Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 857/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2025-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 47
journal: Dz.U. 2023 poz 2805
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
article: art. 14c § 1-2, art. 121 § 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń /spr./, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi Z. S.A. z siedzibą w Ł na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2024 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.404.2024.1.AN w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. W dniu 10 lipca 2024 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "Dyrektor KIS") wniosek złożony przez Z. S.A. z siedzibą w Ł. (dalej "Skarżąca", "Spółka"), o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalania, czy otrzymane przez Spółkę w latach 2023 i 2024 r. rekompensaty podlegają zwolnieniu z opodatkowania CIT, a w przypadku odpowiedzi pozytywnej - czy w związku z otrzymaniem rekompensat Spółka jest zobowiązana do wyłączenia wydatków z kosztów uzyskania przychodów albo rozpoznania wydatków jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w CIT.

2. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka spełnia kryteria uznania jej za dużego przedsiębiorcę w myśl ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 221). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych. W ramach prowadzonej działalności Spółka ponosi koszty zużycia energii elektrycznej i gazu ziemnego (dalej: "Wydatki").

Mając na uwadze, że prowadzona przez Spółkę działalność jest działalnością energochłonną, Spółka w 2023 r. i w 2024 r. zawnioskowała do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jako Operatora Programu o bezzwrotną pomoc dla przedsiębiorstw energochłonnych, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów zakupu energii elektrycznej i gazu ziemnego za rok 2023 i pomoc tę uzyskała.

Pomoc została przyznana w ramach programu rządowego "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." (dalej: "Program"). Program został przyjęty na podstawie uchwały Rady Ministrów nr 141/2023 z dnia 8 sierpnia 2023 r., i następnie został zmieniony uchwałą nr 190/2023 przyjętą dnia 13 października 2023 r. Regulamin Programu stanowi Załącznik do ww. uchwały. Podstawę przyjęcia Programu stanowi ustawa z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. poz. 2088).

Program finansowany jest ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji (dalej: "Fundusz"), o którym mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1393, z późn. zm.). Ze stosownych przepisów dotyczących tego Funduszu wynika, że Fundusz może otrzymywać wpłaty z budżetu państwa z przeznaczeniem na realizację programu rządowego, o którym mowa w ustawie z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024.

W ramach Programu Spółka w grudniu 2023 r. oraz w marcu 2024 r. pozyskała z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, pełniącego funkcję Operatora Programu (będącego zarazem podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej) wsparcie w wysokości 3.551.658.87 zł, jako refundacja wydatków z tytułu zwiększonych kosztów zakupu energii elektrycznej i gazu za okres od 1 stycznia 2023 r. do 30 czerwca 2023 r. oraz 2.478.488,61 zł za okres od 1 lipca 2023 r. do 31 grudnia 2023 r. Podstawą udzielonej Pomocy stanowiły umowy o udzielenie pomocy zawarte przez Spółkę ze Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Technologii, reprezentowanym przez Operatora Programu.

Otrzymane już przez Spółkę wsparcie stanowi pomoc podstawową zgodnie z definicją przedstawioną w części IV Programu. Oznacza to, że jest ono udzielane w formie refundacji poniesionych wydatków do limitu 50% kosztów kwalifikowanych oraz kwoty 4 mln euro.

Spółka podkreśliła, że choć, zgodnie z programem, pomoc przyznaje się na pokrycie kosztów kwalifikowanych poniesionych na zakup energii elektrycznej i gazu ziemnego, to otrzymywane wsparcie skutkuje uzyskaniem środków finansowych, którymi Spółka ma prawo swobodnie dysponować. Oznacza to, że środki te mogą zostać wydatkowane przez Spółkę na dowolny cel.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy otrzymane przez Spółkę w latach 2023 i 2024 r. Rekompensaty podlegają zwolnieniu z opodatkowania CIT?

2) W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 - czy w związku z otrzymaniem Rekompensat Spółka jest zobowiązana do wyłączenia Wydatków z kosztów uzyskania przychodów albo rozpoznania Wydatków jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w CIT?

Zdaniem Spółki, pomoc uzyskiwana z programu rządowego Programu, czyli Rekompensaty, są przedmiotowo zwolnione z CIT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej "u.p.d.o.p."), bowiem dla zakresu tego zwolnienia nie ma znaczenia ani rodzaj dotacji ani system jej przekazywania czy rozliczania. Otrzymana przez Spółkę rekompensata ma cechy dotacji, bowiem ma charakter bezzwrotnej pomocy finansowej (bezpośredniej dotacji, stanowiącej pomoc publiczną) i jest udzielana ze środków budżetu państwa. Spółka przywołała orzeczenia sądów administracyjnych, w których sądy oceniły charakter otrzymanego przez podatników wsparcia jako "dotację". W ww. wyrokach podkreślono, że nie ma podstaw do czynienia rozróżnienia na tle przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. pomiędzy pomocą, rekompensatą, a dotacją. Z punktu widzenia istoty przedmiotowego zwolnienia istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Uznając, że otrzymane przez Spółkę wsparcie jest objęte zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., Spółka uważa, że nie jest zobligowana do wyłączenia Wydatków z kosztów uzyskania przychodów lub rozpoznania ich jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, stosownie do dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p. W ocenie Spółki, niezależnie od kwalifikacji przychodów z tytułu otrzymanych rekompensat do jednego ze źródeł z art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p., inne wydatki niż bezpośrednio sfinansowane z uzyskanych przychodów z tytułu tych rekompensat, w tym w szczególności koszty zużycia gazu ziemnego i energii elektrycznej, nie są bezpośrednio finansowane z otrzymywanych rekompensat. O bezpośredniości sfinansowania można mówić, gdy podatnik sfinansuje dany wydatek wprost pieniędzmi stanowiącymi przychód (dochód), o którym mowa jest w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56m i 59 u.p.d.o.p.

W opisanym stanie faktycznym obowiązek dokonania takiej korekty nie wystąpi, albowiem otrzymywana rekompensata nie jest przyznana bezpośrednio w celu sfinansowania określonych wydatków, w tym w szczególności wydatków i kosztów nabycia gazu ziemnego/energii elektrycznej. W przypadku wskazanej we wniosku pomocy, bez znaczenia pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Środki z tytułu otrzymanej rekompensaty mogą być spożytkowane przez Spółkę w sposób zupełnie dowolny. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu, którymi może on swobodnie dysponować.

3. W dniu 13 sierpnia 2024 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny, przywołując treść art. 7 ust. 1 i 2 oraz art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p., stwierdził, że otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Analizując charakter opisanej we wniosku pomocy publicznej, organ zwrócił uwagę, że warunki i tryb udzielenia tego typu pomocy określone zostały w programie rządowym pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.", będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. (dalej: "Program rządowy 2023 r."), która przyjęła ww. program na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022¬2024 (Dz.U. z 2022 r., poz. 2088, dalej: "Ustawa wspierająca przedsiębiorców "), której treść przepisów art. 1, art. 2, art. 3 ust.1-4, art. 4 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1-3 organ przytoczył.

Odnosząc się do treści art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. organ wskazał, że przepisy u.p.d.o.p. nie definiują pojęcia "dotacja". Uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. 2023 r., poz. 1270 ze zm., dalej "u.f.p."), w zakresie rozumienia sformułowania "dotacja" zawartego w przepisach podatkowych. Określone w art. 126 tej ustawy dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za "dotację" w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii - dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

U.p.d.o.p. nie zawiera również pojęcia "rekompensata", zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) "rekompensata", to m.in. "zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś", "zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd". Aby określone środki stanowiły "rekompensatę" musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są "rekompensowane".

Organ zauważył przy tym, że Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat.

Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, beneficjentem dotacji nie jest Spółka tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki.

Ponadto, sam ustawodawca posługując się pojęciem "rekompensaty" jednoznacznie wskazuje, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem "rekompensaty", a nie pojęciem "dotacja" należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Brak określenia omawianej kwoty pojęciem "dotacja" stanowi dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. w opisanym przypadku.

Gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cyt. ustawie. Ustawodawca posługując się pojęciem "pomoc" jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem "pomoc", a nie pojęciem "dotacja" należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor KIS wskazał, że w przypadku wskazanej we wniosku pomocy publicznej, bez znaczenia natomiast pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, organ stwierdził, że pomoc publiczna przyznana Spółce na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały Rady Ministrów nr 141/2023 z dnia 8 sierpnia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." oraz załączniku do tej uchwały, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będzie miała charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając naruszenie:

1) przepisów postępowania mogące mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14c § 2 w zw. z art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, dalej "O.p.") przez brak wszechstronnego uzasadnienia stanowiska zajętego w interpretacji indywidualnej przez organ, co w szczególności wyraża się w braku rozważenia stanowisk prezentowanych w przywołanych przez Skarżącą wyrokach sądów administracyjnych, potwierdzających stanowisko Skarżącej zajęte we wniosku o udzielenie interpretacji;

2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię i uznanie, że otrzymana przez Spółkę dotacja/rekompensata stanowi świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, które nie ma charakteru dotacji, o której mowa w tym przepisie oraz odwołania się do definicji "dotacji" zawartej w ustawie o finansach publicznych, podczas gdy z prawidłowej wykładni, zgodnej z wykładnią językową, powinno wynikać, że pojęcie dotacji obejmuje każdą formę bezzwrotnej pomocy finansowej udzielonej przedsiębiorstwu ze środków publicznych.

5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wskazując, że nie był zobowiązany przepisami prawa do oceny przywołanego przez Spółkę orzecznictwa sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

6.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

6.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W świetle powołanego przepisu, granice rozpoznania przez Sąd sprawy dotyczącej skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie wyznaczają zatem zarzuty skargi.

Zarzuty te w niniejszej sprawie koncentrowały się na dopuszczeniu się przez organ błędnej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. oraz naruszenia art. 14c § 2 w zw. z art. 121 O.p. w kontekście przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego.

Będąc związany granicami skargi, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo materialnego, jak i procesowe w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

6.3. Skarżąca na tle przedstawionego we wniosku stanu sprawy zapytała czy pomoc publiczna, którą otrzymała w 2023 r. i 2024 r. zgodnie z programem rządowym - w związku z nagłymi wzrostami cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2023 r. - ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartych umów o udzielenie pomocy, jest zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych, jako objęta zakresem dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

Zdaniem Skarżącej ww. pomoc spełnia wszystkie warunki do objęcia jej dyspozycją ww. przepisu. Dyrektor KIS nie podzielił jej poglądu i stwierdził, że przedmiotowa pomoc nie korzysta z analizowanego zwolnienia.

W tak zarysowanym sporze, zdaniem Sądu, rację przyznać należy Skarżącej.

W realiach rozpatrywanej sprawy Sąd podzielił twierdzenia Skarżącej, że bezzwrotna pomoc publiczna otrzymana na podstawie – opisanych we wniosku – programów rządowych stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., a tym samym korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Przywołując ramy prawne sprawy wskazać należy, że jak stanowi art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Stosownie do art. 14c § 1 zd. 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Przed dokonaniem oceny podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art.17 ust.1 pkt 47 u.p.d.o.p. stwierdzić należy, że problem prawny, związany z wykładnią tego przepisu, był już przedmiotem orzeczeń sądów administracyjnych. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, jako przykład wskazuje prawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 30.11.2023 r. sygn. akt I SA/Kr 797/23, wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 5.09.2024 r. sygn. akt I SA/Go 127/24 oraz wyrok NSA z dnia 7.12.2021 r. sygn. akt II FSK 1276/21 (wszystkie przywołane orzeczenia opublikowane w CBOSA, na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko i argumentację prawną przedstawioną we wskazanych wyrokach, stąd przedstawione w nich argumenty powoła w dalszych rozważaniach. Jednocześnie tutejszy Sąd nie podziela odmiennych poglądów zaprezentowanych w wyroku powołanym przez organ w zaskarżonej interpretacji tj. wyroku NSA z dnia 9.07.2024 r. sygn. akt II FSK 397/24.

Z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wynika, że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Przedmiotem oceny jest zatem to, czy zakresem przewidzianego w ww. przepisie zwolnienia przedmiotowego jest pomoc publiczna udzielana na podstawie: ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024; uchwały nr 141/2023 Rady Ministrów z dnia 8.08.2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." ze zmianami wynikającymi z uchwały nr 190/2023 Rady Ministrów z dnia 13.10.2023 r. Obowiązującą treść Programu stanowi załącznik do uchwały nr 141 zmodyfikowany zgodnie z uchwałą nr 190.

Podlegający wykładni przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. posługuje się pojęciem "dotacja" (w liczbie mnogiej). Stanowi mianowicie, że "dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach". Sąd akcentuje, że pojęcie "dotacji" nie zostało zdefiniowane w u.p.d.o.p. ani w O.p. Obie strony sporu są zgodne co do tego, że ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia dotacja. Tyle, że według Skarżącej w takim wypadku należy sięgnąć przy wykładni tego pojęcia do dyrektyw językowych, a przede wszystkim dyrektywy języka potocznego, z kolei organ uważa, że sięgnąć należy do reguł wykładni systemowej i przy wykładni spornego pojęcia odwołać się do znaczenia, jakie przydaje mu u.f.p. Organ przyjął w zaskarżonej interpretacji, że będzie posiłkować się definicją z art. 126 u.f.p. i wywodząc treść normy przy wykorzystaniu tej definicji uznał, że stanowisko Skarżącej co do zwolnienia przedmiotowego nie jest prawidłowe.

Przypomnieć w tym miejscu wypada zasady dotyczące wykładni prawa podatkowego. Fundamentalne reguły wykładni przepisów prawnych za punkt wyjścia przyjmują założenie o racjonalnym ustawodawcy, a więc takim ustawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy. Wykładnia językowa jest zatem nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa podatkowego, ale również zakreśla jej granice. W procesie interpretacji prawa przyjmuje się domniemanie, że ustawodawca posługuje się językiem powszechnym. Oznacza to, że w procesie interpretacji prawa przyjmować należy takie znaczenie terminów i zwrotów użytych w tekście przepisów prawnych, jakie mają one w języku etnicznym, najszerzej stosowanym na terytorium danego państwa. Oznacza to, że jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie tego terminu.

Wskazać również należy na autonomię prawa podatkowego, która w ujęciu wewnętrznym odnoszona jest do stosunków tego prawa z innymi gałęziami prawa w obrębie systemu prawa. Podstawowym powodem zaistnienia tego rodzaju autonomii było wyodrębnienie prawa podatkowego jako osobnej gałęzi prawa ze względu na swoiste dla tego prawa instytucje prawne, siatkę pojęciową oraz metodę regulacji. Cechą charakterystyczną polskiego prawa podatkowego jest jego autonomiczność w stosunku do innych gałęzi prawa pozytywnego.

Stosownie do treści art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. W myśl zaś przepisu art. 3 pkt 1 O.p., pod pojęciem ustaw podatkowych rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Taką ustawą podatkową jest u.p.d.o.p., która określa elementy konstrukcyjne podatku dochodowego od osób prawnych, w tym kategorię zwolnień z tego podatku.

Treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wskazuje, że ustanowione w nim zwolnienie dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Tak więc poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia, ani rodzaj dotacji ani system jej przekazywania czy rozliczania (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26.03.2024 r. sygn. akt I SA/Bd 155/24).

Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie dla wyjaśnienia pojęcia dotacja użytego w przedmiotowym przepisie należy posłużyć się językiem potocznym. W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 2005, s. 104) pod pojęciem "dotacja" należy rozumieć "bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel". Z kolei w Słowniku Języka Polskiego PWN pojęcie dotacji zdefiniowane jako "bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych" (https://sjp.pwn.pl/sjp/dotacja; 2555380).

Wobec powyższego dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych – m.in. z budżetu państwa.

Stanowisko tutejszego Sądu o prymacie wykładni językowej nad wykładnią systemową zewnętrzną znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA. Tytułem przykładu wskazać można wyrok NSA w składzie 7 sędziów, z dnia 8.07.2019 r. sygn. akt II FSK 1167/17 (publikacja ONSAiWSA 2020/6/81). Na zasadnicze znaczenie wykładni językowej przy interpretacji omawianego zwrotu zwrócił też uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1548/14. W procesie wykładni językowej następuje odwołanie do reguł znaczeniowych języka powszechnego (por. A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2011, s. 207). NSA wywiódł, że jak wskazuje się w literaturze i orzecznictwie, dla przejrzystości norm prawa podatkowego pożądane jest, by ustawodawca posługiwał się definicjami legalnymi. Celem definicji legalnej jest bowiem usunięcie wieloznaczności danego pojęcia, określenie jego sensu w ramach danego aktu prawnego (por. M. Zieliński - Wykładnia prawa. Zasady. Reguły. Wskazówki - Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2002, s.188-189). W ramach autonomii prawa podatkowego ustawodawca ma możliwość tworzenia rozwiązań swoistych dla tej gałęzi prawa, jeżeli służyć to ma interesowi Skarbu Państwa i jednocześnie nie zakłóca funkcjonowania instytucji cywilnoprawnych. Może więc, w przypadku autonomicznej regulacji, dojść do pewnych niespójności w systemie prawa (por. R. Mastalski - Autonomia prawa podatkowego - Przegląd Podatkowy z 2003 r., nr 10, s. 12 i n., wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 19 lipca 2007 r., sygn. akt K 11/06, publ. w OTK-A z 2007 r. Nr 7, poz. 81 i przywołane tam orzecznictwo). Z drugiej jednak strony pamiętać należy o zasadzie demokratycznego państwa prawa i wywodzącej się z niej zasadzie zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Autonomia prawa podatkowego może uzasadniać definiowanie pojęć prawnopodatkowych w celu zabezpieczenia interesu Skarbu Państwa, jednakże w przypadku braku takiej definicji, czy to w samej ustawie podatkowej, czy poprzez odesłanie do przepisu innych ustaw, niedopuszczalne jest w drodze wykładni odwoływanie się do definicji z innych ustaw, które prowadzi do zawężającego i niekorzystnego dla podatników rozumienia przepisu przewidującego zwolnienie podatkowe.

Nie są więc skuteczne w realiach niniejszej sprawy próby Dyrektora KIS czynienia rozróżnienia na tym tle pomiędzy pomocą, rekompensatą a dotacją. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. To kryterium sporna pomoc wypełnia bez reszty, co zresztą przyznaje sam organ, że pomoc "będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa" (str. 12 interpretacji).

Wobec powyższego w pełni zgodzić się więc należy ze Skarżącą, że ustawodawca objął zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych wszelkiego rodzaju pomoc publiczną, która odpowiada językowemu znaczeniu pojęcia dotacja, skoro w ustawie podatkowej nie zawarł definicji tego pojęcia ani też jakichkolwiek dodatkowych ograniczeń.

Odnosząc się do stanowiska organu odnośnie zastosowania do rozpatrywanej sprawy definicji z art. 126 u.f.p., Sąd wskazuje, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. został wprowadzony do tej ustawy ustawą z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r., nr 217, poz. 1589). Tymczasem przepis, który w ocenie organu powinien stanowić odniesienie dla wykładni pojęcia dotacji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wszedł w życie z dniem 1.10.2010 r. na mocy ustawy z dnia 27.08.2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., nr 157, poz. 1241). W 2007 r. (tj. w roku, w którym w obrocie prawnym zafunkcjonowało analizowane zwolnienie), ówcześnie obowiązująca ustawa o finansach publicznych zawierała inną (art. 106), zakresowo szerszą, definicję pojęcia dotacji (ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych – Dz.U. z 2005 r., nr 249, poz. 2104).

W ocenie Sądu nie można posiłkować się dla ustalenia znaczenia pojęcia dotacji na potrzeby omawianego zwolnienia podatkowego, definicją z art. 126 u.f.p. albowiem, gdyby racjonalny ustawodawca tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT chciał skorzystać z tej definicji, to dokonałby stosownego odesłania, tak jak to uczynił w treści art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT (czyli tej samej podstawowej jednostki redakcyjnej ustawy o CIT). Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są "środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4, pkt 5 lit. a i b i pkt 5a-5d ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych".

Podobne odwołanie ustawodawca zawarł w treści art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., w myśl którego przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: "wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie". Skoro zatem racjonalny ustawodawca w jednym miejscu u.p.d.o.p. zamieszcza stosowne odwołanie i to w tej samej jednostce redakcyjnej ustawy (art. 17 ust. 1), to braku takiego odniesienia w innym miejscu tego samego aktu prawnego nie można uznać za zabieg niezamierzony.

Sąd zauważa, że dokonując wykładni systemowej danego przepisu, w pierwszej kolejności należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna), a dopiero w dalszej kolejności do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Zatem w rozpatrywanej sprawie wykładnia systemowa wewnętrzna daje jednoznaczne rezultaty, gdyż wprost wskazuje, że wolą ustawodawcy w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. nie było odwołanie się do definicji zawartej w u.f.p. Świadczy o tym również sama konstrukcja omawianego przepisu, w którym ustawodawca mówiąc o dotacjach nie odwołał się do odrębnej ustawy (przykładowo u.f.p.). Natomiast już w zakresie wyjątku od zasady dotyczącej zwolnień od podatku wskazanych dotacji ustawodawca jednoznacznie odwołał się do pojęcia dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. W ocenie Sądu jest to zamierzony zabieg legislacyjny.

Zaznaczyć również warto, że odwołanie się przy wykładni przepisów prawa podatkowego do definicji (tzw. definicji obcych) zawartych w przepisach z innych gałęzi prawa niż prawo podatkowe (czyli dokonywanie wykładni systemowej zewnętrznej), jest dopuszczalne w sytuacji, gdy prawodawca w przepisach prawa podatkowego wprost odsyła do tych definicji. Definicje obce mogą też mieć znaczenie pomocnicze przy poszukiwaniu znaczenia pojęcia, jakie ma ono w języku potocznym. Dotyczy to przede wszystkim definicji regulujących, tj. definicji, które ze względu na przedmiot regulacji, powinny dążyć do oddania właściwości przedmiotu definicji, które ma on w języku potocznym (zob. B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013, s. 74-75; na temat ograniczonego zasięgu zewnętrznego definicji legalnych zob. M. Zieliński, Wykładnia prawa zasady-reguły-wskazówki, Warszawa2017, s. 188 i n.). Sięganie do definicji obcych jest też uprawnione, gdy definicja danego pojęcia funkcjonująca w języku powszechnym jest tak sama jak definicja tego pojęcia funkcjonująca w innej niż prawo podatkowe gałęzi prawa. W takim wypadku pojęcie to ma charakter pojęcia swoiście prawnego tj. pojęcia zdefiniowanego w przepisach prawa, którego znaczenie na gruncie języka powszechnego (potocznego) jest takie samo jak w definicji prawnej. Pojęcia swoiście prawne to pojęcia, które przeniknęły do języka powszechnego w sposób wtórny z języka prawnego regulacji zawierającej definicję obcą (tamże s. 77-80 także L. Morawski, zasady wykładni prawa, Toruń 2006 s. 96-99).

W rozpoznanej sprawie nie wystąpiły powyższe przesłanki do zastosowania przy interpretacji pojęcia "dotacja", definicji zawartej w przepisach z innej gałęzi prawa niż prawo podatkowe. Zatem, odwołanie się przez organ w zaskarżonej interpretacji do definicji zawartej w art. 126 u.f.p. było działaniem nieuprawnionym. Także w orzecznictwie NSA prezentowany jest pogląd, według którego przy wykładni prawa podatkowego niedozwolone jest swobodne (przy braku wyraźnego odesłania) sięganie do definicji z innych gałęzi prawa (wyroki NSA: z dnia 11.12.2019 r., sygn. akt II FSK 236/18, z dnia 11.20.2022r. sygn. akt II FSK 1429/19).

Tym samym definicja dotacji zawarta w art. 126 u.f.p. została skonstruowana jedynie na użytek u.f.p., co niweczy możliwość jej stosowalności na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Potwierdza to analiza kolejnych przepisów u.f.p. poświęconych dotacjom, która pozwala wyróżnić trzy zasadnicze grupy dotacji: przedmiotowe (art. 130), podmiotowe (art. 131) oraz celowe (art. 127). Każdy rodzaj dotacji posiada swoją własną konstrukcję prawną wynikającą z tych przepisów szczególnych.

Należy również zauważyć, że przyjmując na potrzeby odkodowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. definicję z u.f.p. organ w żaden sposób nie wyjaśnił, dlaczego w jego ocenie uprawnionym jest odwołanie się akurat do tej definicji. W świetle powyższego nie ma podstaw, aby na potrzeby odkodowania zakresu zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. posługiwać się definicją dotacji z u.f.p. i dlatego też stanowisko organu, który posłużył się do dokonania wykładni powyższego przepisu definicją dotacji z u.f.p., jest błędne. Ustawa ta (u.f.p.) nie ma rangi kodeksu czy też ustawy podstawowej na gruncie prawa podatkowego. Za taką ustawę w ocenie Sądu uznać należy O.p.

W dalszej kolejności należy wskazać, że kwestia wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. była przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, jednak nie odnoszących się wprost do pomocy udzielanej na podstawie ustawy z dnia 29.09.2022 r. Jako przykłady można wskazać wyroki NSA: z dnia 7.12.2021 r. sygn. akt II FSK 1276/21, czy też z dnia 28.04.2017 r., sygn. akt II FSK 862/15 (dotyczące traktowania rekompensat otrzymanych przez podatnika jako dotacji) albo z 28.09.2017 r., sygn. akt II FSK 2343/15 (dotyczący m.in. dotacji unijnych).

Powyższą wykładnię wspiera też wykładnia celowościowa, wskazująca na charakter i cel przedmiotowej pomocy publicznej. Opodatkowanie przedmiotowej pomocy publicznej ograniczyłoby skuteczność realizacji jej celu określonego jednoznacznie w przepisach regulujących zasady przyznania pomocy.

Podsumowując, przyznana Skarżącej bezzwrotna pomoc publiczna na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały 141/2023 Rady Ministrów z dnia 8.08.2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.", stanowi świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa mające charakter dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., i tym samym jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię.

6.4. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 14c § 2 w zw. z art. 121 O.p., Sąd wskazuje, że zasługuje on na uwzględnienie. Spółka w celu wsparcia swojej argumentacji powołała się na orzecznictwo sądowo-administracyjne, do którego nie odniesiono się w interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z niekwestionowanym stanowiskiem judykatury, nieuzasadnione pominięcie orzecznictwa sądowego, czy też interpretacji indywidualnych rozstrzygających podobne kwestie prawne do poruszonej we wniosku o wydanie interpretacji, bądź też lakoniczne ustosunkowanie się do nich, narusza wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W przypadku interpretacji indywidualnych, do których art. 121 § 1 O.p. należy stosować odpowiednio, organ podatkowy winien argumentację sądu zawartą w wyroku lub innej interpretacji, powołanych we wniosku o interpretację indywidualną, uznać za stanowisko wnioskodawcy i dokonać oceny tego stanowiska zgodnie z art. 14c § 1 i § 2 O.p. Zbyt lakoniczne odniesienie się w interpretacji do innych rozstrzygnięć, które przywołuje wnioskodawca, jako część jego stanowiska, bądź całkowity brak takiego odniesienia się przez organ, stanowi naruszenie przepisów postępowania. Niewystarczające jest poinformowanie, że powołane we wniosku orzeczenia sądowe bądź interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników, powinno być ono uzupełnione odpowiednią argumentacją prawną, z której strona uzyska informację dlaczego powyższe orzeczenia, czy interpretacje nie znajdują zastosowania w jej sprawie, ewentualnie z jakiego powodu organ uważa, że stanowisko zawarte w powołanych przez skarżącą interpretacjach było błędne. Takie działanie jest obowiązkiem organów na podstawie art. 121 O.p. i konsekwencją stosowania w praktyce zasady zaufania. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej brak było jakiegokolwiek odniesienia się przez organ do przywoływanych przez Skarżącą we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych.

W konkluzji należało uznać za zasadne zarzuty skargi w przedmiocie naruszenia przez organ interpretacyjny zarówno wskazanych przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ winien zatem dokonać oceny przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego wynikającego z tego wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej przez Sąd w uzasadnieniu niniejszego wyroku, dotyczącej prawidłowej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., odnosząc się do całości stanowiska Skarżącej, w tym również przywoływanych na jego potwierdzenie orzeczeń sądów administracyjnych.

6.5. Z powyższych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości (pkt 1 wyroku).

W punkcie 2 wyroku Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądził od organu na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania w kwocie 697 zł, obliczonej jako sumy uiszczonego wpisu od skargi (200 zł) i wynagrodzenia pełnomocnika – radcy prawnego (480 zł) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).