Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 321/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2025-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a ust. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Damian Bronowicki (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant starszy sekretarz sądowy Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2025 r. sprawy ze skargi A. K., P. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2017-2024 oraz umorzenia odsetek za zwłokę oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

A. K. i P. P. (dalej: skarżący, strony, wnioskodawcy, podatnicy) wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: organ, SKO, organ odwoławczy, organ II instancji) z [...] r. utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta (dalej: organ I instancji, Prezydent) z [...] r. w odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2017-2024 oraz umorzenia odsetek za zwłokę.

W sprawie wystąpił następujący stan faktyczny.

Skarżący wnioskiem złożonym w dniu 15 kwietnia 2024 r., rozszerzonym wnioskami z dnia [...] maja 2024 r., zwrócili się z prośbą o rozłożenie zaległości w podatku od nieruchomości na dwie raty - I rata do dnia 30.06.2024 r. - w kwocie 80.000,00 zł, - II rata do dnia 30.07.2024 r. - w kwocie 160.552,00 zł oraz umorzenie odsetek za zwłokę w ramach pomocy de minimis.

A. K. i P. P. są użytkownikami wieczystymi działki położonej w [...] i właścicielami posadowionych na niej budynków, dla których prowadzona jest księga wieczysta [...]. Nieruchomość nabyli w związku z prowadzoną działalnością P. przy czym spółka zakończyła działalność z dniem [...] stycznia 2021 r.

Przedmiotem wniosku jest zaległość w podatku od nieruchomości, którego wysokość przedstawiono w tabeli na stronie 2 decyzji organu I instancji. Zamieszczone w tamtejszej tabeli zaległości zostały objęte tytułami wykonawczymi. W celu zabezpieczenia zaległości podatkowych wpisano hipoteki w księdze wieczystej nr [...] prowadzonej dla nieruchomości A. K. zlokalizowanej w [...]u.

Na str. 2 i 3 decyzji organu I instancji wskazano kwoty i terminy płatności podatku od nieruchomości. Opodatkowana nieruchomość zgłoszona jest jako częściowo związana z działalnością gospodarczą.

Podatnicy prośbę o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych uzasadnili tym, że w chwili obecnej nie mają środków na spłatę zaległości. Taka możliwość nastąpi po planowanej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawcy podali, że nieruchomość nie jest zastawiona kredytem i nie posiadają innego długu związanego z nieruchomością niż ten, który jest wobec Urzędu Miasta i ZUS (indywidualnie wspólników), a powstały dług spowodowany został nie z ich winy i nie mieli na niego wpływu. Ponadto wnioskodawcy podali, że przedmiotową nieruchomość kupili w 1996 r. jako osoby prywatne, którą następnie "wprowadzili" do swojej spółki cywilnej. W 2015 r. podpisali umowę dzierżawy obiektu. Dzierżawca opłaty wnosił niesystematycznie w związku z czym często należności do Urzędu wnosili z własnych środków. W 2019 r. nastąpiło zatrzymanie dzierżawców przez Centralne Biuro Śledcze Policji. Wpłaty związane dzierżawą nieruchomości (czynsz dzierżawny i opłaty publicznoprawne) ustały całkowicie. Aresztowanie dotyczyło działalności prowadzonej w przedmiotowej nieruchomości niezgodnie z prawem (produkcja marihuany i papierosów), bez ich wiedzy.

Wnioskodawcy dalej wskazali, że istotnym faktem mającym znaczenie w aspekcie kumulowania się zaległości podatkowych był fakt zabezpieczenia i zaplombowanie obiektu przez policję oraz prokuraturę na okres śledztwa, które się przeciągało. Wnioskodawcy podają, że nie mieli dostępu do obiektu, nie mogli dysponować swobodnie swoją własnością, a tym samym nie mieli możliwości podpisania nowej umowy dzierżawy i tym samym pozbawieni byli dochodów, a kwota zaległości wobec Miasta stale rosła. Dodatkowo był to okres kiedy zaczęła się pandemia związana z wirusem COVID. Po zwolnieniu nieruchomości i uzyskaniu do niej dostępu - trudno im było znaleźć nowego najemcę. Ponadto P. P. chorował na koronowirusa, a A. K. przebywał za granicą. Wnioskodawcy podali, że był to bardzo ciężki okres w zakresie finansowym, co bezpośrednio przełożyło się na ich sytuacje rodzinne. Wnioskodawcy następnie tłumaczyli, że aby poprawić swoją sytuację finansową postanowili w 2020 r. sprzedać nieruchomość. Jednakże okazało się, że intencją kupującego było przymuszenie do sprzedaży na skrajnie niekorzystnych dla sprzedających warunkach. Po ujawnieniu prawdziwych intencji kupującego sprawa trafiła do Sądu w [...]. Podczas rozpraw kupujący przedstawił fałszywe dokumenty. W związku z próbą fałszerstwa Sąd powiadomił o tym fakcie prokuraturę, która prowadzi w tej sprawie czynności śledcze. Wnioskodawcy podnieśli, że sprawę o rozwiązanie umowy przedwstępnej w Sądzie wygrali i otrzymają wszelkie dokumenty pozwalające na sprzedaż nieruchomości. Ponadto wnioskodawcy we wniosku tłumaczyli, że głównym celem przy sprzedaży nieruchomości było spłacenie długów na rzecz Urzędu Miasta i ZUS, dlatego też podpisali nową umowę przedwstępną na sprzedaż nieruchomości. Jej finalizacja była uzależniona od zgromadzenia dokumentów oraz wykreślenia wpisów windykacyjnych wynikających z poprzedniej umowy i postępowania sądowego. Kupujący zobowiązał się, iż w przypadku podpisania ugody z Urzędem Miasta w sprawie zaległości, wniesie zadatek, który będzie przeznaczony na I ratę spłaty. Wnioskodawcy podkreślają również, iż w styczniu 2020 r. po rozwiązaniu spółki cywilnej, nieruchomość stała się ich ponowie prywatną własnością i sprzedając teraz nieruchomość zobowiązani będą do zapłacenia znacznego podatku od sprzedaży, a sprzedając nieruchomość za kilka lat tego podatku już by płacić nie musieli. Wnioskodawcy zauważyli, że biorąc rozważania od strony dochodowej budżetu państwa: z jednej strony proszą o pomoc publiczną (w tym umorzenie odsetek od zaległości), a z drugiej strony płacą do budżetu podatek, który by nie płacili np. sprzedając dopiero za trzy lata nieruchomość).

Wskazali również, że chcieliby powrócić do prowadzenia działalności gospodarczej, tym samym przyczyniając się do wzrostu wpływów do budżetu państwa z tytułu podatków i zatrudnienia pracowników. Pomoc, o którą wnoszą umożliwi im ponowne rozpoczęcie indywidualnej działalności gospodarczej i wraz z polepszeniem własnej sytuacji finansowej wygenerowanie dodatkowych wpływów do budżetu. Zaległości związanych z eksploatacją nieruchomości (energia, gaz, woda, ścieki) nie mają, albowiem opłaty te należały do byłego wynajmującego i potencjalnych nabywców, którzy podpisywali sami oddzielnie umowy z dostawcami.

Podatnicy we wniosku podali również, iż mają podpisane i realizowane ugody z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych.

Organ pierwszej instancji wskazał, że A. K. mieszka w [...], od 2023 r. jest na emeryturze, która wynosi 4.734 zł brutto tj.: 4.039 zł netto i na dzień dzisiejszy stanowi jego jedyny dochód. Natomiast jego miesięczne koszty utrzymania wynoszą 4.900 zł, szczegółowo przedstawiono w tabeli na stronie 4 decyzji organu I instancji.

A. K. oświadczył, iż posiada zobowiązania z tytułu kredytu na budowę domu, zaległości w podatku od nieruchomości i w opłatach za wieczyste użytkowanie w Urzędzie Miasta oraz z tego tytułu koszty egzekucyjne oraz zaległości w ZUS związane z ubezpieczeniem indywidualnym przedsiębiorcy za lata 2017-2021 w wysokości 78.000 zł w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. A. K. zobowiązał się do całkowitej spłaty zaległości w momencie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Ponadto A. K. oświadczył, iż w okresie powstania długu wobec miasta w latach 2017-2023 nie uzyskiwał żadnych innych przychodów aż do okresu otrzymania emerytury, działalność gospodarczą prowadził w latach 1990-2020 (styczeń). Natomiast w oświadczeniu podatnika o sytuacji finansowej i majątkowej w części dot. ilości członków rodziny i osób wspólnie zamieszkałych, zakresu udzielonej pomocy społecznej oraz wynajmu/dzierżawy nieruchomości podano - "nie dotyczy",

Z kolei P. P. jest zatrudniony od dnia [...] r. na czas nieokreślony, na podstawie umowy o pracę, w wymierzę 1/1 etatu, na stanowisku kierownik działu sprzedaży w zakładzie pracy G. Sp. z o.o. Wynagrodzenie w 2024 r. kształtowało się na poziomie 4.242,00 zł brutto i 3.221,98 zł netto. W oświadczeniu podatnika o sytuacji finansowej i majątkowej P. P. podał, że otrzymuje minimalne wynagrodzenie za pracę, mieszka w lokalu służbowym, którego koszty ponosi firma G. Sp. z o.o., w której jest zatrudniony, wydatki jakie ponosi to pożyczka/kredyt - rata 5.700 zł. P. P. jest żonaty oraz oświadczył, iż posiada następujące nieruchomości:

- dom jednorodzinny o pow. [...] w [...] - w udziale 1/2, wartość szacunkowa 720.000zł, udział zajęty przez komorników;

- dom jednorodzinny o pow. [...] w [...] - w udziale 1/2, wartość szacunkowa 1.000.000 zł, kredyt CHF pozostały do spłaty 1.350.000 zł, rata w wysokości 5.700 zł płatna przez żonę;

- mieszkanie o pow. [...] w [...] - w udziale 1/2, wartość szacunkowa 550.000 zł, udział zajęty przez komorników, mieszkanie użytkowane przez byłą żonę;

- nieruchomość w [...] - w udziale 1/2, wartość wg przedwstępnej umowy sprzedaży 1.000.000 zł, zajęcie Miasto;

- samochód osobowy rocznik 2001, niesprawny, wartość szacunkowa 1.500 zł, zajęty.

P. P. podał, że posiada zaległości wobec US i ZUS. Posiada udziały w "P." SPOŁKA JAWNA P. P. I SPÓŁKA. Spółka zajmuje się wynajmem własnych nieruchomości. Z wyjaśnień P. P. wynika, że w czerwcu 2022 r. złożył wypowiedzenie udziału w spółce i wezwał spółkę do rozliczenia. W związku z tym pomimo dochodów widniejących w zeznaniu podatkowym nie mógł korzystać z wypracowanych środków. Jednakże nie doszło do porozumienia w sprawie rozliczenia. Środki uzyskane ze sprzedaży udziałów miały zostać przeznaczone na spłatę długów, w tym zobowiązań wobec Miasta. Wobec braku porozumienia wycofał wypowiedzenie i powrócił do spółki. P. P. podał, że obecnie trwają prace nad rozliczeniem należnych mu środków. Dalej P. P. podał, że do tej pory zdołał już spłacić 120.000 zł do Urzędu Skarbowego, i jednocześnie złożył wniosek o zawarcie układu ratalnego z US. Oświadczył także, iż posiada zobowiązania wobec Urzędu Skarbowego, ZUS, posiada również kredyt mieszkaniowy, kredyt w B., zobowiązania wynikające z wyroków sądowych odnośnie zaległości w spłacie wieczystego użytkowania gruntu przy ul. [...] oraz zobowiązania wobec rodziny spłaty pożyczek otrzymanych w 2021 i 2022 r.

P. P. możliwość spłaty upatrywał w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz w sprzedaży nieruchomości w [...], na którą zawarta jest przedwstępna umowa sprzedaży. P. P. podał, że oczekuje na decyzję US e w sprawie układu ratalnego. Pozwoli mu to wtedy przeznaczyć część dochodów ze spółki "P." na spłaty długów. Ponadto P. P. oczekuje na dokumenty z Sądu, które pozwolą przystąpić do umowy przenoszącej własność nieruchomości przy ul. [...].

Dalej organ przedstawił w formie tabelarycznej wysokość osiągniętych dochodów P. P. w latach 2019-2023, ustalonych na podstawie zeznań podatkowych. Ponadto podał, że zgodnie z CEIDG P. P. prowadzi firmę pod nazwą I. P. P.. Data utworzenia podmiotu [...].04.2001 r. Przeważająca działalność gospodarcza kod PKD 46.19.Z - działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów rożnego rodzaju. Według oświadczenia ww. Strony - brak dochodów, brak środków trwałych.

Organ wskazał, iż ustalono, że spółka "P.'’ została zarejestrowana w KRS w rejestrze przedsiębiorców z dniem [...] r. pod nr KRS [...], a przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, badanie rynku i opinii publicznej, sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach, restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne, wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, transport, drogowy towarów, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynku, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna. P. P. jest jednym z trzech udziałowców ww. spółki.

Natomiast spółka G. Spółka z o.o., której P. P. jest pracownikiem – została zarejestrowana w KRS w rejestrze przedsiębiorców z dniem [...].02.2019 r. pod nr KRS [...], a przedmiotem działalności jest produkcja opakowań z tworzyw sztucznych, produkcja płyt, arkuszy, rur i kształtowników z tworzyw sztucznych, produkcja wyrobów tartacznych (...). Całość udziałów Spółki należy do żony K. P. Organem uprawnionym do reprezentowania podmiotu jest zarząd, w ten sposób, że każdy członek zarządu reprezentuje Spółkę samodzielnie. Spółkę reprezentuje prezes zarządu - P. P., członek zarządu – K. P.

Dalej organ wskazał, że z akt niniejszej sprawy wynika, że A. K. i P. P. przedmiotową nieruchomość nabyli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą "B." A. K.,

P. P. z siedzibą w [...], przy czym spółka ta została rozwiązana z dniem [...].01.2021 r. Zgodnie z zapisem w CEIDG przeważającą działalnością gospodarczą spółki był wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. P. P. działający w swoim imieniu oraz jako pełnomocnik w imieniu i na rzecz A. K. aktami notarialnym zawarł przedwstępne umowy sprzedaży:

1) aktem notarialnym nr [...]z dnia [...] r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży, w której zobowiązał się sprzedać P. F. przedmiotową nieruchomość. Strony umowy cenę ustaliły na kwotę 351.500,00 zł. Ponadto P. P. działający w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz A. K. jako wspólnicy spółki prawa cywilnego pod firmą "B." spółka cywilna kwituje odbiór w gotówce kwoty w wysokości 100.000,00 zł,

2) aktem notarialnym nr [...] z dnia [...] r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży, na podstawie której Strony sprzedadzą kupującej spółce B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna przedmiotową nieruchomość w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń i praw osób trzecich za cenę wynoszącą 1.000.000 zł. Z ustalonej między stronami ceny sprzedaży kupujący zobowiązał się zapłacić przelewem na rachunek bankowy 100.000,00 zł.

Ponadto Strony postanowiły, że od dnia wydania przedmiotu umowy w posiadanie kupującej Spółki będzie ona wyłącznie uprawniona do m.in. pobierania pożytków z nieruchomości oraz do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z użytkowaniem nieruchomości, w szczególności podatki, opłaty za wieczyste użytkowanie, ubezpieczenie, itp. Przedwstępne umowy sprzedaży są uwidocznione w księdze wieczystej [...] w dziale III Prawa, roszczenia i ograniczenia.

Zgodnie z przedłożonym postanowieniem z dnia [...] r. sygn. akt [...] – Sąd Okręgowy postanowił stwierdzić upadek zabezpieczenia orzeczonego postanowieniem Sądu Okręgowego z dnia [...] r. w sprawie [...] o zobowiązanie do złożenia oświadczenia woli, w którym Sąd udzielił zabezpieczenia roszczenia na czas trwania procesu poprzez ustanowienie zakazu zbywania i obciążania przedmiotowej nieruchomości. Organ wskazał, że P. P. pismem z dnia [...].05.2024 r. poinformował, że w okresie od 01.2017 r. do 12.2019 r. nieruchomość przy ul. [...] była przedmiotem najmu. Czynsz najmu wynosił odpowiednio 500 zł a następnie 1000 zł miesięcznie i był płacony nieregularnie. Tak niska wysokość czynszu spowodowana była zapisami umowy najmu zobowiązującymi najemcę do ponoszenia odpowiednich nakładów na remont budynku w wysokości około 150.000 zł rocznie, z czego najemca się wywiązał (przede wszystkim wymiana więźby dachowej i poszycia dachowego budynku głównego i magazynów). Poza tym najemca był zobowiązany opłacać wszelkie koszty związane z najmowanym obiektem wraz z opłatą za wieczyste użytkowanie gruntu i podatek od nieruchomości, z czego wywiązywał się bardzo nieregularnie i w niepełnym zakresie. Po aresztowaniu najemców i zabezpieczeniu obiektu przez organy ścigania wpłaty ustały całkowicie, a budynek stał przez długi czas przez nich nieużytkowany. Natomiast A. K. poinformował, że zadatek w wysokości 100.000,00 zł został przeznaczony na spłatę zadatku z pierwszej umowy przedwstępnej, do czego byli zobligowani. Natomiast zadatek z pierwszej umowy był przeznaczony na spłatę zadłużenia wynikającego z wcześniejszej umowy dzierżawy, tj. koszty które powinien opłacić pierwszy dzierżawca, w ostateczności musiała opłacić bezpośrednio strona z własnych środków.

Dalej organ wskazał, że ulga o którą wnieśli wnioskodawcy, to ulga publiczna w ramach zasady de minimis. W związku z powyższym wnioskodawcy do akt sprawy dołączyli "formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis" oraz oświadczenie o otrzymaniu bądź nie otrzymaniu pomocy de minimis w okresie ostatnich 3 lat.

Decyzją z dnia [...] r. Prezydent odmówił skarżącym rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej za lata 2017-2024 w kwocie 240.552,00 zł i odmówił umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 85.184 zł w podatku od nieruchomości za nieruchomości położone w [...].

Organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie, w świetle zebranego materiału dowodowego, brak jest podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku. Organ wskazał, że rozważając przedmiotową sprawę miał też na uwadze sytuację związaną z epidemią koronawirusa. Jednakże strony zalegają z płatnościami w podatku od nieruchomości od 2017 r. (tj. trzy lata przed ogłoszeniem epidemii). Ponadto w okresie stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii wnioskodawcy nie starali się (tj. nie wnioskowali) o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych. Zdaniem organu sytuacja przedstawiona przez wnioskodawców nie jest nadzwyczajna (ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej), na którą wnioskodawcy nie mieli wpływu. Odnosząc się do sytuacji ekonomicznej organ stwierdził, że brak w chwili obecnej środków na spłatę zaległości za lata 2017- 2024, nie jest taką sytuacją ekonomiczną podmiotu, która uzasadniałaby przyznanie ulgi w postaci umorzenia odsetek za zwłokę i rozłożenia zaległości podatkowych na raty, zwłaszcza gdy zawirowania finansowe wynikają z decyzji podejmowanych bezpośrednio przez podatników/wnioskodawców.

Odnosząc się do przesłanki interesu publicznego organ podkreślił, że interesem publicznym jest by wszyscy podatnicy regulowali należne zobowiązania zgodnie z obowiązującymi przepisami, w prawidłowej wysokości i z zachowaniem stosownych terminów, a nadto, by kwota należnej opłaty została uiszczona organowi podatkowemu w pierwszej kolejności przed innego rodzaju operacjami finansowymi, nawet kosztem ograniczenia lub rezygnacji z wydatków na inne cele. Ulga podatkowa w formie rozłożenia zapłaty samej należności głównej na raty i umorzenia odsetek za zwłokę w płaceniu zobowiązań podatkowych nie może być traktowana jako forma bezpłatnego kredytu udzielona przez państwo podatnikowi. Oznacza to, że w przypadku udzielenia ulgi w formie umorzenia odsetek za zwłokę i rozłożenia zapłaty samej należności głównej na raty Miasto finansowałoby działalność P.P. i A.K. ze środków publicznych, która to działalność w ten sposób zyskuje względem innych podatników sumiennie wywiązujących się ze swoich zobowiązań. Miasto nie może ponosić konsekwencji finansowych wynikających z relacji pomiędzy podatnikami a dzierżawcami/najemcami. P. P. i A. K. podjęli decyzję o oddanie w dzierżawę nieruchomości stanowiącej ich współwłasność w celu czerpania korzyści z nieruchomości.

Zgodnie z wyjaśnieniami wnioskodawców najemca był zobowiązany "do ponoszenia odpowiednich nakładów na remont substancji trwałej budynku w wysokości ok. 150.000 zł rocznie, z czego najemca się wywiązał". Jednakże organ zwrócił uwagę, że wnioskodawcy nie zabezpieczyli się w razie niewywiązywania się przez kontrahentów, (tj. dzierżawców/najemców) z tytułu innych zobowiązań, chociażby obciążeń podatkowych. Nie ubezpieczono nieruchomości, ani nie wymagano przedłożenia polisy przez dzierżawcę.

Organ podkreślił, że powyższe decyzje wnioskodawcy podjęli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą B. A. K., P. P. i samodzielnie muszą ponieść konsekwencje tych decyzji, także finansowe, zwłaszcza, że zostały podpisane przedwstępne umowy sprzedaży w dniach [...] r. i [...] r., na poczet których wnioskodawcy otrzymali łącznie kwotę 200.000 zł. Wprawdzie w akcie notarialnym z dnia [...] r. Strony postanowiły, że od dnia wydania przedmiotu umowy w posiadanie kupującej spółki będzie ona zobowiązana do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z użytkowaniem nieruchomości, w szczególności podatków, opłaty za wieczyste użytkowanie, ubezpieczenie itp. to jednak powyższy zapis nie był przez nikogo respektowany. Organ I instancji zwrócił uwagę, że zaległości związanych z eksploatacją nieruchomości (energia, gaz, woda, ścieki) wnioskodawcy nie mają, albowiem opłaty te należały do byłego wynajmującego i potencjalnych nabywców, którzy podpisywali sami oddzielne umowy z dostawcami. Dlatego też, zdaniem organu, należałoby przyjąć, że to działania podatników doprowadziły do sytuacji, w której ich kondycja finansowa w jakiś sposób, utrudniała regulowanie zobowiązań podatkowych. Podatnicy sami wybrali profil swojej działalności, podmiot, któremu wydzierżawili nieruchomość oraz określi warunki umowy i przedwstępne akty sprzedaży. Skoro podatek od nieruchomości jest niepłacony od 2017 r. to można uznać, iż wszelkie działania wnioskodawców świadomie odbywały się kosztem należności publicznoprawnych. Organ zważył, że wnioskodawcy posiadają majątek w postaci nieruchomości, który jest potencjalnie zbywalny i powinien pozwolić na uregulowanie zobowiązań podatkowych zaległych wraz z odsetkami za zwłokę.

Organ I instancji uznał, że mając na uwadze wskazane przez wnioskodawców perturbacje związane z przedmiotową nieruchomością można przyjąć, że sytuacja wnioskodawców jest wyjątkowa, jednak nie oznacza to, że zaistniał "ważny interes podatnika" uzasadniający umorzenie odsetek za zwłokę w spłacie podatku od nieruchomości i rozłożenie zapłaty samej należności głównej na raty. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, związanym z prawem posiadania lub z prawem własności i jest niezależny od uzyskiwanych dochodów.

Odnosząc się do kwestii sprzedaży nieruchomości i obowiązku zapłaty podatku od sprzedaży, organ I instancji wskazał, że wniosek P. P. i A. K. o umorzenie odsetek od zaległości w podatku od nieruchomości i rozłożenie zapłaty samej należności głównej na raty, zmierzający do zlikwidowania negatywnych finansowo skutków podjętych przez wnioskodawców decyzji gospodarczych jest w rezultacie tzw. "poduszką finansową", której istnienie wnioskodawcy mieli obowiązek zapewnić jako dbające o własne interesy przedsiębiorcy (tzn. zabezpieczyć się na stałe, przewidywalne wydatki). Zdaniem organu ulga podatkowa nie może równoważyć zobowiązań przyszłych dotyczących podatku dochodowego od sprzedaży, na które wnioskodawcy powołali się we wniosku ani rekompensować skutków zaniedbań podatnika. Konsekwencje braku należytej staranności czy dbałości prowadzenia własnych spraw nie mogą być bowiem przerzucane na organy państwa. Uwolnienie się od zobowiązania podatkowego nie jest prawem (roszczeniem podatnika) i odpowiadającym mu obowiązkiem organu podatkowego, ale aktem szczególnym, który musi być uzasadniony sytuacją nadzwyczajną przy ocenie której istotne znaczenie mają okoliczności związane z sytuacją majątkową strony, ale również okoliczności powstania zaległości. Jak podali wnioskodawcy, nadal toczy się postępowanie prokuratorskie, w którym mają status pokrzywdzonych, sprawę o rozwiązanie pierwszej umowy przedwstępnej w Sądzie wygrali, w najbliższym czasie otrzymają wszelkie dokumenty pozwalające na sprzedaż nieruchomości. Z tych przyczyn organ I instancji wskazał, że sytuacja finansowa wnioskodawców może ulec poprawie i będą mogli uregulować zaległości wraz z odsetkami.

Dalej organ uznał, że przyznanie wnioskodawcom wnioskowanej ulgi dot. umorzenia odsetek za zwłokę za lata 2017-2024 i rozłożenie zapłaty samej należności głównej na raty w kontekście zasady równości i powszechności opodatkowania, stanowiłoby nieuzasadnione uprzywilejowanie P. P. i A. K. względem podatników, którzy niejednokrotnie pomimo trudnej sytuacji finansowo-majątkowej (zwłaszcza w okresie stanu zagrożenia epidemicznego i stan epidemii obowiązującego w Polsce w związku z zagrożeniem rozprzestrzeniania się koronawirusem) regulowali należne zobowiązania podatkowe. Stąd nie dostrzegł, aby przyznanie ulgi w formie umorzenia odsetek od zaległości podatkowych i rozłożenie zapłaty samej należności głównej na raty w podatku od nieruchomości wywołało skutki mogące pozytywnie, wpłynąć na wartości wspólne dla całego społeczeństwa. Przychylenie się do wniosku stanowiłoby swoiste odstępstwo od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania i jako takie powinno być stosowane również po analizie szerszego kontekstu sprawy tj. zachowania się innych podmiotów, które mimo wcześniej panującej oraz obecnej sytuacji gospodarczej regulują terminowo swoje zobowiązania podatkowe. Ponadto w ocenie organu nie bez znaczenia pozostaje istota podatku od nieruchomości, który jest podatkiem typu majątkowego, który w swej konstrukcji nie nawiązuje do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez podatnika, co oznacza, iż jest zależny tylko od faktu posiadania nieruchomości. W prawie podatkowym fundamentalna jest zasada powszechności opodatkowania, która wymaga, aby stosowanie ulg nie miało charakteru uprzywilejowania niektórych podatników, a taka sytuacja miałaby miejsce w niniejszej sprawie. Ponadto organ zaznaczył, że każda działalność gospodarcza jest prowadzona na własną odpowiedzialność, na własne ryzyko i na własny rachunek. Ponadto organ zwrócił uwagę, że wnioskodawcy przedmiotową nieruchomość mają od 1995 r., że podatek od nieruchomości jest kosztem stałym, przewidywalnym. Ponadto nie dopatrzył się również zagrożenia egzystencji wnioskodawców lub innych osób. Ryzyko związane z dzierżawą/najmem ponosi zawsze podatnik i on sam winien poszukiwać, bez udziału środków z budżetu gminy, skutecznych metod i źródeł rozwiązywania problemów pojawiających się w toku oferowania usług na rynku wynajmu nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe organ podjął decyzję o odmowie zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej. W ocenie organu w interesie publicznym i szeroko rozumianym interesie podatnika leży regulowanie należności podatkowych, a także prowadzenie swoich spraw w zgodzie z przepisami prawnymi regulującymi w danym przypadku zasady opodatkowania. Odmowa przyznania ulgi nie będzie miała, zdaniem organu podatkowego, negatywnych konsekwencji dla społeczności lokalnej. Zastosowanie, w tym konkretnym przypadku ulgi, kłóciłoby się z zasadą jej wyjątkowości. W interesie publicznym leży, by podatnicy stosowali się do przepisów podatkowych, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania.

Na skutek wniesionego przez stronę odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W ocenie Kolegium zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do oceny, czy wniosek jest uzasadniony ważnym interesem podatników lub interesem publicznym. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy wskazał, że "ważny interes podatnika" ocenia się, mając na uwadze kryteria zobiektywizowane, zgodnie z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobków w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Będzie to też sytuacja, gdy zapłata należności podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków ze strony państwa, np. konieczność rozwiązania stosunku pracy pracodawcy z pracownikami.

Zestawiając powyższe stwierdzenia z sytuacją finansową i majątkową podatników organ wskazał, że A. K. jest na emeryturze. Natomiast P. P. jest udziałowcem w udziale 1/3 w spółce, która osiąga znaczne przychody i przynosi dochód udziałowcom oraz jednocześnie zatrudniony jest w spółce na stanowisku kierowniczym, w której w 100% udziałowcem jest żona. Organ odwoławczy uznał, że w przedmiotowej sprawie ta okoliczność nie wystąpi. Zdaniem organu sytuacja przedstawiona przez wnioskodawców nie jest nadzwyczajna (ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej), na którą wnioskodawcy nie mieli wpływu.

Odnosząc się do przesłanki interesu publicznego organ podkreślił, że interesem publicznym jest by wszyscy podatnicy regulowali należne zobowiązania zgodnie z obowiązującymi przepisami, w prawidłowej wysokości i z zachowaniem stosownych terminów, a nadto, by kwota należnej opłaty została uiszczona organowi podatkowemu w pierwszej kolejności przed innego rodzaju operacjami finansowymi, nawet kosztem ograniczenia lub rezygnacji z wydatków na inne cele. W przypadku udzielenia ulgi w formie umorzenia odsetek za zwłokę i rozłożenia zapłaty samej należności głównej na raty Miasto finansowałoby działalność P. P. i A. K. ze środków publicznych. Organ stwierdził, że Miasto nie może ponosić konsekwencji finansowych wynikających z relacji pomiędzy podatnikami a dzierżawcami/najemcami. Wnioskodawcy nie zabezpieczyli się w razie niewywiązywania się przez kontrahentów, (tj. dzierżawców/najemców) z tytułu chociażby obciążeń podatkowych. Nie ubezpieczono nieruchomości, ani nie wymagano przedłożenia polisy przez dzierżawcę. Dlatego też zdaniem organu należałoby przyjąć, że to działania podatników doprowadziły do sytuacji, w której ich kondycja finansowa w jakiś sposób utrudniała regulowanie zobowiązań podatkowych.

Organ II instancji podkreślił, że podatnicy sami wybrali profil swojej działalności, podmiot, któremu wydzierżawili nieruchomość oraz określi warunki umowy i przedwstępne akty sprzedaży. Skoro podatek od nieruchomości jest niepłacony od 2017 r. to można uznać, iż wszelkie działania wnioskodawców świadomie odbywały się kosztem należności publicznoprawnych. SKO zauważył, że wnioskodawcy posiadają majątek w postaci nieruchomości, który jest potencjalnie zbywalny i powinien pozwolić na uregulowanie zobowiązań podatkowych zaległych wraz z odsetkami za zwłokę.

Organ stwierdził, że mając na uwadze wskazane przez wnioskodawców perturbacje związane z przedmiotową nieruchomością można przyjąć, że sytuacja wnioskodawców jest wyjątkowa, jednak nie oznacza to, że zaistniał "ważny interes podatnika" uzasadniający umorzenie odsetek za zwłokę w spłacie podatku od nieruchomości i rozłożenie zapłaty samej należności głównej na raty. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, związanym z prawem posiadania lub z prawem własności i jest niezależny od uzyskiwanych dochodów.

Zdaniem Kolegium, organ, opierając się na informacjach i dokumentach pochodzących od podatników w sposób rzetelny i wnikliwie przeprowadził postępowanie podatkowe. W toku postępowania podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz rozstrzygnięcia sprawy. Organ dołożył wszelkich starań, aby pozyskać i zgromadzić wszechstronny i pełny materiał dowodowy. Organ wezwał strony postępowania do uzupełnienia dokumentów, którymi dysponują co do ich sytuacji materialno-bytowej. Kolegium stwierdziło, iż ze złożonego odwołania nie wynika by podatnicy kwestionowali dokonane przez organ ustalenia stanu faktycznego zarówno co do wysokości występującego zadłużenia jak i sytuacji majątkowej podatników. Mając na uwadze powyższe organ II instancji uznał, że zaskarżona decyzja nie nosi znamion dowolności i nie narusza prawa.

Skargę na powyższą decyzję złożyli P. P. i A. K., którzy zarzucili jej naruszenie:

1) art. 67a § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 67b § 1 pkt 2, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej jako: O.p.) poprzez ich błędne zastosowanie i odmowę uwzględnienia wniosku skarżących o odmowę umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 85.184,00 zł w podatku od nieruchomości za nieruchomość stanowiącą działkę nr [...] położoną w [...] w sytuacji, gdy za uwzględnieniem wniosku skarżących przemawiał zarówno ważny interes skarżących jako podatników oraz interes publiczny.

2) art. 122 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Znajduje to wyraz, m.in. w tym, że organ podatkowy sam sobie zaprzecza w zakresie ustaleń stanu faktycznego sprawy na str. 9 decyzji z dnia [...] r. organ podatkowy wskazał, że "(...) Zdaniem organu sytuacja przedstawiona przez wnioskodawców nie jest nadzwyczajna (...) ", a na str. 10 organ wskazał: "Mając na uwadze wskazane przez wnioskodawców perturbacje związane z przedmiotową nieruchomością można przyjąć, że sytuacja wnioskodawców jest wyjątkowa (...). Jednocześnie na etapie postępowania nie zostało w sposób należyty ustalone, jaki wpływ na podjęcie decyzji przez organ podatkowy ma fakt przejścia na emeryturę przez skarżącego A. K. oraz fakt dalszego prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego P. P. Tymczasem fakty te zostały wskazane przez SKO jako przesłanki do utrzymania zaskarżonej decyzji w mocy.

3) art. 187 ust. 1 O.p. poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym przejawiającym się w nierozważeniu przez organ podatkowy na etapie postępowania podatkowego:

- przyczyn niepłacenia przez skarżących podatku od nieruchomości za lata 2017-2019 tj. przed wprowadzeniem stanu zagrożenia epidemicznego w dniu 14 marca 2020 r.;

- interesu publicznego, który przejawia się tym, że w przypadku uwzględnienia wniosku skarżących, mogliby oni rozpocząć ponowne prowadzenie działalności gospodarczej. Skarżący chcieliby powrócić do prowadzenia działalności gospodarczej tym samym przyczyniając się do wzrostu wpływów do budżetu państwa oraz budżetu Miasta z tytułu opłaty podatków i zatrudnienia pracowników. Pomoc, o którą skarżący wnoszą z pewnością pomogła by w realizacji powyższego celu.

4) art. 191 O.p. poprzez nie wskazanie przyczyn, dla których organ podatkowy odrzucił argumenty podnoszone przez skarżących, w szczególności dotyczące zajęcia przedmiotowej nieruchomości przez organy ścigania w okresie od 2019 do 2020 r. skutkującego brakiem możliwości użytkowania nieruchomości i uzyskiwania z niej dochodu.

Mając na uwadze powyższe wnieśli o uchylenie w części decyzji SKO z dnia [...] r. oraz uchylenie w części poprzedzającej decyzji Prezydenta Miasta z [...] r. w zakresie jakim organ podatkowy odmówił umorzenia odsetek za zwłokę oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżących kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący wnieśli o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej jako: P.p.s.a.), tj. umowy majątkowej rozdzielności majątkowej między P. P. a K. O. na wykazanie faktu nienależytego zgromadzenia przez Organy podatkowe informacji o sytuacji majątkowej skarżącego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 6 lutego 2025 r. Sąd postanowił na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. oddalić wniosek o przeprowadzenie dowodu z umowy rozdzielności majątkowej zawartą między P. P. a K. O.

Ponadto skarżący P. P. oświadczył, że prawo użytkowania wieczystego zostało sprzedane za cenę wskazaną w umowie przedwstępnej sprzedaży z [...] r. (akt notarialny nr [...]).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

W myśl art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przy czym, jak stanowi art. 67a § 2 O.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.

W świetle przytoczonej regulacji prawnej przede wszystkim wymaga podkreślenia, że umorzenie zaległości podatkowych następuje na wniosek osoby zainteresowanej. Zatem to wnioskujący o umorzenie podatnik ma obowiązek zupełnego, wszechstronnego i oczywiście rzetelnego wyjaśnienia organom jaka jest jego faktyczna sytuacja. Umorzenie zaległości podatkowych, jeśli ma być zgodne z prawem, w żadnym razie nie może być oparte wyłącznie na twierdzeniach zainteresowanego podatnika skoncentrowanych na stracie z działalności gospodarczej i na utrudnieniach w jej prowadzeniu.

W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, zgodnie z którym sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 O.p., w którym to przepisie ustawodawca używa pojęć nieostrych, jak ważny interes podatnika, interes publiczny, nie daje podstaw do przyjęcia, że istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Można wprawdzie powoływać się w tej mierze na przykłady, stanowiące wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z piśmiennictwa podatkowego czy też z wypracowanego w tym zakresie dorobku orzecznictwa sądowego, niemniej jednak w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana przez organ podatkowy w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Dla przykładu, ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, majątku. Z kolei interes publiczny zaistnieje w sytuacji, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do pomocy państwa, gdyż podatnik nie będzie w stanie samodzielnie zaspokoić podstawowych, koniecznych potrzeb materialnych. Przesłankę interesu publicznego rozumieć również można jako dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwa, korekta błędnych decyzji (por. wyrok NSA z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1610/13 – powoływanie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie sądowym konsekwentnie przyjmuje się, że spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika wiąże się z istnieniem po jego stronie szczególnych powodów, przemawiających za stwierdzeniem, że żądanie pełnej i terminowej zapłaty podatku może zachwiać podstawami egzystencji podatnika i (lub) osób zależnych od niego. Pojęcia ważnego interesu podatnika nie można przy tym ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, a więc jego stan majątkowy, wysokość dochodów oraz koniecznych wydatków. Wobec tego w postępowaniu podatkowym zainicjowanym wnioskiem o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk powinien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej wnioskującego podatnika (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 15 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 46/22).

Natomiast rozstrzygnięcie przez organ podatkowy czy w określonym stanie faktycznym istnieje przesłanka interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach. Jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości. Drugą zaś wyjątek od tej zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Tak więc organ podatkowy w każdej konkretnej sprawie powinien (w rozumieniu obowiązku) ustalić co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego kondycji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując ważenia obu tych wartości, organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy wspólne dla całego społeczeństwa jak przede wszystkim: sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa. Nie można więc pojęcia interesu publicznego ograniczać wyłącznie do konieczności respektowania zasad równości i powszechności opodatkowania.

Przy analizie przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego należy uwzględnić nie tylko okoliczności powstania zaległości podatkowych, ale także aktualną w dacie orzekania sytuację podatnika we wszystkich aspektach, które w realiach indywidualnej sprawy okazują się istotne z punktu widzenia obiektywnej możliwości samodzielnego wygospodarowania przez podatnika środków finansowych na zapłatę tych zaległości (por. wyroki NSA: z 26 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 689/09, z 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 510/11, z 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1351/11, z 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1153/12 czy z 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15).

Zaakceptować przy tym należy pogląd, według którego ogólną dyrektywą interpretacyjną przy stosowaniu powyższego przepisu jest wyjątkowy charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowych jako nieefektywnej formy wygasania zobowiązań podatkowych z odejściem od zasady powszechności opodatkowania. Wpływy z podatków przeznaczane są bowiem na realizację celów społecznych, a więc rezygnacja z tych wpływów musi być podyktowana szczególnie ważnymi powodami obiektywnie przemawiającymi za ograniczeniem zaspokajania potrzeb wspólnych dla całego społeczeństwa (por. wyrok NSA z 15 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1535/11).

Umorzenie zaległości podatkowych powinno być formą pomocy w tym celu, aby ich egzekwowanie nie doprowadzało do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego podatnika. Chodzi zatem o to, aby koszty dochodzenia zaległości podatkowych w wymiarze ekonomicznym i społecznym nie były wyższe od kosztów ekonomicznych i społecznych wynikających z zaniechania poboru podatku (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2457/18).

Podsumowując, orzecznictwo sądowe wypracowało stanowisko prawne, zgodnie z którym pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego to klauzule generalne. W związku z tym organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody zarówno w odniesieniu do wykładni tych pojęć, jak i sposobu ich zastosowania w konkretnej sytuacji faktycznej każdego indywidualnego podatnika. Jednak tej swobody nie można utożsamiać z uznaniem administracyjnym. Weryfikacja istnienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., a więc ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, dokonywana jest bowiem w ramach postępowania podatkowego, według rozwiązań unormowanych w ustawie Ordynacja podatkowa. Posłużenie się przez ustawodawcę w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przesłankami niedookreślonymi wymaga zatem od organu podatkowego respektowania zasad postępowania podatkowego oraz dalszych przepisów konkretyzujących te zasady, stanowiących o sposobie gromadzenia i oceny dowodów (por. w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.). Tym samym na organie podatkowym, rozpatrującym wniosek podatnika o umorzenie zaległości podatkowych, spoczywa ustawowy obowiązek wszechstronnego i zupełnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla trafnej oceny czy dana sytuacja faktyczna, w jakiej znalazł się konkretny podatnik, mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika bądź przesłanki interesu publicznego, czy też nie. Dopiero w przypadku stwierdzenia zaistnienia jednej z wymienionych ustawowych przesłanek organ podatkowy w dalszej kolejności przechodzi na płaszczyznę uznania administracyjnego i w jego ramach albo opowiada się za przyznaniem wnioskowanej ulgi, albo też odmawia jej zastosowania. Opcja decyzyjna wybrana przez organ podatkowy w ramach ustawowo przyznanego mu uznania nie podlega sądowej kontroli legalności. Jednocześnie jednak poza zakresem kontroli sprawowanej przez sądy nie pozostają przypadki dowolnego korzystania przez organy podatkowe z przyznanej im kompetencji, w sposób sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, logiką i doświadczeniem życiowym. Są zatem pewne granice uznania administracyjnego, których organ podatkowy nie może przekroczyć przy jego stosowaniu, kiedy uprzednio rozpozna przesłankę ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Przekroczenie tych granic ma miejsce między innymi wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: - z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; - wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych; - na podstawie fałszywych przesłanek, argumentów. Wyłączenie z zakresu sądowej kontroli decyzji uznaniowych obarczonych takimi wadami stanowiłoby bowiem realne ograniczenie drogi sądowej, która umożliwiać ma przecież podatnikom dochodzenie praw naruszonych w sposób oczywisty (por. wyroki NSA z 15 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1685/14, z 3 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3507/14).

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela powyższe zapatrywanie prawne.

W realiach analizowanej sprawy organ przeprowadził zupełne postępowanie wyjaśniające. Wyczerpująco i wszechstronnie rozważył twierdzenia skarżących, dostępne dowody. Uczynił to wprost zgodnie z ich treścią oraz z uwzględnieniem logiki, jak też zasad doświadczenia życiowego. W następstwie trafnie ustalił, że w realiach tej konkretnej sprawy nie zaistniały przesłanki wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i w związku z tym należało odmówić spółce rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej za lata 2017-2024 w kwocie 240.552,00 zł oraz odmówić umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 85.184,00 zł w podatku od nieruchomości za nieruchomości położone w [...].

W ocenie Sądu organy prawidłowo wskazały, że udzielenia ulgi w formie umorzenia odsetek za zwłokę i rozłożenia zapłaty samej należności głównej na raty to de facto Miasto finansowałoby działalność skarżących ze środków publicznych. Skarżący powinni mieć na względzie, że - co do zasady - umorzenie zaległości na mocy art. 67a § 1 pkt 3 O.p. ma umożliwić podatnikom przezwyciężenie obiektywnie trudnych sytuacji, których nie są w stanie pokonać samodzielnie, pomimo podejmowanych starań. Natomiast w żadnym razie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie może być instrumentem prowadzącym do wzbogacenia podatnika z uszczerbkiem dla zaspokojenia potrzeb społecznych, publicznych. Zasadnie zatem stwierdzono, że Miasto nie może ponosić konsekwencji finansowych wynikających z przedsięwzięć przedsiębiorców, którzy w niewłaściwy sposób prowadzą działalność gospodarczą i podejmują nietrafione decyzje inwestycyjne i gospodarcze. Z wyjaśnień przedstawionych przez skarżących wynikało, że podjęli oni decyzję o oddanie w dzierżawę nieruchomości stanowiącej ich współwłasność w celu czerpania korzyści z nieruchomości. Stosunkowo niski czynsz dzierżawny wynikał z ustaleń między stronami dotyczących przeprowadzenia przez dzierżawcę remontu budynku i poczynionych przez niego nakładów w wysokości ok. 150.000 zł rocznie, z czego najemca się wywiązał. Jednakże wnioskodawcy nie zabezpieczyli się w razie niewywiązywania się przez kontrahentów z tytułu innych zobowiązań, chociażby obciążeń podatkowych. Nie ubezpieczono nieruchomości, ani nie wymagano przedłożenia polisy przez dzierżawcę. Zasadnie organy przyjęły, że to działania podatników doprowadziły do sytuacji, w której ich kondycja finansowa w jakiś sposób utrudniała regulowanie zobowiązań podatkowych. Nietrafny dobór dzierżawcy i późniejsze wyłączenie z korzystania z nieruchomości ze względu na prowadzone śledztwo obciąża tylko i wyłącznie stronę.

Słusznie zatem organy podatkowe wskazały, że podatnicy sami wybrali profil swojej działalności, podmiot, któremu wydzierżawili nieruchomość oraz określi warunki umowy i przedwstępne akty sprzedaży. Skoro podatek od nieruchomości był niepłacony od 2017 r. skarżący świadomie podjęli decyzję o prowadzeniu bieżącej działalności kosztem należności publicznoprawnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że jeżeli skarżący upatrują pogorszenia swojej sytuacji majątkowej w działaniach i zaniechaniach innych podmiotów (dzierżawcy oraz osoby, z którą zawarli w 2020 r. przedwstępną umowę sprzedaży), to powinni w pierwszej kolejności skorzystać z instrumentów prawnych umożliwiających uzyskanie od tych podmiotów odszkodowania.

Z kolei powoływanie się przez podatników na pandemię i ograniczenia z nią związane jest o tyle nietrafne, iż nie wykazali, że pomoc świadczona w tym okresie przez Państwo oraz jednostki samorządu terytorialnego była niewystarczająca. Ponadto, zaległości w podatku od nieruchomości nastąpiły jeszcze na długo przed wybuchem epidemii.

Organy słusznie zatem uznały, że mając na uwadze wskazane przez wnioskodawców perturbacje związane z przedmiotową nieruchomością można przyjąć, że nie zaistniał "ważny interes podatnika". Powyższego pojęcia nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych lub też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika (por. wyrok NSA z 13 listopada 2024 r., sygn. akt III FSK 404/23).

Należy mieć również na względzie, że podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, związanym z prawem posiadania lub z prawem własności i jest niezależny od uzyskiwanych dochodów. Przedmiotowa nieruchomość była w posiadaniu skarżących od 1995 r. Zatem mieli oni świadomość o obowiązku zapłaty od niej podatku od nieruchomości, co czynili aż do 2016 r. SKO słusznie zauważyło, że wnioskodawcy posiadają również inny majątek w postaci nieruchomości, który jest potencjalnie zbywalny i powinien pozwolić na uregulowanie zobowiązań podatkowych zaległych wraz z odsetkami za zwłokę.

Kluczowe znaczenie ma także okoliczność, że prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości zostało finalnie sprzedane przez skarżących za kwotę 1.000.000 zł. Zatem okoliczność zapłaty 19% podatku od osiągniętego dochodu ze sprzedaży nie stanowiła dla skarżących warunku nie do spełnienia, aby móc ostatecznie uzyskać środki na zapłatę zobowiązań. Jak podał skarżący P. P. podczas rozprawy w dniu 6 lutego 2025 r. prawo to zostało sprzedane za cenę wskazaną w umowie przedwstępnej sprzedaży z [...] r. (akt notarialny Rep. nr [...]), tj. 1.000.000,00 zł. Zatem skarżący posiadają środki na uregulowanie zobowiązań publicznoprawnych związanych z podatkiem od nieruchomości oraz naliczonymi odsetkami za zwłokę, nawet w sytuacji obowiązku zapłaty dziewiętnastoprocentowego podatku od osiągniętego dochodu ze sprzedaży.

Podobnie powoływanie się przez stronę na samą chęć powrotu do prowadzenia działalności gospodarczej i generowania przy tym zysków dla Skarbu Państwa czy jednostki samorządu terytorialnego w postaci płaconych podatków i innych należności nie przemawia za zaistnieniem interesu publicznego uzasadniający umorzenie odsetek za zwłokę w spłacie podatku od nieruchomości i rozłożenie zapłaty samej należności głównej na raty. Udzielenie w omawianym przypadku indywidualnej ulgi podatkowej, jak już wskazano w tym uzasadnieniu, przenosiłoby na Miasto, a w istocie na innych podatników podatku od nieruchomości, koszty działalności skarżących. Wpływy z zapłaconych zobowiązań podatkowych oraz odsetek od tych zobowiązań, przeznaczane są na cele społeczne. Rezygnacji z tych wpływów nie równoważy wskazywany przez skarżących ich zamiar powrotu do prowadzenia działalności gospodarczej. Równocześnie kwota uzyskana ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki oraz znajdujących się na niej budynków, nawet po odliczeniu należnych podatków i odsetek, jest na tyle znaczna, że nie wyklucza przeznaczenia jej na wspomnianą działalność.

W omówionym wyżej stanie sprawy prawidłowo organy odmówiły skarżącym rozłożenia zaległości podatkowej na raty oraz umorzenia odsetek, skoro wnioskodawcy - co do zasady - nie wykazali istnienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Podatnicy zaoferowali organom podatkowym subiektywną ocenę swego położenia ekonomicznego, rynkowego, która obiektywnie nie nawiązuje ani do ich ważnego interesu, ani do interesu publicznego. Brak wykazania przez skarżących ich ważnego interesu bądź interesu publicznego wyklucza uwzględnienie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Subiektywne oczekiwania podatników i towarzyszące im motywy nie nawiązują do przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. do obiektywnie rozumianych: ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego.

Nie zasługują zatem na uwzględnienie zarzuty skarżących odnośnie naruszenia przepisów postępowania, tj, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Organy nie tylko logicznie, spójnie i wyczerpująco przeanalizowały wszystkie okoliczności zaoferowane przez stronę, po czym wyciągnęły z nich właściwe wnioski, ale również trafnie zinterpretowały na czym może polegać zaistnienie ważnego interesu osoby wnioskującej o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych czy interesu publicznego w takim umorzeniu. W motywach podjętego rozstrzygnięcia organy wyczerpująco wytłumaczyły dlaczego w realiach rozpatrywanej sprawy nie można zasadnie przyjąć, aby za wnioskiem skarżących miał przemawiać ich ważny interes bądź interes publiczny, mierzone obiektywnymi kryteriami.

Sąd w składzie orzekającym podziela zapatrywanie prawne, według którego wnioskodawcy mają obowiązek w pierwszej kolejności wykazać istnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p., jeśli chcieli uzyskać umorzenie zaległości podatkowej. Wynik niniejszej sprawy przesądziły trafne ustalenia i adekwatna do nich konstatacja organu, że - co do zasady – sytuacja ekonomiczna skarżących, ich postępowanie nie uzasadniają wsparcia poprzez rozłożenie na raty zaległości podatkowej i umorzenie odsetek z tytułu podatku od nieruchomości. Zatem nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi odnośnie naruszenia art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p. oraz art. 67b § 1 pkt 2 oraz art. 207 O.p.

Z powodów omówionych wyżej niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.