Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 477/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2587
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi S. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia 29 kwietnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 01stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 29 kwietnia 2022 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej (dalej jako "DIAS" lub "organ

II instancji") po rozpatrzeniu odwołania S. O. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] (dalej też jako "NPWUS" lub "organ I instancji") z 27 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. w wysokości [...] zł.

Zaskarżona decyzja DIAS zapadła, jak wynika z jej uzasadnienia,

w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Na podstawie upoważnienia Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] z 05 lutego 2015 r., nr [...] przeprowadzona została kontrola podatkowa w S. O. w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia z budżetem państwa

z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. oraz z tytułu podatku od towarów i usług za od 01 lutego 2014 r. do

28 lutego 2014 r. Czynności kontrolne udokumentowane zostały protokołem kontroli podpisanym 16 grudnia 2015 r. i doręczonym 21 grudnia 2015 r. prezesowi zarządu S. Sp. z o.o. – I. D. [...]

Postanowieniem z 20 kwietnia 2016 r., nr [...] (doręczonym 09 maja 2016 r.- doręczenie zastępcze) organ wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w tym zakresie.

Pismem z 2 stycznia 2017 r. (data wpływu do organu: 05 stycznia 2017 r.) I. D. - prezes zarządu S. Sp. z o.o. i jedyny jej reprezentant - poinformował, że 26 kwietnia 2016 r. zrezygnował z pełnienia funkcji prezesa zarządu S. sp. z o.o. i zmiana ta nie została jeszcze dokonana w KRS. Pismem z 20 stycznia 2017r.(data wpływu do organu: 23 stycznia 2017 r.) podpisanym przez udziałowców S. Sp.z o.o. tj. I. D. i T. M. M. poinformowano, że spółka nie posiada prezesa ani innej osoby mogącej skutecznie reprezentować spółkę oraz że w połowie marca 2017 roku planowane jest zgromadzenie wspólników spółki w celu wyboru nowego prezesa.

Organ pismem z 02 lutego 2017 r. zwrócił się do Sądu Rejonowego [...] i [...] o wyjaśnienie, czy i kiedy do Sądu wpłynęło oświadczenie I. D., zgodnie z którym S. sp. z o.o. została skutecznie poinformowana o jego rezygnacji od 26 kwietnia 2016 r. z funkcji prezesa zarządu, czy oraz w jakiej dacie I. D. przestał być prezesem zarządu S. sp. z o.o. oraz kto obecnie (względnie od daty rezygnacji) reprezentuje spółkę [...].). Pismem z dnia 20 lutego 2017 r. Sąd Rejonowy [...] i [...] poinformował, że w dniu

31 stycznia 2017 r. I. D. oświadczył jedynie, że jego rezygnacja dotarła do spółki, nie przedłożył natomiast żadnych dokumentów.

Uwzględniając powyższe, a także mając na uwadze fakt, że w KRS nadal jako prezes zarządu S. Sp. z o.o. figurował I. D., NPWUS pismem

z 06 kwietnia 2017 r. oraz pismem z 17 lipca 2017 r. (monit) zwrócił się do Sądu Rejonowego [...] i [...] ponownie o wskazanie, czy

i kiedy do Sądu wpłynęły dokumenty potwierdzające fakt rezygnacji I. D. z funkcji prezesa zarządu S. Sp. z o.o. od 26 kwietnia 2016 r., kiedy skutecznie dotarła do udziałowców spółki, w jakiej dacie I. D. przestał pełnić funkcję prezesa zarządu S. Sp. z o.o., czy i kiedy do Sądu wpłynęły dokumenty potwierdzające fakt powołania nowego zarządu oraz kto obecnie (względnie od daty rezygnacji), reprezentuje S. Sp. z o.o.

W odpowiedzi pismem z 08 sierpnia 2017 r. (data wpływu do organu: 16 sierpnia 2017 r.) Sąd Rejonowy [...] i [...] wskazał, że I. D. przestał pełnić funkcję prezesa zarządu S.

Sp. z o.o. od 26 kwietnia 2016 r. Jednocześnie Sąd wskazał, że z uwagi na brak dokumentów potwierdzających powołanie nowego zarządu, brak jest organu reprezentującego spółkę.

Organ I instancji postanowieniem z 22 września 2017 r., nr [...] (doręczonym 26 września 2017 r.) wyznaczył doradcę podatkowego R. M. na tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla S. Sp. z o.o. [...]

Następnie postanowieniem z 26 września 2017 r. nr [...] doręczonym tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu R. M.

27 września 2017 r. organ I instancji wszczął wobec S. Sp. z o.o. postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy obejmujący okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. [...]

Dnia 15 listopada 2017 r. do organu I instancji wpłynęło pismo S. Sp. z o.o.

z 30 października 2017 r. informujące, że 08 września 2017 r. Zgromadzenie Wspólników S. Sp. o.o. wybrało nowego prezesa zarządu A. H.. Do pisma załączone zostały kserokopie dokumentów potwierdzających wskazane informacje. R. M. przestał pełnić funkcję tymczasowego pełnomocnika szczególnego ww. spółki.

Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] wskazał, że w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej wobec S. Sp. z o.o.

w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. zakwestionował faktury mające dokumentować transakcje sprzedaży na rzecz F. Sp. z o.o. z siedziba w [...]. oraz J. sp. z o.o. .o. z siedziba

w [...].

Organ I instancji stwierdził, że usługi na rzecz J. sp. z o.o. . oraz F. Sp. z o.o. (dot. pośrednictwa, najmu zestawu pompująco - filtrującego [...], sprzedaży katalogów i folderów reklamowych) nie zostały faktycznie wykonane zaś dokumentujące je faktury dotyczą zdarzeń gospodarczych, które faktycznie nie miały miejsca. Jednakże, z uwagi na fakt, że na rachunek bankowy oraz do kasy S. Sp. z o.o. w 2013 r. wpłynęły kwoty:

- [...] zł od J. Sp. z o.o. (rachunek bankowy) tytułem zapłaty za rzekomo wykonaną usługę pośrednictwa,

- [...] zł od F. Sp. z o.o. (do kasy) tytułem zapłaty za rzekomo wykonaną usługę najmu zestawu pompująco-filtrującego [...],

- [...] zł od F. Sp. z o.o. (rachunek bankowy) tytułem zapłaty za rzekomo wykonana usługę sprzedaży katalogów i folderów reklamowych,

to stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w skrócie "u.p.d.o.p.") otrzymane środki stanowiły przychód podatkowy spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] uznał nadto, że S. Sp. z o.o. zawyżyła koszty uzyskania przychodów 2013 roku o wydatki na:

- usługi pośrednictwa - 3 faktury VAT wystawione przez F. Sp. z o.o.,

o wartości ogółem [...] zł oraz VAT [...] zł,

- analizę i badanie parametrów farb - faktura VAT nr [...] z dnia 23.12.2013 r. wystawiona przez F. Sp. z o.o. o wartości netto [...] zł oraz VAT [...] zł,

- usługę doradczą w zakresie analizy i badania parametrów farb - faktura VAT

nr [...] z dnia 02.12.2013 r. wystawiona przez r. Sp. z o.o. o wartości netto [...] zł oraz VAT [...] zł,

- doradztwo finansowe - faktura VAT nr [...] z dnia 18.02.2013 r. wystawiona przez E. Sp. z o.o., o wartości netto [...] zł oraz VAT [...] zł,

- najem i usługi transportowe A. - [...]. według harmonogramu z umowy 01.01.2013 r. (najem i transportu maszyn: młyn poziomy

[...], kadzie [...] (4 szt.), mieszadła pneumatyczne szybkoobrotowe (4 szt.) oraz spektrofotometr [...] oraz programy: program do zarządzania magazynów, program analizy kolorów [...], [...] - receptory kolorów [...]) - 10 faktur VAT wystawionych przez R. S.. z o.o.

w łącznej kwocie netto [...] zł, podatek VAT [...] zł.

Organ I instancji wskazał na powiązania osobowe i kapitałowe pomiędzy kontrahentami S. Sp. z o.o.

1. F. Sp. z o.o.

- udziały w okresie od stycznia do grudnia 2013 r. posiadały osoby/podmioty: A. K., M. W., N. ;

- Zarząd Spółki: A. K. - prezes zarządu, M. W.-wiceprezes zarządu;

- pod adresem tej spółki zarejestrowana jest siedziba R. Sp. z o.o.;

2. R. S.. z o.o.

- jedynym wspólnikiem, prezesem i członkiem zarządu był I . R., obywatel [...], również jedyny wspólnik i członek zarządu R. L. S.

Sp. z o.o., której siedziba znajduje się pod adresem ul. [...], G., [...], będącym adresem działalności S. Sp. z o.o.;

- pod adresem tej spółki również znajduje się siedziba F. Sp. z o.o. i R. Sp. z o.o.;

3. E. Sp. z o.o.

- jedynym wspólnikiem był V. D., obywatel [...], [...] I. D. - wspólnika i prezesa zarządu S. Sp. z o.o.,

- jedynym członkiem zarządu i prezesem był V. D., będący jednocześnie prezesem zarządu R. Sp. z o.o.,

- pod adresem tej spółki działała S. Sp. z o.o.;

4. R. Sp. z o.o.

- jedynym wspólnikiem jest F. Sp. z o.o.,

- jedynym członkiem zarządu G. K., obywatel [...], wykreślony

z dniem 11.04.2014 r., jednocześnie w tym samym dniu ujawniony został jako członek zarządu V. D.,

- prokurentem R. Sp. z o.o. był w tym czasie M. W. - wiceprezes zarządu F. sp. z o.o.,

- pod tym samym adresem siedzibę ma F. Sp. z o.o.;

- G. K., obywatel [...], były prezes zarządu spółki z o.o. R..

Ponadto w toku kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego, uwzględniając w szczególności ww. powiązania osobowe wszystkich ww. podmiotów, organ I instancji ustalił, że:

- umowa nr [...] o dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków zawarta w dniu 07.12.2004 r. pomiędzy spółką z o.o. S. a [...] Gospodarką Komunalną

T. spółka z o.o. podpisana została z ramienia spółki z o.o. S. przez A. K., obecnie prezesa zarządu spółki z o.o. F.,

- faktury wystawione na rzecz S.. Sp. z o.o. przez: spółkę R. (numer [...] z dnia 02.12.2013r. na kwotę [...]zł netto) oraz spółkę E. (numer [...] z dnia 18.02.2013r. na kwotę netto [...] zł) wystawione zostały w programie C. , klucz nr [...] - taki sam nr klucza widnieje na fakturach wystawionych przez spółkę F. na rzecz spółki z o.o. S.; z informacji uzyskanej od firmy C. SA wynika, że właścicielem ww. licencji jest F. sp. o.o. i tylko ona mogła korzystać

z oprogramowania;

- na fakturach wystawionych na rzecz S. Sp. z o.o. przez spółkę R. i spółkę E. jako osoba uprawniona do wystawienia faktury widnieje M. W. - prokurent R. Sp. z o.o. i jednocześnie wiceprezes zarządu F. Spółka z o.o.;

- pomiędzy F. Sp. z o.o. i R. Sp. z o.o. istnieją powiązania kapitałowe

i osobowe (jedynym udziałowcem R. była F., a wiceprezesem zarządu FF. był M. W. prokurent R.

- pomiędzy spółką S. a spółkami R. i E. istnieją powiązania osobowe poprzez I. D. — prezesa spółki S. i V. D. - prezesa spółek R. i E., którzy są [...]

- dnia 02.12.2013r. S. Sp. z o.o. wykazała sprzedaż na rzecz F. Sp. z o.o. folderów i katalogów za [...] zł (netto), przychody te zrównoważyła nabyciami wynikającymi z zakupu od spółki R. usługi doradczej (badania parametrów próbek farb) za [...] zł (netto),

- dnia 16.12.2013r. spółka S. wykazała sprzedaż na rzecz spółki F. aplikacji do zarządzania przedsiębiorstwem za [...] zł (netto), którą zrównoważyła zakupem od F. Sp. z o.o. usługi analizy i badania parametrów farb za [...] zł (netto).

W związku z powyższym Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z 27 stycznia 2021 r. ([...]) określił S. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. w wysokości [...] zł.

Od tej decyzji spółka złożyła odwołanie, w którym zrzuciła naruszenie:

- art. 165b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U.

z 2020 r. poz. 1325 ze zm. w skrócie "O.p.") poprzez wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej kontrolą po upływie terminu 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej pomimo tego, że nie wystąpiła żadna przesłanka przewidziana w art. 165b § 3 O.p. Spółka nie dokonała ponownej korekty deklaracji podatkowej ani organ podatkowy nie otrzymał informacji od organów podatkowych lub od innych organów uzasadniających wszczęcie postępowania podatkowego,

- art. 70 § 6 i § 7 O.p oraz art. 70 § O.p. poprzez ich błędną wykładnię, prowadzenie postępowania podatkowego pomimo wygaśnięcia zobowiązania na skutek upływu terminu przedawnienia; wszczęcie fikcyjnego postępowania karnoskarbowego,

- art. 121, 122, 180 § 1 O.p. w zw. z art. 77 ust. 6 oraz art. 83 ust. 1 ustawy z dnia

2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej,

- art. 138m § 1 Op. poprzez błędne przyjęcie, że zachodziły przesłanki do ustanowienia tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla spółki, w sytuacji gdy spółka miała zarząd,

- art. 154 § 1 O.p. w wyniku błędnego przyjęcia, że pisma niedoręczone stronie funkcjonują w obrocie prawnym i wiążą organy podatkowe,

- art. 210 § 1 pkt 5 O.p. poprzez błąd w rozstrzygnięciu (sentencji) decyzji,

- art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania przez organ w sposób naruszający zasadę zaufania do organów, gdyż wszelkie wątpliwości nie są wyjaśniane, a tylko interpretowane w niekorzystny dla strony sposób,

- art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 123 O.p. poprzez długotrwałe odmawianie spółce dostępu do akt sprawy,

- art. 123 O.p. poprzez włączenie do akt sprawy zanonimizowanych akt z innych postępowań,

- art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nieprawidłowe zebranie materiału dowodowego, odmówienie przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, bezpodstawne uznanie, że wyjaśnienia spółki nie są merytoryczne, błędne rozpatrzenie materiału dowodowego oraz przekroczenie swobodnej oceny dowodów i niewłaściwe uznanie, że dana czynność została udowodniona,

- art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków, w sytuacji gdy okoliczności, na które dowody te miały zostać przeprowadzone miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a ponadto nie zostały wystarczająco stwierdzone innym dowodem,

- art. 2a O.p. poprzez nierozstrzyganie wątpliwości co do stanu faktycznego i prawnego na korzyść spółki,

- art. 199a O.p. poprzez jego niezastosowanie pomimo kwestionowania faktycznego wykonania usług i dostaw towarów oraz odmowę wystąpienia do sądu powszechnego

o ustalenie istnienia albo nieistnienia tegoż stosunku prawnego w związku

z wnioskiem złożonym przez stronę,

- art. 10 ust. 1 i 2, art. 11 oraz art. 14 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162, a obecnie: Dz. U. z 2023 r. poz. 221;

w skrócie "u.p.p.") poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do przedsiębiorców, poprzez rozstrzyganie wątpliwości co do stanu faktycznego i prawnego na niekorzyść podatnika oraz odstąpienie od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym

- art. 7 ust. 1, art. 7 ust. 2, art. 7 ust. 5, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 1, art 12 ust. 3,

art. 12 ust. 3a oraz art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędne uznanie, że koszty poniesione w 2013 r. w wysokości [...] zł (organ uznał jedynie koszty w wysokości [...] zł z [...] zł) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów roku 2013, co stanowi o rażącym naruszeniu ww. przepisów dotyczących rozpoznania kosztów

w czasie dla celów podatkowych

W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

NPWUS postanowieniem z 22 grudnia 2021 r. nr [...]

z urzędu sprostował oczywistą omyłkę w decyzji z 27 stycznia 2021 r. w ten sposób, że na stronie 1 ww. decyzji w wersie 35 od góry, wykreśla się wyrazy "w wysokości od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r."

DIAS decyzją z 29 kwietnia 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu przedawnienia. Wskazał, że zgodnie z art. 70c O.p. pismem z dnia 08 kwietnia 2019 r. poinformował spółkę o zawieszeniu z dniem 06 marca 2019 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. na skutek przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj.: wszczęcia w dniu 06 marca 2019 r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy przez S. Sp. z o.o. w złożonym Naczelnikowi Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] zeznaniu

o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych [...] za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. poprzez zaniżenie kwoty przychodów położonych na terytorium R.P. o kwotę [...]zł i jednocześnie zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, co w konsekwencji spowodowało zaniżenie kwoty podatku dochodowego od osób prawnych podlegającego w wpłacie do urzędu

w wysokości [...] zł i doprowadziło do narażenia na uszczuplenie podatek dochodowy od osób prawnych za rok podatkowy obejmujący okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. w kwocie [...]zł, tj. o przestępstwo skarbowe określone w art. 56

§ 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2018 r. poz. 1958 z późn. zm., a obecnie: Dz. U. z 2022 r. poz. 859 z późn. zm.; w skrócie "k.k.s.").

Ze znajdującej się w aktach kopii zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że pismo z dnia 08 kwietnia 2019 r. doręczone zostało spółce w dniu 24 kwietnia 2019 r.,

a zatem zgodnie z dyspozycją art. 70c O.p. przed upływem terminu przedawnienia,

[...]

DIAS podkreślił, że w tym okresie S. Sp. z o.o. posiadała organ uprawniony do jej reprezentacji w osobie Prezesa Zarządu Spółki A. H..

W ocenie DIAS art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie został zastosowany instrumentalnie. O tym bowiem, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe miało charakter pozorowany i instrumentalny powinno się rozstrzygać na tle okoliczności danej sprawy podatkowej. Nie można automatycznie przesądzać o tym wyłącznie w oparciu o relację momentu wszczęcia takiego postępowania w odniesieniu do spodziewanego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, jakie czynności podjęto w ramach tego postępowania, które dowodzą, że postępowanie karno skarbowe nie zostało wszczęte instrumentalnie.

DIAS podzielił stanowisko organu I instancji dotyczące ustaleń w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodu.

Organ zakwestionował przychód:

1. ze sprzedaży katalogów i folderów reklamowych udokumentowany fakturą VAT nr [...] wystawioną 02 grudnia 2013 r. na rzecz F. sp. z o.o. o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł.

W ocenie DIAS analiza zebranego materiału dowodowego prowadzi do stwierdzenia, że powyższa transakcja nie miała miejsca. W dokumentach S. sp.

z o.o. nie ma faktury dokumentującej zakup ww. katalogów i folderów reklamowych, zaś spółka nie była producentem tych towarów. Brak również dokumentacji związanej ze zleceniem wykonania powyższych folderów. Organ przesłuchał wiceprezesa spółki F. M. W., który zeznał, że nie pamięta, czy było pisemne zamówienie, kto zaprojektował katalogi. Wyjaśnienia składane przez S.

sp. z o.o. oraz zeznania świadków są sprzeczne. M. W. stwierdził, że przedmiotowe katalogi i foldery nie zostały sporządzone w języku [...], natomiast organowi podatkowemu okazano jedynie katalog sporządzony w języku [...] [...]. A. K. zeznał, że katalogi zostały sporządzone w języku [...], [...], [...], [...] i [...], I. D. wyjaśnił natomiast, że katalogi zostały sporządzone w językach: [...], [...], [...] i [...] Niespójne są zeznania świadków co do kwestii zamówień, projektu, wykonania, transportu folderów, które zostały omówione na stronie 46 decyzji DIAS.

Uwzględniając powyższe, organ II instancji stwierdził, że przedstawione transakcje sprzedaży w rzeczywistości nie miały miejsca, zatem S. Sp. z o.o. zawyżyła przychód podatkowy o kwotę [...]zł.

2. z tytułu wynajmu zestawu pompująco - filtrującego [...] zakwestionowano przychód w wysokości [...] zł. Na podstawie umowy najmu zestawu pompująco - filtrującego [...] z 2 lipca 2012 roku zawarta pomiędzy G. K. a S. Sp. z o.o. Jednocześnie w aktach znajduje się umowa najmu ww. zestawu pompująco – filtrującego z 1 sierpnia 2012 r. zawarta między S.. Sp. z o.o. a F. sp. z o.o. Ustalenia w tym zakresie są opisane na stronach 47-52 decyzji DIAS. Zdaniem organu odwoławczego strona nie przedstawiła wiarygodnych dowodów potwierdzających rzeczywisty przebieg transakcji pomiędzy podmiotami. Podpis G. K. znajdujący się na dowodach wpłat różni się znacząco od wzoru podpisy potwierdzonego notarialnie i złożonego w Sądzie Rejonowym ([...]). Do 12 grudnia 2012 G. K. był prezesem R. sp. z.o.o., której jedynym udziałowcem w tym czasie była F. sp. z. o.o. F. sp. z o.o. nie potrzebowała zdaniem organu pośrednictwa S.. Sp. z o.o. w kontaktach handlowych z G. K.. Organ wskazał na niespójne wyjaśnienia strony i zeznania świadków dotyczące dostarczenia tego zestawu, dokumentów przewozowych, instrukcji obsługi, dokumentów dotyczących pochodzenia towaru, przeprowadzenia szkolenia. Nie przedstawiono żadnych dokumentów, z których wynikałoby, kiedy wskazany zestaw znalazł się na terytorium [...]. Współpraca między skarżącą a G. K. została przerwana w momencie rozpoczęcia czynności sprawdzających, w tym czasie rozwiązano umowę oraz wywieziono zestaw pompująco – filtrujący w nieznane miejsce, co uniemożliwiło przeprowadzenie dowodu z oględzin.

3. z tytułu pośrednictwa w kwocie łącznej [...] zł. Z akt sprawy wynika, że S. sp. z o.o. wystawiła na rzecz J. sp. z o.o. 3 faktury VAT dotyczące umowy pośrednictwa z dnia [...]/2012 o wartości ogółem netto [...] zł, VAT [...] zł. Środki te następnego dnia po otrzymaniu lub tego samego dnia zostały przelane na rachunek F. sp. z o.o. Wystawione rachunki zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

DIAS stwierdził, że wyjaśnienia I. D. oraz zeznania M. W., A. K. i W. J. są niewiarygodne i wzajemnie ze sobą sprzeczne, a ponadto niezgodne z zapisami umowy zawartej w dniu 02.04.2012 r. pomiędzy S. Sp. z o.o. a J. Sp. z o.o. W ocenie organu II instancji działania S. polegające na wystawieniu faktur na rzecz spółki J. i przyjęciu faktur od spółki F. oraz przyjęciu zapłaty od J. i dokonanie przelewu tych środków na rzecz spółki F. nie mają nic wspólnego z zapisami przedstawionej umowy z 02 kwietnia 2012 r. W przedstawionych okolicznościach faktycznych ostatecznym wykonawcą i beneficjentem, z uwagi na przepływ środków pieniężnych rzekomej "usługi pośrednictwa," a także jedynym znalezionym na podstawie tej umowy klientem był ten sam podmiot, tj. F.

sp. z o.o. Z zebranych bowiem dowodów wynika, że S. uczestniczyła jedynie

w przekazaniu środków pieniężnych z rachunku bankowego J. na rachunek bankowy F.. Organ odwoławczy opisał ustalenia na stronie 52-55

Tym samym, w ocenie organu II instancji, S. Sp. z o.o.:

- zawyżyła przychody podatkowe z działalności gospodarczej z tytułu rzekomego świadczenia usług na rzecz J. Sp. z o.o. w łącznej kwocie [...]zł (odpowiednio za: luty 2013 r. o wartość netto [...] zł, marzec 2013 r. o wartość netto [...] zł i kwiecień 2013 r. o wartość netto [...] zł),

- zawyżyła podatkowe koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę [...]zł wynikające z rzekomego zakupu usług od spółki z o.o. F. (odpowiednio za: luty 2013 r. o wartość netto [...] zł, marzec 2013 r. o wartość netto [...] zł

i kwiecień 2013 r. o wartość netto [...] zł).

DIAS zauważa jednocześnie, że szczegółowa analiza przepływu środków pieniężnych przechodzących przez rachunek bankowy S. Sp. o.o. oraz analiza dokumentów w zakresie wpłaty/wypłaty środków pieniężnych z kasy/do kasy tej spółki, wykazały, że w okresie od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. strona otrzymała środki pieniężne:

1) [...] zł od J. Sp. z o.o. tytułem zapłaty za wykonaną usługę pośrednictwa (wpływ rachunek bankowy),

2) [...] zł od F. Sp. z o.o. tytułem zapłaty za wykonaną usługę najmu zestawu pompująco-filtrującego [...] (wpływ do kasy),

3) [...] zł od F. Sp. z o.o. tytułem zapłaty za wykonana usługę sprzedaży katalogów i folderów reklamowych (wpływ na rachunek bankowy).

Zatem, zdaniem DIAS, otrzymane pieniądze w łącznej kwocie [...]zł, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowią przychód spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

Zakwestionował:

1. trzy faktury VAT o wartości netto ogółem [...] zł oraz podatku VAT [...] zł wystawione przez F. Sp. z o.o. za usługi pośrednictwa (faktury nr [...] z 28.02.2013 r., [...] z 15.03.2013 r., [...] z 16.04.2013 r.) W ocenie organu II instancji transakcje udokumentowane tymi fakturami są nierzetelne, ponieważ nie dokumentują rzeczywistych zjawisk gospodarczych. Ustalenia w tym zakresie DIAS przedstawił na stronach 52 - 62 decyzji.

2. fakturę VAT nr [...] z dnia 23.12.2013r. wystawioną przez F. Sp. z o.o. dotyczącą analizy i badania parametrów farb o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł. Strona okazała umowę o świadczenie usług zawartą 27 listopada 2013 r. pomiędzy S. sp. z o.o. (zamawiającym) a F. sp. z o.o. (wykonawcą). Przedmiotem umowy było wykonanie usług obejmujących analizę i badanie laboratoryjne parametrów fizyczno-chemicznych dostarczonych przez zamawiającego próbek farb i lakierów poligraficznych oraz wstępną wycenę kosztów produkcji przez wykonawcę produktów o zbliżonych parametrach fizyczno-chemicznych. Wykonanie usługi miało nastąpić w ciągu 15 dni od daty doręczenia przez S. próbek. Umowę zawarto na 1 miesiąc licząc od 1 grudnia 2013 r. Zdaniem organu strona nie przedstawiła wyników analizy. Organ stwierdził, że zarówno M. W. jak i A. K. potwierdzili, że spółka F. zajmowała się analizą i badaniem laboratoryjnym parametrów farb i lakierów, jednak nie przedstawiła na tę okoliczność żadnej dokumentacji, co zdaniem organu świadczy, że spółka takich usług nie wykonywała. Szczegółowe ustalenia organ zawarł na stronach 62-65 decyzji.

3. fakturę VAT nr [...] z dnia 02.12.2013r. wystawioną przez

R. Sp. z o.o. za usługę doradczą o wartości netto [...] zł i VAT [...] zł.

W ocenie organu II instancji usługa polegająca na zakupie usług doradczych (analizy i badania parametrów farb) nie miała miejsca. W aktach znajduje się umowa z 27 listopada 2013 r. zawarta pomiędzy S. Sp. z o.o. a R. sp. z o.o. o świadczenie usług obejmujących analizę i badania laboratoryjne parametrów fizyczno-chemicznych dostarczonych przez zamawiającego próbek farb i lakierów oraz wstępną wycenę kosztów produkcji. Usługa miała być wykonana w ciągu 15 dniu od dostarczenia próbek. Umowę zawarto na 1 miesiąc od 1 grudnia 2013 r. Opis ustaleń znajduje się na stronie 65-67. Organ uznał, że usługa udokumentowana zakwestionowaną fakturą nie została wykonana, ponieważ w dokumentacji spółki na ma dowodów potwierdzających posiadanie próbek farb poddanych badaniu, brak dokumentów o odbyciu podróży do [...] przez I. D., S. nie posiada żadnych wyników analizy próbek, nie uzyskano żadnych wyjaśnień R. sp. z o.o. odnoście wykonania usługi, brak dokumentów zapłaty za wykonaną usługę, umowa z 27. 11.2013 jak i faktura zostały podpisane przez M. W., który w tym czasie nie miał prawa do reprezentowania R., w 2013 r. R. nie miała zarządu ani prokurenta, umowę w takim samym zakresie S. podpisała ze spółką F..

4. fakturą VAT nr [...] z dnia 18.02.2013r. o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł dotyczący doradztwa finansowego wystawioną przez E. Sp. z o.o. z siedzibą w G.. W ocenie DIAS wskazana faktura jest fikcyjna, gdyż transakcja nie została wykonana. Spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów związanych z wykonaniem usługi. Fakturę podpisał M. W., który nie był upoważniony do reprezentowania spółki E. M. W. pełnił w tym czasie funkcję wiceprezesa zarządu F. oraz występował jako prokurent R. sp. z o.o., choć nie był do tego uprawniony. W czasie podpisywania umowy i wystawienia faktury jedyną osobą upoważnioną do reprezentowania spółki E. był V. D.. Organ zwrócił uwagę, że przedmiotem działalności spółki E. była działalność tożsama z działalnością skarżącej spółki. Zdaniem organu poniesienie na wydatku na usługę, którą spółka mogła sama wykonać jest nieracjonalne. Faktura została wygenerowana przez program finansowo-księgowy C. O. , do którego wyłączną licencję miała spółka F.. Strona nie przedłożyła dowodu zapłaty. Dodatkowo organ II instancji podniósł, że przedmiotowa faktura wystawiona została 18.02.2013 r., podczas gdy umowa pomiędzy spółkami S. i E. zawarta została na okres 6 miesięcy tj. od dnia 04.01.2012 r. do dnia 04.06.2012 r., zatem nie obowiązywała w 2013 roku.

5. wydatki udokumentowane 10 fakturami VAT wystawionymi przez R. S.. z o.o. z siedzibą w [...]. za najem i usługi transportowe A. . Według harmonogramu z umowy 01.01.213 r. w łącznej kwocie netto

[...] zł, podatek VAT [...] zł (wykaz faktur - strona 38 decyzji organu

I instancji). DIAS stwierdził, że transakcje zakupu usług najmu

i transportu maszyn (młyna poziomego [...], kadzi [...] (4 szt.), mieszadeł pneumatycznych szybkoobrotowych (4 szt.), spektrofotometru [...] oraz programów komputerowych (do zarządzania magazynami, analizy kolorów [...], [...] receptury kolorów [...] od R. S.. z o.o. oraz ich dalsza odsprzedaż na rzecz F. Sp. z o.o. i R.

Sp. z o.o. nie miały miejsca, zaś wystawione faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. DIAS wskazał, że nie stwierdzono jakichkolwiek oznak prowadzonej działalności gospodarczej przez R. S.. z o.o. pod adresem wskazanym jako siedziba i adresem prowadzenia działalności. Nie podjęto żadnej z korespondencji kierowanej na adres siedziby oraz na adres prezesa zarządu spółki z o.o. R.. M. W. zeznał, że o siedzibie R. w K., przy ul. [...] dowiedział się z dokumentów z urzędu skarbowego, wcześniej nie wiedział, że spółka ta posiada siedzibę w tym miejscu. W okresie od stycznia do września 2013 roku spółka F. mieściła się pod tym samym adresem co spółka R.. Spółka nie posiadała własnych środków transportu i nie zatrudniała pracowników oraz nie nabywała paliwa i innych usług, w tym transportowych od innych podmiotów. Zdaniem organu działanie spółki R., pomimo formalnej rejestracji, ograniczało się w miesiącach od stycznia oraz grudnia 2013 roku do wystawienia faktur mających dokumentować zawarte transakcje kupna - sprzedaży ze spółką S..

Skargę na decyzję DIAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniosła spółka, która zarzuciła organowi naruszenie:

a) art. 165b § 1 i § 3 O.p. poprzez wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej kontrolą po upływie terminu 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej pomimo tego, że nie doszło do żadnej przesłanki przewidzianej

w art. 165b § 3 o.p.,

b) art. 70 § 6 i § 7 O.p. oraz art. 70 O.p. poprzez ich błędną wykładnię, prowadzenie postępowania podatkowego pomimo wygaśnięcia zobowiązania na skutek upływu terminu przedawnienia; wszczęcie fikcyjnego postępowania karnoskarbowego,

c) art. 121, 122, 180 § 1 O.p. w zw. z art. 77 ust. 6 oraz art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej,

d) art. 138m § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że zachodziły przesłanki do ustanowienia tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla spółki, powołanie tymczasowego pełnomocnika, gdy spółka miała Zarząd,

e) art. 154 § 1 O.p. w wyniku błędnego przyjęcia, że pisma niedoręczone stronie funkcjonują w obrocie prawnym i wiążą organy podatkowe,

f) art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania przez organ w sposób naruszający zasadę zaufania do organów, gdyż wszelkie wątpliwości nie są wyjaśniane, a tylko interpretowane w niekorzystny dla strony sposób,

g) art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

h) art. 123 O.p. poprzez długotrwałe odmawianie spółce dostępu do akt sprawy,

i) art. 123 O.p. poprzez włączenie do akt sprawy zanonimizowanych akt z innych postępowań. Organ zanonimizował istotne części tych akt, co uniemożliwiło spółce odniesienie się do zebranego materiału,

j) art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nieprawidłowe zebranie materiału dowodowego, odmówienie przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, bezpodstawne uznanie, że wyjaśnienia spółki nie są merytoryczne, błędne rozpatrzenie materiału dowodowego oraz przekroczenie swobodnej oceny dowodów i niewłaściwe uznanie, że dana czynność została udowodniona,

k) art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków, w sytuacji, gdy okoliczności, na które dowody te miały zostać przeprowadzone miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a ponadto nie zostały wystarczająco stwierdzone innym dowodem,

l) art. 2a O.p. poprzez nie rozstrzyganie wątpliwości, co do stanu faktycznego

i prawnego na korzyść Spółki, sprzeczne uznanie, że spółka składała obszerne wyjaśnienia i zarazem lakoniczne,

m) art. 199a o.p. poprzez jego niezastosowanie pomimo kwestionowania faktycznego wykonania usług i dostaw towarów oraz odmowę wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia albo nieistnienia tegoż stosunku prawnego w związku z wnioskiem złożonym przez stronę. Organ podatkowy nie wydał postanowienia o odmowie przeprowadzenia tego dowodu.

n) art. 10 ust. 1 i 2, art. 11 oraz art. 14 u.p.p. poprzez prowadzenie postępowania

w sposób naruszający zasadę zaufania do przedsiębiorców, poprzez rozstrzyganie wątpliwości, co do stanu faktycznego i prawnego na niekorzyść podatnika oraz odstąpienie od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym

o) art. 7 ust. 1, art. 7 ust. 2, art. 7 ust. 5, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12

ust. 3, art. 12 ust. 3a oraz art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędne uznanie, że koszty poniesione w 2013 r. w wysokości

[...] zł (organ uznał jedynie koszty w wysokości [...] zł

z [...] zł) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów roku 2013, co stanowi o rażącym naruszeniu ww. przepisów dotyczących rozpoznania kosztów w czasie dla celów podatkowych.

Spółka wniosła o:

i) uchylenie zaskarżonej decyzji w całości,

ii) zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi spółka rozwinęła i umotywowała podniesione zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty.

Podczas rozprawy Sąd postanowił zobowiązać Dyrektora Izby Administracji Skarbowej do uzupełnienia w terminie 21 dni akt administracyjnych o dowód, na który powołuje się organ w decyzji, to jest postanowienie z dnia 20 kwietnia 2016 r. o wszczęciu postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. wraz z dowodem doręczenia tego postanowienia oraz do wyjaśnienia, czy po wydaniu ww. postanowienia do września 2017 r. organ podejmował jakiekolwiek czynności w sprawie, a jeżeli tak, to o przedłożenie dokumentów potwierdzających dokonanie tych czynności W tym celu rozprawę odroczył.

Pismem z 20 stycznia 2023 r. DIAS udzielił odpowiedzi i przedłożył żądane dokumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należało rozpoznać zarzuty, które gdyby okazały się zasadne, spowodowałyby konieczność uchylenia decyzji obu instancji i umorzenia postępowania w sprawie.

Strona zarzuca organowi naruszenie art. 165b § 1 i 3 O.p. poprzez wszczęcie postępowania po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej.

W ocenie Sądu powyższy zarzut nie jest zasadny, choć organ dokonał błędnej wykładni art. 165 b § 3 O.p., uznając, że fakt uzyskania 16 sierpnia 2017 r. informacji z Sądu Rejonowego [...], że od 26 kwietnia 2016 r. I. D. przestał pełnić funkcję prezesa spółki stanowi przesłankę do wszczęcia postępowania podatkowego po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli na podstawie art. 165 b § 3 O.p. Zgodnie z powołanym przepisem w przypadku, o którym mowa w § 1, postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli 1. podatnik dokona ponownej korekty deklaracji, w której nie zostaną uwzględnione nieprawidłowości ujawnione w kontroli podatkowej, 2. organ podatkowy otrzyma informacje od organów podatkowych lub innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego. W opinii Sądu żadna z tych okoliczności w sprawie nie występuje. Informacja uzyskana przez Sąd Rejonowy nie była informacją uzasadniającą wszczęcie postępowania, a tylko taka uzasadniałaby możliwość wszczęcia po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Informacja uzasadniająca wszczęcie postępowania, to informacja, która może mieć wpływ na treść samoobliczenia dokonanego przez podatnika podatku lub treść decyzji (wyrok NSA 1437/18, LEX nr 2590009).

Jednak błędna wykładnia powołanego przepisu w ocenie Sadu nie ma wpływu na wynik niniejszej sprawy, ponieważ zdaniem Sądu doszło do skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego przed upływem 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej.

Z akt sprawy oraz z dokumentów przesłanych przez organ 23 stycznia 2023 r. na wezwanie Sądu, z których Sąd przeprowadził dowód, wynika, że protokół kontroli z 16 grudnia 2015 r. doręczono stronie 21 grudnia 2015 r. Po rozpatrzeniu zastrzeżeń do protokołu postanowieniem z 20 kwietnia 2016 r. wszczęto postępowanie podatkowe za badany okres. Doręczenie postanowienia nastąpiło 9 maja 2016 r. Pismem z 2 stycznia 2017 r. I. D. – prezes zarządu poinformował organ, że 26 kwietnia 2016 r. zrezygnował z pełnienia funkcji prezesa zarządu S. Sp. z o.o. oraz że zmiana ta nie została ujawniona w KRS. Tę okoliczność potwierdzono w piśmie udziałowców spółki z 20 stycznia 2017 r. I. D. oraz T. M. M., wskazując, że spółka nie ma organu do reprezentowania spółki oraz że w połowie marca 2017 r. odbędzie się Zgromadzenie Wspólników w celu wyboru nowego prezesa.

Organ zwrócił się do Sądu Rejonowego [...] o informację w tym zakresie. Sąd potwierdził, że od 26 kwietnia 2016 r. I. D. przestał pełnić funkcję prezesa zarządu S. Sp. z o.o., Sąd wskazał również, że brak jest dokumentów potwierdzających powołanie nowego zarządu, zatem brak jest organu reprezentującego spółkę. Te okoliczności spowodowały, że organ uznał, w ocenie Sądu błędnie, że nie doszło do skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie, ponieważ 9 maja 2016 r., kiedy nastąpiło doręczenia postanowienia z 26 kwietnia 2016 r., spółka nie miała organu do jej reprezentacji.

Sąd tego stanowiska nie podziela. W dacie ekspedycji postanowienia z 20 kwietnia 2016 r. (wysłane 21 kwietnia 2016 r.) spółka była reprezentowana przez prezesa zarządu I. D.. O fakcie rezygnacji 26 kwietnia 2016 r. z tej funkcji, I. D. poinformował organ dopiero pismem z 2 stycznia 2017 r. Ta okoliczność nie została również ujawniona w KRS.

Należy nadto zauważyć, że strona skarżąca składała wyjaśnienia pisemne do organu podatkowego po rzekomej rezygnacji prezesa z tej funkcji: pismo z 5 lipca 2016 r., 11 października 2016 r. i w żadnym z tych pism nie poinformowała o tym fakcie. Oba pisma są opatrzone pieczątką spółki i podpisem. W nadesłanych przez organ dokumentach znajduje się również udzielone pełnomocnictwo szczególne z 1 czerwca 2016 r., w którym I. D. oświadcza, że reprezentuje spółkę S. i udziela pełnomocnictwa V. D. do reprezentowania spółki z o.o. S. przed organami podatkowymi. Zatem po 26 kwietnia 2016 r. I. D. działał w imieniu spółki.

W związku z powyższym w ocenie Sądu doszło do skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego postanowieniem z 20 kwietnia 2016 r. W dacie wydania i wysłania do strony postanowienia spółka posiadała organy. O fakcie rezygnacji z funkcji prezesa organ nie został poinformowany, jak również fakt rezygnacji nie został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym. Nadto po dacie rzekomej rezygnacji prezes reprezentował spółkę, na co wskazano wyżej.

Sad podziela stanowisko wyrażane w orzecznictwie, że regulacje procesowe zawarte w O.p. mają zagwarantować określone prawa stronie. Nie może budzić wątpliwości, że niedopuszczalne jest nadużywanie uprawnień procesowych przez organ, jednak za niedopuszczalne należy uznać również nadużywanie uprawnień przez stronę, które ma spowodować uniemożliwienie organom do sprawnego prowadzenia postępowania. Prawo powinno być wykonywane zgodnie z celem społecznym, w jakim został uchwalony. W orzecznictwie podkreśla się, że zachowanie, które jest formalnie zgodne z literą prawa, lecz sprzeciwia się jego sensowi nie może zasługiwać na ochronę (wyrok NSA z 9 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 118/11, wyrok NSA z 18 grudnia 2019, sygn. akt I FSK 1268/17).

Rezygnacja z funkcji członka zarządu nieujawniona właściwemu organowi ani w Krajowym Rejestrze Sądowym nie może powodować, że doręczenia pism stają się nieskuteczne. Przyjęcie takiej koncepcji spowodowałoby możliwość sparaliżowania każdego postępowania.

Skoro zatem postępowanie zostało skutecznie wszczęte postanowieniem z 20 kwietnia 2016 r., nie mogło być ponownie wszczęte postanowieniem z 26 września 2017 r., które zostało doręczone tymczasowemu pełnomocnikowi R. M.. Należy również zwrócić uwagę, że o wyborze 8 września 2017 r. nowego prezesa spółka poinformowała organ dopiero pismem z 31 października 2017 r. (wpływ do organu 15 listopada 2017 r.), czyli z dwumiesięcznym opóźnieniem. Do czasu ujawnienia tego faktu za spółkę działał tymczasowy pełnomocnik szczególny.

Drugim najistotniejszym zarzutem jest zarzut przedawnienia. W ocenie Sądu ten zarzut również jest niezasadny.

W zaskarżonej decyzji organ odniósł się do kwestii przedawnienia. Wskazał, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie w podatku dochodowym za 2013 r. przedawnia się z końcem 2019 r., chyba że nastąpi zawieszenie bieg terminu przedawnienia lub jego przerwanie. Organ powołał się na przesłankę z art. 70 § 1 pkt 6 O.p. powodującą zawieszenie biegu terminu przedawnienia, z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, które wiązał się z niewykonaniem tego zobowiązania. O fakcie zawieszenie biegu terminu przedawnienia poprzez wszczęcia postępowania karno - skarbowego w dniu 6 marca 2019 r. podatnik został zawiadomiony zgodnie z art. 70c O.p. pismem z 8 kwietnia 2019 r., które zostało doręczone spółce 24 kwietnia 2019 r. Organ odwoławczy w ocenie Sądu wykazał, że wszczęcie tego postępowania nie miało charakteru instrumentalnego, albowiem było w pełni uzasadnione. Organ w decyzji ostatecznej wskazał na liczne czynności wykonane w toku tego postępowania wymienione na stronie 39 decyzji. W związku z powyższym bieg terminu przedawnienia został skutecznie zawieszony 6 marca 2019 r.

W ocenie Sądu materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwalał na zakończenie postępowania poprzez wydanie decyzji. Organ miał podstawy do odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, co zostało uzasadnione zarówno w postanowieniach jak i w zaskarżonej decyzji. W toku postępowania przeprowadzono liczne dowody, które zostały przez organ prawidłowo ocenione. Ocena dowodów odpowiada regułom wiedzy, logiki, doświadczenia życiowego. Wykorzystanie dowodów przeprowadzonych w innych postępowaniach podatkowych i nie uwzględnienie wniosku dowodowego strony nie stanowiło naruszenia art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Organy podatkowe są uprawione w świetle procedury podatkowej do przeniesienia na grunt postępowania podatkowego dowodów pochodzących z innych postępowań prowadzonych przez organy ścigania, inne organy podatkowe jak i organy kontroli skarbowej, na co wskazuje wprost unormowanie wynikające z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. Nie można wobec tego przyjmować, że organ podatkowy był zobowiązany do powtórzenia dowodu z zeznań świadka przeprowadzonego w innym postępowaniu. W orzecznictwie wielokrotnie już wskazywano, że Ordynacja podatkowa przyjmuje zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ w innym postępowaniu (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 1 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1387/15 oraz z dnia 3 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 2699/19, publ. CBOSA). Organ podatkowy zatem nie tylko był uprawniony do włączenia do materiału dowodowego rozpoznawanej sprawy dowodów zebranych w innych postępowaniach, lecz wręcz był do tego zobowiązany w celu realizacji zasad prawdy materialnej oraz zupełności materiału dowodowego wynikających z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. oraz szybkości postępowania.

Pozostałe zarzuty procesowe wymienione w skardze również nie zasługują na uwzględnienie. Należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. podstawą do uwzględnienia skargi są takie wady procesowe decyzji, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu organ w takim zakresie nie naruszył żadnych przepisów postępowania.

Zatem opisany stan faktyczny był podstawą oceny zarzutów zawartych w skardze i kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem.

Przechodząc do meritum sprawy, Sąd nie dopatrzył się również naruszenia prawa materialnego. Organy prawidłowo zakwestionowały wymienione w decyzjach obu instancji transakcje.

Nie potrzeba zaznaczać, że dokumentacja podatkowa winna uwzględniać wyłącznie faktury, które dokumentują rzeczywiste transakcje, zarówno po stronie przychodów jak i kosztów uzyskania przychodów.

Ustalenia organów w zakresie przychodów są prawidłowe.

Organy obu instancji analizując materiał dowodowy stwierdziły, które faktury są fakturami tzw. "pustymi", tj. nieodzwierciedlajacymi rzeczywistej transakcji i uzasadniły swoje stanowisko.

Prawidłowo zakwestionowano fakturę VAT [...] z 2 grudnia 2013 r. wystawioną na rzecz F. sp. z o.o. za katalogi i foldery reklamowe, ponieważ w rzeczywistości transakcja nie została wykonana. Organ I instancji przeprowadził dowody z zeznań: prezesa zarządu skarżącej I. D. oraz prezesów F. - M. W., A. K.. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy szczegółowo opisał zeznania i wykazał, że zeznania w zakresie sprzedaży katalogów i folderów przesłuchiwanych osób nie są spójne. Nadto strona nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzających produkcję lub zakup folderów ani egzemplarzy wzorcowych. Nie okazała złożenia ofert. Nie potrafiła wskazać, ile było folderów, katalogów. Tym samym prawidłowo uznano, że zakwestionowana faktura nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji.

W ocenie Sądu organ wykazał, że faktury dokumentujące sprzedaż usług wynajmu zestawu pompująco-filtrujacego na rzecz F. sp. z o.o. są nierzetelne. Ustalono, że spółka S. jako najemca zawarła 2 lipca 2012 r. umowę najmu wskazanego zestawu z G. K. – wynajmującym. W umowie wskazano, że wynajmujący jest właścicielem zestawu i oddaje najemcy rzecz wraz z dokumentacją techniczną. Określono czynsz na kwotę [...]zł płatny w gotówce. Wypłaty dokonywano na podstawie KP, w których wskazano, że tytułem wypłat są rachunki od nr [...] do [...]. Stwierdzono jednak, że w dokumentacji skarżącej spółki nie ma żadnego rachunku wystawionego przez G. K., brak też wykazania importu usług w dokumentacji podatkowej S. za badany okres. W toku postępowania nie przedstawiono żadnych dokumentów, z których wynikałoby, kiedy i w jaki sposób opisany zestaw znalazł się na terytorium [...].

Zgodnie z treścią umowy najemca może oddać rzecz do używania na podstawie odpłatnego bądź nieodpłatnego stosunku prawnego osobie trzeciej. Spółka S. zawarła 1 sierpnia 2012 r. umowę najmu zestawu pompująco-filtrującego z F. na trzy lata, z tego tytułu wystawiła w 2013 r. 11 faktur, łącznie o wartości [...] zł. Zapłata nastąpiła w gotówce do kasy spółki.

W zakresie zawartych umów najmu wyjaśnienia złożył prezes zarządu spółki S., przesłuchano świadków: A. K. (prezesa zarządu F,, M. W. (wiceprezesa zarządu F.. Dowody powyższe omówiono na stronach 48-50 zaskarżonej decyzji. Ocena tych dowodów nie budzi zastrzeżeń. Jak wynika bowiem z materiału dowodowego niespójne są zeznania świadków i wyjaśnienia strony w zakresie dostawy zestawu, dokumentów przewozowych, serwisowych, technicznych, szkolenia pracowników. Podpisy na dowodach wypłat G. K. różnią się zasadniczo od złożonego na wzorze podpisu potwierdzonego notarialnie. Organ zwrócił uwagę, że do 12 grudnia 2012 r. G. K. był prezesem R. sp. z o.o., w której jedynym udziałowcem w tym czasie była F. sp. z o.o., zatem F. nie potrzebowała pośrednictwa S. sp. z o.o. w kontaktach z G. K.. Współpraca między tymi podmiotami zakończyła się w momencie rozpoczęcia czynności sprawdzających, w tym czasie rozwiązano umowy najmu, zestaw został rzekomo zwrócony właścicielowi i wywieziony w nieznane miejsce, co uniemożliwiło organom przeprowadzenie dowodu z oględzin. Organ prawidłowo uznał, że opisane transakcje nie miały miejsca.

Zakwestionowano prawidłowo rzetelność 3 faktur za sprzedaż usług pośrednictwa na rzecz J. sp. z o.o. i zakupu od F. sp. z o.o. Środki wynikające z wystawionych faktur na rzecz J. były w całości przekazane w tym samym dniu lub następnym na rachunek F.. Z wyjaśnień prezesa spółki z 10 kwietnia 2010 r. wynika, że usługi były refakturowane. Stwierdził, że S. była pośrednikiem i aktywnie uczestniczyła w rozmowach i negocjacjach między dwiema stronami.

W ocenie Sądu skarżąca w rzeczywistości nie świadczyła usług pośrednictwa na rzecz J. sp. z o.o. ani nie zakupiła usług od F.. Spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów wskazujących na wykonanie usług pośrednictwa. Zeznania przesłuchiwanych świadków: prezesa i wiceprezesa spółki J., prezesa F. są sprzeczne w zakresie przedmiotu usługi pośrednictwa. Z zebranych dowodów wynika, że skarżąca spółka uczestniczyła wyłącznie w przekazaniu środków pieniężnych z rachunku J. sp. z o.o. na rachunek F..

Prawidłowo organ uznał, że na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodem są otrzymane środki pieniężne. Ich wysokość ustalono po analizie wpływów środków pieniężnych na rachunek bankowy skarżącej.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa w zakresie zakwestionowanych faktur po stronie kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej powoływanej jako u.p.d.o.p.) wynika, że kosztem uzyskania przychodów są wyłącznie wydatki poniesione w rzeczywistości. Z treści powołanego przepisu wynika też, że podatnik powinien udowodnić poniesienie kosztów objętych zakresem normy zawartej w tym przepisie, gdyż brak udowodnienia przez podatnika poniesienia kosztu powoduje, że nie można stwierdzić, że podatnik koszt ten poniósł w rzeczywistości oraz nie można stwierdzić, że jeżeli nawet poniósł koszt, to w wysokości wskazanej w rozliczeniu podatkowym. W takiej sytuacji brak jest podstaw faktycznych do uznania, że pomiędzy wydatkami i przychodami wykazanymi przez podatnika w rozliczeniu podatkowym zachodzi relacja, w której wydatki te przyczyniają się do uzyskiwania przez podatnika przychodów, utrzymania lub zabezpieczenia tego źródła. Dlatego brak udowodnienia poniesienia wydatku w ramach prowadzonej działalności przez podatnika w kwocie wykazanej w rozliczeniu podatkowym skutkuje tym, że w świetle treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnik nie spełnia wskazanych w tym przepisie przesłanek uwzględnienia wydatku w rozliczeniu podatku po stronie kosztów.

Ocena materiału dowodowego w zaskarżonej decyzji w zakresie kosztów uzyskania przychodów jest prawidłowa. Organ prawidłowo zakwestionował wymienione faktury, uznając, że nie odzwierciedlają one rzeczywistych transakcji.

1. F. sp. z o.o. nr [...] z 23 grudnia 2013 r. za zakup usług analizy i badania parametrów farb o wartości netto [...] zł. Oprócz umowy oraz faktury skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność wykonania usług. Spółka nie posiadała próbek farb poddanych analizie ani wyników analiz. F. nie przedstawiła żadnych wyników przeprowadzonych analiz. Zeznania świadków prezesów F. sp. z o.o. - M. W. oraz A. K. co do przeprowadzania przez F. analiz farb nie są spójne, co zostało przedstawione na str. 30 zaskarżonej decyzji.

2. R. nr [...] z 2 grudnia 2013 r. za zakup usługi doradczej o wartości netto [...] zł. Prezes zarządu zeznał, że usługa dotyczyła badania oraz produkcji farb i sprzedaż w [...] specjalistycznych farb drukarskich wykorzystywanych dla bezpiecznego oznakowania obiektów, które są niewidoczne w normalnym świetle. Zeznał jednak, że próby wyprodukowania tych farb nie powiodły się. Skarżąca oprócz umowy i faktury nie przedstawia żadnych dowodów na okoliczność wykonania usług. Takich dokumentów na wezwanie organu nie przedstawił prezes R. V. D., który oświadczył, że 29 kwietnia 2015 r. został odwołany z funkcji prezesa zarządu R. i nie miał dostępu do dokumentacji firmy. Fakt odwołania go z funkcji prezesa spółki nie został zgłoszony w KRS. Organ wezwał spółkę do złożenia wyjaśnień. P. M. W. odpowiedział, że według wewnętrznej procedury wyniki analiz próbek przechowywane są tylko przez rok, później są niszczone. Należy jednak wskazać, że fakturę opisano jako zakup usługi doradczej, a nie analizę próbek. Wynik prac powinien być przechowywany. Brak zatem jakichkolwiek dowodów, że usługa została wykonana.

3. E. sp. z o.o. nr [...] z 18 lutego 2013 r. za doradztwo finansowe o wartości netto [...] zł. Strona nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność wykonania usługi. Zeznania I. D. co do zakresu usług nie pokrywają się z treścią umowy. Na fakturze widnieje podpis M. W., który nie był uprawniony do reprezentowania spółki E.. Faktura został wygenerowana z systemu finansowo-księgowego C. O., do której wyłączną licencję miała F.. M. W. przesłuchiwany w charakterze świadka w Komendzie Wojewódzkiej Policji w [...] 7 czerwca 2018 r. zeznał, że kojarzy firmę E., która była firmą V. D., ale nigdy nie posiadał upoważnienia do jej reprezentacji, pomimo że widnieje jego podpis na fakturze. Organ zwrócił uwagę, że przedmiot działalności spółki E. i S. jest w zasadzie tożsamy, a strona nie przedstawiła dowodów jak i uzasadnienia poniesionych wydatków na usługi, które sama mogła wykonać.

4. R. sp. z o.o. za zakup usług najmu i transportu maszyn: młyna poziomego, kadzi, mieszadeł pneumatycznych, spektrofotometru, programów komputerowych do zarządzania magazynami, analizy kolorów, receptury kolorów o wartości netto łącznie [...] zł. Jak wynika z materiału dowodowego spółka R. nie działała pod adresem wskazanym jako siedziba spółki. Brak kontaktu ze spółką spowodował, że 26 września 2012 r. Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] wykreślił spółkę R. z rejestru podatników VAT, przy czym wskazany w KRS adres był tożsamy z adresem F. sp. z o.o. i R. sp. z o.o., z którymi skarżąca współpracowała i była powiązana osobowo. Na fakturach wskazano nr rachunku bankowego, który należał do innego podmiotu - R. sp. z o.o. Ustalono, że rachunek ten został zlikwidowany 22 listopada 2012 r. Skarżąca wyjaśniła, że płatności dokonała gotówką. S. R. zgłosiła jako przedmiot działalności transport lądowy, jednak nie była właścicielem żadnych środków transportu. Na zakwestionowanej fakturze nie wskazano, jakim środkiem transportu miał być wykonany transport młyna poziomego, kadzi, mieszadeł pneumatycznych, spektrofotometru. Spółka w badanym roku nie zatrudniała pracowników. Z dokumentacji podatkowej spółki R. wynika, że nie ponosiła ona w 2013 r. żadnych kosztów działalności gospodarczej , co świadczy, że nie mogła prowadzić działalności gospodarczej w zakresie transportu lądowego ani w żadnym innym zakresie.

Należy również stwierdzić, że skarżąca spółka również nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających transakcje oprócz faktur. Skarżąca nie posiadała żadnych informacji dotyczących pochodzenia maszyn, kto był ich właścicielem, jak i kiedy znalazły się na terytorium RP. Z umowy zawartej z R. sp. z o.o. wynika, że to ona była właścicielem wymienionych maszyn i oprogramowania, natomiast w wyjaśnieniach skarżącej stwierdzono, że w 2013 r. ani R. ani S. nie były właścicielami maszyn i oprogramowania.

Podsumowując ocena materiału dowodnego przez organ jest prawidłowa, dowody wskazują, że ww. faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Istotną kwestia są opisane przez organ powiązania miedzy spółkami.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.