Postanowienie NSA, sygn. akt I FZ 304/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono zażalenie
Powołane przepisy: article: art. 61 § 3
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk po rozpoznaniu w dniu 30 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia S. sp. z o.o. z siedzibą w L. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 391/23 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika [....] Urzędu Celno-Skarbowego w B. z 9 grudnia 2021 r., nr [...] w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z dnia 21 kwietnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie zmiany rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do września 2016 r. postanawia oddalić zażalenie.


UZASADNIENIE

1. Postanowieniem z 10 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 391/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, po rozpoznaniu wniosku S. sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej skarżąca spółka), odmówił wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. z 9 grudnia 2021 r. w przedmiocie zmiany rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy kwietnia do września 2016 r.

2. Skarżąca spółka w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. (dalej organ drugiej instancji) z 21 kwietnia 2023 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej organ pierwszej instancji) z 9 grudnia 2021 r. złożyła wniosek o wstrzymanie wykonania ostatecznej decyzji organu pierwszej instancji. W jego uzasadnieniu argumentowała, że "decyzja jest dotknięta wadą nieważności, zatem dalszej jej funkcjonowanie w obrocie prawnym powoduje dla strony bardzo dotkliwe skutki". Ponadto podniosła, że "rachunki bankowe spółki pozostają zajęte przez organ podatkowy, nie może prowadzić żadnej bieżącej działalności gospodarczej, co świadczy o wyrządzeniu znacznej szkody w jej majątku przez organ", bowiem spółka "nie może jej prowadzić w takim rozmiarze, jakim była prowadzona".

3. Sąd pierwszej instancji, w pierwszej kolejności odnosząc się do możliwości orzekania w sprawie wniosku o wstrzymanie ostatecznej decyzji organu pierwszej instancji w postępowaniu o stwierdzenie nieważności tej decyzji wyjaśnił, że ze względu na szerokie rozumienie pojęcia sprawy administracyjnej jest uprawniony do rozstrzygnięcia w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji wydanej w trybie zwykłym w przypadku wniesienia skargi dotyczącej aktu wydanego w trybie nadzwyczajnym – tj. odmowy stwierdzenia nieważności decyzji.

Następnie powołując się na treść art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023r., poz. 259 ze zm. dalej ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) przyjął, że skarżąca spółka nie wykazała we wniosku przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Wprawdzie powołała się na okoliczności, które w jej ocenie uzasadniają wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, tj. zajęcie rachunków bankowych, niemożność prowadzenia działalności gospodarczej, jednak poza tym nie przedstawiła stosownej dokumentacji, która uprawdopodobniłyby, że wykonanie zaskarżonej decyzji mogłoby spowodować niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków.

Ponadto podkreślił, że powoływanie się we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji na nieważność decyzji ostatecznej nie jest wystarczające do zastosowania ochrony tymczasowej, gdyż rozpoznając ten wniosek nie bada się prawidłowości zaskarżonego aktu.

4. Zażalenie na powyższe postanowienie złożyła skarżąca spółka, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

4.1. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie

a) art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, co do której skarżąca spółka wnosi o stwierdzenie jej nieważności z uwagi na uznanie przez Sąd, że skarżąca spółka nie wykazana w treści skargi szkody jaka wynika z tejże decyzji w sytuacji gdy w skardze, wskazane zostało, że dalsze funkcjonowanie decyzji w obrocie prawnym powoduje dla skarżącej spółki poważną szkodę, bowiem uniemożliwia faktyczne prowadzenie przez skarżącą spółkę działalności gospodarczej, brak wstrzymania wykonania decyzji powoduje, ze rachunki bankowe skarżącej spółki pozostają od momentu uprawomocnienia się i stwierdzenia wykonalności decyzji, zajęte, a spółka która prowadziła rozległą działalność nie może tym samym pozostawać uczestnikiem obrotu handlowego, tym bardziej, że w obrocie handlu metalami, nie jest możliwe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego, który ma pozajmowane rachunki bankowe,

b) art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez nie odniesienie się przez Sąd pierwszej instancji do przesłanek wskazanych w skardze mających na celu umotywowanie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sytuacji gdy skarżąca spółka wbrew twierdzeniom Sądu dokładnie wskazała jaka szkoda zostanie jej wyrządzona wobec wstrzymania wykonania ostatecznej decyzji. Zdaniem skarżącej spółki Sąd pierwszej instancji całkowicie przeoczył opisane przez skarżącą spółkę fakty świadczące o zaistnieniu po stronie szkody.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. Na wstępie należy podkreślić, że o możliwości rozstrzygania wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej w ramach postępowania o stwierdzenie nieważności tej decyzji przesądza treść art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd może na wniosek strony wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy.

W powołanym przepisie mowa jest nie tylko o możliwości wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, ale także aktów wydanych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy. Oznacza to, że przedmiotem ochrony tymczasowej może być nie tylko zaskarżony akt, lecz także inne akty wydane wcześniej z tym jednak warunkiem, że mieszczą się one "w granicach tej samej sprawy". Należy przyjąć, że ustawodawca odsyła do sprawy w jej znaczeniu materialnoprawnym i jej tożsamość wyznaczają elementy skonkretyzowanego w decyzji administracyjnej stosunku prawnego, a więc identyczność podmiotów, identyczność przedmiotu tego stosunku oraz identyczność obu jego podstaw – prawnej i faktycznej.

Przy tak szerokim materialnoprawnym rozumieniu sprawy w zakresie wyznaczonym przez art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w przypadku wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji wydanej w postępowaniu w sprawie uchylenia lub zmiany ostatecznej decyzji, w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, we wznowionym postępowaniu i w odniesieniu do decyzji wydanej na podstawie art. 54 § 3, wniosek ten może również dotyczyć decyzji wydanych w zwykłym toku instancji. Wszystkie bowiem te postępowania toczą się w tej samej – z punktu widzenia materialnoprawnego – sprawie administracyjnej, w której toczyło się postępowanie pierwotne i stanowią jedynie jego powtórzenie czy też przedłużenie (por. T. Woś [w:], T. Woś, H. Knysiak-Sudyka, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz do art. 61, WK 2016, Wyd. VI, Lex oraz J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz do art. 61, LexisNexis 2011, Wyd. V, Lex).

5.3. Przechodząc do oceny zarzutów podniesionych w zażaleniu odnotować należy, że Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że skorzystanie z możliwości ubiegania się o udzielenie ochrony tymczasowej należy do strony postępowania i uprawnienie to wiąże się z obowiązkiem uzasadnienia wniosku przez poparcie go stosownymi twierdzeniami i dokumentami na okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania decyzji. Niewykazanie tych okoliczności w uzasadnieniu wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej uniemożliwia jego merytoryczną ocenę (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. 4, Warszawa 2010, s. 206) oraz postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 13 maja 2010 r., II FZ 182/10, z 4 lipca 2012r., II OSK 1522/12, z 11 października 2012 r., II OZ 877/12, z 11 stycznia 2013r., II OSK 2895/12, z 15 stycznia 2013 r.: II OSK 3070/12, I FZ 589/12, I GZ 423/12, II GSK 2086/12, z 22 stycznia 2013 r., II GSK 1990/12, z 29 stycznia 2013 r., II FZ 1048/12, z 15 marca 2013 r., II FSK 410/13, z 4 lipca 2013 r., II GZ 323/13; orzeczenia dostępne w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA).

5.4. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki, nie mogło stanowić podstawy do uwzględnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji powoływanie się na rodzaj prowadzonego postępowania, którego przedmiotem jest ocena zgodności z prawem decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Rozpoznając na podstawie art. 61 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniosek o wstrzymanie wykonania przedmiotu zaskarżenia, sąd nie ocenia zasadności skargi na decyzję o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej.

Niezgodność decyzji z prawem, która jest przedmiotem oceny przez sąd administracyjny i ochrona tymczasowa wynikająca z powołanego wyżej przepisu to dwie różne kwestie (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 kwietnia 2005 r., sygn. akt II OZ 184/05 oraz z 9 lipca 2004 r., sygn. akt FZ 163/04 – CBOSA).

5.5. Zauważyć należy, że wymienione w art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przesłanki wstrzymania przez sąd administracyjny wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji są odmienne od przesłanek wymienionych w art. 252 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651).

Sąd administracyjny oceniając zasadność wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji podatkowej sąd administracyjny ustala, czy zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Natomiast, zgodnie z art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1.

Użyte przez ustawodawcę nieostre pojęcia "znaczna szkoda" i "trudne do odwrócenia skutki" wymagają konkretyzacji w dokładnie i wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym, który powinien w szczególności przedstawić wnioskodawca (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2540/13, dostępne – CBOSA). Samo powołanie się we wniosku na ustawowe przesłanki bez wskazania, na czym one polegają w realiach konkretnej sprawy, w żaden sposób nie uzasadnia żądania wniosku. Na wnioskodawcy spoczywa obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku.

5.6. W świetle powyższego nie naruszała art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena, że skarżąca spółka w złożonym wniosku nie uprawdopodobniła należycie istnienia przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.

5.7. Prawidłowo także Sąd pierwszej instancji przyjął, że za zasadnością wniosku nie przemawiały pozostałe podniesione okoliczności, jak zajęcie rachunków bankowych, które powoduje niemożność dalszego prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej. Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że nie miał obowiązku z urzędu ustalać, czy egzekucja kwoty wynikającej z decyzji spowoduje że spółka nie będzie mogła prowadzić działalności gospodarczej w zakresie jak dotychczas ją prowadziła. Aby możliwym było podjęcie rozstrzygnięcia, którego domagała się skarżąca spółka, powinna była uprawdopodobnić okoliczności mieszczące się w granicach danych przesłanek i przedstawić na tą okoliczność stosowną dokumentację obrazującą jej sytuację finansową i materialną, czego skarżący nie uczynił.

5.8. Na powyższą ocenę nie ma wpływu przedstawiona w uzasadnieniu zażalenia dodatkowa argumentacja popierająca wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając zażalenie bierze pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku o wtrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji i na ich tle ocenia czy sąd pierwszej instancji oddalając wniosek nie naruszył art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

5.9. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił zażalenie, jako nieuzasadnione.

Odnosząc się z kolei do zawartego w zażaleniu wniosku o zasądzenie na rzecz skarżącej spółki zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego, stwierdzić należy, że nie może on być uwzględniony przez Naczelny Sąd Administracyjny, bowiem art. 203 i 204 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które regulują kwestie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają zastosowania do postępowania toczącego się na skutek wniesienia zażalenia na rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji