Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2342/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2018 poz 200
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jacek Kaute, Protokolant referent stażysta Renata Liminowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi K.R. i B.R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2018 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.195.2018.2.PP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K.R. i B.R. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. W dniu 18 kwietnia 2018 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") wpłynął wniosek wspólny zainteresowanego będącego stroną postępowania K.R. oraz zainteresowanego niebędącego stroną postępowania B.R. (dalej razem: "Skarżący", "Strony", "Zainteresowani") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniony został pismem z 12 czerwca 2018 r. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: W dniu 9 kwietnia 1991 r. Zainteresowani nabyli wraz z synem M. i jego żoną E. (oba małżeństwa w częściach równych po 50%) nieruchomość położoną w G. przy ul. [...]. Nabytą nieruchomość stanowiła działka (Nr [...]) o pow. 629 m2 zabudowana domem mieszkalnym (pół bliźniaka) o pow. 256,8 m2, wybudowanym w 1934 r. W 2011 r. Zainteresowani złożyli wniosek do Sądu Rejonowego w G. ([...]) z prośbą o zniesienie współwłasności i rozdział nieruchomości między dwoma małżeństwami co umożliwiłoby sprzedaż ich połowy nieruchomości wspólnej. Rozdział nieruchomości nastąpił prawomocnym postanowieniem Sądu Okręgowego w G. ([...]) wydanym dnia 5 listopada 2014 r. Sąd cywilny z przedmiotowej nieruchomości o pow. 256,8 m2 wyodrębnił dwa samodzielne lokale mieszkalne (Nr [...] o pow. 133,8 m2 oraz Nr [...] o pow. 123 m2), a resztę nieruchomości pozostawił w stanie nierozdzielonym. Nadal została współwłasnością po 50% działka zabudowana o pow. 629 m2 oraz części wspólne domu (klatka schodowa, fundamenty, ściany, poszycie dachowe). Zainteresowanym sąd przydzielił wyodrębniony lokal mieszkalny Nr [...] składający się z lokalu na parterze i pomieszczeń do niego przynależnych na poddaszu. Łączna powierzchnia tego lokalu (parter i poddasze) ma 123 m2. Zatem udział wyodrębnionego lokalu Nr [...] w domu wyniósł 1230/2568 (tj. 47,90 %), a jego wartość biegły określił na 626.300 zł. Małżeństwu, M. i E.R., sąd przydzielił lokal mieszkalny nr [...] składający się z lokalu mieszkalnego na I piętrze i pomieszczeń do niego przynależnych w piwnicy. Łączna powierzchnia ich lokalu (I piętro i piwnica) ma 133,8 m2, a więc ich udział w budynku wyniósł 1338/2568 (tj. 52,10 %). Wartość lokalu nr [...] biegły określił na kwotę 626.100 zł.

Udział Zainteresowanych wynoszący 50% w powierzchni działki nie uległ w ogóle zmianie od 1991 r. i nadal wynosi 629/2 m2 (tj. 50/100). Tak samo 50% udział w częściach wspólnych domu (klatka schodowa, fundamenty, ściany i poszycie dachowe) nie uległ zmianie od 1991 r. i wynosi 50%.

Jedyną zmianą jaka zaszła po 1991 r. jest przydzielenie Zainteresowanym mniejszego powierzchniowo lokalu mieszkalnego Nr [...], który ma 123 m2, tj. 47,90% pow. domu wynoszącej 256,8 m2, a lokal mieszkalny nr I małżonków M. i E.R. jest większy i ma pow. 133,8 m2, tj. 52,10% pow. budynku.

W dniu 10 czerwca 2017 r. Zainteresowani podpisali przedwstępną umowę sprzedaży, a w dniu 19 września 2017 r. został sporządzony akt notarialny sprzedaży części nieruchomości Zainteresowanych przy ul. [...] w G. za kwotę 435.000 zł.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Nieruchomość przy ul. [...] w G. składała się z działki o pow. 629 m2 oraz posadowionego na niej domu mieszkalnego o pow. 256,8 m2 z dwoma lokalami mieszkalnymi tj. Nr [...] i Nr [...]. Przed rozdziałem Zainteresowani byli współwłaścicielami w 50% całej nieruchomości. Sąd w ogóle nie określał wartości całej nieruchomości (działkę i części wspólne budynku pozostawił w takim samym stanie prawnym w jakim były przed przystąpieniem do rozdziału - współwłasność po 50%). Sąd określił tylko wartości poszczególnych lokali mieszkalnych w budynku, które rozdzielił między stronami w ten sposób, że mieszkanie Nr [...] o pow. 123 m2 i wartości 626.300 zł zostało przydzielone Wnioskodawcom tj. małżeństwu K.R. i B.R., a mieszkanie Nr [...] o pow. 133,8 m2 i wartości 626.100 zł przydzielił drugiej stronie postępowania. Różnicą wartości ww. lokali mieszkalnych jest kwota 200 zł. Kwota 2987,63 zł (223,60 zł + 2764,03 zł) podana na stronie 3 postanowienia z [...] listopada 2014 r. w pkt 3a składa się z dołączonego do sprawy o rozdział nieruchomości innego pozwu Zainteresowanych, tj. pozwu o zapłatę z dnia 27 grudnia 2011 r., w którym zażądali od strony przeciwnej zwrotu poniesionych nakładów na nieruchomość wspólną (kwota dotyczy opłat za media, tj. za wodę, gaz ziemny, energię elektryczną oraz za podatek od całej nieruchomości). Sąd w pkt tym przyznał zasadność pozwu i zasądził od M. i E.R. zapłatę żądanej kwoty wraz z odsetkami. Zapłata ta nie miała żadnego związku ze spłatą lub dopłatą z tytułu rozdziału nieruchomości.

Natomiast kwota 100 zł (626.300 zł - 626.100 zł) podana na stronie 3 postanowienia w pkt 3b jest połową różnicy wartości wydzielonych przez sąd lokali mieszkalnych (Nr [...] oraz Nr [...]) i stanowiła wyłącznie wyrównanie wartości tych udziałów.

W wyniku częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości położonej przy ul. [...] w G. sąd wydzielił dwa lokale mieszkalne pozostawiając nadal we współwłasności działkę (629 m2) oraz części wspólne budynku (ławy fundamentowa, ściany konstrukcyjne, poszycie dachowe, klatkę schodową, a także działkę pod budynkiem). Postanowieniem z dnia [...] lutego 2014 r. sąd przyznał Zainteresowanym lokal mieszkalny Nr [...] mniejszy metrażowo (123 m2), a stronie przeciwnej (M. i E.R.) przyznał mieszkanie Nr [...] większe metrażowo (133,8 m2), wartość tych lokali sąd określił kwotowo i przyjął dla lokalu mieszkalnego Nr [...] kwotę 626.300 zł, a dla lokalu Nr [...] kwotę 626.100 zł. Różnicę wartości stanowiła zatem kwota 200 zł, którą sąd podzielił na pół i tytułem wyrównania udziałów w nieruchomości o kwotę 100 zł (50% z 200 zł) pomniejszył przyznany Zainteresowanym od strony przeciwnej zwrot poczynionych nakładów na wspólną nieruchomość (5975,26 zł/2 = 2987,63 zł) i nakazał stronie przeciwnej zapłatę 2887,63 zł, zamiast 2987,63 zł (2987,63 zł - 100 zł = 2887,63 zł). Zainteresowani posiadali 50% udział w nieruchomości wspólnej przy ul. [...] w G. W wyniku rozdziału nieruchomości dokonanego przez Sąd Rejonowy w G. zapłacili dotychczasowym współwłaścicielom (małżeństwu: M. i E.R.) kwotę 100 zł i zgodnie z treścią pkt III na str. 2 postanowienia z 2011 r. sąd ustalił, że udziały właścicieli poszczególnych lokali w prawie własności nieruchomości wspólnej są nadal po 1/2 (po 50%). Natomiast Sąd Okręgowy w G. w pkt 2 na str. 3 postanowienia z dnia [...] listopada 2014 r. zmienił postanowienie Sądu Rejonowego w G. w ten sposób, że udział właścicieli wyodrębnionych (...) lokali w nieruchomości wspólnej ustalił w następujący sposób, tj.:

udział właścicieli lokalu nr [...] wynosi 1338/2568 (czyli 52,10%),

udział właścicieli lokalu nr [...] wynosi 1230/2568 (czyli 47,89%).

Zatem udział Zainteresowanych w nieruchomości wspólnej, jako właścicieli lokalu nr [...], uległ zmniejszeniu z dotychczasowych 50% do 47,89%.

W kolejnym, tj. 3 punkcie tego postanowienia (str. 3), Sąd Okręgowy w G. nakazał "tytułem wyrównania udziałów stron w nieruchomości będącej przedmiotem postępowania oraz tytułem rozliczenia nakładów" zwrócić wnioskodawcom (B. i K.R.) przez stronę przeciwną (M. i E.R.) połowę kwoty poczynionych nakładów, tj. 2987,63 zł. Z kolei od Zainteresowanych Sąd Okręgowy zasądził na rzecz uczestników kwotę 100 zł. Reasumując, udział przed rozdziałem nieruchomości wspólnej wynosił 50%, a po jej rozdziale także wynosi 50%.

2. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie; Czy sprzedaż w dniu 10 czerwca 2017 r. części nieruchomości w G. przy ul. [...] nabytej w dniu 9 kwietnia 1991 r. jako w 50% współwłasność jest wolna od podatku dochodowego od sprzedaży mimo przeprowadzenia przez sąd rozdziału nieruchomości postanowieniem z dnia 5 listopada 2014 r., w którym sąd nakazał Zainteresowanym dopłacić stronie przeciwnej 100 zł (1,96/100 powierzchni jednego metra kwadratowego) tytułem wyrównania wartości udziałów mimo przydzielenia lokalu mieszkalnego o mniejszej powierzchni (o 13,8 m2) niż dotychczasowy udział posiadania Zainteresowanych (1230/2568, tj. 47,87% zamiast 50% - różnica to 2,13%) z jednoczesnym orzeczeniem o zachowaniu nadal we wszystkich częściach wspólnych rozdzielonej nieruchomości udziałów po 50% (działka i części wspólne budynku)?

3. Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż nieruchomości przy ul. [...] w G. jest zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego, gdyż upłynęło ponad 5 lat od daty jej nabycia w 1991 r. Nie zmienia tego stanu rzeczy sądownie przeprowadzony rozdział nieruchomości w 2014 r., gdyż w jego wyniku Zainteresowani nadal pozostali w 50% współwłaścicielami działki i części wspólnych budynku. Natomiast w wyniku wydzielenia przez sąd dwóch odrębnych lokali mieszkalnych udział Zainteresowanych w powierzchni budynku został zmniejszony z 50% do 47,87%, tj.: o 2,13%, a to oznacza, że w wyniku tego rozdziału Zainteresowani otrzymali lokal mieszkalny Nr [...] mniejszy o 13,8 m2 od lokalu mieszkalnego Nr [...]. Zasądzona od Zainteresowanych kwota 100 zł na rzecz uczestników postępowania pobrana została tylko tytułem wyrównania wartości poszczególnych udziałów, ta kwota to mniej niż 2/100 wartości powierzchni jednego metra kwadratowego lokalu mieszkalnego). Omawiana nieruchomość była od 1991 r. w 50% współwłasnością Zainteresowanych, a jej rozdział sądowy w 2014 r., zdaniem Zainteresowanych nie spowodował nabycia czegokolwiek, wręcz przeciwnie; Zainteresowani wskazują, że 50% udziałów w nieruchomości, a po jej rozdziale mają 47,87% (dostali mniejszy lokal mieszkalny).

4. W interpretacji indywidualnej z 20 lipca 2018 r. DKIS uznał stanowisko Zainteresowanych za prawidłowe w części dotyczącej przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 1991 r., oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2014 r. DKIS wskazał, że w wyniku zniesienia współwłasności dokonanego w 2014 r, doszło do przyrostu mienia Zainteresowanych w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału, jaki przysługiwał im we współwłasności przed dokonaniem podziału nieruchomości. Tym samym w drodze dokonanego podziału nieruchomości nastąpiło u Zainteresowanych nowe nabycie w odniesieniu do uprzednio posiadanego majątku (udziału we współwłasności). Organ interpretacyjny stwierdził, że w nabycie udziału w nieruchomości przez Zainteresowanych nastąpiło w dwóch datach, tj. w 1991 r. oraz w 2014 r. w drodze prawomocnego orzeczenia sądu w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności. W ocenie DKIS, przychód jaki Zainteresowani uzyskali ze sprzedaży w 2017 r. nieruchomości (lokalu mieszkalnego nr [...] o powierzchni 123 m2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem w części wspólnej), przypadający na udział nabyty w 1991 r. nie stanowi dla Zainteresowanych źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Przychód ten nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Natomiast przychód ze sprzedaży w 2017 r. nieruchomości, przypadający na udział nabyty w 2014 r. w wyniku zniesienia współwłasności, tj. w części przekraczającej udział nabyty w 1991r., pomniejszony o koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Przychód ten co do zasady podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e u.p.d.o.f.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz wydanie orzeczenia nakazującego organowi podatkowemu odstąpienie od niezgodnego z prawem nakładania obowiązku podatkowego od sprzedaży nieruchomości zakupionej w 1991r. Strony zarzuciły rażące naruszenie prawa obowiązującego w Polsce oraz w Unii Europejskiej, jak też rażące naruszenie elementarnego poczucia sprawiedliwości społecznej, obrazą logiki i błędną ocenę stanu faktycznego. Skarżący podnieśli, że nie nastąpiło nabycie nieruchomości w wyniku jej podziału, gdyż małżonkowie posiadali od 1991 r. pół nieruchomości i w 2014 r. nadal mieli pół tej samej nieruchomości. W wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości (2014 r.) udział Zainteresowanych w tej nieruchomości nie powiększył się od momentu pierwotnego nabycia (1991 r.) do chwili odpłatnego zbycia (2017 r.), zatem datą nabycia tej części nieruchomości jest data jej pierwotnego nabycia (1991 r.), a nie data zniesienia współwłasności (2014 r.). Ponadto po stronie sprzedających nie wystąpił żaden dochód ze sprzedaży (rozumiany jako różnica między ceną zbycia, a ceną nabycia), a więc nie ma w ogóle podstawy do naliczania i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

7. Pismem procesowym datowanym na 25 października 2018 r. Skarżący podnieśli, że nabyli nieruchomość w 1991 r. i sprzedali ją w 2017 r., więc jest ona wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych, bo minęło ponad 5 lat od daty jej zakupu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 2188) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 poz. 1302) dalej "p.p.s.a." kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany w tym przypadku zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z brzmienia art. 134 § 1 tej ustawy zgodnie, z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do obecnego brzmienia art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a), uchyla interpretację, a art. 145 § 1 pkt 1 ustawy stosuje się odpowiednio. Skarżący w złożonej skardze, w której ogólnie nie zgodzili się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego wskazali, że w ich ocenie po ich stronie nie wystąpił żaden dochód ze sprzedaży nieruchomości. Zdaniem Stron wydana interpretacja jest niespójna i "niezgodna z logiką". Skarżący nie powołali się na naruszenie konkretnych przepisów prawa, jednakże z uzasadnienia skargi można wywieść, że stanowisko organu interpretacyjnego jest dla nich niezrozumiałe i nieczytelne. W takim zakresie nie spełnia waloru informacyjnego. Skarżący podnoszą, że nie otrzymali konkretnego rozstrzygnięcia jaka jest podstawa opodatkowania w ich sytuacji i odpowiedzi; czy w ogóle będą musieli zapłacić podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości. W ocenie Sądu administracyjnego uwagi i zarzuty Skarżących w tym przedmiocie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja, w zakresie stwierdzającym nieprawidłowość stanowiska wnioskodawców nie zawiera wyczerpującej odpowiedzi na ich pytanie i wątpliwości. Wobec powyższego zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

9. Ramy prawne: Zgodnie z art. 14b § 1-3 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity: Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej "O.p" ) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składając go wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Z przywołanych regulacji prawnych wynika, że interpretacja indywidualna udzielana jest w ramach stanu faktycznego nakreślonego przez składającego wniosek i ograniczona jest do udzielenia odpowiedzi na konkretnie zadane pytanie lub pytania.

10. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że w postępowaniu w sprawie udzielenia interpretacji nie może toczyć się spór co do faktów. Organ podatkowy ma obowiązek przyjąć za wnioskodawcą do oceny prawnej stan faktyczny przez niego przedstawiony. Stanu tego organ nie może kwestionować, weryfikować, czy zmieniać. Jedynie w przypadku braku wskazania w tym stanie faktycznym istotnych dla oceny prawnej elementów, organ ma obowiązek wezwać w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. o ich uzupełnienie. Natomiast gdyby w dalszej kolejności okazało się, że dany stan faktyczny nie ma zastosowania, wówczas taka interpretacja, jako odnosząca się do innego stanu faktycznego, nie spełniałaby funkcji gwarancyjnej.

11. Z istoty i celu interpretacji indywidualnej wynika, że uzasadnienie prawne powinno zawierać wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego objętych interpretacją oraz wskazanie ich prawidłowej wykładni i sposobu zastosowania. Przy czym, jeżeli w ocenie organu interpretacyjnego wnioskodawca zakwalifikował stan faktyczny na podstawie nieadekwatnego w odniesieniu do danego przedmiotu przepisu prawa, organ podatkowy winien przeprowadzić analizę możliwości jego zastosowania i wykazać dlaczego przepis ten nie znajduje zastosowania w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym. Należy zwrócić uwagę na to, że z art. 14c § 1 i 2 O.p. wynika, że: "Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W fazie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym". Naruszeniem tego przepisu jest nie tylko brak praktycznie żadnego konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r.,: I FSK 660/12 publik, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"), ale także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy - zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyrok NSA z dnia 15 listopada 2012 r" I GSK 36/12; wyrok NSA z dnia 17 lipca 2012 r., II FSK 333/11 publik, w CBOSA). Uzasadnienie prawne stanowiska organu interpretacyjnego w takich przypadkach musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać i argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W tym też celu najczęściej uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości ich zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Wskazać należy ponadto, iż poprzez odesłanie zawarte w art. 14h O.p. organ podatkowy jest zobowiązany do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej przepisu art. 121 § 1 O.p., określającego zasadę zaufania do organów podatkowych. Wynika z niej wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy w tym w zakresie, dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz konkretnego ustosunkowania się do twierdzeń stron (por. wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2016 r., II FSK 3072/13 publik, w CBOSA). Interpretacja przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, jak podkreśla się w orzecznictwie, powinna stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego stanowisko wnioskodawcy nie zasługuje na aprobatę. Organ obowiązany jest w związku z tym dokonać w pierwszej kolejności wykładni przepisów, które w jego i wnioskodawcy ocenie mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a następnie wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o tym, że ten właśnie przepis ma (lub nie ma) zastosowania do tego stanu faktycznego. Dopiero taka interpretacja spełnia swoją rolę i pozwala sądowi administracyjnemu na ocenę jej zgodności z przepisami prawa materialnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r., I FSK 1216/09, z dnia 17 maja 2011 r., II FSK 74/10, z dnia 23 czerwca 2015 r., II FSK 1580/13, wszystkie dostępne pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako CBOSA).

12. Nie można bowiem zapomnieć, że u podstaw wprowadzenia z dniem 1 lipca 2007 r. instytucji indywidualnych interpretacji podatkowych legło założenie, że mają one pełnić dwojakiego rodzaju funkcje: informacyjną oraz gwarancyjną. W tym miejscu podkreślić należy, że instytucja interpretacji indywidualnych w swoich pierwotnych założeniach miała służyć osobom nie znającym prawa podatkowego, które miały wątpliwości co do skutków swoich działań. Wobec powyższego brak jest podstaw do nieposzanowania funkcji informacyjnej interpretacji indywidualnych adresowanych do podatników. Ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno więc oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku, jak również to, że będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób, który je właściwie konkretyzuje. Bez niego mogłaby bowiem zostać zrealizowana wyłącznie funkcja informacyjna i to w znacznym uproszczeniu, a nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej.

13. W niniejszej sprawie zaskarżona interpretacja przypisanych jej ustawowych funkcji nie spełnia w sposób należyty. Zarzuty postawione przez stronę dotyczące niejasnego i niezrozumiałego uzasadnienia stanowiska należy uznać za zasadne. Z akt sprawy wynikało, że organ interpretacyjny w swojej interpretacji kilkakrotnie powołuje się na szereg tych samych przepisów prawa materialnego, posługuje się skomplikowanymi formułami, które dla zwykłych podatników są niejasne i niezrozumiałe. Z treści wydanej interpretacji nie wynika jednoznacznie, co stanowi podstawę opodatkowania w sytuacji sprzedaży nieruchomości i czy w ogóle Skarżący powinni zadeklarować jakikolwiek dochód z tego tytułu. W uzasadnieniu Organ nie kwestionuje faktu, że wielkość udziału Skarżących nie uległa zwiększeniu. Natomiast rozpatrując kwestie daty nabycia nieruchomości w wyniku zniesienia współwłasności, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. wskazuje, że należy brać pod uwagę wartość udziału uzyskanego w nieruchomości w wyniku zniesienia współwłasności. Organ w wydanej interpretacji podsumował, że z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie wartość udziału Skarżących w wyniku zniesienia współwłasności uległa zwiększeniu, tym samym przychód przypadający na udział nabyły w 2014 r. w wyniku zniesienia współwłasności, tj. w części przekraczającej udział nabyty w 1991 r., pomniejszony o koszty uzyskania przychodu - zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy - stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód przypadający na udział nabyty w 1991 r., nie stanowi dla Zainteresowanych źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

14. W ocenie Sądu jeżeli we wniosku o wydanie interpretacji Strony podały jakieś wartości, wynikające z treści wyroków sądowych rozstrzygających o sposobie rozliczenia udziałów w nieruchomości, a także wskazują na okoliczności związane z kosztami uzyskania przychodu jako nakładami warto odnieść się do tych wielkości tak aby strony były świadome wielkości obciążenia podatkowego. Warto także przedstawić stanowisko organów w sposób bardziej przystępny dla podatników tak aby spełnić funkcję informacyjną wydawanych interpretacji indywidualnych. Wobec nie spełnienia postulatów informacyjnych interpretacji indywidualnej, jasnego przedstawienia i opisania podstawy opodatkowania w rozpoznawanej sprawie Sąd uznał, że wydana interpretacja indywidualna narusza przepisy postępowania dotyczące reguł wydawania interpretacji.

15. Jednocześnie trudno wytknąć organowi interpretacyjnemu błąd w wykładni (czego zasadniczo oczekuje strona skarżąca), skoro w zaskarżonej interpretacji pełnych i jednoznacznych wywodów w tym zakresie brakuje. Braki te winny zostać przez organ interpretacyjny uzupełnione, z uwzględnieniem zamieszczonych wyżej wskazań. W szczególności organ winien dokonać pełnej analizy prawnej faktycznej i zaprezentować taką argumentację, która przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego pozwoli odpowiedzieć na zasadniczą kwestię przedmiotowej sprawy jak należy obliczyć i zadeklarować podstawę opodatkowania w przedmiotowej sprawie. Z powyższych względów oraz na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.

16. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a., uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Jeżeli zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w jakiejkolwiek z wymienionych płaszczyzn oceny (materialnej, procesowej, ustrojowej) to sąd administracyjny stwierdza powyższe i uchyla ją. Niedopuszczalna jest natomiast sytuacja, w której mimo zachowania właściwej procedury interpretacyjnej uraz zachowania reguł ustrojowych (kompetencji organu) a interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego nie zawiera oceny materialnoprawnej, sąd orzeka co do istoty, w sensie wydania własnej interpretacji za organ. Zasadą bowiem jest, że sąd administracyjny nie zastępuje organu interpretacyjnego w wydaniu interpretacji w jakimkolwiek zakresie. W szczególności sąd administracyjny nie może "udzielać prawidłowych interpretacji" za organy podatkowe, gdyż nie leży to w zakresie jego uprawnień i obowiązków, a także i przede wszystkim - ponieważ naruszałoby to konstytucyjną zasadę rozdzielenia władzy wykonawczej od sądowniczej (por. J. Brolik w "Kontrola interpretacji podatkowych" opubl. Glosa 2006, nr 1, s. 141 i nast.). Z tych przyczyn skarga podlegała na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uwzględnieniu, gdyż zaskarżana interpretacja narusza art. 14c § 1 oraz ort. 121 § 1 O.p.

17. Rozpoznając sprawę ponownie organ umotywuje ocenę stanowiska wnioskodawcy adekwatnym, wyczerpującym i zrozumiałym dla podatników uzasadnieniem prawnym wydanej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne wskazane przez Stronę.