Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 705/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 82 par. 1 pkt 1, art. 155 par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Dnia 2 marca 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Cezary Koziński , po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2023 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 3 sierpnia 2022 r. nr 1001-IOD-1.4102.22.2022.2/FJ/U13 w przedmiocie żądania udostępnienia i przekazania informacji oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 3 sierpnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, na podstawie art. 216 § 1 i art. 220 w zw. z art. 239 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2021r. poz. 1540 ze zm.), zwanej o.p., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Śródmieście z dnia 24 maja 2022r. nr 1013-SKP-2.4100.2.2021 UNP 1013-22-023591 w przedmiocie żądania udostępnienia i przekazania informacji.

W uzasadnieniu tego postanowienia Dyrektor wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Śródmieście w toku postępowania podatkowego prowadzonego w zakresie określenia D. M. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 rok, wystąpił do A. M. postanowieniem z dnia 24 maja 2022r. o udostępnienie ksiąg podatkowych oraz dokumentacji źródłowej za 2016 rok rozwiązanych spółek: F sp. z o.o. sp. k., oraz M [...] sp. k. Postanowienie to wydane zostało w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, w trakcie którego za nieodzowne organ podatkowy uznał pozyskanie i analizę informacji wynikających z dokumentacji źródłowej spółek. W spółkach tych w badanym roku podatkowym strona postępowania pozostawała bowiem wspólnikiem. Skoro zaś na organ podatkowy nałożono w ramach postępowania podatkowego powinność zebrania wszelkich dostępnych dowodów i wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, tak aby w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami doprowadzić do odtworzenia rzeczywistego jej obrazu i uzyskania podstawy do trafnego zastosowania przepisu prawa, to tak ukierunkowane działanie Naczelnika jest uprawnione.

Wobec faktu, że strona postępowania kilkukrotnie wzywana do przedłożenia ksiąg podatkowych i dokumentów źródłowych, tego nie uczyniła, argumentując, że jako komandytariusz nie jest w ich posiadaniu i nie ma do nich dostępu, Naczelnik postanowił wystąpić do strony jako wspólnika tych spółek i dysponenta dokumentów źródłowych z ich działalnością związanych. Z aktu notarialnego Repertorium A numer [...] z dnia [...] kwietnia 2021r. jednoznacznie wynika, że rozwiązana została bez przeprowadzania likwidacji spółka: M [...] sp.k., cały majątek spółki i jej ewentualne zobowiązania zostały przekazane stronie jako komplementariuszowi tej spółki, a w zakresie dokumentacji podjęto uchwałę, że dokumentację spółki, w tym księgi rachunkowe, przekazane zostaną również stronie w ramach nabywanego przedsiębiorstwa. Również z aktu notarialnego Repertorium A numer [...] z dnia [...] kwietnia 2021r. dotyczącego rozwiązania bez przeprowadzania likwidacji spółki: F sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w Ł., wynika bezsprzecznie, że majątek, ewentualne zobowiązania oraz dokumentacja, w tym księgi rachunkowe, zostały stronie przekazane.

Po przytoczeniu art. 86 § 1 o.p. i art. 84 § 3 oraz art. 288 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych Dyrektor wyjaśnił, że strona była obowiązana udostępnić żądane informacje. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 45 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r., poz. 422 ze zm.), zwanej KAS, art. 82 § 1 pkt 1 o.p. oraz przywołanego w zażaleniu orzecznictwa sądowego – Dyrektor stwierdził, że nie podziela poglądu strony i wyrażonych w tych orzeczeniach. Niezależnie od tego Dyrektor – odwołując się do orzecznictwa sądowego - podniósł, że "o ile w istocie w orzecznictwie sądowym wskazuje się na wątpliwości interpretacyjne dotyczące stosowania art. 45 ustawy o KAS, czy też art. 82 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, o tyle dostrzega się również, że jeśli istnieje obiektywnie podstawa prawna do żądania przez organ podatkowy dokumentów, lecz sporna pozostaje jedynie podstawa wskazana przez ten organ w postanowieniu, to nie prowadzi to wprost do wyeliminowania tegoż postanowienia z obrotu prawnego (...). Naruszenie przepisu kompetencyjnego ma bowiem miejsce jedynie wówczas, gdy w systemie prawa nie ma przepisu prawa, który umocowuje organ administracji publicznej do działania, albo też przepis jest, ale nie stanowi źródła prawa powszechnie obowiązującego (...). Braku podstawy prawnej do działania organu nie należy natomiast utożsamiać z brakiem powołania przez ten organ prawidłowej podstawy prawnej w wydanym akcie. Stwierdzenie braku kompetencji organu nie zachodzi, gdy podstawa prawna do działania organu istnieje, a jedynie organ jej nie powołał albo powołał ją błędnie. Istotne jest bowiem rzeczywiste istnienie wspomnianej podstawy".

W tej sprawie – jak wywodził Dyrektor - obiektywną podstawę prawną do wystąpienia przez organ podatkowy z żądaniem przedstawienia dokumentów w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym stanowił przepis art. 155 § 1 o.p., normujący uprawnienie organu podatkowego do wezwania strony lub innych osób do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Naczelnik był więc uprawniony do żądania przekazania dokumentów źródłowych wskazanych spółek i tego uprawnienia organu nie wyłączyła wskazana przez niego podstawa prawna tego żądania. Uwzględniając przywołane poglądy prawne judykatury, Dyrektor uznał, że wskazane okoliczności nie mają istotnego wpływu na wynik sprawy, skoro obowiązek przedłożenia na wezwanie dokumentów na stronie spoczywał. Organ nie żądał przy tym gromadzenia czy tworzenia owych dokumentów, a jedynie przedłożenia posiadanych (wedIe treści tych aktów notarialnych). Dyrektor dodał, że strona została pouczona, że w razie wątpliwości może skontaktować się z organem. A zatem nawet przychylenie się do prezentowanej przez stronę interpretacji art. 45 KAS, czy też art. 82 § 1 pkt 1 o.p., mającej też stanowić o naruszeniu w sprawie art. 121 § 1 oraz art. 124 o.p., nie może odnieść zamierzonych skutków w postaci uchylenia zaskarżonego postanowienia, skoro błędnego powołania podstawy prawnej lub jej niepowołania w okolicznościach, gdy podstawa taka istnieje, a nadto przesłanki do jej zastosowania zostały spełnione, nie można bowiem uznać za naruszenie prawa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W skardze na to postanowienie A. M., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, zarzucił naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 45 KAS poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w sytuacji, gdy toczące się postępowanie jest prowadzone w ramach o.p., a nadto - abstrahując od tego nie może stanowić on samodzielnej podstawy do żądania dokumentów w postaci ksiąg podatkowych;

b) art. 82 § 1 pkt 1 o.p. poprzez jego niewłaściwą wykładnię i błędne zastosowanie, co skutkowało nieprawidłowym wezwaniem do przedłożenia dokumentów wskazanych w zaskarżonym postanowieniu podczas, gdy nie dotyczą one zdarzeń wynikających ze stosunku pracy, czy stosunków cywilnoprawnych, które mogłyby mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokości zobowiązania podatkowego osób lub jednostek, z którymi zawarto umowę;

2) przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 121 § 1 o.p. oraz art. 124 o.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jak i brak wyjaśniania podstawy swoich działań podatnikowi, polegające na wystosowaniu wezwania do przedłożenia dokumentów wskazanych w zaskarżonym postanowieniu - nie mającego oparcia w obowiązujących przepisach prawa, jak i do niewłaściwej osoby.

Mając na uwadze te zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, jak i postanowienia go poprzedzającego i umorzenie postępowania w sprawie; względnie, uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

W piśmie procesowym z dnia 28 lutego 2023 r. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z załączonego do pisma jego oświadczenia z dnia 27 lutego 2023 r. na okoliczność braku prawidłowego wezwania strony do udostępnienia i przekazania informacji w postaci ksiąg podatkowych oraz dokumentacji źródłowej za 2016 rok.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Zgodnie z art. 119 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2022r. poz. 329), zwanej p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli: 1) decyzja lub postanowienie są dotknięte wadą nieważności, o której mowa w art. 156 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach albo wydane zostały z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania; 2) strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy; 3) przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania; 5) decyzja została wydana w postępowaniu uproszczonym, o którym mowa w dziale II w rozdziale 14 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego. Na mocy art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne.

Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art.145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Rozpoznając w trybie uproszczonym w tak zakreślonej kognicji skargę - Sąd stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, organ odwoławczy nie naruszył bowiem przepisów prawa w sposób skutkujący uchyleniem zaskarżonego postanowienia.

Istota sporu w tej sprawie sprowadza się do tego, czy była podstawa prawna do wydania zaskarżonego postanowienia, a mającego za przedmiot żądanie udostępnienia i przekazania przez skarżącego informacji w postaci ksiąg podatkowych oraz dokumentacji źródłowej za 2016 rok rozwiązanych spółek: F sp. z o.o. sp.k. oraz M [...] sp.k. Zasadniczym źródłem tego sporu jest zaś okoliczność, że postanowienie to zostało wydane w toku postępowania podatkowego, a w jego podstawie prawnej organ pierwszej instancji powołał art. 45 KAS, który zdaniem skarżącego nie ma zastosowania w postępowaniu podatkowym, a który również nie może stanowić samodzielnej podstawy żądania dokumentów w postaci ksiąg podatkowych; a także niedopuszczalność żądania przez organ na podstawie art. 82 § 1 pkt 1 o.p. dokumentów innych niż dotyczących zdarzeń wynikających ze stosunku pracy czy stosunku cywilnoprawnego, które mogłyby mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego osób lub jednostek, z którymi zawarto umowę.

Zważywszy na tak zarysowaną istotę sporu - Sąd zauważa, a co pomija skarżący, że po pierwsze, zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie pierwszoinstancyjne są konsekwencją postawy samego skarżącego, który w postępowaniu podatkowym w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych – pomimo wezwań organu - nie przedłożył dokumentów źródłowych wskazanych spółek, a będących w jego posiadaniu (zgodnie z dokumentami dotyczącymi rozwiązania spółki – aktem notarialnym z dnia [...] kwietnia 2021 r. A nr [...] oraz aktem notarialnym z dnia [...] kwietnia 2021 r. A nr[...] , w których jako były wspólnik skarżący został wskazany jako przechowawca tych dokumentów). Taka postawą skarżący niewątpliwie utrudniał organom podatkowym wykonywanie ich ustawowych obowiązków – pozyskanie i analizę dokumentów podatkowych, niezbędnych do prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego. Na taką zaś postawę przyzwolenia nie może być. Po drugie, co jednakże istotniejsze, art. 45 KAS stanowił podstawę prawną postanowienia Naczelnika (organu pierwszej instancji), a Dyrektor (organ odwoławczy) w zaskarżonym postanowieniu zaprezentował jedynie treść tegoż przepisu, obszernie wskazując jednocześnie na jedną z jego interpretacji prezentowanej w orzecznictwie sądowym, i tym samym wskazując na wadliwość – w ocenie Dyrektora – wniosków wynikających z przywołanych w odwołaniu przez skarżącego judykatów. A swoje te tak obszerne wywody polemiczne ze stanowiskiem odwołania, jak i wywody co do zastosowania w sprawie art. 82 o.p. i mogące się również na jego tle rodzić wątpliwości interpretacyjne co do kompetencji organów podatkowych, Dyrektor skwitował stwierdzeniem, że "o ile w istocie w orzecznictwie sądowym wskazuje się na wątpliwości interpretacyjne dotyczące stosowania art. 45 ustawy o KAS, czy też art. 82 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, o tyle dostrzega się również, że jeśli istnieje obiektywnie podstawa prawna do żądania przez organ podatkowy dokumentów, lecz sporna pozostaje jedynie podstawa wskazana przez ten organ w postanowieniu, to nie prowadzi to wprost do wyeliminowania tegoż postanowienia z obrotu prawnego (zob. wyrok WSA w Olsztynie z 23 czerwca 2022 r., I SA/O1 254/22)". W konsekwencji tych wywodów wskazał prawidłową podstawę prawną żądania udostępnienia przez skarżącego spornych dokumentów, jaką jest art. 155 § 1 o.p. Nie jest zatem tak – jak to mogłoby wynikać z treści skargi – że Dyrektor oparł rozstrzygnięcie sprawy czy to na art. 45 KAS, czy to na art. 82 § 1 pkt 1 o.p. Ten bowiem skorygował podstawę prawną zaskarżonego postanowienia, jednocześnie wyjaśniając, że ta wadliwość nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy, bowiem obiektywnie rzecz ujmując w systemie prawnym istnieje podstawa prawa do wydania zaskarżonego postanowienia. Tego już nie dostrzega skarżący w skardze, koncentrując się wyłącznie na przepisach art. 45 KAS i art. 82 § 1 pkt 1 o.p., co nie mogło odnieść jednakże skutku w postaci uchylenia postanowienia Dyrektora. W gruncie rzeczy zarzuty nie zostały skierowane do wyrażonego przez Dyrektora w zaskarżonym postanowieniu stanowiska prawnego, a odnoszącego się do zasadności żądania spornych dokumentów, lecz w oparciu o art. 155 § 1 o.p. Zarzuty te dotyczą jedynie fragmentu argumentacji uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, która nie przesądza o motywach i intencji Dyrektora wyrażonego w rozstrzygnięciu wyrażonym słowami "utrzymuje w mocy". Zwrot "utrzymanie w mocy" nie musi wszak zawsze oznaczać – a w tym przypadku tak właśnie jest - podzielenia stanowiska organu pierwszej instancji. Niekiedy "utrzymanie w mocy" aktu organu pierwszej instancji jest dlatego, że rozstrzygnięcie zawarte w sentencji tego aktu jest prawidłowe, a jedynie argumentacja wyrażona w uzasadnieniu tego aktu jest wadliwa lub podstawa prawna jest wskazana wadliwa, ale obiektywnie podstawa do takiego rozstrzygnięcia istnieje. O tym skarżący, który w tej sprawie występuje wprawdzie we własnym interesie jako osoba fizyczna (strona postępowania) choć za pośrednictwem pełnomocnika i jest jednocześnie profesjonalnym pełnomocnikiem, doskonale powinien wiedzieć, a zapewne o tym wie, specjalizując się w tym właśnie obszarze prawnym. Zarzuty te, niemalże tożsame z zarzutami zażalenia od postanowienia Naczelnika, w istocie bezpośrednio kierowane są przeciwko rozstrzygnięciu postanowienia Naczelnika. Nie są zatem bezpośrednio skierowane przeciwko przyjętej przez Dyrektora w skarżonym postanowieniu podstawie prawnej rozstrzygnięcia sprawy, a wyrażonej na str. 9 i 10 uzasadnienia zaskarżonego postanowienia. Wprost bowiem Dyrektor stwierdził, odwołując się przy tym do orzecznictwa sądowego Naczelnego Sądu Administracyjnego, że naruszenie przepisu kompetencyjnego ma miejsce jedynie wówczas, gdy w systemie prawa nie ma przepisu prawa, który umocowuje organ administracji publicznej do działania, albo też przepis jest, ale nie stanowi on źródła prawa powszechnie obowiązującego, braku podstawy prawnej do działania organu nie należy utożsamiać z brakiem powołania przez ten organ prawidłowej podstawy prawnej w wydanym akcie, o ile taka podstawa istnieje. Ostatecznie jako podstawę rozstrzygnięcia tej sprawy Dyrektor wskazał art. 155 § 1 o.p., stwierdzając przy tym, że powołanie przez Naczelnika wadliwej podstawy prawnej nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy, skoro obowiązek przedłożenia na wezwanie dokumentów na skarżącym spoczywał, a organ podatkowy nie żądał od niego gromadzenia czy tworzenia owych dokumentów, a jedynie przedłożenia posiadanych (wedIe treści wskazanych aktów notarialnych). Dyrektor ponadto – również odwołując się do judykatu NSA - wskazał, że "nawet przychylenie się do prezentowanej przez skarżącego interpretacji regulacji art. 45 KAS, czy art. 82 § 1 pkt 1 o.p., mającej też stanowić o naruszeniu w sprawie art. 121 § 1 oraz art. 124 o.p., nie może odnieść zamierzonych skutków w postaci uchylenia zaskarżonego postanowienia, skoro błędnego powołania podstawy prawnej lub jej niepowołania w okolicznościach, gdy podstawa taka istnieje, a nadto przesłanki do jej zastosowania zostały spełnione, nie można uznać za naruszenie prawa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy".

Pomimo tego, że skarga de facto nie została skierowana przeciwko stanowisku Dyrektora co do istnienia obiektywnej podstawy prawnej żądania od skarżącego udostępnienia żądanych dokumentów podatkowych – Sąd, nie będąc związany zarzutami, a granicami sprawy, podziela stanowisko Dyrektora co do rozstrzygnięcia, jak i argumentacji je uzasadniającej. Istotnie bowiem nie tylko w przywołanych w zaskarżonym postanowieniu judykatach, ale i w szeregu innych przyjmuje się jednolicie od pierwszego orzeczenia z lat 80-tych pogląd, że "fakt powołania się organ administracji w decyzji na przepisy niewłaściwe w sprawie, jakkolwiek wskazuje na wadliwość działania tych organów, nie stanowi jednak przesłanki do uznania przez sąd, że nastąpiło naruszenie prawa w stopniu istotnym dla rozstrzygnięcia, jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że organy administracji mogły wydać zaskarżone decyzje mając do tego podstawę w innym przepisie tej samej ustawy" (przykładowo wyrok NSA z dnia 28 października 2020 r., II OSK 1651/20, LEX nr 3090323 oraz przywołane w zaskarżonym postanowieniu wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2017 r., I FSK 331/16, wyrok NSA z dnia 26 września 2017 r., II FSK 2238/15; z dnia 28 maja 2015 r., I FSK 482/14 oraz z dnia 3 lipca 2013 r., I FSK 256/12, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 23 czerwca 2022 r., I SA/O1 254/22). W świetle tego konsekwentnego i wieloletniego stanowiska sądów administracyjnych nie może być najmniejszych wątpliwości, że zaskarżone postanowienie, utrzymujące w mocy postanowienie pierwszoinstancyjne pomimo wadliwości stanowiska w nim wyrażonego co do podstawy prawnej żądania udostępnienia dokumentacji, jest prawidłowe. To zaś uprawniało Dyrektora do zastosowania art. 233 § 1 pkt 1 o.p., który nie został jednakże objęty żadnym zarzutem skargi. A ponadto Dyrektor – wbrew zarzutowi skargi – wyjaśnił, czego dowodem jest chociażby przytoczony fragment zaskarżonego postanowienia, motywy tego postanowienia.

Podzielając merytoryczne stanowisko Dyrektora – Sąd stwierdza, że w systemie prawa podatkowego organ podatkowy w toku postępowania podatkowego posiada, na mocy art. 155 § 1 o.p., uprawnienie do żądania dokumentów źródłowych, które są niezbędne, jak miało to miejsce w tej sprawie, do prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego. Stosownie bowiem do tego przepisu "organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy". Na tle tego przepisu judykatura przyjmuje, że "osoba wezwana na podstawie art. 155 § 1 o.p. jest zobowiązana podporządkować się temu wezwaniu nie tylko poprzez obowiązek dokonania określonej w wezwaniu czynności, ale także poprzez stawiennictwo w miejscu i czasie określonym przez organ. To organ podatkowy, jako gospodarz i prowadzący postępowanie, decyduje o tym, jakiej czynności osoba wezwana powinna dokonać (np. złożenie zeznań w charakterze świadka lub pisemnych wyjaśnień), wyznacza datę i miejsce przeprowadzenia oznaczonej czynności. To na organie spoczywa bowiem nie tylko obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy, ale także zapewnienie, aby postępowanie prowadzone było sprawnie, bacząc na dochowanie ustawowych terminów jego zakończenia" (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 grudnia 2021 r., I SA/Gd 914/21, LEX nr 3305107).

Sąd oddalił zawarty w piśmie z dnia 28 lutego 2023 r. wniosek o przeprowadzenie dowodu z załączonego do pisma oświadczenia skarżącego na okoliczność braku prawidłowego wezwania skarżącego do udostępnienia i przekazania informacji w postaci ksiąg podatkowych. Nie została bowiem spełniona określona w art. 106 § 3 p.p.s.a. przesłanka w postaci "wyjaśnienia istotnych wątpliwości". W tej sprawie Sąd nie ma wątpliwości co do tej okoliczności, sam spór przecież sprowadza się do tego, czy skarżący prawidłowo został wezwany do udzielenia tej informacji, a ściślej we właściwej formie i w oparciu o właściwą podstawę prawną. Spornej w sprawie okoliczności nie zmieni w żaden sposób pisemne oświadczenie skarżącego, stanowiące w istocie dowód na to, jakie jest stanowisko skarżącego w sprawie. To jest wszak znane i wynika choćby ze środków zaskarżenia. Okoliczność ta – wadliwość wezwania podlega natomiast ocenie w świetle całokształtu zgromadzonych w sprawie dowodów i obowiązującego w tym zakresie prawa, a nadto została ona ujawniona w treści zaskarżonego postanowienia.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

dch