Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 617/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3  par. 1 w związku z  par.  2  pkt 1,  art. 1  par. 2,  art. 145  par. 1,  art.  151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 73  ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1  art. 2  ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 3  par. 1 w związku z  par. 2  pkt 1,
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, 187, 229
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Józef Kremis Sędzia NSA Anna Moskała Protokolant Jolanta Ryndak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 9 maja 2012 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r., Nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

.

Na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] r. "A" Sp. z o.o. w G. (zwana dalej "spółką", "stroną skarżącą" lub "skarżącą spółką") zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu:

• poz. 1 – karty graficzne, klasyfikując je do kodu TARIC 8473 30 20 90;

• poz. 2 – obudowy stalowe ekranów, klasyfikując je do kodu TARIC 8529 90 49 00;

• poz. 3 – moduły LED, klasyfikując je do kodu TARIC 8529 90 65 90.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego we W. wszczął – z urzędu – postępowanie celne i podatkowe oraz powołał rzeczoznawcę, celem określenia możliwości funkcjonalnych przeznaczenia elektronicznych kart określanych jako Sending Card, stosowanych w układach telebimu typu LED. Powołany przez organ rzeczoznawca (biegły sądowy z listy Sądu Okręgowego w L.) nadesłał opinię Nr [...], datowaną na dzień [...] r. W odpowiedzi, strona skarżąca przesłała opinię sporządzoną przez pracowników naukowych Politechniki S.

Decyzją z dnia [...] r. (Nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego we W. orzekł o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty długu celnego oraz określił prawidłową wysokość podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, organ pierwszej instancji dokonał zmiany klasyfikacji taryfowej importowanych towarów – poprzez ujęcie ich w kodzie 8528 59 90 90 jako system ekranu LED do wyświetlania sygnałów wizyjnych (telebim) – na podstawie uwagi 4. do Sekcji XVI oraz reguły 2a ORINS, natomiast w kodach: 8531 20 20 90 – ujęto moduły LED ze sterownikami; 8531 90 20 00 – karty Receiving + HUB; 854.

W odwołaniu z dnia [...] r. (uzupełnionym pismem z dnia [...] r.) spółka zaskarżyła w całości pierwszo instancyjne orzeczenie, wnosząc o jego uchylenie i uznanie, że towary zostały prawidłowo zadeklarowane do kodu TARIC w weryfikowanym zgłoszeniu celnym, ewentualnie, o uznanie, że zasadna jest stawka 0%. Strona zarzuciła naruszenie Rozporządzenia Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej – poprzez niewłaściwe zastosowanie reguły 2a ORINS, ponieważ tablica świetlna LED oraz Sending Card nie stanowią jednego wyrobu w rozumieniu Taryfy celnej, co skutkowało zastosowaniem błędnego kodu TARIC dla spornego towaru i nieuzasadnionym obciążeniem tego towaru wyższym niż należne cłem. W uzupełnieniu odwołania spółka odniosła się dodatkowo do stanowiska organu pierwszej instancji, prezentowanego w odpowiedzi na odwołanie, oraz wniosła o włączenie do akt sprawy opinii Politechniki S. L.dz. [...] r. z dnia [...] r. (której kserokopię załączyła), na okoliczność uznania karty Sending za osobne urządzenie.

Decyzją opisaną w sentencji niniejszego wyroku organ wyższego stopnia utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu uznano jako bezsporne, że przedmiotem importu były towary określane jako: karty graficzne (sending card – 2 szt. oraz receiving card – 60 szt.), które ujęte zostały w kodzie TARIC 8473 30 20 90; obudowy stalowe ekranów – 56 szt., zaklasyfikowane do kodu TARIC 8529 90 49 00 oraz moduły LED – 1418 szt., ujęte w kodzie TARIC 8529 90 65 90.

Dyrektor Izby Celnej przywołał następnie treść opinii biegłego powołanego przez organ pierwszej instancji, sporządzonej na okoliczność określenia możliwości funkcjonalnych i przeznaczenia sending card, podkreślając, że jest to inteligentna karta, służąca do odbierania, rejestrowania, przetwarzania i wysyłania sygnałów wizyjnych zapisanych w postaci cyfrowej (przetwarza ona sygnał wizyjny, dostosowując go dla potrzeb wyświetlania go na ekranie LED, a następnie przesyła przekształcony sygnał cyfrowy do zespołu sterującego telebimem – receiving card). Karta elektroniczna sending przeznaczona jest do ścisłej współpracy z elektroniczną kartą receiving, będącą elementem sterującym pojedynczego wieloczłonowego ekranu LED (telebimu). Na potwierdzenie tezy, że karta sending, zaprojektowana do wyłącznej współpracy z Receiving Card, jest elementem składowym systemu przeznaczonego do wyświetlania sygnału wizyjnego, organ drugiej instancji przywołał dokumenty nadesłane przez stronę, w tym: "Specyfikację – załącznik nr 3 SENDING CARD", w której wskazano, że funkcja realizowana przez kartę Sending to przetwarzanie sygnału wizyjnego dostarczonego na wejście DVI na specjalny protokół dedykowany do przesyłania do karty receiving; opinię z dnia [...] r. (L.dz. [...]), z której wynika, że "karty typu Sending Card serii 700 i 800 zaprojektowano wyłącznie do pracy w zestawie w połączeniu z kartą typu Receiving", a także stanowisko samej strony, strony zawarte w piśmie do Politechniki S., w którym zawarto następującą: "W naszym systemie ekranu diodowego występuje karta Sending, którą umieszczamy w komputerze. Obraz z komputera jest przetwarzany przez kartę i następnie przekazywany do kart Receiving w ekranie."

W ocenie organu, z wszystkich tych dokumnetów wynika, że ze sprowadzonych towarów powstają po zmontowaniu wieloczłonowe ekrany wielkogabarytowe, potocznie nazywane telebimami, wyświetlające obrazy wideo, które – ze względu na swoją funkcję i właściwości – odpowiadają opisowi pozycji CN 8528 59 90, gdyż w istocie są to monitory kolorowe, inne niż monitory z lampą elektronopromieniową i inne niż w rodzaju wyłącznie lub głównie stosowanych w systemach do automatycznego przetwarzania danych objętych pozycją 8471. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej wskazują ponadto, że monitory ujęte w wymienionej pozycji składają się zasadniczo z urządzeń, które mogą wygenerować punkt świetlny i wyświetlić go na ekranie, synchronicznie z sygnałami źródłowymi. Zawierają one jeden lub więcej wzmacniaczy wideo, dzięki którym można zmieniać intensywność punktu. Mogą one również posiadać oddzielne wejścia dla barwy czerwonej (R), zielonej (G) i niebieskiej (B) lub mogą być zakodowane zgodnie z określonym standardem (NTSC, SECAM, PAL, D-MAC itp.). Do przyjmowania zakodowanych sygnałów, monitor musi być wyposażony w urządzenie dekodujące, pokrywające sygnały R, G i B (rozdzielanie). Mogą one być w postaci monitorów CRT lub płaskich wyświetlaczy panelowych, np. LCD, LED, plazmowe itp. Dokumentacja zgromadzona w sprawie dotycząca funkcji i wyposażenia importowanych urządzeń potwierdza właśnie to, że zmontowany z nich telebim posiada cechy i właściwości opisane w cytowanych Notach wyjaśniających.

Dlatego też, w ocenie organu wyższego stopnia, właściwe było uznanie przez Naczelnika Urzędu Celnego, że z importowanych towarów można zmontować produkt, który spełnia cechy monitorów ujętych w pozycji CN 8528, ponieważ posiada zasadnicze elementy składowe, umożliwiające uzyskanie obrazu wideo. Klasyfikacja jest w tym przypadku zgodna z regułą 2a ORINS, która umożliwia potraktowanie wyrobu niezmontowanego i niekompletnego, jak wyrobu, w którym niczego nie brakuje, pod warunkiem, że powstały po zmontowaniu wyrób będzie posiadał zasadnicze cechy i charakter wyrobu gotowego. Zastosowanie znajdzie również uwaga 4. do sekcji XVI, gdyż sending card, chociaż w niniejszej sprawie wymaga zamontowania w komputerze (oświadczenie producenta), może jednak również występować jako urządzenie zewnętrzne, we własnej obudowie, z zasilaczem, a także może być umieszczona w kabinie lub w zespole kabin tworzących telebim. O ile to ostatnie rozwiązanie wymaga

zrealizowania jedynie połączenia wewnętrznego, to w pozostałych konfiguracjach konstrukcyjnych połączenie karty z zespołem kabin będzie musiało być zrealizowane za pomocą przewodu elektrycznego.

Organ drugiej instancji wyjaśnił przy tym, że kompletacji telebimów dokonano na podstawie dokumentów, które wskazują, że w systemie P25, na jedną kabinę (obudowę stalową) o wymiarach 1000x1000x165 mm przypada 25 modułów LED o wymiarach 200x200 mm, taka sama ilość przewodów połączeniowych oraz jedna receiving card. Z kolei 28 szt. kabin połączonych ze sobą utworzy ekran telebimu o wymiarach 7x4m, który wymaga jednej sending card.

Odnosząc się do twierdzenia odwołującej się strony, iż importowane towary mogą być w istocie uznane za jeden zestaw, jednakże zestaw ten nie zasługuje na miano wyrobu gotowego, organ drugiej instancji podkreślił, że w myśl reguły 2a ORINS dany wyrób nie musi być gotowym w rozumieniu handlowym, aby mógł być uznany za wyrób o charakterze gotowym w rozumieniu taryfowym. Wystarcza, aby wyrób posiadał cechy wyrobu gotowego, co pozwoli już na ujęcie go w pozycji Taryfy celnej przewidzianej dla wyrobu gotowego. Tym samym, konieczność umieszczenia karty sending w komputerze (co miało miejsce w niniejszej sprawie) nie pozbawia jej funkcji rzeczywistego przeznaczenia.

Organ podkreślił również, iż – zgodnie z dostarczoną przez samą stronę dokumentacją ("Materiały z firmy "B"" – producenta) – bezsporne jest, że na stronach katalogowych "C" Co, Ltd., dla towarów ujętych w pozycjach 1-4, wskazano, że muszą być one instalowane w komputerze ("must be installed inside the PC by PCI slot"). Na dalszych stronach katalogowych, w pozycji 13, ujęty jest jednak towar określony jako Outer Box, który zawiera jedną z czterech sending card oraz zasilacz. Oznacza to, że karty sending nie muszą być wyłącznie instalowane w komputerach. Także rzeczoznawcy z Politechniki S. – uznając wprawdzie ten fakt za marginalny – wskazali, że sending sard nie musi w ogóle współpracować z komputerem, gdyż do odtworzenia obrazu wystarczy podać na jej gniazdo wejściowe strumień obrazu pochodzący z interfejsu HDMI, powszechnie występujący w sprzęcie audio/video. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, nie ma więc znaczenia to, z jakiego źródła dostarczany jest sygnał do sending card (komputer, kamera, itp.) ani sposób przetwarzania tego sygnału. Dla ustalenia funkcji karty najistotniejsze jest bowiem to, że może ona przyjmować występujące w określonej formie sygnały wizyjne i dokonywać ich przekształcenia, co doprowadzi do wyświetlenia obrazu na ekranie telebimu.

Organ drugiej instancji podniósł dalej, iż choć strona w odwołaniu powołała się na decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P., który – względem towaru tożsamego (w ocenie spółki) – z towarem stanowiącym przedmiot sporu w niniejszej sprawie dokonał klasyfikacji taryfowej ujmując go w pozycji 8531, to nie można przyjąć, że grupy towarów, do której odnosi się tamta decyzja, oraz tych, których taryfikacja jest weryfikowana w toku obecnego postępowania, mogą być uznane za tożsame. Przedmiotem importu w postępowaniu prowadzonym przez Urząd Celny w P. były bowiem "tablice sygnalizacyjne zawierające diody elektroluminescencyjne", a nie karta nadawcza sending card. Gdyby zaś strona obecnie nie sprowadziła sending card, to pozostałe importowane przez nią towary zostałyby także ujęte przez w. organy celne w pozycji 8531.

W odniesieniu do zarzutu spółki, która – powołując się na Wiążące Informacje Taryfowe wydane w innych krajach Unii Europejskiej – podniosła, że organ pierwszej instancji, dokonując klasyfikacji taryfowej, niezasadnie podważył wszystkie wydane wcześniej decyzje organów celnych innych państw wspólnotowych, Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że przy ustalaniu prawidłowego kodu CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy – przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł (od 2 do 6). Uwagi do sekcji i działów zawierają z kolei szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, wskazują listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Scalona Nomenklatura jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Zarówno System Zharmonizowany (HS), jak i Nomenklatura scalona (CN) są uzupełniane przez Noty wyjaśniające.

Dopiero końcowym elementem, mogącym stanowić potwierdzenie prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej, jest baza systemu EBTI zawierająca wiążące informacje taryfowe wydane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej. Jednakże – wywodził dalej organ drugiej instancji – nie można zapominać, że wiążąca informacja taryfowa jest decyzją organów celnych wydawaną dla indywidualnego podmiotu. Nadto, dopiero dotarcie do dokumentów źródłowych dołączonych do wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej i ich analiza pozwoliłaby na przesądzenie, czy dany towar jest tożsamy z towarem weryfikowanym. Ma to szczególnie znaczenie przy towarach złożonych i o wysokim stopniu przetworzenia (np. elektronika). Tymczasem – jak podkreślił organ odwoławczy – w rozpatrywanej sprawie, te same wiążące informacje taryfowe zostały powołane przez spółkę w odniesieniu do towarów będących przedmiotem niniejszego sporu klasyfikacyjnego, jak i dla potrzeb postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w P., w którym przedmiotem importu nie były towary tożsame. Kierowanie się zatem tylko krótkim, często nie do końca precyzyjnym opisem towaru w wiążącej informacji taryfowej, nie powinno stanowić podstawy klasyfikacji taryfowej, która winna być oparta na prawidłowo ustalonym stanie faktycznym i dokonana zgodnie z Ogólnymi Regułami Klasyfikacji Towarów.

Z uwagi na zakwestionowanie przez stronę skarżącą kompetencji biegłego powołanego z urzędu (rzekomy brak wiedzy fachowej, wykorzystanie cudzych prac, bez podania źródła, oraz nieprofesjonalnych źródeł badawczych) organ drugiej instancji wyjaśnił, że autor opinii powołany przez organy dla potrzeb rozpatrywanego przypadku legitymuje się tytułem biegłego sądowego w zakresie elektroniki, elektryki i telekomunikacji oraz tytułem rzeczoznawcy z zakresu elektroniki Izby Rzeczoznaw- ców Stowarzyszenia Elektryków Polskich (Nr ewidencyjny [...]) i tym samym brak jest podstaw do kwestionowania jego kwalifikacji do sporządzenia opinii z zakresu "możliwości funkcjonalnych i przeznaczenia elektronicznych kart określanych jako Sending card, stosowanych w układach telebimu typu LED". W ocenie Dyrektora Izby Celnej, nieobiektywne jest uznanie tylko za wiedzę fachową wiedzy posiadanej przez pracowników naukowych Politechniki S. w G., szczególnie wtedy, gdy za kryterium jej poziomu strona przyjęła jedynie pełnione funkcje na tej Uczelni. Nie negując ich wiedzy, organ wyższego stopnia podniósł, że sam tytuł naukowy czy pełniona funkcja nie przesądzają jeszcze czy dana osoba posiada wiedzę na światowym poziomie czy też nie, jak próbuje wywodzić spółka.

W ocenie organu odwoławczego, stanowisko strony skarżącej, jakoby biegły powołany z urzędu oparł się wyłącznie na informacjach z Internetu i na artykule prasowym oraz nie udzielił odpowiedzi na pytania, nie znajduje potwierdzenia w opinii Nr [...] z dnia [...] r. Na s. 2 przedstawiono tam zakres opinii, wraz ze wskazaniem pytań zadanych przez organ pierwszej instancji w zleceniu z dnia [...] r. Natomiast na stronach 9-10 (w części V, zatytułowanej "Wnioski"), znajdują się odpowiedzi na te pytania. Skoro także opinia przedłożona przez samą stronę oparta jest zasadniczo na wiadomościach pozyskanych z Internetu (karta Nr 4 opinii), niezrozumiały jest zarzut skorzystania przez biegłego powołanego z urzędu z tego samego źródła. Jednocześnie, odnosząc się do zarzutu bezprawnego wykorzystania przez biegłego danych ze strony internetowej jednej z firm, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że rozstrzyganie tej kwestii nie może być objęte zakresem niniejszego postępowania. Ochrony praw autorskich dochodzić należałoby bowiem na podstawie stosownych przepisów, ale podmiotem, który mógłby domagać się takiej ochrony, nie jest spółka, której prawa nie zostały wszak w tym zakresie naruszone.

Organ drugiej instancji nie uznał również za konieczne dopuszczenie dowodu z kolejnej opinii biegłego. W podsumowaniu dodatkowej opinii, sporządzonej przez pracowników Politechniki S. i dołączonej do pisma uzupełniającego odwołanie (L.dz. [...] r. z dnia [...] r.), opiniujący wskazali bowiem, że kartę TS-801 należy uznać za urządzenie przetwarzania danych z uwagi na to, że na poziomie układów karty wykonywane są logicznie wzajemnie powiązane działania zgodnie z wcześniejszym zaprogramowaniem przez użytkownika. Ponadto, jak podkreślił organ, w poprzedniej opinii tej samej Uczelni (z dnia [...] r.) stwierdzono, że "w związku z szerokim znaczeniem pojęcia "przetwarzania danych" trudno w sposób jednoznaczny utożsamić to określenie z procesami zachodzącymi w układach karty Sending". Bez konieczności posiadania wiedzy specjalistycznej można zatem dostrzec sprzeczności w poszczególnych stwierdzeniach tych samych opiniujących względem tego samego towaru.

Organ odwoławczy zauważył ponadto, że strona nie wskazała, w jakim celu twierdzi, że karta sending winna być uznana za odrębne urządzenie

do przetwarzania danych. Z okoliczności, na które organ zwrócił już uwagę, wynika bowiem, że sending card nie można uznać za samodzielne urządzenie (karta sending jest przeznaczona wyłącznie do współpracy z kartą reciving), a funkcja, jaką pełni, przesądza o jej klasyfikacji taryfowej. Sending card, współpracując z maszyną do automatycznego przetwarzania danych, dokonuje operacji, która umożliwia odtworzenie obrazu na ekranie telebimu. Jeśli nawet do zrealizowania tej funkcji (odtworzenie obrazu na ekranie telebimu) wykorzystywana jest technika przetwarzania danych, to przetwarzanie to jest wyłącznie czynnikiem roboczym (funkcją wtórną) służącym zrealizowaniu funkcji głównej. Opinie potwierdzają taki sposób działania i realizowanej przez sending card funkcji.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, nie każde urządzenie, które w swojej pracy wykorzystuje technikę przetwarzania danych, staje się automatycznie urządzeniem komputerowym lub jego częścią. Istotne jest bowiem to, jaką funkcję dane urządzenie spełnia, niezależnie od tego, czy funkcję tą realizuje poprzez przetwarzanie danych, czy w jakikolwiek inny sposób. W tym kontekście organ drugiej instancji podkreślił, że bardzo wiele urządzeń elektronicznych wykorzystuje w swojej pracy przetwarzanie wielkości elektrycznych, które potocznie nazywa się często przetwarzaniem danych, a które nie stanowią jednak realizacji takiego procesu przypisanego maszynom do automatycznego przetwarzania danych (komputerom), w rozumieniu Taryfy celnej. Nie zawsze obecność obwodu scalonego czy procesora na płytce elektronicznej sprawia, że owa płytka służy do przetwarzania danych, w znaczeniu, jakie nadaje temu procesowi Taryfa, nawet wtedy, gdy płytka ta jest częścią komputera i mimo to, iż będzie ona dokonywała przemiany dostarczanych do niej wielkości elektrycznych. Konkludując, organ wyższego stopnia stwierdził, że brak jest podstaw do uznania sending card za części maszyny do automatycznego przetwarzania danych, w rozumieniu pozycji 8473, jak to uczyniła strona podczas dokonywania zgłoszenia celnego.

Niezrozumiałe jest wreszcie dla organu twierdzenie strony skarżącej, zawarte w piśmie z dnia [...] r., zgodnie z którym sprowadzenie na obszar celny Unii produktu tak nowatorskiego w 2008 r. i ekskluzywnego, który rozwijał europejską myśl techniczną, winno skutkować zwolnieniem od opłat. Fakt importu towarów, mających rozwijać myśl techniczną, w świetle przepisów prawa celnego obowiązującego w dniu dokonania zgłoszenia celnego, nie przyznawał bowiem stronie żadnych przywilejów z tego tytułu. Nie sytuował także importera takich urządzeń w pozycji uprzywilejowanej.

Reasumując, organ drugiej instancji wskazał, że z faktury załączonej do weryfikowanego zgłoszenia celnego wynika, iż strona dokonała importu wymienionych części składowych telebimu, w ilościach wystarczających do jego utworzenia. Ponieważ stwierdzono jednocześnie nadwyżkę ponad wymaganą ilość: czterech reciving card oraz 18 LED modul eiver + HUB", dopiero co wymienione elementy zaklasyfikować oddzielnie, na zasadach ogólnych, co też Naczelnik Urzędu Celnego we W. uczynił, uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, klasyfikacja zastosowana przez organ pierwszej instancji jest prawidłowa.

Nie godząc się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zarzuciła:

1. naruszenie art. 122, 187 i 229 ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, polegające na nienależytym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy oraz niezebraniu i nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym nieprzeprowadzenie dowodu z opinii innego biegłego z zakresu elektroniki, biorąc pod uwagę wątpliwości, jakie musiała nasunąć analiza porównawcza opinii biegłego powołanego z urzędu z opinią sporządzoną na żądanie strony przez pracowników Politechniki S.;

2. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że tablica świetlna LED oraz sending card stanowią po zmontowaniu jeden gotowy wyrób w rozumieniu taryfy celnej;

3. naruszenie Rozporządzenia Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej – poprzez niewłaściwą interpretację reguły 2a ORINS i przyjęcie, że wyrób kompletny lub gotowy znajdujący się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym jest tożsamy z zestawem wyrobów, które po złożeniu stanowią jedną funkcjonalnie użytkową całość.

W uzasadnieniu wskazano, że – wbrew stanowisku organów celnych – importowane produkty nie były urządzeniem przeznaczonym jedynie do dalszego zmontowania. Sprowadzone elementy nie wymagały dokonania prostych tylko operacji montażowych za pomocą prostych narzędzi. Strona skarżąca, aby połączyć importowane towary w funkcjonalną całość, musiała wykonać wyposażenie elektryczne skrzyń-obudów, które były wyłącznie elementem osłonnym modułów. Ekran nie mógł być również uznany za produkt gotowy bez wspornika, gdyż bez tego elementu nie ma możliwości użytkowania ekranu.

W ocenie strony skarżącej, organy błędnie przyjęły, że importowane elementy, po ich złożeniu, stanowiły określoną liczbę, bowiem z importowanych elementów można było budować dowolną liczbę ekranów o powierzchni od 1 do 56 metrów kwadratowych. Budowa ekranów ma charakter modułowy. Rażącym nadużyciem jest zatem wskazanie, że sprowadzono konkretny gotowy produkt (2 ekrany).

Strona skarżąca podniosła nadto, że nie jest możliwe uzyskanie finalnego produktu na bazie elementów przez nią importowanych. Połączenie wszystkich elementów zaimportowanych w przesyłce, kategorycznie nie pozwalałoby na uzyskanie produktu kompletnego i realizowanie funkcji telebimu założonych przez importera. Zanegowała również wniosek organu celnego, że nie ma znaczenia, z jakiego źródła dostarczany jest sygnał do sending card. Sama karta nie jest w stanie odtworzyć obrazu z dowolnego sygnału, gdyż obraz musi być skalowany. Bez skalowania za pomocą urządzenia klasy PC obraz nie może być właściwie wyświetlony. Potwierdza to tezę, że sending card jest przeznaczona do współdziałania z komputerem. Nie jest możliwe jej połączenie z innym urządzeniem, gdyż nie jest ona w stanie przetwarzać informacji. Uwzględniając wreszcie fakt, że karta ta nie jest przystosowana do zabudowy w komputerze, nie sposób – w ocenie spółki – przyjąć, że wraz z monitorem LED stanowi jeden produkt.

Skarżąca zarzuciła również organom celnym lekceważące traktowanie znaczenia Wiążących Informacji Taryfowych i nieodniesienie się do przedłożonych przez nią WIT-ów, a wręcz niezasadne podważenie wydanych wcześniej decyzji organów celnych innych państw wspólnotowych. Końcowo strona skarżąca zanegowała opinię biegłego powołanego z urzędu, opierając swoje zarzuty przede wszystkim na fakcie, że została ona wydana jedynie w oparciu o dokumenty udostępnione przez producenta sprzętu w jego działalności marketingowej.

W piśmie procesowym z dnia [...] r., strona skarżąca zawnioskowała o przeprowadzenie dowodu z dokumentu (opinii techniczno-klasyfikacyjnej importowanych towarów z dnia [...] r., sporządzonej na zlecenie skarżącej przez "D"), w celu wykazania nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej przyjętej w skarżonych decyzjach. Na rozprawie w dniu [...] r., Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu postanowił oddalić wniosek o przeprowadzenie wnioskowanego dowodu.

Ponadto – w kolejnym piśmie z dnia [...] r., stanowiącym uzupełnienie skargi – pełnomocnik spółki zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie :

1. art. 1 ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE Nr 256 z dnia 7 września 1987 r. ze zm.), w związku z regułami wykładni w zakresie klasyfikacji towarów w nomenklaturze scalonej (CN) zawartymi w załączniku Nr 1 do tego rozporządzenia – poprzez niewłaściwe zastosowanie reguły 1 oraz 6 w Nomenklaturze Scalonej (Część 1 – Przepisy wstępne, Sekcja 1A – Ogólne reguły interpretacji nomenklatury scalonej), a w konsekwencji zataryfikowanie towarów w postaci: "LED modules", "receiving card", "LED DISPLAY CABINET outdoor p25" oraz "sending card" do kodu TARIC 8528 59 90 90, pomimo braku wszystkich cech wymaganych brzmieniem tej pozycji;

2. art. 2 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L Nr 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.), zwany dalej "WKC" – poprzez niezastosowanie wynikającej z niego zasady jednolitej interpretacji przepisów prawa celnego na obszarze celnym Wspólnoty;

3. art. 121 § 1 ordynacji podatkowej – poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych (celnych), co miałoby się przejawiać:

• w uchyleniu się od analizy wiążących informacji taryfowych wydanych przez inne organy celne, przedłożonych przez spółkę w toku postępowania,

• w arbitralnym przyjęciu, iż importowane towary nie podlegają dalszej obróbce technologicznej oraz w niezbadaniu, jakim procesom należy poddać importowane części, w celu nadania im cech produktu gotowego klasyfikowanego do pozycji 8528.

W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację i stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy).

Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi;

jednolity tekst: Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), w tym także na decyzje wydawane przez organy celne.

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego każdej decyzji administracyjnej w razie stwierdzenia co najmniej jednego z naruszeń prawa materialnego lub procesowego, wymienionych w art. 145 § 1 p.p.s.a. Jeżeli jednak zakwestionowa- ne rozstrzygnięcie odpowiada prawu, Sąd jest zobowiązany do oddalenia skargi, stosownie do dyspozycji, wynikającej z art. 151 tej samej ustawy.

Biorąc pod uwagę przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, iż skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ skład orzekający nie dopatrzył się żadnego z naruszeń prawa (ani procesowego, ani materialnego), zarzucanych przez skarżącą spółkę. Przeciwnie, w ocenie Sądu, organy celne obu instancji zachowały w pełni obowiązujące reguły postępowania, skutkiem czego dokonały niewadliwych ustaleń wszystkich okoliczności stanu faktycznego istotnych dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia, a klasyfikując sporne towary zastosowały prawidłowo wchodzące w rachubę przepisy prawa materialnego.

Istotą sporu w rozpoznawanym przypadku jest taryfikacja przedmiotowych towarów, który to proces podlega – jak słusznie podkreślił organ odwoławczy – następującym regułom. Klasyfikacji taryfowej dokonuje się mianowicie w oparciu o zapisy zawarte w Taryfie celnej, Notach Wyjaśniających do Taryfy celnej oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Taryfa celna stanowiąca załącznik Nr I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256), w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 286 z 31 października 2007 r.), przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co w konsekwencji powinno prowadzić do tego, że ten sam towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Ostateczny, wskazywany w zgłoszeniu celnym (w odniesieniu do procedury dopuszczenia do obrotu) kod towaru, to kod TARIC, obejmujący, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87, dodatkowe podziały wspólnotowe, konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wymienionych w załączniku Nr II do rozporządzenia (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej "ORINS"), tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Natomiast reguła 6 ORINS stanowi, iż klasyfikowanie towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być prowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł ORINS. Stosuje się przy tym zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.

Z punktu widzenia argumentacji przytaczanej przez obie strony sporu sądowoadministracyjnego, podstawowego znaczenia nabiera w sprawie prawidłowa wykładnia reguły 2a ORINS, która to reguła stanowi, iż wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły) znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym (celowe podkreślenia składu orzekającego Sądu). Trafnie zauważył Dyrektor Izby Celnej – w kontekście takiego zapisu normatywnego i na podstawie Not wyjaśniających – że pierwsza część reguły 2a poszerza zakres brzmienia każdej pozycji w ten sposób, że odnosi się ona nie tylko do wyrobu gotowego, lecz także do wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że ma on wyraźny charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Druga część reguły 2a przesądza o tym, iż wyroby kompletne lub gotowe, znajdujące się – jak w rozpoznawanej sprawie – w stanie niezmontowanym, powinny być klasyfikowane do tej samej pozycji, co wyroby zmontowane. Z wszystkich wcześniej podkreślonych przez Sąd elementów składowych wynika, że analizowaną regułę 2a stosuje się również do wyrobów niekompletnych, przedstawianych w stanie niezmontowanym, z zastrzeżeniem, że należy je traktować, jako wyroby kompletne, zgodnie z pierwszą częścią omawianej reguły. Słusznie zaakcentował organ drugiej instancji, iż na potrzeby reguły 2a ORINS "wyroby w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony bądź za pomocą prostych urządzeń do montażu (śrub, nakrętek, sworzni itd.) lub, na przykład, za pomocą nitowania albo spawania, pod warunkiem, że zastosowano tylko proste operacje montażowe. Złożoność metody montażu nie musi być brana pod uwagę w tym względzie. Jednakże, w celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny być poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce. Niezmontowane elementy składowe wyrobu, które są w nadmiarze (wobec liczby wymaganej dla danego wyrobu w stanie kompletnym) powinny być klasyfikowane oddzielnie.

W świetle dotychczasowych wywodów, za oczywiście niezasadne należy uznać zarzut strony skarżącej dokonania przez organy celne obu instancji błędnej interpretacji reguły 2a ORINS.

Wypada w związku z tym raz jeszcze podkreślić, że w niniejszej sprawie przedmiotem importu (za skontrolowanym przez organy zgłoszeniem celnym) były następujące towary :

1. karty graficzne (sending card – 2 szt. oraz receiving card – 60 szt.);

2. obudowy stalowe ekranów (outdoor p25) – 56 szt. oraz

3. moduły LED – 1418 szt.

Dopuszczalność zaratyfikowania tych elementów jako łączny produkt, w postaci jako niezmontowanego i niegotowego telebimu – w rozumieniu reguły 2a ORINS – wynika z opinii Nr [...], z dnia [...] r., opracowanej przez biegłego sądowego w zakresie elektroniki, elektryki i telekomunikacji, powołanego przez organ pierwszej instancji. Rzeczoznawca ten wyjaśnił, iż elektronika telebimu wymaga zastosowania następujących elementów elektronicznych:

1. źródła standardowego cyfrowego sygnału video, którym może być – alternatywnie: komputer, mikser wizyjny, wbudowany sterownik mikroprocesorowy bądź inne zewnętrzne źródła sygnału DVI;

2. układu przekształcającego sygnał cyfrowy (w tym przypadku – sending card), dokonującego przetworzenia sygnału video (podział obrazu na mniejsze fragmenty) na sygnały cyfrowe sterujące układami elektronicznymi w kabinach;

3. układu sterującego zespołem modułów LED – Receiving Card + Hub Card, którego rolą jest przetworzenie sygnału video (z sending card) na sygnały sterujące przesłane do poszczególnych modułów LED oraz replikacja sygnału na n kabiny (k-346 akt wspólnych, tom II).

Sending card jest inteligentną kartą, służącą do odbierania, rejestrowania, przetwarzania i wysyłania sygnałów wizyjnych zapisanych w postaci cyfrowej (przetwarza ona sygnał wizyjny, dostosowując go dla potrzeb wyświetlania go na ekranie LED, a następnie przesyła przekształcony sygnał cyfrowy do zespołu sterującego telebimem – receiving card). Najistotniejszym ustaleniem wynikającym z opinii biegłego powołanego przez organ pierwszej instancji jest stwierdzenie, że karta elektroniczna sending przeznaczona jest do ścisłej współpracy z elektroniczną kartą receiving, będącą elementem sterującym pojedynczego elementu wieloczłonowego ekra- nu LED (telebimu). Karta sending, zaprojektowana do wyłącznej współpracy z receiving card (kolejne, celowe podkreślenie Sądu), jest elementem składowym systemu przeznaczonego do wyświetlania sygnału wizyjnego.

Istotne jest przy tym to, że taki związek istniejący między obu kartami zależność obu kartami dźwiękowymi potwierdzają także dokumenty przedłożone w toku postępowania przez samą stronę skarżącą. Wynika to mianowicie ze "Specyfikacji – załącznik nr 3 SENDING CARD", w której wskazano, że funkcja realizowana przez kartę sending to przetwarzanie sygnału wizyjnego dostarczonego na wejście DVI na specjalny protokół dedykowany do przesyłania do karty receiving. Zależność tą potwierdza również stwierdzenie spółki zawarte w zapytaniu do Politechniki S., zgodnie z którym: "W naszym systemie ekranu diodowego występuje karta Sending, którą umieszczamy w komputerze. Obraz z komputera jest przetwarzany przez kartę i następnie przekazywany do kart Receiving w ekranie." (k-347 akt wspólnych, tom II) Ponadto w opinii z dnia [...] r. (L.dz. [...]), przedłożonej przez stronę skarżącą, opiniujący jednoznacznie stwierdzili, że "karty typu Sending Card serii 700 i 800 zaprojektowano wyłącznie do pracy w zestawie w połączeniu z kartą typu Receiving" (k-365 akt wspólnych, tom II).

Uwzględniając wyeksponowane fragmenty wszystkich przytoczonych dokumentów, organy przyjęły stanowisko – nie budzące wątpliwości, co do jego słuszno-

ści – że ze sprowadzonych towarów mogą powstać po zmontowaniu wieloczłonowe ekrany wielkogabarytowe, potocznie nazywane telebimami, wyświetlające obrazy vi- deo, które ze względu na swoją funkcję i właściwości, odpowiadają opisowi pozycji

CN 8528 59 90, gdyż w istocie są to monitory kolorowe, inne niż monitory z lampą

eletronopromieniową, a także inne, niż w rodzaju wyłącznie lub głównie stosowa-

nych w systemach do automatycznego przetwarzania danych, objętych pozycją

8471. Takie stanowisko znajduje dodatkowe wsparcie w Notach wyjaśniających do

Nomenklatury Scalonej, które wskazują, że monitory ujęte w wymienionej pozycji składają się zasadniczo z urządzeń, które mogą wygenerować punkt świetlny i wyświetlić go na ekranie synchronicznie z sygnałami źródłowymi. Zawierają one jeden lub więcej wzmacniaczy video, dzięki którym można zmieniać intensywność punktu. Mogą one ponadto posiadać oddzielne wejścia dla barwy czerwonej (R), zielonej (G) i niebieskiej (B) lub mogą być zakodowane zgodnie z określonym standardem (NTSC, SECAM, PAL, D-MAC itp.). Do przyjmowania zakodowanych sygnałów monitor musi być wyposażony w urządzenie dekodujące, pokrywające sygnały R, G i B (rozdzielanie). Mogą one być w postaci monitorów CRT lub płaskich wyświetlaczy panelowych, np. LCD, LED, plazmowe itp. Cała dokumentacja zgromadzona w aktach administracyjnych sprawy – zarówno uzyskana wskutek własnych starań organów, jak i przedłożona przez spółkę – dotycząca funkcji i wyposażenia importowanych urządzeń, potwierdza, że zmontowany z nich telebim posiada cechy i właściwości opisane w przywołanych Notach wyjaśniających.

Skład orzekający Sądu w pełni podziela zapatrywanie organów, że z importowanych towarów można zmontować produkt, który spełnia cechy monitorów ujętych

w pozycji CN 8528, ponieważ posiada zasadnicze elementy składowe, umożliwiające uzyskanie obrazu video. Tka klasyfikacja pozostaje w zgodzie z regułą 2a ORINS, która umożliwia potraktowanie wyrobu niezmontowanego i niekompletnego, jak

wyrób, w którym nie brakuje żadnego elementu składowego, pod warunkiem, że powstały po zmontowaniu wyrób będzie posiadał zasadnicze cechy charakter wyrobu gotowego.

O poprawności takiej klasyfikacji świadczy ponadto treść uwagi 4 do sekcji

XVI, w myśl której, jeśli maszyna (włączając kombinację maszyn) składa się z poszczególnych elementów (oddzielnych lub połączonych ze sobą orurowaniem, układami przeniesienia napędu, przewodami elektrycznymi lub innymi urządzeniami), przeznaczonych do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji objętej jedną z pozycji działu 84 lub 85, to całość (następne, celowe zaakcentowanie przez skład orzekający) należy klasyfikować do pozycji odpowiedniej dla tej funkcji. Godzi się w związku z tym podkreślić, że sending card (mimo iż w niniejszej sprawie wymaga zamontowania w komputerze; oświadczenie producenta – k. 41-42), może również występować jako urządzenie zewnętrzne we własnej obudowie z zasilaczem. Może być też umieszczona w kabinie lub w zespole kabin tworzących telebim. O ile to ostatnie rozwiązanie wymaga zrealizowania jedynie połączenia wewnętrznego, to w pozostałych konfiguracjach konstrukcyjnych połączenie karty z zespołem kabin będzie musiało być zrealizowane za pomocą przewodu elektrycznego.

Dodatkowego podkreślenia – za Dyrektorem Izby Celnej – wymaga, iż zgodnie z postanowieniami ORINS, dany wyrób nie musi być gotowym w rozumieniu handlowym aby mógł być uznany za wyrób o charakterze gotowym w rozumieniu Tarfy celnej. Wystarczy, aby posiadał on cechy wyrobu gotowego, co pozwoli już na ujęcie go w pozycji Taryfy celnej przewidzianej dla wyrobu gotowego. Z takim przypadkiem mamy niewątpliwie do czynienia w rozpoznawanym przypadku. Konieczność umieszczenia karty sending w komputerze (co ma miejsce w niniejszej sprawie) nie pozbawia przecie podstawowej funkcji tejże karty i jej rzeczywistego przeznaczenia. Zdaniem Sądu, przesądzające jest to, iż karta sending zaprojektowana jest do wyłącznej współpracy z elektroniczną kartą receiving. Sprowadzanych przez skarżącą elementów systemu nie można uznać za towary mogące funkcjonować niezależne od siebie, są one bowiem elementami wieloczłonowego ekranu LED (telebimu) i zgodnie z regułą 2a ORINS winny być ujmowane w kodzie CN 8528 59 90 90.

Takiej oceny nie może skutecznie podważać – na co trafnie zwrócił uwagę także organ odwoławczy – sposób montowania karty sending. Nie musi być ona bowiem instalowana wyłącznie w komputerach (w istocie – co przyznał także pełnomocnik spółki na ostatniej rozprawie – może być ona bowiem instalowana w dowolnym miejscu). Dla ustalenia właściwego kodu CN kluczową jest jedynie obecność tej właśnie karty wśród importowanych, innych części, z których można złożyć telebim, jako ostateczny wyrób finalny (spółka przyznaje zresztą wprost, że sprowadzone elementy służyły do montowania telebimów). Jak bowiem wynika z przedłożonej przez spółkę opinii Naukowców z Politechniki S. (z dnia [...] r.), "karta Sending nie może pracować jako element główny i zasadniczy żadnego urządzenia, ze względu na to, że jest ona przeznaczona wyłącznie do działania w połączeniu z kartą Receiving, stanowiąc rozczłonkowany układ elektroniczny i są przeznaczone wyłącznie do pracy w systemie wieloczłonowego matrycowego ekranu optycznego". Biegli z wymienionej Uczelni stwierdzili ponadto, że sending card nie jest przeznaczona do pracy jako odrębne urządzenie, będąc jedynie elementem systemu sterowania ekranem typu LED.

W związku z zarzutami sformułowanymi przez spółkę w uzupełnieniu skargi wymaga wyjaśnienia, że dla zastosowania reguły 2a nie ma znaczenia ani złożoność ani stopień skomplikowania montażu, a także brak niektórych części składowych wy-

robu gotowego, np. zasilacza, obudowy, wentylatorów, czy oprogramowania komputerowego. Konstrukcja telebimu niejako narzuca konieczność wykonania określonych czynności wskazanych przez skarżącą w uzupełnieniu skargi. Wykonanie instalacji wsporczej jest przy tym konieczne dla jego funkcjonowania, ale następuje przecież poza samym telebimem.

Wymaga w tym miejscu silnego zaakcentowania, że organy celne nie przekroczyły granic dozwolonego uznania w ocenie wszystkich opinii i materiałów charakteryzujących sprowadzone towary oraz ich funkcje. Chodzi zwłaszcza o przeznaczenie i sposób funkcjonowania karty sending. Wszystkie bowiem, wymienione dokumenty traktują identycznie kluczowe w sprawie zagadnienie, niesamodzielności funkcji karty, o której mowa, konieczność jej współdziałania z kartą receiving oraz możliwość dowolnego jej instalowania (konfigurowania) w systemie działania telebimów. Wszyscy opiniujący (zarówno biegły powołany przez organ pierwszej instancji, jak i naukowcy z Politechniki S. bazowali na podobnych źródłach informacji, głownie internetowych oraz materiałach producenta), dochodząc do podobnych konkluzji (wręcz identycznych, w odniesieniu do w naijstotniejszych kwestii). Dlatego też nie zachodziła – jak to trafnie przyjął Dyrektor Izby Celnej – potrzeba uzupełniania materiału dowodowego sprawy, w szczególności o opinię kolejnego rzeczoznawcy.

Wbrew odmiennemu poglądowi wyrażonemu w skardze nie można się także dopatrywać błędu w zabiegu skompletowania części, potrzebnych do zmontowania telebimów. Organy dokonały tego na podstawie przedłożonych przez stronę dokumentów, z których wynika, że w systemie p25, na jedną kabinę (obudowę stalową) o wymiarach 1000x1000x165 mm przypada 25 modułów LED (o wymiarach 200x200 mm), taka sama ilość przewodów połączeniowych oraz jedna receiving card. Z kolei 28 kabin połączonych ze sobą tworzy ekran telebimu o wymiarach 7x4m, który wymaga jednej sending card (zob. k-300 akt wspólnych, tom II). Skompletowania dokonywano dla system u-P25), ponieważ z załączonej do zgłoszenia celnego faktury wynikało, że sprowadzono obudowy stalowe (LED DISPLAY CABINET typu outdoor p25). Skoro z materiału dowodowego wynikało, że dla zbudowania telebimu konieczna jest jedna sending card, to organy miały pełne podstawy do przyjęcia, że sprowadzenie dwóch takich kart generuje możliwość stworzenia dwóch ekranów.

Należy się zgodzić z twierdzeniem organu wyższego stopnia, iż bez znaczenia jest źródło, z jakiego dostarczany jest sygnał do sending card. Wynika to jednoznacznie z materiałów zgromadzonych w toku postępowania wyjaśniającego. Autorzy opinii z Politechniki S. wskazali, że karta, o której mowa, nie musi w ogóle współpracować z komputerem, gdyż do odtworzenia obrazu wystarczy podać w jej gniazdo wejściowe strumień obrazu pochodzący z interfejsu HDMI, powszechnie występującego w sprzęcie audio/video, (k-362 akt wspólnych, tom II). Ponadto, w opinii Nr [...] z dnia [...] r. biegły powołany przez organ pierwszej instancji jako źródła standardowego cyfrowego systemu wideo wskazał alternatywnie: komputer, laptop, mikser wizyjny, wbudowany sterownik mikroprocesorowy bądź inne zewnętrzne źródła sygnału DVI (k-346 akt wspólnych, tom II).

Wszystkie wcześniejsze wywody potwierdzają zasadność przyjęcia przez organy obu instancji, że towary sprowadzone za zweryfikowanym zgłoszeniem celnym (karty sending i receiving oraz moduły LED) stanowią jeden produkt w stanie niezmontowanym i niegotowym, w rozumieniu reguły 2a ORINS.

Prawidłowości takiej oceny w najmniejszym stopniu nie podważają decyzje, na które powoływała się spółka w czasie postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego. Chodzi o decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. oraz o zagraniczne Wiążące Informacje Taryfowe (dalej: "WIT"), w których zastosowano inny kod CN, od tego, do którego zaliczyły sporne towary organy celne w niniejszej sprawie. Należy się bowiem w pełni zgodzić z twierdzeniem Dyrektora Izby Celnej, iż z żadnego z tych dokumentów nie wynika, że chodziło wówczas o towary tożsame z tymi, których dotyczyło zgłoszenie celne kontrolowane w niniejszej sprawie. Przedmiotem postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. były "tablice sygnalizacyjne zawierające diody elektroluminescencyjne", natomiast sending card nie była wtedy przedmiotem importu (por. s. 4 decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P.). Gdyby w niniejszej sprawie strona skarżąca również nie sprowadziła karty sending, pozostałe importowane przez nią towary zostałyby ujęte w pozycji 8531, co wprost stwierdził organ pierwszej instancji na s. 8 swojej decyzji.

Co do WIT-ów zagranicznych organów celnych, na które powołuje się spółka, trzeba się również zgodzić z poglądem przedstawionym w zaskarżonej decyzji Organu drugiej instancji, który wprost wywiódł (trafnie!), że przy ustalaniu prawidłowego kodu CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej. Z kolei, uwagi do sekcji i działów zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla celów identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej sprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Zarówno System Zharmonizowany (HS), jak i Nomenklatura scalona (CN) są uzupełniane przez Noty wyjaśniające. Słusznie też podkreślił Dyrektor Izby Celnej, iż dopiero końcowym elementem, mogącym stanowić potwierdzenie prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej, jest baza systemu ESTI, zawierająca wiążące informacje taryfowe wydane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej. Nie można przy tym zapominać, że dopiero dotarcie do dokumentów źródłowych dołączonych do wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej oraz ich analiza pozwoliłaby na uznanie, czy dany towar jest tożsamym z towarem weryfikowanym w konkretnej sprawie. WIT-y mogą więc jedynie wskazywać – w pewnym stopniu – tendencje klasyfikacji taryfowej określonego produktu, jednakże towary porównywane z towarami określonymi w decyzjach tego typu muszą być tożsame, a nie tylko podobne.

Dobitnego podkreślenia wymaga w związku z tym, że z treści WIT–ów (ani z treści żadnego innego dokumentu, na których strona opiera swoją argumentację), nie wynika wcale jednoznacznie, iż dotyczą one towarów tożsamych względem tych, które spółka sprowadziła za zgłoszeniem celnym, zweryfikowanym w niniejszej sprawie przez organy celne. Z tego też powodu, nie można się zgodzić z zarzutem sformułowanym w uzupełnieniu skargi rzekomego naruszenia przez organy celne zasady jednolitej interpretacji przepisów prawa celnego na obszarze całej Wspólnoty, wynikającej z art. 2 ust. 1 WKC. Nawet bowiem przy założeniu, że WIT-y powoływane przez stronę skarżącą tyczą tożsamych towarów – założeniu, które nie znajduje uza- sadnienia w realiach tej sprawy – nie można wykluczyć, że przyjęta w nich klasyfikacja, odmienna od dokonanej w rozpoznawanym przypadku jest prawidłowa. W tej kwestii godzi się jedynie zdawkowo wspomnieć, że wniosek o błędnej, dotychczasowej prak- tyce taryfikacyjnej spornych towarów, zdaje się znajdować oparcie w nowym rozporządzeniu wykonawczym Komisji (WE) Nr 103/2012 z dnia 7 lutego 2012 r., znanym również spółce (vide pismo skarżącej – k. 149 akt sądowych).

Skoro zaskarżona decyzja odpowiada prawu, skarga podlegała oddaleniu, zgodnie z dyspozycją art. 151 p.p.s.a.