Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 237/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1-2, art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia del. WSA Dominik Mączyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 803/19 w sprawie ze skargi A. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od A. B. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 460 zł (słownie: czterysta sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organem.

1.1. A. B. (dalej: skarżący lub A. B.) wniosło skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z dnia 12 kwietnia 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. W dniu 13 lutego 2019 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania A. B. za podatnika VAT w związku z utratą z mocy prawa własności działek nr [...] w zamian za odszkodowanie oraz stwierdzenie czy działało ono jako organ władzy publicznej.

1.3. We wniosku wskazano, że A. B. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie decyzji z dnia 21 maja 2013 r., A. B. [...] stwierdził nabycie przez A. B. z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. nieodpłatnie prawa własności nieruchomości Skarbu Państwa, zajętej pod drogę wojewódzką nr [...], położonej w gminie C. Nabycie nastąpiło na podstawie art. 60 ust 1 i 3 w związku z art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz.U z 1998 r. Nr 133 poz. 872 ze zm.) oraz art. 2a ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 19 poz. 115 ze zm.). Zgodnie z art. 60 ust. 1 pierwszej z ww. ustaw, mienie Skarbu Państwa będące we władaniu instytucji i państwowych jednostek organizacyjnych przejmowanych z dniem 1 stycznia 1999 r. przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie przepisów ustawy kompetencyjnej oraz przepisów niniejszej ustawy, z tym dniem staje się z mocy prawa mieniem właściwych jednostek samorządu terytorialnego chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej. Na podstawie art. 103 ust. 1 tej ustawy, Rada Ministrów w dniu 15 grudnia 1998 r. wydała rozporządzenie w sprawie ustalenia wykazu dróg krajowych i wojewódzkich (Dz.U. z 1998 r., Nr 160, poz. 1071). W załączniku nr 2 wymieniono jako drogę wojewódzką drogę [...]. Stosownie do art. 2a ustawy o drogach publicznych, drogi wojewódzkie stanowią od dnia 1 stycznia 1999 r. własność właściwego samorządu województwa. Skoro nabycie nastąpiło nieodpłatnie, A. B. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości przez A. B. (podatnika VAT) była ona zarządzana przez [...] - jednostkę budżetową A. B.1 (dalej: "A.B.1"), która od grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2016 r. była samodzielnym, odrębnym od A. B., czynnym podatnikiem VAT. A.B.1 [...] (jako jednostce organizacyjnej, będącej zarządem drogi wojewódzkiej) z mocy prawa przysługiwało nieodpłatne prawo trwałego zarządu przedmiotowej nieruchomości, na podstawie art. 22 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych. Nieruchomości nie zostały nabyte przez Wnioskodawcę w celu ich dalszej odsprzedaży. Decyzją A. B.1 z dnia 3 kwietnia 2003 r. przedmiotowe działki zostały przeznaczone pod lokalizację autostrady płatnej A. W konsekwencji powyższego decyzją z dnia 16 sierpnia 2013 r. A. B.1 stwierdził przejście z mocy prawa z dniem 6 maja 2003 r. (to jest z dniem ostateczności decyzji o lokalizacji autostrady A.) na własność Skarbu Państwa nieruchomości oznaczonej jako ww. działki. Decyzja uprawomocniła się 7 września 2013 r. Z uwagi na pozbawienie A. B. prawa własności ww. działek, decyzją A. B.1 z dnia 12 czerwca 2017 r. zostało ustalone na jego rzecz odszkodowanie w wysokości 408.841,00 zł. Zostało one powiększone o kwotę 20.442,05 zł to jest o kwotę równą 5% wartości nieruchomości, zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008 r. Nr 154, poz. 958). Wysokość odszkodowania została ustalona w oparciu o operat szacunkowy z dnia 15 stycznia 2017 r., określający wartość przedmiotowej działki, według stanu na dzień 3 kwietnia 2003 r. (to jest na dzień wydania decyzji lokalizacyjnej autostrady płatnej A.), natomiast wartość nieruchomości według stanu na dzień 9 listopada 2016 r. Decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna z dniem 6 lipca 2017 r. Wypłata ww. odszkodowania nastąpiła w dniu 19 lipca 2017 r. i z tym dniem powstał po stronie A. B. obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towaru w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej nawierzchnią asfaltową i chodnikiem z kostki betonowej, w zamian za odszkodowanie. W dniu 21 lipca 2017 r. A. B. wystawiło fakturę VAT na kwotę 429.283,05 zł - w tym podatek VAT w wysokości 23%, to jest 80.272,44 zł. Na mocy postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lipca 2018 r., utrzymanego w mocy postanowieniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 sierpnia 2018 r. pozostawiono bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości za odszkodowaniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.; dalej: ustawa o PTU).

1.4. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, z uwagi na fakt, że A. B. utraciło z mocy prawa własność działek położonych w C., w zamian za odszkodowanie, to czy A. B. działało jako podatnik VAT i tym samym prowadziło działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PTU?

2) W przypadku uznania, że A. B. prowadziło działalność gospodarczą dot. gospodarowania przedmiotowymi działkami, to czy działało ono jako organ władzy publicznej (art. 15 ust. 6 ustawy o PTU) ?

1.5. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, wnioskodawca stwierdził, że w zakresie dostawy na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości położonych w C., w myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o PTU, A. B. nie działało jako podatnik VAT. Dostawa ww. działek nie wynikała z prowadzenia działalności gospodarczej przez A. B. W ocenie Wnioskodawcy (odnośnie pytania nr 2), A. B. z tytułu wykonywania czynności opisanych we wniosku o interpretację nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie. W konsekwencji, skoro opisana działalność nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej określonej w treści art. 15 ust. 2 ustawy o PTU, to bezprzedmiotowym stało się tym samym rozpatrywanie w sprawie kwestii wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ustawy o PTU. Jednakże gdyby stanowisko organu w powyższej sprawie było odmienne, Wnioskodawca wskazał, iż nie powinno znaleźć zastosowania wyłączenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o PTU. Z mocy przepisów ustawy o drogach publicznych, A. B. jest bowiem zobowiązane do zarządzania drogami wojewódzkimi (które to zadania może realizować przy pomocy jednostki organizacyjnej). Działalność A. B. jest nastawiona na zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej z zakresu transportu i łączności. Niemniej jednak w sytuacji dostawy działek w zamian za odszkodowanie nie można przyjąć, że A. B. wykonuje zadania publiczne o charakterze wojewódzkim, a tym samym, że działa jako podmiot prawa publicznego występujący w charakterze władzy publicznej.

1.6. W interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2019 r. organ uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że ani organ władzy publicznej, ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem, nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o PTU. W przypadku wydania nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Wnioskodawca w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jego sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości przeznaczonej pod budowę płatnej autostrady jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja lokalizacyjna. Wyjaśniono, że podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów - przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Tym samym, dokonując odpłatnego zbycia opisanych nieruchomości, wnioskodawca działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PTU, gdyż nabyte przez A. B. z mocy prawa przedmiotowe działki mają charakter mienia wojewódzkiego, a nie prywatnego. Wobec powyższego wskazano, że dostawa nieruchomości (tj. ww. działek) przez A. B. na rzecz Skarbu Państwa, dokonywana w związku z decyzją A. B.1 stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o PTU. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca w opisanej sytuacji nie działa jako organ władzy publicznej.

2. Skarga do sądu administracyjnego.

2.1. Powyższa interpretacja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gliwicach.

2.2. Zarzucano jej naruszenie:

1) art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy o PTU przez przyjęcie, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym skarżący dokonując zbycia opisanych nieruchomości za odszkodowaniem działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy i uznanie A. B. za podatnika VAT w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia z mocy prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie;

2) art. 15 ust. 6 ustawy o PTU przez przyjęcie, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym skarżący dokonując zbycia opisanych nieruchomości za odszkodowaniem działa jako organ władzy publicznej;

3) art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm. – dalej: o.p.) polegające na niezastosowaniu w pełnym zakresie, tj.:

a) w sytuacji, gdy organ dokonał negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy w interpretacji, powinien podać swoje stanowisko wraz z oceną prawną - tymczasem w przedmiotowej interpretacji organ nie zawarł takiej oceny prawnej, przez brak sporządzenia uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy, w szczególności w zakresie zastosowania do wnioskodawcy art. 15 ust. 2 ustawy o PTU,

b) w sytuacji, gdy organ w sentencji interpretacji indywidualnej sformułował rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 2 wnioskodawcy w sposób sprzeczny z uzasadnieniem tej interpretacji.

2) art. 121 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem organu;

3) art. 120 o.p. poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez organ nie na podstawie przepisów prawa i arbitralne stwierdzenie, bez wyraźnej podstawy prawnej i bez podjęcia próby rozważenia i oceny kwestii, czy wskazane przez Skarżącego okoliczności pozwalają na uznanie, że dokonując opisanych we wniosku czynności, Wnioskodawca w ogóle spełnia kryteria art. 15 ust. 2 ustawy o PTU.

3. Wyrok sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 6 listopada 2019 r., I SA/Gl 803/19, uchylił zaskarżoną interpretację.

3.2. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy A. B. – w związku z utratą prawa własności działek położonych w C. w zamian za odszkodowanie – działa jako podatnik VAT i tym samym prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PTU.

3.3. Sąd pierwszej instancji sporządzając uzasadnienie powołał się na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 czerwca 2018 r., III SA/Gl 315/18, podzielając w pełni przedstawione w nim stanowisko.

3.4. W rezultacie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że A. B. działa jako właściciel, a nie przedsiębiorca. Zatem takie nabycie jak w niniejszej sprawie, a następnie wykonywanie w związku z tym faktem jedynie funkcji właścicielskich, nie przynosi żadnych wymiernych korzyści A. B. Przedmiotem nabycia jest mienie, którego A. B., gdyby miało taką możliwość, mogłaby do swych zasobów komunalnych nie włączyć. A. B. z tytułu wykonywania czynności opisanych we wniosku o interpretację nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie, w związku z czym zaskarżona interpretacja narusza przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PTU w zw. z art. 9 dyrektywy VAT. W konsekwencji, skoro opisana we wniosku działalność nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej określonej w treści art. 15 ust. 2 ustawy o PTU, to bezprzedmiotowe stało się tym samym rozpatrywanie w sprawie kwestii wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i zarzutów podniesionych w tym przedmiocie.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 2 stycznia 2020 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach I SA/Gl 803/19.

4.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o PTU w zw. z art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE (dalej: dyrektywa 112) poprzez dokonanie ich błędnej wykładni i w konsekwencji niewłaściwej oceny zastosowania polegającej na uznaniu, że w opisanym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanie faktycznym skarżący nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że skarżący dokonując zbycia przedmiotowej nieruchomości jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług, ponieważ czynność tę wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

- art. 15 ust. 6 ustawy o PTU poprzez niewłaściwą ocenę zastosowania, tj. pominięcie ww. przepisu przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy, podczas gdy ma on istotne znaczenie dla właściwej oceny prawidłowości wydanej interpretacji indywidualnej, albowiem jego prawidłowa wykładnia przy spełnieniu przesłanek z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o PTU skutkuje przyjęciem, że w związku z czynnościami wskazanymi we wniosku o wydanie interpretacji skarżący będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

4.3. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia, rozpoznanie skargi skarżącego i jej oddalenie, ewentualnie w przypadku uznania, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną.

A. B., reprezentowane przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 3 lutego 2020 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną wniosło o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Skarga kasacyjna organu zasługuje na uwzględnienie.

7.1. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy A. B. – w związku z utratą prawa własności działek położonych w C. w zamian za odszkodowanie – działa jako podatnik VAT i tym samym prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PTU. W ocenie Sądu pierwszej instancji, w świetle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, A. B. z tytułu wykonywania czynności opisanych we wniosku o interpretację nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie, w związku z czym zaskarżona interpretacja narusza przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PTU w zw. z art. 9 dyrektywy VAT. Prezentując ten pogląd, Sąd pierwszej instancji powołał się na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 czerwca 2018 r., III SA/Gl 315/18, podzielając w pełni przedstawione w nim stanowisko.

7.2. Podkreślenia jednak wymaga, że wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 czerwca 2018 r., III SA/Gl 315/18, do którego odwołał się Sąd pierwszej instancji w tej sprawie został uchylony przez NSA, wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2022 r., I FSK 2137/18, a skarga Gminy Miasta J. została oddalona. Mimo różnicy sprowadzającej się do tego, że w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu skarżącym jest A. B., a w sprawie rozstrzyganej przez NSA, wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2022 r., I FSK 2137/18, była Gmina Miasto J., okoliczności faktyczne obu spraw były tożsame. W obu przypadkach problem sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy jednostka samorządu terytorialnego, dokonując odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych nieodpłatnie, których nie wykorzystywała do wykonywania działalności gospodarczej ani działalności tej jednostki jako organu władzy publicznej, jak również nie ponosiła na nieruchomości żadnych nakładów – działa jako podatnik VAT i tym samym prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PTU. Należy zauważyć, że analogiczny problem podatkowy był już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z: 31 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1588/16, 5 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 1795/16 czy 22 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 849/18 (orzeczenia dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl), a ponieważ Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w podanych wyrokach, to przyjmuje argumentację w nich zawartą w tej sprawie.

8.1. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") rozpatrywał już kwestię, czy gmina, która wyzbywa się własnego majątku działa w charakterze podatnika VAT. W postanowieniu z 20 marca 2014 r., w sprawie C-72/13 Gmina W. (ECLI:EU:C:2014:197) stwierdził, że dyrektywę 112 należy interpretować w ten sposób, że "nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez Gminę, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy".

8.2. Jakkolwiek orzeczenie TSUE odnosiło się do gminy, to te same uwagi dotyczą również innych szczebli jednostek samorządu terytorialnego, które znajdują w analogicznej sytuacji faktycznej.

8.3. Kluczowe dla rozpatrywanej sprawy pozostaje to, czy jednostka samorządu terytorialnego, A. B. w okolicznościach faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu, działa jako podatnik VAT.

8.4. W postanowieniu w sprawie C-72/13, Trybunał przypomniał, że analiza definicji "działalności gospodarczej" zawartej w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 wskazuje na szeroki zakres zastosowania powyższego pojęcia oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako taka, niezależnie od jej celów lub rezultatów. Trybunał zauważył, że daną działalność kwalifikuje się, co do zasady również jako działalność gospodarczą, jeżeli ma ona charakter trwały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez autora danej transakcji (zob. pkt 16 uzasadnienia postanowienia). W szczególności Trybunał przypomniał, że w odniesieniu do zbycia towarów z orzecznictwa Trybunału wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 (pkt 17 wyroku i powołane tam orzecznictwo).

8.5. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonywanie transakcji mieniem nabytym przez A. B. z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. nieodpłatnie prawa własności nieruchomości Skarbu Państwa nie jest związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, ale wiąże się z zarządzaniem mieniem publicznym mającym istotny wpływ na kształtowanie lokalnego rynku nieruchomości.

8.6. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego o braku wykonywania działalności gospodarczej nie może świadczyć, to że wnioskodawca we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podał, że nieruchomości nie zostały nabyte przez wnioskodawcę w celu ich dalszej odsprzedaży.

8.7. Nie budzi już wątpliwości, że przeniesienie przez gminę prawa własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust.1 ustawy o VAT (por. uchwałę NSA z 10 grudnia 2015 r., I FPS 1/15).

8.8. Przeważającego znaczenia dla kwalifikowania rozpatrywanych w przedmiotowej sprawie transakcji dotyczących nieruchomości nie będzie miało natomiast to, czy A. B. podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112.

8.9. Dla kwalifikowania A. B. jako wykonującego działalność gospodarczą istotne znaczenie ma bowiem to, że skarżące w. jest podatnikiem VAT w zakresie obrotu nieruchomościami, którego aktywność na gruncie obrotu nieruchomościami nie tylko ma wpływ na przysparzanie skarżącemu dochodów, ale również w istotny sposób kształtuje rynek obrotu nieruchomościami. Nie ma podstaw do stwierdzenia, że sprzedaż taka stanowi jedynie zarządzanie majątkiem prywatnym, gdyż mienie jednostki samorządu terytorialnego nie ma charakteru prywatnego a publiczny, a jego zbywanie nie służy realizacji celów prywatnych, lecz publicznych, oddziałując przy tym istotnie na lokalny rynek nieruchomości. A. B. zatem w tym zakresie powinno być traktowane jako podatnik VAT prowadzący działalność handlową spornymi gruntami.

8.10. Mając na uwadze przedstawione wyżej stanowisko prawne, stwierdzić należało, że opisane we wniosku czynności dotyczące zbycia nieruchomości mają charakter cywilnoprawny. A. B. w przypadku zbycia nieruchomości nie działa w charakterze władzy publicznej, a sprzedaż następuje w ramach działalności gospodarczej. Ponadto słusznie organ interpretacyjny uznał za bez znaczenia sposób, w jaki A. B. uzyskało tytuł własności nieruchomości i zamiar jaki temu towarzyszył.

9. W związku z tym, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2022 r., poz. 329) należało uchylić ten wyrok i na podstawie art. 151 oddalić skargę.

10. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).

Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA

Dominik Mączyński Ryszard Pęk Arkadiusz Cudak