Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 205/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Anna Rotter, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 lipca 2023 r. sprawy ze skargi C. sp. z o. o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 5 grudnia 2022 r. nr 2401-IOV2.4103.71.2022/JS UNP: 2401-22-272915 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) postanowieniem z 5 grudnia 2022 r. nr 2401-IOV2.4103.71.2022/JS UNP: 2401-22-272915 na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), dalej: O.p. oraz pozostałych przepisów powołanych w uzasadnieniu, po rozpoznaniu zażalenia C. Sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej: Spółka, skarżąca), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: organ pierwszej instancji) z 20 czerwca 2022 r. nr [...] w sprawie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. w kwocie 77.034,00 zł do czasu przewidywanego zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do dnia 13 stycznia 2023 r.

Powyższe postanowienie organu odwoławczego zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 22 października 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła deklaracja dotycząca podatku od towarów i usług VAT-7 za wrzesień 2019 r. złożona przez Spółkę, w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, w wysokości 68.984,00 zł. Natomiast w dniu 23 października 2019 r. wpłynęła korekta deklaracji VAT-7 za wrzesień 2019 r., w której skorygowano "in plus" nabycie towarów i usług pozostałych o wartość netto 35.000 zł (VAT 8.050 zł), w wyniku czego wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek podatnika w terminie 60 dni w wysokości 77.034,00 zł. Termin zwrotu podatku wynikającego z ww. korekty deklaracji przypadał na 23 grudnia 2019 r.

W związku z koniecznością weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za ww. okres, w dniu 13 listopada 2019 r. organ pierwszej instancji wystosował wezwanie, w odpowiedzi na które Spółka 21 listopada 2019 r. przedłożyła potwierdzenie otrzymania faktur nabycia - oświadczenie oraz kopie faktur VAT ujętych w pliku "JKP-zakup" o wartości podatku naliczonego powyżej 5.000 zł. i inne dokumenty źródłowe, tj. umowy itp.

Z analizy ww. dokumentów, sporządzonej 28 listopada 2019 r. przez organ pierwszej instancji wynika, że przedmiotem nabyć we wrześniu 2019 r. były: węgiel kamienny, węgiel koksowy, pył koksowy, usługi restrukturyzacji, usługi księgowe, usługi outsourcingu, usługi ochrony fizycznej, czynsz dzierżawny kotłów i innych urządzeń.

Ponadto 31 października 2019 r. do organu wpłynęło pismo Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. z tej samej daty, informujące że w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej wobec Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2015-2016, wątpliwości wzbudziły jej transakcje. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, że Spółka dokonała bezpodstawnie odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT w zakresie nabycia usług niematerialnych (usług outsourcingu i restrukturyzacji).

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wszczął kontrolę celno-skarbową wobec Spółki w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 czerwca 2019 r. do 31 sierpnia 2019 r. W związku z tym organ pierwszej instancji postanowieniem z 6 grudnia 2019 r. przedłużył termin zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Spółce 10 grudnia 2019 r., a Spółka nie złożyła zażalenia.

Organ pierwszej instancji wskazał, że Spółka ujęła w podatku naliczonym następujące faktury VAT:

- nr [...] wystawioną 10 września 2019 r. przez A. Sp. z o.o. dokumentującą usługi restrukturyzacji na wartość netto 26.000 zł (VAT 5.980 zł),

- nr [...] wystawioną 30 września 2019 r. przez A. Sp. z o.o. dokumentującą usługi outsourcingu na wartość netto 281.128,23 zł (VAT 64.659,49 zł),

- nr [...] wystawioną 20 września 2019 r. przez L. Sp. z o.o. dokumentującą usługi outsourcingu na wartość netto 1.309.292 zł (VAT 301.137,16 zł).

Organ pierwszej instancji postanowieniem z 4 czerwca 2020 r. przedłużył termin zwrotu kwoty zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. do 30 września 2020 r., które zostało skutecznie doręczone Spółce 18 czerwca 2020 r. Na ww. postanowienie nie złożono zażalenia.

W celu zweryfikowania zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2019 r. organ pierwszej instancji 17 lipca 2020 r. wszczął kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego - zasadność dokonania zwrotu w podatku od towarów i usług za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r.

Następnie organ pierwszej instancji postanowieniem:

- z 4 września 2020 r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wymieniony okres - do 29 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczone 8 września 2020 r.). Spółka nie wniosła na ww. postanowienie zażalenia;

- z 7 grudnia 2020 r. (skutecznie doręczonym 9 grudnia 2020 r.) przedłużył do 30 czerwca 2021 r. termin ważności upoważnienia do kontroli podatkowej prowadzonej w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego - zasadność dokonania zwrotu w podatku od towarów i usług za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r. Termin ten został przedłużony z uwagi na brak odpowiedzi kontrahenta Spółki na wezwanie o przedstawienie dokumentów służących sprawdzeniu prawidłowości i rzetelności zawieranych transakcji oraz ze względu na toczące się kontrole celno-skarbowe w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe w

2019 r., prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., których wynik może istotnie rzutować na rozliczenie za kontrolowany okres, tj. wrzesień-październik 2019 r.

Organ pierwszej instancji kolejnym postanowieniem:

- z 25 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczonym 27 stycznia 2021 r.) przedłużył termin zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do 30 czerwca 2021 r. Spółka nie złożyła zażalenia;

- z 9 czerwca 2021 r. (skutecznie doręczonym 10 czerwca 2021 r.) przedłużył ważność upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej do 30 czerwca

2022 r. Termin ten został przedłużony, bowiem nie zebrano całości materiału dowodowego związanego z zakresem kontroli, niezbędnego dla weryfikacji prawidłowości rozliczenia będącego jej przedmiotem. Organ wskazał, że w toku podjętych czynności kontrolnych wystosowano wezwanie do kontrahenta Spółkę, jednak nie uzyskano na nie odpowiedzi. Organ zwrócił również uwagę, że trwają czynności podejmowane w związku z kontrolami celno-skarbowymi prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r., których wynik może istotnie rzutować na rozliczenie za kontrolowany okres, tj. wrzesień-październik 2019 r. Ponadto kompleksowa analiza całości materiału pozwoli na przeprowadzenie oceny prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług dokonanych przez Spółkę, a tym samym na potwierdzenie zasadności zwrotu różnicy podatku za wrzesień i październik 2019 r.

Organ pierwszej instancji postanowieniem z 9 czerwca 2021 r. (doręczonym 10 czerwca 2021 r.) przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. do 30 czerwca 2022 r.

Ostatnim postanowieniem z 20 czerwca 2022 r. organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. do 13 stycznia 2023 r. Postanowienie to 22 czerwca 2022 r. odebrał osobiście w siedzibie organu pełnomocnik Spółki.

Termin ten został przedłużony z uwagi na trwającą kontrolę, która została przedłużona do 13 stycznia 2022 r. oraz prowadzoną przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. kontrolę celno-skarbową za okresy rozliczeniowe poprzedzające wrzesień 2019 r., których wynik może istotnie rzutować na rozliczenie za kontrolowany okres tj. wrzesień-październik 2019 r. Dopiero bowiem kompleksowa analiza całości materiału pozwoli na przeprowadzenie oceny prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług dokonanych przez Spółkę, a tym samym na potwierdzenie zasadności zwrotu różnicy podatku za wrzesień 2019 r.

Spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie zarzucając w nim naruszenie:

1. przepisów postępowania: art. 122 i art. 187 § 1 O.p. - z uwagi na to, że organ pierwszej instancji nie uprawdopodobnił istnienia obiektywnych przesłanek przesuwania terminu zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. ograniczając się do ogólnikowego wskazania na prowadzoną od 17 lipca

2020 r. przez ten organ kontrolę podatkową za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r. oraz trwające kontrole celno-skarbowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r., których wynik może istotnie rzutować na rozliczenie za kontrolowany okres - nie dokonując ustalenia i wyjaśnienia faktycznych przesłanek jakie zdecydowały o konieczności dalszego weryfikowania zasadności wykazanego przez Spółkę zwrotu podatku, a ograniczając się do ogólnikowego wskazania na potrzebę kompleksowej analizy całości materiału,

2. przepisów prawa materialnego;

a) art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931), dalej u.p.t.u. poprzez nieuprawnione pozbawienie podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, wynikające z celowego i sztucznego przeciągania procedury podatkowej weryfikacji zasadności zwrotu przez 2 lata, a w konsekwencji braku podstaw do przedłużenia terminu tego zwrotu, co organ pierwszej instancji czyni arbitralnie powołując się na prowadzoną kontrolę podatkową za okres wrzesień-październik 2019 r. i kolejne przedłużenie terminu jej zakończenia do 13 stycznia 2023 r. oraz prowadzone kontrole celno-skarbowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r., ogólnikowo wskazując na konieczność kompleksowej analizy całości materiału,

b) art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wskutek niedokonania w ustawowym terminie 60 dni zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika, oraz nieuprawnione i bezpodstawne przedłużenie terminu tego zwrotu przez ponad 2 lata, poprzez wykorzystywanie instrumentu badania zasadności zwrotu do nieuzasadnionego przeciągania procedur weryfikacyjnych, doprowadzając w istocie do bezterminowego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r., bez wskazania żadnych konkretnych ku temu przesłanek.

Organ odwoławczy postanowieniem z 5 grudnia 2022 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji z 20 czerwca 2022 r. Wskazał, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest zasadność przedłużenia Spółce terminu zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r., do 13 stycznia 2023 r.

Organ odwoławczy nawiązując do stanu faktycznego sprawy przytoczył przepisy art. 87 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Zauważył, że przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. był przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 13 października 2008 r. sygn. akt K 16/07 stwierdził jego zgodność z art. 2 oraz art. 64 ust. 1 i 2 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1) uznając, że prawo unijne dopuszcza możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku, w sytuacji gdy istnieją wątpliwości co do jego zasadności. Wskazał również na cel tej regulacji.

Nawiązał do wydanego przez organ pierwszej instancji postanowienia wyznaczającego termin zakończenia kontroli podatkowej na 13 stycznia 2023 r., w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego - zasadność dokonania zwrotu za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r.

Dodał, że trwają także czynności podejmowane w związku z kontrolami celno-skarbowymi w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r. prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., których wynik może istotnie rzutować na rozliczenie za kontrolowany okres tj. wrzesień-październik 2019 r. Ponadto z uwagi na przyjęty przez Spółkę model biznesowy przewidujący złożone zaangażowanie kilku podmiotów pomiędzy którymi w drodze zawieranych umów ustanowiono wzajemne zobowiązania dotyczące ich finansowania - szczegółowego badania wymaga wpływ przyjętych relacji na udział w obrocie towarowym jak i świadczeniu usług stronom zawieranych transakcji, a w ślad za tym potencjalnych konsekwencji w zakresie zobowiązań podatkowych.

Dopiero kompleksowa analiza całości materiału pozwoli na przeprowadzenie oceny prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług, a tym samym potwierdzenie zasadności zwrotu różnicy zadeklarowanego przez Spółkę podatku naliczonego nad należnym za badany okres. Ponadto jak wynika z akt sprawy, faktury dokumentujące usługi outsourcingu i restrukturyzacji w miesiącu wrześniu 2019 r., stanowią istotne pozycje w rozliczeniu podatnika, a tym samym przekładają się na zadeklarowany zwrot podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy nawiązał także do ustaleń Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego, który w piśmie z 31 października 2019 r. w sprawie kontroli za lata 2015-2016 ustalił, iż Spółka dokonała bezpodstawnie odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT w zakresie nabycia usług niematerialnych (usługi outsourcingu i restrukturyzacji). Spółka nie potwierdziła związku tych usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych oraz że te usługi były wykonane.

Według organu odwoławczego w sprawie niewątpliwie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., tj. zaistniała konieczność zweryfikowania zasadności zwrotu wykazanego przez podatnika w korekcie deklaracji VAT za wrzesień 2019 r.

Dodał, że w stanie faktycznym sprawy weryfikacja zasadności zwrotu podatku jest konieczna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetu Skarbu Państwa, które mogłyby ucierpieć wskutek prób wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym. Stwierdził, że samo przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym odbyło się w sytuacji przewidzianej przepisami prawa w zgodzie z procedurą podatkową.

Zaznaczył, że w postanowieniu wydanym w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nie rozstrzyga się, czy zwrot ten w rzeczywistości przysługuje, gdyż postanowienie to jest wydawane na etapie prowadzenia nieukończonej, sformalizowanej weryfikacji transakcji i okoliczności wzbudzających podejrzenie, co do ich rzetelności. Skoro organ pierwszej instancji postanowieniem z 13 czerwca 2022 r. wyznaczył nowy termin zakończenia kontroli podatkowej na 13 stycznia 2023 r. to znaczy, że w dalszym ciągu trwało wyjaśnianie tychże wątpliwości co do rzetelności wykazanych w rozliczeniu transakcji. Przedłużenie terminu zwrotu podatku nie może być utożsamiane z postępowaniem podatkowym, w którym organ wydaje decyzje w oparciu o zebrane dowody i ocenia je zgodnie z art. 191 O.p.

Zwrócił uwagę, że faktury dokumentujące usługi outsourcingu i restrukturyzacji stanowią istotne pozycje w rozliczeniu podatnika, a biorąc pod uwagę ustalenia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego za lata 2015-2016 oraz trwające kontrole celno-skarbowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r. prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., istnieją uzasadnione podstawy do wszczęcia kontroli podatkowej w celu wyjaśnienia zasadności zwrotu za wrzesień 2019 r. Faktem jest, że organ pierwszej instancji wszczął kontrolę podatkową dopiero 17 lipca 2020 r., jednakże przed tą datą, weryfikacja zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym prowadzona była w procedurze czynności sprawdzających.

Organ odwoławczy podkreślił, iż kwestia wpływu zakończenia jednej z procedur weryfikacyjnych, o których mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. na skuteczność przedłużenia terminu zwrotu, została rozstrzygnięta w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16.

Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że wobec niebudzącej wątpliwości zasady, w myśl której każde działanie organu podatkowego musi odbywać się w określonej prawem procedurze, to w przypadku postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym czynność ta dokonuje się zawsze w procedurze czynności sprawdzających, a podstawę prawną stanowi art. 274b O.p. Przy czym, dla stosowania tego przepisu bez znaczenia pozostaje tryb, w jakim weryfikowana jest zasadność zwrotu.

Nawiązując do przebiegu dotychczasowego postępowania organ odwoławczy uznał zarzuty Spółki za niezasadne.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na postanowienie organu odwoławczego wniósł pełnomocnik skarżącej.

Pełnomocnik skarżącej zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: I. przepisów postępowania:

1. art. 217 § 1 pkt 4 O.p. w stopniu rażącym poprzez pominięcie elementu postanowienia, jakim jest obowiązkowe przywołanie jego podstawy prawnej - dotyczy to braku wskazania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i ich zastąpienie odesłaniem do przepisów cyt.: "pozostałych przepisów powołanych w uzasadnieniu",

2. uchybienie przez organ pierwszej i drugiej instancji przepisom art. 122 i art. 187 § 1 O.p., w tym poprzez akceptację wymagającego uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy, z naruszeniem przepisów art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. - z uwagi na to, że nie uprawdopodobniono istnienia obiektywnych przesłanek przesuwania terminu zwrotu podatku VAT za wrzesień 2019 r. ograniczając się jedynie do ogólnikowego wskazania na prowadzoną od 17 lipca 2020 r. przez organ pierwszej instancji kontrolę podatkową za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r. oraz trwające kontrole celno-skarbowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r., których wynik może istotnie rzutować na rozliczenie za kontrolowany okres tj. wrzesień-październik 2019 r. - nie dokonując ustalenia i wyjaśnienia faktycznych przesłanek jakie zdecydowały o konieczności dalszego weryfikowania zasadności wykazanego przez Spółkę zwrotu podatku, a ograniczając się do ogólnikowego wskazania na potrzebę kompleksowej analizy całości materiału,

II. przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe ich zastosowanie:

1. art. 87 ust. 1 u.p.t.u. poprzez nieuprawnione pozbawienie podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, wynikające z celowego i sztucznego przeciągania procedury podatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, przez ponad 3 lata, a w konsekwencji braku podstaw do przedłużania terminu tego zwrotu, co organ pierwszej instancji czynił arbitralnie - a organ odwoławczy zaakceptował - powołując się na prowadzoną kontrolę podatkową za okres wrzesień-październik 2019 r. i kolejne przedłużenie terminu jej zakończenia do dnia 30 czerwca 2022 r., oraz prowadzone kontrole celno- skarbowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r., ogólnikowo wskazując na konieczność kompleksowej analizy całości materiału,

2. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wskutek niedokonania w ustawowym terminie 60 dni należnego zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika, oraz nieuprawnione i bezpodstawne przedłużenie terminu tego zwrotu przez ponad 3 lata, poprzez wykorzystywanie instrumentu badania zasadności zwrotu do nieuzasadnionego wydłużania procedur weryfikacyjnych, doprowadzając w istocie do bezterminowego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r., bez wskazania żadnych konkretnych ku temu przesłanek.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej przedstawił argumenty popierające stawiane zarzuty. I tak wskazując na rażące naruszenie art. 217 § 1 pkt 4 O.p. stwierdził, że postanowienie powinno zawierać powołanie podstawy prawnej. Natomiast organ odwoławczy pominął w podstawach prawnych postanowienia przepisy materialne ustawy o podatku od towarów i usług, odsyłając stronę do ich poszukiwania w uzasadnieniu.

Dalej pełnomocnik skarżącej wskazując na naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 239 O.p. wywodził, że organy pierwszej i drugiej instancji nie uprawdopodobniły istnienia obiektywnych przesłanek przesuwania terminu zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. I tak organy powołały się wpierw na przeprowadzone czynności sprawdzające, a następnie na wszczętą dopiero w dniu 17 lipca 2020 r. przez ten organ kontrolę podatkową za okres 1 września 2019 do 31 października 2019 r., prowadzone kontrole celno-skarbowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe 2019 r. (od stycznia do sierpnia), których wynik może rzutować na rozliczenie za wrzesień 2019 r. - bez powiązania z działalnością Spółki i wykazania skutków, co do prawidłowości rozliczenia podatku VAT za wrzesień 2019 r. Zaś za nieuzasadnioną przyczynę przedłużenia terminu zwrotu podatku należy uznać wątpliwości wynikające z kontroli celno-skarbowej prowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. za lata wcześniejsze 2015-2016!, o których poinformowano organ pierwszej instancji - bez wykazania ich skutków dla rozliczeń podatku VAT za wrzesień 2019 r.

Autor skargi podkreślił, że na żadnym etapie procedowania przedłużającego zwrot podatku, organy podatkowe nie przywołały konkretnych okoliczności oraz wymiernych finansowych skutków ustaleń wobec kwoty zwrotu podatku wykazanej. Zaskarżone postanowienie organu odwoławczego nie zawiera uzasadnienia, czy zwrot podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. w wykazanej w deklaracji kwocie był w całości, czy w części zasadny. Żadna z procedur - z punktu widzenia organów podatkowych - nie doprowadziła przez ten czas do ustaleń dotyczących prawidłowości wykazanego zwrotu podatku. Z góry zatem przyjęto założenie o niekończącym się wyjaśnianiu zasadności zwrotu w taki sposób, aby żadna z kolejno wdrażanych procedur niczego nie wyjaśniła, a zwrot podatku VAT był nieustająco przedłużany.

Pełnomocnik skarżącego podniósł zarzut instrumentalnego wykorzystania przez organy podatkowe instytucji przedłużania terminu zwrotu podatku VAT, celem pozbawienia prawa zwrotu tegoż podatku. Organy podatkowe oraz celno-skarbowe posiadają wiedzę o ustaleniach decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z 29 sierpnia 2022 r. uchylającej decyzję organu pierwszej instancji w całości i umarzającej postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2015 r. do listopada 2016 r., z uwagi na stwierdzoną prawidłowość rozliczeń Spółki w odniesieniu do faktycznie wykonanych przez spółkę A. usług outsourcingu na rzecz Spółki oraz brak podstaw do zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi restrukturyzacji.

Na poparcie swojego stanowiska autor skargi powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 września 2020 r., sygn. akt I FSK 646/20 i podniósł, że przytoczenie kolejno prowadzonych przez organy procedur, mających wpływ na przedłużenia terminu zwrotu w niniejszej sprawie nie jest wystarczające w sytuacji, w której strona skazana jest na nieograniczone w czasie oczekiwanie, czy i kiedy organy podatkowe wyczerpią możliwości proceduralne tak, aby wykazanego zwrotu nie dokonać.

Pełnomocnik skarżącej powołał się również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 października 2020 r., sygn. akt I FSK 2238/18, w którym w jego ocenie wskazano na bezprawność przedłużania terminów zwrotów przy jedynie częściowym uzasadnieniu dalszego badania zasadności zwrotu (części przetrzymywanej kwoty).

Dalej autor skargi podniósł, że w dorobku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wcześniej: Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości) przyjęto, że z prawa unijnego wynika z jednej strony, możliwość przedłużania terminu zwrotu różnicy podatku VAT w celu podjęcia przez właściwe organy określonych czynności zmierzających do zbadania zasadności zwrotu; - z drugiej, musi temu towarzyszyć respektowanie przez nie zasad neutralności, proporcjonalności oraz "rozsądnego czasu" na zwrot, czego ocena należy zasadniczo do sądu krajowego.

Takie działanie organów podatkowych stanowi oczywiste wypaczenie systemu VAT na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej i musi być traktowane, jako pozorowanie i sztuczne przedłużanie czynności kontrolnych, w celu uniemożliwienia podatnikowi skorzystania z wbudowanego w konstrukcję VAT europejskiego prawa do odliczenia, a w przypadku nadwyżki podatku naliczonego nad należnym - prawa do zwrotu.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy zasadności przedłużenia skarżącej terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2019 r. w oparciu o art. 87 ust. 2 u.p.t.u. do dnia 13 stycznia

2023 r.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku - gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W myśl art. 274b § 1 O.p., jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających.

Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2016 r., sygn. akt I FSK 311/15 (wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych) "(...) z powołanych przepisów, rozpatrywanych w kontekście całości regulacji dotyczącej zwrotu różnicy podatku, wynika, że w czasie pomiędzy zadeklarowaniem przez podatnika zwrotu bezpośredniego, a upływem terminu do dokonania takiego zwrotu na rachunek bankowy podatnika organ jest uprawniony do podjęcia czynności mających na celu zbadanie zasadności tego zwrotu. Przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. przewiduje - w przypadku podjęcia takich czynności weryfikacyjnych - możliwość wstrzymania się przez organ z dokonaniem zwrotu przez termin dłuższy niż wynikający z przepisów (termin podstawowy zwrotu - 60 dni). Następuje to właśnie w drodze postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu.

Warto wskazać na orzecznictwo administracyjne, np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 19 stycznia 2016 r., sygn. akt I FSK 1512/14; z 11 lutego

2015 r., sygn. akt I FSK 621/14 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 17 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 532/15, powołujące się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 r., sygn. akt K 16/07, w którym Trybunał uznał art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) za zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347. s. 1). Powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. na wyrok z 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96, Trybunał Konstytucyjny uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest " (...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością. Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa".

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 grudnia 2007 r., sygn. akt U 6/06 jako przykład akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania. W tym wyroku Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku - podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że: "(...) przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś - ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa".

W judykaturze wielokrotnie podkreślano, że dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu VAT nie jest warunkowana istnieniem konkretnych dowodów czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu. Wystarczające jest istnienie uzasadnionego podejrzenia, czy też wątpliwości co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia (por. przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 9 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 135/17, z 18 września

2018 r., sygn. akt I FSK 1232/16; z 29 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 316/19).

Reasumując, aby organ mógł przedłużyć termin zwrotu podatku VAT muszą wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu), a ocena, czy potrzeba taka występuje nie może być dowolna, ale musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego. Nie chodzi jednak o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ podatkowy decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej jego zasadności. Wystarcza zatem stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości, co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości do przedłużenia terminu zwrotu podatku (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13; z 28 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 676/13).

Odnosząc się do istoty sporu w niniejszej sprawie, Sąd w pierwszej kolejności zbadał to, czy uprzednio wydane postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. były prawidłowe.

W niniejszej sprawie deklaracja VAT-7 za wrzesień 2019 r. została złożona przez skarżącą w dniu 22 października 2019 r., korekta tej deklaracji została złożona 23 października 2019 r. Termin zwrotu podatku przypadał na 23 grudnia 2019 r.

Kontrolowane w niniejszej sprawie postanowienie jest kolejnym rozstrzygnięciem wydanym w sprawie przedłużenia zwrotu podatku za wymieniony okres; przedłużenie zwrotu podatku przez organ pierwszej instancji nastąpiło postanowieniem:

1) z 6 grudnia 2019 r. (doręczonym 10 grudnia 2019 r.), do 30 czerwca 2020 r.,

2) z 4 czerwca 2020 r. (doręczonym 18 czerwca 2020 r.), do 30 września 2020 r.,

3) z 4 września 2020 r. (doręczonym 8 września 2020 r.), do 29 stycznia 2021 r.,

4) z 25 stycznia 2021 r. (doręczonym 27 stycznia 2021 r.), do 30 czerwca 2021r.,

5) z 9 czerwca 2021 r. (doręczonym 10 czerwca 2021 r.), do 30 czerwca 2022 r.

Ostatnim postanowieniem z 20 czerwca 2022 r. organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. do 13 stycznia 2023 r. Postanowienie to 22 czerwca 2022 r. odebrał osobiście w siedzibie organu pełnomocnik Spółki.

Wydanie ww. postanowień zainicjowało przeprowadzone postępowanie kontrolne przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego dotyczące podatku od towarów i usług za lata 2015-2016 (pismo tego organu z 31 października 2019 r.), a następnie wszczęcie 17 lipca 2020 r. i przeprowadzaną wobec skarżącej kontrolą podatkową przez organ pierwszej instancji, dotyczącej zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r. Organ ten kolejno wyznaczał terminy jej zakończenia postanowieniami:

- z 7 grudnia 2020 r. (doręczonym 9 grudnia 2020 r. ) - do 30 czerwca 2021 r.,

- z 9 czerwca 2021 r. (doręczonym 10 czerwca 2021 r.) - do 30 czerwca 2022 r.

- z 13 czerwca 2022 r. (dręczonym 20 czerwca 2022 r.) - do 13 stycznia 2023 r.

W toku prowadzonej kontroli nadal gromadzony jest materiał dowodowy niezbędny do weryfikacji prawidłowości rozliczenia.

Odnosząc się do zarzutów strony skarżącej, wskazać należy, że stosownie do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r., sygn. I FPS 2/16 naczelnik urzędu skarbowego, któremu ustawodawca na zasadzie wyłączności powierzył uprawnienie do przedłużania terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, korzystając z tego uprawnienia, nie zawsze działa w takiej procedurze, w jakiej odbywają się czynności weryfikujące rozliczenie podatnika. Art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. wymienia dwie kategorie działań, które mogą podejmować organy. Stanowi on o przedłużeniu ustawowego terminu przewidzianego do zwrotu różnicy podatku oraz o weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czterech procedur, tj. czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej i postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zależność między tymi działaniami jest taka, że po pierwsze, uruchomienie weryfikacji nie musi prowadzić do przedłużenia terminu (organ ma jedynie możliwość, lecz nie obowiązek takiego przedłużenia); po drugie, czas zakończenia weryfikacji wykraczający poza termin zwrotu przewidziany prawem, determinuje przedłużenie tego terminu na niezbędny okres z tym związany (konkretny moment zależny od stanu weryfikacji). Naczelnik urzędu skarbowego posiada alternatywną kompetencję do dokonania zwrotu bez czekania na efekty weryfikacji, albo do wstrzymania się ze zwrotem do uzasadnionego momentu jej zakończenia, korzystając z uprawnienia do przesunięcia w czasie (wydłużenia) ustawowego terminu zwrotu. Zatem od momentu wpływu deklaracji podatnika, z punktu widzenia terminu zwrotu z niej wynikającego, jak i samego zwrotu (jako czynności materialno-technicznej), organ podatkowy cały czas znajduje się w czynnościach sprawdzających.

Tym samym przedłużenie terminu zwrotu, w takim ujęciu proceduralnym, odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania, a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu, zaś organ, mając na uwadze te wątpliwości, z tego właśnie powodu, w konkretnym stanie faktycznym, za zasadne uznaje skorzystanie z instytucji przedłużenia terminu. Z tych przyczyn, przedłużenie terminu zwrotu odbywa się w tej samej procedurze czynności sprawdzających. Okoliczność, że niejako równolegle mogą zostać uruchomione określone działania weryfikacyjne, tego nie zmienia, gdyż są to tylko pewne środki do zweryfikowania realności wystąpienia wątpliwości co do zasadności zwrotu wykazanego w deklaracji (ich potwierdzenia lub wykluczenia). One same odbywają się więc tylko w trakcie biegu terminu zwrotu podatku. Termin zwrotu może być przedłużany ze wskazanych przyczyn, tj. działań weryfikacyjnych, ale nawet po ich zakończeniu (czy nawet przed) i tak sam zwrot odbywa się, w ujęciu proceduralnym, nie w procedurze weryfikacji, lecz jako czynność materialno-techniczna zwrotu (o ile do niego dochodzi). Jedynie więc przy weryfikacji w ramach czynności sprawdzających, dochodzi do tożsamości trybu weryfikacji z trybem, w jakim następuje zwrot, czyli też czynności sprawdzających.

Przedłużenie terminu, ustawodawca zarezerwował wyłącznie dla naczelnika urzędu skarbowego, wymieniając go jako jedyny organ właściwy do wydania tego rozstrzygnięcia. Z kolei w zakresie przeprowadzanych czynności weryfikacyjnych, prawodawca wprost stanowi o możliwości ich realizacji także w postępowaniu kontrolnym na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zatem podmiotem weryfikującym rozliczenie podatnika może być, oprócz naczelnika urzędu skarbowego, również naczelnik urzędu celno-skarbowego, działający w procedurze postępowania kontrolnego na podstawie jemu właściwych przepisów. W tym ostatnim przypadku nie jest prawnie dopuszczalne i możliwe, aby naczelnik urzędu skarbowego działał w postępowaniu kontrolnym, prowadzonym na podstawie przepisów o kontroli skarbowej przez zupełnie inny organ.

Ustalenie przy pierwszym przedłużeniu daty, do której wydłużono termin zwrotu, biorąc pod uwagę rodzaj trwającej weryfikacji, nie wymaga - do czasu upływu wydłużonego terminu - kolejnego jego przedłużenia na skutek zmiany tylko trybu weryfikacji. Jeśli natomiast trwanie danej procedury weryfikacyjnej będzie miało wykroczyć poza tak wyznaczony termin, wówczas zajdzie potrzeba - przed jego upływem - dalszego przedłużenia na podstawie przepisów właściwych dla tego rodzaju weryfikacji, z powodu której to przedłużenie jest realizowane.

W rozpoznawanej sprawie zasadność zwrotu podatku podlegała weryfikacji w ramach kontroli podatkowej, która pozostawała w toku. Kolejne przedłużenie trwania kontroli - jak wyżej wskazano - podyktowane było więc koniecznością zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w tym zbadania usług kontrahentów a także przeprowadzenia czynności sprawdzających wobec kontrahentów.

Odsunięcie w czasie zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego jest więc warunkowane istnieniem określonych wątpliwości i potrzebą ich wyjaśnienia w kontekście prawidłowości rozliczenia przedłożonego przez podatnika. Jak wielokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie, dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od wykazania konkretnych dowodów czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu, a wystarczające w tym względzie jest uzasadnione podejrzenie czy też istnienie niejasności, wymagających dalszego sprawdzenia (por. przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 września 2019 r., sygn. akt I FSK 802/19 i I FSK 767/19; z 25 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 845/19). Rolą organu podatkowego, decydującego się na skorzystanie z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u., nie jest zatem wykazywanie (dowodzenie) braku podstaw do zwrotu tego podatku, lecz wskazanie (uprawdopodobnienie), że określone elementy stanu faktycznego nie są klarowne, budzą wątpliwości i powinny zostać zbadane.

Zatem warunkiem przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nie jest udowodnienie braku podstaw do zwrotu, ale istnienie wymagających weryfikacji niejasności, które - w świetle przytoczonych wyżej okoliczności - zaistniały na gruncie rozpatrywanej sprawy.

Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu postanowienia wskazał, że ustalenie stanu faktycznego jest czasochłonne i wymaga podjęcia szeregu czynności, które realizowane są na bieżąco. Argumentacja organów podatkowych wskazuje na istnienie potrzeby dodatkowego badania i weryfikowania zasadności zwrotu podatku, co uzasadniało zastosowanie wobec skarżącej art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Niezależnie przed tut. Sądem zawisło szereg spraw skarżącej dotyczących przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

W sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2019 r., tut. Sąd w wyroku z 13 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 506/22 wskazał za organem, "że do czasu zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za luty, marzec i lipiec 2019 r., brak jest możliwości potwierdzenia zasadności zwrotu podatku za przedmiotowy okres rozliczeniowy. Weryfikacją objęto nie tylko WDT towarów, nabyć towarów i usług zaliczanych do środków trwałych na bardzo duże wartości – wielomilionowe, a dokonywane przez skarżącą, ale także działanie żalącej w strukturze podmiotów powiązanych (kapitałowo, osobowo i zarządczo) w ramach grupy, gdzie jako lider w umowie wskazano S. S.A. (pozostałe podmioty w grupie to A1. Sp. z o.o., P. S.A., A. Sp. z o.o., L. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o.) w tym comiesięczne nabycia usług niematerialnych od podmiotów z tej grupy, czy też comiesięczne wykazywanie w deklaracjach VAT-7 za 2019 r. zwrotów bezpośrednich na bardzo duże wartości - w deklaracjach VAT-7 obejmujących miesiące poprzedzające sierpień 2019 r., kwoty wykazanych zwrotów wielokrotnie przewyższały wartości zwrotów zadeklarowanych za pozostałe okresy rozliczeniowe."

Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione.

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy, organ odwoławczy utrzymując w mocy postanowienie organu podatkowego, nie naruszył prawa. Organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Natomiast obowiązek działania szybkiego postrzegać trzeba jako skorelowany z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji zasady prawdy materialnej. Realizowanie zasady szybkości postępowania nie może stać w sprzeczności z zasadą wnikliwości.

W wydanych w sprawie postanowieniach organy przedstawiły zatem przyczyny przedłużenia terminu zwrotu.

W ocenie Sądu, organ podatkowy zasadnie zastosował instytucję przedłużenia terminu zwrotu podatku zadeklarowanego w rozumieniu art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Odnosząc się do zarzutu braku wskazania przez organ odwoławczy przepisów u.p.t.u., na których oparto zaskarżone postanowienie i tym samym naruszenia art. 217 § 1 pkt 4 O.p. stwierdzić należy, że ogólne odwołanie do przepisów u.p.t.u. zawarte w sentencji decyzji, choć nie jest najbardziej pożądanym i prawidłowym, również nie może zostać uznane za naruszające w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Organ odwoławczy wskazał, że chodzi o przepisy wskazane w uzasadnieniu. Jednocześnie w samym uzasadnieniu wskazał na treść art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 2b tej ustawy, wyraźnie odnosząc ustalenia stanu faktycznego do każdej ze wskazanych jednostek redakcyjnych art. 87. Wskazał zatem dlaczego wydłużył termin w rozumieniu art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Ponadto o braku podstawy prawnej można mówić jedynie wówczas, gdy orzeczenie zostało wydane bez istniejącej normy prawnej. Należy bowiem odróżnić sytuację wydania postanowienia bez podstawy prawnej od wydania postanowienia bez powołania podstawy prawnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 788/14).

Jak więc wykazano powyżej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego są bezpodstawne.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie, jak również postanowienie organu pierwszej instancji, nie naruszają prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm.).