Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2206/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Mariusz Golecki, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 czerwca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2938/22 w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2022 r. nr 1401-IEW1.4253.56.2022.MT w przedmiocie określenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2021 r. do stycznia 2022 r. oraz zabezpieczenie ich na majątku podatnika oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej i odpowiedź na skargę kasacyjną.

1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS) pismem z dnia 1 sierpnia 2023 r. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2938/22.

1.2. Powołanym wyrokiem Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), uwzględnił skargę D. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Spółka lub Skarżąca) i uchylił decyzję Dyrektora IAS z dnia 17 października 2022 r. w przedmiocie określenia przybliżonych kwot zobowiązań w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za miesiące od stycznia 2021 r. do stycznia 2022 r. oraz zabezpieczenia ich na majątku podatnika.

1.3. Uchyloną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej z dnia 9 maja 2022 r. Z tej pierwszej wynikała łączna kwota przybliżonych zobowiązań podatkowych w wysokości 6.229.345 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 349.878 zł, przy czym zabezpieczeniu poddano odpowiednio kwoty 6.191.452 zł i 347.527 zł.

Powodem wydania decyzji o zabezpieczeniu były ustalenia wynikające z kontroli celno-skarbowej mające świadczyć o ujmowaniu przez Spółkę w ramach podatku naliczonego faktur, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Chodziło o nabycie usług od głównych "kontrahentów", tj. spółek z o.o. M. (usługi portierskie, dozorowania i czystościowe, stanowiące 62% nabyć) oraz P. (usługi porządkowe i organizacyjne przy konstrukcjach stalowych oraz porządkowo-czystościowe, stanowiące 28% nabyć). Nierzeczywisty charakter tych usług miał wynikać z braku uregulowania przez Spółkę większości należności fakturowych wobec tych podmiotów, odpowiednio w kwocie 20.961.048,54 zł w stosunku do M. (faktury opiewały na 20.978.048,54 zł a Spółka uiściła przelewem z jej rachunku bankowego jedynie 17.000 zł) oraz 7.692.587,88 zł w odniesieniu do P. (faktury opiewały na 9.510.944,25 zł a Spółka uiściła przelewem z jej rachunku bankowego jedynie 1.818.356,37 zł), jak również innych jeszcze spółek z o.o. K. i A. (wcześniej S.).

1.4. W motywach wyroku Sąd pierwszej instancji podał, że przyczyną uchylenia decyzji było stwierdzenie naruszenia przez Dyrektora IAS przepisów art. 122, art. 124, art. 127, art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 33 § 1 i § 4 pkt 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 124 i art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.; dalej: O.p.).

Uchybienia te Sąd powiązał z brakiem wyjaśnienia i odpowiedniego odniesienia się przez organ w uzasadnieniu decyzji do podnoszonej przez Spółkę w odwołaniu kwestii znacznego wywiązania się z płatności wobec M. i P. na zasadzie przekazu. Przekaz miał polegać na spełnieniu zobowiązań tych podmiotów względem ich pracowników, obejmując ponad 10 tys. przelewów z rachunku bankowego Spółki na rzecz osób fizycznych na kwotę ponad 15 mln zł, tytułem m.in. wynagrodzenia oraz wypłaty z umów zlecania w imieniu P..

1.5. Dyrektor IAS zaskarżył wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Nadto oświadczył, że zrzeka się rozprawy.

1.6. W skardze kasacyjnej organ podatkowy zarzucił Sądowi naruszenie:

- w zakresie przepisów postępowania

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 124, art. 127, art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 33 § 1 i § 4 pkt 2 O.p. przez dokonanie błędnej oceny zebranego materiału dowodowego polegającej na stwierdzeniu, że organ nie ustosunkował się do okoliczności czy sporne faktury dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze związane z postawieniem pracowników do dyspozycji Spółki, czy ta zapłaciła wynagrodzenia osobom fizycznym (pracownikom M. i P.), podczas gdy z prawidłowej oceny całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego - w świetle ograniczeń w prowadzeniu postępowania dowodowego płynących z art. 33 O.p. - wynikało, że brak przepływów pieniężnych potwierdzających uregulowanie przez Spółkę zobowiązań z faktur od M. i P. wskazywał na wysokie prawdopodobieństwo, że faktury tych głównych świadczeniodawców nie dokumentowały realnych transakcji, usprawiedliwiając podejrzenie uczestniczenia w łańcuchu podmiotów wykorzystujących konstrukcję podatku VAT do dokonania oszustw podatkowych, stanowiąc przesłankę istnienia uzasadnionej obawy niewykonania zabezpieczonych kwot;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 210 § 4 w związku z art. 124 i art. 127 O.p. przez uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na niezasadne stwierdzenie, że z jej uzasadnienia nie sposób się dowiedzieć, czy organ uznał fakt spłaty przez Spółkę długów wobec M. i P. na kwotę około 15 mln zł oraz czy uznał to za spełnienie (w znacznej części) zobowiązań Spółki wobec tych podmiotów wynikających ze spornych faktur, podczas gdy w decyzji wskazano, że brak przepływów pieniężnych potwierdzających uregulowanie zobowiązań przez Spółkę wynikających z tych faktur wskazywał na wysokie prawdopodobieństwo, że nie dokumentowały one rzeczywistych transakcji gospodarczych, co oznaczało, że transakcje te zostały przez organy zakwestionowane, natomiast wykonanie ponad 50% transakcji obciążenia rachunku Spółki dotyczących przelewów na rzecz osób fizycznych, na kwotę ponad 15 mln zł (10 tys. transakcji), nie zmieniało tej oceny;

3) art. 134 § 1 w związku z art. 153 P.p.s.a. w związku z art. 33 § 1 O.p. przez wyjście poza granice sprawy, polegające na uzależnieniu zaistnienia przesłanki uzasadnionej obawy od dokonania ustaleń w toku postępowania zabezpieczającego, z którymi wiąże się przeprowadzenie dowodów właściwych dla postępowania podatkowego, którego przedmiot i charakter jest odmienny od postępowania zabezpieczającego, tj. właściwy dla postępowania zmierzającego do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego;

4) art. 151 P.p.s.a. przez niezastosowanie (brak oddalenia skargi) na skutek dokonania błędnej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, co przejawiło się wadliwym uznaniem, że organ dopuścił się naruszenia art. 122, art. 124, art. 127, art. 187 § 1, art. 191 w związku z art. 33 § 1 i § 4 pkt 2, a także art. 210 § 4 O.p., podczas gdy dokonanie prawidłowej kontroli legalności tej decyzji, oceny stanu faktycznego i wykładni przepisów prawa wykluczało możliwość zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. (uchylenie decyzji z przyczyn procesowych);

- w zakresie prawa materialnego

5) art. 33 § 1, § 2 i § 4 O.p. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zaistnienie przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego Sąd uzależnił od dokonania ustaleń z którymi wiązało się przeprowadzenie dowodów wykraczających poza zakres postępowania dotyczącego zabezpieczenia należności podatkowych, podczas gdy prawidłowo rozumiany przepis wyklucza przeprowadzenie klasycznego postępowania dowodowego z tradycyjnymi dowodami, a jedynie uproszczonego, którego bazą są posiadane przez organ dane odnośnie do wysokości podstawy opodatkowania, co przesądza o ograniczonym charakterze i zakresie ustaleń dokonywanych przez organ podczas podejmowania decyzji o zabezpieczeniu;

6) art. 33 § 1, § 2 i § 4 O.p. przez niezastosowanie, w sytuacji gdy zaistniała przesłanka uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego w postaci uprawdopodobnienia, że Spółka przyjmowała do rozliczenia faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

1.7. Skarżąca nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

2.1. Spółka nie zażądała przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego rozpoznanie sprawy ze skargi kasacyjnej nastąpiło z uwzględnieniem oświadczenia Dyrektora IAS w tym przedmiocie, na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, a to po myśli art. 182 § 2 i § 3 in fine P.p.s.a.

2.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 tego artykułu. Przesłanek takich, na podstawie akt niniejszej sprawy, z urzędu nie odnotowano.

Podobnie w tym samym trybie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

2.3. W myśl art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny podstaw kasacyjnych.

2.4. Skarga kasacyjna została więc zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.

Generalnie rzecz ujmując, postawionymi zarzutami i ich uzasadnieniem nie zdołano skutecznie podważyć prawidłowości zapatrywań Sądu pierwszej instancji. W szczególności nie wzruszono trafności tych ocen sądowych, które zostały przyjęte za decydujące dla negatywnego wyniku kontroli sądowej w rozpoznanej sprawie, czyli do wydania rozstrzygnięcia o uchyleniu zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS z przyczyn procesowych podanych w motywach wyroku.

2.5. Autor skargi kasacyjnej sformułował w punkcie wyjścia zarzuty kasacyjne ze sfery naruszenia przez Sąd przepisów o wyrokowaniu, czyli brak oddalenia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a. i orzeczenie o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. z uwagi na przypisanie organowi odwoławczemu uchybień w zakresie przepisów art. 122, art. 124, art. 127, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 w związku z art. 33 § 1 i § 4 pkt 2 O.p. (zob. pkt 1.6 ppkt 1, 2 i 4 niniejszego uzasadnienia).

W tym obszarze należało jednak stwierdzić, że w uzasadnieniu przywołanych zarzutów kasacyjnych o charakterze procesowym Dyrektor IAS abstrahował od głównego powodu, który zadecydował o sposobie wyrokowania poprzez uchylenie kontrolowanej decyzji.

2.5.1. Wobec powyższego przypomnienia wymagało, że według oceny Sądu pierwszej instancji: - uzasadnienie zaskarżonej decyzji było lakoniczne i powierzchowne, gdyż nie odnosiło się do zasadniczego argumentu odwołania, w którym Spółka podniosła, że w formule cywilnoprawnej instytucji przekazu uregulowała długi wystawców spornych faktur, a tym samym uregulowała należności wynikające z faktur; - organ nie wyjaśnił, czy Spółka w ten sposób wywiązała się ze zobowiązań względem tych wystawców, z czego ta z kolei wywodziła realność zdarzeń gospodarczych opisanych w spornych fakturach; - uzasadnienie decyzji nie przekonywało do tego, że kwestionowane faktury prawdopodobnie nie opisują realnych zdarzeń gospodarczych; - wnioskowanie organu o nierzetelności faktur z uwagi na dokonanie tylko częściowych i to na niewielkim względem ich wartości poziomie (odpowiednio 17.000 zł i 1.818.356,37 zł) teoretycznie mogło świadczyć o braku faktycznych usług; - problematyczne było jednak to, że organ w ogóle nie odniósł się w uzasadnieniu decyzji do twierdzeń odwoławczych Spółki, że ta uregulowała należność na kwotę około 15 mln zł; - według Spółki organ pominął również okoliczności płynące z ustaleń Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: Szef KAS) w postępowaniu blokadowym STIR, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją Spółka dokonała płatności ponad 15 mln zł przez własne rachunki bankowe (ponad 50% transakcji obciążeniowych) na rzecz osób fizycznych zatrudnionych w spółkach M. i P., czyli dostawców usług, na zasadzie przekazu, spełniając zobowiązania tych spółek względem ich pracowników; - z uzasadnienia decyzji nie sposób było się dowiedzieć, czy organ uznał fakt spłaty przez Spółkę długów wobec M. i P. na kwotę 15 mln zł oraz czy uznał to za spełnienie (w znacznej części) ujętych w spornych fakturach zobowiązań Spółki wobec tych podmiotów; - organ przemilczał ustalenia Szefa KAS (podane w postanowieniu z dnia 1 marca 2022 r. o przedłużeniu blokady rachunków bankowych Spółki), że ponad 50% transakcji obciążenia rachunku dotyczyło przelewów na rzecz osób fizycznych, na kwotę ponad 15 mln zł (ponad 10 tys. transakcji), tytułem wynagrodzenia oraz wypłaty z umów zlecenia w imieniu P.; - nie można było bagatelizować i uchylać się od doniesienia do wspomnianej argumentacji Spółki, w sytuacji gdy podważała ona kluczowy argument organu w sprawie zabezpieczenia, czyli że sporne faktury opiewające na wiele milionów złotych są puste, bo zasadniczo Spółka ich nie opłaciła; - organ uchylił się więc od pełnego ustosunkowania do twierdzeń Spółki, że to ona zapłaciła wynagrodzenie pracownikom M. i P., którzy w ramach outsorcingu wykonali pracę na rzecz Spółki, i poprzez przekaz świadczenia wywiązała się ona ze zobowiązań umownych z tymi podmiotami, regulując w zasadniczej części sporne faktury; - organ nie wskazał, czy uznał za udowodniony fakt takich płatności, czy nie, zaś wyjaśnienie tej okoliczności mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; - mogłoby się okazać, że faktycznie byli jacyś pracownicy związani z M. i P., którzy stanowili kadrę ochroniarską i sprzątającą postawioną do dyspozycji Spółki, która [kadra] być może wykonała jakąś realną pracę pod kierownictwem Spółki, a następnie to Spółka zapłaciła im za faktycznie wykonaną na jej rzecz pracę; - po wyjaśnieniu tej istotnej okoliczności organ powinien zestawić ustalone fakty z pozostałymi faktami przedstawionymi w uzasadnieniu decyzji i dopiero wtedy będzie możliwa całościowa ocena przesłanek ustanowienia zabezpieczenia, o których mowa w art. 33 § 1 O.p.; - w oparciu o dotychczasowe uzasadnienie Sąd nie był w stanie dokonać pełnej kontroli zaskarżonej decyzji i ocenić, czy organy prawidłowo zastosowały przepisy art. 33 O.p.; - w takim stanie rzeczy istniały ważkie zastrzeżenia co do wysokości zabezpieczanego zobowiązania i w konsekwencji przedwczesne stało się wypowiadanie w aspekcie zdolności finansowej Spółki do wykonania zabezpieczanego zobowiązania, skoro nie zostało przekonująco ustalone, czy i na jaką kwotę finalnie będzie ono zabezpieczone.

2.5.2. Mimo przywołanych wyżej zapatrywań Sądu pierwszej instancji w skardze kasacyjnej skupiono się wyłącznie na powtórzeniu tego, co zostało już wyrażone w decyzji, a poddane krytycznej ocenie sądowej z perspektywy koniecznych dla załatwienia sprawy ustaleń i odpowiadających im motywów.

Nadal poza wypowiedzią organu pozostała kwestia argumentacji podniesionej przez Spółkę, którą ta budowała na instytucji przekazu. W nią miały wpisywać się ustalenia Szefa KAS z postępowania STIR przemilczane - jak ujął to Sąd pierwszej instancji - przez organ podatkowy w sprawie o zabezpieczenie. Sąd zaś tę właśnie problematykę (wystąpienia ewentualnych "pośrednich" płatności) uznał za istotną i wymagającą dodatkowego naświetlenia oraz umotywowania przez organ odwoławczy. W konsekwencji ją uczynił podstawą, która zdeterminowała wynik kontroli sądowej.

Tymczasem w podanym zakresie skarga kasacyjna poprzestawała na powtórzeniu stanowiska, że "w skarżonej decyzji wskazano, iż brak przepływów pieniężnych potwierdzających uregulowanie zobowiązań przez D. Sp. z o.o. wynikających z otrzymanych faktur VAT od kontrahentów, m.in. M. sp. z o.o., P. Sp. z o.o. wskazuje na wysokie prawdopodobieństwo, że transakcje z głównymi dostawcami faktur VAT dla kontrolowanej Spółki, nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, co oznaczało, że ww. transakcje były przez organy kwestionowane". Takie podejście nie mogło zatem stanowić adekwatnej "odpowiedzi", która wzruszałaby trafność zapatrywań Sądu pierwszej instancji.

Z kolei wypowiedź autora skargi kasacyjnej mająca podważyć zasadniczy wywód Sądu ograniczyła się do nic nie wnoszącej - z uwagi na jej lapidarność i niejasność - konstatacji, że "wykonanie ponad 50% transakcji obciążenia rachunku Spółki dotyczących przelewów na rzecz osób fizycznych, na kwotę ponad 15 mln zł (ponad 10 tys. transakcji) nie zmieniało tej oceny.".

Podsumowując, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w ten sposób zastrzeżenia Dyrektora IAS wobec sposobu wyrokowania przez Sąd nie dotykały istoty podejścia sądowego do kwestii proceduralnych. Jako takie zupełnie rozmijały się zatem z nakreśloną w zaskarżonym wyroku koniecznością dostatecznego naświetlenia i rozważenia "pośredniego" (w drodze przekazu) sposobu dokonania znacznej płatności za sporne faktury.

2.6. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jako nieporozumienie należało zakwalifikować zarzut kasacyjny dotyczący naruszenia art. 134 § 1 w związku z art. 153 P.p.s.a. w związku z art. 33 § 1 O.p. przez wyjście poza granice sprawy o zabezpieczenie (zob. pkt 1.6 ppkt 3 niniejszego uzasadnienia).

Organ podatkowy na użytek wydania kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji decyzji o zabezpieczeniu powoływał się na - zdaniem tego organu - miarodajne w tym zakresie ustalenia mogące świadczyć o ujmowaniu przez Spółkę w rozliczeniach faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (świadczenia usług w nich wykazanych). Z kolei nierzeczywisty charakter owych usług miał wynikać ze stwierdzonego w oparciu o dane z rachunków bankowych Spółki braku uregulowania przez nią większości należności fakturowych, odpowiednio w kwocie 20.961.048,54 zł w stosunku do M. (faktury opiewały na 20.978.048,54 zł a Spółka uiściła przelewem z jej rachunku bankowego jedynie 17.000 zł) oraz 7.692.587,88 zł w odniesieniu do P. (faktury opiewały na 9.510.944,25 zł a Spółka uiściła przelewem z jej rachunku bankowego jedynie 1.818.356,37 zł).

Oznaczało to, że w ramach postępowania o zabezpieczenie organ podatkowy za ważkie dla wyniku tej właśnie sprawy uważał zagadnienie dotyczące opłacenia/nieopłacenia faktur na rzecz wymienionych wystawców faktur.

Skoro tak, to naświetlenie/wyjaśnienie przez tenże organ i odpowiednie odniesienie się do podnoszonej przez Spółkę kwestii ewentualnego uregulowania znacznej kwoty (bo ponad 15 mln. zł) z wątpliwych na tym etapie faktur nie na zasadzie bezpośredniej, lecz przekazu środków pieniężnych także w ramach operacji odnotowanych na rachunku bankowym Spółki, nie mogło jawić się jako element oczywiście wykraczający poza granice sprawy o zabezpieczenie. W ten kontekst mogło również wpisywać się to, co rysowało się w ramach ustaleń Szefa KAS w postępowaniu STIR w obszarze tych płatności.

Symetryczność w podejściu organu podatkowego do oceny problematyki uregulowania należności z faktur (nie tylko w aspekcie widzianym przez organ, lecz również tym artykułowanym przez Spółkę) była zatem w analizowanym przypadku niezbędna, a tego właśnie zabrakło. Tym samym wskazana przez Sąd pierwszej instancji konieczność poczynienia dodatkowych czynności i wypowiedzi na tym polu mieściła się w ramach sprawy o zabezpieczenie, przy przyjęciu analogicznego zaangażowania organu adekwatnego dla rodzaju prowadzonego postępowania, jakim dotychczas on się wykazał w podejściu do ustalonych przez niego płatności bezpośrednich (nie było to bowiem postępowanie wymiarowe).

2.7. Niezasadne okazały się również zarzuty kasacyjne z zakresu prawa materialnego, które dotyczyły naruszenia art. 33 § 1, § 2 i § 4 O.p. przez błędną wykładnię i niezastosowanie (zob. pkt 1.6 ppkt 5 i ppkt 6 tego uzasadnienia).

Uwagi poczynione w poprzednim punkcie wykluczały trafność wywodu, że Sąd pierwszej instancji wadliwie zinterpretował powołane przepisy przyjmując, że zaistnienie przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego wymaga dokonania ustaleń z którymi wiązało się przeprowadzenie dowodów wykraczających poza zakres postępowania dotyczącego zabezpieczenia należności podatkowych. Sąd ten nie twierdził bowiem, że w tego rodzaju postępowaniu możliwe jest prowadzenie pełnego, "klasycznego postępowania dowodowego". Zwrócił natomiast uwagę, że w podejściu do problematyki płatności tylko nieznacznej części kwot, mającej świadczyć o nierzeczywistym charakterze usług, konieczne było rozważenie wszystkich danych posiadanych przez organ w aktach sprawy, w tym odnoszących się do płatności na zasadzie przekazu.

Z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, niepodważonych skutecznie skargą kasacyjną, za chybiony należało uznać jej zarzut, że Sąd powinien stwierdzić zaistnienie przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego w postaci uprawdopodobnienia, że Spółka przyjmowała do rozliczenia faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Tego rodzaju wypowiedź sądowa byłaby bowiem przedwczesna.

2.8. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw (art. 184 ab initio P.p.s.a.). Według tego przepisu orzeczono zatem jak w sentencji wyroku.

2.9. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzekano z uwagi na brak podstaw faktycznych do wydania takiego rozstrzygnięcia (sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym bez udziału stron, odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka nie złożyła oraz nie wnosiła o zasądzenie tego rodzaju kosztów).

s. NSA M. Golecki s. NSA Z. Łoboda s. NSA H. Sęk