Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 107/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2014-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt.1 lit.c  art. 152 .art. 209 art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14b par. 3, art. 14g par. 1, art. 14h, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 29 par. 1,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 marca 2014 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. Sp. K. w K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z dnia [...] 20113 nr [...]; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. Sp. z o.o. Sp. K. w K. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złoty tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Ke 107/14

Uzasadnienie

1.1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] roku nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 14h i art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 221 i art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r.5 poz. 749, z późn. zm.- dalej zwana Ordynacją podatkową) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia spółki P. Sp. z o.o Sp.K. z siedzibą w K. ( dalej zwana: spółką, wnioskodawcą, skarżącą) utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 11 września 2013 r. IPTPP2/443-507/13-2/JN, odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

1.2. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienie organ wskazał, że w dniu 21 czerwca 2013 r. spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, przedstawiając zdarzenie przyszłe.

Jako (zarejestrowany i czynny podatnik VAT) zamierza zająć się dystrybucją i promowaniem na rynku krajowym wysokomarżowego produktu typu FMCG (Fast Moving Consumer Goods). Na podstawie umowy zawartej z właścicielem marki będzie zobowiązana do podjęcia określonego rodzaju działań marketingowych, tj. promowania produktu jako towaru z tzw. "wyższej półki" (co znajdzie odbicie w jego cenie) poprzez prowadzenie akcji promocyjnej polegającej na promowaniu produktu poprzez towarzyszącą mu (łączną) sprzedaż innych towarów z wysokim rabatem, dochodzącym nawet do 99%. Stawka podatku VAT właściwa dla promowanego (głównego) produktu to 8%, natomiast produktu promującego, sprzedawanego z wysokim rabatem wynosi 23% (np. baterie, karty pre-paid, sprzęt RTV-AGD, alkohol, papierosy itp.).

Wnioskodawca zadał następujące pytania:

Czy podstawą opodatkowania towaru promującego tj. sprzedawanego z dużym ww. rabatem, będzie kwota uwzględniająca zastosowane rabaty?

Czy na gruncie szeroko rozumianego prawa podatkowego dopuszczalne jest promowanie w tym traktowanie jako towaru podstawowego, głównego tańszego w zakupie produktu, poprzez produkty droższe?

Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytania, podatnikowi przysługiwać będzie prawo zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 29 ust. 1 uptu podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, który stanowi kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Z kolei ust. 4 tego artykułu stanowi, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązujących rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Skoro w stanie faktycznym sprawy, wnioskodawca planuje udzielać kontrahentom nabywającym promowany produkt rabatów na inne zakupione w ramach promocji towary, podstawa ich opodatkowania pomniejszona będzie o udzielony rabat zgodnie z dyspozycją wyżej wskazanego przepisu. Rabaty przyznane przed ustaleniem ceny zmniejszają samą cenę, a tym samym kwotę należną w rozumieniu art. 29 ust. 1 uptu. Stanowisko to potwierdza Minister Finansów, który w piśmie z dnia 7 października 1995 r. stwierdza, że "rabat jest udzielany w momencie wystawienia faktury, powinien on obniżać cenę jednostkową netto lub wartość netto, nie ma więc potrzeby obliczać kwoty obniżenia podatku VAT z tytułu udzielonego rabatu".

Mając na względzie opis planowanych przez wnioskodawcę akcji związanych z promowanym produktem na rynku, wnioskodawca będzie podejmował starania mające na celu pozycjonowanie, a w dalszej kolejności ugruntowanie uzyskanej, wysokiej pozycji produktu wdanym segmencie rynkowym i przez to maksymalizację dochodu. Obowiązująca zasada swobody działalności gospodarczej oraz nastawienie opisanej kampanii promocyjnej na zysk, w ocenie wnioskodawcy, jednoznacznie świadczy o dopuszczalności opisanych działań. Reasumując, prezentowane przez wnioskodawcę stanowiska zasługują na uznanie za prawidłowe, zwłaszcza ze względu na ugruntowaną w tym zakresie linię orzeczniczą sądów administracyjnych, co na mocy art. 14 Ordynacji podatkowej winno zostać uwzględnione przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy.

Art. 86 ust. 1 uptu stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywanie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem wybranych przypadków wskazanych in fine tegoż przepisu.

Jednocześnie art. 87 ust. 1 uptu określa prawo do obniżenia o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym podatku należnego w następnych okresach rozliczeniowych oraz prawo do wystąpienia o zwrot tej różnicy na rachunek bankowy.

Oba wyżej wskazane przepisy stanowią wyraz jednej z podstawowych zasad podatku od towaru i usług, tj. zasadę neutralności opodatkowania dla prowadzących działalność gospodarczą.

1.3. Postanowieniem z dnia [...] r. [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Stwierdził, że poszczególne kwestie mają być przedmiotem analizy ze strony organu podatkowego w kontekście szeroko rozumianego prawa podatkowego. Oznacza to, że wnioskodawca oczekuje potwierdzenia, iż wskazane w opisie zdarzenia przyszłego działania nie prowadzą do jakichkolwiek naruszeń prawa w świetle wszelkich uregulowań dotyczących prawa podatkowego. Natomiast postępowanie o udzielenie interpretacji ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego do określonego stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego, do którego można wydać interpretację indywidualną. Tym samym uznał, że wniosek spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, nie może zostać rozstrzygnięty poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, zatem obliguje to organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co wynika z treści art. 165a § 1 w związku żart. 14h Ordynacji podatkowej.

1.4. Po rozpoznaniu zażalenia spółki postanowieniem z dnia [...] roku nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów utrzymał w mocy postanowienie z 20 września 20013 roku.

W uzasadnieniu wskazał na treść art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany właściwie ocenia kwestię wpływu opisanej przez siebie sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Wyjaśnił, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym "sprawy podatkowej" wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może bowiem prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację. Organ ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik.

Z uwagi na powyższe organ uznał, że poszczególne kwestie wynikające z postawionych we wniosku pytań mają być przedmiotem analizy ze strony organu podatkowego w kontekście szeroko rozumianego prawa podatkowego. Tym samym dokonane rozstrzygnięcie w zakresie wskazanym przez wnioskodawcę nie prowadziłoby do dokonania subsumcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego pod określony przepis prawa podatkowego. Zmierzałoby natomiast do określenia czy działania wnioskodawcy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego nie prowadzą do jakichkolwiek naruszeń prawa w świetle wszelkich uregulowań dotyczących prawa podatkowego co wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W konsekwencji stwierdzić należy, iż przepisy art. 14b § 1 w powiązaniu z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej uniemożliwiły wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym przez Wnioskodawcę zakresie.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu co do zarzutu dotyczącego niewłaściwego zastosowania art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, iż nie zasługuje na uwzględnienie bowiem na mocy stosowanego odpowiednio, zgodnie z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa - przepisu art. 165a § 1 tej ustawy, gdy postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej z jakichkolwiek przyczyn nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Ustosunkowując się do zawartego w zażaleniu stwierdzenia wnioskodawcy, że "zastrzeżenia budzi konkluzja Organu jakoby zamierzeniem Strony było uzyskanie od Organu stanowiska, co do planowych działań pod kątem zoptymalizowania obciążeń podatkowych wynikających z tych działań. Podkreślenia bowiem wymaga, że każdy racjonalnie działający podatnik dąży do tego, by jego obciążenia podatkowe, były jak najniższe w świetle obowiązujących regulacji podatkowych i takie działanie nie powinno budzić jakichkolwiek wątpliwości, czy też zastrzeżeń" organ stwierdził, że nie kwestionują zachowań mających na celu zoptymalizowanie obciążeń podatkowych, o ile nie naruszają one przepisów prawa. Stwierdził natpomiast że poszukiwanie przez podmiot rozwiązań prowadzących do osiągnięcie jak najniższych obciążeń podatkowych nie może odbywać się w ramach prowadzonego postępowania o udzielenie interpretacji indywidualnej, która jak wcześniej wyjaśniono służyć ma uzyskaniu informacji odnośnie prawidłowości dokonanej przez stronę oceny skutków podatkowych skonkretyzowanych przez nią działań lub zaniechań, a tym samym ochronę prawną w zakresie określonym przepisami Ordynacji podatkowej w przypadku zastosowania się do wydanej interpretacji. Zatem w kontekście powyższego, interpretacja indywidualna nie ma na celu udzielenie informacji jak ma postępować podatnik, aby płacił jak najniższe podatki.

Jednocześnie zauważył, że wnioskodawca w złożonym zażaleniu dopuszcza możliwość wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania wyłącznie co do pytania nr 2. Wskazał, że kwestia poruszona w pytaniu nr 1 w swojej istocie dotyczy oceny prawidłowości zastosowania przez wnioskodawcę wysokiego rabatu na towar promujący, w przypadku promowania towaru z tzw. "wyższej półki". Natomiast ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów cywilnoprawnych,

a Organy nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba, że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego. Zaznaczyć również należy, że stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Udzielenie z kolei rozstrzygnięcia w zakresie sformułowanego we wniosku pytania nr 3 uzależnione było od pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2. Zatem, wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy, postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Spółki o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zasadnie dotyczyło wszystkich postawionych we wniosku pytań.

Za bezzasadny należy uznać również zarzut naruszenia art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa bowiem Organ wydający przedmiotowe postanowienie dokonał analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w kontekście zakresu zadanych pytań, wskazał zastosowaną podstawę prawną przyjętego rozstrzygnięcia oraz wyjaśnił przyczyny, dla których powołane przepisy znalazły zastosowanie w sprawie. Zatem fakt, że Organ dokonał rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez Wnioskodawcę nie świadczy o naruszeniu przepisu art. 121 Ordynacji,podatkowej.

Jednocześnie stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów, w tym powołanego przez wnioskodawcę art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa. Zawiera bowiem wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn, na podstawie których w niniejszej sprawie nie można wydać interpretacji indywidualnej.

2.1. Na powyższe postanowienie spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach.

2.2. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia z 11 września 2013 roku zarzuciła:

1.niewłaściwe zastosowanie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie w sytuacji, gdy nie zaistniały określone w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki warunkujące wydanie rozstrzygnięcia o wskazanej treści,

2.niewłaściwe zastosowanie art. I4b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej zgodnie z wnioskiem Skarżącej i uznanie, że przedmiot złożonego przez Skarżącą wniosku jak również sposób sformułowania w związku z przedstawionym stanem faktycznym pytań wykracza poza istotę interpretacji indywidualnej oraz cel postępowania zmierzającego do jej wydania,

3.niewłaściwe zastosowanie art. 14g § Iw zw. z art. 14h oraz art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie żadnych czynności zmierzających do uzupełnienia przez Skarżącą złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej poprzez sprecyzowanie postawionych Organowi w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym pytań,

4.niewłaściwe zastosowanie art. 217 § 2 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie uzasadnienia skarżonego postanowienia w sposób uniemożliwiający odtworzenie procesu decyzyjnego Organu oraz przesłanek, którymi kierował się przy podejmowaniu rozstrzygnięcia, co w konsekwencji uniemożliwia przeprowadzenie weryfikacji postanowienia w oparciu o kryterium zgodności z prawem,

5.niewłaściwe zastosowanie art. 121 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zasadę zaufania do organów podatkowych, a w konsekwencji niewydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sytuacji, gdy taki obowiązek ciążył na organie

2.3. W uzasadnieniu skargi spółka stwierdziła, że uwagi organu zawarte w pierwszej części uzasadnienia, stanowiące odpowiedź na podniesione w zażaleniu zarzuty skarżącej, jakkolwiek, co do zasady słuszne, mają jednak charakter zbyt generalny i trudno w związku z tym wywnioskować, które z nich są aktualne w świetle okoliczności przedmiotowej sprawy. Innymi słowy nie stanowią one ani adekwatnej, wyczerpującej repliki na twierdzenia skarżącej, ani też nie wpisują się one w kanon prawidłowo skomponowanego uzasadnienia postanowienia, zgodnie z zasadami wyrażonymi wart. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Nie jest bowiem dopuszczalna sytuacja, by w motywach postanowienia poszukiwać lub też dopatrywać się sensu rozstrzygnięcia (vide: wyrok WSA w Kielcach z dnia 25.08.2011 r., sygn. akt I SA/Ke 273/11). Pominięcie przez Organ ww. składników uzasadnienia skarżonego postanowienia stanowi istotne naruszenie prawa, uchybiające jednocześnie zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej).

Skarżąca stwierdziła, że nie akceptuje konkluzji organu jakoby sformułowane przez nią pytania nie zostały powiązane z precyzyjnie wskazanym stanem faktycznym, i zmierzały li tylko do uzyskania informacji mających na celu zoptymalizowanie obciążeń podatkowych, co wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Wszystkie bowiem poruszone przez skarżącą kwestie dotyczyły podatku od towarów i usług, w formularzu wniosku wskazano we właściwej rubryce (E.3) konkretne przepisy ustawy, a przedmiot sformułowanych pytań jest regulowany przepisami prawa podatkowego leżących w zakresie przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje indywidualne. Skarżąca wyczerpująco opisała planowane przedsięwzięcie związane z dystrybucją i promocją określonych produktów, zasady tej promocji, objęte nią kategorie produktów i właściwe stawki podatku VAT. Na gruncie powyższego sformułowała 3 pytania, dwa (nr 1 i 3) dotyczące konkretnych przepisów ustawy o VAT i ich należytej wykładni w kontekście planowanej działalności, jedno zaś (nr 2) mające charakter nieco ogólny związane z oceną tej działalności w perspektywie stosownych regulacji podatkowych. Taki sposób zredagowania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie uniemożliwiał przeprowadzenia subsumcji opisanego zdarzenia przyszłego pod określone przepisy prawa podatkowego, które to przepisy notabene Skarżąca sama we wniosku wskazała. W ocenie skarżącej, wniosek zawierał wszelkie obligatoryjne elementy sprecyzowane w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, a treść postawionych pytań i opisana podstawa faktyczna odpowiadały istocie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W rozpoznawanej sprawie, zdaniem skarżącej, Organ właściwie skupił się jedynie na pytaniu nr 2, uznając, że cały wniosek Skarżącej zmierza do uzyskania informacji, czy przedstawione zdarzenie przyszłe ewentualnie narusza bliżej nieokreślone, wszelkie uregulowania w zakresie prawa podatkowego, nie analizując jednak treści tego pytania w zestawieniu ze stanem faktycznym, własnym stanowiskiem skarżącej w sprawie jego oceny prawnej oraz z pozostałymi pytaniami.

W ocenie skarżącej w sytuacji, gdy organ uznaje, że przedstawiony przez wnioskodawcę (zainteresowanego) stan faktyczny i sposób sformułowania pytań jest niejednoznaczny, czy też zbyt ogólny, winien wówczas wezwać wnioskodawcę w trybie art. 1.4'g w zw. z art. 14h oraz w zw. z art. 169 § 1-2 Ordynacji podatkowej do sprecyzowania stanów faktycznych i przedstawionych do rozważenia kwestii. Zaniechanie powyższego przez organ nie może zaś działać na niekorzyść skarżącej, tym bardziej, że zasada zaufania do działania organów administracji publicznej wymaga, by podatnik, w przypadku, gdy przedstawiony przez niego stan faktyczny i postawione na jego kanwie pytania nie zawierały wszystkich okoliczności niezbędnych do zajęcia przez Ministra Finansów jednoznacznej oceny prawnej, został wezwany do uzupełnienia braków wniosku. Dopiero zaś dopełnienie przez organ wymaganych ww. czynności może ewentualnie rzutować na ocenę możliwości rozpoznania wniosku Skarżącej. Stąd też, wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania uznać należy za nieprawidłowe, a co najmniej przedwczesne. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. z dnia 4 września 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 715/13, w którym stwierdzono, że "Obowiązkiem organu jest udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie. Jeżeli podatnik zbyt szeroko wskazał możliwości związane z planowanym zdarzeniem przyszłym, to fiskus powinien wezwać go do uzupełnienia wniosku o wyjaśnienie przepisów".

Zdaniem skarżącej, nie sposób nadto zgodzić się z wnioskami organu jakoby kwestia poruszona w pytaniu nr 1 w swojej istocie zmierzała do analizy przepisów Kodeksu Cywilnego pod kątem ustalonych przez strony warunków zawierania umów cywilnoprawnych i przyjętego w ich ramach sposobu rozliczeń pomiędzy kontrahentami. Treść zapytania skarżącej wprost stanowiła, że domagała się ona wyjaśnienia, co stanowić będzie podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług w przypadku wskazanej sprzedaży towaru z dużym rabatem, nie zaś wyjaśnienia treści przyszłych wiążących ją z kontrahentami umów opisanych w ramach przedstawionego stanu faktycznego. Tym samym pozbawione racji jest twierdzenie o konieczności dokonywania takiej wykładni. Na żadnym etapie prowadzonego w tym szczególnym trybie postępowania okoliczność taka nie wystąpiła, nie domagała się jej także skarżąca. Fakt powoływania się na umowę był zaś niezbędnym elementem przedstawionego zdarzenia przyszłego.

2.4. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje.

3.1. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Natomiast przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie oraz pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.)

W razie stwierdzenia, w wyniku tak zakreślonej kontroli, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.) postanowienie może zostać uchylone

Równocześnie z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.2. W ocenie Sądu stanowisko Ministra Finansów zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku strony skarżącej o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego należało ocenić jako nieprawidłowe wobec naruszenia przepisu art. 169 §1 w związku z art. 14h i art.14b §3 Ordynacji podatkowej.

3.3. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej ), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, LEX nr 976050).

Organ podatkowy obowiązany jest zatem do stwierdzenia, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono określony stan faktyczny, a następnie czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy. Aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku musi zawierać wszystkie elementy istotne z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest związany zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10, LEX nr 1123044).

Zgodnie z art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 tej ustawy pozostawia się bez rozpatrzenia. Zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy m. in. art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią powyższego przepisu, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Tym samym jeżeli wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej , tj. nie zawiera wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, organ podatkowy winien w pierwszej kolejności wezwać wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. do uzupełnienia powyższego braku.

3.4. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznanej należy wskazać, że przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe zostało opisane w sposób ogólny i nieprecyzyjny. Spółka wskazała mianowicie, że zamierza zająć się dystrybucją i promowaniem na rynku krajowym wysokomarżowego produktu. Na podstawie umowy zawartej z właścicielem marki będzie zobowiązana do podjęcia określonego rodzaju działań marketingowych, tj. promowania produktu jako towaru z tzw. "wyższej półki" (co znajdzie odbicie w jego cenie) poprzez prowadzenie akcji promocyjnej polegającej na promowaniu produktu poprzez towarzyszącą mu (łączną) sprzedaż innych towarów z wysokim rabatem, dochodzącym nawet do 99%. Stawka podatku VAT właściwa dla promowanego (głównego) produktu to 8%, natomiast produktu promującego, sprzedawanego z wysokim rabatem wynosi 23% (np. baterie, karty pre-paid, sprzęt RTV-AGD, alkohol, papierosy itp.). W tak przedstawiony opisie zdarzenia przyszłego domagała się oceny jej stanowiska w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w kontekście trzech przedstawionych pytań. Czy podstawą opodatkowania towaru promującego tj. sprzedawanego z dużym ww. rabatem, będzie kwota uwzględniająca zastosowane rabaty?

Czy na gruncie szeroko rozumianego prawa podatkowego dopuszczalne jest promowanie w tym traktowanie jako towaru podstawowego, głównego tańszego w zakupie produktu, poprzez produkty droższe? Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytania, podatnikowi przysługiwać będzie prawo zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym?

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika zatem jedynie tylko to, że wnioskodawca zamierza zawrzeć bliżej nieokreśloną i nienazwaną przez niego umowę z właścicielem "wysokomarżowego produktu" a następnie prowadzić "akcje promocyjną" tego produktu poprzez towarzyszącą mu (łączną) sprzedaż innych towarów z wysokim rabatem. Z tak przedstawionego zdarzenia, zawartych pytań i dokonanej przez wnioskodawcę oceny można jedynie budować domysły co do zakresu prowadzonej przez wnioskodawcę działalności. A zatem czy wnioskodawca np. będzie dokonywał sprzedaży towaru "wysokomarżowego" który uprzednio zakupi od właściciela, czy też jedynie będzie świadczył mu jakiś rodzaj usługi promocyjnej w ramach której dokona sprzedaży otrzymanego towaru. Podobne niejasności dotyczą także "towarów z wysokim rabatem". Tym samym nie sposób w tym momencie ustalić co będzie stanowić zakres i podstawę opodatkowania. Bez doprecyzowania powyższego nie sposób przejść do analizy powyższego zdarzenia i jego oceny w zakresie art.29§1 u.p.t.u której domaga się wnioskodawca. Powyższe doprecyzowania doprowadzi jednocześnie do przesądzenia co do możliwości i dopuszczalności wydania interpretacji w zakresie pytania nr 2 jak i 3. Słuszne w tym zakresie jest stwierdzenie wnioskodawcy, że wnosząc o stwierdzenie dopuszczalności "promowania w tym traktowania jako towaru podstawowego, głównego tańszego w zakupie produktu" prosi co stwierdzenie powyższego w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług i wskazanych przez siebie przepisów. Nie sposób jednak podjąć próby dokonania oceny stanowiska skarżącej bez przedstawienia przez nią w sposób jasny i precyzyjny opisu zdarzenia przyszłego.

Tym samym Sąd uznał, że Minister Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. naruszył wskazane powyżej przepisy w tym przepis art. 14b § 3 art. i 14h Ordynacji podatkowej, gdyż nie wezwał strony skarżącej do jasnego sprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

3.5. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy powinien wezwać skarżącą do jednoznacznego i precyzyjnego sformułowania opisu zdarzenia przyszłego w oparciu o które stawia zawarte we wniosku pytania i dokonuje własnej ich oceny. A następnie dokonać oceny co do dopuszczalności i możliwości wydania interpretacji prawa podatkowego w zakresie wszystkich bądź poszczególnych pytań zawartych we wniosku.

Wobec wskazanych naruszeń przepisów postępowania przedwczesna jest ocena pozostałych zarzutów skargi.

3.6. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit.c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zgodnie z dyspozycją art. 152 .p.p.s.a. Sąd orzekł co do wykonalności zaskarżonego postanowienia

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 200 p.p.s.a.