Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 109/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-07-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Damian Bronowicki Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr. ) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 lipca 2024 r. sprawy ze skargi T.O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] 2024 r. nr [...] w przedmiocie określenia oraz zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2024 r. o nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] (organ II instancji, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego [...] (organ I instancji) w przedmiocie określenia oraz zabezpieczenia na majątku T.O. (skarżąca, strona) przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Organ I instancji, wszczął wobec skarżącej kontrolę celno-skarbową

w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2019 r. W toku postępowania kontrolnego organu stwierdził, że skarżąca

w deklaracjach VAT-7K za III i IV kwartał 2019 r., nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, wystawionych przez P.G, F. sp. z o.o., A. sp. z o.o., bowiem faktury te z wysokim prawdopodobieństwem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Decyzją z dnia [...] listopada 2023 r., organ I instancji określił skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania za kontrolowany ww. okres w wysokości 228.765 zł oraz orzekł o zabezpieczeniu na majątku podatnika kwoty w wysokości 88.883,00 zł oraz odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 59.119 zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...], po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że strona w dniu [...] listopada 2014 r. rozpoczęła wykonywanie działalności gospodarczej pod nazwą P.M., która od dnia [...] kwietnia 2023 r. jest zawieszona. Przeważającym rodzajem wykonywanej działalności było introligatorstwo i podobne usługi. Po przeanalizowaniu zakupów i sprzedaży w 2019 r., transakcji na rachunkach bankowych podatniczki oraz deklaracji VAT-7K za okresy od lipca do grudnia 2019 r. organ zauważył, że skarżąca, w ramach działalności gospodarczej, wykazała nabycie towarów i usług pozostałych w łącznej wysokości brutto 777.167 zł (w tym wartość netto 632.166 zł, podatek VAT 145.001 zł) oraz dostawę zwolnioną w łącznej wysokości brutto 2.000 zł, dostawę opodatkowaną stawką podstawową 23% w łącznej wysokości brutto 1.523.503 zł (wartość netto 1.238.620 zł, podatek VAT 284.883 zł). Strona nie zadeklarowała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, importu, ani eksportu. Skarżąca w 2019 r. odliczyła podatek VAT z faktur wystawionych na nią

w okresie lipiec - grudzień 2019 r. przez P.G., F. sp. z o.o. i A. sp. z o.o., w łącznej kwocie 132.537,50 zł. Największym kontrahentem strony w 2019 r. był P.G. Nabycia od tego kontrahenta stanowiły 26,5% wszystkich zakupów. Kontrolujący przedstawili charakterystykę wystawców powyższych faktur i tak:

I/ P.G.:

1) posiada siedzibę w [...] (do 30.10.2019 r.), obecny adres rejestracyjny: [...]

2) okres prowadzenia działalności: [...].01.2018 - [...].10.2019;

3) działalność w zakresie wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych;

4) podmiot o podwyższonym poziomie ryzyka bankowego STIR - związek osobowy z podmiotem z listy referencyjnej MF (art. 96 ust. 4a VAT), tj. z podmiotem, któremu US odmówił dokonania rejestracji jako podatnika VAT;

5) podmiot o wysokim poziomie ryzyka podatkowego - cechy sygnalne: znaczny udział zakupów od kontrahentów ryzykownych, brak rachunku gospodarczego;

6) JPK składane w okresie październik 2018 r. - październik 2019 r.;

7) brak pracowników - brak wystawionych PIT-4R i PIT-11;

8) w deklaracjach VAT-7 za okres od stycznia do lipca 2019 r. wysokość obrotu jest zbliżona do wartości zakupów; w kolejnych miesiącach (sierpień - październik

2019 r.) występuje wyłącznie sprzedaż (brak zakupów), co skutkuje powstanie podatku do zapłaty za te okresy;

9) 99,8% zakupów wykazanych w JPK przez P.G. pochodzi

od P.B. (kwota netto 1974 646 zł, VAT 454 169 zł);

10) większość głównych odbiorców P.G. została objęta kontrolami podatkowymi lub celno-skarbowymi w zakresie VAT za 2019 r. (kontrole zakończone ustaleniami);

11) podatnik ma znaczne zaległości podatkowe w N/AT za miesiące od sierpnia

do października 2019 r. - łącznie; 331 884 zł);

12) podmiot ogłosił upadłość konsumencką z dniem [...].02.2022 r.

13) podmiot nie złożył zeznań PIT dotyczących dochodów osiągniętych z działalności gospodarczej w latach 2018-2019; za lata 2019-2022 wykazał dochody z tytułu umowy o pracę oraz renty w wysokościach od 10 000 zł do 48 000 zł rocznie.

II/ F. sp. z o.o.:

1) posiada siedzibę w [...];

2) działalność prowadzona od [...].11.2015; kapitał zakładowy 5 tys. zł;

3) działalność w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych

ze wznoszeniem budynków;

4) jedyny udziałowiec i prezes zarządu: M.H. jest również jedynym udziałowcem w spółce H. sp. z o.o. oraz udziałowcem i prezesem zarządu w spółce A.;

5) w lutym 2021 r. podatnik został wykreślony z rejestru VAT na podst. art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT (mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem);

6) podmiot o wysokim poziomie ryzyka bankowego STIR m.in. ze względu

na związek osobowy z podmiotem z listy referencyjnej MF (art. 96 ust. 9 pkt 5 VAT), tj. z podatnikiem, który prowadząc działalność wiedział lub miał uzasadnione podstawy, aby przypuszczać, że dostawcy towaru (...) uczestniczą w nierzetelnym rozliczaniu podatku oraz ze względu na związek adresowy z podmiotem z listy referencyjnej MF (art. 96 ust. 4a VAT) tj. z podatnikiem, któremu US odmówił dokonania rejestracji jako podatnika VAT;

7) podmiot o wysokim poziomie ryzyka podatkowego - cechy sygnalne: znaczny udział zakupów od kontrahentów ryzykownych, podmiot wykreślony z rejestru VAT, ryzyko związane z rozstrzygnięciami z działu III Ordynacji podatkowej, podmiot nie wskazał numeru telefonu i adresu mail, co najmniej dwa PKD podmiotu należą

do słownika PKD wysokiego ryzyka; siedziba podmiotu znajduje się w lokalu będącym adresem rejestracyjnym co najmniej 30 podmiotów; w związku z tymi cechami sygnalnymi występuje duże prawdopodobieństwo niewywiązywania się podmiotu ze zobowiązań podatkowych - generowanie zaległości albo znacznych zaległości oraz wysokie prawdopodobieństwo znacznych uszczupleń;

8) spółka objęta kontrolą UCS (określono podatek VAT do wpłaty 3,9 min zł), blokadami rachunków bankowych oraz postępowaniem prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową [...];

9) z uwagi na zakończoną kontrolę celno-skarbową spółki wszystkie jej deklaracje złożone za lata 2018-2019 mają status deklaracji anulowanych; brak deklaracji

za sierpień 2019 r.;

10) w latach 2018-2019 w spółce były zatrudnione 1-2 osoby;

11) ostatnie JPK złożone za lipiec 2020 r.;

12) w JPK za 2019 r. spółka wykazuje zakupy w większości od podmiotów z wysokim i podwyższonym poziomem ryzyka: I. sp. z o.o. (netto: 3 621 670 zł, VAT: 832 984 zł) - spółka wskazana na liście typowań brutto MF (LTB), objęta analizą UCS, początkowo pełniąca rolę bufora a następnie znikającego podatnika; podmiot wykreślony z rejestru VAT we wrześniu 2019 r.; A. sp. z o.o. (netto: 2 944 410 zł, VAT: 677 214 zł) - spółka objęta kontrolą UCS oraz postępowaniem prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową [...]; (podmiot wykreślony z rejestru VAT w lutym 2021 r.;

B. sp. z o.o. (netto: 358 317 zł, VAT: 82 413 zł) - spółka wskazana na liście typowań brutto MF (LTB) jako znikający podatnik, objęta analizą UCS, w wyniku której ustalono sieć powiązań pomiędzy podmiotami wprowadzającymi do obrotu puste faktury i wykorzystującymi sektor bankowy do wyłudzeń podatkowych; podmiot wykreślony z rejestru VAT w lipcu 2019 r.

III/ A. sp. z o.o.:

1) posiada siedzibę [...];

2) działalność prowadzona od [...].04.2013; kapitał zakładowy 5 tys. zł;

3) pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników;

4) główny udziałowiec i prezes zarządu - M.H. jest również jedynym udziałowcem w spółce H. sp. z o.o. oraz udziałowcem i prezesem zarządu w spółce F.;

5) w lutym 2021 r. podatnik został wykreślony z rejestru VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy o VAT (podatnik będąc obowiązanym do złożenia deklaracji, nie złożył takich deklaracji za 2 kolejne kwartały);

6) podmiot o wysokim poziomie ryzyka bankowego STIR m.in. ze względu na: adres wirtualnego biura, związek osobowy z podmiotem z listy referencyjnej MF (art. 96 ust. 9 pkt 5 VAT), tj. z podatnikiem, który prowadząc działalność wiedział lub miał uzasadnione podstawy, aby przypuszczać, że dostawcy towaru (...) uczestniczą

w nierzetelnym rozliczaniu podatku oraz ze względu na związek adresowy

z podmiotem z listy referencyjnej MF (art. 96 ust. 4a VAT), tj. z podatnikiem, któremu US odmówił dokonania rejestracji jako podatnika N/AT; spółka znajduje się na liście referencyjnej MF (art. 96 ust. 9a pkt 2 VAT);

7) podmiot o wysokim poziomie ryzyka podatkowego - cechy sygnalne (WRO-System): znaczny udział zakupów od kontrahentów ryzykownych, znaczny udział

w obrocie sprzedaży na rzecz kontrahentów ryzykownych, podmiot wykreślony

z rejestru VAT, podmiot nie wskazał numeru telefonu i adresu mail; w związku z tymi cechami sygnalnymi występuje duże prawdopodobieństwo niewywiązywania się podmiotu z zobowiązań podatkowych - generowanie zaległości albo znacznych zaległości oraz wysokie prawdopodobieństwo znacznych uszczupleń;

8) spółka objęta kontrolą UCS oraz postępowaniem prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową [...];

9) w deklaracjach VAT-7K złożonych za 2019 r. wysokość obrotu jest zbliżona

do wartości zakupów, co skutkuje niewielkimi kwotami podatku do zapłaty lub

do przeniesienia:

10) brak pracowników - brak wystawionych PIT-4R i PIT-11;

11) ostatnie JPK złożone za lipiec 2020 r.;

12) w JPK za 2019 r. spółka wykazuje zakupy przede wszystkim od podmiotu

z wysokim poziomem ryzyka, tj. I. sp. z o.o. (netto: 13.584.900 zł, VAT: 3.124.527 zł) - spółka wskazana na liście typowań brutto MF (LTB), objęta analizą UCS, początkowo pełniąca rolę bufora, a następnie znikającego podatnika; podmiot wykreślony z rejestru N/AT we wrześniu 2019 r.

Analizie poddano także P.B. Ustalenia co do tego podmiotu opisano na str. 13-14 decyzji organu II instancji. Organ zauważył, że wszystkie faktury zostały zapłacone przez skarżącą gotówką w tym samym dniu, w którym wystawiono daną fakturę. Wszystkie pojedyncze faktury i płatności wyniosły poniżej kwoty brutto 15.000 zł. Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ I instancji uznał, że wykazane przez skarżącą, w złożonych plikach JPK_VAT oraz deklaracjach VAT-7K za III i IV kwartał 2019 r., faktury VAT zakupu od: P.G., F. sp. z o.o., A. sp. z o.o. z wysokim prawdopodobieństwem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i najprawdopodobniej służyły obniżeniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Analiza dostawców wykazała wysokie prawdopodobieństwo, że transakcje zakupu od P.G., F. i A., deklarowane przez skarżącą w II półroczu 2019r. w rzeczywistości nie miały miejsca, a podatniczka świadomie wykorzystywała wystawione przez jej kontrahentów "puste" faktury w celu obniżenia należnego podatku od towarów i usług oraz obniżenia dochodu do opodatkowania. Świadczą o tym m.in. następujące aspekty:

• nagłe pojawienie się transakcji na znaczną skalę z ww. podmiotem i równie nagłe zakończenie współpracy,

• wystawione faktury dotyczą usług transportowych, informatycznych, z których ani we wcześniejszych okresach, ani w późniejszych, podatniczka nie korzystała na tak znaczącą skalę,

• wszystkie "płatności" za usługi są udokumentowane wyłącznie dowodami KP, brak transakcji bezgotówkowych pomimo znacznych kwot zakupów,

• przedmioty działalności "dostawcy" nie korespondują ani ze świadczonymi przez niego usługami, ani z przedmiotem działalności podatniczki. W ocenie organu odwoławczego, w zaskarżonej decyzji w sposób wystarczający zostały również wykazane okoliczności, które pozwalają domniemywać, iż należność z tytułu podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2019 r., mogą nie zostać przez stronę wykonane. Wskazał, że charakter dokonanych przez skarżącą czynności, polegających na posługiwaniu się fakturami VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wskazuje, że pomimo obowiązku właściwego rozliczenia, strona nie wywiązała się z niego. Powyższe działania są zatem działaniami dokonywanymi na szkodę budżetu państwa, co może budzić obawę, że wykonanie zobowiązania powstałego w wyniku wydania decyzji wymiarowej określającej zobowiązania w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2019 r. byłoby znacznie utrudnione. W ocenie organu odwoławczego, wskazane okoliczności potwierdzają zatem zaistnienie przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku skarżącej zobowiązań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług, których przybliżona kwota została wskazana w decyzji

o zabezpieczeniu. Potwierdza to również, dokonana przez organ I instancji

analiza sytuacji finansowo-majątkowej, z punktu widzenia możliwości uregulowania przewidywanego zobowiązania.

Osiągnięty w latach 2018 - 2022 dochód poddaje w wątpliwość możliwość wykonania zobowiązania, którego przybliżoną wysokość określono na kwotę 42.251 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 30.701,00 zł. Strona obecnie osiąga przychody z tytułu emerytury, natomiast jej działalność gospodarcza generowała dochód do roku 2020, w latach 2021 - 2022 nastąpiło znaczne obniżenie obrotów,

a w efekcie strata z prowadzonej działalności. Zaznaczył przy tym, że aktualnie strona nie prowadzi działalności gospodarczej, która została zawieszona z dniem

[...] kwietnia 2023 r. Natomiast w złożonych deklaracjach VAT-7K za okres od 2018 do 2022 r., strona wykazała nabycia środków trwałych w łącznej kwocie netto 53.960,00 zł. Brak jest informacji o posiadanych obecnie środkach trwałych.

Istotne jest również, że organ I instancji dodatkowo wydał wobec skarżącej decyzje w przedmiocie: 1/ zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r.;

2/ zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku VAT za I, II, III i IV kwartał 2018 r., 3/ zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I kwartał 2019 r. Zwiększa to zatem łączną kwotę należności, które strona będzie zobowiązana zapłacić na rzecz budżetu państwa i potwierdza obawę niewykonania przez

nią zobowiązań podatkowych. Ponadto, zgodnie z informacją przekazaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], skarżąca posiada zaległość z tytułu podatku od towarów

i usług za 6/2019 r. w wysokości 43.654 zł plus odsetki i koszty egzekucyjne. Wystawiony został tytuł wykonawczy, a rachunki bankowe strony zostały zajęte

w dniach [...] maja 2023 r., jednak nie wyegzekwowano należnych kwot. Z ustaleń w zakresie posiadanego przez stronę majątku, dokonanych

na podstawie danych pobranych z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych wynika, że skarżąca nie jest właścicielem nieruchomości ani praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej. Posiada jedynie umowę dożywocia lokalu mieszkalnego w [...] (KW [...]) - mieszkanie zostało przekazane w grudniu 2019 r. na rzecz syna i synowej. Z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPIK wynika natomiast, że strona nie występuje jako właściciel czy współwłaściciel pojazdów. Podkreślenia przy tym wymaga, że do dnia wydania przedmiotowego rozstrzygnięcia nie wskazała majątku ani nie przedkładała w tym zakresie żadnych dokumentów, w szczególności wskazujących na zdolność finansową w zakresie zaspokojenia ww. przewidywanych zobowiązań podatkowych. W toku kontroli, pomimo wezwania, nie złożyła oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (ORD-HZ). Strona nie zgodziła się z decyzją organu II instancji i wywiodła od niej skargę do tutejszego Sądu. Zarzuciła organowi odwoławczemu:

I. naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej jako: O.p.) w wyniku ustalenia, iż wobec skarżącej zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przez nią zobowiązań podatkowych przewidywanych po zakończeniu kontroli celno-skarbowej, co jest oceną nie swobodną, do której organ ma prawo, tylko oceną zupełnie dowolną i sprzeczną z ustalonym stanem faktycznym, w szczególności z sytuacją majątkową skarżącej;

II. naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 187 § 1 i art. 191 w zw. art. 193 § 1 O.p. poprzez oparcie ustaleń faktycznych będących podstawą zaskarżonej decyzji, na wybiórczym, ogólnikowym i pobieżnie przeanalizowanym materiale dowodowym obejmującym w zasadzie analizę treści rejestrów CEIDG skarżącej i jej kontrahenta od którego nabyła kwestionowane usługi oraz informacji wynikających z jednolitych plików kontrolnych JPK, z pominięciem znaczenia zapisów treści ksiąg rachunkowych kontrolowanych podmiotów, których rzetelność na tym etapie nie została podważona oraz bagatelizowania pisemnych wyjaśnień i dowodów przedłożonych przez skarżącą na etapie gromadzenia dowodów, co spowodowało wadliwe określenie i ustalenie zobowiązań podatkowych skarżącej oraz naruszenie zasady in dubio pro tributario;

III. naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 i art. 123 § 1 O.p. poprzez całkowicie dowolne przeprowadzenie wpadkowego postępowania w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, w sposób naruszający zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych, bez zapewnienia stronie odpowiedniego standardu możliwości złożenia wyjaśnień, przedstawienia dowodów podważających wstępne ustalenia organu, bez możliwości wykazania, iż kwestionowane faktury kosztowe obejmowały jednak rzeczywiście wykonane usługi - nawet przy uwzględnieniu okoliczności, iż przedmiotowe postępowanie nie jest właściwym postępowaniem ustalającym zobowiązania podatkowe, to jednak strona powinna mieć chociaż

w minimalnym stopniu zapewnioną realizację swoich praw. Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji

ją poprzedzającej i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasadzenie od organu zwrotu kosztów sądowych w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, dalej: P.p.s.a.), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w sprawie. Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie

art. 119 pkt 2 i art. 120 P.p.s.a. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest zasadność zastosowania wobec skarżącej zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania z tytułu podatku

od towarów i usług za III i IV kwartał 2019 r. wraz z odsetkami od tego zobowiązania na składnikach majątkowych podatniczki. Podstawą zaskarżonej decyzji jest art. 33 § 1 zd. pierwsze O.p.,

w myśl którego zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Stosownie do postanowień art. 33§ 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji:

1. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, 2. określającej wysokość zobowiązania podatkowego, 3. określającej wysokość zwrotu podatku. Ponadto art. 33 § 4 O.p. wskazuje, że w przypadku, o którym mowa

w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: 1. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; 2. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji,

o której mowa w § 2 pkt 2. Z powyższego wynika, że organ podatkowy w decyzji zabezpieczającej musi wykazać (uprawdopodobnić) istnienie po pierwsze, zobowiązania podatkowego podlegającego zabezpieczeniu (w przybliżonej kwocie), po drugie, uzasadnionej obawy niewykonania przez podatnika tego zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie organ w sposób prawidłowy wskazał przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, opierając się w tym zakresie na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu kontrolnym wobec Skarżącej w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lipca

do grudnia 2019 roku. Przedstawione przez organ dowody i ustalone na ich podstawie okoliczności, rodzą uzasadnione wątpliwości, co do rzetelności transakcji zakupów dokonanych przez skarżącą od P.G., F. , A. Jak podały organy, analiza dostawców wykazała wysokie prawdopodobieństwo, że transakcje zakupu od P.G., F. i A. , deklarowane przez skarżącą w II półroczu 2019 r. w rzeczywistości nie miały miejsca, a podatniczka świadomie wykorzystywała wystawione przez jej kontrahentów "puste" faktury w celu obniżenia należnego podatku od towarów i usług oraz obniżenia dochodu do opodatkowania. Świadczą o tym m.in. następujące aspekty:

- nagłe pojawienie się transakcji na znaczną skalę z ww. podmiotem i równie nagłe zakończenie współpracy;

- wystawione faktury dotyczą usług transportowych, informatycznych, z których ani we wcześniejszych okresach, ani w późniejszych, podatniczka nie korzystała na tak znaczącą skalę;

- wszystkie "płatności" za usługi są udokumentowane wyłącznie dowodami KP, brak transakcji bezgotówkowych pomimo znacznych kwot zakupów, wszystkie faktury zostały opłacone gotówką w dniu ich wystawienia; wszystkie pojedyncze faktury mieściły się w limicie dla transakcji gotówkowych ustalonych w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646);

- przedmioty działalności "dostawcy" nie korespondują ani ze świadczonymi przez niego usługami, ani z przedmiotem działalności podatniczki. Trzeba zauważyć, że organ dokonał charakterystyki poszczególnych kontrahentów wskazując m.in., że P.G. został zidentyfikowany jako podmiot o podwyższonym poziomie ryzyka bankowego i wysokim poziomie ryzyka podatkowego; nie zatrudniał pracowników – brak PIT-4R i PIT 11; 99,8% zakupów wykazanych w JPK przez P.G. pochodzi od P.B., którego również poddano analizie; większość głównych odbiorców P.G. została objęta kontrolami podatkowymi lub celno-skarbowymi w zakresie VAT za 2019 r.; podatnik ma znaczne zaległości podatkowe w VAT za miesiące od sierpnia do października 2019 r. – łącznie: 331.884 zł; podmiot nie złożył zeznań PIT dotyczących dochodów osiągniętych z działalności gospodarczej w latach 2018-2019; za lata 2019-2022 wykazał dochody z tytułu umowy o pracę oraz renty. Co do kolejnego kontrahenta tj. F. sp. z o.o. ustalono m.in., że jest

to również podmiot o wysokim poziomie ryzyka bankowego STIR i wysokim poziomie ryzyka podatkowego; spółka objęta kontrolą UCS (określono podatek VAT do wpłaty 3,9 mln zł), blokadami rachunków bankowych oraz postępowaniem prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową [...]; z uwagi na zakończoną kontrolę celno-skarbową spółki wszystkie jej deklaracje złożone za lata 2018-2019 mają status deklaracji anulowanych, brak też deklaracji za sierpień 2019 r.; w JPK za 2019 r. spółka wykazała zakupy w większości od podmiotów z wysokim i podwyższonym poziomem ryzyka tj. I. sp. z o.o., A. sp. z o.o., B. sp. z o.o. Ustalono, że F. sp. z o.o. w lutym 2021 r. została wykreślona z rejestru VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT (mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem).

Także A. sp. z o.o. należy do podmiotów o wysokim poziomie ryzyka bankowego STIR oraz podatkowego i wykazuje zakupy od podmiotu z wysokim poziomem ryzyka tj. I. sp. z o.o.; spółka objęta jest kontrolą UCS oraz postępowaniem prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową [...]; w JPK za 2019 r., w deklaracjach VAT-7K złożonych za 2019 r. wysokość obrotu jest zbliżona do wartości zakupów, co skutkowało niewielkimi kwotami podatku do zapłaty lub do przeniesienia; brak wystawionych PIT-4R i PIT-11. Ww. okoliczności - w ocenie Sądu uzasadniają podejrzenie - że Skarżąca ujęła w złożonych plikach JPK oraz deklaracjach VAT-7K za III i IV kwartał 2019 r. podatek naliczony wynikający z faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i tym samym zasadnie uznano, że podatnikowi nie przysługuje

prawo do odliczenia podatku VAT z tych faktur VAT w łącznej kwocie 88.883,50 zł. W tym miejscu należy wskazać, że w postępowaniu zabezpieczającym, postępowanie dowodowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania zostało odformalizowane. Wskazuje na to zwłaszcza zawarte w art. 33 § 4 O.p. sformułowanie, "na podstawie posiadanych danych", prowadzi to do wniosku,

że organ podatkowy dokonując zabezpieczenia, nie ma obowiązku ustalenia prawdy materialnej, o której mowa w art. 187 § 1 O.p. Nie ma on zatem obowiązku zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, ale może ograniczyć się

do posiadanych przez siebie danych (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2016 r.

I FSK 2058/14). Z tych względów, nie przeprowadza się w ramach postępowania zabezpieczającego pełnego postępowania dowodowego. Określenie w decyzji

o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego oraz należnego zwrotu ma charakter informacyjny, w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Tym samym, ocena dowodów, stanowiących podstawę m.in. wysokości zobowiązania podatkowego, czy też ustalenia kontrolujących poczynione w zakresie rzeczywistości transakcji pomiędzy Skarżącą

a jej kontrahentami, czy też badanie rzetelności ksiąg podatkowych i rachunkowych, wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres tego postępowania. Zatem argumenty podnoszone przez skarżącą, co do wybiórczego materiału dowodowego, w tym pominięcie zapisów ksiąg rachunkowych i okoliczności spornych transakcji, mogą być weryfikowane dopiero w postępowaniu podatkowym.

Na marginesie można dodać, że wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia podatnika możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym, z kolei kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania (por. wyrok NSA z 26 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 2640/17). Przechodząc do oceny uzasadnionej obawy niewykonania przez podatnika zobowiązania podatkowego zauważyć należy, że w orzecznictwie podkreśla się,

że uzasadniona obawa, to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również w "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Konieczne jest ustalenie, że zobowiązania finansowe wobec budżetu państwa pozostają w takiej proporcji w stosunku

do posiadanego majątku, że zaspokojenie określonych decyzjami wymiarowymi zobowiązań podatkowych dobrowolnie bądź w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie będzie utrudnione lub udaremnione (wyrok NSA

z 27 października 2023 r., sygn. akt I FSK 843/23). Ocenę czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych

i prawnych. Nie może ono być domyślne, ale powinno być uprawdopodobnione

w sposób jasny i czytelny dla podatnika (wyrok NSA z 10 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2725/13). Zatem, to na organie ciąży obowiązek przeprowadzenia szczegółowej analizy profilu podatkowego, finansowego i majątkowego Skarżącej. Przedmiotem dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, aby żywić taką uzasadnioną obawę (wyrok NSA z dnia 24 września 2020 r., sygn. akt I FSK 1975/17). W sprawie organ jako okoliczności przemawiające za zastosowaniem zabezpieczenia wskazuje na brak majątku skarżącej, wysokość wykazanych dochodów, jak również działania skarżącej, polegające na obniżeniu podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w oparciu o faktury VAT, które z wysokim prawdopodobieństwem, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W ocenie Sądu, organ prawidłowo dokonał analizy sytuacji finansowo

-majątkowej Skarżącej, przeprowadzonej pod kątem możliwości uregulowania przewidywanego zobowiązania wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Skarżąca

od kwietnia 2023 r. zawiesiła prowadzenie działalności gospodarczej. Obecnie przychody osiąga z tytułu emerytury, w 2022 r. przychód ten wyniósł 23.394,58 zł (tabela k. 21 zaskarżonej decyzji). Powadzona przez nią działalność gospodarcza generowała dochód do roku 2020, w latach 2021 - 2022 nastąpiło znaczne obniżenie obrotów, a w efekcie strata z prowadzonej działalności. Skarżąca nie jest właścicielem nieruchomości ani praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej. Posiada jedynie umowę dożywocia lokalu mieszkalnego (KW [...]), które zostało przekazane w grudniu 2019 r. na rzecz syna i synowej. Z CEPiK wynika, że skarżąca nie występuje jako właściciel czy współwłaściciel pojazdów. W okresie od 2018 do 2022 r. wykazała nabycie środków trwałych w łącznej kwocie netto 53.960,00 zł, jednak brak informacji o posiadanych obecnie środkach trwałych. Zgodnie z informacją przekazaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], skarżąca posiada zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za 6/2019 r. w wysokości 43.654 zł plus odsetki i koszty egzekucyjne. Co warte podkreślenia, wydano wobec niej również decyzje o zabezpieczeniu przybliżonych kwot zobowiązania: 1/ w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. w wysokości 103.388,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 67.478,00 zł; 2/ w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2018 r. w łącznej wysokości 125.153.00 zł oraz odsetek w wysokości 91.234,00 zł; 3/ w podatku od towarów i usług za I kwartał 2019 r. w łącznej wysokości 42.251.00 zł oraz kwoty odsetek w wysokości 30.701,00 zł. Zdaniem Sądu dane te potwierdzają, że obecny stan majątkowy skarżącej jest znacząco niewystarczający do zapłaty przewidywanej zaległości podatkowej. Podkreślenia wymaga, że Skarżąca w toku postępowania zabezpieczającego nie wskazała majątku, który pozwalałby na uznanie, że należności te zostaną przez Skarżącą uiszczone. Pomimo wezwania, odmówiła złożenia oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (ORD-HZ). W tym stanie rzeczy, Sąd podziela stanowisko organu, że brak znanego majątku, wysokość przychodu uzyskiwanego z tytułu emerytury, możliwe nieprawidłowości w oparciu o faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz przewidywana kwota zobowiązań podatkowych nasuwają wniosek, że Skarżąca prawdopodobnie nie będzie wykonywała zobowiązań podatkowych. Prawdopodobieństwo to wystarczy do ustalenia, że zachodzi uzasadniona obawa wskazana w art. 33 § 1 O.p. Podsumowując, zdaniem Sądu organy wykazały istnienie zasadniczej przesłanki zabezpieczenia, tj. uzasadnionej obawy, że zobowiązanie obciążające skarżącą nie zostanie wykonane. Tym samym zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania

art. 121 § 1, art. 123, art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 193 § 1 O.p. Nie zostały też naruszone przepisy prawa materialnego tj. art. 33 § 1 O.p. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.