Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 123/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: *Stwierdzono nieważność decyzji I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 156
journal: Dz.U. 2023 poz 775
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankowska - Szostak, Sędziowie Sędzia WSA Asesor WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Anna Kuczyńska - Szczytkowska, Protokolant Z-ca Kierownika Sekretariatu Wydziału III Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 12 września 2024 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. w J. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 17 stycznia 2024 r. nr 430000/70-73/212926/2023/ODW/84796 w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za okres od marca 2020 r. do maja 2020 r. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 10 lipca 2023 r., nr 430000/71/84796/2020/RDZ.


UZASADNIENIE

P. sp. z o.o. z siedzibą w J. (dalej: strona, strona skarżąca lub spółka) złożyła w dniu 6 kwietnia 2020 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS, Zakład, organ) wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za marzec, kwiecień i maj 2020 r. wypełniając formularz RDZ. Spółka oświadczyła, że na dzień 31 grudnia 2019 r. nie dotyczyła jej trudna sytuacja ekonomiczna, tj. wysokość niepokrytych strat nie przewyższała 50% wysokości kapitału zarejestrowanego.

Decyzją z 10 lipca 2023 r. (nr 430000/71/84796/2020/RDZ) ZUS odmówił spółce zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 30 maja 2020 r.

W uzasadnieniu decyzji Zakład wskazał, że pismem z 9 czerwca 2020 r. poinformował stronę o zwolnieniu z opłacania składek za marzec i kwiecień 2020 r. a pismem z dnia 1 lipca 2020 r. poinformował stronę o zwolnieniu z opłacania składek za maj 2020 r. (zgodnie ze złożonym wnioskiem), uznając na podstawie złożonego oświadczenia, że spełnia ona warunki do uzyskania zwolnienia. Organ podkreślił, że od dnia 16 marca 2023 r. do dnia 30 marca 2023 r. Zakład przeprowadził w spółce kontrolę prawidłowości i rzetelności danych przekazanych do organu we wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania składek. W wyniku analizy dokumentów ustalono, że zgodnie z rachunkiem zysków i strat na 31 grudnia 2019 r. spółka poniosła stratę w wysokości 4.578,06 zł. Zgodnie z wpisem do KRS wysokość zarejestrowanego kapitału zakładowego wynosiła 5.000 zł. Wysokość niepokrytych strat spółki przewyższała zatem, jak wskazał ZUS, 50% wysokości jej kapitału zakładowego. Zatem we wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania składek za okres od marca do maja 2020 r. dotyczącym sytuacji ekonomicznej spółki powinno być zaznaczone "tak".

Dalej ZUS zauważył, że pismem z 1 czerwca 2023 r. zawiadomił stronę o wszczęciu postępowania w sprawie ponownego rozpatrzenia wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania składek oraz o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem. Pismem z 16 czerwca 2023 r. ZUS – jak podał – zawiadomił o zakończeniu postępowania.

Powołując treść art. 15zzzh ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm., dalej: ustawa o COVID-19), ZUS podkreślił, że Komunikat Komisji wskazuje, że pomoc może zostać przyznana przedsiębiorstwu, które nie znajdowało się w trudnej sytuacji w rozumieniu rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26 czerwca 2014 r.) w dniu 31 grudnia 2019 r. Następnie ZUS powołał treść art. 2 pkt 18 ww. rozporządzenia Komisji i reasumując wskazał, że z uzyskanego materiału kontrolnego wynika, że na dzień 31 grudnia 2019 r. płatnik znajdował się w trudnej sytuacji, a zatem nie przysługuje mu prawo do zwolnienia z opłacania składek.

We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy spółka podała, że została pozbawiona prawa do czynnego udziału w postępowaniu, gdyż nie pouczono jej w sposób zrozumiały w piśmie z 1 czerwca 2023 r., jakich kwestii miałoby dotyczyć postępowanie dowodowe. Dopiero w decyzji z 10 lipca 2023 r. spółka dowiedziała się, że problem tkwi w jej kondycji finansowej, a nie – jak do tej pory – w przedmiocie działalności. Dodała, że składając wniosek o zwolnienie posiadała majątek, który miał wartość większą, niż jej kapitał zakładowy, a zatem nie znajdowała się w trudnej sytuacji.

Zaskarżoną decyzją z dnia 17 stycznia 2024 r. (nr 430000/70-73/212926/2023/ODW/84796) ZUS utrzymał w mocy decyzję z 10 lipca 2023 r. odmawiającą zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r.

W uzasadnieniu ZUS przywołał art. 31zo ust. 1 i ust. 1a ustawy o COVID-19. Wskazał, że w związku z toczącym się postępowaniem w sprawie zwolnienia z obowiązku z opłacania składek za listopad 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 25 listopada 2022 r. (sygn. akt. III SA/Wr 288/21) uchylił decyzję o odmowie zwolnienia z opłacania składek za listopad 2020 r. zarzucając Zakładowi, że oparł się wyłącznie na rejestrach PKD bez ustalenia rzeczywiście wykonywanej przeważającej działalności i nakazał Zakładowi przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego. W związku z powyższym ZUS przeprowadził kontrolę, która miała ustalić faktyczny rodzaj prowadzonej działalności oraz czy zostały spełnione wszystkie przesłanki pozwalające na zwolnienie spółki z opłacania składek. W konsekwencji ponownej analizie poddano również wniosek o zwolnienie z opłacania składek za okres od marca 2020 r. do maja 2020 r.

ZUS podał, że pismem z 25 września 2023 r. spółka została poinformowana o prawie do czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania, wglądu do akt sprawy, zgłaszania dowodów, wypowiadania się co do zebranego materiału dowodowego, zgodnie z art. 10 § 1 i art. 81 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 775 ze zm., dalej: k.p.a.). Ponadto wezwano spółkę do przedłożenia oświadczenia o nieotrzymaniu pomocy de minimis oraz formularza informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis. Spółka nie przedłożyła wskazanych dokumentów. Dalej ZUS wskazał, że pismem z 30 października 2023 r. poinformował spółkę o zakończeniu postępowania oraz o przysługującym jej prawie wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań w terminie 7 dni od daty otrzymania pisma. W odpowiedzi spółka przesłała formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc publiczną związaną z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 oraz jej skutków oraz formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy ZUS podkreślił, że poinformował stronę o prawie do czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a spółka miała możliwość wglądu do akt sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii, zgłaszania dowodów, przedstawiania wyjaśnień i wypowiadania się co do zebranego materiału dowodowego, jednak z przysługującego prawa nie skorzystała. W formularzu informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc publiczną związaną z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 oraz jej skutków spółka zaznaczyła, że jest mikroprzedsiębiorcą i nie jest powiązana z innymi przedsiębiorcami zgodnie z załącznikiem I do rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014. Równocześnie wskazała, że wysokość niepokrytych strat na dzień 31 grudnia 2019 r. przewyższała 50% wysokości kapitału zarejestrowanego. Ponadto oświadczyła, że nie otrzymała pomocy na ratowanie, która nie została spłacona oraz pomocy na restrukturyzację i nie podlega planowi restrukturyzacji.

ZUS podkreślił, że spółka była zgłoszona, jako płatnik składek przed 1 kwietnia 2020 r. Spółka złożyła miesięczne deklaracje rozliczeniowe ZUS DRA na ubezpieczenia społeczne. W wyniku jednak przeprowadzonej w marcu 2023 r. kontroli prawidłowości i rzetelności danych zawartych we wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania składek ustalono, że spółka znajdowała się w trudnej sytuacji finansowej. Zgodnie z rachunkiem zysków i strat na dzień 31 grudnia 2019 r. strona poniosła stratę w wysokości 4.578,06 zł. Zgodnie natomiast z wpisem do KRS wysokość zarejestrowanego kapitału zakładowego wynosiła 5.000 zł. Wysokość niepokrytych strat spółki przewyższała więc 50% wysokości jej kapitału zakładowego. W konsekwencji, zdaniem ZUS, spółce nie przysługuje prawo do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za marzec, kwiecień i maj 2020 r. ponieważ na dzień 31 grudnia 2019 r. znajdowała się w trudnej sytuacji, w rozumieniu rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z 17 czerwca 2014 r.

W skardze do WSA we Wrocławiu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowoadministracyjnego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi przyznała, że zgodnie z rachunkiem zysków i strat, według stanu na dzień 31 grudnia 2019 r., rzeczywiście kwota strat wyniosła 4.578,06 zł. Z kolei kapitał zakładowy spółki wskazany w Krajowym Rejestrze Sądowym wynosił i do tej pory wynosi 5.000 zł. Zdaniem spółki, nie znajdowała się ona jednak w trudnej sytuacji, bowiem w tym czasie posiadała majątek, na który składały się środki trwałe, w tym wyposażenie lokalu, sprzęty specjalistyczne, zakupiony towar, czego ZUS nie uwzględnił i do czego nie odniósł się w zaskarżonej decyzji, pomimo podniesionej przez stronę argumentacji we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy. Zdaniem strony skarżącej, strata w kwocie 4.578,06 zł nie powinna być odnoszona literalnie jedynie do kwoty kapitału zakładowego, ale do całości kapitałów (majątku), jakie posiadała spółka na dzień 31 grudnia 2019 r. tj. kapitału zakładowego w wysokości nominalnej 5.000 zł powiększonego o wartość pozostałych składników majątkowych, które posiadała spółka na ten dzień. Dopiero takie działanie zobrazowałoby faktyczną kondycję finansową spółki w tamtym czasie.

W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.

Na rozprawie pełnomocnik spółki wskazał dodatkowo, że kontrola przeprowadzona w spółce miała dotyczyć ustalenia, czy przedsiębiorca prowadzi działalność według kodu PKD uprawniającego do uzyskania zwolnienia z opłacania składek. Tymczasem w ramach prowadzonej kontroli ZUS wskazał na nową okoliczność uzasadniającą odmowę udzielenia zwolnienia, tj. sytuację majątkową przedsiębiorcy. Strona nie została poinformowana o rozszerzonym zakresie kontroli, co uniemożliwiło jej właściwe przygotowanie się.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Podstawę materialnoprawną przyznania zwolnienia, o które ubiegała się strona skarżąca, stanowiły przepisy ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1327 ze zm., dalej: ustawa COVID-19). Akt ten zawierał również uregulowania procesowe, na podstawie których odbywało się procedowanie tego rodzaju wniosków. Na ich podstawie zastosowanie znalazły modyfikacje w stosunku do ogólnych zasad, wynikających z Kodeksu postępowania administracyjnego.

Zgodnie z art. 31 zq ust. 5 ustawy COVID-19 w przypadku pozytywnego załatwienia wniosku Zakład Ubezpieczeń Społecznych informuje płatnika składek o zwolnieniu go z obowiązku opłacania tych należności. Odmowa zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek następuje w drodze decyzji (art. 31 zq ust. 7), od której przysługuje prawo do wniesienia wniosku do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy, do wniosku stosuje się odpowiednio przepisy ustawy k.p.a. dotyczące odwołań oraz ustawy p.p.s.a. (art. 31 zq ust. 8).

Z treści powyższych przepisów wynika zatem, że wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek może zostać rozpatrzony dwojako: albo pozytywnie - poprzez udzielenie płatnikowi informacji o zwolnieniu z obowiązku opłacania należności z tytułu składek (czynność materialnotechniczna), albo negatywnie - poprzez wydanie decyzji o odmowie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek (decyzja), przy czym oba te sposoby wzajemnie się wykluczają. Wydawanie rozstrzygnięć w formie decyzji administracyjnej, zarezerwowane zostało więc jedynie do przypadków odmownego załatwienia wniosków (art. 31 zq ust. 7 ustawy COVID-19) i wówczas art. 31 zq ust. 8 ustawy COVID-19 – w zakresie procedowania – odsyła do regulacji k.p.a.

W niniejszej sprawie ZUS, ustosunkowując się do złożonego przez spółkę wniosku o zwolnienie jej ze składek za marzec, kwiecień i maj 2020 r., pismem z 9 czerwca 2020 r. poinformował ją o zwolnieniu z opłacania skałek za marzec i kwiecień 2020 r. (zgodnie ze złożonym wnioskiem), a pismem z dnia 1 lipca 2020 r. o zwolnieniu za maj 2020 r., uznając na podstawie złożonego oświadczenia, że spełnia ona warunki do uzyskania zwolnienia. Następnie jednak, decyzją z dnia 10 lipca 2023 r. (utrzymaną w mocy decyzją z 17 stycznia 2024 r.) odmówił uwzględnienia wniosku spółki, wskazując, że zawiadomił stronę o wszczęciu postępowania w sprawie ponownego rozpatrzenia wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania składek.

Wskazać należy, że w podobnym stanie faktycznym orzekał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 794/21 (wyrok z dnia 9 grudnia 2021 r., dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Sąd w niniejszym składzie podziela przedstawioną tam argumentację i posłuży się nią w dalszej części uzasadnienia.

Odnosząc się do sposobu procedowania ZUS, a w szczególności do dokonanej czynności informującej spółkę o uwzględnieniu jej wniosku, należy wskazać, że tego rodzaju czynność materialnotechniczna kończyła postępowanie w sprawie, a jej materialnoprawnym skutkiem było zwolnienie spółki z obowiązku opłacenia składek, zgodnie z żądaniem jej wniosku. W związku z powyższym, stwierdzić należy, że następnie decyzja, odmawiające przyznania zwolnienia, została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz okoliczności faktyczne sprawy zauważyć należy, że regulacje ustawy COVID-19 nie zawierają jakiejkolwiek procedury, zgodnie z którą mogłoby się odbywać uchylenie skutków czynności materialnotechnicznej, w postaci przyznania płatnikowi zwolnienia z obowiązku opłacenia składek. Uznać więc należy, że instytucja zwolnienia ze składek, w kształcie w jakim funkcjonuje na gruncie regulacji ustawy COVID-19, ma charakter definitywny i nieodwracalny. Ustawodawca w tym wypadku dał prymat zasadzie szybkości postępowania, redukując w sposób maksymalny jego wymogi i towarzyszące mu formalności, o czym świadczy chociażby zastrzeżenie formy decyzji jedynie do sytuacji, w których dochodzi do odmowy uwzględnienia wniosku. Wydanie decyzji odmawiającej zwolnienia nie było więc dopuszczalne, z uwagi na to, że wniosek o zwolnienie został już pozytywnie dla spółki załatwiony. Przewidziany w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19 sposób załatwienia wniosku płatnika, tj. udzielenie informacji o zwolnieniu z obowiązku opłacania należności z tytułu składek ma charakter czynności materialnotechnicznej. Nie jest więc możliwe wzruszenie omawianej czynności przez organ w sposób przewidziany dla decyzji lub postanowień. Udzielenie informacji o zwolnieniu z obowiązku opłacania należności z tytułu składek wywiera skutek materialny w postaci nabycia przez płatnika prawa do wnioskowanego zwolnienia oraz wiąże organ. Dlatego udzielenie płatnikowi informacji o zwolnieniu z obowiązku opłacania należności z tytułu składek wykluczało wydanie następnie decyzji odmawiającej wnioskowanego zwolnienia. Dodać należy, że przepisy k.p.a., odnoszące się chociażby do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, mają zastosowanie jedynie do tego rodzaju aktów administracyjnych. Brak jest więc podstaw do przyjmowania zastosowania tego rodzaju instytucji do czynności materialnotechnicznych. Podstawa do tego mogłaby więc wynikać jedynie z przepisów szczególnych, jednakże w przypadku zwolnienia z obowiązku opłacenia składek, w kształcie, jaki tej instytucji nadano przepisami ustawy COVID-19, nie sposób jej stwierdzić. Podobne uwagi można odnieść do kwestii wznowienia postępowania.

W sprawie ZUS całkowicie zignorował dokonaną przez siebie czynność polegającą na udzieleniu zwolnienia i w decyzji wskazał jedynie, że dokonał ponownego rozpatrzenia wniosku strony. Nie podał przy tym żadnej podstawy prawnej takiego procedowania i ponownego rozpoznawania sprawy, która została już zakończona.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja, jak też poprzedzająca ją decyzja z 10 lipca 2023 r. zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, gdyż nie ma możliwości wydawania decyzji po zakończeniu postępowania, w sposób przewidziany przez ustawodawcę. Sprzeczność podjętego w tych warunkach rozstrzygnięcia z porządkiem prawnym, zwłaszcza z art. 31 zq ust. 5 ustawy z 2 marca 2020 r., jest wyraźna i oczywista.

W myśl art. 156 pkt 2 k.p.a. organ administracji publicznej stwierdza nieważność decyzji, która wydana została bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa. Z sytuacją tego rodzaju mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy, w której organ, już po zakończeniu postępowania w sprawie, przyznaniem spółce wnioskowanych przez nią zwolnień, wydał decyzję odmawiającą ulgi, właśnie w postaci zwolnienia ze składek, ignorując fakt przyznanego wcześniej zwolnienia. Takie działanie było więc całkowicie dowolne i nie znajdowało umocowania w obowiązujących przepisach (podobne stanowisko zajął WSA w Krakowie w wyroku z dnia 12 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 505/23, CBOSA).

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 135 p.p.s.a., stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji, a także decyzji wydanej w I instancji.