Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 135/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 207 § 2 i art. 210 § 1 pkt 5 i pkt 6
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2; art. 19a ust. 9; art. 33 ust. 1 pkt 1; art. 41 ust. 1
journal: Dz.U. 2024 poz 361
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 77 ust. 3; art. 172 ust. 2
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Anna Strzelec (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Ibrom Asesor WSA Agnieszka Kosowska po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi P. I. C. Spółki Akcyjnej z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym i określenia kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 27 grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań O. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. i P. I. C. Spółki Akcyjnej z siedzibą w O., uchylił decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z 18 września 2023 r. w przedmiocie zmiany danych w zgłoszeniu celnym w części, określił podatek od towarów i usług z tytułu importu, a w pozostałym zakresie utrzymał decyzję w mocy.

Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie prawnym.

W dniu 25 sierpnia 2020 r. wg zgłoszenia celnego nr [...] zgłoszono do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony z [...] towar zadeklarowany jako ziarno soi do celów spożywczych. Towar zaklasyfikowano do kodu Taric 1201 90 00 00 obejmującego: Nasiona soi, nawet łamane; - Pozostałe ze stawką celną 0%. Zadeklarowano krajowy kod dodatkowy V008 i zastosowano właściwą dla tego kodu stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 5%. Zgłaszającym była P. I. C. Spółki Akcyjnej z siedzibą w O., działająca jako przedstawiciel pośredni.

Towar został zakupiony od podmiotu I. O. T. O. Sp. z o.o. z siedzibą w R.. Odbiorcą towaru była O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. (dalej również jako "uczestnik postępowania", "spółka O."). W liście przewozowym CMR podano miejsce dostawy O. W.. Do zgłoszenia celnego spółka O. dołączyła oświadczenie, że soja zakupiona według faktury nr [...] z 20 sierpnia 2020 r. nie będzie wykorzystywana jako pasza lub środek do produkcji pasz dla zwierząt, nie jest objęta przepisami rozporządzenia (WE) nr 834/2007 w sprawie produktów ekologicznych, nie będzie wykorzystana do produkcji kiełków, opakowania nie zawierają azbestu, soja będzie przeznaczona do celów spożywczych. W związku z powyższym zadeklarowano stawkę podatku VAT w wysokości 5%, zgodnie z załącznikiem nr [...] do ustawy z dnia 11 marca 2024 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361 z późn.zm.), dalej jako "ustawa o VAT" lub "ustawa". Do zgłoszenia celnego załączono też kopie faktury i certyfikatu jakości wystawionego przez TOW "G." z W. oraz urzędowego świadectwa fitosanitarnego z [...]. W certyfikacie jakości podano parametry towaru, nazwę produktu w języku polskim: ziarno soi do celów spożywczych oraz wniosek końcowy, że ziarno soi zbioru 2019 r. przeznaczone na cele paszowe, odpowiada wymaganiom DSTU 4964: 2008 "Soja. Warunki techniczne". Zgodnie z nowym listem przewozowym CMR miejscem dostawy był [...], D. [...].

W dniach od 16 kwietnia 2021 r. do 30 czerwca 2022 r. funkcjonariusze P. Urzędu Celno-Skarbowego w P. przeprowadzili kontrolę w firmie O. Sp. z o.o., kontrola dotyczyła przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Unii Europejskiej a państwami trzecimi poprzez kontrolę poprawności wprowadzania towarów na obszar celny UE i stosowania procedur celnych, za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 marca 2021 r. Kontroli poddano zgłoszenia celne do procedury dopuszczenia do obrotu ziarna soi. Skontrolowano dokumentacje zakupu i sprzedaży O. Sp. z o.o. oraz dokumentacje późniejszych operacji odnoszących się do towarów, pozyskaną od kontrahentów.

Ustalono, że spółka O. sprzedała ziarno soi stosując stawkę VAT 8 % podmiotowi M. D. K., wystawiając w dniu 20 sierpnia 2020 r. fakturę o nr [...]. W treści przedmiotowej faktury jako uwagę sprzedawca wpisał D., O. W.. Z umów zawartych przez O. Sp. z o.o. i M. D. K. wynika, że przedmiotem sprzedaży miało być ziarno soi bez GMO do spożycia przez ludzi w ilości 300t (+/- 10%) oraz ziarno soi bez GMO (bez określonego przeznaczenia) w ilości 525 t (+/- 10%).

Następnie M. D. K. sprzedała soję P. P. Sp. z o.o., Sp. z o.o., [...], D. [...], na podstawie faktury nr [...] z 26 sierpnia 2020 r., jednocześnie wystawiając list przewozowy CMR, w którym jako miejscem przeznaczenia, dostawy wskazano D. [...], [...],.

Jak ustalili kontrolujący, P. P. Sp. z o.o., przetworzyła w całości soję na cele paszowe. Ustalono także, że według informacji z KRS, podstawowy przedmiot działalności P. P. Sp. z o.o. to działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich, produkcja gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich.

Ponadto przedstawiciel P. P. Sp. z o.o. zeznał, że zgodnie z umową kupna-sprzedaży przedmiotem transakcji były nasiona soi paszowe. Prezes spółki wyjaśnił, że firma wszystkie produkty kupowane na rynku surowcowym używa do celów paszowych.

W dniu 30 czerwca 2022 r. sporządzono protokół z kontroli celno-skarbowej nr [...] W wyniku przeprowadzonej kontroli celno- skarbowej zakwestionowano rzeczywiste przeznaczenie importowanego towaru, tym samym uznano, że towar w postaci ziarna soi dopuszczony do obrotu wg zgłoszenia celnego przeznaczony wg zgłaszającego do celów spożywczych został wykorzystany jako komponent paszy dla zwierząt.

W związku z powyższym uznano, że w zgłoszeniach celnych zastosowano niewłaściwą stawkę podatku od towarów i usług w imporcie w wysokości 5% zamiast 8%.

Kontrolujący pismem z dnia 5 sierpnia 2022 r. przekazali do L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. protokół z kontroli.

Pismem z 7 lipca 2023 r. Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P., na podstawie art. 22 ust. 6 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE L. 2013 Nr 269 str. 1 ze zm. z dnia 10 października 2013), dalej jako "UKC" powiadomił spółki O. i P. I. C., że zamierza wydać decyzję, w której dokona zmiany zgłoszenia celnego w zakresie krajowego kodu dodatkowego oraz stawki podatku od towarów i usług oraz określi kwotę podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na powyższe powiadomienie pismem z 20 lipca 2023 r. pełnomocnik importera przedstawił stanowisko w sprawie. Wyjaśnił, że zgodnie z umowami handlowymi, które łączyły spójkę O. z M. D. K. wynikało wprost przeznaczenie towaru tj. przeznaczenie do spożycia. Firma M. D. K. na żadnym etapie współpracy nie informowała spółki O. o zmianie przeznaczenia towaru. Wbrew twierdzeniom organu spółka O. nie miała świadomości w zakresie działalności podmiotu u którego nastąpił rozładunek towaru. Importer nie może prowadzić dochodzenia co do miejsca rozładunku towaru oraz działalności prowadzonej przez podmiot mający siedzibę w miejscu rozładunku. Jest to nie tylko bezpodstawne, ale też technicznie niemożliwe, bowiem prowadząc działalność gospodarczą na taką skalę jak czyniła to spółka O., trudno oczekiwać, że spółka poza podmiotami z którymi nawiązuje faktycznie współpracę (zawiera umowy) będzie dokonywała swego rodzaju sprawdzeń, weryfikacji oraz dochodzeń co do odbiorców końcowych towaru zakupionego przez inny podmiot.

Decyzją nr [...] z 18 września 2023 r. Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. (dalej "organ I instancji") zmienił zgłoszenie celne nr [...] z 25 sierpnia 2020 r. w części dotyczącej krajowego kodu dodatkowego importowanych nasion osi oraz określił różnicę w wysokości [...] zł między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym.

Odwołanie od powyższej decyzji złożyły spółka O. oraz P. I. C. S.A. (dalej również jako "skarżąca", "skarżąca spółka").

Zaskarżoną decyzją z 27 grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej "organ II instancji" "organ odwoławczy") uchylił decyzję organu I instancji z 18 września 2023 r. w części dotyczącej podstawy prawnej oraz sentencji i orzekł w następujący sposób: 1. w podstawie prawnej zamiast art. 33 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, winno być: art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług; 2. w punkcie 2 sentencji winno być: określić podatek od towarów i usług z tytułu importu w wysokości 2783 zł; - w pozostałej części utrzymuje decyzję w mocy.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ II instancji za słuszny uznał zarzut naruszenia art. 33 ust. 2a ustawy o VAT, poprzez błędne zastosowanie, w sytuacji gdy przepis ten wszedł w życie z dniem 1 czerwca 2021 r. i jako przepis prawa materialnego - przy braku w tym zakresie przepisów przejściowych w ustawie nowelizującej - ma zastosowanie wyłącznie do stanów faktycznych powstałych po tym dniu. Wyjaśnił, że artykuł 33 ust. 2a został dodany ustawą z dnia 30 marca 2021 r. o zmianie ustawy - Prawo celne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 802), która weszła w życie 1 czerwca 2021 r., zatem w dniu dokonania zgłoszenia celnego przepis nie obowiązywał. Wskazał, że zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym lub w rozliczeniu zamknięcia kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Tym samym określenie przez organ I instancji w sentencji jedynie różnicy podatku od towarów i usług między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym zamiast kwoty podatku w prawidłowej wysokości było nieprawidłowe i wymagało zmiany.

Organ odwoławczy wskazał przy tym, że organ I instancji prawidłowo dokonał określenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą podatku określoną w zgłoszeniu celnym. Powołując przepisy ustawy o VAT, wyjaśnił, że w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy VAT, wynosi 8%. Z powyższego wynika, że występują dwie stawki obniżone dla towarów klasyfikowanych w dziale 12 Wspólnej Taryfy Celnej. Stawką VAT w wysokości 5% opodatkowane są towary zaklasyfikowane do działu 12 Wspólnej Taryfy Celnej – nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza, wyłącznie przeznaczone do spożycia przez ludzi (poz. 9 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, art. 41 ust.2a ustawy). Stawką 8% opodatkowane są towary działu 12 Wspólnej Taryfy Celnej, które nie są przeznaczone do spożycia przez ludzi i nie są objęte stawką 5% (poz. 9 w załączniku 3 do ustawy VAT, art. 41 ust. 2 ustawy).

Organ odwoławczy podkreślił, że P. I. C. S.A. była przedstawicielem pośrednim w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 77 ust. 3 UKC, dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. W świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT P. I. C. S.A. jest podatnikiem w niniejszej sprawie.

W ocenie organu odwoławczego odbiorca w momencie składania zgłoszenia posiadał informację do jakiego podmiotu docelowo zostanie dostarczony towar. Świadczą o tym adnotacje na fakturze wystawionej przez O. Sp. z o.o. na nabywcę M. D. K.. Z faktury wynika, że miejscem dostawy jest O. W.. Również przedstawiciel pośredni tj. P. I. C. S.A. wiedział, że miejscem dostarczenia towaru jest [...] co wynika z listu przewozowego.

Organ odwoławczy stwierdził, że importer wiedząc do jakich podmiotów miał być dostarczony towar powinien dowiedzieć się jaka jest ich specjalizacja i przeznaczenie towaru, jeśli natomiast nie ma takiej możliwości, to powinien zadeklarować stawkę podatku w podstawowej wysokości, a nie obniżonej wynikającej z przeznaczenia towaru.

Odnosząc się do wniosków dowodowych P. I. C. SA, organ odwoławczy wyjaśnił, że nie ma potrzeby składania przez M. D. K. oświadczenia, że towar w postaci ziaren soi, objęty zgłoszeniem celnym będącym przedmiotem niniejszej sprawy, został zakupiony przez te podmioty jako ziarno soi z przeznaczeniem na cele spożywcze, gdyż w toku kontroli postimportowej przeprowadzonej ustalono, że ziarno zostało wykorzystane do produkcji oleju sojowego i śruty sojowej które stanowią komponent do produkcji paszy dla zwierząt. W świetle powyższego również wniosek o zlecenie tłumaczowi przysięgłemu języka ukraińskiego przetłumaczenie na język polski tekstu w języku ukraińskim zawartego w certyfikacie jakościowym załączonym do zgłoszenia celnego w celu usunięcia rozbieżności w tłumaczeniu i potwierdzenia przeznaczenia towaru na cele spożywcze zgodnie z dokonanym zgłoszeniem celnym jest bezpodstawny. To zgłaszający jest odpowiedzialny za prawidłowość dokonanego zgłoszenia celnego (art. 15 ust. 2 UKC). Zatem to na stronie ciążył obowiązek dokonania prawidłowego zgłoszenia celnego oraz załączenie wszystkich wymaganych dokumentów.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie P. I. C. S.A. zarzuciła decyzji organu odwoławczego z 27 grudnia 2023 r. naruszenie:

1) przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy:

- art. 187 § 1 i art. 191 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.),dalej jako "Ordynacja podatkowa", "O.p.", poprzez rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wybiórczy i dowolny, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania, że wskazany w zgłoszeniu celnym towar nie był przeznaczony do celów spożywczych;

- art. 187 § 1 i art. 191 § 1 O.p., poprzez rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wybiórczy i dowolny, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania, że skarżąca w chwili składania zgłoszenia celnego wiedziała lub powinna była wiedzieć, że towar zostanie przeznaczony na cele inne niż spożywcze;

- art. 187 § 1 i art. 188 O.p., poprzez nieuwzględnienie i nieprzeprowadzenie zgłoszonych przez skarżącą wniosków dowodowych, których przedmiotem są okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, co w konsekwencji skutkowało, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był niepełny i wybiórczy; dotyczy to następujących wniosków: - zobowiązanie spółki M. K. D. do złożenia oświadczenia czy towar w postaci ziaren soi, objęty zgłoszeniem celnym będącym przedmiotem niniejszej sprawy, został zakupiony przez spółkę jako ziarno soi z przeznaczeniem na cele spożywcze; -zlecenie tłumaczowi przysięgłemu języka ukraińskiego przetłumaczenie na język polski tekstu w języku ukraińskim zawartego w certyfikacie jakościowym załączonym do zgłoszenia celnego w celu usunięcia rozbieżności w tłumaczeniu i potwierdzenia przeznaczenia towaru na cele spożywcze zgodnie z dokonanym zgłoszeniem celnym;

- art. 210 § 1 pkt 6 O.p., poprzez brak w zaskarżonej decyzji uzasadnienia prawnego;

- art. 207 § 2 i art. 210 § 1 pkt 5 i pkt 6 O.p., w związku z art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, poprzez brak w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia w zakresie odnoszącym się do ustalenia wartości celnej towaru zgodnie z zasadami określonymi w Tytule II Rozdziale 3. UKC, w szczególności ze wskazaniem metody jej określenia oraz sposobu wyliczenia tej wartości;

- art. 210 § 1 pkt 8 oraz art. 210 § 1 pkt 8 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wykazania, że osoba, która podpisała zaskarżoną decyzję, jak również decyzję pierwszoinstancyjną, jest do tego uprawniona;

2) prawa materialnego, tj.:

- art. 33 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania zgłoszenia celnego), poprzez błędne zastosowanie, skutkujące niezasadnym uznaniem, że w momencie dokonywania zgłoszenia celnego przez skarżącą spółkę kwota podatku od towarów i usług została wykazana w tym zgłoszeniu nieprawidłowo;

- art. 17 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, skutkujące błędnym uznaniem, że skarżąca ma obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

W oparciu o powyższe zarzuty P. I. C. S.A. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła argumentację na poparcie stawianych zarzutów podkreślając, że skarżąca w chwili dokonania zgłoszenia nie jest w stanie przewidzieć, gdzie i do jakiego podmiotu ostatecznie zostanie sprzedany i trafi towar ze zgłoszenia. Towar po jego zwolnieniu i dopuszczeniu do obrotu może być przedmiotem swobodnego obrotu. Skarżąca jako zgłaszający nie może też ponosić odpowiedzialności za to, w jaki sposób towar zostanie wykorzystany, tzn. czy zgodnie z przeznaczeniem wskazanym przy zgłoszeniu czy w inny sposób.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Skargę na decyzję organu odwoławczego z 27 grudnia 2023 r. złożyła również O. Sp. z o.o. Prawomocnym postanowieniem z dnia 25 września 2024 r. sygn. akt III SA/Lu 124/24 skarga uczestnika postępowania została odrzucona.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja dotycząca zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym w części dotyczącej krajowego kodu dodatkowego importowanych nasion soi i ustalenia stawki podatku od towarów i usług w imporcie oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług.

W świetle art. 33 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Według zaś przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w dacie zgłoszenia celnego, tj. w dniu 25 sierpnia 2020 r.), jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym lub w rozliczeniu zamknięcia kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

Spór w sprawie niniejszej dotyczy wysokości stawki podatku VAT właściwej w przypadku towaru objętego wskazanym na wstępie zgłoszeniem celnym z dnia 25 sierpnia 2020 r.

W zgłoszeniu celnym wskazano stawkę podatku VAT w wysokości 5 %. Do zgłoszenia dołączono oświadczenie odbiorcy towaru – spółki O. z 21 sierpnia 2020 r., że soja zakupiona według faktury nr [...] od 20 sierpnia 2020 r. nie będzie wykorzystywana jako pasza lub środek do produkcji pasz dla zwierząt, nie jest objęta przepisami rozporządzenia (WE) nr 834/2007 w sprawie produktów ekologicznych, nie będzie wykorzystana do produkcji kiełków, opakowania nie zawierają azbestu, soja będzie przeznaczona do celów spożywczych. W wyniku kontroli postimportowej spółki O. organ ustalił, że importowane ziarno soi nie zostało wykorzystane do spożycia przez ludzi, jak deklarowała spółka w dniu zgłoszenia celnego. Ziarno soi zostało wykorzystane jako komponent do produkcji paszy dla zwierząt.

Według organów obu instancji w tym przypadku znajduje zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 8 %. Skarżąca stoi zaś na stanowisku, że w odniesieniu do objętego zgłoszeniem celnym towaru w postaci ziarna soi do celów spożywczych prawidłowa jest stawka podatku VAT w wysokości 5 %. W ocenie skarżącej spółki nie może ona ponosić odpowiedzialności za to w jako sposób importowany towar zostanie wykorzystany. W jej ocenie, w sytuacji, gdy spółka P. P. wykorzystała zakupiony towar do celów paszowych, to obowiązek podatkowy z tego tytułu powstał dopiero w chwili zmiany przeznaczenia tego towaru, a w konsekwencji podatnikiem VAT jest spółka P. P., a nie skarżąca.

Wbrew zarzutom skargi, stanowisko wyrażone przez organ w zaskarżonej decyzji uznać należy za prawidłowe.

W myśl art. 172 ust. 2 UKC, jeżeli nie przewidziano inaczej, data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne jest datą, która będzie wykorzystywana do celów stosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towary są zgłaszane oraz do celów wszelkich innych formalności przywozowych lub wywozowych.

Jak już wskazano na wstępie obowiązek obliczenia i wykazania podatku VAT z zastosowaniem odpowiednich stawek ma miejsce w zgłoszeniu celnym i ciąży na podatnikach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT. Zgodnie natomiast z tymi przepisami podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

- na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną (pkt 1);

- uprawnione do korzystania z procedury uszlachetniania czynnego lub procedury odprawy czasowej, w tym również osoby, na które zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki osoby uprawnionej do korzystania z procedury (pkt 2).

Nie budzi wątpliwości, że skarżąca spółka była zgłaszającym, przedstawicielem pośrednim w niniejszej sprawie odpowiedzialnym za prawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu celnym, a więc dłużnikiem w rozumieniu art. 77 ust.3 UKC, i w konsekwencji ma status podatnika w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązującym w dniu zgłoszenia art. 19a ust. 9 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11 (niemającym w sprawie zastosowania).

Zgodnie z kolei z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Według zaś art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%.

Jednocześnie na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W pozycji 9 załącznika nr 3 do ustawy o VAT "Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%" wskazano CN ex 12 "Nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza – z wyłączeniem towarów przeznaczonych do spożycia przez ludzi".

W załączniku 10 do ustawy o VAT – "Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%" w pozycji 9 wskazano CN ex 12 "Nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza – wyłącznie towary przeznaczone do spożycia przez ludzi".

Przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej (art. 2 pkt 30 ustawy o VAT). Umieszczenie wskazanego oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę.

Jak słusznie zauważył organ odwoławczy, występują dwie stawki obniżone dla towarów klasyfikowanych w dziale 12 Wspólnej Taryfy Celnej – 5% i 8%. W świetle powyższych przepisów zasadnie organ odwoławczy wywiódł, że poz. 9 załącznika nr 10 do ustawy o VAT obejmuje tylko te spośród nasion z działu 12 Wspólnej Taryfy Celnej, które są przeznaczone do spożycia przez ludzi. Tylko też w przypadku takich nasion mogła być zastosowana stawka 5% podatku VAT. Natomiast towary wymienione w dziale 12 Wspólnej Taryfy Celnej, które nie są przeznaczone do spożycia przez ludzi, objęte są stawką 8%.

Skarżąca w skardze podnosi, że importowane ziarno soi było przeznaczone na cele spożywcze, a nie paszowe. Przeznaczenie towaru na cele spożywcze wynikało jednoznacznie, zdaniem skarżącej, z dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego, w szczególności z oświadczenia spółki O. i certyfikatu jakościowego wystawionego przez podmiot ukraiński. Skarżąca podnosi również, że jako zgłaszający nie może ponosić odpowiedzialności za to w jaki sposób towar zostanie wykorzystany, tzn. czy zgodnie z przeznaczeniem wskazanym przy zgłoszeniu czy w innym sposób.

W ocenie sądu prawidłowe są ustalenia i ocena organu odwoławczego, że towar objęty zgłoszeniem celnym, tj. "ziarno soi do celów spożywczych", przeznaczony był na cele paszowe, a nie do spożycia przez ludzi. Słusznie organ stwierdził, że informacje podane w zgłoszeniu celnym były nieprawdziwe i w konsekwencji zastosowanie obniżonej stawki cennej podatku VAT w wysokości 5% było nieuzasadnione.

Organ odwoławczy istotne okoliczności sprawy ustalił w oparciu o wyniki kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej w spółce O. w dniach 16 kwietnia 2021 r. – 30 czerwca 2022 r., których to ustaleń skarżąca spółka skutecznie nie podważyła.

Z akt sprawy wynika, że towary zostały zakupione od polskiego podmiotu I. of T. O. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R., przywiezione z [...] transportem samochodowym na warunkach dostawy F. L., T. region, [...], środek przewozowy [...] (faktura [...] z 20 sierpnia 2020 r.). W liście przewozowym CMR A nr [...] jako miejsce dostawy wskazano O. W.. W fakturze dotyczącej kosztów transportu z 20 sierpnia 2020 r. nr [...] dołączonej do zgłoszenia celnego (pole 44 1DK7 – [...]), gdzie jako płatnika wskazano spółkę O. także wskazano miejscowość O. W.. W certyfikacie jakościowym nr [...] dołączonym do zgłoszenia (pole 44 [...]), wystawionym przez TOW "G." z W., w języku polskim, importowany towar określono jako "ziarno soi do celów spożywczych". We wniosku końcowym wskazano: "ziarno soi zbiorów 2019 r. przeznaczone na cele paszowe, odpowiada wymaganiom DSTU 4964: 2008 - Soja. Warunki techniczne". Jak już wyżej wskazano, spółka O. złożyła oświadczenie o przeznaczeniu towaru do spożycia przez ludzi, a nie na pasze lub jako środek do produkcji pasz dla zwierząt i zadeklarowała stawkę podatku VAT w wysokości 5%.

Z akt sprawy wynika również, że w oparciu o materiał z kontroli ustalono, czego skarżąca nie podważyła, że spółka O. w tym samym dniu sprzedała ziarno soi stosując stawkę VAT w wysokości 8% przedsiębiorstwu M. D. K.. W fakturze nr [...] z 20 sierpnia 2020 r. w uwagach spółka O. jako sprzedający wpisała D. O. W.. To miejsce dostawy od samego początku widniało w zgłoszeniu celnym i dołączonych doń dokumentach. Te okoliczności świadczą już, że od samego początku importowane ziarna soi miały trafić z przeznaczeniem na produkcję pasz, co potwierdzają dalsze transakcje.

Z umów zawartych przez spółkę O. i M. D. K. wynikało, że przedmiotem sprzedaży miało być ziarno soi bez GMO do spożycia przez ludzi w ilości 300t (+/- 10%) oraz ziarno soi bez GMO (bez określonego przeznaczenia) w ilości 525t (+/-10%). Z tych już względów stanowisko uczestnika postępowania prezentowane na etapie postępowania przed organami, że z umów, które łączyły spółkę O. z firmą D. K. wprost wynikało przeznaczenie towaru – przeznaczenie do spożycia jest nieprawdziwe, zwłaszcza, że w oparciu o ogólno dostępne informacje KRS organy ustaliły, że przedmiotem przeważającej działalności firmy M. D. K. jest sprzedaż hurtowa zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt.

Trafnie przy tym zwrócił uwagę organ odwoławczy, że wobec istnienia różnych stawek opodatkowania podatkiem od towarów i usług importer wiedząc do jakich podmiotów miał być dostarczony towar powinien dowiedzieć się jaka jest ich specjalizacja i przeznaczenie towaru. Natomiast w sytuacji gdy importer nie ma możliwości pozyskania tych informacji powinien zadeklarować stawkę podatku w podstawowej wysokości a nie obniżonej wynikającej z przeznaczenia towaru.

W dalszej kolejności D. K. sprzedała towar P. P. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (faktura nr [...] z 26 sierpnia 2020 r.). W wystawionym nowym liście przewozowym CMR jako odbiorcę wskazano P. P. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a jako miejsce przeznaczenia adres: D. [...], [...].

Z ustaleń organów wynika, co również nie zostało przez skarżącą podważone, że podstawowy przedmiot działalności spółki P. P. to działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich, produkcja gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich. Spółka zajmuje się produkcją komponentów do pasz, czyszczeniem, sortowaniem i kalibrowaniem nasion oraz produkcją mąki do celów paszowych i spożywczych. Co istotne, przedstawiciel spółki P. P. zeznał, że zgodnie z umową kupna- sprzedaży przedmiotem transakcji były nasiona soi paszowe. Prezes spółki wyjaśnił, że firma wszystkie produkty kupowane na rynku surowcowym używa do celów paszowych. Bez znaczenia jest podnoszona przez skarżącą okoliczność, że spółka P. P. zajmuje się również sprzedażą artykułów spożywczych, skoro importowany towar, nabyty przez tę spółkę nie był przeznaczony do celów spożywczych, lecz do celu produkcji składników pasz dla zwierząt. Ponadto trudno przypuścić, by zakład produkujący komponenty do pasz nabywał ziarno soi do celów spożywczych.

Powyższe ustalenia znajdują potwierdzenie w zgormadzonym w sprawie materiale dowodowym. W tych okolicznościach prawidłowe są wnioski i argumentacja organu, że zarówno uczestnik postępowania jak i skarżąca jako zgłaszający w momencie składania zgłoszenia posiadała informację o odbiorcach soi przywożonej z zagranicy.

W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego zarzuty skargi co do naruszenia wskazanych przepisów postępowania, w tym co do jego zupełności uznać należy za niezasadne.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia, a jego ocena została dokonana przez organy w sposób właściwy, zgodnie z przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej.

W ocenie sądu prawidłowe jest stanowisko organu co do braku podstaw do uwzględnienia wniosków dowodowych zgłoszonych przez skarżącą.

Jeśli chodzi o zobowiązanie M. K. D. do złożenia oświadczenia, czy towar w postaci ziaren soi, objęty zgłoszeniem celnym będącym przedmiotem niniejszej sprawy, został zakupiony przez spółkę jako ziarno soi z przeznaczeniem na cele spożywcze, to słusznie uznał organ, że okoliczność ta została udowodniona w wyniku kontroli przeprowadzonej w spółce O.. Dowody przeprowadzone w toku kontroli jednoznacznie wskazują, że ziarno soi, będące przedmiotem zgłoszenia celnego i dalszego obrotu nie było przeznaczone do celów spożywczych. Dodatkowe oświadczenie D. K. nie mogłoby podważyć ustaleń dokonanych w toku kontroli na podstawie dowodów wskazujących na inne niż deklarowane przeznaczenie importowanego towaru. Dowody te zostały szczegółowo omówione wyżej.

Jeśli natomiast chodzi o wniosek o zlecenie tłumaczowi przysięgłemu języka ukraińskiego przetłumaczenie na język polski tekstu w języku ukraińskim zawartego w certyfikacie jakościowym załączonym do zgłoszenia celnego w celu usunięcia rozbieżności w tłumaczeniu i potwierdzenia przeznaczenia towaru na cele spożywcze zgodnie z dokonanym zgłoszeniem celnym, to zauważyć należy, że ewentualna rozbieżność określenia nasion jako przeznaczonych na cele spożywcze z jednoczesnym stwierdzeniem, że ziarno soi pochodzi ze zbiorów 2019 r., przeznaczone jest na cele paszowe i odpowiada wymaganiom norm ukraińskich (DSTU 4964: 2008 - Soja. Warunki techniczne) nie daje podstaw do dokonywania ponownego tłumaczenia certyfikatu jakości. Nie jest rolą tłumacza przysięgłego ocena prawidłowości użytych w certyfikacie sformułowań, ani ich ewentualne korygowanie. Certyfikat ten nie przesądza ponadto o przeznaczeniu soi objętej zgłoszeniem celnym w sprawie niniejszej do celów spożywczych. Skoro soja została sprowadzona z niewątpliwym przeznaczeniem do produkcji komponentów do pasz, co wykazano wyżej, to przedstawienie certyfikatu jakości stwierdzającego przeznaczenie na cele spożywcze i cele paszowe nie daje podstaw do odmiennej oceny stanowiska organu.

Zarzuty naruszenia art. 187 § 1 i art 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie i nieprzeprowadzenie zgłoszonych przez skarżącą wniosków dowodowych są więc nieuzasadnione.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut, że w zaskarżonej decyzji brak jest wskazania podstawy prawnej odpowiedzialności skarżącej. Nie można też podzielić stanowiska skargi, iż skarżąca nie może ponosić odpowiedzialności za to w jako sposób importowany towar zostanie wykorzystany. Jak wskazano już na początku organ prawidłowo przypisał skarżącej status podatnika VAT.

Słusznie organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji wskazał na regulację z art. 15 ust. 2 UKC, zgodnie z którym osoba składająca zgłoszenie celne deklarację do czasowego składowania, przywozową lub wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu, powiadomienie o powrotnym wywozie, wniosek o udzielenie pozwolenia lub o wydanie innego typu decyzji jest odpowiedzialna za: a/ prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji, powiadomieniu lub wniosku; b/ autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia, deklaracji, powiadomienia lub wniosku; c/ wypełnianie - w stosownych przypadkach - wszystkich zobowiązań związanych z objęciem towarów daną procedurą celną lub z prowadzeniem dozwolonych operacji.

Przepisy akapitu pierwszego mają również zastosowanie do wszelkich innych form udzielania informacji wymaganych przez organy celne lub dostarczanych organom celnym.

Obowiązkom określonym w akapicie pierwszym niniejszego ustępu podlega również przedstawiciel celny danej osoby, o którym mowa w art. 18, jeżeli składa zgłoszenie, deklarację lub powiadomienie, przedkłada wniosek lub udziela wymaganych informacji.

Z akt sprawy bezspornie wynika, że skarżąca była zgłaszającym i działa jako przedstawiciel pośredni. Według art. 18 ust. 1 UKC, każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego. Przedstawicielstwo może być bezpośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby. Przepis art. 77 ust. 3 UKC stanowi zaś, że dłużnikiem jest zgłaszający, a w przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba na rzecz której dokonuje się zgłoszenia celnego. W okolicznościach sprawy organ prawidłowo uznał, że odpowiedzialność ponoszą solidarnie O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i skarżąca P. I. C. S.A., działająca jako przedstawiciel pośredni. Skarżąca spółka jako główny zobowiązany widnieje również w tranzytowym dokumencie towarzyszącym MRN [...]

Zgodnie z kolei z powołanym na wstępie art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązkiem podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Skoro mamy do czynienia z odpowiedzialnością solidarną, to każda ze stron może i powinna podejmować działania zmierzające do weryfikacji zgłoszenia celnego tym bardziej właśnie, że agencja dysponuje tylko takimi dokumentami, jakie są jej przedstawione przez importera. W świetle powołanych wyżej przepisów ryzyko nieprawidłowego zadeklarowania właściwej stawki podatku VAT ponosi niewątpliwie także skarżąca jako przedstawiciel pośredni.

W tych okolicznościach zarzuty skargi co do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 33 ust. 2 i art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT uznać należy za chybione.

Także zarzuty naruszenia art. 207 § 2 i art. 210 § 1 pkt 5 i pkt 6 Ordynacji podatkowej w związku z art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, poprzez brak w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia w zakresie odnoszącym się do ustalenia wartości celnej towaru uznać należy za chybione. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że zadeklarowana wartość celna nie była przez organ kwestionowana, tym samym nie zmieniła się też podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem postępowania nie była wartość celna i podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług lecz określenie krajowego kodu dodatkowego w zgłoszeniu celnym, określenie prawidłowej stawki podatku od towarów i usług a tym samym prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług należnej z tytułu importu towaru.

W ocenie sądu brak również podstaw do podzielania zarzutów skargi co do naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 oraz art. 210 § 1 pkt 8 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wykazania, że osoba, która podpisała zaskarżoną decyzję, jak również decyzję pierwszoinstancyjną, jest do tego uprawniona. Z akt administracyjnych wprost bowiem wynika, że zarówno G. K., który podpisał zaskarżoną decyzję, jak i T. F., który podpisał decyzję organu I instancji posiadali wymagane upoważnienia wydane na podstawie art. 143 Ordynacji podatkowej.

Podsumowując, sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy ani przepisów prawa materialnego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia, a jego ocena została dokonana przez organy w sposób właściwy. Wbrew zarzutom skargi uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera wykazanie faktów, na których organ oparł swoje rozstrzygnięcie, a uzasadnienie prawne obejmuje szczegółowe wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, a także odniesieniem się do argumentów podnoszonych przez skarżącą i uczestnika postępowania. Zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej nie jest zatem uzasadniony.

Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935), dalej "p.p.s.a".

Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym. Zgodnie z art. 119 pkt 2 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W niniejszej sprawie wniosek o jej rozpoznanie w trybie uproszczonym został zgłoszony przez organ w doręczonej skarżącej odpowiedzi na skargę, a skarżąca nie zażądała przeprowadzenia rozprawy.