Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2172/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.  107  ust.  1,3,4;  art.  109  ust.  3e
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 107  ust.  1,  art.  122,  art.  187,  art.  191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art.  80a  ust.  1,2,4;  art.  80b  ust.  1 i 1a
journal: Dz.U. 2012 poz 1137
law: Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym - tekst jednolity
article: art.  3  pkt  3
journal: Dz.U. 2013 poz 235
law: Ustawa z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne - tekst jednolity.
article: par.  16  pkt  1,4;  par.  18  ust.  6
journal: Dz.U. 2007 nr 186 poz 1322
law: Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów - tekst jednolity.
article: art.  151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez M. Spółka jawna w G. (dalej: skarżąca, spółka lub strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [....] (dalej: Dyrektor Izby, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] czerwca 2014r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] (dalej: Naczelnik Urzędu lub organ I instancji) z [...] marca 2014 r., nr [...] odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych w wysokości 9.944 zł. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z [...] grudnia 2013 r. (data stempla pocztowego) skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 9.944 zł z tytułu dokonanego eksportu ośmiu samochodów osobowych marki S. Do wniosku dołączono list przewozowy CMR z [...] grudnia 2012 r. oraz kserokopię tego listu z potwierdzeniem odbioru pojazdów przez kontrahenta zagranicznego, oryginały siedmiu faktur VAT z [...] listopada 2012 r. i jedną kserokopię kopii faktury VAT z [...] listopada 2012r. dotyczących nabycia przez spółkę ww. samochodów od D. Sp. z o.o., oryginały kopii faktur VAT z [...] lutego 2012r. dotyczące sprzedaży samochodów przez skarżącą kontrahentowi zagranicznemu oraz kserokopie potwierdzeń przelewu.

Naczelnik Urzędu przeprowadził postępowanie wyjaśniające w wyniku, którego uzyskał dane z bazy CEPiK-CEP z której wynikało, że wszystkie ww. pojazdu posiadają status pojazdów zarejestrowanych, z datą pierwszej rejestracji w dniach [...]-[...] listopada 2012r. Ponadto w odpowiedzi na wezwanie organu skarżąca wyjaśniła, że nie posiada zaświadczeń potwierdzających zapłatę akcyzy i nie jest w stanie ustalić gdzie kopie tych zaświadczeń się znajdują. Wyjaśniła również, że oświadczenia o zapłacie akcyzy posiada spółka [...] zgodnie z informacją podaną na fakturach zakupu pojazdów. Do pisma załączyła kserokopię ośmiu faktur nabycia spornych pojazdów przez D. Sp. z o. o. w [...] od autoryzowanego dealera S. Sp. z o.o. w L., w których to fakturach zawarto stosowne oświadczenie o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzaj zapłaty akcyzy. Na fakturach tych znajdowały się także pieczęcie urzędu potwierdzające rejestrację samochodów. Ponadto organ I instancji ustalił, że zapłaty akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w wysokości 9.126,99 zł. od ww. pojazdów dokonała Spółka z o.o. S.

Decyzją z [...] marca 2014r. Naczelnik Urzędu odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów osobowych. Organ I instancji stwierdził, że jedną z podstawowych przesłanek warunkujących zwrot podatku akcyzowego jest okoliczność, by dostarczane wewnątrzwspólnotowo pojazdy nie były wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju. Natomiast zdaniem Naczelnika Urzędu przedstawione dokumenty potwierdzają dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych zarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju, dlatego też odmówiono zwrotu akcyzy.

Pismem z [...] stycznia 2014 r. skarżąca złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zwrot akcyzy ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 107 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz.U. z 2014r, poz. 752, dalej: u.p.a.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;

- art. 122 w zw. Z art. 187 w zw. Z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

W uzasadnieniu strona powołała się na wykładnię "braku wcześniejszej rejestracji pojazdu" dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 17 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Po 249/12. Dodatkowo podkreśliła, że czasowa rejestracja samochodu, nie stanowi pierwszej rejestracji pojazdu w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Decyzją z [...] czerwca 2014r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Po przytoczeniu podstaw prawnych organ odwoławczy podkreślił, że strona, wykazała, że to ona dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Jednak nie dostarczyła ona dowodów potwierdzających zapłatę akcyzy od pojazdów na terytorium kraju i ponadto pojazdy posiadały status "zarejestrowanych" w momencie dokonania przemieszczenia. A to z kolei uniemożliwia otrzymanie zwrotu podatku akcyzowego.

Dyrektor Izby zauważył, że jedną z podstawowych przesłanek warunkujących zwrot podatku akcyzowego jest okoliczność, aby podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy wykazał, że akcyza od samochodów osobowych, będących przedmiotem dostawy, została uiszczona na terytorium kraju. Zdaniem organu II instancji takiej przesłanki skarżąca w sprawie nie wykazała.

W tym kontekście organ przytoczył treść art. 107 ust. 4 u.p.a. oraz art. 109 ust. 3, ust 3a-3f u.p.a. i podkreślił, że spółka ewidentnie nie wypełniła przesłanki odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od ośmiu samochodów osobowych na terytorium kraju, o czym świadczą złożone na fakturach VAT oświadczenia o posiadaniu kopii zaświadczeń potwierdzających zapłatę akcyzy od samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju. Dyrektor Izby zauważył, że oświadczenia o posiadaniu kopii zaświadczeń potwierdzających zapłatę akcyzy znajdujące się na faktury VAT załączonych do wniosku nie stanowią dowodu z dokumentów, zgodnie z intencją ustawodawcy zawartą w art. 109 ust. 3c i 3d u.p.a., czego organ podatkowy I instancji nie dostrzegł w sprawie.

Ponadto zdaniem organu odwoławczego kwestią sporną pozostaje rozstrzygnięcie, czy dostarczane wewnątrzwspólnotowo pojazdy nie były wcześniej zarejestrowane na terenie kraju. Nie bez znaczenia ustawodawca użył w art. 107 ust. 1 u.p.a. zwrotu "niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju", co w dosłownym znaczeniu oznacza "przed upływem pewnego określonego czasu, przed jakimś wydarzeniem".

Dyrektor Izby wyjaśnił, że wprowadzenie tej przesłanki przez ustawodawcę związane jest z realizacją zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych w kraju ich konsumpcji. Akcyza, jako podatek konsumpcyjny, jest podatkiem pośrednim, co oznacza, że faktycznym podmiotem ponoszącym ciężar opodatkowania akcyzą jest ostateczny konsument, a nie podmiot, który jedynie formalnie był obowiązany do naliczenia i zapłaty tego podatku. Celowościowa wykładnia ww. przepisu wskazuje, że aby zwrot podatku akcyzowego był możliwy samochód osobowy nie może być zarejestrowany na terenie kraju przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej, gdyż taka rejestracja stanowi dowód konsumpcji.

Organ dokonał analizy przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, ze zm.; dalej: Prawo o ruchu drogowym) i wyjaśnił, że wprowadza ona rozróżnienie na rejestrację i czasową rejestrację pojazdu.

Organ podkreślił, że rejestracja stała pojazdu poprzedzona jest obligatoryjną rejestracją czasową i jest elementem postępowania rejestracyjnego samochodu, dokonywaną po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu. Wynika to wprost z art. 74 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 Prawa o ruchu drogowym. Celem tej regulacji prawnej jest umożliwienie organowi rejestrowemu zweryfikowanie prawdziwości załączonych do wniosku o rejestrację dokumentów oraz spełnienia warunków zarejestrowania pojazdu. Czasowa rejestracja jest dokonywana z urzędu każdorazowo po złożeniu spełniającego wymogi formalne wniosku o rejestrację pojazdu, natomiast rejestracja pojazdu jest dokonywana dopiero po zweryfikowaniu spełnienia warunków określonych w art. 72 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym. Stąd, zdaniem Dyrektora Izby, ustawodawca wprowadza więc dwa rodzaje rejestracji pojazdu, tj. czasową rejestrację i rejestrację. Postępowanie rejestrowe pojazdu może zatem zakończyć się zarejestrowaniem pojazdu w przypadku pozytywnego wyniku weryfikacji wniosku o rejestrację pojazdu lub odmową zarejestrowania pojazdu w przypadku negatywnego wyniku tych czynności i obowiązkiem zwrotu czasowego pozwolenia i wydanych tablic rejestracyjnych. W tym przypadku rejestracja pojazdu ma niejako dwa etapy. Oznacza to w konsekwencji, że określone w art. 72 ust. 1 ww. ustawy warunki zarejestrowania pojazdu muszą być spełnione w momencie podejmowania przez organ rejestrowy decyzji w sprawie rejestracji samochodu.

Ta wzajemna zależność rejestracji czasowej i stałej rejestracji pojazdu (z zastrzeżeniem art. 74 ust. 1 pkt 2 lit. a)-c) Prawa o ruchu drogowym jest podstawą do ustalenia, czy wystąpiła "wcześniejsza" rejestracja samochodu osobowego na terytorium kraju przed dokonaniem dostawy i jednocześnie stanowi przeszkodę dla zwrotu akcyzy.

Zdaniem organu II instancji, wbrew twierdzeniom skarżącej, w dniach [...]-[...] listopada 2012 r. pojazdy, będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, zostały zarejestrowane w Urzędzie Miasta [...] na wniosek D. Sp. z o.o. (informacje z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców).

Organ podkreślił, że analiza dowodów rejestracyjnych wskazuje, że obligatoryjna czasowa rejestracja umożliwiała organowi rejestrowemu zweryfikowanie prawdziwości załączonych do wniosku o rejestrację dokumentów oraz spełnienia warunków zarejestrowania pojazdów.

Dyrektor Izby podkreślił, że z żadnych dokumentów nie wynika, aby pojazdy zostały zarejestrowane w celu wywozu pojazdu za granicę (brak wskazania przyczyny wydania pozwolenia czasowego przez organ rejestrowy), o czym mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a) Prawa o ruchu drogowym. Zatem, rejestracja ta stanowiła czynność poprzedzającą dokonanie rejestracji "zwykłej", czego wynikiem jest wydanie aktu administracyjnego, dowodu rejestracyjnego i tablic rejestracyjnych przez organ rejestrowy. Co więcej, organ zauważył również, że na fakturach VAT z [...] listopada 2012 r. widnieją numery rejestracyjne, np. "[....]". Te z kolei są zbieżne z wyróżnikami określonymi w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz.U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322, ze zm.).

Mając powyższe na względzie, zdaniem Dyrektora Izby, rejestracja czasowa kwalifikuje czynność dokonania "wcześniejszej rejestracji" pojazdu na terytorium kraju, o czym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a. z wyjątkiem "wywozu pojazdu za granicę" lub "rejestracji poza terytorium kraju". To z kolei przesądza, że konsumpcja danego pojazdu nastąpiła na terytorium kraju, a nie na terytorium innego państwa członkowskiego. Dlatego też, przesłanka dotycząca dostawy samochodu niezarejestrowanego wcześniej na terenie kraju, nie została w sprawie spełniona.

Na zakończenie organ wskazał, powołując się na orzecznictwo sądowe, że to na stronie ciąży obowiązek skompletowania dokumentów niezbędnych do otrzymania zwrotu podatku akcyzowego. Gdyby uznać, że jest inaczej to można byłoby dojść do wniosku, że wystarczającym jest samo złożenie wniosku o zwrot podatku a organ sam ma zgromadzić pozostałe dokumenty. Z takim twierdzeniem organ się nie zgodził.

Pismem z [...] lipca 2014 r. skarżąca złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby z [...] czerwca 2014r. wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz błędne przyjęcie, że podatnik nie dysponowała prawem rozporządzania tym pojazdem, jak właściciel;

2) art. 107 ust. 3 i ust. 4 u.pa. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż dokumenty przewozowe nie potwierdzają eksportu przedmiotowych pojazdów;

3) art. 122 w związku z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrot akcyzy.

Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.).

Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (Art. 107 ust. 4 u.p.a.)

Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są:

1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności,

3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju,

5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego,

6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego.

Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie.

Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku.

Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi.

Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel, i który dokonuje eksportu lub w jego imieniu eksport jest realizowany, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tego eksportu.

Natomiast odnośnie wniosku, to winien on być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania cyt. art. 107 ust 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz.U. Nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie w sprawie zwrotu akcyzy).

W przedmiotowej sprawie skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 8 samochodów marki S.

W sprawie jest bezsporne, że skarżąca wypełniła warunki odnoszące się do wniosku i podmiotu. Natomiast sporne jest obecnie wypełnieni warunków co do samochodu (fakt zarejestrowania na terytorium kraju oraz brak dowodu potwierdzającego zapłatę akcyzy).

W pierwszej kolejności Sąd dokona analizy sprawy w zakresie - podnoszonego przez organy obydwu instancji - rejestracji pojazdu w kraju. Odrębnego natomiast omówienia wymagać będzie kwestia braku: dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy, do której Sąd odniesie się w dalszej części uzasadnienia.

W związku z powyższym Sąd wskazuje, że bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. oraz art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

Organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Trzeba bowiem podkreślić, że z dokumentów tych jasno wynika, iż D. Sp. z o.o. (sprzedawca pojazdów nabytych przez skarżącą) dokonała pierwszej rejestracji pojazdów w dniach [...]-[...] listopada 2012r. (po cztery samochody w każdym dniu). Powyższe jasno wynika zarówno z danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz załączonych przez skarżącą faktur nabycia tych pojazdów przez B. Sp. z o.o. od A. Sp. z o.o. w dniach [...] i [...] listopada 2012r. Na fakturach tych bowiem znajduje się pieczęć organu, numery rejestracyjne pojazdów oraz data rejestracji. Dane te pokrywają się z rejestrem CEPiK.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją".

W myśl natomiast ust 2 art. 80a Prawa o ruchu drogowym w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz o ich właścicielach lub niektórych posiadaczach.

Art. 80a ust. 4 Prawa o ruchu drogowym ewidencję prowadzi minister właściwy do spraw wewnętrznych w systemie teleinformatycznym. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2014, poz. 1114) system teleinformatyczny, to zespół współpracujących ze sobą urządzeń informatycznych i oprogramowania zapewniający przetwarzanie, przechowywanie, a także wysyłanie i odbieranie danych przez sieci telekomunikacyjne za pomocą właściwego dla danego rodzaju sieci telekomunikacyjnego urządzenia końcowego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. - Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2014 r. poz. 243 i 827).

Należy także wskazać, że art. 80b ust. 1 i 1a Prawa o ruchu drogowym wskazuje jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza) a także zawierają inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie.

W szczególności należy wskazać, co ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g Prawa o ruchu drogowym) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1a pkt 2 lit. g Prawa o ruchu drogowym).

Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 Prawa o ruchu drogowym wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji:

1) wymienione w ust. 1 pkt 1-5 – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...);

4) wymienione w ust. 1a - – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu.

Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art. 80c ust. 1 pkt 8 Prawa o ruchu drogowym wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy organy prawidłowo ustaliły na podstawie prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że sporne pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane w kraju przed ich dostawą wewnątrzwspólnotową. Nie budzi wątpliwości Sądu, że wydruk z ewidencji może stanowić dowód w sprawie. Zdaniem sądu dowód ten jest dowodem równoważnym z dowodem urzędowym. Wynika to bowiem zarówno z faktu prowadzenia tej ewidencji przez organ centralny, jak również ze sposoby gromadzenia danych.

Zatem organ mógł przyjąć, że samochody zostały zarejestrowane w kraju w datach wskazanych w ewidencji, które to dane zostały także potwierdzone przez faktury załączone przez stronę na wezwanie organu, na których widnieje zarówno pieczęć organu rejestrującego, data i nadany pojazdom numer rejestracyjny. Stąd też prawidłowa była konstatacja organu, że konsumpcja danego pojazdu nastąpiła w kraj, a nie na terytorium innego państwa członkowskiego. Dowodem powyższego są dane z CEPiK, które jasno wskazują, że sporne pojazdy są nadal zarejestrowane. Dlatego też prawidłowo organ z tej przyczyny odmówił zwrotu podatku akcyzowego.

Odnosząc się natomiast do twierdzeń skarżącej wskazujących, że rejestracja w kraju miała charakter czasowy, a nie stały, co w jej ocenie przesądza o możliwości zwrotu akcyzy, to należy wskazać, że jest to twierdzenie nieuprawnione.

Po pierwsze i najważniejsze organ dysponuje dowodem, który jasno wskazuje, że pojazd był zarejestrowany. Tego dowodu strona skarżąca w żaden sposób nie obaliła, mimo, że ciężar dowodowy w postępowaniu w przedmiocie zwrotu obciąża wnioskodawcę a nie organ. Z danych CEPiK jasno wynika oprócz daty pierwszej rejestracji fakt, że do dnia pobrania danych z ewidencji, tj. [...] stycznia 2014r. pojazdy, od których strona żąda zwrotu akcyzy były zarejestrowane w kraju. Zatem bezzasadne są twierdzenia strony skarżącej wskazujące o niezarejestrowaniu tych pojazdów. Co więcej wymaga także podkreślenia, że skarżąca nabywając te pojazdy od kontrahenta krajowego zakupiła je już jako zarejestrowane i jako takie następnie sprzedała kontrahentowi zagranicznemu.

Ponadto i już tylko na marginesie Sąd wyjaśnia, że art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy.

W niniejszej sprawie rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdu. Wynika to z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy oraz przepisów mających zastosowanie w sprawie rejestracji. Mianowicie wszystkie sporne pojazdu posiadają nr rejestracyjny rozpoczynający się od dwóch liter, czterech cyfr i litery (np. [...]). Taka tablica rejestracyjna, zgodnie z rozporządzeniem rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322, ze zm., dalej: rozporządzenie), jest zwyczajną tablicą rejestracyjną (§ 16 pkt 1), a nie tablicą tymczasową stosowaną do oznaczania pojazdów czasowo zarejestrowanych (§ 16 pkt 4).

Potwierdzeniem tego, jest również zapis § 18 rozporządzenia, który wskazuje, że na tablicy zwyczajnej jest wytłoczony numer rejestracyjny barwy czarnej na białym tle, składający się z wyróżnika województwa, wyróżnika powiatu i wyróżnika pojazdu (§ 18 ust. 3 rozporządzenia). Natomiast na tablicy tymczasowej jest wytłoczony numer rejestracyjny barwy czerwonej na białym tle, składający się z wyróżnika województwa oraz wyróżnika pojazdu (§ 18 ust. 6 rozporządzenia).

W sprawie wydane tablice rejestracyjne posiadały zarówno wyróżnik województwa, tj. W , jak i wyróżnik powiatu [...], tj. powiat [...].

Mając powyższe na względzie rejestracji pojazdów dokonano z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdów (art. 74 ust. 2 pkt 1 Prawa o ruchu drogowym). Powodem natomiast rejestracji czasowej pojazdów nie było pozwolenie czasowe, w celu wywozu za granicę (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a Prawa o ruchu drogowym). Sąd podkreśla, że czasowa rejestracja z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu (art. 74 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy) jest częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju.

Trzeba zwrócić uwagę, że zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia rejestrując pojazd, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i § 7, organ rejestrujący wydaje:

1) dowód rejestracyjny;

2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;

3) nalepkę kontrolną.

Natomiast w myśl § 6 ust. 2 rozporządzenia w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1ustawy (rejestracja z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdów – dopisek Sądu), organ rejestrujący wydaje:

1) pozwolenie czasowe;

2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;

3) nalepkę kontrolną.

Porównując powyższe przepisy należy stwierdzić, że organ rejestrujący wydaje identyczne dokumenty, co wprost potwierdza, że czasowa rejestracja jest tylko częścią procesu rejestracji. Odmiennie natomiast przedstawia się kwestia wydawanych przez organ dokumentów w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w myśl § 6 ust. 3 rozporządzenia organ rejestrujący wydaje:

1) pozwolenie czasowe;

2) zalegalizowane tymczasowe tablice (tablicę) rejestracyjne.

W sprawie co wynika z ewidencji CEPiK wydano wszystkie dokumenty określone § 6 ust. 2 rozporządzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. W ocenie Sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza prawo domagania się zwrotu akcyzy. Skoro rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji tych pojazdów, to należy uznać, że te pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowany na terytorium kraju w dniach [...] – [...] listopada 2012 r., co potwierdzają dane z CEPiK, a z tego tytułu co do zasady nie zwracany jest podatek akcyzowy. Tym samym Sąd nie podziela stanowiska WSA w Poznaniu zawartym w wyroku z 17 maja 2012r., III SA/Po 249/12, który wskazał na konieczność stałej rejestracji. Sąd w składzie orzekającym uznaje, że niezarejestrowanie należy odczytywać, jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu. W przedmiotowej sprawie skarżąca taki wniosek złożyła i uzyskała z urzędu najpierw czasową rejestrację a następnie rejestrację pojazdu, na co wskazuje status pojazdu widniejący w wydruku z ewidencji CEPiK - pojazd zarejestrowany. Tym samym sąd uznaje także zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. jako nieuzasadniony.

Niezrozumiały jest natomiast podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż dokumenty przewozowe nie potwierdzają eksportu przedmiotowych pojazdów. Niezależnie od tego, iż w sprawie strona nie dokonywała eksportu, tylko dostawy wewnątrzwspólnowtowej do kraju członkowskiego (Niemcy), to przede wszystkim organ nie kwestionował, że spółka dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej. Kwestią sporu była jedynie rejestracja pojazdów w kraju oraz brak załączonego dowodu potwierdzającego zapłatę podatku akcyzowego. Dlatego też zarzut ten jest bezzasadny.

Odnosząc się natomiast do drugiego powodu odmowy zwrotu podatku akcyzowego, tj. braku dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy, to zdaniem Sądu organ nie miał podstaw do odmowy zwrotu akcyzy z tego tytułu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że skarżąca nie wypełniła przesłanki odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od ośmiu samochodów osobowych na terytorium kraju, o czym świadczą złożone na fakturach VAT oświadczenia o posiadaniu kopii zaświadczeń potwierdzających zapłatę akcyzy od samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju. Oświadczenia te nie stanowią, zdaniem organu, dowodu z dokumentów, zgodnie z intencją ustawodawcy zawartą w art. 109 ust. 3c i 3d u.p.a., czego organ podatkowy I instancji nie dostrzegł w sprawie.

Stanowisko organu odwoławczego, mimo formalnej poprawności, zupełnie pomija dokonane przez Naczelnika Urzędu w dniu [...] lutego 2014r. ustalenie wskazujące, że w ramach czynności sprawdzających ustalono, że podmiot zobowiązany, tj. S. Sp. z o.o. złożył deklaracje AKC-U oraz zapłacił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornych samochodów osobowych w łącznej wysokości 9.126,99 złotych. Zatem co do tej wysokości akcyzy organ był w posiadaniu dowodu świadczącego o zapłacie akcyzy.

Natomiast odnośnie formalnej poprawności, już tylko na marginesie należy wskazać, że oświadczenie D. Sp. z o.o. wskazane na fakturze słusznie nie mogło zostać uznane za dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Spółka D. bowiem nie mogła wystawić takiego oświadczenia, które byłoby wiążące, gdyż nie jest ona wyspecjalizowanym salonem sprzedaży. Przez wyspecjalizowany salon sprzedaży, o którym mowa w ust. 3a-3c, art. 109 ust. 3e u.p.a. rozumie osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej prowadzącą salon sprzedaży samochodów osobowych autoryzowany przez producenta samochodów osobowych lub jego upoważnionego przedstawiciela. Z załączonych przez skarżącą dokumentów nie wynikało aby Spółka D. była wyspecjalizowanym salonem sprzedaży. W związku z tym prawidłowo skarżąca została wezwana do nadesłania zaświadczenia potwierdzającego zapłatę akcyzy. W odpowiedzi na to wezwanie załączyła ona osiem kserokopii faktur zawierających stosowne oświadczenie wystawione przez odpowiedni podmiot, jednakże faktury te były kserokopiami, nawet nie potwierdzonymi za zgodność z oryginałem w sposób wymagany przepisami, dlatego też nie mogły stanowić dowodu zapłaty akcyzy. W związku z powyższy oraz mając na uwadze ustalenia Naczelnika Urzędu, to mimo formalnej poprawności prezentowanego w decyzji stanowiska, to Sąd podkreśla, że organ nie mógł odmówić z tej przyczyny zwrotu akcyzy.

Mając powyższe na względzie Sąd stoi na stanowisku, że za wyjątkiem ww. kwestii Dyrektor Izby dokonał prawidłowej oceny całego materiału dowodowego, przewidzianego przepisami ustawy o podatku akcyzowym i przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy, na którym ciąży obowiązek przedstawienia dowodów z dokumentów.

Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).