Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 565/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 150 par. 4, art. 228 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Dominik - Ogińska,, Asesor WSA Łukasz Cieślak, , po rozpoznaniu w Wydziale I - w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi: A. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 16 maja 2023 r., nr 0201-IEW2.4123.65.2023 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A. K. (dalej jako: Strona, Skarżąca) uczyniła postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako Organ, DIAS) z 16 maja 2023 r. nr 0201-IEW2.4123.65.2023 w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Przedstawiając w oparciu o przepis art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – w skrócie jako p.p.s.a. zwięzły opis stanu sprawy Sąd wskazuje na znajdującą się w przedstawionych aktach korespondencję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (dalej jako NDUS) adresowaną do Pani A. K. ul. [...] nr [...] S. – koperta z decyzją NDUS z 21 listopada 2022 r. nr 0271-SEW-1.4123.15.2022 wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru (zwrotką). Z koperty i zwrotki wynikają dane:

– oznaczenie adresata i adresu jak powyżej,

– awizowanie przesyłki w dniu 30.11.2022 r. – adresata nie zastano, zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w UP S. umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, z powodu niedoręczenia przesyłkę pozostawiono w UP S. na okres 14 dni do dyspozycji adresata,

– z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, pismo awizowano powtórnie w dniu 08.12.2022 r.,

– zwrot przesyłki do nadawcy, albowiem adresat nie podjął awizowanego pisma - zwrot nie podjęto w terminie (dnia 15.12.2022 r.)

– fizyczne przekazanie (nadanie) korespondencji do zwrot NDUS w dniu 21.12.2022 r.

Odwołanie od wskazanej wyżej decyzji NDUS z 21 listopada 2022 r. zostało nadane u operatora pocztowego w dniu 07.03.2023 r. a wpłynęło do NDUS 10 marca 2023 r., a do DIAS 24 marca 2023 r. W odwołaniu profesjonalny pełnomocnik, wskazał, że z decyzją NDUS Strona mogła się zapoznać 21 lutego 2023 r. Potwierdzając jako właściwy adres Strony do korespondencji, na który miała zostać wysłana decyzja NDUS, Strona wskazała, że do czasu doręczenia tytułów wykonawczych wystawionych w oparciu o decyzję NDUS tj. do dnia 15.02.2023 nie miała Ona wiedzy, iż powadzone było wobec Niej było postępowanie. Mimo, że regularnie i nieprzerwanie monitoruje skrzynkę odbiorczą to pod bezspornym adresem nie odnotowała żadnej korespondencji dotyczącej postępowania, ani jakiegokolwiek awiza. Termin 14 dni na wniesienie odwołania Strona liczy więc od daty zapoznania się z treścią decyzji tj. od 21 lutego 2023 r., kiedy to zapoznała się z aktami sprawy, której dotyczy decyzja NDUS. Strona kwestionuje aby w sprawie doszło do fikcji doręczenia decyzji NDUS, na podstawie art. 150 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.) – w skrócie o.p., albowiem brak pozostawienia pod Jej adresem odpowiedniego awiza. Podniosła Strona, że skierowała reklamację do P. (kopia reklamacji z datownikiem 07.03.2023r.).

DIAS 16 maja 2023 r. wydał zaskarżone postanowienie o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, w którym oparł się na danych doręczenia decyzji NDUS w trybie fikcji doręczenia w dniu 14 grudnia 2022 r., wskazując bezskuteczny upływ terminu do wniesienia odwołania z końcem 28 grudnia 2022 r. Organ powołując charakter zwrotnego potwierdzenia doręczenia przesyłki pocztowej, jako dokumentu urzędowego podniósł, że Strona nie uprawdopodobniła, iż dane wynikające z tego dokumentu nie są zgodne ze stanem faktycznym. Prawdziwości danych ze zwrotki nie może, zdaniem DIAS obalić niepotwierdzona za zgodność z oryginałem kopia pisma - reklamacji skierowanej do P., a Strona do dnia wydania postanowienia nie przedłożyła odpowiedzi na wspomnianą reklamację. Tym samym dane o doręczeniu Stronie decyzji NDUS w trybie art. 150 § 1 pkt 1, w związku z art. 150 § 4 o.p. w dniu 14.12.2022 r. i bezskutecznym upływie z końcem dnia 28.12.2022 r. terminu do wniesienia odwołania nie zostały skutecznie podważone.

W złożonej na postanowienie DIAS skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucono naruszenie:

– art. 150 § 4 o.p. przez przyjęcie za dokonane doręczenie decyzji NDUS z 21 listopada 2021 r., gdy pod adresem Skarżącej oraz w oddawczej skrzynce pocztowej i pozostałych miejscach z art. 150 § 2 o.p. nie pozostawiono zawiadomienia z informacją o możliwości odbioru tej przesyłki w placówce pocztowej, co wyklucza możliwość uznania doręczenia za skuteczne;

– art. 122, w związku z art. 187 § 1, w związku z art. 191 o.p. przez wydanie zaskarżonego postanowienia bez podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stan faktycznego, w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia, w szczególności przez zaniechanie dowodów z przesłuchania Skarżącej, ewentualnie zobowiązanie do udzielania pisemnej odpowiedzi na pytania organu na okoliczność braku pozostawienia pod Jej adresem informacji o możliwości odbioru przesyłki z decyzją w placówce pocztowej, weryfikowania zawartości skrzynki w okresie kiedy miała tam zostać pozostawiona ww. informacja, a także kręgu osób mających dostęp do tej skrzynki, w tym czasie – na okoliczności kluczowe dla rozważenia skuteczności doręczenia odwołującej decyzji w trybie art. 150 § 4 o.p., a zatem bezpośrednio wpływające na ocenę dochowania przez Nią terminu na złożenie odwołania;

– art. 121 § 2 i art. 122 o.p. przez wydanie skarżonego postanowienia bez wcześniejszego uzyskania stanowiska P. w przedmiocie rozpatrzenia reklamacji z 7 marca 2023 r. – dotyczącej braku pozostawienia w Jej skrzynce oddawczej informacji o możliwości odbioru w placówce pocztowej przesyłki zawierającej decyzję z 21 listopada 2021 r. – gdy ta okoliczność została powołana w odwołaniu;

– art. 228 § 1 pkt 2 o.p. przez wydanie postanowienia skarżonego, gdy odwołanie zostało wniesione w terminie 14 dni od zapoznania się przez Stronę z treścią akt sprawy, w tym z decyzją, a zatem od daty kiedy najwcześniej mógł rozpocząć się bieg terminu na złożenie odwołania, wobec braku wcześniejszego prawidłowego doręczenia Stronie decyzji.

W oparciu o zarzuty skargi wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia, wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia i zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi zarzucono brak aktywności Organu celem zweryfikowania stanowiska Skarżącej o niedoręczeniu decyzji, której odwołania tyczy skarżone postanowienie. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie wskazując, że Strona nie uprawdopodobniła wadliwości danych ze zwrotnego potwierdzenia odbioru. Wniesienie reklamacji takim dowodem przeciwnym - względem zwrotnego potwierdzenia nie jest. Wskazano na wydanie postanowienia o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania nie od razu - reklamacja miała zostać złożona 7 marca 2023 r., a do wydania postanowienia doszło 16 maja 2023 r. Strona nie przedłożyła dowodu obalającego zwrotne potwierdzenie odbioru.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022, poz. 2492 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Niniejszą sprawę Sąd procedował w oparciu o przepis art. 119 pkt 3 p.p.s.a. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, w składzie trzech sędziów stosownie do treści art. 120 p.p.s.a.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 223 § 2 pkt 1 o.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zgodnie zaś z art. 228 § 1 pkt 2 o.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Redakcja art. 228 § 1 pkt 2 o.p., a w szczególności użyty tam zwrot "stwierdza", nakazuje przyjąć, że organ podatkowy obowiązany jest wydać postanowienie na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. w każdym przypadku uznania, że odwołanie zostało wniesione z przekroczeniem terminu z art. 223 § 2 pkt 1 o.p. Poza jakąkolwiek oceną organu podatkowego pozostają okoliczności, z powodu których doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a jedynym uprawnieniem, a zarazem obowiązkiem organu odwoławczego we wstępnej fazie kontroli odwołania jest ustalenie, czy środek zaskarżenia został wniesiony w terminie 14-dni od daty doręczenia decyzji pierwszej instancji. W istocie, charakter zaskarżonego postanowienia, które wydawane jest na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., w ogóle wyklucza możliwość brania pod uwagę zarówno przez organ podatkowy, jak i Sąd (przy kontroli legalności postanowienia wydanego na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p.) jakichkolwiek przesłanek, z powodu których termin do wniesienia odwołania lub uzupełnienia braków formalnych nie został zachowany. Jak to zostało zaakcentowane na wstępie rozważań, stosując normę z art. 228 § 1 pkt 2 o.p. organ podatkowy nie wyjaśnia ani nie analizuje okoliczności, z powodu których doszło do uchybienia terminowi.

Na tle okoliczności sprawy zdaniem Sądu nie zostało podważone doręczenie Stronie decyzji NDUS z 21 listopada 2022 nr 0271-SEW-1.4123.15.2022, w trybie art. 150 o.p. regulującym w sposób kompleksowy zasady i skutek doręczania pism w sytuacji niepodjęcia ich przez uprawnione podmioty. Przepis ten stanowi, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4). W rozpoznawanej sprawie poza § 1 pkt 2 ww. przepisu, wszystkie pozostałe jednostki redakcyjne będą miały zastosowanie. Ponownie przy tym należy podnieść, że na podstawie art. 134 p.p.s.a. Sąd orzeka w oparciu o akt sprawy (akta administracyjne), a wynika z nich że zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru doręczyciel podjął odpowiednie działania opisane w art. 150 o.p. Z dokumentu zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że pkt 1 zawierający wskazanie o doręczeniu pisma adresatowi lub osobom wymienionym w art. 149 o.p. nie został wypełniony, doręczyciel wypełnił natomiast pole oznaczone pkt 2-3 i 5 zwrotnego potwierdzenia odbioru, co dowodzi, że nie zastano pod wskazanym adresem ani adresata pisma, ani osób o których mowa w art. 149 i zostały wykonane regulacje (czynności), o których mowa w art. 150 § 1 pkt 1, § 2-4 o.p., co zostało opisane w części sprawozdawczej niniejszego wyroku.

Równocześnie Sąd podnosi, za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2017 r. o sygn. akt II FSK 3845/14 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - CBOSA), że:

"Jednolicie przyjmuje się w orzecznictwie tak sądowoadministracyjnym, jak i na gruncie procedury cywilnej, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (por. np. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2013 r., w sprawie I FSK 38/13 oraz przywołane tam dalsze orzeczenia sądów administracyjnych i Sądu Najwyższego, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwana: "CBOSA")."

Tym samym to Skarżąca winna przedstawić kontrdowód w postaci skutecznego (pozytywnego dla reklamującego) rozpatrzenia przez P. reklamacji obejmującej zakwestionowanie doręczenia Stronie decyzji NDUS w trybie art. 150 o.p.:

"Przypomnieć należy, że dokument urzędowy, jakim jest zwrotne potwierdzenie wraz z adnotacjami urzędowymi zamieszczonymi na przesyłce, jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Korzysta więc z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone, zaś jednym ze sposobów obalenia tego domniemania jest skuteczne przeprowadzenie postępowania reklamacyjnego (wyrok NSA z 24.05.2023 r., II GSK 1303/22, LEX nr 3585775).";

(P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2024, art. 150.)

W rozpatrywanej sprawie Skarżąca wskazywała na złożenie w dniu 07.03.2023 r. reklamacji do P. o treści: "mimo, że adres korespondencyjny jest zamieszkały, skrzynka była codziennie sprawdzana nie pozostawiono awizo informujące o liście poleconym", jednakże samo złożenie reklamacji nie przesądza o zasadności takiej reklamacji – wadliwości danych zawartych na zwrotce dokumentującej proces doręczania Skarżącej decyzji NDUS. Mimo, że stosownie do treści § 9 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z 26 listopada 2013 r. w sprawie reklamacji usług pocztowych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 474) operator pocztowy rozpatruje reklamację niezwłocznie i udziela odpowiedzi na reklamację w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia otrzymania reklamacji to jednak Strona do wydania zaskarżonego postanowienia tj. do 16 maja 2023 r. nie dostarczyła DIAS rozstrzygnięcia Jej reklamacji. Podkreślić należy, że data skarżonego postanowienia DIAS jest o ponad miesiąc późniejsza od tej krańcowej, najpóźniejszej daty, do której P. winna rozstrzygnąć reklamację Skarżącej. Tym samym, DIAS wydał postanowienie o wniesieniu odwołania przez Skarżącą z uchybieniem terminu około miesiąc później od daty, kiedy Skarżąca winna rozstrzygnięciem reklamacji dysponować. Tymczasem zamiast monitować P. - jeśli reklamacja Strony nie został rozstrzygnięta w terminie, Skarżąca stara się narzucić DIAS prowadzenie postępowania celem zdyskwalifikowania danych wynikających ze znajdującej się w aktach zwrotki, co Sąd uznaje za pozbawione podstaw prawnych. W kontekście zaprzeczeń Skarżącej o pozostawieniu awiza przez operatora pocztowego w skrzynce kontrdowodem wobec zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji NDUS będzie właśnie rozstrzygnięcie złożonej przez Skarżącą reklamacji, którego to dowodu pozyskanie - w braku przedstawienia okoliczności utrudniających jego pozyskanie przez Stronę - obciąża podmiot, który reklamację złożył, a więc Skarżącą, a nie DIAS. Nierozpatrzona reklamacja skierowana do P. o niewykonaniu (bądź nienależytym wykonaniu) usługi pocztowej nie jest równoznaczna z potwierdzeniem wystąpienia uchybień w procesie doręczenia korespondencji zawierającej decyzję NDUS. Również do dnia wydania niniejszego wyroku przez Sąd, Skarżąca nie przedstawiła rozstrzygnięcia reklamacji. Wskazywane zaś przez Stronę zaniechania dowodowe: z przesłuchania Skarżącej, ewentualnie, zobowiązania Jej do udzielania pisemnej odpowiedzi na pytania organu na okoliczność braku pozostawienia pod Jej adresem informacji o możliwości odbioru przesyłki z decyzja w placówce pocztowej, weryfikowania zawartości skrzynki w okresie kiedy miała tam zostać pozostawione ww. awizo, a także kręgu osób mających dostęp do tej skrzynki, Sąd ocenia jako nie mające znaczenia dla skarżonego postanowienia, albowiem po pierwsze Strona nie wnosiła o przeprowadzenie takich dowodów – gdy to po stronie Skarżącej ciąży obowiązek dowodzenia okoliczności (braku awiza w skrzynce), na które wspomniane dowody miałyby zostać przeprowadzone, a po wtóre wspomniane dowody nie zastąpią dowodu z rozstrzygnięcia reklamacji, skoro złożyła ją i powołuje się na nią (reklamację) właśnie Skarżąca. W rozpatrywanym przypadku (złożonej, a nie rozstrzygniętej reklamacji i braku ponagleń w tym zakresie Skarżącej) wskazywane przez Skarżącą, nieprzeprowadzone dowody nie mają mocy równej dokumentowi potwierdzenia odbioru decyzji NDUS. Ponadto Skarżąca nie podnosiła, że dokument ów został w jakikolwiek sposób podrobiony bądź przerobiony.

Mając powyższe na uwadze Sąd jako nieuzasadnione ocenił zarzuty zawarte w skardze, a nie stwierdzając naruszenia innych przepisów, które to naruszenia obligowałyby Sąd do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia DIAS – skargę jako nieuzasadnioną - w oparciu o przepis art. 151 p.p.m. obowiązany był oddalić. Organ prawidłowo ustalił datę doręczenia Skarżącemu decyzji DUCS oraz datę wniesienia odwołania. Skoro odwołanie zostało wniesione po terminie, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 o.p., to obowiązkiem Organu było wydanie postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. Tym samym przedstawione okoliczności przesądzają o tym, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.