Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1658/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-08-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 33 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 7 sierpnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 3 października 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 286/23 w sprawie ze skargi I. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 5 kwietnia 2023 r., nr 1801-IEW.711.14.2022 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 3 października 2023 r., I SA/Rz 286/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę I. M. (dalej: "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 5 kwietnia 2023 r., nr 1801-IEW.711.14.2022, w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Skarżąca wniosła zarzuty w prowadzonym wobec niej postępowaniu egzekucyjnym. Wskazując na art. 33 § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r., poz. 479 z późn. zm., dalej: ,,u.p.e.a."), podniosła zarzuty nieistnienia obowiązku oraz określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z treści orzeczenia. Postanowieniem z 21 października 2022 r., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie oddalił zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku z tytułu kwoty nienależnych odsetek za zwłokę od zaległości w PIT za 2013 r., wykonawczych z 4 stycznia 2022 r., [...] i [...]; oddalił zarzut dotyczący określenia obowiązku z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości w PIT za 2013 r., niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z przepisu prawa; a także stwierdził niedopuszczalność zarzutu dotyczącego nieistnienia obowiązku z tytułu zaległości w PIT za 2013 r., objętego ww. tytułami wykonawczymi, wskutek przedawnienia. Postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r., Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Sąd pierwszej instancji zaaprobował rozstrzygnięcia organów. Wskazał na przepisy art. 15 oraz art. 33-34 u.p.e.a., a następnie stwierdził, że wierzyciel prawidłowo ocenił zarzut nieistnienia obowiązku w kontekście przedawnienia jako niedopuszczalny. Podkreślił, że zarzuty związane z przedawnieniem w kontekście postępowania karnego skarbowego były już rozstrzygane. Organ zasadnie też oddalił zarzuty nieistnienia obowiązku z tytułu kwoty nienależnych odsetek za zwłokę od zaległości w PIT za 2013 r. Sąd wskazał, że ani w piśmie z 17 stycznia 2022 r. stanowiącym zarzuty, ani w zażaleniu z 7 listopada 2022 r., ani też w skardze Skarżąca nie odniosła się do okresów naliczania i nienaliczania odsetek, które powinny być uwzględnione, czy do powodów ich nieprawidłowego uwzględnienia. Organ wyczerpująco odniósł się do wyliczeń odsetek za zwłokę, jednoznacznie wskazał wszystkie okresy zarówno naliczania odsetek, jak i przerwy w ich naliczaniu, łącznie z uzasadnieniem ich przyczyn, zawarł informację o sposobie wyliczenia i wysokości odsetek, a podane wielkości odpowiadają tym wskazanym w tytułach wykonawczych.

Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącej. ,,Zaskarżonej decyzji" zarzucił:

1) w granicach wskazanych w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej: "p.p.s.a.") naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji jego niewłaściwe zastosowanie, to jest:

- art. 33 § 2 pkt 5 w zw. z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię i uznanie, że organy obu instancji prawidłowo nie uwzględniły zarzutów na postępowanie zabezpieczające (sic!) podniesionych przez Skarżącą;

2) w granicach wskazanych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa, poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organu ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 w związku z art. 134 i art. 135 p.p.s.a. oraz art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. wskutek wadliwej oceny polegającej na przyjęciu, że nie nastąpiło błędne wypełnienie tytułów wykonawczych wobec nieuznania zarzutów wygaśnięcia obowiązku w całości i uznaniu należności za wymagalne, tj. organ nie podał wszystkich przerw w naliczaniu odsetek, co skutkowało podaniem nieprawidłowej kwoty odsetek za zwłokę od powstałych zaległości podatkowych nie uwzględniając przerw w ich naliczaniu;

- art. 1 § 1 i § 2 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez wadliwe wykonanie kontroli rozstrzygnięcia organu podatkowego pod względem jego zgodności z prawem i uznanie, że rozstrzygnięcia zapadłe w sprawie zostały podjęte bez naruszenia przepisów art. 33 § 2 pkt 1 i 5 u.p.e.a. i nieuwzględnienie skargi, co doprowadziło do niewyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięć organów podatkowych niezgodnych z prawem, czym naruszono przepis art. 151 p.p.s.a., ponieważ skarga - jako zasadna - nie powinna zostać oddalona w całości.

Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie, oraz o zwrot kosztów postępowania, w wysokości prawem przypisanej, w tym wynagrodzenia doradcy podatkowego. Jednocześnie zrzekł się rozpoznania sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie, a także o zasądzenie postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach zarzutów kasacyjnych, a z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a zarzuty kasacyjne są niezasadne.

Zarzuty skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie koncentrują się przede wszystkim wokół kwestii nieistnienia egzekwowanego obowiązku, w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, przedawnienie to wynika z faktu "instrumentalnego" wszczęcia wobec Skarżącej postępowania karnego skarbowego, które spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia, z czym nie godzi się Skarżąca. Słusznie jednak sąd pierwszej instancji wskazał, że zarzuty związane z przedawnieniem dochodzonej należności, w kontekście wszczętego wobec Skarżącej postępowania karnego skarbowego, były już rozstrzygane w postępowaniu odwoławczym od decyzji Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 2 czerwca 2020 r. Skarżąca wnosiła w nim o uchylenie i umorzenie postępowania odwoławczego, wskazując na przedawnienie zobowiązania podatkowego. W decyzji z 14 grudnia 2021 r., wydanej w drugiej instancji, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno- Skarbowego w Przemyślu uznał te zarzuty za niezasadne.

W tej sytuacji organ administracyjny zasadnie uznał zarzut nieistnienia obowiązku za niedopuszczalny. Zgodnie bowiem z art. 34 § 2 pkt 3 lit. a u.p.e.a. wierzyciel wydaje postanowienie, w którym stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. Należy przy tym podkreślić, że art. 34 § 2 pkt 3 lit. a u.p.e.a. mówi o niedopuszczalności zarzutu jeżeli zarzut "jest albo był" przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. Ustawodawca nie uzależnia więc niedopuszczalności zarzutu od zakończenia odrębnego postępowania, w którym taki zarzut został zgłoszony. Istotne jest, że taki zarzut został zgłoszony w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. Celem tej regulacji prawnej jest zapobieżenie rozstrzygania tej samej kwestii w kilku odrębnych postępowaniach. Jak się wskazuje w literaturze, nie ma bowiem powodów, dla których ta sama kwestia miałaby być przedmiotem rozstrzygnięcia w postępowaniu jurysdykcyjnym, a następnie ponownie – w ramach zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Stwierdzenie niedopuszczalności zarzutu nie umniejsza zakresu ochrony zobowiązanego, ponieważ nadal ma on prawne możliwości oddziaływania na treść rozstrzygnięcia, odnoszącego się do zakresu jego obowiązków. Równocześnie jest chroniony interes ogólny, stanowiący uzasadnienie dopuszczenia możliwości prowadzenia egzekucji orzeczenia, od którego przysługują środki zaskarżenia (zob. tezę 8 komentarza do art. 34 u.p.e.a. [w:] P.M. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, LEX/el. 2023).

Autor skargi kasacyjnej zdaje się nie dostrzegać art. 34 § 2 pkt 3 lit. a u.p.e.a., a jak wynika z postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z 21 października 2022 r. (k. 181 akt administracyjnych), to właśnie na tej podstawie prawnej organ uznał za niedopuszczalny zarzut nieistnienia obowiązku w kontekście przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej. Rozstrzygnięcie to jest prawidłowe i słusznie zostało zaakceptowane przez organ odwoławczy, a następnie sąd pierwszej instancji. Dlatego zgłoszone w tym zakresie zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących nieistnienia egzekwowanego obowiązku w zakresie odsetek za zwłokę od dochodzonej zaległości podatkowej, należy zauważyć, że skarga kasacyjna, poza wywodem na temat zasad ustalania wysokości tych odsetek oraz możliwości ich kwestionowania w postępowaniu egzekucyjnym (s.10 -11), nie zawiera uzasadnienia, wskazującego na nieprawidłowe wyliczenie odsetek w niniejszej sprawie. Samo stwierdzenie, że organ nie uwzględnił wszystkich przerw w ich naliczaniu, nie wystarczy do uzasadnienia zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. Należy zauważyć, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie dokonał w tym zakresie bardzo wnikliwej analizy, wskazując wszystkie okresy zarówno naliczania odsetek, jak i przerwy w ich naliczaniu, łącznie z uzasadnieniem ich przyczyn (zob. s. 14 - 22 postanowienia organu pierwszej instancji), natomiast strona skarżąca nie wykazała jakiejkolwiek wadliwości zawartych w niej ustaleń.

Z tych wszystkich względów niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 33 § 2 pkt 1 i 5 u.p.e.a., postawione samodzielnie oraz w powiązaniu z wymienionymi przepisami p.p.s.a. Całkowicie chybiony jest też zarzut dotyczący naruszenia "art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa", postawiony w powiązaniu z art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Należy zauważyć, że w postępowaniu egzekucyjnym, w zakresie nieuregulowanym przepisami u.p.e.a., mają zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (art. 18 u.p.e.a.), a nie przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa. Zatem przepis art. 121 Ordynacji podatkowej nie mógł być w tej sprawie stosowany, a co za tym idzie nie mógł być naruszony.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).

SNSA Jolanta Sokołowska SNSA Krzysztof Winiarski SNSA Wojciech Stachurski