Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt II SA/Bd 13/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2017-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 89
journal: Dz.U. 2016 poz 471
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Saniewski Sędziowie sędzia WSA Anna Klotz sędzia WSA Renata Owczarzak (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Kamila Wesołowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi D.Sp. z o.o. w B. na decyzję D. I. C. w T. (obecnie: D. I. A. S. w B.) z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] maja 2015 r., nr [...].AK Naczelnik Urzędu Celnego w B. działając na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) w związku z art. 91 oraz 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 ustawy z dnia [...] listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 612), wymierzył [...] Sp. z o.o. w [...], karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automatach do gier o nazwach: A. M. M. nr [...], A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...], poza kasynem gry.

W uzasadnieniu decyzji orzekający organ podniósł, iż podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego stanowił protokół kontroli nr [...] z dnia [...].10.2014 r. przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych Referatu Dozoru Urzędu Celnego w B. w zakresie prawidłowości urządzania i prowadzenia gier hazardowych, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia [...] listopada 2009 r. o grach hazardowych.

W wyniku powyższej kontroli ustalono, że w dniu [...].10.2014 r. w lokalu przy Stacji A. D. w B. przy ul. [...], wynajętym przez firmę D. Sp. z o.o. z siedzibą w B. przy ul. [...], znajdowały się urządzenia do gier o nazwie A. M. M. nrAP05186, A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...], podłączone do sieci prądu elektrycznego i gotowe do gry.

Z analizowanego protokołu zdaniem organu I instancji wynikało, że zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia [...] sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2013 r., poz. 1404 z późn. zm.) funkcjonariusze celni Referatu Dozoru Urzędu Celnego w B. przeprowadzili eksperymenty w drodze odtworzenia możliwości gier na urządzeniach o nazwie A. M. M. nr [...], A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...]. W wyniku eksperymentów stwierdzono, że aktywność grającego na ww. urządzeniach sprowadzała się jedynie do ich uruchomienia, uwarunkowanego wcześniejszym uiszczeniem opłat za gry poprzez zakredytowanie urządzeń za pomocą wbudowanych w nie akceptorów banknotów lub monet, których wartość przeliczana była na punkty kredytowe, niezbędne do rozgrywania gier.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w B. przeprowadzone eksperymenty pozwoliły na ustalenie, że gry na kontrolowanych urządzeniach rozgrywane są przy ograniczonym udziale grającego, a sam grający pozbawiony jest możliwości wywierania jakiegokolwiek wpływu na ich przebieg i wynik, który pozostaje poza sferą oddziaływania grającego i jest niezależny od jego zdolności psychomotorycznych takich jak spostrzegawczość, refleks, zręczność, a także nabytych umiejętności, doświadczenia i stopnia wytrenowania. Czynności gracza polegały jedynie na wciśnięciu przycisku co wprawiało w obrót bębny z naniesionymi na obwodzie różnymi symbolami prezentowanymi na monitorze przedmiotowych urządzeń, które po pewnym czasie zatrzymując się samoczynnie (automatycznie) w odstępach czasowych niezależnych od gracza, w odpowiedniej kombinacji zapisanej w programie, decydowały o uzyskaniu, bądź nie, danej wielkości punktowej. Zatem skoro wyniki rozgrywanych gier były nie do przewidzenia dla grającego, w niniejszym przypadku mamy do czynienia z elementem losowości urządzanych gier. Ponadto z uwagi na fakt, że podczas prowadzenia gry nie występowały elementy innej natury (odnoszące się do możliwości oddziaływania gracza na wynik gry, w zależności posiadanych umiejętności), należy stwierdzić, że występujący w grze element losowy jest elementem przesądzającym o wyniku gry, przez co nadaje losowy charakter całej grze. Nie budzi wątpliwości organu podatkowego, iż automaty A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...] służyły do gier z nastawieniem na odnoszenie korzyści z ich organizowania. O powyższym bezpośrednio świadczy fakt, iż ww. automaty są urządzeniami elektronicznymi przystosowanymi do przyjmowania banknotów oraz monet. Nadto, z protokołu kontroli wynika, że gry na automatach o nazwie A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...] udostępniane były przez urządzającego publicznie (w lokalu ogólnodostępnym). Zatem w ocenie organu podatkowego gry miały charakter zarobkowy, bowiem generowały bezpośrednio przychody z uczestnictwa w grach.

Na podstawie powyższych ustaleń, w oparciu o dowód z przeprowadzonych eksperymentów, organ I instancji stwierdził, że gry urządzane na przedmiotowych urządzeniach są grami:

. urządzanymi na urządzeniach elektronicznych,

. organizowanymi w celach komercyjnych,

. charakterze losowym,

zatem odpowiadają definicji gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

Ustalając urządzającego gry w niniejszej sprawie, organ podatkowy przeanalizował dowody zgromadzone w trakcie przeprowadzonej kontroli oraz w postępowaniu karnym skarbowym i stwierdził, że w niniejszej sprawie urządzającym gry na przedmiotowych automatach, obok ich właściciela, jest także firma D. Sp. z o.o. z siedzibą w B..

Wskazano, że z protokołu kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych z dnia [...].10.2014 r. wynika, iż w lokalu przy Stacji Autogazu w B. przy ul. [...], wynajętym przez firmę D. Sp. z o.o. z siedzibą w B., w bocznym pomieszczeniu stacji na wprost od wejścia znajdowały się automaty o nazwie: A. M. M. nr [...], A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...], podłączone do sieci prądu elektrycznego i udostępnione grającym.

Z oświadczenia J. B. (prezesa jednoosobowego zarządu Spółki D. Sp. z o.o.) złożonego do protokołu kontroli zdaniem organu wynika, że lokal przy Stacji Autogazu w B. dzierżawi od firmy D. G. P.-B. M. D., co potwierdza zabezpieczona w trakcie kontroli umowa z dnia [...].09.2014 r. zawarta pomiędzy firmą D. G. P.-B. M. D., a D. Sp. z o.o. z siedzibą w B..

Z umowy dzierżawy powierzchni nr [...]/U/[...] z dnia [...].09.2014 r. wynika, że firma D. Sp. z o.o. z siedzibą w B., wynajęła Spółce [...] S. Sp. z o.o. z siedzibą w W., część lokalu (wydzielone miejsce) Stacji Autogazu w B., w celu zainstalowania przez tę Spółkę automatów do gier.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego z treści § 1 ww. umowy wynika, że jej przedmiotem jest dzierżawa części lokalu (wydzielonego miejsca) Stacji Autogazu w B.. Z ust. 3 tego paragrafu wynika zaś, że Spółka [...] [...] Sp. z o.o., jako dzierżawca będzie wykorzystywała przedmiot dzierżawy na zainstalowanie i eksploatację urządzeń wskazanych w załączniku do umowy o nazwie "Lista aktualizacji urządzeń do umowy dzierżawy powierzchni", natomiast z zapisu § 2 ust. 1 tej umowy wynika, że z tytułu umowy dzierżawca (T. [...] Sp. z o.o.) będzie płacić wydzierżawiającemu (D. Sp. z o.o.) czynsz dzierżawy w wysokości ustalonej procentowo od uzyskanego przez dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń umiejscowionych na dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu odnosząca się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń wynosi 40% od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawą ustalenia wysokości czynszu będzie protokół wyjęcia gotówki, sporządzony raz w miesiącu przez przedstawiciela dzierżawcy, dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki. Z treści ust. 2 powyższego paragrafu wynika ponadto, że wyliczone kwoty czynszu dzierżawy są kwotami brutto i zawierają podatek od towarów i usług. W ust. 3 ww. paragrafu wskazano, że czynsz płacony jest w dniu wyjęcia gotówki w oparciu o sporządzony protokół przez przedstawiciela dzierżawcy. Z aneksu nr [...]/(2) do powyższej umowy, zawartego w dniu [...].10.2014 r. wynikało, że strony tej umowy postanowiły zmienić brzmienie § 2 ww. umowy, a pozostałe postanowienia umowy pozostawiły bez zmian. Z § 2 ust. 1 ww. aneksu wynika, że z tytułu umowy dzierżawca będzie płacił wydzierżawiającemu miesięczny czynsz dzierżawy w wysokości [...] zł, płatny od chwili uruchomienia urządzeń do miesiąca, w którym urządzenie przestało być eksploatowane (włącznie). W przypadku nie eksploatowania urządzenia obowiązek zapłaty czynszu aktualizuje się w miesiącu, w którym rozpoczęła się eksploatacja urządzenia lub urządzenie dotychczas eksploatowane zostało zastąpione nowym uruchomionym urządzeniem. W ust. 2 powyższego paragrafu wskazano, że czynsz dzierżawy jest płatny w dniu wyjęcia gotówki przez przedstawiciela dzierżawcy.

Ponadto organ I instancji zwrócił uwagę, że z zeznań J. B. złożonych do protokołu przesłuchania świadka z dnia [...].11.2014 r. wynika, że jest prezesem jednoosobowego zarządu Spółki D. Sp. z o.o., która zajmuje się wyszukiwaniem miejsc w celu zainstalowania w nich automatów oraz ich serwisowaniem. W ramach prowadzonej działalności, jak zeznał świadek, znalazł takie miejsce na Stacji Autogaz w B. przy ul. [...] i zawarł z jej właścicielem umowę na wydzierżawienie części powierzchni. Następnie tę powierzchnię podnajął firmie [...] [...] Sp. z o.o. w W., będącą właścicielem kontrolowanych automatów. J. B. zeznał ponadto, że w ramach prowadzonej działalności z tych automatów wyjmował pieniądze i zawoził do firmy w O., a z czynności tych każdorazowo sporządzał protokół.

W wyniku analizy zgromadzonych w sprawie dowodów, Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził, że pod pozorem czynności najmu powierzchni lokalu, została ukryta inna czynność, polegająca na współdziałaniu w urządzaniu gier.

W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy doszedł do wniosku, że urządzanie gier na przedmiotowych automatach, będących własnością Spółki [...] [...] Sp. z o.o., w znacznej mierze zależało od działań Spółki D. Sp. z o.o., która w ramach prowadzonej działalności, wyszukiwała dla właściciela automatów miejsca w celu zainstalowania w nich tych urządzeń, a następnie udostępniała właśnie w tym celu wynajętą powierzchnię, zapewniła podłączenie urządzeń do prądu elektrycznego, a także opiekowała się automatami, nadzorowała i kontrolowała ich działanie, serwisowała automaty, interweniowała w przypadku ich awarii, a także rozliczała wyjmując z nich pieniądze.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego zdaniem Naczelnika urzędu Celnego wynika, że Spółka D. Sp. z o.o. nie tylko wynajęła powierzchnię firmie [...] [...] Sp. z o.o. w celu urządzania gier na automatach, ale w realizacji powyższego celu na bieżąco pomagała swemu kontrahentowi.

Ponadto J. B. miał nieograniczony dostęp do zainstalowanych w wynajętym lokalu automatów, z których wyjmował gotówkę i z tej czynności sporządzał protokół dokumentujący przychody, od których była zależna wysokość czynszu płaconego firmie D. Sp. z o.o. z siedzibą w B.. W. czynszu za wynajem powierzchni została ustalona przez strony zawartej umowy na poziomie 40% od przychodów z gier urządzanych na przedmiotowych automatach rozumianych jako kwota wyjętej gotówki z automatów, a następnie wysokość czynszu płatnego miesięcznie w dniu wyjęcia gotówki zmieniono na podstawie aneksu do tej umowy na kwotę [...]zł.

Zdaniem organu D. Sp. z o.o. z tytułu zawartej umowy ze Spółką [...] [...] Sp. z o.o. uzyskiwała dochód porównywalny (a może nawet wyższy) do dochodu uzyskiwanego przez właściciela automatów, co świadczy o tym, że Spółka D. Sp. z o.o. nie tylko wynajęła powierzchnię lokalu w celu zainstalowania automatów, ale mając szereg innych obowiązków związanych z serwisowaniem, obsługą tych automatów oraz umożliwieniem grającym korzystania z tych urządzeń, uczestniczyła w urządzaniu gier na tych automatach.

Ustosunkowując się do zarzutu braku kompetencji i wiedzy specjalnej funkcjonariuszy przeprowadzających kontrolę do badania zarówno symulatorów do gry, jak i automatów do gier hazardowych pod względem ewentualnego spełnienia przez te urządzenia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych, Naczelnik Urzędu Celnego w B. wskazał, że w niniejszej sprawie wykorzystano uprawnienie określone w przepisie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia [...] sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, który stanowi, że funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Uzasadnieniem do przeprowadzenia eksperymentu w ramach kontroli, czyli odtworzenia realnej gry na automacie lub urządzeniu do gry, może być każda okoliczność budząca wątpliwości. W przypadku przedmiotowej kontroli takie uzasadnione wątpliwości wzbudziło podobieństwo budowy urządzeń do automatów o niskich wygranych, które funkcjonują nadal w obszarze gier hazardowych.

W odwołaniu od powyższej decyzji [...] Sp. z o.o. w [...] wniosła o jej uchylenie w całości i umorzenie niniejszego postępowania, zarzucając:

. naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz z art. 91 ustawy w związku z art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 z późn. zm.) i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa;

. naruszenie przepisu art. 133 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych;

. naruszenie przepisów art. 121 § 1 i art. 122 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała powierzchnie w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. Skarżąca nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnieniami ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. Takie postępowanie organu podatkowego w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego o której mowa w art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa z której wynika, ze postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Zachowanie organu podatkowego nie może w tym przypadku budzić zaufania jeżeli organ nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i uznał, że skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry.

. naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją nr [...] z dnia [...] października 2016 r. Dyrektor Izby Celnej (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B.) utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji nr [...] 9.2015.AK z dnia [...] maja 2015 r.

W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie został spełniony warunek dotyczący tego, aby gry odbywały się "na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych", gdyż z protokołu kontroli wynika, że przedmiotowe urządzenia są urządzeniami elektronicznymi, wyposażonymi m.in. w monitory, wirtualne bębny, pulpity do sterowania grą oraz wrzutnie monet i akceptory banknotów.

Ponadto podkreślono, ze funkcjonariusze celni przeprowadzający eksperyment kontrolny na ww. automatach, na podstawie art. 32 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej ocenili, że wynik gry jest losowy, niezależny od zręczności grającego, a od układów elektronicznych sterujących grami.

W przekonaniu organu odwoławczego nie można zatem wywieść, że istnieje realna możliwość zatrzymania przez gracza bębnów na konkretnym symbolu. Nie ma technicznej możliwości przewidzenia i psychofizycznej możliwości trafienia jakiegokolwiek spodziewanego/zamierzonego przez gracza układu symboli na bębnach. Fakt, iż gracz uczestniczący w grze na automatach nie ma realnego wpływu na wynik gry oraz to, że gracz nie jest w stanie świadomie zadecydować o określonym wyniku gry świadczą o tym, że gra ma charakter losowy. Jego udział w uzyskanym wyniku gry ogranicza się jedynie do naciśnięcia odpowiedniego przycisku, a wobec faktu, że zatrzymanie bębnów następuje samoczynnie to osiągnięty wynik - zatrzymanie się bębnów w określonym układzie symboli - jest rezultatem wyłącznie przypadku. Z przebiegu gry wynika, że gracz nie jest w stanie świadomie zdecydować o określonym wyniku gry co dowodzi, że gra na tego typu automatach ma charakter losowy (zawierając jednocześnie element losowości).

Ponadto, materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy zdaniem Dyrektora Izby potwierdza, że gry na urządzeniach organizowane były w celach komercyjnych.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że na każdym z ww. automatów urządzane były gry wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, a to uprawniało Naczelnika Urzędu Celnego w B. do wydania decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego należy stwierdzić, że strona przedmiotowego postępowania - [...] Sp. z o.o. w [...] była podmiotem "urządzającym gry" w świetle art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych.

Nawiązując do realiów niniejszej sprawy i zarzutów odwołania organ odwoławczy wskazał, że samo wynajęcie (wydzierżawienie) powierzchni lokalu na rzecz spółki, czy innego podmiotu dysponującego automatami do gier hazardowych nie powoduje jeszcze uznania, że wynajmujący jest "urządzającym gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 cyt. ustawy.

W ocenie organu, okolicznością przesądzającą o uznaniu skarżącej za urządzającego gry jest zakres przedsięwziętych przez skarżącą czynności i wykazana aktywność, znacznie przewyższająca tę, która wynika dla stron nie tylko ze zwykłej umowy najmu, o jakiej mowa w art. 659 i nast. kodeksu cywilnego, ale także z postanowień znajdującej się w aktach umowy, dlatego słusznie zwrócił uwagę w rozstrzygnięciu organ I instancji, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż przedmiotem umowy były czynności faktyczne, wykazujące cechy świadczenia usług, do których ma zastosowanie regulacja art. 750 Kodeksu cywilnego.

W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy II instancji doszedł do wniosku, że urządzanie gier na przedmiotowych automatach, będących własnością Spółki [...] [...] Sp. z o.o., w dużej mierze zależało od działań Spółki D. Sp. z o.o., która w ramach prowadzonej działalności, wyszukiwała dla właściciela automatów miejsca w celu zainstalowania w nich automatów, a po jego wyszukaniu - miejsce to w ramach kolejnej umowy wydzierżawiała następnie właścicielowi automatów. Spółka D. zapewniała wstawionym automatom podłączenie urządzeń do prądu elektrycznego, a także sprawowała nad nimi opiekę, nadzorowała je i kontrolowała ich działanie (co mieści się w definicji serwisowania automatów), a także rozliczała automaty wyjmując z nich pieniądze i zawożąc je do właściciela urządzeń.

Mając na uwadze ustalony na podstawie zgromadzonych dowodów stan faktyczny oraz przeprowadzoną wykładnię mających zastosowanie przepisów prawa materialnego, organ odwoławczy stwierdził, że strona w lokalizacji, gdzie odbyła się kontrola, urządzała gry na automatach, na których prowadzone gry spełniały przesłanki określone w art. 2 ust. 3 (w przypadku automatu A. M. M. nr [...]) oraz ust. 5 (w przypadku automatów A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...]) ustawy o grach hazardowych.

Jako niezasadny jest zatem zarzut pełnomocnika dotyczący błędnego ustalenia strony postępowania i w konsekwencji uznania skarżącej podmiotem, który urządzał gry na automatach nielegalnie - poza kasynem gry. Tym samym organ nie podzielił również zarzutu, iż skarżąca nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnieniami ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń, gdyż zgromadzony materiał dowodowy prowadzi do zupełnie odmiennych wniosków, potwierdzając świadomą działalność skarżącej w nielegalnym urządzaniu gier na przedmiotowych automatach.

Organ nie podzielił poglądu skarżącej o konieczności pominięcia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy jako przepisu technicznego podlegającego notyfikacji, szeroko uzasadniając swoje stanowisko. Organ uznał, że nie jest to przepis techniczny. Organ nie podzielił też stanowiska stanowiącego o naruszeniu art. 2 Konstytucji.

W skardze do sądu [...] Sp. z o.o. w [...] wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości.

Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła:

1. naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540; dalej "UGH") wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE L.98.204.37 z późn. zm.) i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do skarżącej sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 UGH , w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH;

2. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, iż przepis ten może stanowić samoistną podstawę dla wymierzenia kary pieniężnej skarżącej, w sytuacji, gdy norma sankcjonująca zawarta w tym przepisie ma charakter blankietowy tj. wymaga dopełnienia normą sankcjonowaną zawartą w art. 14 ust. 1 UGH, jako że z treści przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH nie wynika jakakolwiek powinność, z której nie przestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość dla adresata, tym samym bez powiązania z przepisem art. 14 ust. 1 UGH nie jest możliwe ustalenie treści obowiązku obciążającego skarżącej i sankcjonowanego normą z art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH;

3. naruszenie art. 122 § 1 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez pominięcie i nie uwzględnienie in meriti faktu pominięcia przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 UGH oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH, a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej;

4. naruszenie przepisu art. 133 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r. (dalej "UGH") poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH;

5. naruszenie przepisów art. 121 § 1 i art. 122 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r. polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała powierzchnie w lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. Skarżąca nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. Takie postępowanie organu podatkowego w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego, o której mowa w art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, z której to wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Zachowanie organu podatkowego nie może w tym przypadku budzić zaufania, jeżeli organ ten nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i uznał, że Skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry.;

jednocześnie z ostrożności procesowej na wypadek gdyby Sąd nie przychylił się do sformułowanego wyżej zarzutu V, skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji:

6. naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art., 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na pociągnięciu skarżącej do odpowiedzialności administracyjnej i wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, powinna skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary, na skutek stwierdzenia, że czynności skarżącej, jako osoby wynajmującej powierzchnię w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza, nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry;

7. naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 UGH zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks;

8. naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dn. 27.8.2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. 2009 r., Nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem.

W odpowiedzi na skargę organ, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia, wniósł o jej oddalenie wskazując, że po ponownej analizie akt sprawy nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji, ponieważ została ona podjęta zgodnie ze stanem faktycznym oraz w oparciu o obowiązujące przepisy prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sąd administracyjny kontroluje legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia administracyjnego, czyli jego zgodność z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa materialnego i procesowego. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przy czym zaskarżona decyzja może być uchylona tylko wówczas, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie (art. 145 §1 pkt 1 p.p.s.a.). Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.), a także stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a.).

Badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanej wyżej ustawy, Sąd stwierdził, że nie narusza ona obowiązujących przepisów prawa materialnego, ani procesowego, w związku z czym wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiot niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego stanowiła kontrola prawidłowości nałożenia na skarżącą spółkę kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W podstawach faktycznych rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w lokalu Stacji A. D. w B. przy ul. [...], wynajmowanym przez firmę D. sp. z o. o. w B., urządzane były gry na automatach o nazwie A. M. M. nr [...], A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...] stanowiących własność [...] [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W., poza kasynem gry. Istotną dla sprawy jest okoliczność wykazana w postępowaniu przez organy, że rola skarżącej w urządzaniu nielegalnych gier na automatach w lokalu nie ograniczała się jedynie do udostępnienia powierzchni spółce [...] [...] Sp. z o.o. w W. w ramach typowej umowy cywilnoprawnej dzierżawy czy najmu, lecz wykraczając poza zawartą umowę, polegała na bezpośrednim zainteresowaniu i idącym za tym zaangażowaniu skarżącej w nielegalny proceder urządzania gier na automatach w lokalu objętym kontrolą.

Ustalony w sprawie stan faktyczny, którego kompletność i zgodność z prawem Sąd rozpoznający sprawę potwierdza wskazuje, że urządzającym gry była skarżąca spółka, nieposiadająca jakiegokolwiek zezwolenia na urządzanie gier hazardowych. W trakcie kontroli, funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili grę kontrolną w drodze eksperymentu, doświadczenia i odtworzenia możliwości gry. Czynności te pozwoliły na ustalenie sposobu działania urządzeń, dając podstawę do klasyfikacji gier na nich urządzanych jako gier podlegających ustawie o grach hazardowych. Ustalono, że wynik gry jest niezależny od gracza, który jest pozbawiony możliwości wywierania jakiegokolwiek realnego wpływu na ich przebieg i wynik, który pozostaje poza sferą oddziaływania grającego i niezależny jest od jego zdolności psychomotorycznych, takich jak spostrzegawczość, refleks, zręczność, a także nabytych umiejętności, doświadczenia i stopnia wytrenowania.

Podstawę prawną działania organów podatkowych stanowił przepis art. 89 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471 ze zm. – dalej: "u.g.h."). Zgodnie z jego treścią karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Powołany przepis jest przepisem sankcjonującym zakaz urządzania gier na automatach poza kasynami gry, wywodzony z art. 14 ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Organem właściwym w sprawach z zakresu wymierzania kar pieniężnych jest, zgodnie z art. 90 ust. 1 u.g.h. naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa; karę pieniężną organ wymierza w drodze decyzji administracyjnej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.g.h. "kasynem gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jest wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk. W świetle brzmienia przytoczonych regulacji uznać należy, że nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wymaga ustalenia, że gra - urządzana bezspornie poza kasynem - stanowiła grę na automacie, w rozumieniu powołanej ustawy i skarżący był urządzającym gry.

Zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony - z mocy art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zakwalifikowanie danego automatu do kategorii urządzeń, za pomocą których możliwe jest urządzanie gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., wymaga więc zbadania, czy dane urządzenie jest urządzeniem mechanicznym, elektromechanicznym lub elektronicznym (ewentualnie komputerowym), czy gra umożliwia uzyskanie wygranej rzeczowej lub pieniężnej oraz czy gra ta zawiera element losowości; zakwalifikowanie danego automatu jako urządzenia umożliwiającego rozgrywanie gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. wymaga zaś ustalenia, iż gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, urządzane były w celach komercyjnych, urządzenia służące rozgrywce uniemożliwiały uzyskanie wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gry te mają charakter losowy.

Bezsporne w niniejszej sprawie jest, iż przedmiotowe automaty są urządzeniami o cechach określonych w art. 2 ust. 3 u.g.h. i art. 2 ust. 5 u.g.h. (urządzenia elektroniczne, elektromechaniczne lub mechaniczne). Jak wynika ze stanowiącego podstawę rozstrzygnięć obu instancji protokołu kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych z [...] października 2014 r. , automaty A. M. M. nr [...], A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...] są urządzeniami elektronicznymi symulującymi gry na klasycznych automatach bębnowych. Wyposażone są w dwa monitory, sterowane są przez wbudowany komputer z dedykowanym oprogramowaniem, a do działania urządzenia wymagają podłączenia do prądu elektrycznego. Gry urządzane na przedmiotowych automatach miały charakter losowy lub zawierały element losowości. Wniosek ten wypada potwierdzić wskazując, że element zręczności towarzyszący rozgrywce, jako marginalny, sprowadzał się jedynie do wciśnięcia przycisku inicjującego obrót bębnów, przy czym wynik rozgrywki nie zależał w żadnym stopniu od zręczności grającego, jego doświadczenia w uczestnictwie w tego typu rozgrywkach, czy zdolności przewidywania. Wnioski o przyjęcie przez organ, że automaty do gry spełniały przesłanki określone w art. 2 ust. 3 (w przypadku automatu A. M. M. nr [...]) oraz ust. 5 (w przypadku automatów A. G. nr [...] oraz A. M. M. C. nr [...]) ustawy o grach hazardowych są prawidłowe. Zostało to szczegółowo opisane i uzasadnione przez organ.

Organ odwoławczy w zastanym stanie faktycznym stwierdził, iż urządzane na przedmiotowych automatach gry służyły celom komercyjnym i umożliwiały uzyskiwanie nagród pieniężnych.

W ocenie Sądu zasadnie przyjęto, że strona skarżąca urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automatach umożliwiających gry w rozumieniu u.g.h. – znajduje to niewątpliwie potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. A zatem stan faktyczny sprawy podlega subsumpcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., gdyż badane urządzenia umożliwiały, zdefiniowaną w art. 2 u.g.h., grę na automatach i były używane przez skarżącą spółkę do urządzania gier hazardowych poza kasynem gry. Stwierdzone przez organ okoliczności nie pozostawiły wątpliwości, iż skarżąca spółka, jako podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) w wysokości [...] zł od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.). W ocenie Sądu sankcja nałożona według powyższych zasad, wobec stwierdzonych i udokumentowanych okoliczności, zastosowana została w sposób prawidłowy.

Sąd nie podziela stanowiska skarżącej, że nie była podmiotem urządzającym gry.

Spółka D. Sp. z o.o., w ramach prowadzonej działalności, wyszukiwała dla właściciela automatów miejsca w celu zainstalowania w nich automatów, a po jego wyszukaniu - miejsce to w ramach kolejnej umowy wydzierżawiała następnie właścicielowi automatów. Jednakże w ramach umowy z właścicielem automatów dokonywała czynności wykraczających poza typową umowę najmu czy dzierżawy a ponadto wyraźnie powiązany z organizowaniem gry był sposób rozliczenia. Spółka D. zapewniała wstawionym automatom podłączenie urządzeń do prądu elektrycznego, a także sprawowała nad nimi opiekę, nadzorowała je i kontrolowała ich działanie a także rozliczała automaty wyjmując z nich pieniądze i zawożąc je do właściciela urządzeń.

Powyższe potwierdzają zeznania świadka J. B., zawarte w protokole przesłuchania świadka z dnia [...] listopada 2014 r. Również z zeznań świadka Ł. T. - pracownika właściciela Stacji AUTOGAZ - złożonych do protokołu w trakcie kontroli w dniu [...] października 2014 roku wynikało, że: "(...) W razie problemów z automatami, w przypadku braku pieniędzy, jakiejś awarii wzywam obsługę telefonicznie z numeru znajdującego się na automatach [...]".

Słusznie zatem orzekające w sprawie organy administracji podnoszą, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż spółka D. Sp. z o.o. nie tylko wynajęła powierzchnię firmie [...] [...] Sp. z o.o., w celu urządzania gier na automatach, ale w realizacji powyższego celu na bieżąco pomagała swemu kontrahentowi, przejmując na siebie obowiązki związane z eksploatacją ww. automatów w związku z czym przyjąć należało, że rola skarżącej w urządzaniu nielegalnych gier na automatach w lokalu nie ograniczała się jedynie do udostępnienia powierzchni spółce [...] [...] Sp. z o.o. w ramach typowej umowy najmu powierzchni, lecz wykraczając poza tę umowę, polegała na bezpośrednim zainteresowaniu i idącym za tym zaangażowaniu skarżącej w nielegalny proceder urządzania gier na automatach w lokalu objętym kontrolą.

Wykazane w postępowaniu wyjaśniającym działania skarżącej, prawidłowo odczytano jako współdziałanie obu stron umowy, zawartej pomiędzy D. Sp. z o.o. a [...] [...] Sp. z o.o. przy urządzaniu gier na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., motywowane wspólnym zamiarem osiągnięcia przez obie strony korzyści ekonomicznych płynących z urządzania gier na automatach poza kasynem. Nie może przy tym budzić wątpliwości, że bez zaangażowania skarżącej, urządzanie gier na przedmiotowych automatach zainstalowanych w specjalnie wyszukanym do tego celu lokalu byłoby niemożliwe. Stworzyła ona bowiem odpowiednie warunki, aby nielegalna gra na automatach w ogóle mogła być prowadzona, w tym dokonywała czynności związanych z nadzorem i zapewnieniem ciągłości przebiegu samej gry hazardowej. Do zakresu takich czynności należało min. bieżąca obsługa automatów do gier (obsługa serwisowa automatów oraz wyjmowanie gotówki z automatów i zawożenie jej w umówione miejsce).

Trafnie przy tym organ odwoławczy zwrócił uwagę, że samo wynajęcie powierzchni lokalu na rzecz spółki, czy innego podmiotu dysponującego automatami do gier hazardowych nie powoduje jeszcze uznania, że wynajmujący jest "urządzającym gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1. Natomiast wskazuje na to zakres przedsięwziętych przez skarżącą czynności i wykazana aktywność znacznie przewyższająca tę, która wynika z umów najmu czy dzierżawy pomieszczeń.

Na tle przedstawionych ustaleń stanu faktycznego, nie ulega wątpliwości, że mimo braku pisemnego porozumienia z właścicielem automatów do gier tj. [...] [...] Sp. z o.o., skarżąca poza uzyskiwaniem (z tytułu umowy najmu) przychodów z eksploatacji automatów, realizowała czynności, które należy uznać za aktywne formy udziału w organizowaniu na tych automatach gier, poza kasynem gry. Trafnie przy tym organ uwypuklił, że skarżąca motywowana zamiarem osiągania wraz z właścicielem automatów korzyści ekonomicznych z urządzania gier na automatach, stworzyła warunki zapewniające nieprzerwane uzyskiwanie dochodów, ze znajdujących się w wydzierżawionym pomieszczeniu urządzeń do gier, w tym nadzór oraz dbałość o sprawność tych urządzeń.

Co słusznie zostało wyeksponowane, z zapisu § 2 ust. 1 umowy ze spółką [...] [...] Sp. z o.o wynika, że z tytułu umowy dzierżawca (T. [...] Sp. z o.o.) będzie płacić wydzierżawiającemu (D. Sp. z o.o.) czynsz dzierżawy w wysokości ustalonej procentowo od uzyskanego przez dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń umiejscowionych na dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu odnosząca się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń wynosi 40% od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawą ustalenia wysokości czynszu będzie protokół wyjęcia gotówki, sporządzony raz w miesiącu przez przedstawiciela dzierżawcy, dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki. Z treści ust. 2 powyższego paragrafu wynika ponadto, że wyliczone kwoty czynszu dzierżawnego są kwotami brutto i zawierają podatek od towarów i usług. W ust. 3 ww. paragrafu wskazano, że czynsz płacony jest w dniu wyjęcia gotówki w oparciu o sporządzony protokół przez przedstawiciela dzierżawcy. Wprawdzie z aneksu nr [...]/(2) do powyższej umowy, zawartego w dniu [...].10.2014 r. wynikało, że strony tej umowy postanowiły zmienić brzmienie § 2 ww. umowy, a pozostałe postanowienia umowy pozostawiły bez zmian to z § 2 ust. 1 ww. aneksu wynika, że z tytułu umowy dzierżawca będzie płacił wydzierżawiającemu miesięczny czynsz dzierżawy w wysokości [...] zł, płatny od chwili uruchomienia urządzeń do miesiąca, w którym urządzenie przestało być eksploatowane (włącznie). W przypadku nie eksploatowania urządzenia obowiązek zapłaty czynszu aktualizuje się w miesiącu, w którym rozpoczęła się eksploatacja urządzenia lub urządzenie dotychczas eksploatowane zostało zastąpione nowym uruchomionym urządzeniem. W ust. 2 powyższego paragrafu wskazano, że czynsz dzierżawy jest płatny w dniu wyjęcia gotówki przez przedstawiciela dzierżawcy. Rozliczenia zatem stron zawartej umowy były ściśle powiązane z urządzaniem gier, co słusznie pozwalało uznać skarżącą jako urządzającego gry.

J. B. jako prezes jednoosobowego zarządu Spółki D. Sp. z o.o., potwierdził, że spółka zajmuje się wyszukiwaniem miejsc w celu zainstalowania w nich automatów oraz ich serwisowaniem. J. B. zeznał ponadto, że w ramach prowadzonej działalności z tych automatów wyjmował pieniądze i zawoził do firmy w O., a z czynności tych każdorazowo sporządzał protokół.

W wyniku analizy zgromadzonych w sprawie dowodów, Naczelnik Urzędu Celnego w B. słusznie zwrócił uwagę, że pod pozorem czynności najmu powierzchni lokalu, została ukryta inna czynność, polegająca na współdziałaniu w urządzaniu gier, choć niewątpliwie wyroku sądu w tym przedmiocie nie ma.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p."). Ze sformułowanej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej wynika, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, a jeśli okaże się to niemożliwe - ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny etap, to przeprowadzenie tych dowodów z urzędu oraz innych dowodów wnioskowanych przez stronę. Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowego postępowania, w ocenie Sądu nie można uznać, że organy podatkowe nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i 191 O.p. organy zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy.

Nie budzi wątpliwości Sądu możliwość oparcia ustaleń faktycznych m. in. na protokole z eksperymentu i odtworzenia możliwości gry, gdyż w postępowaniu administracyjnym dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Nie sposób zatem podzielić poglądu strony skarżącej o sprzeczności z prawem eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych, którego wyniki legły u podstaw uznania przez organy obu instancji, że ujawnione w kontrolowanym lokalu automaty są automatami do gier hazardowych. Jak wynika z art. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej powierzono jej kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). Brak jest zatem podstaw, by kwestionować tryb w jakim organy orzekające w sprawie podjęły działania zmierzające do ustalenia charakteru gier urządzanych na zatrzymanych automatach i rozstrzygania w tym zakresie w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych (vide: wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r. II GSK 183/14, baza orzeczeń nsa.gov.pl).

W ocenie skarżącej przepisy u.g.h. nie mogą być stosowane wobec podmiotów, które nie przestrzegają zakazów zeń wynikających z powodu naruszenia obowiązku notyfikacji tej ustawy. Stanowisko takie nie zasługuje jednak na uwzględnienie.

Istota sporu prawnego w badanej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości nałożenia na skarżącą kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

W ocenie Sądu podniesione przez stronę skarżącą zarzuty skargi sprowadzające się do kwestii techniczności przepisów ustawy o grach hazardowych uznać należy za niezasadne.

Przypomnieć na wstępie trzeba, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: "Trybunał" lub "TSUE") orzekający w zakresie pytania prejudycjalnego dotyczącego techniczności przepisów międzyczasowych u.g.h. w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. (połączone sprawy C-213/11, C-214/11 i C-217/11) orzekł, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalne "przepisy techniczne". W tym zakresie Trybunał odwołał się do swojego orzeczenia z dnia 26 października 2006 r., sygn. akt C-65/05 Komisja vs. Grecja. Jednocześnie TSUE generalnie przesądził, że przepis tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 u.g.h., w myśl którego urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry, należy uznać za "przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Sąd w niniejszym składzie podziela tę ocenę Trybunału i w ślad za nią podkreśla, że ostateczne dokonanie ustalenia "techniczności" poszczególnych norm ustawy o grach hazardowych należy do sądu krajowego, oceniającego ten fakt na tle całokształtu uregulowań prawnych dotyczących danej materii. Dodatkowo podkreślić trzeba, iż tzw. sprawy hazardowe, nie mają jednego, stałego schematu występującego w nim problemu prawnego. Sąd orzekający w sprawie przyjmuje ustalenia TSUE co do technicznego charakteru przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., jednakże zauważa, iż przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, bowiem nie kwalifikuje się do żadnej z grup przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Przepis ten wprowadza natomiast sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. Z tego punktu widzenia należy więc mówić nie o "techniczności", lecz o "stosowalności" tego przepisu w konkretnych sprawach administracyjnych i sądowoadministracyjnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przesądzają więc okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego.

W tym miejscu odwołać się należy do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r. o sygn. akt II GPS 1/16 (dostępnej w CBOSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Ponadto stwierdził, iż urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Powyższa uchwała jest tak zwaną "uchwałą abstrakcyjną", podjętą w oparciu o art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w celu rozstrzygnięcia ujawnionej w orzecznictwie sądowoadministracyjnym rozbieżności. W omawianej uchwale rozbieżność ta dotyczyła podejścia do wykładni oraz stosowania przepisów u.g.h., ich wzajemnej relacji, w tym oceny charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 wymienionej ustawy z punktu widzenia art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że uchwały abstrakcyjne (jak i uchwały konkretne) mają moc ogólnie wiążącą, a istota mocy ogólnie wiążącej uchwał sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Stanowi o tym przepis art. 269 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Oznacza to, że dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne winny je respektować.

Skoro zatem z mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę związany jest stanowiskiem wyrażonym w uchwale II GPS 1/16, a co więcej stanowisko to w pełni podziela, to zarzuty skargi kwestionujące prawidłowość zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jako podstawy orzekania nie mogły zostać uwzględnione.

Odnosząc się natomiast do braku notyfikacji art. 6 ust. 1 u.g.h., stwierdzić należy, że wskazany przepis nie ma charakteru technicznego, co wielokrotnie było już akcentowane w orzecznictwie NSA (przykładowo wyroki w sprawach II GSK 3017/15, II GSK 3037/15, II GSK 1629/15, dostępne w CBOSA: www.orzecznia.nsa.gov.pl). Przepis art. 6 ust. 1 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej z trzech kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Art. 6 ust. 1 u.g.h. stanowi, że działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie koncesji udzielonej na prowadzenie kasyna gry. Nie zawiera natomiast żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności. Wynika z niego tylko tyle, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach może prowadzić podmiot, który posiada koncesję na prowadzenie kasyna gry. Art. 6 ust. 1 u.g.h. ma więc charakter przepisu blankietowego, który sam nie reguluje wszystkich kwestii dotyczących koncesji na prowadzenie kasyna gry.

Stanowisko, że art. 6 u.g.h. nie jest przepisem technicznym zajął również TSUE w wyroku z 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15 w związku z pytaniem prejudycjalnym skierowanym przez Sąd Okręgowy w Łodzi w związku ze sprawą V Kz 142/15.

Należy też podnieść, że przywołany w skardze wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 19 lipca 2012 r. został wydany w trybie prejudycjalnym wobec zadanych przez WSA w Gdańsku pytań, a mianowicie: czy przepis art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34 powinien być interpretowany w ten sposób, że do "przepisów technicznych", których projekty powinny zostać przekazane Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 wymienionej dyrektywy, należy taki przepis ustawowy, który: - zakazuje zmiany zezwoleń na działalność polegającą na instalowaniu automatów do gier o niskich wygranych w zakresie miejsca urządzania gry (w sprawie C-213/11); - zakazuje przedłużania zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (w sprawie C -214/11); - zakazuje wydawania zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (w sprawie C -217/11). Pytania prejudycjalne dotyczyły zatem przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych - art. 135 ust. 2, 138 ust. 1 oraz 129 ust. 2. Należy podkreślić, że żaden z tych przepisów nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

W toku prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania sporne urządzenia poddane zostały eksperymentom i oględzinom dokonanym przez funkcjonariuszy celnych. Opierając się na wynikach tych czynności organ odwoławczy uznał, iż gry udostępnione na tych automatach wypełniają definicję gier na automatach w rozumieniu ww. przepisu art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. Wobec kwestionowania przez skarżącą możliwości oparcia się przez organy celne jedynie na poczynionych przez funkcjonariuszy ustaleniach Sąd podkreśla, że zbiór środków dowodowych pozostających w dyspozycji organów celnych uzupełnia ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. Ustawa ta dopuszcza w art. 32 ust. 1 pkt 13 możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Jest to więc instrument procesowy możliwy do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie funkcjonariusze celni mogli po niego sięgnąć, bowiem wystąpił "uzasadniony przypadek", o którym mowa w powyższym przepisie. W sytuacji bowiem stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, stanowi to uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzeń, ich funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania takich gier.

Należy zauważyć, że wyniki eksperymentu procesowego mają charakter dowodu bezpośredniego i tak jak inne dowody, podlegają swobodnej ocenie organów na tych samych zasadach, jak inne dowody. Skarżąca niezasadnie pomniejsza wartość dowodową tego środka. Nie ulega wątpliwości, że wnioski sformułowane w oparciu o rezultat gier kontrolnych wynikały z bezpośredniej styczności funkcjonariuszy celnych z pracą skontrolowanego automatu w miejscu i dniu kontroli. Zdaniem Sądu fakt ten sprawia, iż taki eksperyment może znacznie lepiej odzwierciedlić stan i cechy automatu niż opinia biegłego sporządzana często po znacznym upływie czasu od dnia kontroli i w zupełnie innym miejscu. Funkcjonariusze tymczasem zbadali stan automatów, ich funkcjonowanie i charakter możliwych do urządzania na nich gier "tu i teraz", czyli w dniu i miejscu kontroli, a następnie utrwalili ustalenia poprzez sporządzenie protokołu eksperymentu procesowego.

Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut, dotyczący podwójnego karania za ten sam czyn, to jest w drodze sankcji karno-skarbowej (art. 107 § 1 k.k.s.) i w drodze sankcji administracyjnej (art. 89 u.g.h.), a tym samym naruszenia art. 2 Konstytucji RP. Przede wszystkim należy zauważyć, że skarżąca nie wykazała, aby przed rozstrzygnięciem sprawy przez organy celne została już ukarana według unormowań Kodeksu karnego skarbowego. Ponadto, pomija ona różnice między odpowiedzialnością administracyjną w postaci kary pieniężnej nałożonej w kontrolowanej sprawie na stronę, będącą osobą prawną, a odpowiedzialnością karnoskarbową osoby fizycznej za swój własny czyn opisany w art. 107 § 1 k.k.s. W stanie faktycznym sprawy nie ma podstaw, by zasadnie twierdzić, że ten sam podmiot jest karany dwukrotnie za ten sam czyn, gdyż osoba prawna odpowiada według art. 89 u.g.h. za swoje (jako jednostki organizacyjnej) działania lub zaniechania, natomiast osoba fizyczna, której postępowanie wypełniło znamiona czynu opisanego w art. 107 § 1 k.k.s., ponosi odpowiedzialność za własny, przez nią popełniony i jej przypisany czyn. Wobec tego, zagrożenie podwójnego karania tego samego podmiotu za ten sam czyn mogłoby dotyczyć wyłącznie osoby fizycznej, na podstawie art. 89 u.g.h. i art. 107 § 1 k.k.s.

Powyższego rozróżnienia między obu rodzajami odpowiedzialności nie zmienia przewidziana w art. 24 § 1 k.k.s. odpowiedzialność posiłkowa, która może objąć także osobę prawną. Odpowiedzialność posiłkowa osoby prawnej ma wyłącznie charakter subsydiarny i nie dotyczy jej czynu własnego, a więc działania lub zaniechania tej osoby prawnej, lecz jedynie partycypacji osoby prawnej w karze grzywny wymierzonej sprawcy przestępstwa skarbowego (a więc nie czynu osoby prawnej), i to tylko wtedy, gdy sprawca czynu zabronionego był zastępcą osoby prawnej prowadzącym jej sprawy jako pełnomocnik, zarządca, pracownik lub działający w jakimkolwiek innym charakterze, a zastępowany podmiot odniósł albo mógł odnieść z popełnionego przestępstwa skarbowego jakąkolwiek korzyść majątkową. W takiej sytuacji nie występuje po stronie osoby prawnej zbieg odpowiedzialności administracyjnej tego podmiotu za własne działania podlegające karze pieniężnej według art. 89 u.g.h. z odpowiedzialnością karnoskarbową, gdyż odpowiedzialność pomocnicza nie jest ponowną karą za jej, ten sam czyn, a jedynie ewentualnym udziałem w pokryciu grzywny, na którą został skazany działający za osobę prawną (a więc za jego czyn) w warunkach określonych w art. 107 § 1 k.k.s.

Pozbawiony podstaw jest również zarzut naruszenia przez organy art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ustawy o grach hazardowych oraz art. 24 i art. 107 § 1 kodeksu karnego skarbowego przez - jak ujęto w skardze - oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych, zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 §1 w zw. z art. 24 Kodeksu karnego skarbowego. Jak bowiem wskazano już w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - w powyższej kwestii, po rozpoznaniu pytania prawnego, w wyroku z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P32/12 wypowiedział się bowiem Trybunał Konstytucyjny i orzekł, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest zgodny z wywodzoną z art. 2 Konstytucji zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisów prawa.

W ocenie Sądu, trafne i znajdujące odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy są ustalenia organów celnych, że skarżąca podejmowała konkretne, aktywne formy udziału w przedsięwzięciu polegającym na organizowaniu i oferowaniu gier na automatach, co finalnie oznacza, że była urządzającą gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Skład orzekający podziela i przyjmuje za własny pogląd wyrażony w wyroku z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16, w którym NSA stwierdził, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach" jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy hazardowej, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prawo musi takie działania obejmować swoim zakresem i tworzyć realne możliwości ich kontroli. NSA zaznaczył także, iż nie może zostać poczytana za przeszkodę w takim rozumieniu wskazanego pojęcia, użyta w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. liczba pojedyncza - "urządzający gry na automatach poza kasynem gry". Wykładnia tego zwrotu musi uwzględniać sens regulacji sankcjonującej określone zachowanie, w którym bez wątpienia mieści się również działanie więcej niż jednego podmiotu, o ile można w sprawie ustalić i przypisać określonym podmiotom cechę wspólnego urządzania gier na automacie poza kasynem.

Takich też ustaleń dokonały organy celne w prowadzonym postępowaniu na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który pozwolił przyjąć wniosek, że urządzanie gier na automatach będących własnością Spółki [...] [...] Sp. z o.o., w dużej mierze zależało od działań Spółki D. Sp. z o.o., która w ramach prowadzonej działalności, wyszukiwała dla właściciela automatów miejsca w celu zainstalowania w nich automatów, a po jego wyszukaniu - miejsce to w ramach kolejnej umowy wydzierżawiała następnie właścicielowi automatów.

Na tle przedstawionych ustaleń stanu faktycznego, nie ulega wątpliwości, że mimo braku pisemnego porozumienia z właścicielem automatów do gier tj. [...] [...] Sp. z o.o., skarżąca poza uzyskiwaniem (z tytułu umowy najmu) przychodów z eksploatacji automatów, realizowała czynności, które należy uznać za aktywne formy udziału w organizowaniu na tych automatach gier, poza kasynem gry. Trafnie przy tym organ uwypuklił, że skarżąca motywowana zamiarem osiągania wraz z właścicielem automatów korzyści ekonomicznych z urządzania gier na automatach, stworzyła warunki zapewniające nieprzerwane uzyskiwanie dochodów, ze znajdujących się w wydzierżawionym pomieszczeniu urządzeń do gier, w tym nadzór oraz dbałość o sprawność tych urządzeń.

Wobec powyższego, organy celne dokonały prawidłowej wykładni art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. Trafna ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, skutkuje również prawidłowym zastosowaniem art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., bowiem skarżąca jako urządzająca gry na automatach poza kasynem gry, podlega karze pieniężnej, o jakiej mowa w tych przepisach, w wysokości po [...] zł od każdego automatu.

Mając na uwadze powyższe, uznając, że zaskarżona decyzja, ani poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszają obowiązujących przepisów prawa w sposób skutkujący koniecznością ich uchylenia albo stwierdzenia nieważności, orzeczono na podstawie art. 151 p.p.s.a. o oddaleniu skargi.