Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 805/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 48 ust. 11 pkt. 2, art. 59 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 646
law: Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 grudnia 2019 r., sygn. akt VIII SA/Wa 783/19 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lutego 2019 r., nr 1401-ICK1.4103.11.2019.ANF w przedmiocie niedopuszczalności wniesienia sprzeciwu 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (trzysta sześćdziesiat) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w R., powoływanego dalej jako "skarżący", jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 grudnia 2019 r. sygn. akt VIII SA/Wa 783/19 W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a." oddalił skargę skarżącego na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lutego 2019 r. w przedmiocie niedopuszczalności wniesienia sprzeciwu (wyrok ten oraz orzeczenia sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżył wyrok sądu pierwszej instancji w całości i zarzucił:

A. na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a. oraz 151 P.p.s.a. poprzez nie uchylenie postanowienia i oddalenie skargi w całości, w sytuacji gdy postanowienie organu wydane zostało na podstawie błędnych ustaleń faktycznych dokonanych z naruszeniem art. 6, art. 7, art. 8, art. 9 oraz art. 10 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm., dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 59 ust. 16 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 646 ze zm.), dalej: "p.p.") polegającym na:

a) braku prawidłowego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego przez organ i ustaleniu stanu faktycznego sprawy w oparciu o niepełny i wybiórczy materiał dowodowy;

b) pominięciu istotnych okoliczności sprawy i dokonaniu dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego;

c) zaniechaniu rozpatrzenia poszczególnych zarzutów strony wnoszonych w zażaleniu na postanowienie Naczelnika US zarówno co do ustaleń w zakresie stanu faktycznego, oceny dowodów i zastosowania przepisów prawa, a tym samym pozbawienia strony prawa do niezależnego rozstrzygania sprawy w dwóch instancjach.

konsekwencją czego jest całkowita sprzeczność ustaleń sądu pierwszej instancji z treścią materiału dowodowego i ze stanem faktycznym sprawy;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a w związku z art. 59 ust. 2 p.p. w zw. z art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. poprzez nieuchylenie zaskarżanego postanowienia organu, podczas gdy postanowienie organu zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy;

3) art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. polegające na braku prawidłowego uzasadnienia dokonanego przez sąd rozstrzygnięcia, gdzie sąd pierwszej instancji nie wskazał jaki stan faktyczny przyjmuje za podstawę rozstrzygnięcia, nie wskazał jakie okoliczności uzasadniały stosowanie art. 48 ust. 11 p.p. i w konsekwencji art. 59 ust. 2 p.p. i nie uzasadnił stanowiska dlaczego za chybione uważa podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku uniemożliwia więc instancyjną kontrolę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżony wyrok, a zatem doszło do pominięcia istotnego elementu wyroku w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a. oraz 151 P.p.s.a. w zw. z art. 22 i art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483, poprzez nie uchylenie postanowienia i oddalenie skargi, a tym samym poparcie przez WSA wad popełnionych przez organ polegających na akceptacji możliwości wszczęcia kontroli podatkowej

bez zawiadomienia w oparciu tyko i wyłącznie o bezkrytyczne powołanie się na przepis art. 48 ust. 11 pkt 2 p.p. bez zbadania podstawy faktycznej możliwości jego zastosowania, co stanowiło nieuprawnione ograniczenia wolności gospodarczej i było sprzeczne z zasadami demokratycznego państwa prawnego.

B. na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 59 ust. 2 p.p. w zw. z art. 48 ust. 11 pkt 2 p.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie że wniesienie sprzeciwu było niedopuszczalne, w sytuacji gdy nie zbadano istnienia przesłanek uznania sprzeciwu za niedopuszczalny, mimo że ze stanowiska spółki jednoznacznie wynikało, iż żadna okoliczność z art. 48 ust. 11 pkt 2 p.p. nie istniała, o czym świadczyły działania organów, fakt pouczenia o możliwości wniesienia sprzeciwu, rozpatrzenie tego sprzeciwu, a nadto okoliczności faktyczne sprawy oraz brak wykazania przez organy istnienia przesłanki do stosowania tego przepisu;

2) art. 55 ust. 1 pkt 3 p.p. poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że w przedmiotowej kontroli nie mają zastosowania ograniczenia czasu trwania wszystkich kontroli organu kontroli u przedsiębiorcy w jednym roku.

W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 P.p.s.a., względnie na mocy art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji. Nadto o orzeczenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych na podstawie art. 203 P.p.s.a. oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Organ wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną, wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej. Na rozprawie w imieniu organu stawił się radca prawny, który wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Istotą problemu, przedstawionego w skardze kasacyjnej skarżącego, jest ustalenie, czy skarżącemu przysługiwało prawo wniesienia sprzeciwu wobec podjęcia

i wykonywania przez organ pierwszej instancji czynności kontrolnych, w sytuacji przeprowadzenia kontroli w oparciu o art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. oraz określenie przesłanek, jakimi powinien kierować się organ pierwszej instancji, przy ustalaniu dopuszczalności wniesienia tego sprzeciwu.

Na wstępie należy odnieść się do chronologii sprawy z zastrzeżeniem, że te okoliczności nie zostały zakwestionowane w skardze kasacyjnej:

1) w dniu 14 grudnia 2018 r. została wszczęta wobec skarżącego przez organ pierwszej instancji kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od 1 września 2016 r. do 31 marca 2017 r.,

2) Pismem z dnia 14 grudnia 2018 r. doręczonym tego samego dnia prezesowi zarządu skarżącego, organ poinformował, iż nie zawiadomiono skarżącego o zamiarze wszczęcia kontroli z uwagi na art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p.,

3) W dniu 22 stycznia 2019 r. spółka złożyła do organu pierwszej instancji wniosek o wyjaśnienie przyczyn niedokonania zawiadomienia o wszczęciu kontroli podatkowej,

4) W dniu 31 stycznia 2019 r. skarżący złożył do organu pierwszej instancji sprzeciw wobec podjęcia i prowadzenia czynności kontrolnych, wskazując na naruszenie art. 48 ust. 1 p.p. oraz art. 55 ust. 1 pkt. 3 p.p.,

5) Organ pierwszej instancji postanowieniem orzekł o kontynuowaniu czynności kontrolnych,

6) Postanowieniem z dnia 18 lutego 2019 r. organ uchylił postanowienie organu pierwszej instancji w całości i orzekł o niedopuszczalności sprzeciwu w oparciu o art. 48 ust. 1, ust. 11 pkt. 2, art. 59 ust. 1, 2, 7 i 16 p.p.,

7) Pismem z dnia 28 marca 2019 r. skarżący wniósł skargę na postanowienie organu z dnia 18 lutego 2019 r.,

8) Postanowieniem z dnia 20 maja 2019 r. w sprawie VIII SA/Wa 316/19 sąd pierwszej instancji skargę odrzucił,

9) Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 8 października 2019 r. o sygnaturze akt I FSK 1516/19 uchylił zaskarżone postanowienie, stwierdzając, że skarga w niniejszej sprawie przysługuje.

W postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2019 r., wydanym w niniejszej sprawie, przesądzono więc, że skarżącemu przysługuje skarga na postanowienie w przedmiocie zażalenia na postanowienie wydane wskutek wniesienia sprzeciwu tj. niniejsza sprawa podlega kontroli sądów administracyjnych.

Sąd pierwszej instancji w skarżonym wyroku stwierdził, że art. 59 ust. 2 p.p. nie przewiduje możliwości wniesienia sprzeciwu z uwagi na wystąpienie przesłanki wskazanej w art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. w związku z czym organ pierwszej instancji powinien stwierdzić niedopuszczalność sprzeciwu, nie zaś rozpatrywać sprawę na podstawie art. 59 ust. 9 p.p.

Stosownie do treści art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli nie dokonuje się, gdy przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Zgodnie z art. 59 ust. 2 p.p. wniesienie sprzeciwu nie jest dopuszczalne, gdy organ powołuje się na przedmiotową przesłankę.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Po 165/22 (orzeczenie prawomocne) niedopuszczalność sprzeciwu oznacza, że nie on jest badany, w związku z tym brak jest podstaw do jego merytorycznego rozpoznania. W stanie faktycznym wymienionej sprawy ocenie podlegało postanowienie o niedopuszczalności zażalenia na postanowienie o niedopuszczalności wniesienia sprzeciwu, gdy kontrola podatkowa była przeprowadzana w związku z okolicznościami, o których mowa w art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. Zarzuty strony dotyczyły czasu trwania kontroli – art. 55 ust. 1 p.p. Sąd wskazał, że "ocenie Sądu podlegała jedynie prawidłowość czynności procesowej jaką było stwierdzenie niedopuszczalności zażalenia. Poza zakresem tej sprawy pozostawało natomiast odniesienie się do zarzutów merytorycznych dotyczących meritum sprawy będącej przedmiotem - w tym przypadku sprzeciwu. Zatem merytoryczne odniesienie się do argumentów skarżącego zawartych w (niedopuszczalnym) sprzeciwie, związanych ogólnie rzecz ujmując z prawidłowością czasu trwania kontroli, pozostaje poza kontrolą Sądu. Postawione w tym zakresie zarzuty są więc nieadekwatne do przedmiotu sprawy, a w konsekwencji chybione".

Rozstrzygnięcia polegające na stwierdzeniu niedopuszczalności środków zaskarżenia są rozstrzygnięciami o charakterze procesowym, wykluczającymi możliwość odniesienia się w nich również do kwestii merytorycznych. W tym zakresie należy powołać n.p. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 2021 r. sygn. akt I GSK 90/21, w którym wskazano, że "merytoryczne odniesienie się do argumentów strony zawartych w (niedopuszczalnym) sprzeciwie, związanych ogólnie rzecz ujmując z prawidłowością i rzetelnością ustaleń dotyczących obliczania/odprowadzania składek musiało pozostać poza rozważaniami Sądu I instancji. Postawione w tym zakresie zarzuty kasacyjne są więc nieadekwatne do przedmiotu sprawy, a w konsekwencji chybione".

Nadto należy się odwołać do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1263/16 (orzeczenie prawomocne). Przedmiotowy wyrok dotyczył, co na wstępie należy podkreślić, przepisów nieobowiązującej już ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.), powoływanej dalej jako "s.d.g.", Niemniej powołane w nim art. 79 ust. 2 pkt. 2 s.d.g. oraz 84d s.d.g. posiadały taką samą treść jak obecnie obowiązujące odpowiednio art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. tj. iż zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli nie dokonuje się w przypadku, gdy przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnienia przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia oraz art. 59 ust. 2 p.p., wyłączający możliwość wniesienia sprzeciwu w powyższym wypadku (art. 79 ust. 2 pkt. 2 s.d.g. oraz art. 84 d s.d.g. obowiązywały w niezmienionej formie od 7 marca 2009 r. do dnia uchylenia s.d.g.). Brak jest wobec tego przeszkód do powoływania się na orzeczenia zapadłe na gruncie nieobowiązującej już s.d.g. W wyroku tym za niewłaściwe sąd uznał działanie organu drugiej instancji, w którym ten w następstwie niedopuszczalnego sprzeciwu badał sprawę merytorycznie stwierdzając jego "niezasadność". Wobec tego, skoro zakres działania organów podatkowych został ograniczony jedynie do stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia, sąd w ww. sprawie uznał również za nietrafne zarzuty dotyczące wad działania organów podatkowych, które z kolei nie mogły być kwestionowane w drodze niedopuszczalnego sprzeciwu.

Na gruncie poprzedniego, jak wykazano wyżej analogicznego stanu prawnego,

w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 15 września 2016 r. sygn. akt I FSK 232/15 stwierdzono, że "nie przewiduje się żadnych rozwiązań prawnych, które umożliwiałyby przedsiębiorcy niedopuszczenie do przeprowadzenia kontroli ze

względu na nieprawdopodobieństwo wystąpienia okoliczności, na które powołuje się organ przystępujący do kontroli bez uprzedniego zawiadomienia o niej przedsiębiorcy". Nie oznacza to jednak, że organy podatkowe mogą działać niezgodnie z prawem, czuć się zwolnione z zachowania standardów kontroli podatkowej. Stosownie do treści art.

46 ust. 3 p. p. dowody przeprowadzone w toku kontroli przez organ kontroli z naruszeniem przepisów ustawy lub z naruszeniem innych przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wyniki kontroli, nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu administracyjnym, podatkowym, karnym lub karnym skarbowym dotyczącym przedsiębiorcy. Przepisy art. 46 ust. 1 i 2 p.p. przewidują również możliwość domagania się odszkodowania przez przedsiębiorcę, który poniósł szkodę na skutek wykonywania czynności kontrolnych z naruszeniem przepisów prawa.

Odnosząc te rozważania do realiów niniejszej sprawy zauważyć należy, że zarzuty naruszenia prawa procesowego wskazane pod literą A pkt. 2 – 4 oraz prawa materialnego pod literą B. pkt. 1, zmierzają do wykazania, że organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji powinny odnieść się do tego, czy w niniejszej sprawie w ogóle zasadne było zastosowanie art. 48 ust. 11 p.p. Tymczasem na m.in. naruszenie art. 48 p.p. można powołać się, na podstawie art. 59 ust. 1 p.p., we wniesionym sprzeciwie. W przedmiotowej sprawie możliwość wniesienia sprzeciwu została jednak wyłączona expresis verbis na mocy art. 59 ust. 2 p.p. z uwagi na oparcie kontroli na podstawie art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. Z powyższego wynika również, że art. 59 ust. 2 p.p. wyłącza badanie sprzeciwu wniesionego mimo jego niedopuszczalności również pod kątem zasadności zastosowania art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. tj. czy rzeczywiście przeprowadzenie kontroli było niezbędne pod kątem przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do sytuacji, w której organ podatkowy musiałby, w postanowieniu o stwierdzeniu niedopuszczalności sprzeciwu, jednocześnie tłumaczyć popełnieniu jakiego przestępstwa pragnie przeciwdziałać i jakie miał ku temu przesłanki. Prowadziłoby do zatarcia różnicy pomiędzy rozpatrzeniem sprzeciwu, w którym organ mógłby oceniać przykładowo czy wszczęcie kontroli bez powiadomienia miało uzasadnienie w przepisach prawa i stanie faktycznym np. w razie wystąpienia zagrożenia zdrowia (tj. art. 48 ust. 11 pkt. 4 p.p.), a stwierdzeniem jego niedopuszczalności. Jednocześnie należy mieć na względzie, że organ stwierdzając dopuszczalność lub niedopuszczalność sprzeciwu powinien poddać ocenie jedynie przesłanki formalne, wstępne. W przypadku stwierdzenia niedopuszczalności sprzeciwu w oparciu o art. 59 ust. 2 p.p. oznacza to jedynie badanie, czy kontrola podatkowa została wszczęta z powołaniem na odpowiedni przepis, a więc jedynie w zakresie wstępnym i formalnym. Oznacza to też, że w takim przypadku kontrola nie może być przerwana na skutek działania strony. Jednak w żaden sposób nie prowadzi to do autorytatywnego rozstrzygnięcia o prawach i obowiązkach strony. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można przy tym, z braku możliwości wniesienia sprzeciwu co do przeprowadzenia kontroli, automatycznie wywodzić jej zgodności z prawem.

Mając na względzie powyższe rozważania za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 59 ust. 2 p.p. w zw. z art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. bowiem jak wskazano wyżej na etapie stwierdzenia dopuszczalności wniesienia sprzeciwu badaniu nie podlegało czy rzeczywiście istniała okoliczność określona w art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. Z tego samego powodu nie doszło do naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 59 ust. 2 p.p. w zw. z art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. poprzez nieuchylenie skarżonego postanowienia. Następnie nie można podzielić zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd pierwszej instancji poprawnie zweryfikował jakie okoliczności powinny podlegać ocenie organów a

sposób rozumowania sądu pierwszej instancji jest możliwy do prześledzenia w sposób umożliwiający kontrolę instancyjną. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela

również zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a. i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 22 i art. 2 Konstytucji aby brak zbadania podstawy faktycznej możliwości zastosowania art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. stanowił nieuprawnione ograniczenie wolności gospodarczej i był sprzeczny zasadami demokratycznego państwa prawnego. Weryfikacja dopuszczalności wniesienia sprzeciwu nie rozstrzyga władczo o prawach i obowiązkach strony. Również skarżący w uzasadnieniu nie wyjaśnił w jaki konkretnie sposób brak możliwości wniesienia sprzeciwu od wszczęcia kontroli miałby ograniczać jego wolność gospodarczą.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 55 ust. 1 pkt. 3 p.p. poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że w niniejszym przypadku nie mają zastosowania ograniczenia czasu trwania kontroli u przedsiębiorcy w jednym roku zauważyć należy, że art. 55 ust. 1 p.p. wskazuje na czas trwania kontroli u poszczególnych rodzajów przedsiębiorców. Jednak dla niniejszej sprawy nie ma w ogóle znaczenia czy skarżący jest mikro, małym, średnim, czy innym przedsiębiorcą, co co do zasady determinuje czas trwania kontroli u jednego przedsiębiorcy w roku kalendarzowym. Wobec ustalenia, że w niniejszej sprawie kontrola podatkowa została wszczęta w oparciu o art. 48 ust. 11 pkt. 2 p.p. to po pierwsze, przepis art. 55 ust. 2 pkt. 2 p.p. wprost wyłącza ograniczenie czasu trwania kontroli, a po drugie wobec tego kwestia ta nie powinna stanowić przedmiotu oceny na etapie stwierdzenia dopuszczalności sprzeciwu.

Niezasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a. oraz art. 151 P.p.s.a. poprzez nie uchylenie postanowienia i oddalenie skargi w całości, w sytuacji gdy postanowienie organu wydane zostało na podstawie błędnych ustaleń faktycznych dokonanych z naruszeniem art. 6, art. 7, art. 8, art. 9 oraz art. 10 k.p.a. w zw. z art. 59 ust. 16 p.p. Przepis art. 59 ust. 16 p.p. zawiera normę, że do postępowań

o których mowa w ust. 6, 7 i 9 w zakresie nieuregulowanym stosuje się przepisy k.p.a. Ustępy 6, 7 i 9 dotyczą zaś, ogólnie rzecz biorąc, rozpatrzenia sprzeciwu. Tym samym przepis art. 59 ust. 16 p.p. w ogóle nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż w niniejszej sprawie sprzeciw był w ogóle niedopuszczalny w oparciu o art. 59 ust. 2 p.p.

Mając powyższe na względzie, w braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt. 1 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 w zw. z § 14 ust. 1 pkt. 2 lit. c w zw. z § 14 ust. 1 pkt. 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).

.