Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 689/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Sędziowie WSA Monika Krywow, Borys Marasek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 lipca 2023 r. sprawy ze skargi T. K., K. P., J. K., M. K., W. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 21 czerwca 2019 r. nr 2401-IOD1_.4121.4.2019.9 UNP: 2401-19-131031 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązanie spadkodawcy w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. T. K., W. K., J. K., M. K., K. P. (dalej: skarżący) wnieśli skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ) z 21 czerwca 2019 r. nr 2401-IOD1_.4121.4.2019.9 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązanie spadkodawcy w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2007 r.

2. Stan sprawy.

2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. decyzją z 14 grudnia 2018 r. działając, jako organ pierwszej instancji, orzekł o odpowiedzialności solidarnej spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej, wynikające z deklaracji w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2007 r. oraz odsetki za zwłokę obliczone do dnia otwarcia spadku.

Powyższa decyzja została wyekspediowana za pośrednictwem Poczty do ustanowionego w sprawie pełnomocnika wszystkich stron - doradcy podatkowego. Z powodu niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm. - o.p.), stosownie do art. 150 § 1 pkt 1 o.p., przesyłka 21 grudnia 2018 r. została pozostawiona na okres 14 dni w placówce pocztowej, o czym stosownie do art. 150 § 2 o.p., powiadomiono adresata (pełnomocnika), pozostawiając zawiadomienie w jego oddawczej skrzynce pocztowej. Z powodu niepodjęcia pisma w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie 31 grudnia 2018r.

Pomimo nieodebrania przesyłki przez pełnomocnika do upływu ostatniego, to jest 14 dnia okresu przechowywania pisma w placówce pocztowej, przesyłka nie została przez Pocztę zwrócona do organu, lecz wydana pełnomocnikowi strony skarżącej 7 stycznia 2019 r.

Z uwagi na to, że przesyłka została po raz pierwszy awizowana 21 grudnia 2018r., decyzję uznano za doręczoną pełnomocnikowi strony skarżącej 4 stycznia 2019 r.

2.3. Pismem z 16 stycznia 2019 r., nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego 19 stycznia 2019 r., pełnomocnik strony skarżącej wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na odwołanie organ pierwszej instancji zwrócił uwagę na uchybienie terminu do jego wniesienia, bowiem przesyłka pocztowa zawierająca zaskarżoną decyzję została po raz pierwszy awizowana 21 grudnia 2018 r., a zatem doręczenie decyzji nastąpiło w trybie art. 150 § 3 i § 4 o.p. 4 stycznia 2019 r. Natomiast odwołanie nadane zostało za pośrednictwem Poczty dopiero 19 stycznia 2019 r., a więc z przekroczeniem 14-dniowego terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 o.p.

2.4. Pełnomocnik strony skarżącej w piśmie z 8 lutego 2019 r., nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego 12 lutego 2019 r., zakwestionował przekroczenie terminu do wniesienia odwołania i wniósł o przywrócenie uchybionego terminu, składając jednocześnie odwołanie.

W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż 7 lutego 2019 r. doręczono pełnomocnikowi strony skarżącej pismo organu pierwszej instancji zawierające stanowisko tego organu w sprawie wniesionego odwołania.

Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej dokonana przez organ pierwszej instancji wykładnia art. 150 o.p. jest błędna. Decyzja organu pierwszej instancji została przez pełnomocnika strony skarżącej odebrana. Niestety na skutek nieprawidłowości działania operatora pocztowego zawiadomienie o przesyłce otrzymał on dopiero 7 stycznia 2019 r., jednakże niezwłocznie udał się do tego operatora po jej odbiór. Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej, wobec odbioru pisma przez pełnomocnika doszło do jego rzeczywistego odbioru, a co za tym idzie do skutecznego doręczenia właściwego, a nie zastępczego jak twierdzi organ pierwszej instancji. W tych okolicznościach bieg terminu do wniesienia środka zaskarżenia należy liczyć od dnia doręczenia decyzji, czyli od dnia odbioru decyzji przez pełnomocnika, a nie od dnia, w którym upływałby termin do odbioru pisma przy doręczeniu zastępczym.

Ponadto wskazano, iż w okresie pomiędzy 21 grudnia 2018 r., a 4 stycznia 2019 r. doręczyciel operatora pocztowego Poczty Polskiej nie doręczył adresatowi przesyłki, pomimo że w lokalu wskazanym jako adres do doręczeń w okresie tym przebywała osoba gotowa do ich odbioru. Trzy zawiadomienia o awizowanych przesyłkach, w tym dwa dotyczące przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji, znalazły się w oddawczej skrzynce pocztowej pełnomocnika strony skarżącej 7 stycznia 2019 r. Wobec powyższego pełnomocnik miał możliwość dowiedzenia się o zaleganiu przesyłek w placówce pocztowej Poczty Polskiej dopiero 7 stycznia 2019 r. i w tym dniu najwcześniej mógł zareagować, czyli ustalić przyczyny nieprawidłowości w doręczeniu i odebrać awizowane przesyłki. W tym też dniu pracownik placówki pocztowej operatora pocztowego usprawiedliwiając nieprawidłowości w doręczeniu wydał pełnomocnikowi strony skarżącej przesyłki. Podkreślono, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania wywołane zostało w całości przez nieprawidłowości w doręczeniu przesyłki przez operatora pocztowego.

2.5. Organ zaskarżonym w niniejszej sprawie postanowieniem z 21 czerwca 2019 r. odmówił stronie skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu wskazał, iż w wyniku reklamacji złożonej przez pełnomocnika strony skarżącej osobiście w placówce operatora pocztowego dotyczącej nieprawidłowości w doręczeniu wskazanych wyżej przesyłek, pracownica Urzędu Pocztowego w B. ustaliła, że jest jakaś pomyłka w tym doręczeniu, gdyż wśród przesyłek zarejestrowanych, które miały być doręczone pod adres [...] B. ul. [...], znajduje się też przesyłka skierowana do adresata o innej nazwie niż Kancelaria P.. Ponadto pracownica tej placówki pocztowej usprawiedliwiła problemy z doręczeniem okresem świątecznym.

W związku z kwestionowaniem przez pełnomocnika strony skarżącej prawidłowości doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji, organ pismem z 22 marca 2019 r. zwrócił się do Urzędu Pocztowego w B., z prośbą o udzielenie informacji dotyczących doręczenia wskazanej przesyłki, a w szczególności o wskazanie jak przebiegało jej doręczenie oraz czy do ww. przesyłki złożono reklamację (jeżeli tak w jakim zakresie i czy reklamacja została uwzględniona).

Pismem z 24 kwietnia 2019 r. Poczta Polska S.A. udzieliła odpowiedzi na ww. pismo, w którym poinformowała, iż w wyniku przeprowadzonych czynności wyjaśniających ustalono, iż listonosz obsługujący adres przeznaczenia ww. przesyłki oświadczył, że każdorazowo podejmuje próbę doręczenia przesyłki rejestrowanej pod wskazanym adresem, przy czym w sytuacji niezastania adresata lub osoby uprawnionej do odbioru przesyłki, na miejscu sporządza zawiadomienie awizacyjne. W przypadku adresu przy ul. [...] listonosz zawiadomienia doręczył do skrzynki oddawczej znajdującej się przy wejściu do kamienicy. Nie ma możliwości aby listonosz pominął ten adres, choćby z tego względu, że jest on również siedzibą Kancelarii Komornika, do której codziennie nadchodzi i jest doręczana duża ilość korespondencji. W dniu 21 grudnia 2018 r. listonosz nie zastał nikogo w lokalu adresata, dlatego też pozostawił zawiadomienie o awizowaniu ww. przesyłki poleconej. Wszelkie zawiadomienia powtórne listonosz również doręczał do skrzynki oddawczej w dniu otrzymania ich do doręczenia. Odnosząc się do zapytania o to, czy w sprawie przedmiotowej przesyłki poleconej została wniesiona reklamacja Poczta Polska S.A., poinformowała, iż w Rejestrze Reklamacji za 2019 r. nie natrafiono na ślad reklamowania tej przesyłki, jak również nie stwierdzono, aby adresat wniósł jakąś skargę w tej sprawie. W świetle powyższych ustaleń Poczta Polska S.A. nie dopatrzyła się nieprawidłowości w postępowaniu listonosza.

W ocenie organu, pełnomocnik strony skarżącej nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Podkreślono, że doradca podatkowy jako fachowy pełnomocnik (z założenia znający przepisy prawa), winien interesować się biegiem sprawy i w sytuacji, kiedy odebrał przedmiotową decyzję w placówce pocztowej 7 stycznia 2019 r., bez trudu mógł ustalić z potwierdzenia jej odbioru, że 14-dniowy termin do złożenia odwołania mija 18 stycznia 2019 r., a w razie wątpliwości wyjaśnić tę kwestię w placówce pocztowej.

2.4. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Strona skarżąca zarzuciła naruszenie prawa, a w szczególności:

- art. 121 § 1 o.p. poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości na niekorzyść strony skarżącej w sytuacji, kiedy w sprawie istniały wątpliwości co do prawidłowości w doręczeniu przesyłki przez pocztę,

- art. 123 § 1 o.p. poprzez pozbawienie strony skarżącej możliwości wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie materiałów,

- art. 162 § 1 o.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem, że nie zostało uprawdopodobnione, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy pełnomocnika strony skarżącej.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu wskazano, że gdyby pracownica operatora pocztowego odmówiła wydania przesyłki z uwagi na upływ 14-dniowego terminu do jej odebrania, którego upływ obliguje placówkę pocztową do zwrotu przesyłki do nadawcy, wówczas byłoby oczywiste dla pełnomocnika strony skarżącej, że placówka pocztowa nie uwzględniła jego ustnej reklamacji, a co za tym idzie, że zaistniały skutki procesowe doręczenia zastępczego.

Ponadto podkreślono, iż zawiadomienie o próbie doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji, zostało pozostawione w oddawczej skrzynce pocztowej strony skarżącej nie w chwili rzekomego doręczenia, ale 7 stycznia 2019 r., co pełnomocnik strony skarżącej podniósł w swoim wniosku.

3.1. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3.2. Wyrokiem z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1188/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił postanowienie organu z 21 czerwca 2019 r. oraz zasądził od organu na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

W pierwszej kolejności, przed dokonaniem oceny legalności zaskarżonego postanowienia, sąd wskazał, że wyrokiem z 17 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 1190/19 WSA w Gliwicach uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 21 czerwca 2019 r. stwierdzające, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p, że odwołanie od ww. decyzji organu pierwszej instancji z 14 grudnia 2018 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. W wyroku tym sąd stanął na stanowisku, że doszło 7 stycznia 2019 r. do skutecznego doręczenia pełnomocnikowi strony skarżącej opisanej wyżej decyzji z 14 grudnia 2018 r., przez co termin do wniesienia odwołania zaczął biec od tej daty. To z kolei spowodowało, że odwołanie nadane za pośrednictwem Poczty dnia 19 stycznia 2019 r. wniesione zostało z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 o.p.

Sąd podzielając w pełni ocenę prawną wyrażoną w ww. wyroku wskazał, że determinuje ona ocenę, co do zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji z 14 grudnia 2018 r. Aby bowiem możliwe było rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu, musi dojść uprzednio do jego uchybienia. Tymczasem w ocenie sądu do uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie doszło, gdyż doręczenie decyzji pełnomocnikowi stron nastąpiło 7 stycznia 2019 r., a odwołanie wniósł on 19 stycznia 2019 r. W efekcie, zdaniem sądu, w tym stanie faktycznym, brak było podstaw do zastosowania art. 162 o.p., tj. do zastosowania instytucji przywrócenia uchybionego terminu, gdy uchybienie takie nie miało miejsca. Skoro nie doszło do uchybienia terminu, to z oczywistych powodów nie ma terminu, który mógł podlegać przywróceniu. Brak uchybienia terminowi do wniesienia odwołania czyni bezprzedmiotowym rozstrzyganie o zaistnieniu bądź nie przesłanek do jego przywrócenia, o których mowa w art. 162 § 1 i 2 o.p.

3.3. Wyrokiem z 15 lutego 2023 r., sygn. akt III FSK 2213/21 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi.

W uzasadnieniu wskazał, że wyrokami w sprawach o sygn. akt III FSK 2004/21 oraz III FSK 2010/21 NSA uchylił wyroki sądu pierwszej instancji wydane w sprawach I SA/Gl 1187/19 oraz I SA/Gl 1189/19 i oddalił skargę.

NSA nie podzielił zapatrywań sądu wynikających ze wskazanych wyroków, jakoby tak długo, jak przesyłka znajdowała się w placówce pocztowej i nie nastąpił jej zwrot do nadawcy, strona miała możliwość odbioru przesyłki z wszelkimi konsekwencjami wynikającymi z doręczenia w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. NSA podzielił stanowisko skarżącego kasacyjnie, że skoro przesyłka została po raz pierwszy awizowana 21 grudnia 2018 r., decyzję uważa się za doręczoną 4 stycznia 2019 r. Tym samym prawne skutki związane z doręczeniem pisma nie są zależne o tego, czy adresat zapoznał się z treścią pisma. Doręczenie zastępcze ma charakter domniemania prawnego, co oznacza, że ustawodawca świadomie zakłada prawdziwość twierdzenia o doręczeniu pisma adresatowi, bez względu na to, czy pismo w ten sposób doszło do jego rąk, czy też fakt taki nie miał miejsca.

Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. nie została pozostawiona w aktach sprawy wyłącznie dlatego, że 7 stycznia 2019 r., została podjęta przez adresata – M. S., w placówce pocztowej (co potwierdzono na formularzu potwierdzenia odbioru ww. przesyłki przez złożenie podpisu). Okoliczność ta nie zmienia jednak faktu, że doręczenie miało miejsce 4 stycznia 2019 r. i od tej daty biegł termin do wniesienia odwołania. Odbiór przesyłki przez pełnomocnika strony 7 stycznia 2019 r., wobec już dokonanego skutecznego doręczenia w trybie art. 150 o.p. nie może wywrzeć skutku prawnego mającego znaczenie dla biegu terminu do wniesienia odwołania. Skutek doręczenia nastąpił już przed dniem fizycznego wydania korespondencji pełnomocnikowi strony i nie mógł tenże skutek zostać przesunięty w czasie – brak ku temu podstawy prawnej. Skoro zatem ww. decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., zawierająca prawidłowe pouczenie o trybie odwoławczym, została skutecznie doręczona 4 stycznia 2019 r., to termin do wniesienia odwołania upłynął 18 stycznia 2019 r.

W świetle powyższych okoliczności NSA uznał za nieprawidłowe stanowisko sądu pierwszej instancji jakoby wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania był bezprzedmiotowy. Doszło bowiem do uchybienia terminowi, co uzasadniało merytoryczne rozpoznanie wniosku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwestie ewentualnych nieprawidłowości Poczty Polskiej m.in. dotyczących "przetrzymania" i wydania przesyłki po upływie 14 dni od pierwszego zawiadomienia o którym mowa w art. 150 § 2 o.p. powinny zostać ocenione przy badaniu uprawdopodobnienia istnienia winy w uchybieniu terminu.

Wobec powyższego Sąd pierwszej instancji ponownie rozpoznając sprawę, dokona kontroli zgodności z prawem wydanego przez organ postanowienia o odmowie przywrócenia terminu w zakresie ustalenia istnienia przesłanek do przywrócenia terminu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4. Skarga okazała się zasadna.

Z uwagi na fakt, że rozpoznawana sprawa została przekazana przez Naczelny Sąd Administracyjny do ponownego rozpoznania należy wskazać, że wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie Sąd dokonał przy uwzględnieniu art. 190 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm. - p.p.s.a.), zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie wykładnią prawa to formalnie wiążące wskazanie przez określony podmiot, w analizowanym przypadku NSA, innemu podległemu w konfiguracji prawnej podmiotowi, w tym wypadku WSA, jak w precyzyjny sposób ustalić treść i zakres norm prawnych (W. Sawczyn, Związanie kasacyjnym orzeczeniem NSA, Warszawa 2014, s. 62). Związanie sądu pierwszej instancji wykładnią dokonaną przez NSA obejmuje związanie ustaleniami interpretacyjnymi NSA odnośnie do poszczególnych elementów norm prawnych (materialnych, procesowych oraz ustrojowych) znajdujących zastosowanie w danej sprawie [W. Piątek (w:) P. Szustakiewicz, A. Skoczylas, (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2016].

Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku sądu wyższej instancji. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez NSA, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez NSA, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak – Molczyk [w:] H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005, wyrok NSA z 10 września 2008 r., sygn. akt I OSK 1290/07).

Badając zatem ponownie przedmiotową sprawę, co do zasady, Sąd pierwszej instancji nie mógł dokonywać odmiennej oceny od wyrażonej w orzeczeniu NSA.

NSA wywiódł, że poddając kontroli postanowienie organu błędnie przyjęto, iż termin do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji nie został uchybiony, wskutek czego uznano wniosek strony skarżącej o przywrócenie terminu do złożenia odwołania za bezprzedmiotowy. Doszło bowiem do uchybienia terminowi, co uzasadniało merytoryczne rozpoznanie wniosku.

6. Przechodząc zatem do merytorycznego rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu, wskazać należy, że zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na prośbę zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin. Dla skutecznego przywrócenia terminu wszystkie ww. przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Z powyższego przepisu wynika, że organ podatkowy przywróci termin do dopełnienia czynności, dla której termin był określony, gdy kumulatywnie spełnione zostaną cztery przesłanki, tj., gdy zainteresowany:

1) złoży wniosek o przywrócenie terminu z podaniem przyczyn naruszenia terminu,

2) uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy,

3) wniesie prośbę (podanie, wniosek) o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu,

4) równocześnie (jednocześnie) z wniesieniem wniosku dopełni czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin.

W kontekście podnoszonych przez stronę skarżącą zarzutów, istotna jest ocena, czy pełnomocnik uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu.

Wskazać należy, że brak winy w uchybieniu terminu winien być oceniany w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od osoby dbającej należycie o swoje interesy i uwzględniać musi wszystkie okoliczności sprawy. Dlatego też, przywrócenie terminu możliwe jest wtedy tylko, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona, bądź jej pełnomocnik nie mogli usunąć, nawet przy dochowaniu największego w danych warunkach wysiłku. Natomiast w przypadku, gdy zainteresowanemu podmiotowi można przypisać choćby lekkie niedbalstwo, to wówczas brak jest podstaw do przywrócenia terminu (zob. postanowienie NSA z 10 lutego 2022 r., sygn. akt I FSK 2560/21 - orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przy ocenie winy należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu dotrzymanie terminu (por. postanowienie NSA z 13 lipca 2023 r., sygn. akt III OZ 351/23).

W rozpoznawanej sprawie organ stwierdził, iż nie zostały spełnione łącznie wszystkie przesłanki, od których wystąpienia uzależnione jest przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, bowiem strona skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Wskazano, iż 14-dniowy termin przechowywania przesyłki przez placówkę pocztową nie jest wyznaczany przez Pocztę Polską S.A., lecz wynika z przepisu art. 150 o.p., podobnie jak i związany z jego upływem skutek prawny doręczenia (tzw. fikcja doręczenia), a więc pełnomocnik strony skarżącej kierując się wskazanymi regulacjami prawnymi oraz znając podaną na zawiadomieniu datę pierwszego awiza, tj. 21 grudnia 2018 r., mógł z łatwością ustalić kiedy następuje upływ 14-dniowego okresu, a w konsekwencji ustalić termin do wniesienia odwołania. A zatem pełnomocnik strony skarżącej podejmując przesyłkę zawierającą decyzję pierwszej instancji w placówce pocztowej dnia 7 stycznia 2019 r., mógł z łatwością zorientować się, że 14-dniowy termin do złożenia odwołania mija 18 stycznia 2019 r.

W ocenie zaś strony skarżącej, do uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie doszło z jej winy, a na skutek nieprawidłowości w doręczeniu przez operatora pocztowego. Podkreślono, iż błędy i niestaranność doręczyciela w procesie doręczania przesyłek przez operatora pocztowego nie mogą obciążać strony skarżącej w tym błędy, których skutkiem jest doprowadzenie do skrócenia ustawowego terminu do wniesienia odwołania dla strony skarżącej.

Zdaniem Sądu pełnomocnik strony skarżącej uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, albowiem pomimo upływu 14-dniowego terminu na odbiór przesyłki w placówce pocztowej, zawierającej decyzję organu pierwszej instancji, została ona faktycznie wydana pełnomocnikowi strony skarżącej. Wydanie to nastąpiło 7 stycznia 2019 r., a zatem Poczta Polska S.A. naruszyła przepis art. 150 § 1 pkt 1 o.p. poprzez wydanie ww. przesyłki po okresie dłuższym niż 14 dni licząc od pierwszego zawiadomienia, co wprost wynika z pisma Poczty Polskiej S.A. z 24 kwietnia 2019 r.

Zgodzić się zatem należy z pełnomocnikiem strony skarżącej, że błędne działalnie placówki pocztowej mogło wzbudzić u niego przekonanie, że w tej dacie doszło do doręczenia mu przedmiotowej przesyłki i od tej daty rozpoczyna się bieg terminu do wniesienia odwołania. W zaistniałej sytuacji pełnomocnik strony skarżącej miał prawo pozostawać w błędnym, aczkolwiek usprawiedliwionym przekonaniu, że dzień rzeczywistego wydania przesyłki jest zarazem dniem jej doręczenia, a tym samym, że termin do wniesienia odwołania biegł od momentu rzeczywistego wydania tej przesyłki.

Obowiązek obliczenia terminu, w którym może być wydana przesyłka należy do operatora pocztowego. Nie jest obowiązkiem adresata przesyłki czynienie ustaleń co do daty pozostawienia w jego oddawczej skrzynce pocztowej pierwszego awiza i obliczanie od tej daty 14-dniowego terminu (por. postanowienie NSA z 8 lutego 2022r., sygn. akt I FSK 2352/21). Tym samym, nieprawidłowe wydanie przez operatora pocztowego przesyłki po terminie nie może rodzić negatywnych skutków po stronie adresata przesyłki, który ma prawo działać w zaufaniu do operatora publicznego i przyjąć, że przesyłka została mu doręczona zgodnie z obowiązującymi przepisami (por. postanowienia NSA z 28 lutego 2023 r., sygn. akt III FZ 13/23 oraz z 8 lutego 2022 r., sygn. akt I FSK 2352/21).

Z uwagi na powyższe nie można podzielić argumentacji organu, iż pełnomocnik strony skarżącej winien był sam obliczyć termin do wniesienia odwołania na podstawie awiza. Skoro bowiem przesyłka została mu wydana przez operatora pocztowego 7 stycznia 2019 r., to mógł on przyjąć, że od tego dnia powinien liczyć termin do wniesienia odwołania.

Sąd zatem stwierdza, że spełniona została przesłanka z art. 162 § 1 o.p., tj. pełnomocnik strony skarżącej uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania.

Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że organ naruszył art. 162 § 1 o.p., w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W ocenie Sądu organ dokonał niewłaściwej wykładni prawa i oceny okoliczności mających wpływ na terminowe wniesienie przez pełnomocnika strony skarżącej środka odwoławczego oraz nieprawidłowo wywiódł, że w tej sprawie nie został uprawdopodobniony brak winy pełnomocnika strony skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Ponownie rozstrzygając sprawę organ podatkowy winien uwzględnić przedstawioną wyżej argumentację, a następnie odpowiednio do dokonanych ustaleń podjąć stosowne postanowienie.

7. Z tych wszystkich powodów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie.

8. O zwrocie kosztów postępowania w wysokości 597 zł orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 w zw. z § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę zwrotu kosztów złożył się uiszczony wpis od skargi w kwocie 100 zł, koszty zastępstwa procesowego doradcy podatkowego w wysokości 480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł. O wysokości kosztów zastępstwa procesowego orzeczono na podstawie z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).