Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 810/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2011-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art 43 ust. 1 pkt 2, ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art 146 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędziowie NSA Maria Serafin-Kosowska /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 20 stycznia 2011r. sprawy ze skargi spółki z o.o. "A"z siedzibą w M. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2010r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie może być wykonana do uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej spółki z o.o. "A" z siedzibą w M. P. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 810/10

UZASADNIENIE

Spółka z o.o. O. z siedzibą w Miejscu P. wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług.

Przedstawiając stan faktyczny podała, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Prowadzi działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych podlegających podatkowi od gier na zasadach określonych w ustawie o grach hazardowych, zwolnioną od podatku od towarów i usług, na potrzeby własne produkuje automaty o niskich wygranych, w stosunku do tych automatów nie przysługiwało spółce prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Jest w posiadaniu automatów do gier, które zostały już wycofane z eksploatacji, ale mogą być przedmiotem odsprzedaży, gdyż nie utraciły wartości użytkowej. Część tych automatów została wyprodukowana 15 marca 2009r. i w chwili wyprodukowania były one kompletne, gotowe i zdatne do użytku. W dniu 1 kwietnia 2009r. automaty uzyskały certyfikat konieczny dla rozpoczęcia ich eksploatacji na potrzeby własne; w ramach procesu certyfikacji automaty i ich oprogramowanie podlegają kontroli przez jednostkę, badawczą, po pozytywnym wyniku kontroli automatom nadawane są numery identyfikacyjne, są one oplombowywane, tak przygotowane automaty nie mogą być przedmiotem sprzedaży. Po otrzymaniu stosownego dokumentu G-1 potwierdzonego przez Ministerstwo Finansów, automaty zostają wydane do używania jako środek trwały. Po uzyskaniu certyfikacji automaty znajdują się albo w magazynach spółki albo w punktach gier. W dniu 1 czerwca 2009r. automaty rozpoczęły pracę w punkcie gier, a w dniu 31 sierpnia 2009r. zostały wycofane. Koszt jednostkowy wytworzenia automatów na potrzeby spółki wynosił od 900 zł do ponad 20.000 zł, wszystkie automaty posiadane przez spółkę stanowiły jej środki trwałe, amortyzowane według stawki 20% /automaty o wartości do 3.500 zł były amortyzowane jednorazowo/ Automaty wycofane z eksploatacji mogą być przez spółkę odsprzedawane w całości, spółka może też wymontować z nich elementy mające wartość handlową i wykorzystywać je we własnym zakresie lub zbywać jako części zamienne- te elementy nie mogą być samodzielnymi środkami trwałymi. Wycofanie automatów – środków trwałych z eksploatacji może mieć charakter czasowy /przeniesienie do innego punktu gier przy sporządzeniu odpowiednich dokumentów/ lub ostateczny /służby produkcyjno –logistyczne sporządzają protokół oceny jego przydatności i ewentualnej wartości handlowej, sporządzany jest protokół likwidacji środka trwałego/.

Na tle tak przedstawionych okoliczności spółka sformułowała zapytania:

1. czy na podstawie art. 43 ust.1 pkt.2 w związku z art. 43 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług może przyjąć, iż używała automat co najmniej pół roku / wówczas przy dokonywaniu sprzedaży tego automatu będzie zwolniona od podatku od towarów i usług/, mając na uwadze fakt, iż okres eksploatacji w punkcie gier jest krótszy niż pół roku, ale łączny czas od wyprodukowania kompletnego i gotowego do użytkowania automatu /od którego to momentu spółka używała rzeczy/ wraz z czasem używania na punkcie gier przekracza pół roku,

2. czy części wymontowane z automatu, przeznaczone do odsprzedaży, można uznać za towary używane / tym samym dokonując ich odsprzedaży uzyskać zwolnienie od podatku od towarów i usług/, o których mowa w art. 43 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, przyjąwszy, iż wymontowane części były używane przez taki sam okres i w takim samym zakresie jak w stanie faktycznym dotyczącym automatu.

Przedstawiając swoje stanowisko spółka uznała, że okres używania o którym mowa w art. 43 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług /co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tym towarami jak właściciel/ należy rozumieć jako czas eksploatacji od momentu rozpoczęcia procesu certyfikacji, bo wówczas automaty są już kompletne, zdatne do użytkowania i nie podlegają już żadnym zmianom konstrukcyjnym. Co do znaczenia pojęcia "używane" spółka odwołała się do definicji słownikowej /posługiwanie się czymś, wykorzystywanie czegoś w charakterze narzędzia/, bo ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera w tym zakresie żadnych wskazań. Jeśli chodzi o części składowe wymontowane z automatu wycofanego z urządzania gier, to w ocenie spółki okres ich używania także należy liczyć od momentu przygotowania procesu certyfikacji, bo od tej chwili są już one własnością spółki i są już przez nią używane.

W interpretacji indywidualnej nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010r. Minister Finansów uznał stanowisko spółki –wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Przywołując regulacje zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 54 poz. 535 z późn. zm./ wskazał, że opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju /art. 5 ust.1 pkt.1/, a przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami / zdefiniowanymi w art. 2 pkt. 6/ jak właściciel /art. 7 ust.1/. W przepisie art. 43 ust.1 pkt. 2 cyt. ustawy zwolniono od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego /w niniejszym przypadku takie prawo spółce nie przysługiwało/. Według definicji towarów używanych zawartej w art. 43 ust. 2 cyt. ustawy, są to ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Powołując się na stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2009r. I FSK 71/08 /przy przytoczeniu fragmentu uzasadnienia/, Minister Finansów stwierdził, że przepisy konstruują wymóg faktycznego używania towaru /rozumianego słownikowo jako posługiwanie się czymś, wykorzystywanie czegoś w charakterze narzędzia// i wobec powyższego nie jest wystarczające samo posiadanie danego towaru, ale koniecznym jest także jego faktyczne wykorzystywanie. Powołał się także na regulacje zawarte w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych / DzU. Nr 102n poz. 946 z późn. zm./ z których wynika, że warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania, jest rejestracja tych automatów i urządzeń na podstawie stosownych badań, a rejestracja taka dokonywana jest przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego na wniosek stosownego podmiotu, po uzyskaniu przez niego pozytywnej opinii technicznej jednostki badawczej / § 9 ust.1/.

Z kolei w księgach eksploatacji automatu do gier - prowadzonych na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 stycznia 2010r. w sprawie dokumentacji prowadzonej przez podmioty prowadzące działalność w zakresie gier hazardowych /Dz.U. nr 8 poz. 57/ - musi być odnotowana – między innymi – data i numer rejestracji danego automatu, informacja o rozpoczęciu eksploatacji automatu. W nawiązaniu do powyższego Minister Finansów stwierdził, iż datą rozpoczęcia eksploatacji automatu jest data rozpoczęcia jego używania w celu przeprowadzania gier – a nie moment rozpoczęcia procesu certyfikacji.- i wobec powyższego w przedstawionym stanie faktycznym, sprzedaż automatów nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jeśli natomiast chodzi o części wymontowane z automatów, to Minister Finansów przytaczając unormowania zawarte w art. 45 i art. 47 § 1 i § 2 kodeksu cywilnego wskazał, że rzeczami są tylko przedmioty materialne, a częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W przypadku fizycznego i funkcjonalnego połączenia w sposób trwały kilku samodzielnych elementów, tak, że tworzą one całość w sensie gospodarczym, rzeczą jest ta właśnie całość. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, jednakże od rzeczy złożonej mogą być odłączane poszczególne części składowe i przekształcane w ten sposób w odrębne rzeczy, którymi można samodzielnie rozporządzać. W nawiązaniu do definicji towarów w cyt. ustawie o podatku od towarów i usług /art. 2 pkt.6/, Minister Finansów stwierdził, że automat do gier i odłączone od niego części składowe są odrębnymi towarami – co potwierdzają także regulacje zawarte w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /Dz.U. nr 207 poz. 1293 z późn. zm./ . Jednakże z wniosku wynika, że okres używania automatów przez dostawcę był krótszy, niż pół roku, a część składowa nie spełnia definicji towaru używanego, ponieważ nie była używana jako odrębna rzecz w rozumieniu art. 2 pkt. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 45 kodeksu cywilnego. Tak więc w chwili dostawy tej części nie zaistnieją warunki do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, bo mimo, że część ta była elementem składowym automatu, to nie stanowiła ona odrębnego towaru tj. rzeczy ruchomej, używanej przez dokonującego dostawy.

Wyrażone powyżej stanowisko Minister Finansów podtrzymał w odpowiedzi z dnia [...] września 2010r.na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Spółka z o.o. O. w M. P. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na opisaną wyżej interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie jako wydanej z naruszeniem art. 43 ust.1 pkt. 2 w związku z art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi spółka skarżąca podniosła, że skoro art. 43 ust. 1 pkt.2 ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzuje pojęcia "używanie", to należy posługiwać się pojęciem słownikowym, czyli, że używanie to posługiwanie się czymś, wykorzystywanie czegoś w charakterze narzędzia. Z kolei w art. 43 ust.2 tejże ustawy nie wskazano na konieczność używania przedmiotu – przez co najmniej pół roku – w określony sposób, a zatem okres używania liczyć należy jako czas eksploatacji od momentu rozpoczęcia procesu certyfikacji, bo wówczas automaty są już kompletne, zdatne do używania i nie podlegają już żadnym zmianom konstrukcyjnym. Okres używania od momentu przygotowania procesu certyfikacji należy liczyć także w przypadku części składowych automatu po ich wymontowaniu z automatu wycofanego, bo od tego momentu te części są własnością spółki, a w chwili rozpoczęcia procesu certyfikacji są już przez nią używane /na poparcie swojego stanowiska spółka powołała się na wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych : sygn. III SA/Wa 382/08 z 10 czerwca 2008r., sygn. SA/Wa 3997/06 z 27 kwietnia 2007r./.

Skarżąca spółka zarzuciła, że przy wydawaniu interpretacji nie dokonano wszechstronnej oceny materiału dowodowego, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ nie uzasadnił swojego stanowiska, a nawet błędnie określił zakres interpretacji /" w zakresie przechowywania kopii faktur"/.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Rozpoznając wniesioną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Jak wynika z okoliczności przedstawionych wyżej, przedmiotem odmiennej oceny stron w niniejszej sprawie – w nawiązaniu do stanu faktycznego przytoczonego we wniosku o wydanie interpretacji – jest treść art. 43 ust.1 pkt. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 54 poz. 535 z późn. zm./ - powoływanej dalej jako uptu. Według powyższego przepisu, zwolniona od podatku od towarów i usług jest dostawa towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; według danych zawartych we wniosku, ten o0statni warunek jest spełniony. Co do zasady bowiem, odpłatna dostawa towarów na terenie kraju - czyli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - podlega opodatkowaniu, przy czym towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty / art. 5 ust.1 pkt.1, art. 7 ust.1, art. 2 pkt.6 uptu/. W art. 43 ust.2 uptu określono, że towarami używanymi są ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł conajmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. W niniejszej sprawie strony prezentują różne stanowisko co do przyjęcia daty, od której należy liczyć sześć miesięcy używania: spółka, że jest to moment rozpoczęcia procesu certyfikacji, a Minister Finansów, że jest to chwila rozpoczęcia faktycznego używania automatu.

W nawiązaniu do powyższych regulacji podkreślić należy, że zasadą jest opodatkowanie przedmiotowym podatkiem czynności wskazanych w ustawie – między innymi dostawy towarów – natomiast w art. 43 ust.1 pkt. 2 wprowadzono wyjątek od tej zasady i wobec tego wyjątek ten musi być interpretowany ściśle.

Jeśli chodzi o wymienione w powyższych przepisach pojęcie "używania", to w przedmiotowej ustawie nie zdefiniowano tego pojęcia, podobnie jak " rozporządzania" towarami jak właściciel. Jeśli chodzi o tę ostatnią kwestię tj. kwestię " właścicielską", to w tym zakresie generalny zakres wykonywania prawa własności zawarto w art. 140 kodeksu cywilnego / ustawa z 23 kwietnia 1964r. – Dz.U. nr 16 poz. 23 z późn. zm./, według którego, właściciel – z wyłączeniem innych osób – może korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, a w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody , może także rozporządzać rzeczą, przy czym wszystkie te czynności może wykonywać "w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego". Z powyższej regulacji wynika, że w ujęciu cywilistycznym "korzystanie" z rzeczy może polegać tylko na zwykłym z niej korzystaniu, ale może także dotyczyć korzystania związanego z z pobieraniem pożytków i innych dochodów. Jeśli chodzi o pojęcie "używania", to – z braku ustawowych definicji – przyjąć należy, że chodzi tu o stan faktyczny, a w konsekwencji zasadnym jest – jak wskazał Minister Finansów a także i spółka – posłużenie się słownikową definicją tego pojęcia, to jest jako posługiwanie się daną rzeczą, wykorzystywanie /zastosowanie/ danej rzeczy jako narzędzia. Niewątpliwie do takiego "używania" koniecznym jest posiadanie rzeczy, które – przy uwzględnieniu treści art. 43 ust.2 uptu – musi wiązać się z właścicielskim prawem do rozporządzania tą rzeczą / towarem, czyli do jej zbycia, przetworzenia itd./. W związku z tym w konsekwencji przyjąć należy, że samo posiadanie towaru /rzeczy/ po nabyciu właścicielskiego prawa do rozporządzania nim, nie jest tożsame z używaniem towaru czyli faktycznym wykorzystywaniem go, bo skoro ustawodawca wskazuje na używanie towaru, to znaczy, że chodzi tu o taki stan, kiedy posiadanie związane jest z " zastosowaniem " towaru, posługiwanie się tym towarem - zgodnie z jego przeznaczeniem. W nawiązaniu do powyższych kwestii ogólnych, podnieść jednak należy istotną okoliczność, że w przedstawionym przez skarżącą spółkę stanie faktycznym chodzi o szczególny towar w tym znaczeniu, że niezależnie od technicznej gotowości do wykorzystywania go,, muszą być jeszcze spełnione dodatkowe warunki do rozpoczęcia takiego wykorzystywania. W kwestii tych warunków podanych we wniosku, zasadne jest odniesienie się do regulacji zawartych w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych / Dz.U. nr 102 poz. 946 z późn. zm./ - Rozporządzenie to wydane zostało na podstawie poprzedniej ustawy tj. z dnia 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych / Dz.U. nr 102 poz. 650n z 1992r. z późn. zm./, ale z art. 143 i art. 144 nowej ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych / Dz.U. nr 201 poz. 1540 z późn. zm./ wynika, że w dacie złożenia wniosku o wydanie interpretacji zachowało swoją aktualność. Rozporządzenie to posługuje się pojęciem dopuszczenia automatu do gier do " eksploatacji i użytkowania" i wskazuje czynności jakie muszą być wykonane do takiego dopuszczenia, a mianowicie:

- przeprowadzenie badania automatu przez jednostkę uprawnioną przez Ministra Finansów i wydanie przez tę jednostkę pozytywnej opinii technicznej oraz założenie plomb zabezpieczających automat / § 8, § 8a, § 8b/,

- dokonanie – na wniosek podmiotu urządzającego gry lub zakłady wzajemne – rejestracji automatu przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego / p7, § 9/,

- dokonanie przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego poświadczenia rejestracji na złożonym wniosku o rejestrację - to poświadczenie jest stwierdzeniem uprawnienia określonego podmiotu / wnioskodawcy/ do wprowadzenia automatu do gier do eksploatacji i użytkowania /§ 10 ust.1, ust.2/.

Podmiot prowadzący gry losowe, czyli wykorzystujący zarejestrowany automat do gier, ma prawo dokonać czasowego zawieszenia jego eksploatacji, przeniesienia do innego punktu gier, może także dokonać jego wycofania z eksploatacji, przy czym o takich czynnościach musi zawiadomić – przy wykorzystaniu stosownych formularzy – właściwego naczelnika urzędu celnego, naczelnik ten może także we własnym zakresie wycofać rejestrację automatu w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego z warunkami rejestracji /§ 14 ust.3, ust.5 § 14a, § 15 cyt. Rozporządzenia/.

Przytoczone wyżej uregulowania wskazują – w ocenie Sądu – na okoliczność, że co do automatów do gier, ich " używanie" polega - między innymi – na możliwości ich eksploatacji w punktach gier przy spełnieniu określonych warunków /również w zakresie prowadzenia stosownej dokumentacji/, po zakończeniu procesu certyfikacji, uzyskanie stosownej rejestracji i jej poświadczenia. Sam moment "rozpoczęcia procesu certyfikacji" – jak wskazuje skarżąca spółka – nie może być, w ocenie Sądu, wyznacznikiem do wyliczania początkowej daty "używania", bo nawet jeśli do takiej certyfikacji muszą /powinny/ być przedstawiane automaty do gier w stanie kompletnym i zdatnym do użytkowania, bez możliwości dokonywania w nich jakichkolwiek zmian, to jednak możliwość ich wykorzystywania /używanie, użytkowanie/ zgodnie z ich przeznaczeniem, możliwa jest dopiero po zakończeniu rejestracji. Od chwili wyprodukowania automatów do gier spółka była ich posiadaczem ale dopiero po uzyskaniu stosownej certyfikacji mogła je wykorzystywać zgodnie z przeznaczaniem i to spółka podejmowała decyzje co do momentu faktycznego rozpoczęcia tego wykorzystywania.

Równocześnie jednak zauważyć należy, że od chwili uzyskania poświadczenia rejestracji automatu, do spółki należała decyzja co do dysponowania powyższym automatem: wstawienia do punktu gier i rozpoczęcia od razu eksploatacji, czy też po pewnym czasie. W związku z tym trzeba także zauważyć, że uwzględnienie szczególnego rodzaju tego towaru – automatu w zakresie spełnienia warunków do jego używania, nie może być oderwanie od treści art. 43 ust. 2 uptu, w którym – jak trafnie wskazuje skarżąca spółka – nie ma mowy o sposobie używania rzeczy, ale mowa jest o prawie do rozporządzania danym towarem jak właściciel. Do chwili zakończenia postępowania " rejestracyjnego" spółka – jak podała we wniosku – nie mogła zbyć danego automatu i nie mogła też – jak wynika z przytoczonych wyżej regulacji – skierować go do eksploatacji. W ocenie Sądu, skoro art. 43 ust.2 uptu wskazuje na możliwość rozporządzania towarem jak właściciel, to w niniejszej sprawie przyjąć należy, że datą od której należy liczyć 6-miesi...ęczny okres używania, jest data zakończenia postępowania rejestracyjnego czyli uzyskania poświadczenia o rejestracji, bo od tej daty spółka mogła tym automatem rozporządzać zgodnie z jego przeznaczeniem – jako automatu do gier. Uzyskanie poświadczenia rejestracji oznaczało poświadczenie jego przydatności do tego celu i od tego momentu spółka w takim charakterze mogła nim dysponować – rozporządzać. W ramach tego rozporządzania mogła faktycznie eksploatować automaty, mogła tez przechowywać je, po wycofaniu z eksploatacji mogła je zbyć. Trzeba przy tym zwrócić uwagę na to, ze w § 14 ust.2 cyt. Rozporządzenia przewidziana jest możliwość posiadania dwóch rezerwowych automatów do gry, mających poświadczenie rejestracji, a więc nadających się w każdej chwili do skierowania ich do eksploatacji. Te rezerwowe automaty nie SA więc - przynajmniej w pewnym okresie – używane, ale jako zdatne do używania " oczekują" na użycie w miarę potrzeby.

Te same zasady, w ocenie Sądu, stosować należy co do części wymontowanych z automatu do gier, bo okres ich używania tożsamy jest z możliwością dysponowania automatem po uzyskaniu poświadczenia rejestracji.

Jeśli chodzi o wskazywany przez skarżącą spółkę moment " rozpoczęcia procesu certyfikacji" jako moment rozpoczęcia liczenia 6-miesięcznego okresu używania, to w ocenie Sądu, moment ten nie może być wyznacznikiem do oznaczenia początkowej daty używania, bo po pierwsze spółka nie wskazuje, co jest w istocie tym momentem dającym się obiektywnie stwierdzić, a po drugie rozpoczęcie tego procesu jeszcze nie daje prawa do rozporządzania automatem zgodnie z przeznaczeniem / nawet jeśli jest on kompletny i nie jest dopuszczalne dokonywanie w nim zmian/, bo istotne jest zakończenie tej procedury: oplombowanie i poświadczenie rejestracji dokonywane nie z urzędu, lecz na wniosek podatnika.

W uwzględnieniu naprowadzonych wyżej okoliczności stwierdzić należy, że nie jest prawidłowe stanowisko skarżącej spółki, ale nie jest tez prawidłowe stanowisko Ministra Finansów co do początkowej daty / tj. zdarzenia od którego tę datę należy liczyć/ 6-miesięcznego okresu używania. Minister Finansów w części " rozstrzygającej" zawarł tylko krótkie stwierdzenie co do nieprawidłowości stanowiska wnioskodawcy, ale dla wyjaśnienia tego stanowiska sporządził uzasadnienie, w którym zawarł swoją ocenę prawną. Ta ocena musi być na tyle skonkretyzowana /jednoznaczna/, aby wnioskodawca mógł się do niej zastosować, a w niniejszej sprawie kwestią sporna była kwestia liczenia początku biegu terminu o którym mowa w art. 43 ust.2 uptu, a w tej kwestii, w ocenie Sądu, ocena Ministra Finansów nie jest prawidłowa.

W nawiązaniu do powyższego, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późn,.zm./ - powoływanej dalej jako ppsa - uchylił zaskarżoną interpretację i o jej niewykonywaniu orzekł na podstawie art. 152 tejże ustawy.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 211, art. 212 § 1, art. 205 § 2 ppsa, przy uwzględnieniu § 14 ust.2 pkt.1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez Radce prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349n z późn. zm./.