Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 369/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-08-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Kara administracyjna
Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 2, art. 2 ust. 1 pkt 10, art. 7 ust. 1, art. 13, art. 89 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2023 poz 227
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - t.j.
article: art. 138 e § 1, § 3, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 200 §  1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Adam Gołuch, Protokolant Referent Magdalena Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi D. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 marca 2023 r. nr 2401-IOA.4246.26.2022.MMA w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 15 maja 2023 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy, organ II instancji) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: organ I Instancji) z 30 września 2022 r., nr [...], którą wymierzył D. P. (dalej: skarżący, strona skarżąca, strona) karę pieniężną za urządzenie loterii promocyjnej w wysokości 13.118,00 zł.

Jako podstawę prawną decyzji wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej ustawa o.p.) oraz przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 227, dalej u.g.h.).

Powyższa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

W dniu 26 października 2021 r. funkcjonariusze służby celno-skarbowej przeprowadzili kontrolę celno-skarbową w Firmie Handlowo-Usługowej " J", ul. [...], [...]-[...] Z., NIP [...], prowadzonej przez D. P., przedmiotem której było przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych w zakresie urządzania loterii promocyjnej w okresie od 27 do 30 kwietnia 2021 r. określonej w art. 7 u.g.h. Funkcjonariusze ustalili, że w tych dniach na stronie internetowej portalu Facebook, na profilu "[...]" znajdującym się pod adresem https://www.facebook.com/[...] zorganizowano przedsięwzięcie - konkurs mający na zwiększenie popularności i rozpoznawalności. Podmiot urządzający przedsięwzięcie oferował również wygrane rzeczowe w postaci "kartonu zapasu" (wypowiedź organizatora w 30 sek. filmu na płycie DVD stanowiącego dowód w sprawie). Z akt sprawy wynika ponadto, że konkurs zakończył się 30 kwietnia 2021 r. Polegał on na wyłonieniu w drodze losowania zwycięzcy P. J. (dowód na ww. płycie). Warunkami wzięcia udziału w konkursie było: dokonanie zakupów w sklepie internetowym za minimum 100,00 zł i pozostawienie w sklepie podpisanego paragonu za zakupiony towar. Z akt sprawy wynika również, że kontrolowany został wezwany do przedstawienia stosownej dokumentacji dotyczącej zorganizowanego przedsięwzięcia, której nie okazał, a jedynie złożył wyjaśnienia, z których wynikało, że realizowany za pośrednictwem portalu Facebook konkurs paragonowy nie stanowił loterii promocyjnej w rozumieniu ustawy o grach hazardowych i że nie jest w stanie przedłożyć dokumentów wskazanych w wezwaniu.

Funkcjonariusze stwierdzili na podstawie dokonanych ustaleń oraz zgromadzonego w toku kontroli materiału, że zorganizowany za pomocą ww. strony internetowej konkurs (w istocie loteria promocyjna) urządzony został bez zezwolenia udzielonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, wymaganego na podstawie art. 7 ust. 1 u.g.h., który nakazuje m.in. osobom fizycznym urządzającym tego rodzaju loterię, uzyskanie stosownego zezwolenia. Ponadto stwierdzili, że zorganizowane przedsięwzięcie zawierało niezbędne elementy do uznania go za grę losową, czyli: - warunkiem uczestnictwa w loterii było nabycie towaru o wartości min. 100,00 zł; - wynik w szczególności zależał od przypadku (zwycięzca został wyłoniony w drodze losowania); - podmiot urządzający loterię oferował wygraną rzeczową; - uczestnictwo w loterii było nieodpłatne.

Na okoliczność przeprowadzonej kontroli sporządzony został protokół kontroli celno- skarbowej z 31 grudnia 2021 r. znak [...], opisujący szczegóły kontroli.

Pełnomocnik kontrolowanego złożył zastrzeżenia do protokołu. Podniósł w nich, że przedsięwzięcie nie miało charakteru loterii promocyjnej, wobec czego nie podlegało regulacjom ustawy o grach hazardowych. Celem działania nie była promocja tj. zwiększenie popularności czy upowszechnienie sprzedawanych produktów czy marki, a osiągnięcie zysku ze sprzedaży produktów oferowanych przez jeden z punktów sprzedaży, który został zamknięty w lipcu 2021 r. Podniósł również, że kontrolujący nie dokonali w sprawie wszechstronnego i kompleksowego zebrania materiału dowodowego, ograniczając postępowanie do wezwania kontrolowanego do przedstawienia dokumentów wymaganych przepisami ustawy o grach hazardowych dla urządzenia loterii promocyjnej.

Postanowieniem z 6 maja 2022 r. znak [...], doręczonym 19 maja 2022r. na skrzynkę ePUAP pełnomocnika kontrolowanego, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gry losowej w postaci loterii promocyjnej bez zezwolenia. Wyznaczył stronie zgodnie z dyspozycją art. 200 § 1 ustawy o.p. siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji postanowieniem z 12 lipca 2022 r. doręczonym w trybie zastępczym 27 lipca 2022 r. Następnie zakończył postępowanie decyzją z 30 września 2022 r. znak [...], wymierzając stronie karę pieniężną za urządzenie loterii promocyjnej w wysokości 13.118,00 zł.

Od tej decyzji strona złożyła za pośrednictwem pełnomocnika odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wnosząc o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

-art. 2 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust.4 pkt 1 lit. b u.g.h., poprzez błędną wykładnię pojęcia loterii promocyjnej, a przez to niewłaściwe zastosowanie przepisów regulujących kary pieniężne, mimo iż realizowane przez stronę przedsięwzięcie nie stanowiło gry losowej - loterii promocyjnej,

-art. 165 w zw. z art. 121 1 ustawy o.p. poprzez dwukrotne wydanie postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych, co uniemożliwia ustalenie daty wszczęcia postępowania oraz narusza zasady rzetelnego prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

-art. 7 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 1997 r., nr 78, poz. 483, dalej Konstytucja RP) w zw. z art. 89 ust.4 pkt 1 lit. b u.g.h. poprzez dowolne określenie wysokości kary pieniężnej w sposób nie przewidziany w przepisach prawa;

-art. 200 § 1 w zw. z art. 123 ustawy o.p. poprzez prowadzenie czynności dowodowych po doręczeniu stronie postanowienia o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i jednoczesny brak ponownego wyznaczenia tegoż terminu;

-art. 122, art. 187 §1 oraz art. 191 ustawy o.p. poprzez brak wymaganej przepisami prawa aktywności organu w zbieraniu materiału dowodowego oraz oparcie się w sprawie wyłącznie na materiale dowodowym zebranym w odrębnym postępowaniu, a przez to zebranie niekompletnego materiału dowodowego, który nie obrazuje stanu faktycznego w sposób wyczerpujący.

W uzasadnieniu strona wskazała, że wydanie w sprawie dwóch postanowień o wszczęciu postępowania stanowi rażące naruszenie norm proceduralnych. Wg strony w sprawie dokonano błędnej wykładni definicji legalnej loterii promocyjnej, przez co nieprawidłowo zastosowano przepisy dotyczące kar pieniężnych. Loteria promocyjna ma służyć promocji produktu bądź usługi. Promocyjny charakter loterii powinien być możliwy do zidentyfikowania i wynikać z całokształtu przedsięwzięcia. Wyjaśniła, że celem organizowanego przedsięwzięcia była sprzedaż jak największej ilości towaru z punktu, który został zamknięty w lipcu 2021r. Okoliczności te były podnoszone w zastrzeżeniach do protokołu kontroli celno-skarbowej. W ocenie strony organ I instancji dokonał określenia wysokości kary pieniężnej w sposób dowolny, co należy uznać za bezprawne i niedopuszczalne z punktu widzenia zasad demokratycznego państwa prawa oraz działania organów administracji publicznej na podstawie i w granicach prawa. Ponadto organ nie dokonał żadnych czynności mających na celu zebranie materiału dowodowego i nie jest jasne na jakich dowodach oparł się wydając zaskarżoną decyzje, ani co do jakiego materiału dowodowego mogła wypowiedzieć się strona w terminie wyznaczonym postanowieniem z 12 lipca 2022 r. Zdaniem strony jedyna czynność dowodowa w sprawie została podjęta już po wyznaczeniu i upływie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w sprawie, a było to wezwanie organu z 30 sierpnia 2022 r. Taki sposób prowadzenia postępowania narusza w sposób rażący zasady prowadzenia postępowania, w tym zasadę budowania zaufania do organów podatkowych oraz zasadę czynnego udziału strony, której realizacja jest dyspozycja art. 200 par.1 ustawy o.p. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że organ oparł się wyłącznie na materiale dowodowym zgromadzonym w odrębnym postępowaniu, rozpatrując go w sposób wybiórczy i selektywny, mający na celu jedynie potwierdzenie z góry założonej tezy o słuszności nałożenia kary pieniężnej. W opinii strony taki brak aktywności organu prowadzącego postępowanie w przedmiocie nałożenia sankcji prawnej jest niedopuszczalne.

Postanowieniem z 15 lutego 2023 r. znak [...] Dyrektor Izby Administracji 5karbowej w Katowicach wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie to wysłane do pełnomocnika na adres ePUAP zostało doręczone w trybie doręczenia zastępczego 2 marca 2023 r.

Po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w odwołaniu organ II instancji utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną, podzielając zawarte w niej stanowisko. W zakresie merytorycznego rozpoznania sprawy wyjaśnił, iż istota sporu sprowadzała się do oceny prawidłowości nałożenia kary pieniężnej z tytułu urządzenia loterii promocyjnej bez zezwolenia, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. Podał definicję gier hazardowych i wskazał na obowiązek posiadania zezwolenia na ich urządzanie. Stwierdził, że zorganizowane na portalu internetowym Facebook przedsięwzięcie spełniało wymogi loterii promocyjnej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o grach hazardowych, na urządzenie której strona nie posiadała stosownego zezwolenia, ani zatwierdzonego regulaminu właściwego miejscowo dyrektora izby administracji skarbowej, wobec czego naruszyła - wbrew stanowisku odwołania oraz zarzutom w nim postawionym - przepisy obowiązującej w sprawie ustawy o grach hazardowych. Bowiem grami losowymi, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h., są gry, w tym urządzane przez sieć Internet, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku. Są to: loterie promocyjne, w których uczestniczy się przez nabycie towaru, usługi lub innego dowodu udziału w grze i tym samym nieodpłatnie uczestniczy się w loterii, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe.

Ze zgromadzonego w sprawie stanu faktycznego wynika bezsprzecznie, że warunkiem uczestnictwa w loterii miało być dokonanie zakupów w sklepie za minimum 100,00 zł, pozostawienie w sklepie podpisanego paragonu za zakupiony towar. Oferowane były także wygrane rzeczowe w postaci "kartonu zapasu", co wynika z akt sprawy.

Dalej organ II instancji wyjaśnił, że o zakwalifikowaniu przedsięwzięcia do loterii promocyjnej przesądza charakter organizowanej loterii. Wspólnym elementem łączącym gry losowe, określone w ustawie o grach hazardowych, jest zależność ich wyniku od przypadku. Losowy charakter gry przejawia się brakiem możliwości przewidzenia jej rezultatu, lub wyniku. Gra losowa to taka, która związana jest z przypadkowością. Gry charakteryzują się tym, że ich wynik nie jest uzależniony od indywidualnych cech grającego, jego wiedzy czy a jedynie od losu, przeznaczenia, czy też przypadku. Dla wyniku gry losowej bez znaczenia pozostają takie cechy grającego jak inteligencja, zręczność, sprawność czy wiedza. W opinii organu II instancji zorganizowane przez stronę przedsięwzięcie, potwierdzone zebraną w sprawie dokumentacją, spełnia wszystkie przesłanki wynikające z treści art. 1 ust. 2 i art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h., niezbędne do uznania go za loterię promocyjną, której urządzanie wymaga zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy uzyskania stosownego zezwolenia. W konsekwencji organ II instancji stwierdził, że w sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające wymierzenie kary pieniężnej, ponieważ strona nie zastosowała się do powszechnie obowiązującego prawa regulującego kwestie organizacji tego rodzaju gier.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego D. P. (dalej pełnomocnik), zakwestionowała powyższą decyzję i wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji ją poprzedzającej oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 165 § 4 w zw. z art. 145 § 1 ustawy o.p. w zw. z art. 91 u.g.h.) w zw. z art. 83 ust. 1 b ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 813 ze zm., dalej u.k.a.s.) poprzez brak skutecznego doręczenie stronie postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, a przez to brak skutecznego wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie;

2. art. 165 § 2 w zw. z art. 121 § 1 ustawy o.p. poprzez dwukrotne wydanie postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych, co narusza zasady rzetelnego prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

3. art. 200 § 1 w zw. z art. 123 ustawy o.p. poprzez prowadzenie czynności dowodowych przez organ pierwszej instancji po doręczeniu stronie postanowienia o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i jednoczesny brak ponownego wyznaczenia tegoż terminu;

4. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy o.p. poprzez brak wymaganej przepisami prawa aktywności organu w zbieraniu materiału dowodowego oraz oparcie się w sprawie wyłącznie na materiale dowodowym zebranym w odrębnym postępowaniu, a przez to zebranie niekompletnego materiału dowodowego, który nie obrazuje stanu faktycznego w sposób wyczerpujący.

5. art. 2 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. b u.g.h., poprzez błędną wykładnię pojęcia loterii promocyjnej, a przez to niewłaściwe zastosowanie przepisów regulujących kary pieniężne, mimo iż realizowane przez stronę przedsięwzięcie nie stanowiło gry losowej - loterii promocyjnej;

6. art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. b oraz art. 69 ust. 1 pkt 5 u.g.h. oraz art. 120 ustawy o.p. poprzez dowolne określenie wysokości kary pieniężnej w sposób nie przewidziany w przepisach prawa.

7. art. 233 § 1 pkt 2 ustawy o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo licznych naruszeń prawa procesowego i materialnego.

W pierwszej kolejności w uzasadnieniu wskazała wadliwy sposób wszczęcia postępowania w sprawie. Mianowicie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadził kontrolę celno-skarbową, zakończoną protokołem kontroli celno-skarbowej, wydanym na podstawie art. 84 ust. 1 pkt 3 u.k.a.s. Następnie dnia 12 kwietnia 2022 r. organ I instancji wydał postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych (nr sprawy: [...]; UNP: [...]). Kolejno ten sam organ wydał tożsame w swej treści postanowienie z dnia 6 maja 2022 r. (nr sprawy: [...]). Każde z tych postanowień było adresowane i doręczone pełnomocnikowi skarżącego ustanowionemu do sprawy kontroli celno-skarbowej realizacji obowiązków wynikających z u.g.h. Zdaniem skarżącego postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej nie zostało skutecznie doręczone, bowiem zakres pełnomocnictwa szczególnego do sprawy kontroli celno-skarbowej realizacji obowiązków wynikających z ustawy o grach hazardowych nie obejmował sprawy wymierzenia kary pieniężnej. Co więcej, skarżący uważa, iż postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, a okoliczność, że na podstawie przepisu art. 91 u.g.h. w zakresie wymierzenia kary administracyjnej stosuje się przepisy ustawy o.p. nie świadczy, że jest to postępowanie podatkowe. Podkreślił również brak możliwości zastosowania normy wynikającej z art. 83 ust. 1 b u.k.a.s. z uwagi na fakt, że w sprawie nie miało miejsca przekształcenie kontroli celno-skarbowej zakończonej wynikiem kontroli w postępowanie podatkowe. Z uwagi na fakt doręczenia pełnomocnikowi skarżącego postanowienia o wszczęciu postępowania nie zostało skutecznie doręczone, ponieważ brak było umocowania pełnomocnika w tym zakresie, czyli nie zostało wszczęte postępowanie w sprawie. Czynności dokonywane przed datą wszczęcia postępowania podatkowego nie wywołują żadnych skutków prawnych, gdyż przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania nie toczy się żadne postępowanie. Wobec powyższego stwierdzić należy, iż w sprawie nie nastąpiło nawiązanie stosunku procesowoprawnego pomiędzy stroną postępowania a organem podatkowym. W konsekwencji postępowanie podatkowe formalnie nie toczyło się. Nie sposób również wskazać na datę wszczęcia takiego postępowania. Fakt dwukrotnego wydania postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych obrazuje dodatkowo prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów władzy publicznej oraz nieakceptowalne nieuporządkowanie działania organu prowadzącego sprawę.

W dalszej części uzasadnienia pełnomocnik skarżącego podkreślił liczne nieprawidłowości prowadzonego postępowania dowodowego. Według niego zarówno organ I jak i II instancji nie dokonały żadnych czynności mających na celu zebranie materiału dowodowego oraz nie wydały żadnego postanowienia dowodowego, stąd nie jest jasne, na jakich dowodach się opierały. Również wątpliwości budzi, co do jakiego materiału dowodowego mogła wypowiedzieć się strona skarżąca w terminie wyznaczonym postanowieniem z 12 lipca 2022 r., znak: [...]. Dodatkowo zaznaczył, iż jedyna czynność dowodowa organu I instancji w sprawie (wezwanie z 30 sierpnia 2022 r.) została podjęta już po wyznaczeniu i upływie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przez stronę. Nie został ponownie wyznaczony stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie, a zgromadzony w odrębnym postępowaniu materiał dowodowy rozpatrzono w sposób wybiórczy i selektywny. Taki sposób postępowania rażąco narusza zasady prowadzenia postępowania, w tym zasadę budowania zaufania do organów podatkowych oraz zasadę czynnego udziału stron z art. 200 § 1 ustawy o.p.

Następnie pełnomocnik skarżącego wskazał rażące naruszenie zasady legalizmu i kompetencji organów działających w sprawie poprzez dowolne określenie wysokości kary pieniężnej zaskarżoną decyzją. Bowiem zgodnie z art. art. 69 ust. 1 pkt 5 u.g.h. opłata za udzielenie zezwolenia na urządzanie loterii promocyjnej albo loterii audioteksowej wynosi 10% wartości puli nagród, jednak nie mniej niż 50% kwoty bazowej. Zatem wysokość opłaty za wydanie zezwolenia, a przez to wysokość ewentualnej kary pieniężnej są ściśle związane z wartością puli nagród. Ustawodawca, określając karę z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., określił jej wysokość sztywno bez możliwości jej zmiany. Wskazana norma prawna nie daje organowi kompetencji do dowolnego określania wysokości kary pieniężnej, w tym nie daje kompetencji do ustalenia kary pieniężnej w wysokości pięciokrotności minimalnej opłaty za wydanie zezwolenia, bez ustalenia wartości puli nagród w loterii promocyjnej. Tym samym zdaniem skarżącego działanie organów uznać należy za bezprawne i niedopuszczalne z punktu widzenia zasad demokratycznego państwa prawa. Nadmienić należy, że brak aktywności organów w prowadzeniu postępowania dowodowego nie może usprawiedliwiać nakładania kar w dowolnej wysokości.

Ponadto w skardze podniesiono, że w sprawie dokonano błędnej wykładni definicji legalnej loterii promocyjnej, przez co nieprawidłowo zastosowano przepisy dotyczące kar pieniężnych. Albowiem zdaniem skarżącego dla określenia charakteru organizowanych loterii jako loterii promocyjnych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. należy przede wszystkim dokonać analizy celu, jakiemu służyć będą te przedsięwzięcia. Loteria promocyjna ma służyć promocji produktu bądź usługi. Promocyjny charakter loterii powinien być możliwy do zidentyfikowania i wynikać z całokształtu przedsięwzięcia. Z samej definicji legalnej wynika, że loterii promocyjnej nie przeprowadza się dla osiągnięcia zysku z tytułu wpływu opłat za udział w grze, a w celu promocji własnych produktów, usług czy marki. Skarżący nie urządzał loterii promocyjnej mającej na celu zwiększenie popularności i rozpoznawalności miejsca prowadzenia działalności w J., ale jego celem była sprzedaż jak największej ilości towaru z punktu, który został zamknięty w lipcu 2021 r. W związku z tym zwiększanie jego popularności nie miałoby sensu biznesowego, które to okoliczności podniesiono także w zastrzeżeniach do protokołu kontroli celno-skarbowej oraz w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w pełni podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zauważając, że w większości są one tożsame z zarzutami podniesionymi na etapie postępowania odwoławczego. Natomiast w ramach nowo postawionego zarzutu nieprawidłowego wszczęcia postępowania w sprawie stwierdził, iż owszem ma rację pełnomocnik, że w sprawie brak było możliwości zastosowania normy wynikającej z art. 83 ust. 1 b u.k.a.s., z uwagi na fakt braku przekształcenia kontroli celno-skarbowej zakończonej wynikiem kontroli w postępowanie podatkowe. Wyjaśnił jednocześnie, że przedstawione do akt sprawy kontrolnej pełnomocnictwo obejmowało granicami szeroko pojęte obowiązki podmiotu wynikające z u.g.h. Przeprowadzone podczas kontroli czynności wykazały nieprawidłowości w realizacji tychże obowiązków. A zatem organ II instancji uznał skuteczność przedstawionego przez stronę pełnomocnictwa również do sprawy wymierzenia kary pieniężnej z tytułu naruszenia przepisów u.g.h.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, adresowanie i doręczenie pełnomocnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie przez organ I instancji, nie skutkowało wyeliminowaniem decyzji wydanej przez ten organ z obrotu prawnego, zważywszy na fakt, iż na żadnym etapie prowadzonego postępowania mocodawca go nie odwołał. Co więcej należy podkreślić, że pełnomocnik brał czynny udział w toczącym się postępowaniu składając do akt sprawy wyjaśnienia, w których występował - jak stwierdzał - w imieniu D. P.. Udzielone pełnomocnictwo było zatem wyrazem woli mocodawcy i nie zostało wypowiedziane, a jego skuteczności w sprawie nigdy nie kwestionowano.

Odnosząc się do zarzutów proceduralnych organ II instancji stwierdził, że z uwagi na doręczanie korespondencji drogą elektroniczną, konieczne było dla zaistnienia skutków prawnych doręczenia wygenerowanie urzędowego poświadczenia doręczenia pisma doręczonego pełnomocnikowi strony. Z akt sprawy wynika, że pierwsze wysłane do pełnomocnika postanowienie o wszczęciu nie posiadało urzędowego potwierdzenie doręczenia (dokument UPD), co obligowało organ do wysłania kolejnego postanowienia. Wygenerowany dokument UPD potwierdza datę wszczęcia postępowania w sprawie w dniu 19 maja 2022 r.

Natomiast odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego organ II instancji stwierdził, że uznał zgromadzony materiał dowodowy za pozwalający na uznanie skarżącego za podmiot urządzający loterię promocyjną bez wymaganego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu i podlegającym zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej. Jego zdaniem przedsięwzięcie zorganizowane przez skarżącego spełniało wszystkie przesłanki wynikające z treści art. 1 ust. 2 i art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. niezbędne do uznania go za loterię promocyjną, której urządzanie wymaga, zgodnie z art. 7 ust. 1 u.g.h., uzyskania stosownego zezwolenia oraz zgodnie z art. 13 ustawy zatwierdzonego regulaminu. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 ustawy o.p. organ II instancji stwierdził, że organ I instancji dał stronie skarżącej możliwość wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem decyzji. Z akt sprawy wynika, że nie skorzystała ona z prawa wypowiedzenia, a tym samym nie przedstawiła do akt żadnych dodatkowych dowodów, mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Przedstawiając powyższe, uznał skargę za bezzasadną, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada przepisom prawa, w związku z tym wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie jego podejmowania.

Kontrola legalności zaskarżonej decyzji przeprowadzona przez Sąd według wskazanych wyżej kryteriów, a także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji wykazała, że rozstrzygnięcia te nie zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Sąd nie stwierdził nieprawidłowości zarówno co do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak i w zakresie zastosowania do niego przepisów prawa. W ocenie Sądu, postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone prawidłowo, ustalenia organów nie pozostawiają wątpliwości, a ocena dokonana na podstawie przyjętych ustaleń znajduje umocowanie w zgromadzonym materiale dowodowym.

Wymaga podkreślenia, iż Sąd w składzie orzekającym uznał za prawidłowe ustalenia stanu faktycznego sprawy dokonane przez działające w jej ramach organy administracji, jednocześnie przyjmując je za własne, co czyni zbędnym ich ponowne referowanie (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Przechodząc do merytorycznego rozpatrywania niniejszej sprawy należy przyznać rację organowi II instancji, który utrzymując w mocy decyzję pierwszoinstancyjną uznał stronę skarżącą za podmiot urządzający loterię promocyjną bez wymaganego przepisami prawa zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu, w związku z tym podlegającą karze pieniężnej zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Bowiem zorganizowane przez skarżącego przedsięwzięcie spełniało wszystkie przesłanki wynikające z art. 1 ust. 2 i art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h., niezbędne do uznania tego przedsięwzięcia za loterię promocyjną, a jako takiej również niezbędne było pozyskanie stosownego zezwolenia zgodnie z art. 7 ust. 1 u.g.h. i posiadania zatwierdzonego regulaminu jej przeprowadzenia jak w treści art. 13 u.g.h. Bezpodstawne jest twierdzenie skarżącego, że organizowane przedsięwzięcie nie podlegało pod przepisy u.g.h. Opublikowana na stronie internetowej informacja o możliwości wygrania "kartonu zapasu" od producentów za nabycie towaru za min. 100 zł wypełnia w całości definicję art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. Zakupy za konkretną kwotę min. 100 zł i zostawienie w sklepie podpisanego paragonu są bowiem warunkiem uczestnictwa w loterii. Natomiast wygraną rzeczową jest ww. karton zapasu. Tym samym organ dokonał ustalenia stanu faktycznego i klasyfikacji czynu w oparciu o konkretną normę prawną. W konsekwencji zarzuty skargi w tym zakresie należało uznać za chybione.

Tut. Sąd kwestię pełnomocnictwa traktuje jako sytuację wyjaśnioną w uchwale podjętej przez skład 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. Tenże skonstatował 25 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FPS 1/22, iż:

1. Użyty w art. 138 e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) zwrot "we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego" należy rozumieć w ten sposób, że odwołuje się on do wynikającego ze stosunku podstawowego materialnego zakresu pełnomocnictwa szczególnego, co oznacza, że może ono obejmować każdą sprawę należącą do właściwości organu podatkowego, do której stosuje się przepisy tej ustawy.

2. Jednakże do wywołania skutku procesowego konieczne jest złożenie pełnomocnictwa szczególnego do akt sprawy w konkretnym postępowaniu prowadzonym przed organem podatkowym, stosownie do art. 138 e § 3 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z ww. uchwałą i w ślad za organem II instancji należy stwierdzić, że pełnomocnictwo zalega w aktach administracyjnych sprawy i nigdy nie kwestionowano skuteczności tego pełnomocnictwa, tym bardziej że reprezentujący skarżącego pełnomocnik brał czynny udział w toczącym się postępowaniu, składając do akt sprawy wyjaśnienia, występując w imieniu swojego mocodawcy.

Kwestię dwukrotnego wydania postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych organ II instancji wyjaśnił w sposób prawidłowy (patrz powyżej str. 10 uzasadnienia).

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 ustawy o.p. Sąd podtrzymuje stanowisko organu II instancji wyrażone w zaskarżonej decyzji, że organ I instancji dał stronie skarżącej możliwość wypowiedzenia się w sprawie przed jej wydaniem. Z akt sprawy wynika, że nie skorzystała ona z prawa wypowiedzenia się, a tym samym nie przedstawiła do akt żadnych dodatkowych dowodów, mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Nie było konieczności zakreślania w sprawie kolejnego terminu zgodnie z tym przepisem, po tym jak organ pierwszej instancji wezwał skarżącego do złożenia dodatkowych wyjaśnień w sprawie wartości przyznawanych w loterii nagród, skoro organ nie podejmował już w sprawie żadnych czynności oraz nie przeprowadzał żadnych innych dowodów, o których skarżący nie byłby poinformowany bądź o których nie miałby wiedzy.

Podobna sytuacja ma miejsce w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy o.p. Całokształt przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego wskazuje, że było ono prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Strona skarżąca miała zapewniony czynny udział w postępowaniu prowadzonym, tak w pierwszej, jak i w drugiej instancji. Miała możliwość składania wniosków, wyjaśnień i dowodów oraz skorzystania z prawa wglądu do akt. Biorąc to pod uwagę, stawiany zarzut braku aktywności organu w zbieraniu materiału dowodowego wydaje się niezrozumiały, skoro jak podkreślono powyżej materiał do wydania decyzji został zgromadzony, a skarżący nie przedstawił żadnych nowych dowodów, które stanowiłyby kontrargumenty wobec dokumentacji zebranej przez organ. Organy podatkowe mają obowiązek czynienia jedynie takich ustaleń faktycznych, które mają znaczenie dla sprawy, co wynika zarówno z treści art. 122 ustawy o.p. jaki i art. 187 § 1 oraz z art. 188 tej ustawy. Regulacje te wskazują na obowiązek zebrania w sprawie takiego materiału dowodowego, który jest niezbędny dla oceny spełnienia, bądź nie, przesłanek określonego przepisu prawa materialnego stanowiącego podstawę prawną rozstrzygnięcia. Zatem postępowanie dowodowe musi być ukierunkowane na ustalenie okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia treści rozstrzygnięcia, co oznacza brak obowiązku organu czynienia ustaleń niemających dla sprawy znaczenia lub wcześniej dostatecznie wyjaśnionych.

Odnosząc się do zarzutu skargi naruszenia art. 7 Konstytucji RP poprzez dowolne określenie wysokości kary pieniężnej w sposób nie przewidziany w przepisach prawa należy podkreślić, iż wysokość kary pieniężnej wynika wprost z przepisów u.g.h., która w art. 89 ust. 4 lit b) wskazuje: "w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia". Opłata za wydanie w tej sprawie zezwolenia na urządzenie loterii promocyjnej wynosiła 2.623,56 zł, bowiem jako podstawę organ I instancji przyjął 50 % kwoty bazowej, o której mowa w art. 70 u.g.h.: "Kwota bazowa dla danego roku kalendarzowego jest równa kwocie przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku, w drugim kwartale roku poprzedniego, ogłoszonego w obwieszczeniu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Głównego Urzędu Statystycznego", czyli orzeczono karę pieniężną w najmniejszej możliwej wysokości.

Konkludując, Sąd w składzie orzekającym stwierdza, iż chybione są zarzuty naruszenia Konstytucji RP, przepisów procesowych czy prawa materialnego. Organ wykorzystał dostępne możliwości dowodowe, jak również ocenił zgromadzony materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odniósł się do poczynionych ustaleń, a następnie dokonał ich oceny prawnej z zastosowaniem odpowiednich norm prawnych oraz odnosząc się do zarzutów strony skarżącej. Okoliczność, że skarżący nie podziela tej oceny nie oznacza jej dyskwalifikacji czy braku rzetelności organu w procedowaniu i rozpoznaniu sprawy.

Zatem w całej rozciągłości należało podzielić stanowisko organów w zakresie podstawy prawnej orzekania w sprawie, a wywody zawarte w zaskarżonej decyzji w tym zakresie zasługiwały na pełną akceptację.

Mając powyższe rozważania na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach działając na podstawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną.