Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1232/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 183
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (spr.), Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia NSA Mariusz Golecki, po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2306/22 w sprawie ze skargi T. z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2022 r. nr 1401-IOV-1.4103.114.2022.MR w przedmiocie odmowy zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 r. na zagraniczny rachunek bankowy oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 13 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2306/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: sąd pierwszej instancji) oddalił skargę T. z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej: skarżąca Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: organ odwoławczy) z 22 sierpnia 2022 r. w przedmiocie odmowy zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 r. na zagraniczny rachunek bankowy.

1.2. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy stwierdził, że do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście (dalej: organ pierwszej instancji) w lipcu 2021 r. wpłynęła korekta złożona przez skarżącą spółkę za kwiecień 2021 r. z wykazaną kwotą do zwrotu w wysokości 1.981.887 zł, w terminie 60 dni, na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, dalej: ustawa o VAT), termin zwrotu przypadał na 24 września 2021 r.

Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających organ pierwszej instancji stwierdził zasadność zwrotu, jednakże nie dokonał przedmiotowego zwrotu VAT spółce, z uwagi na brak w dokumentach rejestracyjnych rachunku bankowego wskazanego jako rachunek do zwrotów podatku.

W listopadzie 2021 r. spółka złożyła zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym wskazała zagraniczny rachunek bankowy jako nr rachunku do zwrotu podatku lub nadpłaty. Następnie w marcu 2022 r. spółka skierowana wniosek o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym na zagraniczny rachunek bankowy. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że przepisy finansowo-bankowe w Polsce są wysoko restrykcyjne co powoduje, że spółka ze względu na swoją siedzibę w [...] nie ma możliwości otwarcia rachunku bankowego w Polsce, gdyż banki posiadające siedzibę w Polsce, ze względu na wewnętrzne procedury wynikające z obowiązujących przepisów prawa odmawiają spółce wyrażenia zgody na otwarcie rachunku bankowego. Dlatego też spółka nie ma faktycznej możliwości wypełnienia dyspozycji przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, tj. otrzymania zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju, wskazanym w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach.

Po rozpatrzeniu wniosku organ pierwszej instancji decyzją z 8 czerwca 2022 r. odmówił zwrotu podatku VAT na rachunek zagraniczny. W uzasadnieniu wyjaśniono, że zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podany w zgłoszeniu identyfikacyjnym w banku mającym siedzibę na terytorium Polski. Przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie pozwala na zwrot różnicy podatku na rachunek w banku, który ma siedzibę za granicą, nie w Polsce.

Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji stwierdził, że Spółka na dzień wydania skarżonej decyzji nie posiadała rachunku bankowego w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym. W związku z czym nie został spełniony wymóg z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Organ odwoławczy zauważył, że zgłoszony przez spółkę w aktualizacji zgłoszenia NIP-2 zagraniczny rachunek bankowy nie spełniał wymogów ustawy. Innymi słowy, organ podatkowy, który może działać jedynie w zakresie i na podstawie przepisów prawa, nie był władny dokonać na ten rachunek zwrotu podatku od towarów i usług.

1.3. Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organów podatkowych, że wprowadzenie wymogu zwrotu VAT na rachunek bankowy w banku mającym siedzibę w kraju mieści się w granicach dopuszczalnej swobody państwa członkowskiego, przyznanej w art. 183 zd. 1 Dyrektywy VAT. Przyjęta konstrukcja nie przenosi na podatnika ekonomicznego ciężaru zwrotu podatku, nie wpływa na termin zwrotu i nie wiąże się z żadnym ryzykiem finansowym dla podatnika. Omawiany warunek nie uniemożliwia i nie utrudnia w sposób nadmierny zwrotu VAT.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji niewiarygodna była argumentacja spółki, że podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski, który zarejestrował się jako podatnik VAT, nie mógł w żadnym banku w Polsce założyć rachunku bankowego. To, że być może procedury w tym zakresie są wymagające, związane z koniecznością przedłożenia wielu dokumentów, czy poniesieniem kosztów, nie oznacza, że podatnik zarejestrowany w Polsce dla potrzeb VAT, może domagać się zwrotu VAT na zagraniczny rachunek bankowy.

Podsumowując WSA nie dostrzegł podstaw do stwierdzenia, by warunek uzyskania zwrotu podatku na rachunek w banku mającym siedzibę w kraju zakłócał fundamentalne w sferze VAT zasady neutralności czy proporcjonalności.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. W skardze kasacyjnej skarżąca spółka wniosła o uwzględnienie skargi w całości i uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz rozpoznanie skargi i jej uwzględnienie, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

2.2. Skargę kasacyjną oparto na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: p.p.s.a.) zarzucając:

I. naruszeniu przepisów postępowania art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2022, poz. 2492 ze zm., dalej: p.u.s.a), art. 3 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm., dalej: O.p.), poprzez następujące uchybienia:

a) oddalenie skargi spółki skutkiem nieuwzględnienia przez Sąd pierwszej instancji:

- naruszenia przez organy podatkowe obydwu instancji w tej sprawie następujących zasad postępowania podatkowego wynikających z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej: zasady prawdy materialnej, zasady oficjalności i zupełności postępowania dowodowego, poprzez uchylanie się przez te organy od należytego wyjaśnienia powoływanej przez spółkę istotnej okoliczności faktycznej sprawy w postaci braku możliwości otwarcia przez nią rachunku bankowego w Polsce,

- naruszenia przez organy podatkowe obydwu instancji polegającego na wadliwej ocenie materiału dowodowego, a tym samym naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów wynikającej z art 191 O.p., poprzez uchylanie się od dokonania należytej oceny powoływanej przez spółkę ww. okoliczności faktycznej w postaci braku możliwości otwarcia przez nią rachunku bankowego w Polsce i jej wpływu na rozstrzygnięcie tej sprawy oraz

- naruszenia przez organy podatkowe obydwu instancji przepisu art. 180 § 1 O.p., poprzez bezpodstawne pominięcie przez te organy twierdzeń spółki w zakresie ww. okoliczności faktycznej w postaci braku możliwości otwarcia przez nią rachunku bankowego w Polsce, stanowiących dowód w sprawie, i jako taki podlegający ocenie organów w toku czynności procesowych, oraz korzystający z domniemania prawdziwości, tak długo jak nie jest sprzeczny z innymi zebranymi w sprawie dowodami czy ustalonymi faktami,

b) dokonanie przez Sąd pierwszej instancji wadliwej oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, a tym samym naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, jak również naruszenie zasady sprawiedliwości proceduralnej, poprzez bezpodstawne, pozbawione jakiegokolwiek oparcia w zebranym materiale dowodowym i ustaleniach stanu faktycznego dokonanych przez organy podatkowe obydwu instancji w tej sprawie, oparte na dowolności i bez uwzględnienia wskazań doświadczenia gospodarczego odnośnie aktualnej problematyki otwierania rachunków bankowych dla zagranicznych firm w Polsce, podważenie przez Sąd pierwszej instancji wiarygodności twierdzeń spółki co do ww. istotnej okoliczności faktycznej sprawy w postaci braku możliwości otwarcia przez nią rachunku bankowego w Polsce, a jednocześnie przekroczenie tym samym przez Sąd pierwszej instancji kompetencji przysługujących mu jako sądowi administracyjnemu w zakresie kontroli działalności administracji publicznej, o których mowa w art. 1 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a., poprzez podjęcie przez ten sąd nieuprawnionych czynności, mających na celu samodzielne wyjaśnienie - uzupełnienie stanu faktycznego sprawy i jej załatwienie, mimo iż czynności te należą do kompetencji organów podatkowych w tej sprawie,

- które to uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik tej sprawy, poprzez niewłaściwe, zdaniem spółki, zastosowanie w tym stanie faktycznym, ze szczególnym uwzględnieniem powoływanej przez spółkę okoliczności, w której spółka nie ma możliwości otwarcia rachunku bankowego w Polsce, przepisu art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT dotyczącego technicznego trybu dokonywania zwrotów VAT, przy nienależytym uwzględnieniu wagi zasadniczej w kwestii zwrotów tego podatku normy prawnej wynikającej z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 183 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm. - dalej: dyrektywa VAT) w kontekście systemowej zasady neutralności VAT oraz wspólnotowej zasady proporcjonalności, tj. przy nienależytym uwzględnieniu normy prawnej nakazującej dokonanie zwrotu w takim trybie, który nie spowoduje przeniesienia na podatnika faktycznego ciężaru VAT, w konsekwencji ww. uchybienia doprowadziły do rozstrzygnięcia, w którym w tych okolicznościach sprawy odmówiono spółce dokonania przelewu kwoty uznanego za zasadny zwrotu VAT na wskazany przez spółkę, należący do niej zagraniczny rachunek bankowy.

II. naruszeniu prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT, pozostającym z kolei w związku z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT i art. 183 Dyrektywy VAT, poprzez przyjęcie, że w przedstawionych okolicznościach sprawy, w której spółka nie ma faktycznej możliwości otwarcia rachunku bankowego w Polsce:

a) przelew kwoty uznanego za zasadny zwrotu VAT na wskazany przez spółkę, należący do niej zagraniczny rachunek bankowy, nie może zostać dokonany,

b) zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT nie prowadzi w tym przypadku do naruszenia normy prawnej wynikającej z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 183 Dyrektywy VAT, w kontekście zasady neutralności VAT i zasady proporcjonalności, tj. do naruszenia normy prawnej nakazującej dokonanie podatnikowi zwrotu w takim trybie, który nie spowoduje przeniesienia na niego faktycznego ciężaru VAT, które to uchybienia doprowadziły, w tych okolicznościach faktycznych sprawy, do naruszenia zasady impossibilium nulla est obligatio (nikt nie jest zobowiązany do rzeczy niemożliwych), będącej punktem wyjścia dla podstawowych zasad praworządności, poprzez wymaganie od spółki spełnienia obowiązku niemożliwego do realizacji celem otrzymania przez nią uznanego za zasadny zwrotu VAT, a w efekcie do naruszenia zasady neutralności VAT, poprzez przeniesienie na spółkę ciężaru tego podatku.

- naruszeniu prawa materialnego, tj. przepisów art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 87 ust. 1 i ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT oraz art. 183 Dyrektywy VAT, przez błędną jego wykładnię, polegającą na ustaleniu niewłaściwej w tych okolicznościach sprawy normy prawnej wynikającej ze wspomnianych przepisów, poprzez przyjęcie że zaprezentowana przez spółkę argumentacja nie daje podstaw do odstąpienia od jednoznacznych wniosków wynikających z wykładni językowej przepisu art. 87 ust. 2 zd. 1, które to uchybienie doprowadziło do przyjęcia, że zwrot VAT na rzecz spółki może w tym przypadku nastąpić wyłącznie na jej rachunek bankowy w banku mającym siedzibę w Polsce, w efekcie czego faktycznie przeniesiono na spółkę ciężar tego podatku.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną.

3.1. Organ podatkowy nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Skarga kasacyjna skarżącej spółki nie zasługuje na uwzględnienie.

5. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta jest na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., czyli naruszeniu zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.

5.1 Przechodząc do oceny sformułowanych w niniejszej sprawie zarzutów należy wskazać, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było czy organ podatkowy może dokonać zwrotu podatku, w trybie art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, na zagraniczny rachunek bankowy podatnika. W myśl powołanego przepisu, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu (art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT).

We wniosku o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym na zagraniczny rachunek bankowy spółka wskazała, że przepisy finansowo-bankowe w Polsce są wysoko restrykcyjne, co powoduje, że skarżąca ze względu na swoją siedzibę w D., Zjednoczone Emiraty Arabskie, nie miała możliwości otwarcia rachunku bankowego w Polsce, gdyż banki posiadające siedzibę w Polsce, ze względu na wewnętrzne procedury wynikające z obowiązujących przepisów prawa odmawiają spółce wyrażenia zgody na otwarcie rachunku bankowego.

Zdaniem skarżącej gramatyczna wykładnia przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o VAT skutkowałaby pozbawieniem spółki prawa do otrzymania zwrotu różnicy podatku VAT ze względu na brak spełnienia warunków zwrotu wynikających z obowiązujących w Polsce przepisów. Brak zwrotu nie wynikałby jednak z przyczyn merytorycznych, bowiem spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, które to prawo nie jest przez organy podatkowe kwestionowane, a jedynie z przyczyn technicznych, tj. z braku wypełnienia dodatkowych wymogów formalnych.

5.2 Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku, nie dostrzegł wskazywanych przez spółkę w zarzutach skargi kasacyjnej naruszeń prawa, uzasadniających uchylenie orzeczenia. W pierwszej kolejności należało zwrócić uwagę na jednoznaczny sposób sformułowania art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT. Z analizowanej regulacji wyraźnie wynika, że ustawodawca dopuścił możliwość zwrotu VAT na rachunek bankowy w banku mającym siedzibę w kraju – Polsce, bądź na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej. Zatem brzmienie przepisu nie nasuwa tym samym jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych, co do znaczenia analizowanego pojęcia. Ustawodawca wskazał w przepisie warunek konieczny, jaki ma spełniać rachunek bankowy, na który urząd skarbowy dokonuje zwrotu podatku.

Argumentacja spółki prezentowana w skardze kasacyjnej nie dawała podstaw do odstąpienia od jednoznacznych wniosków wynikających z wykładni językowej ww. przepisu. Kluczowy dla oceny rozwiązań prawnych przyjętych w art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT pozostawał art. 183 Dyrektywy VAT. Zgodnie z którym w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki (zd. 1). Państwa członkowskie mogą jednakże odmówić zwrotu lub przeniesienia, jeśli wysokość nadwyżki jest nieznaczna (zd. 2). Cytowana regulacja pozwala państwom członkowskim na określenie warunków zwrotu VAT. Jakkolwiek rację ma spółka, że państwa członkowskie nie dysponują w tym zakresie pełną swobodą i nie mogą kształtować wymogów zwrotu podatku w sposób całkowicie dowolny, to nie sposób zakładać, by każde ustanowione w tym względzie ograniczenie oznaczało wyjście poza ramy przyznanej w tym względzie autonomii. Dla określenia granic swobody państwa członkowskiego w kształtowaniu rozwiązań prawnych dotyczących danej materii istotne pozostają wskazówki interpretacyjne wynikające z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W motywach wyroku wydanego w sprawie C-387/16 (przywołanego w uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji) wskazano, że ramy autonomii proceduralnej przyznanej w tym zakresie państwom członkowskim są wyznaczane przez zasadę równoważności i skuteczności. Państwa członkowskie muszą przestrzegać określonych szczególnych zasad przy wprowadzaniu w życie prawa do zwrotu nadpłaconego VAT wynikającego z art. 183 dyrektywy VAT, interpretowanego w kontekście i w świetle zasad ogólnych regulujących dziedzinę VAT. Tryby zwrotu nadpłaconego VAT nie mogą naruszać zasady neutralności podatkowej poprzez przenoszenie na podatnika ciężaru VAT w całości lub w części. W szczególności tryby takie powinny umożliwiać podatnikowi odzyskanie w odpowiednich warunkach całej wierzytelności wynikającej z nadpłaconego VAT, co oznacza, że zwrot ma zostać dokonany w rozsądnym terminie oraz że w każdym razie ustalony sposób zwrotu nie może pociągać za sobą żadnego ryzyka finansowego dla podatnika.

Z wypowiedzi TSUE wynika zatem nakaz takiego uregulowania zasad zwrotu VAT, by możliwe było odzyskanie całej wierzytelności wynikającej z nadpłaconego podatku, w rozsądnym terminie i bez jakiegokolwiek ryzyka finansowego dla podatnika. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny uznał za prawidłowe zapatrywanie Sądu pierwszej instancji, że wprowadzenie wymogu zwrotu VAT na rachunek bankowy w banku mającym siedzibę w kraju mieści się w granicach dopuszczalnej swobody państwa członkowskiego, przyznanej w art. 183 zd. 1 Dyrektywy VAT. Przyjęta konstrukcja nie przenosi na podatnika ekonomicznego ciężaru zwrotu podatku, nie wpływa na termin zwrotu i nie wiąże się z żadnym ryzykiem finansowym dla podatnika. Omawiany warunek nie uniemożliwia i nie utrudnia w sposób nadmierny zwrotu VAT. Do odmiennych wniosków nie może prowadzić argumentacja spółki dotycząca trudności z otwarciem rachunku bankowego w Polsce. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzegł podstaw do stwierdzenia, by warunek uzyskania zwrotu podatku na rachunek w banku mającym siedzibę w kraju zakłócał fundamentalne w sferze VAT zasady neutralności czy proporcjonalności.

5.3 Skarżąca spółka jako podatnik podlega przepisom prawa powszechnie obowiązującego a prawo to, poza nakładaniem obowiązków, przyznaje także i uprawnienia (a prawo do zwrotu jest fundamentalnym elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług) konieczne są środki gwarantujące administracji możliwość realizacji tych uprawnień. Żaden bank mający siedzibę na terytorium kraju nie odmówi przyjęcia przelewu od banku obsługującego administrację. Co więcej, przelew taki nie tworzy niepewności dla administracji jak i beneficjenta przelewu zarówno, co do wykonalności przelewu (nie wszystkie banki pracują w tych samych systemach rozliczeniowych, a niekompatybilność systemów banku obsługującego administrację i banku beneficjenta może prowadzić do braku możliwości realizacji przelewu) jak i warunków transakcji (przelewy zagraniczne mogą być realizowane według formuł OUR – koszty ponosi zleceniodawca, BEN - koszty ponosi beneficjent lub SHA – koszty są dzielone) oraz kosztów przewalutowania (są one różne w zależności od banku i połączone z kosztami samego zlecenia mogłyby znacząco zmienić kwotę samego zwrotu). Zdarzają się w praktyce gospodarczej sytuacje, w których nie można dokonać przelewu z banku obsługującego administrację podatkową do nieposiadającego siedziby na terytorium kraju banku beneficjenta. Podsumowując na gruncie art. 87 ustawy o VAT wymóg posiadania rachunku bankowego w banku posiadającym siedzibę na terytorium kraju dotyczy wszystkich podatników, niezależnie od tego gdzie mają siedzibę.

5.4 Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że kwestie problemów skarżącej spółki związanych z założeniem rachunków bankowych w Polsce nie może odnieść zamierzonego skutku, bowiem procedury i decyzje dotyczące kwestii związanych z założeniem rachunków bankowych dla podmiotów zagranicznych nie mogą mieć wpływu na prawidłowe interpretowanie przepisów przez organy podatkowe w zakresie zwrotu podatku.

W świetle przedstawionych uwag Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił zarzutów naruszenia prawa materialnego - art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 87 ust. 1 i ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT oraz art. 183 Dyrektywy VAT - sformułowanych w pkt I petitum skargi kasacyjnej oraz wtórnych względem nich zarzutów naruszenia przepisów postępowania - art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a, art. 3 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. zawartych w pkt II petitum skargi kasacyjnej.

7. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 oraz art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

Sylwester Golec Sylwester Marciniak (spr.) Mariusz Golecki

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA

-----------------------

7