Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2193/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący NSA Alicja Stępień /spr./, Sędziowie: NSA Sławomir Kozik, NSA Elżbieta Rischka, Protokolant: Monika Szymańska, po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi H.S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 16 września 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 1000 zł (jeden tysiąc złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej, zwany dalej: inspektorem, siedmioma decyzjami z dnia 10 kwietnia 2000 r., nr [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...]określił H.S. – "A" w G. wysokość zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja oraz od listopada do grudnia 1998 r. na łączną kwotę 1 868 008 zł oraz odsetek za zwłokę z tego tytułu w łącznej kwocie 1 183 435,30. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego inspektor ustalił m. in., że podatnik zakupił 5311 817,80 mb tkanin (stan wraz z zapasem na dzień 31.12.1997 r.), z czego sprzedał 1 633385,30 mb, zaś 3678432,50 mb zaliczył do kosztów uzyskania przychodu, kwalifikując ją jako odpad tkaninowy. Inspektor zakwestionował wykazaną ilość odpadu tkaninowego jako koszt uzyskania przychodu oraz przyjął, że zakup 3 678 432,50 mb nie był związany ze sprzedażą opodatkowaną. W związku z powyższym stwierdził, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od ww. ilości zakupionych tkanin.

Izba Skarbowa, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, działając na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926), decyzją z dnia 21 listopada 2000 r., nr [...] uchyliła w całości zaskarżone decyzje i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Organ odwoławczy wskazał m. in., że inspektor nie przedstawił dowodów, które potwierdzałyby, iż wydatek poniesiony na zakup 3 678 432,50 mb tkanin w całości nie stanowił kosztu uzyskania przychodu. Podkreślono przy tym, iż z materiału dowodowego wynika, że podatnik dokonywał zakupu tkanin niepełnowartościowych (w szczególności od "B" Spółka z o.o. oraz "C"), które wymagały konfekcjonowania (przeglądania i selekcjonowania przed sprzedażą), a które to czynności podatnik wykonywał zarówno we własnym zakresie, jak również zlecał je innym podmiotom. W tym zakresie złożył stosowne oświadczenia, jak również wnioskował o przeprowadzenie dowodu ze świadków. Jednakże zarówno oświadczenia podatnika, jak i zgłaszane wnioski dowodowe zostały przez inspektora odrzucone. Zdaniem organu odwoławczego powołane okoliczności wymagały przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w wyniku, którego możliwe będzie ustalenie ilości i jakości zakupionych przez podatnika tkanin, konieczności i zakresu ich konfekcjonowania, występowania oraz wielkości odpadów tkanin, a w konsekwencji określenie rzeczywistej wielkości sprzedaży.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania, inspektor, na podstawie art. 2 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 13, art. 15 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 21 ust. 1 i art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, decyzja z dnia 30 maja 2001 r., nr [...] określił H.S. – "A" w G. wysokość należnego podatku od towarów i usług za okres od lutego do lipca oraz od listopada do grudnia 1998 r. na łączną kwotę 3 220 996 zł, wysokość zaległości podatkowej w tym tytule w łącznej kwocie 3 206 782 zł oraz odsetek za zwłokę w łącznej kwocie zł 2 484 958,50; natomiast za styczeń, sierpień, wrzesień oraz październik 1998 r. określił wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Z wykazanej przez podatnika jako odpady ilości 3 678 432,50 mb tkaniny inspektor uznał za udokumentowaną 1 673092 mb, pozostałą ilość, tj. 2005340,50 mb zakwalifikował jako niezaewidencjonowaną sprzedaż. Powodem skorygowania przez inspektora wartości podatku należnego z tytułu niewykazanej sprzedaży była nierzetelnie prowadzona księga przychodów i rozchodów w części dotyczącej wykazanego przychodu za styczeń, luty, czerwiec i lipiec 1998r.

Odwołanie od powyższej decyzji wniósł H.S.. Argumentacja odwołania koncentruje się na niewyjaśnieniu wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, a w konsekwencji dokonaniu ustaleń z naruszeniem art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Niedopuszczalnym - zdaniem strony jest różna kwalifikacja tego samego zdarzenia gospodarczego. Wskazał, iż w decyzjach uchylonych przez izbę skarbową straty spowodowane konfekcjonowaniem, które nie zostały uznane za koszt uzyskania przychodu wyliczono jako iloczyn niesprzedanej tkaniny zaliczonej przez podatnika do odpadów i średniej ceny zakupów, zaś w ponownych decyzjach inspektora te same straty to przychód wyliczony jako iloczyn tkaniny zaliczonej przez podatnika do odpadów i średniej ceny sprzedaży. Podniósł także, że w piśmie z dnia 10 maja 2001 r. strona żądała powołania biegłego, który jednoznacznie udzieliłby odpowiedzi na pytanie czy zakupione tkaniny (ich rodzaj) po danej cenie wymagały konfekcjonowania i jakie dodatkowe okoliczności musiały wystąpić, aby konfekcjonowanie uznać za zasadne. Wniosek dowodowy odwołującego się, pomimo wyraźnego zalecenia izby skarbowej zawartego w decyzji z dnia 21 listopada 2000 r., został przez inspektora pominięty. Nadto, inspektor zwiększając przychód o kwotę 14518 665,22 zł, co miałoby wynikać ze sprzedaży 2 005 340,5 mb tkaniny, nie udowodnił, iż tkanina będąca odpadem została sprzedana albo była przedmiotem innej czynności zrównanej ze sprzedażą na mocy art. 4 pkt 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym a wymienione wart. 2 ust. 3 ustawy.

Izba Skarbowa , działając na podstawie art. 233 § l pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, decyzją z dnia 16 września 2002 r., nr IS.PP/PT/82/860V AT/0l/06 uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości odsetek za zwłokę za okres od lutego do lipca oraz od listopada do grudnia 1998 r., określając ich wysokość na łączną kwotę 3 407 720,80 zł, w pozostałym zakresie zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy. Organ odwoławczy przyjął, że przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej był handel tkaninami, podatnik dokonywał ich zakupu, importu (także tkanin złej jakości) oraz sprzedaży, jak również poddawał je konfekcjonowaniu. Stwierdził, że przy tego rodzaju działalności mogły powstawać ubytki i odpady naturalne, w szczególności na skutek transportu i przechowywania tkanin, jednakże zdarzenia te powinny być udokumentowane, co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca. Po dokonaniu analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego izba skarbowa w pełni podzieliła stanowisko inspektora, który zakwestionował ilość wykazanego przez podatnika odpadu tkanin, tj. 3 678 432,50 mb, uznając za udokumentowany odpad tkaninowy w ilości 1 673 092 mb, który powstał w wyniku konfekcjonowania przez "D" Sp. z o.o. w Ł. na zlecenie "A" tkanin w łącznej ilości 2 002948 mb zakupionych uprzednio od jednego z głównych kontrahentów podatnika – "B". Izba stwierdziła brak dowodów, w tym dowodów księgowych, dowodów potwierdzających wystąpienie zdarzeń losowych, które pozwoliłyby uznać pozostałą ilość tkaniny, tj. 2005340,50 mb (50-80 kontenerów, 37% zakupionych tkanin) za odpad naturalny. Izba wskazała na sprzeczność złożonych przez podatnika wyjaśnień i zeznań oraz przedłożonych przez niego protokołów, dowodów wewnętrznych z pozostałym materiałem dowodowym zebranym w sprawie. Stwierdziła, że przeprowadzona analiza porównawcza ilości sprzedaży tkanin ogółem z łączną ilością zakupionych tkanin przeznaczonych do sprzedaży w 1998 r. wykazała poważne rozbieżności i sprzeczności. W ocenie organu odwoławczego nie można bowiem przyjąć za wiarygodne, iż podatnik poddał konfekcjonowaniu większą ilość tkanin niż zakupił od dostawców, także wykazany odpad w ilości 4219 399,20 mb jest większy niż wynika to z różnicy pomiędzy ilością tkanin zakupionych i sprzedanych. Izba podkreśliła, iż jeszcze inne wielkości związane z wystąpieniem odpadów prezentowały dowody wewnętrzne w postaci remanentu tkanin sporządzonego przez H.S. w zestawieniu z ewidencją zakupu tkanin i ich sprzedażą. Izba wskazała również, iż podatnik mógł zakupić tkaniny niepełnowartościowe w roku 1997 oraz w okresie od stycznia do lutego 1998 r. wyłącznie od Spółki "B" Z. k/W., gdyż z przeprowadzonej przez inspektora analizy dokumentów SAD wynika, że Spółka "B" w okresie od sierpnia 1997 r. do lutego 1998 r. dokonała importu 6374 089,70 mb tkanin, z czego tkaniny w ilości 1 466 680,30 mb były IV gatunku. Również dowody uzupełniające, w postaci zeznań kontrolerów celnych (w szczególności złożone przez kontrolera celnego Mariusza Rosiaka wyjaśnienia z dnia 26 lutego 2001 r.) dokonujących odprawy celnej tkanin importowanych zarówno przez Spółkę "B", jak i "C" dowiodły, że jedynie Spółka "B" zgłaszała do odprawy tkaniny IV gatunku. Powyższe spowodowało, iż inspektor uznał za udokumentowany odpad tkanin w ilości 1 673 092 mb powstały z ilości 2 002 968 mb tkanin (a więc znacznie przekraczającej potwierdzoną dokumentami SAD ilość 1 466680,30 mb tkanin IV gatunku importowanych przez Spółkę "B"). Zdaniem izby skarbowej podatnik nie przedstawił wiarygodnych dowodów dających podstawę dla zaliczenia spornej ilości tj. 2 005 340,50 mb tkanin do odpadu, powstałego - jak utrzymywała strona - w procesie konfekcjonowania kupionych od spółki "B" i "C" tkanin. Przedłożone zaś przez stronę dowody, tj. dowody wewnętrzne, oświadczenia, zeznania świadków, faktury dot. zakupu tkanin, usług transportowych, najmu lokali, wywozu nieczystości, umowy zlecenia w swej treści pozostają w sprzeczności z pozostałym materiałem dowodowym i dokonanymi przez inspektora ustaleniami. Z tego względu odmówiono im wiarygodności. W ocenie organu odwoławczego podatnik nie wykazał, iż z ilości 2 639 875,50mb (

607 ton) tkanin powstał jakikolwiek odpad, tym bardziej w ilości 2 005 340,50 mb (

461 ton). Izba wskazała w tym zakresie, iż przyjmując, że odpad tkanin w ilości 2 005 340,50 mb powstał na skutek konfekcjonowania tkanin zakupionych w okresie od czerwca do lipca 1998 r. w ilości 1 762 458 mb od firmy "C" i zakupionych do lutego 1998 r. w ilości 877 437,50 mb od "B", podatnik nie tylko nie udowodnił, ale nawet nie uprawdopodobnił, iż konfekcjonowanie tak dużej ilości tkanin mogło mieć miejsce. Podatnik bowiem nie zatrudniał pracowników na umowę o pracę w okresie od stycznia do listopada 1998 r. Natomiast cztery umowy zlecenie zawarte z czterema osobami w lutym i marcu 1998 r. w świetle wykonania przez podatnika usługi konfekcjonowania z powierzonego materiału w ilości 373 787mb (-86 ton, 10-15 kontenerów) na rzecz firmy "E",sp. z o.o. pozostają w tej sprawie bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie spornego odpadu mogącego powstać z ilości 2639 875 mb tkanin zakupionych w przeważającej części dopiero w czerwcu - lipcu 1998 r. Izba zwróciła uwagę, iż jedynie dwie osoby tj. A.K. i M.P., z którymi zawarte zostały umowy zlecenia zeznały, że dokonywały czynności konfekcjonowania. Nadto, w aktach sprawy brak jest dowodów, które potwierdzałyby podnoszona przez stronę okoliczność konfekcjonowania zakupionych tkanin we własnym zakresie. Również - zdaniem izby skarbowej - argumenty strony podnoszone m. in. w piśmie z dnia 19.12.2000 r., iż tkanina zakupiona od dwóch głównych dostawców była złej jakości, gdyż przechowywana była w magazynach "F" w G., gdzie na skutek awarii instalacji wodnej tkaniny pochłonęły ogromne ilości wody, nie znalazły potwierdzenia. Materiał dowodowy nie potwierdził także okoliczności magazynowania (w okresie do 01.05.1998 żadnych zakupionych tkanin), przewozu, wywozu rzekomego odpadu w ilości 2 005 340,50 mb (461 ton) na wysypiska śmieci czy do utylizacji gdyż przedłożone w sprawie dowody w przeważającej części nie znalazły w toku postępowania prowadzonego przez inspektora potwierdzenia. Organ odwoławczy nie zakwestionował faktu, iż zakupione przez podatnika od firmy "C" tkaniny mogły być różnej jakości (w tym II gatunku), w niskiej cenie, niepodlegające reklamacji, co wynika również z przedłożonych kserokopii faktur i kontraktów. Informacje te nie potwierdzają wymogu bezwzględnego konfekcjonowania tych tkanin tym samym nie świadczą o powstaniu i istnieniu odpadu tkanin u podatnika. Nie zostały także potwierdzone okoliczności, iż były to tkaniny niepełnowartościowe, powołując się w tym zakresie na odmienne zeznania świadka S.B., właściciela ww. firmy oraz zeznania kontrolerów celnych. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niepowołania przez inspektora biegłego, co sugerowano w decyzji izby skarbowej z dnia 21.11.2001 r., który jednoznacznie udzieliłby odpowiedzi na pytanie czy tkaniny kupowane po danej cenie wymagały konfekcjonowania, wskazał, że w postępowaniu podatkowym zeznania świadków, jak i opinie biegłych stanowią dowód posiłkowy i mogą być realizowane po wyczerpaniu środków dowodowych, gdy pozostały nie wyjaśnione fakty istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Ponieważ - w ocenie izby - udowodniony został fakt niewykonywania przez podatnika w 1998 r. konfekcjonowania tkanin, z których miałby powstać odpad tkanin w ilości 2 005 340,50 mb, opinia biegłego pozostawała bez wpływu na ustalony stan faktyczny w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy, tak jak i organ I instancji uznał prowadzoną przez podatnika księgę przychodów i rozchodów za nierzetelną.

Na powyższą decyzję skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł H.S., żądając uchylenia jej w całości. Podniósł zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 187 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i art. 17 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wskazał, że w roku 1998 zajmował się handlem tkaninami pochodzącymi z importu i był tzw. mikst tkaninowy, tkaniny różnej gramatury, różnej jakości, różnego koloru oraz różniące się wzorem, choć zakupione były w tej samej cenie. Dalsza ich odsprzedaż wymagała konfekcjonowania, czyli przeglądania i selekcjonowania oraz powtórnego nawijania na bele pełnowartościowej tkaniny. W trakcie wykonywania tych czynności powstawały odpady. Skarżący podnosi, że tkaniny zakupywane były od dwóch firm "B" oraz "C" będących bezpośrednimi importerami, zaś w dokumentach tych firm widnieją opisy powyższych tkanin jako IV gatunek. Kontrakty, które zawierały te firmy ze swoimi zagranicznymi kontrahentami, jak wskazuje skarżący zawierają określenia tych tkanin jako poza wyborem, nie podlegający reklamacji. Skarżący twierdzi, że ten stan rzeczy został potwierdzony w protokołach przesłuchania celników, którzy odprawiali tkaniny i wypełniali dokumenty celne. Podkreślił, że zarówno izba skarbowa, jak i inspektor nie kwestionując faktu złej jakości tkanin, podważyli konieczność jej konfekcjonowania oraz fakt powstania odpadów, co stanowi sprzeczność nie do pogodzenia. Strona stwierdza, że skoro tkanina jest złej jakości, opisana jako IV gatunek co - w ocenie skarżącego - zostało udowodnione, a następnie sprzedawana jest jako tkanina I gat. i II gat. to musiała podlegać konfekcjonowaniu, a w trakcie dokonywania tego rodzaju czynności muszą powstać odpady. Zdaniem skarżącego okoliczności te uznać należy za fakt powszechnie znany, do którego zastosowanie ma art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej. Powstanie odpadów dokumentowane było wewnętrznymi protokołami przekazywania tkaniny do konfekcjonowania oraz odbioru tkaniny I gat., II gat. oraz odpadów. Jednocześnie wskazał, że żaden z przepisów prawa podatkowego nie nakłada na podatników obowiązku dokumentowania i ewidencjonowania tzw. ubytków naturalnych, dotyczy to również odpadów powstałych podczas konfekcjonowania tkanin. Powołał się na stanowisko NSA przedstawione w wyroku z dnia 03.11.2000 r., sygn. akt I SA/Łd 2062/98.

Skarżący zarzuca również, że w pierwszej decyzji inspektor zakwestionował powstanie odpadów i zmniejszył koszty o wartość tkanin, które po konfekcjonowaniu stanowiły odpad zmniejszając jednocześnie naliczony podatek od towarów i usług w poszczególnych miesiącach, natomiast w wyniku ponownego postępowania w oparciu o te same fakty uznał część odpadów jako faktycznie powstałe. Pozostałe zaś odpady zakwalifikował jako sprzedaż, zwiększając należny podatek od towarów i usług. Takie rozstrzygnięcie podtrzymane zostało przez organ odwoławczy. W ocenie Skarżącego stanowi to dowolność interpretacyjną tych samych faktów. Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego zawartego w art. 15 ust l oraz art. 17 ustawy o podatku od towarów i usług skarżący podniósł, że "powstanie odpadów nie spełnia wymogów art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (...) nie jest więc czynnością podlegającą pod obowiązek podatkowy w zakresie tego podatku". Określenie zaś obrotu jako iloczynu metra bieżącego odpadu i najniższej średniej ceny sprzedaży netto l mb tkaniny wyliczonej na podstawie całej wartości sprzedaży netto w 1998 r. nie spełnia wymogu art. 15 ust l ustawy o podatku od towarów i usług. W piśmie z dnia 9 listopada 2005 r. skarżący powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt FSK 2439/04, który wydany został w analogicznej sprawie.

W odpowiedzi na skargę izba skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i przytaczając argumentację zawartą w jej uzasadnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Skarga jest zasadna.

W rozpoznawanej sprawie istota sporu sprowadza się do dokonania oceny, czy organy

podatkowe zasadnie odmówiły uznania wykazanego przez skarżącego jako odpad tkaniny w ilości 2005340,50 mb i przyjęły tę wielkość jako podstawę do określenia dodatkowej sprzedaży, przychodu i zwiększenia podatku należnego z tego tytułu.

W ocenie Sądu organy podatkowe obydwu instancji, dostrzegając istniejące w sprawie rozbieżności i sprzeczności, nie podjęły wszelkich możliwych działań, które pozwoliłyby na dokonanie ustaleń dotyczących rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych w sposób niebudzący wątpliwości, czym naruszyły przepis art. 122, art. 180 § l, art. 187 oraz art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa. Organy podatkowe przekroczyły w niniejszej sprawie granicę swobodnej oceny dowodów. Analiza akt sprawy wskazuje, że była ona dowolna, niejasności i wątpliwości dotyczące stanu faktycznego zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika, zaś organy nie wyjaśniły, z jakich powodów odmówiły wiarygodności przedłożonym przez skarżącego dowodom.

W świetle obowiązujących w roku 1998 przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90. poz. 416 ze zm.) i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 148, poz. 720), na podatnikach nie ciążył obowiązek dokumentowania i ewidencjonowania ubytków naturalnych. Tym samym dokonane przez organy podatkowe ustalenia w przedmiocie ilości odpadu tkaninowego jedynie na podstawie dokumentów księgowych zebranych w toku kontroli przeprowadzonej w spółce "D" Sp. z o.o. w Ł. uznać należy za nieprawidłowe. Wielkość uzyskiwanych przez skarżącego odpadów należało bowiem ustalić w oparciu o wszelkie możliwe dowody, a z uwagi na istniejące w sprawie rozbieżności, przeprowadzając chociażby wnioskowany przez podatnika i zalecany przez izbę skarbową dowód z opinii biegłego. Nadmienić trzeba, że w niniejszej sprawie brak było podstaw do nieuwzględnienia wniosku dowodowego strony. Okoliczność ta nie została bowiem udowodniona w sposób nie budzący wątpliwości innym dowodem.

Zważyć należy, że ubytki naturalne są okolicznością faktyczną, zatem przy badaniu ich wielkości organy podatkowe nie mogą ograniczyć się wyłącznie do analizy dokumentów księgowych, ale powinny dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2000 r., sygn. akt I SA/Łd 2062/98).

Wobec rozbieżności w zeznaniach świadków należało przeprowadzić porównawczą analizę u innych kontrahentów "B" i "C", będących głównymi dostawcami tkanin skarżącego celem ustalenia, jaki procent zakupionych tkanin był uznawany za odpad.

Odnośnie zeznań S.B., właściciela "C", na które powołuje się organ należy wskazać, iż świadek stwierdzając, że tkaniny były tkaninami pełnowartościowymi nie określił zarazem, co rozumie pod tym pojęciem. Mogły być to zarówno tkaniny I, jak i II gatunku, a także w dalszych gatunkach, tym bardziej, że świadek podał, iż były one różnej jakości. Organy nie wyjaśniły także, czy tkaniny od ww. kontrahenta wymagały konfekcjonowania, wskazując, iż okoliczność tę wykazać winien podatnik.

Dopiero po przeprowadzeniu tak szeroko rozumianego postępowania wyjaśniającego organy podatkowe będą mogły stwierdzić, czy wielkość ubytków rzeczywiście stanowiła 3 678 432,50 mb tkanin i uznać prowadzoną przez podatnika księgę za nierzetelną.

Zwrócić również należy uwagę na popełniony przez organy podatkowe błąd w rozumowaniu polegający na uznaniu jako odpad tkaniny w ilości l 673 092 mb powstały w wyniku konfekcjonowania przez "D" w Ł. tkanin zakupionych przez podatnika od "B" w ilości 2 002 948 mb (co istotne stosunek tych wielkości wynosi 83,53%) i jednoczesnym przyjęciu, że "B" w okresie od sierpnia 1997 r. do lutego 1998 r. dokonała importu tkanin IV gatunku, czyli w jakości, którą organy uznały za podlegającą konfekcjonowaniu, jedynie w ilości l 466 680,30 mb. Z powyższego wynika zatem, że podatnik poddawał konfekcjonowaniu także tkaniny w innym aniżeli tylko IV gatunek.

Uchylenie decyzji przede wszystkim z powodu przyjęcia przez organy podatkowe błędnego założenia, jakoby zakupione przez skarżącego tkaniny w ilości 2 005 340,50 zł zostały sprzedane jako pełnowartościowe, czyni zbędnym rozważanie pozostałych zarzutów skargi.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja wydana zostały z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł o jej uchyleniu.

Rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie przepisu art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach orzeczono postępowania orzeczono na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.