Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 256/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 162
law: Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców - t.j.
article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1 ust. 1 pkt 3 i pkt 4
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk Protokolant: St. asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2023 r. sprawy ze skargi Gminy L. na interpretację indywidualną Wójta Gminy Lubochnia z dnia 16 stycznia 2023 r. nr FK.310.1.22 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Wójta Gminy Lubochnia na rzecz Gminy L. kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 16 stycznia 2023 r. Wójt Gminy Lubochnia stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy Gminy L. przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości – jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2022 r. do Wójta Gminy Lubochnia wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym Gmina L. przedstawiła następujący stan faktyczny.

Zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2022, poz. 559; dalej: u.s.g.), Gmina jest wspólnotą samorządową, która wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 u.s.g. należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, których przykładowe wyliczenie znajduje się w u.s.g. Zadania własne są przez Gminę wykonywane zgodnie z zasadami gospodarki komunalnej, która w myśl art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021, poz. 679; dalej: u.g.k.) obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Zadania Gminy są wykonywane przy wykorzystaniu posiadanego majątku. Gmina jest właścicielem: 1. gruntów i budynków: • zajętych na potrzeby organów Gminy; • zajętych na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i rekreacji; • związanych z realizacją zadań z zakresu ochrony przeciwpożarowej; • służących do zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków; 2. budowli służących do zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Wszystkie powyższe obiekty są zajęte i wykorzystywane wyłącznie na cele realizacji zadań własnych Gminy z zakresu gospodarki komunalnej. Gmina jest podatnikiem podatku od nieruchomości od posiadanych gruntów, budynków i budowli. Większość posiadanych gruntów i budynków Gmina wyłącza z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. lub zwalnia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 15 u.p.o.l. z zastosowaniem stawki "pozostałej" (są to grunty i budynki, stanowiące własność gminy, niezajęte na potrzeby działalności gospodarczej i niebędące w posiadaniu innych niż gmina jednostek sektora finansów publicznych lub pozostałych podmiotów). Posiadane grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem gospodarki wodnokanalizacyjnej Gmina w 2022 r. wykazała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości według stawki dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powyższe obiekty nie zostały przez Gminę zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie 7 ust. 1 pkt 15 u.p.o.l., ponieważ zostały uznane za zajęte na potrzeby działalności gospodarczej. Jednocześnie Gmina uznała, że budynki i budowle związane z gospodarką wodnokanalizacyjną korzystają ze zwolnienia na mocy Uchwały zwolnieniowej (z zastosowaniem stawki dla budynków/budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej). Grunty, jako nieobjęte zakresem Uchwały zwolnieniowej, podlegały opodatkowaniu stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji Gmina w roku 2022 zapłaciła podatek od nieruchomości w wysokości wynikającej ze złożonej deklaracji.

Co istotne, w przypadku Gminy, działalność z zakresu gospodarki wodnokanalizacyjnej nie jest działalnością prowadzoną w celu osiągnięcia zysku, ale stanowi realizację ustawowych zadań Gminy. Gmina nie ma więc swobody decydowania, czy będzie prowadzić działalność w powyższym zakresie, czy też nie. Gmina pobiera od mieszkańców opłaty z tytułu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, jednakże uzyskiwane przychody nie pozwalały nawet na pokrycie kosztów bieżącej działalności. Z tego względu Gmina co roku dofinansowuje działalność wodno-kanalizacyjną w celu zagwarantowania zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności. Gmina powzięła wątpliwość co do zasadności traktowania obiektów przeznaczonych do realizacji zadań z zakresu działalności komunalnej (tu: działalności wodno-kanalizacyjnej) jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Gmina zadała następujące pytanie:

Czy pojęcie działalności gospodarczej z art. 1 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. obejmuje swoim zakresem realizację zadań z zakresu gospodarki komunalnej (w szczególności zadań z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej) i czy w konsekwencji należące do Gminy grunty, budynki i budowle związane wyłącznie z prowadzeniem działalności mającej na celu realizację zadań własnych, w tym gospodarki wodno-kanalizacyjnej, powinny być traktowane na gruncie u.p.o.l jako grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.?

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja zadań własnych w ramach gospodarki komunalnej, a więc również działalność z zakresu gospodarki wodnokanalizacyjnej, nie stanowi działalności gospodarczej z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W konsekwencji grunty, budynki i budowle służące wyłącznie do wykonywania zadań własnych Gminy, w tym gospodarki wodno-kanalizacyjnej, nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Zdaniem organu interpretacyjnego - Wójta Gminy Lubochnia - stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ przywołał treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w myśl którego przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z zastrzeżeniem ust. 2a" oraz treść art. 1a ust. 1 pkt 4 i ust. 2 u.p.o.l., stosownie do którego działalnością gospodarczą jest działalność w rozumieniu przepisów Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorca (Dz.U. z 2021, poz. 162; dalej: Prawo przedsiębiorców). Dalej podniósł, że zgodnie z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców - działalnością gospodarczą jest "zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły". Łączne spełnienie przesłanek wskazanych w tym przepisie pozwala na uznanie danej aktywności za działalność gospodarczą.

W opinii organu podatkowego spełnienie przesłanki ciągłości i wykonywania we własnym imieniu są niewątpliwie spełnione, wątpliwości budzić może przesłanka zarobkowości. Następnie podniesiono, że wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego: "Gmina pobiera od mieszkańców opłaty z tytułu zaopatrzenia, w wodę i odprowadzania ścieków, jednakże uzyskiwane przychody nie pozwalały nawet na pokrycie kosztów bieżącej działalności". To, a także fakt, że w wyniku prowadzonej działalności nie jest wypracowywany zysk, przemawia - zdaniem Wnioskodawcy - za uznaniem, że prowadzona działalność nie ma charakteru zarobkowego.

Zdaniem organu, stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe. Zgodnie ze słownikowym rozumieniem słowa "zarobek" (za słownikiem języka polskiego PWN, sjp.pwn.pl) jest to, m.in. "zapłata za wykonaną pracę". Natomiast w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że pobiera od mieszkańców opłaty. Należy zatem uznać, że zarobkowy charakter działalności gospodarczej wyrażany jest poprzez pobieranie opłat. Fakt, że uzyskiwane wpływy nie pokrywają kosztów bieżącej działalności pozostaje przy tym, w opinii organu, bez wpływu na analizowaną sprawę. Niejednokrotnie zdarza się przecież, że podmioty gospodarcze ponoszą straty, nie powoduje to jednak, że w tym okresie prowadzona działalność przestaje posiadać przymiot działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na to, że działalność wnioskodawcy ma charakter ciągły, jest wykonywana we własnym imieniu, a także - jak wynika z powyższej argumentacji - jest zarobkowa, w opinii organu należy uznać, że stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 3 Prawa przedsiębiorców. Z tego względu stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Gmina wniosła skargę na powyższą interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej Interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, tj.:

a) art. 1a ust. 1 pkt 4 i art. 1a ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 ze zm., dalej: u.p.o.l.) w zw. z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 162 ze zm., dalej: Prawo przedsiębiorców, p.p.), poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że realizacja zadań własnych Gminy z zakresu gospodarki komunalnej, a w szczególności działalność z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej, stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a w konsekwencji uznanie, że grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będącej własnością Gminy, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odbierania ścieków związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;

b) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 7 ust. 1 pkt 15 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że budowle wykorzystywane do bieżącego i nieprzerwanego zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty (działalność komunalna w szczególności z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej), powinny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości, a grunty i budynki wykorzystywane do tych celów powinny być opodatkowane najwyższymi stawkami, tj. stawkami dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

2. przepisów postępowania, tj.:

a) art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika.

Mając na uwadze powyższe naruszenia, wniesiono:

a) na podstawie art. 146 § 1 P.P.S.A. – o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy;

b) na podstawie art. 200 P.P.S.A. - zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przypisanych.

W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy Lubochnia, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2022r., poz. 329), zwanej dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.

W myśl art. 57a P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stosownie do przepisu art. 14b § 1 O.p. organ interpretacyjny, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2). Postępowanie to wszczynane jest na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, co oznacza, że granice takiej sprawy zakreśla sam zainteresowany, który w myśl przepisu art. 14b § 3 O.p. obowiązany jest m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 O.p.).

Z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c O.p.) wynika zatem, że organ interpretacyjny, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż w rozpoznawanej sprawie Gmina L. była zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., natomiast o właściwości rzeczowej Wójta Gminy Lubochnia do wydania indywidualnej interpretacji przesądził art. 14j § 1 tej ustawy. W świetle art. 165 ust. 1 Konstytucji RP nieuzasadnione jest utożsamianie Gminy jako zainteresowanej osoby prawnej oraz Wójta, jako organu interpretacyjnego. Na mocy art. 11a ustawy o samorządzie gminnym organami gminy są: rada gminy oraz wójt (burmistrz, prezydent miasta), a wójt jako organ wykonawczy gminy kieruje jej bieżącymi sprawami oraz reprezentuje ją na zewnątrz (art. 31 powołanej ustawy). Stąd w rozpoznawanej sprawie ujawnia się dualizm w funkcjach prawnych Wójta, który jako organ reprezentacyjny Gminy wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a jako organ interpretacyjny, wydał zaskarżoną interpretację. Jednakże w pierwszym przypadku Wójt czerpie z osobowości prawnej Gminy i działa w jej imieniu, natomiast w drugim realizuje swoją autonomiczną kompetencję, nadaną mu w art. 14j § 1 O.p. Sytuacja owego dualizmu jest konsekwencją rozwiązań legislacyjnych przyjętych intencjonalnie przez ustawodawcę, stąd zasadne, zwłaszcza w świetle art. 165 ust. 2 Konstytucji RP, jest stanowisko, że nie można utracić przymiotu strony tylko z tego powodu, że organ danego podmiotu praw i obowiązków przyznanych przepisami prawa materialnego był w danym postępowaniu organem rozstrzygającym sprawę co do jej istoty na mocy odrębnych przepisów kompetencyjnych (podobnie także: SN w wyroku z dnia 7 czerwca 2001 r., III RN 104/00, OSNP 2002/1/4; rozstrzygniecie zapadłe na gruncie ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). Z tego względu, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 10 kwietnia 2014r., sygn. akt II FSK 542/14, w świetle art. 50 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), w związku z art. 14b § 1, art. 14j §1 i art. 14c § 3 O.p. gmina, której organ wykonawczy, tj. wójt, burmistrz lub prezydent miasta, wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego na wniosek tejże gminy, jest legitymowana do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, jeżeli ma w tym interes prawny, który należy rozumieć, jako uprawnienie do kontroli sądowej aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a., o ile gmina była podmiotem zainteresowanym w postępowaniu interpretacyjnym, o którym mowa w art. 14b §1 O.p., czyli dążyła w drodze uzyskania interpretacji podatkowej do wyjaśnienia swoich obowiązków podatkowych. W sprawie niniejszej warunki powyższe zostały spełnione.

Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji należy zauważyć, iż zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, dalej u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Z kolei, jak o tym stanowi art. 1a ust. 1 pkt 4 tej ustawy przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24, 974 i 1570) – poprzednio definicję tę zawierał art. 2 uchylonej ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej.

Kwestią sporną w sprawie - zagadnieniem przedstawionym do oceny organu interpretującego – było, czy grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury, będące własnością Gminy i służące wyłącznie do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odbioru oraz oczyszczania ścieków są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w najwyższych stawkach na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Problem prawny będący przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, w analogicznym stanie prawnym i zbliżonym stanie faktycznym, był już rozstrzygany w wyrokach sądów administracyjnych (vide. wyroki WSA: z dnia 5 luty 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 822/15; z dnia 30 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1185/21; z dnia 12 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Go 90/22; z dnia 15 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 138/22; z dnia 6 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 282/22 - dostępne, jak i pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela i przyjmuje za własną argumentację przedstawioną w przywołanych orzeczeniach, uznając tym samym wywody organu podatkowego przedstawione w zaskarżonej interpretacji podatkowej za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie strony były zgodne, iż poszukując odpowiedzi na sformułowane przez stronę skarżącą pytanie należy odwołać się nie tylko do zapisów art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l., ale i przepisu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r., poz. 162), w którym ustawodawca zawarł definicje legalną "działalności gospodarczej". Odesłanie do tej regulacji zawarte zostało w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2a, który w sprawie nie ma zastosowania). Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast, jak wynika z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest w myśl tej regulacji, zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Co ważne, dla uznania, że dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, koniecznym jest spełnienie tych wszystkich przesłanek.

Strony postępowania nie kwestionowały, iż działalność Gminy polegająca na zaspakajaniu zbiorowych potrzeb ludności w zakresie zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków nosi cechy zorganizowania i ciągłości, jak również wykonywana jest we własnym imieniu. Strona skarżąca kwestionowała natomiast spełnienie warunku zarobkowości prowadzonej przez siebie działalności, który z kolei akcentował w zaskarżonym akcie Wójt Gminy Lubochnia.

Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnej (por. np. wyrok z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1954/10) wynika, że działalność zarobkowa, będąca postacią działalności gospodarczej, polega na tym, że jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną, kulturalną i inną (określaną mianem "non profit"). Działalność jest zarobkowa, jeśli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku) rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Uznaje się więc, że jeżeli podmiot zakłada osiągnięcie w związku z działalnością i w jej efekcie nadwyżki przychodów nad poniesionymi kosztami, a więc osiągnięcie dochodu, oznacza to, że został określony cel zarobkowy takiej aktywności (wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07).

Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza zatem, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei, jak wskazano powyżej, należy definiować jako nadwyżkę przychodów nad kosztami. Trzeba przy tym liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, co oznaczać będzie poniesienie straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (cel). Jeżeli zakłada się osiągnięcie zysku w związku z działalnością, to znaczy, że został określony cel zarobkowy tej działalności. Samo określenie celu ma jednak wymiar subiektywny i mieści się w sferze zamiaru danego podmiotu (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 sierpnia 2012 r., sygn. akt II SA/Po 427/12).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, strona skarżąca nie zakładała osiągnięcia zysku. Celem jej działalności było zaspokojenie potrzeb ludności w zakresie zadań własnych Gminy. Należy zatem uznać, że w wymiarze subiektywnym, działalności prowadzonej przez stronę skarżącą, nie można uznać za działalność gospodarczą. Uwzględniając zaś opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić trzeba, iż intencją Gminy nie było osiąganie zysku z tytułu realizacji zadań w zakresie zaopatrywania mieszkańców w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków przy wykorzystaniu infrastruktury. Wszelkie przychody z wykonywania czynności w powyższym zakresie służyły wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb ludności. Gmina wprawdzie pobiera od mieszkańców opłaty z tytułu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, jednakże uzyskiwane przychody nie pozwalały nawet na pokrycie kosztów bieżącej działalności. Z tego względu Gmina co roku dofinansowuje działalność wodno-kanalizacyjną w celu zagwarantowania zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności. Co za tym, również w wymiarze obiektywnym nie należy identyfikować działalności w zakresie wykonywania zadań o charakterze użyteczności publicznej służących zaspakajaniu zbiorowych potrzeb ludności z działalnością gospodarczą opisaną w art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców.

Sąd nie ma wątpliwości, że podstawowym celem opisanej we wniosku o interpretację działalności Gminy była realizacja wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania. Opisana działalność nie zakładała osiągnięcia zysku, (w wymiarze subiektywnym i obiektywnym), zaś wszelkie przychody mają jedynie na celu pokrycie dokonywanych wydatków, co z reguły nie jest wystarczające. Nie jest to działalność zarobkowa i tym samym nie mieści się ona w przywoływanym wielokrotnie pojęciu działalności gospodarczej. Podkreślić trzeba, iż sama możliwość osiągnięcia dochodów nie wskazuje na zarobkowy charakter działalności strony skarżącej. Przyjąć należy, że możliwość potencjalnego uzyskania zysku nie stanowi przesłanki do uznania, iż dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą. W rozpoznawanej sprawie istotnym jest, iż cała działalność strony opisana we wniosku o interpretację, nie była nakierowana na osiągnięcie zysku i nie było jej celem osiągnięcie zysku. Zadania użyteczności publicznej, z samej swej istoty, nie będą stanowiły działalności gospodarczej gminy. Zobowiązanie do bieżącego i nieprzerwanego zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej przez świadczenie usług powszechnie dostępnych zakłada bowiem brak uwzględniania takich aspektów, jak istniejąca koniunktura rynkowa, wzrost lub spadek cen, zmiana zakresu i rozmiarów prowadzonej działalności, czy wreszcie zawieszenie lub likwidacja działalności w przypadku braku zysku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2005r., sygn. akt I OSK 130/05). Analizując przedmiotowe zagadnienie nie można pominąć, iż gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest podmiotem władzy publicznej, przez co, siłą rzeczy, musi przejąć określone funkcje interwencyjne w gospodarce. Chodzi zwłaszcza o dziedziny działalności społecznie niezbędnej, w których podmioty prywatne nie są zainteresowane podjęciem działalności np. ze względu na brak opłacalności. Istnieje zatem zasadnicza odmienność między gospodarką komunalną a działalnością gospodarczą, która polega głównie na tym, że gospodarka komunalna nie ma celu zarobkowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2003r., sygn. akt SA/Gd 1968/02).

Również w piśmiennictwie wskazuje się, iż gospodarki komunalnej nie należy identyfikować z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy p.p. (a poprzednio ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), głównie dlatego, że jej cel nie jest zarobkowy i służyć ma zaspokojeniu potrzeb ludności w zakresie zadań własnych gminy (por. S. Czarnow, Niektóre aspekty prawne współpracy transgranicznej i euroregionów, Państwo i Prawo 1997, nr 10, s. 55 i nast.). Ponadto gospodarka komunalna obejmuje zarówno działania jednostki samorządu terytorialnego ze sfery dominium (czyli jako osoby prawnej będącej podmiotem prawa prywatnego), jak i ze sfery imperium (a zatem jako podmiotu władzy wykonującego administrację publiczną). Bez nich bowiem nie da się osiągnąć celu, o który chodzi ustawodawcy (por. M. Kulesza, Gospodarka komunalna –podstawy i mechanizmy prawne, Samorząd Terytorialny 2012, nr 7-8, s. 7 i nast.).

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Sądu, nie można utożsamiać gospodarki komunalnej z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy p.p., a do pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy odsyła u.p.o.l. Gospodarka komunalna obejmować może różne działania nastawione na realizację celu tej gospodarki, tj. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, niezależnie –a czasem nawet wbrew - w stosunku do możliwości, nawet potencjalnej, osiągnięcia dodatniego rezultatu gospodarczego, czyli zysku. Podkreślić przy tym trzeba, iż jak wynika z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o interpretację Gmina, prowadząc działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, będącą wykonywaniem zadań własnych o charakterze użyteczności publicznej, ani nie osiągała zysku, ani nie zakładała jego osiągnięcia. Nie może więc budzić wątpliwości, iż działalność Gminy opisana we wniosku o interpretację nie ma charakteru zarobkowego i nie mieści się w zakresie pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy p.p. (poprzednio art. 2 uchylonej ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Z powyższych względów nie jest zgodne z prawem stanowisko organu interpretacyjnego, iż grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu Gminy oraz służące zaspakajaniu potrzeb mieszkańców w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków są gruntami, budynkami i budowlami związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Reasumując, uznając za zasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, Sąd na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację w całości.

Rozpatrując ponownie wniosek organ będzie zobowiązany będzie do uwzględnienia poglądu prawnego wyrażonego w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Z powyższych względów na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 200 i 205 § 2 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji. Ake.