Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2171/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2024 poz 361
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 210 § 4, art. 217 § 2, art. 120, art. 121, art. 124
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Radosław Teresiak, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 listopada 2024 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2024 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2020 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz S. sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Z akt sprawy wynika, że w dniu 26 października 2020 r. S. Sp. z o.o. z siedzibą w P. ("Skarżąca", "Strona" lub "Spółka") złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. deklarację VAT-7 za wrzesień 2020 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 35 325 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, tj. do 25 grudnia 2020 r.

W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. ("Naczelnik" lub "NUS") zasadność zwrotu podatku VAT w żądanej wysokości wymagała dodatkowej weryfikacji. W trakcie czynności sprawdzających NUS, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r., przedłużył do 28 czerwca 2021 r. termin zwrotu nadwyżki podatku. Spółka nie złożyła zażalenia na postanowienie NUS. Mając na uwadze, że zasadność zwrotów VAT wymagała dalszej, kolejnej weryfikacji, NUS podjął decyzję o wszczęciu kontroli podatkowej. Objęła ona okres lipiec - listopad 2020 r. W toku kontroli NUS, postanowieniem z dnia [...] maja 2021 r., przedłużył do dnia 31 stycznia 2022 r. termin dokonania zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2020 r. Spółka nie złożyła zażalenia na postanowienie NUS. Protokół kontroli doręczono pełnomocnikowi Spółki w dniu 10 listopada 2021 r. W związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej NUS, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2022 r., wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za ww. okres.

W ramach prowadzonego postępowania podatkowego NUS wydał następujące postanowienia:

- z dnia [...] stycznia 2022 r., przedłużające do dnia 30 czerwca 2022 r. termin dokonania zwrotu podatku za wrzesień 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor" lub "DIAS"), postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2022 r., utrzymał w mocy postanowienie NUS. Pełnomocnik Strony złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie DIAS. Wyrokiem z 24 listopada 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1348/22, Sąd oddalił skargę Spółki;

- z dnia [...] czerwca 2022 r., przedłużające do 30 listopada 2022 r. termin dokonania zwrotu podatku za wrzesień 2020 r. DIAS, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2022 r., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika. Pełnomocnik Strony złożył skargę na postanowienie DIAS. Skarga została oddalona (III SA/Wa 2271/22). Od wyroku WSA Strona wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA, wyrokiem z dnia 9 stycznia 2024 r., sygn. akt I FSK 1016/23, oddalił skargę kasacyjną Spółki;

- z dnia [...] listopada 2022 r., przedłużające termin dokonania zwrotu podatku do dnia 28 kwietnia 2023 r. DIAS, postanowieniem z dnia [...] lutego 2023 r., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika. Pełnomocnik Strony złożył skargę. Wyrokiem z dnia 22 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 803/23, WSA w Warszawie oddalił skargę Spółki. Od ww. wyroku Strona wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Do dnia wydania zaskarżonego postanowienia i niniejszego wyroku nie zapadł wyrok w sprawie;

- z dnia [...] kwietnia 2023 r., przedłużające termin dokonania zwrotu podatku do dnia 29 września 2023 r. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi Strony w dniu 19 kwietnia 2023 r. DIAS postanowieniem z dnia [...] czerwca 2023 r. utrzymał w mocy postanowienie NUS. Pełnomocnik Strony złożył skargę na postanowienie DIAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 20 grudnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1812/23, oddalił skargę Spółki. Od ww. wyroku Strona wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Do dnia wydania zaskarżonego postanowienia i niniejszego wyroku nie zapadł wyrok w sprawie;

- z dnia [...] września 2023 r., przedłużające termin dokonania zwrotu podatku do dnia 29 lutego 2024 r. DIAS, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2023 r., utrzymał w mocy postanowienie NUS. Pełnomocnik Strony złożył skargę na postanowienie DIAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 17 maja 2024 r., sygn. III SA/Wa 367/24, oddalił skargę Spółki. Od ww. wyroku Strona wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Do dnia wydania zaskarżonego postanowienia i niniejszego wyroku nie zapadł wyrok w sprawie;

- z dnia [...] lutego 2024 r., przedłużające termin dokonania zwrotu podatku do dnia 31 maja 2024 r. DIAS, postanowieniem z dnia [...] maja 2024 r., utrzymał w mocy postanowienie NUS. Pełnomocnik Strony złożył skargę na postanowienie DIAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 17 października 2024 r., sygn. III SA/Wa 1623/24, oddalił skargę Spółki. Wyrok nie jest prawomocny.

Następnie, postanowieniem z dnia [...] maja 2024 r., NUS przedłużył termin dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2020 r. do dnia 30 sierpnia 2024 r. Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła zażalenie na postanowienie NUS. Wniosła o uchylenie postanowienia w całości oraz o dokonanie zwrotu kwoty nadwyżki podatku wraz z odsetkami.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lipca 2024 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika, choć wskazał, że kwota podatku do zwrotu, o której orzekł NUS, wyniosła 16 997 zł (z akt wynika, że ta rozbieżność stanowiła oczywistą omyłkę pisarską – akta zawierają postanowienie prostujące). W uzasadnieniu Dyrektor podał, że Spółka jako przeważającą działalność wg PKD 47.91.Z zgłosiła sprzedaż detaliczną prowadzoną przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet. Zgodnie ze złożonymi w trakcie kontroli wyjaśnieniami Spółka zajmuje się obsługą oraz rozwojem oprogramowania - panelu afiliacyjnego direct affiliate dla firmy B. Ltd. w Singapurze. DIAS podał, że zgodnie z ustaleniami dokonanymi w ramach przeprowadzonej w Spółce kontroli podatkowej Naczelnik stwierdził, że Spółka zadeklarowała nieopodatkowane świadczenie usług poza terytorium kraju na rzecz ww. spółki z Singapuru, podczas gdy powinno być ono opodatkowane stawką krajową 23%. Dodatkowo odsprzedaż tekstów blogowych autorstwa W. M. do S. powinna zostać opodatkowana z chwilą wykonania usługi (przekazania ich ww. kontrahentowi), a nie z chwilą rozliczenia wynagrodzenia otrzymanego z tego tytułu. Wskazał ponadto, że w protokole kontroli podano, iż z przedstawionych do kontroli dokumentów wynika, że wartość odsprzedanych na rzecz S. usług została ustalona przez Skarżącą jako suma netto usług świadczonych przez W. M. na rzecz Skarżącej plus marża 25%. Stwierdzono również, że Spółka nieprawidłowo zastosowała do usług świadczonych na rzecz B. Ltd stawkę 0% (zamiast stawki krajowej 23%), ponieważ usługi Spółki były świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Następnie DIAS wskazał, że w toku prowadzonego wobec Spółki postępowania podatkowego za lipiec-listopad 2020 r. pełnomocnik Spółki wniósł kilkanaście wniosków dowodowych oraz stanowisk w sprawie, m. in. wniosek o pozyskanie materiałów z postępowań przeprowadzonych przez inne organy podatkowe bądź Prokuraturę. Czyniąc zadość tym żądaniom Naczelnik sukcesywnie gromadzi dowody, które, zdaniem Strony, mają przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i rozwiać wątpliwości powzięte w trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego, dotyczące zastosowania nieopodatkowanego świadczenia usług poza terytorium kraju na rzecz spółki singapurskiej. Następnie DIAS wskazał, że postanowieniem z dnia [...] marca 2024 r., sprostowanym postanowieniem z dnia [...] marca 2024 r., Naczelnik, na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej też "O.p."), poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem rozstrzygnięcia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła m.in. o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia Naczelnika. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie:

I. art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, dalej też "ustawa" lub "U.p.t.u."), art. 274b § 1 O.p. oraz podstawowych zasad procedury podatkowej, wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 i art. 191 i art. 217 § 2 O.p., poprzez:

1) utrzymanie w mocy postanowienia NUS pomimo braku wskazania uzasadnionych i aktualnych wątpliwości, które miałyby oparcie w przepisach prawa materialnego, czy chociażby okolicznościach sprawy, tj. takich, które stanowiłyby obiektywne, przekonujące i bazujące na zasadach logiki przesłanki dziesiątego już przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za wrzesień 2020 r.;

2) uzasadnienie konieczności przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT do dnia 30 sierpnia 2024 r. koniecznością ustosunkowania się do obszernego stanowiska wyrażonego w piśmie Spółki, jak również dokonania analizy zasadności przeprowadzenia wskazanych w nim wniosków dowodowych, podczas gdy NUS wskazał, że dokonał jedynie następujących czynności:

- wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...], a następnie do NSA (a napisanie prostego, jednostronicowego pisma zajęło Naczelnikowi aż 1, 5 miesiąca) oraz

- wystąpił Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.

Te niezmiernie proste czynności, które mogły być dokonane w ciągu jednego dnia, Naczelnik wskazał jako uzasadnienie dla aż 3, 5 miesięcznego przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT. Potwierdza to, że zawarte w uzasadnieniu deklaracje okazały się nieprawdziwe - deklarowane, jako uzasadnienie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT czynności, nie zostały dokonane. Naczelnik nie dokonał analizy zasadności przeprowadzenia wnioskowanych dowodów ani nie ustosunkował się do pisma Spółki, które, co wymaga podkreślenia, nie było obszerne;

3) uzasadnienie konieczności przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za pomocą blankietowych, pasujących do każdej sprawy i nieweryfikowalnych określeń - pozbawionych jakiejkolwiek korelacji zarówno z wyjaśnianiem deklarowanych wątpliwości Organu, jak i z terminem dokonanego przedłużenia zwrotu podatku VAT;

4) zaaprobowanie kolejnego, dziesiątego przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za wrzesień 2020 r. w sytuacji, gdy NUS nie podejmuje rzeczywistych czynności związanych z weryfikacją zasadności zwrotu podatku VAT, zastępując je czynnościami technicznymi (przewlekłym wysyłaniem pism do innych organów i sądów), niemającymi charakteru merytorycznego, w tym przede wszystkim oczekiwaniem na dokumenty, które nie dotyczą Spółki, a innych podatników i innych okresów niż wrzesień 2020 r.;

II. art. 140 § 1 i 2 w zw. z art. 139 § 3 i w zw. z art. 125 § 1 i 2 O.p., poprzez instrumentalne wykorzystanie regulacji zawartej w art. 140 O.p. w celu obejścia ustawowych terminów i prowadzenia postępowania w sposób nieograniczony w czasie i jedynie pozorowanie podejmowania czynności przez Naczelnika US przez cykliczne kierowanie do Spółki zawiadomień według blankietowego, pasującego do każdej sprawy i nieweryfikowalnego szablonu o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, co stanowi o nieuzasadnionym naruszeniu zasady szybkości postępowania;

III. art. 210 § 4 i art. 217 § 2 oraz podstawowych zasad procedury podatkowej, wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 i art. 191 w związku z art. 274b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 U.p.t.u., poprzez:

1) brak odniesienia się do zarzutów Spółki, wyjątkowo lakoniczne i ogólnikowe zaadresowanie zarzutów Spółki wobec postanowienia NUS, pominięcie argumentacji Spółki podniesionej w zażaleniu, która przeczy twierdzeniom Organów podatkowych o niedostatecznym wyjaśnieniu sprawy;

2) lakoniczne i ogólnikowe przedstawienie samej okoliczności istnienia rzekomych wątpliwości oraz brak przedstawienia racjonalnej, bazującej na okolicznościach sprawy i aktach sprawy argumentacji oraz toku myślenia, które mogłyby stanowić o konkretnych, aktualnych, uzasadnionych, opartych na przepisach prawa materialnego, orzecznictwie TSUE i okolicznościach sprawy, wątpliwościach dotyczących transakcji Spółki we wrześniu 2020 r.;

3) niewskazanie planu konkretnych czynności przewidzianych do wykonania w przedłużonym terminie zwrotu za wrzesień 2020 r., a jedynie wskazanie tego terminu i przykładowych czynności wykonanych w przeszłości, które w żaden sposób nie uzasadniają dalszego przedłużania postępowania;

4) brak konwalidacji dostrzeżonego przez DIAS niewłaściwego uzasadnienia postanowienia NUS, w konsekwencji brak należytego uzasadnienia postanowienia, które wskazywałoby w spójny i wiarygodny sposób uzasadnione i aktualne wątpliwości oraz uzasadnioną potrzebę dodatkowego weryfikowania zasadności zwrotu VAT w tej indywidualnej sprawie Spółki, jak również poprzez naruszenie zasady przekonywania, jak również brak wskazania faktów, które DIAS uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, oraz brak odniesienia się do zarzutów przedstawionych przez Spółkę w zażaleniu na postanowienie NUS, co miało istotny wpływ wynik sprawy - gdyby bowiem DIAS należycie rozpoznał zarzuty Spółki z zażalenia, to postanowienie NUS zostałoby uchylone;

5) skopiowanie treści uzasadnienia postanowienia z innych postępowań, tj.:

a) dotyczących podmiotów nieznanych Spółce, tj. postępowania toczącego się (jak Spółka się domyśla) względem spółki B. Ltd, podczas gdy Spółka nigdy nie była stroną jakichkolwiek zdarzeń gospodarczych, których uczestnikiem był B. Ltd;

b) dotyczących innych zwrotów podatku VAT, albowiem Spółka nigdy nie wnioskowała o zwrot podatku VAT za wrzesień 2020 r. w kwocie 16 997 zł, ani nigdy nie składała deklaracji VAT-7 za wrzesień 2020 r. wykazując nadwyżkę podatku VAT naliczonego nad należnym w kwoce 16 997 zł, podczas gdy sentencja postanowienia jasno wskazuje taką właśnie kwotę;

c) dotyczącego wcześniejszego postanowienie Naczelnika, na które Spółka wniosła zażalenie, tj. postanowienia z [...] lutego 2024 r., które przedłużało termin zwrotu podatku VAT do 31 maja 2024 r.;

IV. art. 87 ust. 2 U.p.t.u., art. 274b § 1 O.p. w związku z art. z art. 52 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej, poprzez ograniczenie swobody i możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, w wyniku nieracjonalnego i nieuzasadnionego pozbawienia Spółki płynności finansowej wynikającego z długotrwałego (obecnie już niemalże czteroletniego) pozbawienia Spółki prawa do korzystania z własnych środków, co jest działaniem dyskryminującym wobec Spółki, a praktyka Organów podatkowych obu instancji stanowi nadużycie uprawnień służących ochronie interesu budżetu Skarbu Państwa.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie oraz powtórzył swoje stanowisko w sprawie.

Spółka wniosła kolejne pismo, datowane na 27 listopada 2024 r. Podała w nim, że postanowienie Naczelnika z [...] maja 2024 r. stanowi de facto kopię poprzedniego postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku, a także kopię jeszcze innego postanowienia w tej materii za inny, sąsiedni okres rozliczeniowy. Podobną metodę konstruowania swoich postanowień przyjął Dyrektor, który "myli sprawy" (do pisma załączono te postanowienia). W ten sposób, według Skarżącej, Organy wykazują daleko idące, rażące lekceważenie obowiązku indywidulanego, rzetelnego rozpatrzenia każdej sprawy. Organy konsekwentnie powołują się na chybione, niekatulane argumenty, powielane z innych spraw, za inne okresy i dotyczące innych podatników. Widać to w szczególności wobec faktu, że w przeszłości Spółka otrzymała zwroty podatku za inne okresy rozliczeniowe, pomimo, że warunki faktyczne i prawne, w jakich funkcjonuje, pozostają niezmienione. W związku z tymi zarzutami Spółka zawnioskowała o rozważenie przez Sąd wydania tzw. postanowienia sygnalizującego (art. 155 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Pomimo bowiem wielokrotnych przedłużeń terminu zwrotu podatku, wydawanych na przestrzeni prawie 4 lat, Organy nadal jedynie deklarują czynności weryfikujące, choć sprawa nie wymaga takiej weryfikacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Ponieważ sprawa niniejsza wykazuje daleko idące analogie do sprawy o sygn. III SA/Wa 2170/24, rozpatrywanej w tym samym dniu, tj. 28 listopada 2024 r., Sąd ponawia ocenę tam zawartą.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Jak trafnie odnotowano w piśmie Skarżącej z 27 listopada 2024 r., tutejszy Sąd, ale także Naczelny Sąd Administracyjny, już wielokrotnie akcentowały konieczność takiego skonstruowania uzasadnienia postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT, aby z postanowienia jasno wynikała potrzeba dalszej weryfikacji zasadności zwrotu. Sądy przypominały mianowicie, że "...należy w szczególności wykazać, co wzbudza wątpliwość administracji podatkowej (np. wskazać na istniejące rozbieżności, czy nieścisłości lub braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć, dlaczego istnieje potrzeba dalszej weryfikacji zasadności przekazania podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (...). Tylko takie uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług może spełnić wymogi procesowe, ukształtowane w przepisach Ordynacji podatkowej. Należy do nich normatywna zasada przekonywania, ukształtowana w art. 124 O.p. oraz zasada zaufania, wyrażona w art. 121 § 1 O.p." (tak np. w wyroku I FSK 1828/21). Tymczasem na stronie 26 uzasadnienia zaskarżonego obecnie postanowienia Dyrektor wyraził pogląd, że "...organ podatkowy nie miał obowiązku wykazywania, jakie konkretne dowody i okoliczności legły u podstaw zastrzeżeń co do rzetelności transakcji i jakie konkretne zamierza podjąć czynności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.".

W ocenie Sądu wspomniane stanowisko Dyrektora jest z gruntu błędne. Art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy jasno bowiem wskazuje, że przedłużenie terminu zwrotu VAT jest uwarunkowane potrzebą dalszej weryfikacji zasadności zwrotu, zaś taką potrzebę można wykazać tylko poprzez przedstawienie konkretnych czynności dowodowych, które powinny być podjęte w dalszym postępowaniu. Organ powinien zatem wskazać pewien plan procesowy, który pozwoli – w zamierzeniu – istniejące wątpliwości rozwiać. Samo istnienie wątpliwości co do zasadności zwrotu nie jest bowiem - verba legis – samoistną, wystarczającą przesłanką przedłużenia terminu zwrotu. Przesłankę taką, ujętą przecież koniunktywnie w tym przepisie ustawy, tworzą, po pierwsze, istniejące wątpliwości, ale nadto, po drugie, istnienie procesowych możliwości rozstrzygnięcia tych wątpliwości na rzecz tezy o zasadności bądź niezasadności zwrotu. Wydaje się nawet, że Organ zgadza się z taką oceną Sądu, skoro na str. 22, akapit pierwszy zaskarżonego postanowienia, przyznaje, że "(p)ostępowanie organu podatkowego wymaga p l a n o w a n e g o i cyklicznego zbierania materiałów dowodowych.". Dyrektor zauważył więc w tym miejscu konieczność wykazania planu procesowego mającego doprowadzić do usunięcia wątpliwości co do zasadności żądanego zwrotu podatku, ale mimo tego takiego planu nie przedstawił.

Co więcej - jak trafnie wskazano w skardze, DIAS uzasadnił przedłużenie terminu zwrotu podatku trwającym postępowaniem podatkowym (vide np. str. 23), zapewnił kilkakrotnie, że decyzje dotyczące innych spółek, niż Skarżąca, i za inne okresy rozliczeniowe, niż listopad 2020 r., są "niezbędne" dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego niniejszej sprawy (str. 20), ale nie wyjaśnił, na czym ta niezbędność polega, jaki jest związek tamtych spraw, dotyczących innych spółek za inne okresy rozliczeniowe (nawet tak odległych czasowo, jak dotyczące roku 2016), ze sprawą niniejszą, i dlaczego powinny być one włączone do akt niniejszej sprawy. Tymczasem z orzecznictwa sądowego wynika już niezbicie, że prowadzenie jakiejś procedury weryfikacyjnej, np. postępowania podatkowego, nie uzasadnia, samo w sobie, przedłużenia terminu zwrotu VAT. Aktualny jest zawsze wymóg ujawnienia konkretnych czynności, jakie w tym postępowaniu będą podjęte, aby zweryfikować zasadność zwrotu. Ponadto trafnie wskazała Spółka w skardze, że zasadnicza wartość postanowienia prolongującego polega na wskazaniu zamierzeń organu, co oznacza, że postanowienie powinna być "skierowane" na przyszłość, a nie na przeszłość. Zamiast więc opisywać w postanowieniu, co w sprawie już zrobiono, należało raczej wskazać, co wymaga i co będzie jeszcze zrobione dla zweryfikowania, czy zwrot jest należny.

W skardze trafnie też odnotowano, że Dyrektor odwołuje się do argumentacji, która w ogóle nie przystaje do realiów niniejszej sprawy. Na str. 23 swojego postanowienia DIAS opisuje potrzebę zweryfikowania kontrahentów, tj. przewoźników i dostawców towaru, nie zauważając, że przecież Spółka nie dokonywała żadnych dostaw towaru do Singapuru ani do innego kraju, zaś źródłem nadwyżki podatku naliczonego jest świadczenie usług na rzecz podmiotu z siedzibą w Singapurze, które – według Skarżącej – podlegają stawce 0%. Potwierdza to zarzut, że DIAS nie dokonał rzetelnej analizy okoliczności faktycznych tej sprawy, zamiast czego skopiował fragment uzasadnienia postanowienia ze sprawy zupełnie innej. Oczywiście trafnie zauważa też Spółka, że usługi, których świadczenie zadeklarowała, pozostają opodatkowane, choć stawką 0%, zatem nie są zwolnione z podatku. Organ powinien respektować tę oczywistą różnicę.

Z postanowienia wynika nadto, że "bezpośrednią" przyczyną przedłużenia terminu zwrotu było wniesienie przez Spółkę pisma z 28 marca 2024 r. (data wpływu do NUS – 4 kwietnia 2024 r.), sporządzonego po wydaniu postanowienia w trybie art. 200 O.p. Jak wskazał lakonicznie Naczelnik, Organ ten zamierza ustosunkować się do tego pisma oraz dokonać zasadności przeprowadzenia wskazanych w nim dowodów. W tym kontekście należy zatem przypomnieć, że prolongata terminu zwrotu podatku ma służyć zweryfikowaniu zasadności zwrotu, ale nie ustosunkowaniu się do jakiegoś pisma podatnika. Swój pogląd na temat stanowiska podatnika zaprezentowanego w jakimś piśmie organy powinny ujawniać w samej decyzji podatkowej, a nie w jakimś piśmie polemicznym, którego procesowa podstawa jest co najmniej wątpliwa. Natomiast co do wskazanej potrzeby "analizy zasadności przeprowadzenia wskazanych w nim wniosków dowodowych", Sąd zauważa, że Naczelnik zarezerwował sobie na tę analizę prawie 5 miesięcy (!). Przez tak długi okres NUS zamierzał więc zastanawiać się nad tym, czy zgłoszone przez Spółkę wnioski dowodowe powinny być uwzględnione, czy też dowody te należy pominąć i wydać odmowne postanowienie dowodowe. Tymczasem decyzję co do zasadności przeprowadzenia jakichś dowodów można i należy podjąć natychmiast, w ciągu najwyżej kilku godzin, a nie w ciągu kilku miesięcy. Poza tym należy powtórzyć, że prolongata terminu zwrotu jest dedykowana weryfikacji zasadności zwrotu (postanowienie w tym przedmiocie można wydać wtedy, gdy organ już wie, iż będzie prowadzić pewne, konkretne czynności procesowe), a nie rozważaniu, czy przeprowadzić pewne dowody, bądź analizie materiału dowodowego. Dyrektor w zaskarżonym postanowieniu nie naprawił tego niewątpliwego błędu Naczelnika, choć wskazał (str. 21), że postanowienie organu zażaleniowego służy "konwalidowaniu" postanowienia organu pierwszej instancji w zakresie uzasadnienia. Niezależnie od tego Sąd nie wie z lektury zaskarżonego postanowienia, czy wnioski dowodowe zgłoszone przez Skarżącą w ww. piśmie z 28 marca 2024 r. wiążą się ze sprawą, czy zostały one uwzględnione, i czy przeprowadzanie tych dowodów usprawiedliwia kolejną, już dziesiątą prolongatę terminu zwrotu podatku. Z uzasadnienia zażalenia Spółki wynika, że to pismo z 28 marca 2024 r. zawiera, w pewnym zakresie, jedynie powtórzenie wniosków dowodowych zgłoszonych przez Spółkę już wcześniej, ale dotychczas nie rozpoznanych, zaś w zakresie pozostałym stanowi wniosek o umorzenie postępowania podatkowego, zgłoszenie pewnych polemicznych uwag co do tego postępowania oraz wskazanie na orzecznictwo sądowe. Skoro tak, to twierdzenie Dyrektora, iż w piśmie z 28 marca 2024 r. Skarżąca zgłosiła wnioski dowodowe wymagające kilkumiesięcznej prolongaty terminu zwrotu podatku, uznać należy za zdecydowane nadużycie.

Dyrektor naruszył zatem art. 210 § 4, art. 217 § 2, art. 120, art. 121, art. 124 Ordynacji podatkowej, a także art. 87 ust. 2 ustawy, gdyż – gdy chodzi o ten ostatni przepis – zastosował go pomimo niewykazania, że zaszły podstawy do jego zastosowania.

W dalszym postępowaniu Dyrektor precyzyjnie uzasadni ewentualną potrzebę dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, wskaże, jakie konkretne czynności będą podjęte, aby tę zasadność zweryfikować, wykaże konkretny związek dokumentów pochodzących z innych postępowań, prowadzonych wobec innych podatników i za inne okresy, ze sprawą niniejszą, i dopiero wówczas orzeknie co do legalności postanowienia Naczelnika. W przeciwnym wypadku Spółka postępowanie w przedmiocie prolongaty terminu powinno być umorzone, zaś nadwyżka podatku zwrócona.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżone postanowienie.

W kwestii kosztów podstawą orzeczenia był art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r., poza. 1964). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – adwokata (480 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).

Nie istniała potrzeba rozpoznania skargi na rozprawie, toteż Sąd nie uwzględnił wniosku Spółki o wyznaczenie takiej rozprawy w niniejszej sprawie. Sąd nie wydał także sugerowanego w piśmie z 27 listopada 2024 r. postanowienia sygnalizującego, gdyż skuteczność tego środka procesowego pozostaje niewielka, zaś wady zaskarżonego postanowienia wymagały przede wszystkim oceny Sądu, a nie interwencji organu nadzoru służbowego.