Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 570/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski asesor WSA Joanna Ziołek Protokolant starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2024 r. sprawy ze skargi Ł. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 września 2023 r. nr 0401-IEW.4123.9.2023 w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego prezesa zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz zryczałtowanego podatku dochodowego płaconego przez płatnika oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2023 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako byłego prezesa zarządu [...] sp. z o. o. w U. , solidarnie ze spółką, za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2018 r. do lipca 2018 r. oraz z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego płaconego przez płatnika (PPR) za sierpień i wrzesień 2020 r., koszty egzekucyjne oraz odsetki za zwłokę.

W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając naruszenie art. 21 § 1 pkt 1, art. 116 § 1 i § 2, § 4, art. 116 § 1 pkt 1 lit. b), art. 116 § 2, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.).

Decyzją z dnia [...] września 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ wskazał na przesłanki orzeczenia o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej członka zarządu zawarte w art. 116 § 1 O.p. Odnosząc się do przesłanki pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych organ podał, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwałą Nr [...] z dnia [...] listopada 2017 r. postanowiło powołać skarżącego w skład zarządu spółki powierzając mu funkcję prezesa zarządu. Następnie, Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki dnia [...] października 2020r. podjęło uchwałę nr [...] o odwołaniu skarżącego z pełnionej funkcji prezesa zarządu. Jednocześnie do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki powołano D. J. P. (uchwała Nr [...]). Zmiany te zostały dokonane w Krajowym Rejestrze Sądowym Rejestrze Przedsiębiorców przez Sąd Rejonowy w T., VII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2021 r. Dodatkowo sprawowaną przez skarżącego funkcję prezesa zarządu potwierdzają zebrane dowody i materiały w sprawie, tj.: wykaz członków zarządu z [...] listopada 2017r., uchwała nr [...] i nr [...] z [...] kwietnia 2019 r., wniosek o przyznanie ulgi uznaniowej [...] października 2018 r., pełnomocnictwo do prowadzenia kontroli nr [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. w postępowaniu podatkowym we wszystkich instytucjach dla adwokata R. B. (podpis [...] grudnia 2018 r.), zgłoszenie identyfikacyjne/zgłoszenie aktualizacyjne w zakresie danych uzupełniających NIP-8 z [...] stycznia 2018 r. i [...] października 2018 r., umowa leasingu pracowników z [...] listopada 2017 r., umowy o świadczenie usług z: [...] listopada 2017 r. (8 szt.), [...] listopada 2017 r. i z [...] stycznia 2018 r., umowa najmu lokalu z [...] stycznia 2018 r., zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług z [...] stycznia 2018 r., pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej z [...] stycznia 2018 r. i z [...] lipca 2018 r., na których skarżący złożył swój podpis. Zdaniem organu, z przedstawionych danych jednoznacznie wynika, że w okresie od [...] listopada 2017 r. do [...] października 2020 r. skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu [...] sp. z o.o.

Wskazując na zaległości podatkowe spółki organ podał, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2018 r. do lipca 2018 r. oraz ustalił wysokość dodatkowego zobowiązanie podatkowego za te miesiące. Decyzją z dnia [...] października 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. utrzymał powyższą decyzję w mocy.

Natomiast zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego przez płatnika wynikają z deklaracji rocznej o zryczałtowanym podatku dochodowym (PIT-8AR) złożonej [...] lutego 2021 r., w której Spółka wykazała podatek do wpłaty za poszczególne miesiące 2020 roku odpowiednio w kwocie: [...] zł (styczeń), [...] zł (luty), [...] zł (marzec), [...] zł (kwiecień), [...] zł (maj), [...] zł (czerwiec), [...] zł (lipiec), [...] zł (sierpień), [...] zł (wrzesień), [...] zł (październik), [...] zł (listopad), [...] zł (grudzień). Kwoty zaliczek od stycznia do lipca 2021 r. zostały przez Spółkę uregulowane. Na poczet zaliczki za sierpień Spółka dokonała częściowych wpłat w łącznej kwocie [...]zł, a kwoty zaliczek od września do grudnia 2020 r. nie zostały uregulowane w ustawowych terminach płatności, tj. odpowiednio do: [...] września 2020 r. (sierpień 2020 r.), [...] października 2020 r. (wrzesień 2020 r.), [...] listopada 2020 r. (październik 2020 r.), [...] grudnia 2020 r. (listopad 2020 r.), [...] stycznia 2021 r. (grudzień 2020 r.).

Na dzień wydania zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego

w C. z dnia [...] czerwca 2023 r. w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich, na karcie kontowej spółki pozostała do uregulowania kwota zaległości z tytułu: podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. w wysokości [...] zł (zobowiązanie uległo zmniejszeniu w wyniku wpłat w łącznej wysokości [...] zł), podatku od towarów

i usług za luty 2018 r. w wysokości [...] zł (zobowiązanie uległo zmniejszeniu

w wyniku wpłaty kwoty [...]zł), podatku od towarów i usług za marzec 2018 r.

w wysokości [...] zł (zobowiązanie uległo zmniejszeniu w wyniku wpłaty kwoty [...]zł), podatku od towarów i usług za kwiecień 2018 r. w wysokości [...] zł (zobowiązanie uległo zmniejszeniu w wyniku wpłat w łącznej wysokości [...] zł), podatku od towarów i usług za maj 2018 r. w wysokości [...] zł, podatku od towarów i usług za czerwiec 2018 r. w wysokości [...] zł, podatku od towarów i usług za lipiec 2018 r. w wysokości [...] zł. Z powyższego organ wywiódł, że nie zachodzą wątpliwości, co do spełnienia przesłanki określonej w art. 116 § 2 O.p. Jednocześnie organ zaznaczył, że odsetki za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2018 r. na dzień wydania decyzji organu pierwszej instancji orzekającej o odpowiedzialności skarżącego wynoszą łącznie [...] zł, a z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego przez płatnika [...] zł i nie wystąpiły przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę.

Odnosząc się do przesłanki bezskuteczności egzekucji organ podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w C., działając jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec spółki. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny podejmował środki egzekucyjne w postaci zajęcia praw majątkowych stanowiących wierzytelność z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Oprócz prób zajęcia praw majątkowych stanowiących wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego wystawiono zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Podjęto także czynności mające na celu ustalenie składników majątku spółki. Na podstawie Aplikacji Dostępowej Centralnej Ewidencji Pojazdów ustalono, że spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów. W wyniku skierowanego elektronicznego zapytania do Podsystemu Dostępu do Centralnej B. D. K. Wieczystych, uzyskano odpowiedź z której wynika, że spółka nie figuruje w elektronicznym Rejestrze Ksiąg Wieczystych jako właściciel nieruchomości. W ramach podejmowanych czynności egzekucyjnych sporządzono raporty o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych. Z informacji poborcy skarbowego wynika, że spółka pod adresem: ul. [...] w [...] "nie przebywa" od około dwóch miesięcy, brak jest również oznak prowadzenia działalności gospodarczej pod tym adresem. Wobec wyczerpania możliwości prowadzenia egzekucji ze składników majątku spółki, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2023 r. na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: u.p.e.a.) umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki odpowiednio w zakresie: podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca 2018 r., podatku dochodowego od osób fizycznych płaconego przez płatnika za okresy od sierpnia do grudnia 2020 r., zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za okresy od sierpnia do grudnia 2020 r., podatku dochodowego od osób fizycznych płaconego przez płatnika za okresy od stycznia do grudnia 2021 r., zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za okresy od stycznia do grudnia 2021 r., podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2022 r., podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do listopada 2018 r., podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2018 r. do maja 2019 r. W świetle powyższego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji przedstawione w zaskarżonej decyzji, w przedmiocie bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku spółki.

Odnośnie złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego organ w pierwszej kolejności wskazał na zaległości spółki wynikające z decyzji z dnia [...] lipca 2020 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: styczeń 2018 r. w kwocie [...]zł, luty 2018 r. w kwocie [...]zł, marzec 2018 r. w kwocie [...]zł, kwiecień 2018 r. w kwocie [...]zł, maj 2018 r. w kwocie [...]zł, czerwiec 2018 r. w kwocie [...]zł, lipiec 2018 r. w kwocie [...]zł oraz ustalającej wysokość dodatkowego zobowiązanie podatkowego określonego w art. 112c w związku z art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a) i d) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: u.p.t.u.) za styczeń 2018 r. w kwocie [...]zł, za luty 2018 r. w kwocie [...]zł, za marzec 2018 r. w kwocie [...]zł, za kwiecień 2018 r. w kwocie [...]zł, za maj 2018 r. w kwocie [...]zł, za czerwiec 2018 r. w kwocie [...]zł, za lipiec 2018 r. w kwocie [...]zł. Organ wskazał, że decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] października 2020 r. Z kolei w zakresie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za okres od sierpnia 2018 r. do maja 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. wydał decyzję z dnia [...] stycznia 2023 r., w której określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: sierpień 2018 r. w kwocie [...]zł, wrzesień 2018r. w kwocie [...]zł, październik 2018 r. w kwocie [...]zł, listopad 2018 r. w kwocie [...]zł, grudzień 2018 r. w kwocie [...]zł, styczeń 2019r. w kwocie [...]zł, luty 2019 r. w kwocie [...]zł, marzec 2019 r. w kwocie [...]zł, kwiecień 2019 r. w kwocie [...]zł, maj 2019 r. w kwocie [...]zł, oraz ustalił wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego za: sierpień 2018 r. w kwocie [...]zł, wrzesień 2018r. w kwocie [...]zł, październik 2018 r. w kwocie [...]zł, listopad 2018 r. w kwocie [...]zł, grudzień 2018 r. w kwocie [...]zł, styczeń 2019r. w kwocie [...]zł, luty 2019 r. w kwocie [...]zł, marzec 2019 r. w kwocie [...]zł, kwiecień 2019 r. w kwocie [...]zł, maj 2019 r. w kwocie [...]zł. Organ wskazał, że oprócz zaległości objętych ww. decyzjami Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T., spółka posiada zaległości podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku od osób fizycznych płaconego przez płatnika (PPR) za: sierpień 2020 r. ([...] zł), wrzesień 2020 r. ([...] zł), październik 2020 r. ([...] zł), listopad 2020 r. ([...] zł), grudzień 2020 r. ([...] zł), styczeń 2021 r. ([...] zł), luty 2021 r. ([...] zł), marzec 2021 r. ([...] zł), kwiecień 2021 r. ([...] zł), maj 2021 r. ([...] zł), czerwiec 2021 r. ([...] zł), lipiec 2021 r. ([...] zł), sierpień 2021 r. ([...] zł), wrzesień 2021 r. ([...] zł), październik 2021 r. ([...] zł), listopad 2021 r. ([...] zł), grudzień 2021 r. ([...] zł), styczeń 2022 r. ([...] zł), luty 2022 r. ([...] zł), marzec 2022 r. ([...] zł), kwiecień 2022 r. ([...] zł), maj 2022 r. ([...] zł), czerwiec 2022 r. ([...] zł), lipiec 2022 r. ([...] zł), sierpień 2022 r. [...] zł), wrzesień 2022 r. ([...] zł), październik 2022 r. ([...] zł), listopad 2022r. ([...] zł), grudzień 2022 r. ([...] zł); z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) za: sierpień 2021 r. ([...] zł), wrzesień 2021 r. ([...] zł), październik 2021 r. ([...] zł), listopad 2021 r. ([...] zł), grudzień 2021 r. ([...] zł), lipiec 2022 r. ([...] zł), sierpień 2022 r. ([...] zł), wrzesień 2022 r. [...] zł), październik 2022 r. ([...] zł), listopad 2022 r. ([...] zł), grudzień 2022r. ([...] zł); oraz z tytułu podatku od towarów i usług za: marzec 2022 r. ([...] zł), kwiecień 2022 r. ([...] zł), maj 2022 r. ([...] zł), czerwiec 2022 r. ([...] zł). Nadto, spółka na dzień wydania zaskarżonej decyzji posiadała zobowiązania wobec: Urzędu Miejskiego w C. na łączną kwotę [...]zł - postępowanie egzekucyjne zostało umorzone [...] kwietnia 2023 r. z uwagi na bezskuteczność; Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego na łączną kwotę [...]zł - postępowanie egzekucyjne zostało umorzone [...] kwietnia 2023 r. z uwagi na bezskuteczność; Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. na łączną kwotę [...]zł - [...] marca 2023 r. egzekucja prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. została zakończona. Jak wynika z pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. W., [...] sp. z o. o. na dzień [...] września 2022 r. posiadała zaległości z tytułu składek: na ubezpieczenie społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń pracowniczych, za okresy od sierpnia 2020 r. do lipca 2022 r. w łącznej wysokości należności głównej [...] zł, koszty upomnienia w łącznej wysokości [...] zł, koszty egzekucyjne w łącznej wysokości [...] zł, 10% opłaty egzekucyjnej oraz należne odsetki za zwłokę. Mając na względzie powyższe okoliczności, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że skarżący jako prezes zarządu winien rozważyć - biorąc pod uwagę najstarsze nieuregulowane zobowiązania - niezapłacony w terminie podatek od towarów i usług za styczeń i luty 2018 r. (obowiązek zapłaty upływał odpowiednio: [...] lutego 2018 r. i [...] marca 2018 r.), nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. do [...] lipca 2018 r. - zgłoszenie w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, bowiem opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekroczyło trzy miesiące (tutaj: [...] czerwca 2018 r.).

Organ odnosząc się do wniosku z dnia [...] października 2020 r. o ogłoszenie upadłości spółki, złożonego do Sądu Rejonowego w T. V Wydział Gospodarczy (data wpływu [...] października 2020 r.), podał, że nie neguje, iż wniosek ten został zgłoszony i rozpoznany przez ten Sąd, który postanowieniem z dnia 1 grudnia 2021 r. sygn. akt V GU 484/20, na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego, oddalił wniosek. Jednak, w opinii organu, przedmiotowy wniosek spółki został zgłoszony w czasie niewłaściwym, czyli był spóźniony. Analiza dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, uzasadnienie zaskarżonej decyzji, jak i tej decyzji wskazuje, kiedy powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, czyli kiedy był właściwy czas na zgłoszenie takiego wniosku. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe.

W zakresie przesłanki egzoneracyjnej, wymienionej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. (niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu), organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie ma ona zastosowania. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został zgłoszony, dlatego też, z tego względu nie było możliwe wykazanie przez podatnika braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Wniosek ten jednak został złożony w niewłaściwym czasie. Dodatkowo organ zauważył, że powoływane przez skarżącego okoliczności dotyczące jego stanu zdrowia, w tym psychicznego, nie usprawiedliwiają braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Organ podkreślił, że strona posiadała w okresie, w którym winna zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, jak też w okresie powstania zaległości podatkowych, pełną zdolność do czynności prawnych, zatem była w stanie kierować swym postępowaniem, a dokonane przez nią czynności prawne są ważne. Skarżący miał też możliwość rezygnacji z pełnionej funkcji prezesa zarządu. Z materiału dowodowego nie wynika, aby stan zdrowia strony w okresie pełnienia funkcji był na tyle poważny, że uniemożliwiał jej podjęcie działań weryfikujących stan finansów spółki.

Odnosząc się do argumentacji skarżącego, że w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki faktycznie nie wykonywał żadnych czynności i nie podejmował żadnych decyzji, a wszystkie sprawy spółki prowadzone były przez jej jedynego pełnomocnika - Z. R., organ wskazał, że dla odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie ma znaczenia ani kwestia podziału zadań między członkami zarządu, czy też niezajmowanie się przez jednego członka zarządu sprawami spółki. Tego typu okoliczności nie stanowią przesłanek do wyłączenia tej odpowiedzialności. C. zarządu nie może się ekskulpować również udzieleniem pełnomocnictwa do wykonywania zadań wchodzących w zakres obowiązków członka zarządu, czy też okolicznością, że faktyczne wykonywanie tych obowiązków należało do osoby trzeciej.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w realiach niniejszej sprawy skarżący nie wykazał również, aby zaistniała kolejna przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. W toku prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. postępowania podatkowego strona nie przedłożyła żadnego dowodu potwierdzającego istnienie rzeczywistego, umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowej mienia spółki, pomimo że Naczelnik wymienionego urzędu, w postanowieniu z dnia [...] lutego 2023 r. o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, jako byłego prezesa zarządu spółki solidarnej ze spółką za jej zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę oraz ewentualnymi kosztami egzekucyjnymi poinformował skarżącego o możliwości wskazania przesłanek do zwolnienia z tej odpowiedzialności oraz pismem z [...] marca 2023 r. wezwał skarżącego do przedłożenia dowodów i dokumentów, co do istnienia przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie:

1. art. 2a O.p. przez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego

w szczególności polegającą na błędnym ustaleniu solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki [...] sp. z o. o., co doprowadziło do naruszenia ww. przepisu i rozstrzygnięcia na niekorzyść skarżącego podczas, gdy zgodnie z nim, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika;

2. art. 239f § 1 pkt 1 O.p. polegające na niewstrzymaniu zaskarżonej decyzji, podczas gdy w toku niniejszego postępowania skarżący wykazał, że nawet gdyby przyjąć twierdzenia organu w zakresie nieterminowego złożenia wniosku

o ogłoszenie upadłości za słuszne, to niezgłoszenie wniosku w terminie wcześniejszym - nastąpiło z całą pewnością bez winy skarżącego, albowiem

o żadnych innych zobowiązaniach spółki nie wiedział;

3. art. 121 § 1 O.p. przez naruszenie zasady nakazującej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

4. art. 122 O.p. przez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym przez zaniechanie przeprowadzania jakichkolwiek dowodów z osobowych źródeł w tym np. przesłuchania skarżącego, jak i następnego Prezesa Zarządu D. P. oraz pełnomocnika spółki Z. R., który działał za spółkę faktycznie i posiadał najpełniejszą wiedzę w zakresie jej zobowiązań, a także przez zaniechanie powołania biegłego z zakresu finansów i rachunkowości na okoliczność stanu majątkowego i stanu zadłużenia spółki w czasie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości a także w okresie poprzedzającym.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono argumentację wspierającą podniesione zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na rozprawie.

Sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej: jako "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli w podanym zakresie Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W konsekwencji skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sporną w sprawie pozostaje kwestia, czy organ zasadnie uznał, że skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność jako członek zarządu [...] spółki z o.o. wraz ze spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2018 r. do lipca 2018 r. oraz z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego płaconego przez płatnika (PPR) za sierpień i wrzesień 2020 r., koszty egzekucyjne oraz odsetki za zwłokę.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jak stanowi art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy art. 116 § 1-2 stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.).

Sąd podziela prezentowany w orzecznictwie pogląd, że na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania, tzw. przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członka zarządu, tj. pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową oraz bezskuteczności egzekucji prowadzonej przeciwko spółce. Natomiast ciężar udowodnienia istnienia jakiejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności (przesłanki negatywnej, egzoneracyjnej), spoczywa na członku zarządu (por. wyroki NSA z 22 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 189/06, z 7 lipca 2009r., sygn. akt II FSK 371/08). Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Członek zarządu chcąc uwolnić się od tej odpowiedzialności powinien wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskazać mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części.

Wskazać należy, że zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług wynikają z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] lipca 2020 r. określającej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2018 r. do lipca 2018 r. oraz ustalającej wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego za te miesiące, utrzymanej następnie decyzją tego samego organu z dnia [...] października 2020 r. w mocy. W decyzji tej stwierdzono, że [...] sp. z o.o. (kontrahent spółki [...]) prowadziła fikcyjną działalność i wystawione przez ten podmiot faktury na rzecz spółki [...] stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, co uzasadniało zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego przez płatnika wynikają z kolei z deklaracji rocznej o zryczałtowanym podatku dochodowym (PIT-8AR) złożonej [...] lutego 2021 r., w której spółka wykazała podatek do wpłaty za poszczególne miesiące 2020 roku odpowiednio w kwocie: [...] zł (styczeń), [...] zł (luty), [...] zł (marzec), [...] zł (kwiecień), [...] zł (maj), [...] zł (czerwiec), [...] zł (lipiec), [...] zł (sierpień), [...] zł (wrzesień), [...] zł (październik), [...] zł (listopad), [...] zł (grudzień). Kwoty zaliczek od stycznia do lipca 2021 r. zostały przez spółkę uregulowane. Na poczet zaliczki za sierpień spółka dokonała częściowych wpłat w łącznej kwocie [...]zł, a kwoty zaliczek od września do grudnia 2020 r. nie zostały uregulowane w ustawowych terminach płatności, tj. odpowiednio do: [...] września 2020 r. (sierpień 2020 r.), [...] października 2020 r. (wrzesień 2020 r.), [...] listopada 2020 r. (październik 2020 r.), [...] grudnia 2020 r. (listopad 2020 r.), [...] stycznia 2021 r. (grudzień 2020 r.).

Organ ustalił, że na dzień wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich, na karcie kontowej spółki pozostała do uregulowania kwota zaległości z tytułu podatku od towarów i usług: za styczeń 2018 r. w wysokości [...] zł za luty 2018 r. w wysokości [...] zł, za marzec 2018 r. w wysokości [...] zł, za kwiecień 2018 r. w wysokości [...] zł, za maj 2018 r. w wysokości [...] zł, za czerwiec 2018 r. w wysokości [...] zł, za lipiec 2018 r. w wysokości [...] zł, a także pozostałe na ten dzień zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego przez płatnika. Ponadto organ ustalił, że skarżący był prezesem zarządu spółki [...] w okresie od dnia [...] listopada 2017 r. do dnia [...] października 2020 r., przy czym okoliczność ta nie była przez skarżącego kwestionowana, a podany przez organ okres pełnienia funkcji prezesa zarządu został potwierdzony również w złożonej skardze. Skarżący pełnił zatem funkcję prezesa zarządu w okresie powstania wymienionych zaległości podatkowych.

Potwierdzeniem powyższych okoliczności są także znajdujące się w aktach sprawy dokumenty. Nadzwyczajne zgromadzenie wspólników [...] spółki z o.o. (po zmianie nazwy - [...] spółka z o.o.) uchwałą nr [...] z dnia [...] listopada 2017 r. powołało skarżącego na stanowisko prezesa zarządu (tom 1, k. 90). Natomiast na podstawie uchwały nr [...] nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki [...] z dnia

[...] października 2020 r. Ł. R. został odwołany z funkcji prezesa zarządu (tom 1, k. 73). Wykreślenie skarżącego z Krajowego Rejestru Sądowego jako prezesa zarządu nastąpiło na podstawie postanowienia z dnia 12 sierpnia 2021 r. Sądu Rejonowego w Toruniu, VII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego (tom 1, k. 69-70). Wszystkie wymienione wyżej zmiany zostały ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym (odpis pełny), według stanu na dzień [...] września 2022 r. (tom 1, k. 109-114). Dodatkowo sprawowaną przez skarżącego funkcję prezesa zarządu potwierdzają dokumenty, na których widnieją jego podpisy, np.: uchwała nr [...] i nr [...] z dnia [...] kwietnia 2019 r. (tom 1, k. 66-67), wykaz członków zarządu z dnia [...] listopada 2017r. (tom 1, k. 93), wykaz członków zarządu z dnia [...] września 2018r. (tom 1, k. 75), oświadczenie z dnia [...] października 2018 r. o stanie finansowym i majątkowym spółki [...] (tom 1, k. 180-182), wniosek spółki [...] o przyznanie ulgi uznaniowej z dnia [...] października 2018 r. (tom 1, k. 183-184), pełnomocnictwo do sprawy dotyczącej kontroli nr [...] prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. dla adwokata R. B. z dnia [...] grudnia 2018 r. (tom 1, k. 412), zgłoszenie rejestracyjne VAT-R z dnia [...] stycznia 2018 r. (tom 1, k. 409-410). Zatem pełnienie przez skarżącego funkcji prezesa zarządu w podanym okresie nie budzi wątpliwości.

W kwestii następnej przesłanki, którą powinien wykazać organ – bezskuteczności egzekucji, trzeba podkreślić, iż pojęcie to nie zostało zdefiniowane ani w przepisach podatkowych, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym. Przyjmuje się, że należy je rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej i powiązać z celem postępowania egzekucyjnego. W języku potocznym pod pojęciem bezskuteczności rozumie się nieprzynoszenie pożądanych rezultatów, daremność, bezowocność ("Słownika Języka Polskiego", pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 1978, t. I, s. 150). Celem egzekucji jest doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Tym samym, bezskuteczność egzekucji będzie miała miejsce, gdy skierowanie egzekucji do całego majątku podatnika, w następstwie przeprowadzonych czynności i zastosowania, bądź próby zastosowania środków egzekucyjnych, nie dało wyniku w postaci zaspokojenia (w całości) wierzyciela podatkowego. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008r., sygn. akt II FPS 6/08, bezskuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Dokonane przez organy podatkowe ustalenia w zakresie bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki [...] były prawidłowe. Podkreślenia przy tym wymaga, że w skardze bezskuteczność egzekucji nie jest kwestionowana. Wskazać więc trzeba, że względem spółki [...] było prowadzone postępowanie egzekucyjne, w toku którego organ egzekucyjny podejmował liczne środki egzekucyjne w postaci zajęcia praw majątkowych stanowiących wierzytelność z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, a także zajęcia innej wierzytelności pieniężnej. W ramach zajęcia innej wierzytelności pieniężnej tylko [...] Sp. z o. o. w piśmie z [...] lipca 2022 roku, poinformowała, że współpracuje z [...] Spółka z o. o. i w związku z tym uznaje zajętą wierzytelność do wystawionej [...] kwietnia 2022 roku faktury numer [...] na kwotę [...]zł, która została zaliczona na koszty egzekucyjne.

Zgodnie z poczynionymi ustaleniami, spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów, a także nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych jako właściciel nieruchomości. W ramach podejmowanych czynności egzekucyjnych sporządzono także raporty o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych oraz notatkę służbową (z dnia [...] grudnia 2020 r., [...] czerwca 2021 r., [...] sierpnia 2021 r., [...] lutego 2022 r., [...] marca 2023 r.). Z informacji poborcy skarbowego wynika, że spółka pod adresem siedziby w [...], ul. [...] nie prowadzi działalności gospodarczej. W rezultacie, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2023r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C., na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki. Nie budzi zatem wątpliwości, że organ wykazał istnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji.

W dalszej kolejności, organ wykazał także istnienie podstaw do ogłoszenia upadłości spółki. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 O.p. Skoro bowiem członek zarządu nie odpowiada, jeśli we właściwym czasie zgłoszono upadłość, to odpowiadać może tylko wtedy, kiedy upadłości we właściwym czasie nie zgłoszono. Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają definicji "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Koniecznym więc jest odwołanie się w tym zakresie do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (dalej: "u.p.u."). W myśl art. 10 u.p.u upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie natomiast z art. 11 u.p.u. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Przepis art. 21 u.p.u. stanowi zaś, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2).

Podane w art. 11 u.p.u. przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość mają charakter równorzędny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorców (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13). Przepis art. 11 ust. 1 u.p.u. określa niewypłacalność jako utratę przez dłużnika zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, przy czym domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Innymi słowy, jeżeli stan, w którym dłużnik nie reguluje zobowiązań pieniężnych trwa powyżej trzech miesięcy, ustawodawca wprowadził domniemanie faktyczne niewypłacalności, natomiast w przypadku, w którym stan ten trwa krócej, nie zachodzi przesłanka z art. 11 ust. 1 u.p.u. Nie budzi wątpliwości, że przepis ten odnosi się także do należności publicznoprawnych, a więc również podatków (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 lipca 2022 r., I SA/Gl 15/22).

W niniejszej sprawie zaistniała wynikająca z art. 11 ust. 1 u.p.u. przesłanka utraty przez dłużnika zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Organ ustalił bowiem, że spółka miała zaległości podatkowe z tytułu nieuregulowanych w terminie zobowiązań w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2018 r. (wynikających z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w T. z dnia [...] lipca 2020 r.), których obowiązek zapłaty upływał odpowiednio w dniu [...] lutego 2018 r. i w dniu [...] marca 2018 r., co nie jest kwestionowane w skardze. Z uwagi na to, że opóźnienie w uregulowaniu tych zobowiązań przekroczyło trzy miesiące, organ prawidłowo przyjął, że termin trzydziestu dni na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości (licząc od drugiej zaległości podatkowej) mijał w dniu [...] lipca 2018 r. Skarżący jako prezes zarządu spółki, w podanym terminie nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z akt sprawy wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony dopiero pismem z dnia [...] października 2020 r. (data wpływu do sądu: [...] października 2020 r.). Natomiast w dniu [...] grudnia 2021 r. Sąd Rejonowy V Wydział Gospodarczy w T. wydał postanowienie o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki [...], z uwagi na brak majątku wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego (art. 13 ust. 1 u.p.u.). Wniosek został złożony zatem wówczas, gdy spółka nie dysponowała już majątkiem wystarczającym nawet na pokrycie kosztów postępowania. Należy podkreślić, wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki (zob. wyrok NSA z 1 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2684/17). Czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w jakim zarząd spółki, która nie może na bieżąco realizować swoich zobowiązań wobec wszystkich wierzycieli, składa wniosek o ogłoszenie upadłości w sposób pozwalający chronić interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych (por. wyrok NSA z 22 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 257/16). Z odpowiedzialności zwalnia złożenie wniosku, o którym mowa w art.116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. we właściwym czasie lub brak winy w jego niezłożeniu, a nie złożenie wniosku w ogóle i w jakimkolwiek czasie (por. wyrok NSA z 29 listopada 2012r., sygn. akt II FSK 721/11). Biorąc to pod uwagę należy stwierdzić, że skarżący nie wykazał zaistnienia tej przesłanki egzoneracyjnej.

Niezależnie od tego, skarżący nie wskazał również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wskazanie mienia umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych odnosi się do mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2021 r., III FSK 3552/21). Skarżący nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego istnienie rzeczywistego mienia spółki, pomimo, iż w pismem z [...] marca 2023 r. o takiej możliwości został poinformowany. Nie zachodzi zatem przesłanka wyłączająca odpowiedzialność solidarną, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W skardze podniesiono, że w okresie, w którym skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółka nie posiadała żadnych zobowiązań podatkowych, a decyzje orzekające o zobowiązaniach podatkowych wydane w tym okresie były nieostateczne, a zatem żadne z nich nie było wymagalne. Nadmienić więc należy, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), a do takich należą zobowiązania w podatku od towarów i usług, a także w zryczałtowanym podatku dochodowym, podatnik (w tym przypadku spółka) jest zobowiązany do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. W momencie ich powstania, spółka powinna była prawidłowo wyliczyć wysokość podatku, złożyć deklarację podatkową i dokonać zapłaty podatku w prawidłowej wysokości. Istotą zobowiązań powstających z mocy prawa jest to, że organy podatkowe nie podejmują żadnych działań związanych z koniecznością zapłaty podatku w prawidłowej wysokości w terminie wynikającym z przepisów ustawy podatkowej. Ingerencja organu podatkowego następuje dopiero w przypadku niewywiązania się przez podatnika z obowiązku zapłaty podatku w prawidłowej wysokości, który powinien wynikać z prawidłowej deklaracji (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Wówczas organ podatkowy w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, wskazuje prawidłową kwotę podatku do zapłaty. Decyzja taka ma charakter deklaratoryjny, czyli wskazuje jedynie podatnikowi, w jakiej wysokości podatek powinien zostać zapłacony w terminie płatności wynikającym z ustawy. Nie zmienia to jednak zasady, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, a także wyroki NSA z dnia: 6 lutego 2015 r., II FSK 241/13; 6 października 2016 r., I FSK 41/15; 1 lipca 2021 r., III FSK 3623/21 i III FSK 3624/21; 11 sierpnia 2021r., III FSK 3902/21). Bez znaczenia pozostaje zatem podnoszona okoliczność, że wydane decyzje, w czasie kiedy skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu, nie były ostateczne.

W dalszej kolejności, przywoływane przez skarżącego okoliczności odnoszące się do stanu psychicznego, w jakim miał się znajdować w okresie, w którym pełnił funkcję prezesa zarządu spółki [...], także nie przesądzają o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na niego powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych, np. obłożna choroba (por. wyrok NSA z 28 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 817/16). Na wezwanie organu podatkowego skarżący przedłożył zaświadczenie lekarskie wydane przez lekarza P. M. ([...]), z którego wynika, że rozpoczął on leczenie [...] od dnia [...] sierpnia 2023 r. W zaświadczeniu tym lekarz stwierdził: "[...]]". Wynika z tego, że skarżący podjął leczenie dopiero od dnia [...] sierpnia 2023 r., a zatem po dniu ([...] lipca 2018 r.), w którym powinien najpóźniej zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Skarżący nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających, że w czasie kiedy powinien być złożony ten wniosek, stan zdrowia uniemożliwiał jego złożenie. Skoro zatem w aktach sprawy brak jest dowodów świadczących o zaistnieniu szczególnych okoliczności uniemożliwiających zrealizowanie obowiązku zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), to skarżący nie wykazał spełnienia przesłanki uwalniającej go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Prawnie irrelewantna jest również podnoszona przez skarżącego okoliczność, że w okresie kiedy pełnił funkcję prezesa zarządu, faktycznie nie wykonywał żadnych czynności i nie podejmował żadnych decyzji, jak i nie miał dostępu do dokumentów, a wszystkie sprawy spółki były prowadzone przez Z. R.. Jest ona niezgodna z poczynionymi w sprawie ustaleniami. Wynika z nich, że w tym okresie skarżący brał w spółce czynny udział w procesie decyzyjnym, np. przewodniczył nadzwyczajnym zgromadzeniom wspólników w dniu [...] września 2018 r. i w dniu [...] października 2020 r., podpisywał uchwały z dnia [...] kwietnia 2019 r., udzielał pełnomocnictw z dnia [...] stycznia 2018 r., [...] stycznia 2018 r., [...] lipca 2018 r., [...] grudnia 2018 r., wystąpił wnioskiem z dnia [...] października 2018 r. o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych, podpisał zgłoszenia identyfikacyjne dnia [...] stycznia 2018 r., z dnia [...] październik 2018 r. oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług z dnia [...] stycznia 2018 r., zawarł umowę najmu lokalu z dnia [...] stycznia 2018 r., zawarł umowy o świadczenie usług z dnia [...] listopada 2017 r., [...] listopada 2017 r., [...] stycznia 2018 r., zawarł umowę leasingu pracowników z dnia [...] listopada 2017 r.

Należy zatem przypomnieć, że z art. 201 § 1 k.s.h. wynika, że zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje, a zatem skarżący jako prezes spółki winien podejmować wszelkie działania mające na celu zapewnienie rzeczywistego egzekwowania praw i realizacji obowiązków przypisanych mu z racji piastowanej funkcji. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności obejmującym też skutki działań spółki. O braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie może zatem decydować wewnętrzny podział obowiązków w zarządzie spółki, czy też brak wiedzy członka zarządu o sytuacji finansowej spółki (por. wyrok NSA z dnia 21 września 2022r., III FSK 1063/21). Jeśli pojawiają się przeszkody uniemożliwiające staranne wypełnianie obowiązków, członek zarządu powinien niezwłocznie rozważyć rezygnację z pełnionej funkcji. Z biernej postawy, czy też niedbalstwa członka zarządu, nie można wywodzić podstaw do zwolnienia z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Brak dostatecznego zainteresowania sprawami spółki stanowi zawinione zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2022 r., III FSK 411/22; wyrok NSA z dnia 15 listopada 2023 r., III FSK 3214/21).

Nie jest zasadny zarzut braku przesłuchania skarżącego, D. P. – kolejnego prezesa zarządu, oraz pełnomocnika spółki - Z. R.. Organ w toku prowadzonego postępowania zgromadził szereg dowodów pozwalających na dokonanie ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Przesłuchanie wymienionych osób nie było zatem konieczne. Zasada prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zupełności materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że poza ujawnionymi nie należy oczekiwać uzyskania nowych, istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności (por. wyrok NSA z dnia 25 września 2020 r., II FSK 1649/19). Dla ustalenia stanu majątkowego spółki i jej zadłużenia nie było również potrzeby powoływania biegłego. Sfera ustaleń faktycznych, w tym dokonanie ustalenia kiedy wystąpił stan niewypłacalności spółki należy do organu, który dysponował stosownymi dowodami, obrazującymi sytuację finansową i majątkową spółki.

Zebrany w toku postępowania materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Organy orzekając w sprawie poddały go wyczerpującej ocenie. Rozpatrując ten materiał, nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą poprawnej, wspartej ustalonymi okolicznościami sprawy argumentacji, organ wykazał podstawy odpowiedzialności skarżącego. Dokonana w zaskarżonej decyzji ocena dowodów nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów. Fakt, że ocena ta jest niezgodna z oczekiwaniami strony, nie oznacza, że została naruszona zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie został także naruszony art. 2a O.p., ponieważ w sprawie nie wystąpiły nie dające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa. Nietrafny jest również zarzut naruszenia w niniejszym postępowaniu art. 239f § 1 pkt 1 O.p. Złożony wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji został przez organy rozpatrzony we właściwym trybie.

Na rozprawie w dniu [...] lutego 2024 r. pełnomocnik skarżącego wniosła o przeprowadzenie dowodu z protokołu z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia [...] grudnia 2017 r., oświadczeń i uchwał, w tym uchwały nr [...] o odwołaniu Ł. R. z dniem [...] grudnia 2017r. z funkcji prezesa spółki. Stwierdziła, że skarżący nie pełnił funkcji prezesa zarządu spółki w okresie objętym zaskarżoną decyzją i powinna ona zostać uchylona.

Sąd oddalił wniosek o przeprowadzenie dowodu z powyższych dokumentów. Z przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. wynika, że sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Sąd administracyjny zasadniczo nie prowadzi postępowania dowodowego. Przeprowadzenie dowodu przez sąd administracyjny ma charakter wyjątkowy i następuje gdy jest ono konieczne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a także nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w danej sprawie. Przepis ten nie służy do dokonywania bądź zwalczania ustaleń faktycznych poczynionych w postępowaniu podatkowym, z którymi strona się nie zgadza. Celem postępowania dowodowego, o którym mowa w tym przepisie jest ocena, czy organy zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej zgromadziły materiał dowodowy sprawy i ustaliły jej stan faktyczny oraz czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń. Przeprowadzenie dowodu z dokumentu nie może służyć uzupełnieniu przez sąd materiału dowodowego bądź akt sprawy podatkowej Wszelkie kwestie związane z prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego powinny być dokonane w postępowaniu przed organami podatkowymi, a istotny jest stan faktyczny na moment wydania zaskarżonej decyzji. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). W rezultacie, sąd administracyjny nie może wbrew materiałom zgromadzonym w aktach postępowania podatkowego oraz odmiennie niż wynika to z treści zaskarżonej decyzji dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy (por. wyroki NSA: z dnia: 27 lutego 2019 r., sygn. akt I OSK 699/17; z dnia 19 czerwca 2018r., sygn. akt I FSK 2078/14).

Z podanych względów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

L. Kleczkowski J. Szulc J. Ziołek