Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3296/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 43 ust 1 pkt 2 art 86 ust 1 art 90 ust 10
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Sękowska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lipca 2015 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2014 r. nr IPPP2/443-339/14-2/AO w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

[...] S.A. (dalej: "Bank") złożył wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży samochodu. We wniosku wskazał, że jest podmiotem prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o listach zastawnych i bankach hipotecznych (Dz.U. z 2003 r. Nr 99, poz. 919 ze zm.) i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Podstawowa działalność Banku korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej: "u.p.t.u."). Bank marginalnie wykonuje również czynności opodatkowane VAT, polegające przede wszystkim na refakturowaniu usług (np. telekomunikacyjnych czy prawnych). Udział rocznego obrotu z tytułu czynności opodatkowanych VAT w całym obrocie Banku nie przekraczał w ubiegłych latach 0,01% (tym bardziej nie przekraczał 2%,o których mowa w art. 90 u.p.t.u.), w związku z tym Bank przyjmował i przyjmuje, że proporcja obliczona zgodnie z tym przepisem wynosi "0%". Bank jest m.in. właścicielem samochodu osobowego stanowiącego środek trwały w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i ujętego w ewidencji środków trwałych. Samochód jest użytkowany przez Bank od 2008 r.

W związku z nabyciem Samochodu podatek naliczony nie został odliczony, gdyż Bankowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Samochód został kupiony w celu wykorzystywania na potrzeby działalności Banku - wydatek na jego nabycie stanowił koszt ogólny zarządu. Samochód używany był przez członka zarządu Banku do wykonywania przez niego obowiązków służbowych. Dodatkowo, był też przez niego używany do celów prywatnych. Z tytułu udostępniania Samochodu do celów prywatnych nie było pobierane wynagrodzenie od członka zarządu, jednakże Bank doliczał właściwą kwotę przychodu do pozostałych przychodów członka zarządu. Od kwot tych naliczany był i potrącany podatek dochodowy. Udostępnienie Samochodu do celów prywatnych członka zarządu, z uwagi na brak prawa do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu, nie stanowiło zgodnie z przepisami u.p.t.u. czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wobec tego, że Bank rozważa sprzedaż Samochodu, wystąpił z pytaniem czy w opisanym stanie faktycznym sprzedaż Samochodu będzie zwolniona od podatku od towarów i usług?

W ocenie Banku sprzedaż Samochodu będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. Samochód spełnia bowiem warunki określone w tym przepisie, tj. z tytułu jego nabycia nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na wykorzystywanie go wyłącznie na cele działalności, w związku z którą prawo do odliczenia nie przysługuje, tj. zwolnioną z VAT.

Bank wskazał, że nieodpłatne przekazanie Samochodu do celów prywatnych członka zarządu nie stanowiło i nie może być traktowane za działalność Banku. Natomiast, biorąc pod uwagę charakter użytkowania Samochodu w ramach działalności Banku, należy uznać, że Samochód był wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej (i nie był wykorzystywany do działalności opodatkowanej).

Odnosząc się do drugiej z przesłanek zwolnienia, to zdaniem Banku nie ma wątpliwości, że z tytułu nabycia Samochodu Bankowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy tym nieodliczenie przez Bank podatku naliczonego przy nabyciu Samochodu wynikało właśnie z faktu prowadzenia przezeń działalności zwolnionej z VAT, w zakresie wykluczającym możliwość takiego odliczenia.

Zatem planowana transakcja zbycia Samochodu spełniać będzie warunki określone w u.p.t.u., tj. towar będący przedmiotem dostawy był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, a z tytułu jego nabycia nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 25 czerwca 2014 r. uznał stanowisko Banku za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Minister Finansów wskazał, że przy zastosowaniu przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. zwolnienia z VAT przy sprzedaży towaru istotne jest łączne spełnienie dwóch warunków, czyli: towar był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku; przy jego nabyciu, imporcie lub wytworzeniu podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeśli któryś z tych warunków nie zostanie spełniony, sprzedaż towaru należy opodatkować. W niniejszej sprawie w związku z nabyciem użytkowanego przez Bank od 2008 r. Samochodu podatek naliczony nie został odliczony. Bankowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Samochód został zakupiony w celu wykorzystywania na potrzeby działalności Banku. Podstawowa działalność Banku korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u.

Minister Finansów podkreślił, że zwolnienie od podatku VAT zależy jednocześnie od tego w jaki sposób samochód ten był wykorzystywany. Dla objęcia transakcji sprzedaży samochodu zwolnieniem przewidzianym w ww. przepisie istotna jest okoliczność faktycznego wykorzystywania samochodu wyłącznie w działalności zwolnionej. Z wniosku wynika, że nabyty w 2008 roku samochód wykorzystywany był na potrzeby działalności Banku, ale nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej. Nie została więc spełniona druga przesłanka wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., bowiem samochód wykorzystywany był zarówno do działalności zwolnionej jak i opodatkowanej.

Minister Finansów powołał sia na art. 90 ust. 1 i art. 90 ust. 2 u.p.t.u. wskazując, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 u.p.t.u.).

Zatem w odniesieniu do zakupów związanych z czynnościami zarówno opodatkowanymi, jak i zwolnionymi podatnik jest obowiązany w pierwszej kolejności do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli wyodrębnienie całości lub części tych kwot nie jest możliwe podatnik powinien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności opodatkowanych i zwolnionych.

Zatem obliczana przez Bank proporcja nie pozwala uznać, że Bank jest podmiotem prowadzącym działalność zwolnioną z VAT i nieprowadzącym jednocześnie działalności opodatkowanej. Bez względu na to, że Bank w przeważającym stopniu wykonuje czynności zwolnione od podatku a pobocznie wykonuje czynności opodatkowane dochodzi do wykonywania czynności opodatkowanych - jak wynika z wniosku - w prowadzonej przez Bank działalności. Tym samym należy uznać w ocenie Ministra Finansów, że samochód użytkowany na potrzeby działalności Banku wykorzystywany był zarówno na potrzeby działalności zwolnionej jak i opodatkowanej.

Minister dodatkowo wskazał, że pomimo że udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie nie przekracza 2% nie zmienia to faktu, że aby zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. przy sprzedaży towaru, było możliwe towar powinien być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Dla oceny możliwości korzystania z ww. zwolnienia przy sprzedaży samochodu konieczna jest ocena w kontekście całości działań podejmowanych przez Bank. Zatem wykorzystywanie przez Bank samochodu w prowadzonej działalności (składającej się z wykonywanych czynności), gdzie podstawowe czynności wykonywane przez Bank korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług a marginalnie wykonywane przez Bank czynności są opodatkowane podatkiem VAT powoduje, że Bank nie wykorzystywał ww. samochodu wyłącznie do działalności zwolnionej. Przy czym, twierdzenia Banku, że samochód wykorzystywany był wyłącznie na potrzeby działalności zwolnionej nie potwierdza wskazana przez Bank regulacja zawarta w art. 90 ust. 10 u.p.t.u.

Minister Finansów wskazał, że Samochód używany był przez członka zarządu Banku do wykonywania przez niego obowiązków służbowych i dodatkowo był też przez niego używany do celów prywatnych. Z tytułu udostępniania Samochodu do celów prywatnych nie było pobierane wynagrodzenie od członka zarządu. W świetle art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. nieodpłatne używanie składników majątkowych przedsiębiorstwa, przy nabyciu których nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem używanie samochodu przez pracownika Banku do celów prywatnych pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. należy zauważyć, że wśród czynności wykonywanych w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT wyróżnić należy czynności zwolnione z VAT i czynności opodatkowane. Natomiast podatnik wykonując działalność gospodarczą równocześnie może wykonywać działalność niemającą charakteru gospodarczego (niepodlegającą opodatkowaniu). Czynności niepodlegające opodatkowaniu odróżnić należy od czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.t.u. Czynności nieopodatkowane to takie czynności, które nie są w ogóle objęte przedmiotem opodatkowania i względem których nie występuje obowiązek podatkowy. Innymi słowy, czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT nie wpływają na możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT.

Z uwagi na powołane przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe należy wskazać, że skoro nie doszło do łącznego spełnienia przesłanek przepisu, sprzedaż przedmiotowego samochodu nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. Wnioskodawcy planującemu dokonać dostawy samochodu nie przysługiwało przy jego nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże z uwagi na fakt wykorzystywania przedmiotowego samochodu na cele działalności zwolnionej i opodatkowanej jego sprzedaż nie będzie mogła korzystać z ww. zwolnienia. Przy czym, na brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży samochodu nie wpływa używanie samochodu na cele działalności niepodlegającej temu podatkowi.

Należy również wskazać, że sprzedaż samochodu nie będzie korzystała z art. 120 u.p.t.u. Dla potrzeb stosowania szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy określił, że przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1 -3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

Przepisy u.p.t.u. przewidują zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy - między innymi towarów używanych - polegającej na opodatkowaniu marży. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty stanowiącej zapłatę z tytułu sprzedaży, pomniejszonej o kwotę należnego podatku. Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od określonej kategorii podmiotów. Minister Finansów podkreślił, że do stosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą uprawnieni są wszyscy podatnicy, którzy dokonują dostawy towarów nabytych w okolicznościach wymienionych w ww. przepisach szczególnych.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionej treści wniosku należy stwierdzić, że do sprzedaży przedmiotowego samochodu osobowego nie znajdzie zastosowania szczególna procedura w zakresie dostawy towarów używanych zawarta w art. 120 u.p.t.u., gdyż - jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy - nabycie samochodu nie nastąpiło na warunkach określonych w art. 120 ust. 4 u.p.t.u.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 18 sierpnia 2014 r. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Bank nie zgadzając się z wydaną interpretacja złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wniósł o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.

Zarzucił Ministrowi Finansów naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 1 pkt 38 tego artykułu oraz art. 90 ust. 10 u.p.t.u. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż w opisanych we wniosku o interpretację okolicznościach sprzedaż przez Bank użytkowanego przezeń samochodu osobowego, stanowiącego środek trwały w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym ujętego w ewidencji środków trwałych, w związku z nabyciem którego podatek naliczony nie został odliczony, nie będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., z uwagi na niespełnienie drugiego z określonych w tym przepisie warunków zwolnienia, tj. wykorzystywania Samochodu wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zdaniem Banku, zaskarżona interpretacja bazuje bowiem na błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. i pomija szerszy kontekst wynikający z zastosowania wykładni celowościowej i systemowej tego przepisu.

Bank wskazał, że sporne jest spełnienie drugiej z przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u, tj. wykorzystywanie Samochodu przez Bank wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. W ocenie Organu, o niespełnieniu tej przesłanki decyduje fakt, iż Bank poza działalnością, którą stanowią usługi bankowe zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u., i która generuje ponad 99% obrotów Banku, wykonuje również marginalnie czynności opodatkowane VAT, w szczególności polegające na odsprzedaży (refakturowaniu) usług.

Bank nie zgodził się z taką oceną Ministra Finansów, po pierwsze dlatego, iż całkowicie ignoruje ona fakt, iż o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez Bank można jedynie mówić w rozumieniu art. 8 ust. 2a u.p.t.u., a więc wyłącznie formalnym. Na potrzeby opodatkowania tych czynności Bank jest zatem tylko uważany za świadczącego, jednak faktycznie przedmiotowych usług nie wykonuje. Wynika to z samej istoty uregulowanej w ww. przepisie instytucji zakupu "w imieniu własnym, ale na rachunek osoby trzeciej". Skoro zaś Bank wspomnianych czynności nie wykonuje, to brak jest podstaw, aby uznać go za podatnika prowadzącego działalność w zakresie tych czynności, a więc działalność opodatkowaną VAT. A właśnie pojęciem "działalności", a nie "czynności" - w odróżnieniu od wielu innych punktów u.p.t.u., ustawodawca posłużył się w art. 43 ust. 1 pkt 2. Innymi słowy, w ocenie Banku brak jest podstaw, aby na potrzeby wykładni ww. przepisu stawiać znak równości między uznawaniem Banku za podatnika świadczącego czynności opodatkowane na podstawie art. 8 ust. 2a u.p.t.u. a prowadzeniem działalności w tym zakresie, a tym samym wykorzystywaniem przezeń towarów stanowiących składniki majątku przedsiębiorstwa Banku, w tym w szczególności Samochodu, na cele takiej działalności.

Ponadto Bank wskazał, iż świadczenie usług w warunkach, o których mowa w art. 8 ust. 2a u.p.t.u., odbywa się bez zaangażowania aktywów trwałych Banku (do których należy zaliczyć Samochód). Bank jedynie nabywa określoną usługę, którą "odsprzedaje" konsumentowi tej usługi. W tym kontekście, nie można uznać, że majątek Banku - w tym Samochód, jest wykorzystywany na cele czynności czy działalności opodatkowanej VAT. Jeśli zatem, Bank ani bezpośrednio, ani pośrednio nie wykorzystywał Samochodu do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z art. 8 ust. 2a u.p.t.u., należy uznać, że Samochód był wykorzystywany wyłącznie na cele podstawowej działalności Banku.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Kontroli Sądu poddano interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2014 r., w której organ uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy co do możliwości zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. sprzedaży samochodu z tego powodu, że nie był on wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zgodnie z treścią tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak z tego wynika, zwolnienie przysługuje w razie łącznego spełnienia dwóch warunków: 1) towary mają być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku; 2) podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia, importu bądź wytworzenia tych towarów.

Organ nie kwestionował stanowiska wnioskodawcy co do oceny zaistnienia drugiej przesłanki zwolnienia – jak podkreślono, "należy uznać za spełnioną przesłankę dotyczącą nieprzysługiwania Wnioskodawcy, planującemu dokonać dostawy samochodu, o którym mowa we wniosku, prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego" (s. 8 interpretacji).

Zdaniem organu, nie została jednak spełniona pierwsza przesłanka tego zwolnienia. Wskazano, że "Wnioskodawca – jak wynika z wniosku – wykorzystywał przedmiotowy samochód na potrzeby prowadzonej działalności. Podstawowa działalność Banku korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Jednakże wnioskodawca wykonuje również czynności opodatkowane podatkiem VAT. Tym samym, niniejszy samochód wykorzystywany był zarówno do działalności zwolnionej, jak i opodatkowanej" (s. 9 interpretacji).

Dla wykazania dopuszczalności zwolnienia Bank powoływał się na okoliczność, że udział rocznego obrotu z tytułu wykonywanych przez niego marginalnie czynności opodatkowanych VAT w całym obrocie wnioskodawcy nie przekraczał w ubiegłych latach 0,01%, w związku z czym przyjmował on, że proporcja obliczona na podstawie art. 90 u.p.t.u. wynosi 0%. Jego zdaniem, jeżeli proporcja przyjęta dla celów odliczenia VAT na podstawie art. 90 ust. 2-8 u.p.t.u. nie przekracza 2%, podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%, a więc że po jego stronie brak jest prawa do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji należało uznać, że podatnik wykonuje wyłącznie działalność zwolnioną z podatku.

Wskazywał on nadto, że obecnie upłynął termin określony w art. 86 ust. 13 u.p.t.u., zgodnie z którym podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W przypadku wydatku na nabycie samochodu termin ten upłynął z końcem 2013 r.

Sąd argumenty te podziela.

Jak podkreśla się w literaturze, celem unormowania ujętego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., którego treść od 1 stycznia 2014 r. odpowiada regulacji art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, było zapobieżenie podwójnemu opodatkowaniu towarów (kiedy to podatek mógłby zostać naliczony od podatku, który był zawarty w cenie towarów bądź koszcie ich wytworzenia i który nie mógł być faktycznie odliczony). W związku z tym wskazuje się się, że przepis należy interpretować właśnie w taki sposób, który doprowadzi do wspomnianego skutku. Zwolnienie powinno zatem przysługiwać wówczas, gdy podatnik nie miał efektywnej możliwości odliczenia żadnej części podatku w związku z przeznaczeniem towarów do wykonywania działalności zwolnionej z podatku (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Lex 2014, uw. 20 do art. 43).

W okolicznościach rozpoznanej sprawy prawo takie podatnikowi nie przysługiwało (art. 86 ust. 1 u.p.t.u.), bowiem nabył samochód na cele działalności zwolnionej od podatku VAT, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. (usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę) i na te cele samochód ten wykorzystywał.

Z faktu, że incydentalnie Bank dokonywał czynności podlegających opodatkowaniu (refakturowanie usług telekomunikacjach i prawnych) nie sposób, zdaniem Sądu, wywodzić braku prawa do zwolnienia. Przypisywanie Bankowi w takich warunkach wykorzystywania samochodu do działalności mieszanej, a nie zwolnionej, jest nie dającym się pogodzić z celem zwolnienia uproszczeniem, ignorującym w szczególności okoliczność, na jaki wyłącznie cel ów samochód jest faktycznie wykorzystywany. W istocie organ przyjął, że podatnik, powołując się na przepisy art. 90 ust. 10 u.p.t.u., sam przyznał, że wykonuje działalność mieszaną, a więc zwolnienie mu nie przysługuje. Tymczasem, zdaniem Sądu, nie można tracić z pola widzenia, że ustawa nie wymaga, by dla zastosowania zwolnienia podatnik prowadził wyłącznie działalność zwolnioną, ale by towar był wykorzystywany faktycznie na cele działalności zwolnionej. Powołanie się we wniosku na przepis art. 90 u.p.t.u., w tym jego ust. 10 pkt 2, co dla organu stanowiło okoliczność wzmacniającą jego argumentację zmierzającą do wykazania, że samochód należało uznać za wykorzystywany dla celów działalności zwolnionej i opodatkowanej, a nie wyłącznie zwolnionej, należy – zdaniem Sądu – ocenić jako argument świadczący o nikłej skali wykonywania przez Bank czynności opodatkowanych, nie zmieniający w związku z tym przekonania, że Bank wykorzystuje samochód zakupiony na cele działalności zwolnionej wyłącznie na cele tejże działalności. To, że działalności tej towarzyszą incydentalnie czynności opodatkowane oceny tej nie zmienia. Ich stopień jest tak nikły, że przy zastosowaniu przepisu art. 90 u.p.t.u. proporcja wynosi 0%, a więc należało uznać, że prawo do odliczenia nie przysługiwało (prawo do takiego uznania przyznano podatnikowi dopiero od 1 kwietnia 2011 r.).

Sąd podziela stanowisko strony skarżącej, że przy wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pt 2 u.p.t.u. nie można ignorować wniosków płynących z art. 90 st. 10 ustawy, jednak wynikiem czynionych w tym kontekście ustaleń nie może być odmienne traktowanie podatnika na gruncie u.p.t.u., w zależności od tego, czy występuje w roli nabywcy (tu jest traktowany jako podmiot prowadzący wyłącznie działalność zwolnioną od podatku, więc prawo do odliczenia mu nie przysługuje), czy sprzedawcy (tu jest traktowany jako podatnik prowadzący działalność mieszaną – zwolnioną jako podstawową i dokonywane incydentalnie czynności opodatkowane). Przy takim ujęciu dochodzi, zdaniem Sądu, do naruszenia zasady zaufania (art. 121 § 1 O.p.).

W ocenie Sądu, należało w związku z tym uznać, że w okolicznościach rozpoznanej sprawy zostały spełnione obie przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., czyli wykorzystywanie samochodu wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku i brak po stronie podatnika prawa do odliczenia podatku z tytułu jego nabycia.

Zaskarżona interpretacja, w której przyjęto, że Bank nie spełnia warunków zwolnienia dlatego, że samochód jest wykorzystywany na cele działalności zwolnionej i opodatkowanej, narusza zdaniem Sądu przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ, wydając interpretację, dokona oceny stanowiska wnioskodawcy z uwzględnieniem oceny prawnej przedstawionej w niniejszym wyroku.

W tym stanie rzeczy zaskarżony akt podlegał uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. – dalej: "p.p.s.a.").

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego aktu do czasu uprawomocnienia wyroku.

Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego (art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu - Dz. U. Nr 31, poz. 153) w wysokości obejmującej wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego.