Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 414/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 165 § 5 pkt 1, art. 23 § 1 pkt 1, art. 23 § 5, art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 176 § 1 pkt 3, art. 200, art. 3 § 2 pkt 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 134 § 1, art. 165 § 5, art. 233 § 2
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 2 ust. 1 i 2, art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 1 ust. 1, art. 2 ust. 1 i 2, art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 888
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym - tekst jedn.
article: art. 1,
journal: Dz.U. 2019 poz 1256
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.
article: art. 1 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2492
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 24 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. C. i Z. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 9 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 266/22 w sprawie ze skargi H. C. i Z. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 29 kwietnia 2022 r., nr 405.485/D-3/XXIV/18 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

III FSK 414/23 | | |

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 266/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę H. i Z.C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 29 kwietnia 2022 r. w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2018.

Sąd I instancji opisując dotychczasowe postępowanie podał, że w złożonej w styczniu 2017 r. informacji o nieruchomościach H.C. i Z.C. ujawnili na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości 28.800 m2 użytków rolnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, 4,46 ha użytków rolnych (podlegających podatkowi rolnemu) oraz 0,24 ha lasów podlegających podatkowi leśnemu w miejscowości D., działki nr [...],[...],[...]. Decyzją z dnia 1 lutego 2017 r. Burmistrz S. ustalił skarżącym łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2017. Zawiadomieniem z 4 kwietnia 2017 r. Burmistrz poinformował skarżących o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej nieruchomości zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kruszywa na działkach nr [...],[...],[...] w miejscowości D.. W toku kontroli organ I instancji przeprowadził w dniu 20 kwietnia 2017 r. oględziny, z których sporządzono protokół. Kontrola zakończyła się protokołem kontroli, w którym stwierdzono zaniżenie powierzchni zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej. Postanowieniem z 21 września 2017 r. Burmistrz wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia 1 lutego 2017 r. W tym samym dniu wystosował do skarżących wezwanie do przedłożenia operatów ewidencyjnych zmian zasobów złoża dla kopalni odkrywkowej D. VI zlokalizowanych na działkach nr [...],[...] i [...] w gm. S., ob. D.. Decyzją z 22 listopada 2017 r. Burmistrz uchylił ostateczną decyzję z dnia 1 lutego 2017 r. w sprawie zobowiązania pieniężnego za rok 2017 i ustalił wysokość podatku od nieruchomości na rok 2017 w kwocie 66.750 zł. Decyzją z 1 lutego 2018 r. organ I instancji ustalił zaś skarżącym łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2018 w kwocie 66.750 zł. Decyzją z 28 lutego 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Białymstoku uchyliło decyzję z 22 listopada 2017 r. dot. zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2017. Decyzją z 29 maja 2018 r. Kolegium uchyliło zaś w całości decyzję Burmistrza z 1 lutego 2018 r. dotyczącą wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2018 i przekazało mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, że organ I instancji powinien wydać postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie dot. zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2018. Zdaniem Kolegium w sprawie nie zaistniała przesłanka odstąpienia od sformalizowanego wszczęcia postępowania. Kolegium uznało, że nie wystąpiła przesłanka z art. 165 § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej jako: O.p.). Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że ustalenie zobowiązania dot. roku 2017 nie zostało rozstrzygnięte decyzją ostateczną, a decyzja pierwszoinstancyjna została uchylona decyzją z 28 lutego 2018 r., nie zaistniała więc przesłanka corocznego ustalania zobowiązania na podstawie tożsamego stanu faktycznego. Kolegium stwierdziło, że stan faktyczny sprawy jest kwestionowany przez strony w postępowaniach za 2017 i 2018 rok.

Decyzją z 15 maja 2018 r. działając w trybie wznowieniowym Burmistrz uchylił ostateczną decyzję z dnia 1 lutego 2017 r. w sprawie zobowiązania pieniężnego za rok 2017 i ustalił wysokość podatku od nieruchomości na rok 2017 w kwocie 66.750 zł. Od tej decyzji nie wniesiono odwołania. Z kolei decyzją z 7 września 2018 r. Burmistrz ustalił wysokość podatku od nieruchomości na rok 2018 w kwocie 66.750 zł. W następstwie odwołania skarżących, decyzją z 29 kwietnia 2022 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Burmistrza z 7 września 2018 r. dot. podatku od nieruchomości za 2018 r.

W uzasadnieniu powołanego na wstępie wyroku z 9 listopada 2022 r., I SA/Bk 266/22 sąd pierwszej instancji podał, że przedmiot sporu w sprawie sprowadza się do wyjaśnienia dwóch podstawowych kwestii: po pierwsze możliwości zastosowania art. 165 § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: O.p.), a w związku z tym braku wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego przez organ I instancji, po drugie zaś oceny prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów będących własnością skarżących, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako użytki rolne i lasy, z uwagi na ich zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności przyjętej przez organy powierzchni zajętych gruntów. W ocenie Sądu I instancji organy podatkowe w sposób wystarczający wyjaśniły, z jakich względów organ I instancji nie postąpił zgodnie z wcześniejszymi zaleceniami organu odwoławczego. W konsekwencji nie można mówić o naruszeniu zasady wzbudzania zaufania do organów w tym zakresie. Przechodząc do zasadniczej kwestii spornej, WSA wskazał, że jak wynika z przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170, dalej: u.p.o.l.), ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 888 ze zm., dalej: u.p.l.) i ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1256, dalej: u.p.r.) użytki rolne i lasy zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, lecz podatkiem od nieruchomości. Stanowisko o zajęciu gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej wynika z faktu, że na gruntach skarżących od 2011 r. była prowadzona działalność gospodarcza polegająca na wydobyciu kruszywa, a grunty te nie zostały dotychczas zrekultywowane. W sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżący są właścicielami działek nr [...],[...] i [...], sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako grunty rolne i w mniejszej części leśne. Na gruntach tych spółka H.A.C. prowadzi działalność gospodarczą na podstawie koncesji na wydobycie kruszywa naturalnego wydanej 8 listopada 2011 r. Ponadto w orzecznictwie utrwalony jest pogląd, który WSA podzielił, że rekultywacja gruntów jest elementem działalności wydobywczej i do czasu zakończenia rekultywacji grunty, na których prowadzone było wydobycie, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości, że samo posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę nie jest wystarczające do uznania, że grunt ten jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednakże organy podatkowe dokonały ustaleń faktycznych, z których wynika, że grunty skarżących były faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W 2017 r. w informacji o nieruchomościach skarżący podali, że będące ich własnością działki o nr [...],[...] i [...] w ob. D., gm. S., były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej jedynie w zakresie 28.000 m2. Informacja ta została zakwestionowana przez organy w postępowaniu wznowieniowym dotyczącym opodatkowania ww. gruntów w 2017 r., gdzie przyjęto ostatecznie, że zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej są grunty o powierzchni 75.000 m2, a więc, że ww. działki w całości zostały zajęte na prowadzenie tej działalności. Zebrane w tym postępowaniu wznowieniowym dowody posłużyły również do ustalenia wysokości podatku od nieruchomości w 2018 r., a więc w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi powierzchnia. Organy oparły się na wyczerpująco zebranym materiale dowodowym, który wskazuje na istotnie większą niż wskazywana przez skarżących powierzchnię gruntu podlegającego opodatkowaniu. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (CBOSA).

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła strona skarżąca wnosząc na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, a także na podstawie art. 200 p.p.s.a. o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego i opłaty od pełnomocnictwa, według norm prawem przypisanych.

Powyższemu wyrokowi zarzucono:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie:

1) art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170, dalej: u.p.o.l.) w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 888 ze zm., dalej: u.p.l.) w zw. z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1256, dalej: u.p.r.) przez dokonanie ich błędnej wykładni i przyjęcie, że grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, wtedy gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów winna sprowadzać się do tego, że co do zasady grunty rolne i leśne, winny być opodatkowane odpowiednio podatkiem rolnym bądź leśnym (niezależnie od prowadzenia działalności rolnej lub leśnej), zaś dopiero grunt faktycznie i realnie zajęty pod prowadzenie działalności gospodarczej powinien zostać opodatkowany podatkiem od nieruchomości;

II. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2022 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. przez wadliwe wykonanie funkcji kontrolnej i oddalenie skargi pomimo dopuszczenia się przez organ naruszenia obrazy prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.l. oraz art. 23 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 23 § 5 O.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie i obciążenie skarżących w zawyżonej wysokości podatkiem od nieruchomości;

2) art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. z zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 165 § 5 pkt O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż organ I instancji posiadał uprawnienie do odstąpienia od sformalizowanego wszczęcia postępowania z uwagi na brak odwołania się przez skarżących od decyzji określającej obowiązek podatkowy za 2017 r., podczas gdy rozpoznając wcześniejsze odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzji wydanej na podstawie art. 233 § 2 O.p. z dnia 29 maja 2018 r. wskazało, że jest to uchybienie organu I instancji, to że następnie organ wydał 2 decyzję – odnośnie 2017 r. i 2018 r., zaś decyzja dotycząca podatku za 2017 r. nie została zaskarżona nie powoduje fikcji tego, że skarżący ją akceptują i stan faktyczny sprawy jest analogiczny, w szczególności, iż z urzędu znane jest organowi (z uwagi na wielość wznowień postępowań i wydawanych decyzji), że skarżący kwestionowali ustalenia organu;

3) art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. z zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p przez wadliwe oddalenie skargi, w sytuacji gdy sposób procesowania organu I instancji, a następnie Samorządowego Kolegium Odwoławczego wskazuje na postępowanie sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej i zasadą budzenia zaufania do obywateli, podczas gdy w analogicznym stanie faktycznym i prawnym procedują w sposób odrębny, tj. raz w tej samej sytuacji Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznaje, że brak wszczęcia postępowania i zawiadomienia o tym stanowi istotne uchybienie, zaś w zaskarżonej decyzji nie uznaje tego jako uchybienia i w sytuacji gdy organom znane było z urzędu, że wszelkie decyzje były skarżone, przyjęcie zatem fikcji takiego samego stanu faktycznego jest sprzeczne z interesem podatników;

4) art. 223 § 2 p.p.s.a. w zw. § 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez ich niewłaściwe zastosowanie i nakazanie ściągnięcia od skarżących kwoty 1.300 zł tytułem brakującego wpisu sądowego:

a) podczas gdy skarżący zostali wezwani do uiszczenia wpisu w kwocie 200 zł, który uiścili, tym samym nie powinni być obciążani błędem Sądu;

b) w niniejszym postępowaniu nie powinien mieć zastosowania §1 pkt 3 ww. rozporządzenia, lecz ewentualnie § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia i tym samym wpis właściwy winien wynosić 500 zł nie zaś 1.500 zł.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Analiza akt sprawy wskazuje, że nie występują określone w art. 183 § 2 P.p.s.a. przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego, zatem Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przytoczonymi przez stronę skarżącą podstawami kasacyjnymi i ich uzasadnieniem, zgodnie z art. 183 § 1 i art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Z uwagi na treść rozstrzygnięcia uzasadnienie wyroku ogranicza się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, stosownie do art. 193 zdanie drugie P.p.s.a.

Spór koncentruje się wokół możliwości wydania decyzji bez uprzedniego wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego przez organ I instancji, a co do meritum - spór dotyczy prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów będących własnością skarżących, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako użytki rolne i lasy, z uwagi na ich zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności przyjętej przez organy powierzchni zajętych gruntów.

Co do kwestii pierwszej, w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. z zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 165 § 5 pkt 1 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż organ I instancji posiadał uprawnienie do odstąpienia od sformalizowanego wszczęcia postępowania. Zarzut ten nie jest zasadny. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 165 § 7 pkt 2 O.p. organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia informacji przez podatników podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego. W niniejszej sprawie taka sytuacja miała miejsce - podatnicy złożyli informację, a zatem organ podatkowy przed wymiarem podatku nie był zobowiązany do wydania postanowienia o wszczęciu postępowania. Zarzut naruszenia art. 165 § 5 pkt 1 zatem jest o tyle chybiony, że obowiązek wydania postanowienia zdejmuje z organu podatkowego zacytowany art. 165 § 7 pkt 2 O.p. Niezależnie od tego należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że również w świetle art. 165 § 5 pkt 1 O.p. wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania nie było konieczne, ponieważ stan faktyczny nie uległ zmianie w stosunku do roku 2017. Jako podstawę do wymiaru podatku za rok 2018 organ przyjął te same dane, które decydowały o wymiarze podatku za rok 2017. Pozostaje faktem, że decyzja wymiarowa dotycząca roku 2017 wydana 15 maja 2018 r. nie została zaskarżona i pozostawała w obrocie prawnym w dacie wydania przez SKO zaskarżonej decyzji z 29 kwietnia 2022 r., a także już w dacie wydania przez Burmistrza decyzji pierwszoinstancyjnej tj. 7 września 2018 r. Spełniona jest zatem przesłanka dotycząca niezmienności, o której mowa w art. 165 § 5 pkt 1 O.p. Przechodząc do oceny zasadności kolejnego zarzutu procesowego należy od razu dodać do tego co wyżej powiedziano, że brak postanowienia o wszczęciu postępowania nie oznacza braku przeprowadzenia postępowania, które to kwestie błędnie utożsamia autor skargi kasacyjnej. Postępowanie dotyczące roku 2018 toczyło się, a Skarżący brali w nim czynny udział, o czym świadczy choćby złożenie skutecznego odwołania od pierwszej wydanej przez Burmistrza decyzji (z dnia 1 lutego 2018 r., uchylonej przez SKO 29 maja 2018 r.). Brak postanowienia o wszczęciu postępowania w żaden sposób zatem nie naruszał ich uprawnień procesowych ani nie wpłynął negatywnie na ich wiedzę o toczącym się postępowaniu. Dlatego niezasadny jest zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. w powiązaniu z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. z zw. z art. 151 p.p.s.a. przez wadliwe oddalenie skargi, w sytuacji gdy sposób procesowania organu I instancji, a następnie Samorządowego Kolegium Odwoławczego wskazuje na postępowanie sprzeczne z zasadą budzenia zaufania do obywateli. Pomijając oczywiste przejęzyczenie autora skargi kasacyjnej (s. 3 - chodziło raczej o zasadę budzenia zaufania do organów podatkowych, a nie do obywateli), zmiana stanowiska SKO co do konieczności wydania postanowienia o wszczęciu postępowania zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie stanowi o naruszeniu tej zasady, ponieważ przy ponownym rozpatrzeniu sprawy przez Burmistrza i następnie SKO wystąpiła wspomniana wyżej zmieniona sytuacja procesowa (w obrocie prawnym była ostateczna decyzja wymiarowa za rok 2017 wydana 15 maja 2018 r.) . Niezależnie od tego zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak wskazano wyżej, wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania nie było prawnie wymagane, więc jego niewydanie - przy niebudzącym wątpliwości procedowaniu z udziałem stron - nie może być uznane za wadliwość przemawiającą za uznaniem zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. W tym samym zarzucie procesowym oznaczonym numerem 3 autor skargi kasacyjnej - w tym samym kontekście niewydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego - wskazuje na naruszenie art. 122 O.p. polegające na uchybieniu zasadzie prawdy obiektywnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega związku pomiędzy kwestią niewydania postanowienia a treścią art. 122 O.p., co skutkuje uznaniem tego zarzutu za bezzasadny.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2022 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. przez wadliwe wykonanie funkcji kontrolnej i oddalenie skargi pomimo dopuszczenia się przez organ naruszenia obrazy prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.l. oraz art. 23 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 23 § 5 O.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie i obciążenie skarżących w zawyżonej wysokości podatkiem od nieruchomości. Naruszenie art. 23 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 23 § 5 O.p. w oczywisty sposób nie mogło wystąpić, ponieważ organ podatkowy nie ustalał podstawy opodatkowania za 2018 rok w trybie oszacowania. Jeśli zaś chodzi o wymienione tu w kontekście procesowym naruszenie art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.l., należy analizę tego zarzutu połączyć z oceną zasadności zarzutu naruszenia art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym w zw. z art. 1 ustawy o podatku rolnym, co miało nastąpić przez "dokonanie ich błędnej wykładni i przyjęcie, że grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, wtedy gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów winna sprowadzać się do tego, że co do zasady grunty rolne i leśne, winny być opodatkowane odpowiednio podatkiem rolnym bądź leśnym (niezależnie od prowadzenia działalności rolnej lub leśnej), zaś dopiero grunt faktycznie i realnie zajęty pod prowadzenie działalności gospodarczej powinien zostać opodatkowany podatkiem od nieruchomości." Uzasadniając stanowisko o naruszeniu wymienionych przepisów prawa materialnego autor skargi kasacyjnej wskazuje, że sporne grunty są zakwalifikowane w ewidencji jako - odpowiednio - rolne i leśne i że działalność gospodarcza wbrew stanowisku organu podatkowego jest prowadzona tylko na ich fragmencie, znacznie mniejszym niż przyjął to organ, i że nie zbadano, na jakim faktycznie fragmencie proces rekultywacji nie został przeprowadzony według stanu na rok 2018. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzut naruszenia prawa materialnego oparty na tej argumentacji musi być uznany za chybiony. Zastosowanie przywołanych przepisów prawa materialnego jest bowiem pochodną ustaleń faktycznych, zaś ustalenia faktyczne co do zakresu zajęcia gruntów działalność gospodarczą, nieprzeprowadzenia rekultywacji itp., nie zostały w skardze kasacyjnej skutecznie zakwestionowane, w szczególności nie podniesiono zarzutu naruszenia art. 187 § 1 i 191 O.p. Niepodważenie ustaleń faktycznych poprzez podniesienie adekwatnych zarzutów sprawia, że zarzuty odnoszące się do naruszenia prawa materialnego w zakresie, w jakim w istocie podważana jest podstawa faktyczna rozstrzygnięcia - muszą być uznane za bezpodstawne.

Zarzut odnoszący się do niewłaściwej podstawy prawnej i w konsekwencji niewłaściwej wysokości wpisu sądowego jest niezasadny. Sąd prawidłowo wskazał, że jakkolwiek Skarżący początkowo zostali omyłkowo wezwani do uiszczenia wpisu w kwocie 200 zł na podstawie § 2 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2021 r., poz. 535) i wpis w takiej kwocie uiścili, to jednak wezwanie to było nieprawidłowe, albowiem zaskarżona decyzja nie została wydana w trybie wznowienia postępowania. Wobec tego w wyroku sąd pierwszej instancji nakazał pobrać od skarżących prawidłowo obliczoną brakująca część wpisu stosunkowego. Wskazana przez autora skargi kasacyjnej jako właściwa podstawa obliczenia wpisu sądowego tj. § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia nie może znaleźć zastosowania, ponieważ dotyczy tylko takiej kategorii spraw, które nie są objęte wpisem stosunkowym. W niniejszej sprawie natomiast zgodnie z § 1 rozporządzenia pobiera się wpis stosunkowy, zależny od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał więc, że podstawą prawną ustalenia wpisu sądowego był § 1 pkt 3 tego rozporządzenia. Wysokość zobowiązania podatkowego ustalonego Skarżącym wynosiła 66.750 zł, a zatem wartość przedmiotu sprawy ustalono prawidłowo, prawidłowa jest też wskazana przez WSA kwota wpisu stosunkowego 1500 zł. Podstawą prawną do ściągnięcia od Skarżących niepobranej wcześniej części wpisu stosunkowego w kwocie 1.300 zł był art. 223 § 2 p.p.s.a., który dotyczy m.in. takiej sytuacji jaka wystąpiła w niniejszej sprawie, tj. gdy wcześniej nie została uiszczona należna opłata.

W tym stanie rzeczy, wobec niezasadności wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu.

Agnieszka Olesińska Stanisław Bogucki Bogusław Dauter