Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 654/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2025-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji w części
Powołane przepisy: article: art.88 ust.3a pkt4 lit.a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art.70, art.144
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art.145 par.1 pkt.1 lit.b w zw. z art.135
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.) Protokolant Referent Stażysta Anna Koester po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do maja i od lipca do grudnia 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia 5 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r.; II. uchyla decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia 5 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r.; III. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego M. P. kwotę [...]([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...], [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy" bądź "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] lipca 2017 r., nr [...] [...]), (dalej: "organ I instancji") określającą M. P. (dalej: "podatnik" lub "skarżący") w podatku od towarów i usług prawidłowe wysokości zobowiązań podatkowych oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika bądź do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za okresy rozliczeniowe od stycznia do maja i od lipca do grudnia

2008 r.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym:

Podatnik prowadził działalność gospodarczą pn. "S. P. M." w miejscowości D. w gminie G., w zakresie: sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, transportu drogowego towarów i odzysku surowców

z materiałów segregowanych. Był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2008 r. składał deklaracje dla podatku od towarów i usług oraz ich korekty. Podczas kontroli podatkowej, organ I instancji badając m.in. zapisy w rejestrach zakupu VAT, ustalił, iż w ewidencji tej podatnik ujął m.in. faktury wystawione przez P. E. P. W. (dalej: "firma E.W", "E.W."), na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury, na których jako wystawca figuruje ww. kontrahent, wystawione zostały przez podmiot faktycznie nieprowadzący działalności gospodarczej i nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego między tymi podmiotami. Począwszy od stycznia 2008 r. E.W. nie był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, nie złożył żadnych deklaracji VAT-7 dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług. Jak wynikało z treści zeznań ww. kontrahenta jest to osoba bezrobotna, bezdomna, która nigdy nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, organ I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., zw. dalej: "u.p.t.u.") podatnikowi nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający

z wystawionych przez ww. podmiot faktur. Tym samym, organ ten stwierdził, że podatnik zawyżył podatek naliczony do odliczenia za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja 2008 r. i od lipca do grudnia 2008 r. na łączną kwotę [...]zł.

Decyzją z [...] lipca 2017 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. określił podatnikowi w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe od stycznia do maja i od lipca do grudnia 2008 r., prawidłową wysokość zobowiązania, wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy bądź do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych.

Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie domagając się jej uchylenia

i umorzenia postępowania, ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, celem przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego

i materialnego.

W treści odwołania podatnik złożył wniosek o przeprowadzenie dowodów poprzez zwrócenie się do banku prowadzącego rachunek bankowy dla firmy E.W. o udzielenie informacji, w jakich okolicznościach wydana została karta bankomatowa do tego rachunku bankowego, a także wystąpienie do "h. " S.A. o przekazanie danych obrazujących logowanie się do adresu poczty internetowej firmy E.W.

Organ podatkowy, w odpowiedzi na ww. wniosek, postanowieniem odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Decyzją z [...] lutego 2019 r., organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia określonego podatnikowi zobowiązania w podatku od towarów

i usług, wskazując, że zobowiązanie to za okres od stycznia do listopada 2008 r. przedawniałoby się [...] grudnia 2013 r., zaś za grudzień 2008 r. z dniem [...] grudnia 2014 r. Jak DIAS wskazał w uzasadnieniu, ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynikało, że organ I instancji pismem z [...] listopada 2013 r. nr [...] zawiadomił podatnika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do listopada 2008 r. został zawieszony z [...] września 2013 r., w związku

z wszczęciem postępowania karnego skarbowego, natomiast pismem z [...] października 2014 r., nr [...] zawiadomiono podatnika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres od grudnia 2008 r. do maja 2013 r. został zawieszony z dniem [...] października 2014 r., w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego (odbiór zawiadomienia [...] października 2014 r.).

Zdaniem organu odwoławczego, wbrew twierdzeniom strony zawartym

w odwołaniu, ww. zawiadomienia z [...] listopada 2013 r. i z [...] października 2014 r. zostały doręczone adresatowi, tj. podatnikowi z tym, że pierwsze pismo zostało doręczone [...] listopada 2013 r. za pośrednictwem operatora pocztowego, natomiast drugie [...] października 2014 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego w G. - obydwa zgodnie z art. 144 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") i w konsekwencji podatnik został zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja i od lipca do grudnia 2008 r.

Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że w przeciwieństwie do podatnika, nie ma wątpliwości co do daty oraz okoliczności doręczenia ww. zawiadomień. Wbrew wywodom strony, jak wynika z treści potwierdzenia odbioru (pkt 2) pierwszego zawiadomienia, data [...] listopada 2013 r. widniejąca na nim wskazuje dzień pozostawienia przesyłki do dyspozycji adresata w UP z powodu niemożności jej doręczenia w tym dniu. Natomiast data [...] listopada 2013 r. jest dniem doręczenia tej przesyłki podatnikowi. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami dotyczącymi braku "czytelnego" podpisu odbiorcy na "zwrotce" wskazując, że wprawdzie podpisy skarżącego na obydwu zawiadomieniach nie są czytelne, to jednak, są to podpisy charakterystyczne dla podatnika i wyrażają skrót nazwiska i pozwalają na identyfikację osoby posługującej się tym podpisem. Nadto, jak wynika z akt sprawy, podatnik składał w trakcie postępowania zarówno podpisy czytelne, jak i podpisy zbieżne w swej formie z omawianymi podpisami. Identyczny podpis, jak na zwrotce odnoszącej się do zawiadomienia z [...] listopada 2013 r., widnieje na pierwszej stronie protokołu przesłuchania podatnika z [...] maja 2015 r. Dodatkowo odnośnie co do kwestionowania przez stronę faktu doręczenia zawiadomienia z [...] października 2014 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego w G., DIAS wskazał, że z "potwierdzenia odbioru" przedmiotowego pisma wynika, że oznaczoną wyżej przesyłkę doręczono adresatowi - tj. M. P., ul. [...], [...] - przez doręczających/wydających: E. M. i K. W. . W aktach sprawy znajduje się oświadczenie E. [...] starszego eksperta skarbowego w Urzędzie Skarbowym w G. z dnia [...].11.2017 r., że zawiadomienie z [...] października 2014 r., znak: [...] doręczyła wraz z K. W. podatnikowi w dniu [...] października 2014 r. W oświadczeniu wskazano, że ww. zawiadomienie dotyczy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Z zawiadomienia wynikało więc, że odnosi się ono również do zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług m.in. za grudzień 2008 r. Nadto - jak wynikało z akt sprawy ww. osoby prowadziły kontrolę podatkową zarówno w zakresie podatku od towarów i usług, jak i podatku dochodowego od osób fizycznych wobec podatnika, a więc mogły go jednoznacznie zidentyfikować.

Organ odwoławczy odniósł się także do załączonych do odwołania kserokopii dokumentów służących podważeniu skuteczności doręczenia omawianego zawiadomienia, tj.: biletu kolejowego na przejazd w dniu [...] października 2014 r. ze S. D. (odjazd 11.45) do P. [...] (przyjazd 14.15), zlecenia wykonania usługi z dnia [...].09.2014 r. wraz z potwierdzeniem odbioru pojazdu [...] października 2014 r. faktury VAT z [...] października 2014 r. oraz oświadczenia wystawcy faktury.

Odnosząc się do zarzutów podatnika co do treści kwestionowanych zawiadomień, organ odwoławczy wskazał, że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c O.p. informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (uchwała NSA z dnia 18 czerwca 2018 r. I FPS 1/18). DIAS zwrócił przy tym uwagę, że podatnik zaczął kwestionować doręczenia ww. zawiadomień dopiero po wydaniu decyzji przez organ I instancji, składając wniosek z [...] lipca 2017 r. żądania uzupełnienia tej decyzji. Pomimo aktywnego udziału nie podnosił tej kwestii w prowadzonym postępowaniu przed organem I instancji.

Na powyższą decyzję organu odwoławczego skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Do skargi skarżący dołączył opinię rzeczoznawcy grafologa B. T. z której wynikało, że zapis daty na dowodowym "Potwierdzeniu..." w stopniu wysoce prawdopodobnym nie został naniesiony przez skarżącego oraz, że podpis w formie nieczytelnej parafki na dowodowym dokumencie jest graficznie całkowicie odmienny w zestawieniu do porównawczych podpisów skarżącego.

WSA W Szczecinie, wyrokiem z dnia 9 października 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 415/19 w pkt I. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej utrzymania w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r.; w pkt II. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] lipca 2017r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r.

i umorzył postępowanie administracyjne w tej części; w pkt III. oddalił skargę

w pozostałym zakresie; w pkt IV. zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w S. na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego.

Sąd I instancji uwzględnił podniesiony przez skarżącego zarzut przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. uznając, że nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania skarżącego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. na skutek doręczenia zawiadomienia podatnikowi, a nie jego pełnomocnikowi ustanowionemu [...] czerwca 2014 (karta 2237 tom I akt kontroli podatkowej). Pełnomocnictwo to - jak wskazał sąd I instancji - obejmowało umocowanie do reprezentowania podatnika, m.in. przed organami administracji publicznej, w tym w postępowaniu kontrolnym w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2008 r. do maja 2013 r., a stosunek pełnomocnictwa trwał jeszcze w 2017 r. Zatem nie wystąpiła przesłanka z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj., z uwagi na dokonanie we właściwym czasie skutecznego zawiadomienia podatnika, na podstawie art. 70c O.p.

W pozostałym zakresie, sąd I instancji oddalił skargę w pełni podzielając stanowiska organów podatkowych i stwierdzając, że analiza argumentacji zawartej

w uzasadnieniu kwestionowanej decyzji w konfrontacją z treścią zarzutów skargi nie dawała podstaw do uznania, iż zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Skargi kasacyjne od wskazanego wyroku sądu I instancji wywiódł zarówno skarżący jak i organ podatkowy.

Skarżący zaskarżył wyrok w części dotyczącej pkt III, tj: w części oddalającej skargę w pozostałym zakresie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości

i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaskarżył wyrok sądu I instancji w części, wnosząc o jego uchylenie w części tj. pkt I, II i IV i rozpoznanie skargi w tym zakresie na podstawie art. 188 p.p.s.a., ewentualnie o uchylenie wyroku w tej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie na podst. art. 185 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 lutego 2024 r. sygn. akt I FSK 7/20 w pkt 1. uchylił zaskarżony wyrok w części dotyczącej pkt I, II, IV i w tym zakresie, przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, w pkt 2. oddalił skargę kasacyjną M. P., w pkt 3. zasądził od M. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

W ocenie NSA, skarga kasacyjna skarżącego nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd kasacyjny wskazał, że istota zaistniałego pomiędzy stronami sporu dotyczyła rozstrzygnięcia, czy faktury VAT wystawione na rzecz skarżącego przez E.W. dokumentowały rzeczywiste transakcje pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi i czy stronie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego.

NSA za bezzasadne uznał zarzuty strony dotyczące naruszenia przepisów postępowania a mianowicie art. 3 § 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a; art. 135, i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, 182 § 1, 188, 180 § 1, 181, 191, 122 oraz 173 i 174 a także 70 O.p. oraz art. 151 p.p.s.a.

Sąd I instancji prawidłowo bowiem stwierdził, iż stan faktyczny został przez organy ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Zdaniem NSA, sąd I instancji zasadnie ocenił, że organy podatkowe na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego miały podstawy do stwierdzenia, iż sporne faktury VAT nie dokumentowały sprzedaży rzeczywiście dokonanej przez wystawcę tych faktur, o czym to skarżący wiedział, i co też w pełni uzasadniało odmowę obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Za powyższym przemawiały szczegółowo opisane w uzasadnieniach decyzji okoliczności układające się w sposób logiczny i spójny.

NSA zauważył, że wystawca faktur - E.W. i wprawdzie był wpisany w ewidencji działalności gospodarczej, jednakże nie dokonał zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej w urzędzie skarbowym, nie rejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, w latach 2008-2013 nie składał deklaracji podatkowych. Nigdy nie prowadził działalności gospodarczej, nie posiadał żadnego zaplecza ani sprzętu. Rachunek bankowy założony na E.W. nie służył prowadzonej działalności gospodarczej, a jedynie wpłatom od tych samych osób, w tym od skarżącego, które to wpłaty natychmiast były wypłacane przy użyciu karty bankomatowej. Kontrahent nie był znany większości pracowników skarżącego, był osobą bezrobotną i bezdomną. Organy podatkowe ustaliły stan faktyczny sprawy w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli podatkowej, o dokumenty przedłożone przez stronę w toku postępowania, dlatego też za bezpodstawną sąd kasacyjny uznał argumentację autora skargi kasacyjnej, że organ podatkowy nie wykazał kto faktycznie prowadził działalność za E.W.

Zdaniem sądu kasacyjnego, skarżący nie przedstawił w istocie żadnego dowodu wskazującego faktycznego wykonawcę usług i dokumentującego sporne transakcje, dlatego też wskazywanie w skardze kasacyjnej, że to na organie podatkowym ciążyło ustalenie faktycznego wykonawcy skoro jak wykazano, na podstawie całego zgromadzonego materiału nie był nim E.W. – wystawca faktur było niezasadne.

NSA wskazał, że sam skarżący stwierdził w trakcie postępowania podatkowego, że nie miał on potrzeby sprawdzania wiarygodności kontrahenta ponieważ uwiarygodnił on fakt prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej. Przy czym, jak wskazano

w toku postępowania współpraca strony z kontrahentem opierała się wyłącznie na ustnych zleceniach, dokumenty istotne dla współpracy były przekazywane w S. na ulicy, skarżący nigdy nie przebywał w lokalu biurowym kontrahenta, nie potrafił wskazać żadnych szczegółów współpracy, nie posiadał żadnej wiedzy o działalności kontrahenta z którym zawierał wielotysięczne transakcje. Skarżący ograniczył się

w istocie do negowania znajomości z kontrahentem, przy czym ze zgromadzonego

w sprawie materiału wynika, iż w sprawie nie było dostaw a skarżący posługiwał się nierzetelnymi fakturami VAT, nie dokumentującymi rzeczywistych dostaw, czego skarżący miał pełną świadomość

Sąd kasacyjny stwierdził, że wbrew twierdzeniom skarżącego ocena zeznań świadków, w tym Ł. K. i G. W. opierała się na ich dogłębnej i logicznej analizie dokonanej w powiązaniu z całością materiału dowodowego sprawy. W sprawie nie doszło do naruszenia przepisów art. 173 i 174 O.p. – protokół przesłuchania świadka E.W. został sporządzony zgodnie z wskazanymi przepisami, a tożsamość przesłuchiwanej osoby została wystarczająco udowodniona. W protokole kontrolujący wyraźnie stwierdzili, iż nie mają wątpliwości, iż osoba która stawiła się na przesłuchanie, to ta sama osoba, której doręczono wezwanie do osobistego stawiennictwa oraz ta sama osoba, która widnieje na zdjęciu przesłanym przez Prezydenta Miasta S., które również stanowi część materiału dowodowego sprawy. Sąd kasacyjny dodał, iż wskazane zeznania są jednym z wielu dowodów na których oparto rozstrzygnięcie, a do materiału dowodowego włączono także protokoły z przesłuchań E.W. w charakterze podejrzanego z [...] kwietnia 2014 r. oraz z [...] października 2014r. W toku przesłuchania z [...] kwietnia 2014r. tożsamość świadka E.W. została potwierdzona przez funkcjonariusza Służby Więziennej Zakładu Karnego w S. .

Za niezasadny NSA uznał zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. polegający na całkowitym braku rozpoznania i dokonania oceny prawnej podniesionego przez skarżącego zarzutu naruszenia art. 193 O.p.

W ocenie NSA prawidłowo przyjęto, że skoro skarżący nie zastosował się do obowiązujących go zasad rzetelnego prowadzenia rejestrów zakupów VAT, ponieważ za podstawę wpisów przyjął faktury, które nie przedstawiały rzeczywistych transakcji gospodarczych, to zasadnie na podstawie art. 193 O.p. uznano, że rejestr zakupu w tej części był nierzetelny. Skarżący bowiem zaewidencjonował w tych rejestrach (prawidłowo zdaniem WSA w Szczecinie zakwestionowane przez organy podatkowe) zakupy towaru na podstawie dowodów nierzetelnych tj. wystawionych przez firmę E.W., która to

w rzeczywistości nie była dostawcą ujętych w nich towarów.

Zdaniem NSA, skarżący nie wskazał żadnych okoliczności faktycznych ani nie przedstawił żadnych dowodów, które mogłyby przemawiać za podważeniem stanowiska organu podatkowego w tym względzie.

Odnosząc się do skargi kasacyjnej organu podatkowego, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż skarga ta, zasługiwała na uznanie.

Sąd kasacyjny wskazał, że w przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje, że ustawowy termin przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2008 r. upływał z dniem [...] grudnia 2013 r., zaś za grudzień 2008 r. z dniem [...] grudnia 2014 r.

Zdaniem NSA, wskazane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stanowisko, nie uwzględnia wszystkich wskazówek interpretacyjnych sformułowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny, które miały przełożenie na przedmiotową sprawę – tj. wykładni i stosowania art. 70c O.p. w kontekście instytucji pełnomocnictwa i jej obowiązywania w dwóch stanach prawnych. Sąd kasacyjny zauważył bowiem, że stan prawny w zakresie reprezentacji strony postępowania podatkowego ulegał na przestrzeni lat zmianom. Dlatego też, za istotne uznał prawidłowe odczytanie momentu ustanowienia i obowiązywania stosunku pełnomocnictwa.

Sąd kasacyjny wskazał, że zgodnie z art. 136 O.p. obowiązującym do 30 czerwca 2016 r. czyli również w 2014 r., strona postępowania podatkowego mogła działać przez pełnomocnika, chyba, że charakter czynności wymagał jej osobistego działania. Jednocześnie w art. 137 § 3 O.p. ustawodawca wskazał, że pełnomocnik powinien dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Wykładnia tych przepisów daje podstawy do przyjęcia, iż pełnomocnictwo powinno być zgłoszone do akt konkretnego, zindywidualizowanego postępowania. Dopiero od tego momentu urzeczywistniało się prawo do obrony podatnika przez pełnomocnika poprzez procesowe uprawnienia oraz obowiązki pełnomocnika. Dokument pełnomocnictwa powinien był trafić do akt rozpatrywanej sprawy, jako wyraz woli strony działania w tej konkretnej sprawie za pośrednictwem pełnomocnika, przy czym to pełnomocnik był obowiązany zgłosić organowi podatkowemu wolę działania w imieniu reprezentowanego w konkretnym zakresie, jako że to on decydował o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie,

w jakim został umocowany. Organ podatkowy nie mógł zastępować strony w tej kwestii

i doszukiwać się pełnomocnictwa w aktach wszystkich wiadomych mu spraw, toczących się przed nim czy też innymi organami. Dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizowały się zatem procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w postępowaniu. W 2014 r. złożenie pełnomocnictwa było wyrazem woli występowania w danym postępowaniu. Nawet sformułowanie umocowania pełnomocnika do działania we wszystkich sprawach należących do właściwości organów podatkowych (co nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie) i tak wywoływałoby skutek wyłącznie dla sprawy, do której akt zostało złożone. Regulacja art. 136 w korelacji z art. 137 § 3 O.p. wyłączała więc możliwość zgłoszenia pełnomocnika w okresie, gdy nie toczyło się żadne postępowanie.

Na podstawie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649), weszły w życie nowe regulacje w zakresie pełnomocników. Pełnomocnictwo szczególne znalazło swoje unormowanie również po 1 lipca 2016 r. Zgodnie bowiem z art. 138e § 3 O.p. pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego

w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis. Ustawodawca rozszerzył zakres reprezentacji w postępowaniach podatkowych o instytucję pełnomocnictwa ogólnego, które zgodnie z art. 138d § 1 O.p. upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych. Zgodnie zaś z art. 138d § 4 O.p. informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu Szef Krajowej Administracji Skarbowej umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych. To przy tego rodzaju pełnomocnictwach organ nie jest ograniczony ramami postępowania. Z chwilą bowiem utworzenia Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych obowiązkiem każdego organu, przed dokonaniem doręczenia podatnikowi jakiegokolwiek pisma procesowego, jest sprawdzenie, czy tego typu pełnomocnictwo ogólne nie zostało udzielone. W przypadku pozytywnej weryfikacji tego faktu wszelka korespondencja kierowana do podatnika musiała być doręczana jego pełnomocnikowi ogólnemu. Z kolei w stanie prawnym obowiązującym do [...] czerwca 2016 r. w sytuacji, jeśli toczy się postępowanie dokonane w jego toku doręczenie zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. stanowi czynność procesową tego postępowania. Jeżeli natomiast żadna z procedur podatkowych nie została wdrożona to o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zawiadamia się podatnika, bezpośrednio, bowiem nie są realizowane uprawnienia pełnomocnika.

Zdaniem NSA, organ podatkowy zasadnie podniósł, że wykładnia oświadczenia

z [...] czerwca 2014 r, zamiar stron i pełnomocnika była jednoznaczna. Jak wynika

z dokumentów zgromadzonych w sprawie i z treści wskazanego oświadczenia pełnomocnik strony był upoważniony do reprezentowania swojego mocodawcy przed różnymi organami, sądami i podmiotami (w tej części umocowanie ma szeroki zakres) jednakże druga część umocowania stanowiła wyraźną indywidualizację przedmiotową bowiem wskazuje jedynie na umocowanie pełnomocnika do reprezentowania podatnika (w wyżej wskazanych formach) w kontroli podatkowej, co wynika z użytego sformułowania - "w sprawie", a nie jak wskazywał sąd I instancji "m.in. w sprawie".

W dalszej części sformułowania przedmiotowego podano sygnatury dokumentów wydanych w tej właśnie kontroli podatkowej; [...] - postanowienie NUS o włączeniu jako dowód do kontroli podatkowej prowadzonej wobec skarżącego

w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2008 r. do maja 2013 r. protokołu przesłuchania świadka ze sprawy karnej [...], BA [...] nr pisma

w B. , KP [...] sygnatura protokołu z kontroli.

Zdaniem NSA, biorąc pod uwagę, że skarżący udzielając pełnomocnictwa wskazał trzy sygnatury związane z kontrolą podatkową uzasadnione jest twierdzenie, iż ograniczył on je do tej tylko procedury. Zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. zostało wysłane [...] października 2014 r., czyli po zakończeniu kontroli podatkowej i przed wszczęciem postępowania podatkowego, które miało miejsce w dniu [...] stycznia 2015 r. Również

w tym postępowaniu podatnik był reprezentowany przez pełnomocnika, jednak już na skutek kolejnego zawiadomienia o takiej reprezentacji.

W świetle powyższego sąd kasacyjny uznał sformułowany przez organ podatkowy zarzut naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 70c, w zw. z art. 145 § 2, art. 136 i art. 137 § 3 O.p. oraz w zw. z art. 56 i 65 § 1 k.c. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

Zdaniem NSA uznać należało, że organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni tekstu pełnomocnictwa, prawidłowo oceniając materiał dowodowy i zasadnie przyjął, że nie doszło do przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj., z uwagi na dokonanie we właściwym czasie skutecznego zawiadomienia podatnika, na podstawie art. 70c O.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego wskutek skutecznego doręczenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c O.p. Dlatego też, za zasadne sąd kasacyjny uznał również sformułowane przez organ podatkowy zarzuty dotyczące

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazania wymaga, że niniejsza sprawa jest obecnie

w warunkach art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935) stosownie do którego sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten znajdzie zastosowanie do zakresu sprawy objętego punktem 1 wyroku NSA z dnia 29 lutego 2024 r. w sprawie I FSK 7/20, gdyż w punkcie tym sąd drugiej instancji uchylił wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 października 2019 r. w sprawie I SA/Sz 415/19 w części dotyczącej punktów I, II i IV, czyli rozstrzygnięcia dotyczącego podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2008 r.

i w tym zakresie sprawę przekazał do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji.

W pozostałej części, czyli w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do listopada 2008 r. skarga kasacyjna podatnika została oddalona i w tym zakresie zastosowanie znajduje art. 170 p.p.s.a., zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Uchylając uprzednio wydane przez sąd pierwszej instancji rozstrzygnięcie, sąd drugiej instancji za nieprawidłowe uznał stanowisko sądu pierwszej instancji co do tego, że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2008 r. o jakim mowa w art. 70c O.p., powinno być doręczone pełnomocnikowi, NSA wskazując wyraźnie na gramatyczną wykładnię tekstu pełnomocnictwa oraz znajdujące zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej

w brzmieniu obowiązującym w chwili dokonywania przedmiotowego doręczenia, wskazał, że pełnomocnictwo z dnia [...] czerwca 2014 r. udzielone przez podatnika adwokatowi T. R. ograniczone było do kontroli podatkowej, kontrola ta stosownie do art. 291 § 1 O.p. zostaje zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli, co nastąpiło w dniu [...] sierpnia 2014 .r. Zatem w chwili, gdy następowało doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, czyli w dniu [...] października 2014 r. podatnik nie był reprezentowany przez pełnomocnika, tym samym doręczenie

w tym dniu zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. powinno nastąpić do rąk podatnika.

Podkreślenia wymaga, że poczynione przez NSA w uzasadnieniu wyroku in fine dotyczą oceny zagadnienia zawieszenia terminu biegu przedawnienia w odniesieniu do kwestii podmiotu, któremu należało dokonać doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia o jakim mowa w art. 70c O.p., jak wynika bowiem z lektury całości uzasadnienia wyroku sadu drugiej instancji, sąd tej w przedmiotowej sprawie nie dokonywał oceny kwestii skuteczności doręczenia przedmiotowego zawiadomienia

z dnia [...] października 2014 r. podatnikowi.

Oceniając treść zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego wskazać należy, że w uchwale z dnia 18 czerwca 2018 r. I FPS 1/18, podjętej w składzie siedmiu sędziów, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: "Zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) informujące, że

z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy.". Wymaganie takie przedmiotowe zawiadomienie spełniło.

Naczelnik US bowiem, działając na podstawie art. 121 § 1 w związku z art. 70 § 6 O.p., pismem z [...] października 2014 r. zawiadomił podatnika, że bieg terminu przedawnienia tego (m.in.) zobowiązania podatkowego "został zawieszony z dniem [...] października 2014 r. w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego dotyczącego ww. zobowiązań". Brak jest zatem podstaw do uznania redakcji zawiadomienia za nieprawidłową.

Natomiast w kwestii skuteczności doręczenia tego pisma wskazać należy,

że ze znajdującego się w aktach podatkowych sprawy dokumentu "Potwierdzenie odbioru" wynika, że zostało ono doręczone "adresatowi" (M. P., ul. [...], [...]) w dniu [...] października 2014 r. przez dwie pracownice Urzędu Skarbowego w G., które złożonymi podpisami potwierdziły ten fakt.

W miejscu przeznaczonym na potwierdzenie odbioru pisma wpisano datę "07.10.14 r."

i złożono nieczytelny podpis – czytelna jedynie pierwsza litera: "P".

Organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniając kwestię zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego wskazał m.in., że "pismem z dnia 3.10 2014 r. zawiadomiono, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres od grudnia 2008 r. do maja 2013 r. został zwieszony z dniem 2.10. w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego".

Oceniając podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. należy dokonać także analizy przedłożonego dowodu doręczenia zawiadomienia z dnia

[...] października 2014 r. i wskazać, że w istocie podniesione przez podatnika w odwołaniu oraz w skardze okoliczności prowadzą do wniosku o obaleniu domniemania prawidłowości doręczenia. Wnikliwa weryfikacja dokumentu stanowiącego potwierdzenie odbioru pisma z dnia [...] października 2014 r. przez skarżącego pozwala jedynie na stwierdzenie, że w miejscu, gdzie zgodnie ze wskazaniami na druku powinny się znajdować data i czytelny podpis odbiorcy stwierdzić można jedynie datę. Brak jest czytelnego podpisu, znajduje się natomiast odręczna parafa rozpoczynająca się od litery "P".

Dodać także należy, że już odwołaniu, a następnie we wniesionej do sądu skardze poddano w wątpliwość fakt doręczenia ww. zawiadomienia na podstawie braku "czytelnego" podpisu odbiorcy oraz nie dokonania wpisania daty przez podatnika. Jak wskazano powyżej, niesporne jest, iż omawiany podpis nie jest czytelny, jednak istotne znaczenie ma ustalenie, czy podpis ten złożył podatnik. Wystawiony bowiem przez uprawniony podmiot dokument potwierdzenia obioru pisma w postępowaniu podatkowym ma charakter dokumentu urzędowego – co potwierdza art. 190 § 1-2 O.p. Dokumentowi takiemu przysługuje zatem domniemanie zgodności z prawdą. Wskazać także należy, że przedmiotowe potwierdzenie odbioru zawiadomienia (dane adresata pisma) sporządzone zostało przez pracownika urzędu skarbowego, gdyż dwie pracownice tego urzędu prowadzące kontrolę podatkową zaznaczyły na potwierdzeniu odbioru, iż przesyłkę doręczono "adresatowi" i w miejscu przeznaczonym na "podpis doręczającego" wpisały datę (07.10.2014 r.) i złożyły podpisy, niewątpliwe jest to argument przemawiający za domniemaniem prawidłowego doręczenia.

Stosownie jednak do art. 194 § 3 O.p. istnieje możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko takiemu dokumentowi urzędowemu. W tym celu do odwołania zostały dołączone ww. dowody mające podważać fakt doręczenia podatnikowi w dniu

[...] października 2014 r. omawianego zawiadomienia, mające wskazywać na jego wyjazd w tym dniu do P. (dołączono m.in. bilet PKP na przejazd ze stacji S. do P. o godz. 11.49), zlecenie wykonania usługi z dnia [...].09.2014 r., faktura z dnia [...].10.2014 r. i oświadczenie D. spółki jawnej z dnia [...].10.2017 r.

Zdaniem organu dokumenty te nie obaliły domniemania prawdziwości omawianego potwierdzenia obioru zawiadomienia. Natomiast w skardze podatnik podniósł dodatkowy argument odnośnie braku autentyczności podpisu oraz daty na zawiadomieniu, powołując się na treść sporządzonej na jego zlecenie prywatnej opinii grafologicznej.

Zgodnie z art. 144 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2014 r.): "Organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy

z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. (...)". Ponadto, w myśl art. 152 § 1 O.p.: "Odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia.". Z punktu widzenia tej regulacji istotnym jest własnoręczne potwierdzenie otrzymania pism ze wskazaniem daty.

Wprawdzie przepis art. 152 § 1 O.p. nie wymaga aby podpis osoby kwitującej odbiór pisma był czytelny. Niezbędne jest jednak by potwierdzenie odbioru pisma nie budziło wątpliwości. W okolicznościach rozpatrywanej sprawy takie wątpliwości powstały. Podnoszone w postępowaniu sądowym wątpliwości, z powołaniem się na nieczytelny podpis osoby odbierającej ww. zawiadomienie oraz na brak autentyczności w zakresie daty należy uznać za zasadne. Po pierwsze podpis jest nieczytelny, tym samym to na organie w takiej sytuacji spoczywa obowiązek wykazania, że pomimo tego, iż podpis nie jest czytelny, to potwierdzenie odbioru pisma nie budzi wątpliwości. Po drugie w skardze zakwestionowano także fakt wpisania na potwierdzeniu odbioru daty przez podatnika. Po trzecie podatnik przedłożył dokumenty z których wynika, że w dniu [...] października 2014 r. przebywał w J. . Wprawdzie organ dołączył do akt oświadczenie starszego eksperta skarbowego – E. M. z dnia [...] listopada 2017 r., jednak w oświadczeniu tym wskazano na doręczenie zawiadomienia dotyczącego zawieszenia terminu przedawnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. i odwołano się do dokumentu potwierdzenia odbioru i znajdujących się tam daty

i podpisów.

Podkreślić zatem należy, że oświadczenie to nie dotyczy sprawy której przedmiotem jest zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., jest to oświadczenie podpisane jedynie przez jedną z doręczających osób. Wskazać także należy, że ani podatnik, ani sąd nie dysponują oryginałem przedmiotowego potwierdzenia.

W takiej sytuacji uznać należało, że powstała uzasadniona wątpliwość co do prawdziwości domniemania dokumentu mającego potwierdzać dokonanie doręczenia pisma z dnia [...] października 2014 r. w dniu [...] października 2014 r. podatnikowi. Organ wątpliwość tę mógł i powinien był usunąć poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w tym zakresie, postępowanie to powinno obejmować przesłuchanie obu osób doręczających zawiadomienie jako świadków, celem ustalenia w jakich godzinach dokonane było doręczenie, w jaki sposób potwierdzenie doręczenia zostało podpisane, a także w jaki sposób została ustalona tożsamość odbiorcy pisma. Ponadto organ dysponując oryginałem potwierdzenia może przeprowadzić dowód z opinii biegłego

z zakresu grafologii celem potwierdzenia autentyczności podpisu podatnika i wpisanej daty. Zauważyć należy, że organ posiada szeroki materiał porównawczy w zakresie podpisu podatnika także z okresu zbliżonego do czasu w jakim dokonywane było doręczenie przedmiotowego pisma.

Uznać więc należy, że w zaskarżonej decyzji organ przedwcześnie stwierdził, na skutek doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatnikowi, nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika

w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 roku.

W tym miejscu wskazać należy, że okoliczność wykazania prawidłowości doręczenia w dniu [...] października 2014 r. podatnikowi zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, została zbieżnie oceniona w wyroku WSA w Szczecinie

z dnia 19 grudnia 2019 r. w sprawie I SA/Sz 556/19, którym uchylono zaskarżoną decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy stycznia do maja, sierpień

i październik 2009 r. ze względu na brak wykazania przesłanki zwieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z obaleniem przez podatnika skuteczności doręczenia zawiadomienia w dniu 7 października 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem

z dnia 29 lutego 2024 r. wydanym w sprawie I FSK 526/20 oddalił skargę kasacyjną organu, wskazując na zaniechania organu, których dopuścił się uznając znajdujące się

w aktach sprawy dokumenty za wystarczające do wydania rozstrzygnięcia, nie biorąc pod uwagę wątpliwości podnoszonych przez stroną, które to wątpliwości i brak reakcji ze strony DIAS doprowadziły do wydania przez WSA w Szczecinie zaskarżonego kasacyjnie wyroku.

Wskazać zatem należy, iż ocena na tym etapie postępowania w oparciu ten sam materiał dowodowy jaki był przedstawiony do oceny sądowi w sprawie I SA/Sz 556/19 tej samej okoliczności jaką jest doręczenie zawiadomienia w dniu [...] października 2014 r., nie może być dokonana odmiennie, zastosowanie do tej kwestii znajduje także przywołany powyżej art. 170 p.p.s.a. stosownie do którego orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a

w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Skoro kwestia obalenia domniemania skuteczności doręczenia zawiadomienia z dnia [...] października 2014 r.

w oparciu o ten sam materiał dowodowy i to samo stanowisko organu odwoławczego została prawomocnie przesądzona w ww. wyroku NSA, to związanie prawomocnym wyrokiem sądu polega na tym, że inne sądy i inne organy państwowe muszą brać pod uwagę nie tylko fakt istnienia, ale i treść prawomocnego orzeczenia sądu, co implikuje w sposób bezwzględny ciążący na nich obowiązek jego uwzględnienia w wydawanych przez nie rozstrzygnięciach.

Odmienna ocena tej okoliczności będzie możliwa w sytuacji przeprowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego obalającego powyższe domniemanie, jak wskazano także w wyroku w sprawie I SA/Sz 556/19, postępowanie takie może polegać na przeprowadzeniu dowodu z zeznań osób doręczających przedmiotowe zawiadomienie z dnia [...] października 2014 r. a następnie w zależności od wyniku tego postępowania powołaniu biegłego z zakresu grafologii celem potwierdzenia autentyczności podpisu podatnika na dokumencie doręczenia zawiadomienia.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit b w zw. z art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w punktach I i II wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i 2,

art. 209 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265), stosownie do wyniku sprawy. Wartość przedmiotu zaskarżenia stanowiła bowiem kwota [...]zł, a skarga została uwzględniona co do kwoty [...]zł, która stanowi około 5% wartości kwoty spornej. Skarżący uiścił wpis sądowy w kwocie [...]zł, zaś wynagrodzenie pełnomocnika wynosiło [...] zł. Sąd zasądził od organu odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę [...]zł (zwrot wartości po 5% każdej z tych kwot) tytułem należnych kosztów postępowania, tj. [...] zł tytułem części wniesionego wpisu i [...] zł tytułem części należnego wynagrodzenia pełnomocnika oraz [...] zł tytułem opłaty od pełnomocnictwa.