Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt II SA/Bd 208/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 708
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.
article: art. 145 par. 3, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Joanna Janiszewska-Ziołek Sędziowie: sędzia WSA Anna Klotz (spr.) sędzia WSA Jarosław Wichrowski Protokolant sekretarz sądowy Kamila Wesołowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi A. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję N. K.-P. U. C.-S. w T. z dnia [...] października 2018 r. nr [...], 2. umarza postępowanie administracyjne, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...](osiemset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] października 2018 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, na podstawie art. 5 ust. 1 i ust. 4, art. 24 ust. 1 pkt 2, art. 26 ust. 1, ust. 2, ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2017 r., poz. 708 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), nałożył na A. sp. z o.o. w S. karę pieniężną w wysokości 10.000 zł z tytułu naruszenia przez przewoźnika art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji, w dniu [...] czerwca 2018 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej Urzędu Celno-Skarbowego, w miejscowości C., przeprowadzili kontrolę pojazdu marki S. nr rej. ciągnika [...], nr rej. naczepy [...] przewożącego olej napędowy do celów żeglugowych znaczony i barwiony na niebiesko w ilości 3000 litrów, na podstawie zgłoszenia przewozu [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. Podmiotem wysyłającym była O. sp. z o.o., ul. O. [...],[...] W, podmiotem odbierającym Ż., J. P., ul. Ś. [...],[...] S., natomiast przewoźnikiem A. sp. z o.o., ul. S. H. [...],[...] S.

W wyniku kontroli ww. zgłoszenia i dokumentów towarzyszących ww. transportowi stwierdzono, że w zgłoszeniu [...] wskazano numer [...] zezwolenia na wykonywanie zawodu przewoźnika drogowego. Kierowca w trakcie kontroli okazał Wypis [...] zgłoszenia nr [...].

Organ powyższą nieprawidłowość ocenił jako zgłoszenie przez przewoźnika niezgodnych ze stanem faktycznym danych innych niż dotyczące towaru.

Organ w ramach wszczętego z urzędu postępowania w celu nałożenia kary za powyższą niezgodność postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] wezwał stronę do przedstawienia dokumentu potwierdzającego, że miejsce załadunku towaru w S., ul. H. [...] jest składem podatkowym oraz dokumentu potwierdzającego uiszczenie należnego podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług przez podmiot wysyłający, tj. O. Sp. z o. o., siedzibą w W., NIP: [...] za towar o kodzie CN 2710 (olej napędowy do celów żeglugowych znaczony i barwiony na niebiesko) zgłoszony do systemu przewozu towarów pod numerem [...]. W odpowiedzi strona wskazała m.in., że miejsce załadunku towaru, którego dotyczy zgłoszenie przewozu nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. nie jest składem podatkowym. W konsekwencji organ uznał, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 24 ust. 1a ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Pismem z dnia [...] sierpnia 2018 r. organ wezwał stronę do przedstawienia szczegółowych informacji i dokumentów świadczących o ewentualnym istnieniu ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie przez organ od nałożenia na nią kary pieniężnej, wskazując jednocześnie warunki w przypadku ubiegania się o pomoc de minimis.

W dniu [...] września 2018 r. do organu wpłynęło pismo strony, w którym wniesiono o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, wskazując na wykładnię celowościową przepisów nakładających karę pieniężną oraz konstytucyjną zasadę proporcjonalności.

Organ wskazał w odpowiedzi na powyższy wniosek brak możliwości zastosowania uznania administracyjnego, przepisy ustawy przewidują bowiem odpowiedzialność administracyjną podmiotów wykonujących przewóz drogowy lub innych czynności związanych z tym przewozem z tytułu naruszenia obowiązków lub warunków przewozu drogowego. Organ zwrócił uwagę, że strona nie przedstawiła szczegółowych informacji i dokumentów świadczących o ewentualnym istnieniu ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie przez organ od nałożenia na nią kary pieniężnej.

Przeprowadzona przez organ pierwszej instancji analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności treści protokołu z kontroli nr [...]. [...] z dnia [...] maja 2018 r., doprowadziła organ do wniosku, iż w niniejszym przypadku zaistniały przesłanki do nałożenia w stosunku do przewoźnika - firmę A. sp. z o.o., kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł z tytułu naruszenia przez niego przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, tj. art. 5 ust. 4 pkt.1 lit. f ww. ustawy.

Odwołanie od powyższej decyzji wniosła A. sp. z o.o. w S. zarzucając jej naruszenie przepisów:

- prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od wymierzenia skarżącej kary pieniężnej, pomimo iż zarówno rodzaj popełnionej przez skarżącą omyłki, jak i ważny interes skarżącej oraz ważny interes publiczny, przemawiają za tym, aby od wymierzenia kary odstąpić oraz

- prawa procesowego, tj. art. 122 oraz art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie podjęcia działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego będącego podstawą wydania decyzji oraz niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego potrzebnego do wydania rozstrzygnięcia.

Odwołująca się podkreśliła, że celem ustawodawcy nie jest karanie przedsiębiorców za zwykłe omyłki, które przy prowadzeniu działalności zawsze mogą się zdarzyć, zaś sama ustawa stanowi regulację komplementarną dla tzw. pakietu paliwowego przyjętego ustawą z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, a dodatkowo regulację subsydiarną dla całego systemu podatkowego. Jej zadaniem jest zapewnienie bardziej skutecznego funkcjonowania i lepszego monitorowania (kontroli) przewozu towarów.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), w związku z art. 26 ust. 5, oraz art. 5 ust. 1, ust. 4 pkt 6, art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r., poz. 708 ze zm.), utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy wskazał na okoliczność, że z dniem 14 czerwca 2018 r. na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 1039 - zwanej dalej "ustawą nowelizującą") dokonano obszernej nowelizacji ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, która m.in. wprowadziła zmianę tytułu ustawy, której nadano brzmienie: "o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów". Jak wynika z decyzji pierwszej instancji, kara pieniężna nałożona została "z tytułu naruszenia przez przewoźnika przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów". Obowiązek, na którego naruszenie wskazuje sentencja decyzji, został ukształtowany w art. 1 pkt 6 lit. c) ustawy nowelizującej. Zmiana, w wyniku nowelizacji, polegała na tym, że zapis dotyczący obowiązku uzupełniania zgłoszenia został przeniesiony z art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów do art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f ustawy o systemie monitorowania drogowego kolejowego przewozu towarów (Dz.U. 2017 r., poz. 708 ze zm.) w wersji obowiązującej w dniu wydania zaskarżonej decyzji, tj. uwzględniającej nowelizację ustawy.

W ocenie organu odwoławczego podstawę prawną upoważniającą organ pierwszej instancji do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowiły przepisy prawa materialnego w brzmieniu obowiązującym w dacie przeprowadzonej kontroli, czyli w dniu [...] czerwca 2018 r., tj. ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów.

Organ stwierdził, że pomimo nowelizacji ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, w tym jej art. 5 ust. 4, w dniu orzekania w drodze decyzji administracyjnej nie można przyjąć, że kierowca dopuścił się naruszenia "art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów" - a więc jednostki redakcyjnej przepisu i treści ustawy, który w dniu popełnienia naruszenia nie istniał. Zastosowanie znajduje ww. zasada zakazu wstecznego działania nowej ustawy w zakresie przepisów prawa materialnego, których nie można stosować do stanów faktycznych zamkniętych powstałych przed datą wejścia w życie nowej ustawy. Dlatego w rozstrzygnięciu zaskarżonej decyzji organ I instancji błędnie przyjął do podstawy prawnej i w sentencji powołał się na naruszenie przez przewoźnika przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, który w dniu kontroli w takiej formie nie istniał. Przepisem, którego dopuszczono się naruszenia jest art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, obowiązujący w dniu ujawnienia naruszenia. Powyższe uchybienie nie wpłynęło jednak, w ocenie organu, w sposób zasadniczy na wynik rozstrzygnięcia w postępowaniu odwoławczym, ponieważ pomimo wskazania w decyzji błędnej podstawy prawnej, to niemniej jednak ciążący na przewoźniku obowiązek uzupełnienia zgłoszenia o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w zgłoszeniu SENT istniał w dniu jego naruszenia, którego skutek w postaci kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł, w wyniku zgłoszenia tych danych niezgodnie ze stanem faktycznym, pozostał unormowany bez zmian w art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy przed jej nowelizacją.

Organ odwoławczy ustalony stan faktyczny uznał za bezsprzeczny - w dniu [...].06.2018 r., w wyniku kontroli zespołu pojazdów przewożącego towar podlegający systemowi monitorowania drogowego, w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...], stwierdzono niezgodność polegającą na wypełnieniu danych dotyczących numeru zezwolenia drogowego zapisanego w formularzu przewozu towarów w sposób sprzeczny ze stanem faktycznym. W zgłoszeniu widniał numer [...], natomiast kierowca przedstawił Wypis nr [...] z zezwolenia Nr [...], co udokumentowane zostało w protokole z kontroli nr [...] z dnia [...].06.2018 r. wraz z dowodami w postaci: zgłoszenie SENT nr [...], dokument przewozowy [...], lista odbiorców, dokument WZ nr [...], Wypis nr [...] z zezwolenia Nr [...], prawo jazdy kierowcy, dowody rejestracyjne. Wobec powyższego organ przyjął, że w dniu [...].06.2018 r. dokonywano przewozu towaru, którego przewóz podlega systemowi monitorowania drogowego, tj. oleju opałowego - CN 2710, w ilości 3.000 litrów, na podstawie zgłoszenia SENT nr [...]. Z porównania dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika jednoznacznie, że przewoźnik realizujący przewóz towaru zgłosił niezgodne ze stanem faktycznym dane inne niż dotyczące towaru, podając nieprawidłowy numer zezwolenia na wykonywanie zawodu przewoźnika drogowego nr [...], zamiast prawidłowego nr [...], do czego był zobowiązany treścią art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT. Zdaniem organu II instancji powyższe zachowanie przewoźnika wyczerpywało znamiona z art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, uprawniając organ pierwszej instancji do nałożenia kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł.

Z akt sprawy wynika, że organ pierwszej instancji badał możliwość zastosowania art. 24 ust. 1a znowelizowanej ustawy SENT, jak jednak wynika z pisma strony z dnia [...] września 2018 r., miejsce załadunku towaru, którego dotyczy zgłoszenie przewozu nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. nie jest składem podatkowym, wobec czego zasadnie organ uznał, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania ww. art. 24 ust. 1a.

Odnośnie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, organ wskazał na art. 24 ust. 3 ustawy przewidujący dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ może w drodze decyzji odstąpić w niniejszej sprawie od nałożenia kary pieniężnej: "ważny interes" przewoźnika lub "interes publiczny". Organ podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przedmiotowej sprawie nie zaszły.

Organ stwierdził, że dla odpowiedzialności spółki nie ma znaczenia podnoszony fakt neutralności dla budżetu państwa popełnionego błędu w treści zgłoszenia SENT.

Skargę na powyższą decyzję wniosła A. sp. z o.o. w S. zarzucając jej naruszenie: przepisów prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od wymierzenia skarżącej kary pieniężnej, pomimo iż zarówno rodzaj popełnionej przez skarżącą omyłki, jak i ważny interes skarżącej oraz ważny interes publiczny, przemawiają za tym, aby od wymierzenia kary odstąpić oraz naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 122 oraz art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie podjęcia działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego będącego podstawą wydania decyzji oraz niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego potrzebnego do wydania rozstrzygnięcia.

W ocenie skarżącej karę pieniężną nakłada się w sytuacji nieuzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia o określone dane. Tymczasem w okolicznościach niniejszej sprawy dane zostały przez przewoźnika uzupełnione podczas kontroli, poprzez podanie prawidłowego numeru zezwolenia. Podany omyłkowo numer zezwolenia w zgłoszeniu SENT nie miał wpływu na możliwość pełnej i rzetelnej kontroli przewozu towarów. Uchybienie, które zostało stwierdzone było drobne i zostało sanowane, co, zdaniem skarżącej, winno skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary pieniężnej.

Jak wskazała skarżąca, systemowi monitorowania drogowego przewozu towarów podlega m.in. przewóz oleju napędowego (pozycja CN 2710 - art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. c), jeżeli masa brutto przesyłki tego towaru przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Środkiem technicznym, służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest - zgodnie z art. 4 ust 1 i 2 ustawy - rejestr zgłoszeń, prowadzony w systemie teleinformatycznym. W przypadku przewozu towaru objętego pozycją CN 2710 w ilości przekraczającej 500 litrów, rozpoczynającego się na terytorium kraju, podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Przewoźnik jest natomiast obowiązany - również przed rozpoczęciem przewozu - uzupełnić zgłoszenie o dane wymienione w art. 5 ust. 4. Z treści ww. przepisów wynika, że uzupełnienie zgłoszenia o dane określone w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f), tj. numer zaświadczenia drogowego, powinno nastąpić nie później niż przed rozpoczęciem przewozu oraz że uzupełnienia tego winien dokonać przewoźnik. Kontrola przewozu towarów obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbek. W myśl art. 22 ust. 2 ustawy w przypadku, gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną.

Zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek strony lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W ocenie skarżącej organy obu instancji nie przełożyły ważnego interesu publicznego - rozumianego jako dyrektywy postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji - na grunt rozpoznawanej sprawy. Jak wskazała skarżąca organy nie uwzględniły zamierzenia ustawodawcy. Wzięto pod uwagę jedynie okoliczności faktyczne ustalone bezpośrednio podczas kontroli z których wynika, że skarżąca dopuściła się drobnego - mającego ściśle charakter formalny - przewinienia. Przewinienie to nie utrudniło przy tym kontroli, jak i nie było skierowane na uszczuplenie należnych państwu danin.

W ocenie skarżącej zaistniała w sprawie sytuacja stanowi podstawę do przyjęcia, że w przedmiotowym przypadku zasada sprawiedliwości społecznej nie przemawia za nałożeniem spornej kary. Nałożenie kary w sytuacji takiej, jaka wystąpiła w sprawie, kłóci się, zdaniem skarżącej, z zasadą proporcjonalności (adekwatności).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenia, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję, postanowienie lub inny akt administracyjny wyłącznie z punktu widzenia zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania kwestionowanego aktu. Sąd orzekając w sprawie, nie kieruje się zasadami słuszności czy celowości i nie ocenia kwestionowanego w skardze rozstrzygnięcia z punktu widzenia zasad współżycia społecznego. Przede wszystkim zaś Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi, powołaną podstawą prawną, bądź poprawnością przytoczonej w skardze argumentacji (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz.1302).

Kierując się powyższymi kryteriami Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Skarga dotyczy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...], którą utrzymana została w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] października 2018 r. o nałożeniu na przewoźnika A. Sp. z o.o. w S. kary pieniężnej w kwocie 10 000 zł z tytułu naruszenia przepisów ustawy z dnia [...] marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz.U. z 2017 r., poz. 708) dalej jako: "ustawa SENT".

Podstawę materialnoprawną wydania zaskarżonej decyzji stanowił art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru- odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł.

Zgodnie z art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy o SENT w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 1907, 1935 i 1948), o ile są wymagane.

Stwierdzona przez funkcjonariuszy w trakcie kontroli nieprawidłowość dotyczyła błędnego podania numeru zezwolenia w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...]. Dokumenty zgromadzone w aktach sprawy, w szczególności protokół kontroli nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. potwierdzają, że w trakcie czynności kontrolnych środka transportu o nr rej [...] (ciągnik) i nr rej [...] (naczepa), którym skarżący realizował przewóz drogowy oleju napędowego w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...] w ilości 3000l (podgląd ww. zgłoszenia przewozu towarów przez funkcjonariuszy został wygenerowany w chwili rozpoczęcia kontroli), w weryfikowanym dokumencie podane zostało zezwolenie drogowe nr [...], tym czasem kierowca przedstawił do kontroli Wypis nr [...] z zezwolenia Nr [...] na wykonywanie zawodu przewoźnika drogowego przez A. sp. z o.o. w S., ul. H. [...].

Spór dotyczy wyjaśnienia, czy ujawniona nieprawidłowość stanowi naruszenie polegające na zgłoszeniu przez przewoźnika danych niezgodnych ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, co z kolei stanowi podstawę do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł (art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT), czy też jest to jednak błąd formalny, który należało potraktować jako oczywistą omyłkę, co nie powinno pociągać za sobą w skutkach nałożenia na podmiot sankcji administracyjnej i powinno stanowić podstawę do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy o SENT.

Zgodnie z tym przepisem w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

W ocenie Sądu zgłoszenie SENT zostało uzupełnione o dane numeru zezwolenia, z tym że jego numer był nieprawidłowy.

Okoliczność ta nie zmienia rzeczywistego stanu rzeczy jakim jest legitymowanie się przez kierowcę wypisem zezwolenia na przewód towaru z prawidłowym numerem, który powinien być uzupełniony w zgłoszeniu.

Oznacza to , że przewodnik posiadł ważne uprawnienia do przewozu zatrzymanego do kontroli towaru. Kontrolujący nie stwierdzili innych nieprawidłowości oprócz niezgodności numeru w zgłoszeniu SENT z okazanym przez kierowcę numerem. Prawidłowe były pozostałe dane zgłoszenia jak: numery środków transportu, rodzaj towaru, ilość towaru miejsca załadunku, miejsca dostarczenia towaru. Nieprawidłowość, dotyczyła wyłącznie "uzupełnionego w zgłoszeniu numeru zezwolenia na przewóz towaru" i w żaden sposób nie powodowała naruszenia celów ustawy o SENT.

Skarżący nie zaprzecza, że doszło do błędu w danych dotyczących numeru zezwolenia. Na przewoźniku ciążą obowiązki wynikające z ustawy przed rozpoczęciem transportu towarów wrażliwych. Bezsporne również jest, że przewoźnik realizujący przewóz towaru wrażliwego w zakwestionowanym zgłoszeniu SENT uzupełnił zgłoszenie. Postąpił więc zgodnie z nałożonym na niego przez ustawodawcę obowiązkiem wynikającym z art. 5 ust. 4 pkt ustawy o SENT. Bezsporne jest, że przewoźnik wypełnił zgłoszenie z podaniem błędnego numerem zezwolenia. Uchybienie to nie wywołało żadnych negatywnych następstw jeżeli chodzi o realizację celu ustawy. Błąd popełniony przez przewoźnika cechuje się znamionami nieistotnego uchybienia, które pozostaje bez wpływu na obrót towaru objętego transportem. Błąd ten nie powodował zachwiania stabilności realizowanego w tej sprawie systemu monitorowania. Nie można również zarzucić przewoźnikowi nieuczciwości polegającej na nielegalnym obrocie zatrzymanym do kontroli towarem wrażliwym, wpływu tego błędu na odprowadzanie do budżetu państwa należnych podatków, w tym uszczupleń w podatku akcyzowym.

W ocenie Sądu z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy wynika, że przewoźnik popełnił oczywistą omyłkę w zgłoszeniu SENT w zakresie numeru zezwolenia na przewóz towaru. Tylko teoretycznie można założyć, że błąd mógł również polegać na nieprawidłowym podaniu jednej cyfry numeru. Tego typu nieprawidłowości zdarzają się powszechnie przy wypełnianiu dokumentów. Nie oznacza to, że dochodzi do podania danych niezgodnych ze stanem faktycznym.

Zdaniem Sądu tylko podanie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, na poziomie poświadczania nieprawdy, które w skutkach przyczyniło się lub mogłoby przyczynić się do naruszenia systemu monitorowania uregulowanego w ustawie o SENT, wypełnia przesłankę z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT do nałożenia kary pieniężnej.

W okolicznościach faktycznych przedmiotowej sprawy uzasadniony był wniosek pełnomocnika skarżącej złożony na etapie postępowania administracyjnego prowadzonego przed organem I instancji, z dnia [...] sierpnia 2018 r. o odstąpienie od nałożenia na stronę kary. Wniosek ten w swojej treści odwołuje się do poszanowania zasady proporcjonalności. Podkreślono również, że popełniona omyłka została niezwłocznie usunięta, a okoliczność ta w żaden sposób nie wpłynęła na pomniejszenie należności publiczno-prawnych. Zarówno rodzaj popełnionej przez skarżącą omyłki jak i ważny interes skarżącej oraz ważny interes publiczny przemawiają za tym, aby od wymierzenia kary odstąpić.

Orzekające w sprawie organy nie znalazły podstaw do skorzystania z art. 24 ust. 3 ustawy o SENT i odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Uznały bowiem, iż nie wystąpiły w okolicznościach niniejszej sprawy przesłanki ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego.

Podkreślić jednak należy, że pełnomocnik skarżącej w trakcie całego postępowania administracyjnego oraz sądowo-administracyjnego konsekwentnie wskazywał na formalny charakter uchybienia, które nie wiązało się z możliwością uszczuplenia dochodów podatkowych Skarbu Państwa. Organy podatkowe orzekające w sprawie winny zatem w szczególny sposób odnieść się do przesłanki ważnego interesu publicznego, z uwzględnieniem okoliczności niniejszej sprawy. Poza tym organy przy stosowaniu odstąpienia od wymierzenia kary na postawie art. 24 ust. 3 ustawy o SENT mogą działać z urzędu.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, gdy organ miał wiedzę o popełnieniu omyłki, powinien rozważyć, czy w interesie publicznym leży karanie legalnie działających podmiotów (przedsiębiorców) za ich formalne (techniczne) uchybienia. Organy podatkowe przyjęły, że w interesie publicznym leży przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie o SENT nałożonych na nie obowiązków. Uznały, że odstąpienie od ukarania byłoby sprzeczne z interesem publicznym.

W sprawach takich jak przedmiotowa, gdy po stronie podmiotów realizujących obrót towarami wrażliwymi dochodzi do błędów formalnych, tzw. oczywistych omyłek, w orzecznictwie zwraca się uwagę na to, że organy nie wyjaśniają, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy o SENT oraz cele nowelizacji przepisów tej ustawy, mając przy tym na uwadze zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte (w całości lub w znacznej części) w toku kontroli (podobnie wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 maja 2019 r. sygn. akt VIII SA/Wa 178/19, nieprawomocny, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W realiach niniejszej sprawy bezsporne zaś jest, że skarżąca działała legalnie oraz przewoziła towar, co do którego organy nie zgłosiły zastrzeżeń (legalny). Nie naruszyła przepisów art. 5 ust. 4 ustawy o SENT. W toku kontroli usunęła braki zgłoszenia.

Wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w powyższym wyroku i przyjmuje je za własne. Powtórzyć zatem należy za NSA, że instytucja odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, towarzysząca przepisom ustanawiającym kompetencje organów do nakładania takich kar, jest wyrazem tendencji ustawodawcy do łagodzenia odpowiedzialności administracyjnoprawnej. Odpowiednikiem administracyjnoprawnego odstąpienia od nałożenia kary jest w prawie karnym instytucja darowania kary (P. Gensikowski, Odstąpienie od wymierzenia kary w polskim prawie karnym, Warszawa 2011, lex/el). Wymaga ono uprzedniego ustalenia, że doszło do naruszenia prawa, a następnie – przy niezmienionej negatywnej ocenie popełnionego czynu – stwierdzenia niecelowości ukarania sprawcy (L. Gardocki, Prawo karne, Warszawa 2017, s. 189). Taki sam charakter przypisać należy odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej (A. Krawczyk w: Z. Kmieciak, W. Chróścielewski (red.), Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2019, s. 971).

Wykładni przepisów ustawy o SENT należy dokonywać w pierwszej kolejności na podstawie wykładni językowej, w razie potrzeby po jej uzupełnieniu o inne elementy wykładni (systemową i celowościową), mając przy tym na uwadze założenia leżące u podstaw wprowadzenia do obrotu prawnego przepisów ustawy o SENT. Wykładni przepisów nakładających kary należy co do zasady dokonywać w sposób ścisły, rozstrzygając wątpliwości na korzyść osoby zagrożonej karą w zakresie popełnionych uchybień formalnych, jeżeli są to tylko uchybienia tego rodzaju, które nie stwarzają realnego zagrożenia dla dochodów podatkowych Skarbu Państwa, którym to zagrożeniom przeciwdziałać ma ustawa o SENT.

Mając na uwadze ratio legis ustawy o SENT uznać należy, że nakładanie kar pieniężnych na podmioty wymienione w tej ustawie powinno zostać każdorazowo powiązane z koniecznością uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że wykazane uchybienie podmiotu wysyłającego lub odbierającego bądź przewoźnika może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa. Inaczej mówiąc, obowiązkiem organu podatkowego jest wykazanie, że w realiach danej sprawy podmiot wysyłający lub odbierający bądź też przewoźnik nie może zostać uznany za podmiot podlegający ochronie mocą przepisów ustawy o SENT, której celem jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczających się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek, związanych między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy o SENT, które siłą rzeczy występują w początkowym okresie obowiązywania szczególnych regulacji przewidzianych w tej ustawie.

Zdaniem Sądu, organy stosujące przepisy ustawy o SENT mają obowiązek wykazania nie tylko uchybień podmiotów, do których przepisy te mają zastosowanie, ale także wykazania z urzędu, że nie wystąpiły przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. O ile zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika może zostać wykazane w zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem, o tyle przesłanka interesu publicznego w tym, aby nałożyć w realiach danej sprawy karę pieniężną na ww. podmiot, który dopuścił się podlegających karze uchybień, może i powinno być przedmiotem rozważań organu podatkowego stosującego przepisy ustawy o SENT z uwzględnieniem celów tej ustawy.

Wątpliwości dotyczące wykładni, a w konsekwencji zastosowania przepisów ustawy o SENT regulujących nakładanie kar, należy rozstrzygać na korzyść podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika (art. 2a Op w związku z art. 24 ust. 3 ustawy o SENT), uwzględniając cel wprowadzenia tej ustawy do obrotu prawnego. W interesie publicznym nie leży nakładanie wielotysięcznych kar pieniężnych na podmioty, które dopuściły się wyłącznie uchybień formalnych (oczywistych omyłek) związanych z realizacją obowiązków przewidzianych w ustawie o SENT, jeżeli uchybienia te nie stwarzają realnego zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa. Jeżeli dany podmiot występuje jednocześnie jako podmiot wysyłający i przewoźnik, tak jak w niniejszej sprawie, to należy stosować te przepisy, które będą korzystniejsze dla legalnie działającego przedsiębiorcy.

Ustalenia faktyczne dokonywane z urzędu na potrzeby oceny możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, winny służyć w szczególności wykazaniu, że w realiach danej sprawy określony podmiot uchybił swoim obowiązkom w taki sposób, że z uwagi na skalę jego uchybień w interesie publicznym nie leży odstąpienie od nałożenia kary przewidzianej.

Zdaniem Sądu, nakładanie znacznych kar pieniężnych (w niniejszej sprawie 10 000 zł) na podstawie przepisów ustawy o SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu wysyłającego, odbierającego lub (i) przewoźnika, może naruszać zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego i poszczególnych jednostek kosztem. Surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP powinno być traktowane jako kolejny argument przemawiający za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy o SENT tylko wówczas, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa.

Na konieczność stosowania zasady proporcjonalności konsekwentnie wskazuje Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. przykładowo pkt 20 wyroku TSUE z 2 czerwca 2016 r., sygn. C – 418/14; Lex nr 2051260). Zasada proporcjonalności znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. wyroki TK w sprawach o sygn. akt K 7/05, P 43/06, K 8/04, SK 62/06 oraz starsze z 12 stycznia 1999 r., sygn. akt P 2/98, OTK ZU nr 1/1999, poz. 2 i powołane tam orzecznictwo; wyrok z 30 listopada 2004 r., sygn. SK 31/04, OTK ZU nr 10/2004, poz. 110).

Z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe obu instancji przepisów prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o SENT, Sąd uznał za zasadne uchylenie decyzji organów obu instancji. Skarżąca nie naruszyła przepisów art. 5 ust. 4 ustawy o SENT, a jej uchybienie dotyczące podania w zgłoszeniu innego numeru zezwolenia niż ten, którym dysponował przy przewozie kierowca, należy potraktować w kategorii oczywistej omyłki, a nie jako zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym. Wobec powyższego Sąd stwierdził brak podstaw do kontynuowania w niniejszej sprawie postępowania administracyjnego. To zaś oznacza, iż wystąpiła przesłanka przewidziana w art. 145 § 3 p.p.s.a. uzasadniająca umorzenie postępowania administracyjnego.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c oraz art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku, uchylając decyzje organów obu instancji. Działając zaś na podstawie art. 145 § 3 uppsa, Sąd umorzył postępowania administracyjne jako bezprzedmiotowe (punkt drugi wyroku).