Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 356/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2013-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 180, art. 181, art. 191, art. 240 § 1 pkt 5, art. 243 § 1 i 2.
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka, sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant sekretarz sądowy Jolanta Piasecka, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 25 września 2013r. sprawy ze skargi R. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, lipiec, wrzesień, październik 1999r. po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy własną decyzję z dnia "[...]" nr "[...]", którą odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia "[...]" 2002r. nr "[...]" w przedmiocie określenia R.G. zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące: czerwiec, lipiec, wrzesień, październik 1999r.

Jak wynika z akt sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej , po wznowieniu na wniosek R.G., postępowania objętego postanowieniem z dnia 5 grudnia 2012r., działając na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, art. 244 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (j.t Dz.U. z 2012r. poz. 749, ze zm.), odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia "[...]" 2002r. nr "[...]", którą utrzymano w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" 2001r. nr "[...]", określającą ww. zaległość podatkową w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu decyzji wydanej w I instancji organ wskazał, że podatnik podejmował wcześniej działania celem wzruszenia decyzji w nadzwyczajnych trybach postępowania.

Mianowicie, w dniu 28 listopada 2003r. złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną, powołując się na art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej po wznowieniu postępowania decyzją z dnia "[...]" 2004r. odmówił uchylenia decyzji Izby Skarbowej z dnia "[...]" 2002r. Wniesiona przez podatnika skarga na tę decyzję została odrzucona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie postanowieniem z dnia 17 lutego 2005r., sygn. akt I SA/Ol 41/05.

Następnie R.G. złożył w dniu 4.03.2007r. wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z dnia "[...]" 2002r. oraz wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji. Minister Finansów decyzją z dnia 1"[...]"2007r. nr AP13-8012/421/AR/07/MB7-4457 odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji , a po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 2"[...]"2007r. nr AP13-8012/421a/AR/07/MB7-4457, utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia 1"[...]"2007r.

Skarga podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Ministra Finansów z dnia 2"[...]"2007r. została oddalona przez ten Sąd wyrokiem z dnia 12 marca 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1865/07.

Wnioskiem z dnia 31 października 2012r., uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2012r. R.G. wniósł o wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, z uwagi na ujawnienie nowych dowodów, tj. prawomocnych orzeczeń:

- Sądu Okręgowego Wydział Karny - sygn. akt "[...]" z dnia 13 lutego 2012r. - postanowienie o umorzeniu postępowania karnego,

- Sądu Apelacyjnego Wydział Karny - sygn. akt "[...]" z dnia 21 września 2011r. - postanowienie stwierdzające przewlekłość postępowania w sprawie toczącej się w Sądzie Okręgowym sygn. akt "[...]".

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 5 grudnia 2012r., wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia "[...]" 2002r. i następnie, nie znajdując podstaw prawnych uzasadniających spełnienie żądania, decyzją z dnia "[...]" wymienioną na wstępie, odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, określającej zaległości podatkowe.

Organ stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, bowiem przedłożone przez stronę orzeczenia Sądu nie mogą zostać uznane za nowe dowody, istotne, mające wpływ na wynik sprawy zakończonej decyzją z dnia "[...]" 2002r. Dowody te nie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej. Przedłożone rozstrzygnięcie Sądu Okręgowego Wydział Karny z dnia 13 lutego 2012r. nie ujawniło też żadnych nowych okoliczności faktycznych, mających istotne znaczenie w sprawie, zatem mających w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji podatkowej. Również załączone do wniosku postanowienie Sądu Apelacyjnego Wydział Karny z dnia 21 września 2011r. stwierdzające przewlekłość postępowania w sprawie Sądu Okręgowego, oznaczonej sygn. akt "[...]", nie jest nowym dowodem w znaczeniu określonym w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Od powyższego rozstrzygnięcia podatnik złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie.

W ocenie odwołującego się, zapadłe w sprawie karnej wyroki stanowią nowe okoliczności, dające podstawę do wznowienia postępowania podatkowego w każdym czasie. Zatem z uwagi na zmianę okoliczności prawnych uzasadnione jest żądanie ponownej analizy dokumentacji zgromadzonej przez organy podatkowe w sprawie zobowiązania (zaległości podatkowej) w podatku od towarów i usług.

Podatnik wskazał, że w przywołanych orzeczeniach niezawisłych sądów stwierdzono, iż zarzucane mu rzekome występki przeciw prawu, jakich miał dokonać w 1999 i 2000 roku nie zawierają znamion przestępstwa, jednocześnie w odniesieniu do części innych jego czynów, nastąpiło przedawnienie karalności. Zatem, w obliczu prawa nie udowodniono mu żadnej winy umyślnej bądź nieumyślnej. Nie doprowadzono również do skazania prawomocnym wyrokiem sądowym, gdyż nawet nie doszło do otwarcia przewodu sądowego. Nie zakwalifikowano ponadto żadnego z jego czynów pod przepis dający podstawę do sankcji. Skoro więc nie został uznany za przestępcę to nie czuje się odpowiedzialny za naruszenie porządku prawnego. Podkreślił, że w wyniku opieszałości wymiaru sprawiedliwości nigdy nie został skazany prawomocnym wyrokiem Sądu RP, a zatem w majestacie prawa jest niewinnym obywatelem. Niesłusznie organ podatkowy uważa, że w dalszym ciągu ponosi odpowiedzialność za niezapłacone podatki.

Dodał, że swoją sprawą zainteresował już media i będzie dochodził swoich praw przed polskimi i europejskimi instytucjami ustroju ochrony prawa.

Jednocześnie podatnik, pismem z dnia 29 stycznia 2013r. złożył skargę na działanie organów dotyczące przedmiotowego postępowania do Ministra Finansów, która, z racji toczącego się postępowania podatkowego, została przekazana do Dyrektora Izby Skarbowej celem rozpatrzenia zgodnie z właściwością.

W skardze, obok argumentów zawartych w odwołaniu, podniósł zarzuty przeciwko decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia 30.05.2012r. nr "[...]" w sprawie odmowy umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych. Wskazał, że winien pozwać Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. o zniesławienie. Niezawisły Sąd Rzeczypospolitej Polskiej nie skazał go wyrokiem karnym. Wobec powyższego organy podatkowe nie mogą bezkarnie obrażać go i określać jako przestępcę. Podniósł także kwestię egzekucji zaległości informując, że postępowanie jest obecnie umorzone. Jednakże z uwagi na groźbę wznowienia egzekucji na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego prosi o odpowiedź "jak ma dalej żyć człowiek z groźbą realnej utraty dachu nad głową".

Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" podał, że nowe okoliczności i nowe dowody wymienione w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej to takie, które nie były podstawą decyzji ostatecznej objętej wznowieniem postępowania, nie wynikały z badanego materiału dowodowego w sprawie, a organ podatkowy wydający decyzję ostateczną pomimo, że dowody i okoliczności istniały, nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach i dowodach. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowe jest stanowisko organu I instancji, że wskazane we wniosku o wznowienie postępowania nowe dowody tj. orzeczenia Sądu Okręgowego Wydział Kamy oraz Sądu Apelacyjnego Wydział Karny, nie spełniają przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Przedłożone dowody nie są dowodami nowymi w sprawie, które istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej z dnia "[...]" 2002r. i nie były znane organowi podatkowemu, który decyzję wydał. Powołane orzeczenia sądowe zostały wydane w dniach: 13 lutego 2012r. i 21 września 2011r., zatem nie istniały w dacie wydania decyzji objętej wnioskiem strony tj. w dniu "[...]" 2002r. Nie ujawniły ponadto żadnych nowych okoliczności faktycznych, mających istotne znaczenie w sprawie, które nie były znane organowi wydającemu decyzję określającą zaległość w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień, październik 1999r., w żaden sposób nie podważyły również ustaleń organów podatkowych, stanowiących podstawę rozstrzygnięć zawartych w decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia "[...]" 2002r. Postanowieniem z dnia 13.02.2012 r., sygn. akt "[...]", Sąd Okręgowy Wydział Karny umorzył postępowanie karne, prowadzone wobec wskazanych w sentencji wyroku osób, między innymi wobec R.G., oskarżonych o przestępstwo z art. 258 § 1 kk - na zasadzie art. 17 § 1 pkt 6 kpk z uwagi na fakt, iż nastąpiło przedawnienie karalności. Z kolei w postanowieniu Sądu Apelacyjnego Wydział Kamy z dnia 21 września 2011r., sygn. akt "[...]" Sąd orzekając o przewlekłości postępowania w sprawie karnej, w żaden sposób nie odniósł się do meritum sprawy.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ zauważył, że w istocie zmierzają one do zanegowania ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe obu instancji w postępowaniu zwykłym instancyjnym. W szczególności chodzi o żądanie ponownej analizy dokumentacji zgromadzonej przez organy podatkowe w sprawie zobowiązania w podatku od towarów i usług, wobec nieudowodnienia stronie jako obywatelowi i zarazem podatnikowi żadnej winy umyślnej bądź nieumyślnej i nie skazania go prawomocnym wyrokiem sądowym. Powołując się na wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2010r. sygn. akt I FSK 1848/08 (LEX nr 558849) organ wskazał, że postępowanie wznowieniowe nie stanowi kontynuacji uprzednio zakończonego decyzją ostateczną postępowania zwykłego, przez co niedopuszczalne jest także wykorzystanie tego postępowania do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, a jego wyłącznym celem jest dokonanie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Niemniej organ rozpatrując sprawę na skutek odwołania stwierdził, że z treści decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia 04.02.2002r. jednoznacznie wynika, iż podstawą jej wydania były zgromadzone i poddane analizie materiały i dowody. Dały one podstawę do uznania, iż faktury wystawione przez Spółkę A. i jej kontrahentów tj. firmę B., C., D., E., nie dokumentują rzeczywistych transakcji kupna - sprzedaży tkanin. Przy rozpatrywaniu sprawy wzięto pod uwagę materiał dowodowy, zebrany w postępowaniu kontrolnym, a także dowody zebrane i przesłane przez współpracujące organy podatkowe, wymienione w zaskarżonej decyzji. Ustalony w sprawie stan faktyczny potwierdzały zeznania świadków i podejrzanych, złożone do protokołów, między innymi przez R.G. oraz kontrahentów jego firmy A., zaangażowanych w wystawianie "pustych" faktur, które nie potwierdzały rzeczywistych transakcji sprzedaży tkanin. Przesłuchani w trakcie składania zeznań przyznali, iż w sprawie miał miejsce proceder wyłudzania podatku od towarów i usług polegający na tym, iż łańcuch podmiotów dokonywał obrotu towarem pochodzącym od nieistniejącego podmiotu, podnosząc jego cenę. Ostatnia z firm dokonywała eksportu i otrzymywała zwrot podatku VAT, którym dzieliły się poszczególne firmy uczestniczące w procederze. Przyznali również, iż za fakturami nie szedł żaden towar, a odbiorcy tych faktur byli doskonale zorientowani, że transakcje które faktury te dokumentują to czysta fikcja.

W ocenie organu jakkolwiek materiał dowodowy zebrany w trakcie postępowania karnego prowadzonego przez Prokuraturę ma wpływ na ocenę działalności stron, to jednak rozstrzygnięcie sprawy karnej, w świetle materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie ma wpływu na dokonane ustalenia podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się także do kwestii podniesionych przez podatnika w skardze skierowanej do Ministra Finansów, przekazanej do rozpatrzenia w toczącym się postępowaniu odwoławczym.

Przedstawiając treść art. 244 § 1 Ordynacji podatkowej, wyjaśnił podatnikowi powód przekazania Izbie Skarbowej wniosku strony o wznowienie postępowania skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. Wskazał, że organem właściwym do wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Izby Skarbowej z dnia "[...]" 2002r. jest Dyrektor Izby Skarbowej.

Organ nie zgodził się z zarzutem, że wnioskodawca został bezzasadnie wezwany do stawienia się w Izbie Skarbowej, skoro sam telefonicznie uprzedził o wizycie i zapowiedział, że wskaże decyzję, której dotyczy przedmiotowy wniosek oraz kopie orzeczeń sądowych, które powołuje we wniosku (notatka służbowa z dnia 15 listopada 2012r.).

Z kolei co do zarzutu dotyczącego czasu przeznaczonego na rozpatrzenie wniosku o wznowienie postępowania organ podał, że postępowanie wznowieniowe nie jest wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym i toczy się tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec tego zadaniem organu było wyłącznie dokonanie oceny, czy w rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka wznowienia, określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj czy przedłożone przez stronę dokumenty mogą zostać uznane za nowe dowody, istotne, mające wpływ na wynik sprawy zakończonej decyzją z dnia "[...]" 2002r. Powyższe postępowanie organ podatkowy przeprowadził zgodnie z zasadą sprawności działania określoną w art. 125, przy zachowaniu terminów załatwienia sprawy o których mowa w art. 139 Ordynacji podatkowej.

Ponadto organ wyjaśnił, że kluczowe dla podatnika określenie go "mianem przestępcy" nie miało miejsca, natomiast zwrot "przestępstwo" zostało jedynie użyte w zaskarżonej decyzji w związku z koniecznością zaprezentowania orzeczeń zapadłych w postępowaniu karnym (str. 5 i 6 zaskarżonej decyzji).

Działania organów w postępowaniu egzekucyjnym Dyrektor Izby Skarbowej uznał za kwestię pozostającą poza przedmiotem niniejszego postępowania. Niemniej opisał przebieg egzekucji podsumowując, że na obecnym etapie nie podjęto ponownej próby wszczęcia postępowania egzekucyjnego z nieruchomości.

Odnosząc się do zawartej w skardze kwestii egzekucji zaległości, oraz pytania podatnika: jak ma dalej żyć człowiek z groźbą realnej utraty dachu nad głową, stwierdził, że wynikająca z art. 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zasada obowiązkowości prowadzenia egzekucji nie pozostawia wierzycielowi dowolności postępowania w przypadku uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Wystawienie tytułu wykonawczego i skierowanie go do egzekucji jest zatem ustawowym obowiązkiem wierzyciela, podobnie jak ustawowym obowiązkiem organu egzekucyjnego jest wszczęcie i prowadzenie egzekucji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R.G. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"

Zdaniem skarżącego organ podatkowy błędnie odmówił wznowienia postępowania z uwagi na treści zawarte w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż orzeczenie Sądu Okręgowego spełnia przesłankę nowości w rozumieniu tego przepisu. Są to istotne okoliczności faktyczne, które winny być wzięte pod uwagę przez organy podatkowe. Mają one znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych.

Nie można zgodzić się z zaskarżoną decyzją dlatego, że orzeczeniem Sądu Okręgowego nie przypisano skarżącemu żadnego przestępczego czynu. Przez okres 10 lat od chwili postawienia zarzutów nie potrafiono udowodnić skarżącemu naruszenia prawa. Nie odczytano nawet sporządzonego aktu oskarżenia. Ponadto poważnym nadużyciem jest twierdzenie, że postanowienie Sądu Okręgowego w żaden sposób nie podważa ustaleń faktycznych stanowiących podstawę aktu oskarżenia, jak również ustaleń dokonanych przez organy skarbowe.

Kolejnym nadużyciem jest twierdzenie, że w sprawie został ustalony stan faktyczny w oparciu o zeznania świadków i podejrzanych. Zdaniem skarżącego nie można mówić o ustaleniu stanu faktycznego skoro dowody nie zostały przeprowadzone przez Sąd a skarżącemu nie zagwarantowano prawa do obrony. W ocenie skarżącego nieprawdziwe jest twierdzenie, że doszło do wystawiania "pustych" faktur, które nie potwierdzały rzeczywistych transakcji sprzedaży tkanin, tym bardziej, że organ podatkowy jednocześnie stwierdza, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie karnej nie ma wpływu na dokonane ustalenia podatkowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z 15.09.2013r. skarżący podniósł, że nie mogą stanowić podstawy do wydania decyzji podatkowej dowody, które nie pozwalają nawet na rozpoczęcie procesu karnego. Zarzucono, że okoliczności uznane przez organ za prawdziwe, nie doprowadziły jednak do skazania skarżącego, a nawet do rozpoczęcia procesu karnego.

Organy uznały za prawdziwe także okoliczności rzekomo świadczące o wyłudzaniu podatku VAT, a okoliczności takie w rzeczywistości nigdy nie miały miejsca. Skarżący wskazał tu, że postanowienie Sądu o umorzeniu postępowaniu karnego nie tworzy nowego stanu, ma charakter deklaratoryjny i odnosi się do zdarzeń/dowodów z przeszłości. Należy zatem uznać, iż w sprawie wystąpiły nowe okoliczności w postaci "nieistnienia okoliczności stanowiących podstawę decyzji podatkowych objętych wznowieniem". Fakt "nieistnienia" istniał już w chwili wydawania tych decyzji, a został jedynie potwierdzony orzeczeniami sądów karnych, zaś okoliczności te nie były znane organom podatkowym w chwili wydawania decyzji.

Ponadto wbrew stanowisku organu Sąd karny nie przedstawiał rzekomego mechanizmu działania skarżącego, a jedynie cytował akt oskarżenia, który był na tyle słaby, że nie doprowadził nawet do rozpoczęcia procesu karnego. Stąd też skarżący oskarżył organ, że wykazuje złe intencje albo pokazuje swoją niekompetencję.

Skarżący żałuje, że doszło do umorzenia postępowania zamiast uniewinnienia go, gdyż w zasadzie nie mógł się bronić, nie mógł podważać stanowiska prokuratury na sali sądowej i oczyścić się z zarzutów. Powołał się na omówienie wyroku ETPC z 6 lutego 2007r. w sprawie Grzegorza G. przeciwko Polsce, skarga nr 14348/02, przez B. Słupską-Uczkiewicz, Zasada domniemania niewinności fundamentem rzetelnego procesu karnego, Palestra 2007, z. 3-4, s. 123-126.

Podatnik podał, że wbrew stanowisku organu Sąd karny podważył ustalenia faktyczne stanowiące podstawę aktu oskarżenia, gdyż nie orzekł o winie skarżącego. Sąd nigdy nie uznał czynu wnioskodawcy za przestępstwo skarbowe, gdyż nie wydał wyroku skazującego. Jego zdaniem bezpodstawne twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej nie wytrzymują konfrontacji z zasadą domniemania niewinności. Co więcej, z dokładnej analizy uzasadnienia postanowienia o umorzenia postępowania karnego (s. 608-609) wynika, że Sąd stwierdził, iż czyn zarzucany skarżącemu powinien mieć inną kwalifikacją prawną. Sąd nie mógł i nie przesądzał o tym, czy taki czyn miał miejsce. Jeśli nawet Sąd karny błędnie i nieopatrznie zamieścił pewne sformułowania w wyroku, to organ podatkowy samodzielnie dokonuje interpretacji ustaw, zatem jest odpowiedzialny za "powielanie" nieprawdziwych i pomawiających informacji. Takie zachowanie organu narusza dobra osobiste skarżącego.

Zdaniem skarżącego, organ oparł decyzje objęte wznowieniem o tzw. koncepcję rozszerzonej prejudycjalności, która jest sprzeczna z logiką relacji między prawem podatkowym a prawem karnym i karnym skarbowym. Co do zasady podatnik jest karany wtedy, gdy narusza prawo podatkowe. Najpierw zatem trzeba wykazać naruszenie prawa podatkowego i znaleźć na to dowody, a dopiero następnie doprowadzić do karania. Koncepcja rozszerzonej prejudycjalności prowadzi do odwrócenia ról prawa podatkowego i karnego skarbowego. Z zasady rozszerzonej prejudycjalności wynika bowiem, że podatnik dlatego płaci podatki, że popełnia przestępstwo karnoskarbowe. Organ nie może zatem opierać się ustaleniach poczynionych w postępowaniu karnym, które następnie zostało umorzone. Tym bardziej, że to sam prokurator wniósł o umorzenie postępowania (s. 599 postanowienia Sąd Okręgowego z 13 lutego 2012r. sygn. akt "[...]").

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 133 § 1 i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2012r.poz.270.) zwanej dalej w skrócie p.p.sa. sąd, rozstrzygając w sprawie na skutek skargi, dokonuje oceny prawidłowości decyzji na podstawie akt, w granicach sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie sądowa kontrola działania Dyrektora Izby Skarbowej , orzekającego w dwóch instancjach, sprowadzała się do oceny prawidłowości zastosowania przepisów regulujących instytucję wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Podstawę zaskarżonej decyzji stanowią bowiem: art. 245 § 1 pkt.2 w związku z art. 240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej.

Przepisy Ordynacji podatkowej w drodze wyjątku od zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszczają możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji. Chodzi tu między innymi o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania.

Wznowienie postępowania to instytucja stwarzająca prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością procesową, wyliczoną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Enumeratywnie wymienione w powyższym przepisie podstawy wznowienia postępowania nakazują organom dokonywanie ich precyzyjnej interpretacji, jako że wznowienie postępowania jest szczególnym nadzwyczajnym trybem weryfikacji decyzji ostatecznych. Tym samym nie jest możliwe wykorzystanie instytucji wznowienia postępowania do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, lecz postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącą podstawę wznowienia a ujętą w postanowieniu o wznowieniu postępowania. Podkreślić przy tym należy, że organ podatkowy wznawiając postępowanie ma możliwość ponownego rozpatrzenia i rozpoznania sprawy podatkowej jedynie w granicach podstawy, na której wznowił postępowania. To oznacza, że nie bada całościowo sprawy tak jak czyni to prowadząc "zwykłe" postępowanie podatkowe, a jedynie rozpoznaje sprawę ponownie w granicach podstaw, na których wznowił postępowanie zakończone już ostateczną decyzją. W tym zatem tylko zakresie ma obowiązek wyjaśnienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej.

Wbrew zarzutom skargi, organ podatkowy nie orzekł o odmowie wznowienia postępowania, a o odmowie uchylenia decyzji z uwagi na stwierdzenie w toku postępowania wznowionego, że nie zaistniała podstawa wznowienia postępowania, powołana we wniosku.

Z postanowienia z dnia 5 grudnia 2012r. Dyrektora Izby Skarbowej o wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją wynika, że podstawą wznowienia była przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej, wskazana we wniosku strony.

Zgodnie z art. 243 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej postanowienie o wznowieniu postępowania jest aktem o charakterze formalnym, otwierającym proces badania czy wystąpiła powołana we wniosku podstawa wznowienia, a następnie zbadania jej wpływu na byt dotychczasowej decyzji oraz rozstrzygnięcia co do istoty sprawy.

Stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej "w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję"

Kwestią zasadniczą było więc ustalenie, czy przedłożone przez skarżącego dokumenty tj. odpis postanowienia Sądu Okręgowego Wydział Karny - sygn. akt "[...]" z dnia 13 lutego 2012r. - o umorzeniu postępowania karnego, oraz odpis postanowienia Sądu Apelacyjnego Wydział Karny - sygn. akt "[...]" z dnia 21 września 2011r. stwierdzającego przewlekłość postępowania w sprawie toczącej się w Sądzie Okręgowym sygn. akt "[...]" świadczą o ujawnieniu istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów które istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej a nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Sąd w pełni podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej wyrażone w zaskarżonej decyzji, że powołane i przedłożone przez skarżącego orzeczenia Sądu Okręgowego Wydział Kamy oraz Sądu Apelacyjnego Wydział Karny, nie dostarczają podstaw do stwierdzenia zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej. Przedłożone orzeczenia nie istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej z dnia "[...]" 2002r., zostały wydane w dniach: 13 lutego 2012r. i 21 września 2011r. Z tego względu nie stanowią nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Orzeczenia nie ujawniły też żadnych nowych okoliczności faktycznych, mających istotne znaczenie w sprawie, które nie były znane organowi wydającemu decyzję określającą zaległość w podatku od towarów i usług., w żaden sposób nie podważyły również ustaleń organów podatkowych, stanowiących podstawę rozstrzygnięć zawartych w decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia "[...]" 2002r.

Postanowieniem z dnia 13.02.2012r., sygn. akt "[...]", Sąd Okręgowy Wydział Karny umorzył postępowanie karne, prowadzone wobec wskazanych w sentencji wyroku osób, między innymi wobec R.G., oskarżonych o przestępstwo z art. 258 § 1 kk - na zasadzie art. 17 § 1 pkt. 6 k. p. k. z uwagi na przedawnienie karalności. Z kolei w postanowieniu Sądu Apelacyjnego Wydział Kamy z dnia 21 września 2011r., sygn. akt "[...]" Sąd orzekł o przewlekłości postępowania w sprawie karnej.

Wbrew stanowisku skarżącego, okoliczność umorzenia postępowania karnego ze względu na przedawnienie karalności czynu zarzucanego mu w akcie oskarżenia, nie jest " istotną dla sprawy ( podatkowej) nową okolicznością faktyczną, istniejącą w dacie wydania decyzji ostatecznej". Okolicznością bowiem, która zadecydowała o umorzeniu postępowania karnego był upływ czasu. Oczywistym jest, że taka okoliczność nie ma i nie może mieć skutku wstecznego. Deklaratoryjny charakter postanowienia Sądu Okręgowego Wydziału Karnego odnosi się do stwierdzenia owego faktu i zastosowania normy, która z tym faktem wiąże określone skutki.

Odnosząc się dalej do argumentacji przedstawionej w piśmie procesowym, odczytanym przez skarżącego na rozprawie stwierdzić trzeba, że niewątpliwie występuje związek funkcjonalny między "obowiązkiem podatkowym" w rozumieniu art. 4 Ordynacji podatkowej a czynami zabronionymi, stanowiącymi przestępstwa lub wykroczenia skarbowe w rozumieniu kodeksu karnego skarbowego. W systemie prawa brak jest jednak normy, na podstawie której można wywodzić, jak czyni to skarżący, że umorzenie postępowania karnego, niezależnie od przyczyny umorzenia, automatycznie ma skutkować uchyleniem decyzji podatkowej, albowiem Sąd nie orzekł, iż popełnił on przestępstwo. Mimo bowiem wskazanego wyżej związku funkcjonalnego, określenie wysokości zobowiązań (zaległości) podatkowych następuje na podstawie przepisów materialnego prawa podatkowego. Wynikająca z art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej możliwość wykorzystania w postępowaniu podatkowym m.in. materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym, nie oznacza, że w przypadku umorzenia postępowania karnego owe dowody i materiały przestają istnieć albo nabierają innego znaczenia niż przypisane im na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej przez organ podatkowy w decyzji ostatecznej.

Podkreślić należy, że we wznowionym postępowaniu niedopuszczalne jest podważanie ustaleń faktycznych i ich kwalifikacji prawnej dokonanej w decyzji ostatecznej, jeżeli podstawy wynikające z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej ustaleń tych nie dotyczą.

Reasumując Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji dokonał oceny powoływanych przez skarżącego dowodów. Zasadnie stwierdził, że dowody w postaci dwóch postanowień sądów karnych nie są dowodami istniejącymi w dacie wydania decyzji, a ponadto nie ujawniają żadnych nowych okoliczności, nie mogą zatem wpłynąć na uznanie istnienia przesłanki wznowienia postępowania , o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Nie stwierdzając, by zaskarżona decyzja naruszała prawo, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.151 p.p.s.a oddalił skargę.