Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 518/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2021-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 178 par. 1, art. 179 par. 1, art. 217 par. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Grzegorz Dudar, asesor sądowy WSA Marcin Kojło (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi B. S.A. w B. na postanowienie Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...] marca 2019 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające jego wydanie postanowienie Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...] grudnia 2018 r. numer: [...], 2. zasądza od Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. na rzecz strony skarżącej B. S.A. w B. kwotę 597 złotych (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. postanowieniami z [...] stycznia 2018 r., [...] lutego 2018 r., [...] kwietnia 2018 r., [...] lipca 2018 r., [...] lipca 2018 r.,[...] października 2018 r., [...] października 2018 r., wyłączył z akt kontroli celno-skarbowych nr [...] prowadzonych wobec B. S. A. w B. (dalej również jako "spółka") następujące dokumenty:

1) decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] grudnia 2015 r. nr [...];

2) decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] lutego 2016 r. nr [...];

3) decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K.

z [...] października 2016 r. nr [...];

4) decyzję Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K.

z [...] marca 2017 r. nr [...];

5) decyzję Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K.

z [...] kwietnia 2017 r. nr [...];

6) pismo Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K.

z [...] lutego 2018 r. nr [...];

7) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] października 2017 r. z kserokopią informacji SCAC nr [...] dotyczącą podmiotu K.;

8) pismo Naczelnika Drugiego Ś. Urzędu Skarbowego w B. z [...] października 2017 r. oraz kserokopie informacji SCAC nr [...] dotyczącej K. oraz [...] dotyczącej R. SE s.r.o.;

9) pismo Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K.

z [...] października 2017 r. oraz kserokopie informacji SCAC dotyczącej podmiotu VAT [...] dotyczącej podmiotu R. SE s.r.o.;

10) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] października 2018 r. z załącznikami;

11) pismo Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w K.

z [...] października 2018 r. z załącznikami;

12) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] października 2018 r. z załącznikami;

13) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] października 2018 r. z załącznikami;

14) pismo Naczelnika M. Urzędu Celno-Skarbowego w K. z [...] października 2018 r. wraz załącznikami;

15) pismo Naczelnika K. Urzędu Celno-Skarbowego

w T. z [...] października 2018 r. wraz z załącznikami;

16) formularze odpowiedzi administracji podatkowych Czech, dotyczących transakcji handlowych B. S.A. z K. s.r.o., D s.r.o., R. SE w zakresie danych osób sporządzających te informacje;

17) załączniki do odpowiedzi administracji podatkowej Czech dotyczącej

D s.r.o., R.;

18) załącznik nr 1 do pisma Naczelnika Pierwszego Ś. Urzędu Skarbowego w S. z [...] lipca 2018 r., tj.: protokół kontroli podatkowej w zakresie transakcji zawartych przez P. Sp. z o.o. z S. Sp. z o. o. oraz z B. S.A. za okres 1 listopada 2012 r. - 31 maja 2013 r. w zakresie danych niedotyczących bezpośrednio Spółki;

19) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z [...] listopada 2017 r. wraz z kserokopiami protokołów kontroli podatkowej prowadzonej wobec P. Sp. z o.o. w zakresie podatku VAT za listopad 2013 r. i marzec 2014 r. w zakresie danych niedotyczących bezpośrednio Spółki,

a także kopie dowodów zgromadzonych w toku śledztwa przekazanych przez Prokuraturę Krajową w K.

Uchylając jawność przedmiotowych dokumentów dla spółki, organ wskazał na interes publiczny przejawiający się koniecznością ochrony danych osób trzecich oraz informacji ich dotyczących, zaś w przypadku dokumentów pozyskanych

z Prokuratury Krajowej w K. powołał się na zastrzeżenie prokuratora

w zakresie braku zgody na okazanie przedmiotowych dokumentów Spółce z uwagi na dobro prowadzonego śledztwa.

Pełnomocnik spółki wniósł o umożliwienie zapoznania się z dokumentami oraz sporządzenia kopii dokumentów, o których mowa w ww. postanowieniach.

Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. postanowieniem z [...] grudnia 2018 r. nr [...], odmówił spółce zapoznania się z dokumentami wyłączonymi postanowieniami z [...] stycznia 2018 r., [...] lutego 2018 r., [...] lipca 2018 r., [...] października 2018 r., [...] października 2018 r.

Rozpatrując zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie, Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B., zaskarżonym do sądu postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. nr [...], utrzymał je w mocy.

W uzasadnieniu organ podniósł, że jawność dokumentów, o których udostępnienie wnioskował pełnomocnik spółki, została wyłączona ze względu na potrzebę ochrony interesu publicznego, którego przesłanką było dobro osobiste osób trzecich oraz podmiotów wymienionych w ich treści (wyłączone dokumenty zawierają treści dotyczące innych podatników, bądź dane osobowe osób niebędących stroną postępowania). Odmawiając udostępnienia dokumentów organ wskazał, że ochrona interesu publicznego w niniejszej sprawie dotyczy dóbr osób trzecich oraz podmiotów, wymienionych w treści dokumentów, niebędących stroną przedmiotowych kontroli. Organ stwierdził, że wymienione dokumenty nie dotyczą wprost spółki są jedynie pośrednio związane z przedmiotową sprawą, został więc on uprawniony do wyłączenia z akt sprawy dokumentów ze względu na interes publiczny, którym w niniejszej sprawie jest ochrona danych podatników w zakresie dokonywanych przez nich transakcji. Organ zaznaczył, że wyłączone z akt sprawy materiały są dokumentami zawierającymi informacje dotyczące innych podmiotów

niż kontrolowana jednostka. Nie dotyczą one także w sposób bezpośredni transakcji mających miejsce pomiędzy spółką a jej kontrahentami, z wyjątkiem: informacji pozyskanych od administracji podatkowych Czech, gdzie jednakże, po anonimizacji danych osobowych osób sporządzających te formularze, zostały one włączone

w całości do akt sprawy, oraz z wyjątkiem protokołów kontroli podatkowych sporządzonych wobec bezpośredniego kontrahenta spółki (P. Sp. z o.o.), które po usunięciu danych podlegających ochronie, zostały włączone do akt sprawy.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 178 § 1 oraz art. 179 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej jako: "o.p.") w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U.

z 2018 r. poz. 508 ze zm., dalej jako: "ustawa o KAS") przez błędne uznanie, że

w sprawie wystąpiły podstawy do odmowy umożliwienia zapoznania się przez spółkę z dokumentami, pomimo że interes publiczny nie uzasadnia wyłączenia ich w całości z akt sprawy;

- art. 217 § 2 oraz art. 179 § 1 o.p. w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS przez brak należytego uzasadnienia postanowienia, tj. brak wskazania przyczyn odmowy udostępnienia spółce poszczególnych dokumentów oraz zaniechanie odniesienia się do zarzutów spółki przedstawionych w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji;

- a przez to naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 127 o.p. w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS, tj. naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie oraz zasady dwuinstancyjności postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 3 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Bk 243/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę spółki.

W ocenie Sądu I instancji w postanowieniu z 22 marca 2019 r. organ szczegółowo odniósł się do wszystkich wyłączonych dokumentów wskazując, iż wyłączone dokumenty w przeważającej mierze pochodzą z akt postępowań prowadzonych wobec innych podatników (z wyłączeniem informacji pozyskanych od administracji podatkowych Czech) i obejmują: decyzje wydane wobec podmiotów niebędących bezpośrednimi kontrahentami spółki, w których to decyzjach dokonano oceny rzetelności rozliczeń podatkowych tych podmiotów; informacje o ustaleniach dokonanych w toku prowadzonych bądź zakończonych postępowań wobec podmiotów niebędących bezpośrednimi kontrahentami spółki wraz z załączonymi do przedmiotowych informacji dokumentami m. in.: protokołami przesłuchań, odpowiedziami na zapytania SCAC; protokoły kontroli podatkowych sporządzonych wobec innych podmiotów, niebędących bezpośrednimi kontrahentami spółki wraz

z załącznikami, protokoły z czynności sprawdzających wobec innych podmiotów, nie będących bezpośrednimi kontrahentami spółki wraz z załącznikami, protokoły kontroli podatkowych sporządzone wobec bezpośredniego kontrahenta spółki. Dodatkowo organ zasadnie zwrócił uwagę, iż wyłączone dokumenty obejmują akta postępowań prowadzonych wobec innych firm, które to dokumenty objęte są tajemnicą skarbową, zaś na organie podatkowym spoczywa obowiązek przestrzegania wspomnianej tajemnicy.

Wyrokiem z dnia 24 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 3721/21, Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej spółki, uchylił zaskarżony wyrok

w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku.

W ocenie sądu kasacyjnego, sąd I instancji niewłaściwie, z naruszeniem

art. 217 § 2 oraz art. 179 § 1 o.p. w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS ocenił zaskarżone postanowienie, uznając że organ w jego uzasadnieniu w sposób należyty wyjaśnił przesłanki odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z wyłączonymi z akt sprawy dokumentami.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sądowej kontroli jest rozstrzygnięcie odmawiające spółce prawa do zapoznania się z dokumentami znajdującymi się w aktach kontroli celno-skarbowych. Organ powołał się w tym względzie na potrzebę ochrony interesu publicznego.

Zgodnie z art. 178 § 1 o.p. strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Stosownie do art. 179 § 1 o.p., przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne,

a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Użyte w art. 179 § 1 o.p. pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Niemniej jednak, posiłkując się dotychczasowym dorobkiem judykatury można przyjąć, że przez "interes publiczny" należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (zob. np. wyrok WSA w Gdańsku

z dnia 13 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 1277/15 i przywołane w nim orzeczenia). W wyroku z dnia 5 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 648/18, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że interesem publicznym jest także dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych lub osobach. W zakresie użytego w art. 179 § 1 o.p. pojęcia interes publiczny mieści się także potrzeba ochrony tajemnicy w zakresie informacji o kontrahentach podmiotu, z którym podatnik zawierał transakcje, w sytuacji gdy transakcje te nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Podmioty prowadzące działalność gospodarczą, informacje

o danych identyfikacyjnych ich kontrahentów i o obrotach z tymi kontrahentami traktują jako dane stanowiące tajemnicę handlową. Oczywistym jest, że pojęcie interesu publicznego wymaga, żeby kontrahent podatnika, u którego organy podatkowe przeprowadziły czynności sprawdzające lub kontrolę podatkową w celu uzyskania informacji na temat transakcji dokonanych z podatnikiem, wskutek tych czynności nie został narażony na ujawnienie informacji stanowiących jego tajemnicę handlową, które nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy podatnika (wyrok dostępny w CBOSA). Czynny udział strony w postępowaniu podatkowym nie może bowiem umożliwiać dostępu do informacji o innym podatniku. W sytuacji gdy organ podatkowy prowadzi postępowanie dotyczące kilku stron, powinien im udostępniać materiały dotyczące wspólnej dla nich sytuacji procesowej w granicach określonych przedmiotem orzekania oraz bez ograniczeń materiały dotyczące strony występującej z żądaniem ich udostępnienia. Jeżeli natomiast zakres materiałów uzyskanych od różnych stron lub organów przekracza ramy wspólnego dla nich stanu faktycznego, to organ podatkowy ma obowiązek zachowania w tajemnicy danych, które nie są dla stron wspólne (zob. P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2021, art. 179 oraz np. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2020 r. sygn. akt II FSK 2834/19 wraz z przywołanym tam orzecznictwem, por. też wyrok WSA w Białymstoku z dnia 26 października 2006 r. sygn. I SA/Bk 324/06).

W sprawie tej strony nie spierają się co do znaczenia pojęcia interesu publicznego, o którym mowa w art. 179 § 1 o.p. Spółka podnosi natomiast brak podstaw do odmowy umożliwienia zapoznania się z dokumentami i wadliwość uzasadnienia postanowienia.

Kontrolując legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia należy przede wszystkim zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W konsekwencji, ponownie orzekający w tej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, związany oceną prawną wyrażoną w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. III FSK 3721/21, nie mógł kontrolować zaskarżonego postanowienia w oderwaniu od stanowiska sądu kasacyjnego wyrażonego w uzasadnieniu tego orzeczenia. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził zaś w tym wyroku, że sąd I instancji niewłaściwie, z naruszeniem art. 217 § 2 oraz art. 179 § 1 o.p. w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS ocenił zaskarżone postanowienie, uznając że organ w jego uzasadnieniu w sposób należyty wyjaśnił przesłanki odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z wyłączonymi z akt sprawy dokumentami. Sąd kasacyjny wskazał, że rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oceni, uwzględniając ocenę prawną Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść wyłączonych z akt sprawy dokumentów, na ile zasadna i zgodna z art. 178 § 1, art. 179 § 1 oraz art. 121 i 124 o.p. była odmowa zapoznania się z tymi dokumentami stronie, z uwzględnieniem anonimizacji danych chronionych. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny nakazał ocenić sądowi I instancji, czy uzasadnienie postanowienia organu spełnia warunki

i cele wynikające z art. 217 § 1 o.p.

Swoje stanowisko i ocenę prawną Naczelny Sąd Administracyjny oparł na następujących wywodach.

Przede wszystkim sąd ten zauważył, że faktycznie nastąpiło wyłącznie obszernych tomów akt zawierających różne dokumenty, zgromadzone w związku

z postępowaniem podatkowym prowadzonym w stosunku do spółki w zakresie podatku od towarów i usług. Zdaniem NSA, w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia brak jest dostatecznie precyzyjnego wskazania jakie dokumenty zostały wyłączone z akt sprawy, co w sposób niewątpliwy narusza prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu, a w szczególności utrudnia jeżeli wręcz nie uniemożliwia stronie podjęcie merytorycznej polemiki z tym rozstrzygnięciem.

Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z oceną sądu I instancji, że

w postanowieniu organ szczegółowo odniósł się do wszystkich wyłączonych dokumentów. Sąd kasacyjny zwrócił uwagę na obszerność i różnorodność wyłączonych z akt sprawy dokumentów i zestawione z tym z dalece lakoniczne uzasadnienie postanowienia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego

z uzasadnienia postanowienia wydanego w pierwszej instancji w ogóle nie da się wyczytać jakie dokumenty zostały wyłączone z akt sprawy i dlaczego, poprzestano jedynie na przytoczeniu i wyjaśnieniu in abstracto ogólnej formuły interesu publicznego.

Poza tym Naczelny Sąd Administracyjny zapoznając się z treścią wyłączonych dokumentów stwierdził, że w treści tych dokumentów pojawia się w kontekście czy to zeznań świadków czy to ustaleń organów B. S.A., co nasuwa przypuszczenie, wbrew temu co przyjął Sąd I instancji, że dokumenty te mogą bezpośrednio dotyczyć sytuacji procesowej spółki. Nadto, co podkreśla strona skarżąca i czemu nie zaprzeczył ani organ podatkowy ani Sąd I instancji, znacząca część wyłączonych dokumentów dotyczy podmiotów związanych bezpośrednio z obrotem towarów, którego nabywcą na pewnym etapie była spółka. Sąd kasacyjny podkreślił, że ze względu na charakter, zakres i cel prowadzenia postępowań w zakresie podatku od towarów i usług okoliczność, że podmioty, których zgromadzone akta podatkowe dotyczą nie są bezpośrednimi kontrahentami spółki nie może być ważącym argumentem decydującym o wyłączeniu tych dokumentów z akt sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił także uwagę, że zgodnie z art. 179 § 1 o.p. ograniczenie prawa do wglądu do akt sprawy dotyczy znajdujących się w aktach sprawy dokumentów. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie de facto doszło do wyłączenia jawności obszernych fragmentów akt sprawy, co nie daje się pogodzić

z zasadami wynikającymi z art. 178 i 179 o.p. powiązanymi z art. 121 i 124 tej ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny podzielił ponadto pogląd wyrażony w wyroku

z 29 stycznia 2020 r. sygn. akt I FSK 1790/17, w którym zwrócono uwagę

i podkreślono znaczenie prawa strony do zapoznania się z pełną treścią wykorzystanych w jej sprawie dowodów. W wyroku wydanym w tej sprawie sąd kasacyjny przytoczył także pogląd, że jeżeli organy podatkowe w postępowaniu dowodowym wykorzystują informacje dotyczące dodatkowo i innych podatników nie związanych bezpośrednio, a jedynie pośrednio z przedmiotową sprawą, maja obowiązek utrzymać w tajemnicy tylko te ich cechy, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym na ich identyfikację. Poza tym swoje wywody NSA uzupełnił argumentacją zawartą w wyroku TSUE z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18.

Uwzględniając powyższą ocenę prawną zawartą w wyroku z dnia 24 czerwca 2021 r., ponownie orzekający w sprawie sąd wojewódzki doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie nie sprostało wymogom przepisu art. 217 § 2 o.p. Jako, że przesłanką odmowy umożliwienia zapoznania się przez stronę z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy jest wykazanie przez organ, że zapoznanie się z tymi dokumentami przez stronę byłoby sprzeczne z interesem publicznym, istnienie tej okoliczności organ powinien wykazać w uzasadnieniu postanowienia o odmowie prawa do zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy. Motywy postanowienia w tej kwestii nie mogą być ogólnikowe, muszą respektować zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów oraz zasadę przekonywania. Tymczasem, zwłaszcza postanowienie wydane w pierwszej instancji nie precyzuje jakie dokumenty zostały wyłączone z akt sprawy, poprzestając na wyliczeniu w 19 punktach: decyzji organów kontroli skarbowej i organów podatkowych, pism organów podatkowych, formularza odpowiedzi zagranicznej administracji podatkowej (choć pisma te zawierają wiele załączników). Jednocześnie, organ w sposób ogólny i abstrakcyjny powołał się na interes publiczny, nie wyjaśniając przy tym przekonująco dlaczego wyłączone dokumenty w ogóle nie mogły być udostępnione stronie postępowania, w tym chociażby w zakresie informacji dotyczących spółki oraz transakcji, w których uczestniczyła. Również postanowienie wydane na skutek zażalenia spółki nie dostarcza dostatecznie precyzyjnego wskazania, jakie dokumenty zostały wyłączone z akt sprawy. Choć organ pokusił się o ogólne wymienienie rodzaju tej dokumentacji, to nadal w sposób ogólny, hasłowy i zbiorczo dla wszystkich dokumentów wyjaśniał, że wyłączenie jawności nastąpiło z uwagi interes publiczny, tj. dobro osób trzecich jedynie pośrednio związanych ze sprawą, nie rozważając przy tym, w stosunku do większości tej dokumentacji, że przepis art. 179 § 2 o.p. daje też podstawę do wyłączenia z akt sprawy tylko części dokumentu (np. poprzez jego anonimizację), jeżeli tylko zawiera w swej treści przesłankę wyłączenia, zaś pozostawienie tak zmodyfikowanego dokumentu w aktach sprawy jest niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W orzecznictwie wyrażono pogląd: to, że dana kategoria informacji może podlegać co do zasady ochronie jako spełniająca kryteria "interesu publicznego" nie oznacza, że wystarczy się na nią powołać i nie trzeba na tle konkretnych okoliczności sprawy wykazać, jakie (rodzajowo) treści zawarte w dokumencie są podstawą odmowy stronie wydania z akt jego kopii

(zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2016 r. sygn.

I FSK 770/16, z dnia 28 listopada 2019 r. sygn. I FSK 1520/19).

W uzasadnieniach postanowień organów obu instancji brakuje odniesienia przyczyn wyłączenia do poszczególnych dokumentów i ich zawartości. Zwłaszcza, że jak zidentyfikował orzekający w tej sprawie NSA w treści wyłączonych dokumentów pojawia się w kontekście czy to zeznań świadków czy to ustaleń organów spółka B., co może przecież świadczyć, że dokumenty te mogą bezpośrednio dotyczyć sytuacji procesowej skarżącej. Pogłębionej analizy w tej kwestii próżno szukać w uzasadnieniach postanowień wydanych w obu instancjach. Obowiązkiem organu jest natomiast w sposób wnikliwy uzasadnić swoje stanowisko, a tego zabrakło w sprawie. Motywy rozstrzygnięcia powinny być na tyle konkretne, aby możliwe było zapoznanie się z racjami usprawiedliwiającymi odejście od jawności postępowania w danym przypadku i aby realne było podjęcie polemiki z przytoczoną argumentacją przy uwzględnieniu konkretnych okoliczności faktycznych. Jedynie takie uzasadnienie postanowienia, które wiąże się z ingerencją w podstawowe uprawnienia strony postępowania, może odpowiadać wymogom stawianym organom w świetle zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów (art. 121 § 1 o.p.) oraz zasady przekonywania (art. 124 o.p.). Standardów tych nie spełniają kontrolowane postanowienia Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego.

Wobec powyższego sąd stwierdza, że doszło do naruszenia art. 217 § 2 w zw. z art. 179 § 1 o.p. oraz art. 121 § 1 i art. 124 o.p., co uzasadniało wyeliminowanie

z obrotu prawnego postanowień wydanych w obu instancjach.

Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni ocenę i stanowisko wyrażone w niniejszym wyroku oraz w wyroku wydanym w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wniosek spółki o umożliwienie zapoznania się dokumentami powinien zostać ponownie oceniony, a ewentualna odmowa udostępnienia dokumentów (ich części) powinna zostać wnikliwie uzasadniona, w sposób umożliwiający poznanie faktycznych przesłanek odmowy. Szczególną uwagę organ zwróci na okoliczność, że art.179 § 2 o.p. daje również podstawę do wyłączenia z akt części dokumentu (np. poprzez jego anonimizację). Przy ponownej ocenie wniosku spółki organ uwzględni jednocześnie argumentację zawartą w wyroku TSUE z dnia 16 października 2019 r. C-189/19, którą szeroko przedstawił NSA w swoim wyroku

z dnia 24 czerwca 2021 r.

Analogiczna ocena prawna w zbliżonym stanie faktycznym zawarta została

w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 1431/21 w sprawie ze skargi kasacyjnej B. S. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 10 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Bk 257/19. Po ponownym rozpoznaniu sprawy tut. sąd prawomocnym wyrokiem z dnia 26 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Bk 224/21 – uchylił postanowienia wydane w obu instancjach wydane przedmiocie odmowy zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy.

W tym stanie rzeczy sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" i art. 135 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono po myśli art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Na zasądzone koszty składają się wpis sądowy w kwocie 100 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł oraz opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.