Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 451/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 2 pkt 9, art 3 ust 1-2, art 22 ust 1 pkt 1, ust 3, art 26 ust 3
journal: Dz.U. 2023 poz 104
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Piątek Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz (spr.) Asesor WSA Kamila Karwatowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 6 listopada 2024 r. sprawy ze skargi [...] z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r., znak: [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] czerwca 2024 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...],po rozpatrzeniu odwołania S. z siedzibą w [...] (Łotwa), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] UrzęduCelno-Skarbowego w [...], nr [...] z dnia [...] marca 2024 r. nakładającą na skarżącą, jako przewoźnika, karę pieniężną w wysokości [...] zł za niewywiązanie się z obowiązku przesłania do rejestru SENT, przed rozpoczęciem przewozu towaru po terytorium kraju, zgłoszenia przewozu towaru i uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia.

1.1. Stan sprawy był następujący: dnia [...] czerwca 2023 r. na Terminalu Towarowych Odpraw Celnych w [...] funkcjonariusze celno-skarbowi skontrolowali środek przewozowy należący do skarżącej o numerach rejestracyjnych [...] wraz z ładunkiem. Transport obejmował przewóz realizowany z Litwy do Niemiec 20.273,35 kg produktów zbożowych(o kodzie systemowym [...]), których transport przez terytorium Polski podlegał monitorowaniu zgodnie z przepisami ustawy o SENT. Przed wjazdem na terytorium przewóz nie był zgłoszony w systemie SENT.Zgłoszenie przewozu zostało zarejestrowane w systemie SENT dnia [...] czerwca 2023 r. o godz. 16:58, a środek przewozowy, którym produkty zbożowe objęte monitorowaniem były transportowane, rozpoczął przejazd przez terytorium Polski [...] czerwca 2023 r. o godz. 00:30.

Wyniki czynności kontrolnych funkcjonariusze celno-skarbowi odnotowali w protokole z kontroli nr [...]z dnia [...] czerwca 2023 r. Następnie postanowieniem z dnia [...] listopada 2023 r., doręczonym stronie [...] listopada 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wszczął z urzędu wobec skarżącej postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za niewykonanie przez przewoźnika obowiązku przesłania do rejestru SENT, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium Polski, zgłoszenia przewozu towaru i uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia

1.2. Po przeprowadzeniu postępowania dowodowego i przedstawieniu stanowiska przez pełnomocnika skarżącej decyzją z dnia [...] marca 2024 r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] nałożył na skarżącą, jako przewoźnika, karę pieniężną w kwocie: [...] zł za niewywiązanie się z obowiązku przesłania do rejestru SENT, przed rozpoczęciem przewozu po terytorium kraju, zgłoszenia przewozu towaru i uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 104 ze zm.; dalej ustawa SENT).

2. W odwołaniu wniesionym z zachowaniem terminu pełnomocnik skarżącej zarzucił organowi I instancji naruszenie:

1)art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT2 polegający na jego niewłaściwym zastosowaniu, w sytuacji gdy przepis ten nakłada karę pieniężną za niewykonanie obowiązku dokonania zgłoszenia w systemie SENT, a który to obowiązek zgłoszenia strona odwołującą się jako przewoźnik wykonała;

2)art. 22 ust. 2a w zw. z art. 10a ust. 1 ustawy SENTprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy przepis ten nakłada karę za nie wywiązywanie się z obowiązku przekazywania aktualnych danych globalizacyjnych zawartych w dokonanym zgłoszeniu, gdy faktycznie przewoźnik dokonał zgłoszenia w systemie SENT, lecz nie wywiązywał się z niego przez cały przewóz.

3)art. 22 ust. 3 ustawy SENT polegający na jego błędnej wykładni przez uznanie przez organ, że nie zachodzi przesłanka "interesu publicznego" przemawiająca za odstąpieniem od nałożenia kary, gdy faktycznie z analizy materiałów sprawy wynika jasno, że zachodzi taka przesłanka, która uzasadnia w pełni odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej.

W oparciu o te zarzuty wniesiono o zmianę zaskarżonej decyzji i odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w kwocie [...] zł.

3. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...]w podstawie prawnej decyzji powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 11, art. 7 ust. 1, art. 26 ust. 1, 2, 3, 4a i 5 ustawy SENT oraz § 1 pkt 9 lit. a Rozporządzenia Ministra Finansów z 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 898 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli.

3.1. Organ podzielił ustalenia i ocenę prawną organu I instancji. Na wstępie uzasadnienia przedstawił ogólne ramy i cele systemu monitorowania, którym objęty jest przewóz towarów "wrażliwych", w tym towaru przewożonego przez skarżącą w niniejszej sprawie. Wskazał, że w sprawie zgłoszenie zostało dokonane już po rozpoczęciu przewozu (zgłoszenie przewozu zostało zarejestrowane dnia [...] czerwca 2023 r. o godz. 16:58, a przewóz rozpoczął przez terytorium Polski został rozpoczęty dnia [...] czerwca 2023 r. o godz. 00:30). Nadto w zgłoszeniu błędnie został podany kod systemowy przewożonego towaru, tj. [...], który odpowiada produktom pszczelim, a nie faktycznie przewożonym produktom z ziaren zbóż (kod [...]).

Brak zgłoszenia przewozu przez terytorium Polski w momencie jego rozpoczęcia spowodował, w ocenie organu, że "nie mógł być do niego przypisany lokalizator, a w konsekwencji dane lokalizacyjne środka transportu nie były przesyłane do dedykowanego systemu od granicy państwa z Republiką Litewską do m. [...] w woj. [...]. Możliwe to było dopiero po zarejestrowaniu zgłoszenia i podaniu w nim prawidłowych danych lokalizatora. Dopiero zarejestrowanie zgłoszenia SENT w systemie PUESC spowodowało, że dalszy transport towaru mógł odbywać się zgodnie z przepisami ustawy SENT".

3.2. Zdaniem organu, który szeroko opisał cele i funkcje ustawy SENT i odpowiedzialności administracyjnej tam przewidzianej, późniejsze zarejestrowanie zgłoszenia nie zwalnia skarżącej z odpowiedzialności. Tym bardziej, że zarówno ustawa o SENT, jak i sam rejestr, zostały skonstruowane w taki sposób, że możliwe jest wcześniejsze zarejestrowanie zgłoszenia, nawet na kilka dni przed rozpoczęciem przejazdu przez terytorium Polski. Znaczenie ma także to, że rejestr przewozu jest narzędziem elektronicznym, dostępnym całodobowo, również w godzinach nocnych.

Organ podkreślił, że dnia [...] czerwca 2023 r. podczas innego przewozu doszło do kontroli przewozu uczestnika postępowania przez funkcjonariuszy Służby Celno-skarbowej w [...] (znak sprawy [...]). Osoba odpowiedzialna za przewóz towarów dopiero wtedy powzięła wiedzę o istnieniu obowiązku zgłoszenia przewozu przez teren Polski w systemie SENT. Zgłoszenia SENT[...] i SENT[...] w systemie PUESC dokonała ta sama osoba. Zatem osoba rejestrująca zgłoszenie miała stosowną wiedzę już [...] czerwca 2023 r. i nie można uznać, że [...] czerwca 2023 r. o godz. 00:30 była nieświadoma, że również drugi, objęty niniejszą sprawą przewóz należało zarejestrować w systemie SENT.

3.3. Odnosząc się do wniosku skarżącej o odstąpienie od wymierzenia kary organ przedstawił i omówił przesłanki "ważnego interesu publicznego" oraz "ważnego interesu przewoźnika", cytując szeroko stanowisko doktryny i orzecznictwo. Przedstawił również dane wynikające z nadesłanych przez stronę dokumentów obrazujących sytuacje finansową skarżącej w latach 2020-2022, z których wynika że:

- wartość przedsiębiorstwa wynosiła 170, 8 mln euro,

- zatrudnienie - 2532 pracowników,

- brak zaległości.

W latach 2020, 2021 i 2022:

- obrót netto wynosił: 161.059.140, 167.220.712 i 211.062.141;

- zysk (strata) brutto:2.356.087, 5.882.436, 11.742.126;

- środki obrotowe:53.608.853,58.691.201, 74.099.277;

- środki pieniężne:11.377.320,6.064.715,12.873.932.

Zdaniem organu z analizy sytuacji finansowej i gospodarczej skarżącej wynika, że nie zachodzi w sprawie przesłanka "ważnego interesu", gdyż sytuacja finansowa strony jest stabilna.W okresie od [...] kwietnia 2017 r. do [...] czerwca 2023 r. (dzień kontroli) zarejestrowano w rejestrze przewozu towarów wrażliwych 10 zgłoszeń. Nie jest to duża ilość zgłoszeń, tym samym nawet gdyby uznać, że w tej materii doświadczenie strony jest niewielkie, to i tak powinna wykazać się daleko idącą ostrożnością i dopilnować, aby przewóz towaru objętego monitorowaniem, odbywał się zgodnie z przepisami ustawy o SENT. Z systemu KARTA2 wynika, że wszczęto wobec strony trzy postępowania z tytułu nienależytego przestrzegania przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów na 10 zgłoszonych przewozów.

3.4. Nie ma też w sprawie w ocenie organu podstaw do odstąpienia od kary z powodu "ważnego interesu publicznego", gdyż skarżąca nie dochowała należytej staranności. Organ podkreślił, że w interesie leży powszechne i prawidłowe stosowanie prawa przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw towarów wrażliwych. Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel takimi towarami. Każdy zatem z podmiotów tego łańcucha jest obowiązany z należytą starannością dbać o to, aby dane zarejestrowane w zgłoszeniu SENT były prawdziwe. Nieuzasadniona zwłoka w zarejestrowaniu zgłoszenia SENT utrudniała w znacznym stopniu kontrolę nad realizowanym przez Państwa transportem, w tym także śledzenie trasy przejazdu.

W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, a przede wszystkim by podmioty zajmujące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. W interesie publicznym jest to również to, by zastosowana sankcja spełniła swoje funkcje prewencyjne.

4. W skardze, wniesionej z zachowaniem terminu do tutejszego sądu, pełnomocnik skarżącej S. zarzucił decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...]:

1) naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez błędne ustalenie stanu faktycznego, w tym zwłaszcza niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

2) ewentualnie naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT przez jego błędne zastosowanie, w sytuacji gdy skarżąca-przewoźnik dokonała zgłoszenie przewozu, a przepis ten znajduje zastosowanie tylko i wyłącznie gdy brak jest takiego zgłoszenia;

- art. 22 ust, 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez ich niezastosowanie, mimo że zaistniała przesłanka do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na skarżącą, tj. przesłanka interesu publicznego;

- art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT przez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, pomimo że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna uwzględniać funkcję ustawy SENT i charakter przewidzianych w niej sankcji, w szczególności to, że instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej jest elementem mechanizmu prewencji wpisanego w przepisy ustawy SENT, a kary pieniężne nie powinny pełnić funkcji wyłącznie represyjnej za popełnione naruszenie (zaistnienie stanu niezgodnego z prawem);

4) art. 2 i art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT przez nałożenie na przewoźnika wysokiej kary pieniężnej (sankcji) w związku ze stwierdzonym niedopełnieniem warunku formalnego, w sytuacji gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych, a zatem sankcja w wysokości [...] zł jest nieproporcjonalna i nieadekwatna do wagi naruszenia oraz nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia ciążącego na przewoźniku obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości, działań podjętych przez przewoźnika by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem.

W związku z powyższym wniósł o uchylenie decyzji wydanych przez organy obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi zarzuty zostały rozwinięte.

W skardze zawarto również wniosek o przeprowadzenie dowodów uzupełniających na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. z dołączonych do niej dokumentów na okoliczność przyjęcia zlecenia przewozu, ustalenia miejsca odbioru i dostarczenia towarów, ustalenia miejsca załadunku i rozładunku towaru objętego zamówieniem transportowym, wykonania przez skarżącą spółkę przewozu towaru zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, potwierdzenia wykonania usługi, wwiązania się z obowiązku podatkowego, braki zamiaru działania w tzw. "szarej strefie".

5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Skarga podlegała ocenie w granicach sporu i kompetencji sądu administracyjnego określonych w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U z 2024 r. poz. 1267) oraz art. 3 § 2, art. 134 § 1 i art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej jako p.p.s.a.).

Sprawa zgodnie z wolą stron została rozpatrzona w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym (art. 119 pkt 2 p.p.s.a.).

7. Podstawę prawną wydanych decyzji stanowią przepisy ustawy SENT. Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy, system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy SENT przez przewóz towarów rozumie się przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku.

W art. 3 ust. 2 ustawy przewidziano katalog towarów objętych systemem, z zastrzeżeniem ust. 4-8 oraz ust. 10 tego przepisu. Ponadto na podstawie art. 3 ust. 11 ustawy o SENT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, towary inne niż wymienione w ust. 2 pkt 1-3a, których przewóz jest objęty systemem monitorowania przewozu i obrotu, wraz ze wskazaniem masy, ilości, objętości lub wartości tych towarów, oraz przypadki, w których ich przewóz nie podlega temu systemowi, uwzględniając konieczność przeciwdziałania uszczupleniom w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego.

9. W wydanym na podstawie wskazanego przepisu rozporządzeniaMinistra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 898 ze zm.) § 1 pkt 9 lit. a (w brzmieniu obowiązującym w dacie zgłoszenia –[...] czerwca 2023 r.) wymienione zostały również produkty zbożowe, faktycznie objęte przewozem (w zgłoszeniu błędnie podano inny produkt i kod).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o SENT, w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego przewoźnik jest obowiązany przesłać do rejestru, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, zgłoszenie i uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia.

10. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że zgodnie z przytoczonymi w skarżonej decyzji przepisami towar był objęty obowiązkiem monitorowania. W sprawie nie budzi wątpliwości, że strona skarżąca była przewoźnikiem towaru podlegającego obowiązkowej rejestracji w systemie SENT. Transport obejmował przewóz realizowany z Litwy do Niemiec 20.273,35 kg produktów zbożowych (o kodzie systemowym [...]), których transport przez terytorium Polski podlegał monitorowaniu zgodnie z przepisami ustawy SENT.

Przed wjazdem na terytorium przewóz nie był zgłoszony w systemie SENT. Zgłoszenie przewozu zostało zarejestrowane w systemie SENT dnia [...] czerwca 2023 r. o godz. 16:58, a środek przewozowy, którym produkty zbożowe objęte monitorowaniem były transportowane, rozpoczął przejazd przez terytorium Polski [...] czerwca 2023 r. o godz. 00:30.Z ustalonego jasno stanu faktycznego wynika, że zgłoszenie zostało dokonane przez przewoźnika prawie 7 i pół godziny po faktycznym rozpoczęciu przewozu.

Cytowany wyżej przepis art. 7 ust. 1 ustawy SENT jednoznacznie stanowi, że zgłoszenie towaru na terytorium krajumusi być dokonane przed jego rozpoczęciem. Jest to zrozumiałe, gdyż brak dokonania zgłoszenia przewozu uniemożliwia organom pełne monitorowanie przewozu towaru wrażliwego i kontrolę łańcucha dostaw, a w efekcie prawidłową kontrolę obowiązków podatkowych związanych z tego rodzaju towarem w całym jego zakresie przebiegającym na terytorium krajowym.

Przepis art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT w niniejszej sprawie musi być bowiem odczytywany przez pryzmat realizacji obowiązku wynikającego z art. 7 ust. 1 ustawy SENT czyli dokonania zgłoszenia przez rozpoczęciem przewozu. Dlatego to, że przewoźnik z własnej inicjatywy dokonał zgłoszenia już w trakcie przewozu nie jest okolicznością zwalniającą go z odpowiedzialności.

Inna kwestią jest to, że zgłoszenie było w jednym elemencie błędne bowiem podano w nim inny kod (rodzaj towaru), niż faktycznie przewożony. Z tego tytułu organ nie nałożył na skarżąca odrębnie sankcji przyjmując tylko odpowiedzialność za niezgłoszenie przewozu przed jego rozpoczęciem.

11. Jeśli chodzi o sankcję to kara pieniężna przewidziana w art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy SENT została ustalona w ustawie w wysokości [...] zł w sposób sztywny, bez możliwości jej miarkowania, przy czym ustawodawca przewidział możliwość odstąpienia od nałożenia tej kary stanowiąc w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo ust. 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT.

Sąd uznał, że w sprawie organy prawidłowo także stwierdziły brak podstaw do zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, z uwagi na wystąpienie obu przypadków.

W orzecznictwie przyjmuje się, iż pojęcie "ważnego interesu" strony należy interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", którym ustawodawca posługuje się na gruncie art. 67a § 1 ordynacji podatkowej. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. (wyrok NSA z 18 maja 2020 r., II GSK 220/20, przy czym wymaga to wykazania konkretnych okoliczności, w tym m.in. sytuacji ekonomicznej przedsiębiorcy, uniemożliwiającej wywiązanie się z ciążących na niej obowiązków. Ponadto decyzja o odstąpieniu od wymierzenia kary ma charakter uznaniowy, co oznacza, że nawet zaistnienie ustawowych przesłanek nie przesądza o obowiązku zastosowania tej instytucji, a jedynie stwarza organowi taką możliwość.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę akceptuje prezentowane w orzecznictwie stanowisko, w myśl którego odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej zawsze leży w interesie strony postępowania, prowadząc do zmniejszenia jej obciążeń finansowych, bądź spożytkowania środków z nałożonej kary na inne cele strony (wyrok NSA z 12 marca 2020 r., II GSK 1464/19). Nie jest to jednak równoważne z przesłanką "ważnego interesu" w rozumieniu art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Obowiązkiem każdego podmiotu jest przestrzeganie norm prawnych, a konsekwencją ich naruszenia jest właśnie sankcja przewidziana prawem. Kara pieniężna wiąże się z wypełnieniem nałożonych przez ustawodawcę wymogów, ważnych z punktu widzenia właściwego funkcjonowania życia społecznego. Zasadą jest uiszczanie należności publicznych, w tym kar, a odstąpienie od nich stanowi wyjątek i powinno być uzasadnione szczególnymi okolicznościami, które realnie zagrażają bytowi osoby wnioskującej. Należy zatem unikać sytuacji, w której odstąpienie od kary stawiałoby stronę w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podmiotów, znajdujących się w podobnej lub gorszej sytuacji.

Z analizy stanu finansowego skarżącej wynika, że zastosowanie tej przesłanki byłoby jej uprzywilejowaniem, tym bardziej że w stanie faktycznym sprawy brak zgłoszenia leżał wyłącznie po jej stronie.

12. Jeśli chodzi o drugą przesłankę - interesu publicznego uznaje się ją za "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korekta błędnych decyzji itp.".

Z jednej strony w interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków (por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 28 lipca 2021 r., II SA/Go 467/21). Udzielanie pomocy w jakiejkolwiek formie nie może przy tym stanowić zakłócenia konkurencji na rynku poprzez sprzyjanie tylko niektórym przedsiębiorcom, stawianie ich w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów i prowadzić do zachwiania zasady proporcjonalności oraz równości wobec prawa.

Z drugiej natomiast strony wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do omawianej ustawy oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez orzekający w takiej sprawie organ kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach. Jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą – wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi.

Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy zastosowanie ulgi). Dokonując "ważenia" obu wartości organ powinien uwzględnić także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. Interes publiczny sprowadza się również do przeciwdziałania sytuacjom, gdy dokonanie zapłaty kary pieniężnej spowodowałoby takie pogorszenie sytuacji ekonomicznej podmiotu, że na skutek zapłaty kary stałby się beneficjentem pomocy publicznej. Efekt przysporzenia do budżetu państwa na skutek uiszczenia kary byłby zatem pozorny.

W interesie publicznym leży zatem, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisów prawa i ponosili ich konsekwencje, ale nie w taki sposób, że konsekwencje te prowadziłyby do sięgania po pomoc publiczną (por. wyroki NSA z dnia 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19; 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19). W tym znaczeniu dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym oznacza, że rezygnacja z dochodzenia takich należności będzie zbieżna z tym interesem.

13. Zdaniem sądu w niniejszej sprawie z akt sprawy powinno wynikać, że istnieją podstawy do uwzględnienia takich szczególnych okoliczności uzasadniających rozważenie odstąpienia od ukarania z uwagi na interes publiczny, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Ponadto ratio legis ustawy SENT zasadniczo sprowadza się do zwiększenia skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem zapewnienia bardziej skutecznego funkcjonowania i lepszego monitorowania (kontroli) przewozu towarów uznanych za "wrażliwe" prawodawca uznał, by przewóz niektórych towarów był rejestrowany, dostrzegając konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu tego typu towarów. Wprawdzie zgodzić się należy z poglądem, że celem nakładania tych kar nie powinno być zwiększenie w ten sposób dochodów budżetu państwa, to jednak nie można pominąć, że funkcją regulacji ustawy SENT jest wspomniana funkcja prewencyjna, która przez groźbę wysokiej kary za naruszenia norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych ma odstraszać podmioty podlegające ustawie SENT od lekceważenia rygorów zgłaszania przewozu tych towarów.

O tym, że tego typu prewencyjne rozwiązanie jest celowe przekonuje stwierdzona w niniejszym postępowaniu okoliczność, iż nieprawidłowość, za którą nałożono karę nie jest pierwszą nieprawidłowością, której dopuścił się przewoźnik w okresie poprzedzającym wydanie decyzji. Jak bowiem ustalił organ i co wynika z akt administracyjnych sprawy, jako przewoźnik towarów objętych systemem monitorowania przewozu w analizowanym okresie kontrolowano 10 przewozów iw 3 z nich doszło do naruszenia przepisów ustawy SENT (w tym jeden przypadek, w którym skargę oddalono, por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 11 września 2024 r., II SA/Go 325/24).

14. Zdaniem sądu przewidziana w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT kara pieniężna nie jest też nieproporcjonalna w odniesieniu do stwierdzonego deliktu. Tutejszy sąd nie stosuje paremii"dura lex sed lex", bowiem ocenia sankcje przewiedziane ustawą SENT w sposób refleksyjny, kierunkowany określoną w art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej zasadą demokratycznego państwa prawa i zasadą proporcjonalności, w szczególności w aspekcie współmierności zastosowanych kary względem celu i funkcji, którym służy ustawa SENT.

Pomijając złożoną i kontrowersyjną kwestię kompetencji sądu administracyjnego do kontroli konstytucyjności ustawy (dotychczas nie stwierdzono niekonstytucyjności przepisów ustawy SENT) zarzut nieproporcjonalności kary uwzględniany jest w orzecznictwie wyjątkowo, w sposób zindywidualizowany do okoliczności sprawy i przede wszystkim rodzaju naruszenia prawa. Za nieproporcjonalne uznawał tutejszy sąd kary wymierzone w sprawach, w których strony dopuściły się drobnych błędów formalnych lub oczywistych omyłek (takich jak tzw. literówki w numerach rejestracyjnych pojazdów.

W niniejszej sprawie występuje zupełnie inna sytuacja, a mianowicie doszło do poważnego naruszenia, które godzi bezpośrednio w cele i funkcje ustawy i sens monitoringu towaru wrażliwego. Nie dokonano bowiem w ogóle zgłoszenia przed rozpoczęciem przewozu. Z tego punktu widzenia nie sposób ocenić, że takie naruszenia nie zasługują na surowe sankcje (chodzi przede wszystkim o prewencje).

Takie zachowania nie mogą być postrzegane jako zgodne z interesem publicznym. W interesie publicznym leży bowiem powszechne, prawidłowe stosowanie przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw przepisów prawa. Każdy zatem z podmiotów obowiązany jest w trakcie całej trasy umożliwić lokalizację pojazdu wraz z towarem, zaś w sytuacji nieprzestrzegania przepisów prawa winien mieć świadomość konsekwencji, a przede wszystkim sankcji, które są istotnym elementem ustawy SENT uruchamianym w przypadku naruszenia przyjętych zasad. Strona jako profesjonalny przedsiębiorca powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na nią przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach.

Dlatego wnioski dowodowe zawarte w skardze oraz okoliczności na które je powołano z punktu widzenia tego aspektu interesu publicznego nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia. Są one także spóźnione, gdyż strona była w postępowaniu przed organami reprezentowana przez pełnomocnika i mogła je złożyć w odwołaniu lub w ramach przedstawienia swojego stanowiska po zawiadomieniu o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie.

15. Niezasadne jest stanowisko strony skarżącej, że sankcje przewidziane w ustawie SENT powinny być rozpatrywane w kontekście sankcji przewidzianych w przepisach ustawy VAT i neutralności tego podatku. Kara pieniężna wynikająca z przepisów ustawy SENT jest nakładana bowiem za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Sposób nałożenia kary pieniężnej nie jest stosowany automatycznie, bowiem ustawa różnicuje kary w zależności od popełnionego naruszenia. Kara (jej wysokość) z woli ustawodawcy jest adekwatna do popełnionego czynu niedozwolonego. Zatem sankcja przewidziana w ustawie SENT jest adekwatna do celów, którym przyświeca ustawa SENT i nie można jej rozpatrywać i porównywać do zasady neutralności w podatku \/AT. W tym podatku bowiem realizacja zasady neutralności przejawia się w możliwości odliczenia od podatku należnego zapłaconego przy sprzedaży towarów czy usług podatku naliczonego przy zakupie. Neutralność w podatku VAT jest fundamentem konstrukcji tego podatku. W przypadku kary pieniężnej możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej może jawić się jako swego rodzaju neutralność, jednakże odbywa się to na innych zasadach niż neutralność w podatku VAT. Mimo, że można doszukać się pewnych wspólnych cech pomiędzy karą pieniężną a sankcją w podatku VAT np. obie należności są proporcjonalne i adekwatne do celów ustawy to w zupełnie odmienny sposób realizują cele właściwych ustaw (por. wyroki WSA w Gliwicach z dnia 18 stycznia 2023 r., III SA/Gl 873/22 oraz WSA w Białymstoku z dnia 8 grudnia 2022 r., II SA/Bk 770/22 i 24 października 2023 r., II SA/Bk 699/23 oraz WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 3 października 2024 r., II SA/Go 371/24).

16. Sąd wziął również pod uwagę stanowisko prezentowane przez WSA we Wrocławiu (z wielu por. wyrok z dnia 14 czerwca 2023 r., III SA/Wr 374/22, CBOSA), zgodnie z którym sprawa dotycząca kary pieniężnej nałożonej na podstawie ustawy SENT wchodzi w zakres stosowania prawa Unii, to unormowania wprowadzone ustawą SENT winny być postrzegane z uwzględnieniem art. 273 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm., dalej: dyrektywa 2006/112, dyrektywa VAT).

Zgodnie tym przepisem państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. W konsekwencji, w przypadku braku przepisów prawa Unii w tej kwestii, państwa członkowskie mają kompetencję do dokonania wyboru sankcji, które uznają za odpowiednie, w przypadku nieprzestrzegania warunków przewidzianych w przepisach Unii w celu skorzystania z prawa do odliczenia VAT (zob. podobnie wyroki: z dnia 15 września 2016 r., Senatex, C-518/14, EU:C:2016:691, pkt 41; z dnia 26 kwietnia 2017r., Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 59 i przytoczone tam orzecznictwo).

Z przeglądu orzecznictwa TSUE wynika, że sąd ten w niektórych orzeczeniach uznawał kary zryczałtowane lub kary w stałej kwocie za naruszające zasadę proporcjonalności (por. wyroki z dnia 12 lipca 2001 r., Louloudakis (C-262/99, EU:C:2001:407, pkt 69–71; 9 lutego 2012 r., Urbán, C-210/10, EU:C:2012:64, pkt 29, 41). W innych orzeczeniach Trybunał przyjmował, że zasadę proporcjonalności kar należy również interpretować w ten sposób, że zezwala ona organom krajowym na karanie sprawców naruszeń w prosty, efektywny i skuteczny sposób. Oznacza to, że mogą też zaistnieć okoliczności, w których kara zostanie nałożona automatycznie oraz w ustalonej z góry kwocie (wyroki z dnia 16 lipca 2015 r., Chmielewski, C-255/14, EU:C:2015:475, pkt 28, 29 iz dnia 17 października 2013 r., BillerudKarlsborg i BillerudSkärblacka, C-203/12, EU:C:2013:664, pkt 38).

17. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, iż w rozpatrywanej sprawie ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie dostarczyła podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Organy poczyniły w sprawie prawidłowe ustalenia faktyczne, wywiodły z nich prawidłowe wnioski, przytoczyły przepisy prawa znajdujące zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego, omówiły ich treść oraz prawidłowo je zastosowały, czemu dały wyraz w zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji.

W toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji Sąd nie dopatrzył się również naruszeń procedury, które miałyby istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W szczególności nie było podstaw do przyjęcia, aby organy gromadziły i rozpatrywały materiał dowodowy w sposób wybiórczy czy nieobiektywny, zaś dokonana ocena dowodów nie nosi znamion dowolności. Nie doszło zatem do naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 czy art. 191 Ordynacji podatkowej. W sprawie zostały zastosowane właściwe przepisy prawa materialnego, zaś uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.