Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 419/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i decyzję II instancji

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA (del.) Elżbieta Olechniewicz (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. sp. k. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 28 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 677/19 w sprawie ze skargi E. sp. z o.o. sp. k. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2019 r. nr [...] w zaskarżonej części, 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz E. sp. z o.o. sp. k. kwotę 400 (czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 677/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, po rozpoznaniu skargi E. sp. z o.o. s.k. z siedzibą w S. (dalej: Strona lub Skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2019 r. w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

1.2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że Strona we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej podała, iż planuje zawrzeć umowę z T. sp. z o.o. (dalej: T., Franczyzodawca), która planuje stworzyć i rozwijać zaawansowaną technologię informatyczną wspomagającą transport osobowy oraz jest właścicielem marki H., pod którą przedsiębiorstwa transportowe (dalej: przewoźnicy) mają świadczyć usługi przewozu osób w formie przewozów door to door (D2D). Strona planuje świadczyć usługi przewozu osób oraz wyraża wolę korzystania z technologii i wiedzy T. w celu świadczenia usług przewozu pod marką H.

W ramach ukształtowania biznesu Franczyzodawca będzie osiągał przychody w sytuacji gdy przewoźnik osiągnie zysk. Z uwagi na początkowy etap prac oraz chęć wprowadzenia nowego produktu na rynek Franczyzodawca decyduje się na partycypację w ryzyku ekonomicznym pierwszej fazy wdrożenia produktu na rynek poprzez dopłaty do ewentualnych strat Spółki i innych przewoźników na działalności operacyjnej w zakresie przewozów, o których mowa. Franczyzodawca będzie zobowiązany dopłacać przewoźnikowi do strat poniesionych na nowych liniach krajowych, w taki sposób, że dopłata otrzymywana przez przewoźnika będzie równa kwocie ewentualnej straty (nadwyżce kosztów funkcjonowania przejazdów na danej linii nad przychodami z ich wykonywania). Straty liczone będą "na przejazdach", tzn. Franczyzodawca nie będzie brał pod uwagę kosztów pracowników biurowych przewoźnika, ani innych kosztów niezwiązanych bezpośrednio z przejazdami, dopłaty będą przychodem przewoźnika i przez to nowe linie krajowe nie będą generować strat ("wyjdą na zero"), dopłaty te nie będą podlegać zwrotowi, po każdych 12 miesiącach od momentu uruchomienia nowej linii (bądź innym umownym okresie) sprawdzany będzie narastający zysk/strata "na przejazdach" z danej linii krajowej.

Jeśli wystąpi zysk Franczyzodawca na zawsze przestaje "dopłacać" do tej linii krajowej. W przeciwnym wypadku linia nadal będzie dotowana przez Franczyzodawcę lub ewentualnie zostanie zamknięta albo przebieg jej trasy zostanie zmieniony. Im większa będzie liczba sprzedanych biletów (większy przychód przewoźnika), tym wielkość dopłaty powinna być niższa, jednakże dopłata uzależniona jest nie od przychodu a zysku/straty na konkretnej linii krajowej. Spółka (jak i inni przewoźnicy) przystępuje do współpracy z T. z tego względu, że ma pewność, że w z związku z wykonywaniem umówionych usług (przewozów) nie poniesie na tej działalności straty (faktyczną stratę na tej działalności pokryje T.). Aby zachęcić przewoźników do "przeczekania" początkowego, biznesowo ciężkiego okresu (i pozostania przy współpracy), T. gwarantuje pokrycie strat Spółki na umówionych przewozach. Cenę przewozu ustala przewoźnik, tak aby osiągnąć jak największy zysk, jednakże zgodnie z umową jest on zobowiązany do stosowania polityki cenowej w ramach tej współpracy. Przewoźnicy wprowadzają dynamiczne ceny biletów dla pasażerów przy zachowaniu ostrożności, by nie utracić stałych klientów. A zatem cena będzie ustalana w ten sposób, aby reagować na potrzeby rynku. Kalkulując cenę przewoźnik nie zakłada z góry, że otrzyma dopłatę i nie kalkuluje ceny "z" czy "bez" dopłaty. Strony nie planują zmiany polityki cenowej w miarę wzrostu rozpoznawalności marki i wzrostu przychodów przewoźnika. Cena usług przewozu nie będzie się zmniejszać w proporcji do przyznanej dopłaty. Dopłata należna będzie bowiem przewoźnikowi wówczas, gdy odnotuje on straty na "przejazdach", wynikających z umowy (straty, tj. nadwyżka kosztów funkcjonowania przejazdów na danej linii nad przychodami z ich wykonywania). Cena przejazdu, którą uiszcza nabywca końcowy (osoba korzystająca z opisywanych przewozów), nie jest uzależniona od dopłat dla przewoźnika, które są wynikiem poniesionej straty. To fakt, że na danej trasie wykupiono liczbę biletów niewystarczającą na pokrycie kosztów przewozu, wpływa na powstanie ewentualnej dopłaty. Dopłata nie ma na celu świadczenia usług dla klientów finalnych po cenie niższej, niż ta którą przewoźnik musiałby żądać, gdyby nie otrzymał dopłaty. Gdyby nie dopłata Spółka nie zdecydowałaby się na współpracę z uwagi na zbyt wysokie ryzyko na początkowym etapie wdrożenia produktu.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego sformułowano następujące pytania:

1) czy w związku z otrzymywaniem przez Stronę od T. kwot opisanych w zdarzeniu przyszłym, transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów albo odpłatne świadczeniu usług, a w konsekwencji, czy przewoźnik powinien wystawić na rzecz Franczyzodawcy fakturę VAT?

2) czy kwoty otrzymane przez Stronę od Franczyzodawcy, stanowią dotację do usługi przewozu (transportu) wykonywanej na rzecz pasażera, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018, poz. 2174, ze zm., dalej: ustawa o VAT).

Strona, odnosząc się do pytania nr 1, wskazała, że transakcja opisana w zdarzeniu przyszłym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów albo odpłatne świadczenie usług, a w konsekwencji przewoźnik nie powinien wystawiać na rzecz Franczyzodawcy faktury VAT.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 2, zdaniem Spółki, otrzymane przez nią kwoty nie stanowią dotacji w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

1.3. DKIS w zaskarżonej interpretacji stwierdził, że stanowisko Skarżącej jest:

- prawidłowe w zakresie pytania nr 1, tj. w zakresie braku uznania otrzymanej dopłaty do strat poniesionych na nowych liniach krajowych za wynagrodzenie za dostawy towarów lub świadczenie usług na rzecz franczyzodawcy oraz sposobu dokumentowania ww. dopłaty;

- nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2, tj. w zakresie braku uznania otrzymanej dopłaty do strat poniesionych na nowych liniach krajowych za dotację do usługi przewozu.

Organ, uzasadniając swoje stanowisko w odniesieniu do pytania 2 (stanowiącego istotę sporu w postępowaniu sądowoadministracyjnym) wskazał, że przedmiotowa dopłata - jak wynika z treści wniosku - będzie przeznaczona tylko i wyłącznie na dofinansowanie ściśle określonego świadczenia, jakim będzie wykonanie przez Spółkę usług przewozu osób na konkretnej linii krajowej, a nie będzie dofinasowaniem do całej jej działalności. Organ zauważył, że Spółka wprawdzie wskazała, iż dopłata nie będzie miała na celu świadczenia usług na rzecz klientów po cenie niższej, jednakże – według organu - tylko dzięki dopłacie będzie w stanie pokryć koszty i nie ponieść straty przy danych cenach usług. Zatem brak tego dofinasowania skutkowałoby albo wzrostem cen do takiego poziomu, aby Spółka mogła pokryć koszty albo zlikwidowaniem danej linii krajowej. W konsekwencji, gdyby nie otrzymane dofinansowanie, Spółka nie byłaby w stanie świadczyć usług transportowych przy dotychczas ustalonych cenach. Ponadto, im większy będzie przychód Spółki na danej linii krajowej, a ten będzie wypadkową ceny usługi i liczby sprzedanych biletów, tym wielkość dopłaty - co wynika z treści wniosku - będzie niższa lub dopłata nie wystąpi, gdyż Spółka poniesie odpowiednio niższą stratę lub osiągnie zysk. Organ zauważył, że poniesiona strata będzie pochodną przychodów, a te z kolei będą pochodną ceny danej usługi. Zatem, według DKIS, otrzymane dofinansowanie w sposób zindywidualizowany i policzalny związane będzie z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną, bowiem możliwe będzie zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy rekompensatą a ostateczną wartością (ceną) wykonanej usługi.

W konsekwencji organ stwierdził, że otrzymana kwota dofinansowania ma bezpośredni wpływ na cenę usługi świadczonej przez Spółkę i w związku z tym opisana we wniosku rekompensata zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT. Tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

1.4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Strona zarzuciła - w zakresie stanowiska uznanego przez organ za nieprawidłowe - naruszenie prawa materialnego przez dopuszczenie się błędu wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT przez uznanie, że pojęcie "dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę" obejmuje swoim zakresem także dofinansowanie opisane w zdarzeniu przyszłym.

1.5. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

2. Sąd pierwszej instancji powołanym na wstępie wyrokiem oddalił skargę, przyznając tym samym rację organowi.

Sąd, odnosząc się do okoliczności faktycznych wniosku o interpretację, zgodził się z organem, że opisana we wniosku rekompensata zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, przedmiotowa dopłata Franczyzodawcy na rzecz Skarżącej, przeznaczona na świadczenie usług przewozu, z uwagi na opisaną we wniosku konstrukcję świadczenia usług przewozu, zasady współpracy stron umowy (ustalenie polityki cenowej w ramach tej współpracy), sposób ustalania wysokości dopłaty (w zależności od ilości sprzedanych biletów) albo zaprzestania jej wypłaty (jeśli wystąpi zysk Franczyzodawcy), pozwala na przyjęcie, że dopłata ta w istocie ma charakter cenotwórczy. Zdaniem WSA, dopłata ta będzie przeznaczona tylko i wyłącznie na dofinansowanie ściśle określonego świadczenia, jakim będzie wykonanie przez Stronę (przewoźnika) usług przewozu osób na konkretnej linii krajowej, a nie będzie dofinasowaniem do całej jej działalności.

Mając powyższe na uwadze WSA oddalił skargę.

3. Skarga kasacyjna.

3.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiodła Skarżąca, zaskarżając wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnego w Szczecinie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

3.2. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że dotacja (dopłata), o której mowa w ww. przepisie, obejmuje swoim zakresem także dofinansowanie opisane w zdarzeniu przyszłym. Taka interpretacja nie może się ostać, bowiem ustawodawca zastrzega, iż dopłata włączona jest do podstawy opodatkowania, tylko wtedy gdy ma wpływ – bezpośredni - na cenę świadczonych przez podatnika, konkretnych usług. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie ma jednakże miejsca. Przepis ten wymaga bowiem, aby istniała możliwość przypisania dotacji do konkretnej usługi (w opisanym zdarzeniu przyszłym dotacja dotyczy działalności Spółki jako takiej; nie ma możliwości przypisania jej do poszczególnych kursów), jednocześnie determinując obniżenie ceny uiszczanej przez nabywcę z tytułu nabycia tej konkretnej usługi. Sąd dokonał niewłaściwej wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, która przyjmuje, że opisywana we wniosku rekompensata jest bezpośrednio związana z ceną świadczonych usług przewozu. Jednakże - wbrew twierdzeniom Sądu - jest ona - jeśli już - bezpośrednio związana z liczbą usług przewozu, a nie z ich ceną. Konsekwencją błędnej wykładni było jednocześnie niewłaściwe zastosowanie ww. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, bowiem WSA w Szczecinie - w ślad za organem interpretacyjnym - uznał, że podstawa opodatkowania dla usług przewozu obejmuje także uzyskane od kontrahenta dofinansowanie.

3.3. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3.4. Przedmiotowa skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842, ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.

4.2. Przedstawiona w zaskarżonej interpretacji indywidualnej wykładnia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji – na kanwie zbliżonych okoliczności do podanych we wniosku o wydanie interpretacji w niniejszej sprawie – była już przedmiotem wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki NSA z dnia: 7 listopada 2018 r., I FSK 1692/16; 27 sierpnia 2019 r., I FSK 1072/17; 30 stycznia 2019 r., I FSK 1673/16; 15 października 2020 r., I FSK 706/18; 27 maja 2021 r., I FSK 445/18; 15 czerwca 2021 r., I FSK 1629/19; 21 czerwca 2021 r., I FSK 1598/19; 22 czerwca 2021 r., I FSK 813/20; 12 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1247/18). W szczególności w ostatnim z wymienionych wyroków, nawiązując do swoich wcześniejszych orzeczeń, NSA przyjął, że: (1) kluczowa dla uznania kwoty otrzymanego przez podatnika dofinansowania za składnik podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczenia usług jest możliwość jednoznacznego przyporządkowania kwoty dofinansowania do konkretnej transakcji. Z okoliczności faktycznych transakcji musi wynikać, że dofinansowanie zostało udzielone przez podmiot trzeci jako część wynagrodzenia podatnika z tytułu konkretnej transakcji. W przypadku gdy taki bezpośredni związek nie istnieje należy uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego działalności nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nawet, jeśli dzięki opodatkowaniu efektywnie podatnik jest w stanie obniżyć cenę oferowanych towarów lub usług; (2) rekompensaty za świadczone usługi transportu zbiorowego nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez spółkę (ceny za bilety). Celem rekompensat ma być przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia w tego rodzaju sytuacji. Także sposób przyznania tych rekompensat wskazuje, że stanowią one dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania spółki w zakresie, w jakim świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a nie z cenami usług przewozowych, na które rekompensata nie oddziałuje.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę akceptuje i podziela stanowisko wyrażone w powołanym wyżej orzecznictwie.

4.3. Wprawdzie powołane powyżej orzecznictwo dotyczy rekompensat strat wynikających ze świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego, którą otrzymuje spółka od organizatora publicznego transportu zbiorowego, to jednak problem prawny dotyczący wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w kontekście zaliczenia tego rodzaju dofinansowania do obrotu, o którym mowa w tym przepisie, jest tożsamy ze sprawą niniejszą. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie uznał za właściwe i celowe odwołanie się do wskazanego powyżej orzecznictwa.

W konsekwencji w niniejszej sprawie należało stwierdzić, że ocena prawna Sądu pierwszej instancji została skutecznie podważona w skardze kasacyjnej.

We wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca podała, że uzyskana rekompensata nie wpływa na cenę biletów. Wyraźnie wskazano, że cena przejazdu, którą uiszcza nabywca końcowy (osoba korzystająca z opisywanych przewozów), nie jest uzależniona od dopłat dla przewoźnika, które są wynikiem poniesionej straty. We wniosku podano także, że kalkulując cenę przewoźnik nie zakłada z góry, że otrzyma dopłatę i nie kalkuluje ceny "z" czy "bez" dopłaty. Cena usług przewozu nie będzie się zmniejszać w proporcji do przyznanej dopłaty. Dopłata należna będzie bowiem przewoźnikowi wówczas, gdy odnotuje on straty na "przejazdach", wynikających z umowy. To fakt, że na danej trasie wykupiono liczbę biletów niewystarczającą na pokrycie kosztów przewozu, wpływa na powstanie ewentualnej dopłaty. Dopłata nie ma na celu świadczenia usług dla klientów finalnych po cenie niższej, niż ta którą przewoźnik musiałby żądać, gdyby nie otrzymał dopłaty.

Natomiast sama dopłata będzie równa kwocie ewentualnej straty (nadwyżce kosztów funkcjonowania przejazdów na danej linii nad przychodami z ich wykonywania). Straty liczone będą "na przejazdach", tzn. Franczyzodawca nie będzie brał pod uwagę kosztów pracowników biurowych przewoźnika, ani innych kosztów niezwiązanych bezpośrednio z przejazdami.

Powyższe oznacza, że rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie działalności Skarżącej w sytuacji wystąpienia straty w ramach wykonywanych przewozów. W zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji nie prawidłowo zatem zaakceptował ocenę organu, że opisana rekompensata ma wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę i na postawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Dopłata, którą Skarżąca otrzymuje od Franczyzodawcy nie jest związana z ceną sprzedawanych biletów. Głównym wskaźnikiem służącym do wyliczenia dotacji jest w tym wypadku kwota straty (nadwyżki kosztów funkcjonowania przejazdów na danej linii nad przychodami z ich wykonywania), która może powstać w związku np. ze wzrostem ceny paliwa. Dopłata nie ma być bowiem świadczeniem wpływającym na zmniejszenie cen biletów, lecz świadczeniem, które ma wyrównać spodziewaną, niewystarczającą na początku liczbę usług przewozu, a co za tym idzie - spodziewaną niższą wysokość przychodów z uwagi na początkową słabą rozpoznawalność marki H. i usług świadczonych pod tą marką. A zatem będzie to rekompensata nie za obniżone dla ceny biletów, ale rekompensata za niewystarczającą ich sprzedaż (niski stopień zapełnienia autobusów, z uwagi na niższą - początkowo - rozpoznawalność marki).

Tym samym, w okolicznościach analizowanej sprawy, zasadnie podniesiono w skardze kasacyjnej, że nie da się powiązać tej rekompensaty z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co oznacza, że rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest wyłącznie dotowanie działalności Skarżącej. Z tego wynika natomiast, że opisana we wniosku Spółki o udzielenie interpretacji indywidualnej dopłata nie może być uznana za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Nie ma bowiem bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

4.4. Mając na uwadze trafność podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów i uznając jednocześnie, że istota rozpoznawanej sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił interpretację DKIS w zaskarżonej części.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną dotyczącą wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej.

O zwrocie kosztów postępowania za obie instancje orzeczono na podstawie art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił natomiast wniosku Strony o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego, gdyż w niniejszej sprawie nie zachodziły przesłanki wymienione w art. 205 § 2 p.p.s.a. umożliwiające zwrot wnioskowanych kosztów.

Elżbieta Olechniewicz Marek Olejnik Danuta Oleś

Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA