Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 464/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-07-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 §1 pkt 5
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 lipca 2023 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości dłużnika P. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 7 marca 2023 r., nr 2201-IOV-1.623.5.2022/02/10, 2201-IOV-1[1].623.3.2022/02/10 w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2017 r. i od stycznia do lipca 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Malborku (dalej: Naczelnik US lub organ I instancji) z 27.09.2022r. wydanej dla P. G. (dalej: podatnik, strona), odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika US z dnia 31.12.2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2017r. i od stycznia do lipca 2018r., w związku z brakiem istnienia przesłanki określonej w art. 240 §1 pkt 5 O.p., utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że Naczelnik US 31.12.2021r. wydał dla podatnika decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego 2017r. do lipca 2018r. Decyzja została uznana za doręczoną 15.01.2022r. Strona nie wniosła odwołania od ww. decyzji - tym samym ww. decyzja Naczelnika US stała się decyzją ostateczną.

Pismem z 14.07.2022r. Pełnomocnik podatnika wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną, powołując się na art. 240 §1 pkt 5 O.p., tj. pojawienie się nowych dowodów istniejących w chwili wydania decyzji, a nieznanych organowi podatkowemu w postaci dowodów zapłaty przez podatnika faktur VAT. Do wniosku o wznowienie postępowania, Pełnomocnik Strony przedłożył wymienione w treści pisma dowody wpłaty KP wystawione przez S Sp. z o.o. i S1 Sp. z o.o., stanowiące załączniki nr 3-11. Strona stwierdziła, że załączone dokumenty są dowodami, "(...) które nie były brane pod uwagę w toku postępowania podatkowego, a które jak wynika z datacji załączonych dokumentów i treści faktur VAT wówczas istniały. Aktualnie po ich odnalezieniu zasadnym jest zatem wznowienie postępowania podatkowego i następnie dokonanie merytorycznej oceny nowych dowodów".

Postanowieniem z 08.08.2022r. Naczelnik US wznowił postępowanie podatkowe zakończone ww. decyzją ostateczną z 31.12.2021r. Następnie 27.09.2022r., wydał decyzję, którą odmówił uchylenia decyzji dotychczasowej w całości. W uzasadnieniu wskazał, iż nie stwierdził istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem przedstawione przez Stronę dokumenty nie stanowią istotnych dla sprawy nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej z 31.12.2021r. Dokumenty, na które powołuje się podatnik nie są dowodami, które ujawniły się po wydaniu decyzji, bowiem podatnik posiadał wiedzę o ich istnieniu jeszcze przed wydaniem decyzji ostatecznej, co wynika bezpośrednio z treści tych dokumentów.

Rozpoznając odwołanie, w którym strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, Dyrektor IAS na wstępie wskazał, że do Izby wpłynęło postanowienie Sądu Rejonowego Gdańsk-Północ w Gdańsku, IV Wdział Gospodarczy, z 03.01.2023r., w którym postanowiono m.in.:

- ogłosić upadłość dłużnika, którym jest podatnik oraz

- wyznaczyć syndyka, którego funkcję będzie pełnić D.D.;

- postępowanie będzie prowadzone w trybie określonym w art. 4911 ust. 2 Prawa upadłościowego.

Ponadto Syndyk masy upadłości dłużnika, pismem z 10.01.2023r. zawiadomiła Dyrektora IAS o ogłoszeniu upadłości wraz z wnioskiem o udzielenie informacji.

Dyrektor IAS uznając odwołanie za niezasadne podkreślił, że w myśl art. 128 O.p. - decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Zasada ta ma podstawowe znaczenie zarówno dla ochrony praw nabytych, jak też dla ochrony porządku prawnego, ponieważ oznacza, że sprawa podatkowa, która została już zakończona, nie może być ponownie przedmiotem postępowania podatkowego. Zasada trwałości nie jest zasadą bezwzględną, bowiem w szczególnych przypadkach - jak wynika ze zdania drugiego art. 128 O.p. - decyzje ostateczne mogą zostać uchylone, zmienione lub może zostać stwierdzona ich nieważność, nie mniej jednak ich wzruszalność stanowi wyjątek od reguły trwałości decyzji ostatecznych i może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w O.p. oraz w ustawach podatkowych. Jednym ze sposobów wzruszenia decyzji jest wznowienie postępowania w sprawie.

Wznowienie postępowania (art. 240-246 O.p.) jest instytucją procesową stwarzającą, w drodze wyjątku od zasady trwałości ostatecznej decyzji administracyjnej, możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w art. 240 §1 tej ustawy. Nie może ono jednak służyć jako środek do kolejnego merytorycznego rozpoznania sprawy, zakończonej decyzją ostateczną. Stwierdzenie to potwierdza ugruntowane w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych.

Nadto Dyrektor IAS wskazał, że postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 §1 pkt 1-11 ustawy Ordynacja podatkowa oraz ich ocena w aspekcie istoty rozstrzygnięcia sprawy.

Dyrektor IAS stwierdza, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w sprawie objętej wnioskiem podatnika o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika US z 31.12.2021r. wystąpiła określona w art. 240 §1 pkt 5 O.p. - przesłanka wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji i nieznanych organowi, który wydał decyzję. Dowodami tymi w ocenie Strony są "dokumenty w postaci potwierdzonych za zgodność z oryginałem potwierdzeń zapłaty za faktury VAT" (dowody wpłaty KP stanowiące załączniki do wniosku o wznowienie postępowania).

Dyrektor IAS przywołując treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wyjaśnił, że w postępowaniu wznowionym organ podatkowy może oceniać sprawę ponownie, ale tylko w takim zakresie, jaki wynika ze stwierdzonej przesłanki wznowienia. Nie może natomiast dokonywać ponownych ustaleń i oceny materiału dowodowego raz już ocenionego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną w tej części, która wykracza poza ramy wyznaczone przesłanką wznowienia.

W ostatecznej decyzji z 31.12.2021r. Naczelnik US stwierdził m.in, że faktury wystawione przez S oraz S1 dokumentują czynności, które nie zostały dokonane.

Organ podatkowy I instancji, odnośnie transakcji z S, uznał również, że Podatnik nie dochował należytej staranności i nie można Mu przypisać tzw. "dobrej wiary". O braku należytej staranności w transakcjach z S świadczył brak działań mających na celu zweryfikowanie tego kontrahenta m.in. nie skorzystanie z możliwości osobistego sprawdzenia firmy, zaniechanie sprawdzenia wiarygodności tego podmiotu jako wykonawcy usług opisanych fakturach, nie zweryfikowanie jakie ma zaplecze logistyczne i pracownicze. Podatnik był wówczas podmiotem gospodarczym z kilkuletnim stażem, a w związku z tym posiadał doświadczenie pozwalające na rozpoznanie rzetelnego kontrahenta oraz zweryfikowanie jego możliwości technicznych, kadrowych, zawodowych i przy wykonywaniu poszczególnych usług, w tym opisanych zakwestionowanymi fakturami wystawionymi przez ww. podmiot. Jednym z argumentów przemawiających za przedstawionym w decyzji ostatecznej z 31.12.2021r. stanowiskiem była kwestia zapłaty za faktury, bowiem Podatnik wskazał, że za ww. faktury dokonał rozliczenia gotówkowego, jednak nie posiada na tę okoliczność żadnych dowodów. Wiedzę o powyższej firmie i kontakt nawiązał podatnik poprzez szukanie firmy dysponującej wynajmem maszyn budowlanych za pomocą Internetu, a z kontrahentem kontaktował się telefonicznie. Jednak Podatnik nie podał informacji z kim był ten kontakt, a zwłaszcza komu i gdzie przekazywał zapłaty gotówkowe w czerwcu 2017 r. w wysokości 71.524,50 zł, w lipcu 2017r. w wysokości 173.936 zł, czy też w sierpniu 2017r. w wysokości 125.706 zł. W odniesieniu do usług transportowych wskazał, że przedmiotem transportu były płyty YUMBO, lecz nie wiedział gdzie zostały załadowane i skąd je przywieziono, czy też jakim środkiem transportu został wykonany.

Naczelnik US, także odnośnie transakcji z S1, stwierdził, że podatnik nie dochował należytej staranności. Świadczył o tym brak jakichkolwiek działań mających na celu zweryfikowanie tego kontrahenta, m.in. nie skorzystanie z możliwości osobistego sprawdzenia firmy, zaniechanie sprawdzenia wiarygodności tego podmiotu jako wykonawcy usług opisanych na fakturach, nie zweryfikowanie jakie ma zaplecze logistyczne i pracownicze. Podatnik był podmiotem gospodarczym z kilkuletnim stażem, a w związku z tym posiadał doświadczenie pozwalające na rozpoznanie rzetelnego kontrahenta oraz zweryfikowanie jego uprawnień, możliwości technicznych, kadrowych, zawodowych i przy wykonywaniu poszczególnych usług w tym opisanych zakwestionowanymi fakturami wystawionymi przez ww. podmiot. Organ podatkowy wskazał również, że Podatnik nie miał wiedzy co do ilości wynajętych pracowników, nie znał szczegółów dotyczących sposobu rozliczenia usługi, wiedzę o powyższej firmie uzyskał: "pocztą pantoflową", jednak nie wskazał od kogo, nie posiadał wiedzy na temat sposobu kontaktu z kontrahentem (nr telefony, adres poczty email).

W związku z powyższym organ podatkowy I instancji odmówił Podatnikowi, zgodnie z art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z wynikający z faktur VAT wystawionych przez S oraz S1.

Strona załączając do wniosku wyliczone w nim dokumenty, motywuje wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Naczelnika US z 31.12.2021r., faktem, że organ podatkowy nie miał możliwości ich uwzględnienia w dotychczasowym przebiegu postępowania, ponieważ nie wiedział o ich istnieniu, chociaż postępowanie prowadzone było zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Podatnik podnosi również, że załączone dokumenty przeczą twierdzeniom organu I instancji, zawartym w ww. decyzji ostatecznej, jakoby Podatnik opłacił wyłącznie 2 faktury z 9 wystawionych przez firmę S1 (dowód: akta postępowania wznowieniowego karty 1-35). Powyższe argumenty powtórzone zostały w odwołaniu od decyzji Naczelnika US z 27.09.2022r. odmawiającej uchylenia ww. decyzji ostatecznej.

Organ odwoławczy podkreśla, że po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania, w pierwszej kolejności badaniu podlega wystąpienie w sprawie przesłanek wznowienia postępowania, a dopiero w razie stwierdzenia ich wystąpienia, możliwe jest przejście do kolejnej fazy (etapu) postępowania, to jest rozstrzygnięcia istoty sprawy. Zasadniczą zatem kwestią jest stwierdzenie, czy wskazane przez Podatnika we wniosku o wznowienie dowody i okoliczności można uznać za nowe. W tym zakresie organ odwoławczy przywołał wyrok z 8.05.2018 r., sygn. akt II FSK 1137/16, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził: "(...) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody to okoliczności faktyczne lub dowody nowo odbyte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Przy czym wyrażenie to powinno być interpretowane przez pryzmat określenia, co oznacza, że można powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym. Jednocześnie należy zauważyć, że sam fakt nieprzeprowadzenia określonych dowodów w toku postępowania instancyjnego, jeżeli nawet dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą do wznowienia postępowania".

Organ odwoławczy podkreśla zatem, że wyjście na jaw nowych dowodów musi nastąpić po wydaniu decyzji objętej wnioskiem o uchylenie w trybie wznowieniowym, a do tego momentu dowody te nie ujawniły się. Dokumenty, na które powołał się Podatnik nie są dowodami, które ujawniły się po wydaniu decyzji. Strona posiadała wiedzę o ich istnieniu, jeszcze przed wydaniem decyzji ostatecznej co wynika również, bezpośrednio, z treści tych dokumentów (daty na poszczególnych dokumentach).

Organ odwoławczy podkreśla, że Strona - dążąc do podważenia decyzji ostatecznej - nie może wykorzystywać braku wcześniejszej aktywności procesowej w toku postępowania zwykłego. Strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Nieprzeprowadzenie natomiast określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powoływane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 §1 pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji. W niniejszej sprawie, Podatnik składając wniosek o wznowienie postępowania, zmierza do usunięcia skutków swojej niestaranności i zaniechań w trakcie postępowania wymiarowego i przeprowadzenia powtórnego postępowania instancyjnego w sprawie podatkowej, co nie jest możliwe w trakcie postępowania wznowieniowego. Podatnik w toku postępowania miał wielokrotnie możliwość przedłożenia stosownych dokumentów.

Biorąc pod uwagę przedstawioną wyżej wykładnię art. 240 §1 pkt 5 O.p. w zakresie pojęcia "wyjścia na jaw", po analizie stanu faktycznego wynikającego z akt sprawy, Dyrektor IAS stwierdza, że dowody powołane przez Stronę w postępowaniu wznowieniowym oraz wynikające z tych dowodów okoliczności faktyczne były znane podatnikowi już na etapie postępowania zwyczajnego, zakończonego decyzją ostateczną z 31.12.2021r.

Odnosząc się do zarzutu Pełnomocnika, że postępowanie prowadzone po wznowieniu postępowania nijak nie wykazało, by nowe dokumenty (nowe dowody) miały charakter niewiarygodny oraz, że spełniają one wszystkie formalne elementy, są podpisane a ich merytoryczna treść wskazuje, że były one przyporządkowane do konkretnych faktur VAT, organ odwoławczy stwierdza, że wiarygodność uwierzytelnionych kserokopii dowodów nie była kwestionowana przez organ I instancji, i nie jest podważana w niniejszym postępowaniu odwoławczym.

Rozpatrując natomiast podniesione w odwołaniu zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180, art. 187 §1, art. 188, art. 192, art. 210 § 4 O.p., organ odwoławczy stwierdza, mając na uwadze treść ogólnych zasad postępowania podatkowego, że przywołane przepisy statuują zasadę prawdy obiektywnej, nakazują organowi zebranie wszelkich dostępnych dowodów oraz wszechstronną ich analizę w ramach swobodnej oceny dowodów. Organ podatkowy w tym zakresie dopełnił ciążącego na nim obowiązku w zakresie, w jakim był zobowiązany do tego w postępowaniu wszczętym wnioskiem o wznowienie postępowania. Postępowanie nadzwyczajne, jakim jest wznowienie postępowania, nie służy ponownemu rozpoznaniu sprawy podatkowej, zakończonej decyzją ostateczną. W tym przypadku organ, wobec wskazanych przez Stronę podstaw wznowienia, zbadał i ocenił, czy przedstawione dokumenty stanowią nowe dowody lub okoliczności, istniejące w chwili wydania decyzji, ale wówczas nieujawnione, a jednocześnie istotne w sprawie. W związku z powyższym należy podkreślić, iż stan faktyczny sprawy ustalony przez organy nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organy w prawidłowy sposób, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, uwzględniającą ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego i reguły logicznego wnioskowania. Wbrew zarzutom odwołania, organ podatkowy wydał decyzję w sposób prawidłowy, dokonując całościowego ustalenia stanu faktycznego oraz wykładni znajdujących do niego zastosowanie przepisów prawa. Organ podatkowy wyjaśnił w uzasadnieniu decyzji zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy. Uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji czyni zadość wymogom wskazanym w art. 210 § 4 O.p.

Reasumując, w ocenie Dyrektora IAS, słusznie uznał organ I instancji, że załączone do wniosku o wznowienie postępowania dowody nie spełniają przesłanki określonej na podstawie art. 240 §1 pkt 5 O.p. W sytuacji w której Podatnik w toku kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego posiada wiedzę na temat potencjalnego dowodu, jest w jego posiadaniu, ale rezygnuje z jego przedstawienia z własnej inicjatywy, bądź na wezwanie organu - nie można kwalifikować takich dowodów jako nowe dowody lub nowe okoliczności faktyczne w sprawie. Strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Nie można uznać za zgodną z zasadą trwałości decyzji ostatecznej, możliwości powoływania się przez Stronę na okoliczności faktyczne, o których wiedziała, ale których nie przedstawiła w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną.

D.D. - Syndyk masy upadłości dłużnika (dalej: syndyk, Skarżąca) w skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Naczelnika US z 27.09.2022r., oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US z 31.12.2021r.

Skarżąca zaskarża w całości decyzję Dyrektora IAS z 07.03.2023r., wydaną dla podatnika. Decyzji tej zarzuca naruszenie

- art. 233 §1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 O.p. - poprzez błędne uznanie, że nie ziściły się przesłanki do wznowienia postępowania, co w konsekwencji doprowadziło do pozostawienia w obrocie prawnym decyzji dotkniętej naruszeniami:

- art. 240 § 1 pkt 5 O.p. - poprzez błędną wykładnię skutkującą bezzasadnym przyjęciem braku wykazania przez upadłego istnienia przesłanki w postaci nowych dowodów istniejących w chwili wydania decyzji ostatecznej, a nieznanych organowi podatkowemu w postaci dowodów zapłaty przez podatnika faktur VAT, gdzie jako nabywca jest wskazana S (trzy dowody zapłaty) oraz siedem dowodów zapłaty,

gdzie jako nabywca jest wskazana S1;

- art. 122 O.p. - poprzez nie podejmowanie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie;

- art. 180, art 187 §1 oraz art. 188 O.p. - poprzez nie zebranie pełnego materiału dowodowego w sprawie oraz bezzasadne nie przeprowadzenie istotnych dowodów w sprawie;

- art. 192 O.p. - poprzez błędną i dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego w postaci zgromadzonych dowodów z dokumentów w postaci ww. faktur VAT i potwierdzeń zapłaty przedłożonych po wznowieniu postępowania;

- art. 210 § 4 O.p. - poprzez błędne i niepełne uzasadnienie faktyczne i prawne skarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skargi Syndyk wnosi o przeprowadzenie przez Sąd pełnej kontroli zaskarżonej decyzji pod kątem zgodności z prawem materialnym i procesowym według stanu faktycznego i prawnego, obowiązującego w dacie wydania tej decyzji, po myśli art. 134 §1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Następnie Skarżąca wskazuje, że art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wznawia postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten przewiduje uwzględnienie w wyniku wznowienia postępowania okoliczności lub dowodów, które pozwolą na ustalenie rzeczywistego stanu rzeczy. Skarżąca uważa, że organ podatkowy nie miał możliwości ich uwzględnienia w dotychczasowym przebiegu postępowania, ponieważ nie wiedział o ich istnieniu, chociaż postępowanie prowadzone było zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zaznacza, że konstrukcja przesłanki zawartej w tym przepisie zawiera w sobie dwa alternatywne elementy -ujawnienie nowych okoliczności faktycznych oraz nowych dowodów, przy czym wystąpienie każdego z nich oddzielnie stanowi samoistną przesłankę wznowienia postępowania.

Kolejno Skarżąca wskazuje, że podatnik do wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika US z 31.12.2021r., przedłożył 6 dowodów zapłaty KP na rzecz S i 44 dowody zapłaty KP na rzecz S1. Dokumenty oznaczone są datami zapłaty przypisanymi do faktur. Są także opatrzone pieczęciami firmowymi odbiorców płatności oraz podpisami ich przedstawicieli. Powyższe oznacza, że Podatnik dokonał płatności za wystawione faktury na rzecz S1, tj. 9 faktur oraz na rzecz S - 3 faktur. Natomiast w uzasadnieniu decyzji Naczelnika US z 31.12.2021r., organ stwierdza płatność jedynie 2 faktur na rzecz S1. W związku z powyższym, według Skarżącej bezspornym jest, że wymienione dokumenty nie były znane organowi podatkowemu, gdyż nie zostały mu przedłożone, chociaż istniały w chwili wydania decyzji ostatecznej.

Syndyk zaznacza także, że podatnik uzasadnił przyczynę braku przedłożenia ww. dokumentów przed wydaniem decyzji, tj. nie był w ich fizycznym posiadaniu. Natomiast fakt złożenia wniosku o wznowienie postępowania wraz załączonymi dowodami wpłaty, świadczy o ich odnalezieniu. Powyższe ma potwierdzić zasadność wznowienia postępowania podatkowego oraz dokonanie merytorycznej oceny nowych dowodów. Skarżąca twierdzi, że organy podatkowe nie wykazały, żeby dokumenty te nie były wiarygodne, ponieważ spełniają wszystkie formalne elementy, a fakt zapłaty gotówką nie pozbawia podatnika możliwości rozliczenia podatku naliczonego.

Końcowo skarżąca stwierdza, że:

- ustalenia faktyczne, które stanowią podstawę wydania skarżonej decyzji są wynikiem błędnej interpretacji zgromadzonych w sprawie dowodów oraz nieprzeprowadzeniem dowodów, co było konieczne dla rzetelnego ustalenia stanu faktycznego, który mógłby stanowić możliwość wydania trafionego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie;

- ustalenia faktyczne zostały poczynione w sposób nieprawidłowy co wynika z pobieżnego, niepełnego i wybiórczego sposobu przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz dokonanej oceny nowych dowodów;

- Organ I instancji naruszył art. 122 O.p. - poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie;

- Organ I instancji naruszył art. 180, art. 187 § 1, art. 188 O.p. - poprzez niezebranie pełnego materiału dowodowego w sprawie oraz bezzasadne nieprzeprowadzenie szeregu istotnych dowodów w sprawie;

- Organ podatkowy I instancji dokonał błędnej oceny zebranego w sprawie dowodów z zeznań, wyjaśnień i dokumentów w korelacji z nowo ujawnionymi dowodami (naruszenie art. 192 O.p.);

- uzasadnienie skarżonej decyzji zawiera sprzeczne ustalenia faktyczne wynikające z braku nie tylko rzetelnej oceny materiału dowodowego, ale z braku tej oceny w ogóle (naruszenie art. 210 § 4 O.p.);

- zgromadzone dowody nie zostały poddane rzetelnej ocenie, w szczególności w odniesieniu do dokumentów, na podstawie których ustalono stan faktyczny. Organ I instancji ustalał stan faktyczny na podstawie dowodów, których nie ocenił w znacznej części ani negatywnie ani pozytywnie;

- Dyrektor IAS utrzymując zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy, pozostawił w obrocie prawnym decyzję dotkniętą powyższymi wadami, a tym samym również sam naruszył prawo.

Końcowo syndyk zawarła zapis, iż niezależne od kompetencji syndyka i kognicji sędziego-komisarza w postępowaniu upadłościowym co do uznania albo nie uznania danej wierzytelności (w tym dotyczą w postępowaniu upadłościowym, konieczne jest przeprowadzenie kontroli sądowoadministracyjnej całości zaskarżonej decyzji (i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji) pod kątem zgodności z prawem materialnym i procesowym według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji, po myśli art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. stąd też wniesienie niniejszej skargi jest konieczne i uzasadnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona do sądu decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu skutkującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe prawidłowo uznały, że w sprawie objętej wnioskiem Podatnika o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika US z 31.12.2021r. nie wystąpiła przesłanka określona w art. 240 §1 pkt 5 O.p., zgodnie z którym wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Dowodami tymi w ocenie Strony są "dokumenty w postaci potwierdzonych za zgodność z oryginałem potwierdzeń zapłaty za faktury VAT" wystawione przez S oraz S1 (dowody wpłaty KP stanowiące załączniki do wniosku o wznowienie postępowania).

Jak zasadnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki z art. 240 §1 pkt 5 O.p., muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności:

1. muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2. nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji,

3. nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Dodatkowo muszą mieć one istotne znaczenie w postępowaniu, co oznacza, że mogą mieć wpływ na dokonanie odmiennego rozstrzygnięcia sprawy, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części, a ich uwzględnienie doprowadzi do wydania decyzji o innym rozstrzygnięciu.

Biorąc pod uwagę wykładnię art. 240 § 1 pkt 5 O.p., po analizie stanu faktycznego wynikającego z akt sprawy, organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że dowody powołane przez Stronę w postępowaniu wznowieniowym oraz wynikające z tych dowodów okoliczności faktyczne nie mają wpływu na odmienne rozstrzygnięcie sprawy. Dowody te bezspornie były znane podatnikowi już na etapie postępowania zwyczajnego, zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika US z 31.12.2021r., ale nie były znane organowi. Zatem w ocenie sądu uznać należy, że załączone do wniosku o wznowienie postępowania dowody KP uznać należy za nowe dowody, nieznane organowi, jednakże nie miały one istotnego znaczenia dla sprawy, skoro dokumentować miały zapłatę gotówką za puste faktury, a więc za faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Odnosząc się natomiast do podniesionych w skardze zarzutów

naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 192, art. 210 § 4 O.p., Sąd stwierdza, że przywołane przepisy statuują zasadę prawdy obiektywnej, nakazują organowi zebranie wszelkich dostępnych dowodów oraz wszechstronną ich analizę w ramach swobodnej oceny dowodów. W niniejszej sprawie Dyrektor IAS wbrew zarzutom skargi dopełnił ciążącego na nim obowiązku w zakresie, w jakim był zobowiązany do tego w postępowaniu odwoławczym od decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej na skutek braku przesłanek do wznowienia postępowania.

Postępowanie nadzwyczajne, jakim jest wznowienie postępowania, nie służy ponownemu rozpoznaniu sprawy podatkowej, zakończonej decyzją ostateczną. W tym przypadku organ, wobec wskazanych przez Stronę podstaw wznowienia, ponownie zbadał i ocenił, czy przedstawione dokumenty stanowią nowe dowody lub okoliczności, istniejące w chwili wydania decyzji, ale wówczas nieujawnione, a jednocześnie istotne w sprawie. W związku z powyższym należy podkreślić, iż stan faktyczny sprawy ustalony przez organy nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organy w prawidłowy sposób, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, uwzględniającą ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego i reguły logicznego wnioskowania. Organ odwoławczy wydał decyzję w sposób prawidłowy, dokonując całościowego ustalenia stanu faktycznego oraz wykładni znajdujących do niego zastosowanie przepisów prawa oraz wyjaśnił w uzasadnieniu decyzji zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy. Uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji czyni zadość wymogom wskazanym w art. 210 § 4 O.p. Z treści zaskarżonej decyzji wynika wprost, że organ I instancji prawidłowo ocenił, iż załączone do wniosku o wznowienie postępowania dowody nie spełniają przesłanki określonej na podstawie art. 240 §1 pkt 5 O.p.

Reasumując: organ odwoławczy ocenił zasadnie przedstawione dowody jako istniejące w dniu wydania decyzji wymiarowej; jednakże skoro nie były one znane organowi w dniu wydania decyzji wymiarowej (jak wymaga tego art. 240 §1 pkt 5 O.p.) należało uznać je jako nowe dowody. Dowody te jednak nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy wymiarowej, skoro dokumentować miały zapłatę (gotówką) za faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w wyroku.