Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 939/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 146
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 17 ust. 1 pkt 47
journal: Dz.U. 2022 poz 2587
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska Sędziowie: Sędzia WSA Tadeusz Haberka Asesor WSA Tomasz Trybuszewski (sprawozdawca) , Protokolant: Specjalista Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2024r. sprawy ze skargi P.R. S.A. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2023r. nr 0111-KDIB1-2.4010.347.2023.1.MC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. S.A. z siedzibą w B. (dalej: Strona, Skarżąca, Spółka, Wnioskodawca) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej (dalej : DKIS, organ, organ interpretacyjny) z dnia 12.09.2023r. nr 0111-KDIB1-2.4010.347.2023.1.MC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Postępowanie przed organami.

Skarżąca złożyła wniosek o interpretację art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022r., poz. 1036 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) w zakresie ustalenia, czy rekompensata otrzymana przez Spółkę w ramach Programu Rządowego "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r." stanowi dotację w rozumieniu tego przepisu i tym samym korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT. Wniosek ten na wezwanie organu interpretacyjnego Strona uzupełniła pismem z 20.07.2023r.

W opisie stanu faktycznego Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą na terenie [...] Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) jak i poza SSE (opodatkowaną na zasadach ogólnych). Na terenie SSE Spółka prowadzi działalność gospodarczą na podstawie zezwolenia nr [...] z dnia 23.10.2017 roku (dalej: Zezwolenie). Działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę na terenie SSE korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Spółka podała, że złożyła wniosek o udzielenie pomocy w ramach Programu Rządowego "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022r." (dalej: "Program"), przyjętego w dniu 3.01.2023r. przez Radę Ministrów na podstawie art. 3 ustawy z dnia 29.09.2022r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022- 2024 (Dz.U. z 2020r., poz. 2088). Wyjaśniła, że celem Programu jest udzielenie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów zakupu energii elektrycznej i gazu ziemnego w roku 2022.

Spółka dalej wyjaśniła, że zawarła "Umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego" (dalej: Umowa) ze Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Technologii, reprezentowanym przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, będącego Operatorem Programu Rządowego "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022r." (dalej: Operator Programu). Na podstawie tej Umowy Spółka otrzymała bezzwrotną pomoc publiczną zgodnie ze złożonym wnioskiem o udzielenie pomocy publicznej z zastrzeżeniem, że wysokość udzielonej pomocy publicznej może podlegać pomniejszeniu na zasadach określonych w Programie i Umowie. Zgodnie z Umową otrzymana przez Spółkę pomoc, jest pomocą bezzwrotną. Podała, że zwrot otrzymanych środków następuje wyłącznie w przypadku stwierdzenia Operatora Programu, że pomoc została przyznana nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej. Strona podkreśliła, że otrzymana przez Nią rekompensata zgodnie z Umową pochodzi ze środków publicznych tj. z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, który zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19.07.2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, jest państwowym funduszem celowym (Dz.U. z 2023r. poz. 1393).

Na tle tak opisanego stanu faktycznego Spółka zapytała, czy rekompensata otrzymana przez Nią w ramach Programu stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT i tym samym korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT?

Przedstawiając własne stanowisko wskazała, że rekompensata otrzymana przez Spółkę w ramach Programu stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT i tym samym korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT.

Wskazała, że biorąc pod uwagę przepisy art.7 ust.1 i ust.2 oraz art.12 ust.1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, opisana we wniosku rekompensata, co do zasady, będzie stanowiła przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Strona wyjaśniła, że pojęcie dotacji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Ustawodawca nie zawarł w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bądź też w przepisach Ordynacji podatkowej stosownego odesłania do innych gałęzi prawa dla odkodowania znaczenia tego pojęcia. Skoro zatem w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT ustawodawca nie wskazał na właściwe rozumienie słowa "dotacja" punktem wyjścia w procesie wykładni prawa podatkowego jest ustalenie treści normy prawnej przy użyciu wykładni językowej.

Zdaniem strony definiując zatem pojęcie "dotacja" należy posłużyć się językiem potocznym. W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj), Warszawa 2005, s. 104 pod pojęciem "dotacja" należy zaś rozumieć "bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel". Słownik Języka Polskiego PWN pod pojęciem "dotacji" rozumie natomiast "bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych" (www. https://sjp.pwn.pl/szukaj/dotacja.html (data dostępu: 10 lipca 2023r.). Biorąc pod uwagę powyższe definicje, zdaniem Strony wolne od podatku CIT są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc udzielona przedsiębiorstwu ze środków publicznych. Takie rozumowanie pojęcia dotacja potwierdzają sądy administracyjne w wydawanych w wyrokach.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymana rekompensata bez wątpienia mieści się w powyższej definicji, tj.:

( otrzymana pomoc pochodzi ze środków publicznych tj. z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, który jest państwowym funduszem celowym;

( środki otrzymane przez Spółkę są, co do zasady bezzwrotne, pod warunkiem spełnienia warunków określonych w tej Umowie. Zwrot środków ma miejsce jedynie w sytuacji, kiedy Pomoc została przyznana nienależnie lub w wysokości wyższej niż należna.

Podsumowując w ocenie Spółki otrzymana rekompensata w ramach Programu korzysta zatem ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. Dlatego też, Wnioskodawca wniósł o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

Interpretacją indywidualną z dnia 12.09.2023 r. DKIS ocenił stanowisko Spółki jako nieprawidłowe. Organ zaznaczył, że pytanie przedstawione przez Stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Organ zaznaczył, że inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone interpretacji.

DKIS wyjaśnił, że ustawa z dnia 29.09.2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 wprowadziła możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii. Podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów jest opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej "Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy" (dalej: Komunikat Komisji lub Tymczasowe Ramy Kryzysowe), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE). Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego. Na podstawie powołanej na wstępie ustawy, uchwały z dnia 3.01.2023 nr 1/2023 Rada Ministrów przyjęła program rządowy pod nazwą "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022r." Operator programu Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie oceny wniosku zawiera umowę z przedsiębiorstwem, na mocy której, zostaje udzielona pomoc publiczna. Umowa określa przeznaczenie pomocy, jej wysokość, warunki udzielenia pomocy, termin i sposób jej rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku gdy pomoc przyznana zostałaby w wysokości wyższej niż należna), a także tryb kontroli. Wypłata pomocy jest dokonywana na rachunek bankowy wskazany we wniosku składanym do Operatora Programu. Organ sprecyzował, że udzielona w ramach programu pomoc ma rekompensować koszty związane ze wzrostem cen zakupu energii elektrycznej lub gazu w 2022 roku, ponad poziom 150% średniorocznej ceny z 2021 roku. Ustawa wprowadzająca powyższe rozwiązanie nie określa przepisów szczególnych wyłączających/zwalniających z opodatkowania otrzymanej pomoc.

Organ przytoczył treść art.7 ust.1 i ust.2 oraz art.12 ust.1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o CIT otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

DIKS powołał treść art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. Wskazał, że warunki i tryb udzielenia tego typu pomocy określone zostały w programie rządowym pod nazwą "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.", będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r., która przyjęła ww. program na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29.09.2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024.

Zauważył, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia "dotacja". Brak ustawowej definicji pojęcia "dotacja" nie uprawnia do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego. Zdaniem organu uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. 2023r., poz. 1270 ze zm., dalej: u.f.p.), w zakresie rozumienia sformułowania "dotacja" zawartego w przepisach podatkowych. Zgodnie z zamieszczoną w art. 126 u.f.p. definicją ogólną: Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za "dotację" w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość

Organ doszedł do przekonania, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, rekompensata pochodzi z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19.07.2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, który jest państwowym funduszem celowym.

Zauważył, że ww. Fundusz jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat. Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, beneficjentem dotacji nie są Państwo tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19.07.2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki. Ponadto, sam ustawodawca posługując się pojęciem "rekompensaty" jednoznacznie wskazuje, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem "rekompensaty", a nie pojęciem "dotacja" należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Brak określenia omawianej kwoty pojęciem "dotacja" stanowi, w ocenie organu, dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, w opisanym przypadku.

Podsumowując DKIS stwierdził, że przyznana Stronie rekompensata na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3.01.2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r." oraz załączniku do tej uchwały, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie ma charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

W związku z powyższym zdaniem organu stanowisko Strony, należało uznać za nieprawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, Skarżąca, zaskarżyła w/w interpretację indywidualną w całości , zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT poprzez jego błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania poprzez uznanie i przyjęcie, że otrzymana przez Spółkę rekompensata nie powinna być traktowana jako dotacja i w związku z tym nie jest zwolniona z podatku dochodowego osób prawnych na podstawie ww. przepisu.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie na rzecz Strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Spółka szeroko argumentowała przedstawiony zarzut powołując orzecznictwo sądowe na ich poparcie.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (teks jednolity Dz.U. z 2023r., poz. 1634; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynność. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Jak już wskazano, sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W świetle zarzutów skargi zasadniczy spór dotyczy tego, czy otrzymana przez Stronę rekompensata jest wolna od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT (jak uważa Skarżąca), czy też nie korzysta ze zwolnienia na mocy w/w przepisu (jak uważa organ).

W realiach rozpatrywanej sprawy Sąd podzielił twierdzenia zawarte w skardze, że otrzymana rekompensata w ramach Programu Rządowego pod nazwą "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022", stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a tym samym korzysta ze zwolnienia z podatku CIT.

Podlegający wykładni przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT posługuje się pojęciem "dotacja" (w liczbie mnogiej). Stanowi mianowicie, że "dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach". Pojęcie "dotacji" nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT ani w Ordynacji podatkowej. Organ przyjął w skarżonej interpretacji, że będzie posiłkować się definicją z art. 126 u.f.p. i wywodząc treść normy przy wykorzystaniu tej definicji uznał, że stanowisko Skarżącej co do zwolnienia przedmiotowego nie jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT został wprowadzony do ustawy o CIT z dniem 1.01.2007 r. ustawą z 16.11.2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589).

Tymczasem przepis, który w ocenie organu powinien stanowić wytyczną dla rozumienia pojęcia dotacji w CIT, wszedł w życie z dniem 1.01.2010 r. na mocy ustawy z 27.08.2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241). W 2007 r. (tj. w roku w którym w obrocie prawnym zafunkcjonowało analizowane zwolnienie) ówcześnie obowiązująca ustawa o finansach publicznych zawierała inną (art. 106), zakresowo szerszą, definicję pojęcia dotacji (ustawa z 30.06.2005 r. o finansach publicznych , Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104).

Przyjmując na potrzeby odkodowania normy prawnej z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT definicję z u.f.p. organ nie wyjaśnił, dlaczego w jego ocenie uprawnionym jest odwołanie się akurat do definicji pojęcia "dotacja" z u.f.p., nie wyjaśnił również dlaczego przyjął tą definicję w jej nowym brzmieniu (zakresowo węższym, niż regulował to przepis obowiązujący w dacie wprowadzenia analizowanego zwolnienia), a nie brzmieniu obowiązującym w dacie wejścia przepisu w życie (a contrario: znaczeniowo szerszym).

Przede wszystkim jednak wskazać należy, że gdyby racjonalny ustawodawca tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT chciał na potrzeby jego odczytania skorzystać z definicji zawartej w u.f.p., to dokonałby stosownego odesłania, tak jak to uczynił np. w treści art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT gdzie posługując się wymienionymi tam pojęciem (samorządowe zakłady budżetowe) wskazał, na ich rozumienie wynikające z u.f.p.

Sąd zauważa, że dokonując wykładni systemowej danego przepisu, w pierwszej kolejności należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna), a w dalszej kolejności do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Zatem w rozpatrywanej sprawie wykładnia systemowa wewnętrzna daje jednoznaczne rezultaty, gdyż wprost wskazuje, że wolą ustawodawcy w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT nie było odwołanie się do definicji zawartej w u.f.p. Ponadto, nie można nie zauważyć, że odwołanie się przy wykładni przepisów prawa podatkowego do definicji zawartych w przepisach z innych gałęzi prawa (tzw. definicji obcych) niż prawo podatkowe (czyli dokonywanie wykładni systemowej zewnętrznej), jest dopuszczalne w sytuacji, gdy prawodawca w przepisach prawa podatkowego wprost odsyła do tych definicji. Tymczasem w rozpoznanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca. Zatem odwołanie się przez organ w zaskarżonej interpretacji do definicji zawartej w art. 126 u.f.p. było działaniem nieuprawnionym. Potwierdza to też orzecznictwo NSA, w którym jest prezentowany pogląd, że przy wykładni prawa podatkowego niedozwolone jest swobodne (przy braku wyraźnego odesłania) sięganie do definicji z innych gałęzi prawa (wyroki NSA: z dnia 11.12.2019 r., sygn. akt II FSK 236/18; z dnia 8.07.2019 r., sygn. akt II FSK 1167/17, CBOSA).

Reasumując, skoro zatem racjonalny ustawodawca w jednym miejscu ustawy o CIT zamieszcza stosowne odwołanie, to braku takiego odniesienia w innym miejscu tego samego aktu prawnego nie można uznać za zabieg niezamierzony. W świetle powyższego nie ma podstaw aby na potrzeby ustalenia zakresu zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT posługiwać się definicją dotacji zawartej w u.f.p.

Tym samym w sprawie należy odwołać się do reguł wykładni językowej (gramatycznej), która polega na ustaleniu sensu interpretowanego przepisu przez analizę jego strony językowej. W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 2005, s. 104) pod pojęciem "dotacja" należy rozumieć "bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel". Słownik Współczesnego Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 1996, s. 195) podaje, że "dotacje" to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji na określony cel; subwencja". Słownik Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) pod pojęciem "dotacji" każe rozumieć "bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych". Natomiast Wielki Słownik Języka Polskiego (Instytut Języka Polskiego Polskiej Akademii Nauk, wsjp.pl) wskazuje, że "dotacja" to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji lub osobie, żeby wesprzeć jej działalność".

Odczytując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 CIT należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona podatnikom ze środków publicznych, w szczególności z budżetu państwa (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19.01.2023r. sygn. akt I SA/Wr 146/22, CBOSA).

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że rekompensata otrzymana przez Spółkę w ramach Programu Rządowego pod nazwą "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022", spełnia ww. warunki. Otrzymana przez Skarżącą rekompensata ma bowiem charakter bezzwrotnej pomocy finansowej (bezpośredniej dotacji, stanowiącej pomoc publiczną) i jest udzielana ze środków budżetu państwa. W ocenie Sądu, zarzut Skarżącej, że DKIS naruszył art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT przez jego błędną wykładnię jest zasadny (por. wyrok WSA w Kielcach z 21.12.2023r. sygn. akt I SA/Ke 488/23, CBOSA).

Mając na uwadze powyższe Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości, na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. (pkt I wyroku).

Wydając ponowną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego organ zobowiązany jest do uwzględnienia oceny prawnej dokonanej przez Sąd w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 w zw. z § 4 p.p.s.a.

W punkcie II wyroku Sąd zasądził od organu na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania w kwocie 697 zł, obliczonej jako sumy wpisu sądowego (200 zł) i wynagrodzenia pełnomocnika – doradcy podatkowego tj. 480 zł, obliczonego na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16.08.2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa – 17 zł.