Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2218/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 119 pkt 3, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c, art. 145 § 1 pkt 2, art. 134, art. 200, art. 205 § 4, art. 209
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 87 ust. 1, art. 87 ust. 2, art. 86 ust. 8 pkt 1art. 28b, art. 28b ust. 1,
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
article: art. 274b § 1, art. 277, art. 120, art. 121, art. 124,art. 284b § 2, art. 140
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 grudnia 2022 r. sprawy ze skarg B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [...] sp. k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] sierpnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za lipiec 2019 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [...] sp. k. z siedzibą w W. rzecz kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2019 r. do [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynęła deklaracja VAT-7 za lipiec 2019 r., z wykazaną kwotą do zwrotu w terminie 60-dniowym na rachunek bankowy w wysokości 400.000,00 zł, złożona przez B. Sp. z o.o. I Sp. k. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca", "Strona", "Spółka"). Termin dokonania zwrotu przypadał na 21 października 2019 r.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w ramach prowadzonych czynności sprawdzających, z uwagi na konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, postanowieniem:

- z dnia [...] października 2019 r. przedłużył termin zwrotu wrażanego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r. w wysokości 400.000,00 zł do dnia 28 lutego 2020 r. Postanowienie zostało doręczone Spółce w dniu 16 października 2019 r. Spółka nie złożyła zażalenia na postanowienie organu podatkowego I instancji;

- z dnia [...] lutego 2020 r. przedłużył termin zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r. w wysokości 400.000,00 zł do 30 czerwca 2020 r. Postanowienie zostało doręczone Spółce reprezentowanej przez Pełnomocnika poprzez elektroniczną skrzynkę podawczą e-PUAP w dniu 12 lutego 2020 r. Spółka nie złożyła zażalenia na postanowienie organu podatkowego I instancji;

- z dnia [...] czerwca 2020 r. przedłużył termin zwrotu podatku VAT za lipiec 2019 r. w wysokości 400.000,00 zł do dnia 30 października 2020 r. Postanowienie zostało doręczone Spółce w dniu 15 czerwca 2020 r. Spółka, reprezentowana przez Pełnomocnika złożyła zażalenia na postanowienie organu podatkowego I instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej "DIAS") postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji w mocy. Strona zaskarżyła ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem o sygn. akt III SA/Wa 2044/20 z dnia 16 lutego 2021 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie DIAS. Po ponownym rozpatrzeniu zażalenia, DIAS postanowieniem z dnia [...] czerwca 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji w mocy.

- z dnia [...] października 2020 r. przedłużył termin zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r. w wysokości 400.000,00 zł do 31 marca 2021 r. Postanowienie zostało doręczone Spółce w dniu 21 października 2020 r. Spółka nie wniosła zażalenia.

Zgodnie z pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. otrzymanym od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. , w dniu [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wszczął kontrolę celno- skarbową wobec Spółki za okresy od marca 2019 r. do czerwca 2020 r. Ponadto, w dniu [...] października 2020 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od lipca 2020 r. do sierpnia 2020 r. Natomiast w dniu [...] grudnia 2020 r. zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2020 r.

W dniu [...] czerwca 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wszczął kontrolę celno-skarbową wobec Spółki za okres od października 2018 r. do lutego 2019 r., w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczenia i wpłacenia podatku od towarów i usług.

W dniu 8 lutego 2021 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. przesłał zgodnie z właściwością do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej "NUS"), akta sprawy, wskazując m. in., że na obecnym etapie kontroli celno - skarbowej nie stwierdzono jednoznacznie, aby zwroty wykazane w złożonych deklaracjach podatkowych były zasadne.

NUS z uwagi na konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT, postanowieniem z dnia [...] marca 2021 r. przedłużył termin zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r. w wysokości 400.000,00 zł do dnia 29 października 2021 r. Postanowienie zostało doręczone Spółce w dniu 17 marca 2021 r. Spółka nie wniosła zażalenia.

Następnie postanowieniem z dnia [...] października 2021 r. przedłużył termin zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r. w wysokości 400.000,00 zł do dnia 31 maja 2022 r. Postanowienie zostało doręczone Spółce w dniu 22 października 2021 r. Spółka, reprezentowana przez Pełnomocnika, złożyła zażalenia na postanowienie organu podatkowego I instancji. DIAS postanowieniem z dnia [...] grudnia 2021 r. utrzymał w mocy ww. postanowienie organu podatkowego I instancji. Spółka zaskarżyła ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem o sygn. akt III SA/Wa 310/22 z dnia 19 października 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie DIAS.

W toku przeprowadzonych czynności sprawdzających ustalono, że Spółka świadczy usługi outsourcingu powiązane z obsługą procesów finansowych, zakupowych, informatycznych, analitycznych oraz prawnych zarówno dla klientów polskich jak i odbiorców zagranicznych. Jednym z głównych odbiorców zagranicznych jest Spółka B. Ltd z Malty. Z czynności analitycznych przeprowadzonych na podstawie złożonego przez Podatnika JPK za lipiec 2019 r. wynika, że w ewidencji sprzedaży figurują faktury wystawione na łączną kwotę 2.397.920,02 zł netto, dotyczące usług outsourcingowych. Głównym kontrahentem w zakresie nabyć jest । podmiot B. Sp. z o.o. Sp. k., od którego Spółka kupuje usługi związane z szeroko rozumianym outsourcingiem. Faktura dotycząca wyżej wymienionych usług opiewa na kwotę 2.938.038,00 zł, VAT: 675.748,74 zł.

NUS postanowieniem z dnia [...] maja 2022 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r. w kwocie 400.000,00 zł do dnia 31 października 2022 r. Postanowienie to zostało uznane doręczone Spółce w dniu 24 maja 2022 r. Pismem z dnia 30 maja 2022 r. Spółka zaskarżyła w całości ww. postanowienie NUS.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2022 r., wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 274b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, dalej "Op") oraz art. 87 ust. 2 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej "Uptu"), DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS.

DIAS zauważył, że NUS jako przyczynę przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT podał m.in., że " W ostatnim czasie (od lutego 2022 r.):

- uzyskano od kontrolowanego odpowiedź na wezwanie ws. przekazania wykazu projektów wraz z ich przyporządkowaniem do poszczególnych kontrahentów;

- otrzymano z Prokuratury Okręgowej w O. odpowiedź wskazującą, że wystąpienie przez prokuraturę o wyrażenie zgody przez państwa realizujące Europejskie Nakazy Dochodzeniowe na włączenie przekazanych przez nie materiałów, wymaga przekazania do prokuratury stanowiska organu kontrolującego, uzasadniające przedmiotowe włączenie i wykorzystanie;

- przesłuchano w charakterze świadków 10 osób, które posiadały pełnomocnictwa do rachunków bankowych kontrolowanego;

- uzyskano od H. Sp. z o. o. Sp.k. odpowiedź na wezwanie ws. usług nabywanych od kontrolowanego;

- skierowano do I. Sp. z o.o. Sp.k. wezwanie ws. usług nabywanych od kontrolowanego; wystąpiono do Prokuratury Okręgowej w O. o wyrażenie zgody na włączenie do akt prowadzonej kontroli celno-skarbowej wydruków skanów protokołów przesłuchań świadków.

W sprawie pojawiły się przeszkody formalne dotyczące gromadzenia materiału dowodowego dotyczące tajemnicy przedsiębiorstwa. Kontrahent kontrolowanego, tj. H. Sp. z o.o. Sp.k. w swojej odpowiedzi wskazał, że nie może udzielić pełnej odpowiedzi na wezwanie z uwagi na tajemnicę przedsiębiorstwa. Podobnie część z przesłuchanych świadków odmówiło odpowiedzi na niektóre pytania, powołując się na szczególne warunki zawartych umów o pracy albo o współpracy i wyjaśniając, że w ich ocenie stanowi to tajemnicę zawodową (art. 196 par. 2 Op). Zasadność korzystania z tajemnicy przedsiębiorstwa może być przedmiotem dalszego wyjaśniania przez prowadzący kontrolę organ. Obecnie trwa oczekiwanie na odpowiedź I. Sp. z o.o. Sp.k. oraz Prokuratury Okręgowej w O. . Planowane jest skierowanie monitu do maltańskiej administracji podatkowej oraz przekazanie do Prokuratury Okręgowej w O. stanowiska uzasadniającego wystąpienie do państw realizujących wnioski END o wyrażenie zgody na ramach śledztwa. "

DIAS wskazał, że z analizy materiału dowodowego zgromadzonego w toku dotychczas przeprowadzonych czynności wynika, że Spółka specjalizuje się w tzw. outsourcingu usług, związanych z obsługą poszczególnych procesów związanych z działalnością swoich klientów biznesowych z sektora MSP. Usługi te związane są z obsługą m.in. procesów finansowych, zakupowych, informatycznych, analitycznych i prawnych zarówno dla klientów polskich, jaki odbiorców zagranicznych. Usługi te mają na celu minimalizację kosztów własnych przedsiębiorców korzystających z usług Spółki.

Zdaniem DIAS, prowadzona przez Spółkę działalność budzi wątpliwość z uwagi na świadczenie usług niematerialnych na rzecz podmiotu zagranicznego B. Ltd., którego siedziba znajduje się w Państwie o korzystnym systemie podatkowym. Przyjęty model transakcji, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala na odliczanie podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu, podczas gdy sprzedaż nie podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz w miejscu siedziby nabywcy. Dzięki temu podatnik, ma możliwość wystąpienia w Polsce o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Ponadto, świadczenie usług na rzecz podmiotu z siedzibą na Malcie, głównego kontrahenta Spółki po Stronie sprzedaży, nie prowadzi do wskazania podatku należnego, gdyż transakcje te zgodnie z art. 28b Uptu są opodatkowane właśnie w tym państwie przez odbiorcę usług.

DIAS stwierdził, że wskazane powyżej działanie Spółki oraz jej nieformalne powiązanie kapitałowe i osobowe z innymi podmiotami świadczy o agresywnej optymalizacji podatkowej. Możliwe jest również wykorzystanie w nich, celem wydłużenia łańcucha podmiotów biorących udział w transakcji łańcuchowej, podmiotu z raju podatkowego i kolejnego podmiotu z Unii Europejskiej (celem uwiarygodnienia transakcji) lub maksymalizacji ceny dostawy do innej firmy celem wyprowadzenia pieniędzy z kraju i uniknięcia płacenia podatków w Polsce.

DIAS wskazał, że w trakcie czynności sprawdzających na podstawie pliku JPK oraz dokumentów źródłowych złożonych przez Spółkę stwierdzono, że w okresie rozliczeniowym lipiec 2019 r. występuje analogiczna sytuacja jak w okresach objętych kontrolą celno-skarbową prowadzoną przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. , m.in. wykazanie przez Spółkę sprzedaży usług poza terytorium kraju na rzecz B. LTD w kwocie netto 2.397.920,02 zł oraz nabywanie usług związanych z szeroko rozumianym outsourcingiem od B. Sp. z o.o. Sp. k. - głównego kontrahenta Strony. Podkreślić należy, że w okresie rozliczeniowym lipiec 2019 r. w ewidencji nabyć figuruje faktura wystawiona przez B. Sp. z o.o. Sp. k. na kwotę netto: 2.938.038,00 zł, VAT: 675.748,74 zł. Wątpliwości organu podatkowego pierwszej instancji wzbudził rzeczywisty przebieg transakcji pomiędzy Spółką a jej maltańskim kontrahentem oraz wykonanie usług niematerialnych. Z tego względu zaistniała konieczność ustalenia faktycznego przebiegu transakcji w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 Uptu. W związku z powyższym skierowano wniosek do maltańskiej administracji podatkowej, w celu potwierdzenia realizacji transakcji w tym okresie.

W dniu [...] czerwca 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wszczął wobec Spółki kontrolę celno-skarbową za okres od października 2018 r. do lutego 2019 r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług. Wynik tej kontroli niezakończonej na dzień sporządzenia zaskarżonego postanowienia może mieć istotny wpływ na zasadność zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec 2019 r.

Zgodnie z pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. otrzymanym od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. , w dniu [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wszczął kontrolę celno-skarbową wobec Spółki za okresy od marca 2019 r. do czerwca 2020 r. dodatkowo Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] października 2020 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy lipiec 2020 r. oraz sierpień 2020 r., natomiast w dniu [...] grudnia 2020 r. zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2020 r.

NUS pismem z dnia 12 stycznia 2022 r. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. o udzielenie informacji na temat postępów w prowadzonych kontrolach celno - skarbowych:

- za okres od października 2018 r. do lutego 2019 r.;

- za okres od marca 2019 r. do czerwca 2020 r.;

- za okres od października 2020 r. do maja 2021 r.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. pismem z dnia 20 stycznia 2022 r. poinformował, że pismami z dnia 15 października 2021 r. wezwano Spółkę do udostępnienia dokumentacji finansowo-księgowej oraz plików JPK_FA i JPK_WB. Wnioskowane dokumenty Spółka przekazała na elektronicznym nośniku danych.

Analiza pozyskanego materiału wykazała konieczność uzyskania szeregu dodatkowych wyjaśnień, w szczególności z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w zakresie świadczenia kompleksowej obsługi outsourcingowej, oraz ze względu na specjalistyczne zwroty zastosowane przy opisie dokumentów i w otrzymanych umowach handlowych. W związku z powyższym, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wezwał Spółkę do udzielenia wyjaśnień w odniesieniu do wybranych transakcji krajowych.

W dniu 3 stycznia 2022 r. wpłynął do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wniosek Spółki o przesunięcie terminu do udzielenia odpowiedzi na ww. wezwanie, uzasadniając uszczuplonymi zasobami kadrowymi związanymi z okresem przerwy świąteczno-noworocznej oraz obsługą przez Spółkę dwóch innych kontroli prowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. . W odpowiedzi organ podatkowy I instancji przychylił się do wniosku Spółki.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. pismem z dnia 1 kwietnia 2022 r. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. o udzielenie informacji na temat postępów w prowadzonej kontroli celno - skarbowej za okres od października 2018 r. do lutego 2019 r.

Pismem z dnia 7 kwietnia 2022 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wskazał, że kontrola prowadzona wobec Spółki za okres od października 2018 r do lutego 2019 r. nie została zakończona. Nadal trwa gromadzenie materiału dowodowego. Wskazał również, że wysłał zawiadomienia do ok. 50 osób, celem złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących współpracy z B. sp. z o.o. i sp.k. w kontrolowanym okresie. Na podstawie informacji przekazanych przez Spółkę, wytypowano osoby, których wykonane usługi stanowiły podstawę do wystawienia faktur na rzecz maltańskiego kontrahenta - spółki B. LTD. Przedmiotowe wyjaśnienia spływają do chwili obecnej. Ponadto, w dniu 1 kwietnia 2022 r. wpłynął od Spółki wniosek dowodowy o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka - osoby reprezentującej maltańską spółkę B. LTD. Tym samym konieczne jest zebranie i podsumowanie wszystkich wyjaśnień w zestawieniu z już zebranymi materiałami dowodowymi celem ustalenia stanu faktycznego.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. pismem z dnia 14 kwietnia 2022 r. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. o udzielenie informacji na temat postępów w prowadzonej kontroli celno - skarbowej za okres od marca 2019 r. do czerwca 2020 r. oraz za okres od października 2020 r. do maja 2021 r.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. pismem z dnia 21 kwietnia 2022 r. poinformował, że kontrola za okres od października 2020 r. do maja 2021 r. nie jest zakończona. W dniu 24 marca 2022 r. zwrócił się do Spółki o udzielenie szczegółowych wyjaśnień dotyczących przebiegu współpracy z B. Ltd.

W dniu 4 kwietnia 2022 r. kontrolowana Spółka poinformowała, że z uwagi na szeroki i szczegółowy zakres żądanych odpowiedzi, uszczuplone zasoby osobowe, okres rozliczeniowy i Święta, pomimo wszelkich starań nie ma obiektywnej możliwości udzielenia wyczerpujących wyjaśnień w wyznaczonym przez organ siedmiodniowym terminie i zwróciła się z wnioskiem o ustalenie dnia 25 kwietnia 2022 r. jako najwcześniej możliwego terminu udzielenia odpowiedzi na wezwanie. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. poinformował również o prowadzonych przesłuchaniach kolejnych kontrahentów Spółki (poza podmiotami powiązanymi osobowo i kapitałowo) celem udzielenia wyjaśnień i przedłożenia stosownych dokumentów. Otrzymane do dnia dzisiejszego odpowiedzi potwierdzają wykonanie na rzecz Spółki usług takich jak tłumaczenia ulotek, instrukcji, tekstów reklamowych oraz obsługa klienta z zakresu contact center. Bez szczegółowych objaśnień Spółki organ nie ma możliwości powiązania przedmiotowych wydatków z osiąganymi przez nią przychodami z tytułu sprzedawanych usług outsourcingu.

Niekompletny materiał źródłowy i opóźnienia w jego pozyskiwaniu utrudniają sprawne prowadzenie czynności kontrolnych mających na celu zbadanie prawidłowości transakcji realizowanych przez Spółkę. Tym samym nie jest możliwe wskazanie nieprawidłowości, które będą miały wpływ na rozliczenie podatkowe Spółki.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. pismem z dnia 22 kwietnia 2022 r. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. o udzielenie informacji na temat postępów w prowadzonych kontrolach celno - skarbowej:

- za okres od października 2018 r. do lutego 2019 r.;

- za okres od marca 2019 r. do czerwca 2020 r.;

- za okres od października 2020 r. do maja 2021 r.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. pismem z 28 kwietnia 2022 r. poinformował, że kontrola za okres od października 2020 r. do maja 2021 r. w dalszym ciągu jest na etapie gromadzenia materiału dowodowego. W dniu 24 marca 2022 r. kontrolujący zwrócili się do Spółki o udzielenie szczegółowych wyjaśnień dotyczących czynności wykonanych w poszczególnych obszarach jej działalności oraz o przebieg współpracy z B. Ltd, Malta. W dniu 4 kwietnia 2022 r. Spółka poinformowała, że z uwagi na szeroki i szczegółowy zakres żądanych odpowiedzi, uszczuplone zasoby osobowe, okres rozliczeniowy i Święta, pomimo wszelkich starań nie ma obiektywnej możliwości udzielenia wyczerpujących wyjaśnień w wyznaczonym przez organ siedmiodniowym terminie. W związku z tym Spółka zwróciła się z wnioskiem o ustalenie dnia 25 kwietnia 2022 r. jako najwcześniej możliwego terminu udzielenia odpowiedzi na wezwanie. Do dnia 28 kwietnia 2022 r. kontrolujący nie otrzymali żądanych wyjaśnień.

Nadal przesłuchiwani są kontrahenci Spółki (poza podmiotami powiązanymi osobowo i kapitałowo).

Niekompletny materiał źródłowy i opóźnienia w jego pozyskiwaniu utrudniają sprawne prowadzenie czynności kontrolnych mających na celu zbadanie prawidłowości transakcji realizowanych przez Spółkę. Na obecnym etapie kontroli nie można wskazać nieprawidłowości, które będą miały wpływ na rozliczenie podatkowe podmiotu.

Jednocześnie w piśmie z 28 kwietnia 2022 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wskazał, że kontrola celno-skarbowa za okres od października 2018 r. do lutego 2019 r. również jest nie zakończona. W dniu 1 kwietnia 2022 r. Spółka złożyła wniosek dowodowy o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka reprezentującego maltańską spółkę B. LTD. W dniu 6 kwietnia 2022 r. kontrolujący wystosowali do Pełnomocnika Spółki o uzupełnienie braków formalnych w przesłanym wniosku. Do dnia sporządzenia pisma organ nie otrzymał odpowiedzi.

Pismem z 29 kwietnia 2022 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. poinformował, że prowadzona w Spółce kontrola celno-skarbowa za okres od marca 2019 r. do czerwca 2020 r. jest na etapie gromadzenia materiału dowodowego. Wskazał również, że od lutego 2022 r. otrzymał:

- od Spółki wykaz projektów wraz z ich przyporządkowaniem do poszczególnych kontrahentów;

- odpowiedź z Prokuratury Okręgowej w O. wskazującą, że wystąpienie przez prokuraturę o wyrażenie zgody przez państwa realizujące Europejskie Nakazy Dochodzeniowe na włączenie przekazanych przez nie materiałów, wymaga przekazania do prokuratury stanowiska organu kontrolującego, uzasadniające przedmiotowe włączenie i wykorzystanie;

- odpowiedź od H. Sp. z o.o. Sp.k. na wezwanie ws. usług nabywanych od kontrolowanego.

Jak również:

- skierował do I. Sp. z o.o. Sp.k. wezwanie ws. usług nabywanych od kontrolowanego;

- wystąpił do Prokuratury Okręgowej w O. o wyrażenie zgody na włączenie do akt prowadzonej kontroli celno-skarbowej wydruków skanów protokołów przesłuchań świadków. Wskazał jednocześnie, że w sprawie pojawiły się przeszkody formalne dotyczące gromadzenia materiału dowodowego dotyczące tajemnicy przedsiębiorstwa. Kontrahent kontrolowanego, tj. I. Sp. z o.o. Sp.k. w swojej odpowiedzi wskazał, że nie może udzielić pełnej odpowiedzi na wezwanie z uwagi na tajemnicę przedsiębiorstwa. Podobnie część z przesłuchanych świadków odmówiło odpowiedzi na niektóre pytania, powołując się na szczególne warunki zawartych umów o pracy albo o współpracy i wyjaśniając, że w ich ocenie stanowi to tajemnicę zawodową (art. 196 par. 2 Op). Zasadność korzystania z tajemnicy przedsiębiorstwa może być przedmiotem dalszego wyjaśniania przez prowadzący kontrolę organ.

Podkreślił że, jak już sygnalizowano, stwierdzenie prowadzenia kontroli dotyczących rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres, za który Spółka wykazała zwrot podatku stanowi dla organu podatkowego I instancji mającego dokonać takiego zwrotu okoliczność istotną, która może przesądzać o zasadności przedłużenia terminu jego dokonania. Oczywiście kontrola taka jest procedurą odrębną od postępowania w tym przedmiocie i stąd w jego ramach nie jest dopuszczalne weryfikowanie prawidłowości jej prowadzenia. Koniecznym jednakże staje się uwzględnienie informacji otrzymanych w tym względzie od organu kontroli, a te z kolei można kwestionować jedynie w razie uzasadnionych wątpliwości co do ich wiarygodności, czego w analizowanym przypadku nie sposób się dopatrzeć. W konsekwencji ustalenie na takiej podstawie, że wspomniana kontrola trwa, stanowi wystarczający argument do możliwości uznania, że zasadność zwrotu podatku wymaga dodatkowej weryfikacji i to niezależnie od tego, czy Spółka odczuwa wrażenie pewnego automatyzmu takiego działania, czy też nie.

DIAS wskazał, że w niniejszej sprawie dalsza weryfikacja zasadności zwrotu podatku VAT jest związana z podjętymi czynnościami zmierzającymi do zweryfikowania zasadności zwrotu, które nie dały jeszcze rezultatu a przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT zostało dokonane w ścisłym związku z przeprowadzoną wobec Spółki kontrolą celno-skarbową. Podniósł ponadto, że organ podatkowy I instancji wyznaczając termin przedłużenia zwrotu podatku VAT nie znał treści i objętości dokumentów, o które wcześniej wnioskował, tym samym analiza zgromadzonego materiału może okazać się czasochłonna.

W ocenie DIAS, zaskarżone postanowienie zawiera powody zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług oraz cel weryfikacji, tzn. konieczność ustalenia, czy dane zawarte w deklaracji odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny uzasadniający przedmiotowy zwrot.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez ustanowionego pełnomocnika – doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS oraz postanowienia NUS, jak również o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 87 ust. 2 Uptu w zw. z 274b § 1 w zw. z art. 210 § 4, art. 217 § 2, art. 219 oraz w zw. z art. 122, art. 180, art. 187 oraz art. 191 Op, poprzez dokonanie nieprawidłowych ustaleń, które rzutowały na treści wydanego rozstrzygnięcia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanego w deklaracji VAT-7 Spółki dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lipiec 2019 r.;

2) art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 127, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 w zw. z art. 217 § 2, w związku z art. 219, art. 274b § 1 Op w zw. z art. 87 ust. 2 Uptu - poprzez brak wskazania w treści postanowienia takich okoliczności, wobec których faktycznie można byłoby przyjąć, że zachodziła konieczność dodatkowej weryfikacji rozliczenia Spółki w związku ze złożeniem deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lipiec 2019 r.;

3) art. 87 ust. 2 zdanie drugie Uptu, polegające na przyjęciu, że wystarczającymi przesłankami uzasadniającymi przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku są: wszczęcie kontroli podatkowej wobec podatnika, transakcje z podmiotem zagranicznym oraz nabywanie usług niematerialnych, gdy jednocześnie nie zostały sformułowane żadne wątpliwości co do realizacji tych transakcji.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia

2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej "Ppsa"). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym,

na które służy zażalenie.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza

się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Ppsa) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Ppsa).

Stosownie zaś do treści art. 134 Ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Kontroli Sądu podlega postanowienie rozstrzygające o zasadności przedłużenia przez organ terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r. do dnia 31 października 2022 r. w związku z weryfikacją prawidłowości rozliczenia.

Postanowienie NUS z dnia z [...] maja 2022 r. zostało uznane za doręczone w dniu 24 maja 2022 r. czyli przed upływem terminu do zwrotu wyznaczonego wcześniejszym postanowieniem z dnia [...] października 2021 r., który upływał w dniu 31 maja 2022 r. Okoliczność ta nie była sporna, jednak Sąd zobowiązany był z urzędu zbadać, czy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji zostało wydane przed upływem terminu do dokonania zwrotu. Termin ten został w sprawie dochowany.

Zgodnie z przepisem art. 87 ust. 1 Uptu, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego podlegającego odliczeniu jest w okresie rozliczeniowym wyższa

od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

O sposobie postępowania z powstałą nadwyżką podatku decyduje podatnik.

Jeśli wybierze zwrot nadwyżki na rachunek bankowy, tak jak miało to miejsce

w rozpatrywanej sprawie, wówczas znajduje zastosowanie przepis art. 87 ust. 2 Uptu, który określa termin zwrotu, możliwość i przesłanki warunkujące przedłużenie tego terminu oraz miejsce jego dokonania.

W myśl art. 87 ust. 2 Uptu zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika

na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju

albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa

w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank

lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, sporządzonego

na piśmie, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu,

do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika, że nadwyżka podatku od towarów

i usług powinna zostać zwrócona podatnikowi w terminie 60 dni od dnia złożenia przez niego rozliczenia. Jest to termin materialnoprawny, który może zostać przedłużony w przypadku zaistnienia ustawowych przesłanek. W przeciwnym razie,

z upływem ostatniego dnia wspomnianego 60 - dniowego terminu od złożenia deklaracji lub korekty deklaracji, konkretyzacji ulega uprawnienie podatnika

do żądania dokonania zwrotu.

Stosownie do art. 274 b § 1 Op, jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić

o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających

w związku z art. 277 tej ustawy. Przepisy art. 274-276 stosuje się odpowiednio

w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku (art. 277 Op).

Podkreślić należy, że korzystanie z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku, jest odstępstwem od zasady zwrotu w terminie określonym ustawowo, dlatego też powinno być zastrzeżone dla sytuacji wyjątkowych, w których prawo podatnika musi ustąpić potrzebie ochrony interesów budżetowych państwa.

Ten szczególny charakter analizowanej instytucji pociąga za sobą określone obowiązki po stronie organu podatkowego.

Wielokrotnie wskazywano na wymóg sporządzenia należytego uzasadnienia postanowienia przedłużającego termin zwrotu. I tak, np. WSA w Białymstoku

w wyroku z 16 lipca 2014 r., I SA/Bk 217/14 wyjaśnił, że organ podatkowy powinien wskazać na powód przedłużenia terminu zwrotu i przedstawić stronie istniejące

w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku

i potrzeba dodatkowej weryfikacji transakcji.

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że organ podatkowy podejmując decyzję o tym czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych

w art. 87 ust. 2 zdanie drugie Uptu, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny

ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (wyrok NSA z 5 lipca 2016 r.,

I FSK 20139/15).

Przepisy art. 87 ust. 2 Uptu w omawianym zakresie znajdują oparcie w treści art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006r. Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi

w tytule Xl tej dyrektywy, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne

dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym. Procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych Skarbu Państwa przed próbą wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym.

Przenosząc na grunt niniejszej sprawy powyższe poglądy orzecznicze, które Sąd podziela i uznaje za własne, wskazać należy, że Skarżąca spółka w rozpoznanej sprawie złożyła deklarację wykazując kwotę zwrotu nadwyżki VAT naliczonego

nad należnym za lipiec 2019 r.

Oceniając uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, należy stwierdzić, że nie wynika z niego, jakie konkretnie okoliczności uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku za lipiec 2019 r. Postanowienia organów obu instancji nie wskazują na uzasadnione wątpliwości dotyczące transakcji Skarżącej, które istniałyby w dacie, kiedy organ pierwszej instancji postanowił o przedłużeniu terminu zwrotu za powyższy okres. Organy podatkowe nie wyjaśniały dlaczego uznały, że takie wątpliwości wystąpiły.

Nie jest sporne, że wobec Skarżącej toczy się wszczęta w dniu [...] czerwca 2019 r. kontrola celno-skarbowa obejmująca okresy rozliczeniowe od października 2018 r. do lutego 2019 r., kontrola została zatem wszczęta prawie trzy lata przed wydaniem kwestionowanego w sprawie postanowienia NUS. Niezależnie od powyższego toczą się również postępowania podatkowe za okresy rozliczeniowe lipiec-wrzesień 2020 r. oraz kontrola celno-skarbowa za okresy od marca 2019 r. do czerwca 2020 r.

Wskazać należy, że sama formalna zawisłość kontroli celno-skarbowych i postępowań podatkowych i podejmowanych w nich kolejnych czynności nie wystarczy do przedłużenia terminu zwrotu podatku. Takie postępowanie narusza podstawowe zasady procedury podatkowej wyrażone w art. 120, art. 121 i art. 124 Op, czyli odpowiednio zasady: działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów oraz wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy.

Jeżeli sama procesowa zwisłość kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego miałaby determinować przedłużenie terminu zwrotu podatku to zbędne byłoby kształtowanie w tym zakresie uprawnienia organu – "jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może (...)", a przepis stanowiłby wówczas wprost, że termin zwrotu ulega przedłużeniu (z mocy prawa) do czasu zakończenia tych procedur. Czas trwania kontroli lub postępowania wyznaczany w formie do tego ustalonej (art. 284b § 2 lub art. 140 Op) automatycznie załatwiałby sprawę terminu zwrotu podatku. Takie rozwiązanie nie zostało jednak przyjęte.

Wskazana w uzasadnieniu postanowienia okoliczność, czyli trwające czynności sprawdzające i kontrola celno-skarbowa obejmująca sporny lipiec 2019 r., stanowi wyłącznie element techniczny, wstępny do koniecznego argumentowania, jak dokonane już ustalenia weryfikacyjne przekładają się, czy też mogą się przełożyć na wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku.

Odnosząc się wskazanych w postanowieniu wątpliwości Organ ustalił, że Spółka specjalizuje się w tzw. outsourcingu usług, związanych z obsługą poszczególnych procesów związanych z działalnością swoich klientów biznesowych z sektora MSP. Usługi te związane są z obsługą m.in. procesów finansowych, zakupowych, informatycznych, analitycznych i prawnych zarówno dla klientów polskich, jaki odbiorców zagranicznych. Jednym z głównych odbiorców zagranicznych jest Spółka B. Ltd z Malty.

Zdaniem Sądu ogólnie formułowane wątpliwości mogą być akceptowalne na początkowym etapie procedury weryfikacyjnej zasadność zwrotu podatku, gdy organ ma wstępne wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku, które dopiero musi zweryfikować czynnościami dowodowymi. Na takim wstępnym etapie procedury weryfikacyjnej nie sposób wymagać od organu podatkowego, aby wskazywał na konkretne okoliczności faktyczne uzasadniające konieczność dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, skoro organ jest dopiero na etapie ustalania okoliczności faktycznych. Zbyt wcześnie jest wówczas na wstępną ocenę okoliczności faktycznych ukierunkowaną na potrzebę dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku.

Sąd podkreśla jednak, że jak wskazywał organ od prawie trzech lat toczą się procedury weryfikacyjne rozliczeń Spółki za różne okresy rozliczeniowe począwszy od października 2018 r. zarówno w trybie kontroli celno-skarbowych jaki i postępowań podatkowych. Tymczasem uzasadnienie postanowienia DIAS brzmi tak jakby sprawa nadal znajdowała się na etapie wstępnego rozpoznania w procedurach weryfikacyjnych, przy czym w uzasadnieniu postanowienia DIAS brak jest wzmianki o bardziej konkretnych wątpliwościach determinujących przedłużenie terminu zwrotu podatku, w tym przynajmniej wstępnie zakotwiczających je na gruncie konkretnych przepisach prawa materialnego.

Należałoby oczekiwać, aby po blisko trzech latach trwających procedurach weryfikacyjnych, postanowienie przedłużające termin zwrotu podatku było uzasadnione bardziej szczegółowo. Po blisko trzech latach dodatkowej weryfikacji zwrotu podatku ogólnikowe stwierdzenie w tym zakresie, bez odniesienia się do konkretnych okoliczności faktycznych sprawy, nie może być uznane za wystarczające do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług na podstawie art. 87 ust. 2 Uptu.

Organ w uzasadnieniu postanowienia stwierdził, iż wskazane powyżej działanie Spółki oraz jej nieformalne powiązanie kapitałowe i osobowe z innymi podmiotami świadczy o agresywnej optymalizacji podatkowej. Możliwe jest również wykorzystanie w nich, celem wydłużenia łańcucha podmiotów biorących udział w transakcji łańcuchowej, podmiotu z raju podatkowego i kolejnego podmiotu z Unii Europejskiej (celem uwiarygodnienia transakcji) lub maksymalizacji ceny dostawy do innej firmy celem wyprowadzenia pieniędzy z kraju i uniknięcia płacenia podatków w Polsce. Niemniej jednak, tego typu twierdzenie jest na tyle uniwersalne, że można je dopasować do wielu spraw w podatku od towarów i usług.

Niewątpliwie za przedłużeniem terminu zwrotu nie mogą świadczyć bliżej niesprecyzowane okoliczności faktyczne ustalone w toku kontroli, które nie zostały ujawnione przez organ podatkowy. Również takim argumentem nie może być ustalony przez organy schemat działań Spółki z podmiotami powiązanymi, jeśli nie został przedstawiony mechanizm, który naruszałby obowiązujące przepisy.

Organ w uzasadnieniu argumentuje, że prowadzona przez Spółkę działalność budzi wątpliwość z uwagi na świadczenie usług niematerialnych na rzecz podmiotu zagranicznego B. Ltd., którego siedziba znajduje się w Państwie o korzystnym systemie podatkowym. Przyjęty model transakcji, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala na odliczanie podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu, podczas gdy sprzedaż nie podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz w miejscu siedziby nabywcy. Dzięki temu podatnik, ma możliwość wystąpienia w Polsce o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Ponadto, świadczenie usług na rzecz podmiotu z siedzibą na Malcie, głównego kontrahenta Spółki po Stronie sprzedaży, nie prowadzi do wskazania podatku należnego, gdyż transakcje te zgodnie z art. 28b Uptu są opodatkowane właśnie w tym państwie przez odbiorcę usług.

DIAS nie wskazuje jednak, jakie wątpliwości występują w sprawie i z czego one wynikają, przy czym wątpliwości te nie mogą mieć charakteru abstrakcyjnego i ograniczać się wyłącznie do stwierdzenia, że określona transakcja wystąpiła i wymaga weryfikacji, lecz dlaczego akurat te transakcje są dla organu interesujące i budzą wątpliwości. Powołanie się przez DIAS na sam fakt sprzedaż usług do podmiotu maltańskiego wobec braku choćby nakreślenia jakichkolwiek wątpliwości z nią związanych nie przyczynia się w żaden sposób do wyjaśnienia Spółce przesłanek, jakimi organy kierowały się po raz kolejny wydając postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu na rzecz Spółki podatku VAT.

W przypadku współpracy z B. Ltd chodzi o faktury VAT sprzedaży. Skarżąca bowiem została opisana przez organy podatkowe jako podmiot świadczący usługi na rzecz tego kontrahenta. Należy tu wskazać, że zgodnie z art. 28b ust. 1 Uptu, co do zasady, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Natomiast w zakresie podatku naliczonego w takich sprawach będzie miał zastosowanie art. 86 ust. 8 pkt 1 Uptu, dający podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, zgodnie z tym przepisem, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą: dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie wskazuje jak wątpliwości organu co do rzeczywistego przebieg transakcji pomiędzy Spółką oraz jej krajowymi kontrahentami oraz z maltańskim kontrahentem mają przekładać się na wątpliwości dotyczące zwrotu podatku.

Podkreślić w sprawie należy, że decydując o przedłużeniu terminu zwrotu VAT organ podatkowy każdorazowo ma obowiązek wskazać nie tylko jakie okoliczności za tym przemawiają, lecz także dlaczego uważa, że te okoliczności uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT. Tak więc, postanowienie przedłużające termin wnioskowanego przez Skarżącą zwrotu, powinno wskazywać konkretne przyczyny dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i je uzasadniać.

Tymczasem organ podatkowy przedłużając termin zwrotu różnicy podatku każdorazowo jest zobowiązany wskazać na powód takiego postanowienia

i przedstawić stronie powody przedłużenia terminu. Powinien ponadto każdorazowo przedstawić istniejące wątpliwości powodujące konieczność dalszej weryfikacji rozliczenia.

W tym stanie sprawy orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku

na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c Ppsa.

O kosztach Sąd postanowił stosownie do art. 200, art. 205 § 4, art. 209 Ppsa. Na koszty w tej sprawie w kwocie 597 zł składał się wpis od skargi 100 zł, opłata

od pełnomocnictwa 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika 480 zł obliczone

na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia

16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego

w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).