Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 763/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-08-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 4, art. 14g par. 1 w zw. z art. 14b par. 3
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Borys Marasek, Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Piotr Pyszny, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 1 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2023 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.990.2022.3.BS/LS UNP: 1909786 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2023 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.990.2022.2.BS UNP: 1856763, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ interpretacyjny) postanowieniem z 21 marca 2023 r. 0114-KDIP3-1.4011.990.2022.3.BS/LS UNP: 1909786, wydanym w oparciu o art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.), dalej: O.p. po rozpatrzeniu zażalenia M. W. (dalej: wnioskodawca, skarżący), utrzymał w mocy postanowienie własne z 17 stycznia 2023 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.990.2022.2.BS, o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do organu interpretacyjnego w dniu 17 października 2022 r.

Wezwaniem z 13 grudnia 2022 r. organ interpretacyjny wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od otrzymania wezwania pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji.

Wnioskodawca pismem z 20 grudnia 2022 r. (data wpływu) udzielił w terminie odpowiedzi na wezwanie.

Organ interpretacyjny postanowieniem z 17 stycznia 2023 r. pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

Zażalenie na powyższe postanowienie złożył wnioskodawca.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

1. art. 14b § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, podczas gdy przepis ten powinien zostać uwzględniony, a interpretacja wydana;

2. art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez przyjęcie, iż wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wraz z jego uzupełnieniem, nie pozwolił organowi na wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego;

3. art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez naruszenie zasad postępowania, tj. zasady legalizmu i praworządności oraz zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, pomimo wykonania zaleceń organu i udzielenia wyczerpującej odpowiedzi na zadane pytania oraz naruszenie równości podmiotów, ponieważ organ wydawał interpretacje w podobnych stanach faktycznych i prawnych;

4. art. 2, 7 i 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez nierówne i wybiórcze traktowanie podmiotów prawa w tej samej sytuacji faktycznej i prawnej, nie działając na podstawie i w granicach prawa.

Wnioskodawca wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie interpretacji.

Organ interpretacyjny postanowieniem z 21 marca 2023 r. utrzymał w mocy postanowienie własne z 17 stycznia 2023 r.

Organ interpretacyjny w uzasadnieniu obszernie zacytował przepisy prawa dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych. Następnie skonstatował, że opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) powinien zawierać wszelkie elementy istotne dla jego oceny prawnej w kontekście postawionego pytania i przepisu wskazanego jako przedmiot interpretacji.

Zdaniem organu interpretacyjnego wnioskodawca z jednej strony we wniosku wskazuje, że prowadzi prace rozwojowe, natomiast z drugiej strony wskazuje na swoją niepewność co do ich prowadzenia. Natomiast odpowiadając na pytania oraz przedstawiając przeformułowane stanowisko wnioskodawca wskazał na swoje wątpliwości co do opisanej we wniosku definicji prac rozwojowych, która na etapie wniosku była oczywistym elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W ocenie organu interpretacyjnego ocena prowadzonej działalności pod kątem tego, czy stanowi ona badania naukowe lub prace rozwojowe nie może być dokonana w postępowaniu interpretacyjnym. Pojęcia te - poprzez odesłania zawarte w art. 5a pkt 39-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - są bowiem definiowane przez przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które jako niebędące przepisami podatkowymi, nie podlegają interpretacji organu.

Dalej organ interpretacyjny zauważył, że prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych musi być faktem, stanowić opis rzeczywistości, na podstawie której organ może dokonać oceny prawnej w zakresie przedstawionych we wniosku wątpliwości. Fakt prowadzenia prac rozwojowych musi stanowić zatem sztywne ramy, w których dochodzi lub nie do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Organ w dalszym ciągu "nie dysponuje" jasną i niepozostawiającą wątpliwości informacją, czy wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Powodem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia był nieprecyzyjny i niejednoznaczny opis zdarzenia, w którym nie wskazano w sposób jednoznaczny, czy działalność wnioskodawcy jest działalnością obejmującą prace rozwojowe. W efekcie, organ w dalszym ciągu nie dysponuje jasną i niepozostawiającą wątpliwości informacją, czy wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Ponadto, nie wskazano jakie konkretne programy komputerowe wnioskodawca wytwarza oraz wnioskodawca nie przedstawił, czy efekty jego pracy spełniają wszystkie elementy konieczne do uznania ich za utwory w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Reasumując, w ocenie organu interpretacyjnego skoro wnioskodawca nie potrafił jednoznacznie odpowiedzieć, czy samodzielnie prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, co jest niezbędne w celu przeprowadzania analizy prowadzonej działalności, jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu tego przepisu, to tym bardziej organ podatkowy w postępowaniu interpretacyjnym nie mógł takiej odpowiedzi udzielić, gdyż nie jest upoważniony do dokonywania takich ocen i interpretacji przedstawionych okoliczności. Powyższa informacja, powinna wynikać z opisu zdarzenia, a jej brak uniemożliwił organowi wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej w zakresie objętym wnioskiem.

Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika - doradcę podatkowego, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na postanowienie organu interpretacyjnego z 21 marca 2023 r.

W sformułowanych zarzutach i ich rozwinięciu pełnomocnik skarżącego podniósł, iż zapadłe w sprawie rozstrzygnięcie organu interpretacyjnego, zostało wydane z naruszeniem:

1. art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p. poprzez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia z 17 stycznia 2023 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym organ bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na skarżącego, co sugeruje treść wezwania z 13 grudnia 2022 r., a ostatecznie potwierdza wydane postanowienie;

2. art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p. poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące takich zagadnień, jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszących się do preferencji IP Box;

3. art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez naruszenie zasady równego traktowania obywateli, gdyż organ interpretacyjny wydawał uprzednio interpretacje indywidualne oparte na podobnych albo wręcz identycznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych.

Pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu interpretacyjnego, oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Autor skargi w uzasadnieniu podkreślił, że skarżący zarówno we wniosku, jak i uzupełnieniu zaprezentował szczegółowo oraz kompleksowo stan faktyczny, zadając pytanie, czy prowadzona przez niego działalność jest działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji, czy prowadzone prace mają rozwojowy charakter. Skarżący odniósł się kompleksowo do każdego zadanego pytania. Wnioskodawca odniósł się do cech działalności badawczo-rozwojowej, które prowadzona przez niego działalność - jego zdaniem - spełnia. W każdej odpowiedzi starał się przedstawić szeroko swój stan faktyczny w sposób, który dałby pełen obraz organowi do odniesienia się do przedstawionej sprawy. Użył przy tym orzecznictwa, pojęć specjalistycznych i szeregu zagadnień, aby ułatwić pracę organowi interpretacyjnemu. Organ, będąc w posiadaniu tychże informacji, dysponował wystarczającą wiedzą, aby odnieść się do wskazanych we wniosku wątpliwości. Mimo to wniosek został pozostawiony bez rozpatrzenia.

Pełnomocnik skarżącego przedstawił opis stanu faktycznego podkreślając, że nie może się zgodzić z tym, że definicje badań naukowych oraz prac rozwojowych nie stanowią przepisów podatkowych, w związku z czym nie jest możliwe przeprowadzenie ich analizy przez organ interpretacyjny. Wykładnia przepisów Ordynacji podatkowej, określających zasady wydawania interpretacji indywidualnych prawa podatkowego (art. 14b § 1 i art. 3 pkt 2 O.p.), wskazuje, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego. Skarżący zdawał sobie sprawę z faktu, że ustawa o PIT w odniesieniu do działalności badawczo-rozwojowej odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw poza podatkowych. Natomiast zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych organ jest zobowiązany do tego, aby się do nich ustosunkować.

Pełnomocnik skarżącego jeszcze raz podkreślił, że skarżący szczegółowo opisał swoją działalność w odniesieniu do cech działalności badawczo-rozwojowej. Zatem to organ - nie wnioskodawca - powinien był udzielić odpowiedzi na wskazaną wątpliwość. Na poparcie swojego stanowiska przypomniał, że przed dniem 1 października 2018 r. ustawa PIT wprost zawierała definicję prac rozwojowych oraz badań naukowych.

Pełnomocnik skarżącego jeszcze raz podkreślił, że stan faktyczny opisany we wniosku, został wyczerpująco przedstawiony, a odpowiedzi na zadane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytania nie były wymijające. Również w odpowiedzi na zadane przez organ pytania skarżący odniósł się do kryterium twórczości w prowadzonej przez niego działalności, które według niego działalność ta spełnia. Organ interpretacyjny, będąc w posiadaniu tych informacji, dysponował wystarczającą wiedzą, aby odnieść się do wskazanych we wniosku wątpliwości. Natomiast fakt, że skarżący nie jest kompetentny do tego, aby udzielać odpowiedzi na sformułowane w ten sposób pytania wynika z przytoczonych orzeczeń sądowych oraz przepisów prawa. Działalność badawczo- rozwojowa, pomimo, że jest definiowana w ustawie o PIT - odsyła do ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, gdzie jest mowa o pracach rozwojowych oraz badaniach naukowych, które stanowią składową definicji działalności B+R. Wobec tego, mając na uwadze powyższe oraz to, że wnioskodawca szczegółowo opisał swoją działalność w odniesieniu do cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ - nie wnioskodawca - powinien był udzielić odpowiedzi na wskazaną wątpliwość.

Reasumując, w ocenie pełnomocnika, gdy skarżący przedstawił kompletny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz jego własną ocenę prawną, to niewydanie interpretacji podatkowej świadczy o zaniechaniu realizacji obowiązku organu nałożonego na niego na mocy przepisów Ordynacji podatkowej.

Pełnomocnik skarżącego na poparcie swojego stanowiska przytoczył liczne wyroki sądów administracyjnych, cytując ich obszerne fragmenty.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności Sąd wyjaśnia, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia, na które służy zażalenie. Zgodnie bowiem z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm.), dalej: P.p.s.a. w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Zatem odnosząc się do zgłoszonego w odpowiedzi na skargę wniosku organu interpretacyjnego o rozpoznanie sprawy na rozprawie zdalnej stwierdzić należy, iż żądanie to nie znajduje oparcia w przepisach regulujących tryb i zasady postępowania przed sądami administracyjnym. Zgodnie z § 32 ust. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 5 sierpnia 2015 r. - Regulamin wewnętrznego urzędowania wojewódzkich sądów administracyjnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 177), to przewodniczący wydziału orzeczniczego kieruje sprawy, o których mowa w art. 119 P.p.s.a., do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym według kolejności ich wpływu, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Przepis ten, podobnie jak i art. 119 pkt 3 P.p.s.a., nie przewiduje w tym zakresie wniosku stron postępowania o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Natomiast w myśl art. 122 P.p.s.a., to Sąd rozpoznający sprawę w trybie uproszczonym może przekazać sprawę do rozpoznania na rozprawie, jednakże w niniejszej sprawie nie skorzystano z tej możliwości z uwagi na jej charakter.

Ponadto zauważyć należy, że rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym nie prowadzi do pominięcia stanowiska stron, bowiem podnoszone przez nie argumenty są rozważane w oparciu o akta sprawy, a sprawa po wnikliwej analizie rozpoznawana jest przez sąd w składzie trzech sędziów (art. 120 P.p.s.a.). Zastosowanie więc trybu uproszczonego gwarantowało pełne rozpoznanie sprawy sądowoadministracyjnej.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd doszedł bowiem do przekonania, że wydane w toku postępowania interpretacyjnego postanowienia naruszają prawo w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy słusznie organ interpretacyjny uznał, że wniosek skarżącego nie zawierał wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz, czy uzasadnione było stwierdzenie organu, że strona pomimo wezwania, nie uzupełniła wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w sposób wskazany przez organ, wskutek czego wniosek strony skarżącej pozostawiono bez rozpatrzenia.

Na wstępie rozważań należy wskazać na specyfikę postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wynikającej w szczególności z przepisów zawartych w Rozdziale 1a Działu II O.p. Zgodnie z art. 14b § 1 i 3 O.p., na wniosek zainteresowanego, wydaje się w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), zaś składający wniosek obowiązany jest do przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Reguły prawidłowej interpretacji ustawodawca zawarł w art. 14c § 1 i 2 O.p. Z przepisów tych wynika, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z jej uzasadnieniem prawnym, a w przypadku oceny negatywnej - także wskazanie prawidłowej wykładni wraz z jej prawnym uzasadnieniem. Warto w tym miejscu przywołać brzmienie art. 3 pkt 2 O.p., który definiuje przepisy prawa podatkowego m. in. jako przepisy ustaw podatkowych.

Podkreślenia wymaga, że w postępowaniu interpretacyjnym organ rozpatruje sprawę wyłącznie na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Nie czyni w tym zakresie własnych ustaleń. Interpretacja indywidualna może dotyczyć zarówno zdarzeń już zaistniałych, jak i dopiero planowanych (przyszłych). Wniosek niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., stosownie do treści art. 14g § 1 O.p., pozostawia się bez rozpatrzenia. Uprzednio należy jednak zastosować art. 169 § 1 O.p., zgodnie z którym jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Przede wszystkim Sąd zauważa, że już stan faktyczny opisany we wniosku, był wystarczający do wydania interpretacji, a odpowiedzi skarżącego na zadane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytania, wbrew twierdzeniom organu nie były niejednoznaczne. Natomiast wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji zawiera bardzo szczegółowe, rozbudowane pytania składające się z wielu punków oraz podpunktów. (pytania zawarto na 5 stronach wezwania). Już tak sformułowane pytania wykraczają poza zakres uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Kazuistyka zadanych pytań i ich zakres wskazywałaby na zagadnienia, które należałoby rozstrzygnąć w ramach postępowania podatkowego a nie interpretacyjnego. Niemniej skarżący udzielił w piśmie z 20 grudnia 2022 r. (data wpływu), a zatem w zakreślonym terminie, szczegółowych odpowiedzi na zadane pytania (z uwagi na obszerność odpowiedzi na wezwanie jak i pytań zawartych w wezwaniu Sąd nie będzie ich przytaczał). Okoliczność zaś, że udzielone przez skarżącego odpowiedzi nie były satysfakcjonujące dla organu nie może być podstawą pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Zatem skarżący w odpowiedzi na wezwanie na zadane przez organ pytania odniósł się do kryterium twórczości w prowadzonej przez niego działalności, które według niego działalność ta spełnia. Organ interpretacyjny, będąc w posiadaniu tych informacji, dysponował wystarczającą wiedzą, aby odnieść się do wskazanych we wniosku wątpliwości.

Co więcej w realiach rozpoznawanej sprawy nie można oczekiwać, aby to skarżący jednoznacznie wypowiedział się, czy prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe i/lub badania naukowe. W ten sposób organ interpretacyjny skierował do skarżącego to samo pytanie, które sformułował ona we wniosku o wydanie interpretacji, dążąc do uzyskania od niego jednoznacznego potwierdzenia, że działalność opisana we wniosku jest działalnością badawczo-rozwojową, i tym samym przerzucając ciężar oceny w tej kwestii na skarżącego. Tym samym organ interpretacyjny wykroczył poza kompetencje przysługujące mu na podstawie art. 169 § 1 O.p., naruszając tym samym wskazany przepis. Organ nie może bowiem domagać się od wnioskodawcy podania jako stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego czegoś co w istocie należy do sfery prawnej, a więc takiej, która dotyczy obowiązków organu wydającego indywidualne interpretacje. Skarżący zaś w złożonym wniosku, uczynił zadość wymogom wniosku o wydanie interpretacji i przedstawił własne stanowisko w tym zakresie. Jednakże ocena, czy przedstawione stanowisko jest prawidłowe, należy już do kompetencji organu interpretacyjnego, którego obowiązkiem jest wykładnia przepisów prawa podatkowego. Takim przepisem jest art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zawierający definicję działalności badawczo-rozwojowej. W ten sposób przerzucono ciężar rozstrzygnięcia spornej kwestii na skarżącego.

Wskazać należy, iż nie można ograniczać obowiązku udzielania pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. O ile przepisy prawa podatkowego stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przyjęcie odmiennego stanowiska wypaczyłoby sens wydawania interpretacji i nie zapewniłoby wnioskodawcom ochrony, o której była mowa w Ordynacji podatkowej. Przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14b § 1 O.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1392/16 – wszystkie wyroki powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Wobec tego zasadne było żądanie udzielenia interpretacji, czy prowadzona działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Zatem kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie i tej ustawy. Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o PIT i wyraźne wskazanie, że definicję tą należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ, w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje. Ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca przesądził rzeczoną kwestię, o którą wszak wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli nie przedstawiono by wystarczająco danych do oceny. Skoro wnioskodawca dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość.

Powyższa kwestia nie budzi także wątpliwości w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wskazać tutaj należy przykładowo na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21. Podobny pogląd, skutkujący stwierdzeniem, iż organ interpretacyjny zobowiązany jest odnieść się w interpretacji podatkowej do kwalifikacji danej działalności jako działalności badawczo-rozwojowej zawarto m.in. w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 16 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 31/21; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 17 grudnia 2021 r., sygn. akt. 1 SA/Lu 574/21; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Ol 706/21, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Lublinie z 22 października

2021 r., sygn. akt. I SA/Lu 425/21; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 812/21; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 15 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 314/21; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 25 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Po 741/20; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach: z 5 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 24/21; z 16 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1451/21; z 2 grudnia 2021 r., sygn. akt. I SA/Gl 1350/21; z 17 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1062/21; z 4 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 992/21; z 3 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 544/21; z 12 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 482/21 oraz wydany w tej sprawie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1239/21.

W tym miejscu trzeba także wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2021 r., sygn. akt. II FSK 1049/21, który de facto dotyczył analogicznej kwestii, w którym Sąd ten jednoznacznie potwierdził, iż w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Wezwanie do uzupełnienia braków wniosku zostało więc nieprawidłowo sformułowane, ponieważ - jak wskazano wyżej - zmierzało do przerzucenia ciężaru interpretacji na wnioskodawcę. Ponadto jego nadmierna drobiazgowość stanowiła istotny aspekt, który w sposób nieuzasadniony utrudniał uzyskanie takiej interpretacji. Jak już wskazano wyżej, w trybie uzupełnienia wniosku organ jest uprawniony do żądania jedynie takich danych, bez których ocena prawidłowości stanowiska zainteresowanego nie jest możliwa.

Sąd przy tym nie odbiera w żadnej mierze organowi interpretacyjnemu prawa do domagania się od wnioskodawcy doprecyzowania jego twierdzeń, przeformułowania pytań w celu nadania im odpowiedniej struktury, przedstawienia dodatkowych informacji bądź ocen. W niniejszej sprawie wykroczono jednak w wezwaniu w sposób wyraźny poza to, co niezbędne do dokonania wykładni. Taki stan rzeczy nie może zostać zaaprobowany z punktu widzenia prawa podatnika do uzyskania interpretacji – w związku z daleko idącym rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia - a zarazem świadczy o niedostatecznym zindywidualizowaniu wystosowanego wezwania.

Reasumując, w ocenie Sądu organ interpretacyjny nie może domagać się od wnioskodawcy podania jako stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego czegoś co w istocie należy do sfery prawnej. Tym samym zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 169 § 4 O.p.

Brak wydania interpretacji indywidualnej w tym stanie faktycznym i zakończenie sprawy zaskarżonym postanowieniem narusza art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 O.p.

Tym samym zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p.

Ponadto działanie organu interpretacyjnego narusza treść art. 121 § 1 O.p., skoro organ interpretacyjny pozostawił wniosek skarżącego bez rozpatrzenia, w sytuacji, gdy przedstawił on stan faktyczny pozwalający na wydanie interpretacji.

Zarzuty skargi okazały się więc zasadne, zaś wydane w obu instancjach rozstrzygnięcia zapadły z naruszeniem wskazanych w skardze przepisów postępowania.

Stwierdzone w toku niniejszego postępowania uchybienia przepisów proceduralnych miały przy tym istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż zamknęły skarżącemu możliwość uzyskania interpretacji indywidualnej, pomimo prawidłowego złożenia wniosku.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) i art. 135 P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie organu interpretacyjnego oraz poprzedzające je postanowienie z 17 stycznia 2023 r.

Rozpoznając sprawę ponownie organ interpretacyjny uwzględni ocenę prawą tut. Sądu zaprezentowaną w wyroku i wyda interpretację indywidualną.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. zasądzając od organu interpretacyjnego na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł, na którą składają się uiszczony wpis sądowy - 100 zł, opłata od pełnomocnictwa - 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika - 480 zł, określone zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1687 z późn. zm.).