Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 92/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 8 ust. 2, art. 8 ust. 6
journal: Dz.U. 2022 poz 143
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Izabela Paluszyńska (sprawozdawca) Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Asesor sądowy WSA Arkadiusz Skomra Protokolant: sekr. sąd. Agnieszka Raczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2023 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek [...] sp. z o.o. w [...], zastępowanej przez doradcę podatkowego, o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek został uzupełniony pismem z 16 listopada 2022 r., w reakcji na wezwanie organu z 08 listopada 2022 r.

Z uzupełnionego wniosku wynika, że [...] sp. z o.o. w [...] (dalej także jako spółka, skarżąca) jest zarejestrowana jako podatnik akcyzowy w obszarze wyrobów energetycznych. Spółka zamierza sprowadzać oleje smarowe z zagranicy (przede wszystkim w ramach importu). Oleje smarowe będą wykorzystane jako surowiec do produkcji wyrobów, które nie są wyrobami akcyzowymi. Biorąc pod uwagę sposób przeznaczenia wyrobów, jak również fakt, że spółka dodatkowo jest zarejestrowana jako podmiot zużywający, a oleje smarowe do spółki z miejsca importu będą przemieszczane na podstawie elektronicznego dokumentu dostawy przez nią wystawionego, importowane oleje smarowe będą korzystać ze zwolnienia akcyzowego ze względu na przeznaczenie. Dodatkowo zamierza sprowadzać oleje smarowe za pośrednictwem krajowego składu podatkowego. W takiej sytuacji e-DD wystawi podmiot prowadzący skład podatkowy.

Poza standardowym procesem, w którym oleje smarowe zostaną wykorzystane do celów produkcji wyrobów nieakcyzowych, które jak podkreśla spółka nie są również wykorzystywane do celów napędowych lub opałowych, może mieć miejsce sytuacja nadzwyczajna/losowa, w wyniku której zakupiony olej smarowy nie będzie mógł zostać zużyty do celów produkcyjnych, ponieważ np. nastąpi rozszczelnienie instalacji magazynowej, czy też dojdzie do zabrudzenia oleju w wyniku działania czynników zewnętrznych. W takiej sytuacji jak wyżej opisana olej jako odpad zostanie przekazany następnie do utylizacji firmie zajmującej się profesjonalnie gospodarką odpadami. Może się w końcu zdarzyć taka sytuacja, że olej smarowy zostanie wykorzystany do czyszczenia instalacji produkcyjnej.

Oleje smarowe, które będą importowane przez spółkę, mają kod [...]. Oleje smarowe wskazane we wniosku podlegają zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 1178, dalej jako Rozporządzenie) w związku z art. 32 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 143 z późn. zm., dalej jako ustawa akcyzowa). Jeżeli chodzi o zgłoszenie importowe to wysokość akcyzy zostanie w zgłoszeniu celnym wskazana, jednocześnie w polu 37 zgłoszenia celnego zostanie wskazany symbol 7A6 wskazujący na zastosowanie zwolnienia akcyzowego, o którym mowa w § 6 pkt 2 Rozporządzenia. Na koniec spółka wskazała, że oleje odpadowe, o których mowa w pytaniu nr 11 mają kod [...].

W związku z powyższym opisem zadano we wniosku 13 pytań, każdorazowo przedstawiając własne stanowisko i uzasadnienie. Organ zastrzegł w interpretacji, że w zakresie pytań nr 12 i 13 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie, po czym odniósł się do 11 pytań, poniżej opisanych.

1. Czy spółka importując oleje smarowe do kraju jako podmiot zużywający w związku z przemieszczeniem wyrobów akcyzowych z miejsca importu do miejsca zużycia za elektronicznym dokumentem dostawy ma obowiązek złożyć zabezpieczenie akcyzowe?

2. Czy spółka jako podmiot zużywający korzystająca ze zwolnienia akcyzowego powinna złożyć zabezpieczenie akcyzowe od magazynowanych przez siebie olejów smarowych, których jeszcze nie zdążyła zużyć do produkcji wyrobu nieakcyzowego?

3. Czy przeszkodą do zastosowania zwolnienia akcyzowego może być sytuacja, że oleje smarowe zostaną dopuszczone do obrotu w miejscu uznanym w rozumieniu przepisów prawa celnego zlokalizowanym pod tym samym adresem, gdzie będzie następować zużycie wyrobów akcyzowych do celów zwolnionych ze względu na przeznaczenie?

4. Czy miejsce zużycia olejów smarowych do celów zwolnionych powinno być oznaczone, czy też wyodrębnione tak jak to ma miejsce, np. w przypadku składu podatkowego (tabliczka, ogrodzenie)?

5. Czy ustala się normy zużycia dla strat produkcyjnych oleju smarowego wykorzystywanego przez podmiot zużywający do produkcji wyrobu nieakcyzowego?

6. Czy użycie oleju smarowego do czyszczenia instalacji produkcyjnej wykorzystywanej podczas produkcji wyrobu nieakcyzowego korzysta ze zwolnienia akcyzowego, czy też powinno zostać opodatkowane akcyzą?

7. Czy straty oleju smarowego zakupionego do celów zwolnionych spowodowane zdarzeniem losowym, np. pęknięciem węża w instalacji, korzystają ze zwolnienia od podatku akcyzowego?

8. Czy zanieczyszczenie oleju smarowego nabytego do celów zwolnionych od akcyzy skutkujące koniecznością utylizacji odpadu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie z uwagi na zmianę przeznaczenia wyrobu?

9. Czy spółka jako podmiot zużywający, importująca oleje smarowe do celów zwolnionych musi składać deklaracje akcyzowe?

10. Czy spółka jako podmiot zużywający nabywająca oleje smarowe ze składu podatkowego w kraju musi składać deklaracje akcyzowe?

11. czy przekazanie oleju odpadowego (zebranego w wyniku awarii infrastruktury, zanieczyszczonego oleju smarowego lub pozostającego w zbiornikach transportowych) do utylizacji powoduje powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie, kiedy Spółka wcześniej spełniła wszystkie warunki, żeby nabyć olej smarowy do celów zwolnionych? W konsekwencji, czy wydanie oleju odpadowego do utylizacji skutkuje koniecznością zapłaty akcyzy?

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 08 grudnia 2022 r. nr [...] ocenił, że stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe w zakresie pytań nr 1-6 oraz 9 i 10. Jako nieprawidłowe organ uznał stanowisko spółki w zakresie pytań nr 7, 8 oraz 11.

Stanowisko spółki w odniesieniu do pytania nr 7: straty oleju smarowego spowodowane zdarzeniem losowym, np. awarią instalacji, nie skutkują powstaniem obowiązku podatkowego. Komentowane straty, kiedy wyroby zostały nabyte do celów zwolnionych ze względu na przeznaczenie są zwolnione od podatku akcyzowego. Spółka uzasadniła, że bezspornie oleje smarowe zostały zakupione do celów zwolnionych od akcyzy, sama zaś utrata oleju smarowego, która następuje wskutek awarii instalacji nie stanowi zmiany przeznaczenia wyrobu, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy akcyzowej, ponieważ wyroby zakupione na cele zwolnione wskutek awarii instalacji zostaną bezspornie utracone, a co kluczowe dla sprawy opodatkowania, nikt oleju smarowego, który wyciekł z instalacji wskutek awarii nie wykorzysta ponownie, w tym do celów opodatkowanych. Nadto, zdaniem spółki, utraty olejów smarowych wskutek awarii nie można również potraktować jako całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, które również, stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy akcyzowej rodzi obowiązek podatkowy w akcyzie. Oleje smarowe spółki nie są bowiem objęte zakresem definicji ubytków wyrobów akcyzowych.

Stanowisko spółki w odniesieniu do pytania nr 8: zanieczyszczenie oleju smarowego przez czynniki zewnętrzne, które powoduje konieczność jego utylizacji, nie jest zmianą przeznaczenia wyrobu. W związku z tym taka utylizacja oleju jest neutralna podatkowo. Spółka uzasadniła, że również sytuacja, w której dojdzie do zanieczyszczenia olejów smarowych przez czynniki zewnętrzne, wykluczająca je z procesu produkcji i powodująca konieczność ich utylizacji jest neutralna podatkowo. Spółka nie potraktuje konieczności utylizacji zanieczyszczonych olejów smarowych, które zostały zakupione do celów zwolnionych, jako zmiany ich przeznaczenia, która skutkowałaby powstaniem obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy akcyzowej. O całkowitym zniszczeniu, o którym mowa w art. 8 ust. 3 ustawy akcyzowej również nie można mówić, ponieważ potencjalne zanieczyszczenie, powstaje już na etapie po przemieszczeniu wyrobów do podmiotu zużywającego, kiedy nie są one objęte zakresem pojęcia ubytków wyrobów akcyzowych. Spółka zaznaczyła, że w podobnym duchu oceniono zniszczenie wyrobów akcyzowych w dwóch interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr [...] [...] z 13 lipca 2018 r. oraz nr [...] z 30 maja 2022 r., w których Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przyznał, że utylizacja wyrobów akcyzowych zakupionych do celów zwolnionych nie może być potraktowana jako zmiana ich przeznaczenia.

Stanowisko spółki w odniesieniu do pytania nr 11: przekazanie oleju zebranego w wyniku wystąpienia awarii infrastruktury, czy też zanieczyszczenia oleju smarowego, do utylizacji profesjonalnemu podmiotowi nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w akcyzie z tytułu wydania oleju firmie utylizującej. Spółka uzasadniła, że olej smarowy został zakupiony do celów zwolnionych. Jego wyciek wskutek awarii, czy też zanieczyszczenie sprawiają, że staje się on bezużyteczny dla spółki, jest traktowany jako odpad i wymaga zniszczenia.

Spółka podsumowała stanowisko dotyczące pytań nr 7, nr 8 i nr 11, że wydanie spółce zewnętrznej oleju do utylizacji nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie. W omawianym przypadku oleje smarowe zostały zakupione do celów zwolnionych. Deklaracja w tym zakresie została złożona w zgłoszeniu celnym (w przypadku importu) lub w deklaracji podatkowej sporządzonej przez podmiot prowadzący skład podatkowy, kiedy wnioskodawca jako podmiot zużywający sprowadza oleje z kraju, z konkretnego składu podatkowego. Biorąc pod uwagę zasadę jednofazowości podatku akcyzowego, jak również fakt, że oleje z uwagi na ich zanieczyszczenie są przeznaczone do utylizacji, przekazanie olejów firmie zajmującej się utylizacją nie rodzi obowiązku podatkowego w akcyzie.

Organ, w odniesieniu do ww. pytań nr 7, nr 8 i nr 11 zauważył, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - dotyczą one sytuacji nadzwyczajnej/losowej, w wyniku której zakupiony olej smarowy nie będzie mógł zostać zużyty do celów produkcyjnych, ponieważ np. nastąpi rozszczelnienie instalacji magazynowej, czy też dojdzie do zabrudzenia oleju w wyniku działania czynników zewnętrznych. W takiej sytuacji jak wyżej opisana, olej jako odpad zostanie przekazany następnie do utylizacji firmie zajmującej się profesjonalnie gospodarką odpadami. Sytuacje, o których mowa w tych pytaniach, zgodnie ze stwierdzeniem spółki występują poza standardowym procesem, w którym oleje smarowe zostaną wykorzystane do celów produkcji wyrobów nieakcyzowych.

Organ ocenił, że przepisy ustawy oraz rozporządzenia w sprawie zwolnień nie przewidują preferencji podatkowej w postaci zwolnienia od akcyzy, dla olejów smarowych utraconych (rozlanych), np. w wyniku pęknięcia węża w instalacji. Zwolnienie, o którym mowa w § 6 pkt 2 Rozporządzenia, w zw. z warunkami określonymi w art. 32 ust. 3 pkt 1-3 i 6-9, art. 32 ust. 5, 6, 12 i 13 oraz definicją podmiotu zużywającego zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy akcyzowej, znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku rzeczywistego zużycia olejów smarowych przez podmiot zużywający do celów objętych zwolnieniem (zgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do tego zwolnienia). Organ zaznaczył, że jak wynika wprost z treści wniosku, opisana strata oleju smarowego w wyniku awarii instalacji powoduje, że ten olej smarowy nie będzie mógł zostać zużyty przez spółkę (jako podmiot zużywający) do celów zwolnionych.

W konsekwencji organ nie zgodził się ze stanowiskiem spółki, że opisane straty olejów smarowych, o których mowa w pytaniu nr 7, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego.

Z kolei w przypadku opisanym w pytaniu nr 8, zanieczyszczenie oleju smarowego przez czynniki zewnętrzne skutkuje koniecznością jego utylizacji. W tej sytuacji spółka będzie przekazywać wyroby akcyzowe podmiotowi zajmującemu się ich utylizacją. Organ zauważył, że w tym przypadku również nie dochodzi do zużycia przez spółkę jako podmiot zużywający, przedmiotowych olejów smarowych nabytych do celów zwolnionych (do produkcji wyrobów nieakcyzowych). Wnioskodawca dokona natomiast przekazania tych wyrobów innemu podmiotowi - co w świetle art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy akcyzowej uznawane jest za sprzedaż wyrobów akcyzowych. W sprawie będzie mieć zatem miejsce użycie tych wyrobów akcyzowych (olejów smarowych), nabytych do celów zwolnionych, niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do tego zwolnienia - które z kolei stanowi czynność opodatkowaną, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy akcyzowej.

W konsekwencji organ nie zgodził się ze stanowiskiem spółki, że w sytuacji opisanej w pytaniu nr 8 utylizacja oleju jest "neutralna podatkowo".

Podobnie, opisane w pytaniu nr 11 przekazanie oleju odpadowego (zebranego w wyniku awarii infrastruktury, zanieczyszczonego oleju smarowego lub pozostającego w zbiornikach transportowych) o kodzie [...], do utylizacji innemu podmiotowi - nie będzie objęte zwolnieniem, o którym mowa w § 6 pkt 2 rozporządzenia. Jak wynika z wniosku, pytanie to odnosi się do sytuacji, w której pierwotnie olej smarowy został zakupiony przez spółkę do celów zwolnionych, ale wskutek wycieku bądź zanieczyszczenia powstaje olej odpadowy o kodzie [...] - który staje się bezużyteczny i jest traktowany przez spółkę jako odpad przekazywany do zniszczenia podmiotowi zajmującemu się utylizacją. Organ stwierdził, że w przypadku opisanym w pytaniu nr 11 także nie dochodzi do zużycia przez spółkę nabywanego oleju smarowego zgodnie z jego przeznaczeniem do celów zwolnionych. W sprawie będzie mieć natomiast miejsce przekazanie (sprzedaż) wyrobów akcyzowych innemu podmiotowi, stanowiące użycie tych wyrobów akcyzowych przez spółkę niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy.

W konsekwencji organ nie zgodził się ze stanowiskiem spółki, że "wydanie spółce zewnętrznej oleju do utylizacji nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie". Przekazanie ww. olejów innemu podmiotowi, w sytuacji, gdy z uwagi na ich zanieczyszczenie nie mogą i nie zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem, stanowi czynność opodatkowaną na mocy art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy akcyzowej. Tym samym, przekazanie olejów do utylizacji nie wchodzi w zakres zwolnienia, o którym mowa w § 6 pkt 2 Rozporządzenia w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 1-3 i 6-9, art. 32 ust. 5, 6, 12 i 13 oraz art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu [...] sp. z o.o. w [...], zastępowana przez tego samego zawodowego pełnomocnika, zaskarżyła ww. interpretację indywidualną w części, tj. w zakresie pytania nr 7, nr 8 oraz nr 11, domagając się uchylenia interpretacji w zaskarżonej części oraz uznania zaprezentowanego we wniosku stanowiska za prawidłowe, stosownie do którego zdarzenia losowe, zanieczyszczenie wyrobów akcyzowych, które skutkują utratą wyrobów akcyzowych lub też pozbawiają te wyroby właściwości, sprawiając, że muszą zostać zutylizowane, nie powodują utraty zwolnienia akcyzowego, z kolej sprzedaż takiego odpadu na rzecz wykfalifikowanego podmiotu utylizującego, celem zniszczenia również nie rodzi obowiązku podatkowego w akcyzie. Nadto wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie następujących przepisów:

- § 6 pkt 2 Rozporządzenia w związku z art. 32 ust. 3, 5, 6 ustawy akcyzowej poprzez uznanie, że zakupione do celów zwolnionych wyroby akcyzowe, z dochowaniem wszystkich warunków formalnych, następnie utracone w wyniku awarii instalacji u wnioskodawcy lub też zanieczyszczone w wyniku awarii lub też przez czynniki zewnętrzne, co sprawia, że jako odpad muszą zostać zutylizowane, zostały przeznaczone do celów niezgodnie z przeznaczeniem, w konsekwencji powinny zostać opodatkowane z uwagi na inny sposób zużycia niż zadeklarowany do celów zwolnionych;

- art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy akcyzowej poprzez przyjęcie, że utrata wyrobów akcyzowych w wyniku awarii to nie tylko złamanie warunków zastosowania zwolnienia akcyzowego, ale również źródło opodatkowania wnioskodawcy, który w wyniku zdarzenia losowego utracił wyroby akcyzowe korzystające ze zwolnienia akcyzowego;

- art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku akcyzowym poprzez uznanie, że wyroby akcyzowe zanieczyszczone, które straciły właściwości pozwalające je dalej wykorzystać przez podmiot zużywający i wymagające utylizacji również należy uznać za zużyte niezgodnie z przeznaczeniem do celów zwolnionych, w konsekwencji takie wyroby powinny zostać opodatkowane przez wnioskodawcę;

- art. 8 ust. 2 ustawy akcyzowej z uwagi na przyjęcie, że sprzedaż/wydanie wyrobów niespełniających odpowiednich norm jakościowych, pozwalających dalej je wykorzystać w działalności do celów zwolnionych, czyli odpadu, celem utylizacji, stanowi jedną z czynności skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego;

- art. 8 ust. 6 ustawy akcyzowej poprzez pominięcie faktu, że wyroby akcyzowe na etapie importu lub wyprowadzenia ze składu podatkowego zostały prawidłowo zadeklarowane w zgłoszeniu celnym lub deklaracji podatkowej, były następnie przeznaczone do celów zwolnionych, tyle że zostały utracone lub z uwagi na zanieczyszczenia wymagają utylizacji i uznanie, że ich utrata lub zanieczyszczenia, skutkujące koniecznością utylizacji, rodzą ponownie obowiązek podatkowy w akcyzie w przypadku utraconych wyrobów lub też powstałego odpadu (odmiennie klasyfikowanego od wyrobu zwolnionego).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, oceniając, że argumentacja przedstawiona w zaskarżonej interpretacji jest prawidłowa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. 2022r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023r., poz. 259, ze zm., dalej p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wskazana regulacja wprowadza wyjątek od zasady niezwiązania sądu granicami skargi, wyrażonej w art. 134 § 1 ww. ustawy procesowej. Na tle art. 57a wyrażono w doktrynie pogląd, że Sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (zob. A. Kabat, Komentarz do art. 57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, WK 2016, dostępny w Systemie Informacji Prawnej LEX nr 498511). Rozpoznanie sprawy w postępowaniu sądowoadministracyjnym następuje zatem wyłącznie we wskazanym w skardze zakresie.

Odnosząc się zatem do stawianych w skardze zarzutów, Sąd stwierdza, że nie znajdują one usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa t.j. Dz.U. 2022.2651, dalej: o.p.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Natomiast na podstawie art. 14b § 2 o.p. wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Z kolei, w myśl art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Sąd nie stwierdził, aby organ przyjął inny stan faktyczny niż przedstawiony w interpretacji, a sama interpretacja wprost odpowiada na pytania postawione we wniosku.

Kontrolując zaskarżoną interpretację indywidualną Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna a zaskarżona indywidualna interpretacja nie została wydana z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa. Dotyczyła ona części interpretacji z 8 grudnia 2022r., tj. pytań 7, 8 i 11, odnośnie których stanowisko zaprezentowane przez stronę we wniosku zostało przez organ uznane za nieprawidłowe.

Zaskarżone stanowisko organu w niniejszej sprawie dotyczyło trzech pytań:

7. Czy straty oleju smarowego zakupionego do celów zwolnionych spowodowane zdarzeniem losowym, np. pęknięciem węża w instalacji, korzystają ze zwolnienia od podatku akcyzowego?

8. Czy zanieczyszczenie oleju smarowego nabytego do celów zwolnionych od akcyzy skutkujące koniecznością utylizacji odpadu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie z uwagi na zmianę przeznaczenia wyrobu?

11. czy przekazanie oleju odpadowego (zebranego w wyniku awarii infrastruktury, zanieczyszczonego oleju smarowego lub pozostającego w zbiornikach transportowych) do utylizacji powoduje powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie, kiedy Spółka wcześniej spełniła wszystkie warunki, żeby nabyć olej smarowy do celów zwolnionych? W konsekwencji, czy wydanie oleju odpadowego do utylizacji skutkuje koniecznością zapłaty akcyzy?

W ocenie Sądu organ prawidłowo uznał, że opisane w w/w pytaniach sytuacje nie są neutralne podatkowo a przepisy ustawy o podatku akcyzowym (ustawa z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym – Dz.U. 2022.143, dalej: ustawa akcyzowa) nie przewidują w razie ich zaistnienia preferencji podatkowych.

Bezsporne jest, że importowany przez spółkę olej smarowy o kodzie [...] jest energetycznym wyrobem akcyzowym i zasadą jest opłacanie akcyzy. Z uwagi na deklarowane wykorzystanie tego wyrobu do produkcji klejów ( wyrobów nieakcyzowych) spółka korzystać może ze zwolnienia od podatku akcyzowego nas podstawie § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 1178, dalej jako Rozporządzenie) w związku z art. 32 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 143 z późn. zm., dalej jako ustawa akcyzowa).

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od akcyzy:

oleje smarowe, pozostałe oleje o kodach [...] do [...], oleje smarowe o kodzie [...] oraz preparaty smarowe objęte pozycją [...], przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1-3 i 6-9 ustawy

- jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5, 6, 12 i 13 ustawy.

Jest to zwolnienie z uwagi na wykorzystanie do określonego przeznaczenia (produkcja klejów) wskazywanym w zgłoszeniu celnym. Spółka jest zarejestrowana jako podmiot zużywający. Opisane przez spółkę zdarzenia w pytaniach 7, 8 i 11 wniosku dotyczyły sytuacji, które wystąpić mogą po zgłoszeniu, mają charakter zdarzeń losowych i występują poza standardowym procesem, w którym oleje smarowe zostaną wykorzystane do celów produkcji wyrobów nieakcyzowych. Odpowiedź organu na wszystkie pytania, w tym kwestionowane w skardze była konsekwentna. Jak wynikało z odpowiedzi organu na pyt 5 i 6 wniosku użycie oleju do czyszczenia instalacji produkcyjnej wykorzystywanej podczas tej produkcji wyroku nieakcyzowego nie stanowi opodatkowania akcyzą, nadal bowiem jest on wykorzystywany zgodnie z § 6 ust. 2 w./w rozporządzenia. Starty produkcyjne tego oleju są również neutralne podatkowo. Oleje smarowe, o których mowa we wniosku, oznaczone kodem [...] 99 nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej. Jednocześnie, ewentualne straty olejów smarowych objętych wnioskiem, powstałe na etapie zużycia – produkcji wyrobów nieakcyzowych, nie wypełniają definicji ubytków, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy akcyzowej, jak i nie są ustalane wobec nich normy zużycia, o których mowa w art. 85 ustawy akcyzowej oraz w rozporządzeniu z 19 września 2019r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych. Zajmując takie stanowisko organ konsekwentnie uznał, że tylko użycie olejów zgodne z przeznaczeniem, w tym straty/ ubytki w procesie produkcji, w związku z produkcją wyrobów nieakcyzowych ( w tym czyszczenie instalacji produkcyjnej) nie skutkują powstaniem obowiązku akcyzowego, co w ocenie Sądu jest słuszne.

Wskazane w zaskarżonych odpowiedziach na pytanie 7, 8 i 11 sytuacje nie są w ustawie przewidziane jako neutralne podatkowo. Ustawodawca w ustawie akcyzowej wskazał w jakich sytuacjach zdarzenia losowe mogą skutkować zwolnieniem z akcyzy. W art. 30 ust. 3 podał, że zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia. Jest to konsekwencja objęcia akcyzą całkowitego zniszczenia i norm ubytków wyrobów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy akcyzowej (art. 8 ust. 3 ustawy akcyzowej). Do przedmiotowych olejów jako nie wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej przepisu tego nie stosuje się. W przedstawionym stanie faktycznym pytania nie dotyczyły wyrobów energetycznych przemieszczanych ani magazynowanych przez podmiot pośredniczący. Sam wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym twierdził, że czym innym są wskazywane w ustawie ubytki i całkowite zniszczenie a czym innym wskazywane przez niego w pytaniu 7, 8 i 11 straty w wyniku awarii czy zanieczyszczenie. Organ słusznie więc uznał, że w tak opisanej sytuacji nie ma miejsca zużycie olejów zgodnie z przeznaczeniem (do produkcji kleju) a ustawa nie przewiduje możliwości zwolnienia olejów smarowych z akcyzy z powodu zajścia sytuacji nadzwyczajnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy akcyzowej: Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.

Dyspozycją tej normy objęte są celowe i świadome użycia wyrobu niezgodnie z przeznaczeniem ale i sytuacje, w których do takiego użycia niezgodnego z przeznaczeniem dochodzi. Akcentowane jest bowiem to, że dotyczy wyrobów objętych zwolnieniem z podatku ze względu na ich przeznaczenie oraz, że wyroby są użyte niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy. W przepisie nie zawężono sytuacji do " zmiany przeznaczenia wyrobu", co wskazywałoby na celowe, świadome inne jego przeznaczenie a zaakcentowano inne użycie niż uprawniające do zwolnienia. Straty oleju opisane w pyt 7 (rozszczelnienie instalacji magazynowej) czy jego zanieczyszczenie przez czynniki zewnętrzne (pyt.8), skutkujące koniecznością jego utylizacji, przekazania tych wyrobów innemu podmiotowi (pyt.11), co w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy akcyzowej uznawane jest za sprzedaż wyrobów akcyzowych - jest użyciem tych wyrobów nabytych do celów zwolnionych, niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do tego zwolnienia, co stanowi czynność opodatkowaną, zgodnie z wyżej cytowanym art. 8 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy akcyzowej. Przeznaczeniem olejów miałaby być bowiem produkcja klejów. Zwolnienie wyrobów akcyzowych z podatku dotyczy bowiem tylko sytuacji, gdy są użyte zgodnie z przeznaczeniem, co wynika z § 6 ust. 2 rozporządzenia, które w świetle przedstawionego stanu faktycznego stanowiło podstawę zwolnienia z podatku. Jak podał organ również użycie tego oleju w trakcie procesu produkcji: do czyszczenia instalacji czy powstałe w związku z produkcją straty / ubytki, nadal korzystają ze zwolnienia. Natomiast, inne sytuacje takie jak opisane przekazanie oleju odpadowego (zebranego w wyniku awarii infrastruktury, zanieczyszczonego oleju smarowego lub pozostającego w zbiornikach transportowych) o kodzie [...], do utylizacji innemu podmiotowi, jak słusznie uznał organ, nie jest objęte zwolnieniem z § 6 ust. 2 rozporządzenia.

Wskazane w skardze przykłady interpretacji korzystnych dla podatnika dotyczyły, jak wskazał organ sytuacji innych niż opisana przez wnioskodawcę. Interpretacja z 2018r. dotycząca alkoholu etylowego odnosiła się do sytuacji, w której alkohol był użyty zgodnie z przeznaczeniem a dopiero potem zaistniały zdarzenia, które spowodowały, że zniszczeniu ulec miały ekstrakty ziołowe zawierające alkohol a nie sam alkohol. W opisanej przez wnioskodawcę sytuacjach, do zdarzeń losowych miałoby dojść przed i poza procesem produkcji kleju. Straty oleju w wyniku tych zdarzeń miały być czym innym niż straty i ubytki w czasie produkcji. Zanieczyszczony olej o kodzie [...] nie miał powstać w wyniku produkcji a poza nim. Czyli miała mieć miejsce sytuacja użycia wyroku niezgodnego z jego przeznaczeniem. Wskazana w skardze interpretacja z 2010r. dotyczyła zużytego, przepracowanego oleju, który został zakupiony przez podmiot z zapłaconą akcyzą i dlatego zastosowano art. 8 ust. 6 ustawy akcyzowej dotyczący jednokrotności opodatkowania akcyzą. W przedmiotowej sprawie akcyza nie miała być zapłacona, wnioskodawca chciał skorzystać ze zwolnienia z uwagi na przeznaczenie wyrobu, akcyza miała być jedynie zadeklarowana. Nie doszłoby więc do naruszenia zasady jednofazowości podatku akcyzowego i tym samym naruszenia art. 8 ust. 6 ustawy akcyzowej. Nadto w interpretacji z 2010r. olej został "przepracowany", czyli uprzednio zużyty zgodnie z przeznaczenie. W opisywanej przez wnioskodawcę sytuacji, miałaby ona miejsce poza deklarowanym procesem produkcji. Nabyte przez spółkę oleje tak długo będą objęte zwolnieniem jak długo będą używane do celów objętych tym zwolnieniem. Normy z art. 8 ust. 2, 3 i 5 rodzą obowiązek podatkowy i nie naruszają zasady jednofazowości podatku. Jeżeli spółka przeznacza olej na rzecz osoby trzeciej nie jest podmiotem zużywającym z art. 2 ust. 1 pkt 22 a.

Uwzględniając powyższe nie doszło do naruszenia przepisów wskazanych w skardze (art. 8 ust. 2 pkt 1 lit a, art. 8 ust. 2, art. 8 ust. 6 ustawy akcyzowej i § 6 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego).

Sąd nie dopatrzył się żadnych podstaw do uchylenia wydanej interpretacji indywidualnej, a zarzuty spółki nie zasługują na uwzględnienie.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.