Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 230/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 2
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 1 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 52
law: Ustawa  z dnia 27 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych - tekst jedn.
article: art. 3 ust. 7, art. 5  w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2332
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów - tekst jedn.
article: art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 12
journal: Dz.U. 2019 poz 1292
law: Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Cezary Pryca sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) Protokolant Izabela Kołodziejczyk po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. Sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 19 grudnia 2019 r. sygn. akt II SA/Bk 732/19 w sprawie ze skargi H. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 30 sierpnia 2019 r. nr 2001-IOD.48.18.2019 w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od H. Sp. z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku 2 700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z 19 grudnia 2019r., sygn. akt II SA/Bk 732/19 na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz.U. z 2023r., poz. 259 dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę H.Sp. z o.o. w W. (dalej też: "strona", "skarżąca", "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej też: "DIAS", "Dyrektor") z 30 sierpnia 2019r., nr 2001-IOD.48. 18.2019 w przedmiocie kary pieniężnej

W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik

sprawy:

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych poprzez zaniechanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznania zasadniczych zarzutów skargi na decyzję organu wobec czego decyzja nie została poddana kompleksowej kontroli pod względem jej zgodności z prawem, co z kolei doprowadziło do błędnego ustalenia przez Sąd, iż w niniejszym stanie sprawy dopuszczalnym jest nałożenie administracyjnej kary pieniężnej za nieprawidłowe wypełnienie dokumentu innego niż dokument SENT tzw. dokumentu " sent własny", a także doprowadziło do uznania, iż w danej sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania instytucji odstąpienia od kary pieniężnej ze względu na istnienie interesu publicznego.

II. Naruszenie następujących przepisów prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie:

1. art. 3 ust. 7 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2018r., poz. 2332 ze zm., dalej: "ustawa SENT"), poprzez błędną jego wykładnię, w stosunku do SENT o numerze (...) który to SENT dokumentował przesunięcie międzymagazynowe, w którym jako podmiot wysyłający, przewoźnik oraz podmiot odbierający widniała Spółka, a zgodnie z którym to przepisem systemowi monitorowania przewozu nie podlega przewóz towarów, który nie jest związany z wykonaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli przewożonym towarom towarzyszy dokument potwierdzający przesunięcie międzymagazynowe wystawiony przez nadawcę towarów, poprzez uznanie przez Sąd, że jedynym właściwym dokumentem w tej sprawie jest dokument MM oraz poprzez uznanie, że dokument MM może być wystawiony tylko wówczas gdy przewoźnik posiada tytuł prawny do magazynów z którego przewozi i do którego wiezie paliwo, a cysterna takim magazynem nie jest;

2. art. 3 ust. 7, art. 5 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT poprzez uznanie, że administracyjna kara pieniężna może być również nałożona na przewoźnika za wystawienie przez podmiot wysyłający dokumentu potwierdzającego przesunięcie międzymagazynowe tzw. "SENT własny", uznanie takie powoduje, że kara ta została nałożona bez podstawy prawnej;

3. art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT poprzez przyjęcie, że w niniejszej sytuacji faktycznej doszło do niezgodnego ze stanem faktycznym wypełnienia dokumentu SENT pomimo, że wpisanie mylnych dwóch liter numeru naczepy miało charakter oczywistej omyłki, było zgodne ze stanem faktycznym, co potwierdzają inne dokumenty zebrane w sprawie;

4. art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie i nieodstąpienie od wymierzenia kary na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT, w sytuacji w której okoliczności faktyczne towarzyszące wprowadzeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym, tj. trudności techniczne związane z wprowadzaniem systemu GPS, dokonywanie legalnego przewozu, który został właściwie zgłoszony, brak uszczuplenia należności Skarbu Państwa, dokonanie poprawek w trakcie kontroli, brak proporcjonalności kary w stosunku do wartości towaru, zysku osiągniętego ze sprzedaży oraz innych czynników ekonomicznych, czyniły odstąpienie od wymierzenia kary koniecznym, w związku z zaistnieniem ważnego interesu publicznego;

5. art. 5 ust. 4 w związku z art. 24 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o SENT przez niewłaściwe zastosowanie skutkujące brakiem odstąpienia od nałożenia kary ze względu na zaistnienie ważnego interesu publicznego, co powoduje, że nałożona kara jest nieproporcjonalna do stopnia naruszenia prawa, a tym samym sprzeczna jest z zasadą demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji) oraz proporcjonalności (art. 31 ust. 3 Konstytucji);

6. art. 12 ustawy z 6 marca 2018r. Prawo przedsiębiorców poprzez przyjęcie, że działanie organu bez zastosowania instytucji odstąpienia od kary, w postaci wielokrotnego (4 krotnego) nałożenia kary pieniężnej za ten sam przewóz nie narusza zasady proporcjonalności, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, a organ wydając decyzję kierował się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten wyłącza zatem przy rozstrzygnięciach oddalających skargę kasacyjną odpowiednie stosowanie do postępowania przed NSA wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w zw. z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Z tego powodu Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od szczegółowego przedstawienia stanu sprawy, ograniczając uzasadnienie tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi zgodnie z art. 174 p.p.s.a. może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega zatem na ponownym rozpoznaniu sprawy ad meritum w jej całokształcie, lecz uzasadnione jest odniesienie się jedynie do zarzutów kasacyjnych.

Skarżąca oparła skargę kasacyjną na obu podstawach określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., tj. na naruszeniu prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli w sprawie zostały postawione zarzuty naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania, NSA co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaje zarzuty procesowe, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez ten Sąd przepis prawa materialnego.

Dodać też należy, że formułując zarzut oparty na przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., autor skargi kasacyjnej powinien nie tylko wskazać, dokładnie który przepis postępowania został naruszony, lecz również uzasadnić, jaki wpływ na wynik sprawy miało to naruszenie. O skuteczności zarzutów naruszenia przepisów postępowania formułowanych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. nie decyduje bowiem każde im uchybienie, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem istnieje związek przyczynowy pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem Sądu administracyjnego I instancji, który, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy.

W zakresie zarzutów odnoszących się do naruszeń prawa procesowego skarga kasacyjna nie była obszerna, istota stawianych w niej zarzutów procesowych sprowadzała się jedynie do ogólnych zarzutów naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw z art. 3 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisu art. 151 p.p.s.a. wskazać należy, że zarówno art. 145 § 1 pkt 1 jak i art. 151 p.p.s.a. mają charakter wynikowy. W orzecznictwie NSA wielokrotnie zwracano uwagę, że oba wskazane wyżej przepisy nie mogą stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Pierwszy z nich wskazuje, jakie rozstrzygnięcie podejmuje Sąd administracyjny w przypadku uwzględnienia skargi ze względu na stwierdzone inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podobnie art. 151 p.p.s.a. wskazuje, jakie rozstrzygnięcie podejmuje Sąd administracyjny w przypadku, gdy skarga nie jest uwzględniona. Unormowania te są przepisami kompetencyjnymi dającymi Sądowi administracyjnemu kompetencje do podejmowania przewidzianych prawem rozstrzygnięć oraz "wynikowymi" mówiącymi o tym, jaki może być wynik sprawy. Przepisy te można naruszyć jedynie w powiązaniu z wyraźnie wskazanymi przepisami postępowania lub prawa materialnego. Dopiero bowiem naruszenie konkretnych przepisów postępowania lub prawa materialnego może doprowadzić do konieczności uwzględnienia skargi. Ocena, czy oddalenie skargi jest wadliwe i stanowi naruszenie art. 145 § 1 p.p.s.a. – przez jego niezastosowanie oraz art. 151 p.p.s.a., przez jego błędne zastosowanie, możliwa jest zatem wtedy, gdy zostanie wykazane naruszenie konkretnych przepisów postępowania lub prawa materialnego, jednak w skardze kasacyjnej tego nie uczyniono.

Nie jest zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych. Przyjmuje się w orzecznictwie, że przepis ten mógłby stanowić podstawę kasacyjną jedynie w drodze wyjątku, np. gdy Sąd odmówił rozpoznania skargi, mimo prawidłowości jej wniesienia, czy też orzekał w sprawie, która nie podlega rozpoznaniu przez Sądy administracyjne albo rozpoznając prawidłowo wniesioną skargę, dokonał kontroli w sprawie w oparciu o inne kryterium niż kryterium legalności (zob. wyrok NSA z 15 lipca 2021r., II GSK 1385/18, LEX nr 3214005). Przedmiotowa sprawa należy do kognicji Sądów administracyjnych, została rozpoznana przez właściwy Sąd, a pełnomocnik skarżącej kasacyjnie nie wskazał w skardze kasacyjnej, jakie to inne kryteria kontroli (np. celowość, rzetelność, gospodarność), zamiast kryterium legalności, stosował Sąd I instancji w niniejszej sprawie. Okoliczność, że skarżąca kasacyjnie nie zgadza się ze stanowiskiem i argumentacją Sądu I instancji nie uzasadnia zarzutu naruszenia powyższego przepisu. Przepis ten wyznacza jedynie ramy kontroli sądowej, nie określa natomiast zasad postępowania sądowoadministracyjnego, albowiem te zawarte są w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. To czy ocena legalności zaskarżonej decyzji była prawidłowa czy też błędna nie może być bowiem utożsamiane z naruszeniem tego przepisu.

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 3 § 2 p.p.s.a. Art. 3 § 2 p.p.s.a. ma charakter ustrojowy, w sposób najbardziej ogólny i generalny określa zakres sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez Sądy administracyjne. Zawarte w nim unormowanie nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej albowiem Sądy administracyjne realizują swoje ustawowe kompetencje w ramach wykonywania kontroli legalności administracji publicznej na podstawie i w trybie szeregu konkretnych, określonych przepisów prawa, które w przypadku zarzutu ich naruszenia, winny być wskazane w skardze kasacyjnej z towarzyszącym temu sprecyzowaniem i umotywowaniem, do jakiego przekroczenia bądź niedopełnienia prawa doszło i na czym ono polegało. W przypadku zatem, gdy strona chce zarzucić niewłaściwą kontrolę skargi, przepis ten musi zostać powołany w połączeniu z przepisami, które Sąd mógł naruszyć w toku sprawowania tej kontroli (por. wyroki NSA z 5 kwietnia 2019r., sygn. akt I OSK 1598/17, LEX nr 2865751). Zarzut niedostatecznego rozważenia zarzutów skargi nie może być podnoszony poprzez powołanie art. 3 § 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 23 sierpnia 2019r., sygn. akt I OSK 2541/17, LEX nr 2724722). Wydanie wyroku niezgodnego z oczekiwaniem strony skarżącej nie może być utożsamiane z uchybieniem art. 3 § 1 i 2 pkt 1 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 15 maja 2019r., sygn. akt I OSK 3649/18, LEX nr 2656502).Wskazać też należy, że art. 3 § 2 p.p.s.a.

Z tego też powodu należało uznać, że stan faktyczny sprawy ustalony przez organy i zaakceptowany przez Sąd i instancji nie został skutecznie podważony i prawidłowo został przyjęty za podstawę wyrokowania.

Niezasadne są zarzuty naruszenia prawa materialnego.

W tym miejscu należy podkreślić, że w doktrynie trafnie wskazuje się, że podstawami skargi kasacyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym są określone ustawowo uchybienia, które mogą być przedmiotem formułowania zarzutów przez skarżącą pod adresem wyroku WSA, prowadzących do uchylenia albo zmiany zaskarżonego wyroku (W. Piątek, Podstawy skargi kasacyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Wolters Kluwer 2011, s. 45-46). Wzorcami kontroli, które winny być wskazane w zarzutach skargi kasacyjnej są normy odniesienia (wyprowadzane z przepisów nakazujących, zakazujących lub dozwalających, wyznaczających zakres, kryteria i zasady kontroli sprawowanej przez Sądy administracyjne - np. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) bądź art. 151 p.p.s.a.) oraz normy dopełnienia (normy wynikające z przepisów normujących postępowanie przed organami administracji publicznej; por. uzasadnienie uchwały I OPS 10/09, ONSAiWSA 2010/1/1, cz. III.2, s. 21-23; cz. III.4, s. 38-39).

Konstruując zarzuty naruszenia prawa materialnego autor skargi kasacyjnej nie wskazał normy odniesienia, gdyż nie powołał przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), ani art. 151 p.p.s.a. Uchybienie to jednak w świetle stanowiska wyrażonego w ww. uchwale nie powoduje, że skarga kasacyjna uchyla się spod rozpoznania.

W sprawie bezsporne jest, że 31 października 2018r. o godz. 11:00 funkcjonariusze Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku przeprowadzili w miejscowości J.kontrolę środka przewozowego o nr rejestracyjnych (...), prowadzonego przez K. K.. Ww. środkiem transportu przewożono olej napędowy (CN 2710) w ilości 25.000 litrów. Ustalono, iż olej napędowy o objętości 30.004 litrów został nabyty od G.S.A. w G. oraz zatankowany w Bazie Paliw nr (...) w E. należącej do P. S.A. w P.. Pomiędzy odbiorem towaru a dokonaniem kontroli, Spółka dostarczyła 5.000 litrów oleju napędowego na rzecz podmiotu T (...) w Z.. W toku kontroli kierujący przedstawił dowód wydania nr (...) z 31 października 2018r., dowody dostawy Nr (...)i (...), wypis Nr (...) z licencji nr (...) z 2 lipca 2018r., świadectwa dopuszczenia pojazdów do przewozu niektórych towarów niebezpiecznych Nr (...)i Nr (...), list/dokument przewozowy z 31 października 2018r. z numerami referencyjnymi zgłoszeń: SENT(...)0, SENT(...), SENT(...), SENT(...). Po sprawdzeniu przedmiotowych zgłoszeń w systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów twierdzono nieprawidłowości w zakresie zgłoszonego numeru naczepy użytej do przewozu wyżej wymienionego towaru. W przedmiotowych zgłoszeniach zgłoszono, że przewóz będzie odbywał się przy pomocy naczepy o numerze rejestracyjnym (...), z kolei kontrolerzy ustalili, iż przewóz odbywał się przy pomocy naczepy o numerze rejestracyjnym (...). Sporządzony protokół z kontroli Nr (...)z 31 października 2018r., został w obecności kontrolujących podpisany przez kierującego pojazdem K. K..

Wskazać należy, że w myśl art. 5 ust. 4 w zw. z art. 24 ust. 1 ustawy o SENT. w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru, po drodze publicznej, uzupełnić zgłoszenie o numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a. Z kolei art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT stanowi, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT poprzez wymierzenie kar po 10.000 zł za 4 dostawy, bowiem wskazany przepis odnosi się do nieprawidłowości dokonanych w zgłoszeniu a nie podczas przewozu. Skoro były nieprawidłowości w 4 zgłoszeniach, organy trafnie wymierzyły 4 kary.

Niezasadny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 3 ust. 7 ustawy o SENT. Zgodnie z tym przepisem, systemowi monitorowania przewozu i obrotu nie podlega przewóz towarów, który nie jest związany z wykonaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli przewożonym towarom towarzyszy dokument potwierdzający przesunięcie międzymagazynowe wystawiony przez nadawcę towarów (...).Dokumentem tym, co jest niesporne, jest tzw. dokument MM, którym skarżąca się nie legitymowała podczas przewozu. Przesunięcie międzymagazynowe to przemieszczenie towarów pomiędzy poszczególnymi magazynami należącymi do jednego przedsiębiorstwa skutkujące tylko i wyłącznie zmianą miejsca składowania towarów. Natomiast gdy krajowy przedsiębiorca chce wykonywać tzw. przewozy na potrzeby własne, czyli wozić towary, które sam kupił albo sam sprzedał, to musi posiadać (i wpisać do zgłoszenia SENT) odpowiednio zaświadczenie na krajowy niezarobkowy przewóz drogowy (wydawane przez starostę) lub zaświadczenie na międzynarodowy niezarobkowy przewóz drogowy, które wydaje Główny Inspektor Transportu Drogowego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie nie doszło do naruszenia art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie i nieodstąpienie od wymierzenia kary na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT.

W punkcie wyjścia wskazać należy, że przepis art. 24 ustawy SENT, wskazuje na możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wyłącznie w sytuacji ustalenia, że do naruszenia konkretnych przepisów doszło. Następuje to nie tylko na wniosek strony, ale również z urzędu. O ile zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika może zostać wykazane w zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem, o tyle przesłanka interesu publicznego w tym, aby nałożyć w realiach danej sprawy karę pieniężną na ww. podmiot, który dopuścił się podlegających karze uchybień, z urzędu powinno być przedmiotem rozważań organu podatkowego stosującego przepisy ustawy o SENT z uwzględnieniem celów tej ustawy. Istotne przy tym jest, że odstąpienie od kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT, ma charakter uznaniowy, co wynika z powołania się przez ustawodawcę na pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu przewoźnika", które nie zostały zdefiniowane w ustawie, a zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających.

W orzecznictwie słusznie przyjmuje się, że w ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego (por. wyrok NSA z 18 maja 2020r., sygn. akt II GSK 220/20 i przywołane tam wyroki NSA - dostępne w internecie.). W związku z tym, że ustawa o SENT nie przewiduje w tym zakresie odmiennych uregulowań, organ, nakładając karę na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o SENT, nie ma też podstaw do badania, czy naruszenie przepisów tej ustawy nastąpiło z winy przewoźnika. Stwierdzenie naruszenia jest wystarczające do nałożenia kary, o ile organ wykluczy możliwość zastosowania art. 24 ust. 3 ustawy o SENT.

W przywołanej wyżej regulacji prawnej, w treści art. 24 ust. 3 ustawy SENT ustawodawca posłużył się nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny", co oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcie "ważny interes przewoźnika" należy interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", o jakim stanowi art. 67a § 1 O.p. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. Z kolei zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie podkreśla się, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy (por. wyroki NSA z 28 sierpnia 2019r., sygn. akt II GSK 360/19, z 22 stycznia 2020r., sygn. akt II GSK 629/19, z 7 grudnia 2019r., sygn. akt II GSK 1696/19).

Na gruncie niniejszej sprawy bezsporne jest, że w tym samym czasie tym samym pojazdem wykonywane były cztery przewozy towarów objęte odrębnymi zgłoszeniami w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy SENT za każdy z tych przewozów została nałożona kara pieniężna w wysokości 10.000 zł, z uwagi na ten sam błąd w każdym zgłoszeniu polegający na wpisaniu błędnego numeru rejestracyjnego naczepy (...), w sytuacji, gdy przewóz odbywał się przy pomocy naczepy o numerze rejestracyjnym (...).

Organ oceniając, że w niniejszej sprawie nie jest możliwe odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej nie naruszył przepisów art. 121 § 1 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów, art. 122 O.p., w myśl którego organy zobowiązane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, art. 124 O.p. w myśl którego organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, .art. 191 O.p. zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W świetle przytoczonych okoliczności nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 12 Prawa przedsiębiorców, poprzez przyjęcie, że działanie organu bez zastosowania instytucji odstąpienia od kary, w postaci wielokrotnego (4 krotnego) nałożenia kary pieniężnej za ten sam przewóz nie narusza zasady proporcjonalności, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, a organ wydając decyzję kierował się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania.

W doktrynie i orzecznictwie nie budzi obecnie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Zasada ta musi być odnoszona również do wymierzania sankcji administracyjnych, jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. Magdalena Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych, [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Zofii Duniewskiej, Agnieszki Rabiega-Przyłęckiej i Małgorzaty Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Zatem właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego, jako przewidzianej w art.24 ust.3 ustawy o SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary. Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy o SENT, kary w niej przewidziane nie mają charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny.

Trafnie wskazał Sąd I instancji, że organ I instancji dokładnie i precyzyjnie przede wszystkim zbadał sytuację majątkową skarżącej i wyjaśnił, że Spółka w 2017r. uzyskała przychody w kwocie 55.793.200, 59 zł, z czego dochód wyniósł kwotę 64.697,90 zł. Organ dokonał także zestawienia bilansów za lata 2017 i 2018 i przeanalizował wysokość kapitału stałego i obrotowego netto, wskaźnik szybkiej płynności finansowej oraz rachunek zysków i strat Spółki. Na tej podstawie ocenił, że skarżąca jest podmiotem wiarygodnym, a jej kondycja majątkowa jest niezagrożona. W zakresie kryterium ważnego interesu przewoźnika wskazał, że wymagało to wykazania przez skarżącą konkretnych okoliczności, w tym również ekonomicznej sytuacji firmy, które są wyjątkowe i niezależne od woli i sposobu postępowania przewoźnika. Organ przeanalizował także możliwość odstąpienia od nałożenia kary ze względu na interes społeczny uznając, że z zebranych dowodów w sprawie nie wynika, aby zachodziły okoliczności szczególne po stronie skarżącej, które by uzasadniały odstąpienie od wymierzenia kar. Podkreślił, co wynika z akt administracyjnych, że strona wzywana do ich wykazania tego nie uczyniła. Powoływała się jedynie na dolegliwość finansową w wysokości ok. 35.000 zł. w związku z wymierzeniem kary w wysokości 40.000 zł. i zyskiem z przedmiotowego przewozu w kwocie 4.674,80 zł., co w świetle czynionych powyżej rozważań prawidłowo zostało ocenione jako okoliczność niewystarczającą. Natomiast jak wynika to z treści art. 24 ust. 1a ustawy o SENT, z możliwości nałożenia kary pieniężnej w wysokości tylko 2.000 zł. wprost wyłączono przypadki nieprawidłowości dotyczące numeru rejestracyjnego środków transportu.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zasądził od skarżącego na rzecz organu na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018r. poz. 265 z późn. zm.) 2700 zł tytułem kosztów postępowania kasacyjnego (pkt 2 sentencji wyroku). Kwota ta stanowi wynagrodzenie radcy prawnego, który nie reprezentował organu w postępowaniu przed Sądem I instancji za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 19 listopada 2012r., sygn. akt II FPS 4/12).