Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 702/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 125, art. 127, art. 180 par. 1, art. 181, art. 233 par. 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 2 ust. 1 pkt 1-2, art. 4 ust. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)

SENTENCJA

Dnia 15 listopada 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant st. asystent sędziego Maciej Dębski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2023 roku sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 20 czerwca 2023 r. nr KO.400.399.2023 w przedmiocie uchylenia w całości i przekazania do ponownego rozpoznania organowi I instancji decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2022 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim decyzją z 20 czerwca 2023 r. uchyliło w całości decyzję Burmistrza Opoczna z 16 marca 2023 r., w sprawie ustalenia J. K. podatku od nieruchomości na 2022 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano między innymi, że 1 września 2021 r. Starostwo Powiatowe w Opocznie zawiadomiło organ pierwszej instancji o zmianie danych w ewidencji gruntów i budynków, w zakresie nieruchomości należących do podatnika. Z zawiadomienia wynikało, że J. K., na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w O. z [...] r., sygn. akt [...], o dziale spadku i zniesieniu współwłasności, stał się wyłącznym właścicielem działek nr ewid.[...], [...] i [...] położonych w O. przy ul. [...] 5/7. Po otrzymaniu tego zawiadomienia, 22 listopada 2021 r. do Urzędu Miejskiego w O. wpłynęła deklaracja J. K., w której wykazano do opodatkowania podatkiem od nieruchomości: grunty pozostałe o pow. 3.876 m2, budynki mieszkalne o pow. 381 m2, budynki pozostałe o pow. 108,30 m2. W załączniku do informacji wskazano, że budynek mieszkalny i budynki pozostałe znajdują się na działce nr ewid.[...].

Burmistrz Opoczna decyzją z 16 marca 2023 r., ustalił J. K. wymiar podatku od nieruchomości na 2022 r. w kwocie 1.905,00 zł. Organ pierwszej instancji, oprócz działek i budynków położonych przy ul. [...] 5/7 w O. opodatkował także dwie działki zaklasyfikowane jako "grunty pozostałe" o pow. 277 m2 i 170 m2. W podstawie prawnej decyzji Burmistrz powołał między innymi ogólnie art. 2–6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 70; dalej: u.p.o.l.) oraz odpowiednie uchwały Rady Miejskiej w Opocznie określające wysokość stawek podatku od nieruchomości.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 46 § 1 k.c. poprzez wydanie jednej zbiorczej decyzji w stosunku do dwóch, należących do niego, odrębnych nieruchomości położonych w O. przy ul. [...] oraz przy ul.[...].

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim wymienioną na wstępie decyzją z 20 czerwca 2023 r., na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej: o.p.), uchyliło w całości decyzję Burmistrza Opoczna i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Organ odwoławczy przede wszystkim nie podzielił stanowiska podatnika co do tego, że istniały przeszkody w wydaniu jednej decyzji podatkowej dotyczącej zbiorczo dwóch nieruchomości należących do strony. Zdaniem Kolegium, gmina powinna, co do zasady, uwzględnić w decyzji wszystkie przedmioty podlegające opodatkowaniu należące do tej samej osoby, a nie wydawać osobne decyzje dotyczące każdej nieruchomości z założoną księgą wieczystą. W tym zakresie zaskarżona decyzja została uznana za prawidłową. Organ odwoławczy zauważył jednak istotne braki w zakresie ustaleń faktycznych dotyczących przedmiotu opodatkowania. Kolegium zwróciło uwagę, że z danych wynikających z rejestru gruntów i budynków oraz złożonej w 2021 r. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych wynikało, że na działce nr ewid. [...] znajdowało się sześć budynków, to jest: 1) budynek mieszkalny, murowany, dwukondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 91 m2, 2) pawilon handlowo-usługowy, murowany, jednokondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 49 m2, 3–4) dwa pozostałe budynki niemieszkalne, murowane, dwukondygnacyjne o powierzchni zabudowy 123 m2 i 89 m2 oraz 5–6) dwa pozostałe budynki niemieszkalne, murowane, jednokondygnacyjne, o powierzchni zabudowy 42 m2 i 10 m2. W informacji z 21 listopada 2021 r. podatnik wykazał między innymi budynki mieszkalne o pow. użytkowej 381 m2 i budynki pozostałe o pow. użytkowej 108,30 m2. Organ pierwszej instancji bezkrytycznie zaakceptował dane wynikające z deklaracji podatnika mimo, że stały one w sprzeczności z ewidencją gruntów i budynków. W ocenie Kolegium wątpliwe było, że budynek mieszkalny, dwukondygnacyjny, o pow. zabudowy 91 m2 posiada 381 m2 powierzchni użytkowej, zaś pięć budynków niemieszkalnych, w tym dwa dwukondygnacyjne, o łącznej powierzchni zabudowy 313 m2, posiada tylko 108,30 m2 powierzchni użytkowej. Kolegium postawiło zatem przed organem pierwszej instancji zadanie ustalenia faktycznej powierzchni użytkowej budynków należących do strony.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, uzupełnionej w toku postępowania pismem strony z 24 września 2023 r., J. K. zarzucił organowi drugiej instancji: 1) nierozpoznanie istoty sprawy, 2) zajmowanie się kwestią, która nie była sporną między organem podatkowym a podatnikiem oraz 3) oparcie decyzji na dokumencie urzędowym zawierającym nieprawdziwe dane. Zdaniem podatnika istotą sprawy było wydanie jednej decyzji w stosunku do dwóch nieruchomości, a nie kwestia sposobu wykorzystania poszczególnych pomieszczeń.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym akcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. — Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Ponadto z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności uchylenia w trybie art. 233 § 2 o.p. decyzji organu pierwszej instancji ustalającej stronie skarżącej kwotę podatku od nieruchomości na 2022 r., z uwagi na konieczność uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Stosownie do art. 233 § 2 o.p. organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Możliwość uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji stanowi odstępstwo od zasady szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy co do jej istoty przez organy podatkowe obu instancji (art. 125 i art. 127 o.p.) i może być stosowana jedynie wyjątkowo.

Decyzja, o której w mowa w przywołanym przepisie ma przede wszystkim charakter decyzji procesowej, a więc decyzji, która w żadnym stopniu nie kształtuje praw i obowiązków (sytuacji materialnoprawnej) jej adresata, a zasadniczą przesłankę jej podjęcia stanowi przeprowadzona przez organ odwoławczy ocena (prawidłowości) zastosowania przez organ I instancji przepisów prawa procesowego, w szczególności zaś przepisów regulujących postępowanie dowodowe, co ma na celu ustalenie, czy postępowanie to kompletne, czy też zostało zaniechane bądź to w całości bądź w znacznej części (wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r. II GSK 1558/16).

Decyzję, o jakiej mowa w art. 233 § 2 o.p., organ odwoławczy może wydać tylko wówczas, gdy spełnione są przesłanki wymienione w tym przepisie prawa, to jest wtedy, gdy organ pierwszej instancji albo w ogóle nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego, albo przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie brak podstawy do zastosowania przez organ odwoławczy art. 229 o.p., to jest przeprowadzenia przez organ odwoławczy uzupełniającego postępowania dowodowego. Należy przy tym podkreślić, że stosując ten przepis, organ odwoławczy musi w uzasadnieniu decyzji kasacyjnej przekonująco wykazać istnienie przesłanek w nim wymienionych oraz wskazać, z jakich przyczyn nie zastosował art. 229 o.p. (zob. wyrok NSA w Lublinie z 30 października 2000 r., I SA/Lu 860/99, LEX nr 45534).

W ocenie Sądu organ odwoławczy trafnie uznał, że wobec niewyjaśnienia przez organ pierwszej instancji istotnych elementów stanu faktycznego sprawy należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi.

Zespół okoliczności faktycznych niezbędnych do wydania decyzji podatkowej określają przepisy prawa materialnego. W rozpatrywanej sprawie wypada odwołać się przede wszystkim do art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.I., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budynki lub ich części. Z kolei w myśl art. 4 ust. 1 u.p.o.I., podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów — powierzchnia, 2) dla budynków lub ich części — powierzchnia użytkowa.

W niniejszej sprawie o ile powierzchnia gruntów wynika z treści ewidencji gruntów i budynków, na którą powołują się organy podatkowe, tak powierzchnia użytkowa budynków nie została tam uwzględniona. Z akt sprawy wynika, że ewidencja zawiera jedynie zapisy odnoszące się do powierzchni zabudowy budynków. Biorąc pod uwagę, że część budynków posiada dwie kondygnacje, powierzchnia użytkowa budynków — jak słusznie podnosi organ odwoławczy — powinna być ustalona w inny sposób.

Organy podatkowe w tym kontekście słusznie powołują art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity: Dz.U. z 2021 r., poz. 1990 ze zm.), który stanowi, iż podstawę wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe nie mogą zatem dokonywać jakichkolwiek zmian w ewidencji gruntów i budynków, np. samodzielnie ustalać rodzaju budynku, jeśli ten wprost wynika z tejże ewidencji.

Jeżeli jednak dane potrzebne do wymiaru podatku od nieruchomości nie wynikają wprost z ewidencji należałoby sięgnąć po inne dowody. Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 o.p.).

Wątpliwości organu odwoławczego są w niniejszej sprawie całkowicie usprawiedliwione rozbieżnościami pomiędzy zadeklarowaną przez podatnika powierzchnią użytkową budynków, a wnioskami jakie można wysnuć z ujawnionej w ewidencji powierzchni zabudowy tych budynków. Z informacji o działce nr ewid.[...], wg stanu na dzień 13.04.2023 r., wynika, że jest sklasyfikowana jako inne tereny zabudowane (Bi) o powierzchni 0,3726 ha oraz że znajduje się na niej sześć budynków:

1) budynek mieszkalny, murowany, dwukondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 91 m2, rok budowy 1970;

2) pawilon handlowo-usługowy, murowany, jednokondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 49 m2, rok budowy 1990;

3) pozostały budynek niemieszkalny, murowany, dwukondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 123 m2, rok budowy 1976;

4) pozostały budynek niemieszkalny, murowany, dwukondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 89 m2, rok budowy 1990;

5) pozostały budynek niemieszkalny, murowany, jednokondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 42 m2, rok budowy 1958;

6) pozostały budynek niemieszkalny, murowany, jednokondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 10 m2, rok budowy 1976.

Zgodzić się należy z organem drugiej instancji co do tego, że budynek mieszkalny, dwukondygnacyjny, o pow. zabudowy 91 m2, nie może posiadać 381 m2 powierzchni użytkowej, jak deklaruje podatnik. Podobnie pięć budynków niemieszkalnych (w tym dwa dwukondygnacyjne) o łącznej powierzchni zabudowy 313 m2 nie mogą posiadać tylko 108,30 m2 powierzchni użytkowej.

Organ drugiej instancji słusznie przy tym podkreśla, że związanie zapisami ewidencji obejmuje między innymi rodzaj budynku podlegającego opodatkowaniu, tzn. to czy jest to budynek mieszkalny czy niemieszkalny. Ani organ podatkowy, ani też podatnik, nie mogą samodzielnie zmieniać rodzaju budynku uwidocznionego w ewidencji budynków.

Wskazane wyżej kwestie jaką faktycznie powierzchnię użytkową posiada opisany wyżej budynek mieszkalny, a także, jaka jest faktyczna powierzchnia użytkowa budynków niemieszkalnych, muszą być precyzyjnie i jasno wyjaśnione w toku postępowania podatkowego. Są to przy tym kwestie podstawowe dla prawidłowego ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości.

Konkludując organ odwoławczy prawidłowo zastosował art. 233 § 2 o.p. i zasadnie uchylił decyzję organu pierwszej instancji, przekazując sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium — stosując się do wymogów wynikających z powołanego przepisu — wskazało precyzyjnie jakiego rodzaju okoliczności należy ustalić w ponownym postępowaniu.

Odnosząc się do powołanego w skardze zarzutu włączenia do opodatkowania przez organ pierwszej instancji dwóch działek o powierzchni 277 m2 i 170 m2, zauważyć należy, że jedynie w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. przyjęte zostało rozwiązanie, które wymusza wydanie dwóch odrębnych decyzji dotyczących zobowiązania podatkowego tego samego podatnika, o ile w odniesieniu do jednych nieruchomości jest wyłącznym właścicielem, zaś co do innych — jednym ze współwłaścicieli. Wówczas jest oczywiste, że wobec tego samego podmiotu zostaną wydane dwie decyzje o wymiarze podatku z tytułu nieruchomości, posiadanych na terenie jednej gminy. Poza tym przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie zawierają regulacji, nakazujących dokonywanie wymiaru podatku od nieruchomości w odrębnych decyzjach, obejmujących poszczególne nieruchomości podatnika położone na terenie danej gminy. W ocenie Sądu wydanie jednej decyzji, zawierającej wymiar podatku od nieruchomości, obejmującej wszystkie posiadane przez podatnika na terenie danej gminy nieruchomości jest wręcz działaniem modelowym, racjonalnym i uzasadnionym z punktu widzenia ekonomiki postępowania (por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2017 r., II FSK 864/15). Jedyne czego brakowało decyzji organu pierwszej instancji, a na co nie zwrócił wprost uwagi organ odwoławczy, to precyzyjne wskazanie nieruchomości obejmujących obie wymienione wyżej działki o powierzchni 277 m2 i 170 m2. Decyzja organu podatkowego powinna być tak skonstruowana, żeby podatnik nie musiał się domyślać co jest jej przedmiotem. Ta kwestia powinna być również uzupełniona przez organ pierwszej instancji w ponownym postępowaniu.

Także pozostałe zarzuty skargi są bezzasadne. Zarzut oparcia decyzji na dokumencie urzędowym zawierającym nieprawdziwe dane, jest niezrozumiały. Skarżący kwestionuje bowiem nie tyle autentyczność informacji pochodzących z ewidencji gruntów i budynków, ile dane zawarte w samej ewidencji, to jest dane dotyczące sposobu użytkowania budynków. Te ostatnie dane nie mogą zaś być "zmieniane" – jak tego zdaje się oczekiwać skarżący – przy okazji rozpoznawania sprawy podatkowej, lecz wymagają zwrócenia się przez skarżącego z odpowiednim wnioskiem do organu prowadzącego ewidencję gruntów i budynków.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.

dch