Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 157/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 6, art. 7 ust. 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 3 pkt 8, art. 34 pkt 4
journal: Dz.U. 2017 poz 1332
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jedn.
article: art. 120, art. 122, art. 125 § 1, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Świerczak Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Fornalik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. sp. k. w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 117 zł (sto siedemnaście złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta P. decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. określił [...] Sp. z o.o. Sp. k. z siedzibą w P. (dalej: Spółka, strona, skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. na kwotę [...]zł.

W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, że [...] stycznia 2017 r. Spółka złożyła deklarację podatkową w zakresie podatku od nieruchomości za 2017 r. i do opodatkowania wykazała wyłącznie grunty pozostałe o pow. 692,00 m2 oraz zadeklarowana, że korzysta ze zwolnienia:

1) z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm. – dalej: "u.p.o.l."), które dotyczy gruntów i budynków wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci:

- budynków mieszkalnych o wysokości powyżej 2,20 m o pow. uż.: 1.109,41 m2,

- budynków mieszkalnych o wysokości od 1,4 m do 2,20 m o pow. uż.: 211,15 m2,

2) na podstawie Uchwały Nr [...] Rady Miasta P. z dnia [...] kwietnia 2014 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości budynków lub ich części, znajdujących się na obszarze jednostek pomocniczych - Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...] oraz Osiedla [...] lub wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków, w których wykonano remont elewacji - w zakresie budynków mieszkalnych o pow. uż.: 128,00 m2.

Jednocześnie spółka złożyła deklarację woli skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie w/w uchwały, wskazując, że w przedmiotowym budynku został zakończony remont elewacji o powierzchni ok. 230 m2, w toku którego przeprowadzono następujące prace:

- czyszczenie i naprawa elewacji z klinkieru od strony patio,

- zerwanie starej i pokrycie dachu nową blachą tytan - cynk (dotyczy części dachu widocznej od elewacji patio),

- wymiana okien mansardowych.

Podatnik oświadczył nadto, że budynek został zbudowany przed [...] stycznia 1965 r. i że remont został sfinansowany ze środków własnych. Do deklaracji strona załączyła:

- informację zbiorczą o wysokości poniesionych kosztów wraz z kopiami 5 faktur i 5 faktur korygujących. Spółka wniosła również o dołączenie do wniosku dokumentacji fotograficznej stanu elewacji przed i po remoncie, dziennik budowy, umowy o roboty budowlane oraz protokołu z dnia [...] listopada 2015 r., które zostały załączone przez spółkę do wniosku z [...] stycznia 2016 r. nr [...]

Pismem z [...] marca 2017 r. organ zwrócił się do Wydziału Urbanistyki i Architektury Urzędu Miasta P. z prośbą o udzielenie odpowiedzi, czy czyszczenie specjalistycznymi środkami (tj. [...] i [...]) cegieł klinkierowych przy użyciu karchera, a także prace polegające na ręcznym uzupełnianiu ubytków w zaprawie i zabezpieczenie cegły elewacyjnej środkami [...], [...] można zaklasyfikować jako remont elewacji w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 z późn. zm. – dalej: "P.b.").

W odpowiedzi na w/w pismo z-ca Dyrektora Wydziału Urbanistyki i Architektury wskazał, że w jego ocenie wymienione prace stanowią bieżącą konserwację, a nie są remontem, o którym mowa w art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego. Jednocześnie zaznaczył, że jeśli roboty te obejmują całą elewację obiektu, to ze względu na kompleksowy ich charakter, można je uznać za remont.

Pismem z [...] kwietnia 2017 r. Prezydent Miasta P. wezwał Spółę złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości na 2017 r. Organ wyjaśnił, iż prace określone przez podatnika nie stanowią remontu, a mają charakter bieżącej konserwacji, a zatem spółka nie ma prawa korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w Uchwale Nr [...] Rady Miasta P. z [...] kwietnia 2014 r.

Pismem z [...] maja 2017 r. Spółka wskazała, że jej zdaniem ma prawo korzystać z omawianego zwolnienia od podatku. Spółka podniosła, że podczas przeprowadzonego przez nią etapu prac zrealizowano remont dachu oraz jednej ze stron elewacji. W ocenie spółki definicja "elewacji" wskazana w Uchwale Miasta P. obejmuje również "połać dachu budynku". Zdaniem podatnika uchwała dopuszcza możliwość jednoczesnego prowadzenia prac remontowych innych części budynku niż elewacja, a nadto nie ma znaczenia, że prace remontowe dotyczyły przede wszystkim remontu dachu. W ocenie spółki wskazane przez nią prace mają niewątpliwie charakter remontu. Spółka zwróciła uwagę, iż prace te zostały podjęte w momencie kiedy budynek znajdował się już w pogorszonym stanie technicznym i miały na celu odtworzenie zniszczonej struktury budynku i przywrócenie jego należytego stanu i pierwotnej zdolności użytkowej. Zdaniem podatnika nie były to prace mające na celu konserwację obecnego stanu. Spółka podniosła, że prace te były jedynymi tego typu pracami przeprowadzonymi na elewacji w tej części budynku od ponad 100 lat, co w ocenie spółki również wskazuje na fakt, iż był to remont. W konsekwencji spółka wniosła o realizację złożonej przez nią deklaracji.

Postanowieniem z [...] maja 2017 r. Prezydent Miasta P. wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2017 r.

W uzasadnieniu powołanej na wstępie decyzji organ wskazał, że nie zgadza się ze złożoną przed podatnika deklaracją z [...] stycznia 2017 r., w której wykazano zwolnienie z podatku na podstawie Uchwały Nr [...] Rady Miasta P. z [...] kwietnia 2014 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości budynków lub ich części, znajdujących się na obszarze jednostek pomocniczych - Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...] oraz Osiedla [...] lub wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków, w których wykonano remont elewacji. Organ uznał, że w omawianym budynku przeprowadzono remont samego dachu, co zgodnie z § 1 pkt 1 uchwały wyklucza możliwość korzystania ze zwolnienia.

Prezydent Miasta P. podniósł, iż podatnik ubiegał się o skorzystanie z w/w zwolnienia również w 2016 r., w związku z czym złożył szereg dokumentów potwierdzających wykonanie prac (m.in. pozwolenie na prowadzenie prac przy zabytku, kopię protokołu z [...] listopada 2015 r. dotyczącą zgłoszenia zakończenia prac, informację o poniesionych kosztach wraz z kopiami faktur, dokumentację fotograficzną przed i po remoncie, kopię umowy o roboty budowlane z [...] lipca 2014 r. wraz z kosztorysem). Organ pierwszej instancji wskazał jednocześnie, iż skierował wówczas zapytanie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta P., który uznał, że wykonane prace dotyczące elewacji nie stanowią remontu, a mają charakter bieżącej konserwacji obiektu. Organ podniósł także, iż podatnik w 2016 r. nie udokumentował należycie kosztów związanych wyłącznie z remontem elewacji. Nie potwierdzają tego, zdaniem Prezydenta [...], kosztorys ani faktury zbiorcze. Organ zaznaczył też, że spółka w dniu [...] października 2016 r. wycofała wniosek o przyznanie w/w zwolnienia w 2016 r. W dalszej części uzasadnienia organ zaznaczył, że podatnik w 2017 r. przedstawił korekty faktur, z których wynika, że część kosztów stanowi czyszczenie i naprawa elewacji z klinkierem, jednakże zdaniem Prezydenta [...], nie zmienia to faktu, iż prace te należy zakwalifikować jako bieżącą konserwację. Organ powołał się w tym zakresie na pismo PINB z [...] czerwca 2016 r. oraz pismo Wydziału Urbanistyki i Architektury z [...] marca 2017 r., które potwierdzają, że prace przeprowadzone w przedmiotowym budynku nie stanowią remontu, ale bieżącą konserwację. Nadto zdaniem Prezydenta Miasta P., zwolnienie na podstawie Uchwały Nr [...] Rady Miasta P. przysługuje wyłącznie, gdy nieruchomości nie są one zwolnione z podatku na mocy odrębnych przepisów, w tym na podstawie art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l., który to przepis ma zastosowanie w niniejszej sprawie.

W odwołaniu spółka wyjaśniła, że w budynku przy ul. [...], którego jest właścicielem są 3 elewacje: frontowa (wyremontowana w 2005 r.), tylna - od strony oficyny (przed remontem) oraz elewacja wewnętrzna od strony dziedzińca, której remont stanowi przedmiot "deklaracji woli skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości". Zdaniem podatnika spełniony jest tu warunek, o którym mowa w § 1 pkt 1 ppkt 2 Uchwały Nr LXV/ [...] Rady Miasta P..

W ocenie Spółki wskazane przez nią prace mają niewątpliwie charakter remontu. Strona zwróciła uwagę, iż prace te zostały podjęte w momencie kiedy budynek znajdował się już w pogorszonym stanie technicznym i miały na celu odtworzenie zniszczonej struktury budynku i przywrócenie jego należytego stanu i pierwotnej zdolności użytkowej. Zdaniem podatnika nie były to prace mające na celu konserwację obecnego stanu. Spółka podniosła, że prace te były jedynymi tego typu pracami przeprowadzonymi na elewacji w tej części budynku od ponad 100 lat, co w ocenie spółki również wskazuje na fakt, iż był to remont. Za potraktowaniem prac jako remontu przemawia też zdaniem spółki ich znaczny zakres obejmujący całą elewację, dach i poddasze budynku. Zdaniem strony pismo PINB z [...] czerwca 2016 r., na które powołuje się organ, nie ma merytorycznej wartości dla oceny charakteru wykonanych prac. Spółka wskazała, że PINB nie sprawował nadzoru nad wykonywanymi pracami i nie dokonywał ich odbioru, a nadto organ pierwszej instancji w piśmie do PINB nie zawarł podstawowego wykazu prac przeprowadzonych w trakcie remontu, na podstawie którego można by rzetelnie i prawidłowo ocenić ich charakter i cel. W przypadku pisma Wydziału Urbanistyki i Architektury spółka wskazała, iż organ wyrwał z kontekstu wyłącznie jedno zdanie, a nadto również w zapytaniu organu nie wskazano zakresu prac. W ocenie podatnika spełnił on wszystkie wymogi zwolnienia od podatku określone w Uchwale Rady Miasta P.. Zdaniem spółki Uchwała nie wyklucza skorzystania ze zwolnienia przez podatników, którym przysługuje zwolnienie na podstawie u.p.o.l. W ocenie podatnika zwolnienie na podstawie Uchwały możliwe jest w części, która nie jest objęta zwolnieniem ustawowym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że podatnik w odwołaniu kwestionuje jedynie niezastosowanie w jego przypadku zwolnienia od podatku od nieruchomości w zakresie części budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej 180,00 m2.

Jednocześnie odwołujący nie wnosi zastrzeżeń do pozostałych przedmiotów i podstaw opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2017 ani do zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zastosowanego w zaskarżonej decyzji. Zdaniem SKO organ pierwszej instancji prawidłowo dokonał ustaleń w powyższym zakresie m.in. w oparciu o deklarację podatnika dotyczącą omawianego roku podatkowego. W sprawie niewątpliwe jest, iż budynek położony w P. przy ul. [...] jest wpisany indywidualnie do rejestru zabytków i spełnia warunek jego utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Zwolnienie od podatku określone w art. 7 ust. 6 u.p.o.l. nie dotyczy jednak części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, które co do zasady są opodatkowane. Taka sytuacja występuje w niniejszej sprawie w zakresie spornej powierzchni budynku, która w zaskarżonej decyzji została opodatkowana wg najwyższej stawki podatku. W myśl art. 7 ust. 3 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw.

Organ zaznaczył, że Rada Miasta P. skorzystała z powyższego uprawnienia i [...] kwietnia 2014 r. podjęła Uchwałę nr [...] w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości budynków lub ich części, znajdujących się na obszarze jednostek pomocniczych - Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...], Osiedla [...] oraz Osiedla O. [...] lub wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków, w których wykonano remont elewacji.

Organ przytoczył następnie treści § 1 ust. 1 Uchwały, zgodnie z którym zwalnia się z podatku od nieruchomości budynki lub ich części zbudowane przed [...] stycznia 1965 r., znajdujące się na terenie miasta P. na obszarze w/w jednostek pomocniczych (pkt 1) lub wpisane indywidualnie do rejestru zabytków (pkt 2), w których zrealizowano remont co najmniej jednej ze stron elewacji budynku, z wyłączeniem przypadku remontu tylko samego dachu.

W myśl § 1 Uchwały zwolnienie to dotyczy:

- budynków lub ich części, w których w co najmniej 60% ich powierzchni użytkowej realizowana jest funkcja mieszkalna oraz nieobjętych zwolnieniem z podatku od nieruchomości na mocy odrębnych przepisów (ust. 2),

- wyłącznie remontów zakończonych nie wcześniej niż w dniu wejścia w życie uchwały (ust. 3). Przysługuje ono podatnikowi od dnia 1 stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym zakończono remont elewacji (§ 1 ust. 5) w wysokości 50% poniesionych przez podatnika kosztów remontu elewacji, nie dłużej jednak niż przez okres dziesięciu lat (§ 1 ust. 6).

W § 2 Uchwały zdefiniowano:

- remont jako remont w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013 r. Nr 1409) lub docieplenie budynku (pkt 1),

- elewację jako widok jednej z zewnętrznych ścian budynku wraz z występującymi na niej elementami i detalami architektonicznymi, do których zalicza się, oprócz płaskich połaci ścian, między innymi: otwory (okna, drzwi, bramy i loggie), balkony, wnęki ścienne, ryzality, lizeny, pilastry, słupy, półkolumny, kolumny, gzymsy, fryzy, attyki, rzeźby, płaskorzeźby, malowidła, a także połać dachu budynku (pkt 3).

W myśl § 3 ust. 1 omawianej Uchwały warunkiem zwolnienia jest złożenie na formularzu w Wydziale Finansowym Urzędu Miasta P. deklaracji wraz z wymaganymi załącznikami, w terminie do dnia 31 stycznia roku podatkowego, w którym podatnik po raz pierwszy zamierza skorzystać ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały, nie później jednak niż w ciągu trzech lat od daty zakończenia remontu, natomiast zgodnie z ust. 2. do deklaracji należy dołączyć:

1) dokumentację potwierdzającą stan elewacji będącej przedmiotem remontu przed rozpoczęciem remontu i po jego zakończeniu (np. dokumentację fotograficzną);

2) kopie uzyskanych pozwoleń, uzgodnień lub zgłoszeń oraz protokół odbioru prac konserwatorskich, potwierdzony przez Miejskiego Konserwatora Zabytków, zgodnie z obowiązującymi przepisami;

3) informację zbiorczą o wysokości poniesionych kosztów wraz z kopiami dokumentów świadczących o poniesieniu przez podatnika kosztów, przy czym ust. 5 stanowi, że w przypadku gdy przedmiotem remontu budynku lub jego części były także inne niż elewacja elementy, podatnik zobowiązany jest do udokumentowania kosztów związanych wyłącznie z remontem elewacji.

W przypadku nieruchomości położonej w P. przy ul. [...] sporny jest charakter prac przeprowadzonych w 2015 r. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że prace te polegały m.in. na:

- czyszczeniu i naprawie elewacji z klinkieru od strony patio,

- wymianie pokrycia dachowego, uszkodzonej konstrukcji drewnianej dachu i wypraw blacharskich,

- wymianie instalacji,

- adaptacji poddasza na cele mieszkalne.

Organ przytoczył następnie treść art. 3 pkt 8 P.b., według którego "remont" to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Ponadto organ odwołał się do rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 sierpnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków, które w § 3 pkt 4 definiuje "konserwację" jako wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku.

Organ zaznaczył, że co prawda zgodnie z § 2 pkt 3 Uchwały nr [...] definicja elewacji obejmuje także połać dachu budynku, jednakże w ocenie Kolegium przepis ten należy odczytywać w powiązaniu z § 1 ust. 1 w/w Uchwały, który wyłącza zwolnienie podatkowe w przypadku budynków lub ich części, w których zrealizowano remont tylko samego dachu. Powyższe oznacza, że pomimo iż dach jest częścią elewacji w rozumieniu Uchwały, remont wyłącznie tego elementu, nie umożliwia skorzystania z omawianego zwolnienia. Jedynie w sytuacji, gdy remont dotyczył zarówno dachu jak i innych zdefiniowanych w § 3 elementów elewacji, zwolnienie to mogło zostać zastosowane.

W niniejszej sprawie prace w zakresie dachu miały charakter remontu, jednakże w ocenie Kolegium, rację ma organ pierwszej instancji, twierdząc, iż prace dotyczące elewacji miały charakter bieżącej konserwacji. Mając na uwadze art. 3 pkt 8 P.b. zdaniem Kolegium samo czyszczenie elewacji i uzupełnianiu ubytków w zaprawie nie stanowi remontu.

Potwierdzeniem powyższego jest również stanowisko Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta P. zawarte w piśmie z [...] czerwca 2016 r. oraz Wydziału Urbanistyki i Architektury - w piśmie z [...] marca 2017 r. Pierwszy z wymienionych dokumentów został pozyskany przez organ pierwszej instancji w toku postępowania prowadzonego w 2016 r. wobec Spółki, która wówczas również ubiegała się o zwolnienie od podatku od nieruchomości. Dokument ten został włączony do akt sprawy, a podatnik miał możliwość wypowiedzenia się co do tego dowodu.

Kolegium podkreśliło, iż organ pierwszej instancji w pismach skierowanych do w/w organów dokładnie opisał prace dotyczące elewacji, a nadto Prezydent Miasta P. do pisma skierowanego do PINB załączył kopię dziennika budowy, pozwolenia Miejskiego Konserwatora Zabytków nr [...], fotografii elewacji i pisma Miejskiego Konserwatora z [...] maja 2016 r., na podstawie których można precyzyjnie określić zakres prac przeprowadzonych w budynku. W oparciu o powyższe materiały PINB w P. uznał, iż w jego ocenie wskazane prace nie stanowią remontu, a mają charakter bieżącej konserwacji budynku.

Zdaniem Kolegium z uwagi na to, że w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka zwolnienia od podatku od nieruchomości określona w § 1 ust. 1 Uchwały nr [...] Rady Miasta P., zbędne było rozważanie, czy zastosowanie zwolnienia na podstawie w/w Uchwały jest wykluczone w przypadku zastosowania zwolnienia określonego w u.p.o.l.

W skardze z dnia [...] stycznia 2018 r. skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...] czerwca 2017 r., a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono rażącą obrazę przepisów prawa materialnego, tj. błędne przyjęcie, że nie zachodzi przesłanka zwolnienia od podatku od nieruchomości określona w § 1 ust. 1 Uchwały nr [...] Rady Miasta P. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 3 pkt 8 P.b. oraz naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego. Do skargi załączono: kopię decyzji Prezydenta Miasta P. nr [...] z dnia [...] maja 2014 r., kopię opisu technicznego do projektu budowlanego, stronę tytułową projektu budowlanego wraz z trzema pierwszymi stronami projektu architektoniczno-budowlanego" zamówienia [...], część B projektu budowlanego zamówienia [...], opis techniczny projektu budowlanego od str. 39 do str. 45. zamówienia [...]

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. W związku z tym wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd, że doszło do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. zwanej dalej: "P.p.s.a."), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdził, że wystąpiły podstawy do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności dotyczyć musi tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych.

W orzecznictwie wskazuje się, że rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia, zastosowania prawa materialnego jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 O.p. (por. NSA OZ w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 2003 r., I SA/Łd 2272/02 – wszystkie powołane orzeczenia dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślić należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę, a w konsekwencji i dyspozycję określonej normy materialnego prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 września 2014 r., I SA/Bd 682/14).

Przy ocenie naruszeń przepisów postępowania zwrócić należy uwagę, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p., zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Stosownie do art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. W myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. W procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O. p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Ponadto zwrócenia uwagi wymaga zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego, wyrażona w art. 127 O.p. Granice postępowania dowodowego wyznaczają zasady ogólne postępowania podatkowego, w tym przede wszystkim zasada prawdy obiektywnej i właśnie zasada dwuinstancyjności. Ta ostania ma istotne znaczenie z punktu widzenia kontroli sądowej i badania zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Przypomnieć należy, że zasada dwuinstancyjności wynika z art. 78 Konstytucji RP i realizowana jest także w postępowaniu podatkowym. W myśl zasady dwuinstancyjności organ odwoławczy może rozpoznać tylko sprawę, która była już wcześniej rozstrzygnięta decyzją organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) dokonuje oceny materiału dowodowego zebranego w postępowaniu przez pierwszą instancję. W sytuacji, w której wynik tej oceny wskazuje, że organ pierwszej instancji pomimo, że nie dysponował niezbędnymi dowodami, nie przeprowadził postępowania dowodowego w celu ich uzyskania, to stwierdzić należy, że w istocie brak było rozpoznania sprawy w pierwszej instancji. Takiej wadliwości postępowania w pierwszej instancji organ odwoławczy nie może konwalidować, przeprowadzając rozpoznanie sprawy we własnym zakresie. Naruszyłby on w takim wypadku zasadę dwuinstancyjności, pozbawiając stronę prawa do dwukrotnego merytorycznego rozpoznania sprawy administracyjnej (por. B. Adamiak, [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2012, s. 950).

Odnosząc się z kolei do ustawowego modelu postępowania odwoławczego podkreślić należy, że przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji. Podkreślić należy, że powołana na wstępie zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia odwołania lub zażalenia sprawa podatkowa będzie w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Rodzi to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Zasada ta nie wyklucza przy tym dokonania odmiennej oceny materiału dowodowego zgromadzonego już w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Organ odwoławczy nie jest bowiem organem stricte kontrolującym prawidłowość rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, ale samodzielnie, w oparciu o już zgromadzone, ewentualnie uzupełnione dowody, ponownie rozstrzyga sprawę. Ponowne rozstrzygnięcie sprawy oznacza zatem dokonanie ponownych ustaleń faktycznych, a nie tylko przyjęcie tych, które wynikają z rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 marca 2013 r., I SA/Gd 1061/12, LEX nr 1302777).

W ocenie Sądu za zasadne należy uznać zarzuty dotyczące sposobu prowadzenia postępowania. Ustalona bowiem przez organy podstawa faktyczna rozstrzygnięcia jest niepełna i nie pozwala na dokonanie sądowej kontroli zaskarżonej decyzji. Dokonując w sprawie ustaleń faktycznych organy naruszyły przepisy postępowania, dotyczące gromadzenia i oceny materiału dowodowego, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy.

Odwołując się do stanu faktycznego sprawy należy wyjaśnić, że skarżąca jest właścicielem nieruchomości położonej przy ul. [...] w P., która stanowi działkę zabudowaną budynkiem mieszkalny kamienicą wpisaną indywidualnie do rejestru zabytków Miasta P. pod numerem [...]. W terminie przewidzianym przepisami prawa skarżąca złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2017, w której została wyrażona wola skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie Uchwały Rady Miasta z dnia [...] kwietnia 2014 r. Nr [...] w związku z przeprowadzonym i zakończonym w 2015 r. remontem jednej z elewacji przedmiotowej kamienicy. Uchwała ta na mocy art. 7 ust. 3 u.p.o.l., przyznaje prawo do skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości budynków lub ich części wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków, w których wykonano remont elewacji.

Prezydent Miasta P. określił w przedmiotowej decyzji wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r., uznając że skarżącej nie przysługuje możliwość skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawie Uchwały Rady Miasta Nr [...] ponieważ w ocenie organów w kamienicy nie przeprowadzono remontu elewacji w rozumieniu przepisów ustawy P.b., a jedynie jej bieżącą konserwację. Ponadto zdaniem organów zwolnienie nie przysługuje podmiotom, którym przysługuje zwolnienie na mocy innych przepisów, w tym przypadku na mocy art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. (należy podkreślić, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze odstąpiło od oceny tego zarzutu).

Sąd zauważa, że w odwołaniu od zaskarżonej decyzji skarżąca wskazała, że przedmiotowa kamienica posiada 3 elewacje:

- elewacja frontowa widok od ulicy [...] jej remont został przeprowadzony w 2005 r. przez poprzednich właścicieli kamienicy pod nadzorem Miejskiego Konserwatora Zabytków i nie był on przedmiotem "deklaracji woli o skorzystanie ze zwolnienia",

- elewacja tylna - od strony oficyny - jej remont zostanie przeprowadzony w terminie późniejszym po uzyskaniu stosownego pozwolenia konserwatorskiego, gdyż pozwolenie jakim dysponowała skarżąca Spółka w tamtym czasie obejmowało roboty wymienione w projekcie budowlanym z wyłączeniem istniejących mieszkań i lokali od parteru do 3 piętra, renowacji drewnianych klatek schodowych i odnowienia elewacji tylnej (w późniejszym czasie pozwolenie konserwatorskie zostało rozszerzone o remont istniejących mieszkań),

- elewacja dziedzińca wewnętrznego, której remont stanowi przedmiot "deklaracji woli skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości" i wykazano w niej tylko wydatki związane z remontem tej elewacji.

W tym miejscy należy podkreślić, że na podstawie § 1 pkt 1 ppkt 2 przedmiotowej Uchwały Rady Miasta zwolnieniem w podatku może zostać objęta nieruchomość, w której przeprowadzono remont co najmniej jednej ze stron elewacji budynku. Należy zatem uznać, że remont elewacji wewnętrznej spełnia wskazany wyżej wymóg.

Przedmiotowa Uchwała Rady Miasta definiuje w § 2 remont jako remont w rozumieniu ustawy P.b. Zgodnie z art. 3 pkt 8 P.b. ilekroć jest mowa o remoncie "należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji ...". Jednocześnie ustawa P.b. nie definiuje pojęcia "bieżącej konserwacji". Dla zdefiniowania tego pojęcia należałoby się zatem posłużyć pojęciem wypracowanym w orzecznictwie sądowym. I tak, np. NSA w wyroku z 5 kwietnia 2006 r., sygn. akt II OSK 704/05 stwierdził wprost: "bieżącą konserwacją w rozumieniu art. 3 pkt 8 P.b. jest wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót niepolegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, ale mających na celu jego utrzymanie w dobrym stanie, zabezpieczenie przed szybkim zużyciem albo zniszczeniem". Jak wynika z tego przepisu, istota remontu polega na odtworzeniu stanu pierwotnego, czyli odtworzeniu czegoś co kiedyś było, ale nie ma tego w chwili rozpoczęcia remontu. NSA w wyrokach z 10 marca 2016 r. sygn. akt II OSK 2808/15 oraz z 12 stycznia 2007 r. sygn. akt II OSK 460/06 stwierdził: "pojęcia bieżącej konserwacji nie zdefiniowano ustawowo, natomiast w orzecznictwie przyjmuje się, że jako bieżącą konserwację, o której mowa w art. 3 pkt 8 P.b., określić można roboty polegające na wymianie jednych elementów na inne - nowe, bez konieczności odtwarzania stanu pierwotnego, co jest warunkiem koniecznym przy kwalifikowaniu robót budowlanych jako remontu". W pierwszym z tych wyroków wskazano ponadto, że dla interpretacji pojęć remont i konserwacja pomocne są regulacje zawarte w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 16 sierpnia 1999 r. "w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych". Remont polegający na wymianie co najmniej jednego elementu budynku w § 3 pkt 2 rozporządzenia został określony jako naprawa główna. Naprawa bieżąca jest to okresowy remont elementów budynku, który ma na celu zapobieganie skutkom zużycia tych elementów i utrzymania budynku we właściwym stanie technicznym (§ 3 pkt 3 ww. rozporządzenia). Natomiast konserwacja oznacza wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku (§ 3 pkt 4 rozporządzenia). O ile przy remoncie dochodzi do odtworzenia zniszczonej struktury obiektu budowlanego, o tyle przy bieżącej konserwacji struktura obiektu budowlanego ulega odnowieniu, odświeżeniu. Remont od bieżącej konserwacji odróżnia przede wszystkim stan obiektu budowlanego, którego dotyczą roboty. O ile bowiem o remoncie można mówić w sytuacji, gdy obiekt znajduje się w nieodpowiednim stanie technicznym, a podjęcie stosownych działań ma na celu doprowadzenie go do stanu pierwotnego, o tyle bieżąca konserwacja dotyczy obiektu o niepogorszonym stanie.

Konserwacją jest zatem wszystko to, co prowadzi do utrzymania obiektu budowlanego w należytym stanie techniczno-użytkowym.

Należy podkreślić, że skarżąca prowadzi rozbudowę, przebudowę wraz ze zmianą sposobu użytkowania poszczególnych pomieszczeń oraz remont obejmujący całą przedmiotową kamienicę, a prace zrealizowane przy remoncie elewacji były tylko jednym z kolejnych etapów procesu budowlanego. Przeprowadzone przez skarżącą prace zostały opisane w piśmie z [...] maja 2017 r. i obejmowały:

- remont połaci dachu budynku w części mieszczącej się w definicji elewacji określonej w § 2 pkt 3 Uchwały, polegający głównie na: zerwaniu pokrycia części dachu ze zniszczonej blachy, wymianie spróchniałych, zgniłych i zawilgoconych drewnianych części konstrukcyjnych dachu, położeniu nowej blachy tytan-cynk, wymianie obróbek blacharskich oraz wymianie zniszczonych okien dachowych - mansardowych, remoncie elewacji wewnętrznej wykonanej w następujących etapach:

- etap 1 - mycie całej powierzchni elewacji profesjonalnym środkiem czyszczącym firmy [...] z użyciem sprzętu wysokociśnieniowego mające na celu usunięcie ponad - stuletniego osadu, brudu, ptasich ekskrementów, zagrzybienia, kruszących się części elewacji zniszczonych, zwietrzałych fug i spoin oraz odsłonięcie spękań, braków spoin i wszelkich innych uszkodzeń elewacji niewidocznych przed przystąpieniem do remontu. Czyszczenie elewacji było niezbędnym pierwszym krokiem, po którym możliwe było przystąpienie do kolejnego etapu remontu elewacji.

- etap 2 - ręczne usunięcie spoinowania w miejscach zwietrzałych, zniszczonych i nieszczelnych, uzupełnienie i wypełnienie braków spoin między cegłami klinkierowej elewacji specjalistycznymi zaprawami do spoin firmy [...], naprawa spękań, wymiana uszkodzonych cegieł, wzmocnienie uszkodzonych nadproży okiennych, usunięcie braków po demontażu starych nieużywanych bruzd instalacyjnych. Należy podkreślić, że braki, wykruszenia i zwietrzenia spoin między klinkierowymi cegłami elewacji obejmowały w zasadzie całą jej powierzchnię i sięgały 2-4 centymetrów w głąb.

- etap 3 - zabezpieczenie cegły elewacyjnej, profesjonalnym środkiem impregnującym i grzybobójczym [...] firmy [...].

Należy zatem ocenić, czy wskazane powyżej prace, których charakter i zakres, na żadnym etapie postępowania przez Prezydenta Miasta P. nie zostały w jakikolwiek sposób zakwestionowane, czy poddane w wątpliwość, mają charakter remontu. Skarżący podkreślił ,że prace te zostały podjęte w momencie kiedy elewacja wewnętrzna budynku znajdowała się już w pogorszonym fatalnym stanie technicznym, a przeprowadzone prace, przede wszystkim w drugim etapie remontu elewacji, miały na celu odtworzenie zniszczonej pierwotnej struktury elewacji budynku, przywrócenie jego należytego stanu i pierwotnej zdolności użytkowej. Nadto zdaniem Spółki nie były to prace mające na celu konserwację obecnego stanu, gdyż "stan obecny" nie był stanem odpowiedniej sprawności technicznej elewacji i wymagał znacznych napraw. Opisane prace były jedynymi tego typu pracami przeprowadzonymi na elewacji tej części budynku w ponad stuletniej jego historii, co również może wskazywać na fakt, że były to prace remontowe, a nie prace, które były wykonywane na bieżąco, które z natury rzeczy mają charakter prac prowadzonych z dużą częstotliwością i które można by określić jako bieżącą konserwację. Za potraktowaniem przeprowadzonych prac jako remont przemawia też ich znaczny zakres obejmujący na tym etapie całą elewację, dach i poddasze budynku.

Sąd podziela stanowisko skarżącego co do treści pism znajdujących się w dokumentach sprawy przywołanych w uzasadnieniu decyzji jako dokumenty potwierdzające, że przeprowadzone przez skarżącego prace nie miały charakteru remontu lecz były jedynie bieżącą konserwację budynku. I tak:

- pismo Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z [...] czerwca 2016 r. nazwane w uzasadnieniu decyzji błędnie "opinią", w którym wyrażono zdanie, że "wykonane prace (wyżej wskazane) nie stanowią remontu, a mają charakter bieżącej konserwacji obiektu", nie ma merytorycznej wartości dla oceny charakteru wykonanych prac. Remont elewacji nie wymagał zawiadomienia Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, który nie sprawował nad nim nadzoru i nie dokonywał odbioru prac. Ponadto zapytanie organu podatkowego z [...] maja 2015 r. nie zawierało nawet podstawowego wykazu przeprowadzonych w trakcie remontu elewacji, na podstawie którego można by rzetelnie i prawidłowo ocenić ich charakter i cel;

- pismo Wydziału Urbanistyki i Architektury z [...] marca 2017 r., z którego w uzasadnieniu decyzji wyrwano z kontekstu tylko jedno zdanie mające potwierdzać stanowisko organu podatkowego: "prace polegające na ręcznym uzupełnianiu ubytków w zaprawie i zabezpieczanie cegły elewacyjnej (...) w mojej ocenie stanowią bieżącą konserwację, nie są remontem, o którym mowa w art. 3 pkt 8 P.b.".

Również w tym przypadku zapytanie z [...] marca 2017 r. nie zawierało podstawowego wykazu przeprowadzonych prac. Zarówno Prezydent Miasta P., jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze pominęły w ocenie i pozostawiły bez jakiegokolwiek komentarza dalszą część pisma, z którego wynika, że [...] jednak w/w roboty obejmują całą elewację obiektu, to ze względu na kompleksowy ich charakter, można roboty te uznać za remont w rozumieniu Prawa budowlanego".

Nie wzięcie pod uwagę tej części pisma Wydziału Urbanistyki i Architektury stanowi uchybienie w ocenie przeprowadzonych dowodów, co narusza art. 187 § 1 O.p. Ponadto oba dokumenty nie opierają się na przedstawionym przez skarżącego w piśmie z [...] maja 2017 r. szczegółowym zakresie przeprowadzonych robót. Pismo Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego zostało wydane jedynie na podstawie ogólnego syntetycznego wpisu w dzienniku budowy "zgłaszam do odbioru zakończenie prac przy czyszczeniu elewacji z cegły klinkierowej patia".

Należy podkreślić, że remont elewacji został przeprowadzony jako etap inwestycji pt. "Rozbudowa, przebudowa, zmiana sposobu użytkowania pomieszczeń poddasza na lokale mieszkalne oraz pomieszczeń piwnicy na lokal użytkowy we wpisanym do rejestru zabytków budynku przy ul. [...] w P. oraz budowę podziemnego zbiornika retencyjnego wody deszczowej". Inwestycja ta jest realizowana na podstawie decyzji Prezydenta Miasta P. z [...] maja 2014 r. zatwierdzającej projekt budowlany (zgodnie z art. 34 pkt 4 P.b.) i udzielającej pozwolenia na budowę. W decyzji (str. 5 pkt 1) wpisano klauzulę, że "zatwierdzony projekt budowlany stanowi integralną część decyzji o pozwoleniu na budowę. Dowód: decyzja Prezydenta Miasta P. z [...] maja 2014 r. Jeden z elementów projektu budowlanego, zatwierdzonego decyzją Prezydenta Miasta P. z [...] maja 2014 r., stanowi "opis techniczny do projektu budowlanego. W punkcie [...] "opisu" został wyszczególniony ogólny zakres prac budowlanych, do którego zaliczony został "remont elewacji dziedzińca wewnętrznego". Dowód: projekt budowlany - Z uwagi na obszerność opracowania skarżący dołączył jedynie opis techniczny projektu budowlanego.

Tak więc Prezydent Miasta P. wydając decyzję [...] udzielającą pozwolenia na budowę i zatwierdzającą projekt budowlany uznał, że zakres prac budowlanych obejmuje m.in. "remont elewacji dziedzińca wewnętrznego". Dokumenty te były znane Prezydentowi Miasta P., miał do nich dostęp z urzędu, gdyż sam wydawał decyzję, a projekt budowalny stanowił jej integralną część.

Należy też wskazać, że dokumentów przedłożonych przez skarżącą wynika, że

przetargach na roboty budowlane przeprowadzane w obiektach stanowiących własność Miasta.(zamówienia nr: [...], [...], [...]).

Z zakresu prac remontowych opisanych w punkcie 9 opisu technicznego projektu budowlanego wynika, że są to: usunięcie luźnych fragmentów tynku, wypełnienie istniejących ubytków i nierówności ścian powyżej 5 mm, oczyszczenie podłoża z kurzu i brudu wodą, szczotkami stalowymi lub wodą pod ciśnieniem, gruntowanie całości elewacji materiałem na bazie szkła wodnego potasowego o charakterze wgłębnym, przygotowanie elewacji pod malowanie farbą silikatową poprzez przeszpachlowanie całości elewacji drobnoziarnistą szpachlą, dwukrotne malowanie farbą sylikatową w kolorze. ( zamówienie [...]).

We wszystkich przywołanych wyżej przetargach organizowanych przez Urząd Miasta P. na remont elewacji obiektów zabytkowych stanowiących własność Miasta zakres robót zlecanych przy remontach elewacji jest mniejszy (zamówienie [...]) bądź pokrywa się z zakresem prac przeprowadzonych przez skarżącego przy kamienicy przy ul. [...] w P..

Powyższe okoliczności wskazują na nierzetelne rozpatrzenie materiału dowodowego i stosowanie, przy tym samym zakresie prac, odmiennych kryteriów przy ocenie charakteru prac prowadzonych przy obiektach stanowiących majątek Miasta P. (remont) i przy majątku stanowiącym własność prywatną (bieżąca konserwacja).

Co istotne skarżący spełnił wszystkie inne wymogi formalne określone w Uchwale Rady Miasta, w tym przede wszystkim przedstawił dokumenty finansowe potwierdzające remont elewacji tj. faktury VAT wystawione przez wykonawcę remontu - faktury o numerach [...], [...], [...], [...], [...] oraz wystawione do nich faktury korekty o numerach odpowiednio [...], [...], [...], [...], [...], które dokumentują w sposób jednoznaczny i zgodny z § 3 pkt 5 Uchwały, koszty związane wyłącznie z remontem elewacji. Faktury VAT jak i korekty do nich zostały wystawione zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto skarżący przedstawił umowę o roboty budowlane z [...] lipca 2014 r. wraz ze stanowiącym jej integralną część załącznikiem "kosztorys ofertowy [...]". Tak więc organ podatkowy miał dodatkowo możliwość sprawdzenia, czy wystawione przez wykonawcę faktury odpowiadają zakresowi prac i ich wartości, które zostały uzgodnione w zawartej umowie budowlanej. Wbrew twierdzeniom organu podatkowego przyjęte w "kosztorysie ofertowym" wartości miały charakter stały a nie szacunkowy i były podstawą do wystawiania faktur za wykonane prace (§ 6 pkt 1 umowy). W załączniku do umowy został też określony wprost zakres i cena prac remontowych związanych z remontem elewacji (pkt 3 i 4 kosztorysu).

W ocenie Sądu, przyjęta przez Prezydenta Miasta P. wykładnia zapisu § 1 pkt 2 Uchwały jest sprzeczna z sensem przepisów przyjętych Uchwałą Rady Miasta oraz okolicznościami jej podjęcia.

Przyjęcie w Uchwale przepisu w brzmieniu "zwolnienie (...) dotyczy budynków lub ich części, w których co najmniej 60% ich powierzchni użytkowej realizowana jest funkcja mieszkalna oraz nieobjętych zwolnieniem z podatku od nieruchomości na mocy odrębnych przepisów" nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia przez podatników, którym przysługują zwolnienia na mocy Ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych została uchwalona [...] stycznia 1991 r. i jej tekst ogłoszony zawierał w art. 7 ust. 1 pkt 10 zwolnienie z podatku od nieruchomości przysługujące "budynkom i gruntom wpisanym do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymywania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajmowanych na prowadzenie działalności gospodarczej".

Taki sam przepis obowiązywał w dniu [...] kwietnia 2014 r., tj. w dniu podjęcia Uchwały. Aktualnie przepis w tym samym brzmieniu funkcjonuje w art. 7 ust. 1 pkt 6 Ustawy. Zwolnienie to przysługuje budynkom wpisanym do rejestru zabytków nieprzerwanie od [...] stycznia 1991 r. aż do dziś. Przyjęcie wykładni wykluczającej możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w związku z wykonanym remontem elewacji budynku wpisanego do rejestru zabytków w sytuacji gdy ten sam budynek jest jednocześnie objęty zwolnieniem na podstawie Ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, powodowałoby, że nie byłoby w ogóle możliwości skorzystania ze zwolnienia przez jakiegokolwiek podatnika gdyż żaden budynek nie spełniałby tego wymogu. Wszystkie bowiem budynki w P. (i w całej Polsce) wpisane do rejestru zabytków, w części "mieszkalnej" niezwiązanej z działalnością gospodarczą, są objęte zwolnieniem na mocy Ustawy.

Nie miałoby sensu podejmowanie uchwały w przedmiocie możliwości zwolnienia z podatku, z której nikt nie mógłby skorzystać, bowiem wszyscy potencjalni beneficjenci byliby w momencie jej podejmowania wykluczeni z możliwości skorzystania ze zwolnienia jako objęci zwolnieniem na mocy Ustawy. Podkreślić dodatkowo należy, że użyte w § 1 pkt 2 Uchwały zapisie "nieobjętych zwolnieniem" nie oznacza faktu skorzystania podatnika ze zwolnienia ale sam fakt "objęcia" zwolnieniem, czyli sam fakt możliwości skorzystania z niego. Zapis ten ma na celu uniemożliwienie skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w tych "obszarach", w których przysługuje zwolnienie na mocy innych przepisów. I tak, w przypadku skarżącego i przedmiotowego budynku art. 7 ust. 1 pkt 6 Ustawy o podatkach i opłatach lokalnych daje możliwość skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości dla części budynku "z wyjątkiem części zajmowanych na prowadzenie działalności gospodarczej", czyli skarżący ma prawo (może ale nie musi) skorzystać ze zwolnienia dla powierzchni budynku, w której realizowana jest funkcja mieszkalna. Natomiast na podstawie Uchwały może on skorzystać ze zwolnienia w podatku od nieruchomości dla części budynku, w której prowadzona jest działalność gospodarcza, nieobjęta zwolnieniem na mocy Ustawy. Zatem zapis § 1 pkt 2 Uchwały uniemożliwia objęcie zwolnieniem związanym z remontem elewacji całej powierzchni budynku, lecz tylko tę część, która nie jest objęta zwolnieniem ustawowym (a więc z wykluczeniem powierzchni o funkcji mieszkalnej).

Zapis § 1 pkt 2 Uchwały ma dodatkowe szczególne znaczenie w obliczu faktu, że zwolnienie z podatku od nieruchomości przyznane na jej mocy jest pomocą de minimis, a jej udzielenie następuje zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu Komisji (UE) Nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis. W przypadku braku tego zapisu podatnik mógłby wystąpić o zastosowanie zwolnienia w podatku od nieruchomości dla całego budynku, również w części objętej zwolnieniem ustawowym.

Mając powyższe na uwadze podnieść należy, że organ winien ponownie ustalić, czy wykonane roboty miały charakter wyłącznie konserwacyjny i zabezpieczający. Z uwagi na podobieństwo czynności faktycznych określanych jako konserwacja i remont należy ustalić, czy roboty zakwalifikowane przez organ jako konserwacja rzeczywiście stanowiły roboty konserwacyjne, czy też wyczerpują one pojęcie robót remontowych. Zauważyć też należy, że jakkolwiek kwalifikacja wykonanych robót ma pewien wymiar obiektywny, wynikający z ustawowych definicji zawartych w ustawie – Prawo budowlane, to jednak zakresy przedmiotowe obu pojęć, z uwagi na brak wyraźnej granicy między nimi, mogą powodować trudności interpretacyjne. W tej sytuacji pożądane jest aby każdorazowo uwzględniać indywidualny charakter robót wynikający z okoliczności konkretnej sprawy. Istotne znaczenie ma przede wszystkim zakres wykonanych robót.

Mając powyższe na uwadze powyższe Sąd na postawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. orzekł jak w pkt I sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono jak w pkt II sentencji, na podstawie art. 200 P.p.s.a.