Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 273/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1-2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 181,  art. 187-188
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojew-dzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA - Zbigniew Łoboda Sędzia WSA - Maria Tkacz - Rutkowska Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mr-z (sprawozdawca) Protokolant: Dorota Zawiślińska Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi: J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie: określenia za grudzień 1999 roku zobowiązania w podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi J. P. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...]r. Nr [...]utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Nr [...]z dnia [...]r. w sprawie określenia za grudzień 1999 r. zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł.

W wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej w zakresie prawidłowości i rzetelności deklarowania podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. stwierdzono, że Skarżąca bezzasadnie obniżyła podatek należny VAT o podatek naliczony w kwocie [...],- zł, bowiem zarówno w trakcie kontroli jak i postępowania podatkowego - nie okazała organom żadnych dokumentów księgowych, w tym oryginałów faktur lub ich duplikatów, jak też rejestrów sprzedaży i zakupów, które potwierdziłyby zasadność dokonanych odliczeń podatku VAT. W postępowaniu instancyjnym podatniczka kwestionowała wydane decyzje zarzucając im niezgodność z prawem. Podnosiła, że po złożeniu deklaracji VAT-7 za kolejne miesiące, na żądanie Urzędu Skarbowego w G. przedkładała kserokopie faktur będących podstawą odliczenia podatku, co oznacza, że organ badał już merytoryczną poprawność rozliczenia.

Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów i utrzymał w mocy decyzję I instancji.

W skardze do WSA - Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji stwierdzając, jak wcześniej w odwołaniu, iż zostały one wydane z naruszeniem prawa procesowego: art.181, art.187 i art.188 - ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zwanej dalej OP, ponieważ

- nie uwzględniono Jej wniosków złożonych w trakcie postępowania kontrolnego;

- podważono zapisy protokołu przeszukania z dnia [...]r. dotyczące przekazania części dokumentacji uczestniczącym w tych czynnościach Inspektorom UKS;

- na żądanie Urzędu Skarbowego w G., po złożeniu deklaracji VAT-7, przedkładała kserokopie faktur, stanowiących podstawę do obniżenia podatku należnego;

- decyzja organu I instancji zawiera błędną podstawę prawną, w związku z czym (w myśl wyroku NSA z dnia 10.09.1999 r. sygn. akt I S.A./Lu 650/98) winna być uchylona w oparciu o art.233 OP;

- organ, który wydał decyzję w I instancji tj. Dyrektor UKS we

W.OZ w J. G. - nie jest organem podatkowym w myśl art. 13 OP;

naruszenie prawa materialnego:

- art.68 i 69 Ordynacji podatkowej, bowiem 5-letni okres, o którym mowa w art.68 OP - odnosi się tylko do sytuacji nie złożenia deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego oraz do przypadku nie ujawnienia w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia zobowiązania podatkowego;

- art. 19, art. 21 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług..., oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. - poprzez niewłaściwe zastosowanie ich w stanie faktycznym sprawy.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wyjaśnił, że myśl przepisu art.19 ust.1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a podstawę obniżenia stanowią faktury stwierdzające nabycie towarów i usług.

Zgodnie z § 54 ust.3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz.1024 ze zm.) podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego (oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego) stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty, o których mowa w § 55 rozporządzenia.

Z przepisów tych bezspornie wynika, że rozliczenie podatku VAT jest sformalizowane i opiera się na dokumentach a ich brak - bezwarunkowo skutkuje brakiem prawa do dokonania odliczenia podatku, bez jakichkolwiek odstępstw.

Obowiązek udowodnienia prawa do odliczenia ciąży na podatniku. Organ zaś ocenia przedstawione dowody, które podatnik ma obowiązek posiadać i okazać na żądanie organu.

Organy zakwestionowały rozliczenie podatku VAT za kontrolowane miesiące, bowiem podatniczka nie okazała organom podatkowym faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, ani innych dokumentów dotyczących rozliczenia podatku VAT (np. rejestru zakupów i sprzedaży VAT). Pomimo, że organy na wszystkich etapach postępowania - kilkakrotnie zwracały się zarówno do podatniczki jak i jej pełnomocnika - nie okazano żądanych dokumentów. Skarżąca była poinformowana o obowiązku odtworzenia zaginionej dokumentacji, a w szczególności faktur, które były podstawą do skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony.

Wobec sprzecznych wyjaśnień podatniczki, dotyczących zaginionej dokumentacji firmy A, organy starały się wyjaśnić wszystkie okoliczności sprawy. Nie potwierdziła się zarówno podawana przez podatniczkę wersja, że z powodu uszkodzenia dachu archiwum - dokumentacja została całkowicie zniszczona, jak i wersja, że dokumentację zabezpieczono podczas przeszukania magazynu w G. przy ul. M. [...]. Z protokołu przeszukania z dnia [...]r. wynika wprawdzie, że w magazynie tym ujawniono część faktur datowanych od dnia [...]r. (dotyczących miesiąca października), jednakże po przeszukaniu - Policja przekazała je panu P. Ł. i do chwili złożenia skargi nie zostały one okazane organom podatkowym. Nie powiodły się też próby przesłuchania Skarżącej w celu wyjaśnienia okoliczności sprawy, gdyż podatniczka odmawiała współpracy w tym zakresie. Mimo wielokrotnych wezwań wysyłanych przez organ I instancji, Skarżąca nie udostępniła dokumentów księgowych, ani też nie podjęła próby ich odtworzenia.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art.187 OP - organ nie kwestionował wynikających z niego obowiązków (zebrania i rozpatrzenia w sposób kompletny całego materiału dowodowego), podniósł jednak, że nie zwalnia to podatnika od współdziałania z organem. Zwłaszcza - gdy podatnik powołuje się na konkretne okoliczności, winien we własnym interesie starać się je udowodnić.

Organ zaprzeczył zawartym w skardze twierdzeniom, że Urząd Skarbowy w G., (w ramach czynności sprawdzających) wzywał Skarżącą do przedstawienia kserokopii faktur będących podstawą odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach za poszczególne miesiące 1999 roku. Z otrzymanych z tego Urzędu informacji wynika, że w aktach podatniczki brak jest wezwań lub protokołów świadczących o weryfikacji składanych deklaracji VAT (z wyjątkiem maja i czerwca 1999 r.) Ponadto w sytuacji, gdy podatnik wykazuje w deklaracji VAT-7 kwotę zobowiązania lub kwotę "do przeniesienia" (jak w kontrolowanym miesiącu), organ z zasady nie dokonuje czynności sprawdzających.

Niezależnie od powyższego, nawet w przypadku weryfikacji przez US deklaracji podatkowej, podatnik ma obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej przez okres co najmniej 5 lat - co wynika z § 56 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z 15.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz art.86 §1 OP.

Ustosunkowując się do zarzutów skargi - dotyczących naruszenia art.68 i art.69 OP - odnoszących się do przedawnienia zobowiązań -organ uznał je za bezzasadne, bowiem:

1) zaskarżona decyzja nie jest decyzją konstytutywną, w związku z czym nie może być mowy o naruszeniu art.68 OP;

2) zaskarżone rozstrzygnięcie nie dotyczy ulgi podatkowej, do czego zmierza Skarżąca zarzucając naruszenia art.69 (gdyż prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, które jest przedmiotem sporu, nie jest ulgą podatkową, co wynika wprost z przepisu art.3 pkt 6 ustawy OP).

Również, za nietrafny uznał organ - zarzut naruszenia właściwości, bowiem wprawdzie przepis art.13 Ordynacji podatkowej nie wymienia w swojej treści Dyrektora UKS jako organu podatkowego, jednak jego uprawnienia wynikają z art. 24 ust.1 pkt 1 lit. "a" i z art. 8 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1999 r, Nr 54, poz.572 ze zm.).

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia wniosków dowodowych złożonych przez Skarżącą, organ uważa, że w tym zakresie zarówno organ I instancji, jak i odwoławczy dopełniły swoich obowiązków - bowiem wnioski te, w tym wniosek dotyczący włączenia do akt protokołu z przeszukania z dnia [...]r. zostały uwzględnione, przy czym odrębną kwestią była już sama ocena protokołu.

Organ wyjaśnił, że do kompetencji organów podatkowych nie należy dokonywanie ocen prawidłowości działań Policji, Prokuratury, a także pracowników urzędów kontroli skarbowej w kwestii procedur np. zabezpieczania materiałów dowodowych, czy też sposobu dokonywania przeszukiwań.

Odnosząc się do zawartego w skardze stwierdzenia, że organ odwoławczy potwierdził że organ I instancji powołał w decyzji "błędną podstawę prawną", strona przeciwna wyjaśniła, że wprawdzie organ I instancji mylnie powołał przepis § 31 ust. 1 nieobowiązującego już w badanym okresie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług..., to błąd ten nie ma dla sprawy znaczenia, bowiem uregulowanie to było analogiczne do mającego w sprawie zastosowanie przepisu § 54 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r., a ponadto organ odwoławczy korzystając ze swych reformatoryjnych uprawnień - nieprawidłowość tę skorygował w wydanej przez siebie decyzji.

W konkluzji organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje w przypadkach określonych przesłankami art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) zwanej dalej - u.p.s.a. Sąd rozpatrując według powyższych kryteriów zarzuty skargi - nie stwierdził naruszenia prawa, które uzasadniałoby wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Wobec podnoszonych w skardze zarzutów naruszenia procesowego i materialnego prawa podatkowego, Sąd uznał za konieczne rozważenie w pierwszej kolejności zarzutów proceduralnych. Zważyć przy tym należy, że podstawą uchylenia decyzji z przyczyn proceduralnych, jest zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( u.p.s.a.) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

W złożonej do Sądu skardze, podatniczka w sposób równie lakoniczny jak wcześniej w odwołaniu - zarzuca naruszenie przepisów art. 181, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej (OP) podnosząc, że nie uwzględniono składanych przez nią w postępowaniu wniosków dowodowych (nie wskazuje o jakie konkretnie wnioski chodzi) oraz bezzasadnie podważono zapisy protokołu przeszukania z dnia [...]r. który jej zdaniem wskazuje na przekazanie ujawnionej części dokumentów jej firmy inspektorom UKS. Sugeruje, pominięcie w dowodach sprawy kserokopii faktur VAT, które jak twierdzi przedkładała Urzędowi Skarbowemu w G. przy weryfikacji zwrotów wynikających z deklaracji za poszczególne miesiące 1999 r.

Analizując wywiązanie się organów z ciążących na nich obowiązków wyczerpującego zgromadzenia i rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 OP) trudno uznać zarzuty skargi za zasadne. Podatniczka na żadnym etapie postępowania nie udostępniła organom dokumentów, które uzasadniałyby jej prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT. Mimo licznych wezwań nie okazała oryginałów faktur z podatkiem naliczonym, nie podjęła też żadnej próby uzyskania ich duplikatów. Nie okazała też rejestrów sprzedaży ani rejestrów zakupów VAT. Wszelkie próby organów zmierzające do zgromadzenia lub odtworzenia brakujących dokumentów źródłowych spotkały się z całkowicie bierną postawą podatniczki. Aktywność podatniczki i jej pełnomocnika w postępowaniu ograniczała się do kwestionowania wszelkich ustaleń organów i obwinianiu ich o niewłaściwe zabezpieczenie dowodów mimo, że podatniczka sama podawała sprzeczne informacje związane z utratą dokumentacji. Niewątpliwie krytycznie należy ocenić działania inspektorów UKS związane z przeszukaniem w dniu [...]r. pomieszczeń w G. przy ul. M. [...], nie zabezpieczyli oni bowiem w sposób właściwy ujawnionych wówczas dokumentów. Odstąpienie od zinwentaryzowania i zabezpieczenia dokumentów (jak wynikało z pkt.7 protokołu - dotyczących faktur od [...]), umożliwiło podatniczce podnoszenie w postępowaniu zarzutów o przyczynieniu się organów do ich utraty. Ponieważ w postępowaniu podatniczka nie okazała żadnych faktur VAT ani duplikatów z których wynikałby należny lub naliczony podatek VAT i odmówiła ich odtworzenia, organy odmówiły jej odliczenia podatku VAT naliczonego, zaś należny przyjęły w wysokości deklarowanej.

Brak dokumentów źródłowych uprawniał wprawdzie organy do przyjęcia takich skutków podatkowych, należy jednak ocenić w kontekście stawianych w skardze zarzutów procesowych: naruszenia przepisów art. 181, art. 187 i art. 188 OP, czy poczynione ustalenia faktyczne zostały dokonane w poprawnie przeprowadzonym postępowaniu i wynikają ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Prowadzące postępowanie organy, umożliwiły stronie i jej pełnomocnikowi udział w dokonywanych czynnościach, umożliwiły też zapoznanie i ustosunkowanie się do wszystkich włączonych do sprawy dowodów.

Za bezzasadny należy uznać zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 188 OP, skoro strona nie precyzuje jakiego żądanego przez nią wniosku dowodowego organy nie uwzględniły. W ocenie Sądu zarówno organ I instancji, jak i odwoławczy dopełniły swoich obowiązków w tym zakresie, o czym świadczy uchylenie przez organ odwoławczy pierwotnie wydanej decyzji I instancji w celu uwzględnienia wniosków strony zawartych w odwołaniu. Wnioski te, w tym wniosek dotyczący włączenia do akt protokołu z przeszukania z dnia [...]r. zostały uwzględnione, przy czym odrębną kwestią była sama ocena protokołu.

Gdyby przyjąć, że zarzut skargi dotyczy zawartego w piśmie z dnia [...]r. wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka inspektora UKS - I.W.(Tecz.4, K-125) na okoliczność pobrania dokumentów z magazynu w czasie przeszukania w dniu [...]r., to jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy (Tecz. 4, K-127) pisma Dyrektora UKS z dnia [...]r., dowód z przesłuchania ww. inspektora UKS przeprowadzony został w dniu [...]r. przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej w G. i złożone pod odpowiedzialnością karną wyjaśnienia I. W. włączone zostały do akt spornej sprawy (kopię przesłano podatniczce [...]r.- Tecz.3, zał. do K-113).

Co się zaś tyczy zarzutu skargi dotyczącego "bezzasadnego podważenia zapisów protokołu przeszukania z dnia [...]r....", to okoliczności związane z przekazaniem ujawnionych w tym przeszukaniu dokumentów należy ocenić w zestawieniu z włączonymi do sprawy protokołami Prokuratury Rejonowej w G. z przesłuchania na tę okoliczność świadków: I. W. i P. Ł.. Dokonana przez organy ocena tych dowodów uprawniała do przyjęcia, że wymienioną w pkt. 7 ww. protokołu dokumentację (165 szt. faktur A od dnia [...]r.) pozostawiono w miejscu jej ujawnienia do dyspozycji inspektora UKS (vide s. 4 ww. protokołu z dn. [...]r.). Po ich przejrzeniu, inspektorzy pozostawili te dokumenty w lokalu przy ul. M. [...] uczestniczącemu w czynnościach przeszukania p. P. Ł.. Okoliczność ta wynika ze złożonych pod odpowiedzialnością karną zeznań I. W., którym nie przeczą zeznania P. Ł. ani też zapisy protokołu przeszukania z dnia [...]r. Bezspornym jest zaś, że nigdy potem, mimo kierowanych do podatniczki w postępowaniu licznych wezwań do okazania dowodów - nie udostępniono prowadzącym postępowanie organom zarówno tych, jak i żadnych innych dokumentów związanych z prowadzonym postępowaniem podatkowym.

Obarczanie prowadzących postępowanie organów odpowiedzialnością za brak dokumentacji podatkowej, jest tym bardziej nieuzasadnione, że podatniczka nie wykazała żadnego zainteresowania ani nie podjęła najmniejszych działań w celu odtworzenia dokumentacji lub choćby uzyskania duplikatów faktur. Dodać przy tym należy, że niezależnie od rozważanych wyżej okoliczności, wyjaśnienia J. P. dotyczące dokumentacji podatkowej A były niejasne i sprzeczne jeszcze przed wszczęciem przez organy podatkowe jakichkolwiek czynności. Wystarczy choćby wskazać, że już w skierowanym do Urzędu Skarbowego w G. - piśmie z dnia [...]r. (Tecz. nr 3) - informowała, że "z powodu uszkodzenia dachu archiwum w którym były przechowywane dokumenty dotyczące A prowadzonego w latach 1999 - 2000 uległy całkowitemu zniszczeniu wszystkie dokumenty finansowo - księgowe tam zarchiwizowane".

Z kolei w skierowanym do Inspektora UKS OZ w J. G. piśmie z dnia [...]r. (Tecz. nr 1, K-62) twierdzi, że dokumenty firmy przekazane zostały protokolarnie do magazynu głównego (ul. M. [...]) i zamknięte w szafie stalowej wraz z komputerem zawierającym dysk twardy i dyskietkami na których znajdowały się dane finansowo - księgowe. Tymczasem, tych okoliczności nie potwierdziły przeprowadzone w dniu [...]r. (w związku z czynnościami egzekucyjnymi) oględziny w toku których w magazynie tym nie stwierdzono żadnych dokumentów księgowych.

Wobec oświadczenia podatniczki, że już przed [...]r. dokumenty jej firmy uległy całkowitemu zniszczeniu, jej późniejsze niespójne oświadczenia (z dnia [...]r.) o przechowywaniu dokumentów firmy w G. przy ul. M. [...] - podważały wiarygodność jej twierdzeń i uzasadniały przyjęte przez organy stanowisko, że podatniczka nie posiada faktur dających podstawę odliczenia w deklaracji VAT - 7 podatku naliczonego za kontrolowany miesiąc i nie jest zainteresowana ich odtworzeniem choćby w niezbędnym zakresie.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, uzupełniony w szczególności w toku ponownie prowadzonego postępowania (po uchyleniu przez IS pierwotnie wydanej decyzji Dyrektora UKS) potwierdził, że bezzasadny jest też zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 181 Ordynacji podatkowej. Ze składanych w Urzędzie Skarbowym w G. deklaracji VAT - 7 za poszczególne miesiące, które organy podatkowe (wbrew zarzutom skargi) - dopuściły jako dowód w sprawie, wynikają jedynie ogólne kwoty podatku naliczonego i należnego oraz jak w miesiącu grudniu 1999 r. - kwota "do przeniesienia".

Organ I instancji otwarty na dopuszczenie wszelkich możliwych dowodów, uwzględnił wniosek podatniczki i wystąpił do Urzędu Skarbowego w G. o przesłanie posiadanych dokumentów, w tym zgromadzonych w postępowaniach sprawdzających lub kontrolnych kserokopii faktur, które jak twierdziła J. P. - dostarczała do Urzędu Skarbowego, dla udokumentowania przysługującego jej odliczenia lub zwrotu podatku VAT. Uzyskane z Urzędu Skarbowego wyjaśnienia, nie potwierdziły twierdzeń podatniczki, aby za sporny miesiąc składane były organowi jakiekolwiek kserokopie faktur, nie sporządzano też protokołu dotyczącego weryfikacji deklaracji. Organ wyjaśnił, że w sytuacji, gdy z deklaracji wynika kwota zobowiązania lub kwota "do przeniesienia" organ sporadycznie weryfikuje takie zeznania. W 1999 r. sprawdzeniem objęto jedynie deklaracje za maj i czerwiec.

Jak słusznie podniosła strona przeciwna, a orzekający w sprawie Sąd w pełni to stanowisko podziela - niezależnie od posiadanych przez Urząd Skarbowy dokumentów, podatnik miał wynikający z art. 86 § 1OP i z § 56 ust. 1 ww. rozporządzenia wykonawczego do ustawy VAT - obowiązek przechowywania źródłowych dokumentów podatkowych co najmniej przez okres 5 lat licząc od końca roku w którym je wystawiono. Dowodu z faktur nie mogą zastąpić inne dokumenty.

Oceniając zasadność podniesionych w skardze zarzutów proceduralnych, Sąd uznał, że organy wyczerpały swoje możliwości dowodowe realizując w dostatecznym zakresie wynikające z Ordynacji podatkowej zasady postępowania dowodowego, w tym dyspozycje z art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 OP.

Ustalony w postępowaniu stan faktyczny ma oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym i na jego podstawie możliwe było dokonanie subsumcji norm materialnego prawa podatkowego. Podatniczka czyni organom bezzasadne zarzuty, sama naruszając ciążący na niej obowiązek posiadania i okazania na żądanie organów dokumentów, do przechowywania których była ustawowo zobowiązana. Sąd nie znalazł podstaw do uznania, że naruszone zostały przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy - a takie tylko naruszenie w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy procesowej (u.p.s.a) - uzasadniałoby uwzględnienie skargi z przyczyn proceduralnych.

Sądowa kontrola legalności decyzji, obliguje również do rozważenia tych zarzutów skargi, które dotyczą naruszenia norm prawa materialnego.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z kolei według ust. 2 tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określona w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług... Jak wynika z przytoczonych przepisów, prawo podatnika do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związane jest z nabyciem towarów bądź usług, a nadto potwierdzone być musi fakturą VAT. Jednocześnie Minister Finansów działając z upoważnienia ustawodawcy, przepisem § 54 ust. 3 rozporządzenia z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług .. (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze m.) - zwanym dalej rozporządzeniem, postanowił, iż podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty o których mowa w § 55 rozp.

Z powyższych przepisów bezspornie wynika, że rozliczenie podatku od towarów i usług, w tym też obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest sformalizowane, bowiem opiera się na dokumentach. Dokumentami tymi w zakresie objętym sporem są oryginały faktur lub ich duplikaty, co oznacza, że ich brak bezwarunkowo skutkuje brakiem prawa do dokonania przedmiotowego odliczenia, bez jakichkolwiek odstępstw. Na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że przysługują mu uprawnienia do zmniejszenia kwoty podatku należnego o wynikający z posiadanych faktur podatek naliczony. Organ podatkowy ma prawo ocenić przedstawione dowody, ale to podatnik jest zobowiązany do ich posiadania i okazania na żądanie organu. Skoro Pani J. P., mimo poinformowania jej o konieczności odtworzenia zaginionej dokumentacji już w październiku 2001 r. nie wykazała w tym zakresie żadnej inicjatywy i w konsekwencji nie okazała prowadzącym postępowanie organom żadnych dokumentów księgowych, w tym oryginałów faktur VAT (lub ich duplikatów) stanowiących podstawę obniżenia podatku należnego za kontrolowany miesiąc, to organy podatkowe bez naruszenia obowiązujących przepisów, zasadnie odmówiły jej prawa do odliczenia podatku naliczonego ujętego w deklaracji VAT-7 za grudzień 1999 r. w kwocie [...],- zł.

Sąd nie podzielił też zawartego w skardze poglądu, że wadliwością decyzji skutkuje powołanie przez organ I instancji "błędnej podstawy prawnej". Wprawdzie w spornej sprawie - organ I instancji mylnie powołał przepis § 31 ust. 1 nieobowiązującego już w badanym okresie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług..., to błąd ten nie ma dla sprawy znaczenia, bowiem są one analogiczne do mającego w sprawie zastosowanie przepisu § 54 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r., a organ odwoławczy korzystając ze swych reformatoryjnych uprawnień - nieprawidłowość tę skorygował.

Nie ma też podstaw do akceptacji tych zarzutów skargi, które odnoszą się do naruszenia art. 68 i art. 69 OP - dotyczących przedawnienia zobowiązań. Trafnie podnosi Dyrektor Izby Skarbowej, że zaskarżona decyzja nie jest decyzją konstytutywną, w związku z czym nie może być mowy o naruszeniu art.68 OP. Zaskarżone rozstrzygnięcie nie dotyczy też ulgi podatkowej, do której odnosi się okres przedawnienia przyjęty w art.69. Zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie utrwalone jest stanowisko, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (które jest przedmiotem sporu) nie jest ulgą podatkową, co wynika wprost z przepisu art.3 pkt 6 ustawy OP.

Również, za nietrafny uznać należało zarzut naruszenia właściwości organu. Jakkolwiek przepis art.13 Ordynacji podatkowej nie wymienia w swojej treści Dyrektora UKS jako organu podatkowego, jednak jego uprawnienia wynikają z art. 24 ust.1 pkt 1 lit. "a" i z art. 8 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1999 r, Nr 54, poz.572 ze zm.). Powołany przepis stanowi, że: "organ kontroli skarbowej wydaje decyzje w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa, gdy ustalenia dotyczą podatków, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych", a niewątpliwie takim organem kontroli skarbowej jest dyrektor UKS - co wynika z art.8 ust.1 pkt 3 cyt. ustawy o kontroli skarbowej.

W rezultacie badania legalności zaskarżonej decyzji - Sąd nie stwierdził, aby naruszała ona wskazane w skardze przepisy prawa, a merytoryczna ocena rozstrzygnięcia organów podatkowych potwierdziła jego zgodność z obowiązującym prawem procesowym i materialnym. Mając powyższe na uwadze - Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - skargę oddalił.