Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2097/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3a § 1, art. 18, art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) oraz art. 34
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 8 oraz art. 21 § 1 pkt 1,
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Dariusz Czarkowski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 marca 2023 r. sprawy ze skargi A.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] czerwca 2022 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez A. P. (dalej: "Skarżący" lub "Strona"), postanowieniem z dnia [...] czerwca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "organ II instancji") utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] kwietnia 2022 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS" lub "organ I instancji") w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych oraz prawnych sprawy.

NUS prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącego na podstawie własnego tytułu wykonawczego wystawionego w dniu [...] grudnia 2021 r., obejmującego zaległości z tytułu daniny solidarnościowej w kwocie należności głównej w wysokości 171.001,00 zł wraz z odsetkami. W celu wyegzekwowania obowiązku organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 7 grudnia 2021 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...].

Pismem z dnia 23 grudnia 2021 r., nadanym w tym samym dniu, Skarżący reprezentowany przez radcę prawnego M. W. wniósł zarzuty do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego.

Strona zarzuciła naruszenie art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 479, z późn. zm., dalej "u.p.e.a."), tj. określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a. Pełnomocnik Strony wskazał, że w deklaracji podatkowej PIT-8C za 2020 r. P. S.A. wykazał dochód Skarżącego w kwocie 5.047.195,00 zł. Wysokość dochodu generuje po stronie Skarżącego konieczność zapłacenia daniny solidarnościowej. Zgodnie z art. 30h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, dalej "u.p.d.o.f.") osoby fizyczne są zobowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny. Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1.000.000,00 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o: 1) kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, 2) kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 - odliczone od tych dochodów (ust. 2). Pełnomocnik wskazał zatem, iż z powyższych przepisów wynika, że podstawę wymiaru daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad jeden milion zł, czyli będzie to kwota 4.047.195,00 zł. W związku z tym, kwota 4% daniny wynosić powinna 161.888,00 zł. Podniósł więc, że nieprawidłowo ustalono w toku postępowania podatkowego, że kwota zobowiązania wynosi 171.001,00 zł.

Pismem z dnia 31 stycznia 2022 r., pełnomocnik Skarżącego wniósł uzupełnienie zarzutów w sprawie egzekucji. W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał, że za 2020 r. Skarżący złożył korektę zeznania PIT- 38, z której wynikało, że należny podatek dochodowy od osób fizycznych wynosi 949.155,00 zł.

W 2021 r. Skarżący dokonał następujących płatności podatkowych:

- 08.01.2021 r .- 500.000,00 zł,

- 24.02.2021 r .- 200.000,00 zł,

- 24.06.2021 r. – 140.000,00 zł,

- 28.06.2021 r. – 159.500,00 zł.

Pełnomocnik stwierdził zatem, iż z powyższego wynikało, że Skarżący dokonał przelewów na łączną kwotę 999.500,00 zł, a więc nadpłata w podatku wyniosła 50.345,00 zł. Po tych wpłatach Skarżący uzyskał w Urzędzie Skarbowym W. informację, że ma nadpłatę w podatkach, a więc miał pełne prawo do twierdzenia, że należność w pełni została uregulowana, a nawet pozostała nadpłata. Skoro jednak z materiału dowodowego wynikało, że nadpłata w żaden sposób nie została uwzględniona na rzecz daniny solidarnościowej wszczęto postępowanie egzekucyjne co do całości należności, z czym zdaniem Strony, nie sposób się zgodzić. Pełnomocnik podniósł więc, że wszelkie czynności, począwszy od wystawienia tytułu egzekucyjnego były nieprawidłowe i winny być uchylone. Wskazał, że po zaliczeniu nadwyżki wpłaty na daninę solidarnościową, należy ustalić wysokość zobowiązania i wysyłając prawidłowe upomnienie, dać Skarżącemu szansę na opłacenie tej należności. Podkreślenia wymaga, że Strona nie dążyła do uniknięcia tej opłaty. Podkreślił również, że od dnia 15 grudnia 2021 roku Urząd Skarbowy pobrał z rachunku bankowego Skarżącego łącznie 22.365,80 zł. Kwoty te należy zatem zaliczyć na poczet daniny solidarnościowej, po ponownym przeliczeniu jej wysokości. Pełnomocnik wniósł zatem o uchylenie czynności egzekucyjnych począwszy od wystawienia tytułu wykonawczego i doręczenia tego tytułu wraz z upomnieniem, a na blokadzie rachunku bankowego kończąc, z uwagi na nieistnienie obowiązku co do części zobowiązania.

Pismem z dnia 28 marca 2022 r., pełnomocnik Strony złożył wniosek dowodowy do sprawy, którym wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów informacji podatkowej PIT-38 złożonych przez Stronę za lata 2015-2020 poprzez dołączenie dokumentów do sprawy a następnie poinformowanie pełnomocnika o możliwości zapoznania się z aktami sprawy.

NUS, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2022 r. oddalił zarzuty wniesione do postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wskazał, że Strona w złożonej w dniu 17 września 2021 r. deklaracji DSF-1 za 2021 r., wskazała jako podstawę obliczenia daniny solidarnościowej kwotę 4.275.022,00 zł, zaś jako należną daninę solidarnościową kwotę do zapłaty w wysokości 171.001,00 zł. Strona nie uregulowała jednak ciążącego na nim obowiązku więc wierzyciel wystawił upomnienie, które Skarżący odebrał osobiście w dniu 16 listopada 2021 r., a następnie tytuł wykonawczy, który został skierowany do organu egzekucyjnego celem realizacji. W odniesieniu natomiast do przedstawionego materiału dowodowego tj. potwierdzeń przelewu dokonanych przez Skarżącego na indywidualny rachunek wierzyciel wyjaśnił, że ze złożonej w dniu 30 kwietnia 2021 r. deklaracji podatkowej PIT-38 wynikał obowiązek zapłaty kwoty 998.514,00 zł. Wpłaty z dnia: 8 stycznia 2021 r. w wysokości 500.000,00 zł, 24 lutego 2021 r. w wysokości 200.000,00 zł, 24 czerwca 2021 r. w wysokości 140.000,00 zł, 28 czerwca 2021 r. w wysokości 159.500,00 zł oraz z dnia 30 kwietnia 2021 r. w wysokości 267,00 zł zostały zaliczone na poczet kwoty wynikającej z deklaracji PIT-38, zaś powstała nadpłata w kwocie 1.253,00 zł została zwrócona na rachunek bankowy Strony w dniu 18 października 2021 r. Ponadto, wierzyciel wskazał, że przeprowadzone zostały czynności sprawdzające korekty deklaracji podatkowej PIT-38, która to nie została przez Stronę podpisana. Kontrola wykazała również niezgodność w wykazanych przychodach (dochodach) w deklaracji podatkowej poprzez nieuwzględnienie danych z PIT-8C od płatnika M. S.A. W związku z powyższym okolicznościami wierzyciel stwierdził, iż zarzuty pełnomocnika Strony nie zasługują na uwzględnienie. Odnosząc się natomiast do potrąceń dokonanych przez bank zajętego rachunku bankowego, wierzyciel wskazał, że wyegzekwowane na podstawie dokonanych czynności egzekucyjnych kwoty zostały przekazane na poczet zaległości Strony wynikających z nieuregulowanej kwoty deklaracji DSF-1 za 2021 r.

Pismem z dnia 5 maja 2022 r., Skarżący reprezentowany przez r. pr. M. W., wniósł zażalenie na ww. postanowienie NUS.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

- art. 7, 77 § 1 i 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 735 z późn. zm., dalej: "k.p.a") w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez rozpatrzenie zarzutów z pominięciem kompletnego materiału dowodowego, pomimo złożenia wniosku dowodowego w piśmie z dnia 28 marca 2022 r.,

- art. 81a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez uznanie wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy na niekorzyść Skarżącego,

- art. 34 § 2 pkt 1 u.p.e.a. poprzez oddalenie zarzutów Skarżącego i doprowadzenie do sytuacji, w której Skarżący będzie zobowiązany do poniesienia daniny podatkowej w nadmiernej wysokości.

Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i uznania zarzutów oraz o umorzenie postępowanie egzekucyjnego w części, ewentualnie, o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części.

Po rozpatrzeniu zażalenia DIAS, postanowieniem z dnia [...] czerwca 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2022 r., podzielając stanowisko wyrażone przez organ I instancji w zaskarżonym postanowieniu.

Odnosząc się do podnoszonych przez pełnomocnika zarzutów, organ II instancji wskazał, że podstawę wystawienia w dniu [...] grudnia 2021 r. tytułu wykonawczego, w oparciu o który prowadzona była egzekucja wobec Skarżącego, stanowiła deklaracja DSF-1, złożona przez Stronę w dniu 17 września 2021 r. z wykazaną kwotą stanowiącą podstawę obliczenia daniny solidarnościowej w wysokości 4.275.022,00 zł oraz z wykazaną kwotą należnej daniny solidarnościowej do zapłaty w wysokości 171.001,00 zł. Termin płatności ww. deklaracji upływał w dniu 30 kwietnia 2021 r. W związku z brakiem dobrowolnego uregulowania obowiązku, w dniu 27 października 2021 r. wierzyciel wystawił upomnienie, a następnie ww. tytuł wykonawczy.

Z akt sprawy wynika, jak ocenił DIAS, że do NUS wpłynęły następujące informacje o dochodach osiągniętych przez Skarżącego za 2020 r.:

• informacja o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C przekazana przez M. S.A., w której dochód został wykazany w wysokości 216.442,82,

• informacja o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C przekazana przez P. S.A., w której dochód został wykazany w wysokości 5.047.195,11 zł,

• informacja o dochodach uzyskanych od organu rentowego PIT11A przekazana przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S., w której przychód (dochód) podatnika z emerytur-rent oraz innych krajowych świadczeń został wykazany w wysokości 11.383,68 zł.

Z powyższego wynikało zatem, iż w 2020 r. dochód Skarżącego wyniósł 5.275.021,61 zł. Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowiła nadwyżka ponad 1.000.000,00 zł, czyli kwota 4.275.021,61 zł, z której 4 % wynosi 171.001,00 zł. Taka też wysokość daniny solidarnościowej do zapłaty została wykazana w deklaracji DSF-1, złożonej przez Skarżącego w dniu 17 września 2021 r. oraz w tytule wykonawczym.

Ponadto DIAS zauważył, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że z deklaracji PIT-38 za 2020 r. złożonej w dniu 30 kwietnia 2021 r., tj. przed złożeniem deklaracji DSF-1, wynikał obowiązek zapłaty kwoty 998.514,00 zł. Wpłaty Skarżącego dokonane w dniach: 8 stycznia 2021 r., 24 lutego 2021 r., 30 kwietnia 2021 r., 24 czerwca 2021 r., 28 czerwca 2021 r. na łączną kwotę 999.767,00 zł zostały zaliczone na poczet obowiązku wynikającego z deklaracji PIT-38 za 2020r. Po zaliczeniu ww. wpłat na obowiązek wynikający z zeznania PIT-38 powstała nadpłata w wysokości 1.253,00 zł, która została zwrócona Stronie w dniu 18 października 2021 r.

Co prawda z akt sprawy wynikało, stwierdził DIAS, iż Strona złożyła korektę deklaracji - PIT-38 za 2020 r. z wykazaną kwotą do zapłaty w wysokości 949.155,00 zł, jednak nie została ona podpisana. Deklaracja czy też korekta, która trafi do urzędu skarbowego bez podpisu, zgodnie z prawem traktowane jest tak, jakby nie została złożona. Podkreślenia również wymagało, co istotne w niniejszej sprawie, że czynności sprawdzające organu podatkowego wykazały niezgodność złożonej korekty zeznania z informacjami podatkowymi zawartymi w PIT-8C za 2020 r. Wynikało z niej bowiem, że Skarżący nie wykazał danych z PIT-8C od płatnika M. S.A. NUS, pismem z dnia 17 maja 2022 r., wezwał więc Stronę do wyjaśnienia ww. okoliczności. Złożona przez Stronę korekta deklaracji nie miała zatem wpływu na wysokość egzekwowanego obowiązku.

Wobec powyższego zarzut nieistnienia obowiązku oraz określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a., DIAS uznał za bezzasadny.

W kwestii zaś złożenia przez Skarżącego wniosków dowodowych pismem z dnia 23 marca 2022 r., DIAS podkreślił, że wszystkie organy administracji publicznej są zobowiązane działać zgodnie z art. 35 § 1 k.p.a. tj. bez zbędnej zwłoki. Przedłużanie terminu załatwienia sprawy przez wierzyciela wyłącznie ze względu na ewentualną możliwość doprecyzowania żądań, wniesienia kolejnych uwag czy dostarczenie kolejnego materiału dowodowego było sprzeczne z ww. przepisem, a nadto doprowadziłoby do nieuzasadnionej przewlekłości postępowania. Organy administracji publicznej powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia zwłaszcza, gdy w sprawie nie zachodzą wątpliwości co do zasadności wydania rozstrzygnięcia, co bezsprzecznie miało miejsce w niniejszej sprawie. Nadto DIAS pokreślił, że instytucja zarzutów nie służy wyjaśnianiu zakresu postępowania podatkowego, sprostowania okoliczności deklaracji podatkowych i składaniu korekt zeznań podatkowych.

W kwestii zaś naruszenia przepisów art. 7, 77 § 1 i art. 80 oraz 81a § 1 k.p.a., DIAS wskazał, że przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy wierzyciel, wbrew twierdzeniu Strony, podjął wszelkie niezbędne czynności do dokładnego wyjaśnienia stanu prawnego oraz faktycznego sprawy, ustalił bowiem jakie przepisy mają zastosowanie w przedmiotowej sprawie oraz w oparciu o ich brzmienie wydał stosowane rozstrzygnięcie. Wszystkie okoliczności budzące wątpliwości Strony zostały szczegółowo zbadane, przedstawione oraz wyjaśnione zgodnie z literą prawa. Wierzyciel w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzyły materiał dowodowy, w oparciu o który wydał rozstrzygnięcie. Nadto, w sposób klarowny i wyczerpujący przedstawił ustalone w postępowaniu fakty, które potwierdzają zasadność wyrażonego stanowiska i znajdują odzwierciedlenie w obszernie zebranym materiale dowodowym sprawy. Nie można było przyjąć zatem, że działanie organu I instancji opierające się na przepisach prawa narusza przepisy tylko dlatego, że rozstrzygnięcie nie jest korzystne dla Strony. Podniesione zarzuty należy uznać więc za niezasadne i pozostające bez pokrycia w materiale dowodowym sprawy. Mając na względzie opisane powyżej okoliczności faktyczne i prawne, DIAS postanowił utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2022 r., oddalające zarzuty wniesione do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] grudnia 2021 r.

DIAS postanowił jednocześnie uzupełnić podstawę prawną zaskarżonego postanowienia o art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 2 lit. b) u.p.e.a., wskazujący na podstawę wniesionych do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej.

Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS, jak również postanowienia NUS oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw.

Skarżący zarzucił skarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia:

- art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a., oraz art. 18, art. 33 § 2 pkt 1 i 2 lit. b) u.p.e.a., polegające na utrzymaniu w mocy postanowienia NUS z dnia [...] kwietnia 2022 roku, podczas gdy z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że postanowienie to, jako przedwczesne, nie powinno ostać się w obrocie prawnym;

- art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 33 § 4 u.p.e.a., polegające na zakończeniu postępowania egzekucyjnego z pominięciem przeprowadzenia wszystkich dowodów, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, o które to dowody wnioskowano wraz z uzasadnieniem ich celowości dla ustalenia w sposób prawidłowy stanu faktycznego;

- art. 7 § 2, 7 § 3, 7a § 1 u.p.e.a., polegające na naruszeniu podstawowych zasad postępowania egzekucyjnego tj. zasady celowości stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku, zasady stosowania najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego oraz zasady niezbędności;

- art. 7 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., polegające na naruszeniu zasady prawdy obiektywnej i wydanie rozstrzygnięcia z pominięciem zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, pomimo podnoszenia tych okoliczności przez Skarżącego w toku postępowania, jak również przedkładanie zasady szybkości postępowania nad ww. zasadę prawdy obiektywnej;

- art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., polegające na rozpatrzeniu zarzutów z pominięciem wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności dotyczących określenie należności podatkowej w sposób nieprawidłowy i podjęcia działań zmierzających do prawidłowego określenia tej należności;

- art. 81a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., polegające na uznaniu wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy na niekorzyść Skarżącego;

- art. 7a § 1 u.p.e.a. polegające na braku dążenia organu egzekucyjnego do wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności w kontekście złożonych przez Skarżącego wniosków dowodowych w niniejszej sprawie egzekucyjnej.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie.

Skarga złożona w niniejszej sprawie została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 P.p.s.a.).

Sąd rozpoznając skargę korzysta ze wszystkich dowodów zebranych w toku postępowania administracyjnego, gdyż rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy.

Badając zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Przesłanki stanowiące podstawę wniesienia zarzutów (podstawy zarzutów) enumeratywnie wymienia art. 33 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a.

Z powyższych przepisów wynika, że postępowanie w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych jest ściśle sformalizowane, a podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej nie mogą być dowolne okoliczności, ale te wymienione w art. 33 u.p.e.a. Jego granice wyznacza sam zobowiązany decydując, czy w ogóle wnieść zarzuty, jakie zarzuty sformułować oraz jak je uzasadnić, przy czym katalog możliwych zarzutów stanowi enumeratywny zbiór zawarty w art. 33 § 2 pkt 1-6 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego;

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a) i b).

Zarówno poglądy doktryny, jak i orzecznictwo sądów administracyjnych są zgodne, że zarzuty mogą być oparte tylko na podstawach wyczerpująco uregulowanych w art. 33 u.p.e.a. (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1469/10), zaś kontrola sądu odnosi się do oceny wystąpienia okoliczności wymienionych w tym przepisie.

W niniejszej sprawie Strona oparła zarzut na art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) u.p.e.a. tj. określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a.

W myśl art. 27 § 1 u.p.e.a. - tytuł wykonawczy zawiera treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości i rodzaju, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek.

Oprócz ww. przepisów, w tej materii należy odwołać się do regulacji ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, głównie zaś do art. 2, art. 3 i art. 3a ustawy egzekucyjnej.

Pierwszy z nich stanowi, że egzekucji administracyjnej podlegają m.in. podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Jak wynika zaś z art. 3 ustawy egzekucyjnej egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów - albo w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej. Z kolei, jak stanowi art. 3a ww. ustawy w zakresie zobowiązań powstałych w przypadkach określonych w art. 8 i art. 21 § 1 pkt 1 O.p. stosuje się również egzekucję administracyjną, jeżeli wynikają one z deklaracji lub zeznania złożonego przez podatnika.

Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji odnosi się zatem do Ordynacji podatkowej zarówno w art. 2, jak i art. 3a. Wykładnia systemowa wewnętrzna wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że egzekucji administracyjnej podlegają w pierwszej kolejności podatki, opłaty i inne należności, gdy wynikają one z decyzji administracyjnej (art. 2 § 1 pkt 1 w zw. z art. 3 § 1).

Natomiast art. 3a dopuszcza możliwość egzekwowania obowiązków na podstawie deklaracji lub zeznania podatkowego, gdy nie została wydana decyzja w sprawie określenia wysokości zobowiązania.

Prawo podatkowe odróżnia zatem dwa sposoby powstawania zobowiązań podatkowych, tj. poprzez zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) oraz poprzez doręczenie decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). W przypadku pierwszego rodzaju zobowiązań, nazywanych zobowiązaniami powstającymi z mocy prawa, ich powstanie jest niezależne od wiedzy, woli i zamiaru podatnika. Jedyną przesłanką decydującą o ich powstaniu jest zaistnienie stanu faktycznego, od którego przepis (norma) prawa uzależnia powstanie zobowiązania. W tym przypadku nie jest - dla powstania zobowiązania - konieczne działanie organów podatkowych. To do podatnika należy obliczenie, zadeklarowanie zobowiązania i zapłata należnego podatku. Organy podatkowe mają natomiast obowiązek podjąć określone prawem działania, gdy stwierdzą, że podatnik nie wywiązuje się z nałożonych nań obowiązków lub wywiązuje się nieprawidłowo. Powinność podjęcia działań, poprzez określenie wysokości (bądź właściwej wysokości) zobowiązania nie została przy tym uzależniona od wiedzy podatnika o zaistnieniu zdarzenia, powodującego powstanie obowiązku podatkowego bądź jego braku winy w nierozpoznaniu stanu faktycznego powodującego powstanie obowiązku podatkowego.

W przedmiotowej sprawie, jak wyjaśnił to DIAS, podstawę wystawienia w dniu [...] grudnia 2021 r. tytułu wykonawczego, w oparciu o który prowadzona była egzekucja wobec Skarżącego, stanowiła deklaracja DSF-1, złożona przez Stronę w dniu 17 września 2021 r. z wykazaną kwotą stanowiącą podstawę obliczenia daniny solidarnościowej w wysokości 4.275.022,00 zł oraz z wykazaną kwotą należnej daniny solidarnościowej do zapłaty w wysokości 171.001,00 zł. Termin płatności ww. deklaracji upływał w dniu 30 kwietnia 2021 r. W związku z brakiem dobrowolnego uregulowania obowiązku, w dniu 27 października 2021 r. wierzyciel wystawił upomnienie, a następnie ww. tytuł wykonawczy. Strona co prawda złożyła korektę deklaracji - PIT-38 za 2020 r. z wykazaną kwotą do zapłaty w wysokości 949.155,00 zł, jednak nie została ona podpisana. Deklaracja czy też korekta, która trafi do urzędu skarbowego bez podpisu, zgodnie z prawem traktowane jest tak, jakby nie została złożona. Podkreślenia również wymagało, że czynności sprawdzające organu podatkowego wykazały niezgodność złożonej korekty zeznania z informacjami podatkowymi zawartymi w PIT-8C za 2020 r. Wynikało z niej bowiem, że Skarżący nie wykazał danych z PIT-8C od płatnika M. S.A. NUS, pismem z dnia 17 maja 2022 r., wezwał więc Stronę do wyjaśnienia ww. okoliczności. Złożona przez Stronę korekta deklaracji nie miała zatem wpływu na wysokość egzekwowanego obowiązku.

Z powyższego zatem wywodu DIAS, który Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni popiera, wynika że zarzut oparty na art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) u.p.e.a. tj. określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a. jest bezzasadny.

W świetle powyższego niezrozumiałe są zarzuty sformułowane w skardze polegające na naruszeniu zasady prawdy obiektywnej i wydanie rozstrzygnięcia z pominięciem zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, a także polegające na rozpatrzeniu zarzutów z pominięciem wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności dotyczących określenie należności podatkowej w sposób nieprawidłowy i podjęcia działań zmierzających do prawidłowego określenia tej należności. Jeszcze raz należy podkreślić, że egzekucja prowadzona była w oparciu o tytuł wystawiony na podstawie złożonej przez podatnika deklaracji, która nie została skutecznie skorygowana. Z tego samego względu nie mogą się ostać zarzuty dotyczące naruszenia art. 81a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., polegające na uznaniu wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy na niekorzyść Skarżącego oraz art. 7a § 1 u.p.e.a. polegające na braku dążenia organu egzekucyjnego do wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności.

DIAS prawidłowo wywiódł, że instytucja zarzutów nie służy wyjaśnianiu zakresu postępowania podatkowego, sprostowania okoliczności deklaracji podatkowych i składaniu korekt zeznań podatkowych. Tym samy zarzut polegający na zakończeniu postępowania egzekucyjnego z pominięciem przeprowadzenia wszystkich dowodów jest bezzasadny.

W tym stanie sprawy orzeczono jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.