Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 252/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2023-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, 180 par. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1  art. 56, 57
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) asesor WSA Anna Janowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 września 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi D. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 16 maja 2023 r., nr 2801-IOC.4303.5.2023.11 w przedmiocie zmiany klasyfikacji taryfowej towaru, określenia kwoty cła, kwoty cła antydumpingowego, kwoty podatku od towarów i usług 1) oddala skargę 2) nakazuje ściągnąć od D. N. na rzecz skarbu państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie) kwotę 591 (pięćset dziewięćdziesiąt jeden) zł tytułem nieopłaconego w części wpisu sądowego od skargi


UZASADNIENIE

Skarga D.N. (dalej: "strona", "skarżący") dotyczy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie (dalej: "NUCS", "organ I instancji") z 22 lutego 2023 r. nr 378000-COC1.4303.22.2022.2023.JG, w przedmiocie zmiany klasyfikacji taryfowej towaru, określenia kwoty cła, kwoty cła antydumpingowego oraz kwoty podatku od towarów i usług

Z akt sprawy wynika, że strona prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą: [...] (dalej: "firma strony"). W dniu 5 października 2021 r. firma strony zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu importowane z Chińskiej Republiki Ludowej towary w postaci:

1. progów drzwiowych aluminiowych o długości 2,0 m; 2,5 m; 3,0 m, które zaklasyfikowała do kodu TARIC 7610 10 00 00, ze stawką celną w wysokości 6%;

2. wyrobów gotowych wykonanych z aluminium, przygotowanych do stosowania w konstrukcjach i części takich konstrukcji, anodowane kolorami, o długości 1,86 m - profile aluminiowe do stosowania w konstrukcjach w budownictwie, o zróżnicowanych przekrojach, które zaklasyfikowała do kodu TARIC 7610 90 90 95, ze stawką celną w wysokości 6%.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE. L. z 1987 r. Nr 256, str. 1 ze zm.; dalej: "rozporządzenie nr 2658/87") pozycja 7610 obejmuje: Konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny); płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach, w tym:

- podpozycja 7610 10 00 Drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe;

- podpozycja 7610 90 90 Pozostałe

Opisaną na wstępie decyzją z 22 lutego 2023 r. NUCS określił dla ww. towarów kod TARIC 7604 29 90 90, kod dodatkowy C999. Zgodnie z rozporządzeniem nr 2658/87 pozycja 7604 obejmuje: Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium, zaś podpozycja 7604 29 90: kształtowniki, ze stawką celną w wysokości 7,5%. Ponadto określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych przywozowych oraz różnicę między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną. Wezwał przy tym do uiszczenia tych należności wraz z należnymi odsetkami.

W odwołaniu strona wniosła o jej uchylenie i uwzględnienie stanowiska strony w przedmiocie właściwej klasyfikacji ww. towarów do kodu TARIC 7610 10 00 00 / 7610 90 90 95 bądź alternatywnie do kodu TARIC 8302 41 90 00. Zarzuciła naruszenie przepisów: ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.; dalej: "Op"), rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 269, str. 1 ze zm.; dalej: "UKC"), rozporządzenia nr 2658/87, rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącego o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. U. UE. L. z 2021 r. Nr 109, str. 1 ze zm.; dalej: "rozporządzenie nr 2021/546"), ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2073 ze zm.; dalej: "Prawo celne").

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, DIAS wyjaśnił, że podstawą należnych należności celnych przywozowych, zgodnie z art. 56 UKC, jest Wspólna Taryfa Celna (dalej: "WTC"), która obejmuje m.in. Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu nr 2658/87. Zgodnie z art. 57 ust. 1 UKC "klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej (dalej także w skrócie: "CN"), do których towary te mają zostać zaklasyfikowane.

DIAS zauważył, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: ORINS), zapewniającym jednolitą interpretację. Oznacza to, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod TARIC z przyporządkowaną do niego stawką celną. Poza ORINS, Nomenklatura Scalona zawiera również uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do pozycji i podpozycji. DIAS wskazał, że przestrzeganie uregulowań zawartych w uwagach i ORINS ma na celu zapewnienie jednolitej interpretacji prawnej systemu zharmonizowanego i właściwą identyfikację poszczególnych towarów na podstawie wszelkich dostępnych danych dotyczących produktów (materiał, postać, wymiary, stopień przetworzenia itp.), warunkującą poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Istotną rolę przy klasyfikacji taryfowej towarów stanowią również Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (dalej: "Noty do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli, dostępne w Informacyjnym Systemie Zintegrowanej Taryfy Celnej (ISZTAR4) na stronie Internetowej Ministerstwa Finansów. DIAS podał, że Noty do HS stanowią istotne wskazówki klasyfikacyjne, gdyż zawierają m.in. informacje, jakie towary klasyfikowane są w ramach poszczególnych pozycji lub podpozycji CN. Do interpretacji określonych pozycji taryfowych przyczyniają się także Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (dalej: "Noty do CN"), które są wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia nr 2658/87.

DIAS zrelacjonował, że w przypadku klasyfikacji taryfowej zgłoszonego przez stronę towaru organ celny dokonał jej w oparciu o Regułę 1 oraz Regułę 6 ORINS. Przyjął przy tym, że nazwa handlowa, czy też deklarowane przez zgłaszającego przeznaczenie towaru, nie ma decydującego wpływu na prawidłową klasyfikację towaru. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z WTC profile aluminiowe klasyfikowane są w Sekcji XV, w dziale 76 i w zależności od zastosowania (w konstrukcjach lub nie) mogą być klasyfikowane do pozycji 7604 (taką kwalifikację zgłoszonego towaru przyjęły organy) lub 7610 (taką kwalifikację tego towaru przyjęła strona).

DIAS podzielił stanowisko organu I instancji, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zgłoszone towary nie mieszczą się w zakresie pozycji 7610, obejmującej konstrukcje z aluminium i części do zabudowy w tych konstrukcjach. Podał, że ze zgłoszenia celnego wynika, że zaimportowany towar to progi drzwiowe aluminiowe o długości 2,0 m; 2,5 m; 3,0 m oraz wyroby gotowe wykonane z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach i części takich konstrukcji, anodowane kolorami, długości 1,86 m - profile aluminiowe do stosowania w konstrukcjach w budownictwie, o zróżnicowanych przekrojach. Taki opis tego towaru zawarty jest także w dokumencie magazynowym PZ (przychód zewnętrzny) nr 145-147 z 7 października 2021 r. potwierdzającym wprowadzenie do magazynu towaru zakupionego na podstawie faktury nr [...] z 4 sierpnia 2021 r.

Dokonując analizy zgłoszenia celnego oraz dołączonych dokumentów, posiłkując się dodatkowo asortymentem prezentowanym na stronie sklepu internetowego firmy strony (wydruk w aktach sprawy) oraz ustaleniami dokonanymi w trakcie kontroli celno-skarbowej, organ nie dopatrzył się aby fabryczne wersje profili zawierały cechy świadczące o ich przygotowaniu do użycia w konstrukcjach. Wskazał bowiem na brak w nich otworów, wygięć lub karbowania - co jest istotne dla potrzeb klasyfikacji profili aluminiowych do pozycji 7610. DIAS stwierdził zatem, że sporne towary nie są przeznaczone do montażu w konstrukcjach.

Ponadto zdaniem DIAS klasyfikacja do pozycji 7610 jest wykluczona, ponieważ towary te nie podlegają dalszej obróbce, która uczyniłaby je rozpoznawalnymi jako część konstrukcji. DIAS uznał bowiem, że przedmiotowe towary wykorzystywane są w pracach wykończeniowych, w gotowych budynkach, nie wchodzą w skład konstrukcji tworzącej budowlę, nie są elementami żadnej konstrukcji. W ocenie organu odwoławczego zaimportowane towary to gotowe kształtowniki, wyciskane ze stopu aluminium, nie podlegające dalszej obróbce, z przeznaczeniem jako:

- aluminiowe listwy ochronne (listwy ochronne, listwy przypodłogowe), umożliwiające estetyczne połączenie różnego rodzaju powierzchni podłogi, np. terakoty i paneli, łączące przerwę w drzwiach pomiędzy np. pomieszczeniem a przedpokojem;

- profile do glazury, służące jako ochrona krawędzi lub ochrona okładzin z płytek;

- profile schodowe, stanowiące ochronę krawędzi stopni schodowych.

Mając na uwadze przeznaczenie przedmiotowych profili aluminiowych DIAS stwierdził, że nie mieszczą się one w zakresie pozycji 7610, obejmującej konstrukcje z aluminium i części zabudowy w tych konstrukcjach. W związku z powyższym, klasyfikacja taryfowa dla zaimportowanego towaru została zmieniona do kodu TARIC 7604 29 90 90, obejmującego sztaby, pręty i kształtowniki z aluminium, ze stawką celną w wysokości 7,5%. DIAS przyjął, że taka klasyfikacja tego towaru jest zgodna z Notami do HS do pozycji 7604.

Odnosząc się natomiast do wskazanej w odwołaniu pozycji 8302 jako możliwej do uwzględnienia podczas klasyfikacji importowanego towaru, DIAS wskazał na treść Noty do HS do pozycji 8302, lit. D) pkt 5 ostatnie zdanie, gdzie wskazano, że pręty, sztaby, nadające się do stosowania jako pręty schodowe itp., jedynie przycięte na długość i przewiercone, pozostają sklasyfikowane zgodnie z metalem składowym, z którego są wykonane. Uznał, że profile schodowe, takie jak importowane przez stronę, są wyłączone z pozycji 8302, gdyż dla profili schodowych ze stopów aluminium właściwa jest pozycja 7604. Dodał, że możliwość wykorzystania profili do połączeń na ścianach czy cokołach, wskazuje na ich uniwersalne zastosowanie, co w konsekwencji również wyklucza ich klasyfikację jako "okucia schodów" z pozycji 8302.

W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postepowania, zarzucając organom naruszenie:

1. art. 5 pkt 39, art. 22, art. 56 ust. 1 i 2, art. 57, art. 69, art. 70 ust. 1 i 2, art. 71 ust. 1, art. 77 ust. 1-3, art. 84, art. 85 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 101 ust. 1 UKC w zw. z art. 1 i art. 2 rozporządzenia nr 2658/87, w tym zmianą wprowadzoną rozporządzeniem Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UL L 87.256.1 ze zm.; dalej: "rozporządzenie nr 2021/1832") w zw. z art. 1 ust. 1-i ust. 2, art. 2, art. 3, art. 4 i art. 6 rozporządzenia nr 2021/546 w zw. z art. 2, art. 65 ust. 1 i 2 i art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i błędną interpretację, skutkujące nieuprawnioną zmianą kodu importowanego przez stronę towaru z naruszeniem Reguł 1 i 6 ORINS, co spowodowało niewłaściwe określenie należności celnych przywozowych oraz kwoty podatku od towarów i usług;

2. art. 5 pkt 39, art. 22, art. 56 ust. 1 i 2, art. 57, art. 69, art. 70 ust. 1 i 2, art. 71 ust. 1, art. 77 ust. 1 -3, art. 84, art. 85 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 101 ust. 1 UKC w zw. z art. 1 i art. 2 rozporządzenia nr 2658/87, w tym zmianą wprowadzoną rozporządzeniem nr 2021/1832 w zw. z art. 1 ust. 1-i ust. 2, art. 2, art. 3, art. 4 i art. 6 rozporządzenia nr 2021/546 w zw. z art. 2, art. 65 ust. 1 i 2 i art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędną interpretację, skutkujące nieprawidłową kwalifikacją taryfową importowanego przez stronę towaru z naruszeniem Reguł 1 i 6 ORINS, w sytuacji właściwego zastosowania dla importowanego towaru kodu TARIC 7610 10 00 00 / 7610 90 90 95 bądź alternatywnie kodu TARIC 8302 41 90 00 - mając na uwadze obiektywne cechy i właściwości importowanego towaru oraz jego przeznaczenie, stanowiące obiektywne kryteria klasyfikacyjne;

3. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 181 i art. 191 Op poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla jej rozstrzygnięcia oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału, zważywszy na przedstawione dowody, które po przeprowadzeniu prawidłowej, całościowej ich oceny, winny doprowadzić do rozstrzygnięcia odmiennego niż zawarte w decyzjach organów obu instancji wydanych w niniejszej sprawie.

W uzasadnieniu tych zarzutów skarżący wywiódł, że Uwaga (a) do pozycji 7604 jednoznacznie eliminuje z tej pozycji pręty i kształtowniki wykonane ze stopów aluminium, które są przeznaczone do stosowania w konstrukcjach, odsyłając w tym zakresie do pozycji 7610. Stwierdził zatem, że to przeznaczenie danego produktu ("do stosowania w konstrukcjach") będzie w tym wypadku stanowić obiektywne kryterium jego klasyfikacji, zaś ocena tego, czy przeznaczenie to jest właściwe dla rzeczonego produktu powinna być możliwa na podstawie obiektywnych cech i właściwości samego produktu. Przyjął, że w ujęciu definicyjnym konstrukcja (układ konstrukcyjny) to obiekt powstały w wyniku wzajemnego powiązania wielu elementów (części) składowych w celu zbudowania pewnej strukturalnej i niepodzielnej całości. W ujęciu ogólnym rozróżnia się dwa zasadnicze typy konstrukcji, tj.: konstrukcje budowlane (w tym płaskie, za których element skarżący uznał także profile aluminiowe będące przedmiotem zgłoszenia celnego) oraz konstrukcje maszyn, urządzeń i pojazdów.

Skarżący odwołał się także do ustaleń zawartych w przedłożonej w toku postępowania opinii technicznej [...] (dalej: "Opinia"). Podkreślił, że w Opinii biegli wskazali, że analizowany produkt cechuje się niejednorodnym rozkładem przekroju poprzecznego wzdłuż jego profilu. Posiada jednolity obwód zewnętrzny po całej swojej długości, jednak zmienny pozostaje jego przekrój poprzeczny, spowodowany procesem wykrawania ażurów na jednej z jego powierzchni. Biegli podkreślili, że właśnie ta cecha sprawia, że produkty z wykrawanymi niejednolitymi kształtami w postaci ażurów importowane przez stronę jako gotowy wyrób, nie posiadają jednolitego pełnego przekroju poprzecznego na całej swojej długości, pomimo, że półprefabrykat został wytworzony w procesie wyciskania, a zatem nie mogą zostać zdefiniowane jako kształtowniki, wpisując się tym samym w definicję profilu konstrukcyjnego.

Zdaniem skarżącego w świetle ustaleń zawartych w Opinii błędne jest kwalifikowanie towarów importowanych przez stronę jako kształtowników, zważywszy, że wskazana w Uwadze 9 (b) do Sekcji XV ich immanentna cecha definicyjna jaką jest "jednolity pełny przekrój poprzeczny na całej swej długości" nie może być w tym przypadku zidentyfikowana do importowanego przez stronę towaru. Skarżący wywiódł przy tym, że pozycja 7604 Taryfy UE nie obejmuje żadnych innych towarów poza sztabami, prętami i kształtownikami, wykonanymi z aluminium. Zatem, wykluczenie produktu z możliwości przyporządkowania go do jednej z tych kategorii - w znaczeniu definicyjnym - eliminuje możliwość zastosowania w stosunku do niego pozycji 7604.

Ponadto skarżący zarzucił, że DIAS nie wyjaśnił, z jakich powodów należy wykluczyć klasyfikację importowanych towarów do kodu CN 8302 41 90, zwłaszcza mając na względzie wskazywaną przez stronę decyzję WIT z 14 grudnia 2021 r. nr ESBTIESBTI2021SOL1009. W ocenie skarżącego, jak wynika z przedstawionej decyzji WIT wydanej przez hiszpańskie władze celne, profile aluminiowe zaklasyfikowane do kodu CN 8302 41 90 stanowią analogiczny produkt, jak importowane przez stronę "wyroby gotowe, wykonane z aluminium do stosowania w konstrukcjach w budownictwie". Wywiódł przy tym, że profile konstrukcyjne (kształtowniki) strony również znajdują wykorzystanie do konstrukcji schodowych, jak i nadproży ściennych, ścianek budowlanych, utrzymujących i wzmacniających całą konstrukcję budowlaną (wykończeniową). W opinii skarżącego najwłaściwszą jednakże klasyfikacją będzie klasyfikacji do kodu CN 7610 90 90 jako profili budowlanych przeznaczonych do stosowania w konstrukcjach. Wskazał przy tym na konieczność uwzględnienia w niniejszej sprawie kwestii istniejącego powiązania klasyfikacji CN z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU).

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z 22 sierpnia 2023 r. skarżący wskazał, że problematyka klasyfikacji profili aluminiowych została ostatecznie rozstrzygnięta w ramach uzgodnień Komitetu Kodeksu Celnego zapadłych podczas debaty w dniach 12-14 czerwca 2023 r. w Brukseli na temat klasyfikacji aluminiowych profili przeznaczonych do montażu na krawędziach stopni wyłożonych płytkami. Podał, że Komitet Kodeksu Celnego orzekł że: "profile schodowe" wykonane z aluminium, przeznaczone do montażu na krawędziach stopni wyłożonych płytkami, posiadające różnego rodzaju perforacje umożliwiające zatopienie ich w kleju do płytek i pokrycie płytkami lub przykręcenie do krawędzi stopni, cięte na żądaną długość na miejscu, należy klasyfikować do kodu CN 8302 41 90 jako okucia, mocowania i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do schodów i znajdujące zastosowanie w budynkach.

W piśmie procesowym z 1 września 2023 r. DIAS przyjął natomiast, że skoro konkluzja Komitetu Kodeksu Celnego dotyczy określonego rodzaju profili aluminiowych, tj. profili aluminiowych przeznaczonych do montażu na krawędziach stopni schodowych, to nieuprawniona jest klasyfikacja do pozycji 8302 profili aluminiowych, nie będących okuciem przeznaczonym na schody. Zauważył, że w przedmiotowej sprawie wśród profili importowanych przez skarżącego nie występują profile aluminiowe opisane jako profile schodowe. Natomiast profile przedstawiane w określonych, stałych wymiarach, przeznaczone do różnorodnych, ogólnych zastosowań, nie posiadające żadnych charakterystycznych cech, świadczących o ich przygotowaniu do zastosowania jako część danej konstrukcji, zwykle zapakowane i prezentowane jako produkt gotowy, klasyfikuje się w pozycji 7604.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Spór dotyczy klasyfikacji towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu, opisanego we wstępnej części wyroku, któremu skarżący przypisał kody TARIC 7610 10 00 00 oraz 7610 90 90 95, ze stawką celną 6%, zaś organ przyjął dla tych towarów kod 7604 29 90 90, ze stawką celną 7,5%.

Przepisy art. 56 i art. 57 UKC oraz przepisy rozporządzenia nr 2658/87 zobowiązują do klasyfikacji towarów w sprawach celnych z zastosowaniem Nomenklatury scalonej (CN) bądź innych opartych na niej nomenklatur, w tym systemu TARIC (Tarif Intégré Communautaire, czyli Zintegrowana Taryfa Wspólnot Europejskich). Prawidłowa klasyfikacja taryfowa towarów (ustalenie prawidłowego kodu nomenklatury) wymaga uwzględnia postanowień zawartych w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), znajdujących się w załączniku I cz. I przepisy wstępne, sekcji I - Ogólnych reguł, publ. w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r., zm. zał. I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.UE.L.385 z 29.10.2021 r.). Przyjmuje się, że WTC, która wprawdzie zawiera sformułowania otwarte, ma charakter wyczerpujący, tj. do każdego importowanego towaru jest przyporządkowany właściwy kod, z którym wiąże się konkretna stawka celna. Tym samym dany towar powinien być klasyfikowany zawsze do tej samej podpozycji.

Znaczenie dla prawidłowego ustalenia pozycji taryfowych mają także Noty do HS, czyli Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (wydawane przez Światową Organizację Celną) oraz Noty do CN, czyli Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (wydawane przez Komisję Europejską). Noty Wyjaśniające, chociaż nie wiążą ani organów celno-skarbowych, ani sądów, to jednak ułatwiają interpretację zapisów nomenklatur i dlatego mają istotne znaczenie dla ujednolicenia stosowania Taryfy celnej w UE (por. wyrok TSUE z 6 grudnia 2007 r., C-486/0, LEX nr 337569 oraz wyrok NSA z 10 lutego 2023 r., I GSK 291/19, Baza CBOSA).

Zarówno skarżący w zgłoszeniu celnym jak i organ w decyzji przyjęły dla importowanych towarów pozycję 76 (aluminium i artykuły z aluminium). W Uwadze 1 lit. b do działu 76 Aluminium i artykuły z aluminium (WTC), a także w sekcji XV, Uwaga 9 lit. b Not do HS wskazano, że przez kształtowniki należy rozumieć "wyroby walcowane, wyciskane, ciągnione, kute lub kształtowane, w zwojach lub nie, o jednolitym przekroju poprzecznym na całej swej długości, które nie odpowiadają definicjom sztab, prętów, drutu, blach grubych, blach cienkich, taśm, folii, rur lub przewodów rurowych. Wyrażenie to obejmuje także wyroby odlewane lub spiekane o tych samych kształtach, które zostały po wyprodukowaniu obrobione (inaczej niż przez zwykłe przycinanie lub usuwanie zgorzeliny), pod warunkiem że podczas obróbki nie przyjęły one charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami."

Organ celno-skarbowy uznał, że importowane towary mieszczą się w powyższej definicji. Skarżący neguje to stanowisko, wskazując na brak cechy definicyjnej - jednolitego przekroju poprzecznego na całej długości, powołując się przy tym na przedłożoną w postępowaniu opinię techniczną [...]. W ocenie Sądu prawidłowo w tym zakresie argumentował organ I instancji, wskazując, że wymóg pełnego przekroju poprzecznego należy rozumieć jako wykluczający jedynie wyroby drążone, bowiem w Uwadze 9 litera e sekcji XV przyjęto, że wyrób drążony, którego przekrój poprzeczny jest jednolity na całej swej długości, jest rurą lub przewodem rurowym w rozumieniu towarów podobnych klasyfikowanych do pozycji 7407, który znajduje zastosowanie do pozycji 7604. Dlatego też powierzchnia perforowana (wielokąty lub otwory montażowe) nie świadczy o tym, że profil jest wyrobem drążonym.

Co zaś do zaoferowanego przez skarżącego dowodu w postaci ww. Opinii, zdaniem Sądu nie można uznać go za opinię biegłego w postępowaniu podatkowym, o której mowa w art. 197 § 1 Op, gdyż taką rangę ma jedynie opinia sporządzona na zlecenie organu, jeżeli w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. W rozpatrywanej sprawie taka sytuacja nie wystąpiła, dlatego przedłożony przez skarżącego dowód w postaci ww. opinii w procesowym znaczeniu nie jest opinią biegłego, lecz jedynie dokumentem prywatnym, złożonym w celu poparcia stanowiska skarżącego. Wyjaśnić także należy, że w postępowaniu dotyczącym klasyfikacji taryfowej towaru to organ celno-skarbowy posiada kompetencje do taryfikowania importowanych towarów. W serii wyroków wydanych przez NSA w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego dotyczącego importu mleczka kokosowego, przykładowo w wyroku z 16 lutego 2023 r. I GSK 560/191 (Baza CBOSA) NSA, powołując się na judykaturę i stanowisko doktryny, podkreślił, że to nie biegły lecz organ dokonuje wykładni przepisów prawa i subsumcji stanu faktycznego sprawy. Za reprezentatywny w orzecznictwie uznał NSA pogląd, że "zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych z zastosowaniem przepisów Nomenklatury Scalonej (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. akt I GSK 228/16; wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 701/17; wyrok NSA z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. akt I GSK 485/16). W sprawach celnych do klasyfikacji taryfowej uprawniony jest jedynie organ celny i żadna opinia - także biegłego w rozumieniu art. 197 § 1 o.p. - nie może przesądzać tej kwestii (por. wyrok NSA z dnia 24 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 870/11). Oczywiście mogą zachodzić przypadki potrzeby zasięgnięcia opinii biegłego, w szczególnie skomplikowanych sytuacjach faktycznych, jednak okoliczności niniejszej sprawy do takich nie należą."

Skarżący przyporządkował importowane towary do pozycji 7610 (kody: 7610 10 00 00 oraz 7610 90 90 95). Z WTC wynika, że pozycja 7610 obejmuje:

a) konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406);

b) części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny);

c) płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach. Podpozycja 7610 10 00 obejmuje drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, zaś podpozycja 7610 90 - pozostałe: w tym 7610 90 10 - mosty i części mostów, wieże i maszty kratowe, 7610 90 90 - pozostałe.

Organ celno-skarbowy przyjął natomiast pozycję 7604 (kod 7604 29 90 90). Według WTC pozycja 7406 obejmuje sztaby, pręty i kształtowniki z aluminium, w tym podpozycja 7406 29 90 – pozostałe – kształtowniki.

Przedstawione powyżej opisy obu pozycji (7610 i 7604) wskazują, że w przypadku kształtowników (prętów, sztab, rur itp.) z aluminium - o prawidłowej klasyfikacji może decydować przeznaczenie towarów, wynikające z ich cech. Towary, które występują w konstrukcjach z aluminium albo ich częściach lub są przeznaczone do stosowania w konstrukcjach mieszczą się w pozycji 7610, zaś jeżeli nie występują w konstrukcjach z aluminium albo ich częściach lub nie są przeznaczone (przygotowane) do stosowania w konstrukcjach, wówczas mieszczą się w pozycji 7604, obejmującej pozostałe kształtowniki (sztaby i pręty) z aluminium. Kierując się poglądami wyrażonymi przez TSUE (por. wyrok z 27 kwietnia 2006 r. C-15/05 LEX nr 192198, z 23 kwietnia 2015 r. C-635/13 LEX nr 1665989) należało wyjaśnić, jakimi właściwościami, na moment zgłoszenia celnego, charakteryzował się importowany towar. Należało więc zbadać, czy posiadał cechy wskazujące na to, że stanowi konstrukcje z aluminium albo ich części lub jest przygotowany do stosowania w konstrukcjach (cechy towarów wymienionych w pozycji 7610), bądź czy importowany towar nie mieści się w ww. ramach i stanowi pozostałe kształtowniki (sztaby, pręty) z aluminium (towary wymienione w pozycji 7406).

Wyżej wyjaśniono, że wyczerpujący charakter WTC powoduje, że ten sam towar należy zawsze klasyfikować do tej samej podpozycji.

Z akt sprawy wynika, że w zgłoszeniu celnym (akta podatkowe, K-38-44) zadeklarowano: a) import progów drzwiowych aluminiowych długość 2,0 metra, 2,5 metra, 3,0 metra, b) wyrobów gotowych z aluminium, przygotowanych do stosowania w konstrukcjach i części takich konstrukcji, anodowane kolorami, długości 1,86 metra – profile aluminiowe do stosowania w konstrukcjach w budownictwie, o zróżnicowanych przekrojach. Zaś w dokumentach celnych znajdują się także dokumenty o nazwie: Przychód zewnętrzny PZ 153 i PZ 145 w których opisano importowane towary m. in. jako: kształtownik AL kątownik, profil do glazury AL narożny, zewnętrzny wąski, listwa ochronna AL owalna, wcisk.

Z powyższego wynika, że skarżący określił importowane towary jako progi drzwiowe oraz gotowe wyroby aluminiowe – profile aluminiowe do stosowania w konstrukcjach w budownictwie. Z akt sprawy nie wynika jednak, aby towary te posiadały cechy pozwalające uznać, że sporne profile aluminiowe stanowią konstrukcje lub ich części albo że są przeznaczone do stosowania w konstrukcjach w budownictwie. W szczególności nie wynika to z pozostałych dokumentów związanych ze zgłoszeniem celnym, wyżej opisanych i znajdujących się w aktach sprawy. Wprawdzie w wyjaśnieniach do protokołu kontroli celno-skarbowej z 24 marca 2022 r. (K-10) skarżący podał, że importowane towary spełniają definicję profilu konstrukcyjnego, który jest bardziej precyzyjnym opisem niż kształtownik i oprócz obróbki elektrolitycznej posiadają powierzchnię perforowaną w postaci wielokątów lub otwory montażowe, co wyklucza jednolity profil poprzeczny. Jednak organ celno-skarbowy wykluczył, aby importowane towary posiadały cechy wskazujące na przygotowanie do użycia w konstrukcjach. Organ oparł swoje stanowisko na danych uzyskanych w trakcie kontroli celno-skarbowej. Z protokołu kontroli celno-skarbowej (K-25-26) wynika, że skarżący przekazał organowi 4 sztuki próbek importowanych profili. Opisane zostały jako krótkie, proste odcinki, kształtowniki, wykonane ze stopów aluminium. Jedno skrzydło każdego odcinka było gęsto i regularnie perforowane. W ocenie organu w importowanych profilach brak otworów, wygięć czy karbowania, tj. cech istotnych dla klasyfikacji profili do pozycji 7610. Organ ocenił też, że sporne profile nie są przeznaczone do montażu w konstrukcjach metalowych i nie podlegają dalszej obróbce. Są to wyroby stosowane w pracach wykończeniowych w gotowych budynkach i nie wchodzą w skład konstrukcji tworzącej budowlę oraz innej konstrukcji. Na str. 14-15 decyzji organu I instancji przedstawione zostały dokumenty WIT dotyczące profili aluminiowych i listew ochronnych, klasyfikowanych do kodu 7604 29 90 (pozostałe kształtowniki z aluminium).

W ocenie Sądu, na podstawie zebranych w sprawie dowodów organ celno-skarbowy zajął prawidłowe stanowisko uznając, że importowane towary są wyrobami gotowymi, nieprzeznaczonymi do użycia w konstrukcjach, lecz służącymi, po przycięciu, do prac wykończeniowych, takich jak łączenie przerw pomiędzy różnymi rodzajami podłóg pomiędzy pomieszczeniami (np. terakota i panele) lub zapewnienie ochrony krawędziom glazury, co mieści się w pozycji 7604. Na takie cechy importowanych towarów wskazują ustalenia dokonane w oparciu o dane ze strony internetowej sklepu skarżącego oraz opis cech fabrycznych wersji towarów, dokonany w trakcie kontroli celno-skarbowej. Z protokołu tej kontroli (K-23-32) wynika, że skarżący w okresie od czerwca 2019 r. do lutego 2022 r. dokonał 142 wprowadzeń na obszar UE towarów wykonanych z aluminium i pochodzących od dostawców chińskich, głównie od F. Ltd. Przedmiotem importu były wyroby z aluminium (kształtowniki, profile, listwy, przetwarzane, anodowane, ze stopu). Do września 2020 r. skarżący deklarował te towary do kodu CN 7604 29 90 (TARIC 90), zaś w późniejszym okresie - do kodu CN 7610 90 90 (TARIC 90 i 95), jako wyroby gotowe z aluminium do stosowania w konstrukcjach lub aluminiowe progi drzwiowe (TARIC 90 i 95). Organ celno-skarbowy ustalił, że skarżący oferował importowane towary we własnym sklepie internetowym – jako "Profile", z których część wykonano z aluminium. Profile te zostały pogrupowane na stronie internetowej jako: profile do tynków i gipsów, profile do paneli, profile balkonowe, ćwierćwałki, profile progowe i ochronne, profile do glazury i terakoty, profile schodowe i profile do wykładzin. Powołując się na treść katalogu marketingowego produktów firmy skarżącego organ celno-skarbowy podał w protokole kontroli, a następnie w decyzji opisy importowanych wyrobów z aluminium. Wskazał przykładowo, że na str. 132-134 tego katalogu podano, że profile dylatacyjne lub fugowe do paneli przeznaczone są do ochrony krawędzi paneli przed popękaniem i uszkodzeniem, zabezpieczają szczeliny dylatacyjne przed zbieraniem się zanieczyszczeń i umożliwiają zamaskowanie szczelin dylatacyjnych. Pozwalają też niwelować niewielkie różnice w wysokości podłoża. W protokole kontroli celno-skarbowej oraz w decyzji w podobny sposób opisano profile do glazury i terakoty, profile schodowe, profile fugowe, listwy ochronne, profile laminowane i budowlane (K-28-29). Organ stwierdził, że badane profile nie wykazują cech świadczących o ich przeznaczeniu do użycia w konstrukcjach, tj. nie stwierdzono, aby wykonano w nich otwory, aby zostały wygięte lub pokarbowane, tj. nie posiadają cech istotnych dla klasyfikacji do pozycji 7610.

Zdaniem Sądu przedstawiony opis importowanych towarów wskazuje, że importowano towary gotowe - kształtowniki, niepodlegające dalszej obróbce, nieprzeznaczone do montażu w konstrukcjach (po wykorzystaniu nie wchodzą w skład konstrukcji tworzącej budowlę). Aluminiowe progi drzwiowe łączą przerwę w drzwiach pomiędzy pomieszczeniami. Listwy ochronne z aluminium służą do łączenia różnych powierzchni podłogowych. Profile do glazury pełnią funkcję ochronną dla krawędzi płytek. Ww. towary organ odwoławczy prawidłowo uznał za gotowe kształtowniki, niepodlegające dalszej obróbce, lecz wykorzystaniu w ww. celach. Istotnym argumentem organu w powyższej kwestii jest ustalenie, że importowane towary są w istocie przedmiotami służącymi do wykończenia montażu podłóg, glazury itp. powstałymi wskutek wyciskania stopów aluminium. Spełniają więc warunki zaliczenia do pozycji 7604, a nie 7610. Istotne jest to, że omawiane towary są wyrobami gotowymi, służącymi ochronie okładzin, płytek, glazury, podłóg.

Tego stanowiska organu, opartego na badaniu cech importowanego towaru, nie podważają twierdzenia skarżącego, oparte na przeznaczeniu towaru. Zdaniem Sądu ustalenia organu w powyższym zakresie, oparte w szczególności na ocenie przedstawionych przez skarżącego próbek, a także na informacjach zawartych w katalogu sprzedażowym skarżącego - wykluczyły możliwość uznania, że importowane profile mogą mieć zastosowanie w konstrukcjach.

Stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji nie narusza reguł 1 i 6 ORINS. W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i wszelkich uwag do sekcji lub działów oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Z kolei reguła 6 ORINS zakłada, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Stanowisko organu celno-skarbowego pozostaje też w zgodzie z przytaczanymi przez obie strony sporu na każdym etapie postępowania Notami do HS oraz Notami do CN.

W związku z powyższym w ocenie Sądu organ celno-skarbowy dokonał prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru określonego w zgłoszeniu celnym i określił dla importowanych towarów kod 7604 29 90 90.

Skarżący w toku postępowania wskazywał alternatywnie na kod 8302 41 90. Według WTC pozycja 83 obejmuje artykuły różne z metali nieszlachetnych, zaś podpozycja 8302 obejmuje oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub temu podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego: automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego. Zaś kod 8302 41 90 obejmuje pozostałe.

We wskazywanej dodatkowo przez skarżącego pozycji 8302 przyjęto, że obejmuje oprawy, okucia i podobne materiały z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub temu podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego:

8302 10 00 - zawiasy

8302 20 00 - kółka samonastawne

8302 30 00 - pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły nadające się do pojazdów silnikowych

- pozostałe oprawy, okucia i podobne materiały:

8302 41 - nadające się do budynków:

8302 41 00 - do drzwi

830241 50 - do okien i okien balkonowych

830241 90 - pozostałe.

Zgodnie z Notami do HS do pozycji 8302 Uwaga (d) pkt (5) i (6) grupa oprawy, okucia i podobne wyroby nadające się do użytku w budynkach obejmuje:

(5) pręty, rurki i sztaby nadające się do użytku jako drążki kurtyn lub mocujące chodziki na schodach, jedynie ucięte na określoną długość i przewiercone, są klasyfikowane w zależności od metalu, z którego są wykonane.

(6) wzmocnienia narożne, płyty wzmacniające, kątowniki itp. do drzwi, okien lub rolet.

Zauważenia wymaga, że sporne profile nie mieszczą się w przedstawionym opisie, gdyż nie są ani wzmocnieniami narożnymi, ani płytami wzmacniającymi czy kątownikami do drzwi, okien lub rolet, lecz służą do prac wykończeniowych. Z ustaleń organu wynika ponadto, że wymagają przycięcia.

W piśmie procesowym z 22 sierpnia 2023 r. (K-108-103) skarżący powołał się na raport z 245 posiedzenia Komitetu Kodeksu Celnego z 12-14 czerwca 2023 r., przedłożył wraz z pismem fragment treści tego raportu oraz jego tłumaczenie przysięgłe. Wynika z niego, że profile schodowe z aluminium należy klasyfikować do kodu CN 8302 41 90. Organ celno-skarbowy ustosunkował się do stanowiska skarżącego w piśmie procesowym z 1 września 2023 r. (K-115-114), w którym w odniesieniu do paneli schodowych przyznał, że mogłyby zostać zakwalifikowane do pozycji 8302. Jednak w rozpatrywanej sprawie nie dokonano importu profili schodowych, wobec czego treść ww. raportu pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Sąd nie podziela stanowiska skarżącego co do konieczności zastosowania w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), która nie jest podstawą określania należności celnych. Podstawą tą jest bowiem Wspólna Taryfa Celna.

W związku z powyższym za niezasadne uznał Sąd zarzuty naruszenia prawa materialnego, wskazane w podstawach skargi.

W zarzutach skargi wskazano na naruszenie przepisów art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 181 i art. 191 Op poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych, dowolna ocenę, sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego materiału. W uzasadnieniu skargi nie rozwinięto tych zarzutów, koncentrując się w całości na aspektach materialnoprawnych. W ocenie Sądu powyższe zarzuty nie są zasadne. Ocena prawna zebranego w wyczerpujący sposób materiału dowodowego została dokonana w granicach wyznaczonych normami prawa materialnego, nie jest dowolna i pozostaje w spójności ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. W związku z powyższym skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm., dalej: "ppsa").

Wartość przedmiotu zaskarżenia w rozpatrywanej sprawie Sąd ustalił dla określonych w decyzji należności celnych w łącznej kwocie 96.305 zł oraz podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 22.150 zł. Decyzja została zaskarżona w całości. Wpis sądowy ustalono osobno od każdej z ww. wartości (96.305 zł x2% = 1.926 zł oraz 22.150 zł x3% = 665 zł). Łącznie tytułem wpisu skarżący powinien uiścić 2.591 zł Skarżący wpłacił bez wezwania Sądu kwotę 2.000 zł. Różnica wynosi 591 zł. Tą kwotą Sąd obciążył skarżącego w pkt 2 sentencji wyroku, tytułem nieopłaconego w części wpisu sądowego od skargi.