Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 128/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2023-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 223 par. 1 i 2m, art. 228 par. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie Asesor sądowy Agnieszka Kosowska Sędzia WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi S. spółki komandytowej w O. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 29 grudnia 2022 r. nr 308000-COP.4103.59.2022.1 w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 29 grudnia 2022 r. Naczelnik Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej, dalej: "Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego", "organ", w związku z wniesionym przez S. Spółka Komandytowa: dalej także: "spółka", "skarżąca", odwołaniem z dnia 10 sierpnia 2022 r. od decyzji organu z dnia 12 lipca 2022 r. zmieniającej stronie rozliczenie w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 2014 r., stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia i akt sprawy wynika, że wskazaną decyzją z dnia 12 lipca 2022 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego określił stronie w podatku od towarów i usług kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2014 r. w wysokości 273.653 zł, za maj 2014 r. w wysokości 199.821 zł, za czerwiec 2014 r. w wysokości 183.374 zł, za lipiec 2014 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 29.176 zł i kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, za sierpień 2014 r. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 42.759 zł, za wrzesień 2014 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 20.249 zł i kwotę do zwrotu na rachunek bankowy 0 zł oraz za listopad 2014 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 26.607 zł. Organ pouczył przy tym stronę o 14-dniowym terminie do złożenia odwołania.

Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi strony na adres Kancelarii Radcy Prawnego M. K. R. w dniu 3 sierpnia 2022 r., w związku z czym termin 14-dniowy do wniesienia odwołania upłynął 17 sierpnia 2022 r.

W toku postępowania strona była reprezentowana przez pełnomocników: radcę prawnego M. K. R. i doradcę podatkowego P. O. na podstawie pełnomocnictw szczególnych złożonych do akt sprawy na etapie kontroli celno-skarbowej w dniu 30 kwietnia 2019 r. (k. 1232 akt kontroli). Na wskazanych pełnomocnictwach szczególnych pełnomocnicy nie wskazali adresu elektronicznego, zaś jako adres do doręczeń wskazali: "[...] L., ul. [...]". Zgodnie z dostępnym organowi z urzędu Centralnym Systemie Zdalnego Wykonywania Raportów z Systemu POLTAX - System RemDat (aplikacji zawierającej dane wykazane przez podatników w złożonych deklaracjach) od 15 września 2020 r. pełnomocnik spółki wskazała we właściwym urzędzie skarbowym nowy adres do korespondencji: "Kancelaria Radcy Prawnego M. K. R. [...], ul. [...]". Organ podkreślił, że adres ten został potwierdzony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru z dnia 14 października 2020 r. (k. 464 akt postępowania podatkowego pierwszej instancji) i pod tymi adresami pełnomocnik odbierała wszystkie pisma kierowane do spółki, w tym wskazaną wyżej decyzję z dnia 12 lipca 2022 r.

W dniu 14 listopada 2022 r. strona złożyła wniosek datowany na 10 listopada 2022 r. o przywrócenie uchybionego terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem od powyższej decyzji. W uzasadnieniu odwołania spółka podniosła, że 3 listopada 2022 r. otrzymała ona od Banku informację o zajęciu wierzytelności z jej rachunku bankowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. działającego jako organ egzekucyjny, gdzie jako podstawę czynności egzekucyjnej wskazano właśnie decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 12 lipca 2022 r. Spółka zakwestionowała zatem skuteczność doręczenia tej decyzji, przesłanej za pośrednictwem operatora pocztowego. W ocenie spółki ewentualne uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. Jednocześnie wniosła ona o doręczenie wskazanej decyzji. W ocenie spółki pomimo tego, że tekst decyzji został przesłany za pośrednictwem operatora pocztowego na ręce radcy prawnego M. K. R., nie można uznać, że decyzja została prawidłowo doręczona spółce i weszła do obiegu prawnego.

Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego stwierdzając uchybienie terminowi do wniesienia odwołania w pierwszej kolejności odwołał się do wynikającej z art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), dalej: "O.p.", zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, a także art. 228 § 1 O.p., zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia: niedopuszczalność odwołania (pkt 1), uchybienie terminowi do wniesienia odwołania (pkt 2) oraz pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia ono warunków wynikających z art. 222 O.p. (pkt 3). W kontekście tego przepisu organ wskazał, że oceniając terminowość wniesionego odwołania organ odwoławczy zobowiązany jest do ustalenia, w jakim dniu miało miejsce doręczenie decyzji oraz kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji, co jest kluczowe z punktu widzenia oceny stanu dochowania lub niedochowania 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej.

Ponieważ spółka we wniosku z dnia 10 listopada 2022 r. sformułowała zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji, gdyż nie została ona doręczona na adres elektroniczny pełnomocników, organ odniósł się obszernie do kwestii doręczenia. W pierwszej kolejności wskazał on na treść art. 138a § 1 i 2, art. 145 § 1 i § 2 oraz art. 144 § 1a, § 1b i § 1c O.p. Następnie organ zauważył, że zgodnie z art. 144 § 5 O.p. doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego, przy czym zgodnie z art. 146 § 1 O.p., w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń. Zatem, co do zasady doręczenia winny następować na adres do doręczeń elektronicznych a jeżeli nie jest to możliwe, doręcza się przesyłki w ramach usługi hybrydowej. Natomiast w braku takiej możliwości doręczenia następują za pośrednictwem operatora pocztowego, przesyłką poleconą.

Zdaniem organu w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów art. 144 § 5 O.p., ponieważ w przedłożonych 30 kwietnia 2019 r. pełnomocnictwach szczególnych z dnia 23 kwietnia 2019 r., pełnomocnicy nie wskazali adresu elektronicznego. Oznacza to, że doręczenie decyzji pełnomocnikowi spółki w sposób, o którym mowa w art. 144 § 5 O.p. nie było możliwe.

Organ podał przy tym, że jeszcze na etapie kontroli celno-skarbowej spółka udzieliła radcy prawnemu M. K. R. i doradcy podatkowemu P. O. pełnomocnictwa podatkowego szczególnego. Zgodnie z przepisem art. 138e § 3 O.p., pełnomocnictwa szczególnego podatkowego udziela się na formularzu sporządzonym według wzoru wydanego przez Ministra Sprawiedliwości wydanego na podstawie art. 138j O.p. Jednym z elementów formularza wzoru PPS-1 (rubryka 47 i 48), jest pole, w którym należy wskazać adres elektroniczny pełnomocnika oraz adres elektroniczny w postępowaniu podatkowym, zaś z akt kontroli celno-skarbowej wynika, że adresu takiego nie wskazano. Wobec powyższego, doręczenie pełnomocnikowi strony decyzji wydanej w pierwszej instancji w sposób, o którym mowa w przepisie art. 144 § 5 O.p., nie było w rzeczywistości możliwe, a taką sytuację bezpośrednio wygenerował sam pełnomocnik. Organ na poparcie swojego stanowiska powołał wyrok w sprawie o sygn. akt II FSK 3247/18 i odwołując się do jego uzasadnienia stwierdził, że niewskazanie przez pełnomocnika adresu elektronicznego do doręczeń, skutkowało niemożnością doręczenia mu decyzji w sposób wynikający z art. 144 § 5 O.p. Doręczenie zgodnie z art. 144 § 1c pkt 1 O.p. nastąpiło zaś za pośrednictwem operatora pocztowego. Na pismach kierowanych do organu pełnomocnicy również nie wskazali adresu elektronicznego do doręczeń.

W takim stanie rzeczy organ nie miał też możliwości wezwania pełnomocnika strony do uzupełnienia braku formalnego pełnomocnictwa i wskazania adresu elektronicznego. Organ dodał, że ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2022 r., poz. 813 ze zm.), dalej: "ustawa o KAS", nie przewiduje instytucji wezwania do uzupełnienia braków podania na podstawie art. 169 O.p. w toku kontroli celno-skarbowej. W art. 94 pkt 1 ustawy o KAS, regulującym odpowiednie zastosowanie przepisów O.p. do kontroli celno-skarbowej, nie są wskazane przepisy art. 168 i 169 O.p. Również wezwanie z art. 155 O.p. nie było prawidłowym instrumentem zmobilizowania pełnomocnika strony do wskazania adresu elektronicznego, gdyż uzupełnienie braku w postaci adresu elektronicznego nie mieści się w zakresie zastosowania i normowania tego przepisu. Organ przyjął więc złożone w toku kontroli celno-skarbowej pełnomocnictwa jako skuteczne i konsekwentnie wysyłał pisma drogą tradycyjną, co na żadnym etapie kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego nie było kwestionowane przez spółkę ani jej pełnomocników.

Zdaniem organu, nawet gdyby pełnomocnictwo zostało udzielone dopiero w postępowaniu podatkowym, konsekwencją niewskazania w pełnomocnictwie adresu elektronicznego przez pełnomocnika zawodowego nie mogłoby być uznanie, że brak jest możliwości skutecznego doręczania pełnomocnikowi pism w postępowaniu podatkowym.

Podsumowując organ stwierdził, że skoro decyzję z dnia 12 lipca 2022 r. doręczono na aktualny adres Kancelarii Radcy Prawnego M. K. R. i pełnomocnik odebrała decyzję w dniu 3 sierpnia 2022 r., co poświadczyła na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (k.850 akt postępowania podatkowego pierwszej instancji), to bieg 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania rozpoczął się w dniu 4 sierpnia 2022 r., a upłynął w dniu 17 sierpnia 2022 r. Skoro pełnomocnicy spółki ani w toku kontroli celno-skarbowej, ani w toku postępowania podatkowego nie wskazali adresu elektronicznego do doręczeń, zaś w pismach powoływali się na adres pocztowy wskazany w pełnomocnictwie, to w tej sytuacji formułowanie zarzutu o niedoręczeniu decyzji jest w istocie próbą wykorzystania instytucji doręczania korespondencji w sposób wypaczający jej sens i cel.

Skoro więc zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14. dni od dnia doręczenia decyzji stronie, a decyzja została skutecznie doręczona adresatowi w dniu 3 sierpnia 2022 r., to bieg 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania rozpoczął się w dniu 4 sierpnia 2022 r., a upłynął w dniu 17 sierpnia 2022 r., natomiast odwołanie z dnia 10 sierpnia 2022 r. od decyzji pierwszej instancji zostało złożone w dniu 14 listopada 2022 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego spółka zarzuciła naruszenie:

1. art. 169 § 1 w zw. z art. 144 § 5 w zw. z art. 138c § 1 w zw. z art. 138e § 3 O.p. poprzez ich niezastosowanie i niewezwanie pełnomocników skarżącej do uzupełnienia złożonych pełnomocnictw szczególnych z dnia 23 kwietnia 2019 r. przez wskazanie adresów do doręczeń elektronicznych, umożliwiających skuteczne doręczanie pism w postępowaniu podatkowym, co ma istotne znaczenie dla biegu postępowania podatkowego;

2. art. 144 § 5 w zw. z art. 126 O.p. poprzez uznanie przez organ podatkowy, że pisma wydawane w toku postępowania podatkowego mogą być doręczane stronie postępowania, reprezentowanej przez profesjonalnych pełnomocników, w dowolny sposób, tj. z pominięciem reguł ustanowionych przez ustawodawcę, w efekcie czego doszło do naruszenia wynikających zasad oficjalności doręczeń i pisemności;

3. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez naruszenie zasad prowadzenia postępowania podatkowego wynikających z tych przepisów, zgodnie z którymi w toku postępowania organy podatkowe działają na podstawie prawa, z urzędu lub na wniosek stron podejmując wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy, czego w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie wypełnił, gdyż nie wezwał pełnomocników skarżącej, w momencie przekształcenia się uprzednio przeprowadzonej kontroli celnoskarbowej postępowanie podatkowe, do uzupełnienia złożonych pełnomocnictw przez wskazanie adresów do doręczeń elektronicznych umożliwiających skuteczne doręczanie pism w postępowaniu podatkowym;

4. art. 228 § 1 pkt 2 w zw. art. 212 w zw. z art. 239 O.p. poprzez bezpodstawne stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, mimo iż nie doszło do skutecznego doręczenia w dniu 17 sierpnia 2022 r. decyzji z dnia 12 lipca 2022 r., sgdyż Spółka nie otrzymała jej w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami, tj. decyzja nie została przesłana profesjonalnemu pełnomocnikowi skarżącej za pomocą środków komunikacji elektronicznej w sposób określony w art. 144 § 5 O.p., podczas gdy zgodnie z tym przepisem doręczenie pism pełnomocnikowi będącemu radcą prawnym oraz doradcą podatkowym następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego, czego nie dopełniono w niniejszym stanie faktycznym.

W uzasadnieniu skargi strona odwołała się do treści art. 144 § 5 O.p. stanowiącego, że doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. Inne sposoby doręczania pism organ może stosować wyłącznie, gdy nie jest możliwe doręczenie w sposób wskazany w tym przepisie. W drodze wyjątku od tych zasad organ podatkowy może doręczyć pisma w inny sposób, np. pocztą lub do rąk własnych adresata przy pomocy pracowników organu podatkowego. Wyjątki od tej zasady dotyczą jedynie orzeczeń posiadających rygor natychmiastowej wykonalności.

Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wyekspediował zaś do pełnomocnika spółki decyzję z dnia 12 lipca 2022 r. za pośrednictwem operatora pocztowego, w sposób niezgodny z przepisami O.p. Skoro decyzja nie została przesłana zgodnie z przepisami o doręczeniach, to skutkowało to nie wejściem tego aktu do obrotu prawnego. Strona akcentowała też, że brak wskazania adresu elektronicznego przez pełnomocnika zawodowego, skutkuje nie tylko wadliwością pełnomocnictwa, które nie spełnia wymogów określonych w art. 138c § 1 O.p , ale także brakiem możliwości skutecznego doręczania pism w postępowaniu podatkowym. Taka wada pełnomocnictwa stanowi brak formalny, który uniemożliwia nadanie podaniu w rozumieniu art. 168 O.p. biegu, a który obliguje organ do wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braku, co nie miało miejsca w sprawie.

Skoro organ nie skorzystał z procedury przewidzianej w art. 169 § 1 w zw. z art. 144 § 5 O.p., to w tej sytuacji należy raz jeszcze doręczyć decyzję stronie w sposób zgodny z prawem.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarga jest niezasadna.

Na wstępie zaznaczyć należy, że należy, że stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.), dalej: "P.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Sprawa ta, na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a., została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Z uwagi zatem na rodzaj zaskarżonego aktu rozpoznanie niniejszej sprawy w trybie uproszczonym nie było uzależnione od wniosku stron w tym zakresie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie było postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 29 grudnia 2022 r., którym organ ten stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji tego organu z dnia 12 lipca 2022 r. zmieniającej stronie rozliczenie w podatku od towarów i usług. Analizując ustalenia faktyczne oraz podstawy prawne zaskarżonego postanowienia Sąd nie stwierdził, aby w związku z jego wydaniem doszło do naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością uchylenia.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Treść powyższego przepisu została sformułowana w sposób kategoryczny i bezwarunkowy. Stwierdzenie niedotrzymania terminu do złożenia środka zaskarżenia nie zależy od uznania organu odwoławczego. Koniecznym jest zatem ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji i w rezultacie, czy doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania. W razie stwierdzenia uchybienia terminu organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania (zażalenia), lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 14 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 590/12 i 29 sierpnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1060/12). Ponadto poza jakąkolwiek oceną organu podatkowego pozostają okoliczności, z powodu których doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a jedynym uprawnieniem a zarazem obowiązkiem organu odwoławczego we wstępnej fazie kontroli odwołania jest ustalenie, czy środek zaskarżenia został wniesiony w terminie 14-dni od daty doręczenia decyzji pierwszej instancji. Tym samym, w pierwszej kolejności niezbędne jest ustalenie kiedy i czy skutecznie doręczono stronie tę decyzję.

Zgodnie z art. 145 § 1 O.p., pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Stosownie natomiast do art. 145 § 2 O.p., jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Stosownie do art. 144 § 5 O.p., doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego.

W sprawie nie ma sporu co do tego, że na etapie kontroli celno-skarbowej (kwiecień 2019 r.) zostały złożone przed organem pełnomocnictwa szczególne, dla M. K. R. (radca prawny) i P. O. (doradca podatkowy), że pełnomocnictwa nie zawierały adresu elektronicznego, natomiast wskazano w nich adres do doręczeń w L. ([...]), po czym we wrześniu 2020 r. pełnomocnik spółki wskazała w urzędzie skarbowym nowy adres do korespondencji: L., ul. [...]. Nie ma też sporu co do tego, że na ten adres doręczano jej dalszą korespondencję oraz na ten adres wysłano decyzję pierwszej instancji z dnia 12 lipca 2022 r. Spółka i jej obecny pełnomocnik na etapie skargi do sądu, nie kwestionują przy tym, że pod tym adresem decyzja przez pełnomocnika została faktycznie odebrana w dniu 3 sierpnia 2022 r. Strona akcentuje jedynie, że właściwym adresem był adres elektroniczny i zastosowanie doręczenia na ten adres w trybie art. 144 § 5 O.p., gdyż w jej ocenie, nie zaistniały żadne przesłanki wykluczające zastosowanie tego adresu i trybu doręczenia Nie miało też miejsca doręczenie decyzji w wersji papierowej w siedzibie organu oraz nie zaistniały problemy techniczne.

Spółka podnosi natomiast, że organ winien wezwać pełnomocnika do uzupełnienia braku ze względu na niepodanie adresu elektronicznego korzystając z trybu przewidzianego w art. 169 § 1 O.p. W tym kontekście wskazać trzeba, że pełnomocnictwo złożone na etapie kontroli celno-skarbowej w 2019 r., obejmujące również upoważnienia do działania w postępowaniu podatkowym, nie odwołane ani nie zmienione na żadnym etapie tego postępowania, ważne było również na etapie prowadzonego postępowania podatkowego, o czym słusznie twierdził organ w uzasadnieniu postanowienia.

Sąd podziela stanowisko zawarte w wyroku o sygn. I GSK 4045/17, zgodnie z którym pełnomocnictwo nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 O.p. Dlatego też, wbrew twierdzeniom skargi art. 169 § 1 O.p. nie mógł mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Zasadnie również organ przyjął organ, że niezależnie od powyższego, organ nie miał możliwości zastosowania tego przepisu ze względu na treść ustawy o KAS, która nie przewiduje wezwania do uzupełnienia braków podania na podstawie art. 169 O.p. w toku kontroli celno-skarbowej (art. 94 pkt 1 ww. ustawy, dotyczący odpowiedniego zastosowanie przepisów O.p. do kontroli celno-skarbowej, nie odsyła do art. 168 i 169 O.p.). Prawidłowo też organ wskazała na brak możliwości zastosowania wezwania z art. 155 O.p. Nie był on możliwym do zastosowania instrumentem zmobilizowania pełnomocnika strony do wskazania adresu elektronicznego, gdyż uzupełnienie braku w postaci adresu elektronicznego nie mieści się w zakresie zastosowania i normowania tego przepisu.

Podobnie stwierdził również naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w sprawie o sygn. I GSK 552/17, przyjmując że "pełnomocnictwo nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej nie może mieć zastosowania wyłącznie do pełnomocnictwa z brakami formalnymi w oderwaniu od podania. Przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do podań, których braki uniemożliwiają nadanie właściwego biegu tym podaniom, w tym również związane z wadliwością dokumentu zawierającego umocowanie do działania w imieniu strony postępowania. Należy zatem zająć stanowisko, że brak formalny w pełnomocnictwie w postaci niepodania przez profesjonalnego pełnomocnika adresu elektronicznego, co stanowi naruszenie art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej, nie podlega usunięciu na zasadach określonych w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej (...)". Naczelny Sąd Administracyjny wskazał dalej, że niewskazanie adresu elektronicznego przez pełnomocnika profesjonalnego w żadnej mierze nie stanowi przeszkody w doręczaniu takiej osobie pism przez organ podatkowy. W takim przypadku należy bowiem zastosować art. 144 § 3 O.p. Przepis ten posługuje się dosyć szerokim znaczeniowo pojęciem problemów technicznych, które to problemy, co należy podkreślić, uniemożliwiają organowi podatkowemu doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Problemy techniczne uniemożliwiające organowi podatkowemu doręczenie pisma mogą dotyczyć zarówno organu podatkowego, jak i adresata.

Wobec niepodania adresu elektronicznego przez pełnomocników spółki wszelka korespondencja w sprawie doręczana była na adres "fizyczny" pełnomocnika i takie doręczenie w omawianym przypadku należy potraktować jako możliwe do zastosowania. Nie budziło ono zresztą wątpliwości strony, czy pełnomocnika na dotychczasowym etapie postępowania. Nawet odwołanie od decyzji opatrzono datą 10 sierpnia 2022 r., tj. 7 dni po odebraniu decyzji przez pełnomocnika pod podanym przez niego adresem, co tym bardziej potwierdza, że ten tryb, zdeterminowany treścią przedstawionego pełnomocnictwa w rzeczywistości zapewniał zapoznanie się przez pełnomocnika spółki z kierowaną do niej korespondencją.

Podsumowując, skoro przesyłka zawierająca decyzję z 12 lipca 2022 r. została odebrana przez pełnomocnika strony w dniu 3 sierpnia 2022 r., zasadnie organ uznał, że termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 17 sierpnia 2022 r.

Tym samym, składając odwołanie pocztą w dniu 10 listopada 2022 r., strona uchybiła terminowi zakreślonemu przepisem art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Zatem organ odwoławczy prawidłowo w stanie faktycznym sprawy zastosował art. 228 § 1 pkt 2 ej ustawy i stwierdził uchybienie terminowi do dokonania czynności procesowej. Ponieważ do odwołania dołączono wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia organ rozpatrzył je postanowieniem z 29 grudnia 2022 r.

Uznawszy zatem zarzuty podniesione w skardze za niezasadne jak i nie znajdując podstaw do stwierdzenia z urzędu, że zaskarżone postanowienie narusza prawo (art. 134 § 1 P.p.s.a.) Sąd oddalił wniesioną skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a., o czym orzeczono w sentencji wyroku.