Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 340/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2013-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 75 ust. 1 i 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 82 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Grzegorz Panek /spr./ WSA Tomasz Smoleń Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita- Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 czerwca 2013r. sprawy ze skargi K. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Nissan Pickup Navara - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. określającą K.R. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Nissan Navara o numerze nadwozia [...] i pojemności silnika 2488 cm3, rok produkcji 2003 w wysokości 4.843,00 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), art. 2 pkt 11, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 75 ust. 1 i 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 2 ust.1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu 12 września 2008 roku skarżący dokonał w Niemczech zakupu samochodu marki Nissan Navara o numerze nadwozia [...] i pojemności silnika 2488 cm3, za kwotę 10.600,00 EUR. Następnie skarżący dokonał przemieszczenia w/w pojazdu na terytorium kraju. Po przemieszczeniu pojazdu na terytorium kraju skarżący nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U do Naczelnika Urzędu Celnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie podatkowe z urzędu w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Nissan Navara o numerze nadwozia [...] pojemności silnika 2488 cm, rok produkcji 2003.

W dniu 12 listopada 2012 r. w siedzibie Urzędu Celnego przeprowadzony został dowód z oględzin pojazdu. W wyniku oględzin stwierdzono, samochód jest pojazdem typu pick-up, składającym się z dwóch brył: zamkniętej kabiny przeznaczonej na przestrzeń pasażerską (podwójna kabina pasażerska) oraz otwartej przestrzeni do przewozu towarów, która może być przykryta plastikową nakładką. Jest on samochodem 4 drzwiowym posiadającym przeszklone drzwi otwierane wahadłowo z szybami opuszczanymi elektrycznie oraz tylną klapę otwieraną do dołu.

Przestrzeń pasażerska wyposażona jest w dwa rzędy siedzeń. Rząd pierwszy wyposażony jest w dwa fotele: siedzenie kierowcy oraz pasażera - posiadające pasy bezpieczeństwa i zagłówki. Za siedzeniami kierowcy i pasażera z przodu znajduje się drugi rząd siedzeń zamontowana na stałe kanapa dla 3 pasażerów z pasami bezpieczeństwa dla wszystkich miejsc siedzących oraz dwoma zagłówkami. Pojazd posiada 1 szybę przednią, szyby w 4 drzwiach oraz nakładkę z szybami z plastiku. Pojazd standardowo wyposażony został m. in. w następujące elementy: 2 poduszki powietrzne w I rzędzie siedzeń, manualną skrzynię biegów, 3 uchwyty górne boczne (w I i II rzędzie siedzeń), 1 popielniczkę, głośniki w drzwiach przednich, klimatyzację sterowaną manualnie, centralny zamek, ABS. Sufit w całej kabinie wyłożony jest podsufitką tapicerską, a panele boczne plastikiem. Wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów wynosi 1435 mm oraz 1955 mm przy otwartej burcie (klapie). Długość rozstawu osi wynosi 2950 mm.

Organ podatkowy uznał, że sprowadzony przez skarżącego pojazd należało zaklasyfikować do pozycji 8703 CN i wspomnianą na wstępie decyzją określił skarzacemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Za podstawę opodatkowania organ I instancji przyjął kwotę 10.600,00 EUR wynikającą z faktury po przeliczeniu wg kursu Euro 3,3363 zł zgodnego z tabelą kursów NBP nr 179/A/NBP/2008 z dnia 12 września 2008 r.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący wskazał, że kierował się przekonaniem, że nabył samochód ciężarowy, który służyć miał mu do przewozu ciężkich oraz gabarytowo dużych towarów co związane jest z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w ramach której pojazd jest wykorzystywany do transportu rożnego typu materiałów budowlanych, gruzu, sprzętu budowlanego oraz wielu innych ciężkich przedmiotów. Wskazał, że zakupiony przez niego samochód w Niemczech został zarejestrowany jako ciężarowy (zapis LKW w niemieckim dowodzie rejestracyjnym), co było również motywem jego zakupu. Ponadto na terytorium RP na podstawie dokonanych badań technicznych oraz oględzin w wykwalifikowanej Powiatowej Stacji Diagnostycznej w L. określono, że jest to samochód ciężarowy. Strona podkreśliła także, że rejestrując przedmiotowy samochód jako ciężarowy, została poinformowana, że rejestracja dobiegła końca i nie musi udawać się do urzędu celnego. W odwołaniu podkreślono także, że samochód jest tak skonstruowany, że posiada ładowność 1040 kg i fakt ten świadczy, o tym, że jest to samochód ciężarowy. W kwestii klasyfikacji pojazdu odwołujący się powołał się także na definicję tego rodzaju pojazdów wskazując, że pojazdy typu pickup (w dosłownym tłumaczeniu: załaduj - rozładuj) zostały wymyślone jako małe samochody ciężarowe dla rzemieślników do przewozu osób i towarów. Japończycy produkują pickupy jako samochody ciężarowe, również w Niemczech, gdzie przedmiotowy pojazd został zakupiony i jest on tam uznawany za ciężarowy. Strona dodatkowo wniosła o zapoznanie się z dokumentacją fotograficzną wykonaną w Urzędzie Celnym, która wskazuje, że tylna "paka" samochodu jest eksploatowana bardzo intensywnie (uszkodzenia, zarysowania, obtarcia, zaplamienia).

Dyrektor Izby Celnej, wspomnianą na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy uznał, że przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie dowodowe było prawidłowe, a zebrany materiał wyczerpujący i uzasadniający przyjętą przez organ kwalifikację pojazdu.

W ocenie organu II instancji, organ I instancji prawidłowo wykluczył możliwość zakwalifikowania spornego pojazdu jako towarowego, którego wewnątrzwspólnotowe nabycie czy też dostawa nie podlegają podatkowi akcyzowemu. Dalszą kontrolę organ odwoławczy skupił wokół tego czy samochód odpowiada kryteriom samochodu osobowego, który z kolei jako produkt akcyzowy podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Podobnie jak organ I instancji, zasadniczą rolę w procesie kwalifikacji pojazdu przyznał Nomenklaturze Scalonej, do której odsyłają również przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

Dla ustalenia czy określony pojazd samochodowy do celów akcyzy traktowany jako samochód osobowy, konieczne jest dokonanie jego poprawnej klasyfikacji. Przepis art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym nakazuje do celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosować klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Kierując się systematyką Norm Scalonych i ustanowionymi w nich ogólnymi regułami, w tym regułą nr 1 wskazał, iż w pierwszym rzędzie klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i uwag, a dopiero gdy klasyfikacja w oparciu o nie, nie będzie możliwa, sięga się do sekcji i działów.

W ocenie organu odwoławczego przedmiotowy pojazd został prawidłowo zaklasyfikowany do pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami - osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu, przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Prawidłowość tej klasyfikacji potwierdzają również stwierdzone cechy pojazdu na tle cech wymienionych w wyjaśnieniach zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M. P. Nr 86, poz. 880). Obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych, obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu, wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki) to cechy, które przypisuje się samochodom przeznaczonym do transportu osób. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych zalicza się pojazdy powszechnie znane jako samochody wielozadaniowe (typu van) SUV-y, niektóre pojazdy typu pick-up.

Z kolei pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego, w szczególności:

- zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.),

- ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju,

- ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.),

- cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp),

- ciężarówki - chłodnie i izotermiczne,

- ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.,

- ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.,

- ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705,

- śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp.

W ocenie organu odwoławczego stwierdzone w toku postępowania cechy pojazdu Nissan Navara świadczą o jego zasadniczym osobowym przeznaczeniu: 5 miejsc siedzących umieszczonych w oddzielnej kabinie przystosowanej wyłącznie do przewozu osób, przestrzeń pasażerska w całości wyposażona w szereg elementów kojarzonych z funkcją do przewozu osób. Zasadniczego przeznaczenia pojazdu nie zmienia, w ocenie Dyrektora Izby Celnej rodzaj karoserii, w tym przypadku pickup, z oddzielną przestrzenią ładunkową, która charakterystyczna jest dla tego typu pojazdów.

Organ powołał się przy tym na wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz wyroki sądów administracyjnych.

Nie podzielił zarzutów dotyczących sprzeczności ustaleń z zapisami w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Jak wskazał zapisy w dowodach rejestracyjnych nie mają znaczenia dla podatku akcyzowego, który w tym zakresie ma autonomiczną regulację.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów skarżący wniósł do tutejszego Sądu skargę. Zarzucił organom nieprawidłowe zaklasyfikowanie samochodu Nissan Navara jako samochodu osobowego.

W skardze zarzucono, że przy ocenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu skarżącego nie wzięto pod uwagę następujących okoliczności:

* pojazd nie jest pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób; nie wzięto pod uwagę konstrukcji nadwozia i w szczególności montażu tylnego rzędu siedzeń, które różną się od stosowanego w samochodach osobowych - w pojeździe przestrzeń pasażerów w tylnym rzędzie siedzeń ograniczono do minimum za cenę komfortu jaki mają pasażerowie tylnych siedzeń w standardowych samochodach osobowych,

* nie wzięto pod uwagę pojemności skokowej silnika pojazdu, która wskazuje na to, że zasadniczym przeznaczeniem pojazdu nie jest przewóz osób,

* nie określono relacji zużycia paliwa w połączeniu z przebiegiem pojazdu i jego ładownością; pominięto zatem okoliczność, że pojazd skarżącego może mieć stosunkowo niższy przebieg i inne zużycie paliwa niż w pojazdach o zasadniczej funkcji pojazdu osobowego, pomimo tego, że w postępowaniu administracyjnym wyraźnie wskazywano na cechy pojazdu, które świadczą właśnie o jego wykorzystywaniu (eksploatacji) na potrzeby związane z przywozem towarów,

* pominięto w zasadzie główną cechę konstrukcyjną - wyeksponowana część załadunkowa, przystosowana do przewożenia ładunków o znacznym ciężarze (lub przykryta plastikową nakładką), a więc umożliwia transport o niezwyczajnych, wyjątkowych cechach gabarytowych.

W dalszej kolejności podniesiono, że:

* odniesienie się przez organ do not wyjaśniających do klasyfikacji nomenklatury scalonej (co w ocenie skarżącego organ w uzasadnieniu swojego stanowiska czyni bardzo obszernie) nie jest właściwe z uwagi na brak dokonania należytej oceny przeznaczenia pojazdu (co powinno mieć miejsce w pierwszej kolejności), a dalej również z uwagi na to, że treść tych not (pomijając ich niewiążący charakter) nie stanowi wyczerpującego opisu cech, a ma jedynie charakter przykładowy,

* za niewłaściwe należy uznać przyjęte przez organ stwierdzenie, że sam stosunek powierzchni do transportu towarów jako, że jest mniejszy niż 50 % długości rozstawu osi stanowi o tym, że pojazd powinien być zaliczony do kategorii pojazdów o zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób,

* błędne jest również twierdzenie organu (ze wskazaniem na przykładowe orzecznictwo sądów administracyjnych) o tym, że wszystkie pojazdy marki Nissan Navara są samochodami osobowymi, co w ocenie organu oznacza, iż również pojazd skarżącego należy do takich samochodów osobowych zaliczyć, w konsekwencji uznając, że pojazd ten podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podczas gdy twierdzenie to stoi w sprzeczności z powszechnie utrwalonym stanowiskiem, iż przy ocenie cech pojazdu brane są pod uwagę cechy każdego konkretnego pojazdu z osobna.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - określanej dalej jako p.p.s.a.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Nie można zarzucić organom naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, jak też naruszenia prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy.

Spór pomiędzy stronami dotyczył ustalenia, czy samochód marki Nissan Navara w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i winien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też był samochodem ciężarowym i winien być klasyfikowany, jak chciał skarżący, do kodu CN 8704.

Problem klasyfikacji pojazdu jako ciężarowego czy osobowego na gruncie ustawy o podatku akcyzowym nie jest problemem nowym i wielokrotnie był rozstrzygany na gruncie orzecznictwa administracyjnego.

Nie bez wpływu na powstanie powyższego problemu ma rozbieżność przepisów, które w jednym przypadku nakazują przyjąć dany pojazd za ciężarowy (prawo o ruchu drogowym) w innym przypadku odbierając im takiego charakteru, a przypisując charakter osobowy (ustawa o podatku akcyzowym), na co również zwraca uwagę skarżący.

Choć sytuacja, w której jednemu pojęciu nadaje się różne znaczenia prawne nie jest pożądana z punktu widzenia czytelności i jasności przepisów o tyle biorąc pod uwagę autonomiczność poszczególnych gałęzi prawa jest dopuszczalna, a sięganie do innych aktów prawnych możliwe jest w sytuacji gdy ustawodawca nie uregulował pewnych kwestii na zasadzie wyjątku.

Ustawa o podatku akcyzowym posługuje się własną definicją "samochodu osobowego", zamieszczoną w poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którą samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W świetle tego co powiedziano, w zakresie wyczerpania regulacji prawnych, skoro ustawodawca przewidział legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym to jedynie ta definicja ma istotny walor dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zwłaszcza, że zwolnienie w podatku akcyzowym samochodów towarowych z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wprowadzone zostało na zasadzie wyjątku.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN).

Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) - art. 1 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z nią pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Szczegółowe zasady klasyfikacji towarów do kodów CN zostały określone w przepisach celnych. Nomenklatura Scalona stanowi bowiem jedną z dwóch części Wspólnej Taryfy Celnej. Nomenklatura Scalona (CN) oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), który powstał na mocy Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 11, poz. 62).

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu, którym ma być przewóz osób. Świadczyć o nim mają cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i jego ogólny wygląd. Pomocnicze znaczenie mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M. P. Nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN.

W wyjaśnieniach do Taryfy Celnej wskazano, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które mają wskazywać na to, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów. Ponadto zgodnie ze zmianą do not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej z dnia 31 marca 2007 r. opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C 74/01, pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary (typu pickup). Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być zakwalifikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają więcej niż dwie osie.

Opisana wyżej procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN oznacza, że w pierwszej kolejności powinno zostać ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu, zakwalifikowanie pojazdu jako przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Dokonując weryfikacji postępowania w tym zakresie stwierdzić należy, że organy prawidłowo dokonały klasyfikacji pojazdu. W pierwszej kolejności, jak wynika to z przyjętych reguł, dokonały jego oceny na podstawie cech zewnętrznych, konstrukcji i wyposażenia, które pozwoliły przypisać mu cechy właściwe dla pojazdów przeznaczonych do przewozu osób i na tej podstawie zaniechały sięgania do not wyjaśniających.

Jak ustalono poddany kontroli Nissan Navara jest pojazdem pięcioosobowym o karoserii dwubryłowej czterodrzwiowej, w pełni przeszklonej, z przestrzenią pasażerską oraz bagażową. Część pasażerska wyposażona w dwa rzędy siedzeń wyposażonych w zagłówki i pasy bezpieczeństwa. Na wyposażeniu pojazdu znajdują się również elementy typowe dla samochodów osobowych. Część bagażowa otwarta.

Tak stwierdzone cechy pojazdu, pozwalają uznać, że zasadniczą cechą kontrolowanego pojazdu jest przewożenie osób, podczas gdy transport towarów stanowi jedynie funkcję dodatkową. Świadczą o tym zarówno stwierdzone elementy wyposażenia jak i estetyka w jakiej utrzymany jest przedmiotowy samochód, które w ocenie Sądu dały organom prawo do zakwalifikowania pojazdu na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacyjnych Norm Scalonych. Obite materiałową tapicerką siedzenia, wraz z umiejscowionymi schowkami, pasami bezpieczeństwa, uchwytami dla pasażerów, oświetleniem sufitowym, osobno otwieranymi drzwiami, wskazują na to, że w samochodzie tym zadbano o komfort każdego pasażera. Ewentualne wykorzystanie samochodu do przewozu towarów odbywa się bez uszczerbku w zachowaniu standardów dla komfortowego przewożenia osób.

W świetle powyższego Sąd zgadza się z organami, że zarówno elementy wyposażenia samochodu jak i jego zewnętrzny wygląd nie pozwalają na przyjęcie, że poddany kontroli samochód jest samochodem ciężarowym.

Należy tutaj podkreślić, że zasadnicza funkcja przewozu osób nie może być utożsamiana, ani w sposób konieczny zależna od komfortu wyposażenia części pasażerskiej pojazdu. Jakkolwiek bowiem standard wyposażenia kabiny pasażerskiej może wskazywać, że mamy do czynienia z samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, to jednak okoliczność, że samochód nie posiada wykończenia o wysokim standardzie nie może prowadzić do wniosku, że samochód nie jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób.

W ocenie Sądu - wbrew zarzutom skargi - w przedmiotowej sprawie organ podatkowy prawidłowo nie wziął pod uwagę pojemności skokowej silnika. Prawidłowe jest w tej mierze stanowisko organu odwoławczego, że w ramach pozycji 8703 klasyfikowane są pojazdy o różnej pojemności skokowej tj. zarówno nieprzekraczającej 1500 cm3, jak również samochody o pojemności skokowej powyżej 3000 cm3. Pojemność skokowa pojazdu nie ma wpływu na klasyfikację taryfową do pozycji 8703. Natomiast może ona mieć jedynie wpływ na bardziej szczegółową klasyfikację tj. do odpowiedniej podpozycji w ramach pozycji 8703.

Ponadto dla prawidłowej klasyfikacji taryfowej przedmiotowego pojazdu nie ma również znaczenia ilość zużywanego paliwa, przebieg pojazdu, czy nawet jego wyposażenie w część załadunkową, umożliwiającą transport towarów o wyjątkowych cechach gabarytowych (do kwestii ładowności oraz przewozu towarów w znacznych ilościach organ podatkowy szczegółowo odniósł się w treści zaskarżonej decyzji), ponieważ analizowane przepisy nie uzależniają kwalifikacji pojazdu od spełnienia tak określonych cech i warunków konstrukcyjnych. Cechy te uzupełniają jedynie funkcję osobową. Zatem w tym kontekście powyższe zarzuty zawarte w skardze należy uznać za całkowicie nieuzasadnione.

Jak ustalono w trakcie postępowania, również maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów nie jest większa niż 50 % długości rozstawu osi tego pojazdu. W trakcie oględzin samochodu stwierdzono, że długość rozstawu osi wynosi 2950 mm, natomiast maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów wynosi 1435 cm (przy zamkniętej tylnej burcie). kontroli). Powyższe dane dowodzą, że maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów nie jest większa niż 50 % długości rozstawu osi, co potwierdza prawidłowość klasyfikacji samochodu do kodu 8703.

Normodawca zdawał się dostrzegać problem jaki może zrodzić się w przypadku samochodów typu pickup, którego zewnętrzny wygląd kłóci się niekiedy z jego wyposażeniem. Dlatego też w pierwszej kolejności nakazał ocenić ten samochód przez pryzmat ogólnych reguł w tym jego wyposażenia a dopiero gdy te będą budzić wątpliwości odnieść się do not wyjaśniających w tym powoływanego przez skarżącego stosunku długości podłogi do rozstawu osi.

W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że o towarowym przeznaczeniu pojazdu typu pickup nie decyduje wymiar powierzchni przeznaczonej do transportu towarów. Aby dany pojazd zakwalifikować do tej kategorii większość cech pojazdu musi za tym przemawiać. Spełnienie dodatkowego warunku w postaci wielkości powierzchni przeznaczonej do przewozu towaru w takim przypadku przesądzać będzie o jego towarowym przeznaczeniu, natomiast spełnienie jedynie warunku wielkości powierzchni towarowej w braku pozostałych cech takiego pojazdu będzie obojętna z punktu widzenia jego kwalifikacji.

Odnośnie ładowności pojazdu trzeba zwrócić uwagę na relatywnie niewielką w odniesieniu do maksymalnej masy całkowitej, jego dopuszczalną ładowność. Ładowność na poziomie 1040 kg wobec 2810 kg masy całkowitej sprawia, że przewóz towarów uznać należy za funkcję jedynie dodatkową, przy zachowaniu zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Po odjęciu części ładowności przypadającej na pasażerów w wysokości 350 kg (5 x 70 kg = 350 kg), na przewóz ładunków pozostaje zaledwie 690 kg. Jest to wartość, która nie może w żaden sposób wpłynąć na zmianę zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu, pomimo tego, że konstrukcja pojazdu, której istotą jest odseparowana od części pasażerskiej część ładunkową daje możliwość przewozu ładunków o większej wadze i gabarytach.

Podsumowując wskazać należy, że zwolnienie samochodów towarowych jest wyjątkiem od zasady opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów jako towarów akcyzowych i jak każdy wyjątek nie może podlegać rozszerzającej wykładni. Skoro zwolnieniu podlegają samochody przeznaczone do transportu towarowego to za prawidłowe należy ocenić działanie organów, które od podatku akcyzowego zwalniają samochody zasadniczo przeznaczone do tego transportu, a nie, których funkcją dodatkową jest transport.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że organy obu instancji dokonały prawidłowej klasyfikacji pojazdu uznając go za pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, a co za tym idzie wyrób akcyzowy. Niesłuszne są w związku z tym zarzuty dotyczące prawidłowości postępowania. Przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe uzasadnia podjętą decyzję i nie nasuwa wątpliwości co do jej prawidłowości. Niesłuszny jest również zarzut, że organ dokonał ustalenia jedynie w oparciu o dowody, które mu odpowiadały, a nie przyznał mocy dowodowej dołączonym do akt sprawy dowodom rejestracyjnym. Wskazać należy, że organ nie kwestionował powyższych dokumentów, ale prawidłowo wyjaśnił, że dla powyższego postępowania nie będą one miały znaczenia jakie chciała mu nadać skarżąca. Prawidłowe jest stanowisko organu, że posłużenie się w tych dokumentach pojęciem samochodu ciężarowego, pozostaje bez wpływu na ustalenia w niniejszym postępowaniu, na co wskazuje autonomiczny charakter przepisów ustawy o podatku akcyzowym, o którym była mowa na wstępie.

Mając to wszystko na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a.