Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt II SA/Lu 661/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2023-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne: Wodne prawo
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 272 ust.1,2, art. 274 pkt 1 lit. za, art. 274 pkt 4, art. 300, art. 16 pkt 70
journal: Dz.U. 2022 poz 2625
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t. j.)
article: par. 5 ust. 1 pkt 27 lit. a, par 5 ust. 1 pkt 40
journal: Dz.U. 2021 poz 736
law: Rozporządzenie Rady Ministra z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (t.j.)
article: art. 2 pkt 21
journal: Dz.U. 2020 poz 2028
law: Ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.
article: art. 21 par 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 7, art. 77, art. 8, art. 7a
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit.a, cart. 135, art. 206
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Cylc-Malec (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Grymuza Asesor sądowy Bartłomiej Pastucha Protokolant Referent Agnieszka Komajda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2023 r. sprawy ze skargi Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Lublinie na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Lublinie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 24 maja 2023 r., znak: LU.RUZ.4701.10.2023.TK w przedmiocie opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Zamościu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 1 marca 2023 r., nr ZUO/17/2023, znak: LU.ZUO.3.4700.2.14.2023.RJ; II. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Lublinie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Lublinie kwotę 897 (osiemset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Lublinie Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie decyzją z dnia 24 maja 2023r., znak: LU.RUZ.4701.10.2023.TK po rozpoznaniu odwołania Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w Lublinie Sp. z o.o. (dalej "MPWiK") - na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. i art. 300 ust. 1b ustawy z dnia 20 lipca 2017r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2022 r., poz. 2625 z późn. zm.), dalej jako "pr. wod." – utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Zamościu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 1 marca 2023r., Nr ZUO/17/2023 (znak: LU.ZUO.3.4700.2.14.2023.RJ) określającą dla MPWiK opłatę zmienną za I, II, III i IV kwartał 2019 r., I, II, III i IV kwartał 2020 r., I, II, III i IV kwartał 2021 r. za pobór wód podziemnych z ujęcia Koncertowa i kwoty do zapłaty tytułem brakujących należności za te poszczególne kwartały we wskazanym terminie.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że organ I instancji w latach 2019-2022 na podstawie oświadczeń przesłanych przez MPWiK, stosownie do art. 271 ust. 1 pr. wod. ustalił w formie informacji kwartalnych opłaty zmienne za pobór wód podziemnych z ujęcia Koncertowa za kolejne kwartały: w 2019r. – 5.037 zł, 6.893 zł, 12.067 zł i 14.295 zł; w 2020r. – 5.634 zł, 2.205 zł, 2.094 zł, 4.429 zł; w 2021r. - 2.094 zł, 3.619 zł, 2.573 zł i 1.926 zł. Opłaty te zostały uregulowane terminowo.

Wskazano, że MPWiK uzyskało prawo do poboru wód podziemnych z ujęcia Koncertowa na podstawie pozwoleń wodnoprawnych 22 stycznia 2007r. i z 11 października 2021r.

Opłata zmienna została obliczona zgodnie z art. 271 ust. ust 1 i 17 pr. wod. jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3. Wysokość jednostkowej stawki opłaty zmiennej została określona w § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz. U. 2021 r., poz. 736), dalej jako "rozporządzenie".

Następnie w dniu 20 czerwca 2022r. organ I instancji przeprowadził kontrolę w MPWiK (protokół nr 18/2022), podczas której "uwzględniono dane zawarte w przedstawionym przez kontrolowanego zestawieniu ilości wód pobranych i sprzedanych w ramach realizowanych zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w podziale na gospodarstwa domowe oraz podmioty prowadzące działalność gospodarczą, podmioty publiczne i potrzeby własne spółki w latach 2019-2021".

W związku z tym, organ I instancji stwierdził, że istnieje przesłanka obligująca go do wydania decyzji określającej wysokość opłat zmiennych za pobór wód podziemnych z ujęcia Koncertowa w innych wysokościach, niż wskazanych w przekazanych w latach 2019 - 2022 informacjach kwartalnych i w dniu 28 września 2022r. wydał decyzję określającą te opłaty za poszczególne kwartały w latach 2019 – 2021. Decyzja ta ze względów procesowych (chodziło o brak zawiadomienia stron o połączeniu kilku spraw w jednym postępowaniu) została następnie uchylona przez organ II instancji decyzją z 16 grudnia 2022r.

Po usunięciu nieprawidłowości, organ I instancji ponownie wydał w dniu 1 marca 2023r. na nowo określającą dla MPWiK opłaty zmienne za wyszczególnione kwartały lat 2019-2021.

Organ podniósł, że opłaty określone w informacjach zostały ustalone w sposób nieprawidłowy, co zostało stwierdzone podczas kontroli w dniu 20 czerwca 2022r. Właściwa wysokość opłat zmiennych została określona na podstawie przepisów zawartych w art. 272 ust. 1 i 17 pr. wod. oraz § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia, a więc z uwzględnieniem, że wody podziemne są pobierane do celów: 1) poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz 2) realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

W odwołaniu MPWiK zarzuciło wydanie decyzji z naruszeniem:

- art. 274 pkt 1 lit. za oraz pkt 4 pr. wod. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia polegającym na błędnym przyjęciu, że część wód pobieranych z ujęcia objętego zaskarżoną decyzją jest wykorzystywana do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a nie wyłącznie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi;

- art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (dalej jako "o.p.") zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika,

- art. 7a § 1 k.p.a. poprzez wydanie decyzji niekorzystnej dla strony w sytuacji, kiedy istnieją wątpliwości co do treści normy prawnej a przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku;

- art. 77 § 1 k.p.a. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy nie wykonano obowiązku zebrania w sposób wyczerpujący i rozpatrzenia całego materiału dowodowego mającego wpływ na treść wydanej decyzji i ustalenia podstawy naliczenia opłaty zmiennej.

Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Lublinie nie uwzględnił odwołania i zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając stanowisko i ustalenia tego organu.

Jako podstawę wydania decyzji wskazał art. 300 pr. wod., w świetle którego w kwestii ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III o.p., z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim. Uprawnienia organu podatkowego przysługujące Wodom Polskim wykonują dyrektorzy zarządów zlewni Wód Polskich. Przepis art. 21 § 3 o.p. stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdził, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana deklaracja, albo powstałego zobowiązania podatkowego nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W sprawach opłat za usługi wodne wysokość opłat ustalają Wody Polskie oraz przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, w formie informacji, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty. Stosując odpowiednio art. 21 § 3 o.p. należy przyjąć, że jeżeli dyrektor zarządu zlewni Wód Polskich po przeprowadzeniu postępowania stwierdzi, że wysokość opłaty za usługi wodne jest inna, niż ustalona w informacji, to obowiązany jest do wydania decyzji określającej właściwą wysokość tej opłaty.

Następnie organ przytoczył treść art. 272 ust. 1 pr. wod. oraz § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a i pkt 40 rozporządzenia i podkreślił, że z art. 272 ust. 13 pr. wod. wynika, że pobór wód podziemnych lub powierzchniowych może następować jednocześnie na różne cele i potrzeby. Z powołanych przepisów wynika, że jednostkowa stawka opłat za usługi wodne "do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody" wynosi 0,115 zł za 1 m3, zaś "do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" - 0,068 zł za 1 m3 pobranych wód podziemnych.

Mając na uwadze powyższe przepisy, organ I instancji określił wysokości opłat zmiennych za poszczególne kwartały lat 2019-2021 z uwzględnieniem różnych stawek i następujących wielkości pobranych wód:

w 2019r., stawka 0,115 zł/m3 (czyli za usługi wodne "do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody"), kolejne kwartały – 10.322 m3, 14.512 m3, 25.525 m3 i 31.045 m3; stawka 0,068 zł/m3 (czyli za pobór wód "do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi"), kolejno - 26.357 m3, 35.601 m3, 62.303 m3 i 72.900 m3.

w 2020r., stawka 0,115 zł/m3 - 11.486 m3, 3.842 m3, 5.080 m3 i 8.803 m3; stawka 0,068 zł/m3 – 29.545 m3, 12.222 m3, 13.909 m3 i 23.440 m3

w 2021r., stawka 0,115 zł/m3 – 4.065 m3, 7.310 m3, 5.439 m3 i 4.139 m3; stawka 0,115 zł/m3 - 11.173 m3, 18.976 m3, 13.277 m3 i 9.793 m3.

Uzasadniając konieczność rozróżnienia celów poboru wód przez MPWiK, a w konsekwencji konieczność określenia opłat zmiennych z uwzględnieniem dwóch różnych stawek, organ wskazał na ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. 2020 r., poz. 2028 z późn. zm.), dalej jako "u.z.z.w.", która w art. 11 reguluje m.in. zasady i warunki "zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi". W świetle art. 2 pkt 4 tej ustawy, MPWiK jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym, a więc przedsiębiorstwem, które prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, czyli "działalność polegającą na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzoną przez przedsiębiorstwo wodociągowo – kanalizacyjne" (art. 2 pkt 21 u.z.z.w.) Wskazane przepisy art. 2 pkt 4 i pkt 21 u.z.z.w. nie posługują się pojęciem wody "przeznaczonej do spożycia przez ludzi". W świetle definicji wyrażonej w art. 2 pkt 18 lit. a i b u.z.z.w. - woda przeznaczona do spożycia przez ludzi, to woda w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczona do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana z sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach, a także wodę wykorzystywaną przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytworzenia, przetworzenia, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi (podobnie art. 16 pkt 70 lit. a i b pr. wod.). Zbiorowe zaopatrzenie w wodę jest zadaniem własnym gminy (art. 3 ust. 1 u.z.z.w.).

Zdaniem organu, z powołanych przepisów wynika, że działalność przedsiębiorstwa wodociągowego jest szersza, niż zadanie gminy polegające na "zbiorowym zaopatrzeniu w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" ("zbiorowe zaopatrzenie w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" mieści się w działalności polegającej na "ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody" ). W związku z tym, ustalenie opłat zmiennych za pobór wód powinno następować z uwzględnieniem różnych stawek – odrębnie dla celów "poboru, uzdatniania i dostarczania wody" oraz odrębnie dla celów "realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi". Oznacza to, że niższe stawki (z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia) mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy (lub działające w jej imieniu i na jej rzecz przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) realizują zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Ustawodawca w przepisach pr. wod. i rozporządzenia posłużył się dodatkowo pojęciem "ludności", co należy uznać za zabieg celowy, który potwierdza konieczność wąskiego rozumienia powołanych przepisów z uwzględnieniem kryterium odbiorcy końcowego (ludności). Nie można bowiem pomijać, że nie każda woda ujmowana, uzdatniana i dostarczana przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest wodą przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Nie kwestionując, że MPWIK prowadzi tylko jedną formę poboru wody, to jednak mając na uwadze powyższe regulacje, zdaniem organu należy stwierdzić, że różny jest cel wykorzystania tej wody i w konsekwencji różna powinna być stawka opłaty zmiennej.

Organ podniósł ponadto, że system opłat za usługi wodne ma uwzględniać analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III do tzw. Ramowej Dyrektywy Wodnej (Dz. U. WE L 327 z późn. zm., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t. 5, str. 275) oraz zasadę "zanieczyszczający płaci". Inny jest wynik analizy ekonomicznej i różne jest oddziaływanie na środowisko w przypadku dostarczania wody ludności i dostarczania wody do zakładów przemysłowych. Wskazywany "odbiorca końcowy" ma więc znaczenie przy oszacowaniu wody pobieranej na różne cele. "Sprawcą zanieczyszczenia" zobowiązanym do ponoszenia kosztów usług wodnych jest natomiast podmiot, który dokonuje poboru wód z zasobów wodnych i swoim działaniem prowadzi do pogorszenia środowiska, a nie odbiorca usług, któremu przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne dostarcza wodę z sieci wodociągowej. (por. wyrok NSA z 2 lipca 2021 r., III OSK 4152/21).

Organ zauważył ponadto, że pozwolenie wodnoprawne udzielone MPWiK przez Dyrektora Zarządu Zlewni w Zamościu decyzją z dnia 11 października 2021 r. na usługę wodną obejmującą pobór wód podziemnych z ujęcia Koncertowa, wprost wskazuje "jako cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody".

Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji stwierdził, że nie było podstaw do zastosowania art. 7a § 1 k.p.a. bądź art. 2a o.p., ponieważ wykładnia art. 272 ust. 2 i art. 274 pkt 4 pr. wod. oraz § 5 ust. 1 pkt 40 i pkt 27 rozporządzenia nie budzi wątpliwości. Nie doszło zatem do dowolnego zastosowania art. 21 § 3 o.p. w związku z art. 300 pr. wod. Do oszacowania ilości wody pobieranej na różne cele doszło na podstawie wyników przeprowadzonej w dniu 20 czerwca 2022 r. kontroli, co znajduje swoją podstawę w art. 552 ust. 2 pkt 2 pr. wod.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie MPWiK domagał się uchylenia decyzji organów obu instancji, zarzucając ich wydanie z naruszeniem:

1. art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 pr. wod., ponieważ przepis art. 21 § 3 o.p. dotyczy sytuacji, w której podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku, a w przypadku usług wodnych - stosownie do art. 272 ust. 17 pr. wod. - opłaty ustalają Wody Polskie w drodze informacji; charakter opłat za usługi wodne jako daniny publicznej wymaga od organu stosowania wykładni zawężającej ingerencję w uprawnienia jednostki, a także stosowania zasady rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść strony;

2. art. 8 § 1 k.p.a. poprzez przerzucenie na MPWiK negatywnych skutków działania Wód Polskich poprzez wydanie decyzji określającej wysokość opłat za usługi wodne pomimo tego, że już wcześniej organ określił je w innej wysokości w trybie art. 272 ust. 16 pr. wod.; w świetle art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców - "Organ prowadzi postępowanie w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania." Istotą tej normy jest konieczność zapewnienia przedsiębiorcom takiego prowadzenia każdego rodzaju postępowań przez organy, aby przedsiębiorca mógł zasadnie oczekiwać, że nie zostanie narażony na skutki prawne działań organu, których nie mógł przewidzieć w momencie podejmowania określonych zachowań w obrocie gospodarczym. Jeśli dotychczasowa praktyka organów okazała się wadliwa, to ujemne dla strony następstwa, wynikłe z dostosowania się do wcześniejszego działania organu, nie powinny obciążać strony (np. wyrok WSA we Wrocławiu z 16 września 2009 r., sygn. III SA/Wr 72/09);

3. art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 1 lit. za oraz pkt 4 pr. wod. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia polegające na błędnym przyjęciu, że część wód pobieranych z ujęcia objętego zaskarżoną decyzją jest wykorzystywana do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a nie wyłącznie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi; w świetle u.z.z.w. tylko przedsiębiorstwa wodno - kanalizacyjne (MPWiK) mogą prowadzić działalność polegającą na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody w ramach zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia; niewątpliwie MWPiK jest jednocześnie podmiotem korzystającym z usług wodnych w rozumieniu przepisów pr. wod., zobowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, ale ustalenie opłat ze te usługi powinno odbywać się z uwzględnieniem charakterystycznych dla MPWiK celów i potrzeb, wynikających z u.z.z.w.; nie ma więc znaczenia to, w jaki sposób faktycznie woda pobrana przez MPWiK zostanie wykorzystana przez finalnego odbiorcę; poza tym zakres pojęcia "zbiorowe zaopatrzenie w wodę" obejmuje stosownie do art. 2 pkt 21 u.z.z.w. "działalność polegającą na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzoną przez przedsiębiorstwo wodociągowo- kanalizacyjne", co wyklucza przyjęcie odrębnego celu w postaci uzdatniania wody; wbrew stanowisku organu wskazanie jako odrębnego celu "poboru, uzdatniania i dostarczania wody" jedynie z uwagi na fakt, że woda ta jest dostarczana innym podmiotom, niż gospodarstwa domowe jest nieracjonalne, tym bardziej, że MPWiK prowadząc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, korzysta z jednego zamkniętego sytemu transportu wody z ujęcia oraz i dostarcza ją jednym, takim samym, procesem technologicznym (ogół wody z tego ujęcia jest uzdatniany, tak aby spełniała ona wymagania dla wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi), jak również nie różnicuje jakości wody w zależności od kategorii odbiorców tej wody;

4. art. 2a o.p., zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika; w sprawie istnieją natomiast wątpliwości w interpretacji zastosowanych przepisów pr.wod. co do tego, czy o wysokości opłat zmiennych decyduje to, kto jest odbiorcą końcowym (finalnym) pobranej wody, a także analogicznego przepisu art. 7a § 1 k.p.a. (poprzez wydanie decyzji niekorzystnej dla skarżącego w sytuacji, kiedy istnieją wątpliwości co do treści normy prawnej, a przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku).

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych powodów niż w niej wskazane.

Wbrew zarzutom, w sprawie miał zastosowanie art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 pr. wod. Zgodnie z art. 21 § 3 o.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Stosownie zaś do art. 300 pr. wod. - do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III o.p. (w którym znajduje się art. 21 § 3), z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom.

Zgodnie z ugruntowanymi poglądami orzecznictwa i literatury, odpowiednie stosowanie oznacza zastosowanie danego przepisu (do którego następuje odesłanie) bez żadnych modyfikacji, stosowanie z niezbędnymi modyfikacjami albo niezastosowanie w ogóle – jeżeli ze względu na treść swych postanowień byłoby to bezprzedmiotowe lub całkowicie sprzeczne z przepisami normującymi dane stosunki, do których przepisy mają być zastosowane. Przy odpowiednim stosowaniu przepisów – w razie wątpliwości co do tego, który przepis trzeba zmodyfikować – modyfikacji powinny podlegać przepisy odpowiednio stosowane, a nie te, które są przez nie uzupełniane. Tym samym należy zawsze wybierać rozwiązanie bliższe naturze stosunków podstawowych oraz specyfice i celom regulacji podstawowej (por.: wyrok NSA z 11 października 2023 r., I OSK 929/22 oraz powoływana tam literatura; zob. także przykładowo wyroki NSA z 5 kwietnia 2022 r., I FSK 2597/21; z 18 lutego 2022 r., I FSK 2373/21; z 8 maja 2023 r., I OSK 1001/22; z 30 sierpnia 2023 r., I GSK 2033/19).

Regulacja podstawowa w rozpatrywanej sprawie to przepisy prawa wodnego.

Zgodnie z art. 272 pr.wod., wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3 (ust. 1). Wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3 (ust. 2). Wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-7 i 9, ustalają Wody Polskie oraz przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, w formie informacji, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty (ust. 17). Podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne wnosi opłatę na rachunek bankowy Wód Polskich w terminie 14 dni od dnia, w którym doręczono mu informację, o której mowa w ust. 17 (ust. 18). Jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne zaniechał wykonania obowiązku, o którym mowa w ust. 18, właściwy organ Wód Polskich określa wysokość opłaty w drodze decyzji (ust. 19). Jeśli podmiot zobowiązany, któremu przekazano informację nie zgadza się z wysokością opłaty, przysługuje mu reklamacja (art. 273 ust. 1 pr. wod.). W razie uznania reklamacji, organ przekazuje podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne nową informację, zawierającą także sposób obliczenia opłaty za usługi wodne (ust. 5). W razie nieuznania reklamacji organ wydaje decyzję (ust. 6 i 8).

Odpowiednie stosowanie art. 21 § 3 o.p. do opłat za pobór wód wymaga zatem uwzględnienia specyfiki mechanizmu ustalania opłaty określonego w powyższych przepisach, w tym tego, że wysokość opłaty za pobór wód nie jest określana w trybie "samoobliczenia" przez podmiot zobowiązany do jej uiszczenia, lecz ustalana w drodze informacji organu, a więc w drodze czynności materialno—technicznej, a nie w formie decyzji. Zdaniem Sądu, tak jak w przypadku podatku organ podatkowy jest uprawniony do korekty działań podatnika, tak w przypadku opłaty za pobór wód należy przyjąć, że art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 pr.wod. upoważniają organy Wód Polskich do skorygowania wysokości opłaty podanej w informacji i ustalenia w decyzji innej, prawidłowej jej wysokości. Wyłączenie stosowania art. 21 § 3 o.p., wynikającego z odesłania w art. 300 pr. wod., musiałoby opierać się - jak wyżej wyjaśniono - na założeniu bezprzedmiotowości takiego działania lub sprzeczności z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio, co nie ma miejsca. Zarówno bowiem w art. 21 § 3 o.p., jak i w art. 272 pr. wod. chodzi o daninę publiczną, choć o różnym charakterze (podstawowa różnica tkwi w bezzwrotności podatku, podczas gdy opłata jest pobierana za konkretną usługę wodną). Ponadto– odpowiednie zastosowanie zachowuje charakter prawny decyzji w przedmiocie daniny publicznej – jest to decyzja konstytutywna, ustalająca prawidłowo wysokość daniny (podatku albo – jak w rozpoznawanej sprawie – opłaty za usługę wodną). Za dopuszczalnością stosowania art. 21 § 3 o.p. przemawia także założenie racjonalności ustawodawcy, który przewidując w art. 300 pr. wod. odpowiednie stosowanie całego działu III o.p., musiał mieć świadomość, że w dziale tym znajdują się już na początku przepisy określające mechanizmy powstania zobowiązania podatkowego, które również będą odpowiednio dostosowywane do opłat za usługi wodne. Ponadto teza o trwałym i niewzruszalnym charakterze informacji o wysokości opłaty za pobór wód (art. 272 ust. 17 pr. wod.) miałaby nieakceptowalne, negatywne konsekwencje dla jednostki (podmiotu zobowiązanego do opłaty). Jak trafnie wskazuje się w orzecznictwie, taki pogląd stawiałby w gorszym położeniu podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty, który nie wniósł reklamacji, od tego który skorzystał z możliwości zaskarżenia informacji rocznej. W pierwszym bowiem przypadku brak byłoby możliwości zakwestionowania raz ustalonej i uiszczonej opłaty wodnoprawnej, niezależnie od ewentualnych wad takiej informacji w zakresie zastosowania prawa materialnego bądź też przepisów postępowania. Natomiast strona, która wniosłaby reklamację od informacji, w razie jej nieuznania otrzymałaby decyzję administracyjną, którą mogłaby zaskarżyć do sądu administracyjnego. Nie można zatem przyjąć, że informacja roczna, od której nie wniesiono reklamacji i która została przez stronę wykonana jest całkowicie niewzruszalna (zob. wyrok WSA w Białymstoku z 27 października 2020 r. II SA/Bk 602/20; wyrok prawomocny - utrzymany w mocy wyrokiem NSA z 13 października 2021 r., III OSK 4121/21). Argument o konieczności ochrony zaufania jednostki do organu administracji publicznej nie może zatem prowadzić do nieakceptowalnej konkluzji, że to błędna informacja ukształtuje wysokość daniny publicznej, jaką stanowi opłata za usługi wodne (pobór wód), bez możliwości skorygowania błędu (nawet jeśli jest to błąd organu), w trybie przewidzianym przez ustawodawcę (art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 pr.wod.).

Resumując, organ był uprawniony do ustalenia opłaty zmiennej na podstawie przepisów pr. wod. w zw. z art. 21 § 3 o.p.

Zdaniem Sądu, wbrew przekonaniu MPWiK, organy zasadniczo prawidłowo zinterpretowały art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 1 lit. "za" oraz pkt 4 pr. wod. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. "a" i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia, jednak wadliwie zastosowały te przepisy do ustalonego w sprawie stanu faktycznego i to właśnie skutkowało uchyleniem ich decyzji.

Otóż jak wynika z art. 272 ust. 1 i 2 pr.wod., metoda ustalania opłaty zmiennej za pobór wód (podziemnych lub powierzchniowych) na cele "ogólne" oraz na cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi jest taka sama – stanowi iloczyn jednostkowej stawki opłaty oraz ilości pobranych wód; różnica dotyczy wysokości jednostkowej stawki opłaty, gdyż przyjęto wyższe jednostkowe stawki za pobór wód dla celów "ogólnych", tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody (art. 274 pkt 2 lit. "a" pr. wod. oraz § 5 pkt 27 rozporządzenia) oraz jednostkowe stawki niższe szczegółowego celu poboru wód, określonego jako "do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" (art. 274 pkt 4 pr. wod. oraz § 5 pkt 40 rozporządzenia). O wysokości jednostkowej stawki przesądza więc cel poboru wody, ściśle zdeterminowany, zawężony sfomułowaniami: "cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę" oraz "woda przeznaczona do spożycia przez ludzi". Zdaniem Sądu, konieczna jest systemowa, a nie tylko językowa wykładnia tych przepisów. Konieczność ta wynika z faktu, że przepisy ustawy – Prawo wodne nie definiują pojęcia "zbiorowego zaopatrzenia w wodę" - definicja taka zawarta jest w ustawie o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Zbiorowe zaopatrzenie w wodę to działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzona przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (art. 2 pkt 21 u.z.z.w.). Z kolei przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne to przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm.), jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność. W przytoczonych definicjach nie użyto pojęcia: "woda przeznaczona do spożycia przez ludzi". Definicja legalna tego pojęcia została zawarta w przepisach Prawa wodnego – zgodnie z art. 16 pkt 70 pr. wod., pod pojęciem "wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi rozumie się: (a) wodę w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana z sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach; (b) wodę wykorzystywaną przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytwarzania, przetwarzania, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi". W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo wodociągowe prowadząc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę dokonuje ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody, jednak tylko część tej działalności mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi. W tej sytuacji spójne z normami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę są normy Prawa wodnego i rozporządzenia, które odrębnie ustalają stawki opłat zmiennych dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Drugi z tych celów jest zatem węższy, a normy z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia stanowią wyjątek względem normy z § 5 pkt 27 rozporządzenia i w związku z tym należy je intepretować w sposób ścisły oraz zgodnie z zasadą lex speciali derogat legi generali. Oznacza to, że niższe stawki z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy (lub działające w jej imieniu i na jej rzecz przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) realizują zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Ustawodawca w przepisach Prawa wodnego i w przepisach rozporządzenia posłużył się dodatkowo pojęciem "ludności" i należy uznać to za zabieg celowy, który potwierdza konieczność wąskiego rozumienia powołanych przepisów (por. wyroki NSA z 19 października 2021 r., III OSK 4089/21; z 14 marca 2023 r., III OSK 7419/21; z 27 czerwca 2023 r., III OSK 2457/21; z 27 czerwca 2023r., III OSK 2448/21; z 19 października 2023 r., III OSK 7493/21).

O wyborze stawki jednostkowej decyduje więc cel na jaki pobrana woda będzie wykorzystana, natomiast nie decyduje o niej wprost tzw. "odbiorca końcowy". Przy ustalaniu przez organ tego celu nie ma znaczenia to, czy przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne pobiera wodę w ramach jednego procesu technologicznego (jak podnosi MPWiK). Zgodnie z art. 272 ust. 11 pr.wod, ustalenie ilości pobranych wód odbywa się na podstawie odczytu wskazań przyrządów pomiarowych lub na podstawie danych z systemów pomiarowych. Jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, jest obowiązany zapewnić odrębny pomiar ilości wody pobieranej do tych celów lub potrzeb (art. 272 ust. 13 pr.wod.). Ustawodawca przewidział jednak wprowadzenie okresu przejściowego, w którym rozwiązanie to zostanie zastąpione innym (co wynika z konieczności uprzedniego stworzenia odpowiedniego systemu urządzeń pomiarowych, z czym wiążą się obowiązki po stronie podmiotów pobierających wody). Zgodnie z art. 552 ust. 2a pr. wod., ustalenie opłat wodnych w okresie do dnia 31 grudnia 2026 r. będzie następowało również na podstawie oświadczeń podmiotów zobowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, składanych za poszczególne kwartały. Oświadczenia te stanowią podstawę do ustalenia wysokości opłaty w formie informacji przekazywanych przez Wody Polskie (art. 272 ust. 17 pr.wod.).

Zdaniem Sądu, za poglądem, że wysokość stawki jednostkowej zależy od celu wykorzystania wody, przy czym zasadą jest, że obniżona stawka dotyczy wyłącznie wody pobieranej w celu spożycia jej przez ludzi, przemawia także wykładnia celowościowa omawianych przepisów. Otóż jak wskazuje się w orzecznictwie, nowe Prawo wodne z 2017 r. wprowadziło zasadniczą zmianę systemu opłat za pobór wód i za wprowadzanie ścieków do wód i do ziemi. Przepisy ustawy w tym zakresie stanowią transpozycję do polskiego porządku prawnego m.in. dyrektywy 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej, tzw. Ramowej Dyrektywy Wodnej (Dz. Urz. WE z 2000 r., seria L, nr 327 ze zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy, Państwa Członkowskie uwzględniają zasadę zwrotu kosztów usług wodnych, włączając koszty ekologiczne i materiałowe, uwzględniając analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III dyrektywy oraz w szczególności zgodnie z zasadą "zanieczyszczający płaci". Zwrot kosztów usług wodnych wiąże się z nałożeniem opłat na podmioty korzystające z tych usług. Opłaty te mają służyć zachęceniu użytkowników do bardziej racjonalnego i oszczędnego sposobu gospodarowania wodami. W uzasadnieniu wyroku z 7 grudnia 2016 r. (pkt 24) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że z art. 9 dyrektywy 2000/60, jak i z żadnego innego z jej artykułów nie wynika, żeby prawodawca unijny zamierzał stawiać przeszkody temu, żeby państwa członkowskie przyjęły odnośnie usług wodnych taką politykę cenową, która polega na naliczaniu użytkownikom ceny wody, która składa się z części zmiennej powiązanej z ilością rzeczywiście zużywanej wody i części stałej, która nie jest z tym zużyciem powiązana (Vodoopskrba i odvodnja d.o.o. v. Željce Klafurić, C-686/15, ZOTSiS 2016/12/I-927). Prawodawca unijny pozostawił więc swobodę państwom członkowskim w kształtowaniu systemu opłat za usługi wodne, z tym, że system ten ma uwzględniać analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III do dyrektywy oraz zasadę "zanieczyszczający płaci". W perspektywie tej zasady, obciążenie środowiska w przypadku poboru wód do celów ogólniejszych (poboru, uzdatniania i dostarczania wody) oraz szczegółowych (realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi) jest zasadniczo takie samo, determinowane ilością pobranej wody, choć już z istoty swojej przykładowo pobór wód na cele przemysłowe stanowi znacznie większe obciążenie dla środowiska, z uwagi na ilość pobieranych wód w porównaniu do potrzeb zaopatrzenia ludności. Jednakże prawodawca, określając stawki opłat za pobór wód, przyjął pewne kryteria społeczno-gospodarcze, które zadecydowały o zróżnicowaniu stawek opłat, w zależności od celu. Niższa stawka opłaty za pobór wód przeznaczonych do spożycia przez ludzi wykazuje ewidentnie motywację socjalną – znaczenie wody jako dobra podstawowego dla bytu człowieka spowodowało przyjęcie przez prawodawcę obniżonej stawki wody. Wykładnia celowościowa wspiera zatem wyniki wykładni językowej i systemowej – obniżona stawka ma zastosowanie wyłącznie do wody pobieranej na wąsko, ściśle określony cel, zawężony w stosunku do całokształtu działalności przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego – choć cała jego działalność stanowi realizację zadania w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, to tylko część pobieranej wody (w ramach tej działalności) korzysta z obniżonej stawki – jako woda przeznaczona do spożycia przez ludzi.

Organ w rozpatrywanej sprawie przyjął zasadniczo prawidłową wykładnię powyższych przepisów, natomiast nie dokonał wyczerpujących i prawidłowych ustaleń.

Z treści protokołu kontroli nr 18/2022 oraz argumentacji podniesionej w uzasadnieniach obydwu decyzji, wynika, że organy dokonały podziału wód pobieranych przez MPWiK ze wszystkich ujęć (w tym – ujęcia Koncertowa), na dwie grupy określone jako: "Gospodarstwa domowe" oraz "Podmioty prowadzące działalność gospodarczą, podmioty publiczne, potrzeby własne ujęcia". W pierwszym przypadku uznano, że jest to woda pobierana na cele określone jako "realizacja zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" i zastosowano niższą stawkę jednostkową opłaty (0,068 zł za 1 m3; § 5 pkt 40 rozporządzenia). W odniesieniu do drugiej grupy przyjęto, że woda jest pobierana do celów ogólniejszych ("do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody") i zastosowano wyższą stawkę jednostkową opłaty (0,115 zł za 1 m3; § 5 pkt 27 rozporządzenia). Z protokołu wynika, że ustaleń dokonano na podstawie przedłożonych przez MPWIK zestawień ilości wody podziemnej pobranej z poszczególnych ujęć w latach 2019-2021, w rozbiciu na poszczególne kwartały i poszczególne pozwolenia wodnoprawne oraz "sprzedaż wody w podziale na dwie grupy, tj. gospodarstwa domowe (ludność) oraz podmioty prowadzące działalność gospodarczą, podmioty publiczne, potrzeby własne Spółki". Z ustaleń kontroli wynika także, że na hurtową sprzedaż wód podziemnych MPWiK ma zawarte dwie umowy – z gminami Konopnica (umowa z 2006 r.) i Głusk (umowa z 2018 r.) – s. 8 protokołu. Z wyliczenia dokumentów, które przedłożono w trakcie kontroli wynika, że pomiędzy Gminą Lublin a Gminą Konopnica oraz Gminą Głusk zawarte są dwa porozumienia międzygminne (w pierwszym przypadku – z 2 grudnia 2020 r., w drugim - z 15 września 2020 r.) dotyczące powierzenia częściowej realizacji zadań oraz przejęcia praw i obowiązków w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego zaopatrzenia ścieków (s. 6 protokołu). Treść tych dokumentów wskazuje, że umowy hurtowej sprzedaży wody przez MPWiK z ościennymi gminami Konopnica i Głusk (w tym przypadku – z Gminnym Zakładem Komunalnym Głusk sp. z o.o.) zostały zawarte w ramach realizacji wspomnianych porozumień międzygminnych. Istotą porozumienia międzygminnego jest powierzenie przez gminę innej gminie realizacji określonych zadań publicznych, co prowadzi do przejęcia przez gminę wykonującą zadania publiczne objęte porozumieniem, praw i obowiązków pozostałych gmin, związanych z powierzonymi jej zadaniami, z drugiej zaś strony – rodzi po stronie gmin powierzających obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym; Dz. U. z 2023 r., poz. 40, ze zm.). Zadanie realizowane w ramach porozumienia nie zmienia swojego charakteru prawnego – jeśli jest to zadanie własne, takim zadaniem pozostaje. Chodzi w istocie o sposób realizacji tego zadania. Zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy (art. 3 ust. 1 u.z.z.w.). Ustawodawca wprost przewidział możliwość powierzenia realizacji tego zadania własnego innej gminie, na podstawie porozumienia międzygminnego (art. 3 ust. 2 pkt 2 u.z.z.w.). Skoro tak, to zbiorowe zaopatrzenie ludności w wodę, w tym w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, pozostaje takim samym zadaniem i realizuje ten sam cel poboru wody, niezależnie od tego, w jaki sposób jest realizowane – czy przez gminę, której to zadanie jest ustawowo przypisane (jest to zadanie własne tej gminy; obojętne przy tym w jakiej formie organizacyjno-prawnej jest realizowane – spółki komunalnej czy gminnej jednostki organizacyjnej), czy przez gminę, która realizuje zadanie własne innej gminy, w oparciu o zawarte porozumienie międzygminne. Skoro cel poboru wody jest ten sam, niezależnie od sposobu realizacji zadania własnego, a cel poboru determinuje wysokość stawki jednostkowej opłaty, to nie da się uzasadnić zastosowania wyższej stawki jednostkowej opłaty do wody pobieranej na potrzeby realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, tylko dlatego, że woda ta nie jest pobierana bezpośrednio przez gminę (jej jednostkę organizacyjną), do której zadanie własne jest ustawowo przypisane, ale przez inną gminę (jej spółkę komunalną), która realizuje zadanie własne innej gminy w ramach zawartego porozumienia międzygminnego. W konsekwencji należy uznać, że woda pobierana przez MPWiK, sprzedawana następnie na podstawie umów hurtowej sprzedaży wody gminom ościennym w związku z realizacją porozumienia międzygminnego jest "wodą pobieraną dla realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" w rozumieniu art. 274 pkt 4 pr. wod. i § 5 pkt 40 rozporządzenia.

Tymczasem treść protokołu kontroli oraz uzasadnienia zaskarżonych decyzji sugerują, że organy zakwalifikowały wodę pobraną, a następnie sprzedaną przez MPWiK gminom ościennym, do drugiej grupy – prawdopodobnie w ramach sformułowania "podmioty publiczne", co skutkowało objęciem tej części wody wyższą stawką jednostkową. W uzasadnieniach nie ma jednoznacznego wyjaśnienia w tym zakresie, natomiast jeśli tak rzeczywiście było, kwalifikacja pobranej wody pod kątem stawki jednostkowej opłaty zmiennej przyjęta przez organy była wadliwa, naruszająca art. 272 ust. 1 i 2, art. 274 pkt 1 lit. "za" oraz pkt 4 pr. wod. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. "a" i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia. Tym samym organy naruszyły również obowiązek wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a.) poprzez brak ustalenia, jaka część pobranej przez MPWiK wody była sprzedawana gminom ościennym, w wyniku realizacji ww. porozumień międzygminnych i umów o hurtową sprzedaż wody. Ustalenia te były konieczne, gdyż w odniesieniu do tej części wody należało zastosować stawkę wynikającą z art. 274 pkt 4 pr. wod. i § 5 pkt 40 rozporządzenia.

Z powyższych względów Sąd - na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" oraz art. 135 p.p.s.a. - uchylił decyzje organów obu instancji.

Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni przedstawione rozważania i przy ustalaniu opłaty zmiennej ustali, jaka część pobranej przez MPWiK wody była sprzedawana gminom ościennym, w wyniku realizacji ww. porozumień międzygminnych i umów o hurtową sprzedaż wody i w odniesieniu do tej części wody zastosuje stawkę wynikającą z art. 274 pkt 4 pr.wod. i § 5 pkt 40 rozporządzenia

Uchylenie decyzji organów obu instancji czyni zbędnym szczegółowe odnoszenie się do pozostałych zarzutów (procesowych) MPWiK dotyczących naruszenia art. 8 i 7a k.p.a. oraz art. 2 o.p. Jedynie w ramach ogólnych uwag należy wskazać, że gdy chodzi o naruszenie art. 8 k.p.a. (zasady zaufania) w związku z zastosowaniem przez organy art. 21 § 3 o.p. to, mimo że zasada ta chroni jednostkę przed negatywnymi skutkami błędów organu, to jednak nie ma ona bezwzględnego charakteru. Nie może ona prowadzić tak daleko, że zniesie ustawowy obowiązek uiszczenia daniny publicznej w wysokości wynikającej z obowiązujących przepisów prawa, nawet jeśli pierwotnie wysokość tej opłaty została nieprawidłowo ustalona przez organ, tym bardziej, że ustalenie to nastąpiło nie w formie decyzji, lecz w formie informacji skierowanej do zobowiązanego, a więc w formie czynności materialno – technicznej. Czynność ta nie korzysta z takich samych atrybutów jak decyzja administracyjna, w tym z zasady trwałości wymagającej respektowania treści rozstrzygnięcia dopóki nie zostanie zweryfikowana w przewidzianym do tego trybie, a więc nie ma podstaw do przyjęcia, że informacja o wysokości opłaty za pobór wód ma charakter niewzruszalny. Zarzut naruszenia tej zasady jest więc nietrafny. To samo dotyczy naruszenia przepisów art. 2a o.p. i art. 7a § 1 k.p.a., które wprowadzają zasadę rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa na korzyść strony, które to wątpliwości - zdaniem MPWIK- dotyczą wykładni art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 1 lit. "za" oraz pkt 4 pr. wod. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. "a" i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia. Otóż zasada ta dotyczy wyłącznie takiej sytuacji, w której prawidłowe zastosowanie wszystkich rodzajów wykładni nie prowadzi do odpowiednio jednoznacznego wniosku. Nie ma ona zastosowania w przypadku, gdy przepis jest niejasny, jednak w wyniku prawidłowego zastosowanie różnych metod wykładni jest możliwe odkodowanie jednoznacznej normy prawnej, a tak właśnie sytuacja występuje w odniesieniu do przepisów prawa materialnego regulujących zasady określania wysokości opłaty za pobór wód.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 oraz art. 206 p.p.s.a., zasądzając od organu na rzecz MPWIK zwrot kosztów procesu w łącznej kwocie 897 zł. Zwrot kosztów objął: kwotę wpisu sądowego od skargi (400 zł), opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (480 zł), które Sąd określił z zastosowaniem art. 206 p.p.s.a. tj. nie w stawce minimalnej dla wartości przedmiotu sporu w rozpoznawanej sprawie, ale w stałej stawce minimalnej, określonej w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.). Przepis art. 206 p.p.s.a. mówi o "kosztach postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw", a zatem daje sądowi prawo miarkowania wysokości wynagrodzenia fachowego pełnomocnika (por. postanowienie NSA z 10 lutego 2014 r., I FPS 3/13) z uwzględnieniem stopnia zawiłości sprawy i nakładu pracy pełnomocnika. Za miarkowaniem wynagrodzenia dla pełnomocnika w niniejszej sprawie przemawiało to, że rozpoznawana sprawa jest jedną z kilkunastu tożsamych spraw, zainicjowanych skargami MPWiK, zarejestrowanymi pod sygn. II SA/Lu 528/23 oraz 654-667/23. Seryjność spraw, wynikająca z analogii stanów faktycznych i prawnych, sprawiła, że pełnomocnik sporządził niemal identyczne skargi, zatem nakład pracy pełnomocnika był w istocie taki sam, jak dla sporządzenia jednej skargi. Poza tym, Sąd uchylił decyzje organów z przyczyn zasadniczo innych, niż podniesione w skardze, które w zdecydowanej większości okazały się niezasadne.