Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 898/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 112, art. 22 ust. 2 pkt 3-4
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.
article: art. 22 par. 1, art. 29 par. 1, art. 94 pkt 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1320
law: Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Asesor WSA Grzegorz Potiopa Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2023 r. sprawy ze skargi P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 października 2022 r. nr 0115-KDIT2.4011.509.2022.1.KC w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2022 r. "P." sp. z o.o. (dalej: "wnioskodawca", "spółka") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opisując stan faktyczny wnioskodawca wskazał, iż prowadzi działalność gospodarczą polegającą na przetwarzaniu mięsa drobiowego w zakładzie produkcyjnym położonym w G. (powiat s., gmina B.) przy drodze powiatowej nr [...], z dala od terenów zabudowanych, w bardzo słabo zaludnionej części województwa łódzkiego. Liczba mieszkańców G. nie przekracza 500 osób. Najbliższe większe miasto – S., położone jest w odległości ok. 20 kilometrów od zakładu produkcyjnego w G.. Wnioskodawca zatrudnia kilkuset pracowników z licznych miejscowości położonych w odległości od kilku do kilkudziesięciu kilometrów od zakładu pracy. Z uwagi na fakt, że w okolicy zakładu nie funkcjonuje ani miejska komunikacja publiczna, ani komunikacja organizowana przez prywatnych przewoźników, jedyną realną możliwością dojazdu pracowników do zakładu pracy jest to, aby pracownicy dojeżdżali do zakładu pracy własnymi prywatnymi autami. Z powodu utrudnionego dojazdu do pracy spółka ma trudności związane z pozyskaniem nowych i zatrzymaniem obecnych pracowników, przede wszystkim pracowników produkcyjnych. Wynika to z tego, że pracownicy w obecnej chwili nie otrzymują zwrotu środków pieniężnych, które zmuszeni są przeznaczać na paliwo, celem dojazdu do pracy, a następnie powrotu do miejsca zamieszkania po zakończeniu pracy. Tym samym, efektywne wynagrodzenie (pensja) pracowników jest niższe niż wynikające z zawartych umów. Spółka nie posiada własnej floty samochodowej, którą mogłaby udostępnić pracownikom.

Spółka, dążąc do minimalizacji rotacji pracowników (która to rotacja również wiąże się z dodatkowymi kosztami dla spółki, m.in. z powodu konieczności przygotowania nowego pracownika do efektywnego wykonywania pracy na rzecz wnioskodawcy), a także do zapewnienia stałego zatrudnienia, koniecznego do utrzymania procesu produkcji na stałym poziomie oraz dążąc do zapewnienia regularnych godzin pracy zakładu, zamierza zapewnić zarówno obecnym, jak i przyszłym pracownikom, możliwość pokrycia (zwrotu) wydatków związanych z dojazdem do i z miejsca pracy, które obecnie ponoszą pracownicy oraz będą ponosić przyszli pracownicy spółki. W związku z tym, że pracownicy spółki wykorzystują własne samochody prywatne w celach służbowych, wnioskodawca zamierza dokonywać miesięcznych (przyjęty przez spółkę okres rozliczeniowy) wypłat środków pieniężnych (zwrotów w postaci miesięcznego ryczałtu pieniężnego) na rzecz swoich pracowników, w wysokości jak najbardziej zbliżonej do wartości odpowiadającej poniesionym przez tych pracowników wydatkom, związanym z koniecznością dojazdu do zakładu pracy oraz z powrotem do miejsca zamieszkania. Tym samym wysokość zwracanych przez spółkę wydatków związanych z dojazdem do i z miejsca pracy, poniesionych przez pracowników, będzie każdorazowo uzależniona od odległości dzielącej miejsce zamieszkania poszczególnych pracowników od miejsca położenia zakładu pracy spółki oraz liczby dni, które dany pracownik przepracował w danym miesiącu.

W celu ustalenia jednolitych i obiektywnych zasad naliczania wysokości miesięcznego ryczałtu wypłacanych zwrotów, wnioskodawca planuje przyjąć, że wysokość zwrotu będzie stanowić iloczyn: (1) stawki ryczałtu za jeden kilometr określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm., dalej jako: "Rozporządzenie"); (2) liczby kilometrów dzielącej miejsce zamieszkania pracownika od zakładu pracy; (3) liczby dni świadczenia pracy przez pracownika w danym miesiącu.

W związku z powyższym, wnioskodawca planuje zawrzeć z pracownikami osobne umowy cywilnoprawne, na podstawie których będzie dokonywać pracownikom zwrotów kosztów przejazdów związanych z dojazdami do i z zakładu pracy.

Na podstawie tak przedstawionego stanu faktycznego spółka zadała pytanie - czy wypłata przez wnioskodawcę pracownikom – dotychczasowym i przyszłym – ryczałtowego zwrotu kosztów dojazdów z miejsca zamieszkania pracownika do zakładu pracy i z miejsca pracy do miejsca zamieszkania spowoduje powstanie po stronie pracowników przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. – dalej: "ustawa o PIT"), a w konsekwencji czy wnioskodawca będzie obowiązany do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od takich wypłat, zgodnie z art. 31 w zw. z art. 32 w zw. z art. 38 ww. ustawy o PIT?

Przedstawiając właśnie stanowisko w sprawie spółka uznała, że w jej ocenie zwrot pracownikom poniesionych przez nich kosztów dojazdu do pracy i powrotu z pracy do domu, w postaci ryczałtu, nie powoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji wnioskodawca nie stanie się z tytułu takich płatności na rzecz pracowników płatnikiem, a zatem nie będą ciążyć na nim obowiązki w zakresie obliczenia, pobrania i wpłaty należnego podatku, o których mowa w art. 31 w zw. z art. 32 w zw. z art. 38 ustawy o PIT.

Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca wskazał na art. 94 pkt 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2022 r. poz. 1510, dalej: "K.p.") i wynikające z niego obowiązki pracodawcy, w tym m.in. – jak określił to wnioskodawca - powinność pokrywania kosztów podróży pracowników z ich miejsca zamieszkania do zakładu pracy i z zakładu pracy do ich miejsca zamieszkania. Jak podkreślono, wyłącznym celem zamierzonego działania spółki jest doprowadzenie do sytuacji, w której pracownicy nie będą ponosić wydatków, do których nie są oni zobligowani, a w konsekwencji będą oni mieli do dyspozycji wynagrodzenie w wysokości, która faktycznie wynika z zawartych umów.

Po zacytowaniu wyroków sądów administracyjnych oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., o sygn. akt K 7/13, spółka uznała, że miesięczne zryczałtowane świadczenia, które zamierza wypłacać swoim pracownikom, a będące w istocie zryczałtowanym zwrotem wydatków, które pracownicy ponoszą w interesie spółki, nie stanowią dla pracowników przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Omawiane kwoty zwrotów nie mają charakteru definitywnego. Kwoty te będą wyłącznie rekompensować już poniesiony (w imieniu spółki) wydatek danego pracownika. Mamy więc do czynienia ze świadczeniem o charakterze zwrotnym – pracownik ponosi wydatek, a następnie otrzymuje z tego tytułu rekompensatę (zwrot) od spółki.

Wnioskodawca zaznaczył też, że nie zwraca się z pytaniem dotyczącym możliwości zastosowania do przedstawionego świadczenia zwrotnego zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o PIT. Wynika to z tego, że aby zwolnienie to (jak i pozostałe wskazane w art. 21 Ustawy o PIT) mogło znaleźć zastosowanie, w pierwszej kolejności konieczne jest zaistnienie przychodu podatkowego. Skoro więc w ocenie wnioskodawcy omawiany zwrot wydatków nie stanowi przychodu podatkowego, to nie sposób w ogóle rozważać możliwości stosowania w tej sytuacji zwolnienia.

W interpretacji indywidualnej z 7 października 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS") uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Po przytoczeniu treści przepisów art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 i art. 31 ust. 1 ustawy o PIT, Dyrektor KIS wskazał, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o PIT wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa "w szczególności", co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT.

Odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, organ stwierdził, że dotyczy on wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym, otrzymywanych przez pracownika, a więc również do zwrotu kosztów dojazdów pracownika jego prywatnym samochodem z i do pracy, nie jest uzasadnione.

Dyrektor KIS stwierdził, że obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi wydatku, o którym mowa we wniosku, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 775 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks prac (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510). Dlatego też organ uznał, że wypłacony przez spółkę ryczałt, stanowiący zwrot kosztów dojazdów z miejsca zamieszkania pracownika do zakładu pracy i z miejsca pracy do miejsca zamieszkania, będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. W konsekwencji na spółce jako płatniku, z tytułu wypłaty ww. dodatkowego świadczenia, będzie ciążyć obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Wobec tego stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, gdyż wbrew jego twierdzeniu w niniejszej sytuacji mamy do czynienia z przysporzeniem majątkowym, polegającym na uniknięciu pomniejszenia majątku. Gdyby bowiem nie zwrot poniesionych kosztów, nastąpiłoby uszczuplenie majątku pracownika związane z poniesionymi wydatkami.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie w całości ww. interpretacji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym również kwoty 17 zł tytułem zwrotu środków poniesionych na uiszczenie opłaty skarbowej za pełnomocnictwo.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

- art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm. - dalej jako: "O.p.") poprzez naruszenie zasady legalizmy ze względu na uchybienia dokonane przez Dyrektora KlS wskazane poniżej, a w konsekwencji ze względu na działanie organu poza granicami prawa;

- art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia prawnego skarżonej interpretacji, które pomija argumentację prawną przedstawioną we wniosku oraz nie zawiera merytorycznej wypowiedzi organu uznającej stanowisko oraz poszczególne argumenty skarżącej za nieprawidłowe. W efekcie Dyrektor KlS zamiast wskazania dlaczego nie zgadza się ze stanowiskiem spółki, poprzestaje wyłącznie na wskazaniu, że stanowisko to uznaje za nieprawidłowe. Dyrektor KlS, dopuszczając się wskazanego naruszenia zignorował argumentację spółki wskazującą na: (a) konieczność uwzględnienia tez orzeczniczych wskazanych w wyroku interpretacyjnym Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca, o sygn. akt K 7/13; (b) wynikający z art. 94 pkt 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. K.p. obowiązek odpowiedniej organizacji pracy, co wymaga w ramach niniejszej sprawy zapewnienia pracownikom zwrotu wydatków za dojazd do i z miejsca pracy; (c) fakt, że świadczenie, które ma być przez spółkę wypłacane na rzecz pracowników stanowi świadczenie zwrotne; (d) fakt, że obliczony i wypłacony zwrot kosztów nie stanowi dla pracowników kwoty pieniężnej pozostawionej do jego dyspozycji, gdyż z uwagi na to, że pracownik wcześniej ponosi wydatek, który jest mu następnie zwracany, to następuje ścisłe powiązanie celu (wydatku), który rekompensowany jest przez zwrot. Zatem kwota zwrotu rekompensuje dokładnie wydatki pracowników na przejazdy do i z pracy, a nie żadne inne wydatki; (e) fakt, że uznanie zwrotu za przychód po stronie pracownika oznaczałoby opodatkowanie tej samej wartości pieniężnej dwa razy - najpierw w ramach otrzymanego wynagrodzenia za pracę, z którego pracownik opłaca wydatki na przejazdy, a następnie w ramach otrzymanego zwrotu, którego jedyną funkcją jest rekompensata wydatku poniesionego w wyłącznym interesie pracodawcy (spółki); (f) fakt, że omawiany zwrot wydatków nie stanowi wynagrodzenia ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT , bowiem nie przysługuje pracownikowi "za wykonaną pracę" i jest w pełni niezależny od liczby przepracowanych w danym dniu godzin, jak i niezależny od jakości świadczonej pracy; (g) fakt, że szczególna sytuacja faktyczna, w której znajduje się spółka przez co należy rozumieć problematyczną lokalizację jej zakładu, małe zagęszczenie ludności oraz zasadniczy brak dostępnego zorganizowanego transportu zbiorowego, nie pozostają bez znaczenia dla oceny przedmiotowej sprawy i uznania, że spółka ma obowiązek zapewnienia pracownikom omawianego zwrotu wydatków; (h) odwołanie się przez spółkę do dorobku judykatury, która stanowi nierozerwalną część argumentacji spółki - co w konsekwencji doprowadziło również do sytuacji, w której uniemożliwiona jest kontrola instancyjna skarżonej interpretacji;

- art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, poprzez błędną wykładnię z uwagi na uznanie, że przedmiotowe świadczenie zwrotne jest przychodem podatkowym po stronie pracowników spółki, podczas gdy świadczenie to nie spełnia kryteriów pozwalających na uznanie go za przychód podatkowy, bowiem jako świadczenie zwrotne nie stanowi kwoty pozostawionej do dyspozycji pracownika, a tym samym nie stanowi jego przysporzenia, a w konsekwencji poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu, bowiem w realiach przedmiotowej sprawy nie mógł on mieć zastosowania;

- art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, poprzez błędną ich wykładnię z uwagi na uznanie, że omawiane świadczenie zwrotne jest przychodem ze stosunku pracy, podczas gdy nie jest ono wypłacane "za pracę", a nadto z uwagi na to, że wydatek pracownika, rekompensowany poprzez zwrot jest ponoszony w interesie pracodawcy (spółki), a nie pracownika, a nadto zwrot ten nie stanowi dla pracownika przysporzenia majątkowego (w tym poprzez uniknięcie pomniejszenia majątku), a w konsekwencji poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów, bowiem w realiach przedmiotowej sprawy nie mogły one mieć zastosowania;

- art. 31 w zw. z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 38 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o PIT poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów, z uwagi na uznanie, że na spółce jako pracodawcy ciążą obowiązki płatnika z tytułu wypłacanych rekompensat, podczas gdy ze względu na to, że omówione zwroty wydatków nie stanowią przychodu pracowników, spółka nie jest płatnikiem w zakresie tych świadczeń;

- art. 94 pkt 2 K.p. poprzez błędną wykładnię z uwagi na uznanie, że przepis ten, w ramach przedstawionego stanu faktycznego, nie nakłada na spółkę obowiązku odpowiedniej organizacji pracy, co wymaga zapewnienia pracownikom zwrotu wydatków za dojazd do i z miejsca pracy oraz poprzez uznanie, że obowiązek taki w ramach całego Kodeksu pracy przewiduje wyłącznie art. 775 tej ustawy, a w konsekwencji poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu, bowiem w realiach przedmiotowej sprawy znajduje on zastosowanie i nakłada na spółkę obowiązek dokonywania na rzecz pracowników zwrotu wydatków za dojazdy do i z pracy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał zarzuty skargi za niezasadne.

Sąd uznał, że skarżąca spółka błędnie założyła, iż art. 94 pkt 2 K.p. nakłada na nią (na pracodawcę) powinność pokrywania kosztów podróży pracowników z ich miejsca zamieszkania do zakładu pracy i z zakładu pracy do ich miejsca zamieszkania. Zgodnie z tym przepisem, "pracodawca jest obowiązany w szczególności organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy". W przepisie tym nie ma mowy o pokrywaniu kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy. Pracownik ma obowiązek wykonywać pracę w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem (art. 22 § 1 K.p). Miejsce wykonywania pracy musi być z kolei określone w umowie o pracę (art. 29 § 1 K.p.).

Z powyższych przepisów wynika zatem, że jeżeli pracownik ma świadczyć pracę w wyznaczonym miejscu (np. w siedzibie zakładu produkcyjnego pracodawcy), to dojazd do tego miejsca i powrót nie są wliczane do czasu pracy i obciążają pracownika. Dyrektor KIS prawidłowo zatem uznał – odwołując się do przepisów art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o PIT – że pokrycie przez pracodawcę kosztów dojazdu do zakładu pracy oznacza dla pracownika przychów, który co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, "za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych".

W powyższym przepisie ustawodawca nie wymienia wszystkich kategorii przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych w sposób wyczerpujący. Przychodami są bowiem określonego rodzaju świadczenia, nazwane przez ustawę "wszelkimi innymi kwotami otrzymywanymi przez pracownika" oraz "świadczeniami pieniężnymi ponoszonymi za pracownika, jak również wartościami innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych". Należy zwrócić uwagę, że 1 stycznia 2003 r. do ustawy dodano przepis art. 21 ust. 1 pkt 112, na mocy którego zwolniono od podatku dochodowego wartość świadczeń ponoszonych za pracownika z tytułu zwrotu kosztów dojazdu do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych świadczeń przez pracodawcę wynika wprost z przepisów innych ustaw. Tym samym ustawodawca przesądził definitywnie, że powyższe świadczenia należy traktować jako przychód podatkowy. Jeśli nie byłyby one przychodem, to nie byłoby konieczności wprowadzania przepisów traktujących o ich zwolnieniu podatkowym (zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2015, art. 10, art. 12). Nie ma żadnych przepisów prawnych, które nakazywałyby zwracać koszty dojazdu do zakładu pracy pracownikom zatrudnionym w przetwórstwie mięsa drobiowego.

Dodatkowo Sąd wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2022 r., o sygn. akt II FSK 935/20, w którym stwierdzono, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku o sygn. akt K 7/13 – na który powoływała się skarżąca - wprost wskazał, że świadczenie przez pracodawcę na rzecz pracownika kosztów dojazdu do pracy w sposób wręcz oczywisty po ich akceptacji i zgodzie, jako składnik umowy o prace, stanowią element wynagrodzenia za pracę (pkt 3.4.3. wyroku TK). Podobny pogląd wypowiedziano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2771/14 (publ. CBOSA), w którym wskazano, że świadczenie pracodawcy polegające na ponoszeniu kosztów dowozu, bądź też częściowego sfinansowania dowozu zatrudnionych u niej pracowników do miejsca pracy i z powrotem, było przychodem ze stosunku pracy, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a obowiązkiem pracodawcy jako płatnika wynikającym z art. 31 i 38 ustawy o PIT było obliczenie i pobranie zaliczek od uzyskanego w ten sposób dochodu. Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z regulacją z art. 22 ust. 2 ustawy o PIT wydatki na dojazd pracownika do pracy stanowią składnik kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej. Wynika to z regulacji dotyczącej limitu tych kosztów dla pracowników, których miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę (art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 ustawy o PIT). Także za koszt pracownika a nie pracodawcy ustawodawca uznaje pełne koszty dojazdu do miejsca pracy w przypadku legitymowania się przez pracownika imiennymi biletami okresowymi. Ta regulacja zatem także potwierdza, że jakakolwiek forma pokrycia tych wydatków przez pracodawcę stanowi korzyść pracownika, a nie pracodawcy.

Błędne zatem było stanowisko spółki, że tzw. zwrot kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy jest dla niego jakimś "świadczeniem zwrotnym". Także lokalizacja zakładu produkcyjnego spółki jest bez znaczenia dla oceny przedstawionego problemu prawnego.

Z tych względów Sąd uznał za niezasadne zarzuty skargi co do naruszenia art. 94 pkt 2 K.p. oraz art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 i art. 31 w zw. z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT poprzez ich błędna wykładnię i możliwość zastosowania w sprawie.

Niezasadne okazały się także pozostałe zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 14c § 1-2 i art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez naruszenie zasady legalizmu i sporządzenia uzasadnienia prawnego interpretacji niezawierającego merytorycznej wypowiedzi organu podatkowego. Wbrew zarzutom skargi Dyrektor KIS wypowiedział się w sposób merytoryczny, ze wskazaniem konkretnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 i art. 31 ust. 1 ustawy o PIT ) i argumentacji dlaczego uznał, że zwrot pracownikom poniesionych przez nich kosztów dojazdu do pracy i powrotu z pracy powoduje powstanie przychodu podatkowego u pracownika. Odniósł się także do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca o sygn. akt K 7/13. Zaprezentowanie odmiennego stanowiska niż to wskazywane przez skarżącą, nie oznacza, że organ dopuścił się naruszenia powyższych przepisów postępowania podatkowego. Rolą organu interpretacyjnego jest wyjaśnienie rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionej we wniosku interpretacyjnym sprawy indywidualnej.

Podkreślić również należy, iż w prawie polskim podstawę rozstrzygnięć stanowią przepisy obowiązującego prawa. W odróżnieniu od prawa precedensowego, gdzie źródłem prawa, oprócz ustaw, są wydawane orzeczenia sądowe w oparciu o tzw. precedensy. Fakt nie odniesienia się przez organ interpretacyjny do treści orzeczeń sądów administracyjnych w podobnych sprawach, nie oznacza, że organ ten nie rozpoznał istoty sprawy w sposób dogłębny, pełny i właściwy. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego organ interpretacyjny nie może prowadzić polemiki z orzeczeniami sądów. Wbrew zarzutom skargi Dyrektor KIS przeanalizował stan faktyczny przedstawiony we wniosku interpretacyjnym oraz stanowisko spółki w kontekście zadanego przez nią pytania i w oparciu o właściwe przepisy ustawy o PIT dokonał rozstrzygnięcia - wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej argumentację, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.).

Ake.