Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 44/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2021-05-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Agnieszka Olesińska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 05 maja 2021r. sprawy ze skargi S.N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2015 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. umarza postępowanie z wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz S.N. kwotę 2.821 (dwa tysiące osiemset dwadzieścia jeden) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] decyzją z dnia [...] sierpnia 2020 r. dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2015 r. i określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące 2015 r. w wysokościach innych niż deklarowane.

Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...] listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej rozliczenia za grudzień 2015 r. oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. w kwocie [...]zł, w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że decyzję należało uchylić w części, z uwagi na przedłożone wraz z odwołaniem dowody źródłowe, które z oczywistych względów organ podatkowy pierwszej instancji nie mógł uwzględnić, wydając decyzję. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ocenił i uwzględnił przedłożone dowody w ramach postępowania odwoławczego, dokonując odmiennego rozliczenia podatku naliczonego za grudzień 2015 r., tj. określając zobowiązanie podatkowe w wysokości mniejszej o [...] zł.

Organ wskazał, że w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług oraz podatku należnego ustalono, iż w dniu [...] września 2019 r. oraz [...] lipca 2020 r. zostały przedłożone przez P. W. - pracownika Firmy B. S. N. - faktury VAT sprzedaży. Jednocześnie organ podatkowy wystąpił do kilkunastu kontrahentów o udzielenie informacji o zawartych z Firmą B. w 2015 r. transakcjach gospodarczych. W wyniku weryfikacji udzielonych odpowiedzi oraz załączonych dokumentów dotyczących przebiegu transakcji (faktur, zestawień, umów itp.), potwierdzono większość operacji gospodarczych udokumentowanych okazanymi przez skarżącego fakturami VAT.

Ustalono, że w 2015 r. skarżący wykonywał czynności określone w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: "u.p.t.u."), polegające na dostawie towarów i świadczeniu usług na terytorium kraju w zakresie instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia (tzw. automatyka przemysłowa) oraz świadczył usługi remontowo-budowlane. Podmioty gospodarcze w większości przypadków dokonywały uregulowania należności w formie przelewów na rachunek bankowy prowadzony dla potrzeb działalności Firmy B. przez [...] S.A. Z kolei osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej dokonywały zapłat za wykonane usługi remontowo-budowlane gotówką. W wyniku porównania informacji uzyskanych od kontrahentów w zakresie kwot i dat uregulowania należności za faktury stwierdzono, że znalazły one odzwierciedlenie w historii operacji na rachunku bankowym przesłanej przez [...] S.A.

Organ zauważył, że stosowana przez skarżącego w 2015 r. numeracja faktur sprzedaży nie była jednorodna. Odrębną numerację podatnik stosował w odniesieniu do faktur dokumentujących otrzymane zaliczki, jednakże również niekonsekwentnie. Ponadto, w trakcie weryfikacji faktur dokumentujących dokonane przez firmę skarżącego w 2015 r. nabycia, w odniesieniu do 5 faktur VAT stwierdzono, że skarżący był również podatnikiem z tytułu nabycia towarów objętych procedurą odwrotnego obciążenia, na podstawie faktur wystawionych przez S. M. spółkę z o.o. Zatem w odniesieniu do przedmiotowych transakcji miał obowiązek wykazać w deklaracjach VAT-7 za styczeń, marzec, sierpień oraz grudzień 2015 r. podatek z tytułu odwrotnego obciążenia według stawki VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 u.p.t.u. Tymczasem, jak ustalono, w złożonych deklaracjach VAT-7 skarżący nie wykazał w ogóle podstawy opodatkowania oraz podatku z tytułu nabycia towarów objętych procedurą odwrotnego obciążenia.

Organ podał, że w wyniku porównania kwot obrotu i podatku należnego wynikających z podsumowania zestawionych faktur VAT sprzedaży za poszczególne miesiące 2015 r. z wartościami wynikającymi ze złożonych deklaracji VAT-7 za odpowiednie okresy rozliczeniowe, nie stwierdzono rozbieżności jedynie w odniesieniu do rozliczeń podatkowych za styczeń 2015 r. oraz październik 2015 r. Natomiast za pozostałe miesiące objęte decyzją stwierdzono, że wartości wynikające z faktur sprzedaży nie są zgodne z kwotami zadeklarowanymi przez skarżącego w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaznaczył, że organy podatkowe nie dysponują wiedzą o wszystkich transakcjach sprzedaży i świadczenia usług zawartych przez skarżącego w ramach prowadzonej działalności w 2015 r. Przy czym brak zgromadzenia kompletnej dokumentacji rachunkowej oraz pozyskanie pełnej wiedzy o zawartych przez podatnika w 2015 r. transakcjach okazały się niemożliwe z przyczyn nieleżących po stronie organu podatkowego.

W odniesieniu do rozliczeń dla podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r. oraz październik 2015 r. organ podał, że obrót z tytułu zrealizowanej sprzedaży krajowej określono w kwotach wynikających z deklaracji podatkowych VAT-7.

W odniesieniu do pozostałych okresów organ podatkowy przyjął wartości obrotu i podatku należnego zgodnie z danymi wynikającymi z mających charakter dowodowy deklaracji podatkowych VAT-7, ponieważ brak pozyskania informacji o wszystkich transakcjach sprzedaży opodatkowanych 23% stawką VAT ujętych w tych miesiącach, nie stanowi w okolicznościach przedmiotowej sprawy podstaw do przyjęcia obrotów w innej kwocie niż zadeklarowane przez skarżącego w rozliczeniach za te miesiące. Mając jednak na uwadze stwierdzone nieprawidłowości, organ podatkowy przyjął podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego z uwzględnieniem ustaleń w tym zakresie.

W odniesieniu do nabyć towarów i usług oraz podatku naliczonego ustalono, że w okresie od [...] kwietnia 2019 r. do [...] sierpnia 2020 r. zostały przedłożone partiami faktury VAT zakupów przez pracownika skarżącego - P. W..

W wyniku weryfikacji zgromadzonych w toku postępowania dokumentów źródłowych ustalono, że przedmiotem nabyć towarów i usług w badanym okresie były głównie towary handlowe, części, akcesoria i materiały służące działalności związanej z automatyką przemysłową, a także materiały budowlane i wykończeniowe związane z wykonywaniem usług budowlano-remontowych. Ponadto stwierdzono, że skarżący dokonywał również nabyć towarów i usług niezwiązanych bezpośrednio ze sprzedażą opodatkowaną, a dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą B., m. in. czynsz za najem lokalu oraz media, usługi elekomunikacyjne, wywóz odpadów, czynsz i raty leasingowe, paliwo do pojazdów samochodowych, opłaty związane z utrzymaniem samochodu (np. wymiana opon), usługi księgowe, zakup materiałów biurowych, utrzymanie serwera itp.

Podobnie jak w zakresie sprzedaży i podatku należnego, tak również w zakresie nabyć towarów i usług oraz podatku naliczonego, organ podatkowy już w toku kontroli podatkowej wystąpił do kontrahentów skarżącego o udzielenie informacji o zawartych w 2015 r. transakcjach gospodarczych z Firmą B. S. N.. Na podstawie udzielonych odpowiedzi i dokumentów dotyczących przebiegu transakcji (faktur, zestawień, umów itp.), potwierdzono większość operacji gospodarczych udokumentowanych okazanymi przez skarżącego fakturami VAT nabycia. Co więcej, w wyniku weryfikacji nadesłanej dokumentacji, pozyskano od kontrahentów informacje o innych jeszcze transakcjach udokumentowanych fakturami, których skarżący nie przedłożył do akt sprawy.

Organ odwoławczy podkreślił, że brak dokumentów źródłowych na potwierdzenie transakcji nabyć stał się dostateczną podstawą do zakwestionowania skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego w części. Wobec braku okazania oryginałów faktur VAT lub ich duplikatów, co do których to transakcji informacje pozyskano od kontrahentów skarżącego oraz nieprzedłożenia ewidencji nabyć prowadzonych dla potrzeb VAT, organ podatkowy nie miał podstaw, by w decyzji uznać prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych transakcji, bowiem w żaden sposób skarżący nie wykazał, iż dysponował tymi fakturami w 2015 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że do akt sprawy skarżący przedłożył również 56 faktur VAT wystawionych na rzecz Firmy B. dotyczących zakupów towarów, których nie można powiązać z dokonaną sprzedażą opodatkowaną. Organ podkreślił, że skarżący wielokrotnie wzywany był nie tylko do przedłożenia dokumentów i ewidencji, ale również wyjaśnień w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Tymczasem skarżący poza dostarczeniem do akt sprawy wymienionych faktur, nie wykazał istnienia związku między nabyciami przedmiotowych towarów, a czynnościami opodatkowanymi.

W zakresie przedłożonych 10 duplikatów faktur VAT organ stwierdził, że nie dają one podstawy do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty w okresach objętych decyzją. Duplikaty faktur wystawione zostały w dniu [...] marca 2016 r. przez P. M. T. spółkę z o.o., w związku z usługami wykonanymi w 2015r. Organ zauważył, że skarżący nie przedłożył w ogóle ewidencji nabyć towarów i usług, a zatem nie ma dowodów potwierdzających otrzymanie przez niego w 2015 r. i zewidencjonowanie pierwotnych faktur od spółki P. M. T., do których wystawiono ww. duplikaty. W tej sytuacji, zdaniem organu, przedłożenie duplikatu faktury VAT nie może odnieść oczekiwanego skutku. Organ stwierdził jednak, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie w okresie, w którym podatnik otrzymał duplikat faktury, tj. w marcu 2016 r. lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

W odniesieniu do przedłożonych 21 faktur VAT dokumentujących nabycie usług noclegowych organ odwoławczy stwierdził, iż nie stanowią one podstawy do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. W tym względzie organ odwołał się do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.t.u.

W zakresie faktur VAT dotyczących nabycia towarów i usług związanych z użytkowaniem pojazdów samochodowych organ wskazał, że w świetle dokonanych ustaleń, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie może być uwzględnione w całości. Organ wyjaśnił, że w przypadku użytkowania w działalności gospodarczej samochodów osobowych, dla celów pełnego odliczania VAT muszą być spełnione pewne warunki. Mianowicie istotny jest sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza wykluczenie ich użycia do celów prywatnych, co musi być potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu. Tymczasem w toku postępowania skarżący nie przedłożył jakichkolwiek wyjaśnień lub dowodów w zakresie użytkowanych pojazdów, w tym również dowodów pozwalających na uznanie prawa do pełnego odliczenia VAT od nabyć towarów i usług związanych z użytkowaniem pojazdów samochodowych.

Mając na uwadze obowiązujący w tym zakresie stan prawny oraz fakt nieprzedłożenia stosownych dokumentów wykluczających użytkowanie pojazdów dla celów prywatnych stwierdzono też, iż w odniesieniu do wydatków z tytułu umów leasingu operacyjnego, naprawy lub konserwacji oraz innych zakupów związanych z eksploatacją lub używaniem wymienionych pojazdów w całym 2015 r., skarżącemu przysługuje odliczenie w wysokości 50% kwot podatku wynikających z okazanych faktur dokumentujących te nabycia.

Organ wskazał także, że skarżący przedłożył również dowody na zakup paliwa poza terytorium kraju. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że w przypadku zatankowania i zużycia paliwa na bieżąco nie wystąpi WNT. Zastosowanie znajduje art. 22 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u., który stanowi, że miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Zatem transakcja taka nie jest w ogóle opodatkowana w [...], a zakup paliwa nie podlega rozliczeniu w deklaracji VAT.

W skardze do tut. Sądu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podkreślił, że nie brał czynnego udziału w postępowaniu podatkowym z uwagi na zły stan zdrowia. Wskazał, że kontakt z nim był wprawdzie utrudniony z powodu złego stanu zdrowia i leczenia, jednak pracownik, P. W. doręczał do urzędu skarbowego dokumenty i udzielał informacji. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] pomimo posiadanych informacji o leczeniu skarżącego i jego czasowym braku aktywności, nie skorzystał z możliwości zawieszenia postępowania podatkowego. W konsekwencji organ podatkowy, zdaniem skarżącego pozbawił go możliwości przeanalizowania i zebrania materiału dowodowego oraz dostarczenia go w kompletnej formie do urzędu skarbowego. Skarżący zarzucił organowi, że w sposób wybiórczy i krzywdzący dokonał oceny zebranego materiału dowodowego, poprzez:

1) całkowite pominięcie faktur nabyć dołączonych do odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu skarbowego we [...], mimo tego, że organ posiadał wiedzę że dokumenty te znajdują się w siedzibie firmy;

2) ustalenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] w sposób krzywdzący dla skarżącego momentu powstania obowiązku podatkowego, ponieważ przeniesiono sprzedaż z grudnia 2015 r. do listopada 2015 r., a wartość sprzedaży w grudniu 2015 r. pozostawiono w zadeklarowanej wysokości, przez co zwiększono wysokość sprzedaży niezgodnie ze stanem faktycznym;

3) całkowite pominięcie faktur nabyć wykazanych w tabeli na stronie 21-22 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...];

4) nieprzyjęcie do rozliczenia nabyć i podatku naliczonego faktur wykazanych na stronach 24-26 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...], podczas gdy nabycia te mają związek z działalnością gospodarczą jako związane z bieżącą konserwacją, utrzymaniem i remontem w pomieszczeniach socjalnych firmy;

5) nieuwzględnienie po stronie nabyć faktur VAT (duplikatów) wystawionych przez spółkę P. M. T..

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia [...] kwietnia 2021 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Przed wydaniem wyroku Sąd umożliwił skarżącemu wypowiedzenie się w sprawie, jednakże nie skorzystał on z tej możliwości.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ prawidłowo określił S. N., prowadzącemu działalność gospodarcza za nazwą B. z siedzibą we [...], wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnym okresie rozliczeniowym za poszczególne miesiące 2015 r.

Podkreślenia wymaga, że w toku postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] wielokrotnie wzywał skarżącego do złożenia wyjaśnień w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej oraz do przedłożenia dokumentacji źródłowej i rachunkowej niezbędnej do prawidłowego rozliczenia VAT za okresy objęte postępowaniem. Mimo skutecznie doręczonych wezwań skarżący nie przedłożył ewidencji zakupu i sprzedaży za badany okres, nie udzielił również żadnych wyjaśnień odnośnie prowadzonej działalności gospodarczej. Ewidencje nie zostały również przekazane przez biuro rachunkowe, wskazane jako świadczące usługi księgowe. W związku z posiadanymi informacjami o stanie zdrowia podatnika, w wezwaniach organ podatkowy pouczał również skarżącego o możliwości działania w postępowaniu podatkowym przez pełnomocnika. W trakcie postępowania pełnomocnik nie został jednak ustanowiony.

W toku postępowania podatkowego pracownik zatrudniony w firmie skarżącego – P. W. kilkakrotnie - w dniach: [...] kwietnia 2019 r., [...] kwietnia 2019 r., [...] lipca 2019 r. [...] września 2019 r., [...] lipca 2020 r. i [...] sierpnia 2020 r., przekazywał w imieniu skarżącego dokumentację źródłową (faktury VAT zakupu, faktury VAT sprzedaży). Pośród przekazanych dokumentów nie znalazły się jednak ewidencje zakupu i sprzedaży. Przekazana dokumentacja nie była też kompletna, ani usystematyzowana.

W związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] podjął działania zmierzające do wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego. Wystąpił też do kontrahentów skarżącego w celu zweryfikowania transakcji dokonanych w 2015 r. Na podstawie udzielonych odpowiedzi potwierdzono większość operacji gospodarczych udokumentowanych okazanymi przez skarżącego fakturami VAT. Ponadto pozyskano od kontrahentów informacje o innych jeszcze transakcjach zawartych w 2015 r. udokumentowanych fakturami VAT, których skarżący nie przedłożył do akt sprawy.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] decyzją z dnia [...] sierpnia 2020 r. dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2015 r. i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące 2015 r. w wysokościach innych niż deklarowane przez skarżącego.

Wraz z odwołaniem z dnia [...] września 2020 r. od powyższej decyzji, skarżący przedłożył kolejne dokumenty źródłowe (faktury VAT zakupu) wystawione w listopadzie i grudniu 2015 r. Łączna kwota podatku naliczonego wynikająca z przedłożonych faktur wyniosła [...] zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uwzględnił te faktury i dokonał zmniejszenia wysokości zobowiązania podatkowego za grudzień 2015 r.

W świetle powyższego nie można zgodzić się ze stroną, że organ podatkowy całkowicie pominął faktury dołączone do odwołania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przeanalizował załączone do odwołania faktury, co zostało przedstawione na str. 14-17 zaskarżonej decyzji i uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej grudnia 2015 r., zmniejszając zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc o [...] zł.

Nie można także zgodzić się ze skarżącym, że organ podatkowy w sposób krzywdzący dla niego nie przyjął do rozliczenia 56 faktur zakupu wymienionych na str. 24-26 decyzji organu pierwszej instancji. Wskazać należy, że faktury te przykładowo dokumentują nabycia mebli, artykułów do ogrodu, artykułów wyposażenia wnętrz i dekoracyjnych, artykułów wykończenia wnętrz, artykułów AGD. Łączna kwota podatku wynikająca z wymienionych faktur wynosi [...] zł. Jak już zaznaczono skarżący był wielokrotnie wzywany nie tylko do przedłożenia dokumentów i ewidencji, ale również wyjaśnień w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Poza dostarczeniem do akt sprawy wymienionych faktur, skarżący nie udzielił żadnych wyjaśnień. Nie wykazał zatem istnienia związku między nabyciami towarów wynikających z przedmiotowych faktur a czynnościami opodatkowanymi. W rezultacie podnoszone dopiero w skardze okoliczności, np. że farby, płytki, pędzle, były kupowane na remont łazienki dla pracowników, nie może odnieść skutku, tym bardziej, że skarżący nie przedstawił żadnych argumentów i dowodów potwierdzających ten fakt.

Niezasadny jest także zarzut braku uwzględnienia przez organ duplikatów faktur wystawionych przez kontrahenta skarżącego - spółkę P. M. T.. Duplikaty te zostały wystawione przez spółkę w dniu [...] marca 2016 r. w związku z usługami wykonanymi w 2015 r. W rozpatrywanej sprawie duplikaty faktur nie stanowią jedynie potwierdzenia wcześniej zewidencjonowanych transakcji wskutek zaginięcia lub zniszczenia faktur pierwotnych, lecz wpływają na powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego (por. A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wyd. XIV, Lex 2020, Komentarz do art. 106l). Organ prawidłowo zatem uznał, że skarżący może dokonać odliczenia podatku naliczonego w okresie, w którym otrzymał duplikaty faktur lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych. Wbrew więc twierdzeniom zawartym w skardze organ nie pozbawił skarżącego możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z duplikatów.

W skardze stwierdzono też, że organ w sposób krzywdzący dla skarżącego określił obowiązek podatkowy, ponieważ przeniósł sprzedaż z grudnia 2015 r. do listopada 2015 r., a wartość sprzedaży w grudniu 2015 r. pozostawił w zadeklarowanej wysokości, przez co zwiększył wysokość sprzedaży niezgodnie ze stanem faktycznym. Do tak sformułowanego zarzutu trudno się w ogóle odnieść, ponieważ skarżący nie wskazał jakie konkretnie kwoty organ przyjął nieprawidłowo do rozliczenia podatku i nie wyjaśnił jaki to ma wpływ na wynik sprawy.

Nie budzą zastrzeżeń także pozostałe ustalenia organu w zakresie towarów objętych procedurą odwrotnego obciążenia, faktur dokumentujących nabycie usług noclegowych oraz faktur dotyczących nabycia towarów i usług związanych z użytkowaniem samochodów, co do których strona nie sformułowała w skardze zarzutów.

Skarżący podniósł także, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej niezasadnie pominął w rozliczeniu podatkowym 32 faktury pozyskane przez organ od kontrahentów skarżącego, których podatnik nie przedłożył do akt sprawy. Faktury te zostały wskazane na str. 21- 22 decyzji organu pierwszej instancji. Jak wynika z zaskarżonej decyzji powodem pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur był fakt, że nie wykazał on, iż dysponował tymi fakturami w 2015 r. Dla uzasadnienia swojego stanowiska organ odwołał się do art. 86 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (ust. 1). Co do zasady kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (ust. 2 pkt 1 lit. a). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy i nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (ust. 10 i ust. 10b pkt 1). Z przepisów tych organ wywiódł, że na gruncie podatku od towarów i usług kluczowe jest posiadanie faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, gdyż to one są dokumentami źródłowymi, na podstawie których dokonuje się rozliczenia kwot podatku naliczonego. Brak dokumentów źródłowych – według organu - jest dostateczną podstawą do zakwestionowania skarżącemu odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach w zakresie podatku od towarów i usług VAT-7 za badany okres w tej części, w jakiej nie przedłożył on dokumentów źródłowych będących podstawą odliczenia.

Interpretacja jednak powyższych przepisów nie może być dokonywana w oderwaniu przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz ich wykładni przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Należy zauważyć, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej działalności gospodarczej tego przedsiębiorcy. Wspólny system VAT zapewnia zatem całkowitą neutralność obciążeń podatkowych działalności gospodarczej, bez względu na cel, czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta co do zasady sama podlega opodatkowaniu VAT (por. wyroki TSUE z dnia: 15 września 2016 r. Barlis 06 - lnvestimentos Imobiliarios e Turisticos, C-516/14: 19 października 2017 r. Paper Consult, C-101/16). Odliczenie podatku naliczonego wymaga spełnienia materialnych i formalnych przesłanek, uregulowanych odpowiednio w art. 168 lit a) i art. 178 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE. W odniesieniu do przesłanek materialnych wymaganych do powstania prawa do odliczenia art. 168 lit. a) dyrektywy stanowi, że w celu skorzystania z omawianego prawa, po pierwsze - dany podmiot musi być podatnikiem w rozumieniu tejże dyrektywy, oraz po drugie - towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na późniejszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. W odniesieniu do przesłanek formalnych dotyczących tego prawa z art. 178 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE wynika, że jego wykonanie jest uzależnione od posiadania faktury sporządzonej zgodnie z art. 226 tej dyrektywy (por. wyroki TSUE z dnia: 1 marca 2012 r. Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz, C-280/10; 22 października 2015 r., PPUH Stehcemp, C-277/14; 15 września 2016 r. Senatex, 518/14; 21 listopada 2018 r. Vadan, C-664/16). Trybunał orzekł jednocześnie, że podstawowa zasada neutralności wymaga, by prawo do odliczenia naliczonego VAT zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymagań formalnych. W konsekwencji, jeżeli organy podatkowe posiadają informacje niezbędne do ustalenia, że spełnione są przesłanki materialne, to nie mogą one wprowadzać dodatkowych warunków w zakresie przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia tego podatku, które to warunki mogłyby w efekcie praktycznie uniemożliwić wykonanie tego prawa (por. wyroki TSUE z dnia: 21 października 2010 r. Nidera Handelscompagnie, C-385/09; 9 lipca 2015 r. Salomie i Oltean, C-183/14). Ścisłe zastosowanie formalnego wymogu przedstawienia faktur naruszałoby zasady neutralności i proporcjonalności, ponieważ skutkowałoby nieproporcjonalnym uniemożliwieniem podatnikowi korzystania z neutralności podatkowej dotyczącej jego transakcji. Niemniej jednak to podatnik jest zobowiązany do przedstawienia obiektywnych dowodów, że towary i usługi zostały mu rzeczywiście dostarczone i wyświadczone przez podatników, na potrzeby własnych transakcji opodatkowanych VAT, w odniesieniu do których faktycznie zapłacił on VAT. Dowody te mogą w szczególności obejmować dokumenty znajdujące się w posiadaniu dostawców lub usługodawców, od których podatnik nabył towary i usługi, od których zapłacił VAT (por. wyrok TSUE z 21 listopada 2018 r. Vadan, C-664/16).

W konsekwencji organ nie może pozbawić podatnika prawo do odliczenia podatku naliczonego na tej podstawie, że nie załączył do akt sprawy zakwestionowanych faktur, pod warunkiem że zostały spełnione materialne warunki prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wprawdzie to skarżący powinien wykazać spełnienie przesłanek do skorzystania z prawa do odliczenia podatku, jednakże organ jest w posiadaniu faktur wystawionych przez jego kontrahentów, wskazujących na nabycie przez niego określonych towarów i usług. Organ nie może wprowadzać dodatkowych warunków w zakresie przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia podatku, które to warunki mogłyby w efekcie praktycznie uniemożliwić wykonanie tego prawa. System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego. Jak to stwierdził Trybunał ścisłe zastosowanie formalnego wymogu przedstawienia faktur naruszałoby zasady neutralności i proporcjonalności, ponieważ skutkowałoby nieproporcjonalnym uniemożliwieniem podatnikowi korzystania z neutralności podatkowej dotyczącej jego transakcji.

W świetle powyższego organ, pozbawiając skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego na tej podstawie, że podatnik nie przedłożył faktur VAT, naruszył art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Ponownie rozpatrując sprawę organ wyjaśni, czy spełnione zostały materialne warunki skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, przy czym w sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżący jest podatnikiem VAT. Chodzi zatem o ustalenie, czy towary i usługi, które mają być podstawą prawa do odliczenia podatku naliczonego, były wykorzystywane przez skarżącego na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, i czy owe towary i usługi zostały dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. Wiąże się to z utrwalonym w orzecznictwie TSUE poglądem, że krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z nadużyciem (por. wyrok TSUE z dnia 18 lipca 2013 r. Ewita-K EOOD, C-78/12). Niewyjaśnienie tych kwestii przez organ narusza art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O zwrocie należnych stronie kosztów orzeczono na podstawie art. 205 § 1 i art. 210 § 2 p.p.s.a. Jednocześnie Sąd, mając na uwadze treść art. 61 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowiącego, że wstrzymanie aktu lub czynności traci moc z dniem wydania przez sąd orzeczenia uwzględniającego skargę, na mocy art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a., umorzył postępowanie z wniosku strony o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.