Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 394/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 marca 2024 r. sprawy ze skargi T. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Skarżąca, T. O., wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (organ II instancji, DIAS) z dnia [...] r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego (organ I instancji) z dnia [...] r. nr [...], w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznychza 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikał następujący stan sprawy.

Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wszczął wobec T. O. kontrolę celno-skarbową w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r.

Z informacji zgromadzonych w trakcie kontroli celno-skarbowej wynikało, że skarżąca w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą P. M., wykazała kwoty netto z fikcyjnych faktur wystawionych na nią w 2018 r. przez P. w łącznej kwocie 544.147,57 zł. Skarżąca zaewidencjonowała je jako koszty uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. P. był w roku 2018 największym dostawcą skarżącej - nabycia od tego kontrahenta stanowiły 35,2% wszystkich zakupów.

Zgodnie z przesłanymi przez P. plikami JPK_VAT za rok 2018, wykazał on 40 faktur VAT sprzedaży na rzecz skarżącej, na łączną wartość netto 359.933,12 zł, podatek VAT 82.784,62 zł. Skarżąca natomiast wykazała w JPK_VAT nabycia od P. z 63 faktur VAT na łączną wartość netto 544.147,57 zł, podatek VAT 125.153,95 zł.Według otrzymanej dokumentacji wszystkie faktury zostały zapłacone przez skarżącą gotówką w tym samym dniu, w którym wystawiono daną fakturę. Wszystkie pojedyncze faktury i płatności wyniosły poniżej kwoty brutto 15.000 zł. W ocenie organu może to świadczyć o próbie obejścia przepisu at. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r. poz. 646). Organ wskazał przykładowo, że jednego dnia [...] października 2018 r. skarżąca dokonała, według dowodów KP, 15 wpłat gotówkowych na rzecz P. w łącznej wysokości 196.800,00 zł. Wszystkie wpłaty dotyczyły 15 sztuk faktur VAT z tego samego dnia [...] października 2018 r., które w treści zawierają opis "usługi informatyczne".

W ocenie organu wykazane przez skarżącą w złożonym zeznaniu PIT-36L za 2018 r. koszty uzyskania przychodów uwzględniają faktury VAT zakupu od podmiotu P., które z wysokim prawdopodobieństwem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Z uwagi na fakt, że faktury te zostały rozliczone w księdze przychodów i rozchodów za 2018 r. skarżącą, nie przysługuje jej prawo do wykazania kosztów uzyskania przychodów w łącznej kwocie 544.147,57 zł.

Analiza dostawców wykazała wysokie prawdopodobieństwo, że transakcje zakupu od P., deklarowane przez skarżącą w 2018 r. w rzeczywistości nie miały miejsca, a podatniczka świadomie wykorzystywała wystawione przez tego kontrahenta "puste" faktury w celu obniżenia należnego podatku od towarów i usług oraz obniżenia dochodu do opodatkowania. Świadczyły o tym m.in. następujące aspekty:

- nagłe pojawienie się transakcji na znaczna skalę z ww. podmiotem i równie nagłe zakończenie współpracy, - wystawione faktury dotyczą usług transportowych, informatycznych, z których ani we wcześniejszych okresach, ani w późniejszych podatniczka nie korzystała na tak znaczącą skalę, - wszystkie "płatności" za usługi są udokumentowane wyłącznie dowodami KP; brak transakcji bezgotówkowych pomimo znacznych kwot zakupów, - przedmioty działalności "dostawcy" nie korespondują ani ze świadczonymi przez niego usługami, ani z przedmiotem działalności podatniczki.

Organ określił przewidywane, łączne uszczuplenie w podatku dochodowym od osób fizycznych na kwotę 103.382,00 zł.

Organ stwierdził, odwołując się do treści art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej oraz ustaleń wynikających z zebranych dowodów, że w sprawie istnieje realne zagrożenie niewykonania zobowiązania, gdyż nieustalono, aby skarżąca posiadała majątek ruchomy oraz nieruchomości, które mogłyby zostać przeznaczone na spłatę zobowiązania podatkowego. Dodatkowo ustalono, że posiada tytuł wykonawczy z [...] r. Organ wskazał również, że skarżąca unikała płacenia zobowiązań podatkowych poprzez: - obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o kwoty z faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, - nieprawidłowe prowadzenie ewidencji zakupu VAT (ewidencjonowanie “pustych faktur"), - przedłożenie do kontroli celno-skarbowej dokumentów nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń finansowych. Brak decyzji o zabezpieczeniu może w ocenie organu utrudnić lub udaremnić postepowanie egzekucyjne.

Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu odwołania,utrzymał w mocy stanowisko organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji wskazał m.in., że P. w okresie od [...].09.2015 r. do [...].06.2020 r. prowadził działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne. W sierpniu 2019 r. został wykreślony z rejestru VAT w trybie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy o VAT (podatnik nie stawia się na wezwania organu podatkowego). Ostatnie JPK złożył za marzec 2019 r., brak JPK za marzec i lipiec 2018 r. pomimo wystąpienia transakcji z T. O. W 2018 r. zatrudniał 1-2 osoby, brak wystawionych PIT-4R i PIT-11 za kolejne lata. W deklaracjach VAT-7 za 2018 r. P.B. wykazał wysoki obrót 9,7 mln zł, przy stosunkowo niewysokich zakupach 1,3 mln zł, co skutkuje deklarowaniem znacznych kwot podatku do wpłaty tj. 1,7 mln zł. Podatnik nie złożył deklaracji za lipiec 2018 r. i okresy następujące po marcu 2019 r. W JPK za styczeń-marzec 2019 r. nie wykazał zakupów przy łącznej sprzedaży na poziomie 1,7 min zł. Z kolei w JPK za 2018 r. wykazał zakupy w większości od podmiotów:

- H. sp. z o.o. (netto 497.466 zł, VAT 114.413 zł), gdzie P.B. jest prezesem zarządu tej spółki, podmiot wykreślony z rejestru VAT w lutym 2019 r.;

- F. sp. z o.o. (netto: 200.600 zł, VAT: 46.138 zł), podmiot wykreślony z rejestru VAT w lutym 2021 r.;

- E. sp. z o.o. (netto: 115.000 zł, VAT: 26.464 zł), gdzie P.B. był prezesem zarządu tej spółki od września 2018 r. do lipca 2019 r., podmiot wykreślony z rejestru VAT w styczniu 2020 r.;

- A. sp. z o.o. (netto: 44.700 zł, VAT: 10.281 zł), podmiot wykreślony z rejestru VAT w lutym 2021 r.;

- I. sp. z o.o. (netto: 23.439 zł, VAT: 5.391 zł), gdzie P.B. był udziałowcem tej spółki od października 2016 r. do grudnia 2021 r., podmiot wykreślony z rejestru VAT we wrześniu 2019 r.

Organ wskazał, że P.B. ma znaczne zaległości podatkowe powyżej 1 min zł. Za lata 2019-2020 nie złożył zeznania w zakresie podatku dochodowego, w kolejnych latach wykazał dochody z tytułu umowy o pracę oraz działalności wykonywanej osobiście w wysokości: za 2021 r. -16,6 tys. zł, za 2022 r. - 39,9 tys. zł.

W ocenie organu odwoławczego wykazane przez skarżącą, w złożonym zeznaniu PIT-36L za 2018 r., koszty uzyskania przychodów, uwzględniające faktury VAT zakupu od podmiotu P., w łącznej kwocie 544.147,57 zł, z wysokim prawdopodobieństwem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Analiza dostawców wykazała wysokie prawdopodobieństwo, że transakcje zakupu od P., deklarowane przez skarżącą w 2018 r., w rzeczywistości nie miały miejsca, a podatniczka świadomie wykorzystywała wystawione przez tego kontrahenta "puste" faktury w celu obniżenia należnego podatku od towarów i usług oraz obniżenia dochodu do opodatkowania. W szczególności przemawia za tym nagłe pojawienie się transakcji na znaczną skalę z ww. podmiotem i równie nagłe zakończenie współpracy. Wystawione faktury dotyczyły usług transportowych, informatycznych, z których ani we wcześniejszych okresach, ani w późniejszych, podatniczka nie korzystała na tak znaczącą skalę.Wszystkie "płatności" za usługi są udokumentowane wyłącznie dowodami KP, brak transakcji bezgotówkowych pomimo znacznych kwot zakupów, przedmioty działalności "dostawcy" nie korespondują ani ze świadczonymi przez niego usługami, ani z przedmiotem działalności podatniczki.

Organ podkreślił, że charakter dokonanych przez skarżącą czynności, polegających na posługiwaniu się fakturami VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wskazuje, że pomimo obowiązku właściwego rozliczenia, strona nie wywiązała się z niego. Takie działania są działaniami dokonywanymi na szkodę budżetu państwa, co może budzić obawę, że wykonanie zobowiązania powstałego w wyniku wydania decyzji wymiarowych określających zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. byłoby znacznie utrudnione. Ponadto potwierdzeniemzaistnienia przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku w sprawie jest jej sytuacja majątkowo-finansowa podatniczki.

Skarżąca osiąga przychody z tytułu emerytury, natomiast jej działalność gospodarcza generowała dochód do roku 2020, w latach 2021 - 2022 nastąpiło znaczne obniżenie obrotów, a w efekcie strata z prowadzonej działalności. Aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej, która została zawieszona z dniem [...] kwietnia 2023 r. Natomiast w złożonych deklaracjach VAT-7K za okres od 2018 do 2022 r. wykazała nabycia środków trwałych w łącznej kwocie netto 53.960,00 zł. Brak jest informacji o posiadanych obecnie środkach trwałych. Ponadto Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wydał [...] r. decyzję nr [...], mocą której orzekł o zabezpieczeniu na majątku podatniczki przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2018 r. Zwiększa to zatem łączną kwotę należności, które strona będzie zobowiązana zapłacić na rzecz budżetu państwa i potwierdza obawę niewykonania przez skarżącą zobowiązań podatkowych. Ponadto zgodnie z informacją przekazaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, skarżąca posiada zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za 6/2019 r. w wysokości 43.654 zł plus odsetki i koszty egzekucyjne. Wystawiony został tytuł wykonawczy, a rachunki bankowe strony zostały zajęte w dniach [...] maja 2023 r., jednak nie wyegzekwowano należnych kwot. W zakresie posiadanego przez stronę majątku, dokonanych na podstawie danych pobranych z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych wynika, że skarżąca nie jest właścicielem nieruchomości ani praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej. Posiada jedynie umowę dożywocia lokalu mieszkalnego - mieszkanie zostało przekazane w grudniu 2019 r. na rzecz syna i synowej. Z bazy CEPIK wynika, że odwołująca figuruje jako właściciel pojazdu [...], samochód ciężarowy furgon, rok produkcji [...], nr rej. [...].

Organ podkreślił, że skarżąca do dnia wydania rozstrzygnięcia nie wskazała majątku, ani nie przedkładała w tym zakresie żadnych dokumentów, w szczególności wskazujących na zdolność finansową w zakresie zaspokojenia ww. przewidywanych zobowiązań podatkowych.

W ocenie organu odwoławczego wskazaneokoliczności potwierdzają zaistnienie przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok, którego przybliżona kwota została prawidłowo określona w decyzji o zabezpieczeniu.

Skarżąca nie zgodziła się z decyzją DIAS i pismem z [...] listopada 2023 r. wywiodła od niej skargę do tutejszego Sądu, zarzucając:

I. naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, poprzez niewłaściwe zastosowanie normy art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w wyniku ustalenia, iż wobec skarżącej zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przez nią zobowiązań podatkowych przewidywanych po zakończeniu kontroli celno-skarbowej, co jest oceną nie swobodną, do której organ ma prawo, tylko oceną zupełnie dowolną i sprzeczną z ustalonym stanem faktycznym, w szczególności z sytuacją majątkową skarżącej;

II. naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 w zw. art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie ustaleń faktycznych będących podstawą zaskarżonej decyli, na wybiórczym, ogólnikowym i pobieżnie przeanalizowanym materiale dowodowym obejmującym w zasadzie analizę treści rejestrów CEIDG skarżącej i jej kontrahenta od którego nabyła kwestionowane usługi oraz informacji wynikających z jednolitych plików kontrolnych JPK, z pominięciem znaczenia zapisów treści ksiąg rachunkowych kontrolowanych podmiotów, których rzetelność na tym etapie nie została podważona oraz bagatelizowania pisemnych wyjaśnień i dowodów przedłożonych przez skarżącą na etapie gromadzenia dowodów, co spowodowało wadliwe określenie i ustalenie zobowiązań podatkowych skarżącej oraz naruszenie zasady in dubio pro tributario,

III. naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 121 § 1 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez całkowicie dowolne przeprowadzenie wpadkowego postępowania w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, w sposób naruszający zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych, bez zapewnienia stronie odpowiedniego standardu możliwości złożenia wyjaśnień, przedstawienia dowodów podważających wstępne ustalenia organu, bez możliwości wykazania, iż kwestionowane faktury kosztowe obejmowały jednak rzeczywiście wykonane usługi - nawet przy uwzględnieniu okoliczności, iż przedmiotowe postępowanie nie jest właściwym postępowaniem ustalającym zobowiązania podatkowe, to jednak strona powinna mieć chociaż w minimalnym stopniu zapewnioną realizację swoich praw.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia orazzasadzenie od organu zwrotu kosztów sądowych w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasową argumentacje i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 z zm., dalej: P.p.s.a.), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a,który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w sprawie. Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 P.p.s.a.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest zasadność zastosowania wobec skarżącej zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania z tytułu podatkudochodowego od osób fizycznych za 2018 r. wraz z odsetkami od tego zobowiązania, na składnikach majątkowych podatniczki.

Podstawą zaskarżonej decyzji jest art. 33 § 1 zd. pierwsze ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 z zm., dalej jako: O.p.) zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.Stosownie do postanowień art. 33 § 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji: 1. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego,2. określającej wysokość zobowiązania podatkowego,3. określającej wysokość zwrotu podatku. Ponadto art. 33 § 4 O.p. wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: 1. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; 2. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.

Z przytoczonych regulacji wynika, że organ podatkowy w decyzji zabezpieczającej musi wykazać (uprawdopodobnić) istnienie po pierwsze, zobowiązania podatkowego podlegającego zabezpieczeniu (w przybliżonej kwocie), po drugie, uzasadnionej obawy niewykonania przez podatnika tego zobowiązania podatkowego.

W niniejszej sprawie organ w sposób prawidłowy wskazał przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, opierając się w tym zakresie na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu kontrolnym wobec skarżącej w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r.

Przedstawione przez organ dowody i ustalone na ich podstawie okoliczności, uprawdopodobniają, że skarżąca w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą,zawyżyła podatek naliczony o podatek wynikający z fakturnie odzwierciedlającychrzeczywistych zdarzeń gospodarczych.Wątpliwości bowiem budzą transakcje zakupów dokonanych od podmiotu P. w łącznej kwocie 544.147,57 zł. Organ dokonując charakterystyki ww. kontrahenta wskazał m. in., że w sierpniu 2019 r. podatnik został wykreślony z rejestru VAT w trybie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy o VAT. W deklaracjach VAT-7 za 2018 r. P.B. wykazał wysoki obrót 9,7 mln zł, przy stosunkowo niewysokich zakupach 1,3 mln zł. Nie złożył JPK za marzec i lipiec 2018 r. pomimo wystąpienia w tym okresie transakcji z Skarżącą. W toku postępowania P.B. wykazał 40 faktur VAT sprzedaży na rzecz skarżącej na łączną wartość netto 359.933,12 zł (podatek VAT 82.784,62 zł), z kolei T.O. wykazała nabycia od P. 63 faktury VAT na łączną wartość netto 544.147,57 zł (podatek VAT 125.153,95 zł), co więcej faktury te uregulowane zostały wyłącznie gotówką. Podatnik posiada zaległości podatkowe powyżej 1 mln zł. W 2018 r. wykazywał zakupy od podmiotów wykreślonych z rejestru VAT w latach 2019-2021. W latach 2019–2020 nie złożył zeznania PIT.

Organ wskazał również na okoliczności towarzyszące samym kwestionowanym transakcjom. Wszystkie faktury zostały opłacone gotówką w dniu ich wystawienia. Wszystkie pojedyncze faktury mieściły się w limicie dla transakcji gotówkowych ustalonych w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646). Skarżąca rozpoczęła współpracę z P.B. na dużą skalę i nagle zakończyła współpracę. Wystawione faktury dotyczą usług transportowych i informatycznych, z których skarżąca nie korzystała na taką skalę ani przed ani po 2018 r. Świadczone usługi nie odpowiadają ani zgłoszonej działalności kontrahenta ani działalności skarżącej.

Okoliczności te w ocenie Sądu uzasadniają podejrzenie, że Skarżąca w złożonym zeznaniu PIT-36L za 2018 r. wykazała koszty uzyskania przychodów, uwzględniające faktury VAT zakupu od podmiotu P., które z wysokim prawdopodobieństwem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Z uwagi na fakt, że faktury te zostały rozliczone w księdze przychodów i rozchodów za 2018 r. skarżącej, nie przysługuj prawo do wykazania kosztów uzyskania przychodów w łącznej kwocie 544.147,57 zł. Łączne uszczuplenie w podatku dochodowym od osób fizycznych zostało określone na kwotę 103.382,00 zł.

Podkreślić należy, żew postępowaniu zabezpieczającym, postępowanie dowodowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania zostało odformalizowane. Wskazuje na to zwłaszcza zawarte w art. 33 § 4 O.p. sformułowanie, "na podstawie posiadanych danych", prowadzi to do wniosku, że organ podatkowy dokonując zabezpieczenia, nie ma obowiązku ustalenia prawdy materialnej, o której mowa w art. 187 § 1 O.p. Nie ma on zatem obowiązku zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, ale może ograniczyć się do posiadanych przez siebie danych (por. wyrok NSAz dnia 29 kwietnia 2016 r. I FSK 2058/14). Z tych względów, nie przeprowadza się w ramach postępowania zabezpieczającego pełnego postępowania dowodowego. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego oraz należnego zwrotu ma charakter informacyjny, w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Tym samym, ocena dowodów, stanowiących podstawę m.in. wysokości zobowiązania podatkowego, czy też ustalenia kontrolujących poczynione w zakresie rzeczywistości transakcji pomiędzy skarżącą a jej kontrahentami, czy też badanie rzetelnościksiągpodatkowych i rachunkowych, wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres tego postępowania.

Podnoszone przez skarżącą zarzuty, co do wybiórczości zgromadzonegomateriału dowodowego,w tym pominięcie zapisów ksiąg rachunkowych i okoliczności spornych transakcji, mogą być weryfikowane dopiero w postępowaniu podatkowym. Wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia bowiem podatnika możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych wpostępowaniu wymiarowym, z kolei kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania (zob. wyrok NSA z 26 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 2640/17, powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się do dokonanej przez organy oceny uzasadnionej obawy niewykonania przez podatnika zobowiązania podatkowego, zauważyć należy, że w orzecznictwie podkreśla się, iż uzasadniona obawa, to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również w "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Konieczne jest ustalenie, że zobowiązania finansowe wobec budżetu państwa pozostają w takiej proporcji w stosunku do posiadanego majątku, że zaspokojenie określonych decyzjami wymiarowymi zobowiązań podatkowych dobrowolnie bądź w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie będzie utrudnione lub udaremnione (wyrok NSA z 27 października 2023 r., sygn. akt I FSK 843/23). Ocenę czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Nie może ono być domyślne, ale powinno być uprawdopodobnione w sposób jasny i czytelny dla podatnika (wyrok NSA z 10 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2725/13). Zatem, to na organie ciąży obowiązek przeprowadzenia szczegółowej analizy profilu podatkowego, finansowego i majątkowego skarżącej. Przedmiotem dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, aby żywić taką uzasadnioną obawę (wyrok NSA z dnia 24 września 2020 r., sygn. akt I FSK 1975/17).

W sprawie organ jako okoliczności przemawiające za zastosowaniem zabezpieczenia wskazuje na brak majątku skarżącej, wysokość wykazanych dochodów, jak również działania Skarżącej, polegające na obniżeniu podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w oparciu o faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W ocenie Sądu, organ prawidłowo dokonał analizy sytuacji finansowo-majątkowej skarżącej, przeprowadzonej pod kątem możliwości uregulowania przewidywanego zobowiązania wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Skarżąca od kwietnia 2023 r. nie prowadzi dzielności gospodarczej. Obecnie przychody osiąga z tytułu emerytury, w 2022 r. przychód ten wyniósł [...] zł (tabela k. 19 zaskarżonej decyzji). Nie jest właścicielem nieruchomości ani praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej. Posiada jedynie umowę dożywocia lokalu mieszkalnego, które zostało przekazane w grudniu 2019 r. na rzecz syna i synowej. Skarżąca jest właścicielem pojazdu, rok produkcji 2005. W okresie od 2018 do 2022 r. wykazała nabycie środków trwałych w łącznej kwocie netto 53.960,00 zł. Skarżąca posiada również zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2019 r. w wysokości 43.654 zł z odsetkami. Ponadto Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego dodatkowo wydał [...] r. decyzję o zabezpieczeniu na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2018 r. w wysokości 125.153,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 91.234,00 zł. Zdaniem Sądu dane te potwierdzają, że obecny stan majątkowy skarżącej jest znacząco niewystarczający do zapłaty przewidywanej zaległości podatkowej. Podkreślenia wymaga, że skarżąca w toku postępowania zabezpieczającego nie wskazała majątku, który pozwalałby na uznanie, że należności te zostaną przez nią uiszczone.

Sąd podziela zatem stanowisko organu, że brak znanego majątku, wysokość przychodu uzyskiwanego z tytułu emerytury, możliwe nieprawidłowości w oparciu o faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz przewidywana kwota zobowiązań podatkowych nasuwają wniosek, że skarżąca prawdopodobnie nie będzie wykonywała zobowiązań podatkowych. Prawdopodobieństwo to wystarczy do ustalenia, że zachodzi uzasadniona obawa wskazana w art. 33 § 1 O.p.

Podsumowując, zdaniem Sądu, organy wykazały istnienie zasadniczej przesłanki zabezpieczenia, tj. uzasadnionej obawy, że zobowiązanie obciążające skarżącą nie zostanie wykonane. Tym samym zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania, w tym art. 121 § 1, art. 123, art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 193 § 1 O.p. Nie zostały też naruszone przepisy prawa materialnego, tj. art. 33 § 1 O.p.

Z tych tez powodów oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł, jak w sentencji.