Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 451/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-08-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 29a ust. 1
journal: Dz.U. 2024 poz 361
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. aw zw. z art. 146 par. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 451/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 sierpnia 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Grzegorz Karcz, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: starszy referent Kinga Bryk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2024 r. sprawy ze skargi U. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2024 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.21.2024.2.MG w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2024 r. wpłynął wniosek U. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżący", "U." "Uniwersytet", "Jednostka Naukowa") z dnia 10 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie powyższych pytań. Wnioskodawca uzupełnił go - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z dnia18 marca 2024 r. (data wpływu 18 marca 2024 r.).

Przedstawiając stan faktyczny podano, że Wnioskodawca jest uczelnią publiczną w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, dalej jako: "PSWiN"), jednostką z sektora finansów publicznych. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce i posiada siedzibę na terenie Polski. Przedmiot działalności Uniwersytetu jest określony w statucie Uczelni i obejmuje w szczególności:

‒ działalność podstawową, polegająca na kształceniu studentów oraz kadry naukowej i dydaktycznej, prowadzeniu badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transferowanie technologii do gospodarki, zgodnie z zasadami wolności nauczania i wolności nauk, rozwijanie i upowszechnianie kultury narodowej oraz szerzeniu wiedzy w społeczeństwie,

‒ działalność pomocniczą o charakterze doświadczalnym, gospodarczym lub usługowym. Działalność Wnioskodawcy obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również obszar niepodlegający opodatkowaniu (będący poza zakresem ustawy VAT) oraz zwolniony z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT). Działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (inaczej będąca poza zakresem ustawy VAT) to przede wszystkim czynności kształcenia oraz badania własne naukowe finansowane z subwencji oraz innych różnego typu dofinansowań celowych. Odpłatna działalność Wnioskodawcy to głównie odpłatne usługi kształcenia, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi również działalność opodatkowaną podatkiem od towarów usług, polegającą m.in. na tzw. komercjalizacji wyników badań, czyli np. sprzedaży licencji do uzyskanych wyników badań, czy też innych form odpłatnego zbycia praw majątkowych do uzyskanych przez Wnioskodawcę wyników badań, ewentualnie wykorzystanie wyników badań do realizacji odpłatnych usług zleconych. Jak już podano, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje różnego typu badania. Realizacja badań wymaga ponoszenia znacznych wydatków finansowych. Wydatki te pokrywane są ze środków własnych Wnioskodawcy, subwencji, dotacji, dofinansowań oraz różnego typu grantów finansowych. Wiele instytucji, w tym państwowych i międzynarodowych agencji rządowych, ogłasza konkursy na finansowanie działalności badawczej (m.in. realizowanej przez uczelnie publiczne czy też instytuty naukowe lub badawcze). Instytucje te ogłaszają konkurs (z określonej dziedziny), zainteresowane jednostki aplikują w konkursie i po spełnieniu warunków konkursowych otrzymują grant/dofinansowanie/dotację etc. Dofinansowanie jest otrzymane na podstawie umowy o dofinansowanie projektu, czy też umowy na realizację projektu dofinansowanego z danego źródła finansowego. W dniu 4 kwietnia 2019 r. została uchwalona ustawa o wspieraniu działalności naukowej z Funduszu Polskiej Nauki (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1409, z późn. zm., dalej jako: "ustawa o FPN"). Zgodnie z art. 1 tej ustawy, Fundusz Polskiej Nauki, zwany dalej "Funduszem", finansuje działalność naukową, o której mowa w art. 4 ustawy PSWiN, z wyłączeniem twórczości artystycznej, szczególnie ważną dla realizacji strategii rozwoju kraju służącą rozwojowi innowacyjnych produktów, zwaną dalej "działalnością naukową". Jak podaje art. 5 ust. 1 ustawy o FPN), środki Funduszu przeznacza się na:

1. finansowanie zespołów badawczych prowadzących, w formie Wirtualnego Instytutu Badawczego, działalność naukową w określonym obszarze wskazanym zgodnie z art. 6 ust. 1;

2. komercjalizację wyników pracy zespołów badawczych, o których mowa w pkt 1, lub know-how związanego z tymi wynikami.

Na mocy art. 5 ust. 2 ustawy o FPN, Wirtualny Instytut Badawczy (dalej jako: "WIB") stanowi formę organizacji pracy wyselekcjonowanych, konkurencyjnych na poziomie międzynarodowym zespołów badawczych, prowadzących działalność naukową o wysokim potencjale zastosowań społeczno-gospodarczych, pod kierunkiem lidera o uznanym dorobku naukowym, której celem jest komercjalizacja jej wyników. WIB jest finansowany ze środków Funduszu Polskiej Nauki. Na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy o FPN, WIB zarządza podmiot wybrany przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego i nauki (dalej jako: "Minister"). W dniu 2 lipca 2019 r. został wydany przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego komunikat o podmiocie zarządzającym WIB. W komunikacie tym podano, że na podstawie art. 7 ust. 7 ustawy o FPN Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego informuje, że podmiotem zarządzającym WIB w obszarze biotechnologia medyczna - onkologia jest Sieć Badawcza Łukasiewicz - PORT Polski Ośrodek Rozwoju Technologii z siedzibą we Wrocławiu (dalej jako: "Podmiot Zarządzający"). Do zadań Podmiotu Zarządzającego należy organizacja i przeprowadzanie otwartych konkursów ofert na wyłonienie zespołów badawczych, organizacja pracy ekspertów, podpisanie umów o finansowanie, nadzór i wsparcie realizacji zadań badawczych, dystrybucja środków funduszu, koordynacja procesu komercjalizacji wypracowanych nowych technologii i produktów. W lipcu 2023 r. Podmiot Zarządzający poinformował o ogłoszeniu otwartego konkursu ofert na wyłonienie zespołów badawczych prowadzących działalność naukową w formie programu WIB w dziedzinie biotechnologia medyczna. Jak już wskazano, program WIB to nowatorska formuła prowadzenia badań o wysokim potencjale zastosowań społeczno-gospodarczych.

W dniu 13 października 2023 r. Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami (dwoma instytutami Państwowej Akademii Nauk, dwoma uczelniami wyższymi i państwowym instytutem badawczym) zawarł umowę konsorcjum. Liderem konsorcjum określono Wnioskodawcę. Pozostałe podmioty nabyły status konsorcjantów (dalej jako: "Konsorcjanci" lub "Członkowie Konsorcjum" lub pojedynczo "Konsorcjant").

Na mocy umowy konsorcjum Wnioskodawca (jako Lider Konsorcjum) został upoważniony przez wszystkich Członków Konsorcjum do reprezentowania ich we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem umowy zawartej z Podmiotem Zarządzającym w tym do złożenia w imieniu Konsorcjum uzgodnionego, wspólnego wniosku o finansowanie Zespołu Badawczego, do reprezentowania Członków Konsorcjum w kontaktach z Podmiotem Zarządzającym, do prowadzenia spraw Konsorcjum i do zawarcia z Podmiotem Zarządzającym umowy na rzecz i w imieniu własnym oraz Członków Konsorcjum (par. 1 ust. 5 umowy konsorcjum). Każdy z konsorcjantów jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przywołanym powyżej upoważnieniem zawartym w umowie konsorcjum, Wnioskodawca w październiku 2023 r. złożył wniosek o finansowanie Zespołu Badawczego ze środków Funduszu Polskiej Nauki. Celem projektu opisanego w wyżej wymienionym wniosku jest opracowanie innowacyjnego biosensora opartego na aptamerach do wykrywania biomarkerów dysfunkcji śródbłonka naczyniowego spowodowanej leczeniem przeciwnowotworowym oraz skonstruowanie specjalnie zaprojektowanego aparatu POCT z dedykowanym systemem do zautomatyzowanej analizy próbek krwi przy użyciu jednorazowych kaset mikroprzepływowych (dalej jako: "Zadanie Badawcze" lub "Projekt"). Tytuł Zadania Badawczego to: Spersonalizowana diagnostyka śródbłonka naczyniowego w terapii onkologicznej; w kierunku nowoczesnej waskulo-onkologii.

Zgodnie z założeniami Projektu i umowy konsorcjum osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę oraz Członków Konsorcjum (na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej) będą wykonywać czynności zmierzające do realizacji wskazanego powyżej celu. Osoby te będą tworzyć tzw. Zespół Badawczy. Wszelkie wytworzone w ramach Zadania Badawczego wyniki działalności naukowej (w tym know-how związane z tymi wynikami) podlegające lub mogące podlegać ochronie prawnej (które przysługują Członkom Konsorcjum jako podmiotom zatrudniającym Zespół Badawczy - na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej) staną się docelowo własnością Skarbu Państwa, w imieniu którego dział Minister. Podmiotem zobowiązanym i umocowanym do nabycia w imieniu i na rzecz Ministra całości podlegających lub mogących podlegać ochronie prawnej wyników działalności naukowej (zwanych dalej własnością intelektualną) będzie Podmiot Zarządzający.

Podmiot Zarządzający działający w imieniu i na rzecz Ministra, będzie dokonywać wszelkich czynności jakie mają doprowadzić do skutecznej komercjalizacji powstałej w ramach Projektu własności intelektualnej (rozumianej jako odpłatna sprzedaż praw, odpłatne udzielnie licencji do praw, czy inne odpłatne wykorzystanie wyników Zadania Badawczego), tj. najpierw do doprowadzenia do objęcia wyników ochroną prawną a dalej (po uzyskaniu tej ochrony) do odpłatnej sprzedaży.

Jeżeli z tytułu komercjalizacji (czyli sprzedaży zrealizowanej w imieniu i na rzecz Ministra) uzyskane zostaną jakiekolwiek wpływy, to po pomniejszeniu o koszty jakie doprowadziły do tej komercjalizacji (sprzedaży):

‒ 65% tych środków będzie wypłacana twórcom, czyli bezpośrednio osobom fizycznym będącym członkami zespołu badawczego, które wytworzyły lub współwytworzyły własność intelektualną (zgodnie z ich udziałem twórczym),

‒ 15% tych środków jest przekazywana Liderowi Konsorcjum oraz Członkom Konsorcjum,

‒ pozostała część środków trafia do Funduszu Nauki Polskiej.

Zarówno finansowanie Zadania Badawczego, jak i przyszła redystrybucja środków z komercjalizacji odbywać się będzie z wykorzystaniem rachunku bankowego Wnioskodawcy (Lidera Konsorcjum).

Wnioskodawca jest zobowiązany przekazać środki należne wskazanym podmiotom.

Najważniejsze postanowienia umowy o finansowanie zespołu badawczego przedstawiają się następująco.

Mając na uwadze okoliczność, że ogłoszenie wyników konkursu WIB planowane jest na marzec 2024 roku - na potrzeby niniejszego wniosku - Wnioskodawca przyjął założenie, że zawrze z Podmiotem Zarządzającym umowę o finansowanie Zespołu Badawczego ze środków FNP (dalej jako: " Umowa o Finansowanie"). W związku z powyższym oraz mając na uwadze fakt, że zgodnie z brzmieniem Umowy o Finansowanie druga strona określana jest jako Jednostka Naukowa, przy analizie najważniejszych jej postanowień Wnioskodawca definiowany będzie także w ten sposób.

Przedmiot umowy, realizacja zadania badawczego, finansowanie.

W ramach Umowy o Finansowanie za Lidera uznaje się osobę fizyczną o uznanym dorobku naukowym, zatrudnioną w ramach stosunku pracy lub zaangażowania w ramach stosunku cywilnoprawnego w Jednostce Naukowej. Liderem może być tylko jedna osoba fizyczna, posiadająca co najmniej stopień naukowy doktora, w którejkolwiek z dyscyplin naukowych w dziedzinie nauk medycznych i nauk o zdrowiu lub nauk inżyniełyjno-technicznych lub nauk ścisłych i przyrodniczych.

Poprzez Umowę o Finansowanie Jednostka Naukowa przyjmuje na siebie obowiązki i odpowiedzialność związane z realizacją umowy, a w szczególności Zadania Badawczego w ramach WIB, w tym realizacji Zadania Badawczego przez Zespół Badawczy, a Podmiot Zarządzający zobowiązuje się do przekazania środków z Funduszu na finansowanie Zespołu.

Zespół Badawczy składa się z członków zespołu, którzy są zatrudnieni na podstawie stosunku pracy lub zaangażowania na podstawie stosunku cywilnoprawnego będącego poza zakresem działalności gospodarczej.

Zakres i warunki realizacji Zadania Badawczego określa S 9 Umowy o Finansowanie. Ponadto, Umowa zawiera szczegółowy harmonogram realizacji zadania oraz jego kosztorys. Wszelkie środki finansowe pochodzące z FPN będą przekazywane Jednostce Naukowej (Skarżącemu) przez Podmiot Zarządzający. Jednostka Naukowa (Skarżący) zapewnia, odpowiada i zobowiązuje się do dalszej dystrybucji finansowania, w zależności od okoliczności, do Lidera, Członków Zespołu lub Innych Jednostek. We wniosku założono, że status Jednostki Naukowej będzie posiadać Skarżący, a status Innej Jednostki nabędą pozostali Członkowie Konsorcjum. Środki z komercjalizacji w części należnej Jednostce Naukowej, Innym jednostkom oraz Członkom Zespołu Badawczego są wypłacane przez Podmiot Zarządzający Jednostce Naukowej, na zasadach określonych w Regulaminie

zarządzania i komercjalizacji (dalej jako: "Regulamin"). Zatem Jednostka Naukowa zapewnia, odpowiada i zobowiązuje się do dalszej dystrybucji środków z Komercjalizacji, w zależności od okoliczności, do Lidera, Członków Zespołu lub Innych Jednostek.

Wskazane powyżej środki finansowe będą przekazywane Jednostce Naukowej z góry raz na kwartał zgodnie z harmonogramem płatności na podstawie wniosków o płatność, Warunkiem płatności środków innych niż pierwsza transza jest m.in. złożenie przez Jednostkę Naukową oraz akceptacja przez Podmiot Zarządzający wszystkich uprzednich raportów okresowych. Do raportów Jednostka Naukowa zobowiązana jest załączyć zestawienie wydatków poniesionych w okresie sprawozdawczym. Zobowiązana jest również do prowadzenia wyodrębnionej rachunkowości na potrzeby realizacji umowy o finansowanie, w sposób prawidłowy, przejrzysty i rzetelny, tak aby możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji związanych z realizacją przedmiotu umowy. Jednostka Naukowa może przeznaczać środki finansowe z Funduszu tylko na wydatki kwalifikowalne i nie może ich używać w jakimkolwiek innym celu.

Jednostka Naukowa jest bezwzględnie zobowiązana do stosowania i przestrzegania zasad kwalifikowalności wydatków Zespołów Badawczych. Wydatki poniesione niezgodnie z zasadami kwalifikowalności podlegają zwrotowi wraz z odsetkami.

W Umowie o Finansowanie określono przypadki, kiedy Podmiot Zarządzający ma prawo wstrzymać lub przerwać finansowanie Zespołu Badawczego do czasu wyjaśnienia lub usunięcia nieprawidłowości, okoliczności lub przyczyn takiego wstrzymania lub przerwania. Podmiot Zarządzający wstrzymuje finansowanie Zespołu Badawczego m.in. w przypadku wystąpienia pojedynczych istotnych nieprawidłowości, przy czym za istotne nieprawidłowości uważa się w szczególności:

[pic] wydatkowanie przekazanych środków niezgodnie z Umową lub przepisami prawa, w szczególności zaś z ogólnymi zasadami kwalifikowalności wydatków Zespołów

Badawczych prowadzących działalność naukową w formie W.IB; o — wydatkowanie przekazanych środków niezgodnie z zakresem Zadania Badawczego; [pic] stwierdzenie okoliczności zagrażających prawidłowej, w tym terminowej, realizacji Umowy; [pic] niezgodność postanowień umowy konsorcjum z postanowieniami Regulaminu, Umowy o Finansowanie lub Umowy o zarządzanie WIB;

— wystąpienie sytuacji, które uniemożliwią uzyskanie ochrony własności intelektualnej lub komercjalizację własności intelektualnej, w szczególności w przypadku braku zdolności patentowej, naruszenia obcych praw wyłącznych lub braku potencjału komercjalizacyjnego;

W przypadku decyzji o zakończeniu finansowania Członkowie Konsorcjum nie są zobowiązani do zwrotu uzyskanego i prawidłowo wydatkowanego dofinansowania.

Własność intelektualna i jej komercjalizacja.

Zgodnie z § 15 ust. 3 umowy o finansowanie, wszelkie prawa w najszerszym możliwym przepisami prawa zakresie, w tym w szczególności prawa majątkowe do własności intelektualnej oraz upoważnienie do wykonywania autorskich praw osobistych nabywa Skarb Państwa - Minister na zasadach określonych w Regulaminie oraz w umowie o finansowanie. Do przeniesienia praw, o których mowa wyżej zobowiązana jest Jednostka Naukowa.

W myśl § 15 ust. 5 umowy o finansowanie, Jednostka Naukowa jest zobowiązana do zapewnienia, że całość własności intelektualnej będzie przysługiwała Jednostce Naukowej w takim zakresie, aby Jednostka Naukowa mogła przenieść całość własności intelektualnej, wolnej od jakichkolwiek praw lub roszczeń osób trzecich, na Skarb Państwa - Ministra, w najszerszym możliwym przez prawo zakresie. Na mocy § 15 ust. 6 umowy o finansowanie, Jednostka Naukowa została zobowiązana do zawarcia stosownych postanowień w umowie konsorcjum, gwarantujących osiągnięcie celu, o którym mowa w § 15 ust. 3 i 5 umowy o finansowanie.

Na mocy § 15 ust. 8 umowy o finansowanie, Skarb Państwa - Minister nabędzie od Jednostki Naukowej wszelkie możliwe prawa do własności intelektualnej z chwilą złożenia przez Jednostkę Naukową oświadczenia o przeniesieniu na Skarb Państwa - Ministra własności intelektualnej, bez konieczności składania jakichkolwiek dodatkowych oświadczeń woli lub wiedzy. W przypadku gdy Jednostka Naukowa nie złoży ww. oświadczenia Skarb Państwa - Minister nabędzie własność intelektualną z chwilą zakończenia realizacji Zadania Badawczego, a jeśli to nie nastąpi przed rozwiązaniem umowy o finansowanie, z momentem rozwiązania umowy, bez konieczności składania jakichkolwiek dodatkowych oświadczeń woli lub wiedzy.

Zgodnie z § 15 ust. 10 Umowy o Finansowanie, w przypadku gdy Jednostka Naukowa nie złoży oświadczenia o przeniesieniu własności intelektualnej w zakresie i terminie wynikającym z umowy o finansowanie, Jednostka Naukowa będzie zobowiązana do zwrotu wszelkich otrzymanych na podstawie Umowy o Finansowanie środków finansowych.

Na mocy § 15 ust. 15 Umowy o Finansowanie, koszty zapewnienia ochrony własności intelektualnej oraz komercjalizacji własności intelektualnej ponosi Podmiot Zarządzający. W celu dokonania komercjalizacji własności intelektualnej, Podmiot Zarządzający jest uprawniony do samodzielnego podejmowania decyzji w zakresie dokonania komercjalizacji własności intelektualnej, w szczególności wyboru sposobu komercjalizacji (§ 15 ust. 16 Umowy o Finansowanie).

Podmiot Zarządzający będzie uprawniony do zastosowania każdej z dopuszczalnych prawem form komercjalizacji własności intelektualnej (§ 15 ust. 17 Umowy o Finansowanie). Pomimo nabycia własności intelektualnej przez Skarb Państwa - Ministra przed zakończeniem realizacji Zadania Badawczego, Jednostce Naukowej, Innym Jednostkom oraz Zespołowi przysługuje prawo do dalszego bezpłatnego korzystania z własności intelektualnej, jednak jedynie i wyłącznie do bezpośredniej realizacji Zadania Badawczego (§ 15 ust. 19 Umowy o Finansowanie). Podmiot Zarządzający jest uprawniony do przyjmowania od podmiotów trzecich wszelkich środków z komercjalizacji (par. 15 ust. 21 Umowy o Finansowanie).

Na mocy § 15 ust. 22 Umowy o Finansowanie, środki z komercjalizacji, po odjęciu poniesionych w związku z tą komercjalizacją kosztów, obliczone zgodnie z zasadami określonymi w Regulaminie oraz w umowie o zarządzanie WIB, w części należnej Jednostce Naukowej lub Innym Jednostkom lub Twórcom (zgodnie z treścią Umowy o Finansowanie Twórcą jest osoba fizyczna będąca Członkiem Zespołu Badawczego, która tworzyła lub współtworzyła własność intelektualną), zostaną przekazane przez Podmiot Zarządzający Jednostce Naukowej celem i z nakazem rozdysponowania w następujący sposób:

a) 65% środków z komercjalizacji zostanie przekazane Twórcom zgodnie z zasadami określonymi w Regulaminie;

b) 15% środków z komercjalizacji zostanie przekazane Jednostce Naukowej lub innym Jednostkom, zgodnie z zasadami określonymi w Regulaminie zarządzania i komercjalizacji. Pozostałe środki z komercjalizacji zostaną rozdysponowane przez Podmiot Zarządzający zgodnie z umową o zarządzanie WIB.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że Umowa o Finansowanie nie przewiduje odpłatności za przeniesienie praw do własności intelektualnej z Wnioskodawcy na rzecz Skarbu Państwa - Ministra. Umowa o Finansowanie nie przewiduje również odpłatności za przeniesienie praw do własności intelektualnej powstałych w trakcie Projektu na rzecz Wnioskodawcy.

Celem uzupełnienia Wnioskodawca wskazuje, że Umowa o finansowanie nie przewiduje zapisu, który nakazywałby zwrot dofinansowania w przypadku braku wytworzenia Własności Intelektualnej przez Konsorcjum lub poszczególnych członków. Wynika to z dwóch powodów, po pierwsze - czynności związane z zapewnieniem ochrony własności intelektualnej podejmowane są przez Podmiot Zarządzający, a zatem Konsorcjum i jego członkowie nie mają wpływu na te działania. Po drugie - zaplanowana własność intelektualna, która ma powstać w trakcie realizacji Zadania Badawczego obejmuje, zgodnie z § 1 pkt 24 umowy o finansowanie, m.in. wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, utwory oraz przedmioty praw pokrewnych, ale również dobra niepodlegające ochronie patentowej, wynalazczej lub autorskiej. Dotyczy to m.in.: "nieujawnionych do wiadomości publicznej i mającej wartość gospodarczą informacje, niepodlegające ochronie prawami wyłącznymi, utrwalone lub nie w postaci materiałów, dokumentów opracowań, związane lub wynikające z prowadzenia działalności naukowej przez Zespół Badawczy (know-how)".

Istotnym jest także fakt, że brak komercjalizacji Własności Intelektualnej wytworzonej w ramach Zadania Badawczego nie jest przesłanką dla zwrotu otrzymanego dofinansowania przez Konsorcjum lub jego członków.

Najważniejsze postanowienia regulaminu Komercjalizacji.

Regulamin komercjalizacji stosuje się do Członków Zespołów Badawczych, prowadzących działalność naukową w formie WIB, zatrudnionych w ramach stosunku pracy lub zaangażowanych w ramach stosunku cywilnoprawnego, w Jednostce Naukowej lub Innych Jednostkach. Postanowienia Regulaminu stosuje się do Jednostek Naukowych oraz Innych Jednostek oraz do Podmiotu Zarządzającego.

Zakres przedmiotowy i podmiotowy Regulaminu.

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z postanowieniami Regulaminu:

a) komercjalizacja oznacza zespół działań faktycznych i prawnych mających na celu zapewnienie wykorzystania komercyjnego lub użytkowego własności intelektualnej, polegających w szczególności na przeniesieniu praw do własności intelektualnej na rzecz osoby trzeciej, w tym na rzecz spółki celowej lub udzielenie takiej osobie praw do korzystania z własności intelektualnej, w szczególności w drodze licencji;

b) własność intelektualna oznacza podlegające lub mogące podlegać ochronie prawnej wyniki pracy Zespołu Badawczego będące dobrem niematerialnym, lub know-how związane z tymi wynikami, a w szczególności: - wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, znaki towarowe lub topografie układu scalonego, w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, obejmujące również prawa do uzyskania praw wyłącznych na powyższe rozwiązania, już udzielone prawa wyłączne do powyższych rozwiązań, informacje i doświadczenia techniczne potrzebne do korzystania z powyższych rozwiązań oraz prawo pierwszeństwa do uzyskania ww. praw; - utwory oraz przedmioty praw pokrewnych, w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych; - wyhodowana albo odkryta i wyprowadzona odmiana rośliny, w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin; - bazy danych, w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o ochronie baz danych; - projekty racjonalizatorskie; - inne prawa ochronne niewskazane powyżej, w tym m.in. przewidziane przez prawo międzynarodowe, prawo Unii Europejskiej oraz prawo krajowe państw innych niż Rzeczpospolita Polska; - nieujawnione do wiadomości publicznej i mające wartość gospodarczą informacje niepodlegające ochronie prawami wyłącznymi, utrwalone lub nie w postaci materiałów, dokumentów, opracowań, związane lub wynikające z prowadzenia działalności naukowej przez Zespół Badawczy (know-how).

Prawa i obowiązki Podmiotu Zarządzającego w zakresie zarządzania i komercjalizacji własności intelektualnej.

Jednostka Naukowa zobowiązuje się do złożenia za pośrednictwem Podmiotu Zarządzającego oświadczenia o przeniesieniu na Skarb Państwa - Ministra własności intelektualnej, objętej kartą własności intelektualnej, w ciągu maksymalnie 3 (trzech) miesięcy od dnia przekazania karty własności intelektualnej Podmiotowi Zarządzającemu lub od dnia, w którym karta własności intelektualnej powinna zostać przekazana. Minister nabędzie własność intelektualną od Jednostki Naukowej, z chwilą złożenia przez Jednostkę Naukową oświadczenia o przeniesieniu na Ministra własności intelektualnej, bez konieczności składania jakichkolwiek dodatkowych oświadczeń woli lub wiedzy.

Podmiot Zarządzający, w imieniu Skarbu Państwa, będzie zarządzał własnością intelektualną, w szczególności w celu zapewnienia właściwej ochrony własności intelektualnej oraz jej komercjalizacji. Będzie on uprawniony do podejmowania decyzji w zakresie dokonania komercjalizacji własności intelektualnej, w szczególności do wyboru sposobu komercjalizacji. Podmiot Zarządzający podejmuje decyzję odnośnie ochrony własności intelektualnej, terminu jej zgłoszenia do odpowiedniego urzędu ds. własności przemysłowej oraz odpowiada za wymianę korespondencji z urzędami, dotrzymywanie wszelkich terminów urzędowych, wnoszenie opłat urzędowych związanych z procesem uzyskiwania ochrony patentowej, a także utrzymania jej w mocy lub rezygnacji z tej ochrony. Ponadto, Podmiot Zarządzający jest uprawniony do wykonywania wszelkich czynności faktycznych i prawnych dotyczących własności intelektualnej, w tym w szczególności, zawierania umów z podmiotami trzecimi, występowania przed organami administracji publicznej, prowadzenia negocjacji z podmiotami zainteresowanymi jej nabyciem. W ramach obowiązku komercjalizacji Podmiot Zarządzający zobowiązuje się w szczególności do:

-opracowywania strategii komercjalizacji,

-podejmowania w imieniu i na rzecz Ministra decyzji w zakresie komercjalizacji własności intelektualnej, w szczególności do wyboru sposobu komercjalizacji;

-stałego monitorowania potencjalnych rynków zbytu dla własności intelektualnej oraz wyszukiwania potencjalnych odbiorców własności intelektualnej;

-zawierania w imieniu Ministra wszelkich umów o komercjalizację, w szczególności umów licencyjnych, umów przenoszących własność intelektualną oraz przenoszących własność intelektualną, lub prawo do korzystania z niej na rzecz tej spółki w ramach wkładu niepieniężnego;

-wykonywania w imieniu Ministra wszelkich praw udziałowych w przypadku dokonania komercjalizacji polegającej na wniesieniu własności intelektualnej lub prawa do korzystania z niej jako aportu do spółki kapitałowej;

-wykonywania wszelkich czynności faktycznych i prawnych dotyczących własności intelektualnej, w tym w szczególności zawierania umów przenoszących własność intelektualną lub udzielających prawa do korzystania z niej (licencja wyłączna lub niewyłączna) z osobami trzecimi, występowania przed organami administracji publicznej, prowadzenia negocjacji z osobami trzecimi zainteresowanymi jej nabyciem.

Prawa i obowiązki Członków Zespołu Badawczego oraz Jednostki Naukowej i Innych Jednostek w zakresie ochrony i korzystania z praw własności intelektualnej

Jednostka Naukowa, zgłasza Podmiotowi Zarządzającemu wytworzenie przez Zespół Badawczy Własności Intelektualnej, niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 30 dni od 9 dnia wytworzenia Własności Intelektualnej. Do zgłoszenia własności intelektualnej służy Karta Własności Intelektualnej, która określa procentowy udział twórczy każdego z Twórców w opracowaniu Własności Intelektualnej. Komercjalizację własności intelektualnej przeprowadza się poprzez:

-komercjalizację bezpośrednią, która polega na sprzedaży własności intelektualnej albo oddawaniu jej do korzystania,

-komercjalizację pośrednią, która polega na obejmowaniu lub nabywaniu udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych w zamian za wniesienie do spółki w charakterze aportu własności intelektualnej lub praw do korzystania z niej.

Podmiot Zarządzający dokonuje wyboru oferty odbiorcy własności intelektualnej oraz w imieniu Skarbu Państwa negocjuje i zawiera umowę dotyczącą własności intelektualnej.

Podmiot Zarządzający jest uprawniony i zobowiązany do przyjmowania w imieniu Skarbu Państwa środków z komercjalizacji. Środki z komercjalizacji, po odjęciu poniesionych w związku z tą komercjalizacją kosztów komercjalizacji, w części należnej Jednostce Naukowej lub Innym

Jednostkom oraz Twórcom, zostaną przekazane przez Podmiot Zarządzający Jednostce Naukowej celem i z nakazem rozdysponowania w następujący sposób:

-65% środków z komercjalizacji zostanie przekazane Twórcom zgodnie z ich udziałem twórczym zadeklarowanym w Karcie Własności Intelektualnej;

-15% środków z komercjalizacji zostanie przekazane Jednostce Naukowej lub Innym Jednostkom. Środki z komercjalizacji przysługujące danej Jednostce Naukowej lub Innym Jednostkom zostaną obliczone w proporcji zgodnej z proporcją wynikającą z udziału twórczego danego Twórcy (lub Twórców) z Jednostki Naukowej lub Innej Jednostki, zadeklarowaną w Karcie Własności Intelektualnej;

-Pozostałe środki z komercjalizacji zostaną przekazane na rzecz Funduszu, zgodnie z umową o zarządzanie WIB.

Środki z komercjalizacji, o których mowa wyżej lub prawo do przyszłych środków z komercjalizacji przysługują przez cały okres ich uzyskiwania.

Najważniejsze postanowienia umowy Konsorcjum.

Strony zawartej w dniu 13 października 2023r., celem wspólnej realizacji Zadania Badawczego umowy konsorcjum zobowiązały się do prawidłowej i terminowej realizacji obowiązków wynikających z tej umowy oraz do realizacji Projektu z należytą starannością i wykorzystaniem dofinansowania zgodnie z prawem, wnioskiem o finasowanie Zespołu Badawczego, Regulaminem Konkursu oraz jego załącznikami, w tym z Regulaminem i Umową o Finansowanie. Ponadto, Partnerzy zobowiązali się do jej wykonywania oraz prawidłowej i terminowej realizacji wszystkich jej postanowień i obowiązków z niej wynikających. Strony zobowiązały się do niezlecania sobie nawzajem realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych, a także do nieangażowania jako personelu Projektu pracowników Partnera przez Jednostkę Naukową i odwrotnie.

Rozliczenia.

Uregulowano kwestię rozliczeń wynikających z realizacji Umowy o Finansowanie oraz umowy konsorcjum. Uzyskane w ramach dofinansowania środki gromadzone będą na koncie Jednostki Naukowej. Każda ze Stron ponosi we własnym zakresie koszty związane z uczestnictwem w konsorcjum i wykonywaniem swoich zobowiązań, które nie znajdują pokrycia w Umowie o Finansowanie. Do czasu otrzymania refundacji lub zaliczki Partnerzy zobowiązani są do finansowania Projektu ze środków własnych. Jednocześnie, środki finansowe na realizację Projektu nie mogą być wydatkowane na inne cele niż określone w umowie konsorcjum i Umowie o Finansowanie. Jeżeli transza środków przeznaczonych na finansowanie Projektu wpłynie na rachunek Jednostki Naukowej:

-niezwłocznie, jednak nie później niż w ciągu 7 dni od daty wpłynięcia danej transzy dofinansowania na rachunek Jednostki Naukowej, Jednostka Naukowa powiadomi o tym fakcie Partnera;

-Jednostka Naukowa zobowiązana jest do przelewu na rachunek bankowy Partnera, nie później niż w ciągu 7 dni, należnych mu środków finansowych po otrzymaniu tych środków od Podmiotu Zarządzającego, zgodnie z zasadami zawartymi w Umowie o Finansowanie;

W przypadku, gdy transza środków finansowych będzie inna niż wynikająca z Umowy o Finansowanie, otrzymana kwota zostanie podzielona proporcjonalnie do udziału w kosztach finansowych zadań wynikających z Umowy o Finansowanie dla każdej ze Stron.

Prawa majątkowe do wyników projektu.

Strony oświadczyły, że Minister stanie się podmiotem wolnej od jakichkolwiek praw lub roszczeń osób trzecich, całości własności intelektualnej wynikającej z pracy Zespołu Badawczego i uprawnień z nią związanych, w najszerszym dopuszczalnym przez prawo zakresie, oraz że zobowiązują się do zawarcia stosownych postanowień, gwarantujących osiągnięcie tego celu, w umowach zawartych z osobami fizycznymi, osobami prawnymi lub innymi jednostkami nieposiadającymi osobowości prawnej, w szczególności z Członkami Zespołu Badawczego. Partnerzy zobowiązują się do przeniesienia w odrębnych umowach całości własności intelektualnej o której mowa powyżej na Jednostkę Naukową, w takim zakresie, aby Jednostka Naukowa mogła przenieść całość własności intelektualnej, wolnej od jakichkolwiek praw lub roszczeń osób trzecich, na Ministra w najszerszym możliwym przez prawo zakresie.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny oraz treść opisanych umów oraz Regulaminu Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie skutków związanych z ewentualnym uzyskaniem finansowania Zespołu Badawczego ze środków Funduszu Polskiej Nauki na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Na zawarte w wezwaniu pytania Organu, Wnioskodawca wyjaśnił, że środki finansowe z funduszu Polskiej Nauki będą przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją Zadania Badawczego pn. "Spersonalizowana diagnostyka śródbłonka naczyniowego w terapii onkologicznej". Nie mogą być przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę lub innych członków konsorcjum.

Ponadto przedmiotowe środki finansowe mają być przekazywane Jednostce Naukowej z góry raz na kwartał zgodnie z harmonogramem płatności na podstawie wniosków o płatność (par. 10 ust. 4, ust. 7 i ust. 8 Umowy o Finansowanie). Warunkiem płatności środków innych niż pierwsza transza jest m.in. złożenie przez Jednostkę Naukową oraz akceptacja przez Podmiot Zarządzający wszystkich uprzednich raportów okresowych (par. 10 ust. 8 Umowy o Finansowanie).

Zgodnie § 10 ust. 16 Umowy i Finansowanie, Jednostka Naukowa (Wnioskodawca) będzie mogła przeznaczać środki finansowe z Funduszu tylko na wydatki kwalifikowalne i nie może ich używać w jakimkolwiek innym celu.

W załączniku nr 6 do wzoru Umowy o Finansowanie zawarto "Ogólne zasady kwalifikowalności wydatków Zespołów Badawczych prowadzących działalność naukową w formie Wirtualnego Instytutu Badawczego". Wydatki będą planowane zgodnie z zawartymi tam zasadami.

Podkreślono ponadto, że realizacja ww. Zadania Badawczego będzie uzależniona od środków finansowych otrzymanych z Funduszu Polskiej Nauki. Środki są potrzebne do pokrycia kwalifikowalnych wydatków związanych z realizacją Zadania Badawczego.

Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał środków finansowanych z Funduszu Polskiej Nauki, to nie przystąpiłby do realizacji ww. Zadania Badawczego

W związku z tak nakreślonym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1) Czy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę jako Lidera Konsorcjum środków finansowych ze środków Funduszu Polskiej Nauki na podstawie Umowy o Finansowanie, środki te będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

2) W przypadku gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 organ podatkowy uzna, że kwota finansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki przez Wnioskodawcę jako Lidera Konsorcjum będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy w takim razie kwota otrzymanego finansowania będzie, zdaniem organu, opodatkowana jako dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT, czy też jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT? A jeżeli żadna z powyższych odpowiedzi nie jest prawidłowa, to w jaki sposób otrzymana kwota powinna zostać opodatkowana?

3) Czy nieodpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

4) W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 organ podatkowy uzna, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to co w takim razie będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem VAT?

5) W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 organ podatkowy uzna, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to co w takim razie będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem VAT w sytuacji gdy przekazanie praw do własności intelektualnej przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa odbywać się będzie etapami oraz gdy praw do własności intelektualnej, które powstały w związku z pracami naukowymi Zespołu Badawczego w żaden sposób nie można powiązać z transzą dofinansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki?

6) W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 organ podatkowy uzna, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to w jaki sposób Wnioskodawca powinien udokumentować nieodpłatne przekazanie na rzecz Skarbu Państwa całości praw do własności intelektualnej? Czy właściwym dokumentem będzie w tym przypadku faktura VAT, czy też inny dowolny dokument rozliczeniowy?

7) W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 organ podatkowy uzna, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to w którym momencie powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu?

8) (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W przypadku gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 organ podatkowy uzna, że kwota finansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki przez Wnioskodawcę jako Lidera Konsorcjum będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy w takim razie kwota ta będzie podlegać opodatkowaniu również, w sytuacji w której w wyniku prac nie powstaną żadne prawa własności intelektualnej?

Innymi słowy: Czy w sytuacji, gdy w wyniku prac Zespołu Badawczego nie powstaną żadne prawa własności intelektualnej, kwota finansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki przez Wnioskodawcę jako Lidera Konsorcjum będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

9) Czy uzyskane przez Wnioskodawcę środki finansowe z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa - Ministra będą stanowić wynagrodzenie za realizację czynności opodatkowanych?

10) W przypadku uznania, że uzyskane przez Wnioskodawcę środki finansowe z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa - Ministra będą stanowić wynagrodzenie za realizację czynności opodatkowanych, co będzie podstawą ich opodatkowania podatkiem VAT?

11) (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W przypadku uznania, że kwota finansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki przez Wnioskodawcę jako Lidera Konsorcjum będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i czynność ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT oraz uznania przez organ podatkowy, że zysk z komercjalizacji również będzie podlegać podatkowi VAT, to czy w takim przypadku podatnik powinien udokumentować otrzymane zyski z komercjalizacji poprzez wystawienie korekty faktury VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie:

1. W ocenie Wnioskodawcy kwota środków finansowych otrzymanych przez Wnioskodawcę pełniącego rolę Lidera Konsorcjum ze środków Funduszu Polskiej Nauki na podstawie Umowy o Finansowanie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zarówno w zakresie środków otrzymanych celem ich dalszego przekazania na rzecz pozostałych Członków Konsorcjum, jak również w zakresie kwoty, którą Wnioskodawca wykorzysta na pokrycie kosztów własnych związanych z realizacją projektu.

2. W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że kwoty finansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki przez Wnioskodawcę nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to nie zachodzą przesłanki do uznania, że będą one stanowić dotacje mające bezpośredni wpływ na cenę, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT jak i również nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT.

3. W ocenie Wnioskodawcy nieodpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

4. W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to nie będzie się ono także wiązało z koniecznością określenia podstawy opodatkowania.

5. W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to nie będzie się ono wiązało z koniecznością określenia podstawy opodatkowania, także w przypadku przenoszenia praw do własności intelektualnej etapami.

6. W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawca nie ma obowiązku udokumentowania tego faktu fakturą VAT.

7. W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na Skarb Państwa praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to obowiązek podatkowy z tego tytułu w ogóle nie powstanie.

8. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że kwota środków finansowych otrzymanych przez Wnioskodawcę pełniącego rolę Lidera Konsorcjum ze środków Funduszu Polskiej Nauki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to kwota ta nie będzie podlegać opodatkowaniu również, w sytuacji w której w wyniku prac nie powstaną żadne prawa własności intelektualnej.

9. W ocenie Wnioskodawcy środki finansowe uzyskane z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa - Ministra nie będą stanowić wynagrodzenia za realizację czynności opodatkowanych.

10. W ocenie Wnioskodawcy w razie uznania przez organ podatkowy, że uzyskane z tytułu podziału zyski z komercjalizacji będą stanowić dla Wnioskodawcy wynagrodzenie za realizację czynności opodatkowanych, podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest wartość środków finansowych w części przypadającej na Wnioskodawcę (tj. odpowiednia część z 15 % wartości środków finansowych uzyskanych z komercjalizacji).

11. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że kwota środków finansowych otrzymanych przez Wnioskodawcę jako Lidera Konsorcjum ze środków Funduszu Polskiej Nauki na podstawie Umowy o Finansowanie oraz zysk z komercjalizacji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonywania żadnych rozliczeń w zakresie podatku VAT z tego tytułu, w szczególności wystawiania faktury VAT lub dokonywania korekty uprzednio wystawionych faktur VAT.

W ocenie Wnioskodawcy kwota środków finansowych otrzymanych przez niego jako Lidera Konsorcjum ze środków Funduszu Polskiej Nauki na podstawie Umowy o Finansowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z treści przepisów ustawy o VAT wynika wyraźnie, że zasadniczo dostawa towarów czy świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT tylko wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Przeniesienie własności intelektualnej, jaka może powstać w związku z prowadzeniem Zadania Badawczego finansowanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki następuje tymczasem nieodpłatnie i jako takie nie podlega opodatkowaniu. Ponadto przeniesienie własności intelektualnej będzie niezależne od faktu otrzymania dofinansowania na pokrycie kosztów realizacji Zadania Badawczego.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że środki pieniężne przekazane w ramach umowy o finansowanie mają pokryć koszty poniesione w celu realizacji Zadania Badawczego. Nie będą zatem stanowić wynagrodzenia za wykonane świadczenia.

Podniesiono również, że otrzymane finansowanie, nie może zostać uznane za dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę, powiększającą podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Wnioskodawca podkreślił, iż otrzymane przez niego dofinansowanie w znacznej mierze podlega dalszej dystrybucji pomiędzy pozostałych Członków Konsorcjum. W tym zakresie Wnioskodawca pełni rolę jedynie pośrednika, który przekazuje pozostałym konsorcjantom dofinansowanie.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca przyjął, że nieodpłatne przeniesienie przez Skarżącego na Skarb Państwa praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Skarżącego przez Członków Konsorcjum) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Czynność ta nie może być także opodatkowana na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, dotyczącego opodatkowania nieodpłatnego świadczenie usług, które następuje na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Uczestnictwo w Projekcie i nieodpłatne przeniesienie przedmiotowych praw jest bowiem związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Skarżącego. W konsekwencji, w ocenie Skarżącego, rozliczenie otrzymanej dotacji, w zakresie realizacji tak zadania badawczego jak i przeniesienia praw własności intelektualnej nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Obowiązek podatkowy nie powstanie również w związku z uzyskaniem środków finansowych z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa — Ministra. W tym zakresie nie mamy jednak do czynienia ani z dostawą towarów ani z wykonaniem usługi. Prawa do własności intelektualnej, które powstały w wyniku prac naukowych Zespołu Badawczego zostaną już wcześniej nieodpłatnie przeniesione na Skarb Państwa — Ministra (w imieniu, którego Podmiot Zarządzający podejmie czynności zmierzające do ich komercjalizacji). Ponadto przeniesienia tych praw nie należy wiązać z uzyskanym przez Skarżącego finansowaniem oraz późniejszą komercjalizacją. Nie mamy więc świadczenia, które skutkowałoby obowiązkiem zapłaty podatku VAT (jako odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usług. Ponadto, po uzyskaniu środków z komercjalizacji, Skarżący nie będzie zobowiązany do dokonywania żadnych rozliczeń w związku z uzyskanym wcześniej finansowaniem.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 17 kwietnia 2024r. interpretację indywidualną o nr 0113-KDIPT1-1.4012.21.2024.2.MG, uznając, że stanowisko, które wnioskodawca przedstawili we wniosku, jest nieprawidłowe w zakresie pytań 1-9 i 11, oraz prawidłowe odnośnie pytania 10

W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej organ podał, że dla przejrzystości rozstrzygnięcia uznano za zasadne udzielenie w pierwszej kolejności odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 1, nr 2, nr 3, nr 8 i nr 9, a następnie na pytania oznaczone we wniosku nr 10, nr 4 i nr 5, nr 7, nr 6 i nr 11.

Następnie organ powołał się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wskazał, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do "grona" usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Podkreślono, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W sprawie C 16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał w wyroku z 3 marca 1994 r. zauważył, że: "czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy".

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że "(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

W tym świetle świadczenie usługi następuje "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "świadczenie usług dokonywane odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)" (pkt 17-19).

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances TSUE wskazał, że

"(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za "odpłatne" w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)" (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy: Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Odnosząc się do wątpliwości wnioskodawcy objętych przedmiotowym wnioskiem, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć:

‒ czy środki finansowe, które wnioskodawca otrzyma jako Lider Konsorcjum ze środków Funduszu Polskiej Nauki na podstawie Umowy o Finansowanie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone nr 1 we wniosku),

‒ czy kwota finansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki będzie podlegała opodatkowaniu również, w sytuacji w której w wyniku prac nie powstaną żadne prawa własności intelektualnej (pytanie oznaczone nr 8 we wniosku),

‒ czy uzyskane przez wnioskodawcę środki finansowe z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa - Ministra będą stanowiły wynagrodzenie za realizację czynności opodatkowanych (pytanie oznaczone nr 9 we wniosku),

‒ czy przeniesienie przez Państwa na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone nr 3 we wniosku),

‒ czy kwota otrzymanego finansowania będzie opodatkowana jako dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT, czy jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT (pytanie oznaczone nr 2 we wniosku).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 i ust 7 ustawy i co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym: W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zdaniem organu, należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia "dotacja bezpośrednio związana z ceną" i w tym zakresie odwołano się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego konsorcjum nie może być uznane za podatnika VAT, a relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT) – dla potrzeb podatku od towarów i usług – nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Środki finansowe, które wnioskodawca otrzyma ze środków FPN za pośrednictwem Podmiotu Zarządzającego na realizację Zadania Badawczego należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług.

Istotne jest, że przedmiotem Zadania Badawczego jest określone zagadnienie, którego celem będzie opracowanie innowacyjnego biosensora opartego na aptamerach do wykrywania biomarkerów dysfunkcji śródbłonka naczyniowego spowodowanej leczeniem przeciwnowotworowym oraz skonstruowanie specjalnie zaprojektowanego aparatu POCT z dedykowanym systemem do zautomatyzowanej analizy próbek krwi przy użyciu jednorazowych kaset mikroprzepływowych (Zadanie Badawcze).

Wszelkie wytworzone w ramach Zadania Badawczego wyniki działalności naukowej (w tym know-how związane z tymi wynikami) podlegające lub mogące podlegać ochronie prawnej (które przysługują Członkom Konsorcjum jako podmiotom zatrudniającym Zespół Badawczy - na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej) staną się docelowo własnością Skarbu Państwa, w imieniu którego działa Minister. Podmiotem zobowiązanym i umocowanym do nabycia w imieniu i na rzecz Ministra całości podlegających lub mogących podlegać ochronie prawnej wyników działalności naukowej (zwanych dalej własnością intelektualną) będzie Podmiot Zarządzający.

Podmiot Zarządzający działający w imieniu i na rzecz Ministra, będzie dokonywać wszelkich czynności jakie mają doprowadzić do skutecznej komercjalizacji powstałej w ramach Projektu własności intelektualnej (rozumianej jako odpłatna sprzedaż praw, odpłatne udzielnie licencji do praw, czy inne odpłatne wykorzystanie wyników Zadania Badawczego), tj. najpierw doprowadzenia do objęcia wyników ochroną prawną, a dalej (po uzyskaniu tej ochrony) do odpłatnej sprzedaży. Jeżeli z tytułu komercjalizacji (czyli sprzedaży zrealizowanej w imieniu i na rzecz Ministra) uzyskane zostaną jakiekolwiek wpływy, to wnioskodawca otrzyma część tych środków w zakresie odpowiadającym udziałowi twórczemu wnioskodawcy.

Ostatecznym beneficjentem czynności wykonywanych przez wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu, będzie Skarb Państwa - Minister. Fakt, że wnioskodawca nie będzie pobierać odpłatności od ostatecznego beneficjenta za wykonanie określonych czynności w ramach Projektu, nie oznacza, że ww. świadczenia wnioskodawca wykonuje nieodpłatnie. Zauważyć należy, że środki finansowe otrzymane od Podmiotu Zarządzającego, nazwane przez wnioskodawcę we wniosku dofinansowaniem, będą stanowiły zapłatę za realizację Zadania Badawczego, którego elementem będzie przekazanie własności intelektualnej. Wobec tego nie można zgodzić się ze stwierdzeniem wnioskodawcy, że ww. świadczenia związane z realizacją Projektu będzie on wykonywał nieodpłatnie. W tej sytuacji zapłatą za te świadczenia będą środki finansowe otrzymane od Podmiotu Zarządzającego, nazwane przez wnioskodawcę we wniosku dofinansowaniem. Jak bowiem wskazano powyżej, nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru bądź świadczący usługę otrzymuje zapłatę.

Tym samym, realizację Zadania Badawczego określonego w Projekcie należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług. W przedmiotowej sprawie zostaną bowiem spełnione wszystkie przesłanki, aby uznać wykonywane przez wnioskodawcę w ramach Projektu czynności za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W analizowanym przypadku będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonywanym świadczeniem, polegającym na realizacji Zadania Badawczego, w ramach którego zostanie wytworzona własność intelektualna, a otrzymanym w zamian, od osoby trzeciej, wynagrodzeniem.

W przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma fakt, że w odpowiedzi na ogłoszenie Podmiotu Zarządzającego o otwartym konkursie ofert wnioskodawca zdecydował się – wraz z innymi podmiotami (dwoma instytutami Państwowej Akademii Nauk, dwoma uczelniami wyższymi i państwowym instytutem badawczym) – zawiązać konsorcjum i złożyć wniosek w tym konkursie. Środki finansowe z Funduszu Polskiej Nauki będą przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją Zadania Badawczego pn. "Spersonalizowana diagnostyka śródbłonka naczyniowego w terapii onkologicznej". Nie mogą być przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę lub innych członków konsorcjum. Wnioskodawca może przeznaczać środki finansowe z Funduszu tylko na wydatki kwalifikowalne i nie może ich używać w jakimkolwiek innym celu.

Dofinansowanie zostanie więc przyznane w związku z konkretnym świadczeniem, a nie na ogólną działalność wnioskodawcy. Zatem przedmiotowe dofinansowanie będzie miało związek z ceną świadczonych usług, gdyż bezpośrednio będzie wpływało na cenę świadczenia (beneficjent nie będzie wnosił opłaty za własność intelektualną, którą otrzyma w wyniku realizacji Projektu), zatem będzie zwiększało podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odnosząc się do stanowiska wnioskodawcy, organ podkreślił, że na gruncie podatku VAT nie ma żadnego znaczenia czy wynagrodzenie za wykonaną czynność pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Jeśli czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna.

Zdaniem organu, nie można się zgodzić z wnioskodawcą, że "Ani Podmiot Zarządzający ani Skarb Państwa - Minister nie mieli/nie mają zapotrzebowania na konkretną usługę, gdzie szukaliby jej wykonawcy i gotowi byliby uiścić za jej nabycie stosowne wynagrodzenie. Konsorcjum (w tym Wnioskodawca) nie zobowiąże się względem Podmiotu Zarządzającego lub Ministra do realizacji na ich rzecz (któregokolwiek z pomiotów) określonego świadczenia."

Z przedstawionej przez wnioskodawcę sekwencji działań oraz przedstawionych zapisów umów jednoznacznie wynika, że wnioskodawca będzie realizował skonkretyzowane świadczenie na rzecz konkretnego beneficjenta na podstawie określonego stosunku prawnego:

1. Podmiot Zarządzający ogłosił konkurs ofert na wyłonienie zespołów badawczych,

2. wnioskodawca zdecydował się (wraz z konsorcjantami) złożyć ofertę, w której przedstawił Zagadnienie Badawcze oraz określili cenę za jego realizację, ustaloną na poziomie kosztów, które zostaną poniesione,

3. wnioskodawca zakłada, że Podmiot Zarządzający wytypuje jego wniosek do dofinansowania i zawrze on umowę określającą prawa i obowiązki stron, dotyczącą realizacji Zadania Badawczego i warunków przekazywania środków finansowych, a także praw do wyników realizacji Projektu,

4. wnioskodawca będzie realizował Zadanie Badawcze, w wyniku którego będzie mogła powstać własność intelektualna,

5. Skarb Państwa – Minister nabędzie własność intelektualną,

6. Podmiot Zarządzający podejmie działania w celu komercjalizacji własności intelektualnej,

7. wnioskodawca będzie otrzymywał część środków, które Podmiot Zarządzający uzyska z komercjalizacji – w zakresie odpowiadającym udziałowi twórczemu wnioskodawcy.

Reasumując – wnioskodawca zaproponował Podmiotowi Zarządzającemu wykonanie określonej usługi, a Podmiot Zarządzający przyjmie ofertę wnioskodawcy i zobowiąże się do zapłaty wynagrodzenia w wysokości poniesionych przez wnioskodawcę kosztów oraz części kwot uzyskanych ze sprzedaży rezultatów Projektu.

Przy czym należy mieć na uwadze, że w analizowanej sprawie wnioskodawca będzie zobowiązany, aby przenieść - jako Lider konsorcjum (Jednostka Naukowa) - wytworzoną w ramach Zadania Badawczego całość własności intelektualnej na Skarb Państwa - Ministra.

A zatem zarówno dofinansowanie, przeznaczone na realizację Zadania Badawczego i przekazanie własności intelektualnej na rzecz Ministra jak i wpływy z komercjalizacji własności intelektualnej wytworzonej w wyniku realizacji Zadania Badawczego, będą stanowiły wynagrodzenie za usługę świadczoną przez wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Zarządzającego.

W analizowanej sprawie nie można rozpatrywać odrębnie procesu realizacji Zadania Badawczego i wytworzonej w jego wyniku własności intelektualnej. Wprawdzie we wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca rozgranicza te pojęcia, należy jednak zwrócić uwagę, że celem projektu jest opracowanie innowacyjnego biosensora opartego na aptamerach do wykrywania biomarkerów dysfunkcji śródbłonka naczyniowego spowodowanej leczeniem przeciwnowotworowym oraz skonstruowanie specjalnie zaprojektowanego aparatu POCT z dedykowanym systemem do zautomatyzowanej analizy próbek krwi przy użyciu jednorazowych kaset mikroprzepływowych. Dofinansowanie ze środków FPN będzie dofinansowaniem na realizację Zadania Badawczego jako takiego, niezależnie od tego czy w wyniku realizacji tego Zadania powstanie własność intelektualna czy nie. Potwierdza to wskazanie przez wnioskodawcę, że Umowa o finansowanie nie przewiduje zapisu, który nakazywałby zwrot dofinansowania w przypadku braku wytworzenia Własności Intelektualnej przez Konsorcjum lub poszczególnych członków.

Zdaniem organu, nie można się zgodzić z wnioskodawcą, że przeniesienie własności intelektualnej na Skarb Państwa – Ministra nie będzie konsekwencją otrzymanego dofinansowania. We wniosku wnioskodawca wskazał, że wszelkie wytworzone w ramach Zadania Badawczego wyniki działalności naukowej (w tym know-how związane z tymi wynikami) podlegające lub mogące podlegać ochronie prawnej staną się docelowo własnością Skarbu Państwa, w imieniu którego działa Minister. Ponadto wnioskodawca przedstawił wybrane postanowienia regulaminu komercjalizacji, z których wynika, że Skarb Państwa nabędzie własność intelektualną wytworzoną w wyniku realizacji Zadania Badawczego niezależnie od tego, czy wnioskodawca złoży oświadczenie wymagane umową o finansowanie, czy nie. Oznacza to, że przeniesienie własności intelektualnej na Skarb Państwa – Ministra będzie konsekwencją otrzymanego dofinansowania. Jak wskazano powyżej, wnioskodawca otrzyma dofinansowanie na ściśle określone Zadanie Badawcze, a jednym ze świadczeń, jakie wnioskodawca ma zrealizować w ramach realizacji umowy o finansowanie będzie przeniesienie na Skarb Państwa – Ministra własności intelektualnej – czyli praw do wyników działalności naukowej (w tym know-how) podlegających lub mogących podlegać ochronie prawnej (które będą przysługiwały członkom konsorcjum jako podmiotom zatrudniającym zespół badawczy – na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej).

W odniesieniu do kwot, które wnioskodawca ma otrzymać z tytułu komercjalizacji, wskazać należy, że będą stanowiły one wynagrodzenie za świadczoną usługę, zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ:

1. między wnioskodawcą a Skarbem Państwa – Ministrem będzie istniał związek prawny, w ramach którego będzie następowało świadczenie wzajemne - wynagrodzenie należne wnioskodawcy w zamian za możliwość objęcia ochroną prawną wyników Zadania Badawczego oraz korzystania przez Skarb Państwa – Ministra, w imieniu i na rzecz którego będzie działał Podmiot Zarządzający (celem komercjalizacji) z tych wyników,

2. wynagrodzenie otrzymane przez wnioskodawcę będzie stanowiło wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę (tj. możliwość objęcia ochroną prawną wyników Zadania Badawczego oraz korzystania przez Skarb Państwa – Ministra, w imieniu i na rzecz którego będzie działał Podmiot Zarządzający (celem komercjalizacji) z tych wyników) – będzie to wartość określona Regulaminem komercjalizacji oraz Umową o Finansowanie,

3. będzie istniała bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie wnioskodawcy - otrzymane wynagrodzenie,

4. odpłatność za otrzymane świadczenie będzie pozostawała w bezpośrednim związku z czynnością, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - wysokość należności wypłacanej wnioskodawcy przez Podmiot Zarządzający, który działa w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa – Ministra będzie zależna od wielkości sprzedaży dokonanej przez Podmiot Zarządzający. Sprzedaż realizowana przez Podmiot Zarządzający, który działa w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa – Ministra, będzie zasadniczo odbywała się na warunkach rynkowych, a więc nie będzie opierać się jedynie o wartość poniesionych kosztów (tak jak będzie to miało miejsce w finansowaniu Zadania Badawczego). Będzie istniał więc związek należnego wynagrodzenia z możliwością objęcia ochroną prawną wyników Zadania Badawczego oraz korzystania przez Ministra z finalnie objętej ochroną Własności Intelektualnej.

5. wartość świadczenia wzajemnego będzie wyrażona w pieniądzu.

Wobec powyższego, w analizowanym przypadku będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem - realizacją Zadania Badawczego - a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za przeniesienie powstałej jako efekt realizacji Zadania Badawczego własności intelektualnej.

Tym samym, otrzymane przez wnioskodawcę dofinansowanie oraz środki z komercjalizacji stanowić będą wynagrodzenie za usługę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, przekazanie przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa – Ministra, na podstawie zawartej umowy, powstałej jako efekt realizacji Zadania Badawczego własności intelektualnej nastąpi odpłatnie.

Wobec powyższego, realizację powierzonych zadań i w efekcie przekazanie przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa – Ministra, na podstawie zawartej umowy, powstałych jako efekt realizacji Zadania Badawczego własności intelektualnej należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, bowiem w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez wnioskodawcę w ramach Zadania Badawczego czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

A zatem zarówno dofinansowanie, przeznaczone na realizację Zadania Badawczego i przekazanie własności intelektualnej na rzecz Skarbu Państwa, jak i wpływy z komercjalizacji własności intelektualnej wytworzonej w wyniku realizacji Zadania Badawczego, należy uznać za wynagrodzenie za usługę świadczoną przez wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Zarządzającego.

Mając na uwadze powyższe rozważania, wskazać należy, że:

‒ środki finansowe, które wnioskodawca otrzyma ze środków Funduszu Polskiej Nauki na podstawie Umowy o Finansowanie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT niezależnie od tego czy w wyniku realizacji Zadania Badawczego zostanie wytworzona własność intelektualna (pytania oznaczone nr 1 i nr 8 we wniosku),

‒ uzyskane przez wnioskodawcę środki finansowe z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa - Ministra będą stanowiły wynagrodzenie za realizację czynności opodatkowanych (pytanie oznaczone nr 9 we wniosku),

‒ przeniesienie przez wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone nr 3 we wniosku),

‒ kwota otrzymanego finansowania będzie dotacją mająca bezpośredni wpływ na cenę, która będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT (pytanie oznaczone nr 2 we wniosku).

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku od towarów i usług dla usług przeniesienia rezultatów Zadania Badawczego objętych wnioskiem. W związku z czym, usługi te będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1, nr 2, nr 3 nr 8 i nr 9 we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości wnioskodawcy odnoszą się również do ustalenia, czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie wartość środków finansowych otrzymanych z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa – Ministra, w części przypadającej na wnioskodawcę, tj. części z 15 % wartości środków finansowych uzyskanych z komercjalizacji (pytanie oznaczone nr 10 we wniosku).

Z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Jak wykazano wyżej, dofinansowanie oraz środki z komercjalizacji stanowić będą wynagrodzenie za usługę. Dofinansowanie będzie miało związek z ceną świadczonych usług, gdyż bezpośrednio będzie wpływało na cenę świadczenia, zatem będzie zwiększało podstawę opodatkowania.

Zysk z komercjalizacji należy rozumieć jako wpływy ze sprzedaży własności intelektualnej pomniejszone o koszty, jakie doprowadziły do tej sprzedaży (komercjalizacji).

Wnioskodawca wskazał, że zostaną one podzielone w następujący sposób:

‒ 65% tych środków będzie wypłacana twórcom, czyli bezpośrednio osobom fizycznym będącym członkami zespołu badawczego, które wytworzyły lub współwytworzyły własność intelektualną (zgodnie z ich udziałem twórczym),

‒ 15% tych środków jest przekazywana Liderowi Konsorcjum oraz Członkom Konsorcjum,

‒ pozostała część środków trafia do Funduszu Nauki Polskiej.

W związku ze sprzedażą własności intelektualnej wnioskodawca otrzyma zatem część z 15% zysku z komercjalizacji, proporcjonalnie do udziału twórczego wnioskodawcy w skomercjalizowanej własności intelektualnej. Zatem ww. część z 15% zysku stanowić będzie u wnioskodawcy podstawę opodatkowania z tytułu realizacji komercjalizacji własności intelektualnej wytworzonej w ramach Zadania Badawczego. Wobec tego stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 10 jest prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do wątpliwości wnioskodawcy dotyczących ustalenia, co będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem VAT w związku z przekazaniem przez wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Zadania Badawczego (pytanie oznaczone nr 4 we wniosku) oraz co będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem VAT, w sytuacji gdy przekazanie praw do własności intelektualnej przez Państwa na Skarb Państwa odbywać się będzie etapami, a także gdy praw do własności intelektualnej, które powstaną w związku z pracami naukowymi Zespołu Badawczego w żaden sposób nie można powiązać z transzą dofinansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki (pytanie oznaczone nr 5 we wniosku) wskazać należy, że jak rozstrzygnięto powyżej, dofinansowanie jakie wnioskodawca będzie otrzymywał od FPN będzie zwiększało podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Jak wskazał wnioskodawca we wniosku, środki finansowe będą przekazywane Jednostce Naukowej z góry raz na kwartał zgodnie z harmonogramem płatności na podstawie wniosków o płatność. Warunkiem płatności środków innych niż pierwsza transza jest m.in. złożenie przez Jednostkę Naukową oraz akceptacja przez Podmiot Zarządzający wszystkich uprzednich raportów okresowych.

Zaznaczenia wymaga, że otrzymanie dofinansowania nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Skutkuje to tym, że dotacje opodatkowane są według takiej stawki jak czynności, których dotyczą.

Z opisu sprawy wynika, że wnioskodawca zawarł wraz z innymi podmiotami (dwoma instytutami Państwowej Akademii Nauk, dwoma uczelniami wyższymi i państwowym instytutem badawczym) umowę konsorcjum. Wszelkie środki finansowe pochodzące z Funduszu Nauki Polskiej będą przekazywane Jednostce Naukowej (Wnioskodawcy) przez Podmiot Zarządzający. Jednostka Naukowa (Wnioskodawca) zapewnia, odpowiada i zobowiązuje się do dalszej dystrybucji finansowania do Lidera, Członków Zespołu lub Innych Jednostek. W niniejszym wniosku wnioskodawca założył, że status Jednostki Naukowej będzie posiadać Wnioskodawca, a status Innej Jednostki nabędą pozostali Członkowie Konsorcjum.

Jak wcześniej wskazano, dofinansowanie będzie miało związek z ceną świadczonych usług, gdyż bezpośrednio będzie wpływało na cenę świadczenia, zatem będzie zwiększało podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem biorąc pod uwagę, że Zadanie Badawcze będzie realizowane przez konsorcjum, wskazać należy, iż podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, będzie stanowiła część dofinansowania z FPN przysługująca wnioskodawcy.

Tym samym, podstawę opodatkowania będą stanowiły poszczególne transze dofinansowania, które wnioskodawca będzie otrzymywał z FPN za realizacją poszczególnych etapów Zadania Badawczego, pomniejszone o kwotę podatku należnego, wyłącznie w części przysługującej wnioskodawcy.

Wobec tego, dla określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT, w sytuacji gdy przekazanie praw do własności intelektualnej przez Wnioskodawcę (także tych przeniesionych na Wnioskodawcę przez Członków Konsorcjum) na Skarb Państwa odbywać się będzie etapami, bez znaczenia będzie pozostawał fakt, że w żaden sposób nie będzie można powiązać praw do własności intelektualnej, które powstały w związku z pracami naukowymi Zespołu Badawczego z transzą dofinansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 4 i nr 5 należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą również wskazania, w którym momencie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu przekazania przez wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją Projektu (pytanie oznaczone nr 7 we wniosku).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Przy czym zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 6 ustawy: W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak wyżej wskazano, kwota dofinansowania będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczone przez wnioskodawcę usługi.

Zatem obowiązek podatkowy z tytułu przekazania przez wnioskodawcę na Skarb Państwa - Ministra praw do własności intelektualnej będzie powstawał w momencie otrzymania przez wnioskodawcę dotacji (poszczególnych transz dofinansowania otrzymanego ze środków FPN).

Tym samym stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 7 uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości wnioskodawcy dotyczących sposobu dokumentowania przekazania na rzecz Skarbu Państwa całości praw do własności intelektualnej (pytanie oznaczone nr 6 we wniosku) oraz sposobu dokumentowania przez wnioskodawcę otrzymanych zysków z komercjalizacji, wskazano, że otrzymane przez wnioskodawcę środki finansowe z FPN będą stanowiły zapłatę za świadczoną usługę polegającą na realizacji opisanego we wniosku Zadania Badawczego. Jak bowiem wyżej wskazano, pomiędzy realizowanym świadczeniem (Zadaniem Badawczym) a otrzymywanym od Podmiotu Zarządzającego wynagrodzeniem (dotacją) będzie istniał bezpośredni związek. Zatem otrzymane przez wnioskodawcę dofinansowanie, jak wcześniej stwierdzono, będzie stanowiło element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Również środki finansowe, jakie otrzyma wnioskodawca z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa - Ministra będą stanowiły wynagrodzenie za realizację czynności opodatkowanych.

W konsekwencji realizowane świadczenia, powinny być udokumentowane przez wnioskodawcę fakturami stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy.

Przy czym wnioskodawca powinien wystawić odrębne faktury obejmujące wartość usługi, tj. faktury obejmujące wartość dofinansowania z FPN, jak i odrębne faktury obejmujące zyski z komercjalizacji.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 6 i nr 11, organ uznał za nieprawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca ww. interpretacji zarzuciła:

1. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust, 1 w zw., z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT polegającą na błędnym uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie do otrzymanych dotacji na realizację projektu badawczo rozwojowego ze środków Funduszu Polskiej Nauki dalej: "FPN", co przejawiało się w błędnym przyjęciu, że przedmiotowa dotacja stanowi wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Skarżącego i element podstawy opodatkowania VAT, podczas gdy prawidłowa ocena co do zastosowania tych przepisów, powinna prowadzić do wniosku, że w realiach przedstawionego zdarzenia przyszłego nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, kwota dotacji nie stanowi wynagrodzenia za takie usługi i nie powinna powiększać podstawy opodatkowania;

2. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na nieprawidłowym przyjęciu, że przepisy te mają zastosowanie do nieodpłatnego przeniesienia przez Skarżącego na Skarb Państwa - właściwego Ministra praw do własności intelektualnej powstałych w związku z realizacją projektu, co przejawiło się w błędnym uznaniu, że przyszłe nieodpłatne przeniesienie praw do własności intelektualnej wytworzonej w toku prac badawczych na Skarb Państwa - Ministra stanowi odpłatne świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu mimo, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Skarżącą czynności w ramach Umowy o Finansowanie za odpłatne usługi, zaś przyznane z FPN dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za te czynności;

3. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, polegającą na nieprawidłowym przyjęciu, że przepis ten ma zastosowanie do środków przekazanych Skarżącemu z FPN na realizację opisanego we wniosku Zadania Badawczego, co przejawiało się w bezpodstawnym przyjęciu, że przedmiotowe środki stanowią dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę dostarczanej usługi, podczas gdy przekazane dofinansowanie miało na celu sfinansowanie przeprowadzenia przez Członków Konsorcjum prac rozwojowych i badań naukowych w ramach projektu, co oznaczało, że dotacja miała charakter kosztowy, w konsekwencji nie mogła stanowić podstawy opodatkowania VAT;

4. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na błędnym przyjęciu, że kwota otrzymanego dofinansowania z FPN może zostać uznana za wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, w sytuacji gdy przekazywanie prac będzie odbywać się etapami, a praw do własności intelektualnej, które powstały w związku z pracami naukowymi Zespołu Badawczego w żaden sposób nie można powiązać z transzą dofinansowania otrzymanego ze środków Funduszu Polskiej Nauki;

5. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, i art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przejawiające się w błędnym uznaniu, że przekazane dofinansowanie z FPN może zostać uznane za wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług również w sytuacji, gdy w wyniku prac naukowych Zespołu Badawczego nie powstaną żadne prawa do własności intelektualnej;

6. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 106b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, polegającą na błędnym uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie do dokumentowania przekazania Skarżącemu dofinansowania z FPN, a Skarżący ma obowiązek wystawić fakturę VAT dokumentującą przekazanie przedmiotowych środków pomimo, że przekazane dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie i nie zalicza się do podstawy opodatkowania tym podatkiem, w konsekwencji należało uznać, że Skarżący nie ma obowiązku udokumentowania tego faktu fakturą VAT;

7. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 19a ust. 5 pkt 2 i ust. 6 ustawy o VAT, polegającą na błędnym przyjęciu, że przepisy te mają zastosowanie do przekazania przez Skarżącego na Skarb Państwa – właściwego Ministra praw do własności intelektualnej wytworzonej w toku realizacji Zadania Badawczego, przejawiające się w uznaniu, że obowiązek podatkowy z tytułu przekazania przez Skarżącego na Skarb Państwa Ministra praw do własności intelektualnej będzie powstawać w momencie otrzymywania przez Skarżącego dotacji (poszczególnych transz dofinansowania otrzymanego ze środków FPN). Tymczasem należało uznać, że obowiązek podatkowy z tego tytułu w ogóle nie powstanie, gdyż przedmiotowa czynność nie podlega opodatkowaniu VAT;

8. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT polegającą na błędnym uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie do środków uzyskanych przez Skarżącego z tytułu podziału zysku z komercjalizacji zrealizowanej przez Podmiot Zarządzający w imieniu Skarbu Państwa-Ministra, co przejawiło się w nieprawidłowym przyjęciu, że przedmiotowe środki stanowią wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Skarżącego i element podstawy opodatkowania VAT, podczas gdy prawidłowa ocena co do zastosowania tych przepisów, powinna prowadzić do wniosku, że w realiach przedstawionego zdarzenia przyszłego nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, przedmiotowe środki nie stanowią wynagrodzenia za takie usługi i nie powinny powiększać podstawy opodatkowania;

9. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 106b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, polegającą na błędnym uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie do dokumentowania środków otrzymanych przez Skarżącego tytułem podziału środków z komercjalizacji, a Skarżący ma obowiązek wystawić fakturę VAT dokumentującą przekazanie mu przedmiotowych środków pomimo, że środki te nie stanowią wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług i nie zaliczają się do podstawy opodatkowania tym podatkiem, w konsekwencji należało uznać, że Skarżący nie ma obowiązku udokumentowania tego faktu fakturą VAT.

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów z przytoczeniem orzecznictwa w tym zakresie i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wyjaśniając zakres zaskarżenia Skarżący wyjaśnił, że stanowisko będące odpowiedzią na pytanie 10 wyraził wyłącznie na wypadek niepodzielenia przez Organ jego stanowiska w pozostałych kwestiach. Stanowisko to pozostaje więc w sprzeczności ze stanowiskiem i argumentacją Skarżącego w zakresie pozostałych pytań. W ocenie Skarżącego, w przedmiotowej sprawie w ogóle nie ma mamy do czynienia ze zdarzeniami skutkującymi powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT. Skarżący ma więc interes prawny w zaskarżeniu interpretacji indywidulanej w całości. Dotyczy to również oceny stanowiska podatnika w zakresie

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej interpretacji, cytując obszernie jej fragmenty i wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.; zob. też S. Babiarz (red.), K. Aromiński, Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce, publ. Lex 2015).

Oceniając skargę wniesioną w niniejszej sprawie pod kątem art. 57a p.p.s.a., Sąd stwierdził, że sformułowany zarzut wypełnia dyspozycję tego przepisu.

Sąd rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, przy czym podkreślenia ponownie wymaga, że Sąd badając zgodność z prawem zaskarżonej interpretacji wziął pod uwagę wyłącznie okoliczności stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wskazane we wniosku.

Istota sporu w niniejszej sprawie mimo sformułowania jedenastu pytań ogniskuje się wokół oceny, czy przekazane w ramach Umowy o Finansowanie środki przeznaczone na tzw. Zadanie Badawcze należy uznać za dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika, powiększającą postawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT. Czy też w sprawie mamy do czynienia z dofinansowaniem na pokrycie kosztów działalności (przedsięwzięcia), czyli tzw. dotacją o charakterze kosztowym, która nie podlega opodatkowaniu VAT. Pozostałe pytania są konsekwencją zajęcia stosownego stanowiska w tej kwestii.

W ocenie Skarżącego, Organ podatkowy błędnie przyjął, że mamy tu do czynienia z dotacją mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika, w efekcie czego nieprawidłowo ocenił skutki jej przyznania.

W tak zarysowanym sporze Sąd przyznał rację Skarżącemu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), dalej jako "u.p.t.u.", podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten stanowi implementację art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), zgodnie z którym, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści art. 29a ust. 1 u.p.t.u. wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskiwanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania, dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że podstawa opodatkowania obejmuje dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wynika, że do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach które określa art. 73 dyrektywy 2006/112/WE, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji.

Dyrektor KIS w rozpoznawanej sprawie przyjął, że dotacja powinna zwiększać podstawę opodatkowania, gdyż wpływa na ostateczną cenę świadczenia. Organ uznał, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem, polegającym na realizacji zadania badawczego, w ramach którego zostanie wytworzona Własność Intelektualna, a otrzymaną w zamian dotacją. Dotacja ma związek z ceną świadczonych usług, gdyż bezpośrednio wpływa na cenę świadczenia (beneficjent nie wnosi opłaty za Własność Intelektualną, którą otrzyma w wyniku realizacji Projektu), wobec czego zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym zakresie orzecznictwo TSUE wskazuje na konieczność istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług lub dostawą towarów. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 listopada 2023 r., I FSK 275/23 zwrócił uwagę na wyrok Trybunału z 15 lipca 2004 r., C-144/02. TSUE wyjaśnił jak należy rozumieć bezpośredni związek otrzymanej subwencji z ceną towaru lub usługi. Po pierwsze subwencja powinna być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Po drugie należy zbadać, czy cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi. Po trzecie musi być możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego.

Omawianą ocenę prawną Trybunał zawarł również w wyroku z 22 listopada 2001 r., C-184/00, na który powoływał się organ interpretacyjny obok wyroku z 13 czerwca 2002 r., C-353/00. W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 stwierdzono, że sam tylko fakt, że dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowi ona element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., czyli nie zwiększają obrotu (vide: A. Bartosiewicz R. Kubacki, VAT Komentarz, Wydanie III s. 429 i n.). W sprawie C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej.

Kryterium decydującym o uznaniu dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, czy dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Nie ma przy tym znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej. Ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę. W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie wpływają na podstawę opodatkowania danej czynności.

Zbliżony problem prawny – kwalifikacji prawnopodatkowej dofinansowania zadań badawczych przez inny podmiot (Narodowe Centrum Badań i Rozwoju) był już przedmiotem wypowiedzi sądów administracyjnych. W tym zakresie ukształtowana została jednolita linia orzecznicza (zob. m.in.: wyrok NSA z 25 stycznia 2023 r., I FSK 1478/19, wyrok NSA z 21 grudnia 2022 r., I FSK 1346/19, wyrok NSA z 16 maja 2022 r., I FSK 274/19, wyrok NSA z 31 stycznia 2023 r., I FSK 2058/19, wyrok NSA z 21 marca 2019 r., I FSK 1363/18, wyrok NSA z 7 października 2021 r., I FSK 217/21). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stanowisko wyrażone w tych orzeczeniach podziela i posłuży się nim w niezbędnym zakresie w niniejszym uzasadnieniu.

W tym miejscu Sąd pragnie wskazać, pomimo pewnych różnic w kwestii zasad przyznawanego finansowania ze środków FNP oraz ze środków NCBiR (o czym szerzej dalej), wyrażone w ww. orzeczeniach sądowoadministracyjnych stanowisko znajduje odpowiednie zastosowanie do okoliczności rozpatrywanej sprawy.

Należy przypomnieć, że z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako lider Konsorcjum jest stroną umowy zawartej z FPN dotyczącej prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych, finansowanych ze środków publicznych. FPN występuje jako strona finansująca (za pośrednictwem Instytutu PORT). Wnioskodawca zaś wraz z pozostałymi członkami Konsorcjum zobowiązuje się wykonać określone prace w ramach opisanego we wniosku Zadania Badawczego. Na podstawie tych umów wykonawcy otrzymują środki pieniężne, które mają pokryć koszty ponoszone w związku z pracami objętymi projektem. W związku z otrzymaniem finansowania na rzecz realizacji projektu Lider Konsorcjum zobowiązuje się przenieść na Skarb Państwa całość autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych odbywać się będzie w całości nieodpłatnie.

W ocenie Sądu w opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej okolicznościach uznać należy, że dofinansowanie przekazane przez FPN ma za zadanie sfinansować prowadzone przez Lidera i Członka Konsorcjum badania naukowe w ramach projektu o tytule : Spersonalizowana diagnostyka śródbłonka naczyniowego w terapii onkologicznej; w kierunku nowoczesnej waskulo-onkologii ma charakter kosztowy.

Organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, że o charakterze cenotwórczym przyznanej dotacji przemawia możliwość powiązania przyznanych kwot dofinansowania z konkretnymi czynnościami podejmowanymi w ramach opisanego Zdania Badawczego oraz z faktem, że efekty prowadzonych badań w ramach analizowanego Projektu (w postaci praw własności intelektualnej) mogą finalnie być przedmiotem komercjalizacji, a Wnioskodawca będzie uczestniczył w podziale wynagrodzenia otrzymanego z tego tytułu.

Sąd zauważa, że w przypadku środków otrzymywanych z Funduszu Polskiej Nauki jedynym z podstawowych kryteriów przy rozpatrywaniu wniosków o dofinansowanie jest potencjalna (zakładana) komercjalizacja wyników dofinansowanego Zadania Badawczego. Wynika to m.in. ze szczególnej formy realizacji zadań badawczych w formie tzw. Wirtualnego Instytutu Badawczego, który stanowi w ocenie ustawodawcy właściwą formę zapewniającą realizację określonego zadania badawczego w sposób umożliwiający komercjalizację osiągniętych wyników badawczych (art. 5 ust. 2 ustawy o FPN). Dodatkowo zobowiązanie do współpracy przy komercjalizacji wyników pracy zespołów badawczych lub know-how związanego z tymi wynikami stanowi jeden z elementów koniecznych umowy o dofinansowanie (art. 11 pkt 4 ustawy o FPN). Inaczej rzecz ujmując – ustawodawca w wyraźny sposób ograniczył możliwość uzyskiwania dotacji z FPN do tych projektów badawczych, które z dużym prawdopodobieństwem umożliwią komercjalizację osiągniętych w ich ramach wyników pracy zespołów badawczych i know-how związanego z tymi wynikami. W tym kontekście zakres projektów badawczych, które mogą skorzystać z dofinansowania udzielanego ze środków FPN jest w oczywisty sposób węższy niż możliwość uzyskania środków finansowych pozostających do dyspozycji NCBiR.

Jednak zdaniem Sądu ww. ograniczony zakres przedmiotowy przedsięwzięć badawczych, które mogą uzyskać dofinansowanie z FPN nie oznacza, iż uzyskana dotacja z FPN ma bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Skarżącego.

Swoje stanowisko w tym zakresie organ interpretacyjny wywodzi z uznania, że opisana we Wniosku chronologia podejmowanych czynności oraz sekwencje opisanych zdarzeń prowadzą do wniosku, że mamy do czynienia z jednym świadczeniem podlegającym opodatkowaniu VAT. Organ wskazuje, że w ramach opisanych umów, mamy do czynienia z następującą sekwencją zdarzeń: 1) ogłoszenie konkursu 2) przedstawienie Zadania Badawczego i określenie ceny a jego realizację ustalonej na poziomie poniesionych kosztów 2) otrzymanie dofinansowania z FPN przez Konsorcjum 2) realizacja Zadania Badawczego 3) przekazanie praw własności intelektualnej na rzecz Skarbu Państwa (MEiN) 4) komercjalizacja wyników badań 5) partycypowanie Wnioskodawcy w podziale wynagrodzenia uzyskanego przez Instytut Port z komercjalizacji wyników Projektu badawczego.

W ocenie DKIS w tak zidentyfikowanym schemacie dotacja z FPN jest przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (przekazania praw własności intelektualnej wytworzonych w ramach Zadania badawczego). W analizowanym przypadku, w ocenie organu, istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem, polegającym na realizacji Zadania Badawczego, w ramach którego zostanie wytworzona własność intelektualna, a otrzymanym w zamian wynagrodzeniem. Biorąc pod uwagę, że planowana jest komercjalizacja wytworzonej w ramach Zadania Badawczego własności intelektualnej – np. zbycie praw do niej, udzielenie licencji – DKIS uznał, że beneficjent świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę uzyska korzyść o charakterze majątkowym, tj. otrzymują prawo własności intelektualnej wytworzonej w ramach Zadania. W konsekwencji organ interpretacyjny przyjął, że środki finansowe, które otrzymuje Wnioskodawca ze środków FNP na realizację Zadania Badawczego należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług, a tym samym stanowiące podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, stanowisko DKIS jest nieprawidłowe. Wobec tego, że właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu, o którym mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej stanie się Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa nastąpi nieodpłatnie, brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Błędnie w tym zakresie DKIS przyjął, że w opisanym stanie faktycznym można mówić o skonkretyzowanej usłudze na rzecz Ministerstwa, a której wynagrodzenie stanowi zarówno kwota przyznanego dofinansowania uzyskanego z FPN na realizację zadania badawczego jak i część kwot uzyskanych ze sprzedaży (komercjalizacji) rezultatów Projektu. W szczególności niezasadne jest twierdzenie DKIS, że – wbrew podanemu przez Wnioskodawcę opisowi stanu faktycznego – w opisanych okolicznościach przekazanie praw własności intelektualnej na rzecz Skarbu Państwa odbywa się za wynagrodzeniem.

O bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można by mówić jedynie wtedy, gdyby Skarb Państwa nabywał, po określonej cenie, wyniki badań Wnioskodawcy (i pozostałych członków Konsorcjum), lub/i płacił, określoną cenę, za samo prowadzenie tychże badań. Następnie, po uzyskaniu dofinansowania z FPN, cena, za jaką ostatecznie swoją usługę Wnioskodawca sprzedałby Skarbowi Państwa, zależała od kwoty dotacji. Z wniosku o interpretację nie wynika, aby istniało powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części ich wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2019 r. sygn. III SA/Wa 2340/18 zwrócił uwagę, że otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Artykuł 29a ust. 1 Ustawy o VAT odróżnia należność z tytułu odpłatnego świadczenia usług od otrzymanej dotacji celowej na wykonanie określonych zadań. Dotacja podlega opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana (dostawa, usługa) i jedynie wówczas, jeśli bezpośrednio wpływa na cenę dostawy lub usługi. Dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności - chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania.

W niniejszej sprawie nie można zatem twierdzić, że dofinasowanie zostanie przyznane w związku z konkretnym świadczeniem. Świadczą o tym następujące okoliczności.

Z Umowy o Finansowanie i pozostałych dokumentów mających znaczenie dla sprawy nie wynika, że dofinansowanie zostało przekazane, aby określony podmiot (Skarb Państwa - Minister) mógł nabyć określone świadczenie po obniżonej cenie. Umowa w żadnym zakresie nie obligowała Jednostki Naukowej do osiągnięcia określonego rezultatu, którego zakup miał być dofinansowany. Nie można zatem mówić o dofinansowaniu do ceny nabycia. Co istotne, w momencie przekazania dofinasowania nie wiadomo jeszcze, czy w ogóle zostanie wytworzona jakaś własność intelektualna nadająca się do komercjalizacji. Nie ma to jednak wpływu na rozliczenia dofinansowania.

Podkreślić ponadto należy ( czego stara się nie zauważyć organ ), że środki z FPN nie będą stanowić wartości faktycznie przekazanej w zamian za realizację usługi. Skarżący wraz z Członkami Konsorcjum planuje zrealizować własną tezę badawczą (a nie zleconą czynność). Od Podmiotu Zarządzającego planują jedynie uzyskać środki na pokrycie kosztów tego badania. Powyższe wynika wprost z treści ustawy powołującej FPN, która wyraźnie wskazuje, że jego celem jest finansowanie badań, co prawda o znacznym potencjale komercjalizacyjnym, niemniej wciąż badań naukowych. Wynika to również z ustawy o FPN, w której , że przedmiotowe środki przeznacza się na finansowanie kosztów działalności naukowej zespołów badawczych w formie WIB, które dotyczą obszarów działalności naukowej wskazanej przez Ministra (por. 6 ust. 1 tej Ustawy o FPN). Ustawa wskazuje więc wyraźnie, że chodzi o finansowanie i wspieranie określonego rodzaju działalności naukowej.

W pełni zgodzić należy zatem ze Skarżącym, że celem funduszu jest finansowanie nauki, a nie dofinansowanie ceny zakupu przez podmioty publiczne wyników prac badawczych. Znamienny pozostaje tu także fakt, że konsorcjum tworzą wyłącznie jednostki naukowe. Skarżący (na etapie realizacji Zadania Badawczego) w ogóle nie realizuje czynności, które można uznać za świadczenia wykonywane na rzecz Skarbu Państwa - Ministra, Podmiotu Zarządzającego czy też innego podmiotu za odpłatnością. Nie istnieje także cena jakiegokolwiek świadczenia. Nie występuje powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym wynikiem Zadania Badawczego. Nic nie wskazuje, że dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny za przeniesienie własności, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że z pisma Wnioskodawcy stanowiącego odpowiedź na wezwanie DKIS do uzupełnienia wniosku wyraźnie wynika, kwestia dofinansowania Zadania Badawczego nie jest uzależniona zarówno od faktu późniejszej komercjalizacji wyników prac badawczych, ale – co ważniejsze – w ogóle od wytworzenia jakichkolwiek praw własności intelektualnej w ramach Projektu !!! (podkreślenie Sądu). W szczególności jeśli w ramach realizacji Zadania nie powstaną żadne prawa własności intelektualnej albo nie uda się ich skutecznie objąć ochroną prawną lub skomercjalizować – okoliczności te nie powodują obowiązku zwrotu dotacji. Również w przypadku uznania bezcelowości kontynuacji prac badawczych, członkowie konsorcjum nie zwracają dotychczas uzyskanego i prawidłowo wydatkowanego finansowania.

Nie można zatem zgodzić się ze stwierdzeniem organu, że dofinasowanie zostanie przyznane w związku z konkretnym świadczeniem a nie z ogólną działalnością Skarżącego. Przesądzający w tym względzie pozostaje brak korelacji między dofinansowaniem a konkretnym wynikiem prac badawczych, mogącej wskazywać, że dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny praw powstających w ramach prowadzonego projektu.

Nie można również uznać, że dofinasowania za wynagrodzenie za przeniesienie przedmiotowych praw. Czynność ta będzie bowiem niezależna od faktu otrzymania dofinansowania na pokrycie kosztów realizacji Zadania Badawczego. Nie będzie konsekwencją otrzymanego dofinansowania, a przeprowadzonych prac badawczych. Nie można jej uznać za świadczenie wzajemne realizowane w zamian za dofinansowanie. Przeniesienie własności intelektualnej służyć bowiem będzie całkiem innym celom. Będzie niezbędne do przeprowadzenia kolejnej czynności, tj. dokonania przez Skarb Państwa - Ministra (w imieniu, którego działać będzie Podmiot Zarządzający) procesu komercjalizacji wyników badań.

Podkreślić również należy , że wysokość przekazanych środków nie ma wpływu na warunki nabycia przez Skarb Państwa praw własności intelektualnej. Nabycie tych praw następuje zawsze nieodpłatnie, niezależnie od wysokości dofinansowania. Obowiązek przeniesienia praw własności intelektualnej na Skarb Państwa. Ministra wynika z Ustawy o FPN. To przedmiotowa ustawa określa zasady i standardy przeniesienia praw własności intelektualnej do wyników prac badawczych. Nie można więc przyjąć, że kwota dotacji jest brana pod uwagę przy negocjowaniu wynagrodzenia.

Wysokość kwoty przekazywanego dofinansowania nie pozostaje w żadnym związku z wartością rynkową ewentualnej własności intelektualnej, która może w ogóle nie zostać wytworzona lub w ogóle nie nadawać się do komercjalizacji.

W ocenie Sądu powyższe okoliczności stanowią element przesądzający o braku możliwości uznania, że w rozpatrywanej sprawie zachodzą szczególne okoliczności, pozwalające na odstąpienie od utrwalonego stanowiska sądów administracyjnych w zakresie uznania tego rodzaju dofinansowania za dotację nie wchodzącą w zakres podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym Sąd stwierdza, że w opisanym stanie faktycznym otrzymana dotacja na realizację Zadania Badawczego pochodząca ze środków FPN nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Wbrew stanowisku DKIS, wykorzystanie szczególnej formuły dofinansowania ze środków FPN w ramach Wirtualnego Instytutu Badawczego opisany ciąg kolejnych zdarzeń nie powoduje, że – z punktu widzenia opodatkowania VAT – mamy do czynienia z jednym świadczeniem (usługą). W ocenie Sądu z punktu widzenia opodatkowania VAT rozdzielenie czynności podejmowanych w ramach prowadzonych badań naukowych (procesu realizacji Projektu) oraz późniejszej komercjalizacji wyników Zadania Badawczego nie tylko nie ma charakteru sztucznego, ale wręcz odpowiada właściwej kwalifikacji prawnopodatkowej tych dwóch oddzielnych transakcji (czynności), z punktu widzenia właściwego opodatkowania VAT. Sąd pragnie zauważyć, że także w ww. orzeczeniach dotyczących dofinansowania z NCBiR sądy administracyjne prezentowały analogiczne stanowisko.

Zgodzić się również należy ze Skarżącym, że określony w umowie podział wszystkich wydatków i uzyskanych przychodów dokonywany przez Lidera Konsorcjum nie może zostać uznany za odsprzedaż usług przez jeden podmiot innemu podmiotowi wchodzącemu w skład Konsorcjum. Rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia, jeśli nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być bowiem same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro z przyjętego w tej sprawie stanu faktycznego wynika, że Lider Konsorcjum nie działa wyłącznie we własnym imieniu, lecz w ramach zawartego porozumienia i nie odsprzedawał usług na rzecz Partnera, to działań podjętych w ramach tej umowy o współpracy nie można dla celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość. Cel przedsięwzięcia wskazuje, że czynności te nie są opodatkowane. Dotacja jest zatem przyznawana Konsorcjum w celu realizacji Projektu, która nie ma wpływu na jej cenę. Cena usług nie byłaby wyższa w przypadku braku dotacji, gdyż nie łączy się z usługą.

W tym samym tonie wypowiadał się TTSE w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro, stwierdzajac, że "czynności wykonywane przez członków konsorcjum, na podstawie postanowień umowy tworzącej to konsorcjum oraz odpowiadające części przypisanej każdemu z nich w tej umowie, nie stanowią dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy VAT, ani też w konsekwencji czynności opodatkowanej na podstawie tej dyrektywy".

Powyższe sprawia, że dokonana przez organ interpretacyjny ocena stanowiska Wnioskodawcy, prowadząca do uznania, że kwota dofinansowania będzie wchodziła do podstawy opodatkowania nie może zostać uznana za prawidłową, a tym samym za zasadne należało uznać podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem usługi w rozumieniu ustawy VAT. Otrzymana dotacja stanowiąca rekompensatę poniesionych przez Spółkę kosztów prowadzonych prac badawczych nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wpływa bezpośrednio na cenę świadczonych usług.

Błędne uznanie, że w sprawie mamy do czynienia z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT skutkowało błędną oceną co do zastosowania prawa materialnego w pozostałych kwestiach, takich jak moment powstania obowiązku podatkowego i sposób dokumentowania transakcji.

Mając na względzie powyższe zarzuty skargi w zakresie naruszenia art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 i 2 art. 19a ust. 5 pkt 2 i ust 6 w zw. z art. 29a ust. 1 ustawy VAT uznać trzeba za zasadne, gdyż organ w sposób dowolny przyjął, że otrzymana dotacja stanowi wynagrodzenie za świadczone przez Skarżącego usługi i będzie miała wpływ na cenę świadczonych usług. W tym stanie rzeczy zbędnym jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi.

Ponownie rozpatrując sprawę organ weźmie pod uwagę powyższe rozważania i wyda interpretację w oparciu o przedstawiony stan faktyczny w sprawie.

Mając na względzie powyższe Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a.