Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 427/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2023-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1857
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
article: art. 122, 187 par. 1, 190
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 8 listopada 2023 r. sprawy ze skargi B. I. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 czerwca 2023 r., nr 0401-IOA.4823.9.2023 w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz B. I.kwotę 400 zł (słownie: czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. nałożył na skarżąca karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu naruszenia przez przewoźnika art. 10a ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (dalej: "s.m.d.t."). Organ stwierdził, że przewoźnik nie zapewnił przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem. W trakcie czynności kontrolnych stwierdzono brak przekazywania danych z lokalizatora GPS.

W złożonym odwołaniu strona zarzuciła jednostronne i błędne interpretowanie ważnego interesu przewoźnika oraz ważnego interesu publicznego, a także błędy formalne.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu [...] r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. przeprowadzili kontrolę ciągnika samochodowego z naczepą, przewożącego towar w postaci papieru i tektury, których przewóz podlega systemowi monitorowania drogowego. Przewoźnikiem towaru była [...] B. I.. W wyniku kontroli zgłoszenia przewozu nr [...] i dokumentów towarzyszących ww. transportowi stwierdzono, że przewoźnik nie zapewnił przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem. W trakcie czynności kontrolnych stwierdzono brak przekazywania danych z lokalizatora. Powyższe fakty zostały dodatkowo potwierdzone wydrukami z systemu SENT GEO - monitorowanie lokalizacji pojazdów dla zgłoszenia [...].

Organ podał, że na podstawie analizy dokumentów kontroli Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. stwierdził, iż przewoźnik nie zapewnił przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu przewożącego towar podlegający obowiązkowi zgłaszania w systemie SENT i zaskarżoną decyzją nałożył na stronę - jako przewoźnika, na podstawie przepisu art. 22 ust. 2a s.m.d.t., karę pieniężną w wysokości [...] zł, uznając, iż strona nie dopełniła obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 s.m.d.t..

Mając powyższe na uwadze organ stwierdził, że w ustalonych okolicznościach sprawy doszło do uchybienia wymogom przewidzianym w art. 10a ust. 1 s.m.d.t. i zasadne było nałożenie na podstawie art. 22 ust. 2a s.m.d.t. kary pieniężnej w wysokości [...] zł. Fakt, że strona nie przekazywała aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu jest bezsporny. Materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie jednoznacznie wskazuje, że to przewoźnik nie zapewnił prawidłowego przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu, do czego obligowały go przepisy art. 10a ust. 1 s.m.d.t. Pojazd wraz z lokalizatorem nie był widoczny w systemie dla funkcjonariuszy służby celno-skarbowej dokonujących kontroli. Za ujawnione nieprawidłowości kara pieniężna nakładana jest obligatoryjnie przez organ. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że ustawa nie przewiduje możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z powodu braku winy podmiotu, czy braku uszczuplenia w podatkach. Ustawa nie wyłącza odpowiedzialności przewoźnika nawet w przypadku nieumyślnego popełnienia uchybienia.

Odnosząc się do przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej opisanych w art. 22 ust. 3 s.m.d.t. organ wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego ocenił sytuację finansową strony i wpływ wykonania zaskarżonej na nią decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że uiszczenie kary pieniężnej nie wpłynie na sytuację strony w taki sposób, że będzie ona zmuszona sięgnąć po pomoc publiczną. Wskazał, że organ pierwszej instancji pozyskał informacje, dotyczące sytuacji finansowej strony, występując do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. poinformował, że strona nie posiada zaległości podatkowych i nie jest wobec niej prowadzone postępowanie egzekucyjne oraz nie ustanowiono hipotek przymusowych oraz zastawów skarbowych. Z raportu czynności podmiotu z Centralnego Rejestru Czynności Majątkowych (CRCM) wynika, że w 2021 r. strona nabyła lokal mieszkalny w miejscowości C. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej. Z załączonych do ww. pisma zeznań PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) wynika, że strona z pozarolniczej działalności gospodarczej: w 2020 r. osiągnęła przychód w wysokości [...] zł oraz dochód w wysokości [...] zł; w 2021 r. osiągnęła przychód w wysokości [...] zł oraz dochód w wysokości [...] zł. Z kolei Zakład Ubezpieczeń Społecznych poinformował, że płatnik nie posiada zaległości w opłacaniu składek. Analiza sytuacji finansowej i majątkowej strony dokonana na podstawie materiału dowodowego zebranego w sprawie wskazuje, że zapłata kary w wysokości [...] zł nie zachwieje podstawami egzystencji strony i nie spowoduje konieczności sięgnięcia po pomoc Państwa. W sytuacji, gdy nałożona kara pieniężna stanowi zaledwie znikomy ułamek osiągniętego przez stronę dochodu, z tego punktu widzenia nie sposób dopatrywać się zaistnienia w jakimkolwiek zakresie przesłanki ważnego interesu strony, przemawiającej za ewentualnym odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej.

Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie znalazł argumentów przemawiających za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na istnienie interesu publicznego. W ocenie organu nie ulega wątpliwości, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w przedstawionym stanie faktycznym godziłoby w podstawowe zasady sprawiedliwości za niedopełnienie obowiązków płynących z ustawy. Przyznanie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w tym konkretnym przypadku godziłoby w zasadę poszanowania prawa, dopuszczając w przyszłości brak możliwości nadzoru nad towarami podlegającymi monitorowaniu, zezwalając na przewozy towarów niedeklarowanych jako opodatkowane.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art. 22 ust. 3 s.m.d.t. przez jego niezastosowanie w sprawie. Skarżąca wskazała, że z ww. przepisu wynika, iż z powodu ważnego interesu publicznego organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej. Skarżąca uważa, że nie jest to martwy przepis, lecz realna możliwość. Zdaniem strony, organ zinterpretował tę możliwość błędnie jako sprzeczną z równością wobec prawa, zaufaniem do organów państwa, sprawiedliwością i bezpieczeństwem. Jest to nielogiczne i sprawia, że przepis o możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej staje się martwy. Taka interpretacja, zdaniem skarżącej, godzi w zasadę legalizmu i zaufania do organu podatkowego. Organ powinien wskazać sytuacje, w których jego zdaniem, dopuszczalne byłoby odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej, z uwagi na interes publiczny, a następnie ocenić, czy w tej sprawie zastosowanie owej przesłanki jest, czy nie jest możliwe. Skarżąca wskazała, że celem ustawy jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń podatków takich, jak VAT czy akcyza. Celem zaś nie jest zwiększenie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny. Zdaniem strony, uchybienie jakim był brak sygnału GPS zostało przez kierowcę usunięte w trakcie kontroli. Zdaniem skarżącej, kara [...] zł łamie zasadę proporcjonalności, traktując przedsiębiorcę w ten sam sposób jak przestępcę, który z pełną premedytacją chce złamać prawo i ukryć to w celu oszukania Skarbu Państwa i uszczuplenia jego dochodów.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie z dnia [...] r. skarżąca podniosła, że ani organ pierwszej instancji ani organ odwoławczy nie odnieśli się do zarzutu błędnego sumowania dochodów skarżącej i jej męża z deklaracji podatkowych PIT-36 za 2020 r. i 2021 r. Skarżąca wskazała, że jej mąż prowadzi firmę w większym zakresie i zdecydowana większość dochodów pochodzi z jego firmy. Ponieważ nie był stroną w niniejszej sprawie, w ocenie skarżącej, jego dochód nie powinien być brany pod uwagę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Dokonując badania legalności zaskarżonej decyzji Sąd dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowało koniecznością jej uchylenia.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Podkreślenia wymaga, że przed wydaniem wyroku Sąd umożliwił skarżącej pisemne wypowiedzenie się w sprawie, wyznaczając jej 10- dniowy termin.

Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. przeprowadzili kontrolę ciągnika samochodowego wraz z naczepą przewożącego papier i tekturę. Transport ten podlegał systemowi monitorowania drogowego. Przewóz był wykonywany od nadawcy w [...] do odbiorcy w [...] ([...]). Przewoźnikiem towaru była firma [...] B. I.. Przewóz towaru odbywał się na terytorium kraju na podstawie zgłoszenia [...]. W wyniku kontroli zgłoszenia przewozu SENT i dokumentów towarzyszących ww. przewozowi kontrolujący stwierdzili, że przewoźnik nie zapewnił przekazywania aktualnych danych geolokacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. Powyższe udokumentowane zostało w protokole z kontroli z dnia [...] r.

W konsekwencji, decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. nałożył na skarżącą - na podstawie art. 22 ust. 2a s.m.d.t. – karę pieniężną w wysokości [...] zł, z powodu niedopełnienia obowiązku przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest zasadność wymierzenia skarżącej kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.

Wskazać należy, że z uzasadnienia projektu ustawy o systemie monitorowania wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków. Nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty dokonujące przewozu towarów (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244).

W myśl art. 10a ust. 1 s.m.d.t. przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. Przewoźnik jest obowiązany wyposażyć środek transportu w lokalizator (ust. 2). Nie jest to jednak konieczne, jeżeli dane geolokalizacyjne środka transportu są przekazywane do rejestru z zewnętrznego systemu lokalizacji (ust. 3).

W myśl art. 22 ust. 2a s.m.d.t. w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości [...] zł. Z kolei art. 22 ust. 2b s.m.d.t. stanowi, że odstępuje się od nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, jeżeli jego niedopełnienie wynikało z niedostępności rejestru. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 3 s.m.d.t. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Ten ostatni przepis stanowi, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.

W skardze strona podniosła, że przewóz był legalny. Uważa, że "nie było żadnej próby wyłudzenia czy oszukania Skarbu Państwa". Wskazała, że uchybienie polegające na braku sygnału GPS zostało usunięte w trakcie kontroli i natychmiast po powrocie na "bazę" błędnie działający nadajnik został wymieniony. Od tej pory wszystko działa normalnie. Strona podkreśliła, że zgodnie z art. 22 ust. 3 s.m.d.t. organ ze względu na interes publiczny może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej. Jej zdaniem nałożona kara jest niezgodna z zasadą proporcjonalności. Natomiast zdaniem organu istniały podstawy do wymierzenia skarżącej kary pieniężnej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że brak danych geolokalizacyjnych uniemożliwiał prawidłowe monitorowanie przewozu towaru "wrażliwego". Organ stwierdził, że nakładając karę nie ma podstaw do badania przyczyn naruszenia prawa, gdyż kara ma charakter obiektywny, ponieważ nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy, czy innych czynników, w tym skutków naruszenia, a do jej nałożenia wystarcza sam fakt naruszenia prawa. Jednocześnie organ uznał, że w sprawie nie wystąpiły określone w art. 22 ust. 3 s.m.d.t. przesłanki uzasadniające odstąpienie od wymierzenia kary.

W sprawie nie budzi wątpliwości, że dane geolokalizacyjne nie były przekazywane do systemu SENT, i że doszło do naruszenia przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarami oraz obrotu paliwami opałowymi, rozważenia natomiast wymaga, czy organ w sposób prawidłowy zastosował art. 22 ust. 3 s.m.d.t.

Podkreślenia wymaga, że w przepisie tym ustawodawca posłużył się pojęciami niedookreślonymi "ważnym interesem przewoźnika" lub "interesem publicznym", jako materialnoprawnymi przesłankami, będącymi podstawą do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Użyty w tym przepisie łącznik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej przywołanych dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego"), przy czym w każdej sprawie zawsze powinny zostać rozważone przez organ obie przesłanki.

O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem przewoźnika, że jego sytuacja uzasadnia zastosowanie "ulgi". W zasadzie zawsze odstąpienie od wymierzenia kary leży w interesie zobowiązanego. Nie każdy jednak interes przewoźnika uzasadnia odstąpienie od wymierzenia kary, lecz tylko taki, który można ocenić jako "ważny". Wymaga to oszacowania stopnia wagi, intensywności wystąpienia danego zdarzenia. Zdaniem Sądu waga interesu przewoźnika musi być na tyle istotna, aby jego pominięcie powodowało dla niego wyraźnie dostrzegalne, negatywne skutki, np. zachwianie podstawami bytu strony. W zaskarżonej decyzji dokonano analizy sytuacji finansowej skarżącej (str. 11-12). Organ wskazał, że w 2020 r. strona osiągnęła wraz z mężem dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie [...]zł, a w 2021 r. – w wysokości [...] zł. Skarżąca nie posiada zaległości podatkowych i zaległości w opłacaniu składek ubezpieczeniowych. Nie jest też wobec niej prowadzone postępowanie egzekucyjne. W rezultacie, w ocenie Sądu, trafnie organ stwierdził, że zapłata kary nie zachwieje podstawami bytu skarżącej, i że w sprawie nie zachodzi ważny interes przewoźnika, uzasadniający odstąpienie od nałożenia kary. Nie ma przy tym znaczenia, iż wskazane przez organ dochody skarżąca osiągnęła wspólnie z mężem, w sytuacji gdy małżonkowie pozostają w ustroju wspólności majątkowej.

Zdaniem Sądu, organ odwoławczy dokonał jednak błędnej wykładni pojęcia "interes publiczny" jako przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, na mocy art. 22 ust. 3 s.m.d.t. W orzecznictwie sadowym przyjęto, że pojęcie interesu publicznego, określonego w art. 22 ust. 3 s.m.d.t. obejmuje takie okoliczności jak: stosunek kar nałożonych za przewozy dokonywane w tym samym czasie tym samym transportem do dochodu przewoźnika z tych przewozów, ustalenie czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw, czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie) czy też występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów, czy nałożenie kary pieniężnej na przewoźnika ma charakter prewencyjny czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20). Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można pominąć też okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących, postawy przewoźnika w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli, tego, czy naruszenie wiązało się z realnym zagrożeniem interesów Państwa, a także czy nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w okolicznościach sprawy realizuje cel ustawy o systemie monitorowania (por. wyrok NSA z dnia 14 października 2021 r., sygn. akt II GSK 737/21)

Zdaniem Sądu organ powinien także uwzględnić wagę naruszonego obowiązku. W tym kontekście nie jest jasne jak długo trwało w rozpatrywanej sprawie nieprzekazywanie danych geolokalizacyjnych do systemu SENT. Z decyzji organu drugiej instancji wynika, że trasa przewozu towaru nie była widoczna przez okres ponad 1 godzinę (str. 9). Natomiast w decyzji wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego stwierdzono, że przewoźnik nie zapewnił przekazywania danych w trakcie całej trasy przewozu towaru (str. 12). Kwestia ta wymaga wyjaśnienia przez organ.

Analiza pojęcia interesu publicznego wymaga także ustalenia, czy wymierzona kara pieniężna nie narusza zasady proporcjonalności. Zasada ta wywodzona jest z art. 31 ust. 3 Konstytucji i nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Niezbędność to również skorzystanie ze środków jak najmniej uciążliwych dla podmiotów, których prawa podlegają ograniczeniu. Ingerencja w sferę statusu jednostki musi zawsze pozostawać w racjonalnej i odpowiedniej proporcji do celów, których ochrona uzasadnia dokonane ograniczenie (por. J. Oniszczuk, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, Zakamycze 2000, str. 256). Jeżeli zatem sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w większym stopniu niż to jest niezbędne dla osiągnięcia założonego celu), to przesłanka interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary.

Wskazana wykładnia art. 22 ust. 3 s.m.d.t. wyznacza zakres ustaleń faktycznych, jakich należało dokonać w rozpatrywanej sprawie, aby prawidłowo ocenić, czy z tytułu interesu publicznego wystąpiły podstawy do nałożenia kary pieniężnej bądź odstąpienie do jej nałożenia.

W zaskarżonej decyzji organ dokonał zawężającej oceny przesłanki interesu publicznego, ograniczając interpretację tego pojęcia do wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak np. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2020 r., II GSK 220/20). Organ natomiast pominął wskazane wyżej okoliczności mające wpływ na ocenę, czy w sprawie wystąpiła przesłanka interesu publicznego lub niesłusznie uznał, iż nie mają znaczenia one dla rozstrzygnięcia sprawy (np. uszczuplenia podatkowe, stwierdzona liczba nieprawidłowości w stosunku do liczby zgłoszeń do systemu). W świetle stanowiska prezentowanego w orzecznictwie sądowym nie można też zgodzić się z organem, że do nałożenia kary wystarczy sam fakt naruszenia prawa. Takie podejście w istocie pozbawia normatywnego sensu art. 22 ust. 3 s.m.d.t., co w wymiarze praktycznym niweczy możliwość jego zastosowania lub ogranicza możliwości jego zastosowania li tylko do wycinka sytuacji, a nie do pełnego ich zbioru, który wynika z hipotezy normy prawnej rekonstruowanej z przywołanego przepisu.

W konsekwencji zaskarżona decyzja uchybia art. 122, art. 187 § 1 i art. 190 O.p., gdyż organ nie wyjaśnił wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy, jak i przekroczył granice swobodnej oceny dowodów.

Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni przedstawioną wyżej wykładnię art. 22 ust. 3 s.m.d.t. i wnikliwie rozważy wszystkie okoliczności mające znaczenie dla oceny wystąpienia w sprawie interesu publicznego. Przy tej analizie nie można pominąć okoliczności w jakich nastąpiło stwierdzone naruszenie, przyczyn tego naruszenia, postawy przewoźnika w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli. Konieczne jest także ustalenia, czy stwierdzone uchybienie stwarzało realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy istnieją okoliczności wskazujące, że naruszenie to wynikało z oszustwa bądź innych przestępstw, czy naruszenia takie występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą co najmniej o niedbałości i nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów. Istotna jest także ocena, czy nałożona kara pieniężna jest zgodna z zasadą proporcjonalności, z uwzględnieniem wagi naruszonego obowiązku. Dopiero odniesienie się do wskazanych okoliczności pozwoli organowi właściwie ocenić, czy nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej leży bądź nie w interesie publicznym.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200, art. 205 § 1, art. 209 oraz art. 210 § 2 p.p.s.a. Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi w kwocie [...]zł.