Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 768/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 1a  ust. 1 pkt 2,  art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Sędzia WSA Piotr Kieres, Protokolant: Starszy specjalista Aleksandra Połaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 22 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi P. S.A. zs. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z 31 sierpnia 2022 r. znak SKO/41/P-139/2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: strona, skarżąca, spółka) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej: SKO, organ odwoławczy) z 31 sierpnia 2022 r. znak SKO/41/P-139/2022 utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy B. (dalej: Wójt, organ I instancji) z 28 kwietnia 2022 r. znak FB 3120.7158-P.2017.D.2022 określającą stronie zobowiązanie podatkowe w od nieruchomości za 2017.

Postępowanie przed organami.

W 2017 r. do organu podatkowego została złożona deklaracja na podatek od nieruchomości za 2017 r., w której zadeklarowano do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynki mieszkalne oraz budowle.

Pismem z 2 kwietnia 2021 r. spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 roku, sygn. akt SK 39/19 (OTK-A 2021, nr 14). Wraz z wnioskiem, spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2017 r.

Organ I instancji postanowieniem z 20 maja 2021 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r.

Decyzją z 28 kwietnia 2022 r. znak FB 3120.7158-P.2017.D.2022 organ I instancji określił spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2017 w kwocie 100 351,00 zł i jednocześnie odmówił zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 33 243,00 zł.

Spółka wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji.

Decyzją z 31 sierpnia 2022 r. znak SKO/41/P-139/2022 SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r.

Ustalając stan faktyczny sprawy organ odwoławczy przyjął, że w sprawie przedmiotem opodatkowania w 2017 r. są należące do spółki grunty budynki i budowle. Jak ocenił organ opodatkowanie objętych złożoną deklaracją i jej korektą budynków i budowli jest bezsporne. Natomiast jako zagadnienie sporne uznał opodatkowanie części gruntów podatnika.

Jak ustalił organ odwoławczy objęte deklaracją i jej korektą grunty są związane ze zlikwidowaną linią kolejową nr [...] B.-M. (W.). W złożonej korekcie deklaracji za 2017 r. odnośnie gruntów podatnik do opodatkowania wykazał: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, stanowiące działkę nr [...] obręb P. o powierzchni [...] m2 i działkę nr [...] obręb C. o powierzchni [...] m2 oraz grunty pozostałe o powierzchni [...] m2, działki o numerach: [...] obręb T. o powierzchni [...] m2 oraz [...] obręb T. o powierzchni [...] m2. Ponadto podatnik w odniesieniu do działki nr [...] obręb C. o powierzchni [...] m2 przyjął, że podlega ona zwolnieniu od podatku.

Jak dalej ustalił organ odwoławczy na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów, że objęte deklaracją grunty posiadają oznaczenie użytków "TK" - tereny kolejowe. W oparciu o umowę nr [...] zawartą pomiędzy spółką, a P.(1), grunty objęte korektą deklaracji za 2017 r. były przedmiotem wskazanej umowy [...] z 27 września 2001 r. na podstawie której linia kolejowa była wykorzystywana przez zarządcę linii kolejowych do prowadzenia ruchu kolejowego. Organ odwoławczy ustalił również, że umowa nr [...] obowiązywała do 30 sierpnia 2013 r. Organ odwoławczy przyjął również wskazanie podatnika, że na przedmiotowych nieruchomościach znajduje się nawierzchnia kolejowa oraz inne pozostałości po budowli inżynieryjnej (nasypy, przekopy itp.). Organy ustaliły również, że działka nr [...] obręb T. była przedmiotem umowy o korzystanie z nieruchomości zawartej 24 listopada 2016 r. pomiędzy spółką a P.(2) w B.

Organ odwoławczy ustalił, że przedmiotem przeważającej działalności spółki jest działalność oznaczona w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Natomiast pozostała działalności spółki obejmuje m.in. działalność oznaczoną kodem PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Organ odwoławczy ustalił również, że spółka pełni nadzór właścicielski nad spółkami Grupy P. w celu zapewnienia jak najwyższej jakości obsługi transportowo logistycznej pasażerów i towarów. Spółka jest również jednym z największych właścicieli nieruchomości w Polsce. W zasobach spółki znajduje się m.in. ok. [...] tys. ha gruntów oraz 52 tys. budynków i budowli. Jej majątek stanowią zarówno obiekty pełniące funkcje związane z transportem i obsługą podróżnych (dworce [...]), jak i nieruchomości stricte komercyjne. Spółka prowadzi aktywne działania jako zarządca, polegające m.in. na inicjowaniu inwestycji oraz szukaniu sposobów optymalnego zagospodarowania kolejowych gruntów.

Organ odwoławczy ustalił ponadto, że linia kolejowa nr [...] B.-M. (W.) na kilometrażu od [...] do [...] znajduje się w wykazie linii kolejowych zarządzanych przez P.(1) S.A., zaś z wykazów maksymalnych prędkości w podziale na rodzaje pociągów wynika, iż prędkość maksymalna na tym odcinku ma wartość "zero", a tym samym nie jest i nie może być prowadzony w każdym czasie ruch pociągów na odcinku linii kolejowej nr [...] B.-M. (W.), na którym znajduje się działka nr [...] obręb C. Organ odwoławczy ustalił ponadto, że linia kolejowa nr [...] B.-M. (W.) na kilometrażu od [...] do [...] stanowi od 2017 r. infrastrukturę nieczynną. Zatem działka nr [...] położona w obrębie C. znajduje się na nieczynnym odcinku linii kolejowej nr [...] B.-M. (W.), a to doprowadziło organ odwoławczy do wniosku, że nie przewidywano możliwości jej udostępnienia przewoźnikom kolejowym i prowadzenia ruchu kolejowego na tej linii. Na fakt udostępniania ww. linii przewoźnikom kolejowym nie wskazała również strona postępowania. Strona nie kwestionowała ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy.

W świetle tak ustalonego stanu faktycznego sprawy SKO podzieliło stanowisko organu I instancji co do opodatkowania gruntów związanych ze zlikwidowaną linią kolejową nr [...] B.-M. (W.)

Organ odwoławczy uznał, że zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1785, ze zm.; dalej: u.p.o.l.) w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. w odniesieniu do działki nr [...] położonej w obrębie C. nie ma zastosowania, bowiem w świetle ustalonych faktów nie przewidywano możliwości jej udostępnienia przewoźnikom kolejowym i prowadzenia ruchu kolejowego na tej linii.

Organ odwoławczy podzielił również stanowisko i przyjął argumenty organu I instancji w zakresie zastosowania do opodatkowania gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] B. M. (W.) stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Postępowanie przed Sądem.

Od powyższej decyzji SKO spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.; dalej: o.p.) poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, nieprzeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nie rozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego;

2. art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 191 o.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów;

3. art. 210 § 4 o.p. polegające na braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów;

4. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a nie budowla - linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe oraz grunt zajęty pod te tory, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami;

5. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b) u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy działka [...] jest elementem infrastruktury kolejowej i jest objęta umową [...] zawartą z zarządcą infrastruktury;

6. art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka wniosła o uchylenie decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Spór w sprawie dotyczy między innymi tego, czy w świetle treści art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. grunty działki [...] korzystały w 2017 r. ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na mocy tego przepisu.

W ocenie spółki zwolnione od podatku na podstawie omawianego przepisu są te budowle, w stosunku do których zarządca ma obowiązek ich udostępnienia, jeśli zwróci się o to właściwy podmiot. Natomiast zdaniem SKO budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej oraz zajęte pod nie grunty są zwolnione od podatku od nieruchomości jedynie w przypadku faktycznego ich udostępnienia przewoźnikowi.

W ocenie Sądu organy dokonały prawidłowej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. i zasadnie organy uznały, że grunty działki nr [...] nie korzystają ze zwalenia na mocy tych przepisów.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych stanowiła do 31 grudnia 2016 r. w art. 7 ust. 1 pkt 1, że zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli

a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub

b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub

c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

Z początkiem 2017 r. przepis uległ istotnej zmianie. Otóż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym która:

a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub

b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub

c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

Sąd podziela wykładnię ww. przepisu przyjętą przez organy podatkowe, że począwszy od 1 stycznia 2017 r. dla objęcia infrastruktury kolejowej zwolnieniem z podatku od nieruchomości musi ona być w szczególności udostępniana przewoźnikom kolejowym. Taka okoliczność w sprawie nie miała miejsca, co nie jest sporne. Organy przyjęły, że linia kolejowa nie była udostępniana przewoźnikom kolejowym, a strona nie zakwestionowała tego ustalenia. Jak już wskazano, sporną w sprawie była wyłącznie interpretacja ww. przepisu. W ocenie Sądu wykładnia ww. przepisu forsowana przez stronę jest nieprawidłowa. Strona wywodzi mianowicie, że ww. zwolnienie - tak przed zmianą przepisu, jak i po jego nowelizacji począwszy od 2017 r. - ma zastosowanie jeżeli zarządca ma potencjalny obowiązek udostepnienia gruntu, budynku lub budowli, jeżeli zwróci się o to właściwy podmiot.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w tezie wyroku z 31 stycznia 2019 r., II FSK 3032/18 "Na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 716) w brzmieniu od 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu podatkowemu podlegają grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, na których znajdują się budynki i budowle infrastruktury kolejowej wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1727 z późn. zm.), która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym." Jak dalej wywiódł NSA w uzasadnieniu ww. wyroku "wskazaną w tym przepisie przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodnie z dosłownym brzmieniem, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Z analizy konstrukcji przepisu art. 7 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie wynika, iż w procesie wykładni pojęcia "jest udostępniana", odmiennie niż to miało miejsce do 31 grudnia 2016 r., nie jest wymagane sięgnięcie do przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Przepis ten w brzmieniu zmienionym z dniem 1 stycznia 2017 r. odsyła do ustawy o transporcie kolejowym, ale w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie tj. do przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej" takiego jakie zostało nadane w tej ustawie. W takiej sytuacji przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., uwzględniając przyjęte w języku polskim znaczenie słowa "udostępnia". Udostępnienie to możliwość skorzystania z danego obiektu przez inne podmioty niż władający obiektem." Tożsamej wykładni spornych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny dokonywał w wyrokach z 4 lutego 2020 r., II FSK 1627/19; z 13 lutego 2020 r., II FSK 2187/18; z 5 sierpnia 2020 r., II FSK 1438/18; z 8 lipca 2021 r., III FSK 3743/21; z 9 grudnia 2021 r., III FSK 4477/2; z 25 maja 2022 r., III FSK 610/21 (wyroki powołane w niniejszym orzeczeniu są publikowane w CBOSA, tj. Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie pogląd ten podziela.

Podsumowując tą część uzasadnienia wyroku, Sąd za prawidłową uznaje wykładnię ww. przepisów przyjętą przez organy, że dla zastosowania ww. zwolnienia w odniesieniu do gruntu, budynku i budowli musi on być rzeczywiście, a nie jedynie potencjalnie, udostępniony przewoźnikowi kolejowemu, bowiem dokonana z 1 stycznia 2017 r. zmiana brzmienia analizowanego przepisu miała charakter nie redakcyjny (porządkujący, doprecyzowujący) lecz prawotwórczy (normatywny). Z tych względów w ocenie Sądu organy słusznie uznały, że grunty działki nr [...] w 2017 r. nie korzystały ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na mocy tego przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Sąd podziela również stanowisko organów co do zastosowania w sprawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...).

Zauważyć należy, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, należy zweryfikować dotychczas prezentowane stanowisko, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub osobę prowadzącą działalność gospodarczą, przesądza o związku tej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź Trybunału odnosi się do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Powstaje oczywiście problem doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, który - jak wskazał Trybunał - nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zdaniem Sądu, związek ten powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej. Grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą lub mogą służyć do prowadzenia działalności gospodarczej tego podmiotu, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W świetle tych uwag oraz ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy organy podatkowe prawidłowo oceniły, że posiadane przez skarżącą grunty związane są z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą. Skarżąca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., przy czym związek spornych nieruchomości z działalnością gospodarczą strony nie zasadza się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że w świetle ustalonego przez organy stanu faktycznego zakres zgłoszonej działalności skarżącej jest bardzo szeroki. To między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Jak już wspomniano, z przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego wynika, że skarżąca część gruntów przekazała do odpłatnego korzystania P.(1) S.A., a część z nich była objęta umową o korzystanie zawartą z P.(2) w B. Zatem już ta okoliczność powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niezależnie od tego, sporne grunty są częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018, poz. 1025, ze zm.) i fakt, że w danym momencie nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa (wyroki NSA: 27 kwietnia 2021 r., III FSK 2942/21 i III FSK 2943/21; z 8 lipca 2021 r., III FSK 3638/21).

Sąd uznał zatem, że w skarżonej decyzji organ odwoławczy właściwie zinterpretował i zastosował przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W świetle powyższego zarzuty skargi zmierzające do zanegowania związku omawianych gruntów z działalnością gospodarczą i opodatkowania ich na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 li. a i c u.p.o.l. Sąd uznał za niezasadne.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a nie budowla - linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe oraz grunt zajęty pod te tory, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami.

Otóż przedmiotem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a z tego powodu również przedmiotem samoobliczenia wskazanego podatku i składanych deklaracji podatkowych, są przedmioty opodatkowania, o których stanowi art. 2 u.p.o.l. Z przywołanych przepisów nie wynika, że wszystkie, to jest także różne, odrębne i niezależne od siebie przedmioty opodatkowania bezwzględnie winny zostać zadeklarowane w wyłącznie jednej deklaracji podatkowej lub wskazane w jednej informacji (wyrok NSA z 9 czerwca 2020 r., II FSK 1807/19).

W złożonej deklaracji, a następnie jej korekcie, spółka zadeklarowała objęte w jej ocenie zwolnieniem grunty działki nr [...]. Deklaracją nie objęto jednak budowli posadowionych na działce [...], które stanowią odrębny przedmiot opodatkowania. W związku ze złożoną korektą deklaracji organ I instancji wszczął postepowanie podatkowe w zakresie zadeklarowanego w nim zobowiązania, a objęte deklaracją przedmioty opodatkowania zakreśliły przedmiot tego postępowania.

Wobec nieobjęcia deklaracją wskazywanych przez stronę w skardze budowli, nie stanowiły one przedmiotu postępowania, nie miały więc organy podstaw, aby w postępowaniu wszczętym w związku ze złożoną korektą deklaracji i wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty wypowiadać się co do opodatkowania przedmiotów nieobjętych postępowaniem.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalonym jest pogląd, że w stosunku do podatnika podatku od nieruchomości może zostać wydanych kilka decyzji dotyczących poszczególnych przedmiotów opodatkowania (wyroki NSA z 30 listopada 2010 r., II FSK 2120/09; z 13 maja 2015 r. II FSK 1833/13; z 3 marca 2017 r., II FSK 469/15, z 20 września 2017 r., II FSK 2259/15, z 20 czerwca 2018 r., II FSK 1770/16).

W ocenie strony, ustalając stan faktyczny sprawy organ nie wyjaśnił wszystkich okoliczności w sprawie, nie przeprowadził dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadził postępowanie w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nie rozpoznał całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalił stanu faktyczny sprawy, czym naruszył art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1. W ocenie stronny organ odwoławczy naruszył również art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 191 o.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów.

Sąd ww. zarzuty ocenił jako niezasadne. W ocenie Sądu organ odwoławczy prowadził postępowanie na podstawie przepisów prawa, które właściwie powołał w skarżonej decyzji. Prowadząc postępowanie dowodowe zebrał dowody konieczne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, właściwie na podstawie tych dowodów stan faktyczny sprawy ustalił. Sąd nie dostrzegł również żeby organ podatkowy nie respektował zasady prowadzenia procesu w taki sposób aby budzić zaufanie do organów podatkowych.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Wskazać należy, że nie stanowi o naruszeniu ww. zasady wyłącznie to, że organ dokona oceny materiału dowodowego w sposób, odmienny od ocen, które z tych samych dowodów wywodzi strona postępowania, jeżeli wszelkie opisane wyżej reguły zostaną przez organ dochowane.

W ocenie Sądu organ w wyrokowanej sprawie sprostał ww. zasadom, a wyraz dokonanych przez siebie ustaleń i ocen prawidłowo przedstawił w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Tym samym również zarzut wydania decyzji z naruszeniem art. 210 § 4 o.p. jest w ocenie Sądu niezasadny.

Konkludując, Sąd nie stwierdził, aby w toku postępowania organy podatkowe naruszyły powołane w skardze przepisy postępowania. W szczególności postępowanie prowadzone było w ocenie Sądu z dochowaniem stosownych zasad procesowych, organ zebrał materiał dowodowy niezbędny do załatwienia sprawy i go w całości rozpatrzył, a uzasadnienie skarżonej decyzji spełnia wymogi określone przepisami prawa.

Podsumowując, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.