Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 53/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 par 3, art. 72, art. 75
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1 ust 1 pkt 2, art.2, art. 3 ust 1 pkt 1, art.4 ust 1 pkt 2, art.7 ust 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2018 r. sprawy ze skargi "G. " Sp. z o.o. w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty oraz określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 14 listopada 2017r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta T. z dnia 21 sierpnia 2017r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia G. Sp. z o.o. z/s w T. nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016r. w wysokości [...] zł oraz określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2016r. w kwocie [...]zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych; W dniu 11 stycznia 2016r. Spółka G. Sp. z o.o z/s w T. złożyła w organie podatkowym l instancji deklarację na podatek od nieruchomości za 2016r. Podatnik do opodatkowania zadeklarował grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 19.906 m2, budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 1.219 m2, budynki pozostałe o powierzchni 5.732 m2 oraz budowle o wartości [...] zł. Podatnika wezwano do złożenia wyjaśnień, do dokonania korekty deklaracji. Podatnika przedstawił skorygowaną deklaracje, domagając się równocześnie przeksięgowania nadpłaconej kwoty podatku. Korekta nie została zaakceptowana przez organ, co - po odebraniu kolejnych wyjaśnień - spowodowało wszczęcie postepowania w przedmiocie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2016r. Decyzją z dnia 28 października 2016r. Prezydent Miasta T., odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości na 2016r. oraz orzekł o określeniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2016r. w kwocie [...]zł.

Z powyższą decyzją nie zgodziła się ww. Spółka, wnosząc odwołanie do SKO w T.. Podatnik zarzucił organowi podatkowemu l instancji naruszenie art. 121 o.p., poprzez nie udzielenie informacji i wyjaśnień dotyczących przepisów prawa podatkowego, zwłaszcza informacji o obowiązku przedkładania dowodów na poparcie twierdzeń strony. Ponadto naruszenie art. 122 o.p., poprzez niepodjęcie wszelkich działań, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy. W uzasadnieniu odwołania wskazano, iż zobowiązany nie może ponosić negatywnych konsekwencji faktu nieodebrania przez Stowarzyszenie korespondencji przesłanej przez organ l instancji. Ponadto organ podatkowy nie zwrócił się o udzielenie wyjaśnień do adwokata Ł. K., który był pełnomocnikiem Stowarzyszenia w zakresie realizacji umowy z Podatnikiem.

W wyniku rozpatrzenia ww. odwołania, organ II instancji decyzją z dnia 9 stycznia 2017r. uchylił w całości decyzję organu l instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Kolegium uznało, iż organ l instancji nie wyjaśnił wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych w szczególności okoliczności, uprawniających do uzyskania przez podatnika ulgi podatkowej wynikającej z art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l.

Po przeprowadzeniu postępowania, zgodnie z ww. wytycznymi, organ I instancji wydał decyzję z dnia 21 sierpnia 2017r., o której mowa na wstępie. Do podstawy opodatkowania przyjęto grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 19.906 m2, budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o łącznej powierzchni 6.951 m2, oraz budowle, których łączna wartość wynosi [...] zł.

Z powyższą decyzją nie zgodził się podatnik, zarzucając jej naruszenie art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l., polegające na niezastosowaniu tego przepisu i naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 o.p., poprzez utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu l instancji. Podatnik zarzucił również naruszenie zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w art. 121 §1, art. 122 i art. 187 §1 o.p.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, SKO w T. wydało decyzję z dnia 14 listopada 2017r., o której mowa na wstępie. Organ działał m.in. na podstawie art. 21 § 3, art 72, art. 75 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201, dalej: "o.p."); art. art. 1 a ust 1 pkt 2, art. 2, art. 3 ust 1 pkt 1 art. 4 ust 1 pkt 2 i pkt 2, art.7 ust.1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017r. poz. 1785, dalej: "u.p.o.l."). W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że rozbieżności pomiędzy stanowiskiem podatnika, a stanowiskiem organu l instancji dotyczą opodatkowania budynków położonych w T. przy ul. [...] o powierzchni 5 732 m2. W ocenie podatnika, budynki te podlegają zwolnieniu podatkowemu, o którym mowa w art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l., natomiast organ podatkowy stoi na stanowisku, że budynku te należą do przedsiębiorcy i jako takie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości wg stawek przewidzianych dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. W ocenie organu podatkowego l instancji w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, że podatnik zwarł w dniu 30 grudnia 2015r. ze S. w W., umowę użyczenia działki nr [...] obręb [...] o powierzchni [...] zabudowanej budynkiem o pow. 5732 m2, położonej w T. przy ul. [...]. Umowa została zwarta na okres od dnia 1 stycznia 2016r. do 31 grudnia 2016r. i w § 5 zobowiązywała Korzystającego tj. S. w W. do korzystania z przedmiotu użyczenia z przeznaczeniem na działalność statutową Stowarzyszenia tj. działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Z analizy statutu S. z dnia 27 czerwca 2015r. wynika natomiast, iż działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu nie jest działalnością statutową Stowarzyszenia. W rozdziale II statutu "Cele i sposoby realizacji" brak jest wskazania na działalność prowadzoną wśród dzieci i młodzieży w obszarze, jakim jest oświata, wychowanie, nauka i technika, kultura fizyczna i sport. W ocenie organu odwoławczego, skoro działalność, o której mowa nie jest statutową działalnością S. , to w konsekwencji nie została spełniona przesłanka do zastosowania ustawowego zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l. W treści odwołania podatnik zarzucił, iż organ podatkowy l instancji nie wziął pod uwagę okoliczności, że przedmiotowe nieruchomości położone w T. były w samoistnym posiadaniu Stowarzyszenia Związek S. J. P. , które wykorzystywało rzeczoną nieruchomość na prowadzenie działalności statutowej. W ocenie Kolegium, okoliczność ta jest bez znaczenia w kwestii zaistnienia przesłanek do zastosowania ulgi podatkowej w postaci zwolnienia z podatku od nieruchomości. Podkreślono, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z zajęciem nieruchomości na podstawie umowy użyczenia. Jednakże S. , korzystające z nieruchomości na podstawie umowy, nie prowadzi działalności oświatowej wśród dzieci i młodzieży, co przekreśla możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości. Nie istnieje natomiast żadna umowa zawarta pomiędzy S. w W., a S. S. J. P. , na podstawie której sporne nieruchomości w T. byłyby zajęte przez Z. do prowadzenia działalności statutowej. Nie ma również w zgromadzonym materiale dowodowym protokołu przekazania nieruchomości Z. . W związku z powyższym, zdaniem SKO, nie można mówić, iż to Z. jest podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l. Podmiotem tym jest S. , jednak z uwagi na to, że w swym statucie nie ma wpisanej działalności oświatowej, prowadzonej wśród dzieci i młodzieży, podatnik nie może skorzystać ze wspomnianego zwolnienia podatkowego. Organ II instancji zwrócił także uwagę, że w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dokumentu, potwierdzającego fakt prowadzenia na nieruchomościach, stanowiących przedmiot opodatkowania, działalności oświatowej i wychowawczej wśród dzieci i młodzieży. Dokument zwierający nazwiska osób wraz z datą urodzenia nie potwierdza faktu prowadzenie jakichkolwiek zajęć. W toku prowadzonego postępowania organ podatkowy l instancji wielokrotnie wzywał podatnika oraz S. do udzielenia wyjaśnień w tym zakresie, jednakże nie uzyskał jednoznacznej odpowiedzi. Zatem w ocenie SKO w sprawie nie została spełniona przesłanka do zastosowania zwolnienia podatkowego, bowiem S. nie ma zapisanej w swym statucie działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. W konsekwencji skoro budynki i grunty położone w T. nie podlegają ustawowemu zwolnieniu podatkowemu oraz należą do przedsiębiorcy, to w związku z tym są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i powinny być opodatkowane, przewidzianą dla takich nieruchomości stawką podatkową.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- 2a o.p., poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji zaniechanie przyjęcia sytuacji spornych dotyczących stosowania prawa podatkowego na korzyść podatnika,

- art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., poprzez jego niezastosowania i wskutek czego odmowę zwolnienia od podatku od nieruchomości, podczas gdy zwolnienie to przysługuje z mocy prawa,

- art. 121 § 1 o.p. przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych,

- art. 191 o.p. po przez błędną ocenę dowodów i bezzasadne obciążenie strony, podatkiem od nieruchomości pomimo faktu, iż jest ona zwolniona z mocy prawa,

- art. 122, art. 187 § 1, art. 193 § 1 o.p., poprzez nieprzeprowadzenie w sposób rzetelny postępowania wyjaśniającego i pominięcie dowodów świadczących o fizycznym przeznaczeniu nieruchomości na cele statutowe Stowarzyszenia-Korzystającego, a w

szczególności, gdy fakt jej zawarcia potwierdzają strony oraz skutkującym brakiem w materiale dowodowym notatki służbowej z rozpytania przez pracownika Urzędu Miasta T. osób prowadzących zajęcia (Reprezentujących Stowarzyszenia), które okazały stosowane uprawienia instruktorskie i kwalifikacje,

- art. 127 o.p. przez brak ponownego rozpatrzenia w postępowaniu odwoławczym, ustaleń poczynionych przez Urząd oraz brak rozpatrzenia zarzutów odwołania od decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów. Podano m.in., że z informacji uzyskanych od S. wynika, że działają tam Stowarzyszenia szczegółowo wymienione na str. 5 skargi i organizacje te prowadziły działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Powołano się również na definicję słowa "propagować", wynikającą z Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego. W ocenie strony w pojęciu tym mieści się udostępnianie przez podatnika terenu na cel sportowy dla dzieci i młodzieży. Poczyniono także szerokie rozważania na temat art. 7 ust. 1 pkt u.p.o.l. i wskazano, że na spornej nieruchomości, strona nie prowadziła działalności gospodarczej, a nawet nie miała możliwości jej prowadzenia, ponieważ władztwo nad nią przekazała S. na prowadzenie działalności statutowej związanej z działalnością szkoleniową wśród młodzieży, zajęcia fizyczne-ogólnorozwojowe, zakładania punktu kontrolnego i posterunku obserwacyjnego, łączność radiowa przy użyciu PMR. Działalność ta świadczona była na rzecz młodzieży nieodpłatnie, zatem również Stowarzyszenie nie prowadziło na tej nieruchomości działalności gospodarczej. Doszło do nieodpłatnego wykorzystania gruntów na cele statutowe Stowarzyszenia. Strona zwróciła uwagę na § 6 pkt 31 statutu S. z dnia 30 czerwca 2012r., zgodnie z którym celami ww. stowarzyszenia są: "prowadzenie przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu". Zatem, w ocenie strony skarżącej, cele te są tożsame z przesłankami zwolnienia. O takim wykorzystaniu obiektu, świadczy również treść umowy użyczenia z dnia 31 grudnia 2015r. Zdaniem strony skarżącej, nieuprawnionym było także wywodzenie braku obecności podczas oględzin w dniu 26 września 2016r. członków stowarzyszenia oraz braku wykorzystania w tym konkretnym terminie przedmiotowej nieruchomości, gdyż stowarzyszenie, jako podmiot działający nieodpłatnie, realizuje swoje cele statutowe w dogodnym dla siebie terminie. Żaden przepis nie nakłada obowiązku pełnienia całodobowego dyżuru przez członków stowarzyszenia w oczekiwaniu na bliżej nieokreślone oględziny. Dodano, że ingerencja właściciela w sposób prowadzenia zajęć oraz grafik, pozostawałaby w sprzeczności z prawem i prowadziłaby do naruszenia posiadania. W świetle powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów

postępowania, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje;

Kontroli Sądu - na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017r. poz. 1369, ze zm. - dalej p.p.s.a.) - podlegała decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji w przedmiocie określenia podatnikowi wysokości podatku od nieruchomości za 2016 rok.

W ocenie Sądu skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie uchybia przepisom prawa materialnego i procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Przedmiotem rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie była ocena rozbieżności pomiędzy stanowiskiem podatnika, a stanowiskiem organu dotycząca opodatkowania budynków położonych w T. przy ul. [...] o powierzchni 5 732 m2, a konkretnie zastosowanie ustawowego zwolnienia w podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Spółka domagała się zwolnienia części należących do niej nieruchomości, jako zajętych wyłącznie na cele określone w tym przepisie. Na uzasadnienia swojego żądania przedstawiła liczną dokumentację (także fotograficzną) mająca obrazować, iż na obszarze mającym podlegać zwolnieniu z opodatkowania odbywają się zajęcia ze szkolenia proobronnego, musztry wojskowej, strzelania, szkolenia członków organizacji proobronnej czy też ćwiczenia w zakresie walki w pomieszczeniach oraz w terenie zurbanizowanym – a to wszystko w ramach działań wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Jednocześnie Skarżąca podniosła, iż nieruchomość zajęta na potrzeby statutowej działalności stowarzyszeń nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego natomiast, nieruchomość nie była faktycznie wykorzystana na cele, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., co uzasadniało odmowę zwolnienia a w konsekwencji - ponieważ budynki te należą do przedsiębiorcy, jej opodatkowane podatkiem od nieruchomości wg stawek przewidzianych dla budynków związanych z działalnością gospodarczą.

Rozstrzygając tak zarysowany spór, w pierwszej kolejności odwołać się trzeba do treści art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynku dzieci i młodzieży. Zwolnienie to ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Obejmuje określone nieruchomości lub ich części, jeżeli są zajęte przez wskazany podmiot (stowarzyszenie) na oznaczony cel. Przy czym nieruchomości objęte tym zwolnieniem nie muszą stanowić własności stowarzyszenia, a jedynie winne być przez nie zajmowane np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy też użyczenia.

W dalszej kolejności podkreślić trzeba, iż aby podatnik mógł korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. z okoliczności sprawy powinno wynikać, że dana nieruchomość lub jej część jest wykorzystywana przez stowarzyszenie na potrzeby prowadzenia działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, a opisana powyżej kwalifikowana działalność na niej prowadzona musi odbywać się w ramach statutowej działalności stowarzyszenia. W orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się, że w statucie stowarzyszenia muszą być wyodrębnione działania dotyczące dzieci i młodzieży, w przeciwnym razie podatnikowi nie przysługuje możliwość korzystania ze analizowanego zwolnienia (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 28 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 16/10).

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "zajęte", zatem określenie to winno być interpretowane przy uwzględnieniu jego językowego znaczenia. Zgodnie z definicjami zawartymi w Uniwersalnym słowniku języka polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Tom 5, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 468) wyraz "zająć", "zajmować" oznacza - zapełnić (zapełniać), wypełnić (wypełniać) sobą lub czymś jakąś przestrzeń, powierzchnię, Przez "zajęcie" nieruchomości lub ich części, jak trafnie wskazał organ odwoławczy powołując się na wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 683/12, należy rozumieć faktyczne, rzeczywiste wykonywanie konkretnych czynności, działań na nieruchomości (gruncie, budynku, lokalu) powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu wynikającego ze statutu stowarzyszenia. Przy czym zajęcie ma mieć taki charakter, który wyklucza możliwość prowadzenia innej działalności.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że podatnik reprezentowany przez prezesa zarządu R. K., zawarł w dniu 30 grudnia 2015r. ze S. w W., reprezentowanym przez "pełnomocnika Ł. K." umowę użyczenia działki nr [...] obręb [...] o powierzchni 19.906 m2 zabudowanej budynkiem o pow. 5.732 m2, położonej w T. przy ul. [...]. Umowa została zwarta na okres od dnia 1 stycznia 2016r. do 31 grudnia 2016r. i w § 5 zobowiązywała Korzystającego tj. S. w W. do korzystania z przedmiotu użyczenia z przeznaczeniem na działalność statutową Stowarzyszenia tj. działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Nieruchomość następnie użyczona być miała innym jeszcze stowarzyszeniom, realizującym te same cele działalności.

W ocenie organów podatkowych, S. , korzystające z nieruchomości na podstawie umowy, nie prowadzi działalności oświatowej wśród dzieci i młodzieży (wskazuje na to analiza Rozdziału II Statutu Stowarzyszenia Doradców Prawnych z dnia 27 czerwca 2015r.), co przekreśla możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości. Nie istnieje nadto żadna umowa zawarta pomiędzy S. w W., a S. S. J. P. , na podstawie której sporne nieruchomości w T. byłyby zajęte przez Z. do prowadzenia działalności statutowej. Nie ma również w zgromadzonym materiale dowodowym protokołu przekazania nieruchomości Z. . W związku z powyższym, zdaniem SKO, nie można mówić, iż to Z. jest podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l. Podmiotem tym jest S. ,

Organ odwoławczy akcentował, że w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dokumentu, potwierdzającego fakt prowadzenia na nieruchomościach, stanowiących przedmiot opodatkowania, działalności oświatowej i wychowawczej wśród dzieci i młodzieży. W toku prowadzonego postępowania organ podatkowy l instancji wielokrotnie wzywał podatnika oraz S. do udzielenia wyjaśnień w tym zakresie, jednakże – jak twierdził – nie uzyskał jednoznacznej odpowiedzi.

Zdaniem Sądu, odnośnie tak ustalonego stanu faktycznego wskazać należy w powyższej kwestii także na inne aspekty sprawy; Sformułowanie "gruntów zajętych" dla potrzeb omawianego zwolnienia oznacza, że na gruncie muszą być wykonywane rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży. Poza zakresem ustawowego zwolnienia pozostają natomiast okoliczności wykreowane przez podatników wyłącznie na potrzeby uzyskania przedmiotowego zwolnienia.

Materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie w postaci dokumentów urzędowych pozwala na ocenę, iż taka właśnie sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Z odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego "G." Spółka z o.o. wynika, iż jej wspólnikami jest R. K. i R. K., co więcej R. K. jest także Prezesem Zarządu Spółki. Kluczowa dla uzyskania przedmiotowego zwolnienia podatkowego umowa użyczenia działki nr [...] obręb [...] o powierzchni 19 906 m2 zabudowanej budynkiem o pow. 5.732 m2, położonej w T. przy ul. [...] została zawarta pomiędzy podatnikiem reprezentowanym przez Prezesa Zarządu R. K. a jego synem Ł. K., przypisującym sobie status pełnomocnika biorącego użyczenie, Stowarzyszenia. Akta sprawy nie zawierają tymczasem jakiegokolwiek upoważnienia od S. dla tej osoby. W toku postępowania sądowo-administracyjnego Spółka "G. " (bez wezwania) dołączyła do akt sprawy zaświadczenie Prezesa Zarządu Stowarzyszenia z dnia 22 lutego 2018r., wskazujące jedynie, iż Ł. K. jest członkiem Stowarzyszenia. Z powszechnie dostępnych danych Krajowego Rejestru Sądowego wynika natomiast, iż S. z siedzibą w W. jest reprezentowane przez wynikające z kodeksu handlowego podmioty, czyli; zarząd we wskazanym tam składzie i we wskazany tam sposób. Wśród tych osób Ł. K. nie jest wymieniony.

Co istotne, także dalsze udostępnienie nieruchomości, kolejnym wskazywanym przez Spółkę stowarzyszeniom miało miejsce przez działającego jako "pełnomocnik" S. , Ł. K., syna wspólników Spółki. Dokumenty dotyczące tych powoływanych przez Spółkę umów użyczenia czy protokoły przekazania nieruchomości oraz oświadczenia osób mających prowadzić na tym terenie zajęcia, sportowe, proobronne czy strzeleckie, zostały dołączone do skargi jako postulowany materiał dowodowy. Z uwagi jednak na powyższe okoliczności podważające skuteczność zawartych umów jak też skuteczność przekazania spornej nieruchomości, Sąd uznał je za bezprzedmiotowe i nieistotne dla rozstrzygnięcia sprawy (art. 106 par 3 p.p.s.a.), większość dokumentów była zresztą przedkładana w postępowaniu odwoławczym.

W tych okolicznościach nie sposób przyjąć, iż Skarżąca Spółka skutecznie przekazała jedną ze swych nieruchomości do korzystania Stowarzyszeniu (a to, innym stowarzyszeniom) a raczej, iż jedynie sporządziła stosowne dokumenty mające wywoływać przekonanie o istnieniu podstaw do zwolnienia spornej nieruchomości od opodatkowania. Podstawowe i zasadnicze dla sprawy dokumenty (umowa użyczenia z 31 grudnia 2015r. oraz protokół przekazania nieruchomości z dnia 31.12.2016,) zostały sporządzone w relacjach rodzinnych ojciec – syn a cel ich stworzenia odnosił się do wywołania pożądanych skutków w zakresie wysokości opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Słusznie w tym kontekście organ odnosił się także do - kontestowanych przez Spółkę podczas rozprawy, jako nieistotne - względów historycznych, związanych z opodatkowaniem tej samej nieruchomości w minionych latach. Otóż poprzednio Spółka wykazywała przedmiotową nieruchomość jako wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. z art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l.

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. stanowił, iż przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. To właśnie "względy techniczne" wskazujące na niemożność korzystania z budynku z uwagi na jego zły stan techniczny były powodem, iż Spółka wykazywała nieruchomość przy ul. [...] w T. jako zwolnioną z opodatkowania.

Począwszy od 1 stycznia 2016r. treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. uległa zmianie. Ustawą z 25 czerwca 2015r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015r. poz. 1245) zniesiono przesłankę ujemną kwalifikacji nieruchomości, jaką było fatyczna niemożność wykorzystywania do działalności gospodarczej ze względów technicznych. Do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się od 1 stycznia 2016r. budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 i 1276), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

Niewątpliwie Skarżąca Spółka, nie posiadając takiej decyzji nie mogła na tej podstawie prawnej kontynuować korzystania z powyższego wyłączenia w 2016r. a poszukując możliwości zmniejszenia swych obciążeń podatkowych przybrała metodologię działania prezentowaną w kontrolowanym postepowaniu podatkowym. Zastosowanie zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., odnosić się jednak może jedynie może do faktów i zdarzeń mających miejsce w rzeczywistości a dodatkowo należycie, wiarygodnie i spójnie udokumentowanych, co w niniejszej sprawie nie zaistniało.

Wbrew zarzutom skargi, Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik postępowania. Zdaniem Sądu, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone prawidłowo, a w jego toku podjęte zostały niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organy poczynione ustalenia poddały wszechstronnej ocenie, nie pomijając przy tym żadnego z jego elementów. Kierując się nadto zasadami logiki i doświadczenia życiowego, ustaliły istnienie okoliczności faktycznych, mających wpływ na wynik sprawy. To, że organy podatkowe doszły do odmiennych wniosków niż te przedstawiane przez Spółkę, nie świadczy o naruszeniu reguł postępowania podatkowego. Całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwalał na poczynienie kluczowych ustaleń w sprawie, które z kolei odzwierciedlenie znalazły w treści uzasadnienia decyzji, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 O.p.

W tym kontekście podnieść trzeba, że organy podatkowe mają obowiązek ustalenia faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, co stanowi warunek jej prawidłowego rozstrzygnięcia. Nie można przy tym jednak zapominać, że obowiązek ten nie jest nieograniczony; strona skarżąca nie jest bowiem zwolniona ze współdziałania z organem podatkowym w zebraniu materiału dowodowego, ma bowiem obowiązek udokumentować fakty, na które się powołuje. W ocenie Sądu - w toku postępowania podatkowego skarżąca Spółka nie przedstawiła wiarygodnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń. Abstrahując od wyżej wskazanych kwestii związanych ze skutecznością umów użyczenia czy skutecznością przekazania nieruchomości, za takie dowody nie mogły zostać uznane dokumenty zawierające nazwiska osób wraz z datą urodzenia jako niepotwierdzające faktu prowadzenie jakichkolwiek zajęć. Negatywnie, zdaniem Sądu, ocenić należy również dołączoną przez stronę dokumentację fotograficzną z rzekomo zorganizowanych na spornym terenie. Nie wiadomo kiedy, przez kogo i gdzie powyższe zdjęcia zostały wykonane, kogo prezentują czy dotyczą jednorazowych sytuacji czy cyklicznych. Tego faktu nie można wnioskować na tej tylko podstawie, że na kilku zdjęciach jest lato a na dwóch innych zima. Widać na nich głównie rosłych mężczyzn w paramilitarnych strojach, często trzymających w dłoniach karabiny czy inny rodzaj broni lub jej atrapy. Nie sposób zatem przyjąć by powyższe zdjęcia odzwierciedlały działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, prowadzoną przy ul. [...] w T..

Potwierdzenia wskazywanych przez podatnika przesłanek zwolnienia nie przyniosły też oględziny nieruchomości, w trakcie których nie stwierdzono śladów wskazywanej działalności. Z akt wynika, iż strona została zawiadomiona o dacie przeprowadzenia tego dowodu, jednak nie stawiła się na wyznaczony termin (k. 121-123 akt postepowania).

Organ I instancji zwracał się także do organów oświatowych oraz do organów budowlanych, poszukując potwierdzenia faktów wskazywanych przez podatnika jednakże organy te nie posiadały wiedzy o prowadzeniu jakiejkolwiek zgłoszonej działalności oświatowej jak również o prowadzeniu jakichkolwiek prac budowlanych czy adaptacyjnych związanych z przystąpieniem do użytkowania budynku, który wcześniej nie był zdatny do użytkowania z uwagi na zły stan techniczny.

W świetle wszystkich powyższych okoliczności za prawidłowe uznać należy stanowisko organów podatkowych, że Spółka nie wykazała spełnienia warunku "wyłącznego zajęcia" nieruchomości na prowadzenie działalności zgodnej z wymogami art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., co w okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy musiało skutkować koniecznością opodatkowania gruntu na zasadach ogólnych. Nie mogła więc zostać dokonana korzystna dla podatnika wykładnia prawa oparta na treści art. 2a Ordynacji podatkowej. Fakt, że nie uwzględniono stanowiska podatnika nie mógł też – w okolicznościach sprawy – oznaczać naruszenia zasady praworządności czy zasady zaufania do organów podatkowych.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. zawiera przywilej, który jest wyjątkiem od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. W zakresie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych należy uwzględnić art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania. Każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera. Niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na takiej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu. Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2003 r., III SA 2667/01, niepubl.). Będąc bowiem odstępstwem od ww. zasady, która ma rangę konstytucyjną, są jej ograniczeniem, a wszelkie ograniczenia norm konstytucyjnych muszą być traktowane z wielką ostrożnością zarówno przez ustawodawcę jak i podmioty stosujące prawo, w tym organy administracji i sądy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2010 r., II FSK 2147/08).

Mając na uwadze powyższe wywody uznać należało, że zaskarżona decyzja nie uchybia art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. oraz że została podjęta zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Z tego względu Sąd, działając na postawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako nieuzasadnioną.