Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 453/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6c ust. 1 i ust. 2, ust. 2b
journal: Dz.U. 2019 poz 2010
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 28 sierpnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Politechniki K. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 970/23 w sprawie ze skargi Politechniki K. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 7 lipca 2023 r., nr SKO.OŚ/4170/149/2023 w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 21 listopada 2023 r., I SA/Kr 970/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę Politechniki K. w K. (dalej: "Politechnika" lub "Skarżąca"), na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z 7 lipca 2023 r., w przedmiocie określenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że zaskarżoną decyzją SKO w Krakowie utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z 1 marca 2023 r., określającą wobec Politechniki wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za poszczególne miesiące od 1 listopada 2020 r. do 28 lutego 2022 r., w odniesieniu do nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], oraz [...]. Organy stanęły na stanowisku, że obiekty typu akademiki powinny być zakwalifikowane do nieruchomości, które w części stanowią nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, a w części nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Wobec czego do powyższych nieruchomości powinny być stosowane formularze typu DM, uwzględniające w części zamieszkanej faktyczną ilość osób zamieszkujących w obiekcie (tj. uczniów) oraz w części niezamieszkanej ilość pojemników i częstotliwość ich wywozu. Zdaniem organów nie ma podstaw, aby przyjmować, jak domaga się tego Politechnika, że przedmiotową nieruchomość, na której znajdują się ww. akademiki, kwalifikować, jako niezamieszkałą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podzielił stanowisko organów. Zdaniem sądu, redakcja normatywna art. 6c ust. 1 i ust. 2 oraz ust. 2b ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2019 r. poz. 2010 z późn. zm., dalej: "u.c.p.g.") prowadzi do wniosku, że zamiarem ustawodawcy nie było utożsamianie nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, wyłącznie z nieruchomościami zamieszkałymi stale. W ustawie tej nie posłużono się kategorią "miejsce zamieszkania", lecz wyłącznie pojęciem "zamieszkiwania". W ustawie tej nacisk położony jest na faktyczne przebywanie (bytowanie) danej osoby na nieruchomości, na koncentrację życia w danym miejscu, co powoduje wytwarzanie na tej nieruchomości odpadów komunalnych przez tę osobę i konieczność zagospodarowania tych odpadów. Dalej sąd stwierdził, że kwestia uznania nieruchomości położonych w K., przy ul. [...] oraz [...] za nieruchomości w części zamieszkałych została dokładnie wyjaśniona. W szczególności organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, w tym cechy spornych budynków i charakter zamieszkiwania w nich, odwołując się wyczerpująco do statusu prawnego przedmiotowej nieruchomości i znajdujących się na niej budynków (jako mieszkalnych), wynikającego z odrębnych uregulowań m.in. z zakresu prawa budowalnego oraz na podstawie ewidencji budynku. W ocenie sądu materiał dowodowy, który posłużył organom do rozstrzygnięcia jest dostatecznie wyczerpujący, a jego ocena nie pozwala na przyjęcie dowolności w analizie.

Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Politechniki. Zaskarżonemu w całości wyrokowi postawione zostały zarzuty:

I. na podstawie art. 174 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej: "p.p.s.a."), naruszenia prawa materialnego, tj.:

1) § 2, § 5 i § 7 uchwały Rady Miasta Krakowa nr XLV/1197/20 z dnia 16 września 2020 roku w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki takiej opłaty (Dz. Urz. Woj. Małopol. z 2020 r., poz. 5946; dalej: "uchwała Rady Miasta Krakowa nr XLV/1197/20"), poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami oraz wysokości stawki, wynikających z tych przepisów, podczas gdy nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademikami) winny być kwalifikowane i zaliczane do nieruchomości niezamieszkałych, ale generujących odpady;

2) art. 6 i art. 27 ust. 3 załącznika do uchwały Rady Miasta Krakowa nr XLV/1200/20 z dnia 16 września 2020 roku w sprawie Regulaminu utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy Miejskiej Kraków (Dz. Urz. Woj. Małopol. z 2020 r., poz. 5949, dalej: "uchwała Rady Miasta Krakowa nr XLV/1200/20), poprzez ich pominięcie i niezastosowanie przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, mimo, iż nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademikami) winny być kwalifikowane i zaliczane do nieruchomości niezamieszkałych, ale generujących odpady;

3) art. 6o ust. 1 oraz 6m ust. 2 u.c.p.g., poprzez błędne ich zastosowanie i wydanie decyzji, w sytuacji gdy nie zaistniały przesłanki do wezwania do złożenia korekty deklaracji, bowiem nie nastąpiła zmiana przepisów w tym zakresie i w konsekwencji wydania decyzji, bowiem Skarżąca złożyła deklaracje DB w oparciu o które została ustalona wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od 1 listopada 2020 roku do 28 lutego 2022 roku, które bez zastrzeżeń zostały przyjęte przez organ i nie nastąpiła zmiana danych, będących podstawą do ustalenia wysokości należnej opłaty, jak również nie istniały żadne uzasadnione wątpliwości co do danych zawartych w tych deklaracjach, które mogłyby stać się podstawą do wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji określającej wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnym;

4) art. 7 i art. 27 ust. 4 załącznika do uchwał Rady Miasta Krakowa nr XLV/1200/20, poprzez ich błędne zastosowanie przy wydawaniu zaskarżonej decyzji i błędne przyjęcie, że nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademikami) winny być kwalifikowane i zaliczane do nieruchomości, które w części stanowią nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, a w części nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne, podczas gdy nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademikami) winny być kwalifikowane i zaliczane do nieruchomości niezamieszkałych, ale generujących odpady;

5) art. 6c ust. 1, 2 i 2b u.c.p.g., poprzez błędne jego zastosowanie i ustalenie, iż domy studenckie (akademiki) stanowią nieruchomości, które w części stanowią nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, a w części nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy (tzw. nieruchomości mieszane), podczas gdy nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademikami) winny być kwalifikowane i zaliczane do nieruchomości niezamieszkałych, ale generujących odpady;

6) innych przepisów u.c.p.g., poprzez ich błędną interpretację i wykładnię odbiegającą od wykładni stosowanych przez inne organy oraz sądy administracyjne orzekające w tych samych sprawach i przyjęciu stanowiska, że obiekty typu akademiki powinny zostać zakwalifikowane do nieruchomości, które w części stanowią nieruchomości na których zamieszkują mieszkańcy, a w części na której nie zamieszkują mieszkańcy, skutkującą koniecznością stosowania formularzy typu DM uwzględniające w części zamieszkałej faktyczną ilość osób zamieszkałych/przebywających w obiekcie tj. studentów, uczniów oraz w części niezamieszkałej ilość pojemników i częstotliwość ich wywozu oraz znacznie wyższym opłatami;

II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 1 § 1 i 2 ustawy - Prawo o ustrojów sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1 p.p.s.a przez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymogom art. 141 § 1 p.p.s.a. polegające na całkowitym braku rozpoznania i dokonania oceny prawnej podniesionych przez Skarżącą w skardze zarzutów naruszenia:

- art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 z późn.; dalej: "o.p."), poprzez nierozstrzygnięcie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść Skarżącej;

- art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu I instancji;

- art. 210 o.p., poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, w tym w szczególności brak wszechstronnej analizy istniejącego stanu prawnego oraz brak szczegółowego odniesienia się do prezentowanego przez Skarżącą stanowiska, że nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademikami) winny być kwalifikowane i zaliczane do nieruchomości niezamieszkałych, ale generujących odpady.

- art. 191 o.p., poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału, brak odniesienia się do stanowiska Skarżącej prezentowanego w toku postępowania podatkowego, co w konsekwencji doprowadzało do błędnego przyjęcia, że nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademiki) należy traktować jak "nieruchomości zamieszkałe" w rozumieniu przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz niedostateczne rozważenie istotnych dla sprawy okoliczności z pominięciem stanowiska Skarżącej wyrażanego w toku postępowania podatkowego;

- art. 121 § 1 o.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych z uwagi na brak dokonania analizy przepisów wskazywanych przez Skarżącą oraz brak wyjaśnienia, dlaczego nastąpiła zmiana pierwotnego stanowiska organu podatkowego w sytuacji braku zmiany przepisów, w tym przepisów prawa miejscowego i braku zmiany stanu faktycznego sprawy;

a także nieustosunkowanie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w uzasadnieniu wyroku do tych zarzutów;

2) art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. polegające na niedokładnym zbadaniu sprawy oraz niepełnym i częściowo błędnym ustaleniu stanu faktycznego będącego przedmiotem skargi, przy równoczesnym bezkrytycznym przyjęciu ustaleń organów jako prawidłowych, nie odniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz uchylenie się od dokonania szczegółowej oceny i uzasadnienia decyzji oraz nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku, w szczególności akceptacji błędów popełnionych przez organy w zakresie niezastosowania przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik postępowania, a w konsekwencji przyjęcie iż argumenty organu odwoławczego są trafne i przedstawione w sposób wyczerpujący, w szczególności:

- art. 121 § 1 o.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz zaniechania działań niezbędnych dla wyjaśnienia wszelkich okoliczności stanu faktycznego;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p., poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia sprawy pod względem faktycznym i merytorycznym oraz niedostateczne rozważenie istotnych dla sprawy okoliczności z pominięciem stanowiska Skarżącej wyrażanego w toku postępowania podatkowego, skutkujące m.in. przyjęciem bez żadnego dowodu, że mieszkańcy meldują się w akademikach Skarżącej na pobyt czasowy, przyjęciem że nieruchomości stanowiące akademiki należy kwalifikować jako nieruchomości mieszane, tj. częściowo zamieszkałe przez ich mieszkańców.

W oparciu o te zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania na podstawie art. 185 § 1; ewentualnie w razie uznania przez sąd, że sprawa została dostatecznie wyjaśniona, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 w zw. z art. 188 p.p.s.a.;

2) zasądzenie na rzecz Skarżącej od organu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych;

3) rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie wniosło o jej oddalenie.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), a zarzuty kasacyjne są niezasadne.

W skardze kasacyjnej postawionych zostało szereg zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego oraz materialnego. W takiej sytuacji z reguły w pierwszej kolejności rozpatrzeniu podlegają zarzuty naruszenia prawa procesowego, bowiem tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony i nie doszło do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń procesowych, można przejść do oceny zastosowania prawa materialnego (zob. wyrok NSA z 9 maja 2013 r., I OSK 2355/11). Jednak w tej sprawie rozpoznanie zarzutów naruszenia prawa procesowego wymaga uprzedniego odniesienia się do zarzutów naruszenia prawa materialnego, gdyż prawidłowa wykładnia tych przepisów rzutuje na ocenę stanowiska organów oraz sądu pierwszej instancji w kwestii kwalifikacji należących do Politechniki budynków przy ul. [...] w K. o nr [...], jako nieruchomości mieszanych, tj. częściowo zamieszkałą przez mieszkańców, a częściowo niezamieszkałych, w których powstają odpady komunalne. Kwalifikacja ta przesądza o sposobie naliczania należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Sąd pierwszej instancji słusznie zauważył, że ustawodawca dla potrzeb zorganizowania odbioru odpadów wprowadził dwie podstawowe kategorie nieruchomości, tj.: nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy (art. 6c ust. 1 u.c.p.g.) oraz nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c ust. 2 u.c.p.g.), a ponadto wskazał na kategorię mieszaną, tj. nieruchomości, które w części stanowią nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, a w części nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy (art. 6c ust. 2b u.c.p.g.). Nie budzi też wątpliwości uwaga sądu pierwszej instancji, że ustawodawca nie zdefiniował użytych w art. 6c ust. 1 i ust. 2 u.c.p.g. pojęć: "nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy" oraz "nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy". W orzecznictwie nie ma pełnej zgodności, co do rozumienia tych pojęć. Z jednej strony prezentowany jest pogląd, że pojęcie "zamieszkiwanie" na gruncie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach należy odczytywać przez pryzmat unormowań zawartych w kodeksie cywilnym. Stosownie zaś do art. 25 tego kodeksu, miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Z tego wyciągnięty został wniosek, że pod pojęciem "nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy", należy rozumieć nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy w rozumieniu art. 25 kodeksu cywilnego, a jedynie przebywają na niej (zob. prawomocny wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 12 września 2019 r., I SA/Go 281/19). Według odmiennego, dominującego poglądu, pojęcie "nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy", w kontekście konieczności zorganizowania odbioru odpadów komunalnych, należy wiązać z faktycznym jej zamieszkiwaniem, a nie odwoływać się do wąskiego rozumienia terminu "zamieszkiwania", jakie przypisuje się mu na gruncie kodeksu cywilnego. Stylizacja normatywna art. 6c ust. 1 i ust. 2 u.c.p.g., prowadzi do wniosku, że zamiarem ustawodawcy nie było utożsamianie nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, wyłącznie z nieruchomościami zamieszkałymi stale. Chodzi o to, aby wszystkie nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, choćby robili to nieregularnie, wchodziły w zakres abstrakcyjnego pojęcia "nieruchomości zamieszkanych", w przeciwieństwie do tych, na których nie mieszkają mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (zob. wyrok NSA z 14 lutego 2017 r., II OSK 1418/15; wyrok WSA w Szczecinie z 14 lutego 2018 r., I SA/Sz 992/17; wyrok WSA w Krakowie z 5 kwietnia 2018 r., I SA/Kr 122/18). Podobnie stanowisko prezentowane jest też w piśmiennictwie (zob. M. Budziarek [w:] M. Budziarek, A. Szymczak, Utrzymanie czystości i porządku w gminach. Komentarz WKP 2021, komentarz do art. 6c u.p.c.g.; a także R. Lewandowski, Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi - wybrane problemy, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych 2019 r. nr 10, s. 6). Za tym stanowiskiem opowiada się również Naczelny Sąd Administracyjny, orzekający w niniejszej sprawie.

Należy podkreślić, że użyty w art. 6c ust. 1 u.c.p.g. zwrot "zamieszkują mieszkańcy", pod względem językowym nie jest tożsamy z użytym w art. 25 k.c. zwrotem "miejsce zamieszkania". Nie można więc utożsamiać znaczenia obydwu tych pojęć. Biorąc natomiast pod uwagę cele uregulowań zawartych w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku, można stwierdzić, że ustawodawca świadomie w art. 6c u.c.p.g. nie posłużył się pojęciem "miejsca zamieszkania", o którym mowa w art. 25 k.c., lecz pojęciem "nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy". Nadrzędnym celem tej ustawy, zgodnie z jej nazwą, jest utrzymanie czystości i porządku w gminach. Choć utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy (art. 3 ust. 1 u.c.p.g.), to gros obowiązków z tym związanych spoczywa też na właścicielach nieruchomości. Właściciele nieruchomości obowiązani są między innymi ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6h u.c.p.g.). Przyjęty przez ustawodawcę podział na "nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy" oraz "nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy", a także związany z tym system gospodarowania odpadami, oparte są na założeniu, że "nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy" generują większą ilość odpadów, niż "nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy". Przy tym założeniu obojętne jest, czy nieruchomość zamieszkiwana jest przez osoby fizyczne z zamiarem stałego pobytu, czy też nie. "Zamieszkiwanie" oznacza także czasowe przebywanie w miejscowości w celach osobistych lub zawodowych. Kluczowy jest faktyczny pobyt na nieruchomości. Co jednak istotne, w art. 6c ust. 1 u.c.p.g. ustawodawca wskazuje na nieruchomości zamieszkałe "przez mieszkańców", a więc takie, które służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stałych lub czasowych. W pojęciu "nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy", nie będą się zatem mieścić takie nieruchomości, na których pobyt ma charakter wyłącznie incydentalny, np. nieruchomości, na których świadczone są usługi hotelarskie (zob. też art. 6j ust. 3a u.c.p.g.). Z kolei nieruchomość, którą w części zamieszkują mieszkańcy, a w części nie zamieszkują mieszkańcy, będzie miała charakter mieszany (art. 6c ust. 2b u.c.p.g.).

Należy zgodzić się ze stanowiskiem sądu pierwszej instancji, że obiekty typu "akademik" składają się głównie z części przeznaczonych do zamieszkiwania, czyli z pokoi mieszkalnych wraz z ewentualnymi łazienkami i aneksami kuchennymi. Co przy tym istotne, pobyt studentów na terenie akademików wiąże się z ich przebywaniem w celu mieszkalnym na okres przynajmniej roku akademickiego. Oczywiście, część pomieszczeń akademika może być wykorzystywana do innych celów, które nie służą zamieszkiwaniu sensu stricto, np. części administracyjno-biurowej, stołówki, świetlicy, pralni, sali gimnastycznej, sali rehabilitacyjnej, pracowni komputerowej, czytelni, siłowni itp. Część niezamieszkała może również być wykorzystywana pod działalność gospodarczą (np. poprzez prowadzenie działalności gospodarczej przez właściciela obiektu lub poprzez wydzierżawienie jej przedsiębiorcy). W takim przypadku nieruchomość będzie miała charakter mieszany w rozumieniu art. 6c ust. 2b u.c.p.g.

W tej sprawie nie budzą wątpliwości ustalenia organów, słusznie zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji, że sporne obiekty mają charakter "nieruchomości mieszanej", które w części stanowią nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy (studenci), a w części nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy. Jak wskazał sąd pierwszej instancji, organy w sposób wystarczający odniosły się przy tym do definicji mieszkańca - wynikającej z treści art. 2 lit. b załącznika do uchwały nr XLV/l200/20 Rady Miasta Krakowa, która odsyła do przepisu art. 2 lit. d rozporządzenia WE Parlamentu Europejskiego i Rady Nr 763/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. w sprawie spisów powszechnych ludności i mieszkań (Dz. U. UE L 218 z 13.8.2008 r.). W świetle tych regulacji, studenci (lokatorzy domów studenckich) powinni być uznani z za mieszkańców Miasta K. W okresie zamieszkiwania przez nich w domach studenckich na terenie Miasta K. jest to miejsce, w którym faktycznie przebywają, niezależnie od czasowych nieobecności związanych z przerwami w nauce.

W świetle powyższego nie można zgodzić się z zarzutami skargi kasacyjnej, dotyczącymi naruszenia wymienionych w niej przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego. W szczególności niezasadny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 6c ust. 1 - 2 i ust. 2b u.c.p.g., poprzez błędne jego zastosowanie i ustalenie, że domy studenckie (akademiki) stanowią nieruchomości, które w części stanowią nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, a w części nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, podczas gdy – zdaniem autora skargi kasacyjnej - nieruchomości zabudowane domami studenckimi (akademikami) powinny być kwalifikowane i zaliczane do nieruchomości niezamieszkałych. Wbrew twierdzeniem autora skargi kasacyjnej, takiego poglądu nie wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 kwietnia 2021 r., III OSK 1089/21. Cytowany przez autora skargi kasacyjnej fragment tego wyroku (s. 11-12 uzasadnienia skargi kasacyjnej) nie stanowi wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego, lecz orzekającego w pierwszej instancji Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (wyrok z 5 grudnia 2018 r., II SA/Gd 532/18). Co jednak najważniejsze, w przywołanej sprawie ani WSA w Gdański, ani też Naczelny Sąd Administracyjny, nie rozstrzygały o kwalifikacji akademików jako nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy. Sprawa ta wywołana była skargą właściciela nieruchomości, na której prowadzona była działalność gospodarcza w formie usług hotelowych, a powstały w tej sprawie spór nie dotyczył kwalifikacji tej nieruchomości, jako niezamieszkałej, lecz wprowadzenia przez radę gminy dodatkowego kryterium ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, tj. ustalenie minimalnej ilości pojemników w odniesieniu do powierzchni nieruchomości niezamieszkałej. Okoliczności faktyczne przywołanej sprawy są zatem odmienne od okoliczności faktycznych niniejszej sprawy.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie organy prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przepisy art. 6c ust. 1 - 2 i 2b u.c.p.g., a w konsekwencji także przepisy art. 6o ust. 1 i art. 6m ust. 2 u.c.p.g. oraz § 2, § 5 i § 7 uchwały Rady Miasta Krakowa nr XLV/1197/20, jak też art. 6, art. 7 i art. 27 ust. 3 i ust. 4 załącznika do uchwał Rady Miasta Krakowa nr XLV/1200/20. Zarzuty naruszenia tych przepisów są niezasadne. Fakt, że w poprzednich okresach rozliczeniowych Politechnika deklarowała sporne obiekty, jako nieruchomości niezamieszkałe przez mieszkańców, jak też to że nie zmieniły się w tym zakresie przepisy, nie oznacza wadliwości wydanych w tej sprawie decyzji.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 2a o.p., który to przepis nakazuje, aby niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, były rozstrzygane na korzyść podatnika. W tej sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do rozumienia zastosowanych przepisów prawa, których nie dało się usunąć w drodze wykładni.

Niezasadne są też zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 181 o.p. Sąd pierwszej instancji słusznie ocenił, że materiał dowodowy, który posłużył organom podatkowym do rozstrzygnięcia tej sprawy jest dostatecznie wyczerpujący, a jego ocena nie pozwala na przyjęcie dowolności w analizie. Nie została w związku z tym naruszona zasada obiektywnej prawdy materialnej. Pomiędzy ustaleniami, a podjętymi ocenami organów nie wystąpiły sprzeczności. Wyciągnięte przez organy wnioski są logiczne i spójne. Wyrażona w tym względzie ocena przez sąd pierwszej instancji (s. 13-14 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), czyni niezasadnym także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

Nie nadaje się natomiast do rozpoznania zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia "innych przepisów u.c.p.g." (punkt I.6 skargi kasacyjnej). Należy zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 i 2 p.p.s.a.). Oznacza to, że granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Sąd kasacyjny nie może domyślać się jakie "inne przepisy" mogą być w sprawie naruszone. Nie może też zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych (zob. np. wyrok NSA z 16 lipca 2013 r., II FSK 2208/11).

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.

SWSA (del.) Krzysztof Przasnyski SNSA Dominik Gajewski SNSA Wojciech Stachurski