Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 833/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-08-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 11
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Asystent Sędziego Krzysztof Pobojewski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi A. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 15 lutego 2019 r. nr [..] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za II kwartał 2008 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

fSygn. akt I SA/Gd 833/19

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w(dalej w skrócie zwany Dyrektorem) decyzją z dnia 6 grudnia 2013 r. utrzymał w mocy wydaną wobec A.O. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej w skrócie zwanego Naczelnikiem) z dnia 22 lipca 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za II kwartał 2008 r.

Na powyższą decyzję A.O. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Skarga została oddalona wyrokiem z dnia 22 lipca 2014 roku, sygn. akt I SA/Gd 227/14. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1829/14 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez A.O..

Pismem z dnia 8 maja 2018 r. A.O. złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r. Jako przesłankę wznowienia wskazano art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, z uwagi na wydanie orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Decyzją z dnia 7 czerwca 2018 r. Dyrektor odmówił wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 6 grudnia 2013 r. stwierdzając, że wniosek A.O. został złożony z uchybieniem terminu, wyznaczonego w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Pismem z dnia 2 lipca 2018 r. A.O. wystąpił z kolejnym wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r. Jako przesłankę wznowienia wskazano art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, w związku z orzeczeniami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawach C-665/16 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów oraz C-421/17 Polfarmex Spółka Akcyjna przeciwko Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej.

Decyzją z dnia 2 lipca 2018 r. Dyrektor odmówił wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 6 grudnia 2013 r. stwierdzając, że wniosek A.O. nie został złożony w terminie określonym w art. 241 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ na dzień wydania decyzji przywołane przez Stronę wyroki TSUE nie zostały jeszcze opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.

Kolejno, pismem z dnia 29 sierpnia 2018 r. A.O. wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r. Jako przesłankę wznowienia wskazano art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, w związku z orzeczeniami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawach C-665/16 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, C-421/17 Polfarmex Spółka Akcyjna przeciwko Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej.

Dyrektor postanowieniem z dnia 12 września 2018 r. wznowił postępowanie podatkowe zakończone powołaną wyżej decyzją ostateczną, a po przeprowadzonym postępowaniu decyzją z dnia 30 listopada 2018 r. odmówił uchylenia w całości decyzji Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r., wobec stwierdzenia braku przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej.

Motywując podjęte rozstrzygnięcie, Dyrektor wskazał, że okoliczność, którą strona powołała we wniosku o wznowienie nie czyni zadość wymogom, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, ponieważ wskazane orzeczenia TSUE nie odnoszą wpływu na treść przedmiotowej decyzji ostatecznej.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, decyzją z dnia 15 lutego 2019 r. Dyrektor utrzymał w mocy swoje rozstrzygnięcie z dnia 30 listopada 2018 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że przywołane przez stronę wyroki TSUE, w sprawie C-665/16 i w sprawie C-421/17, zapadły w odmiennym stanie faktycznym i dotyczą sytuacji, w której pytania prejudycjalne dotyczyły wyłącznie opodatkowania przedmiotowego danych transakcji. Nie podlegała natomiast rozstrzygnięciu okoliczność czy podmioty dokonujące transakcji były podatnikami podatku od towarów i usług na podstawie art. 9 dyrektywy Rady 2006/112/WE. To ustalenie pozostawiono do rozstrzygnięcia sądowi odsyłającemu w przypadku wyroku C-665/16, natomiast w wyroku C-421/17 jako bezsporny uznano status Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług.

Tymczasem, jak wskazał organ, w sprawie objętej odwołaniem dowiedziono, że A.O. dokonując w II kwartale 2008 r. sprzedaży nieruchomości niezabudowanych działał jako podatnik podatku od towarów i usług, bowiem podejmowane przez niego na przestrzeni lat czynności w zakresie nabycia i sprzedaży działek wypełniały znamiona działalności gospodarczej dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym Dyrektor doszedł do wniosku, że wyroki TSUE z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawach C-665/16 i C-421/17 nie odnosiły wpływu na rozstrzygnięcie podjęte w decyzji ostatecznej z dnia 6 grudnia 2013 r.

Organ zwrócił przy tym uwagę, że postępowanie zainicjowane wnioskiem o wznowienie postępowania nie sprowadza się do badania prawidłowości wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Celem wznowienia postępowania jest wyłącznie zbadanie czy podjęte w sprawie czynności procesowe poprzedzające wydanie decyzji były dotknięte przewidzianymi przez ustawodawcę wadami, od których uzależnił on konieczność ponownego rozpatrzenia sprawy. W świetle powyższego nie było podstaw do analizy i oceny wpływu orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 na sytuację prawnopodatkową A.O. w II kwartale 2008 r. w postępowaniu wznowionym.

Dyrektor wskazał ponadto, że wyrok Trybunału w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 nie stanowił podstawy wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia 6 grudnia 2013 r., a w związku z tym organ nie był zobligowany do badania wpływu orzeczenia na treść decyzji ostatecznej, której wzruszenia domaga się strona.

Na rozstrzygnięcie Dyrektora A.O. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie:

1) art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej polegającą na błędnej interpretacji, iż po wznowieniu postępowania w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie był zobowiązany do przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie żądanym przez wnioskodawcę w trakcie wznowionego postępowania podatkowego;

2) art. 120, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej w związku z nie uchyleniem w całości ostatecznej decyzji Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika z dnia 22 lipca 2013 r., wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za II kwartał 2008 r oraz błędne ustalenie, iż Dyrektor zgromadził materiał dowodowy w niniejszej sprawie w całości pozwalający ustali, iż odwołujący w roku 2007 i 2008 podjął aktywne działania w zakresie handlu działkami budowlanymi, angażując podobne środki do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit 1 Dyrektywy 112. Naruszenie to polegało na nie wyjaśnieniu oraz nie przeanalizowaniu wpływu orzeczenia TSUE w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 sytuację prawno-podatkową skarżącego, który dokonał sprzedaży 2 niezabudowanych działek w 2008 r. Zdaniem skarżącego na organie podatkowym spoczywał obowiązek dokładnego zbadania sprawy i rozpatrzenia sprawy na całości materiału dowodowego zebranego w sprawie oraz uzyskanie pełnej informacji dokumentowej podczas kontroli i dopiero wydanie i zakończenie sprawy decyzją ostateczną, czego nie uczyniono (co w uzasadnieniu), brak również oceny Organu podatkowego, czy orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE wpływa na treść wydanej decyzji.

W uzasadnieniu skargi podniesione zostało, że organ podatkowy nie dokonał prawidłowej oceny faktów. Zdaniem skarżącego organ powinien dokonać analizy wpływu orzeczenia TSUE w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, na jego sytuację prawno-podatkową z tytułu sprzedaży w 2008 r. dwóch niezabudowanych działek, czego nie uczynił i pominął podnoszone orzeczenia w odwołaniu.

Zdaniem strony organy w kontrolowanym postępowaniu nie analizowały szczegółów związanych z obrotem nieruchomościami tj., czy skarżący podejmował aktywne działania zmierzające do sprzedaży gruntów; czy dokonywał podziału nieruchomości na mniejsze działki, czy podejmował działania marketingowe, ogłaszał się w prasie z ofertą sprzedaży działek, bądź też dokonał uzbrojenia terenu przed sprzedażą, czy ubiegał się o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego czy też warunków wynikających z prawa budowlanego itp.

Dalej wnoszący skargę przywołał treść uzasadnienia wyroku TSUE i doszedł do wniosku, że uzasadniony był wniosek o wznowienie postępowania na podstawie nowej okoliczności, która nie była znana organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji i ze względu na wpływu wyroku Trybunału na sytuację prawno-podatkową skarżącego. Skarżący przywołał również nowe okoliczności, które w jego ocenie wypełniały przesłankę wznowienia, o jakiej mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Odpowiadając na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszaniem prawa, a podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie.

Aktem poddanym sądowej kontroli jest decyzja Dyrektora z dnia 15 lutego 2019 roku utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia 30 listopada 2018 r. odmawiającą uchylenia - po rozpoznaniu wniosku A.O. z dnia 29 sierpnia 2018 r. o wznowienie postępowania - decyzji ostatecznej z dnia 6 grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za II kwartał 2008 r.

Tytułem wstępu należy wskazać, że w drodze wyjątku od sformułowanej w art. 128 Ordynacji podatkowej zasady trwałości decyzji ostatecznej, przepisy tej ustawy dopuszczają możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie rozstrzygnięć. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania (art. 240-246 Ordynacji podatkowej), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247-252 Ordynacji podatkowej) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253-256 Ordynacji podatkowej).

Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej. Należy przy tym podkreślić, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (wyrok NSA z dnia 16 października 1998 r. sygn. akt II SA 1241/98, LEX nr 41894).

Poza sporem pozostaje, że wniosek skarżącego o wznowienie postępowania dotyczył sprawy rozstrzygniętej decyzją Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r., która jest ostateczna.

Składając wniosek o wznowienie postępowania skarżący, jako przesłankę swojego żądania, wskazał art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Zwrócenia uwagi wymaga, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonuje wykładni prawa unijnego, a nie krajowego. A zatem, istota unormowania z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej sprowadza się do tego, że w sytuacji, gdy TSUE swoim orzeczeniem dokona takiej wykładni prawa unijnego, z którego wynikać będzie, że krajowa regulacja oparta na interpretowanym przez Trybunał przepisie została wadliwie implementowana do krajowego porządku prawnego lub jej wykładnia na gruncie prawa krajowego jest wadliwa, orzeczenie to daje podstawę do wznowienia postępowania, jeżeli orzeczenie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji, z uwagi właśnie na konieczność innego rozumienia podstawy prawnej tej decyzji, mającego wpływ na wynik rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2018 r. sygn. akt I FSK 1606/16, LEX nr 2538967).

W związku z tym przyjąć należy, że wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób istotny, tj. taki, który wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji. Należy zwrócić uwagę, że analizowany przepis zamieszczony jest w rozdziale 17 Działu IV Ordynacji podatkowej, regulującym jeden z nadzwyczajnych trybów postępowania, właściwym dla obalenia decyzji podatkowych korzystających z przywileju trwałości, wyłącznie w razie zajście enumeratywnie wymienionych przesłanek. Aby zatem osiągnąć zamierzony skutek w postaci uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej należy wykazać, że skutkiem konkretnego orzeczenia TSUE jest konieczność odmiennego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Łd 167/17, LEX nr 2293417).

Należy także wskazać, że wprawdzie postępowanie wznowieniowe ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, to jednak nie może być ono wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym (zob. wyrok NSA z dnia z dnia 30 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1211/11, LEX nr 1298438). Nie chodzi tu zatem o kontynuację postępowania zwykłego. Odmienne są przede wszystkim zasady rozpoznawania spraw w trybach nadzwyczajnych, w szczególności inna jest waga zakresu przedmiotowego naruszeń prawa uwzględnianych przez organ odwoławczy i inna branych pod uwagę przez organ rozpatrujący wniosek o wznowienie postępowania. Naruszenia prawa mogące mieć znaczenie przy rozpoznawaniu sprawy w trybie zwykłym nie muszą mieć znaczenia w postępowaniu wznowieniowym.

Podsumowując tę część rozważań należy stwierdzić, że regulację z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej trzeba rozumieć w ten sposób, że jej przedmiotem jest to orzeczenie TSUE, które jako precedensowe wskazuje na wykładnię określonych norm prawa unijnego, rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych, stanowiących podstawę wydania decyzji, będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania. Przyjęcie natomiast, że podstawę wznowienia postępowania w oparciu o ten przepis może stanowić każde orzeczenie TSUE, także to, z którego wynika już utrwalone stanowisko Trybunału co do wykładni norm prawa unijnego, odwołujące się do wcześniejszych, analogicznych już orzeczeń tego Trybunału, rzutujących na rozumienie prawa krajowego, pozostawałoby w sprzeczności z wyjątkowością tej podstawy wznowienia postępowania (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 22 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Łd 1122/17, LEX nr 2462749).

Uzasadniając wniosek o wznowienie postępowania skarżący powołał się na wyroki TSUE z dnia 13 czerwca 2018 r. wydane w sprawach C-665/16 i C-421/17, które w jego ocenie mają wpływ na treść ostatecznej decyzji Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 roku, a to prowadzić winno do jej uchylenia.

Mając na uwadze tak sformułowaną podstawę wznowienia postępowania należy wskazać, że w wyroku z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawie C-665/16 TSUE orzekł, iż art. 2 ust. 1 lit. a) oraz art. 14 ust. 2 lit. a) dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347/1) - dalej: "Dyrektywa 2006/112", należy interpretować w ten sposób, że stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej przeniesienie własności nieruchomości należącej do podatnika podatku od wartości dodanej na rzecz Skarbu Państwa państwa członkowskiego, dokonane z mocy prawa i w zamian za zapłatę odszkodowania, w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, w której ta sama osoba reprezentuje zarazem organ wywłaszczający i wywłaszczaną gminę, i w której ta ostatnia nadal w praktyce zarządza daną nieruchomością, nawet jeżeli wypłata odszkodowania została dokonana tylko jako wewnętrzne przeksięgowanie w budżecie gminy.

Z kolei w wyroku z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawie C-421/17 TSUE stwierdził, że art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że przekazanie przez spółkę akcyjną na rzecz jednego z jej akcjonariuszy własności nieruchomości, dokonane, jak w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym, tytułem wynagrodzenia za nabycie przez ową spółkę akcyjną, w ramach mechanizmu umorzenia akcji przewidzianego w przepisach krajowych, akcji posiadanych przez owego akcjonariusza w jej kapitale zakładowym, stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, o ile owa nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą owej spółki akcyjnej.

Nie ulega wątpliwości, że przywoływane wyroki dotyczą problematyki wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W wyrokach tych wskazano, że wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 2 ust. 1 lit. a) i art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy 2006/112. Zakreślając ramy prawne postępowań wskazano, że jeśli chodzi o prawo Unii to są to przepisy Dyrektywy 2006/112, zaś w odniesieniu do prawa polskiego - ustawa o VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wykładnia przepisów dokonana w wyrokach TSUE z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawach C-665/16 i C-421/17 nie miała wpływu na interpretację i stosowanie przepisów, które miały zastosowanie w sprawie zakończonej wydaniem decyzji Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 roku. Wyroki Trybunału, na które powołał się skarżący, dotyczą: przeniesienia, w zamian za odszkodowanie, własności towaru należącego do gminy na rzecz skarbu państwa do celów budowy drogi krajowej (pierwszy z wyroków) i przekazania przez spółkę akcyjną nieruchomości na rzecz akcjonariusza w zamian za umorzenie jego akcji (drugi z wyroków). Tymczasem sprawa podatkowa zakończona wydaniem ostatecznej decyzji, której uchylenia w trybie nadzwyczajnym domaga się podatnik, miała za przedmiot ustalanie, że skarżący dokonując sprzedaży nieruchomości działał jako podatnik podatku od towarów i usług, albowiem podejmowane przez niego działania wykraczały poza ramy zwykłego zarządu majątkiem podatnika. Nie można tym samym przyjąć, że tezy zawarte w tych orzeczeniach Trybunału oddziałują na decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w decyzji Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 roku.

Mając powyższe na względzie należy podzielić pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, że wydane przez TSUE w dniu 13 czerwca 2018 r. wyroki w sprawach C-665/16 i C-421/17 nie mają wpływu na ostateczną decyzję Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r., tj. nie został spełniony warunek niezbędny dla przyjęcia istnienia przesłanki wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej.

Trafnie również organ zaakcentował, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. W postępowaniu wznowieniowym nie prowadzi się bowiem od nowa w całości postępowania wymiarowego, lecz bada sprawę w ramach przesłanek wznowienia postępowania. Odczytywanie przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sposób rozszerzający naruszałoby zasadę trwałości decyzji z art. 128 tej ustawy służącą pewności obrotu prawnego. Z tych względów nie mogły odnieść zamierzonego przez skarżącego skutku te zarzuty, w których domagał się on ponownej oceny merytorycznej ostatecznej decyzji Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r.

Sąd rozpoznający skargę zwraca uwagę, że organ prowadząc postępowanie na wniosek strony związany jest podstawami wznowieniowymi zawartymi w jej wniosku i nie może odnosić się do innych podstaw, nie wskazanych przez stronę (wyroki NSA z dnia 29 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1930/15, z dnia 4 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3164/15). W związku z powyższym, za chybione należy uznać wszelkie uwagi zawarte w treści skargi, odnoszące się do ujawnienia nowych okoliczności faktycznych dotyczących funkcjonowania spółki "A". Przywoływane przez stronę nowe okoliczności mogą ewentualnie stanowić podstawę wznowienia postępowania, ale w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak przepis ten nie stanowił przesłanki wznowienia w niniejszej sprawie, a zatem wskazywane okoliczności nie mogły podlegać badaniu przez organ wydający zaskarżoną decyzję.

Za chybione należy także uznać zarzuty naruszenia przez organ przepisów Ordynacji podatkowej z uwagi na nieuwzględnienie treści wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. wydanego w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10. Powyższe orzeczenie nie stanowiło podstawy wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora z dnia 6 grudnia 2013 r., a zatem organ nie był zobligowany do badania jego wpływu na treść wydanej decyzji.

Poza tym, w ocenie Sądu, nakaz uwzględnienia w niniejszym postępowaniu tez wyroku, którego wydanie nie stanowiło podstawy wznowienia byłby nie do pogodzenia z treścią art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Skoro przywołany przepis wyraźnie ogranicza pod względem czasowym możliwość wznowienia postępowania z uwagi na wydanie konkretnego orzeczenia przez TSUE, to po upływie wskazywanego terminu nie można domagać się uwzględnienia tego orzeczenie w innym wznowionym postępowaniu, wszczętym na podstawie odmiennego rozstrzygnięcia Trybunału. Takie działanie stanowiłoby obejście formalnej przesłanki wznowienia postępowania, o jakiej mowa w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302) oddalił skargę, uznając ją za niezasadną.