Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1267/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2022 poz 2647
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Cichoń (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, sędzia WSA Jacek Kaute, Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi L. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz L. B. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 17 kwietnia 2023 r. L.B. (dalej: "Strona", lub "Skarżący"), działający przez pełnomocnika, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Organ" lub "Dyrektor KIS") z dnia 16 marca 2023 roku, nr 0115-KDIT24011.23.2023.2.ENB, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z akt sprawy wynika, że 5 stycznia 2023 r. wpłynął do Organu wniosek Zainteresowanego L.B. będącego stroną postępowania oraz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania P.L. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania. Uzupełniono go - w odpowiedzi na wezwanie w dniu 28 lutego 2023 r. We wniosku przedstawiono, że Sąd Okręgowy w W. [...] Wydział Pracy wyrokiem z [...] października 2018 r. wydanym w sprawie o sygn. akt [...] zasądził U. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania kwotę 98.680 (dziewięćdziesiąt osiem tysięcy sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z odsetkami za opóźnienie od 20 września 2016 r. do dnia zapłaty. Ponadto Sąd Okręgowy zasądził od U. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania kwotę 10.580 (dziesięć tysięcy pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów procesu, w tym kwotę 5.346 (pięć tysięcy trzysta czterdzieści sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa prawnego. Sąd Apelacyjny w W. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z [...] grudnia 2021 r. oddalił apelację U. Sp. z o. o. od wyroku Sądu Okręgowego w W. z [...] października 2018 r. oraz zasądził od U. Sp. z o.o. na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania kwotę 4.050 (cztery tysiące pięćdziesiąt 00/100) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu apelacyjnym.

Różnice w wynagrodzeniu dotyczyły całej grupy pracowników zatrudnionych, tak jak Skarżący, na stanowisku technika do spraw eksploatacji sieci. Pracodawca nie wprowadził żadnych kryteriów czy zasad zróżnicowania wynagrodzeń w tej grupie zawodowej na obszarze Warszawy. Pracodawca nie określił stawek wielopoziomowych wynagrodzenia tzw. "widełek" dla poszczególnych stanowisk pracy, ani w ich ramach.

W ocenie Sądu Okręgowego udowodniony został fakt nierównego traktowania w zatrudnieniu. Pracodawca zaś nie wykazał, że różnicując wynagrodzenie pracowników kierował się obiektywnymi kryteriami. Strona pozwana nie udowodniła, że Zainteresowany będący stroną postępowania oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania i inni powodowie nie byli nierówno traktowani i że zasady wynagradzania, różnicowanie w zakresie wynagradzania pracowników zatrudnionych na takich samych stanowiskach wynikały z obiektywnych i sprawdzalnych kryteriów.

Sąd pracy podkreślił, że obowiązek równego traktowania pracowników, którzy jednakowo wypełniają takie same obowiązki jest obowiązkiem pracodawcy wynikającym ze stosunku pracy w związku z czym jego naruszenie może powodować odpowiedzialność odszkodowawczą pracodawcy na ogólnych zasadach odpowiedzialności kontraktowej na podstawie art. 471 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2023 poz. 1610 ze zm., dalej "k.c.") w zw. z art. 300 k.p. (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 września 2014 r., III PK 136/13, OSP 2015 nr 9, poz. 85). Uznanie, zatem że Zainteresowany będący stroną postępowania oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania i pozostali powodowie nie byli dyskryminowani z przyczyn określonych w art. 183a § 1 k.p., lecz doszło do ich nierównego traktowania, spowodowało uwzględnienie powództwa o odszkodowanie na podstawie art. 471 k.c. w zw. z art. 300 k.p. i art. 112 k.p.

U. Sp. z o.o. dokonując zapłaty na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania i pozostałych powodów kwot zasądzonych przez Sąd Okręgowy w W. od zasądzonych kwot odprowadziła podatek dochodowy od osób fizycznych, tym samym pomniejszając należne powodom kwoty wskazane w wyroku Sądu Okręgowego w W.

Ponadto w przesłanym uzupełnieniu doprecyzowano, że data otrzymania odszkodowania to 3 stycznia 2022 r. Kwoty odszkodowań Sąd ustalił mając na względzie różnicę pomiędzy wynagrodzeniem otrzymywanym przez osobę Tomasza B., do którego porównywali się Zainteresowany będący stroną postępowania i Zainteresowany niebędący stroną postępowania w zakresie nierównego traktowania, a tym jakie w poszczególnych okresach otrzymywali Zainteresowani. Sąd nie znalazł przy tym podstaw do poszukiwania mediany czy szczególnego algorytmu do wyliczenia tego odszkodowania, gdyż nie przemawiał za tym ani staż pracy ani doświadczenie ani wykształcenie, czy szczególne umiejętności.

Wysokość oraz zasady ustalania odszkodowań, oparte o podstawę prawną rozumianą jako art. 471 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 300 Kodeksu pracy i art. 112 Kodeksu pracy wynikały wyłącznie z wyroku Sądu, albowiem w ramach tej podstawy prawnej Sąd miał możliwość miarkowania bądź stosowania innych algorytmów do wyliczenia odszkodowania. Wynikało to z granic uznawania sędziowskiego, gdzie Sąd oceniał krzywdę jakiej doznali powodowie wskutek nienależytego wykonania umowy przez pozwanego. U pozwanego nie obowiązywał żaden regulamin wynagradzania ani statut, który przewidywałby widełki, jeżeli chodzi o możliwość różnicowania wynagrodzenia pracowników, wykonujących tę samą pracę. Sąd zasądzając odszkodowanie podzielił stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w tezie z wyroku z dnia 22 lutego 2007 r. I PK 242/06 OSNP 2008/7-8/98, gdzie Sąd ten wskazał "W razie zróżnicowania wynagrodzenia pracowników wykonujących jednakową pracę (art. 183c § 1 Kodeksu pracy) pracodawca powinien udowodnić, że kierował się obiektywnymi powodami (art. 183b § 1 in fine Kodeksu pracy). Przy powołaniu się pracodawcy na różne kwalifikacje zawodowe i staż pracy, oznacza to konieczność wykazania, że miały one znaczenie przy wykonywaniu zadań powierzonych pracownikom". Także w tezie 2 wyroku z dnia 9 lutego 2007 r. I PK 222/06 QSNP 2008/11-12/159 "Podwyższenie wynagrodzenia za pracę tylko jednemu pracownikowi, z pominięciem pozostałych zatrudnionych na innych stanowiskach, nie oznacza nierównego traktowania w zatrudnieniu (art. 112 Kodeksu pracy) lub naruszenia zakazu dyskryminacji (art. 113, art. 183a i art. 183c Kodeksu pracy), jeżeli u pracodawcy nie wprowadzono systemu wartościowania pracy; może natomiast być oceniane według kryteriów niezgodności z zasadami współżycia społecznego (art. 58 § 2 k.c. w związku z art. 300 Kodeksu pracy)".

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1) Czy zgodnie z art. 31 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. 2022 poz. 2647 ze zm., dalej "ustawa o PIT" lub "u.p.d.o.f.") U. Sp. z o.o. zobowiązana była do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych Zainteresowanym odszkodowań zasądzonych przez Sąd Okręgowy w W. za nierówne traktowanie w zatrudnieniu?

2) Czy przypadku uznania, iż U. Sp. z o.o. zobowiązana była do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy, jej obliczenie powinno odbyć się na zasadach obowiązujących w momencie uprawomocnienia się orzeczenia zasądzającego odszkodowanie (21 grudnia 2021 r.) czy też na zasadach obowiązujących w momencie dokonania jego wypłaty przez pracodawcę?

Zainteresowani zajęli następujące stanowisko:

Zasądzone wyrokiem sądowym odszkodowanie z tytułu nierównego traktowania nie jest przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. W ocenie Zainteresowanych uzyskane przez nich odszkodowania korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 lub 3b ustawy o PIT. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych na płatniku nie ciążyły obowiązki, o których mowa w art. 31 ustawy o PIT, tj. obowiązki związane z obliczeniem, pobraniem i odprowadzeniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. kwot.

Organ stwierdził, że stanowisko Strony jest nieprawidłowe.

Dyrektor KIS stwierdził, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT, obejmuje swym zakresem odszkodowania lub zadośćuczynienia przyznane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z regulacji wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Przy czym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT wyłączone są świadczenia otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zakres tego zwolnienia obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Organ podkreślił, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz poglądami doktryny, zwolnienia podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Organ stwierdził, że do otrzymanych przez Zainteresowanych odszkodowań nie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Przedstawione okoliczności wskazują, że zasądzone kwoty wynikały wyłącznie z wyroku i żadne odrębne ustawy ani przepisy wykonawcze oraz zbiorowe układy pracy, porozumienia zbiorowe, regulaminy lub statuty nie określały wysokości zasądzonych kwot odszkodowań.

Oznacza to, że odszkodowania, które zostały wypłacone Zainteresowanym stanowiły dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Odszkodowania nie korzystały ze zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy, zatem na płatniku ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie zasad opodatkowania odszkodowań, Organ wyjaśnił, że wykładnia językowa przytoczonego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o PIT jednoznacznie wskazuje, że momentem przesądzającym o powstaniu przychodu jest moment jego uzyskania, tj. chwila kiedy podatnik otrzymał (lub postawiono do jego dyspozycji) wartości pieniężne, albo otrzymał świadczenia w naturze bądź inne nieodpłatne świadczenie. Określenie momentu uzyskania przychodu jest istotne, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również - miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku). Stąd też, skoro przychód powstaje w dniu otrzymania/postawienia do dyspozycji świadczenia, to jego opodatkowanie/pobranie zaliczki przez płatnika powinno zostać dokonane na zasadach obowiązujących w dniu wypłaty/postawienia do dyspozycji świadczenia, a nie według zasad obowiązujących w momencie uprawomocnienia się orzeczenia zasądzającego świadczenia. W świetle powyższego, stanowisko Zainteresowanych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego i pobrania zaliczki przez płatnika Organ uznał za nieprawidłowe.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji Dyrektora KIS, a także o zasądzenie na zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucono naruszenie:

1.przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT poprzez błędną jego wykładnię i uznanie, iż odszkodowanie wypłacone skarżącym miało charakter utraconych korzyści, które mogli oni osiągnąć, gdyby nie wyrządzono im szkody, gdzie w rzeczywistości miało ono charakter rzeczywistej straty (damnum emergens), albowiem poprzez dyskryminację skarżących zaistniał rzeczywisty ich uszczerbek majątkowy, szkoda rzeczywista, tj. strata na mieniu poniesiona przez poszkodowanego na skutek zaistnienia czynu niedozwolonego, niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania albo na skutek zobowiązania umownego, mająca postać zmniejszenia ich aktywów, gdzie przy zastosowaniu właściwej wykładni pojęcia "korzyści" organ podatkowy powinien dojść do przekonania, iż nie ma w niniejszej sprawie mowy o wyjątku o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 3b lit. b ww. ustawy, co w konsekwencji doprowadzić powinno do wniosku, iż przychód który osiągnęli korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT a ponadto uznać należało, iż wszelkie odszkodowania przyznawane w związku z dyskryminacją mają kompensować szkodę na osobie i w tym zakresie noszą charakter swoistego zadośćuczynienia za krzywdę doznaną z tytułu dyskryminacji, natomiast użyte w przepisie 183d k.p. sformułowanie "odszkodowanie w wysokości nie niższej niż" bez określenia górnej granicy zakłada różnicowanie wysokości odszkodowań w zależności od okoliczności konkretnego przypadku a nadto obejmuje wyrównanie uszczerbku w dobrach majątkowych jak i niemajątkowych pracownika i z uwagi na ten dualny charakter (majątkowo - niemajątkowy) nie może być uznane za korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z ostrożności, w przypadku nie podzielenia przez Sąd argumentacji, iż kwoty wypłacone powodom nie stanowiły w istocie utraconych korzyści, zarzucono:

2.naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT poprzez błędne jego zastosowanie i stwierdzenie iż odszkodowanie wypłacone skarżącym pracownikom odnośnie jego wysokości lub zasad ustalanie nie wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów lub też jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem wymienionych w lit. a-g tego przepisu, w sytuacji w której, jak wynika z uzasadnienia Sądu, podstawą do wypłaty odszkodowania skarżącym były również przytoczone przez Sądy obu instancji w uzasadnieniach wyroków konkretne przepisy kodeksu pracy, takie jak art. 183d k.p., zgodnie z treścią którego osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów, a co zaakcentował Sąd w uzasadnieniu wyroku przepis ten pośrednio również miał zastosowanie w określeniu wysokości odszkodowania przyznanego skarżącym, co powoduje, że należało uznać, iż przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, gdyż zasady ustalania tego odszkodowania wynikają z przepisów Kodeksu pracy.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 – dalej: "P.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania oraz dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie i stanowi, że sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.

Przytaczając ramy prawne sporu wskazać należy, że z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy. Na podstawie, natomiast, art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., zwolnione od podatku dochodowego zostały: inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z treści przytoczonych regulacji prawnych wynika zatem, że statuują one dwa różne, i na różnych podstawach prawnych ustanowione, zwolnienia od rozważanego podatku dochodowego. Pierwsze z nich, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., dotyczy otrzymanych odszkodowań lub zadośćuczynień, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw albo z postanowień układów zbiorowych pracy czy też innych, opartych na ustawie, porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, prawnie znaczących w rozumieniu Kodeksu pracy Drugie zwolnienie podatkowe wynika z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.; różni się od pierwszego z przedstawianych przedmiotem, ponieważ są nim, zgodnie z treścią wskazanego przepisu: inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień wymienionych w punkcie a. oraz w punkcie b. Unormowanie przywoływanych zwolnień w różnych częściach regulacji prawnych art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f., odrębny ich przedmiot oraz rozpoczęcie treści art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. określeniem: inne (w domyśle – inne od wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) odszkodowania lub zadośćuczynienia, uzasadnia w pełni ocenę, że w każdym z powołanych przepisów prawodawca ustanowił odmienne zwolnienia podatkowe. Do strony skarżącej w rozpoznanej sprawie nie mogło znaleźć zastosowania zwolnienie podatkowe unormowane w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., z tego powodu, że otrzymane przez skarżącego odszkodowanie dotyczyło korzyści, które podatnik ten mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, co stanowi przedmiotową podstawę wyłączenia z rozważanego zwolnienia, na podstawie punktu b. art. 21 ust. 1 pkt 3b. Skarżący sporne co do opodatkowania odszkodowanie otrzymał z tytułu nierównego traktowania przez pracodawcę, w wysokości określonej w relacji do przychodów innego pracownika, w stosunku do którego nie dopuszczono się wzmiankowanej dyskryminacji. Odszkodowanie to obejmuje więc korzyści, które pracownik - podatnik mógłby osiągnąć, gdyby pracodawca nie naruszył w stosunku do niego zasady równego traktowania w zatrudnieniu. Abstrahując w tym miejscu od zagadnienia wysokości otrzymanego odszkodowania stwierdzić należy, że naprawiało ono szkodę wyrządzoną w obszarze lucrum cessans uprawnionego, czyli - prawnie znaczących, w świetle treści punktu b. art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby, zgodnie z prawem, realizowana była w stosunku do niego zasada równego traktowania w zatrudnieniu. Poszanowanie i wykonywanie zasady równego traktowania w zatrudnieniu jest zobowiązaniem pracodawcy, jej nieprzestrzeganie rodzi – w obszarze materialnym – szkodę w postaci korzyści, które pracownik mógłby otrzymać, gdyby zasada ta nie została w relacji do niego naruszona. Wobec i w kontekście przedstawionych rozważań przeanalizowania wymagała problematyka zasadności zastosowania w sprawie zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., to jest: czy wysokość spornego podatkowo odszkodowania lub zasady jego ustalania wynikały wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw albo z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy. Zdaniem organu wysokość jak i zasady ustalania rozważanego odszkodowania nie wynikały wprost z aktów prawnych wymienionych w (przytaczanym) art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Stanowisko to, w ocenie Sądu, jest nietrafne w takim zakresie i przedmiocie, w jakim pomija treść art. 18(3d) K.p.

Na podstawie art. 18(3d) K.p.: Osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów. Odrębnymi przepisami w analizowanym przedmiocie, o których mowa w art. 18(3d) K.p., są regulacje prawne ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 2207 ze zm.). Na podstawie przywołanej ustawy Rada Dialogu Społecznego uzgadnia corocznie wysokość minimalnego wynagrodzenia. Jeżeli Rada Dialogu Społecznego nie uzgodni we właściwym terminie wysokości minimalnego wynagrodzenia, Rada Ministrów ustala, w drodze rozporządzenia, w terminie do dnia 15 września każdego roku, wysokość minimalnego wynagrodzenia w roku następnym. Wysokość minimalnego wynagrodzenia podlega ogłoszeniu w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia Prezesa Rady Ministrów, w terminie do dnia 15 września każdego roku. Norma prawna, utworzona na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 18(3d) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, w związku z odpowiednimi przepisami rozporządzenia Rady Ministrów obejmuje zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych odszkodowanie w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę, określonego w wymienionym rozporządzeniu. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. stanowi zatem zasadniczą podstawę prawną zwolnienia podatkowego, art. 18(3d) K.p. określa wysokość najniższego odszkodowania, powyżej którego ustawodawca już się nie wypowiada, Rada Dialogu Społecznego lub rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę konkretyzuje kwotę odszkodowania, o którym mowa w wymienionym przepisie prawa pracy. Regulacje prawne: art. 18(3d) K.p. oraz odpowiednich, wydanych na podstawie ustawy, rozporządzeń w sprawie wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę określają wysokość odszkodowania, w sposób wymagany przez art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., a więc w zakresie tej wysokości rozważane odszkodowanie jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Konstatacji tej nie sprzeciwia się treść punktu b. art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., ponieważ przepis ten stanowi o innym zwolnieniu podatkowym, aniżeli wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Odnośnie do odszkodowań przekraczających kwotę minimalnego wynagrodzenia za pracę ustawodawca nie ustala już natomiast – wymaganego dla zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.. – wysokości odszkodowania lub zasad jego ustalania.

W granicach kwoty uzasadniającej zastosowanie rozważonego zwolnienia podatkowego skarga jest zasadna a interpretacja w tej części jest nieprawidłowa.

Organ dokonał zatem błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

W dalszym postępowaniu Dyrektor KIS uwzględni powyższy pogląd Sądu.

Podobny pogląd dotyczący interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 maja 2018 r. sygn. II FSK 2930/17 , który Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.

W kwestii kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

Orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.