Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4854/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 174 pkt 1, art. 174 pkt 2, art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 oraz art. 134 § i w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 188, art. 135
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 107 § 1 i 2, 108 § 1 i 2, 109 i 116 § 1 i 2, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 10 i art. 21
journal: Dz.U. 2020 poz 1228
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - tj

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Po 852/20 w sprawie ze skargi J.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 listopada 2020 r. nr 3001-IEW2.4120.4.2020 3001-IEW2.4121.4.2020 3001-IEW2.4123.4.2020 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J.M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 23 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Po 852/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę J.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 3 listopada 2020 r., nr 3001-IEW2.4120.4.2020, 3001-IEW2.4121.4.2020, 3001-IEW2.4123.4.2020 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej w podatku od towarów i usług, w podatku dochodowym od osób prawnych i z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a".

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniósł J.M. zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

I. w granicach art. 174 pkt 1 P.p.s.a.

1. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1. art. 107 § 1 i 2, 108 § 1 i 2, 109 i 116r. § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) – dalej jako: "O.p.", obowiązujących przed 31 grudnia 2015 r. oraz po tej dacie w zw. z art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 10 i art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze w wersji obowiązującej w 2015 r. w zw. z art. art. 252 ust. 1 ustawy Prawo restrukturyzacyjne poprzez przyjęcie na podstawie materiału dowodowego, za organem podatkowym II instancji, że zaistniały podstawy do przypisania skarżącemu solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania podatkowe Z.J. Sp. z o.o. (Spółka), powstałe i wymagalne w okresach podanych w decyzji organu II instancji, z uwagi na:

a) bezskuteczność prowadzonej egzekucji należności podatkowej z majątku Spółki i powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość, w czasie sprawowania przeze skarżącego funkcji członka zarządu Spółki,

b) spełnienie z końcem 2015 r. przez Spółkę przesłanek ogłoszenia upadłości, co miało skarżącego obligować do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości,

c) niespełnienie przez skarżącego jako prezesa Spółki żadnej z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki.

II. w granicach art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 oraz art. 134 § i w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji, mimo iż wydana została z naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego mającym wpływ na wynik sprawy oraz bezzasadne oddalenie skargi, a mianowicie:

a) art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez pominięcie, istotnych dla sprawy dowodów, okoliczności faktycznych i prawnych oraz brak oceny całości zgromadzonego materiału dowodowego, tym samym dokonanie błędnej subsumcji zgromadzonego materiału dowodowe pod przepisy prawa materialnego, wywodzenie skutków negatywnych dla skarżącego w sytuacji, kiedy dowody zgromadzone w postępowaniu wskazują przesłanki pozytywne do uwolnienia od solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe podatnika,

b) art. 122, art. 187 § 1 O.p. poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu zebrania wyczerpującego materiału dowodowego oraz dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy co w efekcie uniemożliwiło ustalenie czy prowadzona przeciwko Spółce egzekucja objęła cały jej majątek przez co można ją uznać za bezskuteczną,

c) art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 194 § 1 O.p. poprzez odstąpienie od przeprowadzenia dowodów w postaci dokumentów i odstąpienie od przeprowadzenia czynności związanych z pozyskaniem dowodów, tj:

- oddalenie wniosków dowodowych z dokumentów wchodzących w skład dokumentacji księgowej Spółki na okoliczność spełnienia przez Spółkę przesłanek niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. obowiązującego w 2015r. i w kolejnych latach, w których powstawały zobowiązania podatkowe Spółki,

- odstąpienie od przeprowadzenia na etapie postępowania przed organem II instancji analizy akt postępowań egzekucyjnych prowadzonych przeciwko Spółce celem ustalenia czy postępowania egzekucyjne prowadzono co do całości czy jedynie co do części majątku Spółki,

- odstąpienie od zwrócenia się do Spółki o dokumentację księgową za lata 2014-2017 celem przeprowadzenia dowodów na okoliczność stanu wypłacalności Spółki, rzekomego spełnienia przez w/w Spółkę przesłanek ogłoszenia upadłości w 2014 r. lub w kolejnych latach,

- odstąpienie od zwrócenia się do Komendy Powiatowej Policji w J., o akta i/lub notatkę służbową dotyczące interwencji Policji w maju 2018 r. pod adresem Spółki, a dotyczącej wywożenia, kradzieży majątku Spółki — maszyn, urządzeń, towaru przeznaczonego do sprzedaży.

Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł o:

I. na podstawie art. 188 P.p.s.a, o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 listopada 2020 r.

II. na zasadzie art. 135 P.p.s.a. o uchylenie decyzji organu I instancji w całości tj. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z 13 grudnia 2019 r. i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

III. rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, o zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz o przeprowadzenie rozprawy.

Zarządzeniem Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Strony, po otrzymaniu informacji o posiedzeniu niejawnym i podstawach jego zarządzenia, nie wnosiły zastrzeżeń do takiego trybu rozpoznania sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddalaniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., 1634 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a." Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 P.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), a także naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej zarzuty zaskarżonego wyroku determinują zakres kontroli dokonywanej przez sąd II instancji.

Stosownie do treści art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Podkreślić należy, że są to niezależne od siebie elementy konstrukcyjne skargi kasacyjnej wnoszonej w postępowaniu sądowoadministracyjnym, każda zatem tego typu skarga powinna zawierać stosowne uzasadnienie postawionych w niej zarzutów względem zaskarżonego wyroku Sądu I instancji. Brak zaś takiego uzasadnienia oznacza, że podstawa kasacyjna nie odpowiada wymaganiom przewidzianym na gruncie art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest zasadny zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a to art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1 i § 2, art. 109 i art. 116 § 1 i § 2 O.p. oraz art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 10 i art. 21 u.p.u.n. w zw. z art. 252 ust. 1 ustawy Prawo restrukturyzacyjne.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza przy tym, że zarzuty naruszenia art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1 i § 2, art. 109 O.p. wymykają się kontroli instancyjnej, albowiem w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wykazano na czym naruszenie wymienionych przepisów miałoby polegać.

W skardze kasacyjnej, zarówno poprzez zarzut naruszenia prawa materialnego jak i zarzuty naruszenia przepisów postępowania, zakwestionowano ocenę Sądu I instancji co do faktu, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna oraz, że skarżący nie wykazał żadnej z przesłanek egzoneracyjnych w tym, że przesłanka ogłoszenia upadłości spełniła się z końcem 2015 r. W rezultacie, w ocenie skarżącego, nie było podstaw aby został on obciążany za zaległości podatkowe Spółki.

Sąd I instancji przyjął, że w odniesieniu do stanu faktycznego przyjętego w niniejszej sprawie zastosowanie będzie miał art. 116 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. jak i w brzmieniu ustalonym po dniu 1 stycznia 2016 r. Okoliczność ta zasadniczo nie zmienia jednak podstaw stwierdzenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Trzeba bowiem zauważyć, że przesłanka bezskuteczności egzekucji pozostała niezmieniona. Co do zaś przesłanek egzoneracyjny należy zauważyć, że kluczowe znaczenie ma data zaistnienia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, co przesądza o konieczności zastosowania określonego, właściwego dla tego momentu reżimu prawnego wynikającego z przepisów ustawy – Prawo upadłościowe (i restrukturyzacyjne).

Dla porządku należy przypomnieć, że zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649 ze zm.) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, tj. 1 stycznia 2016 r., stosuje się przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W realiach rozpoznawanej sprawy mamy do czynienia z zaległościami podatkowymi powstałymi zarówno przed 1 stycznia 2016 r. jak i po tej dacie.

Należy także zauważyć, że w ustawie Prawo upadłościowe i naprawcze z dniem 1 stycznia 2016 r. wprowadzone zostały zmiany, w tym także co do brzmienia przepisów istotnych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Ustawodawca nie przewidział retroakcji tych przepisów, zatem do zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie przepisów znowelizowanych należy stosować przepisy w dotychczasowym brzmieniu.

Jak prawidłowo przedstawił Sąd I instancji warunkiem koniecznym orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki jest wykazanie przez organ, że osoba trzecia pełniła funkcję członka zarządu Spółki w dacie kiedy powstały zaległości podatkowe, która to okoliczność jest bezsporna w sprawie, oraz że egzekucja do majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Przyjmuje się przy tym, w ślad za uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, a bezskuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji zasadnie zaakceptował ocenę organów podatkowych, że w sprawie zachodzi bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Spółki. Należy wskazać, że Sąd Rejonowy w Kaliszu V Wydział Gospodarczy, Sekcja ds. upadłościowych i restrukturyzacyjnych postanowieniem z 7 grudnia 2018 r., sygn. akt V GReu 4/18 uchylił układ przyjęty w przyśpieszonym postępowaniu układowym dłużnika Z.J. sp. z o. o., bowiem dłużnik nie wykonał żadnego zobowiązania. Dopiero po uprawomocnieniu się postanowienia z 7 grudnia 2018 r. wierzyciel podatkowy był uprawniony do ponownego wystawienia administracyjnych tytułów wykonawczych dotyczących zaległości podatkowych objętych uprzednio układem w przyśpieszonym postępowaniu układowym. Nadto organ egzekucyjny prowadził egzekucję na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących obowiązki, które nie były objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym. Organ egzekucyjny postanowieniem z 6 sierpnia 2019 r. wydanym na podstawie art. 59 § 3 i § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki. Z przedstawionych akt sprawy jak i z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podatkowy rozważył i ocenił podejmowane w toku postępowania egzekucyjnego czynności prawidłowo uznając, że zachodzą podstawy aby przyjąć, że egzekucja do majątku Spółki okazała się nieskuteczna.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji wskazane w art. 116 § 1 O.p. nie zostało powiązane z okresem, kiedy skarżący pełnił funkcją członka zarządu Spółki. Zatem podnoszone w skardze kasacyjnej argumenty, wskazujące, że bezskuteczność egzekucji została stwierdzona w czasie, kiedy skarżący już nie pełnił funkcji członka zarządu Spółki są w sprawie irrelewantne.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że ustalenie, że bezskuteczność egzekucji miała miejsce na podstawie dokumentu jakim jest postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie oznacza, że strona kwestionując to ustalenie jest uprawniona do kontestowania czynności podejmowanych w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W tym zakresie służą bowiem odpowiednie, przewidziane ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji środki prawne. Strona w takiej sytuacji powinna wykazać, że egzekucja nie objęła wszystkich składników majątkowych Spółki, jednoznacznie zidentyfikowanych, określonych co do miejsca ich przechowywania oraz wiarygodnie określonej wartości. Względnie, że pomimo ujawnienia w postępowaniu egzekucyjnym składników majątkowych o wiarygodnie określonej wartości, pozwalającej na zaspokojenie zaległości podatkowej co najmniej w znacznej części, organ egzekucyjny bezpodstawnie zaniechał egzekucji. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca przy tym uwagę, że powyższy pogląd nie podważa zasady, że to na organie podatkowym ciąży obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji. Podważenie ustalenia, że egzekucja okazała się bezskuteczne nie może bowiem polegać na prostym zakwestionowaniu oceny organu, ale musi wykazywać, że ustalenie to nastąpiło z naruszeniem adekwatnych przepisów postępowania podatkowego kształtujących czynności dowodowe.

Odnosząc się do objętych zarzutem naruszenia prawa materialnego kwestii wadliwego zaaprobowania przez Sąd I instancji ustalonego przez organy czasu właściwego dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niespełnienia żadnej z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że ocena Sądu I instancji w tym zakresie nie narusza prawa.

Sąd I instancji prawidłowo wyjaśnił, że dla ustalenia znaczenia zwrotu "czasu właściwego dla zgłoszenia wniosku" należy sięgnąć do przepisów prawa upadłościowego w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. bowiem miały one zastosowanie w stanie faktycznym niniejszej sprawy. Zgodnie z art. 10 prawa upadłościowego upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast w przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego). Podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości mają charakter rozłączny i samoistny, zatem wykazanie jednej przesłanki z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego powoduje, że wykazanie drugiej z niech, czyli wykazanie, że zobowiązania dłużnika przekroczyły wartość jego majątku (art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego), nie jest konieczne. Sąd I instancji prawidłowo stwierdził, że nawet niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność dłużnika w rozumieniu przepisu art. 11 prawa upadłościowego. Tym samym zaistnienie jednej z wymienionych wyżej przesłanek pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje reprezentantów przedsiębiorców do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od jej wystąpienia (art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego).

Przyjmuje się w orzecznictwie w odniesieniu do zaprzestania wykonywania wymagalnych zobowiązań, i Sąd I instancji trafnie pogląd ten podzielił, że dla oceny zaistnienia przesłanki "niewykonywania wymagalnych zobowiązań" nie ma znaczenia powód, dla którego Spółka zaprzestała wykonywania swoich zobowiązań.

W świetle akt administracyjnych sprawy nie budzi zastrzeżeń, że stan niewypłacalności Spółki miał miejsce przed końcem 2015 r. Spółka przed tą datą nie wykonywała licznych zobowiązań wobec organów podatkowych, Burmistrza Miasta i Gminy w J., Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O.W., Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych. Okoliczność ta oznaczała nadto, że organ podatkowy nie był obowiązany badać drugiej z przesłanek ogłoszenia upadłości tj. przewyżki pasywów nad aktywami.

Mając na uwadze poprawność powyższego ustalenia Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że bez znaczenia jest okoliczność, że złożony w 2017 r. wniosek w postępowaniu restrukturyzacyjnym został pierwotnie uwzględniony. Skutek ekskulpacyjny takiego wniosku przez ustawę podatkową został bowiem powiązany ze zgłoszeniem go we właściwym czasie. Z akt sprawy wynika zaś, że warunek ten nie został dochowany.

Dla oceny, czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły czas właściwy dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bez znaczenia jest okoliczność, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. trzykrotnie rozłożył Spółce zaległości podatkowe na raty. Podejmując decyzje w tym zakresie organ kieruje się "ważnym interesem strony bądź interesem publicznym", które to pojęcia są konkretyzowane i mają znaczenie tylko w odniesieniu do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy. Nadto należy zauważyć, że przesłanką, na podstawie której organ stwierdził czas właściwy dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości było niewykonywanie wymagalnych zobowiązań, a nie sytuacja finansowa Spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje ocenę Sądu I instancji, który uznał, że odwoławczy organ podatkowy prawidłowo postanowieniem z 2 listopada 2020 r. odmówił uwzględnienia zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych. Wnioskowane dowody dotyczyły bowiem okoliczności bez znaczenia dla sprawy, bądź okoliczności, które zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

Strona skarżąca ma rację podnosząc, że Sąd I instancji nie odniósł się do wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości i rachunkowości przedsiębiorstw. Uchybienie to nie ma jednak wpływu na wynik sprawy. Trzeba bowiem uznać, że ustalenie niewypłacalności Spółki na skutek niewykonywania przez nią wymagalnych zobowiązań nie wymaga wiadomości specjalnych. W skardze kasacyjnej nie wykazano ponadto wpływu tego uchybienia na wynik sprawy, co jest warunkiem koniecznym uwzględnienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie są zasadne zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w powiązaniu z adekwatnymi przepisami ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 P.p.s.a.

sędzia NSA Bogusław Woźniak sędzia NSA Wojciech Stachurski sędzia NSA Jacek Pruszyński