Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2536/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 30 ust. 1 pkt 2,
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 146 par 1, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Bożena Dziełak, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2014 r. sprawy ze skargi B. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz B. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

B. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: "Skarżąca" lub "Spółka") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z organizowanym przez Skarżącą konkursem skierowanym do pracowników kontrahenta Spółki a także do osób prowadzących działalność gospodarczą i związanych z tym faktem obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży sprzętu gospodarstwa domowego. W celu zwiększenia sprzedaży Spółka organizuje konkursy skierowane do osób bezpośrednio zaangażowanych w dystrybucję jej towarów. Każdy konkurs jest realizowany na podstawie m.in. regulaminu, który określa zasady rywalizacji, warunki uczestnictwa, sposób wyłaniania zwycięzców, komisję konkursową oraz nagrody dla zwycięzców i sposób ich wydawania. Konkurs polega na rywalizacji osób bezpośrednio zaangażowanych w sprzedaż towarów marki B., mającej na celu zebranie jak największej liczby punktów przyznawanych za poszczególne transakcje sprzedaży towarów Spółki. Liczba punktów przyznawana za sprzedaż danego towaru jest określona w regulaminie, przy czym punkty są uzyskiwane wyłącznie z tytułu sprzedaży towarów wskazanych w regulaminie konkursu. Nagrodami w konkursie jest sprzęt gospodarstwa domowego marki B. oraz nagrody pieniężne. Nagrody w konkursie otrzymują zwycięzcy konkursu, którzy osiągną największa liczbę punktów w trakcie trwania konkursu oraz uczestnicy, którzy zgromadzą liczbę punktów przekraczającą określone w regulaminie progi. Nagrody nie otrzymają pozostali uczestnicy, którzy zdobędą zbyt mało punktów. Spółka wyznacza osoby odpowiedzialne za prawidłowy przebieg konkursu, wyłonienie zwycięzców oraz przyznanie nagród.

Uczestnikami konkursu mogą być pełnoletnie osoby fizyczne, które wyrażą chęć uczestnictwa przedstawicielowi handlowemu Spółki oraz wypełnią formularz zgłoszeniowy. Wśród uczestników konkursu znajdują się zarówno osoby będące pracownikami kontrahentów Spółki (dystrybutorów towarów Spółki), niezwiązane stosunkiem pracy ani i żadnym stosunkiem cywilnoprawnym z samą Spółką, jak i osoby fizyczne prowadzące samodzielną działalność gospodarczą. Regulamin konkursu przewiduje jednolite zasady rywalizacji dla wszystkich uczestników. Wzięcie udziału w konkursie nie wynika z umów, na podstawie których uczestnicy dokonują sprzedaży towarów Spółki, lecz z odrębnego regulaminu konkursu opublikowanego przez Spółkę.

W związku z powyższym Skarżąca zadała pytania:

Czy Spółka, jako organizator konkursu, będzie zobowiązana pobrać od wartości wszystkich przekazanych zwycięzcom nagród 10% zryczałtowany podatek dochodowy określony w art. 30 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 10 usy. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. dalej "u.p.d.o.f."), bez względu na status zwycięzcy (pracownik kontrahenta czy osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą)?

Zdaniem Skarżącej, jako organizator konkursów dla sprzedawców, będzie zobowiązana pobrać od wartości wszystkich przekazanych zwycięzcom nagród 10% zryczałtowany podatek dochodowy określony w art. 30 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz. art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. bez względu na status zwycięzcy (pracownik kontrahenta czy osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą).

W uzasadnieniu swojego stanowiska Skarżąca wskazując na treść art. 9 ust. 1, art. 10, art. 12, art. 14. oraz art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. stwierdziła, iż nagrody przekazane zwycięzcom konkursu sprzedażowego powinny być zakwalifikowane do przychodów z innych źródeł, jeśli tylko nie mogą być zakwalifikowane do pozostałych źródeł wymienionych w ustawie.

Zdaniem Spółki, wartość przyznanych nagród nie stanowi przychodu ze stosunku pracy ani z pozarolniczej działalności gospodarczej, konkursy sprzedażowe są skierowane do podmiotów o różnym statusie prawnym - pracowników zatrudnionych u kontrahenta Spółki oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Wzięcie udziału w konkursie nie wynika z łączącego Spółkę z uczestnikami stosunku pracy lub umowy cywilnoprawnej, a reguły przeprowadzenia konkursu zostały określone w specjalnym, oddzielnym regulaminie. W związku z tym kwalifikacja podatkowa nagród musi nastąpić na podstawie przepisów dotyczących przychodów z innych źródeł.

Skarżąca podkreśliła, iż przepis art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie przewiduje oddzielnego trybu rozliczenia podatku od wygranych w konkursach od statusu uczestnika, w szczególności, nie przesądza, iż odrębnemu opodatkowaniu podlegają nagrody otrzymane z tytułu zwycięstwa w konkursie związanym z prowadzoną przez uczestników działalnością gospodarczą. Gdyby ustawodawca z zakresu tego przepisu chciał wyłączyć nagrody i wygrane w konkursach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez uczestników, uczyniłby to poprzez stosowny zapis w treści u.p.d.o.f. Zdaniem Skarzącej brak takiego zapisu oznacza, że związek konkursu z działalnością gospodarczą podatnika nie wpływa na sposób opodatkowania wygranej. Należy więc przyjąć, że nagrody w opisanym powyżej konkursie powinny zostać opodatkowane 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Zgodnie z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. Spółka jako dokonująca wypłaty lub stawiająca do dyspozycji podatnika wygrane w konkursie powinna pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od wydawanych nagród i wygranych w konkursach.

Skarżąca podkreśliła, iż w przypadku, gdyby ustawodawca zamierzał zwolnić płatnika z obowiązku poboru podatku od nagródy wydawanej osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą zawarłby stosowne uregulowanie w u.p.d.o.f. np. rozwiązanie przewidziane w art. 41 ust. 2 ustawy. Zaznaczyła, iż w odniesieniu do nagród w konkursach nie przewidziano jednak żadnego odstępstwa od obciążającego organizatora (w tym przypadku - Spółkę) jako płatnika obowiązku naliczenia, pobrania i przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego.

Spółka podniosła, że zaprezentowane przez nią stanowisko znajduje poparcie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów m.in w interpretacji z dnia 25 października 2011 r. (IPPB 1/415-848/11-2/EC) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, które potwierdza możliwość ryczałtowego opodatkowania nagród w konkursie bez względu na status prawny uczestników. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 187/12.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2013 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ interpretacyjny dokonując analizy regulaminu przedsięwzięcia przygotowanego przez Skarżącą stwierdził, iż konkurs to publiczne przyrzeczenie nagrody za określoną czynność lub jej zaniechanie lub za najlepszy rezultat, spełniające przyrzeczone warunki, z określonym terminem ubiegania się o przyrzeczoną nagrodę w rozumieniu art. 919-921 Kodeksu cywilnego. Zaznaczył, iż w powszechnym rozumieniu konkurs to postępowanie mające na celu wyłonienie zwycięzcy bądź kilku zwycięzców spośród grupy najlepszych uczestników spełniających określone kryteria. Zasady przeprowadzenia konkursu określa Kodeks cywilny, a warunki ubiegania się o przyrzeczoną nagrodę ustala organizator konkursu. Niektóre szczególne rodzaje konkursów mogą być także uregulowane przez prawo.

Minister Finansów zauważył, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają legalnej definicji konkursu, co nie zmienia faktu, iż celem konkursu, w odróżnieniu od działań motywacyjnych, nie jest motywowanie jego uczestnika do efektywniejszej pracy, poprawy jej wyników oraz osiągnięcia określonych zysków przez organizatora konkursu. Zaznaczył, iż tego rodzaju cele realizowane są w ramach odrębnego przedsięwzięcia jakim są w szczególności działania motywacyjne. To przedsięwzięcie ukierunkowane jest w głównej mierze na zmobilizowaniu jednostki do poniesienia wysiłku, który wraz z połączeniem jej indywidualnych umiejętności oraz warunkami otoczenia doprowadzi do oczekiwanych efektów, w tym korzyści finansowych zarówno dla uczestnika programu jak i jego organizatora (zleceniodawcy).

Według organu interpretacyjnego, przedsięwzięcia motywacyjne tworzone dla konkretnego podmiotu, uwzględniają zatem jego specyfikę. tj. kulturę organizacji, personel i środowisko pracy, obowiązujący układ motywaiorów wykorzystywanych w celu pobudzania sprzedawców zarówno do pracy, jak i do osiągnięć, szczególnie zaś stosowany układ nagród i kar. Stosowanie odpowiedniego systemu motywacyjnego wymaga znajomości potrzeb i oczekiwań sprzedawców oraz praw rządzących wartością nagród.

Minister Finansów wyjaśnił, iż działania motywacyjne to długoterminowe, zaplanowane motywowanie odbiorców programu (np. sprzedawców, pośredników) do zrealizowania założonego celu (np. wzrost sprzedaży danego produktu, usługi), poprzez oferowanie im w zamian pożądanych korzyści. Podstawowym celem programu motywacyjnego jest osiągnięcie określonych korzyści finansowych przez organizatora programu lub podmiot zlecający jego organizację a także zwiększenie motywacji i wydajności uczestników programu poprzez, nagrodzenie najlepszych (zapłata za wymierne efekty a nie za starania).

Zdaniem organu interpretacyjnego, z tych też względów działań motywacyjnych nie można utożsamiać z konkursem, również w sytuacji gdy pomiędzy jego uczestnikami pojawia się element rywalizacji charakterystyczny dla konkursu. Minister Finansów uznał, iż uzyskane przez uczestników przedsięwzięcia organizowanego przez Skarżącą nagrody nie będą stanowiły wygranej (nagrody) w konkursie, lecz nagroda związana będzie z osiągnięciem najlepszych rezultatów w zorganizowanym przez Spółkę programie promocyjnym, który charakterystyką, odpowiada programowi motywacyjnemu a nie konkursowi.

W świetle powyższego organ stwierdził, iż wartość ww. nagrody dla osób nie prowadzących działalności gospodarczej tj. pracowników kontrahentów Wnioskodawcy stanowi na gruncie przepisów ustawy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy. Przychód ten podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej, a nie opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zdaniem organu interpretacyjnego, oznacza to, że na Skarżącej nie ciąży obowiązek płatnika wynikający z art. 41 ust. 4. art. 41 ust. 7 pkt 1. art. 42 ust. 1 i art. 42 ust. 1a ustawy, a wyłącznie obowiązek sporządzenia i przekazania imiennej informacji stosownie do postanowień art. 42a ustawy.

Minister Finansów wskazał, iż w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą wartość nagród otrzymanych w związku z tą działalnością, stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej tj. przychód ze źródła o którym mowa w art. 14 ust. 1 w zw. z. art. 10 ust. ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., który winien być przez nich opodatkowany zgodnie z wybraną formą opodatkowania. Spółka w odniesieniu do tych osób nie będzie występowała w roli płatnika.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Skarżąca pismem z dnia [...] września 2013 r. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą interpretację indywidualną wnosząc o jej o uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- art. 30 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust.1 u.p.d.o.f.,

poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że działania podejmowane przez Spółkę nie stanowią konkursu, w rozumieniu u.p.d.o.f., przez co Spółka nie będzie zobowiązana pobrać od wartości wszystkich przekazanych zwycięzcom nagród 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych bez względu na status zwycięzcy (pracownik kontrahenta czy osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą).

- art. 14h w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej: "O.p."), poprzez wydanie interpretacji z naruszeniem przepisów prawa oraz z pominięciem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, iż stan faktyczny zaprezentowany we wniosku o interpretację przez Spółkę spełnia wszystkie kryteria określone przez orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne organów podatkowych uznania danej akcji za konkurs. Skarżąca podniosła, iż kierowanie konkursu, którego celem jest gromadzenie punków z tytułu sprzedaży towarów Spółki do szerszego grona osób (np. wszystkich obywateli Polski) nie miałoby najmniejszego sensu. Osoby te nie miałyby bowiem szans spełnienia warunków konkursu.

W ocenie Spółki, nie ma wątpliwości, że organizator akcji może ograniczyć krąg potencjalnych uczestników i takie ograniczenie nie będzie powodować, że akcja nie będzie mogła zostać uznana za konkurs dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nagród otrzymanych przez zwycięzców.

Skarżąca wskazała, iż rozsądny przedsiębiorca nie podejmie działania i nie poniesie określonych kosztów (np. organizacji konkursu) jeżeli będzie się spodziewał, że działanie to nie przyniesie mu wymiernych zysków.

Zdaniem Skarżącej stwierdzenie organu, iż celem konkursu nie jest osiąganie zysków przez organizatora konkursu jest pozbawione racjonalnego uzasadnienia (mając na uwadze, w szczególności, interpretacje indywidualne, w których organy podatkowe stwierdzają, że organizowanie konkursów np. dla kontrahentów lub pracowników kontrahentów jest uzasadnione i koszty organizacji takich konkursów mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów).

Według Skarżącej stwierdzenie, iż celem konkursu nie może być motywowanie uczestnika do podejmowania określonych działań jest także pozbawione uzasadnienia. W przypadku, gdyby nagroda była przyznawana bez wymogu podjęcia przez uczestnika określonych działań, wówczas nie można byłoby twierdzić, iż mamy do czynienia z jakąkolwiek rywalizacją, lecz nagroda jest przyznawana jedynie za uczestnictwo albo nagroda byłaby losowana pośród osób zgłoszonych. Mając na uwadze przesłanki, jakie musza być spełnione, aby dana akcja mogła być uznana za konkurs, to właśnie w takiej sytuacji (braku rywalizacji, wykonania określonych zadań) nie można byłoby mówić o konkursie (sam wymóg zgłoszenia do udziału w akcji nie jest wystarczający do uznania jej za konkurs).

Skarżąca podkreśliła, że wśród uczestników znajdują się osoby będące pracownikami kontrahentów Spółki (dystrybutorów towarów Spółki), niezwiązani stosunkiem pracy ani żadnym stosunkiem cywilnoprawnym z samą Spółką. Osoby te, do osiągania dobrych wyników sprzedaży, a przez to premii z tego tytułu, mogą motywować wyłącznie ich pracodawcy (czyli kontrahenci Spółki), a nie sama Spółka.

W ocenie Spółki, Minister Finansów myli akcję skierowaną do własnych pracowników lub zleceniobiorców, na których zachowania Spółka może mieć wpływ poprzez stosowanie systemu nagród i kar z konkursem skierowanym do osób niezwiązanych ze Spółką stosunkiem pracy ani innym stosunkiem cywilnoprawnym, na zachowania których Spółka ma niewielki lub żaden wpływ. Skarżąca podniosła, iż nie każda osoba zaangażowana w jakikolwiek sposób w sprzedaż produktów Spółki jest zobligowana do wzięcia udziału w konkursie. W związku z tym zdaniem Spółki twierdzenie, że Spółka prowadzi system motywacyjny, w szczególności oparty na systemie nagród i kar jest pozbawione jakiegokolwiek uzasadnienia. Ponadto Skarżąca podniosła, iż stwierdzenia, że przedsięwzięcia motywacyjne są tworzone dla konkretnego podmiotu, z uwzględnieniem m.in. kultury organizacji, środowiska pracy, itp. nie można w żaden sposób zastosować do konkursu organizowanego przez Spółkę, która nie posiada informacji, co do otoczenia pracy pracowników kontrahentów Spółki ani nie tworzy zasad konkursu w oparciu o analizę wskazanych przez Ministra Finansów czynników.

Według Skarżącej, analiza taka byłaby znacznie utrudniona (o ile byłaby w ogóle możliwa) i niosłaby konieczność poniesienia kosztów niewspółmiernych do potencjalnych zysków z przeprowadzenia konkursu podpartego taką analizą.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga okazała się zasadna.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Oznacza to, że ustawodawca zdefiniował pisemne interpretacje prawa podatkowego jako "czynność" organu administracji podlegającą kontroli sądów administracyjnych, w wyniku której Sąd uwzględniając skargę uchyla interpretację lub stwierdza bezskuteczność czynności (art. 146 § 1 p.p.s.a.) albo też skargę oddala w razie jej nieuwzględnienia (art. 151 p.p.s.a.). Sąd może również rozpoznając sprawę zaskarżonej do Sądu interpretacji w wyroku uznać uprawnienie lub obowiązek wynikający z przepisów prawa (art. 146 § 2 p.p.s.a.). Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika).

Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy, co wymaga szczególnego podkreślenia nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p.). Podnieść należy, że interpretacja indywidualna stanowi informację na temat sposobu wykładania i stosowania przepisów prawa podatkowego. Ma ona na celu wskazanie prawnopodatkowych skutków określonego zachowania podatnika. Wprowadzając instytucję interpretacji indywidualnych, ustawodawca kierował się uzasadnioną potrzebą zapewnienia podatnikom informacji i urzędowego poświadczenia, że opisany we wniosku stan faktyczny (rzeczywisty lub projektowany) jest w ocenie organu zobowiązanego do udzielenia interpretacji zgodny z prawem obowiązującym w dniu jej wydania lub w okresie wskazanym przez Stronę. Uznać zatem należy, iż interpretacje mają za zadanie wspomagać samoobliczenie i eliminować niepewność związaną ze zmieniającym się prawem podatkowym. Na podkreślenie zasługuje także to, iż indywidualna interpretacja prawa podatkowego spełnia funkcję gwarancyjną (ochronną) wyłącznie dla podmiotu występującego z wnioskiem o jej udzielenie. Ustawodawca zakłada w tym zakresie, że adresat, który zastosuje się do informacji uzyskanej od organu interpretacyjnego, nie będzie ponosił negatywnych konsekwencji podatkowych stąd wynikających. W ten sposób ustanowił zabezpieczenia chroniące podatników przed skutkami zastosowania się do wadliwej interpretacji. Zgodnie z poglądami wyrażonymi w piśmiennictwie instytucja indywidualnych interpretacji prawa podatkowego stanowi swego rodzaju pomoc prawną, której celem jest złagodzenie ryzyka związanego z realizacją przez podatnika praw i obowiązków wynikających ustaw podatkowych. Zatem funkcja gwarancyjna realizuje się poprzez ochronę dobrej wiary podatnika działającego w zaufaniu do informacji udzielonej przez organy podatkowe. Dlatego też interpretacje indywidualne należą do instytucjonalnych gwarancji ochrony zaufania do państwa i jego organów. Tym samym Minister Finansów poza odpowiedzią na konkretne pytanie podatnika powinien wskazać przepisy mające zastosowanie w sprawie, w tym także regulujące zwolnienia podatkowe odnoszące się do przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej ma zatem inny cel niż postępowanie kontrolne, wymiarowe. Z tych też względów organ interpretacyjny powinien przyjmować założenia przedstawionego stanu faktycznego i na tym tle wydawać urzędową opinię prawną. W przypadku jakichkolwiek wątpliwości organom podatkowym przysługują odpowiednie kompetencje do ustalenie stanu obiektywnego danego zdarzenia prawnego.

Przenosząc obowiązujące kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego do niniejszej sprawy Sąd uznał, iż interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów w stosunku do Skarżącej naruszała przepisy art. 30 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust.1 u.p.d.o.f.

Istota sporu pomiędzy Spółką a organem podatkowym w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do właściwej kwalifikacji natury prawnej akcji organizowanych przez Spółkę w celu wsparcia sprzedaży jej produktów. W szczególności spór ten dotyczy ustalenia, czy akcje te są konkursami w rozumieniu tego pojęcia przyjętym w orzecznictwie podatkowym, czy należą do nieokreślonej kategorii tzw. programów motywacyjnych tak jak wykazuje w wydanej interpretacji Minister Finansów.

Zgodnie ze stanowiskiem Skarżącej spółki organizuje ona konkursy dla osób będących pracownikami kontrahentów Spółki (dystrybutorów towarów Spółki), które nie są związane stosunkiem pracy ani i żadnym stosunkiem cywilnoprawnym ze Skarżącą, jak i osób fizycznych prowadzących samodzielną działalność gospodarczą. W związku z czym wygrane przekazane zwycięzcom powinny w jej ocenie być opodatkowane 10 % - owym zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który byłby odprowadzany przez Skarżącą jako płatnika. Spółka w swoich rozważaniach wskazała również, że z uwagi na tryb wydawania indywidualnych interpretacji Minister Finansów nie mógł przyjąć, że przedsięwzięcia realizowane przez Stronę nie mają waloru konkursu a stanowią program motywacyjny pracowników.

Organ interpretujący nie zgodził się z oceną charakteru konkursów skierowanych do pracowników odrębnej podmiotowo spółki uznając, iż są one w istocie programem motywacyjnym, a wartość nagród dla osób nie prowadzących działalności gospodarczej tj. pracowników kontrahentów Spółki stanowi na gruncie przepisów u.p.d.o.f. przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Przychód ten podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej, a nie opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.

Natomiast w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą wartość nagród otrzymanych w związku z tą działalnością, stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej tj. przychód ze źródła o którym mowa w art. 14 ust. 1 w zw. z. art. 10 ust. ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., który winien być przez nich opodatkowany zgodnie z wybraną formą opodatkowania. Zatem Spółka w odniesieniu do tych osób nie będzie występowała w roli płatnika.

Sąd w niniejszym sporze przyznał rację stronie Skarżącej.

Zgodnie z przepisem art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt pkt 6, 6a i 68, w wysokości 10% wygranej lub nagrody. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia: "konkursu" w związku, z czym uzasadnione jest odwołanie się w tej mierze do definicji słownikowej tego pojęcia zawartej, np. w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod redakcją S. Dubisza (PWN, Warszawa 2003 r., tom 2 str. 210), zgodnie z którą: "konkurs", to przedsięwzięcie najczęściej o charakterze artystycznym, rozrywkowym, sportowym, dające możliwość wyboru najlepszych wykonawców, autorów danych prac, itp. zwykle wyróżnianych nagrodami. Według natomiast, Domowego Popularnego Słownika Języka Polskiego (wyd. Cykada, str. 202), "konkurs", to zorganizowana impreza o określonym regulaminie, której celem jest wyłonienie w drodze eliminacji kogoś lub czegoś najlepszego w danej dziedzinie, zwykle połączona z przyznaniem nagród. Z kolei, w Słowniku Wyrazów Obcych (wyd. Europa, str. 396-397) wskazano, że "konkurs", to impreza, która ma na celu wyłonienie przez specjalistyczne jury osoby lub grupy najlepszej w danej dziedzinie, np. artystycznej, naukowej, przebiegająca często wieloetapowo; najczęściej wygrana lub zajęcie jednego z wyższych miejsc w konkursie jest związane z określoną w warunkach wstępnych nagrodą pieniężną, rzeczową lub przyznaniem prawa do realizacji czegoś. Z powyższych definicji wynika, że głównym celem konkursu jest wyłonienie najlepszych osób w danej dziedzinie. Aby konkurs odpowiadał istocie tego przedsięwzięcia, to powinien w nim wystąpić element rywalizacji.

Konkurs jest zatem przedsięwzięciem, podczas którego uczestnicy rywalizują między sobą, konkurs prowadzi do wyłonienia najlepszych wykonawców w danej dziedzinie. Wykonawcy ci wybierani są na podstawie określonych wcześniej kryteriów. W wyniku udziału w konkursie wyeliminowani zostają słabsi w określonej dziedzinie wykonawcy, natomiast ci najlepsi zostają nagrodzeni. Spółka zdaniem Sądu prawidłowo wskazywała zatem, iż aby dane przedsięwzięcie zostało uznane za konkurs wymagane jest: istnienie regulaminu konkursu jasno określającego nazwę, organizatora i uczestników konkursu, nagrody oraz zasady wyboru zwycięzców, ograniczenie liczby zwycięzców (nagrody nie mogą zostać przekazane wszystkim uczestnikom akcji), wyłonienie zwycięzców na drodze wzajemnej rywalizacji, z występującym elementem współzawodnictwa pomiędzy uczestnikami w celu osiągnięcia najlepszego rezultatu (w powszechnym rozumieniu konkurs to postępowanie mające na celu wyłonienie zwycięzcy lub zwycięzców spośród grupy najlepszych uczestników spełniających określone kryteria), wskazanie osób odpowiedzialnych za prawidłowy, zgodny z regulaminem, przebieg akcji (komisja konkursowa, jury), wydanie nagród zwycięzcy/zwycięzcom.

W ocenie Sądu, wbrew stanowisku Ministra Finansów uznać należy, iż organizowane przez Skarżącą dla osób będących pracownikami kontrahentów Spółki (dystrybutorów towarów Spółki), które nie są związane stosunkiem pracy ani i żadnym stosunkiem cywilnoprawnym ze Skarżącą, jak i osób fizycznych prowadzących samodzielną działalność gospodarczą, przedsięwzięcie zawierające elementy motywacyjne stanowi rodzaj konkursu. Sąd orzekający w sprawie podziela w tym zakresie pogląd zaprezentowany w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z dnia 13 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 999/13.

W tej sytuacji nagrody uzyskiwane przez zwycięzców konkursu podlegają opodatkowaniu 10 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Wskazać bowiem należy, iż brak jest powodów do uznania, iż opisywane przez Spółkę przedsięwzięcie nie posiada cech konkursu.

Organizowane przez Stronę akcje konkursowe tak jak wskazano we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przeprowadzone są na podstawie regulaminu określającego wszystkie elementy przedmiotowo istotne konkursu, w tym kryteria przyznawania nagród ograniczonemu kręgowi uczestników wyłonionym w drodze ich wzajemnej rywalizacji, która polega na współzawodnictwie osób bezpośrednio zaangażowanych w sprzedaż towarów marki B. mającej na celu zebranie jak największej liczby punktów przyznawanych za poszczególne transakcje sprzedaży towarów Spółki. Liczba punktów przyznawana za sprzedaż danego towaru jest określona w regulaminie.

Nie można także odmówić realizowanym przez Skarżącą przedsięwzięciom waloru konkursu, ze względu na to, iż adresowane są do zamkniętego grona odbiorców, do którego należą osoby które są bezpośrednio zaangażowane w dystrybucję towarów Spółki, tj. pracowników kontrahentów Spółki (dystrybutorów), jak i osób fizycznych prowadzących samodzielną działalność gospodarczą (dystrybuujących produktów Spółki). Osoby te podejmują decyzję o udziale w konkursie poprzez wypełnienie stosownego zgłoszenia.

W ocenie Sądu, brak jest w ustawie ograniczeń w tym przedmiocie. Można podkreślić także, iż istnieją konkursy nie adresowane do wszystkich zainteresowanych. Przykładowo są to konkursy skierowane do określonej grupy odbiorców (np. abonentów danej sieci komórkowej, posiadaczy określonych rzeczy, czy też do osób w określonym wieku itp).

W ocenie Sądu niezasadne jest także stanowisko Ministra Finansów wskazujące, iż przekazywana przez Skarżącą nagroda stanowi dodatkową gratyfikację (premię) za dobrze wykonaną pracę, a nie za wygraną w konkursie.

Podnieść bowiem należy, że pomimo iż istotą organizowanych przez Skarżącą akcji jest nagradzanie postaw związanych z pracą wykonywaną przez laureatów konkursu na rzecz np. kontrahentów Spółki (dystrybutorów towarów Spółki), tym niemniej organizatorem akcji jest podmiot (Spółka), którego nie łączy z tymi osobami stosunek pracy. Skarżąca wielokrotnie we wniosku o wydanie interpretacji oraz w złożonej skardze wielokrotnie podkreślała, iż wzięcie udziału w konkursie nie wynika z łączącego Spółkę z uczestnikami stosunku pracy lub umowy cywilnoprawnej.

W konsekwencji, nie sposób zgodzić się z poglądem, że nagrody stawiane do dyspozycji tych osób stanowią dodatkową gratyfikację (premię) za ich pracę. Zasadne jest zatem stanowisko Skarżącej, że jedynym podmiotem uprawnionym do wypłacania premii za wykonaną pracę jest pracodawca, którym - jak wskazano we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej - nie jest Spółka.

Podobnie, za niezasadny należy uznać pogląd, w świetle którego przedsięwzięciom organizowanym przez Spółkę można przypisać charakter programów motywacyjnych. Należy zauważyć, iż programy motywacyjne mające na celu integrację pracowników, poprawę atmosfery i wydajności pracy są elementem polityki zarządzania kapitałem ludzkim, prowadzonej w relacji pracodawca-pracownicy. Z oczywistych względów, relacja ta nie zachodzi pomiędzy Skarżącą a laureatami konkursu. Nie powinno ulegać wątpliwości, że zbieżność celów, dla których Skarżąca organizuje konkursy z celami stawianymi zwycięzcom tych konkursów przez ich pracodawcę (tj. maksymalizacja wolumenu sprzedaży produktów Spółki) ma dla oceny charakteru świadczeń przekazywanych tym osobom przez Spółkę w ramach konkursów znaczenie, co najwyżej pochodne i drugorzędne.

Skarżąca w tej kwestii zasadnie argumentowała, iż organ interpretacyjny zdaje się mylić akcję skierowaną do własnych pracowników lub zleceniobiorców, na których zachowania Spółka może mieć wpływ poprzez stosowanie systemu nagród i kar z konkursem skierowanym do osób niezwiązanych ze Spółką stosunkiem pracy ani innym stosunkiem cywilnoprawnym, na zachowania których Spółka ma niewielki lub żaden wpływ. Trafnie Skarżąca wskazała w skardze, że stwierdzenia Ministra Finansów, iż przedsięwzięcia motywacyjne są tworzone dla konkretnego podmiotu, z uwzględnieniem m.in. kultury organizacji, środowiska pracy, itp. nie można w żaden sposób zastosować do konkursu organizowanego przez Spółkę, która nie posiada informacji, co do otoczenia pracy pracowników kontrahentów Spółki ani nie tworzy zasad konkursu w oparciu o analizę wskazanych przez organ czynników.

Warto także podkreślić, iż działania motywacyjne w postaci zachęcenia potencjalnych uczestników przedsięwzięcia mogą być także elementem organizowanych konkursów. Przykładem takich akcji mogą być konkursy na najlepszą pracę magisterską, projekt, opracowanie, najlepszy staż itp. Zdaniem Sądu, występowanie czynnika motywacyjnego nie stanowi wystarczającej przesłanki do odmawiania organizowanym przedsięwzięciom charakteru konkursu.

Reasumując Sąd stwierdził, iż nagrody z tytułu przedsięwzięć o charakterze konkursu, zawierające elementy motywacyjne, adresowane do określonej grupy osób - pracowników kontrahentów Spółki (dystrybutorów towarów Spółki), niezwiązanych stosunkiem pracy, ani żadnym stosunkiem cywilnoprawnym z samą Spółką, jak i osób fizycznych prowadzących samodzielną działalność gospodarczą powinny być

opodatkowane zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym na podstawie przepisu art. 30 ust. 1 pkt 2. Stan taki będzie istniał bez względu na to czy przyjmie się, że dana osoba fizyczna w wyniku otrzymania wygranej (nagrody), uzyska przychód bądź z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.), bądź przychód z innego źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.). Wówczas od wartości nagrody (wygranej) należy - stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10%.

W ocenie Sądu, prawidłowo Skarżąca przyjęła, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji możliwe jest zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., a tym samym Skarżąca, będąca osobą prawną, zobowiązana jest jako płatnik, na podstawie art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od wydawanych nagród w konkursach.

Sąd biorąc pod uwagę powyższe rozważania i wnioski podzielając tezę i argumentację Skarżącej co do kwestii wysokości stawki podatkowej od wartości nagród przekazywanych w przedmiotowym konkursie - na podstawie przepisów art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Sąd wskazuje jednakże, iż orzeczenie Sądu w przedmiotowej sprawie wiąże wyłącznie w zaprezentowanym przez Skarżącą hipotetycznym stanie faktycznym opisanym przez nią w postępowaniu administracyjnym w sprawie wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.