Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 423/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-10-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Środki unijne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 35 ust. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2082
law: Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych - t.j.
article: art. 252
journal: Dz.U. 2022 poz 1634
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Tomasz Wójcik Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: starszy asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2024 r. sprawy ze skargi M. G. sp. z o.o. w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] kwietnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2019 oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2023 r. Prezydent M. B. określił dla M. G. sp. z o.o. z siedzibą w P. (skarżąca), organu prowadzącego P. S. M. oraz P. M. S. M., wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2019, w kwocie

[...] zł oraz zobowiązał Spółkę do jej zwrotu do budżetu M. B. na wskazany rachunek bankowy w ciągu 15 dni od daty uzyskania przez tę decyzję przymiotu ostateczności wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, skarżąca złożyła odwołanie wnosząc

o jego uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 44 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia

2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.), zwanej też dalej "u.f.p." oraz art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t.j. Dz. U. z 2022, poz. 2082 ze zm.), zwanej dalej "u.f.z.o.", poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i błędne uznanie, że wydatki w łącznej kwocie [...]zł stanowią dotację wykorzystaną w sposób niezgodny z przeznaczeniem.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w B. utrzymało w mocy ww. decyzję.

Rozpoznając złożoną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 27 listopada 2023 r., sygn. akt: I SA/Bd 415/23 uchylił zaskarżoną decyzję Kolegium i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Sąd jako w pełni uprawnione ocenił zakwestionowanie przez organy dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł. W tej części ustaleń za niezasadne uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego

i prawa materialnego. Wątpliwości Sądu wzbudziło natomiast zagadnienie dotyczące zakwestionowania przez organ kwoty [...]zł, jako wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem. Dotyczyć ona miała pokrycia wydatku na kształcenie osób, które już ukończyły szkołę w czerwcu 2018 r. Sąd zauważył, że z akt administracyjnych nie wynika, aby organ odwoławczy umożliwił stronie wypowiedzenie się w sprawie, co nakazuje przepis art. 10 k.p.a. Sąd podkreślił, że wprawdzie organ odwoławczy nie gromadził materiału dowodowego, lecz opierał się na dowodach zgromadzonych już przez organ pierwszej instancji, to jednak wyznaczenie konkretnego terminu do wypowiedzenia się w sprawie umożliwiłoby Spółce przedłożenie dowodów. To z kolei zapewniłoby organowi odwoławczemu dokonanie oceny tego konkretnego wydatku (na szkolenie osób nie będących, zdaniem organu, słuchaczami szkoły, w kwocie [...]zł), także w kontekście dowodów złożonych przez Spółkę. W niniejszej sprawie niewyznaczenie terminu do wypowiedzenia się przez Spółkę spowodowało, że przedłożyła ona dowody już po wydaniu decyzji przez Kolegium i przed jej doręczeniem. W związku z tym doszło do naruszenia prawa, tj. art. 10 § 1 k.p.a., które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie Sąd nie przesądził, czy kwota [...]zł stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie czy zgodnie z przeznaczeniem. Stwierdził wyłącznie, że kwestia ta wymaga ponownej oceny z uwzględnieniem całego materiału dowodowego, w tym dowodów złożonych przez Spółkę i załączonych do uzupełnienia odwołania.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w B. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniosło, że z uwagi na to, iż niniejsza sprawa dotyczy zwrotu należności z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, Kolegium zobligowane było

w pierwszej kolejności zbadać, czy w świetle przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia

1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), dalej "O.p.", ww. niepodatkowe należności budżetowe nie uległy przedawnieniu. Organ podał, że skoro sprawa dotyczy dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2019, to pięcioletni termin liczony od końca 2019 r., upływa odpowiednio z końcem 2024 r. Oznacza to, że wydanie i doręczenie decyzji określającej kwotę dotacji przypadającej do zwrotu, powinno nastąpić przed upływem ww. terminu przedawnienia, co też miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Przechodząc do istoty sporu, organ przytoczył treść art. 35 ust. 1 u.f.z.o. i stwierdził, że nie sposób przyjąć, iż dotacja może być wydatkowana na każdy cel. Dotacje są przeznaczone bowiem na dofinansowanie wyłącznie zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Organ wyjaśnił, że aby dotację można było uznać za wydatkowaną zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. beneficjent musi spełnić dwa warunki. Po pierwsze dotacja musi zostać wydatkowana na dofinansowanie realizacji zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Po drugie dofinansowanie to powinno dotyczyć wydatków bieżących. Od wydatków bieżących związanych z zadaniami oświatowymi danej placówki, należy odróżnić wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego tę placówkę oświatową, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t.j. Dz. U.

z 2021 r., poz. 1082 ze zm.). Organ podkreślił, że wydatkowanie dotacji jest ograniczone poprzez wskazanie celów, którym ma ona służyć. Rola dotacji oświatowej nie polega zatem na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez jednostkę prowadzącą placówkę oświatową, czy też pokrywania wszelkich jej wydatków.

Kolegium wskazało, że jak wynika z akt sprawy, do czasu wydania zaskarżonej decyzji kwoty w niej określone nie zostały zwrócone do budżetu M. B. w żadnej części. SKO podało, że stan faktyczny sprawy, organ pierwszej instancji ustalił na podstawie:

- sprawozdania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] czerwca 2022 r.;

- materiałów źródłowych dostarczonych organowi pismem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] września 2022 r.;

- dokumentów włączonych do akt sprawy postanowieniami organu pierwszej instancji;

- innych dokumentów, na które organ pierwszej instancji się powołał.

Odnosząc się do zarzutów odwołania odnośnie możliwości skorygowania rozliczenia dotacji, Kolegium podniosło, że sposób wydatkowania środków z dotacji został wyraźnie sprecyzowany i tak samo jednoznacznie uregulowany został sposób rozliczenia dotacji, jako sposób udokumentowania zrealizowanego przeznaczenia pochodzących z niej środków. Dokonano tego w uchwałach Rady M. B. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla placówek wychowania przedszkolnego, szkół

i poradni psychologiczno-pedagogicznych prowadzonych na terenie B. przez inne niż M. B. osoby prawne lub osoby fizyczne oraz trybu przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania. W przepisach tych wyraźnie postanowiono, że w terminie do 20 stycznia roku następującego po roku udzielenia dotacji, organ prowadzący dotowaną jednostkę zobowiązany jest do złożenia rocznego rozliczenia wykorzystania dotacji w formie wydruku z systemu elektronicznego wskazanego przez organ dotujący według wzoru stanowiącego załącznik. W związku

z tym powoływanie się na inne akty prawne w tym zakresie, a także stosowne analogie (art. 81b O.p.) do np. deklaracji VAT-7 czy zeznań podatkowych PIT lub CIT (określanych na gruncie prawa podatkowego jako deklaracje) musi mieć wyraźnie

i jednoznaczne uzasadnienie. Zgodnie bowiem z art. 38 ust. 1 u.f.z.o., organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, w drodze uchwały, ustala tryb udzielania

i rozliczania dotacji, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, oraz tryb przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania, w tym zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji

i w rozliczeniu jej wykorzystania, termin przekazania informacji o liczbie odpowiednio dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków, uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych lub słuchaczy kwalifikacyjnych kursów zawodowych, o których mowa w art. 34 ust. 2, oraz termin i sposób rozliczenia wykorzystania dotacji. Kolegium podkreśliło, że ww. uchwały określają dość szczegółowo tryb kontroli i nie ma żadnych podstaw, aby odwoływać się w drodze analogii do kontroli przeprowadzanych przez organy skarbowe na podstawie odrębnych przepisów.

Organ stwierdził, że żaden przepis wskazanych uchwał Rady M. B. nie przewiduje możliwości korygowania złożonego rozliczenia wykorzystanej dotacji, rozumianego jako sprawozdanie z wydatkowanych środków i to już po zakwestionowaniu poszczególnych wydatków w sprawozdaniu z audytu. W tej sytuacji nie można domniemywać możliwości zmiany rozliczenia dotacji w ten właśnie sposób, gdy w trakcie audytu zostaną stwierdzone nieprawidłowości, a korekta zostaje złożona właśnie w wyniku stwierdzenia tych nieprawidłowości.

Odnosząc się do kolejnych zarzutów strony przedstawionych w odwołaniu dotyczących poszczególnych kwot wynikających ze wskazanych faktur, w ocenie Kolegium, organ

pierwszej instancji precyzyjnie odniósł się do wszystkich wydatków dokonanych przez stronę w trakcie realizacji otrzymanej dotacji oświatowej w 2019 r. i tam, gdzie to było możliwe z punktu widzenia przepisów prawa i zasad obowiązujących przy rozliczaniu dotacji oświatowych, uznawał dokonane wydatki przez stronę za dotację wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem.

Kolegium zgodziło się z opinią organu pierwszej instancji, że odmienna ocena poszczególnych faktur wystawionych m.in. przez S. M. sp. z o.o. została szczegółowo uzasadniona w odniesieniu do każdej zakwestionowanej faktury i nie dotyczy powiązań osobowych pomiędzy stroną a tą spółką. Przykładowo wszystkie faktury wystawione przez M. P. K. K. zostały uznane za dotację wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem, czy też wydatki na obsługę administracyjną

i usługi kancelarii prawnej również nie zostały zakwestionowane, jako dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Prezydent M. B. nie zgodził się również w całości ze stanowiskiem przedstawionym przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. w sprawozdaniu z audytu uznając, że same powiązania między kontrahentem a stroną, zwłaszcza, gdy nie mają one charakteru kapitałowego, nie stanowią podstawy do automatycznego kwestionowania faktury wystawionej przez tego kontrahenta, a także niewystarczającym argumentem jest krótki okres prowadzenia działalności gospodarczej przez wystawcę faktur.

Kolegium zgodziło się z Prezydentem M. B., że organ administracji publicznej powinien poddawać analizie stan faktyczny konkretnej sprawy znajdujący oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, nie zaś stan o charakterze czysto hipotetycznym. Organ wskazał, że strona w momencie zakwestionowania rozliczenia wydatku w jakiejś części z dotacji, wskazuje na hipotetyczne koszty, które mogłaby ponieść w związku z zatrudnieniem zleceniobiorców.

Zdaniem Kolegium za gołosłowne należało uznać stwierdzenie strony, że stawki spółki S. M. sp. z o.o. były jednymi z najniższych na rynku. Trudno bowiem uznać za najniższą stawkę na rynku wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2019 r., wystawioną przez S. M. sp. z o.o. za obsługę administracyjną

w wysokości [...] zł/h od osoby, w sytuacji, gdy wynagrodzenie godzinowe wynikające

z umów zleceń dwóch świadczących ową obsługę administracyjną osób wynosiło [...] zł netto/h. Stawka ustalona dla firmy S. M. sp. z o.o. przekraczająca ponad siedem razy stawkę osobową dla osób świadczących obsługę administracyjną, jest rażąco przekraczającą jakiekolwiek standardy i uwarunkowania rynkowe w rozważanym zakresie.

Kolegium zgodziło się z konstatacją Prezydenta M. B., przedstawioną

w piśmie przewodnim z dnia [...] maja 2023 r., że pokrywanie z dotacji oświatowej zysku zewnętrznej spółki narusza zasady gospodarowania środkami publicznymi przewidziane w art. 44 ust. 3 u.f.p., zaś wprowadzenie dodatkowego podmiotu

w postaci S. M. sp. z o.o. doprowadziło do wygenerowania kosztów, które nie pozostają w zgodzie z celem dotacji oświatowej, której ostatecznym beneficjentem ma być uczeń i poniesione zostały ze środków publicznych z rażącym naruszeniem zasad gospodarki tymi środkami.

Kolegium podkreśliło, że istotną w sprawie jest słuszna uwaga poczyniona przez organ

pierwszej instancji, iż każdy ze zleceniobiorców własnoręcznym podopisem potwierdził liczbę zrealizowanych w danym miesiącu godzin i na tej podstawie zostało ustalone

i wypłacone należne wynagrodzenie i w ramach tej liczby godzin nie mieszczą się już żadne dodatkowe konsultacje, nawet jeżeli teoretycznie mogłyby one zostać sfinansowane z dotacji.

Organ odniósł się do wątpliwości Sądu w zakresie zakwestionowania przez organ pierwszej instancji kwoty [...]zł, jako wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem, która to kwota miała dotyczyć pokrycia wydatku na kształcenie osób, które już ukończyły szkołę w czerwcu 2018 r. W związku z tym - zdaniem organu pierwszej instancji - nie mogły być one nadal słuchaczami w grudniu 2018 r. W tej sytuacji należność z faktury z dnia [...] stycznia 2019 r. wystawionej przez S. M. sp. z o.o., mającej potwierdzać szkolenie zawodowe tych osób, nie mogła być pokryta z dotacji na 2019 r. W tym kontekście strona odwołująca się podnosi, że błędnie przyjęto, iż osoby te nie były w 2019 r. słuchaczami Szkoły. Na tę okoliczność powołuje notatkę służbową dot. Zarządzenia Dyrektora P. M. S. M.

nr [...] oraz to Zarządzenie.

Kolegium wskazało, że pismem z dnia [...] marca 2024 r. wezwało Prezydenta B. do wyrażenia stanowiska w sprawie, z uwzględnieniem prawomocnego wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 27 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 415/23.

Organ pierwszej instancji w odpowiedzi na powyższe wezwanie przedstawił swoje stanowisko w piśmie z dnia [...] marca 2024 r., które w swoich tezach było spójne

z pismem przewodnim organu z dnia [...] czerwca 2024 r., przekazującym uzupełnienie odwołania wraz z załączonym materiałem dowodowym.

Z akt sprawy wynika, że pełnomocnik strony do uzupełnienia odwołania z dnia [...] czerwca 2023 r. załączył:

1) notatkę służbową dot. Zarządzenia Dyrektora P. M. S. M. nr [...] o spotkaniu 24 nieklasyfikowanych słuchaczy z T. J. -D. Szkoły, w dniu [...].06.2019 r. o godz. 10:00;

2) zarządzenie Dyrektora P. M. S. M. nr [...]

z dnia [...].06.2018 r., zawierające wykaz 24 słuchaczy, którym T. J. - D. Szkoły wyraziła zgodę na powtarzanie IV semestru na kierunku Technik Masażysta.

W ocenie Kolegium należy zgodzić się z Prezydentem M. B., że

z dokumentów tych nie wynika, iż w dacie przeprowadzonego szkolenia wymienione osoby były słuchaczami P. M. S. M. w B.. Zdaniem Kolegium ten fakt ma istotne i zarazem fundamentalne znaczenie, gdyż osoby podpisane na liście obecności szkolenia przeprowadzonego w dniach [...] grudnia

2018 r. i [...] grudnia 2018 r. musiały być w tym terminie słuchaczami Szkoły, aby dopuszczalne było przyjęcie, że dotacja przeznaczona na sfinansowanie tego szkolenia została wykorzystana w sposób zgodny z przeznaczeniem.

Prezydent B. zaznaczył w swoim piśmie z dnia [...] marca 2024 r., zawierającym stanowisko w sprawie, że organ włączył do akt przedmiotowego postępowania pismem z dnia [...] stycznia 2023 r. część akt postępowania administracyjnego zakończonego wydaniem prawomocnej decyzji o znaku:

[...], tj:

- księgę słuchaczy Policealnej M. S. dla W. w B., obejmującą 82 strony;

- fotokopię uchwały nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.;

- dziennik zajęć szkoły stacjonarnej P. M. S. M.

w B. na rok szkolny 2017/2018, semestr III i IV;

- decyzję administracyjną z dnia [...] lutego 2022 r. o znaku: [...].

Organ wskazał, że w decyzji administracyjnej z dnia [...] lutego 2022 r., znak:

[...], na str. 37-38, wyszczególnione zostały treści oświadczeń słuchaczy IV semestru na kierunku Technik Masażysta, z których wynika, że żaden ze słuchaczy nie potwierdził udziału w spotkaniu z Dyrektorem Szkoły w dniu [...] czerwca 2018 r. Ponadto część słuchaczy wskazała, że nie miała wiedzy, by takie spotkanie we wskazanym dniu w ogóle się odbyło. Dokumenty załączone do uzupełnienia odwołania pozostają zatem w sprzeczności z oświadczeniami ww. słuchaczy.

W ocenie Kolegium, rację ma Prezydent M. B. argumentując, że

w uchwale nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r., z posiedzenia Rady Pedagogicznej P. M. S. M. w B. wymienieni zostali ci sami słuchacze, co w załączonej do odwołania notatce służbowej oraz Zarządzeniu Dyrektora P. M. S. M. w B. nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r., którzy na kierunku Technik Masażysta w trybie dziennym ukończyli szkołę w czerwcu 2018 r. Oznacza to, że osoby te przestały być słuchaczami Szkoły

i nie były nimi w grudniu 2018 r., kiedy to w dniach [...] grudnia 2018 r. i [...] grudnia

2018 r. odbyło się szkolenie sfinansowane z dotacji oświatowej. Zatem w grudniu

2018 r. na wymienione osoby nie przysługiwała już dotacja oświatowa. Przeczy zdrowemu rozsądkowi także fakt, że słuchacze, którzy w czerwcu 2018 r. ukończyli szkołę, mogli uczestniczyć we wskazanych wyżej dniach w specjalistycznym szkoleniu zawodowym z Dyrektorem Szkoły. Nie było też powodu, aby osoby, które ukończyły Szkołę składały wniosek o powtarzanie semestru. Z powyższych względów Prezydent M. B. w zaskarżonej decyzji dał wiarę oświadczeniom słuchaczy, którzy nie mieli interesu w mówieniu nieprawdy, a nie pismom załączonym do uzupełnienia odwołania.

Zdaniem Kolegium, powyższa argumentacja organu jest spójna, logiczna i znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. W takiej sytuacji nie można było uznać za zgodne z przeznaczeniem wykorzystania dotacji dla osób, które nie mogły być formalnie uznane za słuchaczy P. M. S. M.

w B..

Z pisma Prezydenta M. B. z dnia [...] marca 2024 r. wynika również, że organ decyzją z dnia [...] lutego 2022 r., znak: [...], określił wysokość

dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przez M. G. sp. z o.o. z siedzibą w P. w okresie od [...] września 2017 r. do [...] marca 2019 r. na kwotę [...]zł i zobowiązał Spółkę do zwrotu tej kwoty. M. G. sp. z o.o. w dniach [...] grudnia 2020 r. i [...] lutego 2022 r. dokonała na rachunek M. B. zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości łącznie regulując w całości swoje zobowiązanie z tego tytułu. Zwrot dotacji uznanej za pobraną w nadmiernej wysokości dotyczył m.in. słuchaczy wymienionych w decyzji z dnia [...] lutego 2022 r., znak:

[...], na których dotacja została pobrana w nadmiernej wysokości

w odniesieniu do miesiąca grudnia 2018 r., kiedy to odbyło się szkolenie sfinansowane z dotacji oświatowej.

Kolegium podzieliło stanowisko Prezydenta M. B., że choć niezakwestionowanie decyzji z dnia [...] lutego 2022 r., znak: [...],

w administracyjnym toku instancji nie ma wpływu na ustalenia faktyczne w analizowanej sprawie, to jednak pośrednio potwierdza, że strona zgodziła się z tym, iż osoby rzekomo uczestniczące w szkoleniu nie były słuchaczami Szkoły, skoro Spółka dokonała zwrotu pobranej na te osoby dotacji.

Biorąc powyższe pod uwagę Prezydent M. B. podkreślił, że po zapoznaniu się z treścią uzupełnienia odwołania i wyrokiem WSA w Bydgoszczy z dnia 27 listopada 2023 r., sygn. akt: I SA/Bd 415/23, podtrzymuje swoje stanowiska wyrażone w zaskarżonej decyzji z dnia [...] kwietnia 2023 r., znak:

[...], odnośnie wydatków na kwotę [...]zł.

SKO w B. w wyniku przeprowadzenia ponownego postępowania wyjaśniającego, będąc związane oceną prawną i wskazaniami Sądu co do dalszego postępowania oraz przyjmując dokonaną przez WSA w Bydgoszczy wykładnię przepisów mających zastosowanie w sprawie, tj. art. 35 u.f.z.o., art. 44 ust. 3 u.f.p., ustaliło, mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy w sprawie, w tym dokumenty załączone do uzupełnienia odwołania, że przedmiotowe wydatki na kwotę [...]zł, należy potraktować jako dotację wykorzystaną niezgodnie

z przeznaczeniem.

Uwzględniając fakt, że zarzuty odwołania w zakresie dotacji wykorzystanej w 2019 r. -

w części [...] zł - niezgodnie z przeznaczeniem należało uznać za nieusprawiedliwione (co jednoznacznie potwierdził WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 27 listopada 2023 r., sygn. akt: I SA/Bd 415/23) oraz wykazanie słuszności zakwestionowania przez organ pierwszej instancji kwoty [...]zł, jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (co budziło poprzednio pewne wątpliwości Sądu ze względu na brak odpowiednich rozważań w tym zakresie), stwierdzono, że łącznie wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2019 przez P. S. M. w B. oraz P. M. S. M. w B., dla których M. G. sp. z o.o. była organem prowadzącym, wyniosła [...] zł.

Reasumując, w opinii organu odwoławczego, ocena zgromadzonego materiału dowodowego i ustalenia przedstawione w zaskarżonej decyzji przez organ pierwszej instancji w zakresie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2019 przez P. S. M. w B. oraz P. M. S. M. w B., dla których M. G. sp. z o.o. była organem prowadzącym, na kwotę [...]zł, zostały dokonane w sposób rzetelny

i prawidłowy.

W skardze do tut. Sądu, skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 44 ust. 3 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy

z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych, przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji błędne uznanie, że:

- wydatki ujęte w decyzji ponoszone przez organ prowadzący szkołę nie mogą być finansowane ze środków dotacji oświatowej, w sytuacji, gdy mieszczą się one

w zakresie zadań placówki oraz stanowią wydatek poniesiony na działalność placówki

i mogą być finansowane z otrzymywanej dotacji;

- osoby uczestniczące w szkoleniu nie były słuchaczami szkoły - podczas gdy w grudniu 2018 r. złożyły one do dyrektora placówki wnioski o powtarzanie semestru, które to wnioski zostały rozpoznane pozytywnie, w konsekwencji czego należy uznać, że byli oni słuchaczami placówki w okresie poddanym kontroli;

b) art. 81b § 1 ust. 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji jego niezastosowanie, w sytuacji, gdy strona miała prawo powoływać się w toku niniejszego postępowania na złożoną korektę faktury, bowiem przepis pozwala na skorygowania deklaracji po zakończeniu kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego, co skutkowało zawyżeniem kwoty dotacji uznanej za wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem;

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. poprzez niewyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych i niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego;

b) art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a., poprzez nierozpatrzenie całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym zwłaszcza przedstawionych przez skarżącego dokumentów źródłowych w postaci notatki służbowej dot. zarządzenia Dyrektora P. M. S. M. nr [...] oraz zarządzenia Dyrektora P. M. S. M.

w B. nr [...], co doprowadziło do dokonania ostatecznych ustaleń

w sprawie w oparciu jedynie o te dowody, które organ uznał za przydatne dla uzasadnienia przedstawionej w zaskarżonej decyzji oceny sposobu rozliczania dotacji przez skarżącą;

c) art. 77 § 2 k.p.a. poprzez włączenie do materiału dowodowego akt sprawy toczącej się przed Prezydentem M. B. o sygn. akt [...]

w postaci decyzji, mimo niewydania i doręczenia pełnomocnikowi skarżącej postanowienia dowodowego w tym zakresie, co w konsekwencji uniemożliwiło skarżącej wypowiedzenie się co do zasadności powoływania przedmiotowego dowodu w sprawie.

Wobec powyższych zarzutów, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Spór w niniejszej sprawie wymaga rozstrzygnięcia, czy w świetle zgromadzonego

w toku postępowania administracyjnego materiału dowodowego strona skarżąca jako organ prowadzący wykorzystała dotację niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2019

w kwocie [...]zł, jak twierdzi organ, czy przeciwnie skarżąca nie naruszyła przepisów i wykorzystała środki z dotacji oświatowej zgodnie ze wskazaniami art. 35 ust. 1 u.f.z.o., tj. zostały one w całości przeznaczone na realizację zadań z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, jak podnosi Spółka. W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi.

Niezasadne okazały się zarzuty naruszenia przepisów procesowych w tym: art. 7, art. 77 § 1 i 2 oraz art. 80 k.p.a. Zgodnie z art. 7 k.p.a., w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Prowadzą też postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.) i powinny wyjaśnić stronom zasadność przesłanek, którymi się kierują przy załatwianiu sprawy (art. 11 k.p.a.). Powyższe zasady znajdują doprecyzowanie m.in. w art. 77 § 1 k.p.a., zgodnie z którym organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Istotny jest także art. 80 k.p.a., w świetle którego organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Następnie organ powinien uzasadnić wydaną decyzję poprzez wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej oraz wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji,

z przytoczeniem przepisów prawa (art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a.).

Zdaniem Sądu, organ sprostał tym wymaganiom. Wbrew stanowisku zawartemu w skardze, organ właściwie ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, poprzedzając wydanie zaskarżonej decyzji wszechstronnym i szczegółowym badaniem zebranego materiału dowodowego, co znalazło swoje odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zebrany materiał dowodowy był wystarczający do stwierdzenia wystąpienia przesłanek zawartych w art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., natomiast odmienna ocena tego materiału, od prezentowanej przez skarżącą, nie stanowi

o naruszeniu przepisów postępowania administracyjnego. Nie można zgodzić się ze Spółką, że został naruszony art. 77 § 2 k.p.a. poprzez włączenie do materiału dowodowego akt sprawy toczącej się przed Prezydentem M. B. o sygn. akt [...] w postaci decyzji, mimo niewydania i niedoręczenia pełnomocnikowi skarżącej postanowienia dowodowego w tym zakresie, co

w konsekwencji miało uniemożliwić stronie skarżącej wypowiedzenie się co do zasadności powoływania przedmiotowego dowodu w sprawie. Odnosząc się do tego podnieść należy, że wprawdzie pismo to nie zostało doręczone pełnomocnikowi, jednak zarówno organ pierwszej instancji, jak również organ odwoławczy zawiadamiały Spółkę

o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego

i wyznaczyły termin do wypowiedzenia się: pismem Prezydenta M. B.

z dnia [...] lutego 2023 r. doręczonym na adres Spółki [...] lutego 2023 r. (k. 2553-2554, segr. VII akt administracyjnych organu pierwszej instancji) oraz pismem z dnia [...] marca 2024 r. doręczonym na adres Kancelarii dnia [...] kwietnia 2024 r. (k. 31 akt SKO, teczka druga). Tym bardziej zarzut ten jest nieuprawniony, ponieważ przed organem pierwszej instancji Spółka występowała o przedłużenie terminu do wypowiedzenia się i organ wyznaczył dodatkowy termin. Ponadto z notatki z dnia [...] marca 2023 r. wynika, że

w tym dniu stawiła się K. M. – reprezentująca Spółkę i "dokonała wglądu

w akta sprawy toczącego się postępowania administracyjnego (...)" (k. 2559, segr. VII akt administracyjnych organu pierwszej instancji). Zatem stronie powinien być znany ww. dowód i to przed wydaniem decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] kwietnia 2023 r.

Przed przystąpieniem do kolejnych rozważań przytoczyć należy uregulowania znajdujące zastosowanie sprawie. Zgodnie z art. 60 pkt 1 u.f.p., dotacje oświatowe udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego są środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym.

W myśl art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych,

w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. Brak jest przy tym definicji legalnej "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem".

W doktrynie przyjmuje się, że jest to wydatkowanie przez beneficjenta przekazanych mu środków finansowych w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa (zob. Stawiński Michał. Art. 252. w: Ustawa

o finansach publicznych. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2019). Tym samym dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, to taka, która została wydatkowana na inne cele aniżeli te, na które została udzielona bądź nie służyła pokryciu wydatków, na które miała być wykorzystana. Jeżeli okaże się, że wydatki, na pokrycie których dotacja została przeznaczona nie wystąpiły, to także i taka dotacja nosi znamiona dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (zob. wyroki WSA

w S. z [...] czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 235/18 i [...] czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 214/22).

Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 i ust. 6 pkt 1 u.f.p. zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego naliczane są począwszy od dnia przekazania

z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie

z przeznaczeniem.

Sprawa niniejsza dotyczy tzw. dotacji oświatowej, której środki beneficjent zobligowany jest przeznaczyć na realizację zadań określonych w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Zatem każdy wydatek, który pokryty został z dotacji, winien być poddany weryfikacji pod kątem jego zgodności ze wskazanym przepisem prawa. Brak owej zgodności uzasadnia twierdzenie o jego wydatkowaniu niezgodnie z przeznaczeniem, a w dalszej kolejności o potrzebie jego zwrotu. Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o., dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły

i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:

a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie:

- 250% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa

w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych,

o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1,

- 150% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek,

aa) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej w publicznym lub niepublicznym przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej publiczne lub niepubliczne przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej odpowiednio kwot określonych w lit. a,

b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego,

o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U.

z 2021 r. poz. 1212, z późn. zm.),

2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych

i prawnych obejmujących:

a) książki i inne zbiory biblioteczne,

b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach,

c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych,

d) meble,

e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania.

Zasadne jest przy tym przywołanie również przepisów ustawy Prawo oświatowe (dalej u.p.o.). I tak, w myśl art. 10 ust. 1 tej ustawy, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych

i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;

2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki

i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;

3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;

4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym

w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy

z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2019 r. poz. 351) i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;

5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;

6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki;

7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.

Dotacje przeznaczane na realizację zadań szkoły ograniczone są do zakresu ich celowości oraz do bieżących wydatków szkoły. Są one zatem przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, przy czym mogą być wyłącznie wydatkowane na pokrycie bieżących wydatków szkoły. Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę (przedszkole) bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków (por.m.in. wyrok NSA z 25 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1769/14, z 8 maja 2014 r. sygn. akt II GSK 229/13, z 19 marca 2014 r.

sygn. akt II GSK 1858/12, z 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1002/13, opublikowane - podobnie jak pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

W wyżej przywołanych przepisach ustawodawca zawarł katalog otwarty zadań realizowanych przez organ prowadzący szkołę. Stosownie natomiast do art. 44 ust. 1 u.p.o. szkoły i placówki podejmują niezbędne działania w celu tworzenia optymalnych warunków realizacji działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej oraz innej działalności statutowej, zapewnienia każdemu uczniowi warunków niezbędnych do jego rozwoju, podnoszenia jakości pracy szkoły lub placówki i jej rozwoju organizacyjnego. Uszczegółowienie zadań (celu) organu prowadzącego szkołę znajduje również swój wyraz w przepisach wykonawczych, m.in. w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie wymagań wobec szkół i placówek (Dz.U. z 2017 r. poz. 1611 w brzmieniu obowiązującym w 2019 r.). Załącznik do tego aktu prawnego w części II określa wymagania wobec szkół i placówek, m.in.:

- nauczyciele stwarzają sytuacje, które zachęcają uczniów do podejmowania różnorodnych aktywności,

- uczniowie inicjują i realizują różnorodne działania na rzecz własnego rozwoju, rozwoju szkoły lub placówki i społeczności lokalnej,

- szkoła lub placówka realizuje działania wychowawcze i profilaktyczne - w tym mające na celu eliminowanie zagrożeń oraz wzmacnianie pożądanych zachowań - które są dostosowane do potrzeb uczniów i środowiska,

- szkoła lub placówka, w sposób celowy, współpracuje z instytucjami i organizacjami działającymi w środowisku lokalnym. Współpraca szkoły lub placówki ze środowiskiem lokalnym wpływa na ich wzajemny rozwój oraz na rozwój uczniów,

- zarządzanie szkołą lub placówką koncentruje się na zapewnieniu warunków organizacyjnych odpowiednich do realizacji zadań dydaktycznych, wychowawczych

i opiekuńczych,

- podejmuje się działania zapewniające szkole lub placówce wspomaganie zewnętrzne odpowiednie do potrzeb i służące rozwojowi szkoły lub placówki,

- w szkole lub placówce są ustalane i przestrzegane procedury dotyczące bezpieczeństwa, w tym sposobów działania w sytuacjach trudnych i kryzysowych.

W przedstawionym kontekście, dokonując interpretacji pojęcia "wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem", uznać należy, że polega ono w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona. Dotacja oświatowa może zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły lub placówki, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Wobec tego, zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach u.f.z.o. – niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły (przedszkola) lub placówki - powinna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Ponadto należy mieć na uwadze, że na podstawie art. 44 ust. 3 pkt 1 u.f.p. wydatki publiczne powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad:

a) uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów,

b) optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów.

W pierwszej jednak kolejności należy podkreślić, że sporne zagadnienie było już rozpoznawane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, który wyrokiem

z dnia 27 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 415/23 uchylił poprzednią decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2023 r. (wyrok prawomocny). W wyniku tego, organ odwoławczy wydał ponownie decyzję - z dnia

[...] kwietnia 2024 r. - którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Obecnie zatem pozostaje do oceny zaskarżona decyzja z dnia [...] kwietnia 2024 r.

W związku z tym należy podnieść, że organy i tut. Sąd, na podstawie art. 153 p.p.s.a., są związane oceną prawną oraz wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażonymi w opisanym powyżej wyroku WSA. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Ponadto zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe,

a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przepis ten wprowadza zasadę, zgodnie z którą moc wiążąca wcześniejszego orzeczenia, w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu (v: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 613/08).

Piśmiennictwo i praktyka sądowa jednolicie przyjmują, że ustanowiona w ww. przepisie zasada związania oceną prawną powoduje, że skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy

i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak i wszystkie przyszłe postępowania administracyjne

i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej (zob. T. Woś, Komentarz do art. 153, (w:) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, T. Woś, H. Knysiak-Sudyka, M. Romańska. Redakcja naukowa T. Woś, Warszawa 2016, s. 895; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 16 maja 2007 r., I FSK 857/06; z 16 października 2014 r., II FSK 2506/12). Związanie oceną prawną,

o której mowa w art. 153 i art. 170 p.p.s.a. oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny nie mogą w tej samej sprawie formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy zaistniałych po wydaniu wyroku, a także w przypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego przedmiotową ocenę (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 25 sierpnia 2022 r., III FSK 1531/21; z 22 lutego 2024r., I OSK 2202/20).

Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy podkreślić należy, że SKO ponownie rozpatrując sprawę związane było oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu tut. Sądu z dnia 27 listopada 2023 r.

W powołanym wyroku z dnia 27 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 415/23 WSA stwierdził m.in., że:

1) "zasadnie organy zakwestionowały wydatki na łączną kwotę [...]zł ([...] zł – [...] zł), potwierdzone fakturami wystawionymi przez S. M. sp. z o.o.";

- "należy ocenić jako w pełni uprawnione zakwestionowanie przez organy dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł. W tej części ustaleń niezasadne są zarzuty skargi naruszenia przepisów prawa procesowego

i prawa materialnego. Organy bowiem prawidłowo zinterpretowały w tym zakresie przepisy prawa materialnego oraz dokonały subsumcji ustalonego stanu faktycznego pod znajdujące w sprawie zastosowanie przepisy prawa materialnego.";

2) "nie doszło do przedawnienia zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem 2019 r., skoro termin przedawnienia jeszcze nie upłynął. Termin

5-letni upłynąłby z końcem 2024 r., jednakże z zaskarżonej decyzji wynika, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia." W tym kontekście Sąd także wskazał na zawieszenie biegu terminu przedawnienia w związku ze śledztwem. Podał, że zawiadomieniem z dnia [...] sierpnia 2022 r. poinformowano stronę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań dotyczących dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi do budżetu M. B. w części wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem w roku 2019 przez P. S. M. w B. oraz P. M. S. M. w B., dla których M. G. sp. z o.o. była organem prowadzącym, co do których Prokurator Prokuratury Rejonowej B. w dniu [...] sierpnia 2022 r. wydał postanowienie o wszczęciu śledztwa. Dalej WSA stwierdził: "Z powyższego wynika, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W tej sytuacji wykluczyć należy przedawnienie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem

w 2019 r.";

3) "Ponadto niedopuszczalna była korekta rozliczenia dotacji w momencie kontrolowania i zakwestionowania prawidłowości rozliczeń przez organ. Nie można uwzględnić nowego odmiennego rozliczenia dotacji w stosunku do rozliczenia pierwotnego. Niedopuszczalne jest wskazanie innego dowodu źródłowego i tym samym dokonywanie odmiennego wydatkowania środków publicznych. Zasadnie organ wskazuje na regulacje w uchwałach Rady M. B. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla placówek wychowania przedszkolnego, szkół

i poradni psychologicznopedagogicznych prowadzonych na terenie B. przez inne niż M. B. osoby prawne lub osoby fizyczne oraz trybu przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania. W przepisach tych postanowiono, że w terminie do 20 stycznia roku następującego po roku udzielenia dotacji, organ prowadzący dotowaną jednostkę zobowiązany jest do złożenia rocznego rozliczenia wykorzystania dotacji w formie wydruku z systemu elektronicznego wskazanego przez organ dotujący według wzoru stanowiącego załącznik. Zgodnie bowiem z art. 38 ust. 1 u.f.z.o., organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego,

w drodze uchwały, ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, oraz tryb przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania, w tym zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, termin przekazania informacji o liczbie odpowiednio dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków, uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych lub słuchaczy kwalifikacyjnych kursów zawodowych, o których mowa w art. 34 ust. 2, oraz termin i sposób rozliczenia wykorzystania dotacji.

W związku z tym, nie można powoływać się na inne akty prawne poprzez analogię do deklaracji podatkowych (art. 81b O.p.)."

W poprzednim wyroku przywołano także pogląd WSA w Warszawie zawarty w wyroku

z dnia 21 lipca 2020 r. sygn. akt V SA/Wa 1691/18, zgodnie z którym: "(...) po dokonaniu rozliczenia dotacji nie jest możliwe przenoszenie wydatków, które zostały pokryte ze środków własnych, na wydatki które zostają pokryte z dotacji. Skoro skarżąca określone wydatki pokryła ze środków własnych, to obecnie nie może żądać ich pokrycia ze środków dotacji. Co więcej, skoro część wydatków pokrytych z dotacji zostało zakwestionowanych, to tych wydatków nie można zastępować innymi wydatkami pokrytymi np. środkami własnymi. Takie działanie jest niedopuszczalne. To skarżąca sporządza sprawozdanie i to sprawozdanie winno odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenia zarówno faktyczne jak i księgowe."

W konsekwencji powyższego, w poprzednim wyroku o sygn. akt I SA/Bd 415/23 Sąd uznał, że "przedstawianie dopiero na użytek kontroli nowego rozliczenia i wskazywanie nowych wydatków (nowego/zmienianego zestawienia wydatków), po upływie okresu rozliczenia, wręcz budzi wątpliwości co do ich wiarygodności i słusznie zostało przez organ nie uwzględnione (zob. wyrok NSA z 6 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2737/15, wyrok WSA w Olsztynie z 12 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Ol 171/16). W związku z tym wszelkie próby dokonywania zmian w zakresie wykazywania wydatkowania dotacji na etapie prowadzonej kontroli lub postępowania administracyjnego należy ocenić jako niedopuszczalne. Stąd wywody organów w tym zakresie w uzasadnieniach decyzji należy ocenić jako zgodne z prawem.".

Zdaniem tut. Sądu, zatem wszelkie wywody podniesione obecnie przez skarżącą Spółkę w skardze, a dotyczące oceny pobrania dotacji w kwocie [...]zł, jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, są niezasadne. Nie mogą być kolejny raz oceniane zagadnienia, które zostały już raz przez sąd ocenione w prawomocnym wyroku. Jeżeli skarżąca nie zgadzała się z oceną dokonaną przez WSA wyroku z dnia 27 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 415/23, to miała prawo go zaskarżyć do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tej sytuacji, tut. Sąd nie ma prawa inaczej ocenić wydatków w wysokości [...] zł, jako wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem. Nadal aktualne jest także stanowisko co do braku przedawnienia oraz niedopuszczalności korekty rozliczenia wykorzystania dotacji.

Obecnie przedmiotem dalszej oceny są natomiast wydatki w kwocie [...]zł. Dotyczyć one miały pokrycia wydatku na kształcenie osób, które – zdaniem organu - już ukończyły szkołę w czerwcu 2018 r. W związku z tym – w ocenie organu – osoby te nie mogły być nadal słuchaczami w grudniu 2018 r. W tej sytuacji należność z faktury

z [...] stycznia 2019 r. wystawionej przez S. M. sp. z o.o., mającej potwierdzać szkolenie zawodowe tych osób w dniach [...] i [...] grudnia 2018 r., nie mogła być pokryta z dotacji na 2019 r. Z kolei Spółka w tym kontekście podnosi, że błędnie przyjęto, iż osoby te nie były w 2019 r. słuchaczami Szkoły. Na tę okoliczność powołuje notatkę służbową dotyczącą Zarządzenia Dyrektora P. M. S. M. nr [...] o spotkaniu 24 nieklasyfikowanych słuchaczy z T. J. - D. Szkoły w dniu [...].06.2019 r. oraz to Zarządzenie. Z treści tych dokumentów ma wynikać, że osoby te były słuchaczami szkoły w grudniu w 2018 r. (faktura za te usługi została wystawiona w styczniu 2019 r.).

Zdaniem tut. Sądu, organ wykonał zalecenia z ww. wyroku WSA w Bydgoszczy

z dnia 27 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 415/23. W tym kontekście odniósł się

i ocenił także argumentację przedstawioną przez skarżącą w piśmie z dnia [...] czerwca 2023 r. stanowiącym uzupełnienie odwołania oraz załączone do niego dokumenty. Poprzednio bowiem WSA zauważył, że w "uzasadnieniu decyzji brak rozważań

w kontekście tych dowodów."

W ocenie tut. Sądu trafna jest obecnie argumentacja organu, że dotacja w kwocie

[...] zł została także wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. W tym kontekście zasadnie organ powołuje się na dowody zgromadzone w sprawie, w tym na znajdujące się w segr. VI akt administracyjnych organu pierwszej instancji:

1) księgę słuchaczy Policealnej M. S. dla W. w B.,

2) fotokopię uchwały nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. z posiedzenia Rady Pedagogicznej P. M. S. M. w B.,

3) dziennik zajęć szkoły stacjonarnej P. M. S. M.

w B. na rok szkolny 2017/2018, semestr III i IV,

4) decyzję administracyjną z dnia [...] lutego 2022 r. o znaku: [...].

Zasadnie organ podnosi, że w ww. decyzji administracyjnej z dnia [...] lutego 2022 r., znak: [...], na str. 37-38 wyszczególnione zostały treści oświadczeń słuchaczy IV semestru na kierunku Technik Masażysta. Z oświadczeń tych jednoznacznie wynika, że żaden ze słuchaczy nie potwierdził udziału w spotkaniu

z Dyrektorem Szkoły w dniu [...] czerwca 2018 r., o którym stanowi ww. notatka. Ponadto część słuchaczy wskazała, że nie miała wiedzy, by takie spotkanie we wskazanym dniu w ogóle się odbyło. Zatem notatka ta i zarządzenie pozostają w sprzeczności

z przywołanymi w decyzji oświadczeniami ww. słuchaczy. Strona skarżąca skutecznie nie podważyła treści tych oświadczeń.

Nie bez znaczenia dla sprawy jest także okoliczność, że w uchwale

nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. z posiedzenia Rady Pedagogicznej P. M. S. M. w B., wymienieni zostali słuchacze, którzy są wskazani w załączonej do odwołania notatce służbowej oraz Zarządzeniu Dyrektora P. M. S. M. w B. nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. Przy czym jak wynika z uchwały, osoby te na kierunku Technik Masażysta w trybie dziennym ukończyły szkołę w czerwcu 2018 r. Zatem rację ma organ, że skoro ukończyły szkołę w czerwcu 2018 r., to nie mogły być nadal jej słuchaczami w grudniu 2018 r. W konsekwencji dokonanych przez organy ustaleń, na wymienione osoby nie przysługiwała w grudniu 2018 r. dotacja oświatowa. Niezrozumiała jest argumentacja w tym zakresie, że osoby te miały składać wniosek

o powtarzanie semestru, skoro już w czerwcu 2018 r. ukończyły szkołę. Sąd zauważa, że jeżeli organ wykazuje, iż dane osoby ukończyły szkołę i one nie potwierdzają treści notatki, to nie wystarczy kwestionowanie ustaleń organu bez przedstawienia dowodów przeciwnych, które skutecznie podważyłyby oświadczenia słuchaczy, zapisy w księdze słuchaczy P. M. S., treść uchwały nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. oraz zapisy dziennika zajęć szkoły stacjonarnej P. M. S. M. w B. na rok szkolny 2017/2018. Nie ma zatem przesądzającego znaczenia dla oceny tego zagadnienia okoliczność, że skarżąca nie zakwestionowała decyzji z dnia [...] lutego 2022 r., znak: [...], nie wniosła od niej odwołania i dokonała zwrotu pobranej na te osoby dotacji. Istotne są dowody i okoliczności ustalone na ich podstawie.

W związku z tym, zasadnie SKO w B. ustaliło, mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy w sprawie, że wydatki w kwocie [...]zł należy także ocenić, jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Prawidłowo zastosowano przepisy prawa w tym art. 35 u.f.z.o. i art. 44 ust. 3 u.f.p.

Niezasadne są także zarzuty dotyczące naliczania odsetek. Należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. 1, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Z kolei zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 tej ustawy: odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.

W związku z tym prawidłowo organ zobowiązał Spółkę do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem do budżetu M. B. na wskazany rachunek bankowy w ciągu 15 dni od daty uzyskania przez decyzję organu pierwszej instancji przymiotu ostateczności wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi we wskazany w decyzji sposób. Organ pierwszej instancji podał konkretne daty, od których należy naliczyć odsetki za zwłokę, powiązał je z kwotami otrzymanej dotacji i w uzasadnieniu decyzji wskazał także podstawę prawną oraz wysokość stawki odsetek za zwłokę, która obowiązywała w danym okresie. W związku z tym, również w tej części tut. Sąd nie doszukał się naruszenia prawa.

Powyższe rozważania dotyczące kontroli zaskarżonej decyzji zarówno pod kątem prawidłowego zastosowania przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego doprowadziły do wniosku, że brak było podstaw do uwzględnienia skargi. W ocenie Sądu, organy przeprowadziły postępowanie w sposób, który nie uzasadnia uchylenia zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie prawne i faktyczne rozstrzygnięcia organu drugiej instancji nie budzi wątpliwości Sądu co do jego kompletności i adekwatności do ustalonego stanu faktycznego.

Zatem niezasadne są zarzuty w zakresie dotacji wykorzystanej w 2019 r. – ocenionej przez organy jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem - w kwocie [...]zł, na którą składa się kwota [...]zł (przesądzona w poprzednim wyroku z dnia 27 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 415/23) oraz [...] zł,

w zakresie której Samorządowe Kolegium Odwoławcze dokonało prawidłowych ustaleń.

Mając na uwadze powyższe, tut. Sąd oddalił skargę jako bezzasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a.