Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 551/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a), art. 3 ust. 2 u.p.o.l.
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, Protokolant Ewa Gmurczyk, , po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 2 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 931/21 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 30 września 2021 r. nr SKO/CZ/400/3289/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie kwotę 4.050 (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 2 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 931/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę S. sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z 30 września 2021 r., nr SKO/CZ/400/3289/2021, w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (https://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

W dniu 7 maja 2020 r. Nadleśnictwo B. poinformowało Wójta Gminy B. o dzierżawie gruntów nieleśnych przez konsorcjum spółek (S. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz S. z siedzibą w U.) w ramach projektu "Prace na linii kolejowej [...] na odcinku [...]", o powierzchni 1,2800 ha (obręb leśny B., oddział [...], gmina B., obręb B., działka nr [...], rodzaj gruntu B, KW [...]) oraz o powierzchni 1.200 ha (obręb leśny B., oddział [...], gmina B., obręb B., działka nr [...], rodzaj gruntu Dr, KW [...]).

Ponadto nadleśnictwo skorygowało deklarację na 2020 r. W dniu 9 marca 2021 r. do organu wpłynęło pismo Nadleśnictwa z korektą na podatek leśny w związku z wydzierżawieniem gruntów przez Skarżącą.

Pismem z 5 maja 2021 r. organ wezwał Spółkę do przedłożenia deklaracji na podatek od nieruchomości na 2021 r. W odpowiedzi z 18 maja 2021 r. Skarżąca poinformowała, że nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie dzierżawy terenów leśnych na terenie Gminy B., a w konsekwencji nie jest zobowiązana do złożenia deklaracji na podatek. Spółka podniosła, że obowiązek podatkowy w przypadku nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, znajdujących się w posiadaniu osób prawnych, ciąży na nich tylko wówczas, gdy zawarły one umowę ze Skarbem Państwa lub z Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa. Okoliczność ta nie dotyczy sytuacji, gdy posiadacz mienia Skarbu Państwa zawarł umowę z Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe czy też jednostkami organizacyjnymi Lasów Państwowych.

Postanowieniem z 31 maja 2021 r. organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2021 r. W wyniku wezwania Spółki włączono do materiału dowodowego umowy dzierżawy gruntów leśnych i nieleśnych zawartych z Nadleśnictwem w 2021 r. oraz pisemne wyjaśnienia o obowiązywaniu tych umów w niezmienionym kształcie do dnia wystąpienia.

Decyzją z 14 lipca 2021 r. organ określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2021 r. w kwocie 115.905 zł. W uzasadnieniu wskazano, że 23 kwietnia 2020 r. pomiędzy Skarbem Państwa – Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe Nadleśnictwem B. a konsorcjum spółek zawarto umowę nr 3N/2020 na dzierżawę gruntów. W aneksie do ww. umowy dotychczasowy podmiot dzierżawy (konsorcjum spółek) zastąpiony został przez Skarżącą. Spółka dzierżawi grunty leśne o łącznej powierzchni 7,7390 ha na terenie gminy B. W dniu 1 lutego 2021 r. zawarta została umowa nr 1N/2021 pomiędzy Skarbem Państwa – Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe Nadleśnictwem B. a Spółką na dzierżawę gruntów leśnych o łącznej powierzchni 5,5096 ha na terenie gminy B..

W wyniku odwołania Skarżącej decyzją z 30 września 2021 r., nr SKO/CZ/400/3289/2021, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zauważył, że wskazane w umowach poddanych analizie grunty sklasyfikowane są jako Ls – lasy, Dr - drogi i B - tereny mieszkaniowe. Z treści umów wynika, że grunty są oddane w dzierżawę jako drogi dojazdowe oraz plac składowy (użytek B), które są niezbędne przy realizacji inwestycji "Modernizacja systemów torowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą na linii kolejowej [...] na odcinku [...], od km [...] do km [...] w ramach projektu Prace na linii kolejowej [...] na linii [...]". Nadleśnictwo jako wydzierżawiający jest zarządcą nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa. Zdaniem organu odwoławczego, w omawianym stanie faktycznym wobec utraty przez Nadleśnictwo faktycznego władztwa nad oddanymi w dzierżawę gruntami nie może ono być podatnikiem podatku od nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę wniesioną w sprawie i wskazał, że Lasy Państwowe, będąc jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, zawierając umowę dzierżawy ze Skarżącą w zakresie zarządzanego mienia Skarbu Państwa działały w charakterze statio fisci Skarbu Państwa. Sąd zauważył, że w przypadku wydzierżawienia danej nieruchomości przez właściwą jednostkę organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe przestaje ona być jednostką "faktycznie władającą nieruchomością", toteż nie znajduje zastosowania art. 3 ust. 2 u.p.o.l. Za chybione uznano również odwoływanie się przez Skarżącą do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 grudnia 2019 r., sygn. akt II FPS 3/19, której wiążąca Sąd sentencja rozstrzyga wyłącznie kwestię kwalifikacji podmiotu jako podatnika podatku od nieruchomości w przypadku objęcia nieruchomości umową służebności przesyłu, które to zagadnienie nie występuje w sprawie. W ocenie Sądu, wskutek wydzierżawienia nieruchomości na rzecz Skarżącej jednostka organizacyjna Lasów Państwowych utraciła również władanie nad nieruchomością podlegającą opodatkowaniu. W ślad za wypracowanym dorobkiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie przyjął, że w art. 3 ust. 2 u.p.o.l. prawodawca wyraźnie położył nacisk na okoliczność faktycznego władania nieruchomościami (a więc ich posiadania), które nie jest tożsame – co wynika wprost z cytowanego przepisu – z zarządem nad nimi. Obowiązek podatkowy nie ciąży na nadleśnictwach, jeżeli nie władają one faktycznie nieruchomościami znajdującymi się w ich zarządzie (nie posiadają ich), co pozwala uznać, że ustawodawca przewidział sytuację, w której mimo zarządu Lasów Państwowych nad określonymi nieruchomościami obowiązek podatkowy spoczywać będzie na innym podmiocie, np. posiadaczu zależnym gruntów.

Skargę kasacyjną od zapadłego orzeczenia wniosła Strona, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie następujących przepisów:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 151 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, bo skutkujące utrzymaniem przez Sąd w mocy wadliwej decyzji i oddaleniem skargi Spółki, tj. niewłaściwe zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. zamiast art. 3 ust. 2 u.p.o.l. w odniesieniu do terenu, który pozostaje w zarządzie Nadleśnictwa, przez co nieprawidłowo uznano, że obowiązek podatkowy ciążyć winien na Skarżącej jako posiadaczu zależnym, podczas gdy prawidłowa subsumpcja do stanu faktycznego normy art. 3 ust. 2 u.p.o.l. wskazałaby jednoznacznie, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości zgodnie z tą normą ciąży na Nadleśnictwie jako faktycznie władającym tymi nieruchomościami gruntowymi;

2) na podstawie art. 174 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 151 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, bo skutkujące utrzymaniem przez Sąd w mocy wadliwej decyzji i oddaleniem skargi Spółki, tj. błędną wykładnię art. 3 ust. 2 u.p.o.l. na skutek nieopartego w przepisach prawa ani w stanie faktycznym rozstrzygnięcia, że w wyniku zawarcia ze Skarżącą umów dzierżawy terenów, które pozostają w zarządzie Nadleśnictwa, doszło do utraty przez Nadleśnictwo władztwa nad dzierżawionymi nieruchomościami, przez co obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości wbrew treści tej normy ma nie ciążyć na Nadleśnictwie jako rzekomo niewładającym faktycznie tymi nieruchomościami gruntowymi;

3) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 121 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) poprzez utrzymanie przez Sąd w mocy decyzji, mimo że organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wydane podmiotowi niebędącemu stroną w sprawie, a więc decyzji dotkniętych wadą nieważności;

4) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenia normy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez utrzymanie przez Sąd w mocy decyzji naruszającej przepisy postępowania w sposób mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie, tj. wydanej z pogwałceniem zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 i 2 oraz art. 2a O.p., a także zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 O.p., przez wydanie Skarżącej dwóch odmiennych wyroków w tożsamym stanie faktycznym i prawnym, bez uzasadnienia takiego sposobu postępowania (zaskarżony wyrok o sygn. I SA/Sz 931/21 oraz wyrok z 22 września 2021 r. o sygn. I SA/Sz 525/21).

W świetle tak sformułowanych zarzutów kasacyjnych Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, a także zasądzenia na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania. Strona zażądała rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie wspólnie ze skargą kasacyjną wywiedzioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 22 września 2021 r. o sygn. akt I SA/Sz 525/21 (sprawa rozpoznana przez tutejszy Sąd na wcześniejszym posiedzeniu wobec zawartego w skardze kasacyjnej zrzeczenia się rozprawy).

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, ponawiając argumentację prezentowaną w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sporny problem wiąże się z rozstrzygnięciem, jaki podmiot może zostać zidentyfikowany w zaistniałych okolicznościach faktycznych jako podatnik podatku od nieruchomości, w sytuacji oddania Spółce w dzierżawę nieruchomości będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (Nadleśnictwo B.). Strona skarżąca konsekwentnie prezentuje stanowisko, że podatnikiem jest Nadleśnictwo jako jednostka organizacyjna Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. Sąd pierwszej instancji zaaprobował natomiast zapatrywania organów obu instancji, uznających za podatnika Spółkę. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w tym składzie zauważa, że w kwestii spornej poddanej analizie wypowiadał się już uprzednio Sąd kasacyjny w wyrokach z 26 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 72/22 oraz z 13 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 277/23. Zaprezentowane w tych orzeczeniach stanowisko zasługuje na aprobatę.

Skarżąca w pierwszym z zarzutów podnosi niewłaściwe zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. zamiast normy art. 3 ust. 2 u.p.o.l., w odniesieniu do terenu, który pozostaje w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo B.

Należy w związku z tym zauważyć, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. ustawodawca do kategorii podatników zakwalifikował również podmiot będący posiadaczem nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, w sytuacji gdy posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości.

W przepisie tym sformułowano zatem trzy sytuacje, z których wynika posiadanie, a jednocześnie określono zakres wyłączenia z kategorii podatnika, który nie ma w tej sprawie zastosowania. Dwie z nich odnoszą się do zawarcia umowy z właścicielem bądź Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa.

W pierwszej kolejności ustawodawca wskazuje zatem na szeroki zakres umów zawartych z właścicielem, w drugiej zaś określa umowę zawartą z konkretnym podmiotem, a zatem Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa. Wyznaczenie tego konkretnego podmiotu zaraz po wskazaniu właściciela nie jest przypadkowe, gdyż wynika z jego statusu organizacyjno-prawnego wyrażonego w ustawie z dnia 10 lutego 2017 r. o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa (Dz.U. z 2020 r. poz. 481 ze zm.). Stosownie bowiem do art. 2 ust. 1 tej ustawy Krajowy Ośrodek jest państwową osobą prawną będącą agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm., dalej: u.f.p.). Agencja wykonawcza zgodnie z art. 18 u.f.p. jest państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa. Osobowość prawna Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa jest związana z jego samodzielną gospodarką finansową, której podstawa została wyrażona w art. 11 ust. 1 ustawy o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa - podmiot ten prowadzi samodzielną gospodarkę finansową.

Wskazanie na rzeczony podmiot zaraz po właścicielu przy oznaczeniu umowy stanowiącej podstawę posiadania jest zatem uzasadnione jego statusem organizacyjno-prawnym. Sąd pierwszej instancji trafnie stwierdził, że zawarcie z KOWR, będącym odrębną od Skarbu Państwa osobą prawną, umowy dotyczącej nieruchomości Skarbu Państwa będącej w zarządzie KOWR nie jest zawarciem umowy bezpośrednio z właścicielem.

W ramach sformułowania odnoszącego się do zawarcia umowy z właścicielem należy zakwalifikować tymczasem zawarcie umowy dzierżawy z jednostką organizacyjną Lasów Państwowych będącą nadleśnictwem. Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z 2022 r., poz. 672 ze zm.) Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Skoro Lasy Państwowe mają status jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej reprezentującej Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, zawarte przez ich jednostki organizacyjne w postaci nadleśnictwa umowy są de facto umowami zawartymi z właścicielem, a zatem Skarbem Państwa. Dlatego też w regulacji art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. ustawodawca nie wymienił oddzielnie jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych z uwagi na ich status organizacyjno-prawny. Nie oznacza to jednocześnie, że w ramach tej regulacji nie można kwalifikować jako podatników tych podmiotów, które zawarły umowę z jednostkami organizacyjnymi Lasów Państwowych, a których posiadanie wynika z podpisanych umów. Są to bowiem umowy zawarte z właścicielem, a zatem Skarbem Państwa, co stwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie.

Regulacją doprecyzowującą status podmiotowy w ramach podatku od nieruchomości w odniesieniu do obowiązku podatkowego dotyczącego przedmiotów opodatkowania będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe jest art. 3 ust. 2 u.p.o.l. Zgodnie z przywołanym unormowaniem obowiązek ten ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Umieszczenie przez ustawodawcę tego rozwiązania normatywnego w oddzielnej jednostce redakcyjnej wymaga spełnienia wskazanych tam warunków dla przyjęcia zakresu podmiotowego.

Ponownie trzeba bowiem zauważyć, że kwalifikacja zakresu podmiotowego jest także dokonywana w ramach przywołanej regulacji art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. w tej części, która odnosi się do umowy zawartej z właścicielem z uwagi na status organizacyjno-prawny jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych nieposiadających osobowości prawnej. Stąd też umowa jest zawierana z właścicielem, którym jest Skarb Państwa. Stosownie natomiast do art. 3 ust. 2 u.p.o.l. normodawca obowiązkiem podatkowym dotyczącym przedmiotów opodatkowania będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe obciąża jednostki organizacyjne Lasów Państwowych, które faktycznie władają nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Warunek faktycznego władania nieruchomościami lub obiektami budowlanymi przez te jednostki organizacyjne ma więc znaczenie przesądzające. Stąd też, jeżeli w danym przypadku jednostki organizacyjne Lasów Państwowych nie spełniają tego warunku, nie wchodzą w zakres podmiotowy podatku od nieruchomości zgodnie z regulacją art. 3 ust. 2 u.p.o.l.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, co stwierdził również Sąd pierwszej instancji, że niespornym w sprawie pozostawało, iż opodatkowany grunt był własnością Skarbu Państwa i pozostał w zarządzie Lasów Państwowych, które wydzierżawiły go konsorcjum spółek, w tym Skarżącej. Trafnie zatem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, że Lasy Państwowe, zawierając umowę dzierżawy ze Skarżącą w zakresie zarządzanego mienia Skarbu Państwa, działały jako statio fisci, toteż czynność ta jest czynnością Skarbu Państwa, a zatem nie było potrzeby oddzielnego ich wskazywania w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Brak określenia odrębnie Lasów Państwowych w tym unormowaniu nie oznacza, że posiadacze nieruchomości Skarbu Państwa, w sytuacji gdy posiadanie wynika z umowy zawartej z jednostką organizacyjną Lasów Państwowych, nie stają się podatnikami, jak słusznie przyjął Sąd pierwszej instancji, stwierdzając, że w przypadku wydzierżawienia nieruchomości dana jednostka przestaje być jednostką "faktycznie władającą nieruchomością". Nie można zatem do tej sprawy zastosować orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącego stanów faktycznych odnoszących się do ustanowienia przez te jednostki służebności przesyłu na rzecz przedsiębiorstw energetycznych, co nie skutkuje przeniesieniem faktycznego władztwa nad nieruchomością, w tym uchwały NSA z 9 grudnia 2019 r., sygn. akt II FPS 3/19.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zaprezentowane przez Sąd pierwszej instancji, że wskutek wydzierżawienia nieruchomości na rzecz konsorcjum spółek, w tym Skarżącej, jednostka organizacyjna Lasów Państwowych utraciła władanie nad opodatkowaną nieruchomością. Z umowy dzierżawy zawartej 23 kwietnia 2020 r. i jej załączników wynika, na co wskazał Sąd pierwszej instancji, że Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo B. oddaje dzierżawcy grunty leśne z przeznaczeniem na drogi dojazdowe oraz plac składowy niezbędne przy realizacji inwestycji pn. "Modernizacja systemów torowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą (...)", zaś przekazanie - przejęcie nieruchomości nastąpiło na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Fakt wydania przedmiotu dzierżawy Spółce potwierdzają także postanowienia § 1 ust. 4 umowy dzierżawy. Przez użyty w art. 3 ust. 2 u.p.o.l. zwrot legislacyjny "faktycznie władających nieruchomościami" rozumieć należy ich rzeczywiste posiadanie, na co zwrócił również uwagę Sąd pierwszej instancji, przywołując literaturę oraz orzecznictwo. Prowadzić to musi do konstatacji, że Nadleśnictwo wyzbyło się na rzecz dzierżawcy faktycznego władania dzierżawionymi nieruchomościami, a zatem przepis art. 3 ust. 2 u.p.o.l. nie znajduje w niniejszym przypadku zastosowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie sposób podzielić zarzutu naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., gdyż regulacja ta została prawidłowo zastosowana w niniejszej sprawie, zaś art. 3 ust. 2 u.p.o.l. nie miał zastosowania, skoro Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo B. nie było podmiotem faktycznie władającym tymi nieruchomościami gruntowymi. W konsekwencji powyższego chybiony jest również zarzut błędnej wykładni art. 3 ust. 2 u.p.o.l., gdyż Sąd pierwszej instancji zaprezentował prawidłową wykładnię tego rozwiązania normatywnego.

W sprawie nie doszło także do naruszenia regulacji procesowych przytoczonych w podstawach kasacyjnych, w tym art. 2a O.p. Zauważyć bowiem należy, że uwzględniający skargę Spółki wyrok WSA w Szczecinie z 22 września 2021 r. o sygn. I SA/Sz 525/21 został uchylony przytoczonym na wstępie wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 72/22.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.

s. W. Stachurski s. K. Winiarski s. Mirella Łent