Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 270/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego w części
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 153,  art. 170,  art. 190
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Asesor WSA Tomasz Trybuszewski, Protokolant: Starszy specjalista Aleksandra Połaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 8 października 2024 r. sprawy ze skargi M S.A. zs. we W. na interpretację indywidualną Burmistrza Siechnic z 15 stycznia 2020 r. znak WP.3120.22051.1.2020 w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla interpretację w części, w jakiej stanowisko strony skarżącej zostało uznane za nieprawidłowe; II. zasądza od Burmistrza Siechnic na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi M. S.A. (dalej: spółka, strona, skarżąca, wnioskodawca, podatnik) jest wydana przez Burmistrza S. (dalej: Burmistrz, organ interpretacyjny) interpretacja indywidualna z 15 stycznia 2020 r. znak WP.3120.22051.1.2020 w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Postępowanie przed organem.

W przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji stanie faktycznym spółka wskazała, że posiada grunty zalewowe (polder zalewowy) położone w międzywalach. Część przedmiotowych gruntów wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej - w szczególności znajdują się na nich obiekty takie jak: budynki, stawy infiltracyjne, rowy doprowadzające wodę, rurociągi, studnie wraz z przyłączami i drogi. Na pozostałej części gruntów spółka nie wykonuje żadnych czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, grunty te nie są w żaden sposób zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, znajdują się jedynie w posiadaniu spółki. Oba rodzaje gruntów stanowią tereny wodonośne. W grunty, w części niezajętej przez wskazane wyżej obiekty spółka w żaden sposób nie ingeruje, w szczególności:

– nie buduje ani nie planuje budować na nich infrastruktury,

– nie składuje na nich żadnych materiałów ani odpadów,

– nie wykorzystuje ich na cele rolnicze,

– nie kosi w ich obrębie traw,

– nie dokonuje wszelkich innych czynności, które mogłyby powodować zmiany w tychże gruntach.

Na tej części gruntów zachodzi naturalny proces infiltracji wód, a wnioskodawca nie wykonuje na nich żadnej czynności związanych z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Ponadto, przedmiotowe grunty stanowią siedlisko ptaków objęte programem ochrony przyrody Natura 2000 oraz teren ochrony bezpośredniej ujęcia wody powierzchniowej ustanowiony rozporządzeniem Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu w sprawie ustanowienia strefy ochronnej ujęcia wody powierzchniowej dla miasta W. zlokalizowanej na terenie m. W. oraz powiatów: [...], [...] w województwie [...] oraz powiatu [...] w województwie [...] z [...] lutego 2014 r. (nr [...]). Wyjaśniając proces naturalnej infiltracji wód wnioskodawca wskazała, że polega on na wzbogacaniu naturalnych zasobów podziemnych, w wyniku czego woda nabiera lepszych właściwości fizyczno-chemicznych – co powoduje, że część wód pobieranych przez spółkę nie musi być dodatkowo wzbogacana w zakładach uzdatniania wody. Zastrzeżono równocześnie, że wody infitrowane naturalnie nie mają dominującego udziału w wodach dostarczanych do stacji uzdatniania wnioskodawcy. Wskazano również, że przedmiotem działalności spółki jest, w szczególności pobór i uzdatnianie wody. Część wody pompowana jest z rzeki O. bezpośrednio do stacji uzdatniania należących do strony, a część pobrana z O. transportowana jest na tereny wodonośne, a następnie woda trafia do sieci rowów i kanałów nawadniających, które rozprowadzają ją do stawów infiltracyjnych. Woda poddana procesowi naturalnej infiltracji pobierana jest z obszarów terenów wodonośnych przy pomocy studni poborowych, by rurociągami trafić do trzech pompowni, a następnie do zakładów uzdatniania wody wnioskodawcy.

W odniesieniu do opisanego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego, skarżąca zwróciła się z następującymi pytaniami:

1. Czy znajdujące się w posiadaniu spółki grunty zalewowe położone w międzywalach zlokalizowane na terenie Gminy S. w części, na której spółka nie wykonuje żadnych czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170, ze zm.; dalej: u.p.o.l.)?

2. Czy znajdujące się w posiadaniu spółki grunty zalewowe położone w międzywalach zlokalizowane na terenie Gminy S. w części zajętej pod stawy infiltracyjne, rowy doprowadzające wodę, rurociągi, studnie wraz z przyłączami i drogi podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l.?

Zdaniem wnioskodawcy, co do pytania nr 1 należało odpowiedzieć, że grunty te są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l. jako niezajęte na działalność gospodarczą. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca przytoczyła warunki zwolnienia, podkreśliła brak ingerencji spółki w proces naturalnej infiltracji oraz wskazała na braku znaczącej roli w zadaniach będących przedmiotem jej działalności. Ponadto wnioskodawca podniosła, że na możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie maja wpływu:

– dane zawarte w ewidencji gruntów,

– przeznaczenie gruntów wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

– objęcie danego obszaru programem ochrony przyrody,

– ustanowienie wobec gruntów strefy ochronnej bezpośredniej ujęć wody.

Zdaniem spółki przytoczone elementy nie przesądzają, bowiem o zajęciu gruntów na działalność gospodarczą przedsiębiorcy. Na poparcie przedstawionej argumentacji strona powołała stanowisko Dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych Ministerstwa Finansów zawarte w piśmie z 8 października 2008 r. oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2018 r. o sygn. akt II FSK 2708.

Odnośnie gruntów objętych pytaniem nr 2 spółka stanęła na stanowisku, że nie obejmuje ich zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l.

W wydanej interpretacji indywidualnej z 15 stycznia 2020 r. Burmistrz zgodził się ze stanowiskiem spółki odnośnie gruntów których dotyczyło pytanie nr 2, natomiast co do gruntów objętych pytaniem nr 1 ocenił stanowisko spółki jako nieprawidłowe, uznając ww. grunty za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Organ interpretujący w szczególności podniósł, że nie jest istotne, czy zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej grunt objęty jest ingerencją fizyczną przedsiębiorcy. Jako służące działalności prowadzonej przez spółkę wskazano właśnie brak takowej ingerencji w przedmiotowe grunty, które stanowią część skomplikowanego procesu dostawy wody. Procesu tego nie może natomiast sprowadzać do prostego wywiercenia studni i pompowania z niej wody. Zwrócono również uwagę na znaczenie naturalnej infiltracji dla jakości wody oraz objęcie przedmiotowych gruntów strefą ochronną ujęcia wody powierzchniowej. Jako pozostające bez znaczenia dla zajęcia gruntów w działalności spółki, Burmistrz uznał udział procentowy wody pozyskanej w procesie naturalnej infiltracji zachodzącej na gruntach, o których mowa w pytaniu nr 1, w ogólnej ilości wód używanych w działalności gospodarczej podatnika.

Postępowanie przed Sądem I instancji.

Z wydaną interpretacją wnioskodawca się nie zgodziła i wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucając dokonanie błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l., poprzez uznanie, że grunty znajdujące się w posiadaniu spółki położone w międzywalach w tej części, na której wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą są zajęte, a nie związane z działalnością gospodarczą spółki i tym samym nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, oraz o zasądzenie od Burmistrza na rzecz wnioskodawcy kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm przepisanych prawem. W uzasadnieniu skargi w szczególności wskazano na jednolitą - zdaniem spółki - linię orzeczniczą, w której interpretacja pojęcia "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" kładzie nacisk na rzeczywiste dokonywanie czynności faktycznych (a nie prawnych). Podniosła również, że proces infiltracji zachodzi we wszystkich gruntach, nie tylko tych, których dotyczył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z ewentualnymi różnicami, co do intensywności tego procesu.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Pismem z 21 sierpnia 2020 r. wnioskodawca ustosunkował się do odpowiedzi na skargę udzieloną przez Burmistrza. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej zmodyfikował wniosek skargi poprzez zawężenia żądania uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej jedynie do tej jej części, w której uznano stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wyrokiem z 24 września 2020 r., I SA/Wr 186/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę w całości.

Sąd zgodził się z zapatrywaniem wyrażonym w zaskarżonej interpretacji, że w przypadku spółki za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej należy uznać te, na których odbywa się proces składający się na pobieraniu, uzdatnianiu i dostawie wody, albowiem w tym zakresie, w przeważającej części skarżąca prowadzi działalność gospodarczą. W ocenie Sądu brak na tych gruntach aktywnych działań (czynności) skarżącej jest zupełnie uzasadnione i świadczy o zajęciu tychże gruntów pod konkretny i specyficzny profil prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. Jak wskazał Sąd, z wniosku wynika, że sporne grunty objęte są ochroną bezpośrednią ujęcia wody powierzchniowej dla miasta W. zlokalizowanej na terenie m. W. oraz powiatów [...], [...] w województwie [...] oraz powiatu [...] w województwie [...]. Sąd stwierdził, że strefa ochrony bezpośredniej ujęcia wody, a więc i objęte nią grunty mają ścisły związek z działalnością spółki, której przedmiotem jest dostawa wody odpowiedniej jakości i z odpowiednią wydajnością. Powołane regulacje wręcz uniemożliwiają wykonywanie na gruntach objętych ochroną bezpośrednią innej działalności niż wykonywana przez skarżącą. Tym samym zasadnym jest uznanie, że związek gruntów wchodzących w skład strefy ochronnej (bezpośredniej) z przedmiotem działalności gospodarczej skarżącej tzn. poborem, uzdatnianiem i dostarczaniem wody jest ścisły. Grunty takie - funkcjonalnie wprost powiązane z działalnością gospodarczą, bez których nie mogłaby ona być prowadzona w danej lokalizacji zgodnie z prawem, bądź wymogami wynikającymi z istoty takiej działalności, powinny być w ocenie Sądu uznane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Sąd uznał za słuszne stanowisko organu interpretującego, że sporne grunty należy uznać za zajęte na prowadzoną przez skarżącą działalność gospodarczą i jako takie nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l.

Postępowanie przed Sądem II instancji.

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniosła spółka. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów prawa materialnego przez dokonanie błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l. poprzez uznanie, że grunty znajdujące się w posiadaniu spółki położone w międzywałach w tej części, na której skarżąca nie wykonuje żadnych czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą są zajęte na działalność gospodarczą spółki i tym samym nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Burmistrz wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych.

Wyrokiem z 8 listopada 2023 r., III FSK 3365/21 Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnego we Wrocławiu.

Jak wyjaśnił NSA, w rozpatrywanej sprawie istotą sporu jest to, czy grunty położone w miedzywalu, są czy też nie są zajęte na działalność gospodarczą w przedmiocie poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Brak takowego zajęcia uprawniałby spółkę do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l. Tymczasem zdaniem WSA zajecie spornych gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej wynika wprost z przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną stanu faktycznego, z którym to poglądem nie zgadza się skarżąca.

Jak wyjaśnił NSA stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l., zwolnienie z podatku od nieruchomości obejmuje budowle wałów ochronnych, grunty pod wałami ochronnymi i położone w międzywalach, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej przez inne podmioty niż spółki wodne, ich związki oraz związki wałowe. Z powyższego przepisu bezspornie wynika, że zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości podlegają miedzy innymi "grunty położone w międzywałach", jeżeli nie są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem grunty pod wałami lub w miedzywalach, będące w posiadaniu przedsiębiorcy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy przedsiębiorca wykorzystuje go bezpośrednio do prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli takie grunty nie są wykorzystywane przez przedsiębiorcę do takiej działalności, lecz jedynie są w jego posiadaniu, to takie grunty są objęte omawianym zwolnieniem z podatku od nieruchomości.

NSA nie zgodził się ze stanowiskiem WSA wyrażonym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że zajecie spornych gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej wynika wprost z przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną stanu faktycznego. Jak wskazał NSA, WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zgodził się z zapatrywaniem wyrażonym w zaskarżonej interpretacji, że w przypadku spółki za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej należy uznać te, na których odbywa się proces składający się na pobieraniu, uzdatnianiu i dostawie wody, albowiem w tym zakresie, w przeważającej części skarżąca prowadzi działalność gospodarczą. Tymczasem w ocenie NSA – który zgodził się z zarzutami skargi kasacyjnej - woda pobierana i uzdatniana jest przez spółkę na terenach bezpośrednio zajętych przez system stawów infiltracyjnych, studni i rowów odwadniających. Wskazane grunty zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej, natomiast pozostałe grunty są niewątpliwie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

NSA wskazał, że WSA powinien wyjaśnić, czy sporne grunty położone w międzywalu są, czy też nie są zajęte przez spółkę na prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem podlegają, czy też nie podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynność. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 o.p.).

Podkreślić należy, że organ nie może kwestionować, weryfikować ani modyfikować przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Należy również wskazać, że stanowisko wnioskodawcy określone w art. 14b § 3 o.p. zawiera dokonaną przez niego własną subsumpcję przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (dalej: stanu sprawy), w ramach którego odbywa się postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej. W konsekwencji podzielić należy pogląd wyrażony w literaturze, zgodnie z którym przedstawione stanowisko "konstytuują przepisy prawa, na podstawie których wnioskodawca kwalifikuje podatkowo znaczącą sytuację budzącą w nim wątpliwości co do uzasadnionego zakresu oraz sposobu zastosowania prawa podatkowego i w tym kontekście wymagającą zbadania w postępowaniu interpretacyjnym, by potwierdzić albo zweryfikować trafność kwalifikacji prawnej zaproponowanej przez stronę" (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 76).

Wyjaśnić trzeba, że kontrola sądu administracyjnego w sprawach skarg na interpretacje indywidualne polega na ocenie tego, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej został przyjęty stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ – w zakresie objętym zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną – przestrzegał przepisów postępowania oraz prawidłowo zinterpretował przepisy prawa materialnego i ocenił ich zastosowanie.

Przywołując ramy prawne sprawy wskazać należy, że jak stanowi art. 14b § 1 w zw. z art. 14j § 1 o.p. burmistrz, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 o.p.). Stosownie do art. 14c § 1 o.p. zdanie 1 interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l., zwolnienie z podatku od nieruchomości obejmuje budowle wałów ochronnych, grunty pod wałami ochronnymi i położone w międzywalach, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej przez inne podmioty niż spółki wodne, ich związki oraz związki wałowe.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, postawionego pytania oraz stanowiska wnioskodawcy, potwierdzonych zarzutami skargi zasadniczy spór dotyczy tego, czy posiadane przez spółkę grunty położone w miedzywalu, w które spółka w żaden sposób nie ingeruje, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Mając na uwadze ustalony stan sprawy Sąd wyjaśnia, że zgodnie z dyspozycją art. 153 p.p.s.a., ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w tej sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie "sprawa", o której mowa w powyższym przepisie, to sprawa w znaczeniu materialnym, a nie formalnym oraz, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o samą sentencję wyroku, lecz także o jego uzasadnienie. W tym miejscu przywołać należy brzmienie art. 170 p.p.s.a., który stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Dalej wskazać trzeba, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Sąd kasacyjny uznał, że z przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną stanu faktycznego - wbrew ocenie dokonanej przez WSA w uchylonym wyroku - nie wynika wprost zajecie spornych gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej.

NSA wskazał również, że grunty pod wałami lub w miedzywalach, będące w posiadaniu przedsiębiorcy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy przedsiębiorca wykorzystuje go bezpośrednio do prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli takie grunty nie są wykorzystywane przez przedsiębiorcę do takiej działalności, lecz jedynie są w jego posiadaniu, to takie grunty są objęte omawianym zwolnieniem z podatku od nieruchomości.

Badając sprawę przez pryzmat wytycznych Sądu kasacyjnego i będąc związanym wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA, Sąd uznał, że w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy, przesądzenie organu interpretującego, oceniające za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do gruntów objętych pytaniem nr 1 jest błędne.

Organ uznał bowiem, że za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej spółki należy uznać wszelkie grunty, na których będzie ona wykonywała kompleks czynności składających się na pobieranie z nich wody, uzdatnianie transportowanie do swoich kontrahentów, bowiem taki właśnie jest przedmiot i istota jej działalności. Organ ocenił, że grunty trzeba uznać za zajęte na prowadzenie działalności nawet w przypadku, gdy nie znajdują się na nich bezpośrednio obiekty budowlane takie jak stawy infiltracyjne, rowy doprowadzające wodę, rurociągi, studnie wraz z przyłączami bądź drogi, bowiem oczywistym jest – w ocenie organu - że istotą terenów ujęciowych wody jest ich niezabudowywanie obiektami czy wszelki brak ingerencji i z tego właśnie powodu działalność podmiotów nimi administrujących sprowadza się do ich ochrony i nieingerowania.

Organ w istocie odczytał więc z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l. normę w ten sposób, że z uwagi na profil prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, w pojęciu "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej", mimo niepodejmowania przez wnioskodawcę na spornych gruntach jakichkolwiek działań faktycznych ani prawnych, mieści się sam fakt ich posiadania spółkę.

Rację ma więc spółka wywodząc, że sporne grunty na prowadzenie działalności gospodarczej zajęte nie są. Aczkolwiek w ocenie Sądu ich związek z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą - polegająca na uzdatnianiu i dostarczaniu wody - jest oczywisty. Związanie ww. gruntów z działalnością gospodarczą spółki, nie oznacza jednak ich zajęcia na prowadzenie tej działalności. Zasadnie argumentowała skarżąca, dowodząc słuszności swojego stanowiska, wskazując na brak jej ingerencji w proces naturalnej infiltracji wody na spornych gruntach. Z opisu stanu faktycznego brak takiej ingerencji wynika w sposób jednoznaczny i oczywisty. Jak wskazano bowiem na gruntach, w części niezajętej przez obiekty objęte pytaniem nr 2, spółka nie podejmuje żadnej aktywności, w szczególności: nie buduje ani nie planuje budować na nich infrastruktury, nie składuje na nich żadnych materiałów ani odpadów, nie wykorzystuje ich na cele rolnicze, nie kosi w ich obrębie traw, nie dokonuje wszelkich innych czynności, które mogłyby powodować zmiany w tychże gruntach.

Przesłanka "zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej" nie posiada legalnej definicji. Rozumienie przedmiotowej przesłanki zostało jednak wypracowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (dla przykładu zob. wyroki NSA z: 2 września 2020 r., II FSK 1520/18, 1 grudnia 2020 r., III FSK 1384/21, 6 września 2023 r., III FSK 2418/21; orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są w CBOSA, tj. Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl) gdzie podnosi się, że grunty zajęte na działalność gospodarczą to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, a więc grunty, na których mają miejsce faktyczne działania powodujące osiągnięcie zamierzonych celów. Wynika to wprost z zasady prymatu wykładni językowej, która jest nie tylko punktem wyjścia przy wykładni prawa, ale zakreśla również jej granice (zob. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 41, analogicznie wyrok NSA z 24 lipca 2002 r., I SA/Gd 1979/99, uchwała NSA z 20 marca 2000 r., FPS 14/99, opublikowany w: ONSA 2000, nr 3, poz. 92). Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie pogląd ten podziela. W konsekwencji, w ocenie Sądu, wprawdzie z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że sporne grunty są w posiadaniu spółki będącej przedsiębiorcą i związane są z prowadzoną przez nią dzielnością gospodarczą – w szczególności mając na uwadze przedmiot działalności spółki i zachodzący na nich proces naturalnej infiltracji - nie są jednak przez spółkę bezpośrednio wykorzystywane do tej działalności, bowiem nie wykonuje na nich żadnej aktywności, tj. grunty te nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Konkludując, Sąd uznał za zasadny zarzut skargi naruszenia przez organ interpretacyjny przepisu prawa materialnego przez dopuszczenie się błędu wykładni art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l.

Mając na uwadze powyższe uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w zaskarżonej części na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.

Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien wydać interpretację indywidualną, w części której dotyczyło pytanie nr 1, z uwzględnieniem wykładni art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l. dokonanej przez Sąd w niniejszym wyroku.

O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.