Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1606/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 43  ust. 1  pkt 37
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 135   ust. 1  lit. a
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka - sprawozdawca, Protokolant: Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w dniu 5 stycznia 2012 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi T.S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 12 lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2011 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w L. wpłynął wniosek T.S. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej u.p.t.u. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca jest brokerem ubezpieczeniowym, świadczącym usługi pośrednictwa pomiędzy zakładem ubezpieczeniowym a osobami poszukującymi ochrony ubezpieczeniowej. Istotną część prowadzonej działalności stanowią usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego na etapie wykonania umowy ubezpieczenia w postaci prowadzenia spraw o odszkodowanie. Na taką usługę każdorazowo podpisywana jest umowa zlecająca prowadzenie sprawy o odszkodowanie przeciwko zakładowi ubezpieczeń, a poszukujący ochrony ubezpieczeniowej udziela stosownego pełnomocnictwa do reprezentowania go przed organami nadzoru ubezpieczeniowego. Wedle tej umowy należne wynagrodzenie jest prowizyjne, ustalane procentowo w drodze negocjacji ze zleceniodawcą. Przez wykonanie zlecenia rozumie się każdą wypłatę odszkodowania w postępowaniu polubownym i sądowym. Najczęściej reprezentowane są osoby poszkodowane, dochodzące odszkodowań z tytułu dobrowolnych lub obowiązkowych umów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC). W przeważającej części są to sprawy o odszkodowania z tytułu ubezpieczeń OC posiadaczy pojazdów mechanicznych. Zlecone czynności polegają na: analizie zakresu ochrony ubezpieczeniowej, pisemnym zgłoszeniu roszczeń wraz z uzasadnieniem, przygotowaniu i przedłożeniu zakładowi ubezpieczeń dokumentacji niezbędnej do wypłaty odszkodowania oraz negocjacjach odszkodowania z zakładem ubezpieczeń. Za zgodą zleceniodawcy, sprawa przekazywana jest też do adwokata lub radcy prawnego, który kieruje sprawę o odszkodowanie na drogę postępowania cywilnego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca zwrócił się

z zapytaniem, czy pośredniczenie jako broker ubezpieczeniowy w sprawach

o odszkodowanie pomiędzy ubezpieczonym lub poszkodowanym a zakładem ubezpieczeń na podstawie umowy zlecenia stanowi usługę pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnioną z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. ?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.) pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia. Pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych (art. 2 ust.2). Zgodnie

z art. 4 pkt 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym czynności wykonywane

w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej, zwane dalej "czynnościami brokerskimi", polegają na zawieraniu lub doprowadzaniu do zawarcia umów ubezpieczenia, wykonywaniu czynności przygotowawczych do zawarcia umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu

i nadzorowaniu czynności brokerskich (działalność brokerska). Ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym stanowi implementację Dyrektywy 2002/92/WE z dnia 9 grudnia 2002 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, która w art. 2 wśród czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego wymienia udział w administrowaniu i wykonywaniu umów, w szczególności w przypadku wydarzenia się szkody.

W świetle tych przepisów, zdaniem wnioskodawcy, prowadzenie przez brokera ubezpieczeniowego spraw o odszkodowania stanowi usługę pośrednictwa

w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, albowiem stanowi samodzielną czynność brokerską wykonywania umów ubezpieczenia. Tym samym usługa ta zwolniona jest od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. Odmienne stanowisko wymagałoby założenia, że pośrednictwo brokera ubezpieczeniowego polega wyłącznie na czynnościach związanych z zawarciem umowy ubezpieczenia lub też na wykonywaniu umów ubezpieczenia, ale wyłącznie w związku z zawartą przez brokera umową ubezpieczenia, co sprzeczne jest z przepisami ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym i Dyrektywy 2002/92/WE.

Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P.,

w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2011 r. nr [...], uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny wskazał, że zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.

w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347.1 ze zm.) państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi, świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C – 349/96, paragraf 17 i Skania C – 240/99,paragraf 37). Trybunał wyraził stanowisko, że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczenia i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Zdaniem organu, wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych

i nie występuje w roli ubezpieczyciela. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Między wnioskodawcą a zleceniodawcami nie istnieje stosunek prawny ubezpieczenia. Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych.

Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie). Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Wnioskodawca nie jest podmiotem wykonującym czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agentem), a jedynie podmiotem udzielającym pomocy osobom poszkodowanym w uzyskiwaniu odszkodowania od towarzystw ubezpieczeniowych bez konieczności dochodzenia przez klienta wnioskodawcy roszczeń na własna rękę. W konsekwencji, świadczenia na rzecz klientów wykonywane przez wnioskodawcę nie będą stanowić usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Jest to forma wsparcia dla klienta, który od towarzystw ubezpieczeniowych dochodzi roszczenia odszkodowawczego. Czynności wykonywane na rzecz poszkodowanych nie stanowią usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych

i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnieni zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u.

Nie stanowią również usług w zakresie zawierania umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, ponieważ są to czynności techniczne, pomocnicze, wykonywane na rzecz osoby ubezpieczonej lub poszkodowanej, aby mogła od towarzystw ubezpieczeniowych otrzymać odszkodowanie. Nie są to też usługi wskazane w art. 43 ust. 13 u.p.t.u., gdyż nie stanowią elementu usługi ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej bądź usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Pomiędzy wnioskodawcą a ubezpieczonym dochodzi do zawarcia odrębnej umowy niż umowa ubezpieczenia.

Pismem z dnia 22 lipca 2011 r. podatnik wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa, polegającego na:

- niewłaściwym zastosowaniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE przez przyjęcie, że usługi świadczone przez wnioskodawcę nie stanowią usług pokrewnych do transakcji ubezpieczeniowych,

- błędną wykładnię art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. przez przyjęcie, że usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego ogranicza się wyłącznie do zawierania umów ubezpieczenia,

- niezastosowanie art. 2 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym,

- naruszenie art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez niewystarczającą ocenę stanowiska wnioskodawcy,

- naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie źródeł przyjętych definicji i pojęć i niewyjaśnienie relacji art. 135 ust. 1

lit. a Dyrektywy do art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u.,

- ewentualnie niewłaściwe zastosowanie art. 43 ust. 13 u.p.t.u. przez przyjęcie, że usługi świadczone przez wnioskodawcę nie stanowią elementu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W odpowiedzi na to wezwanie z dnia 22 sierpnia 2011 r. nr [...] Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wyrażonego

w interpretacji indywidualnej stanowiska.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł

o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zarzucając:

- błędną wykładnię zawartego w art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE pojęcia "transakcji ubezpieczeniowej" oraz "usług pokrewnych" i w konsekwencji ustalenie, że usługi świadczone przez skarżącego nie stanowią usług pokrewnych do transakcji ubezpieczeniowych,

- błędną wykładnię art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. przez przyjęcie, że usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego ogranicza się do zawierania umów ubezpieczenia i w konsekwencji ustalenie, że usługi świadczone przez skarżącego nie stanowią usług pośrednictwa ubezpieczeniowego,

- niezastosowanie art. 2 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pomimo że przepisy te zawierają legalną definicję pośrednictwa ubezpieczeniowego,

- naruszenie art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez niewystarczającą ocenę stanowiska skarżącego oraz ogólnikowe uzasadnienie faktyczne i prawne z całkowitym pominięciem przywołanych przez skarżącego przepisów prawa,

- naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie źródeł przyjętych definicji i pojęć i niewyjaśnienie relacji art. 135 ust. 1

lit. a Dyrektywy do art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u.

Skarżący zauważa, że ustawodawca unijny posługuje się pojęciem "transakcji ubezpieczeniowej" oraz pojęciem "usług pokrewnych", wiążąc te ostatnie z działalnością brokerów i agentów ubezpieczeniowych. Natomiast ustawodawca krajowy nie tylko nie doprecyzował pojęcia "transakcji ubezpieczeniowej" oraz pojęcia "usług pokrewnych", ale posługuje się pojęciem "usługi" pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych", dlatego też należy sięgnąć do przepisów ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Natomiast organ interpretacyjny nie wyjaśnia, dlaczego przyjmuje definicję pośrednictwa ubezpieczeniowego rażąco zawężającą w stosunku do zaproponowanej przez wnioskodawcę definicji ustawowej, jak również definicji zawartej w Dyrektywie 2002/92/WE. Zarówno więc na gruncie prawa unijnego, jak i krajowego panuje zgoda co do definicji pośrednictwa ubezpieczeniowego. Typową sprawą dla skarżącego jako brokera ubezpieczeniowego jest prowadzenie sprawy o odszkodowanie z tytułu kradzieży pojazdu z umowy ubezpieczenia auto – casco. Powołane przez organ orzeczenie TSUE C – 8/01

w sprawie Taksatorringen nie dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Według skarżącego, zarówno prawo unijne, jak i krajowe przyjmuje zwolnienie podatkowe dla brokera ubezpieczeniowego w świadczonych przez niego usługach. Nie można również ograniczać zwolnienia do sytuacji, gdy broker ubezpieczeniowy zawiera w imieniu klienta umowę ubezpieczenia, a następnie dochodzi dla niego odszkodowania.

Ponadto skarżący podniósł, że uzasadnienie interpretacji jest nader ogólnikowe

i pomija przywołane przez skarżącego przepisy prawa. Znaczna część wywodu organu jest bezprzedmiotowa, bowiem dotyczy kwestii usług ubezpieczeniowych, podczas gdy zadaniem organu była analiza usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola,

o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. – dalej p.p.s.a.).

W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie narusza przepisów prawa, w stopniu nakazującym uchylenie tej interpretacji.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych brokera ubezpieczeniowego usług, polegających na pośrednictwie pomiędzy osobą poszukującą ochrony ubezpieczeniowej a zakładem ubezpieczeń przy uzyskiwaniu odszkodowań.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. zmieniły się regulacje prawne dotyczące zwolnień dla usług w podatku od towarów i usług. Przede wszystkim zmieniono umiejscowienie regulacji dotyczących tych zwolnień. Zlikwidowano załącznik nr 4 do u.p.t.u., zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przeniesiono uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Oparcie przepisów dotyczących zwolnienia usług na opisach tych usług zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE miało zapewnić zgodność regulacji krajowych z przepisami Dyrektywy. Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług ubezpieczeniowych i finansowych miało na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego i ubezpieczeniowego. Zwolnienia usług ubezpieczeniowych i finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie zostały uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi (vide uzasadnienie do rządowego projektu zmian u.p.t.u., www.sejm. gov.pl, Sejm VI kadencji, druk nr 3205).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W opinii skarżącego usługi brokera ubezpieczeniowego polegające na podejmowaniu w imieniu osoby poszukującej ochrony ubezpieczeniowej czynności, mających na celu uzyskanie odszkodowania od zakładu ubezpieczeń, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. jako "usługi pośrednictwa

w świadczeniu usług ubezpieczeniowych". Skoro według twierdzeń skarżącego, jego czynności polegają na pośrednictwie w świadczeniu "usług ubezpieczeniowych", przede wszystkim należy wyjaśnić pojęcie "usługi ubezpieczeniowej".

Podstawę do wyjaśnienia pojęcia "usługi ubezpieczeniowej" stanowią stosowne przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, przepisy ustawy z dnia

22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 ze zm.) oraz przepisy u.p.t.u, wyjaśniające "świadczenie usług".

W myśl art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku,

a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. W literaturze przedmiotu wyjaśnia się, że do elementów przedmiotowo istotnych umowy ubezpieczenia należy z jednej strony zobowiązanie do spełnienia określonego świadczenia w razie zajścia określonego w umowie wypadku przez ubezpieczyciela, z drugiej zaś strony zobowiązanie do zapłaty składki przez ubezpieczającego. Doktryna zgodnie stoi na stanowisku, że podstawowym świadczeniem ubezpieczyciela jest nie sama wypłata świadczenia w razie zajścia wypadku ubezpieczeniowego, lecz świadczenie ochrony ubezpieczeniowej (K. Malinowska, komentarz LEX 2010).

Spójnie z przepisami Kodeksu cywilnego zdefiniowana została "działalność ubezpieczeniowa" w art. 3 ust. 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, zgodnie

z którym przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez "usługę ubezpieczeniową" należy rozumieć świadczenie, polegające na udzieleniu ochrony ubezpieczeniowej w zamian za uiszczoną składkę. Chodzi

o ponoszenie ryzyka zapłaty określonej kwoty pieniężnej w razie zajścia zdarzenia określonego w umowie oraz faktycznego świadczenia kwoty, gdy zdarzenie

w rzeczywistości zaistnieje. Wzajemnym świadczeniem jest zapłata składki ubezpieczeniowej. Niewątpliwie usługę ubezpieczeniową świadczy ubezpieczyciel na rzecz osoby ubezpieczonej czy też innej osoby uprawnionej do korzystania z tej usługi.

Ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. korzystają zatem usługi ubezpieczeniowe świadczone przez zakłady ubezpieczeniowe (ubezpieczycieli), których istotą jest udzielenie ochrony w zamian za uiszczoną składkę. Czynności składające się na usługę ubezpieczeniową, w tym będące następstwem udzielenia ochrony, dokonują się pomiędzy podmiotem ponoszącym ryzyko wystąpienia zdarzenia (ubezpieczycielem) a ubezpieczonym. W konsekwencji zwolnione również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. "usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych" wiążą się z pośredniczeniem w udzielaniu ochrony ubezpieczeniowej przez ubezpieczyciela. Jako pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych należy rozumieć dokonywanie w imieniu ubezpieczyciela lub też

w imieniu osoby poszukującej ochrony ubezpieczeniowej wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy ubezpieczenia, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Jak już wyżej wspomniano, przepisy dotyczące zwolnienia usług zostały oparte na opisach tych usług zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE. Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe

i reasekuracyjne wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Brak bliższego doprecyzowania

w treści art. 13 (B) (A) VI Dyrektywy (odpowiednika art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE) zakresu tych usług powodował powstanie szeregu wątpliwości, z których niektóre stały się przedmiotem rozważań ETS (obecnie TSUE). Zadaniem Trybunału Sprawiedliwości UE (art. 220 – 245 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską) jest bowiem zapewnienie poszanowania prawa wspólnotowego przy jego wykładni

i stosowaniu. TSUE jest właściwy do orzekania o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje Wspólnoty.

Należy przypomnieć, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 13 VI Dyrektywy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (wyrok w sprawie C – 240/99 Skandia, pkt 32 oraz w sprawie C – 8/01 Taksatorringen, pkt 36).

Jak wielokrotnie potwierdził to Trybunał, zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które należy umiejscowić

w kontekście wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego w VI Dyrektywie,

a których celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT

w państwach członkowskich. W konsekwencji nie można poprzestać na tym, co art. 2 ust. 1 lit. b) dyrektywy 77/92 (uchylonej Dyrektywą 2002/92) opisuje jako działalność, która może być wykonywana przez agenta ubezpieczeniowego, aby stwierdzić, że osoba wykonująca jakąkolwiek czynność tego typu może być automatycznie uznana za pośrednika ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 13 część B lit. a) VI Dyrektywy. Należy raczej odnieść się do definicji przedstawionej przez Trybunał w wyroku

w sprawie Taksatorringen, który został wydany w dziedzinie podatku VAT (opinia rzecznika generalnego do sprawy C-472/03 Arthur Andersen & Co. Accountants, pkt 22 i 23).

Fundamentalną rolę w doprecyzowaniu pojęcia transakcji ubezpieczeniowych odegrało orzeczenie ETS w sprawie C – 349/96 Card Protection Plan. Definiując pojęcie transakcji ubezpieczeniowych ETS wskazał, że podstawowym elementem transakcji ubezpieczeniowej w ogólnym rozumieniu jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu

w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy. W orzeczeniu w sprawie C – 240/99 Skandia ETS uzupełniając definicję transakcji ubezpieczeniowej dodał, że transakcja ubezpieczeniowa koniecznie pociąga za sobą istnienie stosunku umownego pomiędzy świadczącym usługę ubezpieczeniową, a osobą której ryzyka są pokrywane przez to ubezpieczenie, to znaczy ubezpieczonym. Również ETS przyjmuje, że usługę (transakcję) ubezpieczeniową świadczy ubezpieczyciel na rzecz osoby ubezpieczonej czy też innej osoby uprawnionej do korzystania z tej usługi.

Natomiast definicja pośrednika ubezpieczeniowego została przedstawiona przez Trybunał w wyroku w sprawie Taksatorringen. Trybunał stwierdził w tym wyroku, że pojęcie usług pokrewnych, świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 13 część B lit. a) VI Dyrektywy dotyczy wyłącznie świadczeń dokonanych przez profesjonalistów, którzy utrzymują stosunki jednocześnie z ubezpieczycielem i ubezpieczonym, przy założeniu, że broker ubezpieczeniowy jest wyłącznie pośrednikiem. Pojęcie to kładzie nacisk - w obrębie dziedziny takiej jak rozpowszechnianie produktów ubezpieczenia, którą cechuje duża złożoność

i różnorodność - na działanie zewnętrzne pośrednika ubezpieczeniowego, czyli jego pozycję pośrednika między ubezpieczającym a zakładem ubezpieczeniowym, co jest nieodzownie związane z istnieniem relacji między tymi dwiema stronami. Definiując usługi pokrewne Rzecznik Generalny Poaires Maduro podkreślił, że działalność pośrednika polega na czynnym poszukiwaniu i nawiązywaniu kontaktów między klientami a ubezpieczycielem oraz na rozpowszechnianiu produktów ubezpieczeniowych. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu (opinia rzecznika generalnego do C-472/03 Arthur Andersen & Co. Accountants, pkt 32 i 36).

Wobec powyższego czynności brokerskie skarżącego, polegające na podejmowaniu w imieniu osoby poszukującej ochrony działań mających na celu uzyskanie odszkodowania nie stanowią "usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych" w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. Skarżący nie jest wówczas podmiotem, który pośredniczy w udzielaniu ochrony ubezpieczeniowej i jej realizacji w imieniu ubezpieczyciela na skutek związania umową z ubezpieczycielem. Skarżący występuje w imieniu osoby poszukującej ochrony z roszczeniem do zakładu ubezpieczeniowego o przyznanie odszkodowania i pomaga tej osobie w uzyskaniu zadowalającego ją odszkodowania. Jest to forma wsparcia dla klienta, który od towarzystw ubezpieczeniowych dochodzi roszczenia odszkodowawczego. Tego rodzaju usługi świadczone przez skarżącego można porównać do usług świadczonych przez adwokatów lub radców prawnych, specjalizujących się w udzielaniu pomocy prawnej

w uzyskiwaniu odszkodowań od zakładów ubezpieczeniowych, także na drodze przesądowej.

W konsekwencji za nieuzasadniony należy uznać zarzut błędną wykładni zawartego w art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE pojęcia "transakcji ubezpieczeniowej" oraz "usług pokrewnych" i ustalenia, że usługi świadczone przez skarżącego nie stanowią usług pokrewnych do transakcji ubezpieczeniowych, jak również błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. przez przyjęcie, że usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego ogranicza się do zawierania umów ubezpieczenia

i ustalenie, że usługi świadczone przez skarżącego nie stanowią usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Bezpodstawny jest również zarzut niezastosowania art. 2 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, tj. legalnej definicji pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz naruszenia art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez niewystarczającą ocenę stanowiska skarżącego oraz ogólnikowe uzasadnienie faktyczne i prawne z całkowitym pominięciem przywołanych przez skarżącego przepisów prawa. Nie można bowiem przyjąć, że ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. korzystają wszelkie czynności brokerskie podejmowane w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej wymienione w art. 4 pkt 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, w tym czynności polegające na "uczestniczeniu w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności brokerskich".

Nie znajduje usprawiedliwionych podstaw zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6

w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 14h Ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Natomiast art. 210 zamieszczony w rozdziale 13 działu IV nie znajduje zastosowania przy wydawaniu interpretacji indywidualnych. Należy wskazać, że organ interpretacyjny powołał źródła przyjętych definicji i pojęć, przywołując stosowne orzeczenia ETS-u.

Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.