Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 119/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 153
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Waldemar Michaldo Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Bogusław Wolas po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 marca 2021r. sprawy ze skargi P. E. Spółka z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2020r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

I.

Zaskarżonymi decyzjami z [...] grudnia 2018r. nr [...], [...], [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołania P. E. Sp. z o.o. w K. od decyzji Prezydenta Miasta K. z 5 września 2018r. nr [...], [...], [...] w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013r. w wysokości 7.491,00 zł, za 2014r. w kwocie 7.828,00 zł i za 2015r. w kwocie 7.828,00 zł-utrzymało decyzje organu I instancji.

Z zaskarżonych decyzji i akt sprawy wynika, że działka nr [...] obr. 16 P. w K. o pow. 3248,00 m˛, której użytkownikiem wieczystym była w 2013r. odwołania P. E. Sp. z o.o. w K., sklasyfikowana została w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe (Ba) i zabudowana była dwoma budynkami sklasyfikowanymi jako ,,pozostałe budynki niemieszkalne". W deklaracjach podatnik wykazał do opodatkowania budowle o wartości 32.748,00 zł oraz budynki; ,,budynek krajalni stali" o pow. 176m˛ i budynek ,,magazyn materiałów łatwopalnych" o pow. 29,60m˛, które opodatkował wg stawki przewidzianej dla budynków pozostałych.

Organ podatkowy I instancji wskazał, że aktualny właściciel nieruchomości w 2016r. przeprowadził remont budynku ,,krajalni stali" i wykorzystuje go do prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek ,,magazyn materiałów łatwopalnych" został wyburzony 26 września 2016r. ponieważ jego stan techniczny zagrażał bezpieczeństwu. Właściwą stawką dla tego budynku dla powierzchni użytkowej 29,60m˛ będzie stawka 7,20 zł. Co do budynku ,,krajalni stali" organ podatkowy I instancji skonstatował, że powinien być opodatkowany wg stawki 22,13 zł.

W odwołaniach od decyzji podatnik zarzucił naruszenie:

-art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm. dalej-u.p.o.l.) poprzez jego błędną wykładnię, wskutek której organ podatkowy doszedł do przekonania, iż budynek krajalni stali o pow. 176m˛ mógłby być wykorzystywany w okresie, kiedy właścicielem budynku była spółka do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów w sytuacji gdy zgodnie z przedłożonym przez odwołująca się spółkę protokołem przekazania nieruchomości budynek krajalni stali wymagał remontu, miał powybijane okna, zniszczoną posadzkę, przeciekający dach, drzwi i bramy były w złym stanie, nie posiadał jakiejkolwiek instalacji, brak było książki obiektu budowlanego, nie posiadał wymaganych przeglądów oraz brak mu było dokumentacji architektonicznej, zatem budynek znajdował się w stanie wysokiego wyeksploatowania z przeznaczeniem do rozbiórki względnie odbudowy oraz ze względów technicznych nie spełniał warunków do prowadzenia działalności gospodarczej, stąd brak było podstaw do zastosowania najwyższej stawki podatku,

-art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw z art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w nieuzasadnionym przyjęciu, że budynek krajalni stali o pow. 176m˛ mógł być związany z prowadzeniem działalności gospodarczej i być w tym okresie opodatkowany stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zamiast stawką dla budynków pozostałych zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.

Wskazując na powyższe wniesiono o zmianę zaskarżonych decyzji poprzez ustalenie, iż właściwą stawką podatku dla budynku krajalni stali o pow. 176m˛ jest stawka przewidziana dla budynków pozostałych wynosząca w 2013r. 7,20 zł oraz umorzenie postępowania.

Organ II instancji w pisemnych motywach decyzji przypomniał treść art. 2 u.p.o.l. i wskazał, że podatnikiem jest spółka P. E. Sp. z o.o. w K. jako użytkownik wieczysty gruntów oraz właściciel budynków i budowli. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego, handlu detalicznego, wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. W 2013r. była użytkownikiem wieczystym działki nr [...] obr. 16 P. w K. o pow. 3248,00 m˛. Organ ustalił, że budynek ,,magazyn materiałów łatwopalnych" był bardzo złym stanie technicznym i został w 2016r. wyburzony. Organ przyjął, że przedmiotowy budynek z uwagi na względy techniczne nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika.

Kwestią sporną było ustalenie czy w roku 2013r., 2014r. i 2015r. budynek krajalni stali należący do podatnika, spełniał przesłanki o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. warunkujące uznanie go za budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej czy też z uwagi na względy techniczne przedmiot opodatkowania nie był i nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie organu, budynek krajalni stali stanowiący własność podatnika w 2013r. należało w całości opodatkować wg stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy ani przedłożone przez stronę dowody nie pozwalały na przyjęcie, iż w rozpatrywanym przypadku, przedmiot opodatkowania w 2013r. 2014r. i 2015r.nie mógł być w całości wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Kluczowe w tej sprawie dowody to następujące dokumenty:

-umowa przeniesienia przedsiębiorstwa Rep.A Nr [...] z 23 maja 2016r. zgodnie z którą prawo użytkowania nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...] obręb 16 P. zostało wniesione jako wkład niepieniężny do nowej spółki,

-pisemne wyjaśnienia obecnego użytkownika wieczystego nieruchomości spółki Z. sp. k. w K. z 24 maja 2018r. w których wskazano, że sporny budynek został wyremontowany w 2016r. i opisano zakres prac remontowych,

-pisemne wyjaśnienia obecnego użytkownika wieczystego spółki Z. s.k. w K. z 26 czerwca 2018r. i książka obiektu budowlanego wyremontowanego budynku,

-pisemne wyjaśnienia P. E. Sp. z o.o. z 7 sierpnia 2018r. i protokół przekazania nieruchomości.

Organ II instancji wskazał, że w żadnym z w/w dokumentów nie wskazano, iż stan techniczny był na tyle zły, iż trwale wyłączał obiekt z użytkowania i tym samym nie było możliwe przywrócenie tego budynku do stanu zdatnego do użytkowania. Stan techniczny budynku w okresie kiedy właścicielem obiektu była spółka P. E. miał charakter przejściowy i był konsekwencją zaniedbania budynku i zaniechań jego ówczesnego właściciela w zakresie bieżących napraw i konserwacji. Stan techniczny budynku w 2013r., 2014r. i 2015r. spowodowany był głównie wieloletnim zaniechaniem użytkowania obiektu i ograniczeniem niezbędnej, bieżącej opieki ze strony właściciela. Z wyjaśnień samego podatnika wynika, że budynek nie posiadał żadnych istotnych wad konstrukcyjnych grożących katastrofą budowlaną. Przywrócenie obiektu do właściwego stanu technicznego (użytkowego) było możliwe i wykonalne. W 2016r. nowy właściciel wykonał remont generalny dachu z wykonaniem obróbek blacharskich, nowe rynny, instalacja odgromowa, remont generalny posadzki (skucie starej i wykonanie nowej posadzki), wymiana okien i parapetów, remont instalacji elektrycznej, zamurowanie otworów w ścianach, uzupełnienie tynków, odgrzybianie ścian i pomalowanie ścian wewnętrznych, strop i konstrukcja stalowa, odrdzewianie i pomalowanie bram wjazdowych.

Organ II instancji wskazał też, iż niewykorzystywanie budynku było wyłącznie następstwem decyzji gospodarczych. Spółka nie podejmowała żadnych działań zmierzających do poprawy stanu technicznego obiektu. Stan techniczny budynku w 2013r.,2014r. i 2015r. nie był stanem, który implikowałby tezę o trwałym wyłączeniu budynku z możliwości jego wykorzystania do działalności gospodarczej.

II.

W skargach do Sądu na ostateczne w administracyjnym toku instancji decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniosła spółka P. E. Sp. z o.o. w K. zarzucając naruszenie:

przepisów postępowania, a to:

-art. 187§1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2018r. poz. 800 ze zm. dalej-O.p.) poprzez wydanie decyzji przed zebraniem całego materiału dowodowego w sprawie a w szczególności nie zbadanie czy krajalnia stali będąca w posiadaniu skarżącej z przyczyn technicznych nadawała się do prowadzenia działalności gospodarczej w okresie, kiedy właścicielem budynku krajalni była skarżąca,

-art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, iż niewykorzystywanie budynku krajalni stali przez skarżącą było wyłącznie następstwem decyzji gospodarczych skarżącej w sytuacji gdy z zebranego materiału dowodowego a w szczególności protokołu przekazania nieruchomości wynikało, iż budynek znajdował się w stanie wysokiego wyeksploatowania z przeznaczeniem do rozbiórki względnie odbudowy, co znalazło potwierdzenie w zestawieniu prac remontowo-budowlanych wykonanych przez następnego właściciela budynku w którym wskazano, iż w budynku wykonano m.in. generalny remont dachu, który może świadczyć o tym, że stan techniczny budynku w okresie kiedy właścicielem była skarżąca nie pozwalał na wykorzystanie go do prowadzeni działalności gospodarczej,

przepisów prawa materialnego, a to:

-art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez niewłaściwą wykładnię co w konsekwencji doprowadziło do obciążenia skarżącego zawyżoną stawką podatkową a to w szczególności przez dokonanie nieprawidłowej wykładni pojęcia ,,względów technicznych" oraz zwrotu ,,nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej" pomimo, iż jak wynikało z protokołu przekazania nieruchomości budynek krajalni stali wymagał remontu, miał powybijane okna, zniszczona posadzkę, przeciekający dach, drzwi i bramy były w złym stanie, nie posiadał jakiejkolwiek instalacji, bark było książki obiektu budowlanego, nie posiadał wymaganych przeglądów oraz brak mu było dokumentacji architektonicznej zatem ze względów technicznych budynek nie spełniał warunków prowadzenia działalności gospodarczej co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia, ze budynek należący do skarżącej pomimo złego stanu technicznego i niewykorzystywania go do prowadzenia działalności gospodarczej i tak powinien być opodatkowany stawką jakby ta działalność była prowadzona,

-art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w nieuzasadnionym przyjęciu, że budynek krajalni stali mógł być związany z prowadzeniem działalności gospodarczej i być w tym okresie opodatkowany stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zamiast stawką dla budynków pozostałych zgodnie z art.5 ust. 1 pkt 2 lit. c u.p.o.l.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji w całości oraz o przekazanie sprawy Prezydentowi Miasta K. do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od SKO w K. kosztów postępowania wg norm przepisanych. Wniesiono także o wstrzymanie wykonalności zaskarżonych decyzji.

Uzasadniając skargi jej autor przypomniał, że stan nieruchomości był opisany w akcie notarialnym sporządzonym przy zbyciu nieruchomości na rzecz nowego właściciela i budynek był w złym stanie technicznym, nie nadawał się do użytkowania.

Odpowiadając na skargi organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

Działając na podstawie art. 111§2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018r., poz. 1302 ze zm.; dalej-p.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowił na rozprawie sądowej w dniu 4 października 2019r. sprawy o sygn. akt: od I SA/Kr 191/19, I SA/Kr 192/19 i I SA/Kr 193/19 połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je dalej pod sygn. akt: I SA/Kr 191/19. Powołany przepis stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanej sprawie skargi ze względu na podmiot wnoszący skargi oraz stan faktyczny i prawny oraz wspólną istotę ujawnionych zagadnień prawnych, pozostawały ze sobą w takim związku faktycznym i prawnym, że uzasadnione było więc połączenie postępowań sądowych, wszczętych odrębnymi skargami, do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 4 października 2019r. sygn. akt: I SA/Kr 191/19 uchylił zaskarżone decyzje i zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 6.379,00 zł

W pisemnych motywach wyroku Sąd wskazał, że w toku postępowania podatkowego doszło do naruszenia prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z akt sprawy wynikało, że podmiotem w stosunku do którego wydano decyzję I instancji i który wniósł odwołanie była spółka P. E. Sp. z o.o. w K.. Tymczasem w zaskarżonych decyzjach organu odwoławczego jako stronę postępowania wskazano P. E. Sp. z o.o. w K. w upadłości likwidacyjnej.

Stosownie do treści art. 210§1 pkt 3 O.p. jednym z wymogów formalnych decyzji jest oznaczenie strony. Jest to bardzo ważny element decyzji, pozwala on bowiem na ustalenie adresata decyzji.

Stosownie do art. 133§1 O.p. stroną w postępowaniu regulowanym przepisami tej ustawy: jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu, do której czynność organu się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu dotyczy. Stroną w postępowaniu może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w §1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa (art. 133§2 O.p.).

Wyznacznikiem tego czy dany podmiot może być uznany za stronę postępowania są przepisy konkretnych ustaw podatkowych a w sprawach poddanych osądowi są to przepisy ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. Z art. 3 ust. 1 pkt 3 wynika, że podatnikiem podatku od nieruchomości są osoby prawne-użytkownicy wieczyści gruntów.

Z przedłożonych do sądu akt administracyjnych sprawy (art. 133 p.p.s.a.) nie wynika by skarżąca spółka była w okresie od wniesienia odwołania do wydania decyzji organu II instancji w upadłości likwidacyjnej. Z dołączonego do akt sądowych odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego również nie wynika by była w upadłości likwidacyjnej i miała wyznaczonego likwidatora.

Skierowanie decyzji do każdego innego adresata, niż określony w art. 133 O.p., stanowi skierowanie tej decyzji do podmiotu nie będącego stroną w sprawie. Zatem decyzje, w dacie ich wydania, były adresowane do podmiotu nie istniejącego, czyli do podmiotu, nie spełniającego przesłanki z art. 133 O.p., a zatem do podmiotu nie będącego stroną w sprawie.

Sąd zaznaczył również, iż istota sporu sprowadzała się w tych sprawach do oceny, czy organy podatkowe zasadnie uznały za związane z działalnością gospodarczą grunty, budynki i budowle stanowiące własność skarżącej, czy też – jak zarzucała strona – w badanych latach podatkowych z uwagi na istnienie "względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - cechy takiej one nie posiadały, a w konsekwencji, czy uzasadnione było ich opodatkowanie wg stawek podwyższonych określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b u.p.o.l.

Główny spór między stronami dotyczy zatem różnego rozumienia treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w tej jego części, która przewiduje możność zastosowania niższej stawki podatkowej z uwagi na fakt, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej ze "względów technicznych".

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podwyższona stawka podatku ma zastosowanie w odniesieniu do budynków i gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, natomiast istnienie tego rodzaju związku w przypadku budowli powoduje objęcie ich przedmiotowym zakresem opodatkowania. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za grunty, budynki i budowle związane z działalnością gospodarczą uważa się "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Rada gminy uzyskała kompetencje do określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości w najwyższej stawce od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków oraz w odniesieniu do budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.).

W świetle brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za trafną należy uznać przyjętą przez organy wykładnię, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych obiektów za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli nie ma miejsca sytuacja, w której przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych (por. wyrok NSA z 1 lipca 2014r. sygn. akt: II FSK 1349/14, dostępny, podobnie jak pozostałe powołane w tym uzasadnieniu orzeczenia w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronach internetowych NSA).

Ta ogólna zasada określa istotę sposobu opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jako podatku majątkowego (od posiadania majątku). Nie nawiązuje on zatem do efektów ekonomicznych, co oznacza, że w aspekcie podatkowym (podstawa opodatkowania i stawka podatkowa) nie jest ważna intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe. Dlatego ewentualne faktyczne niewykorzystywanie nieruchomości lub jej części w prowadzonej działalności gospodarczej - o ile nie jest spowodowane względami technicznymi - nie daje podstaw do rezygnacji, przy wymiarze podatku od nieruchomości, ze stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (lub w przypadku budowli nieopodatkowania ich w ogóle).

Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jako jeden z wyjątków od omawianej zasady, dając podstawę do opodatkowania gruntów i budynków i stawką właściwą dla gruntów i budynków pozostałych oraz nieobjęcia opodatkowaniem budowli, wprowadza przesłankę tzw. "względów technicznych". Jak wskazuje się w orzecznictwie, ratio legis wprowadzenia tego przepisu wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania (por. wyrok NSA z 7 lutego 2014r. sygn. akt: II FSK 458/12). Dlatego przepis ten może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku wystąpienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot.

Względy techniczne o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., to takie okoliczności o charakterze technicznym, które uniemożliwiają podatnikowi prowadzenie działalności gospodarczej, czyniąc nieruchomość ogólnie niezdatną do użytku gospodarczego. Okoliczności przemijające, niemające charakteru stałego i ciągłego nie wyczerpują desygnatów opisanej normy prawnej. Względami technicznymi nie są zatem absolutnie okoliczności, które jedynie utrudniają gospodarcze wykorzystanie nieruchomości, zmuszając podatnika do poszukiwania alternatywnych metod rozwiązania problemu.

By można było prawidłowo ocenić czy zaistniały "względy techniczne" o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w pierwszej kolejności musi dojść do przeprowadzenia wszechstronnego i pełnego postępowania dowodowego, a następnie ustalenia w oparciu o zebrany materiał dowodowy, rzeczywistego stanu technicznego obiektów, w aspekcie istnienia lub nie, obiektywnej i trwałej niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej.

Strona skarżąca zbyła kwestionowany budynek a nowy właściciel wykonał remont generalny, zrewitalizował budynek w całości. Szczegółowy opis wykonanych prac oraz książka budynku były przedkładane organom podatkowym w trakcie postępowania.

Sąd zwrócił uwagę na dodatkowy dokument tj. pismo skarżącej spółki z 7 sierpnia 2018r. z którego wynika, że Prezydent Miasta K. wydał w dniu 12 września 2012r. postanowienie o przeprowadzeniu oględzin działki nr [...] położonej w K. przy ul. [...]. Oględziny miały miejsce i jak wskazała skarżąca spółka w rezultacie ich przeprowadzenia, organ podatkowy wydał w dniu 14 grudnia 2012r. decyzję, w której zastosowano w stosunku do podatnika (spółki) niższą stawkę podatku. Organy w toku postępowania nie analizowały tego dokumentu w kontekście stanu faktycznego nieruchomości uwidocznionego po przeprowadzeniu oględzin w 2012r. i zmniejszeniu zobowiązania podatkowego podatnikowi.

Zdaniem Sądu postępowanie dowodowe winno być uzupełnione o protokół oględzin nieruchomości sporządzony w 2012r. jak również organ winien rozważyć dopuszczenie dowodu z przesłuchania strony, świadków, nowego właściciela na okoliczność stanu technicznego budynku krajalni stali w latach 2013-2015.

Sąd wskazał, że ponownie rozpoznając sprawy organ uwzględni wskazania płynące z uzasadnienia wyroku (art. 153 p.p.s.a). Organ podatkowy winien również skierować decyzje do właściwego podmiotu, prawidłowo ustalając kto jest podatnikiem czyli stroną postępowania. Przeprowadzi także dodatkowe postępowanie celem dokonania ustaleń dotyczących stanu technicznego obiektów w badanych latach podatkowych z uwzględnieniem protokołu oględzin z 2012r. oraz decyzji z 14 grudnia 2012r. Dopiero po dokonaniu tych rzetelnych ustaleń, możliwe stanie się odniesienie do dalszych zarzutów skarg , dotyczących wskazywanych w niej naruszeń prawa materialnego.

Powyższy wyrok stał się prawomocny (art. 170 p.p.s.a.) bowiem żadna ze stron nie wniosła skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

IV.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] listopada 2020r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania Spółki P. E. Sp. z o.o. w K. od decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 5 września 2018r. nr [...] w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014r. w kwocie 7.828,00 zł-utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ II instancji przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie i ustosunkował się do kwestii przedawnienia zobowiązania za 2014r., który upływał w dniu 31 grudnia 2019r. Organ podał, że w sprawie zaszły okoliczności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia przewidziane w art. 70§6 pkt 2 O.p. tj. wniesienie skargi do sądu administracyjnego (w styczniu 2019r.). Bieg terminu po zawieszeniu rozpoczął się od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności (dnia 27 stycznia 2020r.).

Podatnikiem podatku od nieruchomości jest spółka jako użytkownik wieczysty gruntów oraz właściciel budynków i budowli. W 2014r. Spółka była użytkownikiem wieczystym działki nr [...] obr. 16 P. w K. o pow. 3248,00 m˛. Nieruchomość w całości sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe Ba. Na działce istnieją dwa budynki niemieszkalne -,,budynek krajalni stali" o pow. użytkowej 176 m˛ i budynek ,,magazyn materiałów łatwopalnych" o pow. użytkowej 29,60 m˛. Spółka była właścicielem budowli, których wartość w 2014r. zadeklarowano w wysokości 32.748, 00 zł. Budynek ,,magazyn materiałów łatwopalnych" był w bardzo złym stanie technicznym i w 2016r. został wyburzony. Organ przyjął, że ten budynek w 2014r. z uwagi na względy techniczne nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika-spółkę.

Spór w sprawie dotyczył tego czy w 2014r. budynek krajalni stali o pow. 176 m˛, zlokalizowany na działce nr [...] w K., należący do Spółki w całości spełnił przesłanki o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., warunkujące uznanie go za budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej czy też z uwagi na względy techniczne przedmiot opodatkowania nie był i nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ przypomniał orzecznictwo sądów administracyjnych odnoszące się do pojęcia ,,względów technicznych" i niewykorzystywania nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej.

Oceniając stan faktyczny budynku w 2014r. Kolegium zaznaczyło, że kluczowymi dowodami w sprawie były:

-umowa przeniesienia przedsiębiorstwa Rep. A Nr [...] z dnia 23 maja 2016r. zgodnie z którą prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...] obręb 16 P. zostało wniesione jako wkład niepieniężny do nowej spółki,

-pisemne wyjaśnienia obecnego użytkownika wieczystego nieruchomości -spółki Z. sp. k w K. z dnia 24 maja 2018r. w których wskazano, ze sporny budynek został wyremontowany w 2016r. i opisano zakres prac remontowych,

-pisemne wyjaśnieni obecnego użytkownika wieczystego nieruchomości-spółki Z. sp.k. w K. z dnia 26 czerwca 2018r. i przedłożono książkę obiektu budowlanego wyremontowanego budynku,

-pisemne wyjaśnienia P. E. sp. z o.o. z dnia 7 sierpnia 2018r. i protokół przekazania nieruchomości z dnia 4 sierpnia 2016r.

Organ przeprowadził dowód z przesłuchania stron oraz świadków na okoliczność stanu technicznego budynku krajalni stali w 2014r. W żadnym z dokumentów nie wykazano, iż stan techniczny budynku był na tyle zły, iż trwale wyłączał obiekt z użytkowania i tym samym nie było możliwości przywrócenia tego budynku do stanu zdatnego do użytkowania.

Jak wskazała E. D., budynek był w złym stanie technicznym (nie było posadzki, powybijane okna, dach nieszczelny, brak instalacji, skorodowane drzwi przemysłowe) jednak w celach magazynowych materiałów nienarażonych na wilgoć i mróz możliwe było jego użytkowanie. Świadek podała, że przeprowadziła remont tego budynku dużymi nakładami. Remont trwał 3 miesiące.

Świadek P. W. zeznał, że budynek nie był użytkowany, jego stan był bardzo zły i spółka rozważała jego rozbiórkę.

Zdaniem Kolegium stan techniczny budynku był w okresie w którym właścicielem była Spółka, miał charakter przejściowy i był konsekwencją zaniedbania budynku i zaniechań jego ówczesnego właściciela w zakresie bieżących napraw i konserwacji. Stan techniczny budynku w 2014r. był efektem głównie wieloletnim zaniechaniem użytkowania obiektu i ograniczeniem niezbędnej, bieżącej opieki ze strony wierzyciela. Z wyjaśnień Spółki wynikało, że nie posiada żądnych istotnych wad konstrukcyjnych, grożących katastrofą budowlaną. Przywrócenie obiektu do właściwego stanu technicznego (użytkowego) było możliwe i wykonalne, świadczy o tym remont budynku przeprowadzony w 2016r. przez następnego właściciela obiektu. Wykonano remont generalny dachu, obróbki blacharskie, nowe rynny, instalację odgromową, remont generalny posadzki, wymianę okien, parapetów, remont instalacji elektrycznej, zamurowano otwory w ścianach, uzupełniono tynki, odgrzybiono ściany, pomalowano ściany wewnętrzne, strop i konstrukcję stalową, odrdzewiono i pomalowano bramę wjazdową.

Niewykorzystywanie budynku krajalni stali przez Spółkę w 2014r. było wyłącznie następstwem decyzji gospodarczych Spółki co do zasadności i opłacalności przeprowadzenia remontu. Spółka nie podejmowała żadnych działań zmierzających do poprawy stanu technicznego obiektu. Nowy właściciel niezwłocznie przystąpił do prac remontowych i przywrócił budynek do stanu użytkowego.

Stan techniczny budynku w 2014r. nie był stanem, który implikowałby tezę o trwałym wyłączeniu budynku z możliwości jego wykorzystania do działalności gospodarczej. Skoro przeprowadzono remont i rewitalizację obiektu, to nie można mówić o trwałej przeszkodzie uniemożliwiającej prowadzenie w danym obiekcie działalności gospodarczej.

V.

W skardze do Sądu na powyższą ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniosła Spółka zarzucając naruszenie:

przepisów postępowania, a to:

-art. 120 O.p., art. 121 O.p., art. 122 O.p. a także art. art. 153 p.p.s.a. poprzez wydanie decyzji przed zebraniem całego materiału dowodowego w sprawie, nie podjęcia wszystkich czynności mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, z pominięciem wiążących wskazań i oceny prawnej WSA w Krakowie w wyroku z dnia 4 października 2019r. sygn. akt: I SA/Kr 191/19, a w szczególności pominięcie wskazań co do konieczności przeprowadzenia dowodów z protokołu oględzin z 2012r. i decyzji organu podatkowego z dnia 14 grudnia 2012r. co wskazuje na brak zebrania materiału dowodowego w sposób wyczerpujący,

-art. 187§1 O.p. poprzez wydanie decyzji przed zebraniem całego materiału dowodowego w sprawie a w szczególności nie zbadanie czy krajalnia stali będąca w posiadaniu skarżącej z przyczyn technicznych nadawała się do prowadzenia działalności gospodarczej w okresie, kiedy właścicielem budynku krajalni była skarżąca,

-art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, iż niewykorzystywanie budynku krajalni stali przez skarżącą było wyłącznie następstwem decyzji gospodarczych skarżącej w sytuacji gdy z zebranego materiału dowodowego a w szczególności protokołu przekazania nieruchomości wynikało, iż budynek znajdował się w stanie wysokiego wyeksploatowania z przeznaczeniem do rozbiórki względnie odbudowy, co znalazło potwierdzenie w zestawieniu prac remontowo-budowlanych wykonanych przez następnego właściciela budynku w którym wskazano, iż w budynku wykonano m.in. generalny remont dachu, który może świadczyć o tym, że stan techniczny budynku w okresie kiedy właścicielem była skarżąca nie pozwalał na wykorzystanie go do prowadzeni działalności gospodarczej. Nadto pominięciu faktów wskazanych w toku dodatkowego postępowania dowodowego przez świadków, iż budynek był w złym stanie technicznym, nie nadawał się do użytkowania ze względu na przeciekający sufit i konieczność przeprowadzenia generalnego remontu dachu, zamontowania rynien i oblachowania, zaś nabywca nieruchomości przeprowadził remont budynku dużymi nakładami,

przepisów prawa materialnego, a to:

-art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez niewłaściwą wykładnię co w konsekwencji doprowadziło do obciążenia skarżącego zawyżoną stawką podatkową a to w szczególności przez dokonanie nieprawidłowej wykładni pojęcia ,,względów technicznych" oraz zwrotu ,,nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej" pomimo, iż jak wynikało z protokołu przekazania nieruchomości budynek krajalni stali wymagał remontu, miał powybijane okna, zniszczona posadzkę, przeciekający dach, drzwi i bramy były w złym stanie, nie posiadał jakiejkolwiek instalacji, bark było książki obiektu budowlanego, nie posiadał wymaganych przeglądów oraz brak mu było dokumentacji architektonicznej zatem ze względów technicznych budynek nie spełniał warunków prowadzenia działalności gospodarczej co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia, ze budynek należący do skarżącej pomimo złego stanu technicznego i niewykorzystywania go do prowadzenia działalności gospodarczej i tak powinien być opodatkowany stawką jakby ta działalność była prowadzona,

-art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w nieuzasadnionym przyjęciu, że budynek krajalni stali mógł być związany z prowadzeniem działalności gospodarczej i być w tym okresie opodatkowany stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zamiast stawką dla budynków pozostałych zgodnie z art.5 ust. 1 pkt 2 lit. c u.p.o.l.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji w całości oraz o przekazanie sprawy Prezydentowi Miasta K. do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od SKO w K. kosztów postępowania wg norm przepisanych. Wniesiono także o wstrzymanie wykonalności zaskarżonych decyzji.

Odpowiadając na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

VI.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

W niniejszej sprawie Sąd orzekał na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs? ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 ze zm., zwanej dalej ustawą o COVID) w zw. z §1 pkt 1 i 2 zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 października 2020r. nr 61/2020 w sprawie odwołania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Krakowie w związku z istotnym zagrożeniem zakażenia wirusem SARS-CoV-2. Wskazane zarządzenie Prezesa WSA w Krakowie zostało wydane w związku z intensyfikacją rozwoju epidemii i wprowadzeniem dodatkowych ograniczeń, nakazów i zakazów związanych z objęciem miasta na prawach powiatu Kraków, będącego siedzibą tut. Sądu, obszarem czerwonym, o którym mowa w §1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020r. poz. 1758 ze zm.). Na mocy ww. przepisów zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dniem 17 października 2020r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych.

Zgodnie z ww. art. 15zzs? ust. 3 ustawy o COVID, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę i odpowiedź na nią.

Odnośnie kwestii możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległość przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej z jednoczesnym bezpośrednim przekazem dźwięku i obrazu zgodnie z art. 15zzs? ust. 2 i 3 ustawy z dnia 3 marca 2020r. wyjaśnić należy, że przeprowadzenie takiej rozprawy nie jest możliwe, gdyż tut. Sąd nie dysponuje odpowiednim zapleczem technicznym umożliwiającymi przeprowadzenie rozprawy w formie "on line".

W dalszej kolejności należy przypomnieć, iż stosownie do brzmienia art. 1§1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021r. poz. 137), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2017r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm., dalej-p.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145§1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrolowane przez Sąd decyzje organów obu instancji obszernie i wszechstronnie przedstawiły okoliczności wskazujące na naruszenie przez skarżącą postanowień umowy, które w konsekwencji spowodowały wydanie decyzji w przedmiotowej sprawie. Zdaniem Sądu, organy przeprowadziły postępowanie administracyjne zgodnie z obowiązującymi przepisami, w sposób rzetelny ustaliły stan faktyczny sprawy, a zgromadzone dowody oceniły w sposób prawidłowy.

Podkreślić również należy, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (p. uchwała NSA z 15 lutego 2010r., sygn. akt: II FPS 8/09). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Przechodząc do kontroli zaskarżonej decyzji wskazać należy, iż Sąd rozpoznając niniejszą sprawę na podstawie art. 153 p.p.s.a. jest związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażonymi w zapadłym uprzednio w niniejszej sprawie, prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 października 2019r., sygn. akt: I SA/Kr 191/19.

Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że ciążący na organie i na sądzie obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, może być wyłączony tyko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, czyniącej pogląd prawny nieaktualnym, a także w razie wzruszenia wyroku w trybie przewidzianym prawem (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2000r., sygn. akt: I SA/Ka 2408/98, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 16 czerwca 2009r., sygn. akt: II SA/Ol 443/09). Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem przede wszystkim z wykładnią prawa (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis Warszawa 2005, s. 472, Komentarz do art. 153 p.p.s.a.; J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, BWP Justicia, Warszawa 1995, s. 70; T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewski, Komentarz do Kodeksu postępowania cywilnego, tom I, Wyd. LexisNexis Warszawa 2002, s. 826-827).

Ocena prawna może odnosić się zarówno do przepisów prawa materialnego jak i procesowego. Zarówno organ administracji jak i sąd, rozpoznając sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny zawartej w uzasadnieniu wyroku. Związanie to dotyczy również wskazań co do dalszego postępowania, w przypadku uchylenia poprzedniej decyzji lub postanowienia ze względu na naruszenie przepisów procesowych w zakresie dotyczącym wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Od tej oceny zarówno organ administracji, jak i sąd, może odstąpić jedynie w przypadku zmiany stanu faktycznego sprawy. W toku bowiem ponownego rozpoznania sprawy organ administracji może uwzględnić nowe fakty i dowody, których strona nie mogła powołać w toku poprzedniego postępowania lub jeśli potrzeba ich powołania wynikła później (por. wyrok NSA z dnia 8 lutego 2007r., sygn. akt: II GSK 240/06).

Pomiędzy oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencje oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracji i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w sprawie. Wskazania sądu administracyjnego co do dalszego postępowania wytyczają kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

Sąd orzekający w warunkach związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia, winien ograniczyć się tylko i wyłącznie do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2011r., sygn. akt: II FSK 1057/11).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie, dokonując kontroli legalności skarżonej decyzji, miał na względzie wyżej przytoczone przepisy prawne oraz poglądy judykatury i doktryny stanowiące wyjaśnienie podstaw prawnych orzeczenia i zakresu kontroli skarżonego aktu. Sąd stwierdził, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające związanie oceną prawną i wskazaniami zawartymi w wyroku tut. Sądu z dnia 10 października 2019r., ponieważ nie doszło do wzruszenia tego wyroku w trybie przewidzianym prawem, nie doszło również do istotnej zmiany stanu prawnego i faktycznego sprawy.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istotą zaleceń Sądu w wyroku z dnia 10 października 2019r. było to by rozstrzygnięcie zostało skierowane do właściwego podmiotu tj. prawidłowo określonego podatnika oraz pozyskanie i przeanalizowanie protokołu oględzin nieruchomości z 2012r. oraz rozważenie dopuszczenia dowodu z przesłuchania świadków.

Zdaniem Sądu, zalecenia te zostały wykonane. Wskazać bowiem należy, iż organ odwoławczy wydał decyzję w stosunku do P. E. Sp. z o.o. w K.. Po wtóre w aktach sprawy znajduje się rzeczony protokół oględzin wskazujący na stan techniczny nieruchomości (k. 2 akt administracyjnych). Organ odwoławczy przeprowadził uzupełniające postępowanie dowodowe.

Dokonując oceny w zakresie pełności postępowania dowodowego Sąd stanął na stanowisku, że organy uzyskały wszelkie dowody konieczne dla wydania prawidłowej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla podatnika a w szczególności ustalono jaki była stan techniczny budynku i budowli.

W aktach sprawy (art. 133 p.p.s.a.) organ dołączył protokół z oględzin nieruchomości Spółki z 2012r. Protokół jak i dokumentacja fotograficzna daje podstawę do ustalenia stanu zagospodarowania budynków i ich stanu technicznego. Na podstawie tych dokumentów organ mógł ustalić podstawę opodatkowania - łączną powierzchnię budynków a także rodzaj podatku.

Wbrew zarzutom zawartym w skardze, organ podatkowy nie naruszył przepisów dokonując ustaleń. Dokonane ustalenia dały organom podstawy do ustaleń, że przedmiot opodatkowania może być wykorzystany zgodnie z jego zwykłym przeznaczeniem. Fakt, że ustalenie te są sprzeczne z twierdzeniami podatnika, ich nie dyskredytuje.

W realiach przedmiotowej sprawy wobec braku zarzutów co do dokonanych ustaleń faktycznych takie ich wskazanie przez organ drugiej instancji nie stanowi naruszenia przepisów postępowania mogącego prowadzić do uchylenia decyzji. Sąd miał możliwość dokonania kontroli zarówno ustaleń faktycznych organu (podzielonych co do zasady z organem I instancji ), jak i rozważań prawnych, co do rodzaju przedmiotowych nieruchomości a w tym aspekcie rodzaju podatku jaki powinien zostać wymierzony. Nie zachodzi tego rodzaju uchybienia treści art. 210§4 O.p. aby konieczne było uchylenie zaskarżonej decyzji.

Należy zauważyć, że w trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 O.p., zwaną zasadą prawdy materialnej, gdyż ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności wyrażonej w art. 120 O.p. Te normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych między innymi w art. 187§1, art. 188 i art. 191 O.p., których istotne naruszenie zarzuca skarżący w skardze, a z których wynika, że organ podatkowy winien podejmować określone czynności procesowe mające na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona.

W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego.

Zgodnie z art. 180§1O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 O.p., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa.

Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

Przenosząc powyższe uwagi na rozpoznawana sprawę należy stwierdzić, że organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów procedury w stopniu, który powodowałby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obiegu prawnym. Wbrew twierdzeniom skargi postępowanie prowadzone przez organ pierwszej jak i drugiej instancji doprowadził do zebrania materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego rozpoznania sprawy, a ich ocena nie narusz zasady wynikającej z art. 191 O.p.

W konsekwencji Sąd uznał, że nie doszło do spełnienia przesłanki z art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego to jest art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy stwierdzić, że jest on chybiony.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie, pod pojęciem grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należało rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W realiach niniejszej sprawy kluczowe znaczenie przyznać należy, zawartemu w ww. unormowaniu, pojęciu "względów technicznych". Z treści cytowanego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że "względy techniczne" uniemożliwiają opodatkowanie, jeśli stanowią trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Przejawia się to brakiem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w danym budynku nawet po realizacji prac remontowych.

Przez pojęcie "względów technicznych" należy rozumieć okoliczności faktyczne, niezależne od woli przedsiębiorcy, podyktowane okolicznościami od niego niezależnymi, tkwiącymi bezpośrednio w przedmiocie opodatkowania. Są to zatem wady fizyczne nieruchomości o charakterze trwałym, czyli takim którego nie można usunąć poprzez podjęcie przez przedsiębiorcę działań mających na celu przywrócenie ich do stanu używalności. W konsekwencji nieruchomości te nie nadają się do wykorzystania do jakiejkolwiek działalności gospodarczej i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości.

W orzecznictwie słusznie podkreśla się, że wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika, przy czym chodzi tu o takie wady fizyczne budynków i budowli, które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności (wyrok NSA z 1 czerwca 2011r. sygn. akt: II FSK 151/10). Przeszkody o charakterze sezonowym, czy też inne przeszkody natury technologicznej, finansowej, czy też wynikające z podjętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji ekonomicznych, nie stanowią względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (wyrok NSA z 17 stycznia 2008r. sygn. akt: II FSK 1517/07, ONSAiWSA 2009, Nr 3, poz. 58; wyrok WSA z 12 października 2010r. sygn. akt: I SA/Gl 563/10). Względy techniczne, o których mowa, nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia; względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 26 czerwca 2012r. sygn. akt: II FSK 2457/10).

Brak instalacji, przyłączy oraz ubytki w dachu i ścianach nie przekłada się automatycznie na potwierdzenie zaistnienia względów technicznych, o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., bowiem wszystkie tego rodzaju usterki mogą być usunięte staraniem właściciela obiektu, toteż nie mają charakteru nieodwracalnego i trwałego, a do takich przypadków przepis ten się odnosi.

Ogólna dewastacja budynku nie powoduje utraty przez taki obiekt cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji. Ogólna dewastacja budynków nie dyskwalifikuje ich również z możliwości wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, choć z pewnością wymaga poniesienia dodatkowych nakładów na konieczne prace remontowe. Kwestii opodatkowania budynków, nie należy łączyć również z opłacalnością prowadzonego przedsięwzięcia gospodarczego, w tym z opłacalnością przywrócenia ich do stanu używalności.(wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 czerwca 2019r. sygn. akt: I SA/Łd 132/19).

W ocenie sądu organy podatkowe zasadnie również przyjęły, że sporne budynki spółki, po przeprowadzeniu koniecznych prac remontowych, potencjalnie mogą być wykorzystane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że ogólna dewastacja budynku nie powoduje utraty przez taki obiekt cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji (por. wyrok WSA z 12 marca 2015r. sygn. akt: I SA/Bk 632/14). Ogólna dewastacja budynków nie dyskwalifikuje ich również z możliwości wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, choć z pewnością wymaga poniesienia dodatkowych nakładów na konieczne prace remontowe.

W analizowanej spółka zbyła przedmiot opodatkowania i nowy właściciel podjął prace remontowe w budynku, co dowodzi tego, że traktował przynajmniej ten budynek jako nadający się do remontu. Zgodzić się zatem należy z organem odwoławczym, że to od decyzji podatnika oraz posiadanych przez niego środków finansowych zależało to, czy i w jakim czasie budynki te mogły być wykorzystane dla celów działalności gospodarczej. Organy podatkowe zasadnie zatem, to jest w zgodzie z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l., objęły te budynki opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości, jako obiekty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podniesione w skardze zarzuty okazały się zatem bezzasadne.

Reasumując- Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela ukształtowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym ustawodawca używając zwrotu "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych" miał na myśli trwałe niewykorzystywanie, a nie jedynie przejściowe (wyrok NSA z dnia 12 lipca 2018r., sygn. akt: II FSK 1731/16). Możliwość zastosowania niższej stawki podatkowej z uwagi na względy techniczne, może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości (wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2018r., sygn. akt: II FSK 3566/15). Ponadto względy natury technicznej, o których mowa w omawianym przepisie, muszą mieć charakter obiektywny i jednocześnie nieusuwalny. Nie chodzi zatem o aktualny stan obiektu, ale o jego stan potencjalny, mieszczący się w ramach technicznych możliwości. Stąd wskazuje się np., że brak podłączenia nieruchomości do sieci wodociągowej nie stanowi względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2018r., sygn. akt: II FSK 117/16). W szczególności w szeregu orzeczeń podnosi się, że konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o występowaniu tak rozumianych względów technicznych, bowiem są to czynniki o charakterze ekonomicznym i organizacyjnym, a nie technicznym. Przeszkoda w postaci konieczności wykonania remontu, poprawy stanu technicznego obiektu ma charakter przemijający, usuwalny. Zły stan techniczny nieruchomości musi mieć charakter trwały, aby przedsiębiorca mógł płacić od niej podatek według niższej stawki. Warunek ten nie jest spełniony, gdy można przeprowadzić remont (wyroki NSA z dnia 14 czerwca 2017r., sygn. akt: II FSK 1474/15; z dnia 6 czerwca 2017r., sygn. akt: II FSK 1300/15; z dnia 17 marca 2017r., sygn. akt: II FSK 327/15; z dnia 24 lutego 2016r., sygn. akt: II FSK 2398/14; z dnia 21 lipca 2015r., sygn. akt: II FSK 1157/15; z dnia 4 marca 2015r., sygn. akt: II FSK 3116/14; z dnia 20 maja 2014r., sygn. akt: II FSK 638/13; z dnia 3 kwietnia 2014r., sygn. akt: II FSK 821/12) a taki remont przeprowadził nowy właściciel.

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja za 2014r. oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji są zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na ich wynik, dlatego w tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), podlega oddaleniu.