Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 583/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2024-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 par. 1 pkt 1, art. 21 par. 3;
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2, art. 3 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a.
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.) Asesor WSA Agnieszka Gortych - Ratajczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2024 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 5 czerwca 2023 r. nr SKO.4140.94.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 16 grudnia 2022 r. Wójt Gminy W. określił G sp. z o.o. z siedzibą w D. (zwanej dalej skarżąca, spółka) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2022 w kwocie 14.680, 00 zł od działki gruntu nr [...] o powierzchni 17902,00 m2, położonej w obrębie geodezyjnym R..

Jako podstawę zapadłego rozstrzygnięcia wskazał art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. – dalej : ,,O.p") art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 ze zm. – dalej u.p.o.l.) oraz uchwałę Nr XXVIII Rady Gminy W.

z dnia 16 listopada 2021 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2022 r. na terenie gminy W. (Dz. Urz. Woj. Łódzkiego z 2021r., poz.6393).

Organ podatkowy wskazał, że przedmiotowa nieruchomość jest własnością spółki z o.o. G i jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, co oznacza, że powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości, bowiem decyzją Marszałka Województwa Łódzkiego

z dnia 12 grudnia 2011 r. udzielono koncesji K . W. i W. W. (działającym w spółce cywilnej pod nazwą P S.C.) na wydobywanie kopaliny ze złoża kruszywa "R.". Ważność koncesji upływa z dniem 31 grudnia 2026 roku, a zatem w roku 2022 była ona aktualna.

Z protokołu oględzin nieruchomości przeprowadzonych w dniu 15 listopada 2021 r. wynika, że na wymienionej nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza polegająca na wydobywaniu kopaliny (piasku). Jak ustalił organ podatkowy, tereny te wyjeżdżone są przez maszyny oraz znajdują się tam hałdy piachu, co świadczy o trwających pracach wydobywczych.

Organ podatkowy w 2022 roku dokonał dwukrotnie oględzin działki [...] w obrębie R.. W dniu 10 marca 2022 r komisja zastała pracującą koparkę dokonującą załadunek piachu na trzy oczekujące samochody-wywrotki. Na kontrolowanym terenie trwały prace wydobycia kopalin jednoznacznie wskazując, iż jest prowadzona działalność gospodarcza.

Z kolei w dniu 6 lipca 2022 r. na miejscu oględzin nie stawił się nikt reprezentujący spółkę G a na miejscu wstawiono tabliczkę napisem teren prywatny i ogrodzono taśmą ostrzegawczą. Na miejscu nie były prowadzone prace wydobywcze, jednak widoczne było powiększenie zbiornika wodnego w porównaniu z poprzednimi oględzinami co świadczy o tym, iż prace wydobycia nie zostały zaprzestane.

Wójt Gminy W. podczas oględzin działki [...] mającej powierzchnię 6,2229 ha dokonał szacunkowego pomiaru powierzchni prowadzonej działalności, która ma odzwierciedlenie w decyzji Marszałka Województwa Łódzkiego. Powierzchnię tę wyliczono na 17902,00 m2, a ponadto pomiary prowadzonej działalności gospodarczej potwierdzono zdjęciami satelitarnymi działki z serwisu geoportal oraz mapy sytuacyjno-wysokościowej do celów projektowych, podpisanej między innymi przez geologa.

Po rozpoznaniu odwołania spółki, powyższe rozstrzygnięcie Wójta Gminy W. z dnia 16 grudnia 2022 r. zostało utrzymane w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi decyzją z dnia 5 czerwca 2023 r.

SKO w Łodzi potwierdziło ustalenia organu podatkowego I instancji, że G sp. z o.o. jest właścicielem nieruchomości gruntowej o pow. 6,2229 ha położonej w W. - działka nr [...] w obrębie geodezyjnym R., dla której prowadzona jest księga wieczysta [...]. Nieruchomość stanowią użytki rolne - grunty orne (R) oraz pastwiska trwałe (Ps).

Organ odwoławczy wskazał następnie na art. 2 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem, jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, co ma miejsce wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną.

Wskazał też, że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Przez pojęcie gruntów "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W zakresie pojęcia "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. mieszczą się nie tylko faktyczne działania przedsiębiorcy na posiadanym gruncie, ale też działania prawne, ponieważ działalność gospodarcza może być prowadzona w sferze produkcyjnej, usługowej, dóbr materialnych i niematerialnych, działań mających fizyczny desygnat, jak też w sferze działań organizacyjnych. Organ odwoławczy stwierdził także, iż przepis art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należy czytać w powiązaniu z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaliczającym do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - między innymi - wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne i lasy.

W ocenie SKO przestrzeń, w której wydobywane jest kruszywo, stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej - kopalni złóż naturalnych. Z kolei dla przyjęcia, że dana nieruchomość jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kruszywa naturalnego, nie jest konieczne aby na tej nieruchomości w danym czasie (w 2022 r.) było prowadzone aktywne wydobycie na całej jej powierzchni. Grunty znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, prowadzącego na nich działalność gospodarczą w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, podlegają podatkowi od nieruchomości również po zakończeniu ich eksploatacji, aż do ukończenia rekultywacji. Organ odwołał się do regulacji zawartych w tytule II dział IV ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska, przewidujących szczegółowe regulacje dotyczące ochrony powierzchni ziemi jako jednego z zasobów środowiska, w tym np. obowiązku przeprowadzenia rekultywacji ziemi, która polega na przywróceniu do stanu poprzedniego przez władającego powierzchnią ziemi na jego koszt gruntu, na którym występuje niekorzystna zmiana naturalnego ukształtowania terenu, np. w przypadku wydobywania kopalin metodą odkrywkową. Stąd też grunt, na którym zarówno jest w sposób faktyczny prowadzona działalność wydobywcza, jak również, na którym była prowadzona taka działalność, natomiast nie dokonano rekultywacji tego gruntu, stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i jako taki podlegający podatkowi od nieruchomości, nie zaś rolnemu, stanowi grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, opodatkowany właściwą dla takich gruntów stawką.

Wobec tego SKO uznało, że w odniesieniu do nieruchomości podatnika, na których nie są faktycznie wydobywane kopaliny, decyzją udzielającą koncesję nałożono obowiązek ich zrekultywowania, tzn. przywrócenia gruntom zdegradowanym albo zdewastowanym wartości użytkowych lub przyrodniczych. Dopóki nie zostanie przeprowadzona rekultywacja tych gruntów, co zostanie stwierdzone prawomocną decyzją starosty uznającą rekultywację za zakończoną, dopóty grunty te stanowią grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i jako takie podlegają opodatkowaniu według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a faktyczne zaprzestanie w danym okresie wydobywania z gruntów kopalin nie stanowi okoliczności wyłączającej zastosowanie tej stawki.

Organ odwoławczy podkreślił, że w przedmiotowej sprawie Wójt Gminy W. opodatkował podatkiem od nieruchomości jedynie powierzchnię 17.902,00 m2 gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, opierając się na ustaleniach poczynionych podczas oględzin. Tymczasem - w ocenie SKO - opodatkowaniu podlega cały obszar objęty koncesją, a nie tak jak przyjęły organy w tej sprawie, jedynie faktycznie w danym roku podatkowym objęty robotami wydobywczymi.

Zgodnie z art. 21 § 3 O.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji podatkowy, wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W przedmiotowej sprawie bezsprzecznym jest, że spółka nie dopełniła wymaganego przepisami prawa obowiązku złożenia deklaracji.

Od powyższego rozstrzygnięcia organu odwoławczego skargę wniosła spółka zaskarżając w/w decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w całości

i zarzucając jej :

naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2 u.p.o.l. przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że działka gruntu rolnego objęta koncesją na wydobywanie kopalin podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości chociażby w danym okresie podatkowym nie była faktycznie wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, a do tego w odniesieniu do całej powierzchni, której koncesja dotyczy, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisu nakazuje przyjąć, że działka gruntu sklasyfikowana ewidencyjnie jako użytek rolny, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a nie podatkiem rolnym, tylko i wyłącznie wtedy, gdy była w danym okresie podatkowym zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej w takim rozumieniu, że była faktycznie wykorzystywana w działalności gospodarczej i tylko w takiej części, na której były wykonywane czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, a więc jeśli w danym okresie podatkowym takie rzeczywiste wykorzystywanie działki gruntu rolnego na prowadzenie działalności gospodarczej nie miało miejsca, to nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za ten okres podatkowy, mimo pozostawania w posiadaniu przedsiębiorcy;

naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 210 § 1 pkt 5 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.; dalej: "o.p.") poprzez (1) utrzymanie w mocy przez organ odwoławczy decyzji organu I instancji, która zawiera sprzeczność uniemożliwiającą jednoznaczne określenie kwoty ustalonego podatku, polegającą na rozbieżności między dwukrotnie wskazanymi w obrębie sentencji sumami podatku od nieruchomości, tj. kwoty 14.551,00 zł i kwoty 14.680,0 zł, co powoduje wewnętrzną sprzeczność i niezrozumiałość decyzji organu I instancji, która została w całości zaakceptowana przez organ odwoławczy, w rezultacie czego żaden z organów nie określił jednoznacznie wysokości zobowiązana podatkowego; a także poprzez (2) wadliwe uzasadnienie skarżonej decyzji organu odwoławczego, która jako udowodnione wskazuje na fakty ze sobą sprzeczne, tj. okoliczność aktywnego prowadzenia wydobycia kopalin na terenie spornej nieruchomości, którą miały potwierdzić przeprowadzone w 2022 r. przez organ I instancji oględziny, a także okoliczność braku aktywnego wydobycia kopalin na terenie ww. nieruchomości w spornym okresie podatkowym; w konsekwencji powyższych, naruszenie ww. przepisów doprowadziło organ odwoławczy do błędnego utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, podczas gdy zasadne było wyeliminowanie decyzji Wójta Gminy W. z obrotu prawnego;

- art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 191 o.p. poprzez dokonanie dowolnej, sprzecznej z logiką, wskazaniami wiedzy i zasadami doświadczenia życiowego oceny materiału dowodowego, która doprowadziła organy do wyprowadzenia ze zgromadzonych dowodów ustaleń i wniosków nielogicznych, nieznajdujących poparcia w materiale dowodowym, a mianowicie sprzecznej z zasadą swobodnej oceny dowodów oceny:

(i) protokołu oględzin nieruchomości przeprowadzonych przez Wójta Gmina W. w dniu 15 listopada 2021 r. i wyniku dokonanego w ich ramach szacunkowego pomiaru powierzchni prowadzonej działalności, która to arbitralna ocena polega na rażąco odstającym od zasad logicznego rozumowania przyjęciu, że wynik ww. pomiaru z 2021 r. świadczy o powierzchni gruntu rolnego faktycznie zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej w roku 2022, którego dotyczy nin. postępowanie, co w sposób oczywisty urąga zasadzie swobodnej oceny dowodów, której prawidłowe zastosowanie powinno doprowadzić organy do konstatacji, że dowód z oględzin z 15 listopada 2021 r. nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia nin. sprawy i nie mógł stanowić podstawy dla ustalenia powierzchni użytku rolnego rzeczywiście zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej w 2022 r., a więc w innym okresie podatkowym, niż ten, w którym został przeprowadzony;

(ii) decyzji Marszałka Województwa Łódzkiego nr [...]i nr [...], określających wysokość opłaty eksploatacyjnej za wydobycie kopaliny (kruszywa naturalnego) za I i II półrocze 2020 r. oraz wpłaty na konto Gminy W. z dnia 2 sierpnia 2016 r. i 31 stycznia 2017 r. tytułem opłaty eksploatacyjnej za I i II półrocze 2016 r. dokonanej przez P., która to dowolna i pozbawiona logiki ocena polega na przyjęciu, że ww. dokumenty dowodzą, że nadal na terenie działki nr [...] prowadzona jest działalność gospodarcza, podczas gdy dokumenty te dotyczą okresów podatkowych innych niż stanowiący przedmiot nin. postępowania, do tego znacznie odległych, bo lat 2016, 2017 i 2020, a więc w żadnym wypadku, w razie skorzystania z zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie mogły stanowić podstawy do ustalenia, że w okresie podatkowym stanowiącym rok 2022 na spornej nieruchomości była prowadzona działalność gospodarcza względnie że była ona prowadzona przynajmniej do dnia wydania decyzji organu I instancji, tj. 16 grudnia 2022 r.;

(iii) decyzji Marszałka Województwa Łódzkiego z dnia 12 grudnia 2011 r. Nr ROV.7422.2.107.2011.CF w sprawie udzielenia koncesji na wydobywanie kopaliny ze złoża kruszywa "R.", która to dowolna i pozbawiona logiki ocena polega na przyjęciu, że sam fakt udzielenia koncesji na prowadzenie działalności wydobywczej w odniesieniu do spornej nieruchomości świadczy o faktycznym wykorzystywaniu działki nr [...] w prowadzeniu działalności gospodarczej w spornym okresie podatkowym obejmującym rok 2022, co pozbawione jest oczywistych podstaw, ponieważ uzyskanie koncesji nie jest równoznaczne z realizowaniem działalności, która stanowi przedmiot decyzji;

a w konsekwencji powyższego, organy bez żadnej podstawy przyjęły, że w spornym okresie podatkowym (2022 r.) na działce nr [...] faktycznie prowadzona była działalność gospodarcza (acz organ odwoławczy, przecząc sam sobie, stwierdza też, że aktywne wydobycie nie miało miejsca) oraz równie bezpodstawnie uznały, że powierzchnia zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej części użytku rolnego stanowiła 17.902 m2, co zaś doprowadziło do bezzasadnego ustalenia wobec Skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2022;

- art. 122 o.p. przez brak podjęcia czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy i ustalenia kluczowych, w świetle doniosłych przepisów prawa materialnego, okoliczności, czy w 2022 r. sporna nieruchomość była rzeczywiście wykorzystywana w prowadzeniu działalności gospodarczej i w jaki sposób; a jeżeli tak - jakiej powierzchni spornej nieruchomości dotyczyło faktyczne wykorzystywanie na prowadzenie działalności gospodarczej w 2022 r., a rezultatem powyższego organy arbitralnie przyjęły, że sporna nieruchomość w 2022 r. była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej i obciążyły Skarżącą podatkiem od nieruchomości z powyższego tytułu w dowolnej wysokości obliczonej od arbitralnie przyjętej podstawy opodatkowania;

- art. 121 § 1 o.p. przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niezgodny z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do państwa, bo z naruszeniem szeregu przepisów ze sfery gromadzenia i oceny materiału dowodowego, a także dotyczących konstrukcji decyzji podatkowej, przez co organy podatkowe nie określiły nawet jednoznacznie wysokości zobowiązania podatkowego, jak również przez bezprzedmiotowe powoływanie się przez organ odwoławczy, w kontekście przyjętej powierzchni gruntu zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej, na decyzje podatkowe wydane w latach wcześniejszych, które nie mają przymiotu prawomocności i które Skarżąca kwestionuje za pomocą służących jej środków prawnych, a które zresztą dotyczą innych okresów podatkowych i stanów faktycznych, wreszcie przez bezprzedmiotowe wyrażenie przez organ odwoławczy przekonania o pozostawaniu związanym oceną prawną wyrażoną przez WSA w Łodzi w wyroku z dnia 11 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 750/22, który to wyrok nie jest prawomocny, a do tego ewentualne związanie, o którym mowa w ww. przepisie, dotyczy zasadniczo danej sprawy, w której wyrok zapadł;

- art. 170 p.p.s.a. przez bezpodstawne zastosowanie przepisu, wyrażające się przekonaniem organu odwoławczego o pozostawaniu związanym oceną prawną wyrażoną przez WSA w Łodzi w wyroku z dnia 11 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 750/22, podczas gdy przepis ten mówi o mocy wiążącej orzeczenia prawomocnego, którym ww. wyrok nie jest, albowiem został zaskarżony skargą kasacyjną, a nadto związanie prawomocnym wyrokiem wiąże tylko w danej sprawie, a każda ze spraw podatkowych jest sprawą odrębną, wymagającą dla załatwienia przeprowadzenia przez organ podatkowy oddzielnego postępowania wyjaśniającego;

- art. 21 § 3 o.p. przez przyjęcie, że Skarżąca mimo obowiązku nie złożyła deklaracji o wysokości podatku od spornej nieruchomości za 2022 r., podczas gdy z uwagi na brak materialnoprawnych przesłanek powstania zobowiązania podatkowego, obowiązek taki na Skarżącej nie spoczywał;

- art. 233 § 1 pkt 1 o.p. przez utrzymanie zaskarżonej decyzji organu I instancji, mimo podstaw do jej uchylenia w całości.

W konkluzji postawionych zarzutów strona skarżąca wniosła o uchylenie

w całości zakwestionowanej decyzji SKO oraz poprzedzającej jej decyzji organu

I instancji i zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na powyższą skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi podtrzymało swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, jednocześnie wnosząc o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości; jest bez tytułu prawnego.

Ustawodawca wprowadził zatem na pierwszym miejscu właściciela jako podatnika podatku od nieruchomości, a tylko w przypadku gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, właściciela nie uznaje się za podatnika.

W niniejszej sprawie nie ma sporu co do tego, że skarżąca spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej o pow. 6,2229 ha położonej w W. - działka nr [...] w obrębie geodezyjnym R., sklasyfikowanej jako użytki rolne - grunty orne (R) oraz pastwiska trwałe (Ps). Działka [...] została wydzierżawiona firmie P. S.C. K. W. i W. W., która to firma na podstawie decyzji Marszałka Województwa Łódzkiego z 12 grudnia 2011 r. otrzymała koncesję na wydobywanie kopaliny ze złoża kruszywa "R." na działce o nr ewidencyjnym i [...]. Ważność tej koncesji upływa z dniem 31 grudnia 2026 r.

Skarżąca spółka nie złożyła za 2022 r. deklaracji podatkowej w celu opodatkowania powyższej nieruchomości, w związku z tym Wójt Gminy W. postanowieniem z dnia 20 kwietnia 2022 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i określił na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. wysokość tego podatku za 2022 r. w kwocie 14.680 zł, opodatkowując powierzchnię 17902,- m2 gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci wydobywania kopalin. Organy podatkowe uznały, iż wykorzystywanie gruntu przez przedsiębiorcę skutkowało tym, że na gruncie prowadzona była działalność gospodarcza i do zapłaty podatku w podwyższonej stawce, jak dla działalności gospodarczej, był zobowiązany właściciel gruntu.

SKO w Łodzi uznało, że kluczowym zagadnieniem jest odpowiedź na pytanie, czy nieruchomość spółki była choćby w części zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej?

Należy w tym miejscu podkreślić, iż opodatkowanie gruntów rolnych lub leśnych podatkiem od nieruchomości wynika z dyspozycji przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., a zgodnie z tym przepisem podatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

SKO w Łodzi uznało, że grunt, na którym zarówno jest w sposób faktyczny prowadzona działalność wydobywcza w postaci wydobywania kopalin, jak również na którym była prowadzona taka działalność, natomiast nie dokonano rekultywacji tego gruntu, stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i jako taki podlega podatkowi od nieruchomości, nie zaś rolnemu, gdyż stanowi grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie Sądu, aby opodatkować dany grunt podatkiem od nieruchomości, trzeba najpierw ustalić, czy nie podlega on opodatkowaniu podatkiem rolnym lub leśnym. Wszystkie użytki rolne, co obowiązuje od początku 2003 r., bez względu na to czy stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tak więc grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów jako R (grunt orny) i Ps (pastwiska trwałe) nie podlega podatkowi od nieruchomości, chyba że jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l). Od każdego użytku rolnego, począwszy od 2003 r., należy opłacać podatek rolny. Do tej pory tylko grunty gospodarstwa rolnego (powyżej 1 ha) nie podlegały podatkowi od nieruchomości. Po wprowadzeniu zmian każdy użytek rolny, bez względu na jego powierzchnię, nie podlega podatkowi od nieruchomości, tylko podatkowi rolnemu. O tym, czy jest to użytek rolny, decydują zapisy w ewidencji gruntów. Podatnicy i organy podatkowe powinni zatem zweryfikować grunty pod kątem ich oznaczeń w ewidencji gruntów. Jeżeli okaże się, że podatnik posiada użytki rolne, to należy stwierdzić, czy są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej (zob. L. Etel - Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od nieruchomości, pkt 5, Lex 2012).

Także w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że "zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 1 ustawy z 1984 r. o podatku rolnym i art. 2 ust. 2 u.p.o.l.) jest ustawowym pojęciem o węższym zakresie od zakresu ustawowego pojęcia gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, to grunt, na którym przedsiębiorca faktycznie prowadzi działalność gospodarczą, na którym przedsiębiorca w rzeczywistości wykonuje czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności. Natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2013 r. o sygn. akt III SA/Wa 3242/12, LEX nr 1453234, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 17 kwietnia 2012 r. o sygn. akt I SA/Wr 196/12, LEX nr 1164610).

Sąd zgadza się z SKO w Łodzi, że analizując przepisy art. 4 pkt 18, art. 20 ust. 1, 3 i 4 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz.U. z 2022 poz. 2409) rekultywację gruntów po wyczerpaniu złoża również należy uznać za działalność gospodarczą w zakresie wydobywania kopalin (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2007 r., II FSK 75/06 i z dnia 14 lipca 2010 r., II FSK 2002/09, dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie jest bowiem możliwe wydobywanie kopalin bez jednoczesnego planowania i prowadzenia rekultywacji gruntów zdewastowanych w wyniku tego wydobycia. Warunek przeprowadzenia rekultywacji jest wprawdzie nałożony na przedsiębiorcę ustawą i nie podejmuje się on jego wykonania dobrowolnie, jednakże tylko z tego faktu nie można wyprowadzać wniosku, że rekultywacja nie stanowi jednej z faz (czynności) podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywanej w sposób ciągły. W ramach organizacji tej działalności niezbędne jest planowanie i stopniowe dokonywanie rekultywacji gruntów. Do czasu wydania decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną (art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych) grunt wykorzystywany jest zatem przez przedsiębiorcę w prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 13 stycznia 2016 r. o sygn. akt II FSK 2815/15, LEX nr 2033506).

Jednak - jak wyżej wskazano - zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Konieczne jest jednak w każdym przypadku wykazanie bezpośredniego związku danego gruntu z wykonywaną działalnością gospodarczą. Nie jest wystarczający sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę.

Jednakże kluczowa dla rozstrzygnięcia tej sprawy była argumentacja organów podatkowych odnosząca się do interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w myśl którego użyte w ustawie określenie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...) (z wyjątkami, które w sprawie niniejszej nie mają zastosowania).

Z treści tego przepisu nie wynika warunek rzeczywistego wykorzystywania wskazanych w nim przedmiotów opodatkowania na cele związane z działalnością gospodarczą. Co do zasady, sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu, budynku lub budowli przesądza o zakwalifikowaniu ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - niezależnie od tego, czy przedsiębiorca na bieżąco w całości, bądź tylko w części z nich korzysta.

Należy przy tym wskazać, że - stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. - obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości w najwyższej stawce wiąże się co do zasady z samym faktem posiadania gruntu przez przedsiębiorcę i jego związaniem z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (sposób wykorzystania gruntu nie ma tu znaczenia).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy przyjąć należy, że wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze, ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny umożliwiał podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie oraz uzasadniał sposób opodatkowania spornej nieruchomości w sposób określony w zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe ustaliły, że sporny grunt był w posiadaniu przedsiębiorcy, który uzyskał koncesję na wydobywanie kopalin (decyzją z 12 grudnia 2011 r.) na określonej części działek i z oględzin dokonanych w dniach 15 listopada 2021 r., 10 marca i 6 lipca 2022 r. wynika, że taka działalność (wydobycie piasku) była tam prowadzona. Podatnik z kolei nie przedstawił dowodów aby sporna nieruchomość od 2011 r. została przeznaczona, czy wykorzystywana na inny cel, niż prowadzenie kopalni.

Należy również podkreślić, że organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. uchwałę NSA z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13; wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2014 r., II FSK 1930/12; także: S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych 2015, nr 2, s. 11-19). Skoro wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku w oparciu o dane inne niż wynikające z tej ewidencji, powinien być również dokument (por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2018 r., II FSK 3635/16 oraz B. Pahl, Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2014 r., II FSK 1581/12, lex/el).

W niniejszej sprawie dane z ewidencji gruntów podważa decyzja Marszałka Województwa Łódzkiego nr ROV.7422.2.107.2011.CF z dnia 12 grudnia 2011r., którą udzielono koncesji na wydobywanie kopalin (ze złoża kruszywa "R." na działce nr [...]) K. W. i W. W., prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą P S.C.

W ocenie Sądu, za związane z działalnością gospodarczą - w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy i jednocześnie są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują (tak jak w niniejszej sprawie z kopalnią kruszywa), tzn. są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w tym rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 29 marca 2022 r., III FSK 4086/21, CBOSA).

Skoro wspomniane grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin, to podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. W tym wypadku sam związek z prowadzoną działalnością gospodarczą przesądza o opodatkowaniu tego gruntu podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych w powołanym przepisie.

Za nieznajdujący potwierdzenia w treści utrzymanej w mocy zaskarżonym orzeczeniem SKO decyzji Wójta Gminy W. z dnia 16 grudnia 2022 r. uznać należy zarzut jej rzekomo wewnętrznej sprzeczności polegający na wskazaniu w rozstrzygnięciu decyzji dwóch rozbieżnych sum podatku tj. kwoty 14.551, 00 zł i kwoty 14.680, 00 zł. W żadnym bowiem elemencie tej decyzji – zarówno w rozstrzygnięciu, jak i uzasadnieniu nie pojawia się kwota zobowiązania podatkowego za 2022 r. w wysokości 14.551, 00 zł, a konsekwentnie wskazywana jest kwota 14.680, 00 zł.

Należy też podkreślić, iż z korzyścią dla podatnika Wójt Gminy W. opodatkował tylko 17902,- m2 gruntu zajętego na kopalnię, a nie powierzchnię całego terenu, która była objęta koncesją na wydobycie kopalin.

Wobec tego Sąd uznał za niezasadne zarzuty skargi co do naruszenia w sprawie wskazanych przepisów prawa materialnego, jak i przepisów procedury podatkowej w zakresie zebrania i oceny materiału dowodowego.

Z tych względów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.).

P. C.