Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 577/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2024 poz 361
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik /spr./, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Specjalista Beata Jarecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 listopada 2024 r. sprawy ze skargi B.S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2024 r., nr 0112-KDIL3.4012.205.2024.2.EW w zakresie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

B.S. (dalej: Wnioskodawczyni lub Skarżąca) zwróciła się do Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości nr [...] będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W treści wniosku wskazano następujący opis zdarzenia przyszłego: w dniu 19 lutego 1999 r. Wnioskodawczyni nabyła zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem [...]. Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej podatkowi od towarów i usług. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane. Działka jest zabudowana budynkiem użytkowym, o powierzchni 200 m2. Wnioskodawczyni w budynku tym prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji karmy dla zwierząt. Jest czynnym podatnikiem VAT. Zakupu dokonała na potrzeby własne, w celu prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej. Nie nabywała gruntu w celu jego odsprzedaży. Na części nieruchomości stanowiącej grunt rolny zabudowany (obecnie działka nr [...]) Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, a część stanowiąca grunty orne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych nie jest przez nią w żaden sposób wykorzystywana. Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni uzyskała dnia 2 lutego 2018 r. decyzję o warunkach zabudowy działki nr [...], z której wynika między innymi, że dla inwestycji zlokalizowanej na tej działce, polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz dwóch budynków usługowo-handlowych ustalono funkcję zabudowy: budynki mieszkalne jednorodzinne, budynki usługowe służące obsłudze zabudowy mieszkaniowej. W 2021 r. wydano decyzję zatwierdzającą podział działki nr [...] na 14 działek. W dniu 29 grudnia 2023 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółką akcyjną (polska sieć sklepów spożywczo-przemysłowych) warunkową umowę przedwstępną sprzedaży jednej z wydzielonych działek (nr [...]) o powierzchni 0,2954 ha. Nieruchomość ta jest niezabudowana, stanowi grunt orny, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Na tej nieruchomości nie prowadziła, nie prowadzi i do momentu sprzedaży nie będzie prowadziła działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą Wnioskodawczyni prowadzi wyłącznie na powstałej w wyniku podziału działce nr [...]. Dla działki nr [...] Gmina nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W ww. umowie zawarto następujące warunki:

1) uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji: (a) o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działki gruntu nr [...] obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych, (b) o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działki gruntu nr [...], obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 527,40 (pięćset dwadzieścia siedem i 40/100) m2 w tym salą sprzedaży o pow. 400 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych, (c) wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 251, bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,

2) uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,

3) niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

4) potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

5) uzyskania przez kupującego warunków technicznych: (a) przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, (b) usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

Wnioskodawczyni uzgodniła z kupującym, że zawrze umowę przyrzeczoną niezwłocznie, tj. w terminie 14 dni po spełnieniu wskazanych w umowie przedwstępnej warunków i powiadomieniu jej o terminie zawarcia umowy przyrzeczonej, najpóźniej do dnia 31 grudnia 2024 r. Cena sprzedaży została już ustalona.

W zakresie zbycia nieruchomości Wnioskodawczyni nie współpracowała i nie współpracuje z biurami pośrednictwa. Przedstawiciel ww. spółki sam wystąpił z propozycją zakupu ww. nieruchomości. Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, ani działań mających uatrakcyjnić działkę dla celów sprzedaży lub podnieść jej wartość (nie doprowadzała mediów, nie ogrodziła działki).

Wskazano, że Wnioskodawczyni udzieliła kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, a w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Podano, że działka nr [...] jest obecnie przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z kupującym, z którym zawarto wyżej opisaną umowę przedwstępną. Nieruchomość nie była wcześniej wydzierżawiana. Wnioskodawczyni nie zamierza nabywać innych nieruchomości w celu ich odsprzedaży. Powodem sprzedaży działki jest chęć zabezpieczenia przyszłości swojej i rodziców. Środków uzyskanych ze sprzedaży ww. nieruchomości nie zamierza przeznaczyć na zakup kolejnej nieruchomości w celu jej odsprzedaży.

Pismem z dnia 26 kwietnia 2024 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała opis sprawy, udzielając odpowiedzi na zadane jej pytania. Odnośnie dokładnego sposobu wykorzystywania działki nr [...] Wnioskodawczyni wskazała, że nabyła nieruchomość nr [...] stanowiącą grunty rolne zabudowane z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej. W momencie zakupu działka nr [...] była obsadzona świerkami. Po kilkunastu latach od zakupu działki drzewa te wycięto i sprzedano. Po wycięciu świerków teren ten stanowił ugór. Na fragmencie o pow. 3.252 m2 działki nr [...] w nabytym budynku prowadziła i nadal prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji karmy dla zwierząt. Nie wprowadziła ani budynku, ani działki nr [...] do ewidencji środków trwałych. Umowa dzierżawy działki nr [...] została zawarta 29 grudnia 2023 r. na okres od 29 grudnia 2023 r. do 31 grudnia 2024 r. Dzierżawa tej działki ma charakter odpłatny, czynsz wynosi 30,00 zł za miesiąc.

Odnośnie wcześniej sprzedawanych i nabytych nieruchomości wyjaśniła, że dokonała wcześniej:

- sprzedaży działki nr [...] (o pow. 0,0967 ha) oraz udziału wynoszącego 1/13 w działce nr [...] (o pow. 0,1821 ha) - w dniu 7 października 2021 r. oraz sprzedaży działki nr [...] (o pow. 0,0952 ha) oraz udziału wynoszącego 1/13 w działce nr [...] (o pow. 0,1821 ha) - w dniu 16 stycznia 2023 r., które powstały w wyniku podziału nieruchomości nr [...] (o pow. 2,09 ha), którą to nabyła 19 lutego 1999 r. Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej podatkowi od towarów i usług. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane. W 2021 roku wydano decyzję zatwierdzającą podział działki nr [...]. Nieruchomość nr [...] zakupiła z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej, nie nabyła jej z zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Na fragmencie działki, któremu w wyniku podziału nieruchomości nr [...] nadano numery [...] nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, był on przeznaczony na cele rolnicze, w dniu nabycia rosły na nim świerki. Po kilkunastu latach od zakupu działki drzewa te wycięto i sprzedano. Po wycięciu świerków teren ten stanowił ugór. Przyczyną sprzedaży była chęć zabezpieczenia przyszłości. Środki ze sprzedaży nieruchomości stanowią źródło zabezpieczenia finansowego przyszłości i nie zostały one reinwestowane.

- sprzedaży zabudowanej budynkiem mieszkalnym nieruchomości rolnej składającą się z działki nr [...], którą zakupiła w dniu 22 czerwca 2004 r. w celu prowadzenia agroturystyki oraz hodowli koni w ramach gospodarstwa rolnego. W znajdującym się na działce budynku prowadziła agroturystykę (do pięciu pokoi), a na nieruchomości hodowlę koni w ramach gospodarstwa rolnego. Część działki była wykorzystywana jako pastwisko dla koni. Przyczyną sprzedaży była chęć spłaty kredytu zaciągniętego na remont budynku mieszkalnego w K. oraz zakup lokalu mieszkalnego na własne potrzeby. Środki ze sprzedaży tej nieruchomości przeznaczyła na spłatę kredytu zaciągniętego na remont budynku mieszkalnego w K., zakup lokalu mieszkalnego, w którym obecnie mieszka oraz stanowią zabezpieczenie finansowe przyszłości.

Wyjaśniła, że do ewentualnej sprzedaży może przeznaczyć jeszcze najwyżej dwie niezabudowane działki powstałe w wyniku podziału nieruchomości nr [...]. Obecnie jednak nie podejmuje żadnych działań w tym zakresie.

W związku z wyżej przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni zadała pytanie czy sprzedaż, wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, nieruchomości nr [...] będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

W ocenie Wnioskodawczyni sprzedaż nieruchomości nr [...] nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powołując się na wyrok siedmiu sędziów NSA z 29 października 2007 r., sygn. I FPS 3/07 wskazała, że celem nabycia gruntu nie było jego zbycie, na co wskazuje choćby upływ czasu między nabyciem nieruchomości (1999 r.), a jej planowanym zbyciem (2024 r.). Tym bardziej, nie miało ono być dokonane w celach zarobkowych. Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość stanowiącą grunt rolny zabudowany z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej. Działka, którą zamierza sprzedać nigdy nie była przez nią wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Jest to grunt orny. Obecnie działka nie jest w żaden sposób wykorzystywana. Sprzedaż działek stanowi zarząd jej majątkiem prywatnym i ma na celu zabezpieczenie przyszłości swojej oraz rodziców. Nieruchomi tej nie nabyto z zamiarem odsprzedaży. Ponadto Wnioskodawczyni nie planuje zakupu nowych gruntów. Powyższe w świetle ww. uchwały potwierdza, że dokonuje zbycia majątku prywatnego i nie może być uznana za podatnika VAT.

Wnioskodawczyni powołała się także na wyrok NSA z 6 października 2022 r., sygn. I FSK 1912/18, z którego wynika, że przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze i ten fakt oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań "handlowca". Mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni stwierdziła, że podział stanowiącej jej majątek prywatny nieruchomości gruntowej na mniejsze działki nie daje podstaw do uznania jej za podmiot prowadzący działalność handlową w zakresie sprzedaży nieruchomości i traktowania jej w odniesieniu do czynności polegającej na zbyciu wydzielonej działki jako podatnika podatku VAT. Przedstawiciel spółki, z którą zawarła umowę przedwstępną sam zgłosił się do niej z propozycją zakupu nieruchomości. Przed jej sprzedażą nie podejmowała i nie będzie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami ani działań mających uatrakcyjnić działkę dla celów sprzedaży lub podnieść jej wartość (nie doprowadzała mediów, nie ogrodziła działki).

W świetle wyroku NSA z 24 marca 2023 r., sygn. I FSK 2068/22 o tym, że działalność wykracza poza zakres czynności typowych dla zarządu własnym majątkiem nie może być uznana okoliczność udzielenia pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do wykonywania czynności przygotowujących nieruchomość do jej przyszłego zagospodarowania w sposób odpowiadający potrzebom działalności gospodarczej wykonywanej przez tego nabywcę. W okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji udzielenie pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do podjęcia ww. czynności związanych z nieruchomością pozostaje w granicach normalnego gospodarowania majątkiem prywatnym i nie może przesądzać o prowadzeniu działalności gospodarczej przez Skarżącą. Tym samym, planowana transakcja sprzedaży działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłata dostawa towarów.

Podkreślono, że już z charakteru prawnego umowy przedwstępnej i celu jej zawarcia wynika, że umowa ta z natury rzeczy dąży do zawarcia umowy przyrzeczonej, tj. sprzedaży nieruchomości na rzecz kupującego. Podejmowanie przez przyszłego nabywcę czynności związanych z uzyskaniem stosownych decyzji i pozwoleń jest normalną okolicznością towarzyszącą zawieranym umowom przedwstępnym sprzedaży nieruchomości i przyspiesza proces inwestycyjny. Także uzależnienie zawarcia umowy przyrzeczonej od możliwości uzyskania stosownych pozwoleń czy decyzji nie wykracza poza granice racjonalnego kontraktowania i nie może być uważane za podejmowanie przez skarżącą zbywającą nieruchomość czynności zwiększających wartość i atrakcyjność działki, jeżeli zarówno skutki prawne i finansowe tych czynności obciążają przyszłego nabywcę i dokonywane są na jego rzecz. Jeżeli na jego wniosek nie zostaną wydane stosowne decyzje administracyjne i pozwolenia, to w świetle przyjętych w umowie przedwstępnej postanowień, umowa przyrzeczona może nie zostać zawarta.

Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez "podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami". Także zawarcie umowy dzierżawy na część gruntu, którego dotyczyła umowa przedwstępna, również nie skutkuje utratą przez działkę charakteru majątku prywatnego, skoro umowa dzierżawy została zawarta z uwagi na to by nabywca posiadał tytuł prawny umożliwiający podjęcie działań wskazanych w umowie przedwstępnej. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą.

W konsekwencji Skarżąca uznała, że fakt, iż udzieliła kupującemu pełnomocnictwa, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego i zawarła z kupującym umowę dzierżawy nie dają podstaw do kwalifikowania podejmowanych przez nią czynności jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.. Mieszczą się one w zwykłym zarządzie własnym majątkiem. Ponadto podkreśliła, że cena sprzedaży została ustalona z kupującym w umowie przedwstępnej i uzyskanie określonych pozytywnych dla kupującego decyzji nie spowoduje jej wzrostu, w związku z czym nie osiągnie żadnej wymiernej korzyści z tego tytułu.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2024 r. stwierdził, że stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Organ powołał przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361) - zwanej dalej "u.p.t.u." i wskazał, że dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kwestii uznania czy sprzedaż nieruchomości nr [...] będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży gruntu, Wnioskodawczyni podjęła lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkowałoby koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Dyrektor KIS powołując się na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) – dalej: "k.c." wskazał, że Wnioskodawczyni udzieliła kupującemu pełnomocnictwa m.in. do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń wynikających z umowy przedwstępnej. Fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie (kupującego), nie oznacza, że pozostały bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez kupującego wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość będącą nadal we własności Skarżącej. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni i wpłyną na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, nieruchomość jest własnością Skarżącej i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną "wykonane" w sferze podatkowoprawnej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostała okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym Dyrektor KIS stwierdził, że udzielenie przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwa kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez nabywcę będą podejmowane w jej imieniu i na jej korzyść, ponieważ to ona, jako właściciel działki nr [...] będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nią związanych. Ponadto w przeszłości Skarżąca dokonywała już sprzedaży kilku nieruchomości i posiada jeszcze nieruchomości do sprzedaży. W konsekwencji Dyrektor KIS stwierdził, że Wnioskodawczyni dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Dodatkowo Dyrektor KIS zwrócił uwagę na to, że działka nr [...] jest obecnie przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy zawartej z kupującym na oznaczony czas. Najem stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony - zarówno wynajmującego jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

Z opisu wynika, że Wnioskodawczyni nie wykorzystywała działki nr [...] w celach prywatnych. Działka ta nie zaspokajała jej potrzeb osobistych. Zatem planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż tej działki, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczynie należy zatem uznać za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy, to czynność dostawy działki nr [...], będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca B. S. zaskarżyła ww. interpretację indywidualną w całości zarzucając jej naruszenie:

I. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 14b § 1 w zw. z § 3 O.p. poprzez przyjęcie niezgodnych ze stanem faktycznym założeń, czyli uznania, że ujęte w umowie przedwstępnej uprawnienia przyszłego nabywcy do podjęcia szeregu działań m.in. badań geotechnicznych gruntu, pozyskania decyzji i zezwoleń niezbędnych dla zamierzonych celów budowlanych prowadziły do zwiększenia atrakcyjności zbywanej nieruchomości tak, jakby czynności te już nastąpiły i znany był ich korzystny wynik dla nabywcy,

2) art. 14c § 1 O.p. przez wybiórczą analizę przedstawionego stanu faktycznego i pominięcie części jego elementów, tj. okoliczności dotyczących umocowania nabywcy do podejmowania działań w związku ze staraniem się przez niego o uzyskiwanie szeregu decyzji i pozwoleń, w tym decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę niezbędnych dla jego zamierzeń budowlanych,

3) art. 14c § 2 O.p. poprzez wskazanie stanowiska organu wraz z uzasadnieniem prawnym w sytuacji, gdy stanowisko to nie odpowiada prawu, gdyż nie odnosi się do stanu faktycznego opisanego we wniosku,

4) art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez działanie organu, które nie budzi zaufania, gdyż pomija istotne elementy opisu stanu faktycznego mające wpływ na właściwe stanowiskom interpretacyjne, w sytuacji gdy interpretacja ma stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, a organ podatkowy obowiązany jest dokonać wykładni przepisów, które w ocenie jego i wnioskodawcy mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a następnie przekonująco wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o zastosowaniu lub nie odpowiednich przepisów prawa materialnego.

II. prawa materialnego, tj.:

1) art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 u.p.t.u.,

2) art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 lit. b i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r., poz. 347.1; dalej Dyrektywa 112) w zw. z art. 95 § 1 i § 2, art. 96, art. 98, art. 99 § 1 i § 2, art. 108 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610; dalej k.c.)

- przez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania, poprzez przyjęcie, że w przedstawionym stanie faktycznym zbycie nieruchomości poprzedzone zawarciem umowy przedwstępnej wraz z udzieleniem pełnomocnictwa kupującemu do niezbędnych czynności związanych z planowanym przez niego zagospodarowaniem nabywanej nieruchomości będzie oznaczało, iż skarżąca wykonuje działalność gospodarczą w zakresie jej sprzedaży, co w konsekwencji oznacza jej opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że nabycie nieruchomości na cele prywatne, a następnie jej zbycie bez podejmowania w tym zakresie jakichkolwiek czynności właściwych podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, nie spełnia kryteriów wykonywania tej działalności, a w efekcie sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a wskazane przepisy u.p.t.u. i Dyrektywy 112 nie będą miały zastosowania,

3) art. 659 § 1 k.c. poprzez niewłaściwą ocenę, że do umowy zawartej przez skarżącą z przyszłym nabywcą nieruchomości mają zastosowanie przepisy regulujące umowę najmu, podczas gdy skarżąca zawarła umowę dzierżawy i to wyłącznie w celu uzyskania przez przyszłego nabywcę tytułu prawnego do nieruchomości w celu podjęcia stosowanych działań umożliwiających planowane zagospodarowanie nieruchomości po jej nabyciu.

W związku z powyższymi zarzutami Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona do sądu interpretacja indywidualna narusza przepisy prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz.U. z 2024 r., poz. 1267 r.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające

i odmowy wydania opinii zabezpieczających.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W poddanej sądowej kontroli sprawie strona sformułowała zarzuty naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego i prawa procesowego, co oznacza, że w tak zakreślonych ramach Sąd związany jest jedynie rodzajem zarzutów oraz powołaną podstawą prawną.

Podkreślenia przy tym wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu zainteresowanego, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez zainteresowanego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p.).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega w tym przypadku na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez zainteresowanego we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowę wydania tych opinii może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Poruszając się w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji, Sąd stwierdza, że skarga jest zasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż przez Skarżącą opisanej we wniosku nieruchomości, nosi znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a zatem, czy będzie ona działała w charakterze podatnika VAT.

Zasadny jest sformułowany w skardze zarzut dotyczący naruszenia przez Dyrektora KIS art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 3, art. 14 c § 1 i art. 121 w zw. z 14h O.p..

Organ niezgodnie ze stanem faktycznym przyjął, że ujęte w umowie przedwstępnej uprawnienia nabywcy do podjęcia szeregu działań, m.in. pozyskania rozstrzygnięć niezbędnych dla zamierzonych celów budowlanych prowadzą do zwiększenia atrakcyjności nieruchomości tak, jakby czynności te już nastąpiły i znany był ich wynik korzystny dla nabywcy, tj. że atrakcyjność działek faktycznie uległa zwiększeniu.

Należy zauważyć, że w opisie stanu faktycznego strony nie przewidziały w umowie, że w przypadku pozytywnych (bądź negatywnych) rozstrzygnięć związanych z planowanym procesem budowlanym, cena nieruchomości ulegnie zmianie poprzez jej stosowne obniżenie bądź podwyższenie.

Ponadto Dyrektor KIS dokonał wybiórczej analizy przedstawionego stanu faktycznego i pominął części jego elementów, tj. okoliczności dotyczących umocowania nabywcy do podejmowania działań w związku ze staraniem się przez niego o uzyskiwanie szeregu decyzji i pozwoleń, w tym decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę niezbędnych dla jego zamierzeń budowlanych.

Przyjęte ponad opis stanu faktycznego założenia Dyrektora KIS naruszają wskazane w skardze przepisy procesowe w istotny sposób, wpływając na wadliwość stanowiska organu.

Skarżąca trafnie zarzuciła również naruszenie przez Dyrektora KIS art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 lit. b) i ust. 3 Dyrektywy 112 w zw. z art. 95 § 1 i 2, art. 96, art. 98, art. 99 § 1 i 2,art. 108 k.c. przez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania, poprzez przyjęcie, że w przedstawionym stanie faktycznym zbycie nieruchomości poprzedzone zawarciem umowy przedwstępnej skutkowało tym, iż Skarżąca uzyskała w tym zakresie status prowadzącej działalność gospodarczą, a w konsekwencji późniejsza sprzedaż tego gruntu winna być uznana za sprzedaż gruntu wykorzystywanego do działalności gospodarczej i podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji, gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że nabycie gruntu na cele prywatne, a zbycie bez podejmowania w tym zakresie jakichkolwiek czynności właściwych podmiotom profesjonalnym nie spełnia kryteriów działalności gospodarczej, a w efekcie sprzedaż takiego gruntu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedstawiona w uzasadnieniu interpretacji argumentacja sprowadza się do stwierdzenia, że status podatnika z tytułu zbycia nieruchomości Skarżąca uzyska na skutek podejmowania poprzez nabywcę profesjonalnych działań zwiększających atrakcyjność nieruchomości. Z przytoczonych w interpretacji przepisów ustawy o VAT i Dyrektywy 112, wspierając się kodeksem cywilnym, Dyrektor KIS wysnuwa bowiem wniosek, że działania te prowadzą do uatrakcyjnienia nieruchomości i są w istocie działaniami własnymi Skarżącej.

Tymczasem opisane we wniosku działania zarówno sprzedawcy jak i działania nabywcy mieszczą się w pojęciu normalnego, racjonalnego gospodarowania swoim mieniem. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd zaprezentowany w wyroku z 10 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 940/23 przez WSA w Gdańsku, który zajął tożsame stanowisko w podobnej sprawie.

Należy zauważyć, że sytuacja Skarżącej nie wykracza poza racjonalne gospodarowanie mieniem prywatnym. Skarżąca, zainteresowana zbyciem nieruchomości, wskutek negocjacji co do treści umowy przedwstępnej i rozumiejąc interesy nabywcy, zezwoliła nabywcy na sprawdzenie przed zawarciem umowy sprzedaży, możliwości zagospodarowania działek. Nabywca, ryzykujący przecież poniesienie znaczącego wydatku - logicznie i racjonalnie zabezpieczył swoje interesy zapisami umowy przedwstępnej o możliwości sprawdzenia stanu nieruchomości i ewentualnego przyspieszenia procesu inwestycyjnego.

Skarżąca trafnie zauważa, że działania podjęte przez nią nie są działaniami sprzedawcy, który stara się uatrakcyjnić przedmiot sprzedaży. W przedmiotowej sprawie nabywca już się zgłosił, właściciel gruntu nie musiał już podejmować działań, aby zachęcić kogokolwiek do jego nabycia. Skutki prawne czynności wykonanych przez pełnomocnika (nabywcę) w sensie prawnym rzeczywiście dotyczą właściciela gruntu (uzyskanie decyzji, pozwoleń itd.). Starania pełnomocnika nie są staraniami właściciela podejmowanymi aby pozyskać kupującego czy zwiększyć jego wartość. Cena została uzgodniona w umowie przedwstępnej. Sukces działań przedsięwziętych przez pełnomocnika (tj. kupującego) stanowi zaś - w świetle umowy przedwstępnej, opisanej we wniosku o wydanie interpretacji - warunek, że przyrzeczona umowa sprzedaży dojdzie do skutku. Gdyby się bowiem okazało, że uzyskanie pewnych decyzji, pozwoleń, warunków technicznych itd. nie nastąpi — grunt w ogóle nie zostanie przez nabywcę kupiony, gdyż będzie dla niego nieużyteczny, nie będzie spełniał jego potrzeb. Zatem rację ma Skarżąca twierdząc, że czynności wskazane w pełnomocnictwie stanowiły własne starania nabywcy do osiągnięcia konkretnego celu w postaci wybudowania obiektu handlowo - usługowego.

Skarżąca nie dokonywała ulepszeń działki, nie występowała z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenie na budowę, nie podejmowała działań marketingowych mających na celu sprzedaż nieruchomości. A zatem nie podejmowała tych działań, które mogłyby świadczyć o aktywności wykraczającej poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym, w celu poszukiwania chętnego do zakupu nieruchomości.

W świetle powyższego, jeżeli konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości za określoną cenę, zawiera umowę przedwstępną, z której wynika, że otrzyma pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to - zdaniem Sądu - nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania Skarżącej nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem niej art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Tożsamy pogląd wyraził WSA w Gorzowie Wielkopolskim w prawomocnym wyroku z dnia 30 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Go 11/23 (dostępny w CBOSA).

W konsekwencji trafnie Skarżąca stwierdza, że prawidłowa wykładnia przepisów wskazanych w skardze prowadzi do wniosku, że okoliczność umożliwienia nabywcy na podstawie umowy przedwstępnej dokonywania określonych czynności sprawdzających możliwość prowadzenia zamierzonej inwestycji, nie prowadzą do wniosku, że planowana sprzedaż nieruchomości stanowić będzie dostawę towaru w rozumieniu ustawy VAT i będzie czynnością dokonaną przez podatnika VAT. Ewentualne działania nabywcy nie dają bowiem możliwości uznania, że są w istocie wykonywane na rachunek sprzedającego (Skarżącej) i stanowią czynności Skarżącej właściwe dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się zbywaniem nieruchomości, a w konsekwencji prowadzą do zwiększenia atrakcyjności nieruchomości zbywanej w rozumieniu działań podmiotów profesjonalnych (podatników VAT).

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że jeżeli konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości za określoną cenę, zawiera umowę przedwstępną, z której wynika, że otrzyma pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to – zdaniem Sądu – nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania Skarżącej nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem niej art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę, że m.in. w wyroku z dnia 24 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK 1758/17 (CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone pod zabudowę działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, iż jej czynności przybierają formę zorganizowaną, przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg ustalonych okoliczności.

Ocena działalności osoby zbywającej nieruchomość powinna zatem uwzględniać wszystkie etapy jej aktywności, a nie ograniczać się jedynie do wybranych aspektów.

Przy czym, wbrew twierdzeniom Dyrektora KIS, nie można oceniać działalności Skarżącej łącznie z czynnościami podejmowanymi przez Kupującego.

Zdaniem Dyrektora KIS działania Skarżącej będą podejmowane w ramach działalności gospodarczej także z uwagi na to, że już w przeszłości dokonywała sprzedaży kilku nieruchomości i w przyszłości również może dokonywać sprzedaży kolejnych nieruchomości.

Odnosząc się do powyższego stanowiska należy zauważyć, że w wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, wskazano m.in. kryteria, jakimi należy kierować się dla uznania danej transakcji dostawy (sprzedaży) gruntów za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Nadto sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego, gdyż zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał wskazał także, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Także okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Na tle tego wyroku TSUE w orzecznictwie krajowym ukształtował się pogląd, że do uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, konieczne jest każdorazowo zbadanie, czy dana dostawa towarów (usług), została wykonana w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym konkretnym zakresie. Nie wystarczy zatem stwierdzenie, że w ogóle dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, ale musi to być działalność o określonym profilu, bowiem wykonanie danej czynności nawet wielokrotnie nie przesądza o jej opodatkowaniu. Przyjęcie więc, że dana osoba fizyczna sprzedając grunty działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną.

Natomiast jak wyżej wskazano z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżąca nie podejmowała żadnych działań w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, zaś kupujący sam się do niej zgłosił i to on dokonywał czynności w celu przystosowania gruntu na potrzeby swojej działalności gospodarczej. Samo dokonanie podziału działki i sukcesywna sprzedaż powstałych z niej mniejszych działek na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego nie wypełnia definicji działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W niniejszej sprawie nieruchomość też nie utraciła charakter majątku prywatnego. Nie świadczy o tym zawarcie z kupującym umowy dzierżawy.

Trzeba zauważyć, że z opisu stanu faktycznego wynika, że na działce nr [...] Skarżąca nigdy nie prowadziła, nie prowadzi i do momentu sprzedaży nie będzie prowadziła działalności gospodarczej. Natomiast przyczyną zawarcia umowy dzierżawy było umożliwienie kupującemu uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Oznacza to, że ww. umowa dzierżawy pełniła funkcję akcesoryjną wobec zawartej już umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, a na obie te umowy należy patrzeć jako na elementy tego samego przedsięwzięcia. Umowę dzierżawy zawarto, jak wynika z wniosku, jedynie w celu umożliwienia kupującemu zrealizowanie warunków, od których uzależniono zawarcie definitywnej umowy sprzedaży. W takiej sytuacji trudno przyjąć, że została ona zawarta w celu uzyskania zarobku, gdyż czynsz został ustalony w symbolicznej wysokości. O jej akcesoryjnym charakterze umowy dzierżawy świadczy okres trwania umowy, który jest powiązana z datą zawarcia i wykonania umowy przedwstępnej, występuje tożsamość osoby dzierżawcy i kupującego z umowy przedwstępnej oraz konieczność dysponowania przez kupującego prawem do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Z powyższego wynika, że Skarżąca nie zawarłby umowy dzierżawy, gdyby nie podpisała umowy przedwstępnej. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że wskutek takiej umowy nieruchomość utraciła charakter majątku prywatnego.

Błędnie jest zatem stanowisko Dyrektora KIS, że Skarżąca nie wykorzystywała nieruchomości w celach prywatnych. Nie znajduje to potwierdzenia w opisie stanu faktycznego.

Reasumując, zdaniem Sądu czynności opisane we wniosku nie przekraczają granic zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a dokonana w przedstawionych warunkach sprzedaż nieruchomości nie nosi cech działalności gospodarczej i co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dlatego przeciwne stanowisko organu interpretacyjnego jest błędne i narusza przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przez ich niewłaściwe zastosowanie.

Zatem ponownie rozpoznając wniosek Dyrektor KIS uwzględni rozważania prawne zawarte w powyższym uzasadnieniu.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.