Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 49/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 120 ust. 4 i ust. 10
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 99 ust. 12
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), , Protokolant starszy sekretarz sądowy Magdalena Krawczyk, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2023 r. w Radomiu sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 7 listopada 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżącego J. W. kwotę 7 400 (siedem tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] listopada 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w Warszawie (dalej: "organ odwoławczy", "Dyrektor IAS" lub "DIAS") po rozpatrzeniu odwołania J. W. (dalej: "skarżący", "strona", "podatnik") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ

I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] sierpnia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2017r. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa"), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1 i 6 pkt 1, art. 31a ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 1 pkt 4, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3, art. 120 ust. 4 i ust. 10 oraz art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT").

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym

i prawnym:

Naczelnik US prowadził wobec strony, prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą [...] J. W. kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczania się z podatku od towarów i usług za 2017 r. Ustalił, że w badanym okresie strona prowadziła działalność gospodarczą polegającą na handlu samochodami używanymi, zakupionymi poza granicami kraju. W kontrolowanym okresie strona była czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku o towarów i usług. W związku ze stwierdzonymi w toku kontroli nieprawidłowościami Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2021 r. wszczął wobec skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2017 r. W toku postępowania podjęto bezskuteczne próby wezwań skarżącego do złożenia wyjaśnień w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Organ podatkowy ustalił, iż do sprzedaży pojazdów strona stosowała procedurę marży. Na podstawie informacji przekazanych przez administrację podatkową Niemiec

i Holandii Naczelnik US zakwestionował 31 z 42 transakcji dostaw pojazdów na zasadach marży, stwierdzając, że okazane przez stronę umowy dotyczące zakupów pojazdów sprzedawanych w systemie VAT marża nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych w nich wskazanych (w 28 przypadkach nie potwierdzono faktu zawarcia umów, w 1 potwierdzono zawarcie umowy, ale z innym podmiotem w innej dacie i innej kwocie, a w 2 stwierdzono, że transakcje zostały zawarte na wyższe kwoty, niż podane w dokumentach zakupu oraz w innych datach). Odnośnie 28 z 42 zaewidencjonowanych transakcji (z wyjątkiem pojazdów z poz. 4, 10, 13, 14, 16, 17, 21, 29, 33, 35, 36, 39, 41 i 42 tabeli nr 1) organ uznał, że nie został spełniony warunek określony w art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT, tym samym sprzedaż samochodów przez stronę w tych przypadkach podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych w myśl art. 29a ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 19a ust. 1 tej ustawy. Nadto ustalono, że strona zaniżyła podatek należny z tytułu sprzedaży pojazdów wystawiając faktury na kwoty niższe niż faktycznie otrzymała (zakup z poz. 3, 13, 41 tabeli nr 1). Odnośnie dwóch pierwszych pojazdów organ I instancji przyjął kwotę sprzedaży wskazaną przez nabywców, zaś odnośnie trzeciego wynikającą z katalogu EUROTAX. Naczelnik US ustalił także, iż skarżący zaniżył podatek należny, nie wykazując w ogóle sprzedaży (pojazd z poz. 42 tabeli nr 1). Kwotę zakupu tego pojazdu organ I instancji przyjął oparciu okazany przez skarżącego dowód zakupu, zaś do wyliczenia marży kwotę zapłacona przez nabywcę pojazdu od podatnika. Naczelnik US ustalił także, iż skarżący dokonał zakupu 6 pojazdów od firmy [...] (dalej: [...]) oraz sprzedał te pojazdy ustalonym przez organ I instancji nabywcom na terenie Polski, przy czym nie okazał umów zakupu i sprzedaży. Za wiarygodne organ uznał umowy okazane i potwierdzone przez [...] i nie uznał za wiarygodne umowy, którymi posłużyli się przy rejestracji polscy nabywcy co do sprzedawców na nich widniejących,

a w przypadku jednego z pojazdów także co do kwoty transakcji. Zdaniem organu

I instancji do opodatkowania transakcji sprzedaży tych pojazdów ma zastosowanie procedura VAT marża, co sprawiło, że podatek VAT został przez organ obliczony według tych zasad. Odnośnie pięciu pojazdów cenę sprzedaży ustalono w oparciu

o twierdzenie nabywcy i wartość wynikającą z umowy, zaś odnośnie jednego

z pojazdów w oparciu o katalog EUROTAX. Organ I instancji ustalił także, że skarżący zawyżył podatek naliczony, dokonując odliczenia podatku niezwiązanego z prowadzoną działalnością (zakup usług gastronomicznych, naprawa pojazdu którego zakupu

i sprzedaży nie udokumentował).

W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami organ I instancji wydał w dniu [...] sierpnia 2022 r. decyzję określającą stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od lutego do września 2017 r. oraz za listopad i grudzień 2017 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za październik 2017 r.

W odwołaniu od tej decyzji, pełnomocnik strony zarzucił:

naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, poprzez jego błędne niezastosowanie, skutkujące uznaniem, że samochody sprzedawane przez podatnika nie zostały przez niego nabyte od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, co poskutkowało błędnym przyjęciem, iż podatnik nie mógł w powyższych sytuacjach opodatkować sprzedaży aut na zasadzie marży, podczas gdy spełnione zostały wszelkie warunki ustawowe do zastosowania opodatkowania na zasadzie marży;

naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeprowadzenie postępowania

w sposób, który nie budzi zaufania podatnika do organów podatkowych, poprzez rozstrzyganie wszelkich niejasności czy też wątpliwości dotyczących ustalonego stanu faktycznego na niekorzyść podatnika, jak również nieustalenia wszystkich istotnych okoliczności, w szczególności:

niezweryfikowanie twierdzeń podatnika m.in. wskazanych w przedkładanych przezeń umowach, bądź innych dokumentach, z miejscowymi (niemieckimi) przepisami dot. przedmiotowego podatku i nieprzeanalizowanie kwestii, jaki był dalszy przebieg handlu samochodami w łańcuchu transakcji, nie przeanalizowanie kwestii, czy właściciele komisów/warsztatów/salonów dealerskich wpisywali do umowy ze stroną podmiot, który sprzedał im samochody (tj. ostatni podmiot wpisany do briefu samochodu), które następnie były sprzedawane stronie (transakcje z ww. podmiotami dotyczą przeważającej liczby wszystkich transakcji: numery 1, 5, 6, 7, 8, 9, 12, 15, 18, 23, 24, 25, 27, 32, 37, 38 z tabeli nr 1). Organ nie dokonał samodzielnie ustaleń, tylko bezrefleksyjnie przyjął interpretację zagranicznych organów podatkowych za swoje, poprzestając na ustaleniach dotyczących tylko tego, czy niemieckim służbom podatkowym znane były osoby wskazane w posiadanych przez podatnika dokumentach zakupu samochodu, bez minimalnej weryfikacji twierdzeń strony, czym podważono linię orzeczniczą WSA w Warszawie w zakresie obowiązków organów podatkowych co do ustaleń uzyskiwanych w ramach pomocy prawnej (m.in. wyrok z dnia 2 października 2019 r., sygn. akt VIII SA/Wa 234/19). Tym samym organ nie zweryfikował czy podmiot, od którego podatnik nabył samochód uzasadnia zastosowanie procedury VAT- marża;

brak zweryfikowania danych wskazanych przez administrację niemiecką

w zakresie udzielonych odpowiedzi, w szczególności: komu zostały zbyte samochody

z pozycji: 2, 3, 5, 10, 11, 19 (komu sprzedano samochody wchodzące w masę upadłościową) 20, 22, 23, 26, 28, 30, 34, 40 (ponadto dlaczego samochód wyrejestrowano), 31 wszystkie nr/poz. dotyczą tab. nr 1. Tym samym organ nie zweryfikował czy podmiot, od którego podatnik nabył samochód uzasadnia zastosowanie procedury VAT - marża. Ponadto, nie ustalono, czy podmioty inne niż osoby fizyczne były uprawnione do sprzedaży w systemie VAT marża;

uznanie, że osoby widniejące na umowach nie miały interesu, aby okłamywać organ, podczas gdy w ich interesie jest wykazanie, że nie były one stroną umów sprzedaży samochodów, bądź wykazanie, że kwota zakupu była jak najmniejsza. Ich zachowanie jest podyktowane chęcią uniknięcia zapłaty bądź zmniejszeniem zapłaty podatku dochodowego, a także uniknięciem ew. odpowiedzialności karnej skarbowej za oszustwo podatkowe;

brak własnego rozstrzygnięcia czy przedstawione faktury zakupu samochodów

dokonane na terytorium Niemiec są prawdziwe i rzetelne, a w całości oparcie się na dokumentach przestanych przez administrację fiskalną tych państw; choć dokumenty takie mają wartość dowodową, to powinny zostać zweryfikowane przez organ podatkowy w zakresie ich prawdziwości z dokumentami okazanymi przez J. W., założenie z góry, że faktury, umowy przedstawione przez podatnika są nieprawdziwe i nierzetelne, stoi w sprzeczności z zasadami zaufania podatnika do organów podatkowych;

uznanie, że skarżący zaniżył ceny sprzedaży części aut w okresie objętym postępowaniem, podczas, jak słusznie wskazuje organ na stronie 42 uzasadnienia, cena samochodu to wypadkowa wielu elementów: stanu technicznego, marki, długości oczekiwania na sprzedaż na placu sprzedażowym. Zatem, nie można apriorycznie zakładać, że podatnik celowo zaniżał wartość części samochodów;

uznanie, że podatnik ukrył swoją rolę w sprzedaży samochodów poz. 1-6, podczas gdy sami kupujący wprost wskazali na to, że to oni bezpośrednio nabyli samochody od kontrahentów niemieckich;

zaprzeczanie dokonania transakcji, które wcześniej właściwy urząd celny uznał za rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, zaś podatek akcyzowy został obliczony oraz pobrany;

nałożenie na podatnika, nieproporcjonalnego do wartości nabywanych samochodów oraz wielkości przedsiębiorstwa prowadzonego przez niego, obowiązku weryfikacji kontrahentów, co w konsekwencji poskutkowało bezzasadnym przyjęciem, że okazane przez stronę umowy nabycia pojazdów nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy powyższy pogląd organu jest swobodny

i nieuwzględniający całokształtu dowodów i okoliczności ujawnionych w toku postępowania;

art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez wybiórcze rozpatrywanie zebranych dowodów, w szczególności powoływania się

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyłącznie na niekorzystne dla strony dowody, bezpodstawnie nie dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść, przede wszystkim wyjaśnieniom strony, zeznaniom zawnioskowanych przez podatnika świadków czy też przedłożonym przez stronę dokumentom - w szczególności umów kupna samochodów w RFN.

W związku z powyższymi zarzutami pełnomocnik wystąpił o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ

I instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, wskazaną na wstępie i zaskarżoną

w niniejszej sprawie decyzją z dnia [...] listopada 2022 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Na wstępie uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Przyjął następnie, że przedmiotem sprawy jest ocena, czy organ I instancji w stosunku do sprzedaży 28 pojazdów wskazanych

w skarżonej decyzji, zasadnie zakwestionował zastosowaną przez stronę procedurę VAT-marża i opodatkował ich dostawę na zasadach ogólnych.

Zdaniem Naczelnika US, materiał dowodowy zgromadzony w toku przeprowadzonego postępowania, w tym informacje uzyskane od administracji podatkowej Niemiec i Holandii, jak i zeznania świadków, obligował do zakwestionowania zgodności z rzeczywistością treści dowodów zakupu pojazdów

i w konsekwencji odmowy zastosowania do ich sprzedaży procedury marży

i opodatkowanie jej na zasadach ogólnych według stawki VAT 23%. Przy czym organ

I instancji nie podważał dysponowania przez stronę samochodami widniejącymi na fakturach sprzedaży, lecz okoliczność, że strona nabyła pojazdy od sprzedawców wskazanych na okazanych przez nią umowach.

Według strony tymczasem spełniła ona wszelkie warunki upoważniające do rozliczenia podatku należnego z tytułu sprzedaży w procedurze VAT- marża, a różnice pomiędzy przedłożoną przez skarżącego dokumentacją a materiałem przekazanym przez niemiecką administrację podatkową wynikają z nieuczciwości dostawców aut. Nadto organowi zarzucono przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania podatnika do organów podatkowych poprzez rozstrzyganie wszelkich wątpliwości dotyczących ustalonego stanu faktycznego na niekorzyść podatnika, bezpodstawne niedanie wiary dowodom, które przemawiały na korzyść strony (jej dokumentom, wyjaśnieniom oraz zeznaniom świadków), jak również nieustalenia

w całości wszystkich istotnych okoliczności, w tym brak zweryfikowania zarówno twierdzeń strony, jak i danych wskazanych przez administrację niemiecką w zakresie udzielonych odpowiedzi.

Organ odwoławczy wskazał zatem, że spór w niniejszej sprawie - co do istoty - sprowadza się do kwestii nieprawidłowego udokumentowania nabycia pojazdów, tj.

w oparciu o zakwestionowane umowy kupna- sprzedaży.

Ponadto strona kwestionuje ustalenia organu podatkowego, z których wynika, że zaniżyła wartość podatku należnego w systemie VAT marża, poprzez nieuwzględnienie sprzedaży 6 pojazdów nabytych od [...] oraz nierzetelne rozliczanie transakcji (zaniżanie wartości sprzedaży). Strona podnosi, że we wskazanych 6 przypadkach kontrahenci sami wskazali, iż osobiście nabyli samochody w Niemczech (zeznali tak pod rygorem odpowiedzialności karnej), i że nie było podstaw do twierdzenia, iż podatnik celowo zaniżał wartość sprzedaży części samochodów (cena samochodu to wypadkowa wielu elementów: stanu technicznego, marki, długości oczekiwania na sprzedaż na placu sprzedażowym).

Zakreślając ramy prawne niniejszej sprawy, organ odwoławczy wskazał

w szczególności na treść art. 120 ust. 4 i art. 120 ust. 10 ustawy o VAT (procedura VAT-marża). Wyjaśnił przy tym, że stanowi ona odstępstwo od zasad ogólnych opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie ma jednak charakteru uprzywilejowania podmiotów ją stosujących. Konieczność wprowadzenia zasad szczególnych w odniesieniu do wymienionych towarów wynika z faktu, że opodatkowanie dostaw tych przedmiotów na zasadach ogólnych (tzn. gdzie podstawą opodatkowania byłaby cała kwota należna od dostawy), mogłoby skutkować wielokrotnym opodatkowaniem tego samego towaru, który był używany dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i w związku z tym, przy nabyciu którego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powtórne wprowadzenie do obrotu takich towarów przez podatników VAT, skutkowałoby opodatkowaniem nie tylko ich wartości netto, ale również nieodliczonego wcześniej podatku. Takie rozwiązanie mogłoby negatywnie wpływać na konkurencyjność sprzedaży tych towarów dokonywaną przez podatnika VAT, w porównaniu z ich sprzedażą okazjonalną, prowadzoną przez podmioty niebędące podatnikami VAT, jak również pozostawałoby

w sprzeczności z zasadą neutralności tego podatku. Zdaniem Dyrektora IAS,

z powołanych przepisów wynika, że taki rodzaj opodatkowania ma miejsce, gdy źródło nabycia towarów jest nieopodatkowane, z uwagi na to, że zbywający nie jest podatnikiem, a gdy nim jest, to jego czynność objęta jest zwolnieniem od podatku lub gdy źródło to jest wprawdzie opodatkowane, lecz na takich samych szczególnych zasadach opodatkowania marży. W żadnym z tych przypadków nie występuje jednak podatek naliczony z tytułu nabycia tych towarów, a podmioty dokonujące sprzedaży na rzecz podatnika (pośrednika) nie dysponowały uprawnieniami do dokonania odliczenia podatku przy nabyciu tych przedmiotów.

Zatem dla uznania zasadności opodatkowania dostawy towaru w procedurze szczególnej, jaką jest opodatkowanie marży, warunkiem niezbędnym jest zaistnienie przesłanek do zastosowania tej procedury opodatkowania. Stwierdzenie ziszczenia się tych przesłanek możliwe jest jedynie na podstawie gromadzonej przez podatnika w toku prowadzonej działalności dokumentacji, której rzetelność i zgodność z rzeczywistym stanem podlega weryfikacji i ocenie przez organy podatkowe. Wynik tych czynności organów podatkowych stanowi zaś podstawę przyjęcia metody opodatkowania zastosowanej przez podatnika albo jej odrzucenie i zastosowanie ogólnej zasady opodatkowania.

Odnosząc powyższe do stanu rozpoznawanej sprawy, Dyrektor IAS wskazał na dokonane w sprawie ustalenia faktyczne oraz zgromadzone w sprawie dowody,

a w szczególności odpowiedzi zagranicznych administracji podatkowych, do których organ I instancji wystąpił w celu potwierdzenia zawartych transakcji zakupu, gdyż podatnik nie brał czynnego udziału w postępowaniu podatkowym (nie odpowiedział na wezwania na przesłuchanie w charakterze strony oraz do złożenia dodatkowych wyjaśnień w sprawie).

Organ odwoławczy podniósł, iż w przypadku 29 transakcji zakupu pojazdów (posiadając wiedzę dotyczącą zawieranych transakcji zakupu pojazdów) podatnik nie okazał dokumentów, na podstawie których dokonał faktycznego zakupu pojazdów

(1 umowa kupna-sprzedaży, pozyskana od administracji niemieckiej, jest sporządzona na innego dostawcę, a w 28 przypadkach transakcje nie zostały potwierdzone). Nadto

w przypadku zakupu 2 pojazdów (poz. 13 i 41) transakcje zostały zawarte na wyższe kwoty niż podane w dokumentach zakupu oraz w innych datach.

Na podstawie informacji i dokumentów uzyskanych od zagranicznych administracji podatkowych ustalono, że podatnik posłużył się dokumentami nabycia pojazdów nieodzwierciedlającymi faktycznych zdarzeń opisanych w ich treści, ponieważ: osoby wskazane jako dostawcy nie dokonali sprzedaży pojazdów na rzecz podatnika, tylko na rzecz innych osób lub podmiotów, w innych datach oraz za inne kwoty, bądź inny podmiot sprzedał pojazd na rzecz strony, a nie osoba widniejąca na umowie, za inną kwotę i w innej dacie (poz. 16), bądź osoba widniejąca na umowie nie była nigdy właścicielem pojazdu, wobec tego nie mogła go sprzedać podatnikowi (poz. 34). Również informacje uzyskane od właścicieli pojazdów wpisanych do dowodów rejestracyjnych nie potwierdzają transakcji z podatnikiem oraz nie potwierdzają, aby osobami uprawnionymi do ich sprzedaży na rzecz strony były osoby wymienione

w okazanych dokumentach zakupu. Pojazdy sprzedali na rzecz osób fizycznych, bądź podmiotów handlujących samochodami, w tym powypadkowymi, salonów samochodowych również w rozliczeniu za zakup nowych pojazdów, w innych datach oraz za inne kwoty, bądź powierzyli ich zezłomowanie.

Ustalono, że w 31 przypadkach transakcje dostawy nie zostały potwierdzone zgodnie z dokumentami okazanymi przez stronę (w 28 przypadkach nie potwierdzono zawarcia transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi na okazanych przez stronę umowach, w 1 przypadku umowa kupna-sprzedaży, pozyskana od administracji niemieckiej, jest sporządzona na innego dostawcę, a w 2 przypadkach transakcje zostały potwierdzone, ale na wyższe kwoty niż podane w dokumentach zakupu oraz

w innych datach). To oznacza, że okazane przez stronę dokumenty zakupu nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w zakresie dostawców pojazdów, kwot, dat i zasad ich nabycia.

Do opodatkowania transakcji sprzedaży pojazdów (z wyjątkiem pojazdów z poz. 4, 10, 13, 14, 16, 17, 21, 29, 33, 35, 36, 39, 41 i 42) zastosowano zasady ogólne, przyjmując podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy

o VAT. Do opodatkowania transakcji sprzedaży tych pojazdów przyjęto wartości wyszczególnione na fakturach wystawionych przez stronę tytułem ich sprzedaży.

Organ I instancji w toku kontroli zwrócił się również do osób, które kupiły pojazd od strony, o udzielenie informacji odnośnie przebiegu tych transakcji. W odpowiedzi nabywcy pojazdu [...] i [...] (pojazdy z poz. 3 i 13 tabeli nr 1 zawartej w uzasadnieniu decyzji organu I instancji) potwierdzili wpłatę kwot odpowiednio 17.000 zł i 24.000 zł, podczas gdy w fakturach wskazano kwoty odpowiednio 6.200 zł i 8.000 zł. Nabywca pojazdu [...] (poz. 41 tabeli nr 1 zawartej

w uzasadnieniu decyzji organu I instancji) potwierdził wpłatę zgodnie z umową (7.000 zł), ale z informacji administracji niemieckiej wynika, iż podmiot sprzedający pojazd podatnikowi podał, iż pojazd został sprzedany za 3.200 Euro (13.744,64 zł). Wobec tego, że oznaczałoby to, iż podatnik sprzedał pojazd po cenie prawie dwukrotnie niższej niż zakupił, przyjęto wartość pojazdu wynikającą z katalogu EUROTAX, to jest 26.000 zł. Organ I instancji ustalił także, że podatnik kupił pojazd [...] (poz. 42 tabeli nr 1 zawartej w uzasadnieniu decyzji organu I instancji) za kwotę 3.500 Euro, nie okazując dokumentu sprzedaży oraz remanentu, który potwierdzałby pozostanie tego pojazdu na stanie firmy na koniec 2017 r. Wobec tego, iż z ustaleń organu I instancji wynika, że podatnik sprzedał pojazd i nie zapłacił podatku wynikającego z tej transakcji, organ ten wyliczył marżę przyjmując jako rzeczywistą wartość transakcji kwotę zapłaconą za pojazd przez nabywcę (15.081,85 zł brutto), zaś kwotę zakupu

z dokumentu okazanego przez stronę po przeliczeniu na złote (14.859,95 zł). W oparciu o umowy przesłane przez administrację niemiecką dotyczące zakupu przez podatnika pojazdów od firmy [...] oraz informacje i dokumenty

z wydziałów komunikacji, w których zarejestrowane zostały te pojazdy na terytorium Polski oraz informacje od ich nabywców, organ I instancji ustalił, iż pojazdy [...], [...] VIN [...], [...], [...] VIN [...], [...] [...] zostały nabyte i sprzedane przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykazując tych transakcji w rozliczeniach za poszczególne miesiące, w których miały one miejsce.

Zdaniem Dyrektora IAS, zebrany w sprawie materiał dowodowy bezsprzecznie dowodzi, że w przypadku 28 samochodów (wymienionych w tabeli 1 opisującej 42 transakcje) okazane przez stronę umowy ich kupna nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami ujętymi w treści tych umów. Powyższe wnioski zostały wyprowadzone m.in. w oparciu o informacje uzyskane od niemieckiej administracji podatkowej oraz o faktyczne dokumenty sprzedaży dołączone do tych informacji. Dokumenty te różniły się od przedłożonych przez stronę dowodów.

Organ odwoławczy zauważył przy tym, że każde zdarzenie gospodarcze, które dotyczy kwestii podatkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą powinno być w prawidłowy sposób udokumentowane. Potwierdzeniem nabycia towarów może być umowa kupna - sprzedaży. Jednak tylko dokumenty odnoszące się do rzeczywistych operacji gospodarczych mogą być podstawą do uznania ich za dokumenty rzetelne. Rzetelność dowodów źródłowych będących podstawą do zapisów w ewidencji księgowej odnosi się do wszystkich elementów danego dokumentu,

a zatem również do stron operacji gospodarczej, a także do wskazanej w umowie ceny. Konieczne jest więc wykazanie przez podatnika, że konkretna operacja gospodarcza miała miejsce oraz, że w rzeczywistości stronami tej operacji były podmioty opisane

w dokumencie posiadanym przez podatnika.

Tymczasem poczynione w niniejszej sprawie ustalenia, oparte na dowodach pozyskanych od zagranicznej administracji podatkowej dowiodły, że widniejące na zakwestionowanych umowach osoby nie dokonały sprzedaży samochodów na rzecz strony, lecz na rzecz innych osób lub podmiotów.

Biorąc natomiast pod uwagę, że zakwestionowane umowy sprzedaży samochodów przedłożone przez stronę nie zawierały danych faktycznych sprzedawców, to zdaniem Dyrektora IAS uznać należało, że nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i jako dokumenty nierzetelne nie mogły stanowić dowodu dla prawa zastosowania szczególnej procedury opodatkowania sprzedaży na zasadzie marży w kwotach z nich wynikających. Przy czym dodał, że w niniejszej sprawie nie jest podważany fakt nabycia samochodów przez podatnika za granicą, lecz to, że podatnik nie nabył tych pojazdów od osób wymienionych na umowach.

Skarżący nie dostarczył nadto żadnych dodatkowych dowodów, w tym wyjaśnień na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej (nie odpowiedział na wezwania organu, w tym na przesłuchanie w charakterze strony), stąd uznać należało za wiarygodne dotychczas uzyskane dowodowy w sprawie, w tym wyjaśnienia kontrahentów strony, którzy na wezwanie właściwego organu podatkowego

w większości przedłożyli stosowne dokumenty i udzielili niezbędnych wyjaśnień.

W ocenie organu odwoławczego nie można przyjąć, że wymienione w zestawieniu zawartym w skarżonej decyzji osoby świadomie mijały się z prawdą, celowo przedstawiając na wezwanie organu podatkowego inny przebieg transakcji i sprzedaży pojazdów, na rzecz innych osób i podmiotów, w innych datach czy za inne kwoty bądź całkowicie zaprzeczając zawarciu umów. Zbywcy pojazdów nie mają interesu prawnego w przedstawianiu innego niż rzeczywisty przebieg transakcji.

Reasumując organ odwoławczy powtórzył, że z uzyskanych odpowiedzi zagranicznych administracji podatkowych wynika, że transakcje pomiędzy stroną,

a sprzedającymi widniejącymi w zakwestionowanych umowach w 28 przypadkach nie miały miejsca. Mianowicie pojazdy zostały sprzedane na rzecz innych osób i podmiotów (niejednokrotnie przedkładających dokumenty sprzedaży), w tym salonów samochodowych. Ponadto osoby z danymi adresowymi wskazanymi na dokumentach zakupu nie są znane administracji zagranicznej. W przypadku ustalenia właściwych danych adresowych (poz. 3 tabeli nr 1 decyzji organu I instancji) dostawca figurujący na umowie kupna-sprzedaży nie potwierdził transakcji sprzedaży pojazdu na rzecz strony, lecz na rzecz podatnika niemieckiego. Jedna z osób figurująca jako dostawca na okazanej umowie (poz. 34 tabeli nr 1 decyzji organu I instancji) poinformowała, że nigdy nie była właścicielem tego samochodu, co również potwierdził Federalny Urząd Transportu Samochodowego. Również osoby figurujące w dowodach rejestracyjnych jako ostatni właściciele pojazdów nie potwierdziły ich sprzedaży na rzecz podatnika oraz nie potwierdziły, aby osobami uprawnionymi do ich sprzedaży na rzecz firmy podatnika były osoby wymienione w okazanych dokumentach zakupu. Pojazdy sprzedali na rzecz osób fizycznych, bądź podmiotów handlujących samochodami,

w tym powypadkowymi, salonów samochodowych również w rozliczeniu za zakup nowych pojazdów, w innych datach oraz za inne kwoty, bądź powierzyli ich zezłomowanie (poz. 12 tabeli nr 1 decyzji organu I instancji). Z odpowiedzi administracji zagranicznych wynika również, że pojazdy sprzedane zostały na rzecz innych podmiotów za kwoty niższe od kwot zakupu jakie widnieją w przedłożonych przez podatnika dokumentach. W przypadku zakupu opisanego w poz. 16 tabeli nr 1 decyzji organu I instancji, podatnik okazał dokument zakupu od K. B., T. [...], B. na 4.300 Euro. Podana osoba z danymi adresowymi nie jest znana administracji niemieckiej. Natomiast w wyniku kontroli prowadzonej przez administrację niemiecką ustalono, że to [...] (czyli inny dostawca, niż na okazanej przez podatnika umowie) sprzedał pojazd na rzecz firmy podatnika za kwotę 2.200 Euro. Na potwierdzenie kontrahent ten okazał umowę z dnia [...] marca 2017 r. z pieczęcią firmy podatnika w miejscu kupującego oraz z pieczęcią potwierdzającą sprzedaż na zasadach marży. Wg administracji niemieckiej, [...] wykazała okazane dokumenty sprzedaży na rzecz strony w dokumentach księgowych, w tym opisaną umowę. Wobec tego okazana przez podatnika umowa nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji pod każdym względem tj. nierzeczywisty sprzedawca, inna data i kwota zakupu pojazdu (większa niż na umowie przesłanej przez administrację niemiecką). Zatem organ poddał weryfikacji okazane przez podatnika umowy zakupu pojazdów oraz dane w nich zawarte korzystając z pomocy administracji zagranicznych.

Część z dostawców okazała dokumenty zbycia pojazdów, przedstawiające przebieg transakcji odmienny od wynikającego z dokumentów przedłożonych przez stronę. Ponadto podane dane osobowe i adresowe w okazanych przez stronę umowach zakupu w większości przypadków nie pozwoliły na identyfikację tych osób przez zagraniczną administrację podatkową. W przypadku gdy dane osobowe lub dane adresowe pozwalały na identyfikację dostawcy organy administracji zagranicznej podały prawidłowe ich dane i przesłały dokonane ustalenia. W sytuacji, gdy dostawcy podani na okazanych przez stronę umowach nie byli znani administracji zagranicznej podjęto czynności u osób będących ostatnimi właścicielami pojazdów wpisanymi do dowodów rejestracyjnych. Osoby te również nie potwierdziły przebiegu transakcji wg umów okazanych przez podatnika, co opisano w tabeli nr 1 decyzji organu I instancji. Zarówno podatnik jak i pomagający jemu w działalności syn (J. W.) nie stawili się na przesłuchanie, aby wyjaśnić okoliczności związane z prowadzoną działalnością oraz sprowadzaniem pojazdów z zagranicy. Również złożone przez podatnika w toku kontroli wyjaśnienia (z 16 listopada 2019 r.) nie odnoszą się do okoliczności przebiegu transakcji zakupu pojazdów przez jego firmę poza granicami kraju. Zatem zarzut strony o braku minimalnej weryfikacji twierdzeń skarżącego w kontekście okoliczności zakupu pojazdów poza granicami kraju na podstawie okazanych umów jest bezpodstawny. Podatnik nie składał takich wyjaśnień oraz nie wnioskował o przesłuchanie świadków. Ustalenia w tym zakresie zostały oparte o dowody zebrane w toku kontroli

i postępowania, w tym dokumenty przesłane przez administracje zagraniczne, co zostało opisane w treści skarżonej decyzji.

Z okazanych przez podatnika dokumentów zakupu pojazdów i konfrontacji danych w nich zawartych z odpowiedziami i dokumentami przesłanymi przez administracje zagraniczne wynika, że w 31 przypadkach umowy zakupu pojazdów nie są zgodne ze stanem rzeczywistym, w tym w 2 przypadkach co do daty i kwoty transakcji. Podatnik nabywając pojazdy poza granicami kraju nie upewnił się co do tożsamości sprzedawców widniejących na dokumentach zakupu (tj. kto faktycznie był sprzedawcą pojazdu, gdyż dostawcy figurujący na umowach nie potwierdzili sprzedaży na jego rzecz), bądź podatnik posłużył się nierzeczywistymi danymi, na co wskazują informacje udzielone przez administracje zagraniczne. Potwierdzają to ustalenia dotyczące transakcji z poz. 16 tabeli nr 1 decyzji organu I instancji, gdzie podatnik podał dane dostawcy niezgodne ze stanem faktycznym. Można przyjąć, że podanie takich danych było zamierzone, aby wprowadzić organy podatkowe w błąd i uniemożliwić weryfikację zawartej transakcji. Ta sytuacja oraz brak możliwości weryfikacji osób

z podanymi danymi adresowymi w okazanych umowach wskazuje, że takie działanie nie było odosobnione. Potwierdzają to okoliczności ustalone w tej sprawie, a opisane

w skarżonej decyzji, w części dotyczącej nie zaewidencjonowanej i nie rozliczonej przez podatnika w składanych deklaracjach podatkowych sprzedaży pojazdów. Ponadto

w przypadku odmiennych od wynikających z dokumentów podatnika ustaleń dotyczących kwoty, daty czy faktycznego sprzedawcy pojazdu organ zastosował rozliczenie transakcji sprzedaży wg zasad marży z uwzględnieniem danych wynikających z przesłanych przez administracje zagraniczne odpowiedzi (poz. 13, 41

i 42 tabeli nr 1 zawartej w decyzji organu I instancji). Zatem zastosował korzystne rozliczenie dla podatnika. Również w tych przypadkach, jak i w pozostałych, w których możliwe było ustalenie faktycznego zbywcy pojazdu na rzecz podatnika, organ zweryfikował czy sprzedaż na rzecz strony uzasadnia zastosowanie procedury marży przy dostawie przez nią pojazdów na terenie kraju.

W ocenie Dyrektora IAS kwestie dotyczące dalszego przebiegu handlu samochodami w łańcuchu transakcji pozostają bez wpływu na dokonane ustalenia,

z których jednoznacznie wynika, że sprzedawcy widniejący na umowach okazanych przez podatnika nie zawarli z nim tych transakcji. Wobec tego ustalenie jakim osobom czy podmiotom zostały sprzedane pojazdy nie zmieni faktu, że sprzedaż nie nastąpiła na rzecz strony. Podatnik nie okazał dokumentów, że pojazdy nabył od innych osób czy podmiotów, poza przedłożonymi do kontroli umowami, które nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Wobec tego organ mógł zweryfikować dane jakie otrzymał od strony. Na podstawie informacji zawartych w odpowiedziach administracji zagranicznych ustalono, że sprzedawcy wskazani na umowach transakcji tych nie zawarli ze stroną, w przypadku spornych umów, bądź potwierdzili zawarcie transakcji, bądź potwierdzili zawarcie transakcji w innych datach i na inne kwoty. Ponadto osoby fizyczne oraz podmioty prowadzące działalność wskazane w umowach, z którymi skontaktowały się administracje zagraniczne, nie uchylały się od obowiązków podatkowych i nie zaprzeczały dokonaniu sprzedaży pojazdów. Przeciwnie, wskazały osoby lub podmioty na rzecz, których dokonały sprzedaży i niejednokrotnie przedłożyły dokumenty potwierdzające swoje wyjaśnienia.

W dwóch przypadkach sprzedawcy podali kwoty transakcji wyższe od widniejących na umowach okazanych przez podatnika (poz. 13 i 41 tabeli nr 1 decyzji organu I instancji). Zatem zarzut strony, że w interesie sprzedawców było okłamywanie organu, że nie byli stroną transakcji, bądź że kwota sprzedaży (zakupu dla strony) była jak najmniejsza, aby uniknąć zapłaty, bądź zmniejszyć zapłatę podatku dochodowego

i uniknąć odpowiedzialności karnej skarbowej jest bezpodstawny.

Fakt, że z uzyskanych informacji od zagranicznych administracji podatkowych wynikają informacje niekorzystne dla strony nie oznacza, że wszelkie niejasności rozpatrzono na jej niekorzyść. Całość zgromadzonego materiału dowodowego oceniono w sposób kompletny i bezstronny po jego wnikliwej analizie. W uzasadnieniu odwołania strona podnosi, że "nawet przy założeniu, że część danych sprzedawców mogła być błędna, to dalej nie oznacza, że byli oni pozbawieni prawa odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu". Odnosząc się do powyższego

w skarżonej decyzji organ podatkowy nie wyrażał takiego poglądu. Ponadto podanie błędnych danych sprzedawcy uniemożliwia jakąkolwiek weryfikację prawidłowości przebiegu transakcji. W ocenie Dyrektora IAS stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo i jednoznacznie z niego wynika, że podatnik nie miał prawa do opodatkowania sprzedaży pojazdów na zasadach marży do 28 zaewidencjonowanych

i rozliczonych transakcji opisanych w treści decyzji, które nie zostały potwierdzone.

Tym samym pozostałe zarzuty odwołania Dyrektor IAS również uznał za chybione.

Podsumowując stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadnie przyznał stronie prawo do opodatkowania sprzedaży pojazdów na zasadzie marży wyłącznie

w przypadkach, gdy spełnione zostały warunki wynikające z art. 120 ustawy o VAT. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że podatnik nie okazał wiarygodnych dokumentów nabycia pojazdów wymienionych w przedstawionej w zaskarżonej decyzji tabeli nr 1 (poza poz. 4, 10, 14, 17, 21, 29, 33, 35, 36, 39, 42, które zostały potwierdzone przez dostawców i uznane przez organ oraz poz. 13 i 41, potwierdzającymi dostawy pojazdów, ale za inne kwoty i w innych datach niż

w dokumentach zakupu oraz poz. 16 potwierdzającej dostawę na rzecz podatnika przez inny podmiot, za inną kwotę i w innej dacie niż wynikające z umowy okazanej przez stronę), które uprawniałyby do skorzystania z tej szczególnej metody opodatkowania. Na podstawie informacji i dokumentów uzyskanych od niemieckiej administracji podatkowej stwierdzono, że podatnik posłużył się dokumentami nabycia pojazdów nieodzwierciedlającymi faktycznych zdarzeń zawartych w ich treści, w celu obniżenia kwoty należnego podatku VAT. Z odpowiedzi tych wynika, że m. in.: osoby wskazane jako dostawcy nie dokonały sprzedaży pojazdów na rzecz strony, lecz na rzecz innych osób lub podmiotów, w innych datach oraz za inne kwoty, bądź osoby wskazane

w dokumentach zakupu nie zawierały z podatnikiem transakcji.

Zdaniem organu odwoławczego, umowy te nie są wiarygodne zarówno pod względem podmiotowym, jak również pod względem wartości transakcji. Tym samym okazane przez stronę umowy nabycia pojazdów nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w tym zakresie.

Powołując końcowo pozostałe, znajdujące zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o VAT, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1, art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1, art. 88 ust. 1 pkt 4, art. 86 ust. 1, organ odwoławczy przedstawił rozliczenie zobowiązania strony w podatku VAT za wskazane w decyzji Naczelnika US okresy rozliczeniowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, występując o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub o uchylenie

zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz

o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, pełnomocnik skarżącego postawił zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, tj.:

- art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, poprzez jego błędne niezastosowanie, skutkujące uznaniem, że samochody sprzedawane przez skarżącego nie zostały przezeń nabyte od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, co poskutkowało błędnym przyjęciem, iż podatnik nie mógł w powyższych sytuacjach opodatkować sprzedaży aut na zasadzie marży, podczas gdy spełnione zostały wszelkie warunki ustawowe do zastosowania opodatkowania na zasadzie marży;

- niezweryfikowanie twierdzeń podatnika m.in. wskazanych w przedkładanych przezeń umowach, bądź innych dokumentach, z miejscowymi (niemieckimi) przepisami dot. przedmiotowego podatku i nieprzeanalizowanie kwestii, jaki był dalszy przebieg handlu samochodami w łańcuchu transakcji, nie przeanalizowanie kwestii, czy właściciele komisów/warsztatów/salonów dealerskich wpisywali do umowy ze stroną podmiot, który sprzedał im samochody (tj. ostatni podmiot wpisany do briefu samochodu), które następnie były sprzedawane stronie (transakcje z ww. podmiotami dotyczą przeważającej liczby wszystkich transakcji: (numery 1, 5, 6, 7, 8, 9, 12, 15, 18, 23, 24, 25, 27, 32, 37, 38, z tabeli nr 1). Organ nie dokonał samodzielnie ustaleń, tylko bezrefleksyjnie przyjął interpretację zagranicznych organów podatkowych za swoje. Organ poprzestał jedynie na ustaleniach dotyczących li tylko tego, czy niemieckim służbom podatkowym znane były, osoby wskazane w posiadanych przez skarżącego dokumentach zakupu samochodu, bez choćby minimalnej weryfikacji twierdzeń skarżącego, czym podważono linię orzeczniczą WSA w Warszawie w zakresie obowiązków organów podatkowych w zakresie ustaleń uzyskiwanych w ramach pomocy prawnej (m.in.: wyr. z dnia 2.10.2019r. sygn. akt.: VIII SA/Wa 234/19). Tym samym organ nie zweryfikował, czy podmiot od którego podatnik nabył samochód uzasadnia zastosowanie procedury VAT marża;

- brak zweryfikowania danych wskazanych przez administrację niemiecką

w zakresie udzielonych odpowiedzi, w szczególności: komu zostały zbyte samochody

z pozycji: 2, 3, 5, 10, 11, 19 (komu sprzedano samochody wchodzące w masę upadłościową) 20, 22, 23, 26, 28, 30, 34, 40 (ponadto dlaczego samochód wyrejestrowano), 31 wszystkie nr/poz. dotyczą tab. nr 1. Tym samym organ nie zweryfikował, czy podmiot od którego podatnik nabył samochód uzasadnia zastosowanie procedury VAT marża. Ponadto, nie ustalono, czy podmioty inne niż osoby fizyczne były uprawnione do sprzedaży w systemie VAT marża;

- uznanie, że osoby widniejące na umowach nie miały interesu, aby okłamywać organu, podczas gdy w ich interesie jest wykazanie, że nie były one stroną umów sprzedaży samochodów, bądź wykazanie, że kwota zakupu była jak najmniejsza. Ich zachowanie jest podyktowane chęcią uniknięcia zapłaty, bądź zmniejszeniem zapłaty podatku dochodowego, a także uniknięciem ew. odpowiedzialności karnej skarbowej za oszustwo podatkowe;

- brak własnego rozstrzygnięcia czy przedstawione faktury zakupu samochodów dokonane na terytorium Niemiec są prawdziwe i rzetelne, a w całości oparcie się na dokumentach przesłanych przez administrację fiskalną tych państw; choć dokumenty takie mają wartość dowodową, to jednakże powinny zostać zweryfikowane przez organ podatkowy w zakresie ich prawdziwości z dokumentami okazanymi przez J. W., założenie z góry, że faktury, umowy przedstawione przez podatnika są nieprawdziwe i nierzetelne stoi w sprzeczności z zasadami zaufania podatnika do organów podatkowych;

- uznanie, że skarżący zaniżył ceny sprzedaży części aut w okresie objętym postępowaniem, podczas, jak słusznie wskazuje organ I instancji na stronie 42 uzasadnienia, cena samochodu to wypadkowa wielu elementów: stanu technicznego, marki, długości oczekiwania na sprzedaż na placu sprzedażowym. Zatem, nie można apriorycznie zakładać, że podatnik celowo zaniżał wartość części samochodów;

- uznanie, że podatnik ukrył swoją rolę w sprzedaży samochodów poz. 1-6, podczas gdy sami kupujący wprost wskazali na to, że to oni bezpośrednio nabyli samochody od kontrahentów niemieckich;

- zaprzeczanie dokonania transakcji, które wcześniej właściwy urząd celny uznał za rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, zaś podatek akcyzowy został obliczony oraz pobrany;

- poprzez nałożenie na podatnika nieproporcjonalnego do wartości nabywanych samochodów oraz wielkości przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatnika obowiązku weryfikacji kontrahentów

co w konsekwencji poskutkowało bezzasadnym przyjęciem, że okazane przez stronę umowy nabycia pojazdów nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy powyższy pogląd organu jest swobodny nieuwzględniający całokształtu dowodów i okoliczności ujawnionych w toku postępowania;

- art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez wybiórcze rozpatrywanie zebranych dowodów, w szczególności powoływania się

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyłącznie na niekorzystne dla strony dowody, bezpodstawnie nie dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść, przede wszystkim wyjaśnieniom strony, zeznaniom zawnioskowanych przez podatnika świadków czy też przedłożonym przez stronę dokumentom - w szczególności umów kupna samochodów w RFN.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2022, poz. 2492), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sporem w sprawie objęta jest kwestia prawidłowości zastosowania przez skarżącego opodatkowania sprzedaży używanych samochodów osobowych zakupionych na terenie Niemiec i Holandii z zastosowaniem procedury VAT-marża, uznanie przez organy podatkowe zaniżenia cen sprzedaży trzech pojazdów i przyjęcie przez organy podatkowe wyższych wartości sprzedaży pojazdów niż wynikające

z wystawionych przez skarżącego faktur oraz przyjęcie, że skarżący był nabywcą

6 pojazdów od [...] i sprzedawcą dla kontrahentów krajowych, przez co skarżący zaniżył podatek należny.

Organy podatkowe zakwestionowały bowiem rzetelność umów nabycia

28 samochodów podnosząc, iż analiza informacji uzyskanych od zagranicznych administracji podatkowych obligowała organy podatkowe do zakwestionowania zgodności z rzeczywistością treści dowodów zakupu pojazdów i w konsekwencji odmowy zastosowania do sprzedaży procedury marży i opodatkowanie jej na zasadach ogólnych według stawki 23%. Nie zostało przy tym podważone dysponowanie przez stronę samochodami widniejącymi na fakturach sprzedaży, lecz okoliczność,

iż skarżący nabył pojazdy od sprzedawców wskazanych na okazanych przez niego fakturach. Organy podatkowe wskazały m.in., że osoby podane na umowach nie potwierdziły transakcji sprzedaży pojazdu na rzecz strony, lecz na rzecz podatnika niemieckiego, informowały, że nigdy nie były właścicielem tego samochodu, osoby te nie są znane administracji zagranicznej, osoby figurujące w dowodach rejestracyjnych jako ostatni właściciele pojazdów nie potwierdziły sprzedaży na rzecz podatnika oraz nie potwierdziły, aby osobami uprawnionymi do ich sprzedaży były osoby wymienione na okazanych dokumentach zakupu. Organ odwoławczy uznał zatem, iż skarżący nie udokumentował prawidłowo nabycia pojazdów. Potwierdzeniem nabycia towarów mogą być umowy kupna-sprzedaży, jednak tylko dokumenty odnoszące się do rzeczywistych operacji gospodarczych mogą być uznane za rzetelne. Rzetelność tych dokumentów odnosi się zaś do wszystkich elementów danego dokumentu, a zatem także do stron transakcji i wskazanej w umowie ceny. Ustalenia dokonane w sprawie dowiodły, że widniejące na zakwestionowanych umowach osoby nie dokonały sprzedaży samochodów na rzecz strony, lecz na rzecz innych osób lub podmiotów. Organ odwoławczy uznał zatem, iż organ I instancji zasadnie przyznał stronie prawo do opodatkowania sprzedaży pojazdów na zasadzie marży wyłącznie w przypadkach, gdy spełnione zostały warunki wynikające z art. 120 ustawy o VAT. W 28 przypadkach zasadnie zaś podważył nabycie pojazdów na podstawie okazanych przez stronę dokumentów, to jest od osób i w kwotach z ich wynikających. W tych okolicznościach organy podatkowe zgodnie uznały za zasadne opodatkowanie ww. transakcji na zasadach ogólnych (według stawki 23%).

Organy podatkowe ustaliły jednocześnie, iż w 2 przypadkach sprzedający potwierdzili sprzedaż pojazdów na rzecz podatnika, ale okazane przez nich dokumenty różniły się co do treści w zakresie ceny sprzedaży oraz w jednym przypadku transakcja została zawarta z innym dostawcą niż widniejący na dokumencie zakupu, ale w innej dacie i za inną kwotę. Uznały zatem, iż prawo do zastosowania przez podatnika procedury VAT marży przysługuje jemu odnośnie 11 z 42 wykazanych w tabeli nr 1 decyzji organu I instancji, potwierdzonych transakcji oraz odnośnie trzech ww. transakcji, ale przy przyjęciu prawidłowych kwot podanych przez dostawców.

Odnośnie 3 pojazdów, zdaniem organów podatkowych ceny wynikające z faktur sprzedaży zostały zaniżone, albowiem odbiegają od wartości rynkowej bez uzasadnionej przyczyny, wobec czego za faktyczną cenę sprzedaży odnośnie

2 pojazdów uznano wartości podane przez kupujących, odnośnie jednego samochodu, przyjęto wartość wynikającą z katalogi EUROTAX, albowiem przyjęcie ceny potwierdzonej przez kupującego i wynikającej z faktury oznaczałoby, że pojazd został sprzedany ze stratą.

Odnośnie 6 pojazdów zakupionych od [...] organy podatkowe ustaliły, iż rzeczywistym nabywcą tych pojazdów był skarżący, skarżący był także ich sprzedawcą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wykazując tych transakcji

w rozliczeniach podatkowych.

Organy podatkowe ustaliły także, iż skarżący nie wykazał i nie rozliczył sprzedaży pojazdu marki [...] (poz. 42 tabeli nr 1 zawartej w decyzji organu

I instancji), co do którego według ustaleń organów podatkowych rozliczenie takie zgodnie z procedurą VAT marża powinno mieć miejsce. Organy podatkowe uznały także, iż skarżący zawyżył podatek naliczony, dokonując odliczenia podatku z tytułu zakupu usług gastronomicznych i naprawy pojazdu, którego zakupu i sprzedaży strona nie udokumentowała.

Ustalenia i wnioski z nich płynące odnośnie ww. pojazdu marki [...]

i zawyżenia podatku naliczonego nie są przez stronę kwestionowane. Skarżący kwestionuje zaś prawidłowość ustaleń faktycznych, z których wyprowadzono wnioski

o braku rzeczywistego charakteru zdarzeń udokumentowanych przedstawionymi umowami kupna – sprzedaży i niezasadne uznanie, iż skarżący nie wykazał w sposób wystarczający, iż zakup samochodów był zwolniony od podatku od wartości dodanej lub nabyty od osoby, która nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Organy podatkowe nie zweryfikowały bowiem danych wskazanych przez zagraniczną administrację podatkową czy z uwagi na podmiot, od którego podatnik nabył samochód, uzasadnione jest zastosowanie procedury VAT marża. Zaprzeczenie dokonania transakcji miało miejsce w sytuacji gdy właściwy urząd celny uznał zdarzenie za rzeczywiste i pobrał podatek akcyzowy. Na podatnika nałożono zaś nieproporcjonalny do wartości nabywanych pojazdów oraz wielkości przedsiębiorstwa obowiązek weryfikacji kontrahentów. Zdaniem podatnika organy podatkowe apriorycznie założyły, zaniżenie przez skarżącego cen sprzedaży części aut, mimo że cena samochodu zależy od wielu czynników, takich jak stan techniczny, marka, długość oczekiwania na sprzedaż na placu sprzedażowym. Odnośnie zaś uznania, iż podatnik był stroną transakcji z [...] w odniesieniu do 6 pojazdów, skarżący wskazał, iż sami kupujący wprost stwierdzili, iż to oni bezpośrednio nabyli sporne samochody.

Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy, iż zastosowanie w sprawie mają wprawdzie przede wszystkim przepisy prawa polskiego – w szczególności przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Jednak wykładnia tych przepisów nie może pomijać norm prawa unijnego, gdyż regulacje w zakresie podatku od towarów i usług należą do porządku prawa unijnego.

Wskazać zatem należy, iż zgodnie z art. 314 Dyrektywy 2006/112/WE Rady

z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L 2006.347.1) procedura opodatkowania marży ma zastosowanie do dokonywanych przez podatnika-pośrednika dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, w przypadku gdy towary te zostały mu dostarczone na terytorium Wspólnoty przez jedną z następujących osób:

a) osobę niebędącą podatnikiem;

b) innego podatnika, o ile dokonywana przez tego innego podatnika dostawa towarów jest zwolniona zgodnie z art. 136;

c) innego podatnika, o ile dokonywana przez tego innego podatnika dostawa towarów objęta jest zwolnieniem dla małych przedsiębiorstw przewidzianym w art. 284

i obejmuje dobra inwestycyjne;

d) innego podatnika-pośrednika, o ile dokonywana przez tego innego podatnika-pośrednika dostawa towarów została opodatkowana VAT zgodnie z niniejszą procedurą marży.

Analogiczne przepisy zawierają art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT stanowiące, że w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona

o kwotę podatku. Dotyczy to dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od: osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem,

o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej; podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113; podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5; podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113; podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym

w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach. Procedura VAT-marża służy więc temu, by nie dochodziło do naliczenia podatku od towarów wbrew ogólnej zasadzie wyrażonej w art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112. Zgodnie tym przepisem, zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem. VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów. Wspólny system VAT stosuje się aż do etapu sprzedaży detalicznej włącznie. Zatem,

w sytuacji gdy towar został już opodatkowany podatkiem od wartości dodanej przy sprzedaży nabywcy – konsumentowi, który nie korzystał z odliczenia podatku VAT zapłaconego przezeń w cenie, to dalsza odsprzedaż tego towaru jako używanego może podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT tylko w zakresie, w jakim podatnik VAT dokonuje obrotu nabytym towarem i uzyskuje z tego przychód – stanowiący z tego przychód z usługi (różnicy pomiędzy ceną nabycia a ceną odsprzedaży) podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 lit c) dyrektywy 2006/112 jako usługa.

Wykazanie takiego rodzaju obrotu przez podatnika VAT nabywającego towar używany, przy nabyciu którego nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez zbywcę upoważnia tego podatnika do opodatkowania podatkiem VAT marży stanowiącej różnicę pomiędzy ceną zapłaconą przy nabyciu towaru używanego, nabytego w celu odpłatnego zbycia dla uzyskania marży jako wynagrodzenia za usługę.

Zatem dla zakwestionowania opodatkowania w systemie VAT – marża, nie jest wystarczające dokonanie przez organ podatkowy ustalenia, że dowód zakupu przez podatnika dokonującego nabycia towaru używanego (tu: samochodu) w celu jego dalszej odsprzedaży wskazuje jako sprzedającego osobę, która twierdzi, że nie sprzedała bezpośrednio samochodu podatnikowi chcącemu skorzystać

z opodatkowania podatkiem VAT marży. Organ, nie kwestionując faktu rzeczywistego nabycia samochodu przez podatnika (tu: Skarżącego) powinien ustalić, czy osoba sprzedająca samochód (lub w przypadku zakupu samochodu przez tą osobę jako używanego – jej poprzednik) nabyła samochód jako konsument niedokonujący odliczenia podatku VAT naliczonego przy pierwszym wprowadzeniu samochodu do obrotu detalicznego – konsumenckiego.

Tymczasem, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe podważyły prawo podatnika do opodatkowania w systemie VAT-marża wskazując, że osoby wskazane

w umowach sprzedaży dokumentujących te nabycia nie były w rzeczywistości stronami umowy, zaś skarżący nie może wskazać od kogo nabył te auta. Organy podatkowe nie wykluczyły przy tym, by te osoby widniejące w dokumentach niemieckich/holenderskich jako ostatni właściciele przed nabyciem pojazdów przez skarżącego dokonały zbycia samochodów innym osobom (pośrednikom, komisantom, itp.), które z kolei zbyły pojazdy skarżącemu, nie korzystając przy tym z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

O możliwości zastosowania art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT, to jest opodatkowania marży, nie przesądza status sprzedającego, to jest: czy nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, bądź też nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej (art. 120 ust. 10 pkt 1). Brak takiego statusu po stronie sprzedawcy w sposób wystarczający pozwala na zastosowanie opodatkowania VAT marży. Jednak nawet jeśli sprzedający jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikiem podatku od wartości dodanej, nie wyklucza to możliwości zastosowania opodatkowania w systemie VAT marży sprzedaży towarów nabytych od takiego podmiotu. Wystarczy, że spełnione są przesłanki przedmiotowe w stosunku do towaru: dostawa towaru była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 2) lub zwolniona od podatku od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym, w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 4). Jedynie w przypadku określonym w art. 120 ust. 10 pkt 5 ustawy o VAT, dotyczącym nabycia od podatników podatku od wartości dodanej nakłada się na nabywcę chcącego skorzystać z opodatkowania VAT marży obowiązek posiadania dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 lub ust. 5. Jeśli więc krajowy nabywca nabywa towary od podmiotu nie będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej, to nie ciąży na nim obowiązek posiadania dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów przez ten podmiot na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 lub ust. 5.

Skarżący, przedstawił dowody nabycia pojazdów w postaci umów kupna sprzedaży samochodów na terenie Niemiec i Holandii. Nie jest też kwestionowane wykonanie, w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodów obowiązków

w zakresie akcyzy (w oparciu o przedstawione te same dowody nabycia samochodów). Dowody te, zostały przez organy podatkowe zakwestionowane i uznane za nierzetelne odnośnie wskazanych w nich danych sprzedawców, co ich zdaniem uniemożliwiało zastosowanie opodatkowania podatkiem VAT tylko marży. Wnioski o nierzetelności tych dowodów organy podatkowe wyprowadziły z uwagi na informacje pochodzące od zagranicznych organów podatkowych, z których w większości wynika, iż osoby wskazane na przedłożonych przez skarżącego umowach nie są znane zagranicznej administracji podatkowej, zaś ostatni właściciel pojazdu wpisany do dowodu rejestracyjnego oświadczył m.in., że nie zawarły żadnych umów ze skarżącym,

a samochody zostały sprzedane innym osobom. Jednocześnie z ustaleń organów podatkowych nie wynika aby sprzedający nie dysponowali książką serwisową oraz tzw. briefem, które są przekazywane w chwili sprzedaży. Z ustaleń nie wynika też, aby podmioty wskazane w umowach sprzedaży i dokumentach pojazdu były podmiotami nieistniejącymi. Okoliczność, iż osoby nie są znane administracji podatkowej nie jest równoznaczna z tym, że jest to osoba nieistniejąca. Zabrakło zatem rozważań czy na podstawie treści tych dokumentów samochodu (brief), przy uwzględnieniu obowiązujących na terenie Niemiec i Holandii przepisów dotyczących podatku od wartości dodanej i przepisów o rejestracji samochodów możliwe jest ustalenie, czy przedmiotowe samochody podlegały zwolnieniu odpowiadającemu zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT lub podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w systemie odpowiadającym określonemu w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Nie dokonano ustaleń, czy niekwestionowani właściciele samochodów na terenie Niemiec i Holandii nabyli je jako konsumenci nie mając prawa do odliczenia podatku VAT. Nie jest kwestionowane, że przedmiotowe pojazdy zostały na terenie kraju sprzedane, zarejestrowane i została od nich opłacona akcyza, podstawą tych działań były zakwestionowane w niniejszym postępowaniu umowy. Oznacza to, że nie była kwestionowana legalność źródła pochodzenia pojazdów, ani legalność sposobu ich nabycia.

Tym samym, co do tych ustaleń decyzje zostały wydane z naruszeniem art. 121

§ 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Op, jak również art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Prowadziło to do wadliwego zastosowania przepisów prawa materialnego dotyczących opodatkowania podatkiem VAT na zasadach ogólnych przy wadliwej wykładni przepisów prawa materialnego dotyczących opodatkowania marży, z których organy wyciągnęły wadliwy wniosek co do niemożności zastosowania opodatkowania marży, w sytuacji gdy osoba widniejąca jako sprzedający na dokumencie zakupu przedstawionym przez skarżącego nie była znana zagranicznej administracji lub też nie potwierdziła by sprzedała skarżącemu samochód. Organy nie poczyniły zatem wystarczających ustaleń co do tego, czy przedmiotowe pojazdy podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w systemie odpowiadającym określonemu w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

Organy, ponownie rozpoznając sprawę powinny zatem dokonać ustaleń faktycznych co do okoliczności wskazujących na możliwość zastosowania opodatkowania podatkiem VAT marży przy zastosowaniu wyżej przedstawionej wykładni przepisów prawa materialnego. Rozważyć przy tym powinny, czy na gruncie niemieckiego i holenderskiego prawa i zwyczajów handlowych sprzedający musi być właścicielem pojazdu, czy praktyka w tego rodzaju transakcjach dopuszcza możliwość, iż właściciel pojazdu korzystając przy jego sprzedaży z pośredników nie ma kontaktu

z kupującym, a mimo to brak jest podstaw do zakwestionowania transakcji pomiędzy tymi podmiotami. Jest to szczególnie istotne wobec niekwestionowania przez organy legalności pochodzenia i nabycia pojazdów. Należy dokonać niezbędnych w sprawie ustaleń z uwzględnieniem dowodów oferowanych przez stronę co do podmiotu od którego miało miejsce nabycie pojazdów oraz widniejących w dokumentach pojazdów jako ich właściciele, jak i przeprowadzić analizę niemieckich i holenderskich przepisów samodzielnie, czy też przy pomocy administracji podatkowych tych państw, zwłaszcza dla ustalenia, czy osoby widniejące jako ostatni właściciele samochodów (ewentualnie ich poprzednicy) nabyli samochody bez prawa do odliczenia podatku VAT.

Za niezasadne należy zaś uznać zarzuty skargi zmierzające do wykazania, iż wadliwie organy podatkowe zakwestionowały zaniżenie przez skarżącego cen zakupu dwóch pojazdów (wskazanych pod poz.13 i 41 tabeli nr 1 zawartej w decyzji organu

I instancji), zaniżenie cen sprzedaży trzech pojazdów (których zakup wskazano w tabeli nr 1 zawartej w decyzji organu I instancji pod poz. 3, 13 i 41) oraz uznały, iż skarżący dokonał zakupu 6 pojazdów opisanych na stronach od 26 do 36 decyzji organu

I instancji i sprzedał je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywcom krajowym. Przedstawiona w skardze argumentacja nie podważa prawidłowości dokonanych przez organy podatkowe ustaleń i wyprowadzonych z nich wniosków.

Odnośnie okoliczności zaniżenia cen zakupu dwóch pojazdów wskazanych

w tabeli nr 1 poz. 13 i 41 decyzji organu I instancji, autor skargi wskazuje bowiem jedynie na to, że w interesie osób widniejących na umowach było wykazanie, iż kwota zakupu był jak najmniejsza, co miałoby być podyktowane chęcią uniknięcia zapłaty bądź zmniejszeniem zapłaty podatku dochodowego, a także uniknięciem ew. odpowiedzialności karnej skarbowej za oszustwo skarbowe. Tymczasem skarżący

w przedstawionych organowi podatkowemu umowach wykazał niższe kwoty zakupu pojazdów, zaś sprzedawcy przedstawili dokumenty sprzedaży, w których wskazano wyższe kwoty zakupu. Tym samym argumentacja skarżącego nie przystaje zupełnie do ustaleń organów podatkowych i nie podważa ich, w świetle pozyskanych informacji

i dokumentów przekazanych zagraniczne administracje podatkowe. Wynika z nich, że

w przypadku samochodu [...] skarżący zapłacił 3. 000 EURO (karta 67 akt podatkowych tom 7), zaś w przypadku samochodu [...] skarżący zapłacił 3.200 EURO (karta 4 akt podatkowych tom 7).

W ocenie Sądu trafnie także organy podatkowe uznały, iż skarżący zaniżył ceny sprzedaży trzech pojazdów, których zakup wskazano w tabeli nr 1 zawartej w decyzji organu I instancji pod poz. 3, 13 i 41. Wbrew twierdzeniom skargi brak jest podstaw do uznania, iż organy podatkowe wnioski o zaniżeniu cen pojazdów przy sprzedaży oparły o aprioryczne założenia. Wbrew tym twierdzeniom ceny sprzedaży ustalono w oparciu

o oświadczenie nabywcy pojazdu, iż faktyczne zapłacona cena wynosiła 17.000 zł, potwierdzone dowodami wpłaty zaliczki 2.000 zł i dopłaty w kwocie 15.000 zł, potwierdzonych pieczęcią firmową skarżącego i podpisami "[...]", "W. J." (karty 129 – 135 akt podatkowych tom 1). Podobnie odnośnie pojazdu [...] (poz. 13 tabeli nr 1) cenę sprzedaży pojazdu ustalono w oparciu

o oświadczenie kupującego, z którego wynika, iż nabywca zapłacił kwotę ok. 24.000 zł gotówką (karta 80 akt podatkowych tom 4). Jak już była o tym mowa wyżej za pojazd ten skarżący zapłacił 3.000 Euro (12.930,00 zł), co oznaczałoby, że w przypadku przyjęcia ceny wskazywanej przez skarżącego (8.000 zł) pojazd zostałby sprzedany ze znaczną stratą. Także z tego względu oświadczenie nabywcy auta organy podatkowe trafnie uznały za wiarygodne. Cenę pojazdu [...] (poz. 41 tabeli nr 1) organy podatkowe ustaliły w oparciu o katalog Eurotax na kwotę 26.000 zł. Także i w tym przypadku skarżący zaniżył cenę zakupu pojazdu wskazując wartość 1.350 Euro, podczas gdy z ustaleń organów podatkowych wynika, że cena ta wynosiła 3.200 Euro (13.744,64 zł). Biorąc pod uwagę powyższe oraz okoliczność, iż w 2018 r. nabywca ubezpieczył pojazd na kwotę 22.000 zł, twierdzenia nabywcy o nabyciu pojazdu za 7.000 zł istotnie są niewiarygodne. Cena ta jest bowiem poniżej ceny zakupu, a brak jest wskazania przez skarżącego okoliczności, które transakcję na taką kwotę by uzasadniały. W tych okolicznościach trafnie organy podatkowe nie dały wiary wyjaśnieniom nabywcy co do kwoty faktycznie zapłaconej, przyjmując jako rzeczywistą cenę wartość wynikającą z katalogu Eurotax.

Zdaniem Sądu brak jest też podstaw do uznania zasadności zarzutów skargi

w zakresie przyjęcia, iż w rzeczywistości skarżący nabył pojazdy od [...],

a następnie sprzedał je nabywcom na terenie kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zebrane przez organ podatkowy dowody, w szczególności nadesłane przez niemiecką administrację podatkową umowy sprzedaży m.in. tych pojazdów (karty 131 – 136 akt podatkowych tom 7), z których niewątpliwie wynika, iż pojazdy [...] VIN [...], [...] VIN [...], [...] VIN [...], [...] VIN [...], [...] VIN [...] oraz [...] VIN [...] zostały przez [...] sprzedane skarżącemu. Skarżący zatem następnie sprzedał te pojazdy swoim krajowym nabywcom, nie wykazując

w swojej ewidencji zarówno dokumentów zakupu, jak i sprzedaży tych pojazdów. Dostawę tych pojazdów należało zatem opodatkować zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, przyjmując do opodatkowania tych transakcji przepisy dotyczące marży tj. art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, które jak wynika z ustaleń organów podatkowych do tych transakcji miały zastosowanie. Skarżący w żaden sposób nie podważył rzetelności nadesłanych przez niemiecką administrację podatkową umów sprzedaży pojazdów. Za skuteczne podważenie tych dokumentów nie można bowiem uznać twierdzenia, że kupujący wskazali, iż kupili samochody bezpośrednio od kontrahentów niemieckich, w szczególności, że jak chociażby K. K. podała, że nie była w Niemczech, dostała od skarżącego do podpisu umowę, która była przygotowana do podpisu i były wpisane jej dane. Analiza wyjaśnień tych osób przeprowadzona przez organy podatkowe nie budzi wątpliwości co jej prawidłowości

w odniesieniu do pozostałych zgromadzonych w postępowaniu dowodów i zdaniem Sądu daje podstawy do uznania, iż skarżący był w rzeczywistości nabywcą tych pojazdów od [...], a zatem w konsekwencji ich sprzedawcą dla kontrahentów krajowych.

Z uwagi jednak na wskazane wyżej naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Op, jak również art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, prowadzące do wadliwego zastosowania przepisów prawa materialnego dotyczących opodatkowania podatkiem VAT na zasadach ogólnych, przy wadliwej wykładni przepisów prawa materialnego opisanej wyżej i brak wystarczających ustaleń co do tego, czy przedmiotowe pojazdy podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej

w systemie odpowiadającym określonemu w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, zdaniem Sądu zasadne było uwzględnienie skargi.

Sąd uchylił, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa zaskarżoną decyzję, orzekając jak w punkcie 1 wyroku.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy zobowiązany będzie uwzględnić wskazaną w treści niniejszego uzasadnienia wykładnię przepisów prawa

i wyprowadzone na jej tle wywody, usuwając stwierdzone naruszenia. Powyższego organ odwoławczy dokonać może samodzielnie lub przy współpracy z organem

I instancji (art. 229 Op). Zależnie od okoliczności nie jest też pozbawiony możliwości zastosowania art. 233 § 2 Op, przy jednoczesnym wykazaniu zasadności podjęcia takiego rozstrzygnięcia.

O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 209, art. 200

w zw. z art. 205 § 1 i 2 ppsa w zw. z 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800). W skład wskazanej punkcie 2 wyroku kwoty (7.400 zł) wchodzą: 5 400 zł wynagrodzenia pełnomocnika i 2 000 zł uiszczonego wpisu sądowego od skargi.