Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1107/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Fischer Sędzia NSA Piotr Pietrasz (spr.) Sędzia del. NSA Anna Apollo po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej V. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 27 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Rz 896/21 w sprawie ze skargi V. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 10 września 2021 r. nr 1801-IGC.4361.2.2020 w przedmiocie zajęcia towaru 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od V. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 27 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 896/21 oddalił skargę V. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 10 września 2021 r., nr 1801-IGC.4361.2.2020 w przedmiocie zajęcia towaru.

W skardze kasacyjnej V. O. zaskarżył powyższy wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) naruszenie:

1. art. 198 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE L, nr 269, s. 1, ze zm., dalej: UKC)

- poprzez pominięcie szeregu istotnych faktów i okoliczności mających znaczenie dla sprawy, wybiórczą ocenę jedynie wycinka zebranego w sprawie materiału dowodowego, zwłaszcza pominięcie konkluzji zawartych w opinii biegłego z dnia 04.02.2019 r. oraz stanowiska Prokuratury z dnia 19.12.2019 r., a równoczesne bezkrytyczne przyjęcie nieudostępnionej stronie opinii Inspekcji Handlowej z dnia 27.03.2020 r.

- poprzez bezzasadne przyjęcie, że opinia sporządzona przez Inspekcję Handlową, w jakikolwiek sposób ustala stan faktyczny lub jego ocenę prawną (kreuje stan faktyczny lub prawny), podczas, gdy jej jedynym zadaniem było wyjaśnienie okoliczności faktycznych z punktu widzenia posiadanych wiadomości specjalnych.

2. art. 197§ 1, art. 181 oraz 123§ 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325, dalej: o.p.)

- poprzez mylne przyjęcie, iż organ nadzoru rynku (lnspekcja Handlowa), który został powołany do sporządzenia opinii w niniejszej sprawie (tzw. dowód nienazwany), nie pełni de facto roli biegłego (biegłego instytucjonalnego) i nie ma charakteru organu pomocniczego pełniącego rolę podmiotu postępowania.

- poprzez mylne założenie, że brak zarzutów podważających wiarogodność niedoręczonej skarżącemu opinii Podkarpackiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w R. jest dostatecznym i wystarczającym argumentem przesądzającym o jej szczególnej wartości i mocy dowodowej kreującym sytuację prawną strony skarżącej.

3. art. 22 ust. 6 UKC - poprzez brak poinformowania strony o sporządzeniu w dniu 27.03.2020 r. przez Inspekcję Handlową opinii i jej konkluzjach mających wpływ na końcowe rozstrzygnięcie - poprzez bezzasadne uznanie, że nie było konieczne przesłanie stronie skarżącej kopii opinii sporządzonej przez Podkarpackiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w R. i tym samym niezapewnienie stronie możliwości czynnego uczestniczenia w postępowaniu na każdym jego etapie.

4. art. 237 w zw. z art. 123 i art. 144 o.p.

- poprzez niedoręczenie postanowienia o powołaniu Podkarpackiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w R. jako biegłego sporządzającego opinię w sprawie, co w istotny sposób narusza prawo strony do zapewnienia jej nie tylko czynnego udziału w postępowaniu (art. 123§ 1 o.p.), ale przede wszystkim informacji i przesłanek, którymi organy celne kierują się przy załatwieniu sprawy (art. 124 o.p.), względnie z punktu widzenia udzielenia stronie informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania (art. 121 § 2 o.p.).

5. art. 31 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2019 r., poz. 1169, dalej: prawo celne) - poprzez błędne zakwalifikowanie charakteru zajętych urządzeń, w efekcie czego, bezzasadnie przyjęto, że w odniesieniu do tych urządzeń obowiązuje zakaz ich posiadania, rozpowszechniania lub obrotu nimi, bądź, że od spełnienia jakichś szczególnych wymogów prawnych uzależnione jest ich posiadanie, rozpowszechnianie lub obrót nimi, podczas, gdy są to urządzenia powszechnie dostępne w sprzedaży w dowolnych sklepach myśliwskich na terytorium RP;

6. art. 29 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr 339/93 (Dz.U.UE. L.2008.218.30, dalej: rozporządzenie nr 765/2008) - poprzez bezzasadne przyjęcie, iż produkt jest niebezpieczny i stwarza poważne zagrożenie, a tym samym jest niedopuszczony do swobodnego obrotu, bądź, iż jest to produkt niezgodny z przepisami i tym samym niedopuszczony do swobodnego obrotu, co stoi w jawnej sprzeczności z rzeczywistym stanem rzeczy;

7. art. 194 ust. 1 UKC - poprzez błędne przyjęcie, iż zatrzymane towary są przedmiotem zakazów i ograniczeń, podczas gdy są one powszechnie i ogólnie dostępne w dowolnym sklepie myśliwskim na terytorium RP;

8. § 7 i § 8 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 grudnia 2016r w sprawie zasadniczych wymagań dotyczących ograniczenia stosowania niektórych niebezpiecznych substancji w sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1922 ze zm.) - poprzez błędną wykładnię i zastosowanie w/w przepisów w stosunku do zajętych urządzeń, z pominięciem treści §1 ust. 2 pkt 3) w/w rozporządzenia, przez nieuprawnione przyjęcie, że w niniejszej sprawie urządzenia te miały stanowić przedmiot obrotu na terenie RP.

2. Nadto, przedmiotowemu wyrokowi zarzucił, naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 145 § 1 pkt 1 lit c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie przez WSA w Rzeszowie skargi skarżącego w sytuacji, gdy decyzja dyrektora Izby Skarbowej została wydana z ewidentnym naruszeniem art. 121 i 187 o.p., uzasadniającym jej uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania, w szczególności polegające na błędnym ustaleniu przez organy skarbowe stanu faktycznego w sprawie, przez co wypełniona została dyspozycja art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych oraz zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.

Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających na celu ocenę zarzutów postawionych wobec wyroku Sądu pierwszej instancji.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie: 1) naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Są to dwie odrębne podstawy kasacyjne, które nie podlegają łączeniu, ponieważ odnoszą się do różnego rodzaju uchybień. O ile zarzut naruszenia prawa procesowego ma na celu najczęściej wykazanie, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest nieprawidłowy, o tyle przy ocenie zarzutu naruszenia prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, ocenie podlega m.in. proces subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego. Należy dodać, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 ppsa), a więc w tych granicach, jakie strona wnosząca ten środek odwoławczy sama nakreśli w ramach podstaw, o których mowa w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega zatem na ponownym rozpoznaniu sprawy ad meritum w jej całokształcie, lecz uzasadnione jest odniesienie się jedynie do zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Natomiast przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej określonego aktu prawnego), który zdaniem strony został naruszony przez sąd pierwszej instancji. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie prawa polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub uzasadnienie zarzutu niewłaściwego zastosowania przepisu oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. Na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie przepisu (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy tj. na treść orzeczenia (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do uzupełniania czy innego korygowania wadliwie postawionych zarzutów kasacyjnych. Nie może też samodzielnie ustalać podstaw, kierunków, jak i zakresu zaskarżenia.

Niezasadny okazał się zarzut zawarty w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 198 ust. 1 UKC. Zgodnie z tym przepisem organy celne podejmują wszelkie środki niezbędne do dysponowania towarami, włącznie z orzeczeniem ich przepadku i sprzedażą lub zniszczeniem, jeżeli:

a) nie został wypełniony jeden z obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego dotyczących wprowadzania towarów nieunijnych na obszar celny Unii lub towary zostały usunięte spod dozoru celnego;

b) nie można zwolnić towarów z jednego z następujących powodów:

(i) z przyczyn leżących po stronie zgłaszającego rewizja towarów nie mogła zostać rozpoczęta lub kontynuowana w terminie wyznaczonym przez organy celne;

(ii) nie dostarczono dokumentów, które muszą być dostarczone przed objęciem towarów procedurą celną lub przed ich zwolnieniem;

(iii) w wyznaczonym terminie nie dokonano wymaganej zapłaty lub nie złożono wymaganego zabezpieczenia należności celnych przywozowych lub wywozowych;

(iv) towary są przedmiotem zakazów lub ograniczeń;

c) towary nie zostały podjęte w odpowiednim czasie po ich zwolnieniu;

d) po zwolnieniu towarów stwierdzono, że nie spełnione są warunki do tego zwolnienia; lub

e) nastąpiło zrzeczenie towarów na rzecz skarbu państwa zgodnie z art. 199.

Przepis ten reguluje środki podejmowane przez organy celne w związku z dysponowaniem towarami.

Z kolei z treści zarzutu wynika, że autor skargi kasacyjnej zarzucił pominięcie szeregu istotnych faktów i okoliczności mających znaczenie dla sprawy, wybiórczą ocenę jedynie wycinka zebranego w sprawie materiału dowodowego, zwłaszcza pominięcie konkluzji zawartych w opinii biegłego z dnia 04.02.2019 r. oraz stanowiska Prokuratury z dnia 19.12.2019 r., a równoczesne bezkrytyczne przyjęcie nieudostępnionej stronie opinii Inspekcji Handlowej z dnia 27.03.2020 r., a ponadto bezzasadne przyjęcie, że opinia sporządzona przez Inspekcję Handlową, w jakikolwiek sposób ustala stan faktyczny lub jego ocenę prawną (kreuje stan faktyczny lub prawny), podczas, gdy jej jedynym zadaniem było wyjaśnienie okoliczności faktycznych z punktu widzenia posiadanych wiadomości specjalnych.

Ustosunkowując się do tak skonstruowanego zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że nie dostrzega żadnego związku pomiędzy kwestionowaniem naruszenia art. 198 ust. 1 UKC, który co należy podkreślić nie reguluje zasad prowadzenia postępowania dowodowego w ramach postępowania celnego, a konstrukcją zarzutów sprowadzających się w istocie do kwestionowania ustaleń w ramach stanu faktycznego.

Również niezasadny okazał się zarzut ujęty w punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego opinia sporządzona w sprawie przez Inspekcję Handlową niewątpliwie nie stanowi opinii biegłego w rozumieniu art. 197 O.p. Należy jednak uwzględnić otwarty katalog środków dowodowych wynikający z art. 180 § 1 O.p. Opinia (ekspertyza) taka stanowi zatem dowód w sprawie. Jest to swoista ekspertyza właściwej instytucji, która w tej sprawie istotnie przyczyniła się do wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji do załatwienia sprawy. Nieuprawnione i niezasadne są próby dyskwalifikacji tej ekspertyzy jako dowodu w przedmiotowej sprawie.

W dalszej kolejności nie są zasadne zarzuty zawarte w punktach 3 i 4 petitum skargi kasacyjnej. Już na wstępie należy podkreślić, że autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że naruszenie kwestionowanych przepisów prawa procesowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Obowiązek taki spoczywa natomiast na autorze skargi kasacyjnej i wynika z art. 172 pkt 2 oraz 176 p.p.s.a. Niezależnie jednak od powyższego spostrzeżenia należy wskazać, że autor skargi kasacyjnej nie wskazał na podstawę prawną obowiązku doręczenia skarżącej kopii opinii Inspekcji Handlowej. Taka podstawa prawna nie istnieje. Z regulacji dotyczących postępowania celnego wynika tylko, że zgodnie z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Organy celne zawiadomieniem z dnia 10.08.2021 r. zawiadomiły skarżącego kasacyjnie o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zabranego materiału dowodowego, a zatem uczyniły zadość wymaganiom art. 192 O.p.

Również nie istnieje obowiązek doręczania stronie postanowienia o powołaniu określonego dowodu. Jest to bowiem postanowienia na które nie służy zażalenie. Zgodnie zaś z art. 218 O.p. tylko postanowienie, od którego służy zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, doręcza się na piśmie.

Już tylko na marginesie należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust 6 UKC przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu wnioskodawca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji. Analiza postanowień ww. regulacji prowadzi do wniosku, że ma ona zastosowanie do postępowań wszczętych na wniosek, co w tej sprawie nie miało miejsca. Postępowanie celne wszczęto z urzędu.

Niezasadne okazały się zarzuty zawarte w punktach 5 i 6 petitum skargi kasacyjnej. Jak już na wstępie zaznaczono przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej określonego aktu prawnego), który zdaniem strony został naruszony przez sąd pierwszej instancji. W niniejszej sprawie autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 31 prawa celnego oraz art. 29 rozporządzenia nr 765/2008. Pierwszy z wymienionych przepisów składa się z ośmiu ustępów, natomiast drugi zbudowany jest z pięciu ustępów. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do zastępowania autora skargi kasacyjnej i wskazania, które konkretnie ustępy ww. regulacji naruszono.

Również niezasadny okazał się zarzut zawarty w punkcie 7 petitum skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 194 ust. 1 rozporządzenia 952/2013 jeżeli spełnione są warunki do objęcia towarów daną procedurą i towary nie są przedmiotem żadnych zakazów i ograniczeń, organy celne zwalniają towary po weryfikacji danych w zgłoszeniu celnym lub po przyjęciu ich bez weryfikacji. W skardze kasacyjnej zarzucono natomiast błędne przyjęcie, iż zatrzymane towary są przedmiotem zakazów i ograniczeń, podczas gdy są one powszechnie i ogólnie dostępne w dowolnym sklepie myśliwskim na terytorium RP. Oznacza to, że w istocie autor skargi kasacyjnej kwestionował stan faktyczny ustalony w sprawie przez organy celne i zaaprobowany przez Sąd w zaskarżonym orzeczeniu. Zauważyć jednak należy, że zarzutami skierowanymi do art. 194 ust. 1 rozporządzenia 952/2013 nie sposób skutecznie kwestionować ustaleń faktycznych.

Także niezasadne okazały się zarzuty zwarte w punkcie 8 petitum skargi kasacyjnej. Otóż zarzuty te nie zostały w żaden sposób, nawet jednym zdaniem, uzasadnione. Zgodnie zaś z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Brak uzasadnienia uniemożliwił Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu dokonanie weryfikacji zaskarżonego orzeczenia w zakresie ww. zarzutów.

Wreszcie niezasadny okazał się zarzut naruszenia przepisów postępowania zawarty w punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej. Autor skargi kasacyjnie nawet nie starał się wykazać, że naruszenie wymienionych przepisów postępowania podatkowego oraz przepisów postępowania przed sądami administracyjnymi mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak już wskazano obowiązek taki spoczywa na autorze skargi kasacyjnej i wynika z art. 172 pkt 2 oraz 176 p.p.s.a.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z §14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).