Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 56/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2023-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 112b ust. 2 pkt 1, ust. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 273
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski asesor WSA Anna Janowska Protokolant starszy referent Elżbieta Parda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 29 listopada 2022r., nr 2801-IOV.4103.57.2022 w przedmiocie dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2020r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarga P. Sp. z o.o. z siedzibą w O. (dalej: "Spółka", "skarżąca") dotyczy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie (dalej: "NUS", "organ I instancji") z 6 kwietnia 2022 r. nr 2871-SPP.4103.8.2022 w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług (dalej: "podatek VAT") za październik 2020 r. w wysokości 6.649 zł, stanowiącego 20% kwoty 33.247 zł zadeklarowanego zawyżonego zwrotu podatku VAT.

W toku kontroli podatkowej zakwestionowano podatek należny wykazany przez Spółkę w dwóch fakturach z [...] października 2020 r.: faktura VAT nr [...], netto 80.000 zł, VAT 18.400 zł i faktura VAT nr [...], netto 60.000 zł, VAT 13.800 zł, łącznie brutto 172.200 zł, netto 98.400 zł, VAT 73.800 zł. Faktury te dokumentują dostawę lokali niemieszkalnych położonych w O. przy ul. [...] o pow. 29,20 m2 oraz przy ul. [...] o pow. 34,29 m2 na rzecz udziałowca Spółki K.K. (dalej: "udziałowiec Spółki"). Według kontrolujących Spółka dokonując sprzedaży tych lokali za łączną kwotę brutto 172.200 zł zaniżyła ich wartość ogółem o 177.800 zł brutto (144.552 zł netto, VAT 33.247 zł), bowiem lokale te zostały sprzedane przez udziałowca Spółki na rzecz kolejnych nabywców w przeciągu zaledwie 2 miesięcy od ich zakupu za łączną kwotę 350.000 zł. Spowodowało to zawyżenie w deklaracji VAT-7 za październik 2020 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej w całości do zwrotu na rachunek bankowy o kwotę 33.247 zł (kwota zwrotu zadeklarowana przez Spółkę 117.095 zł - 83.848 zł kwota zwrotu ustalona w protokole kontroli). Spółka, korzystając z uprawnień wynikających z art. 81b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Op"), w ustawowym terminie złożyła korektę deklaracji VAT-7 za październik 2020 r., w której w całości skorygowała nieprawidłowości stwierdzone w protokole kontroli podatkowej i jednocześnie zwróciła nienależny zwrot wraz z odsetkami.

Postanowieniem z 8 marca 2022 r. NUS wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku VAT za październik 2020 r., w którym wydał opisaną na wstępie decyzję z 6 kwietnia 2022 r. W podstawie prawnej tej decyzji organ I instancji powołał art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.; dalej: "ustawa VAT"). Wskazał też na wystąpienie powiązań, o których mowa w art. 32 ust. 1 i 2 tej ustawy, co wynika z posiadania przez K.K. 34,09% udziałów w Spółce.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła NUS naruszenie art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT oraz art. 138 § 1 pkt 2 Kpa poprzez błędne ustalenie i przyjęcie, że sprzedaż lokali niemieszkalnych dla udziałowca Spółki miała na celu zaniżenie przychodu do opodatkowania i podatku należnego, a tym samym pozaprawne ustalenie Spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Utrzymując w mocy decyzję będąca przedmiotem odwołania Spółki DIAS odwołał się m.in. do orzecznictwa TSUE (wyrok z 15 kwietnia 2021 r. w sprawie C-935/19 Grupa Warzywna), w którym przyjęto, że sankcje VAT powinny być środkiem adekwatnym do jego celu, który założył ustawodawca unijny, czyli powinny spełniać funkcję prewencyjną, zapobiegać potencjalnym oszustwom podatkowym (unikania opodatkowania), a nie karać podatników dodatkową dolegliwością finansową za jakikolwiek błąd. Ocenił, że w okolicznościach niniejszej sprawy zasadne jest ustalenie Spółce takiej sankcji na podstawie art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT. Powołał się przy tym na ustalenia kontroli podatkowej, z których jednoznacznie wynika, że Spółka w rozliczeniu podatku VAT za październik 2020 r. zaniżyła kwotę podatku należnego przy sprzedaży dwóch lokali niemieszkalnych na rzecz udziałowca Spółki o 33.247,14 zł, a w następstwie zawyżyła kwotę zwrotu różnicy podatku o 33.247 zł. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że wartość sprzedaży tych samych lokali dokonana przez udziałowca Spółki w ciągu dwóch miesięcy od ich zakupu wzrosła o 177.800 zł. Podkreślił, że Spółka, składając, po zakończeniu kontroli, korektę deklaracji VAT-7 za październik 2020 r., zgodziła się z tymi ustaleniami, w całości korygując nieprawidłowości stwierdzone w kontroli.

DIAS zrelacjonował, że z wyjaśnień nabywców lokali od udziałowca Spółki wynika, że lokale te nie wymagały poniesienia znacznych nakładów na remont, a co najwyżej odświeżenia. Ponadto, ani udziałowiec Spółki ani kolejni nabywcy nie ponieśli żadnych nakładów finansowych na remont tych lokali. DIAS nie dał zatem wiary wyjaśnieniom Spółki, jakoby ustalona niska wartość sprzedaży tych lokali wynikała z konieczności poniesienia znacznych nakładów finansowych na remont. Odrzucił również argumenty Spółki wskazujące, że na niską cenę tych lokali wpływ miało oddalenie od centrum miasta, brak parkingów, słaba ekspozycja, jak również początek epidemii Covid-19. Uznał bowiem, że skoro lokale te w takim samym stanie, w tej samej lokalizacji i w tym samym czasie zostały sprzedane po znacznie wyższej cenie, to argumenty te nie wpłynęły na ich niższą wartość. Dodał, że inny lokal niemieszkalny przy ul. [...] o powierzchni 32,97 m2 Spółka sprzedała pięć lat wcześniej ([...].11.2015 r.) za cenę 160.000 zł brutto, czyli 4.852 zł/m2, lecz Spółka nie wyjaśniła dlaczego transakcja ta nie może stanowić obiektu porównawczego i punktu odniesienia. W tych okolicznościach DIAS jako prawidłowe ocenił przyjęcie za cenę rynkową przedmiotowych lokali - cenę zapłaconą przez ostatecznych nabywców a nie przez udziałowca Spółki, wykluczając przy tym potrzebę przeprowadzenia wyceny lokali przez rzeczoznawcę.

Zdaniem DIAS, zebrany materiał jednoznacznie potwierdza, że przedmiotowe transakcje sprzedaży przez Spółkę lokali niemieszkalnych dla jej udziałowca miały na celu uzyskanie nienależnych korzyści majątkowych. DIAS przyjął przy tym, że osoby zarządzające Spółką celowo, z pełną świadomością i w porozumieniu z udziałowcem Spółki, dokonały sprzedaży na jego rzecz przedmiotowych lokali w zaniżonej cenie, a obniżenie podstawy opodatkowania i podatku należnego spowodowało w konsekwencji zawyżenia zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy za październik 2020 r. Działania te spowodowały uszczuplenie wpływów budżetowych, przy czym w tej sytuacji nie można mówić o popełnionej przez Spółkę pomyłce, gdyż w sprawie doszło do oszustwa podatkowego. W konsekwencji DIAS stwierdził, że nałożona na Spółkę sankcja jest środkiem adekwatnym do celu, który założono, czyli spełnia funkcję prewencyjną wobec oszustwa podatkowego, zaś jej wysokość wynika wprost z art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT.

W skardze na powyższą decyzję zarzucono naruszenie:

1. art 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT poprzez błędną wykładnię, skutkującą nieprawidłowym uznaniem, że mimo złożenia korekty deklaracji podatkowej dokonanej w wyniku błędnej wyceny nieruchomości oraz wpłaceniu należnej kwoty podatku, zasadne jest ustalenie dla skarżącej kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego;

2. art. 121 § 1 Op poprzez działanie w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, polegający na wydawaniu decyzji sprzecznych ze stanem faktycznym, zgromadzonym w aktach sprawy;

3. art. 138 § 1 pkt 2 Kpa w zw. z art. 8 § 1 Kpa oraz art. 80 Kpa poprzez nieprawidłowe uznanie zgodności wydanej decyzji ze stanem faktycznym i prawnym oraz powielenie treść decyzji organu I instancji, co świadczy o zupełnym braku wnikliwej analizy co do podanych okoliczności, skutkującym brakiem wnikliwości i rzetelności weryfikowanych okoliczności wskazanych w decyzji i odwołaniu od decyzji, w tym także naruszeniem zasady proporcjonalności poprzez nieprawidłowe uznanie, że w niniejszej sprawie podatnik działał z celowym zamiarem uszczuplenia wpływów Skarbu Państwa, co doprowadziło do nieprawidłowego automatycznego nałożenia dodatkowego obciążenia podatkowego.

W oparciu o te zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i odstąpienie od obciążenia jej dodatkowym zobowiązaniem podatkowym oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że przepis art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT statuuje wyłącznie uprawnienie do nałożenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, a organ podatkowy ustalając wysokość tego zobowiązania winien kierować się zasadą proporcjonalności. Wywiodła, że zasada ta ma charakter ogólnej zasady prawa unijnego, a jej źródłem jest także art. 2, art. 31 ust. 3 i art. 64 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 8 § 1 Kpa. Skarżąca oceniła, że automatyczne nakładanie dodatkowych sankcji we wszystkich przypadkach, w których doszło do zaniżenia zobowiązania lub zawyżenia kwoty zwrotu, nawet w sytuacji gdy podatek został w istocie zapłacony przez inny podmiot lub do zwrotu nadwyżki podatku nie doszło, jest środkiem, który nie jest adekwatny do osiągnięcia celu zwalczania przestępczości podatkowej, gdyż nie uwzględnia ani charakteru, ani wagi naruszenia. Stwierdziła, że taki automatyzm zastosował organ podatkowy w niniejszej sprawie, a co ważne zastosował go niewłaściwie, bez przeprowadzenia wnikliwej analizy. Przyjęła bowiem, że DIAS nie dokonał weryfikacji zgromadzonego materiału dowodowego, poprzestając na zrelacjonowaniu okoliczności sprawy wynikających z akt sprawy, bez dokonania ich oceny. Dodała, że decyzja o nałożeniu sankcji w przypadku nieprawidłowości w rozliczeniu podatku, bez uwzględnienia przyczyny uszczuplenia podatku jest wadliwa, albowiem narusza zasadę proporcjonalności i neutralności VAT.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Zagadnieniem spornym pomiędzy stronami pozostaje zasadność ustalenia Spółce dodatkowego zobowiązania w podatku VAT za październik 2020 r. Zdaniem skarżącej, skoro Spółka złożyła korektę deklaracji podatkowej z powodu błędnej wyceny nieruchomości oraz wpłaciła należną kwotę podatku, to ustalenie tego zobowiązania narusza zasadę proporcjonalności i neutralności VAT. Natomiast w ocenie DIAS, nałożona na Spółkę sankcja jest środkiem adekwatnym do celu, który założono, czyli spełnia funkcje prewencyjną wobec ujawnionego oszustwa podatkowego. W świetle ustalonego w kontrolowanej sprawie stanu faktycznego i obowiązujących przepisów prawa, w tak zarysowanym sporze rację należało przyznać organowi.

Z niekwestionowanych przez strony okoliczności sprawy, które znajdują także odzwierciedlenie w przekazanych Sądowi aktach sprawy, wynika, że w toku kontroli podatkowej zakwestionowano podatek należny wykazany przez Spółkę w dwóch fakturach z [...] października 2020 r.: faktura VAT nr [...], netto 80.000 zł, VAT 18.400 zł i faktura VAT nr [...], netto 60.000 zł, VAT 13.800 zł. Faktury te dokumentują dostawę lokali niemieszkalnych położonych w O. przy ul. [...] o pow. 29,20 m2 oraz przy ul. [...] o pow. 34,29 m2 na rzecz udziałowca Spółki. Według kontrolujących Spółka dokonując sprzedaży tych lokali za łączną kwotę brutto 172.200 zł zaniżyła ich wartość ogółem o 177.800 zł brutto (144.552 zł netto, VAT 33.247 zł), bowiem lokale te zostały sprzedane przez udziałowca Spółki na rzecz kolejnych nabywców w przeciągu zaledwie 2 miesięcy od ich zakupu za łączną kwotę 350.000 zł. Spowodowało to zawyżenie w deklaracji VAT-7 za październik 2020 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej w całości do zwrotu na rachunek bankowy o kwotę 33.247 zł (kwota zwrotu zadeklarowana przez Spółkę 117.095 zł - 83.848 zł kwota zwrotu ustalona w protokole kontroli). Spółka, korzystając z uprawnień wynikających z art. 81b Op, w ustawowym terminie złożyła korektę deklaracji VAT-7 za październik 2020 r., w której w całości skorygowała nieprawidłowości stwierdzone w protokole kontroli podatkowej i jednocześnie zwróciła nienależny zwrot wraz z odsetkami.

Opisany powyżej stan faktyczny kontrolowanej sprawy wypełnia hipotezę normy prawnej zawartej w art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT. Przepis ten znajduje bowiem zastosowanie m.in. wówczas, gdy po zakończeniu kontroli podatkowej - w wyniku której stwierdzono, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej - podatnik złożył korektę deklaracji uwzględniającą stwierdzone nieprawidłowości i najpóźniej w dniu złożenia tej korekty deklaracji zwrócił nienależną kwotę zwrotu. Takie okoliczności miały zaś miejsce w kontrolowanej sprawie i skutkują - zgodnie z dyspozycją zawartej w tym przepisie normy prawnej – ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 20% kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku.

Zdaniem Sądu, zastosowanie wobec Spółki sankcji VAT w takiej stawce nie narusza zasady proporcjonalności, wynikającej z art. 273 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Przepis ten przewiduje, że państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.

Zastosowana w rozpatrywanej sprawie sankcja pozwala na osiągnięcie celów obejmujących zapewnienie prawidłowego poboru podatku i zapobieganie oszustwom podatkowym. Takie cele sankcji VAT zostały wskazane w wyroku TSUE z 15 kwietnia 2021 r. C-935/19, Grupa Warzywna, LEX nr 3160548. W wyroku tym zawarte są także uniwersalne zasady, którymi organy powinny się kierować przy nakładaniu sankcji w trybie przepisów ustawy VAT, a więc dostosowywać ich nakładanie do konkretnych okoliczności danej sprawy. Zdaniem TSUE istotne jest bowiem, by decyzja o sankcjach nakładanych na podatnika uwzględniały sytuacje, które doprowadziły do nieprawidłowości w opodatkowaniu, szczególnie, gdy nieprawidłowości te są wynikiem oszustwa i uszczuplenia wpływów Skarbu Państwa. Sankcje te powinny być środkiem adekwatnym do jego celu, który założył ustawodawca unijny, czyli powinny spełniać funkcję prewencyjną, zapobiegać potencjalnym oszustwom podatkowym (unikania opodatkowania), a nie karać podatników dodatkową dolegliwością finansową za jakikolwiek błąd.

Na tle tego wyroku w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, który podziela także skład orzekający w niniejszej sprawie, że sankcja VAT jest niezgodna z prawem unijnym, gdy jej wymiar jest automatyczny i nie pozwala na dostosowanie jej wysokości do istotnych okoliczności przypadku, do których zaliczyć trzeba stopień zawinienia podatnika oraz wystąpienie, bądź nie - uszczuplenia podatkowego. Przepisy sankcyjne nie powinny być zatem stosowane w przypadkach, gdy ujawnione nieprawidłowości spowodowane zostały okolicznościami, które nie noszą znamion oszustwa czy nadużycia (zob. wyroki NSA z 1 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 749/21 oraz z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 1561/22, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

W odniesieniu do stanu faktycznego kontrolowanej sprawy należy także zwrócić uwagę na regulacje zawarte w art. 112b ust. 3 pkt 2 ustawy VAT, które wyłączają zastosowanie przepisów dotyczących sankcji VAT w przypadku gdy zaniżenie kwoty zobowiązania podatkowego lub zawyżenie kwoty zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, wiąże się z:

a) popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami,

b) nieujęciem podatku należnego lub podatku naliczonego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, a podatek należny lub podatek naliczony został ujęty w poprzednich okresach rozliczeniowych lub w okresach następnych po właściwym okresie rozliczeniowym, jeżeli nastąpiło to przed dniem wszczęcia kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej.

Żadna z opisanych w tym przepisie okoliczności nie wystąpiła jednak w kontrolowanej sprawie i nie została nawet powołana przez skarżącą. W ocenie Sądu, złożenie przez Spółkę nieprawidłowej deklaracji nie było także spowodowane błędem, który cechuje brak przesłanek wskazujących na oszustwo i uszczuplenia wpływów do skarbu państwa. Wbrew bowiem twierdzeniom skarżącej, kontestowane działanie nie było wynikiem błędnej wyceny nieruchomości, lecz jak trafnie ocenił DIAS, oszustwa podatkowego, które spowodowało uszczuplenie wpływów budżetowych, gdyż obniżenie podstawy opodatkowania i podatku należnego spowodowało w konsekwencji zawyżenia zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy za październik 2020 r.

Wymaga podkreślenia, że sprzedaż lokali mieści się w profilu działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą. Jak wynika bowiem z KRS (k. 31 akt sądowych), przedmiotem działalności skarżącej są zarówno roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków (przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy), jak i działalność związana z obsługą rynku nieruchomości (przedmiot pozostałej działalności przedsiębiorcy). W tych okolicznościach nie sposób uznać, aby ponad dwukrotne zaniżenie wartości lokali niemieszkalnych sprzedanych udziałowcowi Spółki (względem ceny uzyskanej przez udziałowca Spółki od kolejnych nabywców tych lokali), było wynikiem niezawinionego błędu. Skarżąca funkcjonuje bowiem na rynku od wielu lat (data rejestracji w KRS - [...] r.), co pozwala na przyjęcie, że posiada odpowiednie narzędzia pozwalające na prawidłowe ustalenie rzeczywistej wartości sprzedawanych lokali. Dowodzi tego m.in. ujawniona przez organy podatkowe sprzedaż przez Spółkę innego lokalu niemieszkalnego w O., przy ul. [...] o powierzchni 32,97 m2, którego cena transakcyjna pięć lat wcześniej ([...].11.2015 r.) wyniosła 160.000 zł brutto, czyli 4.852 zł/m2. Spółka nie wyjaśniła jednak, dlaczego transakcja ta nie mogła stanowić obiektu porównawczego i punktu odniesienia przy ustaleniu ceny dwóch podobnych lokali niemieszkalnych sprzedanych na rzecz udziałowca Spółki, tj. lokali położonych w O. przy ul. [...] o pow. 29,20 m2 oraz przy ul. [...] o pow. 34,29 m2. Lokale te sprzedane zostały bowiem odpowiednio za kwotę brutto 98.400 zł i 73.800 zł.

Nie sposób także przyjąć za uprawnione wyjaśnień skarżącej, jakoby ustalona niska wartość sprzedaży tych lokali wynikała z konieczności poniesienia znacznych nakładów finansowych na remont. Przeczą temu bowiem wyjaśnienia kolejnych nabywców tych lokali, którzy podali, że lokale te nie wymagały poniesienia znacznych nakładów na remont, a co najwyżej odświeżenia. Ponadto, ani udziałowiec Spółki ani kolejni nabywcy nie ponieśli żadnych nakładów finansowych na remont tych lokali. Prawidłowa jest także ocena DIAS dotycząca braku realnego wpływu na niską cenę tych lokali podawanych przez skarżącą okoliczności, takich jak: oddalenie od centrum miasta, brak parkingów, słaba ekspozycja, jak również początek epidemii Covid-19. Są to wszak elementy transakcji aktualne także w dacie zbywania tych lokali przez udziałowca Spółki na rzecz kolejnych nabywców, które miało miejsce w przeciągu zaledwie 2 miesięcy od ich zakupu od skarżącej. Wówczas jednak sprzedaż tych lokali nastąpiła za łączną cenę 350.000 zł, która stanowi kwotę niemal dwukrotnie wyższą od łącznej kwoty stanowiącej cenę ich nabycia przez udziałowca Spółki (172.200 zł). W tych okolicznościach należy uznać, że podawane przez skarżącą argumenty na okoliczność niskiej wartości sprzedanych udziałowcowi Spółki lokali niemieszkalnych, stanowią nieuprawnioną polemikę z prawidłową oceną organów podatkowych co do oszukańczego działania skarżącej nastawionego na uszczuplenia wpływów do skarbu państwa.

Zdaniem Sądu, za konstatacją o prawidłowości powyższej oceny organów podatkowych przemawia także udział w spornej transakcji udziałowca Spółki, który pozwala na przypisanie skarżącej pełnej świadomości udziału w oszustwie podatkowym. W świetle powyższych argumentów, ustalenie skarżącej dodatkowego zobowiązania w podatku VAT za październik 2020 r. w wysokości 6.649 zł, stanowiącego 20% kwoty 33.247 zł zadeklarowanego zawyżonego zwrotu podatku VAT, nie miało charakteru automatycznego i nie było działaniem nieproporcjonalnym do ujawnionych nieprawidłowości. Nie stanowiło także naruszenia zasady neutralności podatku VAT.

Końcowo należy wskazać, że Sąd zobowiązany był do przeprowadzenia w tej sprawie kontroli legalności decyzji organów podatkowych, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli w takich granicach Sąd nie stwierdził jednak naruszenia prawa, które w świetle art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259), uzasadniałoby uwzględnienie skargi wniesionej w niniejszej sprawie. Niezasadne okazały się także zarzuty podniesione w skardze, które w części są także chybione, gdyż w postępowaniu podatkowym nie znajdują zastosowania podane przez skarżącą przepisy Kpa, lecz przepisy Op.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.