Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1299/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 i § 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 24 września 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 8 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 853/21 w sprawie ze skargi A. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 października 2021 r., nr 0401-IEW.4123.11.2021 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 8 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 853/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę A. J. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (dalej: "Organ") z dnia 8 października 2021 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Skarżąca reprezentowana przez radcę prawnego zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie w całości zarzucając naruszenie prawa procesowego, mające wpływ na wynik sprawy, w szczególności:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U z 2022 r. poz. 329, dalej jako: "p.p.s.a.") przez nieuchylenie decyzji, przy wydaniu której Organ naruszył art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej jako: "O.p."),

2. art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez wskazanie w uzasadnieniu wyroku okoliczności, które pozostawały w sprzeczności ze zgromadzonym w aktach sprawy materiałem dowodowym przez przyjęcie, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki A. sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka") w sytuacji, gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżąca była jedynie osobą wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego jako prezes zarządu spółki jednak funkcji tej nie pełniła, gdyż funkcja prezesa zarządu pełniona była przez męża Skarżącej P. J., a Skarżąca nie miała żadnego wpływu na funkcjonowanie spółki i pełniła rolę figuranta,

3. art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie wyroku Sądu polegające na pominięciu argumentacji Skarżącej dotyczącej jej roli w funkcjonowaniu spółki,

4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., przez brak uchylenia zaskarżonej decyzji z uwagi na naruszenie prawa materialnego, pomimo że zaskarżona decyzja naruszała art. 116 § 2 O.p.,

5. naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151, art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi, gdy powinna ona być uwzględniona w ramach sprawowania przez WSA kontroli działalności administracji publicznej, ponieważ gdyby WSA rozpatrzył wszystkie zarzuty podniesione w skardze, czego nie uczynił, a o czym świadczy brak odniesienia się przez Sąd do niektórych zarzutów skargi, a także gdyby zanalizował całość okoliczności sprawy, to decyzję Dyrektora Izby Skarbowej by uchylił z uwagi na zarzuty wskazane w skardze,

6. Art. 122 oraz art 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez Organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań i nie zgromadzenie dostatecznej ilości materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w związku z czym Organ w chwili wydawania decyzji nie dysponował całokształtem materiału dowodowego co przejawiło się m.in. w nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez Stronę, a mających istotne znaczenie do ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego,

7. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. w sytuacji niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań i nie zgromadzenie dostatecznej ilości materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w związku z czym Organ w chwili wydawania decyzji nie dysponował całokształtem materiału dowodowego co przejawiło się m.in, w nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez Stronę, a mających istotne znaczenie do ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego,

I. Art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 § 1 oraz art. 124 O.p. poprzez naruszenie zasady słuszności i sprawiedliwości podatkowej, zasady legalizmu działania organów podatkowych, zasady przeprowadzania postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, naruszenie zasady nakazującej orzekanie w razie wątpliwości na korzyść podatnika co przejawiało się m.in.. w wyrywkowym przeprowadzeniu dowodów, nieuwzględnieniu dowodów wnioskowanych przez stronę,

II. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów na skutek dokonania dowolnej, a nie swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego skutkujące błędnym przyjęciem, że Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki, co stoi w sprzeczności ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym.

III. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i 2, 188, 216 poprzez wydanie postanowienia w odmowie przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Stronę podczas gdy ich nieprzeprowadzenie miało istotne znaczenie dla niniejszego postępowania i w oczywisty sposób negowało ustalenia organu pierwszej instancji.

IV. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 2a, art. 120, art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191, art. 188, art. 190 § 2 w związku z art. 123 § 1, art. 124 w związku z art. 210 § 1 pkt 6, w związku z art. 210 § 4 poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie oraz selektywny dobór materiału dowodowego i wywodzenie na tej podstawie negatywnych konsekwencji w stosunku do Strony, polegających na uznaniu, że Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki podczas gdy była jedynie formalnie wpisana w krajowym rejestrze sądowym a role prezesa zarządu pełnił mąż Skarżącej.

W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżąca wniosła o uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 8 lutego 2022 r. w sprawie sygn. akt I SA/Bd 853/21, zwolnienie Skarżącej od opłaty od wpisu, przeprowadzenie rozprawy oraz zasądzenie kosztów postępowania od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz Skarżącej według norm przepisanych w maksymalnej wysokości.

W zakreślonym ustawowo terminie Organ reprezentowany przez radcę prawnego wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie od Skarżącej na rzecz Organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w tej sprawie nie zachodzi. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., gdzie wskazuje się, że chodzi o naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), jak również naruszenie przepisów postępowania jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Przechodząc do analizy zarzutów, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie może podzielić zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., gdzie Skarżąca podnosi wskazane w uzasadnieniu wyroku okoliczności, które pozostawały w sprzeczności ze zgromadzonym w aktach sprawy materiałem dowodowym przez przyjęcie, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki w sytuacji, gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że była jedynie osobą wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego jako prezes zarządu spółki jednak funkcji tej nie pełniła.

W związku z tak sformułowanym zarzutem należy nadmienić, że w ramach normatywnej konstrukcji odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółek wskazanych w art. 116 § 1 O.p. ustawodawca określił przesłanki pozytywne i negatywne tej odpowiedzialności, gdzie w ramach przesłanek pozytywnych wskazał pełnienie obowiązków członka zarządu.

Równocześnie, z uwagi na odniesienie się w tym zarzucie do art. 133 § p.p.s.a. trzeba zauważyć, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, co skład rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela, że "Naruszenie określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady orzekania na podstawie akt sprawy mogłoby stanowić skuteczną podstawę kasacyjną, np. w sytuacji oddalenia skargi mimo niekompletnych akt sprawy, pominięcia istotnej części tych akt, czy oparcia orzeczenia na własnych ustaleniach sądu, tzn. dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Należy odróżnić poddanie sądowej kontroli działalności administracji publicznej na podstawie innego materiału niż akta sprawy, od wydania wyroku na podstawie akt sprawy, z przyjęciem odmiennej oceny materiału dowodowego zawartego w tych aktach." (zob. Wyrok NSA z 16.11.2023 r., III OSK 6419/21).

W niniejszej sprawie Sąd I instancji rozpoznał sprawę biorąc pod uwagę cały materiał dowodowy oraz wszystkie okoliczności prawne i faktyczne. Fakt, iż Skarżąca pełniła rolę figuranta nie ma znaczenia w niniejszej sprawie, bowiem była ona osobą wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego jako prezes zarządu spółki. Nie ma więc znaczenia, czy obowiązki prezesa zarządu były delegowane do pełnienia przez inne osoby czy też Skarżąca pełniła je w pełni samodzielnie.

Nie można również podzielić zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., gdzie autor skargi kasacyjnej podnosi wadliwe uzasadnienie wyroku Sądu polegające na pominięciu argumentacji Skarżącej dotyczącej jej roli w funkcjonowaniu spółki. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela rozważania zawarte w uzasadnieniu wyroku tego sądu z 16 lipca 2024 r., w sprawie o sygn. akt: III FSK 1115/23, gdzie skład orzekający wskazał, iż "Sąd administracyjny ma nie tylko obowiązek wskazania swojego rozstrzygnięcia (wypowiedzenia się w przedmiocie zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego), ale i umotywowania swojego stanowiska w tym zakresie, tj. przedstawienia toku rozumowania, który doprowadził do podjęcia rozstrzygnięcia, w tym wskazania przyczyn zajęcia danego stanowiska. Z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. mamy do czynienia m.in. wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie zapewnia możliwości kontroli instancyjnej orzeczenia lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu.".

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest również pogląd, zgodnie z którym "zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki stan faktyczny i dlaczego przyjął za podstawę orzekania (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 568/08). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.)" – wyrok NSA z 14 czerwca 2024 r., sygn. akt III OSK 2040/22.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy należy wskazać, iż uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia odpowiada prawu. Uznanie omawianego zarzutu mogłoby mieć miejsce jedynie w sytuacji, w której uzasadnienie wyroku uchylałoby się spod kontroli z powodu braku wymaganych prawem części uzasadnienia. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi, więc zarzut należy uznać za bezzasadny.

Z tych samych względów nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151, art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi, gdy powinna ona być uwzględniona. Ponadto trzeba zauważyć, że Skarżąca uzasadniając ww. zarzut wskazała, że gdyby WSA rozpatrzył wszystkie zarzuty podniesione w skardze, czego nie uczynił, a o czym świadczy brak odniesienia się przez Sąd do niektórych zarzutów skargi, a także gdyby zanalizował całość okoliczności sprawy, to decyzję Dyrektora Izby Skarbowej by uchylił z uwagi na zarzuty wskazane w skardze. Należy jednak podkreślić, iż Skarżąca nie wskazała, do których konkretnie zarzutów skargi nie odniósł się Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, stąd brak możliwości ustosunkowania się do tak sformułowanego zarzutu.

W dalszej części skargi kasacyjnej Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., przez brak uchylenia zaskarżonej decyzji z uwagi na naruszenie prawa materialnego, pomimo że zaskarżona decyzja naruszała art. 116 § 2 O.p.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, iż odpowiedzialność wynikająca z art. 116 ordynacji podatkowej dotyczy nie osoby wpisanej jako członek zarządu spółki ale osoby pełniącej obowiązki członka zarządu. Powyższe wskazuje, że strona kwestionuje możliwość ponoszenia odpowiedzialności solidarnej, wskazując, że nigdy nie pełniła funkcji członka zarządu, nie podejmowała w spółce żadnych decyzji a funkcję członka zarządu pełnił były mąż Skarżącej. Dodatkowo wskazano, iż okoliczności uzasadniające zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, nie zaistniały w chwili kiedy była wpisana jako członek zarządu. Wobec tego, nie sposób przypisać Skarżącej jako członkowi zarządu odpowiedzialności za zobowiązania Spółki wykazane w zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Organ słusznie wskazał, iż odpowiedzialność solidarna członka zarządu spółki, o której mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej, dotyczy - co do zasady - osób pełniących funkcję członka zarządu danej osoby prawnej, bez względu na zakres obowiązków, jakie zostały im powierzone oraz jakie faktycznie czynności podejmowali czy nadzorowali. Przepis art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu. Trafnie zatem stwierdził Sąd I instancji, że nawet gdyby Skarżąca (jak twierdzi) nie zajmowała się sprawami spółki, nie zwalnia ją to z odpowiedzialności wynikającej z art. 116 § 2 O.p., gdyż godziła się na taki stan rzeczy i nie zrezygnowała z funkcji prezesa zarządu, a ponadto sprawowanie funkcji potwierdzają dokumenty finansowe Spółki, na których Skarżąca złożyła swój podpis. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko tego Sądu wyrażone w wyroku z 17 maja 2024 r., sygn. akt III FSK 485/22, który stwierdził, że ,,dobrowolne ograniczenie zakresu swojego działania, nie wypełnianie obowiązków, brak zainteresowania sprawami spółki czy też ustalony pomiędzy członkami zarządu zakres obowiązków - nie stoi na przeszkodzie orzekaniu o odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 O.p’’.

Nie ma więc znaczenia czy Skarżąca była figurantką, a faktyczne obowiązki członka zarządu pełnił jej mąż. Podstawą powstania odpowiedzialności wynikającej z art. 116 § 2 o.p. jest sam fakt bycia członkiem zarządu, więc Organy podatkowe nie są zobowiązane badać na kogo były faktycznie przeniesione obowiązki Skarżącej. Osoba będąca członkiem zarządu osoby prawnej delegując swoje obowiązki na inne osoby nie pozbywa się ciężaru ponoszenia odpowiedzialności za te czynności. W związku z powyższym nie można uwzględnić także zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p., gdyż ocena dotycząca spełnienia przez Skarżąca przesłanki odnoszącej się do pełnienia funkcji członka zarządu mieściła się w ramach zasady określonej w art. 191 O.p. W konsekwencji nie sposób uznać zasadności ostatniego z zarzutów skargi kasacyjnej, w której Skarżąca kwestionuje, że pełniła funkcję prezesa zarządu spółki, podczas gdy rolę prezesa zarządu pełnił jej mąż.

Skarżąca podnosi również naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 oraz art. 187 § 1 o.p., wskazując niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań i nie zgromadzenie dostatecznej ilości materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w związku z czym Organ w ocenie Skarżącej w chwili wydawania decyzji nie dysponował całokształtem materiału dowodowego co przejawiło się m.in., w nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez Stronę, a mających istotne znaczenie do ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w powyższej kwestii podziela pogląd wyrażony przez tej sąd w wyroku z 25 czerwca 2024 r. w sprawie o sygn. akt: III FSK 1097/22, w którym wskazano, iż: "Wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 op obowiązek organów podatkowych co do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy tylko do chwili uzyskania pewności co do stanu faktycznego sprawy. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja strony podpada pod hipotezę. (por. Wyrok NSA z 18.07.2023 r., sygn. akt II GSK 1279/22)."

Organy nie są więc zobowiązane do przeprowadzenia każdego wnioskowanego przez strony dowodu, jeśli poprzednie dowody w pełni wystarczą do zweryfikowania stanu faktycznego sprawy. Słusznie wskazał Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną odnosząc się do przedmiotowego zarzutu, iż "fakt natomiast, że Skarżąca nie zgadza się z takim rozstrzygnięciem nie dowodzi naruszenia zasady słuszności i sprawiedliwości podatkowej, zasady legalizmu działania organów podatkowych czy zasady przeprowadzania postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.". Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zaprezentowane przez Sąd I instancji, który uznał, że materiał zgromadzony w sprawie pozwalał na jednoznaczne stwierdzenie, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, jak również ocenę Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego co do tego, że zebrany materiał dowodowy jest zupełny i był wystarczający w rozpoznawanej sprawie, co odnosi się również do podnoszonej kwestii nieprzeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę. Prawidłowe jest w konsekwencji stwierdzenie Sądu I instancji, co do tego, że materiał ten pozwalał na ustalenie wystąpienia stanu niewypłacalności i konieczności zgłoszenia wniosku o upadłość w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu wbrew stanowisku zaprezentowanemu w uzasadnieniu podstaw skargi kasacyjnej.

Dlatego też nie sposób uwzględnić zarzutu skargi kasacyjnej, gdzie Skarżąca podnosi naruszenie art. 122 oraz art. 187 O.p., kwestionując zgromadzenie dostatecznej ilości materiału dowodowego, a także zarzutu naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 § 1 oraz art. 124 O.p., gdzie w rezultacie podnosi wyrywkowe przeprowadzenie dowodów, czy nieuwzględnienie dowodów wnioskowanych przez stronę, jak również zarzutu odnoszącego się do wydania postanowienia o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

W konsekwencji powyższych rozważań należało uznać za niezasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. gdzie Skarżąca podnosi naruszenie przez Organ przy wydaniu decyzji art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 i § 4 O.p. Równocześnie godzi się nadmienić, że art. 187 O.p. nie zawiera jednostki redakcyjnej oznaczonej jako ,,§ 4’’.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a., art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a.

Jacek Pruszyński Stanisław Bogucki Paweł Borszowski (spr.)