Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 431/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 2 art. 187  art. 209 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...], 2. uchyla postanowienie Prezydenta miasta O. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...].


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 03.06.2016r. H. K. (dalej jako: "Skarżący", "Strona", "Podatnik") zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (dalej jako: "Naczelnik US") z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w wysokości 1.126,00 zł.

W uzasadnieniu wniosku Podatnik wskazał, iż z uwagi na chorobę bliskiej osoby, która od kilku lat wymagała całodobowej opieki jego możliwości podjęcia pracy były bardzo ograniczone. Mimo, iż podopieczna Strony - S. K. od 2014 roku przebywała w ośrodku opiekuńczym to zdaniem Skarżącego jego niemal codzienna obecność u chorej i opieka nad nią w ośrodku uniemożliwiła mu podjęcie pracy. Podatnik wskazał, że osoba, którą się opiekował zmarła w grudniu 2015 r. Obecnie Skarżący z powodu wieku (65 lat) nie może podjąć pracy.

Dodatkowo Skarżący wskazała, iż od 1 kwietnia 2012 r. do 25 sierpnia 2015 r. zatrudniony był jako opiekun w firmie M. i N. zarabiając miesięcznie 750,00 zł (ok. 5,00 zł za godzinę). Po odjęciu składek na ubezpieczenia dochód Skarżącego w 2012 r. wynosił 6.962,78 zł. 9.306,27 zł w 2013 r., a w 2014 r. 5.747,18 zł. Jak podała Strona w 2015 roku nie złożyła zeznania podatkowego ze względu na brak dochodów. Podatnik wskazał również, iż obecnie utrzymuje się ze sprzedaży przedmiotów użytku domowego, rzeczy osobistych itp. uzyskując jedynie niewielkie kwoty. Podatnik wskazał również, iż posiadane przez niego udziały w nieruchomościach przy ul. [...] w O. nie mogą zostać zbyte ze względu na brak zgody pozostałych współwłaścicieli i postanowienia planu zagospodarowania przestrzennego.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. Naczelnik US odmówił Stronie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn z tytułu spadku w kwocie 1.126,00 zł.

Skarżący nie zgadzając się ze stanowiskiem zawartym w ww. decyzji, złożył odwołanie od przedmiotowej decyzji zarzucając, iż organ I instancji w skarżonej decyzji nie odniósł się do bardzo istotnych faktów. Skarżący podkreślił, że Skarb Państwa uzyskał dzięki jej zaangażowaniu i poświęceniu w opiekowaniu się S. K. w domu oszczędności kwocie ok. 60.000,00 zł. Zaznaczył również, że organ I instancji nie uwzględnił, że Strona mimo podstaw do skorzystania z pomocy opieki społecznej nie zgłosiła się po żadną pomoc. Skarżący podkreślił również, że aby uzyskać jakiekolwiek pieniądze z udziałów we współwłasności nieruchomości, przy oporze ze strony współwłaścicieli potrzeba pieniędzy na sprawy sądowe, adwokata, biegłych. i kilku długich lat.

Decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako: "Dyrektor IS", "organ II instancji", "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US z dnia [...].08.2017 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor IS wskazuje, że rozpatrując przedmiotowy wniosek w kontekście zastosowania żądanej ulgi z art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2017 r., poz. 201, t.j. ze zm., dalej jako "O.p."), należało mieć na uwadze zobiektywizowane kryteria wyrażone w tym przepisie, a nie subiektywne przekonaniem strony o potrzebie skorzystania z ulgi.

Organ odwoławczy podkreślił, iż organ I instancji związany był stanowiskiem Prezydenta Miasta O. wydanym na podstawie art. 209 § 1 O.p. wyrażonym w postanowieniu z dnia 25 lipca 2016 r., którym Prezydent odmówił Podatnikowi umorzenia w całości zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn w kwocie 1.126,00 zł. Organ I instancji nie miał więc podstaw, aby rozstrzygnąć przedmiotową sprawę niezgodnie z zajętym stanowiskiem przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

Niemniej jednak Dyrektor IS podkreślił, że organ podatkowy miał obowiązek wszechstronnego i wnikliwego rozważenia wniosku Skarżącego o umorzenie zaległości, poprzedzonego zebraniem pełnego materiału dowodowego oraz dokładnym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych sprawy. Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotowy wniosek został umotywowany ważnym interesem podatnika polegającym na braku środków finansowych pozwalających na zapłatę zobowiązania podatkowego. Natomiast Naczelnik US ustalił na podstawie oświadczenia Skarżącego o jego sytuacji finansowej rodzinnej i majątkowej, że Podatnik prowadzi gospodarstwo domowe samodzielnie, jest zarejestrowany jako osoba bezrobotna, bez prawa do zasiłku. Skarżący aktualnie dochody czerpie ze sprzedaży sprzętów domowego użytku, rzeczy zgromadzonych w garażu i rzeczy osobistych, uzyskując z tego tytułu ok. 500,00 zł miesięcznie. Zgodnie z przedmiotowym oświadczeniem Podatnik zadeklarował, iż ponosi następujące wydatki w łącznej kwocie ok. 500 zł, w tym:

koszty związane z eksploatacją domu 175,00 zł

internet 75,00 zł,

wyżywienie, ubranie, środki czystości 250,00 zł.

Zgodnie z ustaleniami Naczelnika US Strona jest współwłaścicielem:

nieruchomości położonej w O. przy ul. [...] o pow. 2733 m2,

nieruchomości położonej w O. przy ul. [...] o pow. 1366 m2.

Organ I instancji ustalił również, iż zgodnie z PIT-37 w latach 2013-2015

Podatnik uzyskał następujące dochody:

2013r. - 10,727,69 zł (w tym umowa zlecenie 10.383,03 zł i prawa autorskie 344,66 zł),

2014r. - 6.653,31 zł (w tym umowa zlecenie 6.618,97 zł i prawa autorskie 34,34 zł).

2015 r. brak dochodów

Naczelnik US zauważył ponadto, iż Podatnik został ustanowiony opiekunem prawnym całkowicie ubezwłasnowolnionej S. K., w opinii biegłego uznanej za trwale niezdolną do samodzielnej egzystencji, zmarłej w dniu 28 grudnia 2015r.

Odnosząc się do ustaleń poczynionych przez organ I instancji organ odwoławczy uznał, że Naczelnik US słusznie wskazał, że sytuacja finansowa Strony nie stanowi wystarczającej podstawy do udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Podatnik nie jest bowiem pozbawiony środków do życia, ma zabezpieczone warunki lokalowe, jest właścicielem dwóch nieruchomości o szacowanej wartości wskazanej przez niego w kwotach 60 000 zł oraz 50 000 zł.

Dyrektor IS wskazał, iż Strona nabyła spadek z własnej nieprzymuszonej woli i w wyniku dokonanej czynności prawnej stała się stroną stosunku prawnego. Zdaniem organu odwoławczego Skarżący powinien uwzględniać w swoich przedsięwzięciach i planach życiowych również konsekwencje finansowe (podatkowe) określonych zdarzeń, w tym przypadku polegające na obowiązku uiszczenia, według obowiązujących przepisów, podatku z racji otrzymanego przysporzenia majątkowego.

Odnosząc się do twierdzeń Podatnika o jego trudnej sytuacji materialnej organ odwoławczy wskazał, iż ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem Strony o potrzebie skorzystania z ulgi, nawet w trudnej sytuacji finansowej. Organ odwoławczy wskazał również, że zaległość w podatku z tytułu nabycia praw do spadku nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z sytuacją w jakiej znajdował się Skarżący sprawując opiekę nad S. K.. Podatek z tytułu nabycia praw do spadku został ustalony decyzjami z dnia 13 kwietnia 2016 r., podczas gdy jak sam Podatnik podał, że S. K. od sierpnia 2014 r. przebywała w ośrodku pomocy, natomiast w grudniu 2015 r. zmarła. W ocenie organu odwoławczego sprawowana opieka nad chorą osoba bliską i świadome przyjęcie spadku to dwie różne nie mające ze sobą powiązania sprawy. Dokonane wybory przez Skarżącego, co do rezygnacji z pomocy instytucji społecznych, nie mogą być uznane za argument przemawiający za udzieleniem wnioskowanej przez Skarżącegoulgi. Argumentami takimi nie mogą być również powoływane przez Stronę problemy z sąsiadami czy brak zgody współwłaścicieli na sprzedaż odziedziczonych nieruchomości. Jakkolwiek sytuacja ta może być uciążliwa dla Skarżącego, nie stanowi jednak argumentu w przedmiocie udzielenia żądanej ulgi, z uwagi na prawo dysponowania swoim udziałem dowolnie i bez zgody pozostałych współwłaścicieli, zapewnione w przepisach prawa cywilnego.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor IS stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie przyczyny powstania zaległości nie miały charakteru wyjątkowego, który uzasadniłby udzielenie ulgi, o której mowa w dyspozycji art. 67a § 1 O.p..

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i uwzględnienie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn. W uzasadnieniu skargi Podatnik wyjaśnił, że jest współwłaścicielem jednej z odziedziczonych nieruchomości razem z siostrą L. B.. Sprzedaż całej nieruchomości byłaby najkorzystniejsza, gdyż sprzedając tylko swój udział Strona otrzymałaby jedynie 20% ceny rynkowej. Nadto Strona wskazała, iż współwłaścicielka nie dąży do zawarcia porozumienia w sprawie zniesienia współwłasności i utrudnia porozumienie co do sprzedaży nieruchomości. W przypadku drugiej nieruchomości, której jest współwłaścicielem również pozostali współwłaściciele nie wyrażają zgody na jakiekolwiek rozwiązanie, a sprawy sądowe trwają latami.

Strona podała, również iż nie uzyskuje dochodów z tytułu praw autorskich, pomimo iż w 2012 roku razem z synem wydala płytę dla dzieci , utwory były zarejestrowane w Zaiks, płyta jest w sprzedaży, a utwory są emitowane w radiu.

Skarżący ponownie podkreślił, iż przez wiele lat wyręczał Państwo w obowiązkach związanych z opieką nad osobą ciężko chorą. Zdaniem Strony tym działaniem przyczynił się do oszczędności dla Skarbu Państwa kilkudziesięciu tysięcy złotych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b (bez znaczenia w sprawie), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2).

Decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy, są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Zatem nawet zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania ulgi. Sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 O.p., w którym to przepisie ustawodawca używa wskazanych wcześniej pojęć nieostrych, tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", nie daje podstaw do przyjęcia, że istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Zasadne więc jest powoływanie się w tym zakresie na przykłady mogące stanowić wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z piśmiennictwa podatkowego, czy też wypracowanego w tym zakresie dorobku orzecznictwa sądowego, niemniej w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Zaakceptować przy tym należy pogląd, że ogólną dyrektywą interpretacyjną przy stosowaniu powyższego przepisu powinno pozostać uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania wszelkich ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Wpływy z podatków przeznaczane są bowiem na realizację różnych celów społecznych, a więc odpowiednio do tej okoliczności, odstąpienie od ich poboru bądź przyznanie innych ulg w ich spłacie powinno być podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, również z punktu widzenia obiektywnych kryteriów, powodów, które w ustawie w sposób ogólny określono jako ważny interes podatnika lub interes publiczny. Interpretując termin "ważnego interesu podatnika", należy mieć również na uwadze to, że o jego istnieniu decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o przyznaniu, bądź nie, określonej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, a ważnego interesu podatnika nie powinno się utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie skorzystania z ulgi (por. wyroki NSA: z dnia 3 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 676/07, z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I FSK 985/07, z dnia 26 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 426/10, z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1007/10; wszystkie wyroki dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd podkreśla, że ww. przepisy mają zastosowanie do podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego z mocy art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Z 2017 r. poz. 1453, dalej jako: "u.d.j.s.t.") Zgodnie zaś z art. 18 ust. 2 tej ustawy, w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulg, o których mowa w ust. 1, nie przysługuje zażalenie (art. 18 ust. 3 tej ustawy).

W przypadku podatku od spadków i darowizn, należącego do dochodów gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g u.d.j.s.t.), podstawowe znaczenie ma zatem wynikające z art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. ograniczenie możliwości umorzenia zaległości podatkowych przez naczelnika urzędu skarbowego. Użyty w tym przepisie zwrot "wyłącznie za zgodą" jednoznacznie przesądza, że wynikające z art. 67a § 1 O.p., uprawnienia do udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego mogą być realizowane przez organy podatkowe z uwzględnieniem stanowiska organu jednostki samorządu terytorialnego. W sytuacji zatem, gdy organ ten nie wyrazi zgody na zastosowanie ulgi, organy podatkowe nie mają możliwości pozytywnego załatwienia wniosku podatnika. W rozpoznanej sprawie Prezydent Miasta O. postanowieniem z dnia 25 lipca 2017 r. w sposób niebudzący wątpliwości nie wyraził zgody na umorzenie zaległości podatkowej Skarżącego w podatku od spadków i darowizn. Mając na uwadze przytoczone wcześniej regulacje, w stosunku do tej zaległości, organy podatkowe mogły jedynie podjąć decyzję o odmowie jej umorzenia, bez względu na własną ocenę zasadności argumentacji podnoszonej przez stronę. Związanie stanowiskiem Prezydenta Miasta O., nie pozwalało organom podatkowym na pozytywne rozpatrzenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej.

Sąd zaznacza w związku z tym, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09 (Lex nr 558265) wyraził pogląd, według którego postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny winien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017, poz. 1369 ze zm.), dalej "p.p.s.a.".

Stosownie do treści art. 269 § 1 p.p.s.a. jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Z powoływanego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych. Istota owej mocy ogólnie wiążącej uchwał sprawdza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por. A. Kabat, Komentarz do art. 269 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, opubl. LEX 2011). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko zawarte w wyżej wskazanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Dokonując zatem kontroli postanowienia Prezydenta Miasta O. z dnia [...] lipca 2016 r. Sąd zauważa, że organ ten przy wydawaniu tego postanowienia obowiązany był do ustalenia czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny. Następnie w przypadku stwierdzenia, że przynajmniej jedna z tych przesłanek w sprawie występuje, organ samorządu terytorialnego obowiązany był do wyważenia interesu publicznego przejawiającego się w powszechności opodatkowania z racjami uzasadniającymi zastosowanie ulgi płatniczej. Tymczasem organ ten w powołanym postanowieniu wyrażając stanowisko w trybie art. 209 § 1 O.p. ograniczył się wyłącznie do lakonicznego stwierdzenia, iż "przedłożone przez zobowiązanego dokumenty nie potwierdzają, iż w sprawie wystąpiły okoliczności o charakterze losowym czy nadzwyczajnym, które przesądzałyby o spełnieniu przesłanki ważnego interesu podatnika". Stanowisko to nie zostało poparte szczegółową analizą sytuacji materialnej i zdrowotnej Strony, jak również oceną realnych możliwości wygospodarowania środków finansowych pozwalających na uiszczenie należnego podatku. W takim stanie rzeczy nie sposób przyjąć, iż organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego dokonał jakichkolwiek ustaleń w zakresie przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., które uzasadniałyby odmowę wyrażenia zgodny na umorzenie zaległości podatkowej w ramach uznania administracyjnego. Jak bowiem wskazano powyżej uznanie administracyjne w przedmiotowym wypadku nie polega na dowolnej ocenie wniosku strony, a swobodzie wyboru rozstrzygnięcia w oparciu o zobiektywizowane kryteria oraz odpowiednio ustalony stan faktyczny. Całkowite pominięcie w tym postanowieniu sytuacji majątkowej i osobistej Skarżącego i brak rozważenia tej sytuacji, jako przesłanki do zastosowania ulgi wskazanej w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. stanowiło naruszenie art. 122, 187 § 1, 191, art. 209 § 1 i art. 217 § 2 O.p. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nie pozwalało na stwierdzenie rzeczywistych przesłanek, którymi organ kierował się przy wydawaniu wskazanego postanowienia. W wyniku tego naruszenia prawa nie widomo było, czy organ w ogóle wydał to postanowienie rozważając sytuację materialną Skarżącego.

W rozpoznanej sprawie organy podatkowe w decyzjach obydwu instancji dokonały własnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i wyjaśnienia okoliczności faktycznych w kontekście wystąpienia w sprawie wskazanych w art. 76a § 1 O.p. przesłanek umorzenia zaległości podatkowych. Dokonane ustalenia faktyczne doprowadziły organy podatkowe do wniosku, że sytuacja finansowa Strony nie stanowi wystarczającej podstawy do udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, gdyż nie jest ona pozbawiona środków do życia, nie korzysta z opieki społecznej, ma zabezpieczone warunki lokalowe oraz jest współwłaścicielem dwóch nieruchomości, o wartości wielokrotnie przekraczającej wysokość należności podatkowej.

To stanowisko nie zasługuje jednak na aprobatę. Organy oceniając możliwości majątkowe Skarżącego całkowicie pominęły fakt, że prawo dysponowania udziałem w nieruchomości w istocie nie gwarantuje współwłaścicielowi wymiernych korzyści. Dokonanie czynności prawnych, które mogą przynieść skarżącemu dochód z tej nieruchomości, tj. jej dzierżawa, czy też sprzedaż, które są czynnościami przekraczającymi zakres zwykłego zarządu wymaga bowiem zgody wszystkich współwłaścicieli nieruchomości (art. 199 k.c.). Jak zaś wynika z pism skarżącego wnoszonych w toku postępowania administracyjnego i sądowego, strona pozostaje z pozostałymi współwłaścicielami obu nieruchomości w konflikcie, który nie pozwala na podjęcie wspólnych decyzji dotyczących nieruchomości. Skarżący nie może więc czerpać dochodu, z posiadanego udziału we własności nieruchomości do czasu ewentualnego zniesienia współwłasności nieruchomości. Wystąpienie na drodze sądowej z wnioskiem o zniesienie współwłasności, wymaga natomiast poniesienia opłat sądowych i kosztów postępowania dowodowego prowadzonego przez Sądem Rejonowym, wśród których najistotniejsza kwotę stanowi zaliczka na wynagrodzenie biegłego sądowego z zakresu wyceny nieruchomości. Z zebranego sprawie materiału dowodowego wynika w sposób jednoznaczny, że podatnik nie dysponuje środkami na pokrycie takich kosztów, co potwierdzają dokumentacja zgromadzona przez organy podatkowe, jak również wyciągi z rachunków bankowych złożone w toku postępowania sądowego w przedmiocie prawa pomocy.

Także możliwość sprzedaży udziału Skarżącego we współwłasności nieruchomości nie ma charakteru okoliczności pewnej, gdyż jak wynika z oświadczeń Skarżącego znajduje się on w sporze z pozostałymi współwłaścicielami, którzy są niezadowoleni z tego, że własność nieruchomości przysługuje także Skarżącemu. Oznacza to, że mogą oni mieć podobne nastawienie do każdego potencjalnego nabywcy udziału we współwłasności nieruchomości, co z oczywistych względów może odstręczać tego nabywcę od zakupu udziału we współwłasności nieruchomości.

Tak więc jedynym źródłem utrzymania Skarżącego jest sprzedaż ruchomości o nieznacznej wartości, a z uwagi na wiek oraz przerwę w zatrudnieniu związaną ze sprawowaniem opieki nad bliską osobą znalezienie przez niego zatrudnienia jest niewątpliwie bardzo utrudnione.

Odnosząc się natomiast do twierdzeń organów podatkowych, iż Skarżący dobrowolnie zrezygnował z korzystania z pomocy społecznej, za które Skarb Państwa nie może brać odpowiedzialności, zaznaczyć należy, że ewentualne korzystanie lub powstrzymanie się od korzystania ze świadczeń nie może przesądzać o spełnieniu przez Podatnika wskazanych w art. 67a § 2 O.p. przesłanek do umorzenia zaległości majątkowej. Celem świadczeń z tytułu pomocy społecznej jest bowiem zapewnienie ich beneficjentom podstawowych środków utrzymania. Środki uzyskane w ramach pomocy społecznej nie mogą być zatem uwzględniane jako takie, które umożliwią stronie dobrowolne uregulowanie zaległości podatkowych, gdyż pokrycie z tak uzyskanych kwot zobowiązań podatkowych, może w rezultacie doprowadzić do sytuacji, w której konieczne będzie zastosowanie innych form pomocy społecznej, co niewątpliwie zwiększy wydatki Skarbu Państwa. Natomiast w przypadku uprzedniego niekorzystania z jakichkolwiek form pomocy społecznej, co ma miejsce w przedmiotowym przypadku, egzekwowanie zaległości podatkowej od Strony osiągającej bardzo niskie dochody uzasadnia przypuszczenie, że najprawdopodobniej doprowadzi do sytuacji, w której Skarżący stanie przed koniecznością skorzystania z takich form pomocy. Zatem argument organów oparty o niekorzystaniu przez Skarżącego z pomocy społecznej w realiach niniejszej sprawy należy uznać za całkowicie nietrafny.

W tym miejscu Sąd wskazuje, iż podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że wprowadzenie do art. 67a § 1 O.p. przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja zdrowotna czy też ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego sytuacji finansowej w dającym się przewidzieć okresie czasu). Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może jednak abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak właśnie należy postrzegać przesłankę interesu publicznego, określoną w art. 67a § 1 O.p. Odnoszenie rozumienia tej przesłanki wyłącznie do zasady, którą jest terminowe płacenie podatków, a także rodzaju podatku stanowiącego zaległość podatkową jest nieuprawnionym zawężeniem tego pojęcia. NSA zaznaczył także, że w orzecznictwie wskazuje się, że wymienione w art. 67a § 1 O.p. przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żadna z nich nie może w państwie prawnym być uznany z definicji za ważniejszy.

Sąd zaznacza także, że przesłanki ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych, jak uczyniły to orzekające w sprawie organy podatkowe. Warto tu przytoczyć pogląd (aprobowany przez Sąd rozpatrujący niniejsza sprawę) wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 31/08 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia).

W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych organy podatkowe obu instancji oraz występujący w sprawie organ jednostki samorządu terytorialnego będą obowiązane dokonać szczegółowej analizy możliwości majątkowych podatnika, z uwzględnieniem jego wieku, przerwy w aktywności zarobkowej związanej ze sprawowaniem opieki nad S. K., możliwości uzyskania dochodów z udziałów we współwłasności nieruchomości, które przysługują Podatnikowi. Organy będą obowiązane uwzględnić ocenę prawną wyrażoną przez Sąd w niniejszym wyroku. Przy dokonaniu tej oceny organy będą obowiązane w szczególności uwzględnić wyrażone w niniejszym wyroku stanowisko Sądu, według którego: 1) aktualna sytuacja majątkowa Skarżącego czyni bardzo utrudnionym uzyskanie przez niego środków ze sprzedaży udziałów we współwłasności, 2) poziom uzyskiwanych przez Skarżącego dochodów jest niewystarczający do zapłaty zaległości podatkowych, 3) wcześniejsze niekorzystnie przez Skarżącego z pomocy z opieki społecznej nie świadczy o tym, że Skarżący dysponuje środkami finansowymi pozwalającymi za zapłatę zaległości podatkowych.

Z uwagi na stwierdzone uchybienia, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izy Skarbowej w W., działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. W oparciu natomiast o treść art. 135 p.p.s.a. Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jak również postanowienia Prezydenta Miasta O. z dnia 25 lipca 2016 r., gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.