Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 760/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 26 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Ol 38/24 w sprawie ze skargi E. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 30 listopada 2023 r., nr SKO.53.929.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości 2021 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 26.03.2024 r. o sygn. I SA/Ol 38/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę E. M. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z 30.11.2023 r., nr SKO.53.929.2023, wydaną w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Olsztynie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Wniosła także o pozostawienie Sądowi pierwszej instancji prawa o rozstrzygnięciu o kosztach postępowania drugiej instancji.

Powyżej wymienionemu wyrokowi zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: o.p.) w związku z art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. przez nieuchylenie decyzji, podczas gdy odmówiono wznowienia postępowania zakończonego decyzją z 28.02.2021 r. z powodu wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych nieznanych organowi w chwili wydania decyzji, polegających na wydaniu podmiotom konkurencyjnym zgody na umorzenie zaległości podatkowych w okresie pandemii, podczas gdy skarżącej będącej w takiej samej sytuacji odmówiono takiego prawa. Fakty te w chwili wydawania decyzji przez organ nie były mu znane i wyszły na jaw obecnie.

Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 o.p. w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja) i art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. przez nieuchylenie decyzji, podczas gdy decyzja wydana została w sposób sprzeczny z zasadą równości opodatkowania i postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, na skutek czego skarżąca otrzymała decyzję odmawiającą umorzenia zobowiązania podatkowego, podczas kiedy jej konkurencji umorzono takie zobowiązania podatkowe bez należytego wyjaśnienia skarżącej przyczyn wydania takich decyzji organu podatkowego.

2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wyrok WSA w Olsztynie odpowiada prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). W skardze kasacyjnej skarżąca powtórzyła swoje zasadnicze zarzuty podniesione już wcześniej w skardze do WSA w Olsztynie, tj. naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 o.p., a także art. 121 o.p. w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji – w obu przypadkach w związku z art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 133 § 1 p.p.s.a.

W przytoczonych zarzutach kasacyjnych skarżąca kwestionuje prawidłowość zastosowania przez WSA w Olsztynie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 151 p.p.s.a. które są jedynie przepisami o charakterze wynikowym (zarazem nie można naruszyć tych przepisów jednocześnie), nie formułuje zaś żadnego konkretnego zarzutu (a także argumentacji) kwestionującego prawidłowość zastosowanego przez WSA w Olsztynie procesu dochodzenia do tegoż rozstrzygnięcia. Rozstrzygnięcie i argumentacja Sądu pierwszej instancji zostały przedstawione natomiast w kierunku oddalenia skargi do tego Sądu, zaś podstawą prawną takiego rozstrzygnięcia prawidłowo jest art. 151 p.p.s.a.

Podważeniu przyjętego do orzekania stanu faktycznego nie może służyć wymieniony jako naruszony w zarzutach skargi kasacyjnej art. 133 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2 p.p.s.a. Za pomocą zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. nie można jednak kwestionować dokonanej w sprawie oceny materiału dowodowego oraz zastosowania przepisu prawa do przyjętego stanu faktycznego. Jak powyżej podniesiono, w oparciu o wymieniony jako naruszony w zarzutach skargi kasacyjnej art. 133 § 1 p.p.s.a. nie sformułowano zarzutu sposobu jego naruszenia. Wbrew obowiązkowi z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. nie zawiera on także uzasadnienia. Niezależnie od ww. wadliwości Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że brak jest jakichkolwiek przesłanek dla uznania, że WSA w Olsztynie oparł zaskarżony wyrok na dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy.

3.2. Wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji, odstępstwem od wyrażonej w art. 128 o.p. zasady trwałości - jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości (legalności). Powyższe powoduje, że wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo, wyłącznie w określonych trybach nadzwyczajnych, ponieważ stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminowania z obrotu prawnego wadliwych decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od zasady trwałości ostatecznej decyzji administracyjnej stanowią zatem wyjątek od zasady. Wznowienie postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte choć jedną z kwalifikowanych wad procesowych wymienionych w art. 240 § 1 o.p. Postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu.

3.3. Artykuł 240 § 1 pkt 5 o.p. stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Komentowany przepis mówi zatem, że postępowanie to obejmuje na nowo ujawnione dowody lub okoliczności faktyczne. Jeśli organ podatkowy dysponował już w sprawie określonym dowodem, bądź na podstawie tych samych dowodów dokonał już oceny wystąpienia określonej okoliczności faktycznej, to nie może ona zostać uznana za taką, która dopiero wyszła na jaw.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd WSA w Olsztynie, że wyrażenie ustawowe "wyjdą na jaw" użyte w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi. Tym samym nowe dowody to takie dowody, które wprawdzie istniały w dacie orzekania w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający dowodami tymi nie dysponował. Oceniając w związku z tym powołaną w skardze o wznowienie przez skarżącą jako nową okoliczność "wydanie przez organ pierwszej instancji wobec konkurencyjnych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w tym samym zakresie i na tym samym terenie decyzji o umorzeniu zobowiązań podatkowych, podczas gdy stronie odmówiono umorzenia zobowiązania podatkowego", Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarówno WSA w Olsztynie, jak i SKO w Olsztynie doszli do trafnej konstatacji, iż powołana przez skarżącą w podstawie wznowienia postępowania okoliczność nie miała cechy istotności dla sprawy w rozumieniu z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. i w konsekwencji nie mogła podważyć ustaleń będących podstawą wydania ostatecznej decyzji podatkowej. Hipoteza art. 240 § 1 pkt 5 o.p. odnosi się do dowodów i okoliczności "istotnych", a za takie uznaje się tylko i wyłącznie te, które miały wpływ na wynik sprawy. Istotnymi okolicznościami faktycznymi są zatem fakty, które dotyczą bezpośrednio danej sprawy podatkowej, będącej przedmiotem postępowania zakończonego decyzją ostateczną i które mają znaczenie prawne.

W postępowaniu zwykłym organ podatkowy pierwszej instancji decyzją ustalił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2021 r., przyjmując do podstawy opodatkowania wykazane przez samą skarżącą w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zgodność z prawem tej decyzji została potwierdzona w toku kontroli instancyjnej (decyzja SKO w Olsztynie z 28.02.2022 r.), a także kontroli sądowej (zob. wyrok WSA w Olsztynie z 14.09.2022 r., SA/Ol 306/22, jak również wyrok NSA z 16.03.2023 r., III FSK 1540/22).

Wnosząc w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 o.p. skargę o wznowienie postępowania, skarżąca obecnie dąży do podważenia ustaleń dokonanych w decyzji ostatecznej, wskazując na nieznaną organowi odwoławczemu w dniu wydania decyzji ostatecznej okoliczność przyznania przez organ pierwszej instancji ulg w spłacie zobowiązań podatkowych innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą w tym samym zakresie co skarżąca i na tym samym terenie. Podana przez skarżącą okoliczność nie mogła być jednak uznana za istotną, jak trafnie zauważył organ odwoławczy oraz Sąd pierwszej instancji, ponieważ nie wpływa ona w żaden sposób na ustalenia w zakresie strony podmiotowej i przedmiotowej ustalonej decyzją ostateczną zobowiązania podatkowego. Strona w zamiarze podważenia w trybie nadzwyczajnym zasadności i prawidłowości ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości podniosła argumenty mogące mieć ewentualne znaczenie w postępowaniu w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, którego jednak przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Nie mogły być natomiast skutecznie podnoszone w toczącym się w trybie nadzwyczajnym postępowaniu, mającym na celu weryfikację ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r. Zdając sobie sprawę z odrębności tych postępowań, zarówno organ odwoławczy, jak Sąd pierwszej instancji trafnie skonstatowali, że zastosowanie przez organ pierwszej instancji ulg w spłacie zobowiązań podatkowych wobec innych podmiotów gospodarczych w żaden sposób nie wpływa na prawidłowość decyzji wymiarowej wydanej wobec strony i nie ma znaczenia dla powtórnej oceny istnienia zobowiązania podatkowego, które zostało ustalone decyzją ostateczną wydaną wobec konkretnego podatnika.

3.4. Z wcześniej poruszonych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznaje również za niezasadny zarzut skargi odnoszący się do naruszenia zasady równości obywateli wobec prawa, uregulowanej w art. 32 ust. 1 Konstytucji, a ponadto naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie, uregulowanej w art. 121 § 1 o.p. Okoliczność przyznania innym podmiotom konkurencyjnym ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie stanowi bowiem przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w odniesieniu do postępowania zakończonego wydaniem decyzji wymiarowej. Trafnie przy tym zauważył WSA w Olsztynie, że wydanie decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych nie korzysta z tzw. powagi rzeczy osądzonej, a więc nie ma przeszkód do ponowienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy strona może przedstawić nowe dowody, które dotychczas nie były przedmiotem analizy przez organy podatkowe, tj. albo nie zostały przez stronę poprzednio przedstawione, albo też dotyczą one okoliczności zaistniałych już po wydaniu decyzji.

3.5. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Olsztynie, który na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę skarżącej. W konsekwencji, ponieważ postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie okazały się zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 2 p.p.s.a. skargę tę oddalił.

sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Bogusław Woźniak