Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 2673/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: 33 § 1 pkt 1 i 2, art. 34 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, , po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 kwietnia 2020 r. sygn. akt I SA/Wr 146/20 w sprawie ze skargi B. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 24 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od B. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

U Z A S D N I E N I E

Wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 146/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżone przez B. K. (dalej: skarżąca) postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS) z dnia 24 grudnia 2019 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 12 listopada 2019 r. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.

Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy:

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS W.) w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 24 czerwca 2019 r. wystawionych przez wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego K. (dalej: NUS K.), dokonał zajęcia świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej. Zawiadomienie o zajęciu egzekucyjnym z 17 lipca 2019 r. oraz odpisy tytułów wykonawczych doręczono skarżącej w dniu 6 sierpnia 2019 r.

Pismem z 12 sierpnia 2019 r. skarżąca wniosła, na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm.; dalej: u.p.e.a.), zarzuty nieistnienia egzekwowanego obowiązku oraz braku wymagalności egzekwowanego obowiązku. Skarżąca podniosła, że objęte ww. tytułami wykonawczymi decyzje DIAS z dnia 21 marca 2019 r. utrzymujące w mocy decyzje NUS K. z 28 grudnia 2017 r., orzekające o jej solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Zakładu U. sp. z o.o., zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu. Decyzjom tym nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności.

NUS W., pismem z 19 sierpnia 2019 r. wystąpił do wierzyciela NUS K. o zajęcie stanowiska w sprawie i postanowieniem z tego samego dnia zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne.

Postanowieniem z 10 września 2019 r. wierzyciel NUS K. uznał zarzuty za niedopuszczalne wskazując, że tytuły wykonawcze, na podstawie których podjęto czynności egzekucyjne, zostały wystawione na podstawie decyzji z dnia 21 marca 2019 r., a nie decyzji, które zostały uchylone wyrokami WSA we Wrocławiu z dnia 26 września 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 554 i I SA/Wr 555/18 i pozostają one w obrocie prawnym, niezależnie od wniesionych na nie skarg do sądu.

DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie w części dotyczącej uznania za niedopuszczalny zarzut nieistnienia obowiązku oraz uchylił postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej uznania za niedopuszczalny zarzut braku wymagalności egzekwowanego obowiązku i orzekł co do istoty sprawy, stwierdzając bezzasadność tego zarzutu.

Po otrzymaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych przez skarżącą zarzutów, NUS W. postanowieniem z 12 listopada 2019 r. stwierdził niedopuszczalność zarzutu nieistnienia obowiązku oraz niezasadność zarzutu braku wymagalności egzekwowanego obowiązku.

Postanowieniem z 24 grudnia 2019 r. DIAS uchylił postanowienie NUS W. w części dotyczącej stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku i orzekł o uznaniu tego zarzutu za niezasadny, a w pozostałym zakresie zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy. Organ odwoławczy wyjaśnił, że uchylenie zaskarżonego postanowienia w części nastąpiło ze względu na naruszenie przez organ egzekucyjny przepisów proceduralnych. Niedopuszczalność zarzutu może bowiem stwierdzić jedynie wierzyciel. Organ egzekucyjny zobowiązany jest do stosowania procedury określonej w art. 34 § 1 u.p.e.a. Przepis ten nakazuje oddalić zarzut, jeśli wierzyciel stwierdzi niedopuszczalność zarzutu. DIAS wskazał, że wyroki WSA we Wrocławiu z 12 listopada 2019r. I SA/Wr 567/19 i 568/19 nie są prawomocne, natomiast egzekwowany obowiązek jest wymagalny, ponieważ decyzje, na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze są ostateczne i nie zostało wstrzymanie ich wykonanie.

W skardze do Sądu pierwszej instancji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 34 § 4 u.p.e.a. oraz art. 107 § 3 w zw. z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm.; dalej: K.p.a.) oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. Wniosła o przeprowadzenie dowodów z akt spraw o sygn. akt I SA/Wr 567/19 oraz I SA/Wr 568/19, w tym wyroków z 12 listopada 2019 r., na okoliczność ich treści.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za zasadną. Sąd zgodził się z organem, że wyłączona jest ocena merytoryczna zarzutu nieistnienia obowiązku, skoro kwestia ta jest przedmiotem innego postępowania. Zdaniem Sądu przesądza to jednak o konieczności wydania rozstrzygnięcia o formalnym charakterze (stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu), nie zaś rozstrzygnięcia uznającego ów zarzut za niezasadny. Natomiast stanowisko organu w zakresie zarzutu braku wymagalności obowiązku Sąd uznał za nieuzasadnione.

Sąd stwierdził, że organy w ogóle nie wzięły pod uwagę treści art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.). Podkreślił, że w dniu 12 listopada 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyroki w sprawach o sygn. akt I SA/Wr 567/19 oraz I SA/Wr 568/19, uchylające decyzje organu odwoławczego z dnia 21 marca 2019 r. o odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe spółki, na podstawie których wystawione zostały tytuły wykonawcze. Skutkiem wydania tych wyroków, stosownie do postanowień art. 152 P.p.s.a., jest to, że uchylone nimi decyzje nie podlegają wykonaniu. Jeśli zaś decyzja nie podlega wykonaniu, to jest to jedno ze zdarzeń w oczywisty sposób powodujących brak wymagalności egzekwowanego obowiązku. Zatem dokonana przez organ odwoławczy ocena zasadności zarzutu skarżącej dotyczącego tej właśnie kwestii, była całkowicie błędna.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie zasada związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela, o której mowa w art. 34 § 1 u.p.e.a., doznaje pewnego ograniczenia. Stanowisko wierzyciela było w sprawie wydawane zanim wystąpiły okoliczności powodujące brak wymagalności egzekwowanego obowiązku, tj. przed wydaniem wyroków z dnia 12 listopada 2019 r., o sygn. akt I SA/Wr 567/19 oraz I SA/Wr 568/19. Okoliczności te organy powinny były uwzględnić, a zasada związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów nie może sięgać tak daleko, aby wyłączać możliwość wzięcia przez ten organ pod uwagę obiektywnych, następczych okoliczności, mających oczywisty wpływ na kwestię zasadności zgłoszonych zarzutów.

Skargę kasacyjną wywiódł organ. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

- naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 152 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 26 § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 34 § 1, § 1a i § 4 w zw. z art. 56 § 1 pkt 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 K.p.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia NUS W. i udzielenie błędnych wskazań co do dalszego kierunku postępowania, a to wskutek błędnej oceny prawnej rozpoznawanej sprawy polegającej na przyjęciu, że w sprawie organy naruszyły przepisy art. 33 § 1 pkt 2 i art. 34 § 4 u.p.e.a. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, podczas gdy należało przyjąć, że postanowienie DIAS we Wrocławiu oraz poprzedzające je postanowienie NUS W. nie naruszają przepisów art. 33 § 1 pkt 2 oraz art. 34 § 4 u.p.e.a. w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 152 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 34 § 4 w zw. z art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 K.p.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS we Wrocławiu oraz poprzedzającego je postanowienia NUS W. i udzielenie błędnych wskazań co do dalszego kierunku postępowania, a to wskutek wadliwej oceny prawnej rozpoznawanej sprawy polegającej na uznaniu, że obowiązkiem organu jest uwzględnienie stanu prawnego oraz okoliczności faktycznych sprawy aktualnych na dzień wydawania rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów, podczas gdy Sąd pierwszej instancji powinien był oceniać zaskarżone postanowienie mając na uwadze to, że organ egzekucyjny, który prowadzi postępowanie w sprawie zarzutów, bada i uwzględnia przy ocenie zgłoszonych zarzutów tylko te zdarzenia, które istniały w dniu wszczęcia egzekucji;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 152 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 33 § 1 pkt 2 w zw. z art. 34 § 4 w zw. z art. 56 § 1 pkt 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 K.p.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS we Wrocławiu oraz poprzedzającego je postanowienia NUS W. i udzielenie błędnych wskazań co do dalszego kierunku postępowania, a to wskutek błędnej oceny prawnej rozpoznawanej sprawy polegającej na przyjęciu, że skoro decyzje uchylone nieprawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o sygn. akt I SA/Wr 567/19 i I SA/Wr 568/19 nie wywołują skutków prawnych na podstawie art. 152 § 1 P.p.s.a., to mamy do czynienia ze zdarzeniem w sposób oczywisty powodującym brak wymagalności obowiązków egzekwowanych przez NUS W. w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec skarżącej, podczas gdy należało przyjąć, że obowiązki wynikające z decyzji uchylonych nieprawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o sygn. akt I SA/Wr 567/19 i I SA/Wr 568/19 pozostają wymagalne, lecz decyzje te nie wywołują skutków prawnych na podstawie art. 152 § 1 P.p.s.a., wobec czego postępowanie egzekucyjne winno być zawieszone, nie ma jednak podstaw do uznania za uzasadniony zarzutu braku wymagalności przedmiotowych obowiązków;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 152 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 34 § 1, § 1a i § 4 w zw. z art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 K.p.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS we Wrocławiu oraz poprzedzającego je postanowienia NUS W. i udzielenie błędnych wskazań co do dalszego kierunku postępowania, a to wskutek wadliwej oceny prawnej rozpoznawanej sprawy polegającej na przyjęciu, że w niniejszej sprawie zasada związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela nie może sięgać tak daleko, aby wyłączać możliwość wzięcia pod uwagę następczych okoliczności w postaci wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nieprawomocnych wyroków sygn. akt I SA/Wr 567/19 i I SA/Wr 568/19, mających oczywisty wpływ na kwestię zasadności zgłoszonych zarzutów, podczas gdy należało przyjąć, że w niniejszej sprawie stanowisko wierzyciela wiążąco oddziaływało na postanowienie organu egzekucyjnego - gdyby organ egzekucyjny orzekł o zasadności zarzutu braku wymagalności, czyli odmiennie od stanowiska wierzyciela, to naruszyłby przepis art. 34 § 1 u.p.e.a., który przewiduje, że stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące;

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 152 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 34 § 1, § 1a i § 4 w zw. z art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 K.p.a. poprzez brak kontroli legalności wydanego w granicach rozpoznawanej sprawy wiążącego organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela i pozostawienie tegoż stanowiska w obrocie prawnym przy jednoczesnym zobowiązaniu organu egzekucyjnego do wydania postanowienia w przedmiocie zarzutów nie uwzględniającego wiążącego stanowiska wierzyciela;

6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 152 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 w zw. z art. 34 § 1, § 1a i § 4 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 K.p.a. poprzez udzielenie błędnych wskazań co do dalszego kierunku postępowania, a to wskutek błędnej oceny prawnej rozpoznawanej sprawy polegającej na przyjęciu, że DIAS we Wrocławiu nie powinien był uchylać rozstrzygnięcia NUS W. w przedmiocie zarzutu nieistnienia obowiązku, ponieważ orzeczenie o niedopuszczalności tego zarzutu było prawidłowe, podczas gdy należało przyjąć, że DIAS we Wrocławiu prawidłowo uchylił postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszenia zarzutu nieistnienia obowiązku i orzekł o uznaniu tego zarzutu za niezasadny;

- naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), a mianowicie art. 33 § 1 pkt 2 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 152 § 1 P.p.s.a. poprzez błędną wykładnię pojęcia braku wymagalności obowiązku polegającą na przyjęciu, że jeśli decyzja nie podlega wykonaniu na podstawie art. 152 § 1 P.p.s.a., to jest to jedno ze zdarzeń w oczywisty sposób powodujących brak wymagalności egzekwowanego obowiązku, podczas gdy należało przyjąć, iż obowiązki wynikające z decyzji uchylonych nieprawomocnymi wyrokami sądu administracyjnego I instancji nadal pozostają wymagalne, nieprawomocny wyrok sądu administracyjnego nie wywiera bowiem skutku w postaci wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu lub czynności.

Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu lub ewentualnie na podstawie art. 188 P.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz wartości wpisu od skargi kasacyjnej. Organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego, a także wydatków pełnomocnika obejmujących koszty przejazdu do sądu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne.

W rozpoznanej sprawie występuje kilka kwestii spornych, ale kluczowa dla wyniku sprawy jest kwestia dotycząca mocy wiążącej stanowiska wierzyciela wyrażonego w trybie art. 34 § 1 u.p.e.a. Przypomnieć trzeba, iż według postanowień tego przepisu zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W przypadku egzekucji należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 8 lit. a-f i pkt 9, stanowiska wierzyciela nie wymaga się. Z przytoczonego przepisu wynika m.in., że w przypadku zgłoszenia zarzutów określonych w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 organ egzekucyjny zobowiązany jest uzyskać stanowisko wierzyciela oraz że przy rozpatrywaniu tych zarzutów jest związany stanowiskiem wierzyciela.

W niniejszej sprawie skarżąca wniosła zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. (nieistnienie i brak wymagalności obowiązku), zatem organ egzekucyjny zobowiązany był uzyskać stanowisko wierzyciela w zakresie tych zarzutów, co też uczynił. Przez wzgląd na postanowienia art. 34 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny uznał, że stanowiskiem wierzyciela jest związany. Natomiast Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie zasada związania stanowiskiem wierzyciela doznaje ograniczenia, ponieważ po jego wydaniu wystąpiła okoliczność powodująca brak wymagalności egzekwowanego obowiązku. Okolicznością tą jest wydanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroków z dnia 12 listopada 2019 r. o sygn. akt I SA/Wr 567/19 oraz I SA/Wr 568/19, uchylających decyzje, w oparciu o które wystawione zostały tytuły wykonawcze stanowiące podstawę wszczęcia egzekucji wobec skarżącej.

W ramach zarzutów oznaczonych w petitum skargi kasacyjnej jako nr 2, 4 i 5 jej autor ww. stanowisko Sądu pierwszej instancji kontestuje, twierdząc, iż narusza ono art. 34 § 1 u.p.e.a. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego twierdzenie to jest jak najbardziej zasadne, znajduje bowiem oparcie w przepisach prawa, zaś stanowisko Sądu pierwszej instancji pozostaje w oderwaniu od obowiązujących regulacji prawnych. Sąd nie wskazał żadnego przepisu prawa, który uprawnia do odstąpienia od ustanowionej w art. 34 § 1 u.p.e.a. zasady związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w przypadkach tym przepisem określonych. Nie wywiódł też względnego związania tym stanowiskiem, co w rzeczy samej przyjął, z art. 34 § 1 u.p.e.a. Zgodzić się zatem należy z autorem skargi kasacyjnej, iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku w omawianym zakresie nie spełnia wymogów z art. 141 § 4 P.p.s.a., ale też podkreślić należy, że w skardze kasacyjnej nie wykazano, zgodnie z wymogami art. 174 pkt 2 tej ustawy, wpływu zarzucanego naruszenia przepisu postępowania na wynik sprawy. Jednak brak wykazania takiego wpływu na wynik sprawy nie stoi na przeszkodzie w dokonaniu oceny stanowiska Sądu pierwszej instancji odnośnie do rozważanej kwestii.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela prezentowane w skardze kasacyjnej stanowisko, iż organ egzekucyjny jest bezwzględnie związany stanowiskiem wierzyciela przy rozpoznawaniu zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. Związanie to wynika wprost z art. 34 § 1 u.p.e.a. i żaden przepis ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje odstępstwa od tej reguły. Oznacza to, że dopóki w obrocie prawnym pozostaje stanowisko wierzyciela, dopóty organ egzekucyjny jest nim związany.

Okoliczności mające wpływ na postępowanie egzekucyjne, np. na wymagalność, bądź istnienie obowiązku, które wystąpiły po wniesieniu zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej i po upływie terminu do ich wniesienia, mogą być uwzględnione przy zastosowaniu innych instytucji prawnych przewidzianych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W orzecznictwie przyjmuje się, że po upływie terminu do wniesienia zarzutów nie jest dopuszczalne nie tylko zgłaszanie nowych zarzutów, ale też uzupełnianie zarzutów już wniesionych o nowe podstawy faktyczne lub prawne (wyroki NSA: z dnia 4 kwietnia 2012 r., II FSK 2615/10; z dnia 6 marca 2012 r., II FSK 1441/10; z dnia 1 września 2011 r., II FSK 407/10; z dnia 26 sierpnia 2011 r., II FSK 474/10; z dnia 1 marca 2018 r., II FSK 411/16 – publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA). Po upływie terminu do wniesienia zarzutów, zobowiązany może żądać umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a., jeśli wystąpiły ku temu podstawy.

Zatem, gdyby w niniejszej sprawie brak wymagalności obowiązku, co przyjął Sąd pierwszej instancji, ujawnił się po wniesieniu zarzutów i wydaniu stanowiska przez wierzyciela, skarżąca nie pozostawała bez ochrony prawnej, ponieważ mogłaby wystąpić z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jednak, zgodnie ze stanowiskiem skargi kasacyjnej, taka przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego nie wystąpiła w niniejszej sprawie. Wbrew bowiem twierdzeniu Sądu pierwszej instancji, zastosowanie regulacji z art. 152 § 1 P.p.s.a. nie skutkuje brakiem wymagalności egzekwowanego obowiązku. Przepis ten stanowi, iż w razie uwzględnienia skargi na akt lub czynność, nie wywołują one skutków prawnych do chwili uprawomocnienia się wyroku, chyba że sąd postanowi inaczej. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, że regulacja zawarta w art. 152 § 1 P.p.s.a. wywiera taki sam skutek, co wstrzymanie wykonania aktu lub czynności na podstawie art. 61 § 2 i 3 tej ustawy. Podobnie bowiem jak w przypadku wstrzymania wykonania aktu lub czynności na podstawie art. 61 § 2 i 3 P.p.s.a., tak w przypadku regulacji z art. 152 § 1 P.p.s.a. akt lub czynność nie podlega wykonaniu w ograniczonym czasie (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 stycznia 2016, II GSK 3698/15; z dnia 20 kwietnia 2017 r., II FSK 457/17; z dnia 10 października 2017 r., II FSK 2825/17; z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2561/17; z dnia 20 marca 2019 r., I GSK 870/18 – publ.: CBOSA). Przepis art. 152 § 1 P.p.s.a. "zawiesza" więc skutki prawne uchylonego aktu, przez co wstrzymuje możliwość egzekwowania wymagalnego obowiązku do czasu uprawomocnienia się wyroku sądu administracyjnego. Przekłada się to na konieczność zawieszenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a., ale w żadnym razie nie oznacza braku wymagalności obowiązku w rozumieniu art. 33 § 1 pkt 2 lub art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. W każdym z ostatnio przywołanych przepisów brak wymagalności obowiązku oznacza definitywne jego ustanie. Tylko w takim przypadku egzekucja jest bezprzedmiotowa. Ten przymiot nie występuje w razie czasowego wstrzymania wykonania aktu stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego będącego podstawą wszczęcia egzekucji.

Mając na uwadze powyższe za zasadny uznać należy zarzut skargi kasacyjnej oznaczony w jej petitum jako nr 3, z tym zastrzeżeniem, że wobec niewykazania wpływu na wynik sprawy zarzucanego naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a., w tym zakresie zarzuty uchylają się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zastrzeżenie to pozostaje aktualne wobec wszystkim pozostałych zarzutów wskazanych w petitum skargi kasacyjnej.

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut nr 6 petitum skargi kasacyjnej. Zgodnie ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, jeśli występuje sytuacja normowana przepisem z art. 34 § 1a u.p.e.a., ani wierzyciel, ani organ egzekucyjny nie rozstrzyga o zasadności zarzutu. Wynika to bezpośrednio z tego przepisu, który stanowi, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Charakter prawny postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu z art. 34 § 1a u.p.e.a pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była/jest/będzie przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Co istotne, stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu, lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 22 maja 2014 r., II FSK 1473/12; z dnia 18 lipca 2018 r., II FSK 1775/16; z dnia 19 lipca 2019 r., II FSK 2450/17 – publ.: CBOSA). Tym bardziej organ egzekucyjny nie może wydać postanowienia o niezasadności zarzutu, gdyż to stwierdzenie, jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, ma charakter ocenny. Tymczasem, jak już powiedziano, w sytuacji określonej w art. 34 § 1a u.p.e.a. wierzyciel nie ma prawa dokonywać oceny zarzutu, zaś mocą art. 34 § 1 organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela. Związanie tym stanowiskiem rozciąga się na konieczność wydania postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, jeżeli niedopuszczalność stwierdził wierzyciel.

Ustosunkowanie się przez Naczelny Sąd Administracyjny do zarzutu oznaczonego nr 1 w petitum skargi kasacyjnej jest przedwczesne. Ocena, czy zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa (czy jest prawidłowe) należy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który ponownie będzie rozpoznawał niniejszą sprawę, z uwzględnieniem stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego, czyli przyjmując prawidłową wykładnię przepisów, których naruszenia dopuścił się Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a.