Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 101/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c i § 4 ust.1 i ust. 3
journal: Dz.U. 2016 poz 1714
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej  pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu
article: art. 59 par. 1 pkt 2, 7, art. 27
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 151, art. 250
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi W. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokat K. B. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

1.Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez organ tok postępowania

1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem

z [..] r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś. z [...] r., nr [...] w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego z majątku W.C. na podstawie tytułu wykonawczego o numerze SM6/2704/13, obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług VAT za grudzień 2008 r.

1.2. W motywach rozstrzygnięcia, organ drugiej instancji wskazał, że decyzją z 19 listopada 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił W.C. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowa "V.'' nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe oraz kwotę podatku do zapłaty za miesiące styczeń - grudzień 2008 r. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dalej jako ustawa o VAT.

Postanowieniem z 21 listopada 2013 r. (doręczonym pełnomocnikowi strony), Naczelnik nadał rygor natychmiastowej wykonalności wyżej wymienionej decyzji. Następnie Naczelnik wystawił m. in. tytuł wykonawczy z 28 listopada 2013 r., nr SM6/2704/13 obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za miesiące IX-XII 2008 r. W oparciu o ten tytuł wykonawczy i inne organ egzekucyjny dokonał skutecznych zajęć praw majątkowych stanowiących wierzytelności z rachunków bankowych na podstawie szczegółowo wymienionych zawiadomień. Zawiadomienia o w/w zajęciach wraz z egzemplarzem odpisu tytułu wykonawczego doręczono W.C. 14 stycznia 2014 r. w Zakładzie Karnym w P..

Dyrektor, decyzją z [...] r., uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 19 listopada 2013 r. w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od I-IX 2008 r. oraz określenia na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o VAT podatku do wpłaty za te miesiące 2008 r. i w tej części umorzył postępowanie w sprawie. Ponadto powołaną decyzję uchylił w części dotyczącej określenia za październik, listopad i grudzień 2008 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz utrzymał w mocy w części dotyczącej określenia, na podstawie art. 108 ust 1 ustawy o VAT, podatku do wpłaty za październik, listopad i grudzień 2008 r.

W związku z wydaniem ww. decyzji i ostatecznym zakończeniem postępowania postanowieniem z 31 października 2014 r. Dyrektor, uchylił w całości postanowienie z 21 listopada 2013 r., w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 19 listopada 2013 r. i umorzył postępowanie.

Naczelnik, wystawił zmieniony tytuł wykonawczy nr SM6/2704/13 z 5 stycznia 2015 r. obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2008 r. Odpis zmienionego tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniami o zmianie wysokości zajęć rachunków bankowych zostały doręczone zobowiązanemu 15 stycznia 2015 r.

W.C. wystąpił do Naczelnika z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego powołując się na przedawnienie dochodzonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2008 r. Postanowieniem z dnia 15 lipca 2015 r., Naczelnik odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Na skutek wniesionego zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w K. (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K.) postanowieniem z [...] r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. prawomocnym wyrokiem z 25 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 30/16 oddalił skargę W.C. na w/w postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K..

W.C. wystąpił ponownie o umorzenie postępowania egzekucyjnego w zakresie podatku VAT za 2008 r., objętego tytułem wykonawczym nr SM6/2703/13, argumentując swój wniosek błędem proceduralnym w postaci braku uprzedniego doręczenia upomnienia, w sytuacji gdy taki obowiązek istniał. Postanowieniem z 16 listopada 2016 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w O.Ś. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr SM6/2704/13 w części dotyczącej zaległości w podatku VAT za miesiące: październik, listopad 2008 r.

Postanowieniem z 16 listopada 2016 r., znak: 2608-EA.511.566.2016 Naczelnik Urzędu Skarbowego w O.Ś. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku Pana W.C. na podstawie tytułu wykonawczego nr SM6/2704/13 w części dotyczącej zaległości w podatku VAT za grudzień 2008 r. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone zobowiązanemu w dniu 1 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 19 stycznia 2017 r., stwierdził, iż zażalenie W.C. na w/w postanowienie zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Pismem z 30 października 2017 r., stanowiącym zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś. z 16 października 2017 r., w sprawie zaliczenia na poczet zaległości w podatku VAT za m-c 12/2008 r. nadpłaty z tytułu podatku dochodowego PIT-36 za 2015 r., W.C. wniósł również żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w celu wyegzekwowania zaległości w podatku VAT za w/w okres. Postanowieniem z 13 listopada 2017 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w O.Ś. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego z majątku W.C. na podstawie tytułu wykonawczego o numerze SM6/2704/13, obejmującego zaległość z tytułu podatku od to warów i usług VAT za grudzień 2008 r.

1.3. Rozpatrując zażalenie na ww. postanowienie, Dyrektor stwierdził brak podstaw do jego uchylenia bądź zmiany. Wskazał na przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego wyrażone w art. 59 § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j. t. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.), dalej jako "u.p.e.a.", i stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały żadne z przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Dyrektor podniósł że, w postępowaniu w sprawie żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie jest możliwe rozstrzyganie zasadności określenia zobowiązania, w tym przypadku z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r, bowiem zostało to już rozstrzygnięte w decyzji, która stanowi podstawę prawną dochodzonej należności, od której przysługiwało odwołanie, z którego strona skorzystała. Dyrektor wyjaśnił, że postępowanie odwoławcze od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 19 listopada 2013 r., której to nadano rygor natychmiastowej wykonalności, zostało zakończone wydaniem przez Dyrektora w dniu 24 października 2014 r. ostatecznej decyzji. Jednocześnie organ podkreślił, że środki zaskarżenia przysługujące na podstawie przepisów u.p.e.a. służą weryfikacji poprawności wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej w celu realizacji zobowiązania, którego podstawą jest deklaracja, orzeczenie (w tym decyzja) lub przepisy prawa.

1.4. Dyrektor za niezasadny uznał zarzut przedawnienia należności z tytułu podatków od towarów i usług za grudzień 2008 r. Wskazał, że pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2008 r. upływałby z dniem 31 grudnia 2014 r. Nadto organ wyjaśnił, że wpływ na bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają m. in. instytucje: przerwania biegu terminu przedawnienia oraz zawieszenia biegu tego terminu.

Bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania uległ zawieszeniu od dnia 29 listopada 2013 r. ze względu na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe ujawnione w toku postępowania kontrolnego, obejmującego rzetelność deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania m.in. podatku od towarów i usług za 2008 rok. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia tych zobowiązań W.C. został zawiadomiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś.., pismem z 16 grudnia 2013 r., które odebrał 21 grudnia 2013 r.

W dniu 29 listopada 2013 r. Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął postępowanie przygotowawcze oznaczone sygn. akt UKS2691/W2M/50/153/13 w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na wystawianiu i ujęciu w księgach w grudniu 2008 r. nierzetelnych, tzw. "pustych" faktur przez Firmę Handlową V. W.C., NIP: 6611017748. Postępowanie zostało przejęte do dalszego prowadzenia przez Prokuraturę Rejonową w O.Ś.. W stosunku do grudnia 2008 r. Prokuratura sporządziła akt oskarżenia, sygn. 2 Ds 185/14/S. Następnie Sąd Rejonowy w O.Ś..,

II Wydział Karny w dniu 9 maja 2017 r. wydał wyrok o sygn. akt II K 927/14, którym oskarżonego W.C. uznał za winnego popełnienia czynów zarzucanych mu ww. aktem oskarżenia oraz wymierzył mu karę pozbawienia wolności oraz karę grzywny. Wyrok ten uprawomocnił się z dniem 17 maja 2017 r.

Zatem termin przedawnienia zobowiązania z tytułu VAT za grudzień 2008 r. biegnie dalej od 18 maja 2017 r. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania w okresie od dnia 29 listopada 2013 r. do dnia 17 maja 2017 r. W.C. został zawiadomiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś., pismem z dnia 17 lipca 2017 r., doręczonym w dniu 25 lipca 2017 r. Organ powołał się na treść art. 70 § 6 pkt 1, 70 § 7 pkt 1 i 70c Ordynacji podatkowej. Skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania W.C. z tytułu VAT za grudzień 2008 r. potwierdzają wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.: z 25 maja 2016r., sygn. akt I SA/Ke 30/16 oraz z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 203/16.

1.5. Organ nie uwzględnił również zarzutu zobowiązanego dotyczącego braku doręczenia upomnienia. Podniósł, że w stanie prawnym obowiązującym w chwili wystawienia tytułów wykonawczych z dnia 28 listopada 2013 r. postępowanie egzekucyjne mogło być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia, np. w przypadku gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu - § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. (Dz. U. z 2001 r., Nr 137, poz. 1541) w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Powyższe rozporządzenie obowiązywało na mocy art. 127 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy w dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1289) do dnia 6 maja 2014 r. Natomiast aktualnie kwestie tę reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z 30 października 2014 r. (Dz. U. 2014 poz. 1494), w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, które weszło w życie 31 października 2014 r.

1.6. Odnosząc się do zarzutu wadliwości tytułu wykonawczego, stanowiącego podstawę egzekucji administracyjnej prowadzonej w przedmiotowej sprawie, organ odwoławczy wskazał na brak przesłanek do umorzenia postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 § 1 pkt 10 i § 2 u.p.e.a., a dotyczących wadliwości tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę egzekucji administracyjnej prowadzonej w przedmiotowej sprawie, jak również umorzenia przez Komornika Sądowego z uwagi na bezskuteczność postępowania egzekucyjnego prowadzonego ze składnika majątkowego do którego nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową.

Organ wyjaśnił, że prawidłowo został wprowadzony do obrotu prawnego przez wierzyciela zmieniony tytuł wykonawczy z dnia 5 stycznia 2015 r. nr SM6/2407/15. Podstawą do sporządzenia przez wierzyciela zmienionego tytułu wykonawczego był art. 28 b u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym w dacie jego wystawienia). Tytuł wykonawczy z 28 listopada 2013 r., nr SM 6/2704/13, jak również zmieniony tytuł wykonawczy z 5 stycznia 2015 r. o tym samym numerze, wystawiony przez wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś. na zaległości w podatku od towarów i usług m. in. za miesiąc grudzień 2008 r. zawierał elementy, o których mowa art. 27 u.p.e.a.

Organ stwierdził, iż zarzuty skarżącego w zakresie postępowania podatkowego w sprawie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego za 2015 r. na poczet zaległości w podatku VAT za miesiąc 12/2008 r., która to zaległość jest przedmiotem egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr SM6/2704/13 wychodzą poza zakres niniejszego postępowania i podlegają ocenie w odrębnych postępowaniach administracyjnych i sądowych. Podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie stanowi również wskazany przez zobowiązanego art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Bezzasadne są także zarzuty W.C. w zakresie naruszenia przepisów art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 § 1, § 2 i § 3, art. 11, art. 12 § 1 k.p.a. Akta przedmiotowej sprawy zawierają dokumenty, które są znane stronie. Korzysta ona ze środków zaskarżenia zarówno w postępowaniu podatkowym jak również w postępowaniu egzekucyjnym i jest wyczerpująco informowana o stanie faktycznym i prawnym. Ponadto miała możliwość wglądu w akta sprawy, z którego to uprawnienia mogła skorzystać w trybie art. 73 § 1 k.p.a. Za chybiony organ uznał zarzut, że błędna jest data (19 listopada 2013 r.) decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. 225/2013 VAT, na którą, zdaniem strony, organ podatkowy wielokrotnie powołuje się w zaskarżonym postanowieniu. Organy podatkowe obu instancji odnosiły się do wskazanej na wstępie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 19 listopada 2013 r., nr 227/2013/VAT, a zatem o innym niż wskazany w zażaleniu numerze.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na powyższe postanowienie W.C. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniósł o:

1) zmianę zaskarżonego orzeczenia, poprzez jego uchylenie w całości wraz z wcześniejszym postanowieniem pierwszo - instancyjnym wydanym w niniejszej sprawie,

2) anulowanie i umorzenie postępowania egzekucyjnego w przedmiotowej sprawie,

3) zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

2.2. W uzasadnieniu wniesionej skargi zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie co do przepisów art. 70 § 1 pkt 6, art. 70c, art. 208 § 1, art. 214, art. 247 §1 pkt 3 i 7 Ordynacji podatkowej oraz art. 15 § 1, art. 17 § 1, art. 18, art. 59 § 1 pkt 2, 3, 10, § 2, art. 60 § 1 i 2 u.p.e.a.

Skarżący zarzucił naruszenie art. 70 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe rozpoznanie przez organ I instancji, że w przedmiotowej sprawie doszło do skutecznego przerwania biegu przedawnienia poprzez prawidłowe powiadomienie strony, pismem z dnia 16 grudnia 2013 r. o przerwaniu biegu tego terminu. Zarzucił również nie zastosowanie przez poszczególne organy wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., w sprawie o sygn. P 30/11, w którym Trybunał orzekł, iż art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Zdaniem strony, zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś.. z 16 grudnia 2013 r. jest dokumentem prawnie błędnym z uwagi na powołanie się w nim na przepis art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej i winno być wyeliminowane z obrotu prawnego. Podobna sytuacja dotyczy powiadomienia o treści zmienionego postanowienia o przedstawieniu zarzutu w sprawie karno - skarbowej. Zatem, nie została ona prawidłowo powiadomiona przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe i o związku tego postępowania z niewykonaniem zobowiązania podatkowego oraz o skutkach tego dla toczącego się postępowania podatkowego w postaci zawieszenia terminu przedawnienia oraz o dacie, z jaką ten skutek wystąpił. W dalszej części uzasadnienia zobowiązany zanegował fakt zawiadomienia go przez Inspektorów UKS w K. o przerwaniu biegu przedawnienia wobec wszczęcia postępowania karno- skarbowego.

2.3. Wskazał również na wadę prawną tytułów wykonawczych SM6/2702- 2704/13 polegająca na nieprawidłowym umieszczeniu w nich miesięcznych roszczeń wierzyciela, które, jak wskazuje uległy przedawnieniu co do miesięcy styczeń - listopad 2008 r. Organ pominął fakt, iż w wyniku postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. PT.1/4407-0160/13 z 31 października 2014 r. uchylono w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś.. z 21 listopada 2013 r. w sprawie nadania natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora UKS Kielce z dnia 19.11.2012r nr 227/2013/Vat. Nie można zatem przyjmować, że doszło do przerywania bieg przedawnienia zgodnie z art 70 § 1, 4 Ordynacji podatkowej.

2.4. Ponadto nie można mówić o skutecznym postępowaniu egzekucyjnym i przerwaniu biegu terminu przedawnienia, jeżeli organ egzekucyjny zajął rachunki bankowe zobowiązanego wykazujące salda debetowe. Wskazuje także na dalsze wady tytułu wykonawczego SM6/2704/13 wydanego 28 listopada 2013 r., dotyczącego "pozostałych miesięcy" (poza miesiącem grudniem), tj. niewłaściwe wyliczenie przez organ podatkowy kwoty należności głównej i odsetek, wpisanie do tego tytułu wykonawczego miesiąca września 2008 r., pomimo przedawnienia, brak klauzuli organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji administracyjnej, wpis o rozpoczęciu postępowania egzekucyjnego bez przesłania upomnienia.

2.5. Skarżący podniósł również zarzut braku doręczenia upomnienia, który to obowiązek, jego zdaniem, wynika z podstawy prawnej zawartej w art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Dyrektor Administracji Skarbowej błędnie ustalił, iż nie było obowiązku powiadamiania skarżącego zgodnie z art. 15 § 1 u.p.e.a., gdyż jako podstawę braku takiego obowiązku podano iż został on podany w orzeczeniu - tytuł wykonawczy jest z dnia 28.11.2013 r. Nie uwzględnił on, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30.10.2014 r. (Dz. U. z dnia 31.10.2014 r poz. 1494) weszło do obrotu prawnego dopiero rok późnej.

2.6. W.C. podniósł także zarzuty dotyczące wszczęcia postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwo skarbowe przez pracowników UKS w K.. Jego zdaniem, stanowisko organów podatkowych dotyczące zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r., należy uznać za błędne, co stanowi o podstawie do stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. wobec rażącego naruszenia prawa, której nie dopatrzyła się Izba Administracji Skarbowej w K.. Na poparcie powyższego przedstawił argumenty dotyczące zjawiska "pustych faktur" i nieprawidłowości organów podatkowych w prowadzonym w tym zakresie postępowaniu podatkowym.

2.7. Końcowo, skarżący podniósł, że w jego sprawie występują bardzo liczne, nie dające się usunąć wątpliwości ewidentne błędy w działaniach Izby Skarbowej w K. i organu I instancji - Urzędu Skarbowego w O.Ś.. i w takim przypadku winno zostać wydane rozstrzygnięcie na korzyść podatnika, zgodnie z nowelizacją Ordynacji podatkowej obowiązującej od dnia 1 stycznia 2016 r.

2.8. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), określanej dalej jako

"p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Sąd stwierdził, że stan faktyczny znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

3.2. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Spór między skarżącym a organem dotyczy wystąpienia przesłanek umorzenia postępowania prowadzonego z majątku W.C. na podstawie tytułu wykonawczego o numerze SM6/2704/13, obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług VAT za grudzień 2008 r. W szczególności z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (nieistnienie obowiązku - przedawnienie zobowiązania) oraz art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. (niedoręczenie zobowiązanemu upomnienia, mimo że obowiązek taki ciążył na wierzycielu). Dokonując kontroli zaskarżonego aktu, Sąd przyznał rację organowi, który przyjął, że w rozpatrywanej sprawie nie ujawniły się przesłanki skutkujące zakończeniem postępowania egzekucyjnego.

3.3. W pierwszej kolejności należy pochylić się nad sformułowanym przez skarżącego zarzutem przedawnienia. Organ wskazał, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania W.C. z tytułu VAT za grudzień 2008 r. (rozpoczęty w dniu 1 stycznia 2010 r.) uległ zawieszeniu od dnia 29 listopada 2013 r., tj. od dnia wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o czym podatnik został pisemnie zawiadomiony. Termin przedawnienia tego zobowiązania biegnie dalej od dnia 18 maja 2017 r., tj. od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia ww. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe wyrokiem o sygn. akt II K 927/14, o czym również podatnik został pisemnie zawiadomiony. Tytuł wykonawczy z 5 stycznia 2015 r., nr SM6/2704/13 został wystawiony przed terminem przedawnienia objętego nim zobowiązania, tj. w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. Organ powołał się przy tym na treść art. 70 § 6 pkt 1, 70 § 7 pkt 1 i 70c Ordynacji podatkowej. To stanowisko Sąd w całości podziela.

Myli się skarżący, podnosząc że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w jego sprawie wynika z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. P 30/11. Orzeczono w nim, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Naruszenie tej zasady nie polega zaś na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, gdyż organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego, ponieważ zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią, przy czym realizacja celów postępowania podatkowego musi odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zarazem Trybunał zauważył, że sama potencjalna możliwość nadużycia kompetencji przez organ państwa przez wszczynanie postępowania karnego skarbowego tuż przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego jedynym celem jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania, nie jest wystarczającą podstawą uznania przepisu za niekonstytucyjny.

Omawiany wyrok miał przede wszystkim na celu stworzenie mechanizmu zawiadamiania podatnika o zawieszeniu biegu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego, ale także pozostawią organom podatkowym niezbędny zakres poufności i swobody wszczynania i prowadzenia postępowań przygotowawczych w sprawach o przestępstwa i wykroczenia skarbowe. Realizacja tych celów miała pozostawać w zgodzie z Konstytucją. Bieg terminu przedawnienia zawiesza samo wszczęcie tego rodzaju postępowania, pod warunkiem jednak, że przed upływem terminu przedawnienia podatnik zostanie zawiadomiony o tym, że jego zobowiązanie podatkowe z tej przyczyny nie przedawnia się.

Konsekwencją wyroku Trybunału z17 lipca 2012 r., sygn. P 30/11 była zmiana Ordynacji podatkowej, wprowadzona ustawą z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r. poz. 1149), która weszła w życie dnia 15 października 2013 r. Do ustawy tej dodano art. 70c, który stanowi, że organ podatkowy, właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia potwierdza dopuszczalność prowadzenia postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie. Sprawą drugorzędną dla oceny istnienia przeszkody procesowej jest kwestia przerwy biegu terminu przedawnienia, jak również kwestie związane z dotychczasowym przebiegiem postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o decyzję zaopatrzoną w rygor natychmiastowej wykonalności, która następnie uzyskała przymiot ostatecznej w wyniku zakończenia postępowania odwoławczego. W ocenie Sądu, zarzuty skarżącego względem prawidłowości przebiegu postępowania nie podważają stanu istnienia nieprzedawnionego zobowiązania w VAT, wynikającego z decyzji Dyrektora UKS w K..

3.4. W zaskarżonym postanowieniu, przyjęto za prawidłowe stanowisko organu egzekucyjnego dotyczące braku obowiązku doręczenia zobowiązanemu upomnienia w przedmiotowej sprawie. Podzielając ten pogląd Sąd wskazuje, że obowiązek doręczenia upomnienia i zapłaty związanych z jego doręczeniem kosztów reguluje art. 15 § 1 u.p.e.a. W myśl tego przepisu, egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pismem upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierował sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba, że przepisy szczególne inaczej stanów Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia te upomnienia. W stanie prawnym obowiązującym w chwili wystawienia tytułu wykonawczego (28 listopada 2013 r.) postępowanie egzekucyjne mogło być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia, np. w przypadku gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. Wynikało to z treści § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 r., Nr 137, poz. 15). Delegacja do jego wydania została zawarta w art. 127 ustawy z 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy w dochodzeniu podatków, należności celnych i inny należności pieniężnych (Dz. U., poz. 1289). Nie ma racji strona wskazując, że w niniejszej sprawie zastosowanie powinno znaleźć

rozporządzenie Ministra Finansów z 30 października 2014 r. (Dz. U., poz. 1494). Na dzień wystawienia tytułu wykonawczego znajdowała się w obrocie prawnym decyzja potwierdzająca istnienie dochodzonego obowiązku w podatku VAT, która posiadała walor orzeczenia. Brak było więc podstaw dla kwestionowania przez skarżącego braku doręczenia upomnienia i domagania się umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a.

3.5. Elementy składowe tytułu wykonawczego zostały wymienione w art. 27 u.p.e.a. Porównując wymogi zawarte w tym przepisie z tytułem wykonawczym z 28 listopada 2013 r., nr SM 6/2704/13, jak również zmienionym tytułem wykonawczym z 5 stycznia 2015 r. o tym samym numerze, wystawionymi przez wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś. na zaległości w podatku od towarów i usług za m. in. za miesiąc grudzień 2008 r. należy stwierdzić, że zawierały one elementy, o których mowa w wyżej wymienionym przepisie. Zawarto w nich również prawidłowe określenie dochodzonych należności w podatku od towarów i usług (okresów tych należności).

3.6. Sąd uznał za niezasadne pozostałe zarzuty skargi. W postępowaniu egzekucyjnym w administracji zastosowanie mają przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz na zasadzie odesłania zawartego w art. 18 tej ustawy, w postępowaniu tym mają również odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, o ile przepisy ustawy nie stanowią inaczej. W postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie mają więc zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej, których naruszenie zarzuca skarżący.

Z uwagi na to, że skarżący odniósł się do ustaleń zawartych w podstawie prawnej należności objętej postępowaniem egzekucyjnym, tj. decyzji Dyrektora UKS w K. z 19 listopada 2013 r., Nr 227/2013/VAT należy wskazać na art. 29 u.p.e.a. Z jego treści wynika, że w postępowaniu egzekucyjnym niedopuszczalne jest kwestionowanie prawidłowości zobowiązania określonego w postępowaniu kontrolnym i postępowaniu i podatkowym, bowiem są to odrębne tryby postępowania (art. 29 u.p.e.a.). Postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem mającym na celu przymusową realizację zobowiązania określonego w postępowaniu podatkowym.

3.7. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O przyznaniu wynagrodzenia adwokatowi Sąd orzekł na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. w zw. z § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c i § 4 ust.1 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U. z 2015. poz. 1714 ze zm.).