Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 823/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-03-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 86, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Mariusz Golecki, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, Protokolant Łukasz Biernacki, po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 838/17 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 20 października 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. 1) oddalę skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 12.500 (słownie: dwanaście tysięcy pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 838/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę B. W. [...] sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w C. (dalej: Strona lub Spółka lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 20 października 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r.

1.1. Zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji decyzją Dyrektor IAS:

- utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w R. z dnia 28 grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r.,

- uchylił w części decyzję organu pierwszej instancji i w tym zakresie określił kwoty podatku, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) do zapłaty za styczeń 2014 r. w wysokości 6 352 325 zł i za luty 2014 r. w wysokości 971 828 zł, a w pozostałej części utrzymał decyzję w mocy.

Podstawą wydania takiego rozstrzygnięcia była ocena, że Strona:

- dokonała bezpodstawnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez M. sp. z o. o. (tytułem dostaw kruszywa) oraz J. S.A. tytułem dostawy towarów handlowych (artykułów spożywczych i przemysłowych); gdyż faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, były to "puste" faktury,

- wystawiła faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych na rzecz J. S.A. (tytułem dostaw kruszywa) oraz wystawionych na rzecz M. sp. z o.o. (tytułem dostaw towarów handlowych).

1.2. Sąd pierwszej instancji - po rozpoznaniu skargi Spółki, w której sformułowano zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego - podzielił ocenę organów podatkowych. Według Sądu organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny. Pozbawienie Strony prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT i nałożenie obowiązku zapłaty kwoty na podstawie art.108 ust.1 ustawy o VAT, w związku z wystawieniem faktur VAT, które nie potwierdzały rzeczywistych transakcji, było uzasadnione w okolicznościach niniejszej sprawy.

2. Skarga kasacyjna, odpowiedź na skargę kasacyjną

2.1. Skarżąca, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, ewentualnie uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji.

2.2. Sądowi pierwszej instancji zarzuciła naruszenie:

1) art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego wadliwe zastosowanie i zawężenie zakresu definicji dostawy towaru, co w konsekwencji spowodowało nieuznanie kwestionowanych transakcji, jako dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust.1 ustawy o VAT;

2) art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez jego zastosowanie na skutek błędnego przyjęcia, że towary handlowe zakupione przez Stronę nie istniały w rzeczywistości, a to na podstawie wyłącznie pisma Syndyka oraz niewykazanie, jaka faktycznie ilość towarów handlowych znajdowała się na stanie magazynowym spółki J., a ponadto transakcje dostawy kruszywa na skutek przeniesienia nad nim władztwa ekonomicznego nie wypełniają przesłanek do zastosowania ww. przepisu;

3) art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji błędne uznanie, że organy podatkowe słusznie odmówiły prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości, w sytuacji gdy nie zostało zbadane, jaka faktycznie część tego podatku odpowiada czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT przez spółkę J.;

4) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie, w konsekwencji błędne uznanie, że organy podatkowe słusznie stwierdziły, iż Spółka nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu dokonywanych wydatków udokumentowanych fakturami, związanych z działalnością gospodarczą opodatkowaną;

5) art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c i art. 151 P.p.s.a. przez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o stan faktyczny, który nie został wyjaśniony przez organy podatkowe w sposób pełny, tj. z naruszeniem art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: O.p.) poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności poprzez:

- oparcie wyroku o materiał dowodowy zgromadzony sprzecznie z przepisami postępowania, tj. w oparciu o materiał zgromadzony wyłącznie w innym postępowaniu dotyczącym R. S.A (dawniej J. S.A),

- brak bezpośredniej weryfikacji czy syndyk masy upadłości R. S.A posiadał władztwo nad nieruchomościami J. S.A i w jakim zakresie (pomimo wniosku dowodowego Skarżącej),

- brak przeprowadzenia przesłuchania w toku postępowania w charakterze świadków W. J. - kierownika K. oraz innych osób, a w konsekwencji wydanie wyroku na podstawie niepełnego i wadliwie zebranego materiału dowodowego w sprawie;

6) art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art.151 P.p.s.a. poprzez oparcie się na stanie faktycznym, który nie został wyjaśniony przez organy podatkowe w sposób pełny, tj. z naruszeniem art. 122, art. 180 i art. 181 O.p. w zw. z art. 65 ustawy Kodeks cywilny poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż Skarżąca nie mogła już w dniu 30 grudnia 2013 r. nabyć towarów handlowych od spółki J. w trybie realizacji umowy przewłaszczenia towarów na zabezpieczenie podczas, gdy spełniona została przesłanka umowna określona w umowie z dnia 28 grudnia 2013 r., tj. brak zapłaty ze strony J. S.A, wobec czego B. był uprawniony do złożenia oświadczenia o przewłaszczeniu towarów na zabezpieczenie, prezes spółki złożył takie oświadczenie, które zostało przyjęte, nie został wobec niego ze strony J. S.A złożony sprzeciw, co pozwala przyjąć, iż złożenie oświadczenia o potrąceniu wzajemnych wierzytelności było zgodne z wolą stron;

7) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 3 § 1 i art. 1 P.p.s.a. w zw. z art. 2a O.p. poprzez wadliwe wykonanie kontroli rozstrzygnięcia organu podatkowego pod względem jego zgodności z prawem i uznanie, że rozstrzygnięcie zapadłe w sprawie wydano bez naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., podczas gdy wszelkie wątpliwości organy administracji podatkowej powinny rozstrzygnąć na niekorzyść strony w myśl zasady "in dubio pro reo" oraz "in dubiis benigniora praeferenda sunt", czy też "in dubio pro tributario", zwłaszcza w zakresie tych wątpliwości, których weryfikacja nie jest możliwa;

8) art. 151 w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. poprzez bezzasadne oddalenie skargi, podczas gdy prawidłowa analiza sprawy i prawidłowe wykonanie obowiązku kontroli legalności działalności administracji publicznej powinny były doprowadzić do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji, co odpowiada również tym samym zarzutowi naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i lit. a P.p.s.a.

2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów zastępstwa procesowego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

3.2. Skarga kasacyjna została więc zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.

3.3. Zarzutami naruszenia przepisów postępowania dążono do podważenia przyjętego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego. Oparto je na kluczowych przepisach procedury podatkowej, tj. art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 151 P.p.s.a. Nie mogły one jednak zostać uwzględnione, gdyż nie wykazano nimi naruszenia prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

3.4. W sprawie organy podatkowe ustaliły, że dostawy towarów udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Strony przez M. sp. z o.o. (kruszywo) i J. S.A. (art. spoż-przemysł.), a także wystawionymi przez Stronę na rzecz J. S.A. (kruszywo) i M. sp. z o.o. (art. spoż.-przemysł.) - nie zostały w rzeczywistości zrealizowane. Kwestie te zostały objęte kontrolą Sądu pierwszej instancji, który ocenił, wbrew twierdzeniom skargi, że organy podatkowe przeprowadziły wyczerpujące postępowanie dowodowe i podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Postępowanie to wykazało, że Skarżąca nie mogła nabyć kruszywa od spółki M., ponieważ kruszywo to nie zostało wydobyte ze złoża i nie nastąpiło przeniesienie władztwa ekonomicznego nad towarem.

Ocena ta nie budzi wątpliwości, z kilku zasadniczych powodów.

Po pierwsze, okoliczność braku wydobycia kruszywa na etapie realizowania transakcji nie była kwestionowana. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2019 r. sygn. akt I FSK 1484/19 - dotyczącym transakcji następującej po transakcjach, których dotyczy niniejsza sprawa, tj. zbycia kruszywa przez J. S.A., ze złoża należącego do M. Sp. z o.o., na rzecz kolejnego podmiotu (R. Sp. z o.o.) – przyjęto, że kruszywo stanowiące część złoża w chwili realizowania transakcji nie mogło stanowić przedmiotu obrotu. Przedmiotem oceny sądowej w powołanym wyroku była analiza całego łańcucha transakcji zakupu kruszywa, począwszy od spółki M., poprzez Skarżącą, spółkę J., aż do spółki R., co doprowadziła do konkluzji, że kruszywo naturalne w dacie wystawienia faktur mających potwierdzić jego sprzedaż - w tym faktury wystawionej przez spółkę M. na rzecz Skarżącej oraz faktury wystawionej przez nią na rzecz spółki J. - nie zostało wydobyte ze złoża. Co więcej, jak przyjęto w sprawie toczącej się pod sygn. akt I FSK 1484/19 - strony umów nie ustaliły ani terminów, ani innych okoliczności przyszłego wydobywania i nie sporządziły harmonogramów odbioru kruszywa.

Po drugie, z okoliczności rozpoznawanej obecnie sprawy wynikało, że na podstawie czterech umów z dnia 28 grudnia 2013 r. Strona uzyskała możliwość zakupu i wydobycia kruszywa naturalnego z obszaru "C. ..." z możliwością bezpośredniego odbioru przez Stronę lub wskazaną przez nią osobę trzecią. Strona nie dysponowała jednak ani koncesją uprawniającą do pozyskania kruszywa, ani możliwościami technicznymi do jego wydobycia, zaś szybko (w tym samym dniu) dokonała zbycia kruszywa na rzecz spółki J., w sytuacji gdy przedmiotowe kruszywo nie zostało wydobyte ze złoża w toku realizacji ww. umów. Zasadnie zatem Sąd pierwszej przyjął w ślad za organami, że przedmiotowe kruszywo nie mogło stanowić przedmiotu obrotu w dacie realizowania transakcji, a co za tym idzie zakwestionowane faktury dokumentujące nabycie, a następnie sprzedaż kruszywa przez Stronę, dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane.

Skarżąca kwestionując tę ocenę podnosi, że w następstwie zawartej umowy z dnia 28 grudnia 2013 r. nabyła w dniu 30 grudnia 2013 r. od J. towary w trybie przewłaszczenia na zabezpieczenie. Rzecz jednak w tym, że w świetle materiału sprawy, nie mogła ona w dniu 30 grudnia 2013 r. nabyć towarów handlowych od spółki J. w trybie realizacji umowy na przewłaszczenia na zabezpieczenie. Zważyć tu należało, że termin na dokonanie zapłaty ustalono w umowie na dzień 31 grudnia 2013 r., a dopiero jego bezskuteczny upływ miał skutkować złożeniem przez Stronę oświadczenia o przejęciu na własność zabezpieczonych towarów.

Po trzecie, finalna ocena o braku realizacji transakcji obejmujących zakwestionowane transakcje nie opierała się jedynie na wskazanych wyżej ustaleniach. Ich ocena została dokonana na kanwie istnienia powiązań osobowych pomiędzy M., J. (ten sam prezes zarządu – J. J.), okoliczności opisanych transakcji (zbycie towarów pomiędzy ww. podmiotami w ciągu jednego dnia, faktyczne podejmowanie niektórych czynności w innych datach niż wskazane w ich treści np. porozumienie datowane na 31 stycznia 2014 r., które odwołuje się do faktur z dnia 28 lutego 2014 r.), brak ekonomicznego uzasadnienia udziału w transakcjach Spółki, której wspólnicy - co należy podkreślić - nie posiadali podstawowej wiedzy o powyższych transakcjach. To wszystko wespół uzasadniało stwierdzenia organów, że transakcje te nie miały na celu ułożenie relacji biznesowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz służyły stworzeniu formalnych podstaw dotyczących zmian w majątku spółki J., w okresie poprzedzającym postawienie tej spółki w stan upadłości likwidacyjnej.

Zgodnie z art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przyjęta w tym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. Innymi słowy w razie sprzeczności występujących w materiale dowodowym, dla potrzeb ustaleń faktycznych organ może wybrać jedno ze źródeł dowodowych pod warunkiem, że przekonująco to uzasadni, zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 28 czerwca 2016 r., II FSK 1628/14).

Zasadność twierdzenia, że organ podatkowy naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 O.p., wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu organu do korzystania z mocy procesowej tej zasady. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej takiej postaci naruszenia art. 191 O.p. skutecznie nie wykazano. Nie było tu bowiem wystarczające przekonanie strony o innej, niż przyjął organ, wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmiennej ocenie niż ocena organu, którą z kolei zaaprobował Sąd pierwszej instancji.

Wbrew przy tym motywom Skarżącej Sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że organy mogły dokonać ustaleń w oparciu rozstrzygnięcia na dowodach zgromadzonych w innym postępowaniu, tj. wobec R. S.A. Przepis art. 180 O.p., stanowiący odstępstwo od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego, dopuszcza wykorzystanie w postępowaniu podatkowym dowodów i materiałów zgromadzonych również w innych postępowaniach. Nie uchybiono tu więc przepisowi art. 180 O.p. Również postępowanie organu zgodne było z art. 187 § 1 O.p. Ustalony przez organy stan faktyczny oparty został na prawidłowo zebranym, obszernym materiale dowodowym, w tym m.in. na treści zawartych umów, porozumień, zeznaniach świadków, protokołach kontroli prowadzonej wobec Strony i wobec kontrahentów, na decyzji Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w R. z dnia 31 grudnia 2015 r. wydanej wobec R. S.A. (wcześniej J. S.A.). Z kolei dowody zaczerpnięte z innych spraw nie były jedynymi w sprawie. W. L., jak i K. R. - wspólnicy B. W. i W. Sp. j. - zostali przesłuchani również w postępowaniu toczącym się wobec Strony. Organy wzięły nadto pod uwagę informacje uzyskane od syndyka spółki R. S.A. (dawniej J. S.A.) co do stanu towarów handlowych w magazynach tej spółki i braku po dniu 24 marca 2014 r. towarów należących do obcych podmiotów, to zaś potwierdzało ustalenia organów, o tym że dostawa towarów handlowych (spoż.-przemysłowych) pomiędzy J. S.A., Stroną, a M. sp. z o.o., faktycznie nie miała miejsca.

Twierdzenia ze skargi kasacyjnej, że nie przesłuchano innych świadków, "którzy w sposób dokładny i dobitny mogliby potwierdzić rzeczywiste dokonanie lub niedokonanie transakcji pomiędzy Skarżącym, a M." (str. 11) były gołosłowne. Skarżąca, co ocenił już Sąd pierwszej instancji, nie wskazywała na takich świadków. Przeciw tym zapatrywaniom Strona w skardze kasacyjnej nie przedstawiła szerszej i zarazem adekwatnej argumentacji.

Podobnie nie mogły zostać uznane za skuteczne twierdzenia o "braku przesłuchania w toku postępowania w charakterze świadków W. J. - kierownika Kopalnii oraz innych osób, a w konsekwencji wydanie wyroku na podstawie niepełnego i wadliwie zebranego materiału dowodowego w sprawie". W ramach prowadzonej kontroli wobec R. S.A. (uprzednio J. S.A.), dokonano oględzin kopalni C. ..., podczas nich kierownik kopalni - W. J. oświadczył, że nic mu nie wiadomo na temat sprzedaży kruszywa przez B. W. L. i Wspólnicy spółka jawna dla J. S.A. Wiedza kierownika kopalni co do obrotu kruszywem była zatem weryfikowana przez organ i znalazło to swój wyraz w zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji. Skarżąca zaś nie wykazała w kontekście zgromadzonego materiału dowodowego z jakich to względów organy pomimo wyprowadzonych na jego podstawie ocen, powinny przesłuchać kierownika kopalni w toku niniejszego postępowania. Strona miała w pełni zapewniony dostęp do akt sprawy i miała możliwość zapoznania się z całością materiału dowodowego i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w trybie art. 200 § 1 O.p., którego naruszenia nie zarzuciła. Miała zatem niczym nieograniczoną możliwość zgłaszania dowodów, wypowiedzi, wyjaśnienia wątpliwości, ustosunkowania się do przeprowadzonych dowodów. Inną kwestią jest to, czy Strona z takich uprawnień korzystała, a organy odmówiły Stronie przeprowadzenia określonego dowodu. Jednak dalszy komentarz wobec braku w tym kierunku właściwych zarzutów (w zw. z art. 188 O.p.) nie mógł zostać podany.

3.5. W świetle przedstawionych uwag Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów natury procesowej oraz powołanego w ich ramach zarzutu naruszenia art. 2a O.p. Przepis ten dotyczy rozstrzygania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika, a nie ustaleń faktycznych. Zresztą żadne z obu wymienionych w sprawie nie miały miejsca.

3.6. Zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego również były bezzasadne.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ustawa o podatku od towarów i usług traktuje jako opodatkowaną podatkiem VAT odpłatną dostawę towarów przez którą należy rozumieć co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ustawodawca definiując dostawę towarów nie posłużył się pojęciami - jak przeniesienie prawa własności, czy przeniesienie posiadania - ujętymi i określonymi w Kodeksie cywilnym. W tym wypadku przyjął, że, aby uznać określoną czynność za dostawę towarów musi jej towarzyszyć przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Wynika z tego w sposób jednoznaczny, że w sytuacji, gdy w danych okolicznościach nie doszło do przekazania nabywcy faktycznego władztwa nad towarami nie można mówić o wystąpieniu dostawy towarów w znaczeniu podatkowym.

W sprawie nie doszło do przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą – bez wątpienia nie nastąpiło fizyczne pozyskanie i wydanie kruszywa, natomiast samo przekazanie faktur VAT nie stanowi wydania towaru. Z kolei puste faktury wystawione na rzecz podatnika nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku w nich wykazanego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zaś faktury o takim charakterze wprowadzone do obrotu przez podatnika mogą stanowić podstawę do określenia podatku do zapłaty (art. 108 ustawy o VAT), co w sprawie miało miejsce wobec ustalonego stanu faktycznego.

3.7. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Na tej podstawie orzeczono zatem jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O kosztach w pkt 2 sentencji wyroku orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.

s. NSA Mariusz Golecki s. NSA Ryszard Pęk s. NSA Artur Mudrecki