Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1890/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 98 ust. 1 i 2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Anna Sękowska (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2017 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 23 lutego 2016 r. nr IPPP2/4512-1279/15-2/BH w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz D. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko D. sp. z o.o. (dalej: "Strona" lub "Skarżąca") w zakresie zastosowania stawki podatku dla dostawy jogurtów owocowych z dodatkiem zbożowym.

Występując z wnioskiem o wydanie tej interpretacji Skarżąca podała, że jest czynnym podatnikiem VAT, który w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, zajmuje się produkcją, sprzedażą i dystrybucją przetworów mlecznych, w szczególności jogurtów, serków i deserów mlecznych. W jej ofercie znajdują się m. in.: 1. jogurty smakowe z dodatkiem owoców, czekolady lub orzechów, pakowane w jedno opakowanie; 2. Jogurty smakowe z dodatkiem owoców, płatków w czekoladzie, orzechów w czekoladzie, czekolady mlecznej, gwiazdek w czekoladzie, biszkoptów, kulek w czekoladzie, sosu czekoladowego i migdałów, płatków błonnikowych – pakowane w jedno opakowanie, ale zawierające dwie komory. Produkty z pkt 1) i 2) mieszczą się w grupowaniu PKWiU 10.51.52.0. "Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany". Do ich sprzedaży Skarżąca stosuje 5% stawkę VAT, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z pozycją 21 załącznika nr 10 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 ze zm., dalej jako: "u.p.t.u."). Nadto w ofercie znajdują się również jogurty płynne z dodatkami (3)) w postaci ziaren, owoców, lub czekolady – pakowane w jedno opakowanie. Produkt tengo rodzaju mieści się w grupowaniu PKWiU 11.07.19 "Pozostałe napoje bezalkoholowe" i do ich sprzedaży również znajduje zastosowanie stawka 5% podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 31 pkt 2 załącznika nr 10 do u.p.t.u.

W ofercie Strony znajdują się także jogurty owocowe z dodatkiem zbóż mieszczące się w grupowaniu PKWiU 10.89.19.0 "Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane". Do ich sprzedaży Skarżąca stosuje obecnie stawkę 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 u.p.t.u. oraz w zw. z poz. 48 załącznika nr 3 do u.p.t.u. Zaznaczyła, iż powyższy "niuans" w postaci występowania lub niewystępowania w składzie jogurtu owocowego dodatku zbożowego decyduje o przyporządkowaniu wspomnianych jogurtów do różnych kodów PKWiU, a przez to o ich opodatkowaniu inną stawką VAT. W efekcie Skarżąca powzięła wątpliwość co do prawidłowości stosowania różnych stawek.

W związku z tym zadała pytanie czy jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5% w okresie od 1 stycznia 2011 r. w odniesieniu do sprzedaży krajowej jogurtów owocowych z dodatkiem zbożowym, klasyfikowanych do grupowania 10.89.19.0 PKWiU. W jej ocenie na to pytanie należy odpowiedzieć twierdząco.

Uzasadniając swoje stanowisko Skarżąca obszernie wywiodła, że jogurt owocowy z dodatkiem zbóż i jogurt owocowy są produktami podobnymi i jako takie powinny być traktowane na gruncie VAT w sposób jednakowy, tzn. w szczególności powinny być opodatkowane jednakową stawką VAT. W rezultacie opodatkowanie tych wyrobów różnymi stawkami VAT prowadzi do naruszenia zasady neutralności. Skarżąca odwołała się przy tym do krajowych oraz unijnych przepisów, jak również do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przedstawiła także szczegółowo właściwości i funkcje świadczące – jej zdaniem – o podobieństwie jogurtów owocowych z dodatkiem zbóż oraz jogurtów owocowych. Nadto oparła się na wynikach przeprowadzonego badania konsumenckiego, wskazując, iż w ocenie przeciętnego konsumenta jogurty owocowe oraz jogurty owocowe z dodatkiem zbóż są względem siebie oczywistymi zamiennikami. Pełnią one bowiem podobną funkcję, zaspokajają podobne potrzeby, a różnice zachodzące między nimi nie są na tyle istotne, aby decydowały o ich zakupie.

Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Stwierdził, że dostawa jogurtów owocowych z dodatkiem zbóż nie korzysta z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT wynoszącą 5%. Jogurty te posiadają bowiem inną klasyfikację niż wymieniona w pozycji 21 załącznika nr 10 do u.p.t.u. Zostały one mianowicie sklasyfikowane pod pozycją PKWiU 10.89.19.0 "Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane". Tymczasem obniżona stawka ma zastosowanie do wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy pod pozycją 21 towarów o symbolu PKWiU ex 10.5. Minister Finansów podkreślił, iż w przypadku, gdy przepis określa stawkę podatkową poprzez opis towaru (np. wyroby mleczarskie) i zarazem wskazuje symbol klasyfikacyjny (np. 10.5), przy czym symbol ten poprzedza "ex", wówczas dana stawka podatku znajduje zastosowanie wyłącznie do bardzo zawężonej grupy towarów, tj. wyłącznie do wyrobów mleczarskich o numerze klasyfikacyjnym PKWiU 10.5. Zaznaczył, że gdyby wymienione wyżej towary były – jak dowodzi tego Skarżąca – takie same, nie byłoby potrzeby rozróżniania ich przez nadawanie im różnych symboli statystycznych. Dodał, iż towary te – z punktu widzenia konsumenta – mogą mieć podobne zastosowanie, jednakże różnice zachodzące między nimi są na tyle istotne, że wykluczone jest podobieństwo względem siebie tych towarów już na poziomie klasyfikacji statystycznej.

W ocenie Ministra Finansów stosowanie różnych stawek podatku na opisane przez Skarżącą artykuły nie narusza zasady neutralności. Towary różnie klasyfikowane podlegają bowiem różnym stawkom uzależnionym od klasyfikacji statystycznej danego produktu.

Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj.:

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 41 ust. 2a w zw. z pozycją 21 i 31 pkt 2 załącznika nr 10 do u.p.t.u. w zw. § 4 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych w związku z art. 98 ust. 1-3 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1) polegającego na przyjęciu, że towary podobne do towarów wymienionych pod pozycją 21 i 31 pkt 2 załącznika nr 10 od u.p.t.u. mogą być opodatkowane stawką inną niż stawka określona dla towarów objętych załącznikiem;

- dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 2a w zw. w zw. z pozycją 21 i 31 pkt 2 załącznika nr 10 do u.p.t.u. w zw. § 4 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych w związku z art. 98 ust. 1-3 Dyrektywy 2006/112/WE, polegającej na uznaniu, że do opisanych we wniosku towarów nie znajduje zastosowania obniżona stawka podstawa.

Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p.") przez brak ustosunkowania się do wyników badania konsumenckiego oraz zaniechanie merytorycznego badania "Raportu z badania podobieństwa produktów z perspektywy konsumenta";

- art. 14 c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14 h O.p. poprzez pominięcie analizy i niezajęcie stanowiska w zakresie podobieństwa jogurtów z dodatkiem zbożowym i jogurtów dwukomorowych zawierających dodatek zbożowy;

- art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14e § 1 O.p. przez brak prawidłowego uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Skarżącej, tj. brak uwzględnienia orzecznictwa TSUE oraz polskich sądów administracyjnych.

Na tej podstawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

W niniejszej sprawie spór dotyczy możliwości opodatkowania 5% stawką podatku VAT produktu sprzedawanego przez skarżącą spółkę – jogurtów z dodatkiem zbożowym.

Skarżąca w stosowaniu wobec jogurtów z dodatkiem zbożowym 8% podatku VAT upatruje naruszenia zasady neutralności podatku VAT, wskazując że dostawy podobnych produktów jakimi są dwukomorowe jogurty z dodatkiem smakowym opodatkowane są stawką 5%. Minister Finansów uznał, że regulacje zawarte w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług nie naruszają zasady neutralności i zgodnie z poz. 48 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT oraz art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 tej ustawy jogurty z dodatkiem zbożowym podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatkową.

Sąd uznał, że stanowisko organu nie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. Ust. 2 ww. art. 98 zdanie pierwsze stanowi, iż stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Ponieważ spór dotyczy stawki VAT na produkty spożywcze, istotny jest zapis pkt 1 załącznika III do Dyrektywy 2006/112/WE, w którym wskazane zostały środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych. Stosownie zaś do postanowień ust. 3 ww. art. 98 przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii.

Z przytoczonych regulacji wynika po pierwsze, iż państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone, zatem zgodnie z twierdzeniem Ministra Finansów państwa te nie mają obowiązku stosowania stawek obniżonych, ale są do tego uprawnione. Po drugie – stawki obniżone nie mogą być zastosowane do innych towarów i usług niż wymienione w załączniku III do Dyrektywy. Z całą pewnością z treści omawianych przepisów nie wynika, że jeżeli państwo członkowskie zdecydowało się na ustanowienie stawek obniżonych, to zobowiązane jest stosować je do wszystkich towarów i usług wymienionych w załączniku III lub do wszystkich towarów i usług wskazanych w danej kategorii. Wręcz przeciwnie, możliwość opodatkowania niższą stawką niektórych kategorii towarów oznacza, że państwa członkowskie mogą faktycznie skorzystać z wynikającego z art. 98 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE prawa do stosowania preferencyjnych stawek w odniesieniu do dostaw niektórych towarów mieszczących się w kategorii wskazanej w załączniku III lub do świadczenia niektórych tylko usług, które do kategorii "uprzywilejowanych" można zaliczyć. Po trzecie – stosowanie nomenklatury scalonej dla potrzeb zidentyfikowania towarów lub usług, wobec których może być zastosowana stawka obniżona nie jest obowiązkowe. W art. 98 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE wyraźnie wskazano na taką możliwość (użyto słowa "może"), a to wyklucza obowiązek stosowania nomenklatury scalonej. Jednak sam fakt, iż państwo członkowskie nie musi stosować nomenklatury scalonej nie oznacza zupełnej dowolności przy stosowaniu stawek obniżonych do poszczególnych kategorii towarów i usług. Ustawodawca unijny wskazał bowiem, iż zakres kategorii, do której znajduje zastosowanie obniżona stawka należy określić precyzyjnie. Taką precyzję, zgodnie ze wskazówką zawartą w art. 98 ust. 3, można osiągnąć poprzez zastosowanie nomenklatury scalonej. Jeśli państwo członkowskie nie posłuży się nomenklaturą scaloną, winno zastosować takie kryteria, które spełniają walor "precyzyjności".

W tym miejscu warto odwołać się do orzecznictwa TSUE, które dokonaną powyżej wykładnię art. 98 Dyrektywy 2006/112/WE czyni uprawnioną. I tak w wyroku z dnia 6 maja 2010 r. sprawie C-94/09 (Komisja przeciwko Francji), TSUE stwierdził m.in., że "gdy państwo członkowskie postanawia skorzystać ze stworzonej przez art. 98 ust. 1 i 2 dyrektywy 2006/112/WE możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku VAT do kategorii usług zawartej w załączniku III do tej dyrektywy, ma ono, z zastrzeżeniem poszanowania zasady neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT, możliwość ograniczenia stosowania tej obniżonej stawki podatku VAT do określonych i swoistych aspektów tej kategorii. Przyznana w ten sposób państwom członkowskim możliwość dokonywania selektywnego stosowania obniżonej stawki podatku jest uzasadniona w szczególności twierdzeniem, że ponieważ stawka ta stanowi wyjątek, ograniczenie jej stosowania do określonych i swoistych aspektów jest spójne z zasadą, według której wyjątki i odstępstwa należy interpretować ściśle".

Zatem według TSUE państwo członkowskie może skorzystać z przewidzianej przepisami wspólnotowymi możliwości stosowania obniżonej stawki podatku VAT w stosunku do określonych i swoistych aspektów kategorii wskazanych w załączniku III Dyrektywy 2006/112/WE. Musi to być dokonane z poszanowaniem zasady neutralności podatku VAT (por. również wyroki w sprawie C-94/09 Komisja Europejska przeciwko Francji oraz w sprawie C-442/05 Finanzamt Oschatz przeciwko Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau -Westelbien).

Zachowanie zasady neutralności wymaga, by w stosunku do jednakowych lub podobnych towarów i usług stosować zasadniczo takie same stawki podatku. Zasada ta sprzeciwia się różnemu traktowaniu na gruncie podatku VAT podobnych towarów lub świadczenia usług, znajdujących się w wyniku tego w konkurencji (por. wyroki w sprawach, C-48/98 Komisja przeciwko Francji, C-109/02 Komisja przeciwko Niemcom).

Problematyka opodatkowania towarów podobnych różnymi stawkami podatku VAT jako potencjalne naruszenie zasady neutralności podatkowej była również w przeszłości przedmiotem rozważań TSUE, który szczególnie szeroko wypowiadał się na ten temat w wyrokach m.in. w sprawach połączonych C-259/10 i C-260/10. Jak wskazywał w powyższych wyrokach: "Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby towary lub usługi podobne, które są zatem konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT (zob. w szczególności wyroki: z dnia 3 maja 2001 r. w sprawie C-481/98 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-3369, pkt 22; z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-498/03 Kingscrest Associates i Montecello, Zb.Orz. s. I-4427, pkt 41, 54; z dnia 10 kwietnia 2008 r. w sprawie C-309/06 Marks & Spencer, Zb.Orz. s. I-2283, pkt 47; a także z dnia 3 marca 2011 r. w sprawie C-41/09 Komisja przeciwko Niderlandom,) (pkt 32). Z powyższego opisu rzeczonej zasady wynika, że podobny charakter dwóch usług skutkuje tym, że są one konkurencyjne względem siebie (pkt 33). Zatem faktyczne istnienie konkurencji między dwiema usługami nie stanowi niezależnego i dodatkowego warunku naruszenia zasady neutralności podatkowej, jeżeli dane usługi są identyczne lub podobne z punktu widzenia konsumenta i zaspokajają te same jego potrzeby (zob. podobnie wyroki: z dnia 23 października 2003 r. w sprawie C-109/02 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I-12691, pkt 22, 23; a także z dnia 17 lutego 2005 r. w sprawach połączonych C-453/02 i C-462/02 Linneweber i Akritidis, Zb.Orz. s. I-1131, pkt 19–21, 24, 25, 28) (pkt 34). Wniosek ten ma znaczenie również w odniesieniu do istnienia zakłócenia konkurencji. Okoliczność, że dwie usługi identyczne lub podobne i zaspakajające te same potrzeby są traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT, tytułem ogólnej zasady skutkuje zakłóceniem konkurencji (zob. podobnie wyroki: z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie C-404/99 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-2667, pkt 46, 47; a także z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-363/05 JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust i The Association of Investment Trust Companies, Zb.Orz. s. I-5517, pkt 47–51) (pkt 35). W świetle powyższych rozważań na pytanie pierwsze lit. b) i c) w sprawie C-259/10 należy odpowiedzieć, iż zasadę neutralności podatkowej należy interpretować w ten sposób, że odmienne traktowanie pod względem podatku VAT dwóch usług identycznych lub podobnych z punktu widzenia konsumenta i zaspakajających te same jego potrzeby wystarczy, aby stwierdzić naruszenie tej zasady. Naruszenie takie nie wymaga więc, aby ponadto stwierdzić faktyczne istnienie konkurencji między danymi usługami bądź zakłócenie konkurencji z uwagi na rzeczone odmienne traktowanie (pkt36)."

Z powyższego wynika, że zagrożenie dla zasady neutralności w przypadku stosowania różnych stawek podatku VAT może powstać wówczas, gdy dotyczy ono towarów lub usług podobnych. TSUE, odwołując się do swoich poprzednich orzeczeń, wskazał w powyższych wyrokach pewne istotne kryteria, do których należy się odwołać oceniając, czy dwie usługi można uznać za podobne do siebie. Wyjaśnił bowiem w pkt 43 i 44 powołanego wyżej wyroku, iż "W celu ustalenia, czy dwie usługi są podobne w rozumieniu orzecznictwa przywołanego we wskazanym punkcie, należy przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta (zob. analogicznie wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. s. I-973, pkt 29), unikając sztucznych rozróżnień opartych na nieznaczących różnicach (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Komisja przeciwko Niemcom, pkt 22, 23). Dwie usługi są zatem podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i spełniają te same potrzeby konsumenta, w zależności od kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję konsumenta o skorzystaniu z jednej lub drugiej usługi (zob. podobnie ww. wyrok z dnia 3 maja 2001 r. Komisja przeciwko Francji, pkt 27; analogicznie wyroki: z dnia 11 sierpnia 1995 r. w sprawach połączonych od C-367/93 do C-377/93 Roders i in., Rec. s. I-2229, pkt 27; a także z dnia 27 lutego 2002 r. w sprawie C-302/00 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-2055, pkt 23)".

Z powołanych orzeczeń wynika, iż selektywne stosowanie obniżonej stawki jest możliwe pod warunkiem, że zostanie to dokonane z poszanowaniem zasady neutralności podatku, która to zasada sprzeciwia się różnemu traktowaniu na gruncie podatku VAT podobnych towarów lub świadczenia usług, znajdujących się w wyniku tego w konkurencji. Zasada neutralności wymaga, aby w stosunku do jednakowych lub podobnych towarów i usług stosować zasadniczo takie same stawki podatku. Oceniając, czy dwie usługi lub dwa towary są podobne należy przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta. Dwie usługi lub dwa towary są podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości, spełniają te same potrzeby konsumenta i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję konsumenta o skorzystaniu z jednej lub drugiej usługi, jednego lub drugiego towaru.

Polski ustawodawca skorzystał z przewidzianej w art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE możliwości i zastosował obniżone stawki podatku (art. 41 ust. 2 i 2a i art. 146 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT). W poz. 21 załącznika Nr 10 do ustawy o VAT, w którym zawarto wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%. Nie budzi również wątpliwości, że wskazaną stawką podatku objęte są znajdujące się w asortymencie Skarżącej:

1. jogurty smakowe składające się z jogurtu oraz dodatku w postaci owoców, czekolady lub orzechów, pakowane w jedno opakowanie,

2. jogurty smakowe składające się z jogurtu oraz dodatku w postaci owoców, płatków w czekoladzie, orzechów w czekoladzie, czekolady mlecznej, gwiazdek w czekoladzie, biszkoptów, kulek w czekoladzie, sosu czekoladowego i migdałów, płatków błonnikowych – pakowane w jedno opakowanie ale posiadające dwie komory;

3. jogurty płynne z dodatkami w postaci m. in. ziaren, owoców lub czekolady – pakowane w jedno opakowanie: "Sosy; mieszanki przypraw; mąka i mączka gorczycy oraz gotowa musztarda z wyłączeniem musztardy gotowej".

Organ stoi natomiast na stanowisku, że stawką 5% nie mogą być objęte znajdujące się również w ofercie Skarżącej jogurty smakowe z dodatkiem zbóż, składające się z jogurtu i dodatku w postaci m. in. zbóż, musli lub płatków owsianych, również pakowane w jedno opakowanie. Wobec tych produktów znajduje bowiem – zdaniem organu – zastosowanie stawka 8%.

W ocenie Sądu stosowanie zróżnicowanej stawki preferencyjnej wobec wyżej wskazanych produktów, przy uwzględnieniu omówionego powyżej orzecznictwa TSUE, jest możliwe i dopuszczalne, tylko w warunkach ustalenia że produkty te nie się podobne. Przy tym dokonując tej oceny, uwzględnić trzeba, iż zasadniczym kryterium oceny podobieństwa stanowi potrzeba konsumenta, jakie dany towar zaspokaja oraz wykazywanie analogicznych właściwości, przy jednoczesnym ustaleniu że istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję konsumenta.

Należy w tym miejscu podkreślić, że towary podobne to nie są towary identyczne. Występowanie zatem między nimi różnic jest oczywiste. W przeciwnym wypadku bowiem rozważanie podobieństwa w ogóle nie byłoby konieczne. Istotne jest jednak, aby te występujące różnice nie wpływały w znaczący sposób na decyzję konsumenta.

W ocenie Sądu wszystkie opisane we wniosku produkty stanowią produkty podobne. Wszystkie bowiem składają się z jogurtu oraz dodatku. Elementami różnicującymi są natomiast smaki jogurtów (np. naturalny, owocowy), konsystencja (płynna lub nie), opakowanie (jedno lub dwukomorowe) oraz rodzaj dodatki (np.: zbożowy, owocowy, czekoladowy). Różnice te świadczą dobitnie, że nie są to produkty identyczne. Nie można jednak powiedzieć, że z uwagi na te różnice produkty te spełniają różne potrzeby konsumenta, bądź że nie wykazują analogicznych właściwości. Gdyby tak uznać, to prawidłowe byłoby stanowisko, że każdy z tych produktów – nawet w ramach jednej wyodrębnionej we wniosku grupy – stanowi produkt niepodobny. Jak słusznie bowiem podnosi Skarżąca, należałoby wówczas uznać, że jogurt o smaku waniliowym spełnia inne potrzeby konsumenta niż jogurt o smaku naturalnym, a jogurt o smaku wiśniowym inne niż jogurt o smaku brzoskwiniowym. Takie rozumowanie prowadzi jednak do absurdu, przejawiającego się uznaniem, że w ogóle nie istnieją produkty podobne, bowiem w każdej grupie produktów można zidentyfikować cechę, ze względu na którą jeden klient go kupi, zaś inny nie. Taką cechą mógłby być nawet sposób czy kolor opakowania. Kwestia ta szeroko omówiona została wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2943/15 i Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni stanowisko tam wyrażone podziela.

Reasumując Sąd stwierdził, iż jogurty opisane we wniosku stanowią produkty tożsame co do funkcji, a w konsekwencji należy uznać je za produkty podobne. Stosowanie wobec nich zróżnicowanych stawek podatku VAT narusza zaś art. 98 Dyrektywy poprzez zignorowanie zasady neutralności fiskalnej.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (jedn. tekst Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.