Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt II SA/Bk 141/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2023-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Kara administracyjna
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust.1, ust. 2 pkt 1, art. 10a ust. 1, art. 22 ust. 2a i ust. 3 oraz art. 26 ust.3
journal: Dz.U. 2021 poz 1857
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie asesor sądowy WSA Anna Bartłomiejczuk (spr.), sędzia WSA Marcin Kojło, Protokolant st. sekretarz sądowy Sylwia Tokajuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi J.Ł. - prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą P.H.U. "E." J.Ł. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia 27 grudnia 2022r. nr 2001-IOD.48.61.2022 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku (dalej "NPUCS") z dnia 30 sierpnia 2022r. nakładającą na przewoźnika P.H.U. [...] J. Ł. (dalej: "Strona") karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za podanie w zgłoszeniu do rejestru monitorowania przewozów danych niezgodnych ze stanem faktycznym oraz 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku niezapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem.

Rozstrzygniecie to zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

W dniu 27 lutego 2022 r. o godz. 20:25 do kontroli w Budzisku, zgłosił się kierowca P. Ł., kierujący zespołem pojazdów o nr rejestracyjnych [...] wraz z towarem objętym zgłoszeniem [...], celem przeprowadzenia kontroli przewozu realizowanego za w/w zgłoszeniem. Zgodnie z przedstawionym wypisem z licencji oraz opisanym zgłoszeniem, przewoźnikiem wykonującym transport była firma P.H.U. [...] J. Ł. Przedmiotowym środkiem transportu przewożone były towary zadeklarowane w zgłoszeniu SENT do pozycji CN 2710 - [...], z Niemiec na Litwę, tranzytem przez terytorium Polski. W zgłoszeniu SENT przewoźnik wskazał, że faktyczne rozpoczęcie przewozu nastąpi 24 lutego 2022r. natomiast zakończenie 27 lutego 2022r., a podczas przewozu będzie używane urządzenie/lokalizator GPS o numerze: [...]. Jako numer dokumentu przewozowego wskazano natomiast [...].

Podczas kontroli, w wyniku sprawdzenia ww. zgłoszenia SENT, nie stwierdzono przekazywania danych przedmiotowego lokalizatora w okresie od 23 lutego do 27 lutego 2022 r. Organ ustalił, że lokalizator nr [...] nie został zgłoszony w [...], a dane dokumentu przewozowego były niezgodne ze stanem faktycznym. Kierowca dostał dokumenty pocztą elektroniczną i wyjaśnił, że jako numer dokumentu przewozowego został wpisany numer załączonego pliku.

Stwierdzone nieprawidłowości opisuje sporządzony przez funkcjonariuszy Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku protokół z kontroli z 27 lutego 2022r. Kierujący pojazdem w obecności funkcjonariuszy celno-skarbowych podpisał ten dokument.

Opisane okoliczności były podstawą do wszczęcia z urzędu postępowania administracyjnego przez NPUCS w Białymstoku (postanowienie z 21 marca 2022 r.) w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za nieprawidłowości podczas realizacji przewozu objętego zgłoszeniem [...] oraz dopuścił jako dowód w sprawie ww. protokół z kontroli wraz z załącznikami.

W toku prowadzonego postępowania organ I instancji pismem z dnia 31 marca 2022r. wystąpił do przewoźnika z wezwaniem do udzielenia wyjaśnień, co było powodem nieprzesyłania do systemu SENT danych geolokalizacyjnych o aktualnym położeniu pojazdu o nr [...] podczas realizacji przewozu towarów zgłoszonych w [...] za pomocą lokalizatorów GPS: [...] i [...]. Organ wezwał jednocześnie Stronę do przekazania zindywidualizowanych okoliczności wskazujących na istnienie ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego mogące stanowić podstawę do odstąpienia od nałożenia kary z tytułu nie przesyłania danych geolokalizacyjnych.

W odpowiedzi na to wezwanie pełnomocnik Strony wskazał, że zgłoszenie zostało wypełnione w platformie PUESC i omyłkowo został wpisany błędny numer dokumentu przewozowego. Numer wpisany do zgłoszenia był numerem pliku dokumentu, a nie numerem dokumentu, tym niemniej oba te numery były przypisane do tego samego dokumentu. Podkreślono, że błąd w zgłoszeniu nie miał znamion działania celowego i był zwykłą omyłką, dotyczącą poniekąd tego samego dokumentu przewozowego. Pełnomocnik Strony wniósł jednocześnie o umorzenie postępowania w całości ewentualnie rozstrzygnięcie sprawy co do istoty i odstąpienie od nałożenia kary z uwagi na interes publiczny, podkreślając, że w sprawie nie istnieją przesłanki do uznania odstąpienia od nałożenia kary za pomoc publiczną.

NPUCS zauważył, że przepisy o SENT nakładają skonkretyzowane obowiązki na wykonującego przewóz drogowy towarów, dlatego też obowiązkiem przewoźnika jest zapoznanie się z obowiązującymi przepisami oraz dbanie o znajomość tych przepisów przez osoby, z którymi współpracuje prowadząc działalność gospodarczą, czyli między innymi osoby dokonujące zgłoszeń do rejestru monitorowania przewozu towarów oraz kierowcy realizujący przewóz. Zaznaczył, że za działania przedstawiciela, jakim jest osoba zgłaszająca w imieniu przedsiębiorcy przewozy do rejestru jak również kierowcy pojazdu, odpowiada bezpośrednio przewoźnik i to na nim spoczywa ciężar administracyjnej odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych przez nich działań podczas realizacji przewozu w tym również pomyłki podczas rejestracji zgłoszeń.

Jednocześnie organ I instancji zaznaczył, że przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. towarów wrażliwych. Wbrew twierdzeniom Strony numer dokumentu przewozowego jest jednym z istotniejszych dowodów potwierdzających przepływ towarów wrażliwych. Brak identyfikacji takiego dokumentu nie pozwala na powiązanie przepływu towarów z dokumentacją finansową, a co za tym idzie ułatwia działanie szarej strefy w obrocie tymi towarami.

Przechodząc z kolei do nieprawidłowości w postaci braku zarejestrowanej trasy przejazdu organ I instancji wskazał, że z treści art. 10a ust. 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2021r., poz. 1857, ze zm., dalej w skrócie: "SENT") wynika obowiązek przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, zaś ust. 2 tego przepisu mówi o obowiązku wyposażenia środka transportu w lokalizator. NPUCS wystąpił do Centrum Informatyki Resortu Finansów w celu potwierdzenia poprawności działania rejestru, jak również faktu nieprzekazywania do niego danych geolokalizacyjnych.

W odpowiedzi uzyskał informację, że w bazach danych systemu SENT GEO, w badanym okresie, nie odnotowano danych geolokalizacyjnych lokalizatora nr [...], natomiast lokalizator [...] nie był przypisany do ww. zgłoszenia SENT, a został zarejestrowany dopiero w dniu 7 marca 2022 r. o godz. 12:10. Ponadto CIRF poinformowało, że w okresie realizacji ww. zgłoszenia SENT nie odnotowano wadliwego działania systemu SENT GEO, które mogłoby uniemożliwić przyjmowanie danych geolokalizacyjnych oraz nie stwierdzono w systemie Help Desk CSD aby przewoźnik zgłaszał problemy w działaniu systemu.

Z uwagi na powyższe NPUCS uznał, że brak przekazywania danych geolokalizacyjnych leży po stronie przewoźnika, ponieważ zgłoszony lokalizator nr [...] w czasie realizacji przewozu nie miał aktywowanej usługi transmisji danych do systemu SENT. Do wypełnienia wymogów stawianych ustawą nie jest zaś wystarczające wyposażenie pojazdu w lokalizator, a jednocześnie nie podjęcie działań zmierzających do poprawnego przekazywania danych geolokalizacyjnych.

Na podstawie tak zgromadzonego materiału dowodowego organ uznał, że przewoźnik niewątpliwie miał obowiązek przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem na całej trasie przejazdu i tego obowiązku nie wykonał, co stanowiło naruszenie art. 10a ust. 1 ustawy SENT i uzasadniało na podstawie art. 22 ust.2a tejże ustawy nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł. Uwzględniając z kolei fakt podania przez przewoźnika podczas uzupełniania zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym (nr dokumentu przewozowego) organ stwierdził, że naruszona została norma określona w art. 7 ust.2 ustawy, co w myśl art. 24 ust.1 pkt. 2 tejże ustawy uzasadniało nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł.

Analizując w dalszej kolejności przesłanki odstąpienia od wymierzenia kary określone w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, organ stwierdził, że nawet stwierdzenie ich wystąpienia nie skutkuje automatycznym odstąpieniem od jej wymierzenia. Jest to decyzja uznaniowa i organ może, ale nie musi, podjąć takie działania. Oceniając w tym kontekście cały materiał dowodowy NPUCS stwierdził, iż w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, iż było to pierwsze naruszenie, którego dopuściła się Strona potencjalnie możliwym byłoby odstąpienie od kary ze względu na interes publiczny. Jednakże takie odstąpienie, zdaniem organu, musi być traktowane jako pomoc de minimis i podlega warunkom udzielenia takiej pomocy. Tymczasem Strona, pomimo prawidłowego doręczenia wezwań w tym zakresie, nie przedłożyła stosownych dokumentów.

Uwzględniając powyższe, NPUCS decyzją z 30 sierpnia 2022 r. nałożył na skarżącego przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za podanie w zgłoszeniu do rejestru monitorowania przewozów danych niezgodnych ze stanem faktycznym oraz 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku niezapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem.

Po rozpoznaniu odwołania, DIAS decyzją z dnia 27 grudnia 2023 r. nr 2001-IOD.48.61.2022 utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, uznając za bezzasadne zarzuty podniesione w odwołaniu. Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie nie zaistniały okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kar pieniężnych. Badając przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary, organ uwzględnia także inne okoliczności w sprawie, takie jak wystąpienie innych nieprawidłowości i ich ilość (sporadyczność), przyczyny powstania naruszenia, ryzyko uszczuplenia dochodów budżetu państwa, a także ma na względzie cel ustawy SENT. Podkreślił, że zgodnie z aktami sprawy nie odnotowano wadliwego działania systemu SENT-GEO, które wpłynęłoby na przekazywanie danych od lokalizatora. W systemie Help Desk CSD nie odnotowano, aby przewoźnik zgłaszał problemy w działaniu systemu. Ponadto zaznaczono, że ewentualne odstąpienie od nałożenia kary powinno udzielone być z uwzględnieniem warunków dopuszczalności takiej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej w związku z art. 37 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej.

W ocenie organu odwoławczego NPUCS w Białymstoku prawidłowo stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka ważnego interesu przewoźnika. Analizując natomiast przesłankę wystąpienia interesu publicznego skutkującego odstąpieniem od wymierzenia kary, organ II instancji stwierdził za NPUCS, że w przedmiotowej sprawie przesłanka ta wystąpiła, albowiem było to pierwsze naruszenie przepisów ustawy SENT. Tym samym za bezprzedmiotowy organ uznał zarzut naruszenia art. 26 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 2a i art. 10a ust. 1 ustawy SENT oraz wszystkie treści zawarte w uzasadnieniu decyzji, których celem było udowodnienie, że w przedmiotowej sprawie wystąpił interes publiczny.

DIAS stwierdził dalej, że pomimo, iż przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka interesu publicznego pozwalająca organom na odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej, to organ I instancji nie odstąpił od wymierzenia przedmiotowych kar pieniężnych z uwagi na to, że odstąpienie to stanowiłoby pomoc de minimis, o której mowa w art. 26 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, zaś Strona nie złożyła wniosku o udzielenie tej pomocy oraz zaświadczeń o pomocy de minimis, jakie otrzymała w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy de minimis otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie. Jak ustalił DIAS, organ I instancji trzykrotnie wzywał Stronę do przedłożenia tych dokumentów (wezwanie z 21.03.2022 r., pismo z 28 03.2022r., oraz pismo z 27.04.2022 r.). W odpowiedzi na te wezwania które pełnomocnik Strony wskazał jedynie, że w przedmiotowej sprawie nie istnieją przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary za pomoc publiczną, w związku z czym wnosi o odstąpienie od nałożenia kary z uwagi na interes publiczny a nie prywatny. W ocenie Dyrektora niezłożenie przez Stronę wniosku o udzielenie pomocy de minimis, pomimo stwierdzenia przez organ I instancji, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka interesu publicznego, skutkowało brakiem możliwości zastosowania instytucji odstąpienia od wymierzenia kary.

Dalej odwołując się do regulacji art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) oraz rozporządzenia Komisji UE Nr 1407/2013 z 18 grudnia 2013r. organ uznał, że odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 i art. 108 TFUE, ale można ją zakwalifikować jako pomoc de minimis. W konsekwencji DIAS przyjął, że niezłożenie przez Stronę wniosku o udzielenie pomocy de minimis, pomimo stwierdzenia przez organ I instancji, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka interesu publicznego, skutkowało brakiem możliwości zastosowania instytucji odstąpienia od wymierzenia kary.

Skargę na powyższą decyzję do tut. sądu wniósł pełnomocnik Skarżącego zarzucając jej naruszenie:

1) art. 26 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 2a i art. 10a ust. 1 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej pomimo, że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art, 120, art. 121 § 1, art, 122, art. 124 oraz art. 187 § 1 o.p. art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., w szczególności zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny;

2) art. 10a ust. 1 i 2 w zw. z art. 22 ust 2 i 2a ustawy SENT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej za nieuzupełnienie zgłoszenia SENT oraz niewykonanie obowiązku przekazywania w trakcie przewozu danych geolokalizacyjnych w sytuacji, gdy przewoźnik nie ponosi odpowiedzialności za naruszenie, a w szczególności nie powinny zostać nałożone na niego dwie kary;

3) art. 22 ust. 2 i 2a ustawy SENT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej o łącznej wysokości 20.000 zł za nieuzupełnienie zgłoszenia SENT oraz niewykonanie obowiązku przekazywania w trakcie przewozu danych geolokalizacyjnych w sytuacji, w której kara w tej wysokości jest nieproporcjonalna w stosunku do charakteru i wagi naruszenia, do którego doszło w ramach wykonywania jednego przewozu drogowego, w związku z czym uzasadnione jest odstąpienie od nałożenia co najmniej jednej spośród kar pieniężnych;

4) art. 26 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 107 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej poprzez uznanie, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest pomocą publiczną i, jako taka, możliwa jest wyłącznie jako pomoc de minimis, a wobec nieprzedstawienia wniosku o jej udzielenie niemożliwe było odstąpienie od ukarania w niniejszej sprawie, podczas gdy odstąpienie to nie stanowi pomocy publicznej;

5) art. 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/ WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT poprzez nałożenie na przewoźnika wysokiej kary pieniężnej (sankcji) w związku ze stwierdzonym niedopełnieniem warunku formalnego, w sytuacji gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnej, a stwierdzone naruszenie polegające na braku przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem nie było zawinione przez przewoźnika, a zatem sankcja w wysokości 20.000,00 zł jest nieproporcjonalna i nieadekwatna do wagi naruszenia (por. orzeczenie TSUE z 21.10.2021 r., C-583/20) oraz nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia ciążącego na przewoźniku obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości, działań podjętych przez przewoźnika by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem (por. wyrok TSUE z 15.4.2021 r., C- 935/19).

Wskazując na powyższe naruszenia skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obydwu instancji i umorzenie postępowania w całości, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi zawarto szczegółową argumentację dotyczącą poszczególnych zarzutów.

Organ w odpowiedzi wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem jej zarzuty i argumenty nie podważają legalności zaskarżonej decyzji.

Przedmiotem kontroli sądu w sprawie niniejszej jest decyzja, mocą której nałożono na skarżącego karę pieniężną w kwocie: 10.000 zł za podanie w zgłoszeniu do rejestru monitorowania przewozów danych niezgodnych ze stanem faktycznym oraz 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku niezapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem.

Nie było sporne między stronami, że realizowany przez Skarżącego przewóz podlegał rygorom ustawy SENT, a Skarżący miał status przewoźnika w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy SENT. Realizował przewóz towaru podlegającego ustawie SENT z Niemiec na Litwę przez terytorium Polski; towar podlegał klasyfikacji do kodu CN 2710 na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 20 lipca 2018 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. poz. 1427 ze zm.). Przewoźnik dokonał zgłoszenia przewozu do rejestru zgłoszeń SENT i uzyskał numer referencyjny [...], który przekazał kierowcy. Kontrolowany przez funkcjonariuszy zespół pojazdów był wyposażony w urządzenie geololalizacyjne, ale w trakcie całej trasy przewozu nie zostało ono włączone przez kierowcę. Od momentu wjazdu do Polski w dniu 24.02.2022r., godz. 21:04 do momentu rozpoczęcia kontroli (27.02.2022r., godz. 20:35) sygnał nie był wysyłany do systemu SENT GEO. Naruszenie to wyczerpywało znamiona deliktu administracyjnego określonego w art. 22 ust. 2a ustawy SENT.

Ustalenia organów znajdują odzwierciedlenie w zebranym w aktach materiale dowodowym. Materiał ten okazał się wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy i mógł stanowić dla sądu podstawę wydania wyroku. Wynika z niego jednoznacznie, że geolokalizator po wjeździe zespołu pojazdów na terytorium Polski, choć znajdował się na wyposażeniu pojazdu, to nie został przez kierowcę włączony. Skarżący przyznał wprawdzie, że obiektywnie rzecz ujmując doszło do nieprawidłowości w toku wykonywania przewozu, ale przyczyna nieprzekazywania danych leżała w błędnym działaniu oficjalnej, rządowej aplikacji przeznaczonej do monitorowania przewozów (e-TOLL PL), z której użytkowaniem często wiążą się liczne problemy. Świadczą o tym chociażby krytyczne oceny internautów w Google Play, czyli na stronie internetowej z której możliwe jest pobranie tej aplikacji. Odpowiadając na powyższy zarzut należy podzielić zapatrywania organów, że subiektywne oceny internautów na temat aplikacji e-TOLL PL w żaden sposób nie świadczą o jej błędnym działaniu w przedmiotowej sprawie. Na stronie dedykowanej systemowi e-TOLL PL, publikowane są informacje o awarii aplikacji mobilnej, zakresie problemów oraz usunięciu tych awarii. W toku postępowania organ I instancji uzyskał zaś jednoznaczną informację od Centrum Informatyki Resortu Finansów, że w dniach 23.02.2022 - 05.03.2022 r. nie zostało odnotowane wadliwe działanie systemu SENT GEO, uniemożliwiające przekazywanie danych geolokalizacyjnych od aplikacji urządzeń mobilnych oraz nie stwierdzono w systemie Help Desk CSD, aby przewoźnik zgłaszał problemy w jej działaniu. Na stronie dedykowanej aplikacji e-TOLL PL również nie była zamieszczona informacja o takiej awarii. W tych okolicznościach, jak słusznie wskazał DIAS w zaskarżonej decyzji twierdzenia Skarżącego, że sygnał przekazujący aktualne dane geolokalizacyjne był dostępny, a wina leżała po stronie rządowej aplikacji, nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Skarżący w żaden sposób nie wykazał podnoszonych przez siebie okoliczności negując jedynie ustalenia dokonane przez organy obu instancji. W konsekwencji organy obiektywnie wykazały, że podczas wykonywanego przewozu doszło do naruszenia stypizowanego w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, za które ustawa przewiduje sankcję administracyjną w wysokości 10.000 zł.

Sąd podziela też stanowisko organów, że niewypełnienie obowiązku wynikającego z powyższego przepisu ma negatywny wpływ na możliwość sprawowania skutecznej kontroli nad przewozem towarów objętych systemem monitorowania drogowego, a brak danych geolokolizacyjnych jest głównym czynnikiem utrudniającym sprawowanie kontroli. Urządzenie to stanowi jeden z podstawowych środków systemu monitorowania, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy SENT i zapewnia gromadzenie danych, o których mowa w art. 4 ust. 4 tej ustawy. Powinno być ono na wyposażeniu środka transportu i być włączone przez cały czas realizowania przewozu w Polsce, stosownie do art. 10b ust. 1 ustawy SENT. Wykonywanie przewozu z niewłączonym urządzeniem geolokalizacyjnym nie mogło być zatem ocenione jako drobne uchybienie formalne, niemające wpływu na sprawność systemu monitoringu. Jak trafnie wskazał organ, niewystarczające jest wyposażenie pojazdu w lokalizator, koniecznej jest również podjęcie dalszych działań zmierzających do zapewnienia przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu. Przewoźnik ma zatem nie tylko wyposażyć środek transportu w lokalizator bądź urządzenie zewnętrzne pozwalające na przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem do rejestru SENT, ale i zapewnić skuteczność przekazu tych danych (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2022r. sygn. akt II GSK 317/22; 7 czerwca 2022r., sygn. akt II GSK 787/20, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W kontrolowanym przewozie kierowca nie wykonał nakazów ustawowych odnośnie przekazywania danych geolokalizacyjnych, stąd też kara pieniężna nałożona na przewoźnika na podstawie art. 22 ust. 2a ustawy SENT, jest prawidłowa.

W zakresie natomiast drugiego naruszenia, tj. podania w zgłoszeniu do rejestru monitorowania przewozów danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zakresie numeru dokumentu przewozu, rację należy przyznać organom, że określona przepisami ustawy SENT odpowiedzialność administracyjna za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów wrażliwych ma charakter obiektywny, a więc jest niezależna od winy, czy dobrej lub złej woli danego podmiotu. Przepisy ustawy zostały przy tym ukształtowane tak, że przewidziana w ustawie wysokość kary uwzględnia stopień uchybienia, jako że wysokość kar pieniężnych została zróżnicowana w zależności od rodzaju naruszenia. Tym samym okoliczności związane z popełnieniem błędu, co wprost zostało przyznane w skardze, nie mają żadnego znaczenia w kontekście stwierdzenia, czy Skarżący naruszył dany przepis ustawy SENT, czy też nie. Przepisy ustawy o SENT nie wyłączają bowiem odpowiedzialności przewoźnika nawet za drobne uchybienia, które popełnione zostały wskutek nieświadomego działania lub omyłki, czy też posiadają cechy sporadyczności. Obowiązkiem przewoźnika jest zgłoszenie poprawnych danych przez rozpoczęciem przewozu na terytorium Polski, a przesłane dane muszą być zgodne ze stanem faktycznym, obowiązującym w trakcie transportu towarów pod groźbą sankcji administracyjnej. Pomyłka, czy też korekta danych, dokonana w trakcie kontroli lub po jej zakończeniu, nie mogą stanowić podstawy do odstąpienia wymierzenia kary administracyjnej. Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności przedmiotowej sprawy należy zaznaczyć, że wbrew twierdzeniom Strony, za tożsamy numer dokumentu przewozowego nie może być uznany numer przekazanego pocztą milową załącznika. Wpisanie dowolnego numeru pojawiającego się w korespondencji wewnętrznej może wręcz świadczyć o niedbałości przy wykonywaniu zgłoszeń przekazywanych do rejestru monitorowania przewozów. Rację mają zatem orzekające w sprawie organy, przyjmując, że numer dokumentu przewozowego jest jednym z istotniejszych dowodów potwierdzających przepływ towarów wrażliwych. Brak identyfikacji takiego dokumentu nie pozwala na powiązanie przepływu towarów z dokumentacją finansową, a co za tym idzie ułatwia działanie szarej strefy w obrocie tymi towarami. Wobec zatem faktu podania przez przewoźnika podczas wypełniania zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym naruszona została norma określona w art. 7 ust.2 pkt i) ustawy SENT. W myśl natomiast art. 24 ust. 1 pkt. 2 tejże ustawy w przypadku, gdy przewoźnik zgłosi do rejestru dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł, o czym prawidłowo orzekły w niniejszej sprawie - organy.

Podsumowując tą część rozważań, należy stwierdzić, że skoro skarżący przewoźnik w trakcie kontrolowanego przewozu dopuścił się dwóch naruszeń ustawy SENT (szczegółowo opisanych powyżej), to uzasadnione było nałożenie na stronę dwóch kar pieniężnych w kwocie po 10.000 zł. W ocenie sądu wymierzone w rozpoznawanej sprawie kary pieniężne za stwierdzone naruszenia są adekwatne do celów ustawy o SENT. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że w niniejszej sprawie skala stwierdzonych naruszeń nie miała nieistotnego charakteru i w konsekwencji uniemożliwiała osiągnięcie zamierzonych przez ustawodawcę celów. W toku postępowania nie stwierdzono zaś, aby zaistniały szczególne okoliczności, które realizację obowiązku ustawowego czyniłyby niemożliwą (jak np. awaria systemu). W konsekwencji jako bezpodstawny należało ocenić zarzut sformułowany w pkt 1.2. skargi w zakresie naruszenia art. 10a ust. 1 i 2 w zw. z art. 22 ust. 2 i 2 ustawy SENT poprzez bezpodstawne nałożenie na przewoźnika dwóch kar pieniężnych.

Odnosząc się zaś do kwestii związanej z brakiem odstąpienia od nałożenia kary i zarzutów sformułowanych w tym zakresie w pkt 1.1, 1.3, 1.4 skargi, wskazać należy, że organ może, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2a, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, z uwzględnieniem art. 26 ust.3 tej ustawy. W myśl zaś art. 26 ust. 3 tej ustawy organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: (1) nie stanowi pomocy publicznej, albo (2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo (3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust.4. Na dzień przeprowadzenia kontroli, jak i w dacie wydania niniejszego orzeczenia, Rada Ministrów nie określiła, w drodze rozporządzenia, szczegółowych warunków odstąpienia od nałożenia kar pieniężnych, stosownie do art. 26 ust. 4 ustawy.

Skład orzekający w sprawie prezentuje stanowisko zbieżne z tą linią orzecznictwa NSA, która pojęcia "ważny interes przewoźnika" i oraz "interes publiczny" rozumie analogicznie do pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (vide: wyroki NSA o sygn. II GSK 1052/20, II GSK 406/20, II GSK 362/20, II GSK 220/20, II GSK 1498/19, II GSK 629/19, II GSK 1112/19, II GSK 360/19, II GSK 855/20, II GSK 864/20, CBOSA). W przywołanych orzeczeniach, NSA podkreślił, że wystąpienie ważnego interesu przewoźnika uzasadniają nadzwyczajne, losowe sytuacje, takie jak: utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe przewoźnika wiążące się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary. Pojęcia tego nie należy przy tym ograniczać jedynie do nadzwyczajnych, losowych sytuacji, na które strona nie miała wpływu. Ważnym interesem przewoźnika będzie także sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania. Pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" nie można jednak utożsamiać z subiektywnym przekonaniem przewoźnika o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. "Interes publiczny" natomiast to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. W wyrokach wydanych w sprawach o sygn. II GSK 855/20 i II GSK 864/20, NSA wskazał z kolei, że wprowadzenie przesłanki "interesu publicznego" do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez organ kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą – wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku powinien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Dokonując "ważenia" obu wartości organ powinien uwzględnić także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa.

Z ustaleń organu, niepodważonych przez Skarżącego, opartych na danych pozyskanych z urzędu przez organ, a po części na danych wskazanych przez samego przewoźnika, wynika niewątpliwie, ze firma skarżącego nie posiada zaległości podatkowych, nie jest wobec niej prowadzone postępowanie egzekucyjne, podatnik nie występował z wnioskiem o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, działalność gospodarcza firmy przynosi dochód, a jej właściciel (skarżący przewoźnik) w 2021 roku osiągnął dochód w wysokości 122.533,10 zł. Wysnuty zatem wniosek z analizy sytuacji materialnej przewoźnika o braku zagrożenia zapłatą kary pieniężnej dla płynności finansowej firmy, jest wnioskiem prawidłowym. Nie wystąpiła w sprawie przesłanka "ważnego interesu przewoźnika", która uzasadniałaby odstąpienie od nałożenia kary.

Przechodząc z kolei do przesłanki "ważnego interesu publicznego" należy zauważyć, że w niniejszej sprawie organ I instancji przyjął, że z uwagi na fakt, że było to pierwsze naruszenie, którego dopuściła się Strona, potencjalnie możliwym byłoby odstąpienie od kary ze względu na stwierdzenie istnienia interesu publicznego. Tym samym, jak podkreślił organ II instancji, spełniona została jedna z przesłanek z art. 22§ 3 ustawy SENT. Wobec powyższego stanowiska, którego zdaje się nie zauważa Skarżący, zarzuty sformułowane w pkt 1.1. oraz 1.3. skargi dotyczące dokonania przez organ błędnej i powierzchownej analizy przesłanki interesu publicznego i możliwości jej zastosowania w niniejszej sprawie, należy uznać za bezprzedmiotowe.

Samo jednak zaistnienie w sprawie przesłanki interesu publicznego nie oznaczało wydania przez organ rozstrzygnięcia zgodnego z oczekiwaniem strony. Jak wynika z powołanego wyżej art. 22 ust. 3 ustawy SENT ewentualne odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na ważny interes podmiotu lub interes publiczny, uwarunkowane jest bowiem spełnieniem wymogów przewidzianych w art. 26 ust. 3 tej ustawy,

W niniejszej sprawie skarżący dąży do wykazania, że odstąpienie od nałożenia kary nie jest pomocą publiczną, albowiem nie spełnia ona wszystkich warunków określonych przez cytowany wyżej art. 107 ust. TFUE, a tym samym nie mają do niego zastosowania również przepisy o pomocy de minimis. Organ II instancji uznał z kolei, że odstąpienie od wymierzenia kary nie może co prawda stanowić pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 i 108 Traktatu, ale można ją kwalifikować jako pomoc de minimis, o której mowa w art. 26 ust. 3 pkt 2 ustawy SENT.

W kwestii charakteru odstąpienia od nałożenia kary brak jest aktualnie jednolitego stanowiska orzecznictwa sądowoadministracyjnego. Z jednej strony, tak jak w wyrokach wskazanych przez skarżącego, przyjmuje się, że instytucja ta nie stanowi pomocy publicznej (vide: wyrok WSA w Warszawie z 29 czerwca 2020r., sygn. akt V SA/Wa 1729/19 oraz z 5 sierpnia 2020 r., sygn. akt V SA/Wa 2059/19, oba dostępne w CBOSA), ale z drugiej wskazuje się, że odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej może stanowić pomoc de minimis (tak m.in. WSA w Białymstoku w wyrokach: z 7 września 2022r., sygn. akt II SA/Bk 491/22, z dnia 8 grudnia 2022r., sygn. akt II SA/Bk 770/22 oraz WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 16 marca 2023r., sygn. akt II SA/Go 56/23, CBOSA).

Przy tak zarysowanej istocie sporu, skład orzekający podziela stanowisko organów oraz tut. sądu wypracowane dotychczas na tle ww. spraw, że odstąpienie od wymierzenia kary za stwierdzone naruszenia przepisów ustawy SENT może stanowić pomoc de minimis, o jakiej mowa w art. 26 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, a co za tym idzie strona powinna złożyć wniosek o udzielenie takiej pomocy, czego w niniejszej sprawie nie uczyniła.

Uzasadniając powyższe stanowisko należy przypomnieć, że pojęcie pomocy publicznej jest ściśle powiązane z regulacjami zawartym w prawie unijnym. I tak zgodnie z art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Pomoc de minimis, o jakiej mowa w art. 26 ust. 3 pkt 2 ustawy o SENT, to z kolei wsparcie państwa udzielane przedsiębiorcom, które nie wymaga notyfikacji Komisji Europejskiej. Jest to szczególny przypadek pomocy publicznej, w ramach której przyjęto założenie, że ze względu na swoją wartość ma ona nieznaczny wpływ na konkurencie oraz wymianę handlowa miedzy państwami członkowskimi. Wynika to z art. 3 ust. 1 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013 z 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis, stanowiącego, że środki pomocy nie spełniają wszystkich kryteriów określonych w art. 107 ust. 1 Traktatu i dlatego są zwolnione z wymogu zgłoszenia przewidzianego w art. 108 ust. 3 Traktatu, jeżeli spełniają warunki określone w niniejszym rozporządzeniu (ust. 1). Całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 200.000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. Całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu prowadzącemu działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarów nie może przekroczyć 100.000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. Pomoc de minimis nie może zostać wykorzystana na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego towarów (ust.2).

Z komentowanego przepisu wprost wynika, że jeśli pomoc spełnia warunki określone w ww. rozporządzeniu to jest ona pomocą de minimis, która jednocześnie nie spełnia wszystkich warunków niezbędnych do uznania jej za pomoc publiczną. Pomoc de minimis ze swojego założenia, co potwierdza teza 3 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013, uznawana jest za niewywierającą wpływu na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi, niezakłócającą konkurencji, ani niegrożącą jej zakłóceniem. Tym samym, jak trafnie stwierdził organ II instancji, odstąpienie od wymierzenia kary nie może stanowić pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 i 108 TFUE, jednakże rozważyć należy możliwość kwalifikacji tej instytucji jako pomocy de minimis.

Mając zatem na względzie, że ewentualne odstąpienie od wymierzenia kary powinno być udzielone z uwzględnieniem warunków dopuszczalności takiej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, organ I instancji zasadnie zwrócił uwagę na regulacje art. 37 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2021r., poz. 743). Wynika z nich , że pomiot ubiegający się o pomoc de minimis jest zobowiązany do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy: (1) wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis oraz pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat podatkowych, albo oświadczenia o wielkości tej pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie; (2) informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczenia pomocy publicznej otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc de minimis. Do czasu zaś przekazania przez podmiot ubiegający się o pomoc zaświadczeń, oświadczeń lub informacji, o których mowa powyżej, pomoc nie może być udzielona temu podmiotowi (ust. 7).

W tym miejscu należy zauważyć, że organ I instancji trzykrotnie wzywał skarżącego Przewoźnika do przedłożenia wniosku o udzielenie pomocy de minimis według wzoru, zaświadczenia o pomocy do minimis, jakie strona otrzymała w latach 2020-2022 albo oświadczenia o wielkości pomocy de minimis otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie oraz informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz przeznaczenia pomocy publicznej. Jednocześnie pouczono Stronę o skutkach nie dostarczenia tych informacji.

Kluczowe w tej kwestii było to, że Strona w odpowiedzi na te wezwania nie złożyła w tym przedmiocie żadnych wyjaśnień i nie nadesłała dodatkowych dokumentów, z których wynikałoby, że zostały spełnione przesłanki do udzielenia jej ulgi, poprzez odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. W takiej zaś sytuacji organ prawidłowo nie domniemywał zaistnienia podstaw do ulgi dla strony skarżącej o charakterze wyjątkowym, lecz orzekł na podstawie należycie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Wypada dodatkowo zwrócić uwagę, że wprawdzie nie można karać podmiotu, który w ramach postępowania administracyjnego odmawia udzielenia organowi administracyjnemu odpowiedzi mogących prowadzić do pociągnięcia go do odpowiedzialności za czyn niedozwolony zagrożony sankcjami administracyjnymi, jednakże w omawianej kwestii nie chodziło o żądanie od Skarżącego wyjaśnień dotyczących okoliczności, które mogłyby prowadzić do jego odpowiedzialności, ale przeciwnie, chodziło o wyjaśnienia dotyczące zastosowania możliwej ulgi w postaci odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W takim zaś przypadku skorzystanie przez stronę postępowania administracyjnego z prawa do milczenia skutkowało negatywnymi dla niej konsekwencjami. W ocenie sądu strona nie może żądać odstąpienia od nałożenia kary powołując się na istniejący interes publiczny, a jednocześnie odmawiać współpracy w zakresie wykazania spełnienia wymogów wskazanych w art. 26 ust. 3 tej ustawy o SENT. Ewentualne odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, uwarunkowane jest bowiem, jak zasygnalizowano już wyżej, spełnieniem warunków przewidzianych w art. 26 ust. 3 tej ustawy.

W konsekwencji prawidłowo organ odwoławczy przyjął, że pomimo spełnienia przesłanki interesu publicznego, w sprawie nie zostały spełnione warunki przyznania ulgi określone w art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Strona poprzez nieprzedłożenie wyjaśnień i nadesłanie dokumentów, zgodnie z wezwaniami organu z: 31 marca 2022r., 27 kwietnia 2022r. i 3 czerwca 2022r., uniemożliwiała bowiem ocenę, a w konsekwencji uwzględnienie przesłanek warunkujących odstąpienie od nałożenia kary. Z podanych względów zarzut zawarty w pkt 1.4 skargi nie mógł być uwzględniony.

Legalności kwestionowanej decyzji nie podważa również zarzut naruszenia zasady neutralności podatku VAT. Nie można zgodzić się ze skarżącym, że sankcje przewidziane w ustawie o SENT powinny być rozpatrywane w kontekście sankcji przewidzianych w przepisach ustawy VAT i neutralności tego podatku. Sposób nałożenia kary pieniężnej nie jest stosowany automatycznie w sztywnej wysokości, bowiem ustawa różnicuje kary w zależności od popełnionego naruszenia. Zatem sankcja jest adekwatna do celów ustawy o SENT i nie można jej rozpatrywać i porównywać do zasady neutralności w podatku VAT. W tym podatku realizacja zasady neutralności przejawia się w możliwości odliczenia od podatku należnego zapłaconego przy sprzedaży towarów czy usług podatku naliczonego przy zakupie. Neutralność w podatku VAT jest fundamentem konstrukcji tego podatku. W przypadku kary pieniężnej możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej może stanowić rodzaj neutralności, jednak jest to inna instytucja niż neutralność w podatku VAT.

Końcowo podnieść należy, że powołane wyroki TSUE, zarówno ten dotyczący stosowania sankcji przewidzianych w węgierskim systemie monitorowania drogowego przewozu towarów jak i polskiej ustawy VAT przewidującej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w sztywnej wysokości, nie mogą znaleźć zastosowania w sprawie niniejszej. Dotyczą one innych stanów faktycznych i zostały podjęte w innym stanie prawnym. Polska ustawa o SENT przewiduje różne kary pieniężne za stwierdzone nieprawidłowości i co więcej przewiduje odstąpienie od kar po spełnieniu przez podmioty uczestniczące w przewozie towarów określonych warunków. Sankcje za naruszenie przepisów nie są sztywno określone, ani nie są ustalane automatycznie. Sankcje są nakładane przez organy podatkowe po przeprowadzeniu kontroli i postępowania umożliwiającego zgromadzenie materiałów i dowodów. Strona ma możliwość przedłożenia dokumentów, na podstawie których organ może odstąpić od nałożenia kary. Organ podatkowy ma możliwość dostosowania kwoty sankcji do konkretnych okoliczności sprawy. Nie można zatem zgodzić się ze skarżącym, że sankcje przewidziane w ustawie o SENT są niezgodne z prawem unijnym z tych samych względów co przewidziane w węgierskim odpowiedniku systemu SENT (w węgierskim odpowiedniku sankcje były określone w sposób sztywny).

Podsumowując należy stwierdzić, że ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej nie dostarczyła podstaw do wyeliminowania ich z obrotu prawnego. W konsekwencji skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.).