Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 345/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 208 par. 1 w związku z art. 70 par.  1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Dnia 11 lipca 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia WSA Paweł Kowalski, Protokolant Asystent sędziego Aneta Nowak, po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2023 roku na rozprawie sprawy ze skargi E. Sp. z o. o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Skierniewicach z dnia 2 marca 2023 r. nr KO.4117.4.2023 w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z 2 marca 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Skierniewicach utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Krzyżanów z 28 listopada 2022 r. umarzającą postępowanie podatkowe w sprawie określenia A. Sp. z o.o. z siedzibą w W., dalej: "Podatnikowi" albo "Spółce", wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r.

W dniu 15 stycznia 2016 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2016 r. w wysokości 458.176,- zł.

W dniu 15 lutego 2017 r. Spółka złożyła korektę tej deklarację na kwotę podatku 579.289,- zł.

Postanowieniem z 17 lutego 2017 r. Wójt Gminy Krzyżanów wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r.

Decyzją z 15 marca 2017 r. Wójt Gminy Krzyżanów określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 579.289,- zł. Powyższa decyzja stała się ostateczna i prawomocna.

W dniu 20 listopada 2020 r. Spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności ostatecznej i prawomocnej decyzji Wójta Gminy Krzyżanów z 15 marca 2017 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego Spółki za 2016 r. z uwagi na naruszenie przez organ przepisów o właściwości.

Decyzją z 22 czerwca 2021 r. SKO w Skierniewicach stwierdziło nieważność ostatecznej i prawomocnej decyzji Wójta Gminy Krzyżanów z 15 marca 2017 r. z uwagi na naruszenie przepisów o właściwości.

Decyzją z 29 listopada 2021 r. Wójt Gminy Krzyżanów ponownie określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 535.135,- zł, jednak po rozpatrzeniu odwołania Spółki, decyzją z 30 marca 2022 r. Samorządowe Kolegium w Skierniewicach uchyliło w całości decyzję organu I instancji z 29 listopada 2021 r. z uwagi na niedostatecznie wyjaśniony stan faktyczny i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Decyzją z 28 listopada 2022 r., na podstawie art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), dalej: "O.p.", Wójt Gminy Krzyżanów umorzył postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. z uwagi na bezprzedmiotowość wynikającą z przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że konieczność wydania decyzji określającej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. była wynikiem stwierdzenia przez SKO w Skierniewicach decyzją z dnia 22 czerwca 2021 r. nieważności decyzji Wójta Gminy Krzyżanów z 15 marca 2017 r. określającej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. Z chwilą uprawomocnienia się decyzji nieważnościowej zobowiązanie podatkowe wynikające z wadliwej decyzji przestało istnieć, jednak dalej pozostało postanowienie Wójta Gminy Krzyżanów z 17 lutego 2017 r. znak; Fn 3120.71.4.2017 wszczynające postępowanie podatkowe za 2016 r., które otwierało drogę do nowej oceny materialnoprawnej faktów powstałych na podstawie unieważnionej decyzji (k. 19). Decyzją z 29 listopada 2021 r. Wójt Gminy Krzyżanów - określił A. sp. z o.o. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2016 rok w kwocie 535.135 zł, jednak na skutek odwołania Spółki, decyzją z 30 marca 2022 r. SKO w Skierniewicach uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Organ pierwszej instancji prowadząc ponownie postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2016 r. przed wydaniem decyzji zobowiązany był do ustalenia, czy nie doszło do przedawnienia zobowiązania w rozumieniu art. 70 O.p. W tym zakresie uwzględnione zostały okoliczności związane z rozłożeniem na raty płatności podatku za 2016 r., jak również okresy zawieszenia biegu terminu przedawnienia wynikające z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COViD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.), dalej: "ustawa COVID-19". Bieg terminu zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu od dnia 31 marca 2017 r. (tj. wydania decyzji rozkładającej należność na raty) do dnia 15 września 2017 r. (tj. terminu płatności ostatniej raty zaległości podatkowej), co łącznie stanowi 168 dni. W związku z zastosowaniem z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19, gdyby przepis ten miał zastosowanie na gruncie prawa podatkowego, to termin zobowiązania podatkowego wydłużyłby się o kolejne 54 dni (od 31 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r., co oznacza, że przedawnienie zobowiązania podatkowego za rok 2016 nastąpiłoby z dniem 10 sierpnia 2022 r.

W odwołaniu Spółka zarzuciła decyzji organu I instancji niezasadne wydanie decyzji umarzającej postępowanie wymiarowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2016 r., podczas gdy zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych, w tym zgodnie z wyrokiem składu 7 sędziów NSA z dnia 28 czerwca 2010 r., sygn. akt I FPS 5/09, uprawnienie powoływania się na upływ terminu przedawnienia dla uzasadnienia umorzenia postępowania i odmowy merytorycznego rozpoznania sprawy nie przysługuje organom podatkowym, w sytuacji upływu owego terminu na skutek opieszałości w ich działaniu, jeśli umorzenie postępowania wymiarowego i niewydanie decyzji określającej wiązałoby się z wymiernymi korzyściami dla rzeczonego organu podatkowego. Zdaniem Spółki, wyeliminowanie decyzji wymiarowej z obrotu prawnego i brak wniesienia środka zaskarżenia sprawił, że decyzji nieważnościowa stała się prawomocna i ostateczna. Z uwagi na powyższe Organ powinien zakończyć postępowanie podatkowe wszczęte 17 lutego 2017 r. decyzją merytoryczną określającą Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w wysokości niższej niż w unieważnionej decyzji wymiarowej, a więc w proporcjonalnym stosunku do tej części budowli, która znajduje się na obszarze jego właściwości miejscowej.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki opisaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Skierniewicach utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że

uwzględnił stanowisko wynikające z uchwały pełnego składu Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt II FPS 4/13, wskazujące, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.)". Mając na uwadze, że procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego jest konieczność umorzenia postępowania w sprawie, Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy uznał za niezasadne podniesione w odwołaniu argumenty wskazujące, że powoływanie się na upływ terminu przedawnienia przysługuje jedynie podatnikom. Art. 208 §1 O.p. określa jednoznacznie procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej lub drugiej instancji umorzenia postępowania podatkowego. W przypadku przedawnienia zobowiązania podatkowego umorzenie postępowania ma charakter obligatoryjny i organ podatkowy nie może działać w ramach uznania administracyjnego i skutku przedawnienia nie uwzględnić.

Dodatkowo SKO wskazało, że kwestia opieszałości organu pierwszej instancji w zakresie niezałatwienia sprawy dotyczącej podatku za 2016 r. była przedmiotem ponaglenia Spółki i SKO w Skierniewicach uznało ponaglenie za uzasadnione.

Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W treści skargi Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji:

I. naruszenie art. 120, art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 208 § 1, art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, § 2, § 6, art. 139 § 1, art. 233 § 2 O.p., oraz w zw. z art. 2, art. 7 Konstytucji RP poprzez niezasadne utrzymanie w mocy decyzji I instancji umarzającej postępowanie podatkowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia, mimo że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych, w tym zgodnie z wyrokiem składu 7 sędziów NSA z dnia 28 czerwca 2010 r., sygn. akt I FPS 5/09 oraz zgodnie z uzasadnieniem prawnym z uchwały składu 7 sędziów NSA z dnia 3 grudnia 2012 r., I FPS 1/12, organ I instancji działał w okresie od 31 marca 2022 r. do 28 listopada 2022 r. w sposób pozorowany i instrumentalny, co przy odpowiednim zastosowaniu uzasadnienia prawnego z uchwały składu 7 sędziów NSA z 24 maja 2021 r. (1 FPS 1/21) jest wystarczającą przesłanką do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Spółka zarzuciła także, że organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję I instancji, przyczynił się do naruszenia konstytucyjnego zakazu czerpania korzyści z własnego bezprawia. Organ I instancji odniósł bowiem wymierną korzyść nie wydając nowej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe Spółki za 2016 r. w wysokości niższej, niż w unieważnionej decyzji wymiarowej i tym samym prowadząc do utrwalenia w obrocie zobowiązania podatkowego Spółki wynikającego z wadliwej materialnie korekty deklaracji z 17 lutego 2017 r., której Spółka nie mogła skorygować z uwagi na treść art. 81b § 1 pkt 1 O.p. i trwanie postępowania wymiarowego.

II. naruszenie art. 247 § 1 pkt I i art. 247 § 1 pkt 3, art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 oraz w zw. z art. 15 § 1-2, art. 17 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 4 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, dalej: "u.p.o.l.", przez odmowę ich zastosowania, mimo braku uprawnień organów do powoływania się na upływ terminu przedawnienia w bieżącej sprawie. Zdaniem Spółki, organ powinien uchylić decyzję I instancji w całości i nakazać organowi I instancji zakończenie bieżącego postępowania decyzją merytoryczną, określającą zobowiązanie podatkowe Spółki za 2016 r. w wysokości niższej, niż w unieważnionej decyzji wymiarowej, tj w wysokości zobowiązania podatkowego zadeklarowanego przez Spółkę w deklaracji z 15 stycznia 2016 r.

Wobec zarzutów podniesionych w skardze pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W odniesieniu do podniesionego w skardze zarzutu, że organ odwoławczy zobowiązany był wydać merytoryczne rozstrzygnięcie organ wskazał, że jest on nieuzasadniony, ponieważ z przepisów art. 233 O.p. w zw. z art. 208 O.p. nie sposób wywieść normy postępowania dającej kompetencje podatkowemu organowi odwoławczemu do wydania decyzji nakazującej ustalenie zobowiązania podatkowego po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Dalej SKO wywodziło, że jak wskazał NSA w uzasadnieniu uchwały II FPS 4/13 z 29 września 2014 r., przyznanie możliwości orzekania o zobowiązaniu podatkowym w granicach, jakie wynikają z jego zapłaty w nieograniczonym terminami przedawnienia czasie powoduje, że instytucja przedawnienia zobowiązań podatkowych w odniesieniu do podatników, którzy płacą podatki, staje się instytucją pozorną. Nie można bowiem wykluczyć sytuacji, gdy nawet obniżenie zobowiązania podatkowego (przykładowo w wyniku uznania, że podatnik błędnie zakwalifikował przychód jako otrzymany w danym roku podatkowym zamiast w roku po nim następującym) powoduje, iż deklaracje za kolejne lata podatkowe mogą być zakwestionowane, a podatnik zmuszony będzie do zapłaty za kolejne lata wyższego podatku i odsetek za zwłokę. Postępowanie odwoławcze nie jest nowym postępowaniem, a jedynie fragmentem dwuinstancyjnego całego postępowania podatkowego. Jeżeli więc do przedawnienia zobowiązania podatkowego doszło w toku postępowania przed organem pierwszej instancji, który z tego powodu umorzył postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2016 r., to organ odwoławczy winien stosownie do dyspozycji art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymać to orzeczenie w mocy. Odnosząc się do terminu załatwienia sprawy, który w ocenie skarżącą Spółki trwał zbyt długo, co w konsekwencji doprowadziło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2016 r., SKO wskazało, że kwestia ta nie mogła być oceniana w tym postępowaniu.

W toku postępowania sądowego Spółka złożyła pismo procesowe, w którym podtrzymała swoje stanowisko i argumentację wywodząc, że z orzecznictwa sądów administracyjnych, w szczególności z wyroku NSA z dnia 28 września 2010 r., sygn. akt I FPS 5/09 oraz z uzasadnienia uchwały składu 7 sędziów NSA z 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12 wynika, że uprawnienia do powoływania się na termin przedawnienia zobowiązania podatkowego przysługuje jedynie podatnikom przede wszystkim w sytuacji, gdy organ podatkowy sam przyczynił się do upływu tego terminu. W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy powinien zatem, mimo upływu terminu przedawnienia, uchylić decyzję organu pierwszej instancji i przekazać mu sprawę do ponownego rozpoznania i określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego, niższej niż wynikająca z korekty deklaracji, jak i z decyzji wymiarowej, której nieważność została stwierdzona przez SKO.

Sąd zważył, co następuje.

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem w kontrolowanym postępowaniu organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem sporu w tej sprawie nie są ustalenia co do istotnych faktów. Sporne są natomiast oceny i wnioski, które należało dokonać i które należało wyprowadzić z zebranego materiału dowodowego i poczynionych ustaleń.

Zasadniczy spór w sprawie dotyczy tego, czy organ podatkowy, w tej sprawie Wójt Gminy Krzyżanów, postąpił prawidłowo umarzając postępowanie podatkowe prowadzone w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. stwierdzając, że w toku prowadzonego postępowania doszło do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2016 r., czy też mógł lub nawet powinien nieuwzględnić upływu tego terminu i określić wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie niższej, niż wynikająca z korekty deklaracji złożonej przez Spółkę 15 lutego 2017 r., jak też z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, której nieważność została stwierdzona przez SKO.

Poza sporem jest zatem, że:

W dniu 15 stycznia 2016 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2016 r. w wysokości 458.176,- zł.

W dniu 15 lutego 2017 r. Spółka złożyła korektę tej deklarację na kwotę podatku 579.289,- zł. Korekta, zdaniem Sądu, wywołała skutek prawny podwyższenia opodatkowania w wyniku samoobliczenia.

Postanowieniem z 17 lutego 2017 r. Wójt Gminy Krzyżanów wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r.

Decyzją z 15 marca 2017 r. Wójt Gminy Krzyżanów określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 579.289,- zł. Powyższa decyzja stała się ostateczna i prawomocna. Sąd pomija w tym miejscu prawidłowość działania polegającego na określaniu zobowiązania podatkowego decyzją na kwotę odpowiadającą kwocie wynikającej z uprzednio złożonej przez Podatnika korekty deklaracji, bo ta decyzja nie jest przedmiotem skargi, a poza tym została ona wyeliminowana z obrotu poprzez stwierdzenie jej nieważności.

Kwota podatku została na wniosek Spółki rozłożona na raty i zapłacona w 2017 r., co oznacza, że zobowiązanie wygasło przez zapłatę.

Decyzją z 22 czerwca 2021 r. SKO w Skierniewicach stwierdziło nieważność ostatecznej i prawomocnej decyzji Wójta Gminy Krzyżanów z 15 marca 2017 r. z uwagi na naruszenie przepisów o właściwości.

Decyzją z 29 listopada 2021 r. Wójt Gminy Krzyżanów ponownie określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 535.135,- zł, jednak po rozpatrzeniu odwołania Spółki, decyzją z 30 marca 2022 r. Samorządowe Kolegium w Skierniewicach uchyliło w całości decyzję organu I instancji z 29 listopada 2021 r. z uwagi na niedostatecznie wyjaśniony stan faktyczny i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Decyzją z 28 listopada 2022 r., na podstawie art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. O.p., Wójt Gminy Krzyżanów umorzył postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. z uwagi na bezprzedmiotowość wynikającą z przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Sytuacja faktyczna i prawna w tej sprawie jest zbliżona do sytuacji, której dotyczy postępowanie sądowe wszczęte skargą tej samej Spółki ale za rok wcześniejszy, zakończone wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 292/22, a zatem uzasadnione jest odwołanie się do ocen i wniosków wyrażonych w tym wcześniejszym wyroku.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku od nieruchomości osób prawnych za 2016 r. przypadał w 2016 r., a zatem termin przedawnienia upływał z końcem 2021 r. Jednak, jak stanowi art. 70 § 2 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej. W związku z rozłożeniem Spółce zaległości podatkowej na raty od 31 marca 2017 r. do 15 września 2017 r. termin przedawnienia uległ przesunięciu o 168 dni (ok. 5,5 miesiąca). Bieg terminu przedawnienia kończył się więc w II połowie maja 2022 r.

Organ powołał się nadto na okoliczność zawieszającą bieg terminu przedawnienia z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy Covid-19, co miało przesunąć termin przedawnienia o kolejne 71 dni. Sąd tego stanowiska nie podziela uznając, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie jest "przewidzianym przepisami prawa administracyjnego terminem przedawnienia", o czym mowa w przepisie, a więc zawieszenie na tej podstawie nie wchodziło w grę, jednak zauważa, że niezależnie od uznania, czy termin przedawnienia uległby przesunięciu o te 71 dni, czy nie, to i tak to nie ma wpływu na wynik sprawy (zob. uchwała NSA z 27 marca 2023 r., I FPS 2/22). Tak, czy inaczej zobowiązanie podatkowe przedawniło się najwcześniej w maju (tak należałoby przyjąć), a najdalej w sierpniu 2022 r. Na pewno jednak było przedawnione w dacie orzekania przez organ I instancji (listopad 2022 r.).

Procesowym skutkiem materialnoprawnego przedawnienia zobowiązania podatkowego jest obowiązek organu umorzenia postępowania prowadzonego w sprawie określenia wysokości takiego zobowiązania. Zgodnie bowiem z art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Z taką sytuacją mieliśmy do czynienia w rozpoznanej sprawie. Decyzja organu I instancji została wydana 28 listopada 2022 r., a więc już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2016 r. Nie mają tu znaczenia okoliczności takie, jak podane przez skarżącą, że organ I instancji nadużył prawa, bo mógł wydać decyzję przed upływem terminu przedawnienia, a tymczasem odczekał dłużej, by doszło do przedawnienia. Sąd podkreśla, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga "w granicach danej sprawy". Przedmiotem kontroli w tej sprawie jest decyzja o umorzeniu postępowania (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.), w związku z czym Sąd nie może wkraczać w ocenę terminowości podjęcia tej decyzji.

Sąd musi ograniczyć się wyłącznie do kontroli zaskarżonego aktu, jakim jest decyzja o umorzeniu postępowania. A decyzja ta jest prawidłowa, skoro została wydana po upływie terminu przedawnienia.

Nie były zasadne argumenty skarżącej, że powoływanie się na upływ terminu przedawnienia przysługuje jedynie podatnikom i nie świadczą o tym wcale przywołane przez skarżącą orzeczenia sądowe. Nie wynika to ani z wyroku 7 sędziów NSA z dnia 28 czerwca 2010 r., I FPS 5/09, w którym stwierdzono, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło w skutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.), nie można po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p., wbrew interesowi prawnemu podatnika, orzekać o wysokości tego zobowiązania podatkowego. Wyrok dotyczył więc przypadku, gdy po zapłacie i upływie terminu przedawnienia orzeczono o wysokości zobowiązania podatkowego, a więc w sytuacji odwrotnej, niż w rozpoznanej sprawie. Nie wynika to też z uchwały NSA z dnia 3 grudnia 2012 r., I FPS 1/12 (zgodne którą w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę), ani z uchwały NSA z dnia 29 września 2014 r. II FPS 4/13 (w której przyjęto, że po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę). Sąd stwierdza, że przedawnienie bierze się pod uwagę z urzędu (zarówno w postępowaniu jurysdykcyjnym, egzekucyjnym, jak i sądowoadministracyjnym) i orzecznictwo w tej kwestii jest jednolite, podobnie jak jasne są przepisy dotyczące problematyki niedopuszczalności wymierzania podatku decyzją po upływie terminu przedawnienia (art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p.). Przepisy Ordynacji podatkowej nie przyznają organom podatkowym kompetencji do oceniania i uznawania lub nie, że terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego należałoby nie stosować. Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby niepewność co do tego, czy zobowiązanie wygasło czy też nie wygasło.

Z uwagi powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 259).

db