Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2016/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Dębkowski, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Sułkowska, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi M. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2022 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.117.2022.2.BK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 4 sierpnia 2022 r. M. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Strona", "Spółka", "Wnioskodawca" lub "Skarżąca"), wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "Organ" lub "Dyrektor KIS") interpretację indywidualną z dnia 22 czerwca 2022 r. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zaskarżona interpretacja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Strona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych przedstawiła następujący stan faktyczny:

W związku z wojną toczącą się w Ukrainie Wnioskodawca ponosi wydatki na wsparcie Ukrainy i uchodźców z tego kraju. Są to między innymi wydatki na zakup środków rzeczowych, takich jak artykuły kosmetyczne i higieniczne, leki, zakup śpiworów, koców i odzieży oraz żywności jak i wydatki na wynajem mieszkań dla uchodźców wojennych, kosztów ich zakwaterowania, kosztów transportu uchodźców i artykułów pomocowych.

Zakupione środki rzeczowe są przekazywane bezpośrednio uchodźcom z Ukrainy lub przekazywane na rzecz organizacji charytatywnych, które dysponują nimi zgodnie z zapotrzebowaniem. Poniesione wydatki są udokumentowane fakturami i innymi dowodami zakupu.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że organizacje, na rzecz których przekazywane są artykuły opisane we wniosku przekazywane są zarówno na rzecz organizacji, o których mowa w art. 38w ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p." lub "ustawa o CIT"), jak i na rzecz innych organizacji. Niektóre artykuły przekazywane są bezpośrednio na rzecz uchodźców.

Skarżąca zaznaczyła, że przekazywanie artykuły nie stanowią darowizn.

Skarżąca zadała następujące pytanie:

Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki wskazane w stanie faktycznym stanowią koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.?

Zdaniem Strony, wskazane wydatki stanowią koszt uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

W ocenie Strony, wskazane w stanie faktycznym wydatki są ponoszone przez Wnioskodawcę w celu zabezpieczenia źródła przychodów.

Ze względu na wojnę toczącą się bezpośrednio za granicami Rzeczpospolitej Polskiej oraz mając na uwadze potencjalne skutki gospodarcze trwającej wojny, jak też niewykluczone rozszerzenie zakresu działań wojennych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że obecnie w celu ochrony sytuacji gospodarczej kraju, a w konsekwencji również Wnioskodawcy, racjonalne jest podejmowanie działań wspierających Ukrainę i Ukraińców. Tym samym ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki zdecydowanie mają na celu zachowanie i zabezpieczenie źródeł jego przychodów.

W przypadku braku podejmowania działań o charakterze pomocowym dla Ukrainy doszłoby do realnego zagrożenia naruszenia stabilności gospodarczej kraju, a w konsekwencji - również do naruszenia lub utraty źródła przychodów Wnioskodawcy.

Mając to na uwadze, Wnioskodawca ponosi wydatki na zakup niezbędnych artykułów dla uchodźców, jak i wydatki związane z ich zakwaterowaniem oraz logistyką pomocy humanitarnej. W jego żywotnym interesie jest, aby wojna w Ukrainie zakończyła się jak najszybciej, a Ukraina obroniła swoją suwerenność. Ze względu na charakterystykę konfliktu zbrojnego, dzięki zapewnieniu bytu i ochrony uchodźcom wojennym możliwe jest pozostanie w miejscu wojny żołnierzy, którzy chronią integralności terytorialnej Ukrainy.

Wnioskodawca zdecydował się ponieść wskazane w stanie faktycznym wydatki, gdyż jego zdaniem ponoszone są w sposób celowy oraz racjonalny. Poza tym występuje - w ocenie Strony, związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem a zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów.

Jednocześnie Wnioskodawca stanął na stanowisku, że przedmiotowe wydatki nie mieszczą się w katalogu określonym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., w szczególności nie stanowią darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. Od strony formalnej Wnioskodawca nie zawiera umów darowizny. Nie przekazuje również datków czy ofiar. Innymi słowy Wnioskodawca uważa, że jego świadczenia nie mają charakteru nieodpłatnego. Uzyskuje w zamian ochronę polskiej granicy z Ukrainą. Nie można więc mówić o braku szeroko i dobrze rozumianego świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia jako inne, niż bezpośrednio związane z przychodami.

Stanowisko Strony Dyrektor KIS uznał za nieprawidłowe.

Organ podniósł, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki, które zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie (rzeczowej, pieniężnej, usługowej, wygaszenia wzajemnych roszczeń),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Organ zauważył, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zdaniem Organu, należy mieć również na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek spełnia przesłanki ogólne uznawania wydatków za taki koszt, określone w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy.

Organ zauważył nadto, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: "w celu" osiągnięcia przychodu, jak i "zachowanie" lub "zabezpieczenie" źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1. "celowość" oznacza: "przydatność do jakichś potrzeb", "świadome zmierzanie do celu", "taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu",

2. "zabezpieczyć" oznacza: "zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym", "uczynienie bezpiecznym", "zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie", "zapewnienie komuś środków do życia", "zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary", natomiast

3. "zachować" oznacza: "pozostać w posiadaniu czegoś", "dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności", "uchronić przed zapomnieniem".

Organ przyjął, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Powyższe oznacza, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim wydatek został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowo-skutkowy oraz czy poniesiony wydatek nie jest wydatkiem wymienionym w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt podatkowy.

Z uwagi na brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT przesłanka celowości poniesionego wydatku ma fundamentalne znaczenie dla konstrukcji podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Skoro bowiem podstawą opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, to tym samym pomiędzy podatkowym przychodem a podatkowym kosztem istnieje zależność tego rodzaju, iż poniesiony koszt musi w sposób bezpośredni albo pośredni wpływać na przychód podatkowy, jego osiągnięcie zachowanie albo zabezpieczenie.

Stwierdzenie braku takiej zależności powoduje, iż wydatek aczkolwiek poniesiony w sensie ekonomicznym i uwidoczniony w rachunku bilansowym, nie będzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mógł zostać zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Organ stwierdził, że wbrew stanowisku Strony, wymienione we wniosku wydatki nie wypełniają podstawowej przesłanki, jaką jest celowość poniesionego wydatku, czyli nakierowanie na osiągnięcie bądź też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Dyrektor KIS podniósł, że z powołanych we wniosku argumentów nie można uznać za uzasadniające istnienie związku z przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła u podatnika, którego przedmiotem działalności są usługi doradztwa podatkowego. Kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej. Wedle organy, gdyby uznać powołane przez Stronę argumenty miałyby one charakter uniwersalny w odniesieniu do każdego podatnika prowadzącego działalność gospodarczą niezależnie od profilu tej działalności. Co więcej, taka argumentacja byłaby także aktualna w odniesieniu do każdego rodzaju aktywności, nie tylko do działalności gospodarczej. Dyrektor KIS stwierdził również, że w interesie wszystkich Polaków (a także innych narodów) leży pomyślne zakończenie wojny w Ukrainie.

Niezależnie od powyższego Organ wyjaśnił, że ustawą z 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz. U. 2022 poz. 583, art. 76) wprowadzony został do ustawy o podatku dochodowym art. 38w, w przypadku którego możliwość zaliczenia określonych wydatków związanych z wojną na Ukrainie w ciężar kosztów podatkowych nie jest uzależniona od spełnienia warunku celowości o którym mowa w ww. art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Ustawodawca wyraźnie wskazuje w tym przepisie, że kosztem uzyskania przychodów są (o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne) koszty wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn, przekazanych na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy w okresie od 24 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. oraz koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, w okresie jw., którego celem jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Wskazany powyżej przepis art. 38w u.p.d.o.p. czasowo zaliczanie wydatków na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na Ukrainie do kosztów podatkowych, jednakże wydatek taki musi zostać poniesiony na rzecz wymienionych w tym przepisie podmiotów/organizacji i musi bezwzględnie stanowić darowiznę na rzecz tych podmiotów, których to warunków wskazana przez Stronę pomoc nie spełnia. Możliwość zaliczenia wydatków w ciężar kosztów podatkowych warunkowana jest wyłącznie spełnieniem przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a jak wykazano powyżej poniesione przez Skarżącą wydatki nie spełniają określonej w tym przepisie przesłanki celowości.

W związku z powyższym stanowisko Spółki, iż wydatki wskazane we wniosku stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT Organ uznał za nieprawidłowe.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej interpretacji Dyrektora KIS z dnia 22 czerwca 2022 r. Wniosła również o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucono naruszenie:

1) prawa materialnego, tj. dopuszczenie się błędu wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., polegającego na uznaniu, że wydatki ponoszone przez Skarżącą nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisu ustawy o CIT;

2) prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 14c § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) poprzez nieuzasadnienie przedstawionego stanowiska, w szczególności przedstawienie szczątkowego uzasadnienia prawnego, nieodwołującego się wyczerpująco do przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego.

Skarżąca w skardze podniosła argumenty jakoby udzielana przez nią pomoc dla uchodźców z Ukrainy stanowi przejaw działalności w zakresie odpowiedzialności społecznej biznesu. Zgodnie z tą ideą, przedsiębiorcy powinni dobrowolnie uwzględniać w swojej strategii, oprócz kwestii czysto ekonomicznych, także szeroko pojęte interesy społeczne. Angażowanie się w niesienie pomocy humanitarnej uchodźcom, od dawna stanowi jeden z jej wymiarów. Skoro więc organy podatkowe akceptują zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków przedsiębiorców na akcje wspierające ekologię, edukację czy sport, to tym bardziej Organ nie powinien kwestionować możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na pomoc humanitarną przekazywaną uchodźcom i ofiarom wojny w Ukrainie.

Według Skarżącej, podejmowane przez nią działania pomocowe mają również przełożenie na budowanie jej pozytywnego wizerunku, a w dalszej kolejności także na jej pozycję rynkową oraz osiągane wyniki. Strona zarzuciła, że Organ zdaje się nie dostrzegać specyfiki zmieniającego się świata biznesu, którego działalność nie jest tylko i wyłącznie ukierunkowana na zysk, ale włączanie się przez przedsiębiorców w sprawy społeczne jest obecnie nieodłącznym elementem tej działalności. Podmioty, które nie przejawią takich aktywności są w dłuższej perspektywie narażone na szkody związane z ich wizerunkiem, a więc utratę zaufania klientów i w konsekwencji spadek przychodów, co pokazuje m.in. społeczne oburzenie wobec firm, które nie wycofały się z Rosji po jej agresji na Ukrainę

Skarżąca podniosła również zarzut braku zakwestionowana tezy zgodnie z którą przedmiotowe wydatki nie mieszczą się w katalogu określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności nie stanowią darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT. Od strony formalnej Skarżąca nie zawiera umów darowizny. Nie przekazuje również datków czy ofiar.

Niejasny jest też dla Skarżącej cel przytoczenia przez Organ przepisów ustawy pomocowej. Według Skarżącej, ustawa pomocowa wprowadza dodatkowe preferencje podatkowe dla podmiotów wspierających obywateli Ukrainy, jeżeli spełnione są warunki wskazane w powyższej ustawie. Na przykład, taką preferencją jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów darowizn rzeczy lub praw (co jest wykluczone na podstawie ogólnych przepisów ustawy o CIT). Jednakże, pomimo przepisów szczególnych ustawy pomocowej, podatnicy CIT nadal mają obowiązek i prawo do stosowania jej pozostałych przepisów.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

W piśmie procesowym z dnia 1 marca 2023 r. organ ponownie odniósł się do zarzutów skargi.

Skarżąca w piśmie z dnia 6 marca 2023 r. podtrzymała zarzuty skargi i podnosząc argumenty, które w jej ocenie przemawiają za jej zasadnością.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259, dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zatem rozpoznanie sprawy następuje wyłącznie we wskazanym w skardze zakresie. Końcowe zastrzeżenie zawarte w przytoczonym przepisie ma istotne znaczenie dla rozpatrzenia tej sprawy. Jego skutkiem jest bowiem to, że Sąd może badać skarżony akt wyłącznie pod kątem uchybień wprost i jednoznacznie wskazanych w zarzutach skargi, ewentualnie podniesionych w uzasadnieniu, ale na tyle precyzyjnie, że z jego treści da się zrekonstruować zarzut.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na specyfikę postępowania w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnych, która polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może wydać ją wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). Zatem opisany we wniosku przez zainteresowanego stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza zakres wypowiedzi organu interpretującego oraz granice, w jakich możliwe będzie zrealizowanie funkcji ochronnej interpretacji. W konsekwencji ani organ podatkowy, który wydaje interpretację, ani sąd administracyjny dokonujący jej kontroli, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę.

Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p. Naruszeniem tego przepisu jest nie tylko brak praktycznie żadnego konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok NSA z 23 kwietnia 2013 r., I FSK 660/12, LEX nr 1336016), ale także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy - zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyroki NSA: z 15 listopada 2012 r., I GSK 36/12, LEX nr 1291291; z 17 lipca 2012 r., II FSK 333/11, LEX nr 1244307; dostępne również, podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W tym też celu najczęściej uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości ich zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Dopiero takie uzasadnienie realizuje cel określony w art. 121 O.p. mającym zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na podstawie art. 14h tej ustawy, a którym jest pogłębianie zaufania do organów podatkowych.

Skoro interpretacja ma stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, organ obowiązany jest w związku z tym dokonać w pierwszej kolejności wykładni przepisów, które w jego i wnioskodawcy ocenie mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a następnie wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o tym, że ten właśnie przepis ma (lub nie ma) zastosowania do stanu faktycznego. Dopiero taka interpretacja spełnia swoją rolę i pozwala sądowi administracyjnemu na ocenę jej zgodności z przepisami prawa materialnego (por. wyroki NSA: z 6 stycznia 2010 r., I FSK 1216/09, LEX nr 593549; z 17 maja 2011 r., II FSK 74/10, LEX nr 1081410; z 23 czerwca 2015 r., II FSK 1580/13, LEX nr 1774200).

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie kwestii, czy poniesione przez Skarżącą wydatki na zakup środków rzeczowych, takich jak artykuły kosmetyczne i higieniczne, leki, zakup śpiworów, koców i odzieży oraz żywności jak i wydatki na wynajem mieszkań dla uchodźców wojennych z Ukrainy, kosztów ich zakwaterowania, kosztów transportu uchodźców i artykułów pomocowych, stanowią koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Spółka we wniosku wskazała, że w ramach prowadzonej działalności nabywa ww. środki rzeczowe, które są przekazywane bezpośrednio uchodźcom z Ukrainy lub przekazywane na rzecz organizacji charytatywnych, które dysponują nimi zgodnie z zapotrzebowaniem. Ponadto ponosi wydatki związane z ich zakwaterowaniem oraz logistyką pomocy humanitarnej dla ww. osób. Skarżąca argumentowała, że żywotnym interesie jest to, aby wojna w Ukrainie zakończyła się jak najszybciej, a Ukraina obroniła swoją suwerenność. W jej ocenie pomoc ma charakter racjonalny i celowy bowiem ze względu na charakterystykę konfliktu zbrojnego, dzięki zapewnieniu bytu i ochrony uchodźcom wojennym możliwe jest pozostanie w miejscu wojny żołnierzy, którzy chronią integralności terytorialnej Ukrainy. W jej ocenie wydatki są ponoszone w celu zabezpieczenia źródła przychodów i nie stanowią darowizn.

Dodatkowo w skardze stwierdziła, że prowadzone przez nią działania mają przełożenie na budowanie pozytywnego wizerunku, jej pozycję rynkowa oraz osiągane wyniki.

Organ interpretacyjny uznał, że wymienione we wniosku wydatki nie wypełniają podstawowej przesłanki, jaką jest celowość poniesionego wydatku, czyli nakierowanie na osiągnięcie bądź też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Dyrektor KIS wskazał również na brak w jego ocenie istnienia związku z przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła u Strony, której przedmiotem działalności są usługi doradztwa podatkowego.

W ocenie Sądu, przedstawione stanowisko organu w powyższym zakresie jest w pełni uzasadnione.

Zgodnie z warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków - faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika, istnienie związku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Nie każdy zatem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować bądź co najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia.

Dodatkowo organ mając na względzie wejście ustawy pomocowej z dnia 12 marca 2022 r., wprowadzono przepis art. 38w u.p.d.o.p., który pozwala na czasowe zaliczanie wydatków na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na Ukrainie do kosztów podatkowych, jednakże wydatek taki musi zostać poniesiony na rzecz wymienionych w tym przepisie podmiotów/organizacji i musi bezwzględnie stanowić darowiznę na rzecz tych podmiotów, których to warunków wskazana przez Stronę pomoc nie spełnia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów z poszczególnych źródeł są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Powszechnie przyjęta (zarówno w piśmiennictwie, jak i judykaturze) wykładnia tego przepisu pozwala na stwierdzenie, że warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków - faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika, istnienie związku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Nie każdy zatem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować bądź co najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia. Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Dla zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Poniesienie kosztu powinno mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim wydatek został poniesiony.

Z użytego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zwrotu "w celu" wywodzi się, że poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

Przechodząc do realiów niniejszej sprawy, Dyrektor KIS uznał, że wbrew stanowisku podatnika, wymienione we wniosku wydatki nie wypełniają podstawowej przesłanki, jaką jest celowość poniesionego wydatku, czyli nakierowanie na osiągnięcie bądź też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Powołanych przez podatnika argumentów nie można bowiem uznać za uzasadniające istnienie związku z przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła. Gdyby uznać te argumenty, miałyby one charakter uniwersalny w odniesieniu do każdego podatnika prowadzącego działalność gospodarczą niezależnie od profilu tej działalności. Taka argumentacja byłaby także aktualna w odniesieniu do każdego rodzaju aktywności, nie tylko do działalności gospodarczej.

Jak się okazuje, podatnik – wnioskodawca omawianej interpretacji prowadzi działalność w zakresie doradztwa podatkowego. Znana jest mu na pewno praktyka podatkowa odnośnie definiowania kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko Dyrektor KIS, który przywołał treść przepisów wskazujących o definitywności wydatku, właściwym udokumentowaniu ale także o związku wydatku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Tego związku zdaniem Dyrektora KIS brakuje, a Sąd podziela to stanowisko. W ocenie Sądu, związek ten jest zdecydowanie zbyt odległy. Organ trafnie zaznaczył nawet, że "w interesie wszystkich Polaków (a także innych narodów) leży pomyślne zakończenie tej wojny". Nie ma to jednak przełożenia na kwalifikację podatkową. Trudno się dziwić tym bardziej, że podatnik nie przedstawił w tej kwestii przekonującego ciągu argumentacyjnego. Ograniczył się do stwierdzeń bardzo ogólnych. Niektóre z nich brzmią dość niefortunnie, bo zapewniając wsparcie uchodźcom podatnik w swoim (argumentacyjnym) odczuciu m.in. "umożliwia pozostanie w miejscu wojny żołnierzy, którzy chronią integralności terytorialnej Ukrainy".

Sąd stwierdza, że podstawowe reguły podatkowe w zakresie możliwości uznania kosztów uzyskania przychodów obowiązują nawet w obliczu godnych aprobaty działań pomocowych podatników. Zaangażowanie we wspieranie uchodźców same w sobie nie wystarczy do rozliczenia wydatku w kosztach uzyskania przychodów, bez szczegółowego umotywowania i wykazania celowości, racjonalności poniesionych wydatków jak również związku z uzyskiwanymi przychodami bądź też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Z powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że aby przedsiębiorca mógł zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, musi być w stanie wykazać celowość jego poniesienia.

Jak z kolei wskazał NSA w wyroku z dnia 4 listopada 2022 r. sygn. akt II FSK 604/20 (również w odniesieniu do analogicznego przepisu art. 15 u.p.d.o.p.) w orzecznictwie NSA ugruntowany jest pogląd, że użyty tym przepisie zwrot "w celu" oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem (wyrok NSA z dnia 28 marca 2014 r. II FSK 1009/12, CBOSA). Jak się przy tym podkreśla, "uzasadniając związek pomiędzy wydatkiem a przychodem podatnik powinien wykazać, że poniesione wydatki są racjonalne tak co do zasady, jak i co do wysokości. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to cel ten musi być widoczny (...) Zatem, każdy wydatek poniesiony przez podatnika dla oceny, czy mieścił się w kategorii kosztów podatkowych wymaga wszechstronnego rozważenia w aspekcie celowości (racjonalności działań) oraz istnienia związku przyczynowego z uzyskiwanym przez niego przychodem" (wyrok NSA z dnia 18 listopada 2015 r., II FSK 2572/13, CBOSA). każdorazowo konieczne jest, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika.

Jeśli podatnik ponosi wydatki w celu pomocy osobom dotkniętym wojną na Ukrainie – to w praktyce wykazanie istnienia zależności między nimi a przychodami tego podatnika często jest niewątpliwie trudne. Sąd dostrzega, że większość przedsiębiorców nie ponosi bowiem wydatków z myślą o zarobku, lecz przede wszystkim kierując się względami humanitarnymi. Nie jest kwestionowane, że ponosząc wydatki na pomoc Ukrainie i jej obywateli przedsiębiorca działa bowiem w kierunku "ogólnego" wzmocnienia bezpieczeństwa w Europie, co leży również w interesie Polski i jej gospodarki. Jednak w ocenie Sądu wspomniane wydatki wskazane we wniosku, można by uznać za spełniające ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów, jako poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła tych przychodów w sytuacji gdy przed eskalacją konfliktu na Ukrainie Strona prowadziłaby interesy w tym kraju albo z ukraińskimi partnerami, względnie zamierzała je prowadzić, jednak jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego, takie okoliczności nie wynikają.

Przypomnieć również należy, że Wnioskodawca wskazał we wniosku, że przedmiotowe wydatki nie mieszczą się w katalogu określonym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., w szczególności nie stanowią darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. Od strony formalnej Wnioskodawca nie zawiera umów darowizny. Innymi słowy Wnioskodawca uważa, że jego świadczenia nie mają charakteru nieodpłatnego. Przede wszystkim jednak zauważyć należy, że Dyrektor KIS w skarżonej interpretacji wskazał, że wymienione we wniosku wydatki nie wypełniają podstawowej przesłanki, jaką jest celowość poniesionego wydatku, czyli nakierowanie na osiągnięcie bądź też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, zatem nie było podstaw do odnoszenia się do kwestii, czy wydatki te znajdują się w katalogu nie stanowiącym kosztów uzyskania przychodów wskazanym w art. 16 ustawy o CIT.

Jak wynika również z uzasadnienia skargi, Strona kwestionuje zasadność odnoszenia się do przepisów ustawy pomocowej, pomijając jednak że na moment wydawania zaskarżonej interpretacji nastąpiła zmiana stanu prawnego w związku z uchwaleniem ustawy z dnia 12 marca 2022 r.. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz.U. poz. 583 ze zm.). Na mocy art. 74 tej ustawy w przypadku u.p.d.o.f. i art. 76 w przypadku u.p.d.o.p. wprowadzono przepisy dające pewne przywileje podatnikom tych podatków, pomagające obywatelem Ukrainy. W przypadku u.p.d.o.p. wprowadzono do tej ustawy nowe art. 38w, 38x, 38y i 38z. Artykuł 38w u.p.d.o.p. pozwala ujmować w koszty podatkowe koszty wytworzenia lub ceny nabycia rzeczy lub praw, jeśli te rzeczy lub prawa są przekazywane w darowiźnie w okresie od dnia 24.02.2022 r. do dnia 31.12.2022 r. na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów darowizny wszelkiego rodzaju. Jednak art. 38w u.p.d.o.p. jest przepisem szczególnym i na określonych warunkach pozwala na rozliczenie kosztów darowizn na cel opisany na wstępie. Jednak by takie rozliczenie kosztu darowizny było możliwe, musi być ona przekazana następującym organizacjom:

1) o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.w. lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,

2) jednostkom samorządu terytorialnego,

3) wojewodom,

4) Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych,

5) podmiotom wykonującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego.

Koszty te mogą stanowić koszt podatkowy, o ile koszt wytworzenia tych darowizn lub ich cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne. Organizacje wymienione w art. 3 ust. 2 u.d.p.p.w. to organizacje pozarządowe:

1) niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu u.f.p. lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi;

2) niedziałające w celu osiągnięcia zysku

– osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 3 u.d.p.p.w. organizacje, którym można przekazywać opisane darowizny, to również prowadzące działalność pożytku publicznego:

1) osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego;

2) stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego;

3) spółdzielnie socjalne;

4) spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy o sporcie, które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

Tzw. specustawa ukraińska, czyli ustawa z 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa, zawiera korzystne rozwiązania dla firm, które zdecydowały się włączyć w akcje charytatywne lub planują takie działania. Podatnicy mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wytworzenie lub nabycie rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn, a także koszty poniesione z tytułu udzielenia nieodpłatnego świadczenia. Celem darowizny/świadczenia musi być "przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy" – ustawa nie różnicuje, czy chodzi o pomoc wysłaną do Ukrainy, czy tą przekazaną uchodźcom w Polsce, wydaje się więc, że przepis można interpretować szeroko. Takie darowizny lub świadczenia muszą być przekazane od 24 lutego do 31 grudnia 2022 r. Jednakże i w tym zakresie wprowadzono pewne ograniczenia, mianowicie nie ma możliwości zaliczenia do kosztów wydatków związanych z pomocą przekazaną bezpośrednio obywatelowi Ukrainy jako osobie fizycznej (wydatek taki musi zostać poniesiony na rzecz wymienionych w tym przepisie podmiotów/organizacji) i musi bezwzględnie stanowić darowiznę na rzecz tych podmiotów, których to warunków wskazana przez Skarżącą pomoc nie spełnia.

Skarżąca zaznaczyła bowiem we wniosku, że przekazywanie artykuły nie stanowią darowizn, a ponadto niektóre artykuły przekazywane są bezpośrednio na rzecz uchodźców.

Zasadne było zatem dokonanie oceny możliwość zaliczenia wydatków w ciężar kosztów podatkowych warunkowana jest wyłącznie spełnieniem przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a jak wykazano powyżej poniesione przez Skarżącą wydatki nie spełniają określonej w tym przepisie przesłanki celowości. Działania te miałyby być podejmowane przez nią w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu. W ocenie Sądu, ze względu na specyfikę procedowania przez organy w ramach wydawania interpretacji indywidualnej podniesiona argumentacja w skardze jest co najmniej spóźniona. Strona winna bowiem tego typy argumentację zawrzeć we wniosku (lub jego uzupełnieniu) czego jednak niespornie nie uczyniła.

W ocenie Sądu sam fakt, że spółka chce wspierać obywateli Ukrainy w związku z zaistniałym konfliktem zbrojnym i jej chęć, żeby ja postrzegano pozytywnie nie jest wystarczającym warunkiem aby uznać, że w każdym przypadku istnieje chociażby pośredni cel w postaci zabezpieczenia źródła przychodów Strony.

Spółka nie przedstawiła żadnych argumentów pozwalających przyjąć, że podejmowane przez nią działania opisane we wniosku mogą mieć choć potencjalnie - rzeczywiste przełożenie na uzyskiwane przez nią przychody czy też mają zabezpieczać ich źródło. Uzasadnienie skargi sprowadza się w istocie do ogólnych twierdzeń o "budowaniu pozytywnego wizerunku", "pozycji rynkowej" oraz osiąganych wyników"

W ocenie Sądu, Skarżąca spółka nie wyjaśniła, w jaki sposób pomoc uchodźcom z Ukrainy (poprzez zapewnienie im m. in. wyżywienia i zakwaterowania) ma pomóc w utrzymaniu pozycji rynkowej skarżącej spółki, czy też w jaki sposób ma wpłynąć na pozyskanie przez nią nowych klientów i zapewnić dalszy jej rozwój i w konsekwencje mieć przełożenie na lepsze wyniki. Takich wyjaśnień brak zarówno w samym wniosku jak nawet w skardze do tutejszego Sądu.

Końcowo zauważyć, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (podobnie jak samo stanowisko skarżącej) ma niezwykle ogólny charakter. We wniosku nie przedstawiono konkretnej analizy, która potwierdziłaby, że wydatki na wyżywienie i zakwaterowanie uchodźców z Ukrainy zostały poniesione w takim celu, który ma wpływ na zabezpieczenia źródła przychodów skarżącej spółki.

Zdaniem Sądu, organ prawidłowo w świetle wszystkich, ogólnikowych argumentów Strony, przyjął, że nie można co do zasady uznać, iż całokształt podejmowanych przez spółkę czynności ma związek z przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła u podatnika, bowiem przedmiotem działalności Spółki są usługi doradztwa podatkowego.

W powyższym zakresie Sąd w pełni podzielił stanowisko organu interpretacyjnego i uznał zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za niezasadny.

Sąd nie podziela również pozostałych zarzutów skargi, dotyczących naruszenia art. 14c § 1 i § 2 O.p. w postaci opisanej w uzasadnieniu skargi, albowiem organ, uznając stanowisko strony za nieprawidłowe, przedstawił w uzasadnieniu interpretacji argumentację to stanowisko uzasadniającą. Przepisy te nie ustanawiają określonego poziomu szczegółowości wywodów prawnych, wystarczy, aby wynikało z nich jednoznaczne stanowisko organu i wskazanie, dlaczego stanowisko strony uznano za nieprawidłowe, oraz przedstawienie argumentacji prawnej.

Mając na uwadze powyższe, Sąd - nie stwierdziwszy podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi - na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.