Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 140/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 b par. 1 i 3, art. 14h par. 1, art. 165a par. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska - Kręcisz Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Asesor sądowy Marcin Małek (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 maja 2024 r. sprawy ze skargi M. B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 grudnia 2023 r. znak 0115-KDIT3.4011.667.2023.3.AW w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 20 grudnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpoznaniu zażalenia M. B. (skarżący, strona), utrzymał w mocy postanowienie własne z 4 grudnia 2023 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna stanowiska wnioskodawcy odnoszącego się do danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Zarówno stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe przedstawiane we wniosku muszą być skonkretyzowane i dotyczyć zindywidualizowanego podmiotu.

Instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w przepisach art. 14k-14n Ordynacji podatkowej (O.p.) podmiotom, które zastosowały się do wydanych na ich rzecz interpretacji. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje.

Stąd też wszczęcie postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego jest możliwe wyłącznie na podstawie takiego wniosku zainteresowanego, którego sposób sformułowania pozwala na wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia realizującego funkcje przypisane tej instytucji prawnej przez ustawodawcę (informacyjną i gwarancyjną). Interpretacja może być wydana tylko wtedy, gdy zakres przedmiotowy zagadnienia przedstawionego przez wnioskodawcę mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji. W świetle art. 14b § 1 i art. 14c § 1 O.p. to przepis prawa, a nie stan faktyczny jest przedmiotem interpretacji. Okoliczność, że przepis prawa interpretowany jest na potrzeby przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zasady powyższej nie zmienia. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 O.p., wnioskodawca przedstawia nie tylko stan faktyczny lub zagadnienie przyszłe, ale też własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zagadnienia przyszłego. Ocenie organu wydającego interpretację podlega stanowisko wnioskodawcy, o czym stanowi art. 14c § 1 O.p. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może natomiast prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym, czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację.

W ocenie organu, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, zadane pytanie oraz stanowisko prawne, merytoryczne rozpatrzenie wykraczałoby poza przysługujące organowi uprawnienia w ramach postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z treści wniosku wynikało bowiem, że przez czas i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca zawierał, w tym także po 31 grudnia 2019 r. i nadal zawiera, umowy z dostawcami towarów i usług. Jednorazowa wartość transakcji przekraczała 15.000 zł lub stanowiła równowartość tej kwoty. Płatności dokonywane były z własnego rachunku na rachunek kontrahenta wskazany przez niego w fakturze. Rachunki bankowe wskazane w fakturach VAT nie były na moment płatności zawarte w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT). Dopiero we wrześniu 2023 r. wnioskodawca dowiedział się o tym fakcie. W wyniku braku tej wiedzy wnioskodawca nie złożył przy zapłacie należności zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 pkt 2 O.p., ani nie dokonał późniejszej zapłaty na rachunek bankowy kontrahentów zawarty w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, ani z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ustawy o VAT.

Wobec powyższego planuje złożyć wobec kontrahentów oświadczenia o uchyleniu się od skutków prawnych dorozumianych oświadczeń woli. Oświadczenia te złoży kontrahentom w sposób i w czasie, który spowoduje, że dojdą do nich w taki sposób, że będą mogli zapoznać się z ich treścią zanim dojdzie do upływu terminu z art. 88 § 2 k.c. Skutkiem cywilnoprawnym oświadczeń o uchyleniu będzie nieważność bezwzględna ex tunc dorozumianych oświadczeń woli. W związku ze złożeniem oświadczeń wnioskodawca z kontrahentami zawrą porozumienia (umowy), w których potwierdzą istnienie wzajemnych wobec siebie wierzytelności. Na dzień zawarcia powyższych porozumień (umów), rachunki bankowe kontrahentów będą już zawarte w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT oraz umożliwią zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ustawy o VAT. Zarówno wierzytelności z faktur VAT, jak i wierzytelności o zwrot korzyści będą się nadawały do skutecznego i ważnego jednostronnego potrącenia, w rozumieniu art. 498 k.c. w zw. z art. 499 k.c., co do wierzytelności z faktur VAT, które uległy już przedawnieniu - w celu umożliwienia jednostronnego potrącenia, w rozumieniu art. 498 k.c. w zw. z art. 499 k.c. wykluczenia skutku z art. 502 k.c. - wnioskodawca oświadczy o zrzeczeniu się, na zasadzie art. 117 § 2 k.c., zarzutu przedawnienia roszczeń wynikających z tych przedawnionych wierzytelności. Następnie jedna ze stron - wnioskodawca albo kontrahent - złoży jednostronne oświadczenie w rozumieniu art. 499 k.c. o potrąceniu wierzytelności. Kontrahenci zobowiążą się do zapłaty na rzecz wnioskodawcy całkowitej kwoty wierzytelności o zwrot korzyści, wnioskodawca zaś zobowiąże się do złożenia dyspozycji poleceń przelewów kwot brutto (w tym VAT) wskazanych w fakturach VAT kontrahentów poprzez uznanie tymi kwotami rachunków bankowych kontrahentów zawartych w wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT albo z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, na te rachunki o którym mowa w art. 108a ustawy o VAT.

Wątpliwością wnioskodawcy było to, czy w następstwie złożenia wobec kontrahentów planowanych oświadczeń o uchyleniu, a następnie dyspozycji poleceń przelewów kwot brutto wskazanych w fakturach VAT poprzez uznanie tymi kwotami rachunków bankowych kontrahentów zawartych w wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT albo z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, na te rachunki o którym mowa w art. 108a ustawy o VAT:

- potrącenia wierzytelności z faktur VAT z wierzytelnościami o zwrot korzyści lub odwrotnie będą stanowiły płatności dotyczących transakcji określonych w art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców, zaś

- zapłaty na jego rzecz części jego wierzytelności o zwrot korzyści w kwocie odpowiadającej podatkom VAT, wskazanym na fakturach VAT będą stanowiły po jego stronie przychodów podatkowych, a

- dyspozycje poleceń przelewów kwot, odpowiadających podatkom VAT, wskazanym na fakturach VAT kontrahentów, poprzez uznanie tymi kwotami rachunku VAT kontrahentów wykorzystywanego przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art 108a ustawy o VAT będą stanowiły płatności dotyczących transakcji określonych w art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców z uwagi na poprzednio dokonane potrącenia wierzytelności z faktur VAT z wierzytelnościami o zwrot korzyści lub odwrotnie, a wobec tego

- nie będzie zobowiązany na zasadzie art. 22p ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do niezaliczenia swych kosztów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które wynikają z faktur VAT, do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym ich potrącalności, zgodnie z art. 22 ust. 5-5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- nie będzie zobowiązany na zasadzie art. 22p ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do zmniejszenia kosztów uzyskanie przychodów w miesiącach, w których zostały zlecone pierwotne przelewy na rachunki bankowe na poczet zapłaty faktur VAT,

- będzie uprawniony do pozostawienia ww. kosztów, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które wynikają z faktur VAT, w kosztach uzyskania przychodów roku podatkowego ich potrącalności, zgodnie z art. 22 ust. 5-5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We własnym stanowisku wnioskodawca wskazał, że w okolicznościach zdarzenia przyszłego istotne znaczenie będzie mieć charakter cywilnoprawny oświadczeń o uchyleniu, a mianowicie to, że odniosą one swój skutek dla "płatności" (w rozumieniu art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców) wynikających z transakcji w postaci umów z mocą wsteczną, tj. ex tunc, czyli na chwilę złożenia dyspozycji poleceń przelewów oraz towarzyszących im oświadczeń woli i wynikających z nich czynności prawnych przysparzających na rzecz kontrahentów. Ta moc wsteczna oświadczeń o uchyleniu spowoduje, że historycznie do "płatności" (w rozumieniu art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców) w wykonaniu umów nigdy nie doszło, ponieważ - wskutek pozostawania przez wnioskodawcę w istotnym błędzie co do numerów rachunków bankowych i skorzystania z uprawnienia do uchylenia się od skutków prawnych tych czynności prawnych - wierzytelności kontrahentów z faktur VAT tytułem należytego wykonania umów w dalszym ciągu będą pozostawać niezaspokojone. Po zajściu okoliczności zdarzenia przyszłego nie będzie zatem możliwe twierdzić, że faktycznie doszło do "płatności, wynikających z transakcji" (w rozumieniu art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców), ponieważ te płatności de facto nie będą miały żadnej podstawy cywilnoprawnej, a tym bardziej nie będą już tą podstawą umowy zawarte przez wnioskodawcę i należycie wykonane przez kontrahentów. Nie można bowiem pomijać, że każda "płatność" musi mieć swoją kauzę (przyczynę prawną). Oprócz umowy jest nią także wola wnioskodawcy spełnienia świadczenia pieniężnego z tej umowy (a nie z innego tytułu prawnego) i doprowadzenie wskutek tego do czynności prawnej przysparzającej na rzecz kontrahentów, która zarazem ma na celu wywołać skutki prawne również w sferze prawnej wnioskodawcy, polegające m.in, na wygaśnięciu jego zobowiązań wobec kontrahentów, jak również utraty prawa własności posiadanych środków pieniężnych. Jeżeli zatem causa ta od początku nie istniała z powodu pozostawania w błędzie istotnym przez wnioskodawcę, to brak jest podstaw, aby - w okolicznościach zdarzenia przyszłego - można było twierdzić, że doszło do "płatności, wynikających z transakcji".

Jak podkreślił organ, z treści wniosku oraz stanowiska wynikało, że aby uznać za prawidłowe albo nieprawidłowe to stanowisko i sformułować uzasadnienie prawne oceny, organ musiałby w pierwszej kolejności rozstrzygnąć charakter prawny planowanego oświadczenia o uchyleniu się od skutków prawnych dorozumianych oświadczeń woli oraz o jego dopuszczalności prawnej na gruncie przepisów ustawy Kodeks cywilny. Powyższa kwestia przedłożona do rozstrzygnięcia we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie może być rozpatrzona poprzez wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o zastosowanie przepisów Działu II Rozdział 1a Ordynacji podatkowej - Interpretacje przepisów prawa podatkowego, wykracza bowiem poza procedurę regulującą wydawanie interpretacji indywidualnych. Rozstrzygnięcie uzależnione jest od tego, czy złożone przez wnioskodawcę oświadczenie jest dopuszczalne. Zatem ocena stanowiska wiązałaby się z oceną zdarzenia przyszłego w związku z przepisami prawa cywilnego, a nie podatkowego. W konsekwencji przedstawione we wniosku zagadnienie wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b § 1 O.p., co uzasadnia konieczność wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

W skardze na powyższe postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 14b § 1 O.p., art. 14c § 1 w zw. z 14b § 2 O.p., art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., a w konsekwencji art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 w zw. z art. 14h O.p. poprzez ich bezpodstawne niezastosowanie.

Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z 4 grudnia 2023 r. oraz zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego.

Skarga nie zawiera uzasadnienia zarzutów.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, popierając stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Trzeba przy tym stanowczo wskazać, że skarżący nie uzasadnił w skardze postawionych zarzutów, a jedynie wskazał te przepisy procesowe, które w jego ocenie zostały naruszone przez organ interpretacyjny. Sąd zarzutów tych jednak nie podziela.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z mocy art. 57a p.p.s.a. wynika jednak, że w sprawach skarg na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w jej treści podstawą prawną. Przepis ten stanowi zatem odstępstwo od zasady wyrażonej w art. 134 § 1 p.p.s.a.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości zastosowania przez organ przepisów art. 14h § 1 w zw. z art. 165a § 1 O.p., a w konsekwencji tego, czy w rozpoznawanym stanie faktycznym i prawnym ziściła się przesłanka odmowy wszczęcia postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Problemem było bowiem to, czy organ zasadnie uznał, że zakres stawianych we wniosku o wydanie interpretacji pytań zmierza wprost do dokonania wykładni przepisów ustawy – Kodeks cywilny, nie zaś ustawy podatkowej, zaś wskazywane przepisy ustawy podatkowej oraz wynikające z nich skutki prawnopodatkowe są jedynie naturalną konsekwencją oceny zachowania skarżącego z punktu widzenia przepisów ustawy Kodeks cywilny.

W pierwszej kolejności należy podkreślić specyfikę postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej. Określa ją w szczególności przepis art.14b § 3 O.p., z którego wynika, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) wydaje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie (art. 14b § 1 O.p.). Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 O.p.). Przepis art. 14h O.p. odsyła do stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych innych szczegółowo wymienionych przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa, w tym art. 165a, który w § 1 stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Szczególny tryb wydawania interpretacji indywidualnych przejawia się zatem m.in. w tym, że:

- zakres postępowania interpretacyjnego wyznacza treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (tak: wyrok NSA z 14 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 116/15);

- interpretacja jest podejmowana w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska);

- organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie może ingerować w stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, przedstawione przez wnioskodawcę, ani dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu lub zdarzenia;

- zadanie organu jest ograniczone do analizy okoliczności podanych w złożonym wniosku z punktu widzenia ich kwalifikacji podatkowej (tak: wyrok NSA z 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 659/15);

- zakres sprawy administracyjnej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wyznacza zaprezentowany wyczerpująco we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny i odnoszące się do niego: pytania interpretacyjne, stanowisko prawne wnioskodawcy oraz oceny prawne organu podatkowego w zakresie możliwości stosowania i wykładni prawa podatkowego;

- na podstawie art. 14b § 3 O.p. stanem faktycznym sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej jest zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, czyli stan faktyczny określonego zdarzenia lub okoliczności przewidywanych przez wnioskodawcę, do których odnoszą się oceny stosowania i wykładni prawa;

- wyczerpująco przedstawiony (zaistniały lub prognozowany) stan faktyczny stanowi punkt odniesienia do udzielenia w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości urzędowej informacji o możliwościach stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby połączonej także z operatywną wykładnią adekwatnych przepisów prawa (za uchwałą NSA z 7 lipca 2014 r., sygn. akt II FPS 1/14);

- w pojęciu "wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", użytym w art. 14b § 3 ab initio O.p., mieszczą się zarówno elementy opisywane w ujęciu czysto fizycznym, mające lub mogące mieć miejsce w rzeczywistości, jak i mogą tkwić w nim również elementy określane przez użycie definiujących je kategorii/pojęć prawnych, co do których wykładni i oceny zastosowania wnioskodawca nie ma wątpliwości i o nie nie pyta;

- przewidziane w art. 14b § 3 in fine O.p. przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego we wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego nie musi obejmować całego zakresu znaczeniowego przepisu prawa podatkowego, lecz może ograniczać się tylko do tego jego fragmentu, który wnioskodawca uważa za problematyczny w odniesieniu do swojej indywidualnej sprawy (tak: wyrok NSA z 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 187/17 oraz odwołujące się do tego orzeczenia wyroki NSA z 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1642/15 i sygn. akt I FSK 1793/15).

Z powyższego wynika, że wiążący dla organu opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stosownie do art. 14b § 3 O.p., powinien zawierać wszystkie fakty lub okoliczności albo planowane czynności, które są istotne dla zastosowania przepisu prawa materialnego, o którego zastosowanie pyta wnioskodawca. Organ wydający interpretację nie prowadzi postępowania dowodowego, nie może też wyjść poza opisany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe (por. wyroki NSA z 31 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 845/18, z 20 października 2020r., sygn. akt I FSK 150/11, z 11 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 280/19). Jeśli zaś wniosek zainteresowanego jest w tym względzie niepełny, a organ wydający interpretację nie ma w tym zakresie wiedzy, to interpretacja nie spełnia jednego z podstawowych celów tej instytucji, jakim jest ochrona podatnika (zob. np. wyroki NSA: z 15 grudnia 2016 r. sygn. akt I FSK 745/15 i z 24 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 1703/16). Użyte w art. 14b § 3 O.p. ustawowe określenie "wyczerpująco" należy więc rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. To od wnioskodawcy formułującego wniosek zależy, jaką rolę przypisze określonym elementom normy prawa podatkowego: czy rolę okoliczności faktycznej (elementu zdarzenia przyszłego), czy jednak rolę wymagającą przesądzenia prawnego co do ich prawidłowości na użytek zastosowania określonej normy prawa podatkowego. Nie zmienia to jednak faktu, że owo przesądzenie prawne może dotyczyć wyłącznie norm prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p., nie zaś innych regulacji pozapodatkowych z wyjątkiem sytuacji, gdy do ustawy podatkowej włączono elementy mające swoje umocowanie w przepisach innych ustaw, przez co stają się one częścią przepisów podatkowych i w konsekwencji stanowią element wywodzonej z nich normy podatkowej.

W niniejszej sprawie w opisie zdarzenia przyszłego skarżący zamieścił informacje o swoich zamierzeniach związanych ze złożeniem swym kontrahentom oświadczeń o uchyleniu się od skutków prawnych dorozumianych oświadczeń woli w postaci dyspozycji przelewów bankowych na rachunki bankowe wskazane przez nich w fakturach VAT, a nie zawarte w wykazie podmiotów, o których mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca wskazał, że dokonywał zapłaty za towary i usługi na te rachunki bankowe, będąc nieświadomym skutków prawnopodatkowych i majątkowych tego działania. Działał zatem – jak wskazał – pod wpływem istotnego błędu, o jakim mowa w art. 84 § 2 k.c. Skutkiem prawnym złożonych w przyszłości oświadczeń według wnioskodawcy będzie nieważność ex tunc dorozumianych oświadczeń woli, zaś wnioskodawca z kontrahentami zawrą porozumienia, w których potwierdzą istnienie niezaspokojonych wierzytelności pieniężnych z tytułu dokonanych dostaw towarów i usług, jak też wierzytelności przysługujących wnioskodawcy z tytułu zwrotu korzyści uzyskanych bez podstawy prawnej na skutek jego dyspozycji przelewów bankowych. Obie wierzytelności będą nadawały się do potrącenia, zaś w dacie zawarcia porozumień rachunki bankowe kontrahentów będą już spełniały warunki, o jakich mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT.

W takich realiach wnioskodawca zadał pytania: czy prawidłowe jest jego stanowisko, że w okolicznościach zdarzenia przyszłego złożenia oświadczeń o uchyleniu się od skutków prawnych oświadczeń woli, a następnie dyspozycji przelewów kwot wskazanych w fakturach poprzez uznanie tymi kwotami rachunków bankowych kontrahentów zawartych w wykazie podmiotów, o których mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT albo z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności na te rachunki, o których mowa w art. 108a ustawy o VAT spowoduje takie skutki, że:

1) potrącenia wierzytelności z faktur VAT z wierzytelnościami o zwrot korzyści lub odwrotnie nie będą stanowiły płatności dotyczących transakcji określonych w art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców,

2) zapłaty na jego rzecz części jego wierzytelności o zwrot korzyści w kwocie odpowiadającej podatkom VAT, wskazanym na fakturach VAT nie będą stanowiły po jego stronie przychodów podatkowych,

3) dyspozycje poleceń przelewów kwot, odpowiadających podatkom VAT, wskazanym na fakturach VAT kontrahentów, poprzez uznanie tymi kwotami rachunku VAT kontrahentów wykorzystywanego przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art 108a ustawy o VAT nie będą stanowiły płatności dotyczących transakcji określonych w art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców z uwagi na poprzednio dokonane potrącenia wierzytelności z faktur VAT z wierzytelnościami o zwrot korzyści lub odwrotnie,

4) nie będzie zobowiązany na zasadzie art. 22p ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. do niezaliczenia swych kosztów w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., które wynikają z faktur VAT, do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym ich potrącalności, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 5d u.p.d.o.f.;

5) nie będzie zobowiązany na zasadzie art. 22p ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącach, w których zostały zlecone pierwotne przelewy na rachunki bankowe na poczet zapłaty faktur VAT;

6) będzie uprawniony do pozostawienia ww. kosztów w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., które wynikają z faktur VAT, w kosztach uzyskania przychodów roku podatkowego ich potrącalności, zgodnie z art. 22 ust. 5-5d u.p.d.o.f.?

W opisie zdarzenia przyszłego skarżący przytoczył przepisy ustawy – Kodeks cywilny dotyczące wad czynności prawnych i uchylenia się od skutków tych czynności oraz potrącenia wierzytelności. W stanowisku własnym zaś zacytowano wprawdzie przepisy ustawy podatkowej (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jednak równocześnie wnioskodawca zaznaczył, że "w okolicznościach zdarzenia przyszłego istotne znaczenie będzie mieć charakter cywilnoprawny oświadczeń o uchyleniu, a mianowicie to, że odniosą one swój skutek dla "płatności" (w rozumieniu art. 19 u.p.p.) wynikających z transakcji w postaci umów z mocą wsteczną, (ex tunc), czyli na chwilę złożenia przez wnioskodawcę dyspozycji przelewów oraz towarzyszących im oświadczeń woli i wynikających z nich czynności prawnych przysparzających na rzecz kontrahentów".

Z powyższego wynika wprost, że zagadnieniem nurtującym skarżącego nie są prawnopodatkowe (w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) skutki czynności, jakich zamierza podjąć w przyszłości wobec swoich kontrahentów w ramach łączących ich stosunków zobowiązaniowych, ale ich potwierdzenie przez organ przy założeniu, że w sposób właściwy interpretuje on swoje działania w sferze cywilnoprawnej. Innymi słowy, rzeczywistą intencją strony nie jest wyłożenie przez organ znaczenia przepisów podatkowych, które są jasne i w czytelny dla podatnika sposób kształtują jego prawa i obowiązki, ale o ocenę projektowanych czynności o charakterze cywilnoprawnym, które miałyby prowadzić do odwrócenia niekorzystnych (z punktu widzenia skutków w podatku dochodowym) dyspozycji zapłaty dokonanych na rzecz kontrahentów (dostawców towarów i usług). Faktycznie zatem wnioskodawca oczekuje od organu, że oceni jego pogląd w zakresie skutków prawnych czynności w sferze prawa cywilnego. Od ich skuteczności bowiem zależą wprost konsekwencje prawnopodatkowe dla wnioskodawcy – oczekuje on bowiem, że poprzez podjęcie tych czynności odwróci niekorzystną sytuację związaną z ustaleniem kosztów uzyskania przychodów, w jakiej znalazł się w związku z przelewami (płatnościami) na rachunki bankowe, nie spełniające warunków z art. 96b ust. 1 ustawy o VAT. Tymczasem, jak już wskazano, organ interpretacyjny nie jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania wykładni przepisów ustaw innych niż podatkowe i do oceny skuteczności działań podejmowanych przez stronę w sferze cywilnoprawnej. Nie sposób też uznać, by normy prawa cywilnego, na które powołuje się skarżący, stanowiły element norm prawa podatkowego, co obligowałoby organ do wydania na rzecz wnioskodawcy interpretacji indywidualnej. Bez znaczenia przy tym pozostaje formalna konstrukcja wniosku (w tym przywołanie przepisów ustawy Kodeks cywilny w części opisu zdarzenia przyszłego), skoro istota problemu, z którym zwraca się wnioskodawca koncentruje się na zagadnieniu pozapodatkowym, zaś skutki prawnopodatkowe, na które wskazuje się w pytaniach, są tylko naturalną konsekwencją oceny czynności wnioskodawcy w kontekście przepisów prawa cywilnego.

W tym stanie rzeczy uznać należy, że skarga nie jest uzasadniona, bowiem organ adekwatnie do stwierdzonych w sprawie okoliczności zastosował przepis art. 165a § 1 O.p. uznając, że postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej nie może być wszczęte.

Z tego względu Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w wyroku.