Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4176/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 165 § 1 ,art. 165a § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 27 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 280/20 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 10 stycznia 2020 r., nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 10 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 280/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie ze skargi S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Gdańsku (dalej Skarżąca, Strona, Spółka) oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej Dyrektor IAS) z dnia 10 stycznia 2020 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania.

Zaskarżonym postanowieniem DIAS uchylił postanowienie Naczelnika [...] Skarbowego w G. z 2 października 2019 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie przedłużenia terminu do usunięcia braków podania, o którym mowa w art. 169 §1 Ordynacji podatkowej i umorzył postępowanie w sprawie.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniosła S. sp. z o.o., zaskarżając wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Spółka zarzuciła Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. "Ordynacja podatkowa" (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 900 ze zmian.) - dalej Ordynacji podatkowa - poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, iż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z dnia 10.01.2020r. nr 2201- IEW-1.4265.14.2019/KB, po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Skarbowego w G. nr [...] z dnia 02.10.2019 r., które odmawia wszczęcia postępowania w sprawie przedłużenia terminu do usunięcia braków podania, o którym mowa w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, bezzasadnie uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie, podczas gdy w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki tylko i wyłącznie do uchylenia w całości ww. postanowienia Naczelnika [...] Skarbowego w G. nr [...] z dnia 02.10.2019r., ponieważ wniosek o przedłużenie terminu nie wszczął nowego postępowania w sprawie, a tym samym jego umorzenie nie było możliwe.

2. art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w związku z art. 165, art. 165a § 1 w związku z art. 169 § 1 w związku z art. 201 § 1 pkt 2 i art. 204 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, iż Naczelnika [...] Skarbowego w G. postanowieniem nr [...] z dnia 02.10.2019 r. bezzasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedłużenia terminu do usunięcia braków podania, o którym mowa w 169 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ wniosek o przedłużenie terminu nie wszczął nowego postępowania w sprawie,

3. art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit "c" P.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 239 w związku z art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, gdyż Skarżąca wykazał, iż ww. postanowienie zawiera błędne rozstrzygnięcie i jest wadliwe uzasadnione,

4. art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzaniu przez Sąd I instancji błędnego uzasadnienia wyroku z dnia 10.11.2020 r., w którym Sąd wadliwie ocenił, że spełnione zostały przesłanki do wydania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowienia z dnia 10.01.2020 r. nr 2201-IEW-1.4265.14.2019/KB, które uchyla postanowienie organu pierwszej instancji i umarza postępowanie w sprawie, podczas gdy w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki tylko i wyłącznie do uchylenia w całości ww. postanowienia Naczelnika [...] Skarbowego w G. nr [...] z dnia 02.10.2019, ponieważ wniosek o przedłużenie terminu nie wszczął nowego postępowania w sprawie, a tym samym jego umorzenie nie było możliwe.

Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2023 r., na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COViD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 15 kwietnia 2023 r, z uwagi na brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy stacjonarnej, a także na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, w niezmienionym składzie orzekającym, sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Postępowanie przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z zm., dalej jako: P.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd I instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W sprawie Naczelnika [...] Skarbowego w G. wezwał Skarżącą na podstawie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z zm., dalej jako: O.p.) do usunięcia w terminie 7 dni braków wniosku z dnia 17 czerwca 2019 r. o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych Spółki w podatku akcyzowym, poprzez m. in. sprecyzowanie żądania w zakresie pomocy określonej art. 67b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej oraz wskazanie o jaką pomoc się ubiega. W wyznaczonym terminie Spółka nie uzupełniała braków formalnych podania, a jedynie pismem z dnia 2 sierpnia 2019 r. wniosła m.in. o przedłużenie terminu do sprecyzowania, uzupełnienia uzasadnienia wniosku i przedstawienia dowodów do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego tj. do czasu prawomocnego rozpatrzenia skarg na decyzje ostateczne, z których wynika zadłużenie. Organ postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2019 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedłużenia terminu usunięcia braków podania (Dyrektor IAS postanowieniem z dnia 3 grudnia 2019 r. uchylił postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego z dnia 28 sierpnia 2019 r.).

Jednocześnie organ I instancji, pismem z dnia 28 sierpnia 2019 r., ponownie wezwał Spółkę do usunięcia braków wniosku z dnia 17 czerwca 2019 r. Pismem z dnia 17 września 2019 r. Spółka wniosła o przedłużenie terminu do wykonania wezwania Naczelnika z dnia 28 sierpnia 2019 r. do czasu prawomocnego rozpatrzenia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 28 sierpnia 2019 r. odmawiające przedłużenie terminu do usunięcia braków podania. Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 10 stycznia 2020 r. uchylił postanowienie organu I instancji z dnia 2 października 2019 r. i umorzył postępowanie.

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest orzeczenie Sądu I instancji oddalające skargę na postanowienie Dyrektora IAS z dnia 10 stycznia 2020 r.

Zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do wykazania na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a naruszeń przepisów postępowania związanych ze stanowiskiem Sądu I instancji w zakresie poprawności umorzenia postępowania w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku z dnia 17 września 2019 r. w sprawie przedłużenia terminu do usunięcia braków wniosku z dnia 17 czerwca 2019 r. o rozłożenie na raty zaległości podatkowych Spółki.

W ocenie Skarżącej Dyrektor IAS bezzasadnie uchylił postanowienie organu I instancji, którym odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedłużenia terminu do usunięcia braków podania i umorzył postępowanie w sprawie. Zdaniem Skarżącej w sprawie zaistniały przesłanki tylko i wyłącznie do uchylenia w całości wskazanego postanowienia, ponieważ wniosek o przedłużenie terminu nie wszczął nowego postępowania w sprawie, a tym samym jego umorzenie nie było możliwe.

Z kolei Sąd I instancji wskazał, że wniosek strony z dnia 17 września 2019 r. o przedłużenie terminu nie inicjował samodzielnego i odrębnego postępowania, brak było podstaw w świetle art. 165 a O.p. do odmowy wszczęcia postępowania. Zatem organ powinien był rozpatrzyć wniosek o przedłużenie terminu na udzielenie odpowiedzi w postępowaniu zasadniczym. W konsekwencji konieczne było wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 2 października 2019 r. i umorzenie postępowania w sprawie.

W trybie art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 165a § 1 O.p.). W unormowaniu tym ustawodawca wprost odwołuje się do art. 165 O.p. Zatem oba wymienione przepisy zawsze odnoszą się do postępowania podatkowego. Wniosek o przedłużenie terminu do usunięcia braków podania nie jest żądaniem wszczęcia postępowania podatkowego, do którego mógłby znaleźć zastosowanie art. 165 § 1 czy art. 165a § 1 O.p. Żądanie przedłużenia terminu nie jest bowiem żądaniem załatwienia sprawy podatkowej z odwołaniem do przepisów materialnego prawa podatkowego, co trafnie wskazał Sąd I instancji. Jest jedynie wnioskiem o przedłużenie ustalonego ustawowo terminu do udzielenia odpowiedzi na wezwanie organu. Przy czym należy wskazać, że w myśl art. 169 § 1 O.p. - jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Co oznacza, że wskazanego, 7 dniowego terminu do usunięcia braków formalnych podania nie można ani skracać ani wydłużać. Jest to bowiem termin ustawowy, który może zostać przywrócony tylko na ogólnych zasadach, zawartych w art. 162 O.p. tj. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W niniejszej sprawie taka okoliczność nie wystąpiła, bowiem wniosek nie dotyczył przywrócenia terminu a jedynie przedłużenia terminu.

Mając na uwadze powyższe, wniosek strony z dnia 17 września 2019 r. o przedłużenie terminu do uzupełnia braków formalnych podania z 17 czerwca 2019r. nie mógł inicjować postępowania podatkowego, do którego mógłby znaleźć zastosowanie art. 165 § 1 czy art. 165a § 1 O.p. I tak, jak wskazał WSA w Gdańsku, organ I instancji powinien był rozpatrzyć wniosek o przedłużenie terminu na udzielenie odpowiedzi w postępowaniu zasadniczym tj. wniosek Spółki z dnia 2 sierpnia 2019 r.. W związku z czym postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 2 października 2019 r. o odmowie wszczęcia postępowania należało wyeliminować z obrotu prawnego i umorzyć postępowanie w sprawie, co organ podatkowy prawidłowo uczynił, a Sąd I instancji zaaprobował.

Strona naruszenia art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 239 O.p. upatruje w niewłaściwym zastosowaniu polegającym na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, w sytuacji gdy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zaskarżonym postanowieniem bezzasadnie uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie, podczas gdy w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki tylko i wyłącznie do uchylenia w całości ww. postanowienia Naczelnika [...] Skarbowego w G. z dnia 02.10.2019r., ponieważ wniosek o przedłużenie terminu nie wszczął nowego postępowania w sprawie, a tym samym jego umorzenie nie było możliwe.

Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, że rodzaje rozstrzygnięć w postępowaniu odwoławczym, a poprzez art. 239 O.p. również w postępowaniu zażaleniowym zostały określone w art. 233 §1 i 2 O.p. Zgodnie z art. 233 §1 w zw. z art. 239 O.p. organ odwoławczy wydaje postanowienie, w którym:

1) utrzymuje w mocy postanowienie organu pierwszej instancji albo

2) uchyla postanowienie organu pierwszej instancji:

a) w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając to postanowienie - umarza postępowanie w sprawie,

b) w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli postanowienie to zostało wydane z naruszeniem przepisów o właściwości, albo

3) umarza postępowanie odwoławcze.

Strona nie kwestionuje, że postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania należało uchylić z tego względu, że wniosek o przedłużenie terminu nie wszczyna nowego postępowania w sprawie. Tak też uznał organ odwoławczy wskazując, że przedmiotowy wniosek nie mógł zainicjować kolejnego, samodzielnego postępowania podatkowego. Powyższe stanowisko zaakceptował Sąd I instancji. Prawidłowo wskazał, że wniosek o przedłużenie terminu do udzielenia odpowiedzi na wezwanie nie jest żądaniem wszczęcia postępowania, do którego mógłby znaleźć zastosowanie art. 165 § 1 czy art. 165a § 1 O.p. Żądanie to ma za przedmiot incydentalną kwestię o ściśle proceduralnym charakterze i organ I instancji powinien był rozpatrzyć wniosek w postępowaniu zasadniczym w którym został złożony. W związku z powyższym prawidłowo uznano, że należało postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania uchylić, a mając na uwadze rodzaje rozstrzygnięć określonych w art. 233 §1 O.p. umorzyć postępowanie.

W związku z powyższym zarzut naruszenia przepisów prawa art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 239 O.p., art. 169 § 1, art. 217 § 1 i § 2 w zw. z 210 § 4 w zw. z 219 O.p. sformułowany przez Skarżącą w skardze kasacyjnej, nie jest trafny.

Z kolei zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 i art. 204 § 1 O.p. nie został przez Skarżącą uzasadniony, co w istocie czyni niemożliwym dokonanie oceny jego zasadności.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji słusznie uznał skargę za niezasadną, prawidłowo zastosował art. 151 P.p.s.a. i oddalił skargę.

Z kolei zgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wszystkie te elementy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera, w tym podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz szczegółowe wyjaśnienie powodów, dla których Sąd I instancji oddalił skargę. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko Sądu I instancji wyrażone w tym zakresie jest wystarczające.

Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem, wnosząca skargę kasacyjną powinna była wykazać, że Sąd I instancji dokonał kontroli zaskarżonej decyzji według niedopuszczalnych kryteriów, lub też z przekroczeniem dopuszczalnych granic tej kontroli, w wyniku czego doszło do zastosowania niewłaściwego środka, czego w niniejszej skardze kasacyjnej zabrakło.

Mając na uwadze powyższe stanowisko i przedstawioną argumentację Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Stanisław Bogucki |Jacek Pruszyński |