Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 508/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi E. W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją prawa podatkowego z dnia [...] r. nr [...] Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika E.W. w zakresie odliczenia podatku VAT w związku z zakupem zgarów Rozstrzygnięcie zapadło w poniższym stanie faktycznym. W złożonym wniosku o udzielenie interpretacji prawa podatkowego strona wskazała, że jest czynnym podatnikiem VAT. Przedsiębiorstwo jej zajmuje się produkcją odlewniczych stopów aluminium. W procesie produkcyjnym używane są materiały takie jak: złomy stopów metali nieżelaznych, opady poprodukcyjne powstające w zakładach branży metalurgicznej pochodzące zarówno z procesu odlewania i topienia jak i obróbki mechanicznej. Surowce te poddawane są termicznej obróbce i po odpowiednim uszlachetnieniu i dobraniu składników powstaje z nich wyrób jako określony normami stop aluminium, wykorzystywany później w odlewniach produkujących na rzecz przemysłu motoryzacyjnego. Jednym z surowców używanych w tym procesie są odpady poprodukcyjne powstające w procesie termicznego przerobu aluminium o nazwie zgary poprodukcyjne. Tworzą się one w wysokich temperaturach na powierzchni płynnego metalu i stanowią mieszaninę różnorodnych metali, tlenków metalicznych, substancji niemetalicznych, soli, azotków, fluorków. Dla odlewni czy też innych producentów stopów aluminium zgary poprodukcyjne są traktowane jako wyłącznie odpad poprodukcyjny, który musi być przez nich zagospodarowany zgodnie z przepisami prawa w zakresie ochrony środowiska.

Wnioskodawca nabywał zgary poprodukcyjne otrzymując od dostawców w okresie od 1 kwietnia 2011 do dnia 30 czerwca 2011r. faktury VAT z naliczonym podatkiem w wysokości 23%, który podlegał odliczeniu zgodnie z przepisami ustawy o VAT. Po nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług od 1 lipca 2011 w zakresie art. 17 ust. 1 pkt 7 dostawcy zgarów przenieśli obowiązek opodatkowania na nabywcę. Zgary poprodukcyjne zużywane są w procesie produkcyjnym i służą działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo odliczając podatek VAT w wysokości 23% związany z zakupem zgarów w okresie od 1 kwietnia 2011 do dnia 30 czerwca 2011?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca nie zawarł w ustawie legalnej definicji pojęcia złomu, w związku z tym w przedsiębiorstwie wnioskodawcy definiując to pojęcie

kierowano się następującymi argumentami:

1. Opcjonalne samonaliczanie podatku przez poszczególne państwa członkowskie umożliwia art. 199 Dyrektywy 112/2006/WE. "... Państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik odbiorca transakcji dostawy zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów wymienionych w załączniki VI...". Z literalnego brzmienia Dyrektywy wynika jednoznacznie, iż dokonano słownego i logicznego rozróżnienia dwóch odrębnych pojęć tj. "złomu" i "odpadów...". Natomiast zmieniony 1 kwietnia 2011r. art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług posługiwał się tylko i wyłącznie pojęciem złomu, dla których podatnikiem staje się nabywca. Zdaniem strony wynikało to z faktu, iż dla ustawodawcy z całą pewnością zgary są odpadem poprodukcyjnym, dla tego odpadu nie należało stosować zasady samoobliczania.

2. Dodatkowo od wielu lat wszystkie zakłady działające w branży metalurgicznej stosowały widoczny podział na złomy i odpady poprodukcyjne czego dowodem były wprowadzone ustawą polskie normy, które rozróżniały pojęcia zarówno "złomu" jak i "odpadu" i miały przyporządkowane odrębne kategorie zaszeregowania czego dowodem są dwie normy, a to w szczególności:

- PN-91/H-15715/04 Surowce wtórne metali nieżelaznych - Złom aluminium i stopów aluminium,

- PN-76/H-15716/04 Surowce wtórne metali nieżelaznych - Odpady metalurgiczne aluminium i stopów aluminium.

Zatem kierując się wykładnią historyczną i celowościową zgary są odpadem poprodukcyjnym, a nie są złomami.

3. Wnioskodawca aktywnie uczestniczył w opiniowaniu projektów zmian ustawy o VAT w zakresie samonaliczania podatku przez nabywcę dla surowców w branży metalurgicznej. Poprzez Izbę Metali Nieżelaznych i Recyklingu z siedzibą w K., podniósł swoje wątpliwości co do uznania tylko złomów za surowce, dla których podatnikiem staje się nabywca. Wystąpił o rozszerzenie tego katalogu o odpady poprodukcyjne. Jak się wydaje w wyniku nacisków przedsiębiorców i ich stowarzyszeń dotyczących nieprecyzyjnego określenia pojęcia "złomu", ustawodawca dokonał nowelizacji ustawy o VAT z dniem 1 lipca 2011r. poprzez dodanie załącznika nr 11, który powiększył zakres surowców, dla których podatnikiem staje się nabywca nie tylko o odpady poprodukcyjne branży metalurgicznej, ale także gumowe, tworzyw sztucznych, szklane. Z powyższego jasno wynika, że gdyby definicja złomu zawierała także odpady szklane, poprodukcyjne metali, gumowe itp. nie istniałaby potrzeba dokonania ustawowych zmian, które weszły w życie 1 lipca br.

4. Posługiwanie się w definiowaniu złomu i odpadu zarówno słownikiem języka polskiego jak i ustawą o odpadach powadzi do konkluzji, że pojęcia odpad i złom nie są tożsame. We Współczesnym Słowniku Języka Polskiego, Tom II wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. z o.o. znajduje się zarówno definicja złomu jak i definicja odpadu, co wskazuje jednoznacznie, że nie są to pojęcia tożsame. Jak wynika z tych definicji złom to zużyte, zniszczone przedmioty metalowe, także odpady poprodukcyjne przeznaczone do ponownego przetopienia w hutach jako surowiec wtórny, odłamany, odłupany kawał czegoś /s. 1075/, a odpady to części materiału, surowca zostające podczas produkcji czegoś, niekiedy dalej wykorzystywane w produkcji ubocznej, wtórnie przerabiane itp. /s.2205/.

Wnioskodawca podkreślił, że skorzystał ze zgarów poprodukcyjnych, ale wyłącznie w charakterze odpadu, gdyż były to materiały pozostające z procesów produkcyjnych innych podmiotów i były one wykorzystywane w dalszej produkcji przez wnioskodawcę.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach, odpady to każda substancja lub przedmiot należący do jednej z kategorii, określonych w załączniku nr 1 do ustawy, których posiadacz pozbywa się, zamierza się pozbyć lub do ich pozbycia jest zobowiązany. W poz. 1 Q1 tegoż załącznika ustawodawca wymienił pozostałości z produkcji lub konsumpcji, niewymienione w pozostałych kategoriach. W związku z powyższym należy przyjąć, że od 1 kwietnia 2011 do 30 czerwca 2011 wskazane pojęcia "odpadu" i "złomu" należy rozróżnić.

5. Rozporządzenie Rady /UE/ nr 333/2011 z dnia 31 marca 2011r. ustanawiające kryteria określające, kiedy pewne rodzaje złomu przestają być odpadami na mocy dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2008/98/WE w art. 2 przywołuje definicje złomu. "Złom Aluminium" oznacza złom składający się głównie z aluminium i stopów aluminium. Jak zaznaczono na wstępie zgary to mieszanka różnorodnych składników, w których złom aluminium i jego stopy to zaledwie od 40 do 60%. Znaczna część to składniki niemetaliczne. Ponadto załącznik nr II cytowanego Rozporządzenia określa kryteria dotyczące złomu aluminium, zgary poprodukcyjne w żadnej mierze nie spełniają tych kryteriów, w szczególności materiały obce stanowią więcej niż 5% masy, a uzysk metalu jest znacznie poniżej 90% co oznacza, że pozostają one odpadem.

Podsumowując strona zauważyła, że w jej ocenie prawidłowym jest stanowisko o nie uznaniu zgarów jako złomu w okresie od 1 kwietnia do 30 czerwca 2011r., co w konsekwencji skutkowało tym, że nie dokonano samonaliczenia podatku VAT od tych odpadów lecz odliczono podatek zawarty w fakturach wystawionych przez dostawców.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. działający z umocowania i w imieniu Ministra Finansów wskazaną wyżej interpretacją z dnia [...] r. uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. W ocenie organu strona nabywając przedmiotowe zgary poprodukcyjne nabywa złom, w konsekwencji czego stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług staje się podatnikiem podatku VAT. Zatem do jej dostawy należy zdaniem organu zastosować metodę opodatkowania dostawy przez nabywcę.

Organ wskazał przy, że po myśli art. 106 ust. 1 i 1 a ustawy o podatku VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4,5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

Z kolei w myśl art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności. W konsekwencji , gdy wnioskodawca otrzymał faktury dokumentujące sprzedaż, dla której był podatnikiem, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku z przedmiotowych faktur.

Niemniej jednak organ zauważył, że stosownie do art. 106 ust. 7 ustawy o podatku VAT w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Zatem z tytułu zakupu przedmiotowych zgarów, gdy to wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT winien te transakcję udokumentować fakturą wewnętrzną, w której to zostanie wykazany podatek naliczony. W odniesieniu do tegoż podatku wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z tej faktury, gdyż jak zapisano w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o podatku VAT kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca.

Definiując pojęcie złomu organ zauważył, iż analizując definicje złomu i odpadu w oparciu o słownik języka polskiego jak i ustawę o odpadach pojęcia odpad i złom nie są tożsame. We Współczesnym Słowniku Języka Polskiego, wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. z o.o. złom to zużyte, zniszczone przedmioty metalowe, także odpady poprodukcyjne przeznaczone do ponownego przetopienia w hutach jako surowiec wtórny, odłamany, odłupany kawał czegoś /s. 1075/, a odpady to części materiału, surowca zostające podczas produkcji czegoś, niekiedy dalej wykorzystywane w produkcji ubocznej, wtórnie przerabiane itp. /s.2205/. Zgodnie zaś z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 185, poz. 1243 ze zm.) odpady oznaczają każdą substancję lub przedmiot należący do jednej z kategorii, określonych w załączniku nr 1 do ustawy, których posiadacz pozbywa się, zamierza pozbyć się lub do ich pozbycia się jest obowiązany.

W załączniku nr 1 do ww. ustawy o odpadach wymieniono m.in.:

- Q8 - Pozostałości z procesów przemysłowych (np. żużle, pozostałości podestylacyjne itp.)

- Q10 - Pozostałości z obróbki skrawaniem lub wykańczania (np. wióry, zgary itp.)

- Q14 - Substancje lub przedmioty, dla których posiadacz nie znajduje już dalszego zastosowania (np. odpady z rolnictwa, gospodarstw domowych, odpady biurowe,

z placówek handlowych, sklepów itp.).

W świetle powyższego, zdaniem organu zgary zawierające metal nieżelazny jakim jest aluminium, należy uznać za złom, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 kwietnia 2011r. do dnia 30 czerwca 2011r. Albowiem w powyższych definicja złomu część odpadów jest równocześnie złomem. W w/w. ustawie o odpadach za odpady uznano zgary, ale wyłącznie powstałe z obróbki skrawaniem lub wykańczania. Natomiast jak wynika z wniosku zgary nabyte przez Wnioskodawcę pochodzą z termicznego przerobu aluminium.

Strona nie zgodziła się z powyższym rozstrzygnięciem i wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Dyrektor Izby Skarbowej pismem z [...]r. podtrzymał dotychczasowe stanowisko i stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

W skardze na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia [...] roku znak [...] strona podniosła zarzut niezgodności interpretacji z prawem, a to wskutek naruszenia przez Ministra Finansów art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 roku do dnia 30 czerwca 2011r. Przywołała przy tym argumentację podniesioną w postawionym wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

Zdaniem strony kierując się wykładnią historyczną i celowościową zgary są odpadem poprodukcyjnym i nie są złomem, do czego organ wydający interpretację w ogóle się nie odniósł cytując jedynie stanowisko wzywającego bez rozpatrzenia istoty zagadnienia. W ocenie strony niejasny zapis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku VAT powodował liczne rozbieżności interpretacyjne co wypływało na brak jednolitości stosowania prawa stąd została dokonana nowelizacja tej ustawy z dniem 1 lipca 2011 r. poprzez dodanie załącznika nr 11, który powiększył zakres surowców, dla których podatnikiem staje się nabywca nie tylko o odpady poprodukcyjne branży metalurgicznej ale także gumowe, tworzyw sztucznych, szklane. Z powyższego, zdaniem strony jasno wynika, że gdyby definicja złomu zawierała także odpady szklane, poprodukcyjne metali, gumowe itp. nie istniałaby potrzeba dokonania ustawowych zmian, które weszły w życie 1 lipca br. Zdaniem wzywającego ustawodawca w związku z brakiem legalnej definicji "złom" dokonał nowelizacji ustawy pozwalającą na zachowanie jednolitości praktyki stosowania prawa poprzez precyzyjne oznaczenie zarówno złomu jak i odpadów. Strona zakwestionowała także pogląd organu, że zgary zawierające metal nieżelazny tj. aluminium tylko z tego powodu, że pochodzą z termicznego przerobu aluminium są wyłączone z definicji odpadów, gdyż nie są pozostałością z obróbki skrawaniem lub wykańczaniem. Tak przyjęta interpretacja powodowałaby bowiem, że żaden wiór czy zgar nie pochodzący z obróbki skrawaniem lub wykańczania nie byłby odpadem.

Ponadto strona wskazała na rozporządzenie Rady UE nr 333/2011 z dnia 31 marca 2011 r. ustanawiające kryteria określające, kiedy pewne rodzaje złomu przestają być odpadami na mocy dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2008/98/WE. W art. 2 przywołano definicje złomu. Zgodnie z nią "Złom Aluminium" oznacza złom składający się głównie z aluminium i stopów aluminium. Natomiast zgary wykorzystywane przez wzywającego to mieszanka różnorodnych składników, w których złom aluminium i jego stopy to zaledwie od 40 do 60%, a znaczna część to składniki niemetaliczne. Ponadto załącznik nr II cytowanego Rozporządzenia określa kryteria dotyczące złomu aluminium, a zgary poprodukcyjne w żadnej mierze nie spełniają tych kryteriów gdyż w szczególności materiały obce stanowią więcej niż 5% masy a uzysk metalu jest znacznie poniżej 90% co oznacza , ze pozostają one odpadem, a nie złomem, to zaś jest kolejnym argumentem pozwalającym na rozróżnienie pojęć jako nietożsamych, do czego organ również nie odniósł się.

Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko zaprezentowane w interpretacji indywidualnej. Organ wskazał przy tym, że powołane rozporządzenie Rady UE nr 333/2011 z dnia 31 marca 2011 r. zgodnie z art. 7 akapit 2 stosuje się od dnia 9.11.2011r, a zatem nie ma w sprawie zastosowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 dalej powoływanej jako p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl zaś art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa działalności administracji publicznej sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 p.p.s.a Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności - art. 146 § 1 p.p.s.a. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej interpretacji Sąd ocenił jako prawidłowe. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest zagadnienie czy stronie służy prawo odliczenia podatku naliczonego w okresie od 1.04.2011r do 30.06.2011r . w sytuacji, gdy nabywa ona zgary poprodukcyjne.

Zdaniem strony skarżącej nabywając zgary poprodukcyjne powstające w procesie termicznego przerobu aluminium, z których odzyskuje ona części metali i wykorzystuje do wytwarzania stopów aluminium nabywa odpad co powoduje, że nie ma obowiązku samonaliczenia podatku VAT, ma zaś prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez dostawców.

Odmiennego zdania jest Minister Finansów który twierdzi, że w przedmiotowej sytuacji strona nabywa złom, co powoduje, że zastosowanie ma wobec niej regulacja z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług. To zaś ostatecznie czyni nabywcę złomu podatnikiem, który to w tej konkretnej sytuacji prawnej w wystawionej przez siebie fakturze VAT nie wykazuje stawki i kwoty podatku VAT. Jednakże w tej sytuacji prawnej podatnik będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury po myśli art.86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o podatku VAT.

Sąd podziela stanowisko Ministra Finansów wyrażone w wydanej pisemnej interpretacji prawa podatkowego.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytania czy strona skarżąca nabywając zgary poprodukcyjne nabywa złom, to bowiem powoduje, że jest "podatnikiem" w rozumieniu przepisów tej ustawy co skutkuje tym, że ma obowiązek rozliczenia podatku VAT.

Zgodnie z brzmieniem ustawy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o podatku VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju , przez towary zaś rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy). Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) . W świetle zaś art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym działalność gospodarcza to wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych iprawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych ( art. 15 ust. 2).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające złom, jeżeli dokonującym jego dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2. Ostatni z powołanych przepisów stanowi, iż zwalnia się dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W kontrolowanej interpretacji wydanej w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny nie było spornym to, że dokonującym w sprawie dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie była objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT .

Spór w sprawie dotyczy kwalifikacji prawnej nabywanych zgarów poprodukcyjnych, w sytuacji gdy ustawa o podatku VAT nie zawiera definicji legalnej pojęcia "złom".

Na wstępie tej części rozważań zauważyć należy, że w art. 199 ust.1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej ustawodawca wspólnotowy wskazał, że Państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik – odbiorca następujących transakcji: dostawy zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług, wymienionych w załączniku VI, które to dostawy wskazane od punkt 1 do 6 dotyczą generalnie wszystkich surowców wtórnych.

W załączniku VI wymieniono bowiem dostawy :

1. Odpadów żelaznych i nieżelaznych, złomu oraz zużytych materiałów , w tym półproduktów będących wynikiem przetwarzania, wytwarzania lub stapiania metali nieżelaznych oraz ich stopów,

2. Dostawy półproduktów żelaznych i nieżelaznych oraz niektórych powiązanych usług przetwarzania,

3. Dostawy pozostałości i innych materiałów przetwarzalnych składających się z metali z żelaznych i nieżelaznych, ich stopów, żużlu, popiołu, zgorzeliny i pozostałości przemysłowych zawierających metale lub ich stopy, a także świadczenie usług polegających na selekcji, cięciu, rozdrabnianiu i prasowaniu tych produktów,

4. Dostawy oraz określone usługi polegające na przetwarzaniu związane z odpadami żelaznymi i nieżelaznymi, jak również ze ścinkami, złomem, odpadami oraz zużytymi i przetwarzalnymi składającymi się ze stłuczki, szkła, papieru, tektury, szmat, kości, skóry, sztucznej skóry, pergaminu, skór surowych, ścięgien, szpagatu, wyrobów powroźnych, lin, kabli, gumy i plastiku,

5. Dostawy materiałów , o których mowa w niniejszym załączniku po przetworzeniu w formie czyszczenia, polerowania, selekcji, cięcia , rozdrabniania , prasowania lub wlewania do wlewek,

6. Dostawy złomu i odpadów po obróbce materiałów podstawowych .

Analizując brzmienie art.199 ust. 1 lit d Dyrektywy stwierdzić należy, że ustawodawca wspólnotowy w tym przepisie uznał, że gdy dostawa na rzecz odbiorcy dotyczyć będzie wszelkich zużytych produktów w tym i nie nadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, taki stan rzeczy uczyni z takiego podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku VAT.

Jak wyżej wskazano ustawodawca krajowy skorzystał z tej możliwości prawnej , wprowadzając w art. 15 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku VAT możliwość uczynienia podatnikiem podatku VAT odbiorcy dostawy, ale jedynie w odniesieniu do dostawy złomu, tym samym dokonując częściowej implementacji przepisu prawa wspólnotowego do porządku prawa krajowego.

Jednak, gdy ustawa o podatku VAT nie zawiera legalnej definicji tego pojęcia zasadnym jest odwołanie, jak to uczynił organ w spornej interpretacji do językowego znaczenia pojęcia złomu. Korzystając z definicji złomu i odpadu ze słownika języka polskiego PWN, Współczesnego Słownika Języka Polskiego jak i ustawy o odpadach zauważyć trzeba, iż pojęcia odpad i złom nie są tożsame.

I tak w słowniku języka polskiego PWN złom to niepotrzebne zużyte przedmioty metalowe, pojazdy , maszyny lub odpady produkcyjne zbierane jako surowiec wtórny.

We Współczesnym Słowniku Języka Polskiego, wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. z o.o. złom to zużyte, zniszczone przedmioty metalowe, także odpady poprodukcyjne przeznaczone do ponownego przetopienia w hutach jako surowiec wtórny, odłamany, odłupany kawał czegoś.

Natomiast zgodnie ze Współczesnym Słownikiem Języka Polskiego odpady to części materiału, surowca zostające podczas produkcji czegoś, niekiedy dalej wykorzystywane w produkcji ubocznej, wtórnie przerabiane itp. /s.2205

Analizując te definicje nie można nie zauważyć, iż istotnie odpady poprodukcyjne można ująć zarówno w definicji zarówno złomu jak i odpadu. W takiej sytuacji jednak, jak słusznie wskazał organ determinującym ostatecznie klasyfikację prawnopodatkową winno być przeznaczenie z jakim strona nabywa zgary poprodukcyjne. Tym zaś jest niespornie nabywanie tychże zgarów jako surowiec wtórny w celu poddania ich termicznej przeróbce w celu odzyskania z niego metalu - aluminium, a końcowo wyprodukowania z jego udziałem stopu aluminium.

Nie jest to też, co jednoznacznie wynika z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku działalność uboczna strony, co mogłoby kierunkować sporne zgary w celu objęcia tychże definicją odpadu, jako surowca tylko niekiedy dalej wykorzystywanego w produkcji ubocznej, wtórnym przerabianiu, na co wskazuje definicja słownikowa.

Zdaniem Sądu dokonana wyżej interpretacja nie koliduje z argumentacją strony wywiedzioną z faktu nowelizacji ustawy o podatku VAT od dnia 1 lipca 2011r. poprzez dodanie załącznika nr 11, który powiększył zakres surowców dla nabycia, których podatnikiem staje się nabywca nie tylko o odpady poprodukcyjne branży metalurgicznej , ale także inne. W ocenie Sądu przeciwnie ustawodawca korzystając z regulacji art. 199 Dyrektywy 112 dokonał pełnej implementacji tegoż przepisu na grunt krajowych przepisów ustawy o podatku VAT zapobiegając w ten sposób możliwości powstawania sporów na tym tle. Jednak to nie oznacza, że poprzednio odpady poprodukcyjne jako złom nie były surowcem z powodu nabycia, których ich nabywca staje się podatnikiem .

Natomiast regulacje rozporządzenia Rady UE nr 333/2011 z dnia 31 marca 2011 r. ustanawiające kryteria określające, kiedy pewne rodzaje złomu przestają być odpadami na mocy dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2008/98/WE mają zastosowanie od dnia 9.11.2011r., a zatem nie dotyczą stanu prawnego objętego sporną interpretacją.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o podatku VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Jak wynika natomiast z art. 106 ust.1 i 1a ustawy o podatku VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

Zatem w przypadku dostawy złomu, dla której podatnikiem jest strona - nabywający nie wykazuje stawki i kwoty podatku sprzedawca złomu – zgarów poprodukcyjnych. W tej sytuacji po myśli art. 106 ust. 1a ustawy o VAT strona nie ma prawa odliczenia z faktur w których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze. Tym samym stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku z przedmiotowych faktur. Jednocześnie stronie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z wystawionych faktur stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o podatku o VAT zgodnie, z którym kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca.

W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art.151 ww. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił jako niezasadną.