Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1200/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 159 par 2
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1200/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2014 r., sprawy ze skargi S.J., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 22 maja 2014 r. nr [...], w przedmiocie przedłużenia terminu zabezpieczenia, - skargę oddala-


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia nr [...] oraz [...] z dnia 06.06.2013r. wszczął w stosunku do S.J. postępowanie zabezpieczające obejmujące zobowiązanie w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty nienależnie otrzymanego zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc 11/2013r. w wysokości 118.622,00 zł i za miesiąc III/2013r. w wysokości 69.676,00 zł. Powyższe zarządzenia doręczono stronie w dniu 10.06.2013r

Podstawą wydania w/w zarządzeń zabezpieczenia były decyzje Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego o nr [...] oraz [...]. Decyzję te zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej a następnie uchylone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1773/13 . W wyroku Sąd określił , że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku.

Wnioskami z dnia 09.09.2013r. nr [...] oraz [...] wierzyciel zwrócił się do organu egzekucyjnego z prośbą o przedłużenie terminu zabezpieczenia do dnia 31.03.2014r. Jako uzasadnienie wskazano, że w dniu 21.06.2013r. zakończono postępowanie kontrolne, podczas którego stwierdzono nieprawidłowości i niezłożenie przez pana S.J. korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc III/2013r. W związku z powyższym, koniecznym będzie przeprowadzenie postępowania podatkowego w przedmiotowym zakresie. Ponadto brak ostatecznej decyzji wymiarowej w sprawie czyni niemożliwym złożenie wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 12 grudnia 2013r. (omyłkowo napisano "12 listopada 2013r.") przedłużył termin zabezpieczenia do dnia 31.03.2014r.

Na powyższe postanowienie w dniu 24.12.2013r. strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej.

Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia 03.04.2014r. nr [...]utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Na postanowienie organu strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , który wyrokiem z dnia 17 lipca 2014 sygn. akt I SA/Kr 912 /14 skargę oddalił.

Wnioskami z dnia 26.03.2014r. nr [...] oraz [...] wierzyciel ponownie zwrócił się do organu egzekucyjnego z prośbą o przedłużenie terminu zabezpieczenia do dnia 30.06.2014r. W uzasadnieniu wierzyciel powielił argumenty powołane w poprzednich wnioskach z dnia 09.09.2013r. przedstawiając aktualny stan sprawy, podkreślając w szczególności, że nie może jeszcze zakończyć postępowania podatkowego w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2013r.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 31.03.2014r. przedłużył więc termin zabezpieczenia do dnia 30.06.2014r.

Na powyższe postanowienie w dniu 16.04.2014r. strona złożyła zażalenie, w którym ponownie zarzuciła:

- nieuwzględnienie zmiany stanu prawnego, tj. nowelizacji art. 159 z 17 czerwca 1966 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012r. poz. 1015 ) zwana dalej u.p.e.a. Mianowicie od dnia 21 listopada 2013r. przepis ten stanowi , że " termin pokreślony w § 1 może być przez organ egzekucyjny przedłużony na wniosek wierzyciela o okres do 3 miesięcy". Uwzględniając zatem, iż pierwszy wniosek o przedłużenie zabezpieczenia pochodzi jeszcze z dnia 9 września 2013 r. (...) oznacza to, że maksymalny okres zabezpieczenia może trwać do 9 grudnia 2013 r. "

- bezprzedmiotowość postanowienia, gdyż "wydane ono zostało bowiem w trybie i na zasadach art. 159 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a ten przepis został znowelizowany ". Strona podnosi, że " w nowym stanie prawnym wskazany przepis wyraźnie już odnosi się do obowiązku o charakterze niepieniężnym. Taki obowiązek (niepieniężny) nie jest przedmiotem zabezpieczenia w niniejszej sprawie ",

- rażące naruszenie przepisów art. 6,7, 8, 10, 11 w zw. z art. 75 § 1, art. 77 § 1, art. 79 § 1, art. 80, art. 81, art. 84 § 1 i art. 107 § 1 i § 3 Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez:

a/ "błędne ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia ",

b/ "zaniechanie wskazania jasnych i szczegółowych przyczyn, dla których organ poczynił określone ustalenia faktyczne ",

d "zaniechanie sporządzenia prawidłowego uzasadnienia wydanych rozstrzygnięć, w szczególności w zakresie wskazania szczegółowych okoliczności faktycznych, z których Organ wyprowadza wniosek, iż jest prawdopodobne, że zobowiązanie wynikające z danej decyzji nie zostanie wykonane ",

d/ " zaniechanie podjęcia działań mających na celu wszechstronne i dogłębne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy przed wydanie orzeczenia",

e/ "prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją przepisu 8 k.p.a. nakazującą organom podejmowanie działań mających na cełu pogłębianie zaufania strony do organów państwa, jak również rażące naruszenie wyrażonej w art. 11 kp.a. zasady przekonywania, nakazującej wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu jej indywidualnej sprawy".

- naruszenie art. 159 § 2 i § 3 u.p.e.a. - "przez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na przedłużeniu terminu zabezpieczenia w związku z wydanymi decyzjami w przedmiocie przybliżonych kwot nienależnie otrzymanego zwrotu podatku FAT (...) mimo braku podstaw prawnych i faktycznych takiego postępowania ".

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 22 maja 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji.

Organ odwoławczy nie zgodził się z argumentacją skarżącego podając , że w cytowanym przepisie art. 159 § 2 u.p.e.a. wskazano, że do obowiązku o charakterze niepieniężnym termin zabezpieczenia może być przedłużony tylko o okres do trzech miesięcy ale ustawodawca w w/w przepisie nie zawarł takiego ograniczenia w stosunku do należności o charakterze pieniężnym. Oznacza to, że organ egzekucyjny obowiązany jest przedłużyć termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego w terminie trwania zabezpieczenia, a także to, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony w sposób nieograniczony (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26.01.2000r. sygn. akt I SA/Gd 423/97 (niepubl.), wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30.01.2006r. sygn. akt III SA/Wa 3271/05).

Odnosząc do zarzutu 2 - czyli bezprzedmiotowości postanowienia, organ wskazał , że jest on nieuzasadniony. Przepis przejściowy zawarty w art. 123 ustawy z dnia 11 października 2013r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych stanowi, że do postępowań egzekucyjnych (zabezpieczających) w administracji, wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy ( 21.11.2013r.) mają zastosowanie przepisy dotychczasowe, a więc dotyczy on również art. 159 u.p.e.a. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, bowiem postępowanie zabezpieczające zostało wszczęte w dniu 10.06.2013r. czyli przed nowelizacją.

Kwestia ta była analizowana już w postępowaniu zażaleniowym na postanowienie o przedłużeniu terminu zabezpieczenia do dnia 31.03.2014r. (postanowienie z dnia 12.12.2013r.). Wyjaśniono stronie, że ma rację , iż ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 11 października 2013r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych, nie przewiduje możliwości uchylenia na wniosek zobowiązanego zabezpieczenia o charakterze pieniężnym. W konsekwencji nie przewiduje też (konieczności) wydawania postanowień o przedłużeniu terminu zabezpieczenia.

Organ odwoławczy uznał jednak, że w niniejszej sprawie, z uwagi na wszczęcie postępowania przed nowelizacją przepisów należy zastosować przepis ar. 159 u.p.e.a. w brzmieniu przed nowelizacją. Wskazuje na to przepis przejściowy - art. 123 ust. 1 ustawy z dnia 11 października 2013r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych. Tym samym organ odwoławczy, nie uwzględniając tego zarzutu, przyjmuje stanowisko bardziej korzystne dla zobowiązanego. Zastosowanie art. 159 u.p.e.a. w nowym brzmieniu - jak chce zobowiązany - oznaczałoby, że postępowanie zabezpieczające obowiązku o charakterze pieniężnym trwa z mocy prawa, a zobowiązany nie miałby środka prawnego do kwestionowania jego długości.

Odpowiadając na zarzuty zawarte w punkcie 3 - czyli naruszenia wymienionych w zażaleniu przepisów, organ uznał je również za nieuzasadnione, gdyż w zaskarżonym postanowieniu organ wykazał, że postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte, gdyż nie została wydana ostateczna decyzja wymiarowa. Wskazano, że we wniosku o przedłużenie terminu zabezpieczenia z dnia 26.03.2014r. wierzyciel - Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego uzupełnił powołane argumenty w poprzednich wnioskach z dnia 09.09.2013r. przedstawiając aktualny stan sprawy, a w szczególności podkreślił, że nie może zakończyć postępowania podatkowego w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2013r. do kwietnia 2013r.

Dodatkowo wskazano, że organ egzekucyjny nie posiada uprawnień do kontrolowania przebiegu postępowania podatkowego i oceniania, czy zasadne jest dalsze prowadzenie postępowania dowodowego w sprawie. Jeżeli strona uważa, że postępowanie wymiarowe prowadzone jest w sposób przewlekły, to służą jej środki prawne przewidziane w ustawie.

Odnosząc się do zarzutu 4 - naruszenia art. 159 § 2 i § 3 u.p.e.a. wyjaśniono ,że termin trwania zabezpieczenia od jego dokonania w związku z wydaniem decyzji, o której mowa w art. 33 i 33a ustawy Ordynacja podatkowa został określony w powyższym przepisie (art. 159 u.p.e.a.) i zasadniczo wynosi trzy miesiące. Ustawodawca jednak na podstawie art. 159 § 2 tej ustawy przewidział możliwość przedłużenia powyższego terminu na wniosek wierzyciela. Warunkiem przedłużenia czasu trwania zabezpieczenia jest pojawienie się uzasadnionych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania egzekucyjnego. W przepisie tym wskazano, że co do obowiązku o charakterze niepieniężnym termin zabezpieczenia może być przedłużony tylko o okres 3 miesięcy. Ustawodawca w tym przepisie nie zawarł takiego ograniczenia w stosunku do należności o charakterze pieniężnym, a z takim mamy do czynienia w omawianej sprawie.

W przypadku uzasadnionej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania egzekucyjnego, celem przymusowego dochodzenia zabezpieczonej należności pieniężnej, organ egzekucyjny może skorzystać z instytucji określonej w art. 159 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wielokrotnie. Z istoty regulacji zawartej w powyższym artykule nie wynika, że rozstrzygnięcie w przedmiocie przedłużenia terminu zabezpieczenia ma zapaść w czasie, kiedy termin zabezpieczenia jeszcze się nie zakończył, lecz to, aby przed upływem tego terminu wierzyciel złożył stosowny wniosek o jego przedłużenie, co w niniejszej sprawie nastąpiło.

Podsumowując wykazano, że postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem pomocniczym wobec postępowania egzekucyjnego, toczy się przed jego wszczęciem i służy stworzeniu gwarancji wykonania obowiązku w toku postępowania egzekucyjnego, służy więc zabezpieczeniu interesów wierzyciela.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący powtórzył zarzuty z postępowania przed organami egzekucyjnymi .

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że stanowisko organu całkowicie niweczy ochronę, jakiej stronie udzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 16 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1773/13. W pkt II tegoż wyroku orzeczono bowiem , że decyzje będące przedmiotem zabezpieczenia nie mogą być wykonane.

Skarżący podtrzymał zarzut , że w obecnym stanie prawnym powołany przez Organ jako podstawa prawna rozstrzygnięcia przepis wyraźnie stanowi, iż "termin określony w § 1 może być przez organ egzekucyjny przedłużony na wniosek wierzyciela o okres do 3 miesięcy, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte" (art. 159 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji) . Tymczasem termin wskazany w § 1 tegoż przepisu obecnie wyraźnie odnosi się do "zabezpieczenia obowiązku o charakterze niepieniężnym". Taki obowiązek nie jest przedmiotem zabezpieczenia w niniejszej sprawie, która dotyczy zabezpieczenia w związku z wydanymi decyzjami w przedmiocie przybliżonych kwot nienależnie otrzymanego zwrotu podatku VAT za luty 2013 r. (sygn. [...]) i marzec 2013 r. ([...]), a zatem obowiązku pieniężnego.

Podniósł jednocześnie , że w obecnym stanie prawnym "termin określony w § 1 może być przez organ egzekucyjny przedłużony na wniosek wierzyciela o okres do 3 miesięcy".

Na koniec skarżący zauważył, że nie jest spełniona podstawowa przesłanka przedłużenia zabezpieczenia, a mianowicie, iż "z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte". Takie "uzasadnione przyczyny" w niniejszej sprawie nie zachodzą. Przyczyny podane w uzasadnieniu, tj. konieczność wydania decyzji podatkowej są niepoważne.

W związku z tymi zarzutami wniesiono o uchylenie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w całości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi postanowienie nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Na wstępie zaznaczyć należy , że tożsame postępowanie odnoszące się do poprzedniego przedłużenia terminu zabezpieczenia były przedmiotem rozpatrzenia przez tut. Sąd, który wyrokiem z dnia 17 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 912/14 nie podzielił argumentacji skarżącego .

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela to stanowisko uznając przede wszystkim że orzeczenie w pkt II wyroku Sądu z dnia 16 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1773/13 , iż zaskarżone decyzje (czyli dotyczące określenia przybliżonej kwoty nienależnie otrzymanego zwrotu podatku oraz orzeczenia o zabezpieczeniu w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2013r.) nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku nie ma znaczenia dla wyniku niniejszej sprawy. Rozstrzygnięcie Sądu w ww. zakresie oznacza, że organ od chwili wyrzeczenia przez Sąd powyższego nie może dokonywać żadnych nowych czynności zabezpieczających, ale dotychczasowe czynności pozostają w mocy, dopóty, dopóki sam organ stosując wytyczne Sądu nie poprawi dokonanych naruszeń prawa (może uchylić zabezpieczenie). Dokonując porównania, które przystaje do okoliczności sprawy, gdyby wobec jakiegokolwiek zobowiązanego była prowadzona egzekucja i organ w wyniku np. zajęcia rachunku bankowego wyegzekwowałby kwotę 10.000 zł, to na skutek uchylenia przez Sąd decyzji merytorycznych, stanowiących podstawę egzekucji (czy zabezpieczenia) i wyrzeczenia, że decyzje te nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, organ nie może dokonywać nowych zajęć, czynności egzekucyjnych, ale takie wyrzeczenie Sądu nie niweczy skutku dotychczasowych czynności egzekucyjnych (czy zabezpieczających).

W ocenie Sądu w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 159 u.p.e.a. Oceniając tę kwestię należy zaznaczyć , że na gruncie niniejszej sprawy zastosowanie ma przepis art. 159 u.p.e.a. w brzmieniu nadanym przed nowelizacją z dnia 21 listopada 2013 r.

Jak wynika z art. 159 § 1 i 2 u.p.e.a. w przypadku wydania decyzji o zabezpieczeniu przyszłych zobowiązań podatkowych organ uchyla zabezpieczenie, na żądanie zobowiązanego, jeżeli w terminie 3 miesięcy od dokonania zabezpieczenia nie został zgłoszony wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego, z tym że ów 3-miesięczny termin może być przedłużony na wniosek wierzyciela, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte. Termin przedłużenia zabezpieczenia został określony tylko dla obowiązków o charakterze niepieniężnym (o okres do 3 miesięcy). Zgodnie z przyjętą w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wykładnią art. 159 § 2 u.p.e.a. w odniesieniu do przysługujących organowi egzekucyjnemu uprawnień do przedłużenia terminu zabezpieczenia obowiązku o charakterze pieniężnym, termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przez organ egzekucyjny przedłużony w sposób nieograniczony. Również komentatorzy; P. Przybysz ("Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz", Warszawa 2008, s. 444), R. Hauser, (w: R. Hauser i inni, "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz", C.H. Beck 2008, Nb 4 do art. 159, s. 589, z powołaniem się na E. Wengerka), czy D. Jankowiak, ("Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji", Komentarz 2008", Unimex, strony 945-946) zgodnie wskazują, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony w sposób nieograniczony, jednakże powinien być skorelowany z terminem rozpatrzenia sprawy przez organ podatkowy i nie powinien być od niego dłuższy. Wykładnia ta, wskazując na brak prawnych ograniczeń co do przedłużenia terminu zabezpieczenia należności pieniężnych, nie różnicuje przy tym przesłanek przedłużenia w zależności od terminu, na jaki przedłużenie następuje oraz w zależności od tego, czy jest to pierwsze przedłużenie terminu, czy też kolejne.

Oznacza to, że na podstawie art. 159 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny obowiązany jest na wniosek wierzyciela przedłużyć termin zabezpieczenia z uzasadnionych przyczyn, a także to, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony wielokrotnie.

W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości , że mamy do czynienia z zabezpieczeniem należności pieniężnych a zatem organ egzekucyjny był uprawniony do przedłużenia terminu zabezpieczenia .

Za bezpodstawny należy uznać także zarzut, że podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy niemające zastosowania w sprawie. Organ drugiej instancji wyjaśniał w uzasadnieniu ww. postanowienia że zgodnie z dyspozycją przepisu art. 159 u.p.e.a., w związku ze zmianą niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjny w administracji na mocy ustawy z dnia 6 listopada 2013 r. o wzajemnej pomocyprzy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1289), w obowiązującym od dnia 21.11.2013 r. brzmieniu, postępowanie zabezpieczające dotyczące należności pieniężnych nie jest ograniczone w czasie. Stąd też obecnie nie dokonuje się przedłużenia terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W rozpoznawanej sprawie jednak postępowanie zostało wszczęte przed dniem 21 listopada 2013 r., tj. zanim doszło do zmiany brzmienia art. 159 u.p.e.a., stąd też stosowanie do art. 123 ustawy o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych, przepis zmieniony nie miał zastosowania.

Co do zarzutów związanych z naruszeniami przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w zakresie prowadzenia postępowania to także nie są one uzasadnione. Organ przedłużył termin zabezpieczenia na wniosek wierzyciela i wskazał na okoliczności faktyczne uzasadniające to przedłużenie. Tymi okolicznościami był fakt prowadzenia kontroli u kontrahentów skarżącego, przy tym w uzasadnieniu wskazano na konkretne podmioty, zatem okoliczność ta może być zweryfikowana. Wskazano także, że brak ostatecznej decyzji wymiarowej w sprawie czyni niemożliwym złożenie wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Dodatkowo w skardze wskazano ogólnie na naruszenia przepisów postępowania, cytując treść przepisów i zasad postępowania administracyjnego, natomiast skarżący nie wskazał na czym te naruszenia miałyby konkretnie polegać w niniejszej sprawie. Uzasadnienie postanowienia zawiera wszelkie elementy prawem przewidziane, wskazano na okoliczności faktyczne, przepisy prawa znajdujące zastosowanie, postanowienie zawiera wszystkie elementy określone w art. 107 § 3 w związku z art. 126 Kodeksu postępowania.

Sąd nie podzielił również zarzutu braku spełnienia podstawowej przesłanki przedłużenia zabezpieczenia jaką jest istnienie uzasadnionych przyczyn niemożności wszczęcia postępowania egzekucyjnego W dotychczasowym piśmiennictwie oraz orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmowano, że uzasadnionymi przyczynami przedłużenia terminu zabezpieczenia są:

- niezakończenie postępowania kontrolnego lub podatkowego (wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 maja 2008 r. I SA/Kr 791/07, Lex nr 524699) - gdyż brak decyzji uniemożliwia wszczęcie postępowania egzekucyjnego a nie chodzi tu o egzekucję obowiązku wprost wynikającego z przepisu prawa (wyroki NSA z dnia 24 marca 2009 r., II FSK 888/06, Lex nr 596635, z dnia 24 marca 2009 r., II FSK 1876-1875/08, Lex nr 596047, Lex nr 575440),

- konieczność uzupełnienia materiału dowodowego, w zakresie mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż celem postępowania podatkowego jest zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego i dokonanie wszechstronnej oceny dowodów by możliwe było prawidłowe określenie (ustalenie) zobowiązania podatkowego (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 28 marca 2008 r., I SA/Wr 1213/07, Lex nr 468123),

- zaskarżenie decyzji wymiarowej i wstrzymanie jej wykonania, problemy ze skutecznym doręczeniem decyzji podatkowej lub upomnienia jeżeli jest ono wymagalne (M. Faryna, Komentarz do art. 159 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji 2010.12.01, Lex/el pkt 3.5.).

W rozpoznawanej sprawie uzasadnione przyczyny niemożności wszczęcia postępowania egzekucyjnego zostały bez wątpienia wykazane przez wierzyciela w składanych wnioskach o przedłużenie terminu zabezpieczenia . Zaliczyć do nich należało: brak zakończenia postępowania w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2013 r. , oraz konieczność uzyskania niezbędnego materiału dowodowego . W uzasadnieniu wniosku wierzyciel wykazał , że w toku postępowania podatkowego zostaną wykorzystane odpowiedzi na pisma wysłane w trakcie kontroli podatkowej do Urzędów Skarbowych w K. i W w zakresie przeprowadzenia stosownych kontroli . Ustalenia dokonane podczas tych kontroli są niezbędne do zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego w niniejszej sprawie .

Okoliczności te nie zostały dostatecznie wykazane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przez co naruszono art. 107 § 3 Kpa.w zw. z art. 126 Kpa. W ocenie Sądu nie jest to jednak naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).