Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 506/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14c
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia WSA - del. Alicja Polańska, , Protokolant Konrad Kapiński, po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 15 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Op 190/20 w sprawie ze skargi E.J. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 maja 2020 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.182.2020.1.JŚ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 15 stycznia 2021 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uchylił zaskarżoną przez E. J. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2020 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

2. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku przez organ podatkowy podniesiono zarzuty naruszenia, na podstawie art. 174 pkt. 1 p.p.s.a., przepisów prawa materialnego tj. art. 14c § 1 i § 2 i art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm., dalej: "o.p.") poprzez uznanie, że organ w uzasadnieniu wydanej interpretacji pominął ocenę prawną istotnych dla sprawy argumentów skarżącego w kwestii wyłączenia stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym naruszył wskazane przepisy prawa.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie w całości na podstawie art. 188 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a.") zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi i jej oddalenie, lub o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

3. Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego została oddalona. Zgodnie z art. 14c § § 2 o.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z treści tego ostatniego przepisu niewątpliwie wynika, że w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy organ winien zawrzeć w wydanej interpretacji dwa obowiązkowe elementy, a mianowicie wskazać prawidłowe stanowisko w zakresie interpretowanego przepisu oraz przedstawić uzasadnienie prawne takiego stanowiska.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że zaskarżona interpretacja powyższych kryteriów nie spełnia. Nie zawiera ona bowiem dostatecznie wyczerpującego uzasadnienia, którego obowiązek przewiduje art. 14c § 2 o.p. Mając na uwadze cel i istotę interpretacji indywidualnej wskazać należy, że uzasadnienie prawne powinno zawierać wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego objętych interpretacją oraz wskazanie ich prawidłowej wykładni. Uzasadnienie powinno stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie, w ocenie organu podatkowego, znajdują zastosowanie określone przepisy, a także dlaczego wyrażony przez niego sposób wykładni został uznany za błędny. Innymi słowy, organ podatkowy powinien w sposób niebudzący wątpliwości w swoim uzasadnieniu wyjaśnić wnioskodawcy, dlaczego w danym stanie faktycznym czy też zdarzeniu przyszłym zastosował określony sposób wykładni, w szczególności, dlaczego zastosował lub odmówił zastosowania konkretnych przepisów prawa.

Podstawą do wydania interpretacji indywidualnej może być bowiem wyłącznie stan faktyczny czy też zdarzenie przyszłe przedstawione w sposób wyczerpujący we wniosku (art. 14b § 3 o.p.). W stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest ocena prawna zarówno przez wnioskodawcę, jak i przez organ interpretacyjny. Uzasadnienie prawne stanowiska organu interpretacyjnego, o jakim mowa w art. 14c § 3 o.p., musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie oraz dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie.

Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wyraźnie wskazywało, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, która będzie jednoznacznie wskazywać dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W związku z tym uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości jej zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonej interpretacji nie spełnia powyższych wymogów. Organ przeprowadził bowiem pobieżną analizę kwestii związanych z pytaniem zadanym we wniosku i w zasadzie nie wyjaśnił szerzej wyciąganych przez siebie wniosków.

Organ zasadniczo ograniczył się do przytoczenia przepisów mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie, zacytowania zdarzenia przyszłego przedstawionego przez skarżącego we wniosku i ogólnego wyjaśnienia aktualnie obowiązujących zasad opodatkowania podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków. W interpretacji zabrakło natomiast rzetelnego i spójnego wyjaśnienia, dlaczego organ uznał, że w przypadku darowizny akcji opisanej w analizowanym zdarzeniu przyszłym mają zastosowanie przepisy u.p.d.o.f., podczas gdy w uzasadnieniu wniosku skarżący przedstawił szeroką argumentację potwierdzającą, że w przypadku, gdy dany przychód podlega u.p.s.d., to, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają zastosowania.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego argumentacja przedstawiona przez organ jest lakoniczna. Chociaż uzasadnienie interpretacji zajmuje 9 stron, to argumentacja dotycząca najistotniejszej kwestii, tj. rozstrzygnięcia w zakresie stosowania przepisów u.p.d.o.f. w sytuacji, gdy zastosowanie mają przepisy u.p.s.d., zamyka się zasadniczo w treści obejmującej jedno zdanie. Organ w uzasadnieniu interpretacji stwierdził bowiem, iż: "Nawiązując do stanowiska wnioskodawcy związanego z podatkiem od spadków i darowizn, należy wyraźnie podkreślić, że przedmiot opodatkowania tym podatkiem nie pokrywa się z zakresem opodatkowania podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków." Ponadto biorąc pod uwagę stopień skomplikowania analizowanego zagadnienia, nie sposób uznać, że taka argumentacja jest wyczerpująca. Większą część uzasadnienia organ przeznaczył natomiast na rozważania, które zasadniczo nie były kluczowe dla sprawy i co do których skarżący prezentował zgodne z organem stanowisko. Należy podkreślić, że w treści uzasadnienia brak jest argumentów, które mogłyby uzasadniać, dlaczego organ uznał, że w przypadku darowizny akcji przedmiot opodatkowania, tj. wartość akcji przekazanych synowi skarżącego w drodze darowizny, jest różny na gruncie podatku od spadków i darowizn oraz podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, a tym samym, że przepisy u.p.d.o.f. będą miały zastosowanie do ww. czynności. Tym samym, w uzasadnieniu organ odpowiedział na pytanie "co" uważa, ale w żaden sposób nie uzasadnił, "dlaczego" tak uważa. Organ w żadnym miejscu interpretacji nie zamieścił również wywodu na temat tego, jakimi konkretnie przesłankami kierował się wydając interpretację, w szczególności zupełnie pomijając odniesienie się do kwestii prawa Polski do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn dochodów ze zbycia (w formie darowizny) składnika majątku, jakim są akcje.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na postawie art. 184 p.p.s.a.