Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt II SA/Bk 674/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2023-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12a ust. 1 i 3, art. 22   ust. 1 pkt 3 i ust 3, art. 26 ust. 3
journal: Dz.U. 2023 poz 104
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Roleder, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Lemańska (spr.), asesor sądowy WSA Barbara Romanczuk, Protokolant st. sekretarz sądowy Katarzyna Derewońko, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 7 listopada 2023 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 31 lipca 2023 r. nr 2001-IOD.4823.26.2023 w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 31 lipca 2023 r. nr 2001-IOD.4823.26.2023 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej: DIAS), po rozpatrzeniu odwołania M. sp. z o.o. w O. (dalej: przewoźnik, Spółka, skarżący) od decyzji Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno – Skarbowego w Białymstoku (dalej: Naczelnik PUCS) z 8 marca 2023 r. nr 318000-COC3.4823.11.2023.JL w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł za nieprzedstawienie na wezwanie ww. Naczelnika środka transportu wraz z towarem objętym zgłoszeniem SENT w Oddziale Celnym w Suwałkach, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Decyzje wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

W dniu 11 października 2022 r., po zakończeniu rejestracji zgłoszenia do systemu monitorowania przewozów drogowych, wraz z przekazaniem numeru referencyjnego zgłoszenia SENT nr [...] Naczelnik wezwał zgłaszającego przewoźnika M. sp. z o.o. w O. do przedstawienia środka transportu wraz z towarem w Oddziale Celnym w Suwałkach celem przeprowadzenia kontroli. W zgłoszeniu SENT zamieszczono informację o przewozie towaru o pozycji CN 2710 opisanego jako "Motor oils, compressor lube oils and turbine lube oils". Przewoźnik nie stawił się do kontroli we wskazanym miejscu. Zgłoszenie SENT zostało zamknięte automatycznie 22 października 2022 r.

Skutkowało to podjęciem czynności kontrolnych, w trakcie których ujawniono również nieprzekazywanie przez przewoźnika danych geolokalizacyjnych. Celem ustalenia przyczyn zaniechania przewoźnika organ wezwał go w piśmie z 16 listopada 2022 r. do wyjaśnienia przyczyn niezgłoszenia się do kontroli zgodnie z otrzymanym wezwaniem oraz do przedstawienia dokumentów przewozowych (CMR, packing list, certyfikatów jakości towaru, danych dotyczących składu chemicznego towaru, k. 9 akt adm.). W odpowiedzi Spółka poinformowała, że nie otrzymała stosownych informacji od zleceniodawcy i nie miała wiedzy o konieczności zgłoszenia się do kontroli. Wszystkie dokumenty otrzymane od załadowcy zostały przekazane w momencie rozładunku do odbiorcy. Do odpowiedzi załączono dokumentację z przewozu oraz historię komunikacji pomiędzy zleceniodawcą i przewoźnikiem, w tym dokument CMR (pismo z 25 listopada 2022 r. k. 15 – 24 akt adm.)

W tych okolicznościach 5 grudnia 2022 r. sporządzono protokół kontroli nr [...] na zasadzie art. 13 ust. 7 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 825 z późn. zm. ), dalej: ustawa SENT. Stwierdzono dwa naruszenia: niestawienie się na wezwanie do przedstawienia środka transportu oraz nieprzekazywanie danych geolokalizacyjnych (art. 12a ust. 3 i art. 10a ustawy SENT). Protokół doręczono przewoźnikowi 15 grudnia 2022 r.

Postanowieniem z 24 stycznia 2023 r. nr [...] Naczelnik PUCS wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu naruszenia warunków przewozu towarów za zgłoszeniem do rejestru monitorowania przewozów SENT [...] oraz dopuścił jako dowód w sprawie protokół kontroli z 5 grudnia 2022 r. wraz z dokumentami zgromadzonymi w toku postępowania kontrolnego. W ww. postanowieniu jako naruszenie wskazano wyłącznie nieprzedstawienie środka transportu wraz z towarem celem realizacji dyrektywy kontrolnej z art. 12a ustawy SENT.

W trakcie tak wszczętego postępowania organ pierwszej instancji podjął próbę ustalenia powodów naruszenia, w tym wzywał Spółkę do wyjaśnienia zaniechania (w piśmie z 24 stycznia 2023 r.) oraz zbadał jej sytuację finansową. W wyniku tych działań organ włączył do akt sprawy:

- pismo przewoźnika z 10 lutego 2023 r., z którego wynika, że przewoźnik nie otrzymał informacji od zleceniodawcy przewozu, nie miał wiedzy o istnieniu obowiązku przedstawienia środka transportu do kontroli, otrzymał wyłącznie numer referencyjny zgłoszenia SENT celem przedstawienia do ewentualnej kontroli; wskazał, że wszystkie dokumenty otrzymane od załadowcy zostały przekazane w momencie rozładunku do odbiorcy i nie podnosi odpowiedzialności za niezrealizowanie obowiązku, o którego istnieniu nie wiedział w dniu realizacji; zaznaczył, że ładunek będący przedmiotem przewozu pochodził z Holandii i był transportowany na Litwę, system zgłoszeniowy został prawidłowo uzupełniony o wszelkie dane zawarte w art. 7 ustawy SENT, a czynność techniczna zgłoszenia została przeprowadzona przez zleceniodawcę w oparciu o art. 9 ust. 3 ustawy SENT. W załączeniu do pisma skarżący przesłał dokumentację oraz historię komunikacji pomiędzy zleceniodawcą a przewoźnikiem. Zaznaczył, że przedstawione dokumenty świadczą o fakcie dostarczenia towaru zgodnie ze zleceniem, bez uwag ze strony odbiorcy;

- notatkę służbową z 20 lutego 2023 r. pracownika Podlaskiego Urzędu Celno – Skarbowego w Białymstoku informującą, że na platformie usług elektronicznych skarbowo-celnych skarżący był zarejestrowany w 448 zgłoszeniach jako przewoźnik. Zgłoszeń, które posiadały dyrektywę kontrolną było 289, w stosunku do 71 system wykazał przeprowadzenie kontroli. Przewoźnik od początku obowiązywania ustawy SENT (tj. od 1 stycznia 2018 r.) nie występował w systemie jako podmiot odbierający, a tym samym nie był kontrolowany. W systemie zarejestrowano 6 postępowań dotyczących naruszeń warunków ustawy SENT – w 3 odstąpiono od nałożenia kary w ramach pomocy de minimis, w jednym uchylono decyzję, w dwóch toczą się postępowania. Skarżący ponadto uzyskał pomoc publiczną, w tym pomoc de minimis;

- pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 20 lutego 2023 r., zgodnie z którym przewoźnik nie posiada zaległości podatkowych i niepodatkowych należności budżetowych, nie jest prowadzone w stosunku do niego postępowanie egzekucyjne i nie występował z wnioskiem o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

Decyzją z 8 marca 2023 r. Naczelnik PUCS nałożył na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 20 000 zł za nieprzedstawienie na wezwanie środka transportu wraz z towarem objętym zgłoszeniem SENT [...] w Oddziale Celnym w Suwałkach. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał na szereg definicji legalnych znajdujących się w art. 2 ustawy SENT, w tym na definicję przewoźnika i zgłoszenia oraz powołał treść art. 4 ust. 1-2, art. 7, art. 12a ust. 1, 3, 4 i 5 ustawy SENT. Ustalił, że zgodnie ze zgłoszeniem SENT przewoźnikiem wykonującym sporny przewóz była Spółka. W jej imieniu N.M. przesłał do rejestru monitorowania przewozów zgłoszenie przewozu towaru o nazwie "Motor oils, compressor lube oils and turbine lube oils" (oznaczonego kodem CN 2710) z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego, tj. z Holandii do Litwy, za pomocą środka transportu o numerze rejestracyjnym [...]/[...]. System nadał zgłoszeniu numer referencyjny SENT[...] i wraz z tym numerem do zgłaszającego przekazano wezwanie do przedstawienia środka transportu wraz z towarem w Oddziale Celnym w Suwałkach w celu przeprowadzenia kontroli. Jednocześnie w wezwaniu pouczono o obowiązku powiadomienia organu o planowanej dacie i godzinie dostarczenia towaru oraz o grożących karach administracyjnych w przypadku niewykonania obowiązku stawiennictwa do kontroli. Informacje te zostały podane w języku polskim, angielskim i rosyjskim. Przewoźnik mimo przekazanej informacji nie zgłosił się w wyznaczonym miejscu.

Organ wyjaśnił, że projektując zasady komunikacji z uczestnikami systemu SENT ustawodawca wskazał jako wiodącą komunikację elektroniczną, zaś zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy SENT dokonanie lub modyfikacja zgłoszenia przez podmioty wskazane w tym przepisie pociągają za sobą skutki dla reprezentowanego. Profesjonalny przewoźnik powinien zapoznać się z aktualnie obowiązującymi przepisami prawa z tej dziedziny, przyjmuje on na siebie odpowiedzialność za organizację pracy kierowców, którzy powinni otrzymać niezbędne informacje i zgłosić się do kontroli. W przedmiotowej sprawie przewoźnik posiadał wiedzę dotyczącą obowiązku stawiennictwa do kontroli w miejscu wskazanym przez Naczelnika tj. w Oddziale Celnym w Suwałkach i tego obowiązku nie wykonał, czym naruszył normę określoną w art. 12a ust. 3 ustawy SENT.

Naczelnik PUCS wyjaśnił, że z urzędu przeanalizował przesłanki odstąpienia od ukarania wynikające z art. 22 ust. 3 ustawy SENT i sformułował pogląd, że dopiero ustalenie dopuszczalności udzielenia ulgi na tej podstawie umożliwia kolejny etap, tj. ocenę, czy ulga byłaby dopuszczalną pomocą publiczną. Organ wyjaśnił kryteria, które należałoby spełnić, aby instytucja odstąpienia mogła być zastosowana, jednak nie stwierdził ani wystąpienia ważnego interesu przewoźnika, ani interesu publicznego. Powodem tego jest, jak wskazał, nieprzekazanie przez stronę zindywidualizowanych okoliczności mogących stanowić podstawę do zastosowanie odstąpienia oraz niezłożenie wniosku o pomoc "de minimis", o czym była pouczana. Zdaniem organu, analiza uzyskanych z urzędu dokumentów wskazuje, że przewoźnik jest w dobrej kondycji finansowej oraz ma wiedzę na temat funkcjonowania ustawy SENT. Jego sytuacja finansowa nie jest na tyle wyjątkowa, by uzasadnione było przyznanie ulgi. W sprawie nie zaistniały też okoliczności, które wskazywałyby na istnienie interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Stwierdzone uchybienie nie ma charakteru formalnego, jest jednym z najcięższych naruszeń zasad monitorowania towarów wrażliwych i godzi w podstawowe cele ustawy.

Odwołanie wniósł przewoźnik. Zarzucił:

- istotne naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 ust. 2 oraz 12a ust. 1 ustawy SENT przez powoływanie się na okoliczności niepoparte dowodem materialnym,

- błędną wykładnię art. 24 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 3 ustawy SENT przez: pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co doprowadziło do braku uznania, że zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej oraz pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy, co doprowadziło do nieodstąpienia od nałożenia kary pomimo nieuszczuplenia budżetu Skarbu Państwa w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług,

- błędną wykładnię art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej przepisów ustawy SENT, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej, której wysokość jest niewspółmierna do naruszeń, podczas gdy nie doszło do uszczupleń należności publicznoprawnych,

- naruszenie art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292) przez jego niezastosowanie w sprawie i nałożenie kary za czyn nieistotny z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowo - prawnego, co stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności wyrażoną również w art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej i wynikającą z orzecznictwa TSUE, zgodnie z którą spośród możliwych do zastosowania środków działania przez administrację podatkową należy dokonywać wyboru tych, które są skuteczne, a zarazem najmniej uciążliwe dla podatników, a w każdym razie są uciążliwe nie bardziej niż jest to niezbędne do osiągnięcia wskazanych celów, do których środki te zmierzają.

W postępowaniu odwoławczym DIAS przeprowadził uzupełniające postępowanie dowodowe występując do przedsiębiorców o nazwach L. oraz K. (wskazanych w zgłoszeniu SENT odpowiednio jako podmiot odbierający/odbiorca towaru i podmiot wysyłający/nadawca towaru) o udzielenie informacji odnośnie zrealizowania przewozu, roli tych podmiotów w przewozie, a także przekazania wszelkich dokumentów związanych ze spornym przewozem, w szczególności wskazujących na skład chemiczny towaru, ilość i wielkość opakowań (pisma z 11 maja 2023 r., k. 20/1 i 21/1 akt adm.). Żaden z zapytanych podmiotów nie udzielił odpowiedzi.

Zaskarżoną decyzją z 31 lipca 2023 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości i został prawidłowo ustalony przez Naczelnika PUCS odnośnie daty i podmiotu zgłaszającego, przewożonego towaru, zamieszczenia dyrektywy kontrolnej i przesłania jej wraz z numerem referencyjnym zgłoszenia. Poza sporem pozostaje też niestawienie się przez przewoźnika do kontroli, co udokumentowano protokołem kontroli z 5 grudnia 2022 r. DIAS wskazał, że w sprawie miały zastosowanie art. 3 ust. 1, ust. 11, art. 4 ust. 1, ust. 2, art. 7 ust. 1, art. 12 a ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust. 5, art. 22 ust. 1 pkt 3, art. 22 ust. 3, art. 26 ust. 1, ust. 3 ustawy SENT.

Organ odwoławczy zaakcentował profesjonalny charakter Spółki będącej przewoźnikiem w przedmiotowej sprawie. Wyprowadził z tego obowiązek znajomości przepisów o zaostrzonych wymaganiach związanym z przewozem towarów wrażliwych i ponoszenie przez Spółkę odpowiedzialności za organizację pracy i za ewentualne błędy lub skutki niewypełnienia obowiązków podczas realizacji przewozu, w tym odpowiedzialności za działania osób dokonujących w jej imieniu zgłoszenia. W tym kontekście wskazał, że informacja o planowanej kontroli pojazdu została przekazana w języku polskim, angielskim i rosyjskim, a Spółka nie może się bronić niewiedzą o wystosowaniu dyrektywy kontrolnej (nieprzekazaniem informacji o kontroli przez zleceniodawcę przewozu).

DIAS wywiódł, że wśród towarów podlegających monitorowaniu wymieniono towary o kodzie CN 2710, z wyjątkiem tego towaru ale przewożonego w opakowaniach jednostkowych nie większych niż 11 litrów, z wyłączeniem paliw opałowych (art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "c" i ust. 4 pkt 2 ustawy SENT). Skoro jednak przewoźnik nie dostarczył dokumentów dotyczących m.in. składu chemicznego, ilości i wielkości przewożonego towaru, a także nie odpowiedziały na wezwania w tym zakresie podmioty wskazane w zgłoszeniu SENT jako wysyłający i odbierający – to organ przyjął przedmiot przewozu jako podlegający obowiązkowi monitorowania.

Zdaniem organu odwoławczego w sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Rozważając wystąpienie "ważnego interesu przewoźnika" jako przesłanki odstąpienia od ukarania ustalono bowiem, że strona nie posiada zaległości podatkowych i niepodatkowych należności budżetowych, nie jest prowadzone w stosunku do Spółki postępowanie egzekucyjne, nie występowała z wnioskiem o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a jej dochody z działalności gospodarczej według CIT-8, PIT-3x wyniosły w 2020 r. - 1.179.994,93 zł, zaś w 2021 r. - 1.977.008,88 zł. Nadto, zgodnie z danymi w posiadaniu organu, Spółka była wielokrotnie przewoźnikiem (zarejestrowano 488 przejazdów w tym charakterze), a 289 zgłoszeń posiadało dyrektywę art. 12a ustawy SENT. W stosunku do przewoźnika zarejestrowano 6 postępowań o naruszenie ustawy SENT. Spółka miała zatem wiedzę na temat obowiązków wynikających z przepisów ustawy SENT. Rozważając wystąpienie "interesu publicznego" jako przesłanki odstąpienia od ukarania organ wskazał, że uwzględnia w wykładni tej przesłanki zasadę proporcjonalności, zgodnie z którą sankcja nie może być nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu). W tym kontekście wskazał, że naruszenie dyrektywy kontrolnej z art. 12a ustawy SENT jest najcięższym naruszeniem zasad monitorowania i uniemożliwiło organowi jakąkolwiek kontrolę przewozu drogowego za zgłoszeniem SENT[...]. Działania takie stworzyły jednocześnie realne zagrożenie wystąpienia nieprawidłowości w rozliczeniach transportu nieobjętego systemem monitorowania. Nie pozwoliły na skuteczne typowanie do kontroli drogowych, jak również uniemożliwiły nadzór nad towarami wrażliwymi. Takie działanie przewoźnika stworzyło ryzyko uszczuplenia dochodów podatkowych Skarbu Państwa. Kara jest więc proporcjonalna do naruszeń.

Zdaniem organu drugiej instancji nałożenie na Spółkę kary pieniężnej jest wynikiem jej własnych działań, których konsekwencje mogła przewidzieć dochowując należytej staranności wymaganej przy prowadzeniu działalności gospodarczej związanej z obrotem towarami "wrażliwymi". Podkreślił, że strona - mimo wezwania - nie przedstawiła jakiejkolwiek dokumentacji czy okoliczności wskazujących na wystąpienie sytuacji nadzwyczajnych uniemożliwiających uiszczenie kary czy też charakteryzujących sytuację finansową firmy. Zgromadzony materiał dowodowy nie wskazuje, aby istniały uzasadnione ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary administracyjnej.

Skargę do sądu administracyjnego wywiodła Spółka. Zarzuciła:

a) istotne naruszenie przepisów art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 ust. 2 oraz 12a ust. 1 ustawy SENT przez oparcie zasadniczego rozstrzygnięcia decyzji na okolicznościach niepopartych dowodem materialnym,

b) naruszenie art. 183 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 12a ust. 1 ustawy SENT przez odmowę przedstawienia dowodów będących podstawą uznania przewozu drogowego za "przewóz o zwiększonym ryzyku" w rozumieniu przepisów tejże ustawy,

c) błędną wykładnię art. 24 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 3 ustawy SENT przez:

- pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad: proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji doprowadziło do braku uznania, że zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej,

- pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy, co doprowadziło do nieodstąpienia od nałożenia kary pomimo nieuszczuplenia Skarbu Państwa w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług,

d) błędną wykładnię art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej przepisów ustawy SENT, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej, której wysokość jest niewspółmierna do naruszeń, podczas gdy nie doszło do żadnych uszczupleń należności publicznoprawnych,

e) naruszenie art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292) przez jego niezastosowanie i nałożenie kary za czyn nieistotny z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowo — prawnego należności podatkowych, co stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności wyrażoną również w art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej i wynikającą z orzecznictwa TSUE, zgodnie z którą, spośród możliwych do zastosowania środków działania przez administrację podatkową należy dokonywać wyboru tych, które są skuteczne, a zarazem najmniej uciążliwe dla podatników, a w każdym razie są uciążliwe nie bardziej niż jest to niezbędne do osiągnięcia wskazanych celów, do których środki te zmierzają.

Skarżąca powtórzyła argumentację odwołania akcentując nieotrzymanie od zleceniodawcy informacji o dyrektywie kontrolnej, przesłanie organowi jedynego posiadanego dokumentu w postaci listu przewozowego CMR, bowiem pozostałe zostały pozostawione w miejscu rozładunku. Zarzuciła brak jednoznacznego ustalenia parametrów fizyko-chemicznych przewożonego ładunku, co budzi wątpliwości odnośnie objęcia go regulacjami ustawy SENT. W konsekwencji, jak wskazała, organ nałożył karę pieniężną wyłącznie w oparciu o treść zgłoszenia SENT wysłanego przez podmiot trzeci, z całkowitym porzuceniem obowiązku działania na podstawie dowodów materialnych i dowodów bezpośrednich a nie przesłanek ocenianych na zasadzie prawdopodobieństwa. W ocenie skarżącej do obowiązków organu należało zgromadzenie dowodów bezpośrednich, potwierdzających co najmniej: że towar przewożony w ramach zgłoszenia SENT [...] był objęty obowiązkiem monitorowania, że został prawidłowo scharakteryzowany przez nadawcę w dokumentach wysyłkowych, że przewóz drogowy faktycznie charakteryzował się zwiększonym ryzykiem, że przewoźnik powinien posiadać dokumenty potwierdzające skład fizykochemiczny przewożonego w przeszłości towaru i okazywać te dokumenty na żądanie organu kontroli. Nie zgodziła się skarżąca z ustaleniem, że sporny przewóz wiązał się ze zwiększonym ryzykiem, gdyż nie wyjaśniono na czym miałoby ono polegać, jak też nie wykonano analizy ryzyka przewozu. Skarżąca wskazała, że wszystkie podmioty uczestniczące w procesie przewozowym mają ugruntowaną kilkunastoletnią historię obecności na rynku obrotu towarami chemicznymi, są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, nie jest prowadzone wobec żadnego z tych podmiotów postępowanie dotyczące uszczuplenia podatku VAT bądź innych należności publiczno-prawnych. Przewoźnik jest zarejestrowanym podmiotem posiadającym stosowne uprawnienia do wykonywania zawodu przewoźnika drogowego, a w przeszłości nie było prowadzone wobec podatnika żadne postępowanie administracyjno-skarbowe, które wykazałoby jakiegokolwiek ryzyko uszczuplania należności publiczno-prawnych. Wobec tego organ powinien był udowodnić na jakiej podstawie analiza ryzyka wytypowała do kontroli tej konkretny przewóz, podczas gdy zasłonił się w tym zakresie tajemnicą służbową. Zdaniem skarżącej typowanie nie odbywa się na podstawie żadnej analizy ryzyka, ale jest automatyczne i pozbawione realizacji intencji ustawodawcy. Podobnie brak jest dowodów bezpośrednich potwierdzających ustalenie organu, że ładunek przewożony w ramach procedury SENT [...] rzeczywiście posiadał kod CN 2710. W tym zakresie, w jej ocenie, organ oparł się na przypuszczeniach.

Zakwestionowała również skarżąca ustalenia i ocenę organów odnośnie przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy SENT co do odstąpienia od ukarania. Zarzuciła nieuwzględnienie w wykładni pojęcia "interesu publicznego" wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, wyeliminowanie sytuacji, gdy skutkiem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Podkreśliła cel ustawy, tzn. ochronę legalnego obrotu towarami wrażliwymi, ułatwienie walki z tzw. szarą strefą, ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Wskazała, że nie jest celem ustawy zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu nakładanych kar na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczające się jedynie uchybień formalnych.

Reasumując skarżąca podkreśliła, że organ jest w posiadaniu całej dokumentacji związanej z przewozem (a także rejestru GPS dotyczącego lokalizacji środka transportu), która potwierdza, że ładunek dotarł do odbiorcy w stanie niezmienionym. Nie istnieje więc zatem nawet cień wątpliwości sugerujący, że w trakcie przewozu doszło do jakichkolwiek nielegalnych działań związanych z ładunkiem, bądź istniało jakiekolwiek realne ryzyko, że takie działania będą mogły zostać podjęte.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem organy obydwu instancji prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy przypisując skarżącemu (jako przewoźnikowi) odpowiedzialność związaną z dokonanym zgłoszeniem, w tym niewywiązanie się z obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem do kontroli, a także bez naruszenia prawa rozważyły przesłanki odstąpienia od ukarania wykluczając zastosowanie ulgi na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT.

Z akt sprawy (zgłoszenie SENT, list CMR) wynika, że sporny przewóz miał charakter międzynarodowy (między państwami członkowskimi), bowiem był realizowany z Holandii na Litwę. Wykonywany transport mieścił się w pojęciu przewozu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy SENT, zaś skarżący należy do kręgu podmiotów uznanych przez ustawodawcę za przewoźnika (art. 2 pkt 8 ustawy SENT). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy SENT, w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego przewoźnik jest obowiązany przesłać do rejestru, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, zgłoszenie i uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia.

Ze zgłoszenia SENT nr [...] wynika, że przewoźnikiem była skarżąca spółka, a ponieważ na żadnym etapie postępowania nie kwestionowała ona samego faktu dokonania zgłoszenia i nie podnosiła okoliczności związanych z tym, że zgłoszenie miałoby nie zostać dokonane w jej imieniu przez osobę o nazwisku N.M. – bez naruszenia prawa przyjęły organy, iż osoba zgłaszająca działała w imieniu skarżącej, a w konsekwencji że wiedziała o zamieszczonej dyrektywie kontrolnej i w konsekwentnie stała się odpowiedzialna za prawidłowe wypełnienie i zrealizowanie przewozu objętego zgłoszeniem SENT. W związku z tym nie było podstaw by podważać treść zgłoszenia, w tym osobę przewoźnika, wskazane podmioty wysyłające i odbierające, dane dotyczące środka transportu i dane opisujące przewożony towar. Dlatego za wiarygodne i mogące stanowić podstawę wiążących ustaleń w sprawie należy przyjąć informacje wskazane w treści zgłoszenia, zgodnie z którymi - według N.M., tj. osoby działającej w ramach dokonywania zgłoszenia w imieniu spółki jako przewoźnika, za której to osoby działanie spółka ponosi odpowiedzialność - przewóz będzie realizowany środkiem transportu o numerze rejestracyjnym [...]/[...] i będzie on dotyczył towaru o nazwie "Motor oils, compressor lub oils and turbine lube oils" oznaczonego kodem CN 2710 w ilości 14662,5 kg. W takiej sytuacji nie ma też podstaw by podważać ustalenie organów, że powyższe zgłoszenie jest rodzajem bezpośredniego dowodu w sprawie na okoliczność faktu przewozu, rodzaju ładunku, jego ilości i kwalifikacji pod określoną pozycję, w tym przypadku CN 2710. Oczywiście niewątpliwie dowodem bezpośrednim w ścisłym tego słowa znaczeniu byłby dowód z oględzin bądź kontroli bezpośredniej towaru, ale nie był on możliwy wskutek niezrealizowania przez przewoźnika dyrektywy kontrolnej. W sytuacji jednak gdy organ ustala rodzaj ładunku, jego ilość i kwalifikację pod pozycję CN 2710 według treści zgłoszenia dokonanego przez osobę działającą w imieniu przewoźnika (art. 7 ust. 1 ustawy SENT) – cecha bezpośredniości treści zgłoszenia nie może być podważona. Dowodem pośrednim byłyby np. zeznania świadków na powyższe okoliczności, ale ich przeprowadzenie w sprawie nie było konieczne.

Bezskutecznie skarżąca zarzuca brak wiedzy organów w momencie wydania zaskarżonej decyzji odnośnie tego, czy przewożony ładunek nie był przypadkiem objęty wyjątkiem z art. 3 ust. 4 pkt 2 ustawy SENT. Przepis ten stanowi, że systemowi monitorowania przewozu i obrotu nie podlega przewóz towarów objętych m.in. pozycjami 2710 w opakowaniach jednostkowych nie większych niż 11 litrów, z wyłączeniem paliw opałowych (lit. "b"). Wskazać więc należy, że zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "c" ustawy SENT systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów objętych pozycjami CN 2710, jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tymi pozycjami przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Ten warunek należy uznać za spełniony na podstawie treści zgłoszenia SENT i listu CMR. Co więcej, organy kierowały do skarżącego także szereg pism (m.in. z 16 listopada 2022 r. czy 24 stycznia 2023 r.) wzywając do przedstawienia dokumentów dotyczących przewożonego towaru (składu chemicznego towaru, ilości i wielkości opakowań), jednak skarżący żądanych dokumentów nie dostarczył, za wyjątkiem wspomnianego listu CMR i zlecenia. Niedostarczenie wymaganych dokumentów oraz niestawienie się do kontroli uniemożliwiło organom zweryfikowanie czy towar przewożony był w rzeczywistości towarem wykazanym w zgłoszeniu oraz w jaki sposób i w jakiej ilości był przewożony. Przy czym w takiej sytuacji, gdy skarżący zgłasza towar w sposób odpowiadający treści art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "c" ustawy SENT a niewskazujący na wystąpienie wyjątku z ust. pkt 2 lit. "b", a następnie w postępowaniu o wymierzenie kary pieniężnej podważa treść dokonanego w jego imieniu zgłoszenia – zachowanie skarżącego może być potraktowane wyłącznie jako przyjęta linia obrony. Nie może też ujść uwadze podjęta na etapie odwoławczym w pismach z 11 maja 2023 r. próba uzyskania od spółki K. (nadawca towarów) oraz L. (odbiorca towarów) informacji w sprawie, w tym dokumentów związanych ze spornym transportem, w szczególności wskazujących na skład chemiczny towaru, ilość i wielkość opakowań. Jednak od ww. spółek nie uzyskano odpowiedzi. W związku z tym skonkludować wypada, że ciążąca na organach powinność zbadania wszystkich okoliczności istotnych w sprawie nie może usprawiedliwiać bierności strony i nie zwalnia jej z obowiązku współdziałania z organem. Skarżący powinien przekazać dowody dotyczące okoliczności, których wykazanie leży w jego interesie, pod rygorem negatywnych skutków procesowych. Tego jednak nie uczynił. Natomiast aktywność dowodowa organów w sprawie niniejszej zasługuje na akceptację, bowiem orany zrealizowały w ten sposób obowiązek wynikający z art. 122 i art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Bez naruszenia prawa dokonały ustaleń na podstawie dokumentów, które udało się zebrać. Stan sprawy w odniesieniu do treści zgłoszenia, w tym rodzaju przewożonego towaru jest niewątpliwy i został ustalony oraz udowodniony przez organy obydwu instancji zgodnie z przepisami postępowania.

Bezskutecznie zarzuca również skarżący brak wiedzy o dyrektywie kontrolnej (nieotrzymanie od zleceniodawcy przewozu stosownych informacji o obowiązku przedstawienia środka transportu do kontroli).

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy SENT jeżeli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazanych w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik otrzymują wezwanie do przedstawienia środka transportu w czasie i miejscu, o których mowa odpowiednio w ust. 3 albo 4, przesłane wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze. Odpowiednio podmiot wysyłający i podmiot odbierający są obowiązani przekazać przewoźnikowi treść wezwania wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze (art. 12a ust. 2 ustawy SENT). W przypadku przewozu towarów po drodze publicznej przewoźnik jest obowiązany przedstawić środek transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, w dacie zakończenia przewozu towaru, w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju w celu przeprowadzenia kontroli (art. 12a ust. 3 ustawy SENT).

Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o SENT przesłanie, uzupełnienie i aktualizacja zgłoszenia przez przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu przedającego oraz podmiotu nabywającego pociągają za sobą skutki dla reprezentowanego. Profesjonalny przewoźnik zajmujący się zawodowo transportem międzynarodowym, aby sprostać wymaganiom nakładanym przez ustawodawcę powinien tak zorganizować pracę w firmie, aby nie dochodziło do naruszeń. Za działania przedstawiciela przewoźnika, jakim bez wątpienia jest osoba dokonująca zgłoszenia w imieniu przedsiębiorcy, odpowiada bezpośrednio przewoźnik i to on ponosi odpowiedzialność za wszelkie błędy czy skutki niewypełnienia obowiązków nałożonych podczas realizacji przewozu. Obowiązkiem przewoźnika jest zwłaszcza zapoznanie się z obowiązującymi przepisami oraz zadbanie o znajomość przepisów przez osoby, z którymi współpracuje prowadząc działalność gospodarczą.

Skoro więc zostało wykazane, że podmiot dokonujący zgłoszenia działał w imieniu przewoźnika (art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 3 ustawy SENT) oraz skoro przewóz uzyskał numer SENT, a więc osoba zgłaszająca otrzymała zwrotne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia, to jeśli dyrektywa kontrolna jest przesyłana wraz z numerem referencyjnym (art. 12a ust. 1 ustawy SENT) – nie ma podstaw by twierdzić, że podmiot odpowiedzialny za dokonanie zgłoszenia dyrektywy nie otrzymał. A jeśli dokonywał czynności zgłoszenia w imieniu przewoźnika, to jest to sytuacja, którą należy intepretować jako otrzymanie dyrektywy przez przewoźnika. W sytuacji, gdy w imieniu przewoźnika zgłoszenia dokonywała osoba z podmiotu wysyłającego lub odbierającego (DIAS nazywa tę sytuację przedstawicielem przewoźnika), również należy ją traktować jak działającą w ramach tej czynności za (w imieniu) przewoźnika, za której działania przewoźnik jest odpowiedzialny (szczegółowo wyjaśnił tę kwestię organ odwoławczy na s. 4 i 5 swojej decyzji). Dlatego stanowisko skarżącej o braku wiedzy o obowiązku stawienia się do kontroli nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie udowodniła ona okoliczności wykluczających jej wiedzę o tym obowiązku. Dodatkowo sąd zwraca uwagę, że – jak wynika z ustaleń organów – dyrektywę kontrolną wystosowano do skarżącej w 289 przypadkach na 448 przejazdów spółki w okresie 1 stycznia 2018 r. – 20 lutego 2018 r. Trudno w związku z tym przyjąć, że nie mogła mieć wiedzy o obowiązku stawienia się do kontroli, a co najmniej że dochowania należytej staranności wymagało sprawdzenie czy taka dyrektywa w tym konkretnym zgłoszeniu się nie znajduje, skoro już wcześniej spółka byłą w ten sposób wzywana.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy SENT w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20.000 zł. Okoliczności sprawy uzasadniały nałożenie takiej kary.

Bez naruszenia prawa organy ustaliły też brak podstaw do zastosowania ulgi z art. 22 ust. 3 ustawy SENT, co może nastąpić w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Niewątpliwie odpowiedzialność przewidziana w art. 22 ust. ust. 1 pkt 3 ustawy SENT ma charakter administracyjny, a zatem do jej zastosowania wystarczające jest popełnienie stypizowanego przez przepis prawa materialnego czynu, bez względu na winę podmiotu odpowiedzialnego lub osób działających w jego imieniu lub na jego rzecz. Zwraca się jednak obecnie uwagę, że do zachowania współczesnych standardów sankcji administracyjnych konieczne jest odejście od ich absolutystycznego rozumienia i stworzenie prawnej możliwości uwzględniania sytuacji szczególnych i jednostkowych (vide: D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa). Na konieczność uwzględnienia okoliczności indywidualizujących kary administracyjne zwraca również uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por.: wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r., C-418/14; LEX nr 2051260). Wynikiem realizacji tych postulatów są wprowadzone w ustawie SENT "klauzule generalne" umożliwiające uwzględnienie okoliczności indywidualnych w ramach jednostkowej sprawy, tj. właśnie "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" przewidziane w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Z kolei w art. 26 ust. 3 ustawy SENT zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożonej kary. Stosownie do tej regulacji organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.

W kontekście systemowym art. 22 ust. 3 ustawy SENT odczytywać należy jako prawną gwarancję uwzględnienia indywidualnej sytuacji jednostki w ramach odpowiedzialności administracyjnoprawnej regulowanej ustawą SENT.

W niniejszej sprawie nie wystąpił jednak "ważny interes przewoźnika" uzasadniający odstąpienie od nałożenia kary. Przesłanka ta została właściwie zinterpretowana przez organy, co po dokonanej analizie materiału dowodowego doprowadziło do prawidłowej konkluzji o odmowie jej zastosowania. Ważny interes strony zaistnieje wówczas, gdy wystąpią nadzwyczajne okoliczności losowe powodujące przykładowo znaczne obniżenie zdolności płatniczych, w szczególności zagrażające funkcjonowaniu podmiotu albo grożące niewywiązywaniem się z nałożonych obowiązków. Użycie słowa "ważny" wskazuje, że nie każdy interes uzasadnia odstąpienie od wymierzenia kary, bo taki interes posiada każdy podmiot dążący do ograniczenia obciążeń finansowych. Chodzi o interes szczególnie istotny, wyjątkowy, ważniejszy niż właściwy wszystkim pozostałym przedsiębiorcom spełniającym przesłanki do wymierzenia kary.

Z akt sprawy nie wynika w jaki sposób zapłata kary administracyjnej miałaby wpłynąć na działalność skarżącej, jeśli się zważy na ustaloną w toku postępowania jej dobrą kondycję finansową wynikającą w szczególności z zestawienia wysokości osiąganych na przestrzeni lat 2020-2021 dochodów z wysokością nałożonej kary. Skarżąca nie powoływała się również na jakieś szczególne okoliczności, które uniemożliwiałyby jej poniesienie kary (na wezwanie organu pierwszej instancji nie udzieliła odpowiedzi). Nie ma podstaw by twierdzić, że istnieje zagrożenie jej płynności finansowej. Zresztą też zarzuty skargi nie dotyczą oceny tej przesłanki. Skoncentrowane są na przesłance interesu publicznego.

Sąd ma też w polu widzenia sprawę II SA/Bk 532/23, w której oddalono skargę (nieprawomocnie) od decyzji DIAS nakładającej na skarżącego karę pieniężną w kwocie 10 000 zł za niezapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu. Jednak nawet i ten aspekt mając na uwadze (a więc wysokość obciążenia karami pieniężnymi w wysokości łącznie 30 000 zł, tj. 20 000 zł w sprawie niniejszej i 10 000 zł w sprawie II SA/Bk 532/23) – wykluczone jest stwierdzenie, że występuje "ważny interes przewoźnika" rozumiany jak wyżej wskazano. Potwierdza tę konkluzję brak informacji o kondycji finansowej przewoźnika pochodzących od niego samego, mimo wezwania.

Strona skarżąca w skardze wskazała też na naruszenie art. 24 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 3 ustawy SENT dotyczące kary pieniężnej za niedokonanie aktualizacji zgłoszenia lub zgłoszenia innych danych niezgodnych ze stanem faktycznym i możliwości odstąpienia od nałożenia tej kary, jednak przepisy te w sprawie nie miały zastosowania. Wskazując na powyższe naruszenie skarżąca zarzuciła pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania oraz rzeczywistej intencji ustawodawcy. W pozostałym zakresie akcentując pojęcie "interesu publicznego" odwołała się do art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji i wskazała na brak uszczupleń publicznoprawnych.

Przesłanka "interesu publicznego" (a nie "ważnego interesu publicznego" jak wskazała skarżąca Spółka) rozumiana jest w orzecznictwie jako dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez orzekający w takiej sprawie organ kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi (por.: wyroki NSA: z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19, z 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19).

Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy niniejszej należy zwrócić uwagę, że nie sposób odwoływać się do poglądów orzecznictwa wskazujących, iż w interesie publicznym nie leży nakładanie przez organy kar pieniężnych na podmioty działające zgodnie z prawem, a dopuszczające się jedynie nieistotnych czy też oczywistych omyłek, błędów w zgłoszeniu SENT czy też uchybień formalnych, bowiem nie jest to sytuacja w jakiej znalazła się skarżąca. Nieprzedstawienie na wezwanie Naczelnika środka transportu wraz z towarem objętym zgłoszeniem SENT w Oddziale Celnym w Suwałkach stanowiło poważne naruszenie, uniemożliwiające realizację celów ustawy SENT czyli wykonania kontroli przewozu. Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy SENT kontrola obejmuje m.in. weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru. Naruszenie obowiązku o którym mowa w art. 12a ust. 3 wypacza zatem cel ustawy SENT. Niestawienie się do kontroli uniemożliwiło organowi jakąkolwiek kontrolę dokonywanego przewozu, a działania te stworzyły realne zagrożenie wystąpienia nieprawidłowości w rozliczeniach transportu. Jak słusznie wywodzi organ w takiej sytuacji niemożliwe jest ustalenie czy towar został przywieziony w takiej samej ilości co wywieziony z Polski. To zaś skutkuje brakiem możliwości ustalenia, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa przez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT). Nie jest bowiem wykluczone, że dostarczono do Polski - również poza ewidencją - pewne ilości towaru, od których nie zostały odprowadzone należności budżetowe. Wezwanie do stawienia się pojazdu wraz z towarem do kontroli nakłada na przewoźnika obowiązek i nie jest to przedmiotem jego wyboru. Stwierdzone naruszenie uniemożliwiło monitorowanie przewozu towaru wrażliwego i kontrolę łańcucha dostaw, a w efekcie prawidłową kontrolę obowiązków podatkowych związanych z tego rodzaju towarem. Takie zachowania nie mogą być postrzegane jako zgodne z interesem publicznym.

Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi". Każdy zatem z podmiotów obowiązany jest stawić się na wezwanie organu w celu przeprowadzenia kontroli, zaś w sytuacji nieprzestrzegania przepisów prawa winien mieć świadomość konsekwencji, a przede wszystkim sankcji, które są istotnym elementem ustawy SENT uruchamianym w przypadku naruszenia przyjętych zasad. Strona jako profesjonalny przedsiębiorca powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na nią przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, w tym nadzór nad pracownikami, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach. W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się obrotem towarami objętymi systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków.

W świetle powyższego bezskuteczny jest argument strony o konieczności odstąpienia od ukarania z uwagi na niestwierdzenie uszczupleń budżetowych. Trafnie wskazuje się w orzecznictwie, że brak zagrożenia karą związany z automatycznym odstępowaniem od jej wymierzenia w przypadku stwierdzenia braku uszczuplenia dochodów budżetowych doprowadziłby do powszechnego celowego bądź niecelowego uchylania się przewoźników od stosowania art. 12a ust. 3 ustawy SENT, a w konsekwencji uniemożliwiłoby to ściślejszą kontrolę przewozu towarów podlegających ustawie. Ratio legis ustawy SENT zasadniczo sprowadza się do zwiększenia skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem zapewnienia bardziej skutecznego funkcjonowania i lepszego monitorowania (kontroli) przewozu towarów uznanych za "wrażliwe" prawodawca uznał, by przewóz niektórych towarów był rejestrowany, dostrzegając konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu tego typu towarów. Wprawdzie zgodzić się należy z poglądem, że celem nakładania tych kar nie powinno być zwiększenie dochodów budżetu państwa, to jednak nie można pominąć, że funkcją regulacji ustawy SENT jest wspomniana prewencja, która przez groźbę wysokiej kary za naruszenia norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych ma odstraszać podmioty podlegające ustawie SENT od lekceważenia rygorów zgłaszania przewozu tych towarów.

Dlatego odstępowanie od kary w przypadku naruszenia tzw. dyrektywy kontrolnej z art. 12a ust. 3 ustawy SENT powinno następować w wyjątkowych sytuacjach, gdyż naruszenie to godzi w istotę i podstawowe cele ustawy SENT. W interesie publicznym leży zapewnienie maksymalnie skutecznego monitoringu towarów, a rolą profesjonalnego przewoźnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z transportem "towarów wrażliwych" jest podjęcie takich rozwiązań organizacyjnych (w tym przeszkolenie osób wysyłających zgłoszenia do rejestru oraz kierowców pojazdów), aby zadośćuczynić wymogom stawianym przez poszczególne ustawy regulujące transport drogowy. Z okoliczności faktycznych sprawy niniejszej bezspornie zaś wynika, że w zgłoszeniu przesłanym do rejestru monitorowania przewozów to działający w mieniu przewoźnika N.M., wskazał, że środkiem transportu o numerze rejestracyjnym [...]/[...] skarżąca spółka będzie przewozić Motor oils, compressor lub oils and turbine lube oils oznaczony kodem CN 2710.

Sąd w sprawie niniejszej ma na uwadze, że konieczna jest refleksja nad karaniem na podstawie ustawy SENT, tak aby nie było ono automatyczne i bezrefleksyjne oraz by uwzględniało treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP i art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej (tj. zasadę proporcjonalności, w szczególności w aspekcie współmierności zastosowanych kar względem celu i funkcji, którym służy ustawa SENT, vide np. wyrok z 24 stycznia 2023 r., II SA/Bk 870/22). W związku z tym wskazać należy na przypadki ukarania za błędy formalne i omyłki jak np. literówki w numerach rejestracyjnych pojazdów albo niewskazanie numeru listu przewozowego. Stanowisko takie znajduje oparcie w orzecznictwie NSA (por.: przykładowo wyrok z 1 lipca 2021 r., II GSK 145/21). W niniejszej sprawie występuje jednak zupełnie inna sytuacja. Przewoźnik dopuścił się naruszenia, które godzi w sens i cel ustawy SENT, tj. zakłóca typowanie w analizie ryzyka, wyklucza rzeczywistą kontrolę nad przewozem ładunku objętego szczególną uwagą i nadzorem a w konsekwencji uniemożliwia kontrolę obrotu towarami wrażliwymi. Nie ulega wątpliwości, że nie można porównywać ze sobą takiej sytuacji z sytuacją zaledwie uchybień formalnych w wypełnianiu zgłoszenia SENT. Dlatego, w ocenie sądu, wymierzona w sprawie kara pieniężna nie jest dotkliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne do osiągnięcia celów ustawy, a tym samym odmowa odstąpienia od ukarania nie jest sprzeczna z interesem publicznym, w tym z tworzącą go zasadą proporcjonalności (art. 22 ust. 3 ustawy SENT). Zwłaszcza że w toku postępowania nie stwierdzono aby zaistniały szczególne okoliczności, które realizację obowiązku ustawowego czyniłyby niemożliwą. Dodać wypada, że w stosunku do spółki uruchomiono 6 postępowań dotyczących naruszenia warunków ustawy SENT, zatem trudno uznać, że interes publiczny przemawiał w jej przypadku za zastosowaniem ulgi.

W konsekwencji powyższego za niezasadny należy także uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 12 ustawy Prawo przedsiębiorcy. Skoro niemożliwe jest w istocie ustalenie czy doszło czy też nie do uszczuplenia należności budżetowych, to trudno mówić o czynie nieistotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowo-prawnego.

Sąd w sprawie niniejszej podziela też stanowisko, że dopiero po stwierdzeniu, że zachodzi podstawa do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określona w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, stosuje się wskazane w art. 26 ust. 3 tej ustawy kryteria stanowiące pomoc de minimis. W przedmiotowej sprawie, co wykazano powyżej, nie ziściła się żadna z przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. A to wykluczało możliwość odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej, bez konieczności przesądzania czy instytucja ta ma charakter pomocy de minimis (tak też w sprawach II SA/Op 415/21 od którego to wyroku NSA oddalił skargę kasacyjną w sprawie II GSK 529/22, a tutejszy sąd np. w sprawie II SA/Bk 257/23). Natomiast niewątpliwie w interesie publicznym jest, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisów prawa i ponosili ich konsekwencje ale nie w taki sposób, że konsekwencje te prowadziłyby do sięgania po pomoc publiczną. Skoro jednak w sprawie niniejszej poczyniono ustalenia odnośnie tego czy zaistniały przesłanki odstąpienia od wymierzenia kary z uwzględnieniem szczególnych okoliczności tej indywidualnej sprawy i sytuacji finansowej strony oraz nie doprowadziły one do powstania wątpliwości odnośnie kondycji skarżącej – jest to dodatkowy argument wykluczający sięganie w argumentacji do art. 26 ust. 3 ustawy SENT.

Reasumując stwierdzić trzeba, że organy obydwu instancji w sposób prawidłowy przeprowadziły proces wydania decyzji, w tym także w jej części uznaniowej obejmującej ocenę wystąpienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Uwzględniły wszystkie przepisy mające w sprawie zastosowanie, zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, pojęcia nieostre zostały zinterpretowane prawidłowo, nie pominięto istotnych elementów stanu faktycznego oraz wybrały rozwiązanie przewidziane przepisem prawa materialnego jednocześnie należycie je uzasadniając. Nie można organom zarzucić uchybień w zakresie, który miałby wpływ na wynik sprawy. Jak wyżej wyjaśniono, nie doszło również do naruszenia zasady proporcjonalności czy sprawiedliwości (art. 31 ust. 3, art. 2 Konstytucji RP). Ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej nie dostarczyła podstaw do wyeliminowania ich z obrotu prawnego, w kontekście zarzutów podniesionych w skardze.

Dodać też należy, że poza kontrolą sądu jest podważanie sposobu przeprowadzania analizy ryzyka i wytypowanie konkretnego podmiotu do kontroli. Analiza ta odbywa się bowiem drogą elektroniczną, a – co jeszcze raz należy podkreślić – przewoźnik jest obowiązany stawić się do kontroli, bowiem taki obowiązek nałożył na niego ustawodawca, nie jest to kwestią wyboru przewoźnika.

W konsekwencji skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634).