Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 556/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 253 a par. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Wójcik Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 września 2023 r. nr 0401-IEW.621.3.2023 w przedmiocie odmowy zmiany decyzji ostatecznej 1. oddala skargę, 2. przyznaje adwokatowi K. R. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę 480 zł (słownie: czterysta osiemdziesiąt złotych), w tym podatek od towarów i usług w kwocie 89,80 zł (słownie: osiemdziesiąt dziewięć złotych i osiemdziesiąt groszy) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu w postępowaniu sądowym.


UZASADNIENIE

Pismem z [...] lipca 2022 r. J. L. (Skarżący) zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o rozłożenie na 10 rat zapłaty zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę, określonej decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2022 r. Po rozpatrzeniu wniosku, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. decyzją z [...] lipca 2022 r. rozłożył na 10 rat zapłatę zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości za 2018 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł, obliczonymi na dzień złożenia wniosku, tj. [...] lipca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] października 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na rozstrzygnięcie organu odwoławczego Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w B..

Ponadto wnioskiem z [...] stycznia 2023 r. Skarżący zwrócił się - w trybie art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej jako: "O.p.") - do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w B. z prośbą o zmianę decyzji ostatecznej z [...] października 2022 r. poprzez rozłożenie na 15 rat pozostałej do spłacenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r. Wniosek umotywował brakiem możliwości płatniczych w spłacaniu rat w dotychczasowej wysokości, tj. w kwocie [...]zł. Podniósł, że żyje w niedostatku i pozostaje aktualnie na granicy ubóstwa. Wskazał, że od daty złożenia wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, tj. od [...] lipca 2022 r. radykalnej zmianie uległa jego sytuacja życiowa.

Postanowieniem z [...] lutego 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. zawiesił postępowanie o zmianę decyzji ostatecznej z [...] października 2023 r. z uwagi na fakt bezpośredniego związku ze sprawą rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy w zakresie ulgi w spłacie zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z [...] marca 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 696/22 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2022 r. Postanowieniem z [...] maja 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podjął zawieszone z urzędu postępowanie o zmianę decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w B. z [...] października 2022 r. z uwagi na fakt, że ustała przyczyna zawieszenia postępowania w ww. sprawie.

Decyzją z [...] czerwca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił zmiany decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w B. z [...] października 2022 r.

W złożonym odwołaniu Skarżący podał, że od [...] marca 2018 r. z powodu poważnego stanu zdrowia zawiesił działalność gospodarczą, która stanowiła źródło utrzymania od 1992 r. Odnosząc się do argumentacji zawartej w zaskarżonej decyzji dotyczącej uznania zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika podał, że żyje

w skrajnej nędzy, na krawędzi życia, pomimo otrzymywania od marca tego roku [...] zł emerytury (poprzednio [...] zł), z której zmuszony jest spłacać odsetki

w wysokości [...] zł, związane z kredytem w wysokości [...] zł. Podniósł również kwestię niepodjęcia przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zawieszonego postępowania w sprawie wniosku z [...] grudnia 2022 r. z uwagi na nieprawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 7 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 696/22. Zdaniem Skarżącego oczekiwanie na prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy bez podjęcia działań w celu jego uzyskania było świadomym, opieszałym działaniem na jego szkodę, co miało na celu doprowadzenie do bezcelowości rozpatrzenia wniosku z [...] grudnia 2022 r. z powodu ustalonej na [...] czerwca 2023 r. ostatniej raty.

Decyzją z dnia [...] września 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji odmawiającą zmiany decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w B. z [...] października 2022 r.

Organ przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie. Następnie wskazał, że z podpisanego przez Skarżącego w dniu [...] kwietnia 2022 r. i przedłożonego do akt sprawy oświadczenia o stanie majątkowym dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej wynika, że posiada on nieruchomość położoną w O. nad W. o powierzchni użytkowej 106,30m2, nie posiada rzeczy ruchomych, środków na rachunkach oszczędnościowo-rozliczeniowych, książeczkach oszczędnościowych, rachunkach bankowych, lokatach terminowych, papierów wartościowych, innych wierzytelności, środków pieniężnych w gotówce. Nie jest zatrudniony na umowę o pracę, czy też na umowę zlecenie, nie pobiera zasiłku dla bezrobotnych, nie uzyskuje innych dochodów (np. z kapitałów pieniężnych, najmu, praw autorskich). Prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe i na utrzymaniu nie pozostają inne osoby. Źródłem dochodu jest świadczenie rentowo-emerytalne w wysokości [...] zł brutto (1.845,15 zł netto). Ponosi miesięcznie wydatki: związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego

w wysokości: [...] zł (czynsz, wieczysta dzierżawa, podatek od nieruchomości), [...] zł (opłaty za energię elektryczną), [...] zł (woda), [...] zł (do grudnia okres zimowy), [...] zł (od stycznia 2022 r.), [...] zł (okres letni) - centralne ogrzewanie - kocioł węglowy, [...] zł (abonament za telefon), [...] zł (wywóz nieczystości), [...] zł (Internet), [...] zł (abonament TV).

Dodatkowo ponosi wydatki na lekarstwa w wysokości [...] zł miesięcznie oraz spłaca kredyt w kwocie [...]zł miesięcznie. Zgodnie z oświadczeniem o stanie majątkowym dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, załączonym do wniosku o zmianę decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2023 r., przedstawił następujące wydatki miesięczne: [...] zł (czynsz, wieczysta dzierżawa, podatek od nieruchomości), [...] zł (opłaty za energię elektryczną - okres zimowy), [...] zł - [...] zł (woda), [...] zł (centralne ogrzewanie - okres zimowy), [...] zł (abonament za telefon), [...] zł (wywóz nieczystości), [...] zł (Internet), [...] zł (abonament TV), lekarstwa (50,00 zł - [...] zł), [...] zł (utrzymanie zwierząt - dwa rasowe koty), [...] zł (środki czystości), [...] zł (wyżywienie). Spłata innych zaciągniętych kredytów ze zmiennym WIBOREM

w wysokości [...] zł (stan na styczeń 2023 r.). Wskazał, że ciążący kredyt jest wynikiem doprowadzenia do niekorzystnego rozporządzania majątkiem, którego sprawca jest skazany prawomocnym wyrokiem II Wydziału Karnego Sądu Rejonowego w T. sygn. akt IIK 1413/18.

Organ podał, że dane w zakresie posiadanego majątku nieruchomego (nieruchomość położona w O. nad W. o powierzchni użytkowej 106,30m2 oznaczona księgą wieczystą Nr [...]) oraz aktualnego źródła utrzymania (świadczenie rentowo-emerytalne w wysokości [...] zł brutto, tj. [...] zł netto) są tożsame

z oświadczeniem z [...] kwietnia 2022 r. Podobnie jak w oświadczeniu z [...] kwietnia 2022 r., Skarżący nie wykazał innych źródeł dochodu oraz oświadczył, że nie otrzymuje zasiłku dla bezrobotnych. W złożonych do Drugiego Urzędu Skarbowego w T. zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-36) wykazał za lata 2020-2022 dochód

w wysokości odpowiednio: [...] zł, [...] zł, [...] zł.

Wniosek o zmianę decyzji ostatecznej Skarżący umotywował brakiem możliwości płatniczych w regulowaniu rat w dotychczasowej wysokości, tj. [...] zł z uwagi na niedostatek i ubóstwo.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym po dokonaniu analizy aktualnej sytuacji finansowej majątkowej i życiowej Skarżącego, przedstawionej we wniosku o zmianę decyzji ostatecznej, w piśmie z [...] maja 2023 r., jak i w odwołaniu, uwzględniając brak możliwości uregulowania zobowiązania podatkowego w sposób jednorazowy, uzyskiwany dochód oraz stan zdrowia, stwierdził w ślad za organem pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu strony. Jednakże zdaniem organu, nie można pominąć faktu, że pomimo przedstawionej trudnej sytuacji w jakiej aktualnie znajduje się Skarżący, dokonywał on wpłat zgodnie z harmonogramem spłaty rat ustalonym decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2022 r. Na dzień wydania zaskarżonej decyzji uregulował w całości zaległość podatkową z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł.

Za istotne organ uznał również to, że zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości w 2018 r. przed upływem 5 lat, powstała w wyniku stwierdzonych przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. nieprawidłowości w złożonych zeznaniach rocznych za 2018 r. i określona decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2022 r. Zatem zaległość ta, nie jest skutkiem nieoczekiwanego zdarzenia o nadzwyczajnym charakterze, na które Skarżący nie miał wpływu, lecz stanowi konsekwencję niewywiązywania się przez niego z ciążącego obowiązku zapłaty podatku.

Organ nie zgodził się z zarzutem, że pomimo wiedzy o nieprawomocnym orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z [...] marca 2023 r., sygn. akt

I SA/Bd 696/22 świadomie i opieszale działał na szkodę Skarżącego. Ustosunkowując się do powyższego wskazał, że na dzień wydania postanowienia o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania, tj. [...] kwietnia 2023 r. nie ustała przyczyna zawieszenia postępowania, ponieważ do Izby Administracji Skarbowej w B. nie wpłynął odpis orzeczenia Sądu ze stwierdzeniem jego prawomocności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy odpis prawomocnego wyroku przekazał do kancelarii Izby Administracji Skarbowej w B. - za pośrednictwem platformy e-PUAP - [...] maja 2023 r. (orzeczenie jest prawomocne od [...] kwietnia 2023 r.).

W złożonej do tut. Sądu skardze, Skarżący analogicznie jak w odwołaniu z [...] lipca 2023 r. podniósł, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej błędnie wskazał, iż złożony [...] grudnia 2022 r. wniosek w sprawie rozłożenia na 15 rat zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę z tytułu PIT-39 za 2018 rok, otrzymał [...] stycznia 2023 r. Skarżący wyjaśnił, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. przekazał

[...] stycznia 2023 r. ww. wniosek do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przekazał omawiany wniosek do organu właściwego w sprawie, tj. Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T., co w ocenie Skarżącego było niezgodne z art. 253a § 1 O.p. i miało na celu wyrządzenie szkody Skarżącemu, poprzez doprowadzenie do bezcelowości jego rozpatrzenia z powodu kończącej się [...] czerwca 2023 r. spłaty rozłożonej na raty zapłaty zaległości podatkowej.

Następnie Skarżący wskazał okoliczności mające wpływ na sprzedaż nieruchomości przed upływem pięciu lat stwierdzając, że działanie to nie było zależne od jego sposobu postępowania.

Końcowo Skarżący podniósł zarzuty w zakresie utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] października 2022 r. numer [...] - lOD 1.4102.32.2022, poprzez odmowę przesłuchania w charakterze świadków: S. D., w celu okazania czternastu przelewów wpłaconych na konto bankowe na łączną kwotę [...]zł i uzyskania wyjaśnienia, czy dotyczą one wykonanych usług remontowo-budowlanych w nieruchomości położonej w miejscowości [...] O. nad W., gm. O., ul. [...] oraz J. Z., w celu okazania protokołu wraz z wyceną, danymi potrzebnymi do przelewu i przelewu bankowego na kwotę [...]zł wpłaconej na konto bankowe i uzyskanie wyjaśnienia, czy dotyczy wykonanych usług remontowo-budowlanych w nieruchomości położonej w miejscowości [...] O. nad W., gm. O., ul. [...], i nieuznanie w wydatkach na własne cele mieszkaniowe kwoty prawie [...] zł, co w konsekwencji miało wpływ na ustalenie obowiązku podatkowego. W opinii Skarżącego przedstawione okoliczności sprawy w zakresie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych doprowadziły do poważnej utraty zdrowia Skarżącego, tj. udaru mózgu z paraliżem lewej strony ciała.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia [...] stycznia 2024 r. Pełnomocnik ustanowiony

z urzędu oświadczył, że po konsultacjach ze Skarżącym, Skarżący oświadczył, że podtrzymuje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli, decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Badając legalność zaskarżonej decyzji w świetle powyższych kryteriów Sąd stwierdził, że skarga nie podlega uwzględnieniu, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zasadności odmowy zmiany decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2022 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2022 r. znak sprawy: [...] rozkładającej na 10 rat zapłatę zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym

z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł, obliczonymi na dzień złożenia wniosku, tj. [...] lipca 2022 r. Zaskarżona decyzja z dnia [...] września 2023 r. utrzymuje w mocy odmowną decyzję

w sprawie zmiany decyzji w nadzwyczajnym trybie przewidzianym w art. 253a § 1 O.p. zainicjowanym przez Skarżącego.

W sprawie niespornym jest, że na mocy decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T., Strona nabyła prawo w postaci rozłożenia na 10 rat zapłatę zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości za 2018 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę

w kwocie [...]zł, obliczonymi na dzień złożenia wniosku, tj. [...] lipca 2022 r.

W rozpoznawanej sprawie podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 253a § O.p., zgodnie z którym decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji

i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Nie budzi wątpliwości, że Skarżący domagał się zmiany decyzji w sprawie rozłożenia na raty zapłaty zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym wydanej na podstawie art. 67a § 1 O.p. Zgodnie, z którym to przepisem, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku, rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a, umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Z użytego przez ustawodawcę w obu przywołanych przepisach (art. 67a § 1 O.p.

i art. 253a § 1 O.p.) sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu

o wskazane uregulowania prawne daje podstawę organom podatkowym do orzekania

w ramach tzw. uznania administracyjnego. Charakter decyzji w przedmiocie ulg podatkowych regulowanych wskazanym wyżej przepisem nie budzi wątpliwości - ani

w orzecznictwie, ani w doktrynie.

Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem (por. m.in. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2012 r., II FSK 1652/10 – opubl. jak i pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl), sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych organów podatkowych podlega ograniczonej kontroli sądu administracyjnego, który nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może oceniać, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Oznacza to, że zaskarżona decyzja "uznaniowa" podlega w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski

w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustalonych granicach, a wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. Uznanie administracyjne oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, ale ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny.

Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.

"Ważny interes podatnika", jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki, przy czym nie można przesłanki tej utożsamiać wyłącznie z koniecznością wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych. "Ważny interes podatnika" ocenia się, mając na uwadze kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji; "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. W odniesieniu do przesłanki "ważnego interesu podatnika" podkreślenia wymaga pogląd, że skoro udzielenie ulgi jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym okoliczności społeczne i gospodarcze ją uzasadniające muszą posiadać tę samą cechę. Za jej przyznaniem przemawiać zatem będą okoliczności zaistniałe niezależne od sposobu postępowania podatnika bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu (por. np. wyroki WSA we Wrocławiu z 7 kwietnia 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 735/02; WSA w Poznaniu z dnia 2 sierpnia 2017 r. I SA/Po 220/17).

Jak już wskazano, zgodnie z będącym podstawą prawną zaskarżonej decyzji art. 253a § 1 O.p., decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Postępowanie oparte na regulacji dotyczącej ostatecznych decyzji, na podstawie których strona nabyła prawo jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego przedmiotem nie jest merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, lecz weryfikacja wydanej już decyzji ostatecznej z punktu widzenia interesu publicznego lub ważnego interesu strony. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśnia się, że możliwość wzruszenia decyzji w trybie nadzwyczajnym stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej, wyrażonej w art. 128 O.p., co oznacza, że przesłanki wzruszenia decyzji ostatecznej, tj. "ważny interes strony" i "interes publiczny" muszą być rzeczywiście na tyle ważne, aby "równoważyły" i usprawiedliwiały odstępstwo od wskazanej zasady (zob. np. wyr. z 26 września 2012 r. I GSK 165/12).

Z art. 253a § 1 O.p. wynika, że dla zastosowania tego przepisu i zmiany na jego podstawie decyzji ostatecznej wystarczające jest stwierdzenie, że istnieje ważny interes strony lub interes publiczny i że przesłanki te nie muszą zachodzić łącznie. Spójnik "lub" wskazuje na alternatywę (nierozłączną), tzn., że wystarczające jest wystąpienie tylko jednej z przesłanek.

Należy podkreślić, że nawet stwierdzenie istnienia przesłanki ważnego interesu strony nie obligowało organu do podjęcia rozstrzygnięcia o zmianie decyzji ostatecznej

i uwzględnienia wniosku Skarżącego. Decyzja ta ma bowiem charakter uznaniowy, co oznacza jedynie możliwość rozważenia zasadności wniosku podatnika, nie obligując jednak organów podatkowych do uwzględnienia wniosku.

Rozpoznając niniejszą sprawę w tak zakreślonych ramach, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja w żadnej mierze nie wykraczała poza ramy uznania administracyjnego i podjęta została po przeprowadzeniu dokładnego postępowania dowodowego.

Podać należy, że na mocy decyzji z dnia [...] lipca 2022 r. Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. rozłożono zaległość podatkową na 10 rat wraz z odsetkami za zwłokę. Termin płatności pierwszej raty przypadał na dzień [...] września 2022 r., natomiast ostatniej w dniu [...] czerwca 2023 r. Podejmując wskazaną decyzję, organ wziął pod uwagę, że jednorazowa zapłata zaległości może istotnie wpłynąć na budżet domowy Skarżącego. Ustalając wysokość rat i okres spłaty organ uwzględnił przy tym konieczność pozostawienia podatnikowi części dochodu. Od tej decyzji rozkładającej zaległości na 10 rat, Skarżący wniósł odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] października 2022 r. znak sprawy: [...] utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Wyrokiem z dnia 7 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 696/22 WSA w Bydgoszczy oddalił skargę (wyrok prawomocny).

Przed wydaniem tego wyroku, wnioskiem z [...] stycznia 2023 r. (data na wniosku – k. 171 akta administracyjnych) przekazanym za pośrednictwem platformy e-PUAP (wpływ do Izby Administracji Skarbowej w B. [...] stycznia 2023 r. – adnotacja na wniosku) Skarżący zwrócił się do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej - w trybie art. 253a § 1 O.p. o zmianę decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] października 2022 r. znak sprawy: [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2022 r. znak sprawy: [...] rozkładającą na 10 rat zapłatę zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym

z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł, obliczonymi na dzień złożenia wniosku, tj. [...] lipca 2022 r.

W podaniu wniósł o rozłożenie na 15 rat pozostałej do spłacenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r.

w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł, obliczonymi na dzień [...] stycznia 2023 r. We wniosku wskazał na bardzo trudną sytuację finansową, życiową a także zdrowotną.

Postanowieniem z [...] lutego 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zawiesił postępowanie o zmianę decyzji ostatecznej z [...] października 2023 r. znak sprawy: [...] z uwagi na fakt, że rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy w zakresie ulgi w spłacie zaległości

w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r., ma bezpośredni związek ze sprawą w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] października 2022 r. znak sprawy: [...]. Postępowanie to zostało podjęte [...] maja 2023 r. po przekazaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy odpisu prawomocnego wyroku

z dnia [...] marca 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 696/22 do kancelarii Izby Administracji Skarbowej w B. - za pośrednictwem platformy e-PUAP – co miało miejsce [...] maja 2023 r. (orzeczenie jest prawomocne od [...] kwietnia 2023 r.).

Prawdą jest, że Skarżący wnosił o podjęcie zawieszonego postepowania, jednakże należy mieć na uwadze, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. postanowieniem z [...] czerwca 2023 r. znak sprawy [...] (UNP: [...]) umorzył postępowanie zażaleniowe na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] kwietnia 2023 r. znak sprawy: [...] o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania. Nie zgadzając się

z tym rozstrzygnięciem, Skarżący skorzystał z prawa jego zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Skarga na ww. postanowienie

z dnia [...] czerwca 2023 r. w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego została oddalona wyrokiem WSA w Bydgoszczy z dnia [...] listopada 2023 r. sygn. akt

I SA/Bd 428/23.

Nie budzi zatem wątpliwości, że kwestie przesądzone już wyrokami WSA

w Bydgoszczy z dnia 7 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 696/22 (w przedmiocie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej) i z dnia 21 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 428/23 (w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego) – nie mogą być przedmiotem oceny w granicach przedmiotowej sprawy. Podobnie przedmiotem oceny nie może być także kwestia zasadności samego opodatkowania, bowiem prawomocnym wyrokiem z dnia [...] lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 667/22 WSA w Bydgoszczy oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2022 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W omawianej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przeanalizował sytuację majątkową, finansową i zdrowotną Skarżącego. Wskazał osiągany dochód odwołując się do zeznań podatkowych, ponoszonych wydatków, sytuacji zdrowotnej

i życiowej Skarżącego. Po rozważeniu sytuacji Podatnika uznał, że występuje ważny interes strony. Nie doszukał się przesłanki interesu publicznego. Pomimo stwierdzenia przesłanki ważnego interesu strony, niemniej jednak organ w ramach uznania administracyjnego odmówił zmiany ostatecznej decyzji, na mocy której udzielono Skarżącemu ulgę w postaci rozłożenia na 10 rat zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł obliczonymi na dzień złożenia wniosku. W tym kontekście podniósł m.in., że posiadane przez Skarżącego zobowiązania (kredyt, pożyczka obciążająca hipotekę posiadanej nieruchomości), a w konsekwencji konieczność ich spłaty, nie mogą korzystać z pierwszeństwa przed zaspokajaniem należności względem Skarbu Państwa. Organ podał, że spłata innych zaciągniętych kredytów ze zmiennym WIBOREM wynosi [...] zł (stan na styczeń 2023 r.).

Zdaniem tut. Sądu, nie narusza prawa ocena – w ramach uznania administracyjnego - że okoliczność ta nie może stanowić argumentu przemawiającego za zmianą decyzji ostatecznej. Trudno wymagać, aby raty zaległego podatku były traktowane jako możliwe do zaspokojenia w dalszej kolejności przed zadłużeniami wobec instytucji kredytowych. W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że konieczność spłaty zobowiązań cywilnoprawnych nie korzysta z pierwszeństwa zaspokojenia przed zobowiązaniami publicznoprawnymi. Nie można także pominąć faktu, że pomimo przedstawionej trudnej sytuacji w jakiej się aktualnie znajduje Skarżący (czego Sąd nie kwestionuje), dokonywał wpłat zgodnie z harmonogramem spłaty rat ustalonym decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2022 r. znak sprawy: [...]. Organ podaje, a strona tego nie podważa, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji uregulował w całości zaległość podatkową z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu zbycia nieruchomości za 2018 r.

w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł.

Podnieść należy, że Skarżący otrzymał już pomoc ze strony Skarbu Państwa

w postaci rozłożenia zaległości podatkowej na 10 rat i dokonał ich zapłaty.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji orzekające w niniejszej sprawie zgodnie z art. 120 O.p. działały w granicach i na podstawie przepisów prawa oraz dostatecznie wyjaśniły stan faktyczny sprawy. Organy mając na uwadze przedmiot postępowania jakim jest zmiana decyzji ostatecznej zbadały i opisały zarówno wystąpienie przesłanek ustawowych z art. 253a O.p. i jak i całokształt sytuacji w jakiej znalazł się Skarżący. Organ odwoławczy przeanalizował zebrany w sprawie materiał dowodowy i odniósł się do argumentów strony, takich jak sytuacja życiowa, materialna, finansowa, zdrowotna. Odniósł się także do kwestii związanych z zawieszeniem postepowania, złożonym ponagleniem, podjęciem postępowania.

Zdaniem Sądu, argumentacja przedstawiona przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie, nie przekraczała granic zasady swobodnej oceny dowodów, a tym samym brak jest dostatecznych podstaw, aby ocenę tę podważyć i wyeliminować zaskarżoną decyzję z obrotu prawnego.

Ponadto z akt administracyjnych wynika, że wniosek o zmianę decyzji ostatecznej w trybie art. 253a O.p. nosi datę [...] stycznia 2023 r., a nie wcześniejszą. Na wniosku tym znajduje się adnotacja, że wpłynął do organu [...] stycznia 2023 r. Jeżeli Skarżący uważał, że organ zbyt wolno procedował w zakresie tego lub innego wniosku (wcześniejszego), to przysługiwało mu prawo skorzystania z instytucji skargi na bezczynność lub przewlekłość w działaniu organu (organów).

Na marginesie tut. Sąd zauważa, że wyrok został wydany [...] stycznia 2024 r.,

a zatem po upływie 10 dni, o które wnosił Pełnomocnik w piśmie z dnia [...] stycznia 2024r. (data wpływu do Sądu [...] stycznia 2024 r.). Pełnomocnik wypowiedział się w sprawie – po uprzedniej konsultacji ze Skarżącym – w piśmie z dnia [...] stycznia 2024 r.(data wpływu do Sądu [...] stycznia 2024 r.).

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.

O zwrocie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 § 1 p.p.s.a. i § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (t.j. Dz.U. z 2019r., poz.18), przy uwzględnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego

z dnia 20 kwietnia 2023 r. sygn. akt SK 53/22. Przyznana kwota (480 zł) obejmuje VAT.