Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 126/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6550
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Sędziowie sędzia WSA Urszula Wiśniewska sędzia WSA Leszek Kleczkowski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 marca 2024 r. sprawy ze skargi T. K. i M. H. na decyzję Dyrektora Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w Toruniu z dnia 14 grudnia 2023 r. nr BDSPB02-409/2023 w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członków zarządu jako osób trzecich za zobowiązania spółki 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w Toruniu na rzecz T. K. i M. H. kwotę 997 (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. nakazuje zwrócić ze Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy - kwotę 1.103 (słownie: jeden tysiąc sto trzy) zł tytułem nadpłaconego wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

Kierownik Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w G. decyzją z dnia [...] listopada 2022 r., wydaną wskutek uchylenia decyzji z dnia [...] września 2021 r. w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 32/22, orzekł o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu T. K. i M. H. jako osób trzecich za zaległości [...] Sp. z o.o.

Rozpoznając wniesione odwołanie Inne decyzją z dnia [...] stycznia 2023 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Zaskarżona decyzja organu odwoławczego została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 117/23. W uzasadnieniu wyroku Sąd odwołał się do wyroku z dnia 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 32/22, w którym wskazał, że organ w pierwszej kolejności obowiązany jest ustalić, kiedy [...] sp. z o. o. zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, bądź organ powinien dokonać analizy sytuacji majątkowej spółki i ustalić kiedy zobowiązania przekroczyły wartość jej majątku, oraz kiedy upływał termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Rozpatrując odwołanie, decyzją z dnia [...] września 2023 r. Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w T. uchylił decyzję Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. z dnia [...] listopada 2022 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Decyzją z dnia [...] października 2023 r. Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w G. orzekł o solidarnej odpowiedzialności T. K. i M. H. jako osób trzecich za zaległości [...] sp. z o. o. w łącznej kwocie [...]zł należności głównej, odsetek oraz kosztów postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł.

W złożonym od tej decyzji odwołaniu skarżący zarzucili naruszenie art. 116 § 1 ust. 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.") przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że strona nie wykazała przesłanki egzoneracyjnej w postaci złożenia przez stronę wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, a także nieuwzględnienia braku winy zarządu.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2023 r. Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ wskazał na przesłanki orzeczenia o solidarnej ze spółką odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki, wskazane w art. 116 i 116b O.p. W ocenie organu odwoławczego, Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w G. wykazał bezskuteczność egzekucji wobec [...] sp. z o. o. Organ podał, że Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w T. w niniejszej sprawie wszczął postępowania egzekucyjne, wystawione zostały tytuły wykonawcze oraz wydane zostało postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2020r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego z majątku [...] sp. z o.o. w likwidacji. Tym samym bezskuteczność egzekucji została bezsprzecznie wykazana przez organ I instancji.

Odnosząc się do przesłanki pełnienia funkcji członków zarządu przez T. K. i M. H. w okresie powstania zobowiązania, organ podał, że T. K. był Prezesem zarządu [...] Sp. z o.o. w okresie od dnia [...] września 2009r. do dnia [...] marca 2019 r., natomiast M. H. była członkiem zarządu [...] Sp. z o.o. w okresie od dnia [...] października 2010 r. do dnia [...] marca 2019 r. Od dnia [...] marca 2019 r. do dnia [...] stycznia 2021 r. (czyli do daty prawomocnego wykreślenia [...] Sp. z o.o. w likwidacji z KRS), T. K. i M. H. pełnili funkcję likwidatorów [...] Sp. z o.o. w likwidacji. Na podstawie okoliczności sprawy, organ ustalił, że zobowiązanie do zwrotu wypłaconych środków z tytułu programu rolnośrodowiskowego za lata 2010-2014 powstało w terminie 60 dni od daty doręczenia decyzji nr [...] (data doręczenia decyzji: [...] lutego 2018 r.), czyli w dniu [...] kwietnia 2018 r. W tym okresie T. K. i M. H. pełnili funkcje członków zarządu [...] Sp. z o.o. w likwidacji. Z kolei zobowiązanie do zwrotu środków wypłaconych z tytułu płatności bezpośrednich do gruntów rolnych za rok 2014 powstało w terminie 60 dni od daty doręczenia decyzji nr [...] (data doręczenia decyzji: [...] września 2019 r.), czyli w dniu [...] listopada 2019 r. T. K. i M. H. pełnili w tym czasie funkcję likwidatorów [...] Sp. z o.o. Organ podkreślił, że T. K. nieprzerwanie, w okresie od [...] września 2009 r. do [...] stycznia 2021 r. pełnił funkcję członka zarządu lub likwidatora [...] Sp. z o.o., co uzasadniało przyjęcie jego odpowiedzialności za zobowiązania [...] Sp. z o.o., jako członka zarządu w oparciu o przepisy art. 116 § 1, a jako likwidatora - art. 116b § 1 Ordynacji podatkowej. Podobnie w przypadku M. H., która funkcje członka zarządu [...] Sp. z o.o. lub likwidatora spółki pełniła nieprzerwanie od [...] października 2010 r. do [...] stycznia 2021 r.

W zakresie przesłanki egzoneracyjnej, wskazywanej przez stronę, polegającej na wykazaniu przez członka zarządu/likwidatora, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że przesłanka ta nie została przez strony spełniona. Dyrektor wskazał, że na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej i przepisów Prawa upadłościowego, organ pierwszej instancji doszedł do wniosku, że złożenie w dniach [...] grudnia 2016 r. (Sąd Rejonowy w T. Wydział V Gospodarczy wydał zarządzenie o zwrocie wniosku wskutek nieuzupełnienia w terminie wszystkich braków formalnych wskazanych we wniosku) i [...] marca 2018 r. do Sądu Rejonowego w T. wniosku o ogłoszenie upadłości było czynnością przedwczesną, ponieważ strona ([...] sp. z o.o.) składała odwołania od wydanych przez Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. decyzji o ustaleniu kwot nienależnie pobranych płatności, tym samym nie zgadzając się z ustaleniami zawartymi w tych decyzjach.

Organ dokonując oceny okoliczności zaistniałych w przedmiotowej sprawie w kontekście przepisów prawa upadłościowego wyjaśnił, że dopiero wymagalność zobowiązań otwierała dla stron termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, będącego warunkiem skutecznego skorzystania z przesłanki egzoneracyjnej, określonej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p.

Organ podał, że jak wynika z analizy stanu faktycznego sprawy, w dniu [...] listopada 2016r. pełnomocnikowi Spółki doręczono pierwszą decyzję o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności - decyzję Nr [...], ustalającą kwotę nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji Programu Rolnośrodowiskowego za lata 2010-2014. Od tej decyzji zostało złożone odwołanie, a w wyniku postępowania odwoławczego, została ona uchylona do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Ponowna decyzja (Nr [...]) o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji Programu Rolnośrodowiskowego została wydana w dniu [...] stycznia 2018 r., a doręczona pełnomocnikowi strony w dniu [...] lutego 2018 r. Od tej decyzji również zostało złożone odwołanie. W wyniku postępowania odwoławczego, decyzja ta została utrzymana w mocy na podstawie decyzji Dyrektora Oddziału Regionalnego ARiMR w T. Nr [...] z dnia [...] maja 2018 r. Decyzja organu II instancji została doręczona pełnomocnikowi strony w dniu [...] czerwca 2018 r., i dopiero od tego dnia zobowiązanie [...] Sp. z o.o. wobec ARiMR, wynikające z decyzji Nr [...] z dnia [...] listopada 2016 r. stało się wymagalne, ponieważ z jednej strony ostatecznie ustalony został obowiązek spłaty zobowiązania, a z drugiej strony otwarta została droga do podjęcia czynności zmierzających do dochodzenia zwrotu ustalonych kwot poprzez postępowanie egzekucyjne. Organ podkreślił, że pierwotna decyzja Nr: [...] nigdy nie stała się wykonalna. Zgodnie bowiem z art. 130 § 1 Kpa przed upływem terminu do wniesienia odwołania decyzja nie ulega wykonaniu. Zgodnie natomiast z art. 130 § 2 Kpa, wniesienie odwołania wstrzymuje wykonanie decyzji. Tak więc wykonalność decyzji Nr [...] została wstrzymana wraz ze złożeniem od niej odwołania, a następnie decyzja ta została uchylona przez organ II instancji (i skierowana do ponownego rozpatrzenia). Dopiero decyzja Nr [...] z dnia [...] stycznia 2018 r. uzyskała przymiot wykonalności, po jej utrzymaniu w mocy przez organ odwoławczy na mocy decyzji Nr [...] z dnia [...] maja 2018r., doręczonej w dniu [...] czerwca 2018r. Organ stwierdził, że dopiero z wykonalnością tej decyzji można wiązać wymagalność zobowiązań z niej wynikających.

Powołując się na treść art. 11 ust. 1a ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (dalej: "u.p.u.") organ stwierdził, że niewypłacalność [...] sp. z o.o. wystąpiła po upływie 3 miesięcy od dnia [...] czerwca 2018 r., a więc w dniu [...] września 2018 r. Od tego dnia należy więc przyjmować otwarcie się terminu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Termin ten wynosił 30 dni, a po dniu [...] września 2018 r. członkowie zarządu [...] sp. z o.o. - T. K. i M. H. nie składali wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Tym samym, przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. nie została spełniona, ponieważ obydwa wnioski o ogłoszenie upadłości były składane (i rozpatrywany przez Sąd) w czasie, kiedy spółka nie miała wymagalnych zobowiązań.

Co do zobowiązania wynikającego z ustalenia kwoty nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego organ zauważył, że decyzja o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tego tytułu po raz pierwszy została wydana w dniu [...] maja 2019 r., a więc nie tylko po złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, ale nawet po jego rozpatrzeniu przez Sąd. Nadto, we wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia [...] grudnia 2016 r. wskazano, że niewypłacalność będąca podstawą wniosku wynikała z żądania zwrotu zaliczki od [...] S.A. w G. na okoliczność stwierdzenia nienależytego wywiązania się z umowy podpisanej przez spółkę w ramach inwestycji dotyczącej przyłączenia źródła do sieci elektroenergetycznej dla inwestycji instalacji fotowoltaicznej, zmiany przepisów dotyczących możliwości zakupu gruntów rolnych, wydania doręczonej w dniu [...] listopada 2016 r. decyzji o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji Programu Rolnośrodowiskowego.

Z kolei we wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia [...] marca 2018r. wskazano, że niewypłacalność będąca podstawą wniosku wynikała z (poza wszystkimi powodami wymienionymi w pierwszym wniosku z dnia [...] grudnia 2016 r.) wydania przez Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. w dniu [...] stycznia 2018 r. ostatecznej decyzji o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji programu rolnośrodowiskowego, w której ustalono kwotę do zwrotu w wysokości [...] zł doręczonej w dniu [...] lutego 2018 r. oraz uregulowanie części wynikającego z niej długu w wysokości [...] zł, a także wydanie w dniu [...] lutego 2018 r. wyroku zasądzającego przeciwko spółce, który spowodował, że od tej daty spółka posiadała dwóch wierzycieli: ARiMR i [...] S.A. Organ podkreślił, że wnioski o ogłoszenie upadłości z dnia [...] grudnia 2016 r. i [...] marca 2018 r. były jedynymi wnioskami [...] Sp. z o.o. w tym zakresie.

Organ stwierdził, że wobec tego brak było w zaskarżonej decyzji podstaw do rozważań, czy złożenie w dniach [...] grudnia 2016 r. i [...] marca 2018 r. wniosków o ogłoszenie upadłości mogło stanowić przesłankę egzoneracyjną w stosunku do odpowiedzialności wspólników/likwidatorów spółki za wymagalne zobowiązanie z tytułu ustalenia kwoty nienależnie pobranych płatności w ramach płatności rolnośrodowiskowej 2010-2014 oraz w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, które nie było wymagalne w momencie złożenia wniosku o upadłość.

Dyrektor wskazał, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji dokonał także analizy stanu faktycznego sprawy w odniesieniu do art. 11 ust. 2 u.p.u. W tym kontekście organ ustalił, jaki był stan majątkowy [...] Sp. z o.o. na dzień [...] czerwca 2018 r., czyli na dzień doręczenia ostatecznej decyzji Nr [...], wydanej w dniu [...] maja 2018 r. W dniu [...] czerwca 2018 r. Spółka dowiedziała się o wydaniu ostatecznej decyzji windykacyjnej. Organ I instancji dążył do ustalenia, czy na dzień [...] czerwca 2018r. zobowiązania Spółki wobec ARiMR przekraczały wartość majątku spółki. Ustaleń w tym zakresie organ I instancji dokonał w oparciu o analizę uchwały zgromadzenia wspólników spółki [...] Sp. z o.o. w likwidacji z dnia [...] czerwca 2018 r. (faktycznie dokument uchwały został sporządzony w dniu [...] czerwca 2019 r.) o zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego spółki za rok 2018. Bilans sporządzony na dzień [...] grudnia 2018 r. po stronie aktywów i pasywów wykazywał sumę [...] zł, a rachunek zysków i strat na rok obrachunkowy 2018 wykazywał stratę w wysokości [...] zł. Dodatkowo w treści uchwał zgromadzenie wspólników stwierdziło, że straty w działalności spółki za rok 2017 oraz rok 2018 związane były z wydaną decyzją o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji Programu rolnośrodowiskowego za lata poprzedzające rok 2015. Organ wyjaśnił, że sprawa pokrycia straty zostanie ustalona w dalszym toku postępowania administracyjnego, które rozstrzygnie, czy spółka będzie ostatecznie zobowiązana do zapłaty należności - obecnie prowadzone jest postępowanie odwoławcze i postępowanie o umorzenie tych należności. Organ I instancji nie pominął także treści wniosku o upadłość Spółki złożonego w Sądzie w dniu [...] grudnia 2016 r. W treści tego wniosku członkowie zarządu [...] Sp. z o.o. wskazali, że jedynym majątkiem spółki był stan na rachunku bankowym w wysokości [...] zł, pożyczki do zwrotu w wysokości [...] zł z terminem przewidzianym w umowach, jako termin wymagalności zobowiązań powstałych po stronie spółki, tj. według długu wynikającego z decyzji z dnia [...] listopada 2016 r. oraz udziały w spółkach o łącznej wartości nominalnej w wysokości [...] zł, wobec których prowadzone było postępowanie administracyjne przez organy ARiMR dotyczące zarzutu tzw. "sztucznych warunków". Realna wartość tych udziałów wynosiła wg. wnioskodawców [...] zł.

Z kolei, z treści wniosku o upadłość spółki złożonego w Sądzie w dniu [...] marca 2018 r. wynikało, że członkowie zarządu [...] Sp. z o.o. wskazali, że jedynym składnikiem majątkowym spółki był stan na rachunku bankowym w wysokości [...] zł, udziały o łącznej wartości nominalnej w wysokości [...] zł, w tym w spółce, wobec której prowadzone było postępowanie administracyjne przez organy ARiMR dotyczące zarzutu tzw. "sztucznych warunków". Posiadane udziały w tej spółce miały wartość nominalną [...] zł. Realna wartość tych udziałów wynosiła wg wnioskodawców [...] zł, gdyż [...] Sp. z o. o. w likwidacji, której udziałowcem jest dłużnik nie posiada majątku rzeczowego ani finansowego, którym mogłaby wesprzeć spółkę lub wykupić własne udziały. Jedynie wspólnik - T. K. mógłby wykupić udział o wartości [...] zł. Zgodnie z załączonymi do wniosku o upadłość wykazem wierzycieli [...] Sp. z o.o., wykazem tytułów egzekucyjnych oraz tytułów wykonawczych, sporządzonym na dzień [...] marca 2018 r., [...] Sp. z o. o., posiadała dwóch wierzycieli: ARiMR i [...] S.A.

W oparciu o powyższe dowody organ I instancji ustalił, że na dzień [...] czerwca 2018r. posiadany przez [...] Sp. z o.o. w likwidacji majątek nie był w stanie pokryć zobowiązań pieniężnych wobec ARiMR. W ocenie organu odwoławczego, ocena taka jest w pełni uzasadniona zgromadzonym materiałem dowodowym. Konsekwencją takich ustaleń było sprawdzenie, czy stan stwierdzony na dzień [...] czerwca 2018 r. utrzymywał się przez okres przekraczający 24 miesiące, o którym mowa w art. 11 ust. 2 u.p.u. W tym zakresie, organ I instancji przeprowadził analizę uchwał zgromadzenia wspólników [...] Sp. z o.o. w likwidacji:

- z dnia [...] czerwca 2020 r. o zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego spółki za rok 2019. Z treści tej uchwały wynikało, że bilans sporządzony na dzień [...] grudnia 2019 r. po stronie aktywów i pasywów wykazywał sumę [...] zł, a rachunek zysków i strat na rok obrachunkowy 2018 wykazywał stratę w wysokości [...] zł;

- z dnia [...] marca 2019 r. zgromadzenie wspólników [...] Sp. z o.o. stosowną uchwałą postawiło spółkę w stan likwidacji, która ostatecznie została zakończona uprawomocnieniem się w dniu [...] lutego 2021 r. wpisu do KRS z dnia [...] stycznia 2021 r. dotyczącego wykreślenia spółki z KRS.

Organ I instancji uwzględnił także wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego

w G. postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Na podstawie wskazanych dokumentów, Kierownik Biura Powiatowego ARiMR

w G. stwierdził, iż na dzień [...] czerwca 2018 r. (data doręczenia, a więc również ostateczności decyzji utrzymującej w mocy decyzję o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych w ramach programów rolnośrodowiskowych), a także przez kolejne 24 miesiące, utrzymywał się stan opisany w art. 11 ust. 2 u.p.u., tzn. zobowiązania pieniężne przekraczały wartość majątku spółki. Organ dodał, że powstałe w dniu [...] czerwca 2019 r. zobowiązanie z tytułu nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, które stało się wymagalne w listopadzie 2019 r. - po doręczeniu ostatecznej decyzji Dyrektora OR ARiMR w T. o utrzymaniu w mocy decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G., ustalającej to zobowiązanie - jedynie pogłębiło istniejący już w tym momencie stan niewypłacalności spółki.

Organ zauważył, że jedyne wnioski o ogłoszenie upadłości [...] Sp. z o.o. zostały złożone przez członków zarządu spółki w dniach [...] grudnia 2016 r. i [...] marca 2018 r., czyli w momencie, gdy na spółce nie ciążyły żadne wymagalne zobowiązania wobec ARiMR.

W ocenie organu odwoławczego, w zaskarżonej decyzji poddano szczegółowej analizie wszystkie przesłanki odpowiedzialności T. K. i M. H., jako członków zarządu i likwidatorów [...] Sp. z o.o., określone w art. 116 O.p. Zbadane zostały zarówno przesłanki pozytywne, jak i negatywne, w szczególności przesłanka egzoneracyjna wynikająca z art. 116 § 1 pkt 2 w zw. z art. 116b § 3 O.p. Tym samym, zdaniem organu, zrealizowane zostały zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, zawarte w wyroku z dnia 12 kwietnia 2023 r. sygn. akt. I SA/Bd 117/23.

Końcowo, organ wskazał, że po analizie stanu faktycznego w sprawie, opierając się na datach powstania poszczególnych zaległości, objętych zaskarżoną decyzją oraz na treści art. 118 § 1 O.p., prawidłowo określono ostateczne daty na wydanie decyzji o odpowiedzialności osób trzecich, określając je odpowiednio na dzień [...] grudnia 2023 r. (dla zobowiązania dotyczącego uczestnictwa w Programie Rolnośrodowiskowym) i [...] grudnia 2024 r. (dla zobowiązania dotyczącego uczestnictwa w systemach wsparcia bezpośredniego). Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo wskazał także, że należne odsetki naliczane winny być za okres od dnia po upływie 60 dni od dnia doręczenia [...] sp. z o. o. w likwidacji decyzji ustalających kwoty nienależnie pobranych płatności do dnia ostatecznego zwrotu przez strony pobranych przez [...] sp. z o.o. płatności, uznanych następnie za nienależne. Organ zaznaczył również, że kwoty nienależnie pobranych płatności zostały zwrócone przez strony, przez co obowiązek zwrotu został zrealizowany.

W skardze strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu przez organ, że strona nie wykazała przesłanki egzoneracyjnej w postaci złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, przez pominięcie przez organy obu instancji właściwego zastosowania przepisu art. 11 ust. 1 u.p.u. w zw. z art. 21 ust. 1 u.p.u. w oparciu o wszystkie dowody w sprawie, w tym niewłaściwe zastosowanie wymienionych przepisów przez przyjęcie przez organ, że zachowanie strony polegające na złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości [...] sp. z o.o. podjęte na podstawie decyzji nieostatecznej ustalającej zobowiązanie wobec organu o charakterze zobowiązania podatkowego było przedwczesne, tj. złożone w niewłaściwym czasie.

Skarżący podnieśli, że treść przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. nie definiuje niezbędnej przesłanki w postaci doręczenia spółce kapitałowej ostatecznych decyzji określających zaległości podatkowe. Skarżący stwierdzili, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu [...].03.2018 r. i jego popieranie przez Zarząd aż do wydania postanowienia merytorycznego przez sąd upadłościowy w dniu [...] listopada 2018 r. (Sąd Rejonowy w T. sygn. akt: V GU 91/18), stanowi o spełnieniu przesłanki złożenia przez reprezentantów spółki wniosku w czasie właściwym w rozumieniu art. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. w związku z art. 21 ust 1 i art. 11 ust 1 u.p.u. gdyż dłużnik stał się niewypłacalny w tym czasie. Spółka składając wniosek w dniu [...] marca 2018 r. była w stanie trwałej niewypłacalności według dowodów postępowania upadłościowego, których organ nie zakwestionował a decyzja ostateczna organu stała się wymagalna z dniem

[...] czerwca 2018r., tj. w czasie trwania postępowania upadłościowego zakończonego postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] listopada 2018 r.

Odnośnie twierdzenia organu, że zarząd spółki powinien złożyć wniosek po dniu

[...] września 2018 r., bowiem od tej daty liczy się "otwarcie terminu na złożenie wniosku we właściwym czasie" - zgodnie z art. 11 ust 1a u.p.u., tj. po upływie 3 miesięcy od daty wymagalności decyzji ([...] czerwca 2018 r.) - skarżący podkreślili, że popieranie przez Zarząd wniosku upadłościowego w dniu [...] września 2018 r. oraz w późniejszym okresie jest czynnością równoznaczną z jego złożeniem w tym dniu. Zarzut organu

o "przedwczesności w złożeniu wniosku z dnia [...] marca 2018 r.", wobec powyższego, nie znajduje oparcia, gdyż pojęcie "otwarcie terminu na złożenie wniosku", na który powołuje się organ, nie znajduje zastosowania w przypadku spełnienia się przesłanek

z art. 11 ust. 1 u.p.u.

Dodatkowo strona skarżąca wskazała, że organ oceniając, iż wniosek

o ogłoszenie upadłości złożono przed uzyskaniem przez wierzytelności ARiMR

z 2018 r. statusu wymagalności nie uwzględnił, że strona działała z powodu istnienia przesłanki z ust. 6 art. 11 u.p.u. Na podstawie tego przepisu należy wnioskować, że nawet jeśli dłużnik jest zdolny do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a tylko zdolność ta jest zagrożona, to sąd może ogłosić jego upadłość.

Z art. 11 ust. 6 wbrew art. 11 ust. 1 wynika więc, że przesłanką uznania dłużnika za niewypłacalnego jest zagrożenie utratą zdolności do wykonywania zobowiązań.

W sytuacji [...] Sp. z o.o. taka sytuacja wystąpiła, co potwierdza postanowienie Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] listopada 2018 r. Strona udowodniła zatem, że została wypełniona przesłanka z art. 116 § 1 pkt 1a ustawy Ordynacja podatkowa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z [...] marca 2024r. skarżąca ustosunkowała się do odpowiedzi organu na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 kwietnia 2022 r., sygn. akt II OSK 1652/21 przewidziane w przytoczonym powyżej przepisie ograniczenie prawa do jawnego rozpoznania sprawy jest dopuszczalne ze względu na treść art. 45 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji, odnosi się bowiem do sytuacji wyjątkowej - stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, a więc służy tym samym ochronie zdrowia publicznego, porządku publicznego, wolności i praw jednostek, a także realizacji zadań władzy publicznej, wynikających z art. 68 ust. 4 Konstytucji, zgodnie z którym władze publiczne są obowiązane do zwalczania chorób epidemicznych, równoważąc wartości indywidualne i publiczne w stanach wyjątkowych. Z kolei w postanowieniach z 22 października 2020r. sygn. akt II FSK 1389/18 i II FSK 1600/18 NSA podkreślił, że w takiej sytuacji, skierowanie sprawy celem rozpoznania na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od zgody lub sprzeciwu strony. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie, zarządzeniem z dnia [...] lutego 2024 r. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Jednocześnie Skarżący zostali poinformowani o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem internetowym oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej: jako "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zagadnienia, czy istniały podstawy do obciążenia Skarżących odpowiedzialnością za zaległości [...] Sp. z o.o. z tytułu nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych oraz z tytułu nienależnie pobranych płatności bezpośrednich do gruntów rolnych w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Skarżący utrzymują, że złożyli wniosek o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Natomiast zdaniem organu, w sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności skarżących jako osób trzecich za powstałe zaległości.

W poddanej kontroli sprawie tut. Sąd orzekał już dwukrotnie wydając wyroki z dnia 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 32/22 oraz z dnia 12 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 117/23, w których uchylał zaskarżone decyzje organu drugiej instancji. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Związanie oceną prawną, o której mowa w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że ani organy administracyjne, ani też sądy administracyjne nie mogą w tej samej sprawie formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie (por. wyrok NSA z 24.10.2022r. sygn. akt I OSK 210/21; wyrok NSA z 5.10.2022r. sygn. akt II OSK 6512/21; wyrok NSA z 28.09.2022r. sygn. akt II OSK 2780/19). Wyrażona w wyroku sądu administracyjnego ocena prawna traci moc wiążącą w przypadku zmiany przepisów prawa mających znaczenie dla rozstrzygania danej sprawy (por. wyrok NSA z 7.09.2022 r. sygn. akt III FSK 920/21; wyrok NSA z 1.06.2022r. sygn. akt III OSK 5044/21). Zasadniczym kryterium legalności decyzji wydanej w postępowaniu ponowionym wskutek wyroku sądu administracyjnego jest więc zastosowanie się do wyrażonej przez ten sąd oceny prawnej oraz podporządkowanie się wytycznym co do dalszego postępowania.

Na podstawie wcześniejszego z podanych wyroków Sąd zobowiązał organ do ustalenia dlaczego objął Skarżących odpowiedzialnością jako członków zarządu z tytułu zaległości powstałych już po dacie zaprzestania pełnienia funkcji członka zarządu (czyli z tytułu zaległości wynikających z decyzji z dnia [...] września 2019 r.), w szczególności organ powinien ustalić, czy osoby te nie mogą ponosić odpowiedzialności za zaległości wynikające z tej decyzji jako likwidatorzy. W dalszej kolejności, organ powinien ustalić kiedy [...] sp. z o. o. zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, bądź dokonać analizy sytuacji majątkowej spółki i ustalić kiedy zobowiązania przekroczyły wartość jej majątku, oraz kiedy upływał termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z kolei w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 117/23 Sąd ponownie zobowiązał organ do ustalenia, kiedy spółka [...] zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, bądź do dokonania analizy sytuacji majątkowej spółki i ustalenia kiedy zobowiązania przekroczyły wartość jej majątku, oraz kiedy upływał termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Dodatkowo Sąd odniósł się do kwestii przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, którą reguluje art. 118 § 1 O.p., a nie jak przyjął organ art. 70 § 1 O.p., w którym ujęto termin przedawnienia zobowiązań podatkowych. Ponownie rozpatrując sprawę nakazał zastosować ten pierwszy przepis i ustalić, kiedy w tej sprawie następuje przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie stwierdza, że nie zaszły żadne okoliczności, które mogłyby skutkować odstąpieniem od związania granicami orzekania, jakie wynikają z art. 153 p.p.s.a. Nie zmieniły się okoliczności faktyczne, ani prawne niniejszej sprawy.

Jak wynika z art. 29 ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa do należności z tytułu nienależnie pobranych płatności stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności, rozkładania płatności na raty oraz zaokrąglania należności, z tym że termin, o którym mowa w art. 47 § 1 O.p. wynosi 60 dni.

W pierwszej kolejności trzeba wskazać, że organ prawidłowo określił termin, w którym istniała możliwość wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, o jakim mowa w art. 118 § 1 O.p. Dla zobowiązania dotyczącego nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych upływał on [...] grudnia 2023 r., dla nienależnie pobranych płatności bezpośrednich do gruntów rolnych w ramach systemów wsparcia bezpośredniego upłynie [...] grudnia 2024 r. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana dnia [...] października 2023 r., a zatem z zachowaniem tych terminów.

Przechodząc do sedna sprawy należy podać, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.). Z kolei z art. 116b O.p. wynika, że likwidatorzy spółki, z wyjątkiem likwidatorów ustanowionych przez sąd, odpowiadają za zaległości podatkowe spółki powstałe w czasie likwidacji (§ 1), a do ich odpowiedzialności przepisy art. 116 i art. 116a stosuje się odpowiednio (§ 3).

W świetle powyższych unormowań organ podatkowy powinien wykazać zaistnienie przesłanek pozytywnych odpowiedzialności osób trzecich, tj. że Skarżący pełnili funkcję członków zarządu (likwidatorów) spółki [...] w okresie, kiedy powstały zaległości oraz bezskuteczność egzekucji. Jak stwierdził tut. Sąd w wyrokach

z dnia 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 32/22 oraz z dnia 12 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 117/23, organy wykazały spełnienie obu tych przesłanek.

Zaległości spółki z tytułu nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych w łącznej wysokości [...] zł wynikały z decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. z dnia [...] stycznia 2018 r., a zaległości spółki z tytułu nienależnie pobranych płatności bezpośrednich do gruntów rolnych w ramach systemów wsparcia bezpośredniego w łącznej wysokości [...] zł – z decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. z dnia [...] września 2019 r. Decyzje te mają charakter ustalający i termin zwrotu wypłaconych środków (60 dni od doręczenia decyzji tych decyzji, co miało miejsce: [...] lutego 2018 r. oraz [...] września 2019 r.) mijał odpowiednio w dniu [...] kwietnia 2018 r. i [...] listopada 2019 r. (w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wadliwie wskazano odpowiednio daty [...] kwietnia 2018 r. i [...] listopada 2019 r.).

Organy ustaliły, że T. K. był prezesem zarządu spółki w okresie od dnia [...] września 2009r. do dnia [...] marca 2019 r., natomiast M. H. była członkiem jej zarządu w okresie od dnia [...] października 2010 r. do dnia [...] marca 2019 r. Od dnia [...] marca 2019 r. do dnia [...] stycznia 2021 r. (czyli do daty prawomocnego wykreślenia [...] Sp. z o.o. w likwidacji z KRS), oboje Skarżący pełnili funkcję likwidatorów [...] Sp. z o.o. w likwidacji. W okresie powstania zaległości wynikających z decyzji z dnia [...] stycznia 2018 r. wyżej wymienione osoby pełniły funkcję członków zarządu spółki [...], natomiast w okresie powstania zaległości wynikających z decyzji z dnia [...] września 2019 r. pełnili oni funkcję likwidatorów tej spółki.

W zakresie drugiej przesłanki odpowiedzialności Skarżących, tj. bezskuteczności egzekucji, organy ustaliły, że należności wynikające z decyzji z dnia [...] stycznia 2018 r. oraz z decyzji z dnia [...] września 2019 r. nie zostały zapłacone. Prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w oparciu o tytuły egzekucyjne: nr [...] i nr [...] w stosunku do spółki postępowanie egzekucyjne nie przyniosło efektów. W dniu [...] listopada 2020 r. organ egzekucyjny wydał więc postanowienie nr [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w związku z ustaleniem, że w postępowaniu tym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a dalsze prowadzenie egzekucji jest bezcelowe i bezskuteczne.

Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie ma legalnej definicji ani w przepisach podatkowych, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym. Przyjmuje się, że należy je rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej i powiązać z celem postępowania egzekucyjnego. W języku potocznym pod pojęciem bezskuteczności rozumie się nieprzynoszenie pożądanych rezultatów, daremność, bezowocność ("Słownika Języka Polskiego", pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 1978, t. I, s. 150). Celem egzekucji jest doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Tym samym, bezskuteczność egzekucji będzie miała miejsce, gdy skierowanie egzekucji do całego majątku podatnika, w następstwie przeprowadzonych czynności i zastosowania, bądź próby zastosowania środków egzekucyjnych, nie dało wyniku w postaci zaspokojenia (w całości) wierzyciela podatkowego. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008r., sygn. akt II FPS 6/08, bezskuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Skarżący nie podważali dokonanych w tym zakresie ustaleń. W wyroku z dnia 12 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 117/23 Sąd ocenił, że dokonane przez organy ustalenia i wnioski w kwestii bezskuteczności egzekucji były prawidłowe.

W dalszej kolejności zbadania wymagało, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 O.p. Skoro bowiem członek zarządu nie odpowiada, jeśli we właściwym czasie zgłoszono upadłość, to odpowiadać może tylko wtedy, kiedy upadłości we właściwym czasie nie zgłoszono. Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy (zob. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09).

Przyjmuje się, że właściwy czas w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 O.p. to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. Ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe.

Zgodnie z art. 10 u.p.u upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl natomiast z art. 11 u.p.u. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Innymi słowy, jeżeli stan, w którym dłużnik nie reguluje zobowiązań pieniężnych trwa powyżej trzech miesięcy, ustawodawca wprowadził domniemanie faktyczne niewypłacalności, natomiast w przypadku, w którym stan ten trwa krócej, nie zachodzi przesłanka z art. 11 ust. 1 u.p.u. Nie budzi wątpliwości, że przepis ten odnosi się także do należności publicznoprawnych (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 lipca 2022 r., I SA/Gl 15/22). Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Domniemywa się, że zobowiązania pieniężne dłużnika przekraczają wartość jego majątku, jeżeli zgodnie z bilansem jego zobowiązania, z wyłączeniem rezerw na zobowiązania oraz zobowiązań wobec jednostek powiązanych, przekraczają wartość jego aktywów, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 5). Sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli nie ma zagrożenia utraty przez dłużnika zdolności do wykonywania jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych w niedługim czasie (ust. 6). Przepis art. 21 u.p.u. stanowi natomiast, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2).

Podane w art. 11 u.p.u. przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość mają charakter równorzędny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorców (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13).

Ustalenie czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy do kompetencji organów prowadzących postępowanie na podstawie art. 116 § 1 O.p. Jest to okoliczność faktyczna, która powinna być ustalona w toku postępowania dowodowego. Takie stanowisko jest już ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych i Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie je podziela (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 28 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1221/15; z 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3638/15; z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 2230/19; z 8 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 4644/21; z 17 marca 2022 r., sygn. akt III FSK 4803/21; z 15 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 2536/21). Organ winien zatem ustalić czas, w którym zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, iż spółka stała się niewypłacalna i w sposób trwały zaprzestała płacenia długów, a jej majątek nie wystarczał na ich zaspokojenie. Istotne jest, że niewykonanie wymagalnych zobowiązań nie musi odnosić się do wszystkich zobowiązań dłużnika, może dotyczyć zarówno zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym, jak i publicznoprawnym, a ponadto, że nieuregulowanie wymagalnych zobowiązań nawet o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u.n. Ustalenie okoliczności faktycznej, kiedy w spółce wystąpił stan niewypłacalności należy do ustaleń, które samodzielnie powinny przeprowadzić organy podatkowe i nie wymaga to wiadomości specjalnych. Organy podatkowe mogą samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwym dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki.

Jak wynika z akt sprawy, wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia [...] grudnia 2016r. nie wywołał żadnych skutków procesowych, ponieważ nie został zgłoszony prawidłowo. Zarządzeniem z dnia [...] marca 2017 r., sygn. akt V GU 254/16 Sąd zwrócił wniosek, ponieważ dłużnik nie uzupełnił jego braków formalnych. To oznacza, że Skarżący nie mogli, powołując się na tę okoliczność, skutecznie ekskulpować się od odpowiedzialności.

Kolejny wniosek o ogłoszenie upadłości złożony pismem z dnia [...] marca 2018 r. i wprawdzie został rozpoznany merytorycznie, lecz Sąd postanowieniem z dnia [...] listopada 2018 r., sygn. akt V GU 91/18 oddalił go na podstawie art. 13 ust. 1 u.p.u., wskazując, że dłużnik jest niewypłacalny, lecz jego majątek nie wystarczy nawet na zaspokojenie kosztów postępowania. Podkreślić trzeba, że czasem właściwym do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć ten wniosek, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest bowiem ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami (por. przytoczona wcześniej uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09). Wszczęte takim wnioskiem postępowanie upadłościowe ma przynieść wymierne, a nie iluzoryczne, efekty.

WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 32/22 podkreślił, że dłużnika uważa się za niewypłacalnego, gdy utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a w przypadku osoby prawnej także wtedy, gdy zobowiązania przekroczą wartość jej majątku. Termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań, albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika.

Zaległości spółki [...], za które Skarżący mają zdaniem organów ponosić solidarną odpowiedzialność, wynikają z decyzji o charakterze konstytutywnym, na co wskazuje literalne brzmienie art. 29 ust. 1c ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa stanowiącego, iż ustalenie kwoty przyznanych nienależnie lub pobranych w nadmiernej wysokości środków publicznych następuje w drodze decyzji. Pogląd o konstytutywnym charakterze powyższych decyzji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 września 2022 r., III SA/Łd 402/22; wyrok WSA w Gorzowie Wielkop. z dnia 8 grudnia 2022 r., I SA/Go 314/22). Termin płatności należności wynikającej z decyzji ustalającej, zgodnie z art. 47 § 1 O.p. w zw. z 29 ust. 7 pkt 1 ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, wynosi 60 dni od dnia jej doręczenia. Z art. 130 § 1 Kpa wynika, że przed upływem terminu do wniesienia odwołania decyzja nie ulega wykonaniu, a zgodnie z art. 130 § 2 Kpa wniesienie odwołania wstrzymuje wykonanie decyzji. W sprawie nie zaszły natomiast, skutkujące wykonaniem decyzji okoliczności, o jakich mowa w art. 130 § 3-4 Kpa. Słusznie więc organ podkreślił w zaskarżonej decyzji, że decyzja z dnia [...] stycznia 2018r. o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji programu rolnośrodowiskowego uzyskała przymiot wykonalności z chwilą doręczenia w dniu [...] czerwca 2018 r. decyzji organu odwoławczego utrzymującej ją w mocy i dopiero z wykonalnością tej decyzji można wiązać wymagalność zobowiązań z niej wynikających. Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 14 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2965/17, dopóki decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego nie stanie się ostateczna, nie można przymusowo wyegzekwować od podatnika realizacji obowiązku zapłaty podatku. W związku z powyższym organ odwoławczy przyjął, że niewypłacalność spółki [...] zgodnie z art. 11 ust. 1a u.p.u. - wystąpiła po upływie 3 miesięcy od dnia [...] czerwca 2018 r., a więc w dniu [...] września 2018 r. Od tego dnia w ocenie organu, biegł termin 30 dni na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Jednak, jak ustalono, w tym czasie Skarżący nie złożyli wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. W świetle powyższego organ stwierdził, że zawarty w piśmie z dnia [...] marca 2018 r. wniosek o ogłoszenie upadłości był przedwczesny (nie został złożony "we właściwym czasie"), a zatem nie mógł wywołać skutku w postaci uwolnienia skarżących od odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Natomiast decyzja o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tytułu ustalenia kwoty nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego została wydana w dniu [...] września 2019 r. (a nie jak błędnie wskazuje w zaskarżonej decyzji organ – [...] maja 2019 r. lub jak sugeruje w innym miejscu – [...] czerwca 2019 r.), a więc nie tylko po złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, ale nawet po jego rozpatrzeniu przez Sąd. Stała się przy tym wykonalna z dniem doręczenia decyzji organu odwoławczego, co nastąpiło w dniu [...] listopada 2019 r. Wnioskiem zawartym w piśmie z dnia [...] marca 2018 r. zostały objęte tylko nienależnie pobrane płatności rolnośrodowiskowe. Koniecznym więc było dokonanie ustaleń, kiedy powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości także w zakresie nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, ponieważ z wydanych w sprawie decyzji wynika, iż Skarżący ponoszą solidarną odpowiedzialność także za te zaległości. W tym zakresie organ powinien poczynić stosowne ustalenia, a ich rezultat zawrzeć w uzasadnieniu decyzji.

Sąd podziela stanowisko organów, że zobowiązania spółki z tytułu nienależnie pobranych płatności stały się wymagalne od chwili doręczenia ostatecznych decyzji w tym przedmiocie. Należy jednak mieć na względzie, że spółka posiadała dwóch wierzycieli – oprócz ARiMR jej wierzycielem była także [...] S.A. z wierzytelnością w kwocie [...]zł zasądzoną wyrokiem Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] lutego 2018 r. Ustalając właściwy czas na ogłoszenie upadłości organy obu instancji pominęły więc zarówno istnienie należności obejmujących nienależnie pobrane płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, jak i wierzytelności przypadające drugiemu z wierzycieli [...] S.A. Skupiły się zasadniczo na własnych wierzytelnościach, obejmujących nienależnie pobrane płatności rolnośrodowiskowe względem spółki [...].

W dalszej kolejności dla ustalenia, czy wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia [...] marca 2018 r. został złożony we "właściwym czasie", konieczne jest też zbadanie, kiedy zobowiązania pieniężne spółki [...] przekroczyły wartość jej majątku i czy stan ten utrzymywał się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (art. 11 ust. 2 u.p.u.). Nie można bowiem wykluczyć, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony wcześniej, niż ze względu na brak uregulowania w terminie wymagalnych, nienależnie pobranych płatności. Skarżąca w skardze podaje, że z wniosku o ogłoszenie upadłości oraz dokumentów dotyczących stanu majątku wynikało, że brak płynności finansowej to stan trwały i poza wskazanymi składnikami środków pieniężnych spółki (w kwocie ponad [...] zł) , niemożliwy do zmiany w okresie po złożeniu wniosku o ogłoszeniu upadłości z uwagi na całkowity brak możliwości prowadzenia działalności przez spółkę i faktyczne zaprzestanie jej wykonywania przez Spółkę od dnia [...] marca 2016r. Wymieniła przy tym wniosek o ogłoszenie upadłości, bilans załączony do wniosku, wykaz majątku oraz wykaz zobowiązań, wskazujące , że utrata zdolności do regulowania zobowiązań to stan, który się nie zmieni w dalszych okresach.

Organ ustalił stan majątkowy spółki na dzień [...] czerwca 2018r., czyli na dzień przyjętej przez siebie wymagalności nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych, i stwierdził, że na ten dzień posiadany przez spółkę majątek nie pokrywał zobowiązań pieniężnych wobec wierzyciela (ARiMR), a stan ten utrzymywał się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Tymczasem, biorąc pod uwagę przedmiot niniejszej sprawy oraz treść art. 11 ust. 2 u.p.u., stan majątkowy spółki na dzień [...] czerwca 2018 r. nie jest jednak istotny, ponieważ chodzi o ustalenie, czy zawarty w piśmie z dnia [...] marca 2018 r. wniosek o ogłoszenie upadłości złożony został we "właściwym czasie". Innymi słowy, w tym kontekście chodzi o ustalenie, kiedy zobowiązania pieniężne spółki przekroczyły wartość jej majątku, a stan ten utrzymywał się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Z tej perspektywy organ powinien zatem wyjaśnić, czy stan majątkowy spółki, z punktu widzenia przesłanki wskazanej w art. 11 ust. 2 u.p.u., uzasadnia (lub nie uzasadnia) stanowisko strony skarżącej, że wniosek ten złożono we "właściwym czasie".

W prowadzonym postępowaniu obowiązkiem organu jest stanie na straży praworządności, a także wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego (art. 10a ust. 1a ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa). Obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego jest uwarunkowany zasadą swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 80 Kpa. Zasada swobodnej oceny dowodów wytycza reguły postępowania dowodowego, których przestrzeganie ma za zadanie wykluczyć dokonanie oceny dowodów w sposób całkowicie dowolny. Swoją ocenę w tej mierze organ obowiązany jest oprzeć na obiektywnych podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z art. 107 § 3 Kpa. Zdaniem Sądu, z podanych względów wymienione przepisy zostały naruszone, a w konsekwencji również art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p.

Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni oceny prawne i wskazania Sądu zawarte w tym wyroku.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O zwrocie kosztów postępowania postanowiono na podstawie art. 200, art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a. Na koszty złożył się wpis od skargi ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł) i kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł). Zwrotu nadpłaconego wpisu od skargi dokonano na podstawie art. 225 p.p.s.a.

L. Kleczkowski J. Szulc U. Wiśniewska