Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 228/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2024-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 §  1 i 2, art. 118 § 1 i 2, art. 70 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia NSA Jacek Surmacz, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi R.L.-S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 31 lipca 2020 r., nr 1801-I E W.4123.9.2020 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę.


UZASADNIENIE

R.L. (dalej: Skarżący) poddał kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 31 lipca 2020 r. nr 1801-IEW.4123.9.2020, którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z 30 grudnia 2019 r. nr 1816-SEW.4123.16.2019 orzekająca o jego solidarnej odpowiedzialności podatkowej, jako byłego członka zarządu G. sp. z o.o. z/s w R., wraz z tą Spółką, za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. i odsetki za zwłokę od tego zobowiązania podatkowego.

Powyższa skarga jest rozpatrywana przez Wojewódzki Sądu Administracyjnego w Rzeszowie po raz drugi. Wskutek bowiem skargi kasacyjnej Skarżącego Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 23 lutego 2024 r. sygn. akt III FSK 4163/21 uchylił wyrok sądu pierwszej instancji z 4 lutego 2021 r. sygn. I SA/Rz 635/20 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania z uwagi na pozbawienie Skarżącego możności obrony swych praw poprzez uniemożliwienie wypowiedzenia się przed wydaniem wyroku wskutek rozpoznania skargi na posiedzeniu niejawnym przed upływem terminu wyznaczonego do pisemnego zajęcia stanowiska w sprawie. Mając na uwadze przepisy art. 190 i art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualny tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej przywoływanej w skrócie "P.p.s.a."), z których wynika związanie sądu pierwszej instancji wskazaniami Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaznaczyć należy, że był to jedyny powód uchylenia wyroku tut. Sądu o sygn. I SA/Rz 635/20 i sąd odwoławczy nie odnosił się do meritum sprawy.

Z ustaleń organu pierwszej instancji wynikało, że ww. Spółka została zawiązana 21 września 2011 r. Zarejestrowano ją w rejestrze przedsiębiorców KRS 24 października 2011 r. Udziały objęli Skarżący (90) i inna osoba (10). Funkcje prezesa zarządu objął Skarżący. Obaj wspólnicy zbyli swoje udziały na mocy umowy z 22 grudnia 2014 r. na rzecz D.L. Tego dnia odwołano Skarżącego z funkcji prezesa zarządu i powołano do jego składu D.L. W dniu 29 grudnia 2014 r. spółka zawarła z M.W. umowę najmu lokalu w R. przy ul. [...], a postanowieniem z 28 stycznia 2015 r. sąd rejestrowy odnotował w KRS zmianę siedziby spółki z W. na R. oraz odnotował wszystkie ww. zmiany. Umowa najmu została wypowiedziana przez wynajmującą, która powiadomiła sąd rejestrowy o tym, że spółka nie zgłosiła w rejestrze zmiany danych. Sąd rejestrowy wszczął postępowanie przymuszające i nałożył na spółkę grzywnę, którą skierowano do egzekucji, ale została ona umorzona z powodu bezskuteczności. Kolejna grzywna przymuszeniowa nałożona przez sąd rejestrowy także nie została wyegzekwowana. Decyzją z 28 grudnia 2016 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. uchylił nadany Spółce NIP z powodu posługiwania się fałszywymi/fikcyjnymi danymi adresowymi siedziby. Adres spółki został wykreślony z KRS postanowieniem sądu rejestrowego z 17 maja 2018 r.

Deklarację VAT dla podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. Spółka złożyła 27 stycznia 2014 r. Wykazała w niej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Decyzją z 28 listopada 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. określił spółce kwotę zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r. w wysokości [...] zł. Od decyzji tej nie wniesiono odwołania, a Spółka nie uregulowała tego zobowiązania. W okresie, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe, funkcję członka zarządu w spółce pełnił Skarżący. Zobowiązanie to powstało z mocy prawa, w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a decyzja organu miała charakter deklaratywny.

Postępowanie w sprawie odpowiedzialności posiłkowej Skarżącego wszczęto postanowieniem z 10 lipca 2019 r. Skarżący wezwany do wskazania przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., okoliczności takich nie przedstawiła. Termin przedawnienia odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu nie upłynął; wynosi on 5 lat i liczony jest od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa. Termin ten upływał z końcem roku 2019. Nie uległo również przedawnieniu zobowiązanie podatkowe Spółki, bieg tego terminu uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W dniu 29 marca 2018 r. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu wszczął dochodzenie w sprawie nieprzechowywania przez Spółkę w miejscu prowadzenia działalności lub innym wskazanym dokumentów źródłowych w postaci oryginałów i kopii faktur zakupów z tytułu nabycia towarów i usług lub ich duplikatów zawierających podatek naliczony wykazany do odliczenia w deklaracjach VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2013 r., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 62 § 3 w zw. z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego (dalej: "K.k.s."). Wyrok nakazowy Sądu Rejonowego w [...] z 16 stycznia 2019 r. sygn. akt [...] stał się prawomocny 16 lutego 2019 r. Spółka została zawiadomiona o przyczynie zawieszenia biegu terminu w piśmie z 11 lipca 2018 r. Dlatego termin przedawnienia zobowiązania za grudzień 2013 r. upłynie 20 listopada 2020 r.

Skarżący w czasie, kiedy zobowiązanie Spółki stało się wymagalne, był członkiem jej zarządu. Funkcję prezesa pełnił do 22 grudnia 2014 r., a termin zapłaty zobowiązania za grudzień 2013 r. upływał 27 stycznia 2014 r. i nie zostało uregulowane. Na podstawie ww. decyzji z 28 listopada 2016 r. wystawiono 2 lutego 2017 r. tytuł wykonawczy. Poborcy skarbowemu nie udało się nawiązać kontaktu ze Spółką, ponieważ ta pod adresem wskazanym jako siedziba nie istniała/nie prowadziła działalności od 2015 r. (siedziba mieściła się w R. w tzw. wirtualnym biurze). Dlatego postępowanie egzekucyjne umorzono. Bezskuteczne były również wcześniejsze egzekucje prowadzone przez Dyrektora Izby Celnej w P. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Organy egzekucyjne nie ustaliły żadnego majątku, z którego można było przeprowadzić skuteczną egzekucję administracyjną. Prowadzone egzekucje okazały się bezskuteczne. Nie złożono także we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie jej upadłości i nie wskazano majątku podlegającego egzekucji.

Nie stwierdzono występowania wobec Skarżącego przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność, a sam także ich nie wykazał. Odnośnie do Spółki nie wystąpiono z wnioskiem o ogłoszenie upadłości ani o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego, choć powinien być zgłoszony najpóźniej do 3 kwietnia 2012 r. Spółka posiadała bowiem zaległości wobec:

- Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z terminami płatności 20.02.2014 r., 20.03.2014 r., 22.04.2014 r. 20.05.2014 r.,

- Dyrektora Izby Celnej w W. z terminem płatności 20.01.2012 r.,

- Prezydenta Miasta O. z terminem płatności 19.03.2012 r.,

- Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z terminami płatności 15.01.2014 r., 17.02.2014 r., 17.03.2014 r., 15.04.2014 r., 14.05.2014 r., 15.05.2014r., 16.06.2014 r., 20.06.2014 r., 15.07.2014 r., 8.10.2014 r., 7.11.2014 r., 10.11.2014 r.,

- Dyrektora Izby Celnej w W. z tytułu podatku akcyzowego wynikające z decyzji z 3.03.2014 r. z terminem płatności przypadającym na 20.01.2012 r.

Kłopoty w regulowaniu zobowiązań pojawiły się w Spółce już w 2012 r. Jako członek zarządu Skarżący mógł zgłosić wniosek o postępowanie upadłościowe lub układowe, ale tego nie uczynił. Nie wskazał też mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, a egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Na tej podstawie decyzją z 30 grudnia 2019 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego całym majątkiem, jako byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką, za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości naliczone do dnia wydania decyzji w wysokości [...] zł.

W odwołaniu Skarżący zarzucił, że organ pierwszej instancji nie uwzględnił jego wniosku o przedłużenie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz niedokonanie czynności niezbędnych w celu ustalenia stanu faktycznego i wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, a także błędną wykładnię art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Podniesiono zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji i przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki. Decyzja choć wydana 30 grudnia 2019 r. została mu doręczona 8 stycznia 2020 r., podczas gdy termin do jej wydania upłynął 31 grudnia 2019 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy.

Organ odwoławczy nie zgodził się z odwołującym się, że upłynęły terminy przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki i do wydania decyzji o Jego solidarnej odpowiedzialności. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu prowadził bowiem postępowanie karnoskarbowe o przestępstwo z art. 62 § 3 w zw. z art. 6 § 2 k.k.s., które zakończyło się prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] sygn. [...]. O przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia Spółka została zawiadomiona. Informacje skierowano zarówno na adres spółki, jak i członka jej zarządu. Termin przedawnienia zaległości uległ przedłużeniu do 20 listopada 2020 r. Nie naruszono także art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Termin do wydania decyzji upływał 31 grudnia 2019 r., podczas gdy decyzję w pierwszej instancji wydano 30 grudnia 2019 r. W powołanym przepisie jest mowa o wydaniu decyzji, a nie jej doręczeniu stronie.

Organ zaznaczył, że odpowiedzialność członków zarządu spółki, o której mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 tej ustawy powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej związana jest z wcześniejszym niewykonaniem zobowiązania przez podatnika, a prowadzenie wobec niej egzekucji dopuszczalne jest jedynie w przypadku, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. O odpowiedzialności nie orzeka się, jeżeli wystąpiły okoliczności uwalniające członka zarządu od tej odpowiedzialności. W stosunku do Skarżącego zaistniały przesłanki pozytywne jego odpowiedzialności i nie stwierdzono przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej.

W ocenie organu odwoławczego w sprawie wykazano nieuregulowaną zaległość podatkową Spółki oraz bezskuteczność prowadzonych przeciwko niej egzekucji. Nie ustalono posiadania przez nią majątku, do którego można by skierować czynności egzekucyjne. Nie złożono wniosku o ogłoszenie jej upadłości pomimo, że stwierdzono występowanie okoliczności, które to uzasadniały. W okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego Spółka posiadała nieuregulowane zobowiązania. Podstawa do ogłoszenia upadłości powstała z dniem 20 marca 2012 r. tj. w dniu następnym po upływie terminu płatności należności wobec Prezydenta Miasta O., przez co wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być zgłoszony najpóźniej do 3 kwietnia 2012 r. Odwołujący nie wykazał, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu takiego wniosku. Nie wskazał również majątku Spółki, z którego możliwe byłoby przeprowadzenie egzekucji.

W skardze wniesionej do tut. Sądu, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji, zobowiązania organu do wydania decyzji stwierdzającej przedawnienie należności podatkowej oraz orzeczenia o kosztach postępowania sądowego, zarzucono naruszenie:

1) art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że bieg terminu przedawnienia, w przypadku wszczęcia postępowania karno-skarbowego, ulega zawieszeniu także wobec osoby trzeciej, a nie jedynie wobec osoby zawiadomionej o wszczęciu takiego postępowania,

2) art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że decyzja została wydana przed upływem terminu przedawnienia, poprzez błędne założenie, że do zachowania terminu wystarczające jest samo wydanie decyzji, bez konieczności jej doręczenia,

3) art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka R.S. oraz D.L., pomimo że dowód ten został powołany na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy,

4) art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej przez odmowę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rewidenta na okoliczność ustalenia, czy w dniu 19 marca 2012 r. Spółka znalazła się w stanie niewypłacalności, pomimo że faktu tego nie dało się ustalić bez odwołania się do wiedzy specjalistycznej,

5) art. 191, art. 187, art. 122 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób szczegółowy materiału dowodowego oraz niedokonanie czynności niezbędnych w celu ustalenia stanu faktycznego i wszechstronnego wyjaśnienia niniejszej sprawy,

6) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i uznanie, że istnienie nieopłaconej należności wobec Prezydenta O. w wysokości [...] zł za postój z terminem płatności do 19 marca 2012 r. jest przesłanką do zgłoszenia upadłości spółki i świadczy o jej niewypłacalności, a tym samym uznanie, że zachodzą przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na niego,

7) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że został w sposób prawidłowy zawiadomiony o wszczęciu postępowania karno-skarbowego w związku z zaległościami podatkowymi Spółki i w konsekwencji uznanie, że bieg terminu przedawnienia został wobec niego zawieszony, mimo że o powyższym zawiadomiony w żaden sposób nie został i w związku z tym bieg terminu przedawnienia spornej należności nie został wobec Niego zawieszony.

W ocenie Skarżącego organ odwoławczy powielił liczne uchybienia organu pierwszej instancji i nie uzupełnił postępowania dowodowego, w szczególności o zeznania świadków i opinię biegłego rewidenta, niezbędnych do oceny sytuacji finansowej spółki. O wszczęciu postępowania w związku podejrzeniem popełnienia przestępstwa nie powiadomiono Jego, lecz D.L. Bieg przedawnienia wobec Niego nie mógł zatem ulec zawieszeniu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie.

W piśmie z 3 lutego 2021 r. pełnomocnik Skarżącego podtrzymał stanowisko w sprawie zarzucając niedostatki w zakresie zgromadzonych dowodów w kontekście konieczności zgłoszenia wniosku o upadłość. Podkreślił, że organ nie mógł się oprzeć jedynie na fakcie, że Spółka posiadała wymagalne, nieopłacone zobowiązanie, a wobec Skarżącego nie uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia. Nie zgodził się z organem, że do obciążenia Skarżącego odpowiedzialnością posiłkową wystarczające było wydanie decyzji przed 31 grudnia 2019 r. a nie jej doręczenie, które nastąpiło 8 stycznia 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po ponownym rozpoznaniu skargi, miał na uwadze, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd w całej rozciągłości podtrzymuje dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie odnośnie do którego Naczelny Sąd Administracyjny się nie wypowiedział, przez co granice sprawy (zakresu kontroli), o których mowa w art. 134 § 1 w zw. z art. 190 P.p.s.a. nie uległy zawężeniu. Sformułowane przez Skarżącego zarzuty, w świetle przepisów art. 145 P.p.s.a., musiały zostać ponownie uznane za niezasadne. Kontrolowane decyzje okazały się zgodne z prawem.

Kontrolowanymi przez Sąd decyzjami rozstrzygnięto o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe, których termin zapłaty przypadał w czasie, kiedy tenże pełnił w niej funkcję jedynego członka zarządu (do 22 grudnia 2014 r., podczas gdy termin zapłaty zobowiązania za grudzień 2013 r. upływał 27 stycznia 2014 r.). Zobowiązanie (zaległość podatkowa) nie została przez Spółkę uregulowane, a podejmowane wobec niej próby wyegzekwowania tej należności okazały się bezskuteczne (na przestrzeni kilku lat prowadzono przeciwko niej więcej niż jedno takie postępowanie; szczegółowy opis w decyzjach i części sprawozdawczej niniejszego uzasadnienia). Nie stwierdzono natomiast przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego. Sąd nie podzielił przy tym Jego oceny, że organy nie wyjaśniły dostatecznie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i nie zgromadziły niezbędnego materiału dowodowego. Z obowiązku tego się wywiązały, a zgromadzony materiał dowodowy

nie wykazuje braków, zaś jego ocena mieści się w granicach wytycznych wynikających z art. 191 Ordynacji podatkowej. Decyzje wydano przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki i odpowiedzialności Skarżącego.

Materialnoprawną podstawę decyzji stanowiły przepisy art. 116 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. Zgodnie z nimi, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością [...] odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 Ordynacji podatkowej powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Regulacje te stosuje się również do byłego członka zarządu.

Dla przypisania członkowi (byłemu członowi) zarządu spółki ww. odpowiedzialności konieczne jest zatem wykazanie, że spółka posiadała zaległości podatkowe, których nie można wyegzekwować z jej majątku, a członek (były członek) zarządu pełnił w określonym czasie taką funkcję i że we właściwym czasie nie zgłoszono wniosku upadłościowego lub układowego albo że członek (były członek) zarządu ponosi winę w jego niezgłoszeniu i nie wskazał on mienia spółki, z którego można by przeprowadzić egzekucję w znacznej części.

Organy podatkowe prawidłowo przeanalizowały kwestie tak istnienia zobowiązania podatkowego Spółki (zaległości podatkowej, o której mowa w art. 107 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej), braku możliwości jej wyegzekwowania (liczne postępowania egzekucyjne okazywały się bezskuteczne), jak i wszystkich przesłanek warunkujących solidarną i posiłkową odpowiedzialność członka (byłego członka) zarządu (Skarżącego) oraz mogących uwolnić Go od takiej odpowiedzialności.

Organy prawidłowo przyjęły, że wydana wobec Spółki decyzja wymiarowa, określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r., która zastąpiła rozliczenie podatkowe z deklaracji VAT złożonej przez spółkę, została jej skutecznie doręczona. Weszła ona do obrotu prawnego i dotarła do jej wiadomości. Nie wniesiono od niej odwołania, przez co w sposób wiążący ukształtowała zobowiązanie podatkowe. W dacie, kiedy decyzja stała się ostateczna, zobowiązanie stanowiło już zaległość podatkową (art. 108 § 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej). Wymagalność tego zobowiązania istniała bowiem od 27 stycznia 2014 r., kiedy funkcję członka zarządu pełnił jeszcze Skarżący, tyle że jego wysokość została ostatecznie określona w późniejszym terminie. Dlatego istotne jest również to, że decyzję wydano przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność osoby trzeciej nie może (nie mogła) zaistnieć bez odpowiedzialności Spółki.

W nawiązaniu do kwestii przedawnienia istotne było ustalenie, czy termin przedawnienia zobowiązania Spółki nie upłynął przed decyzyjnym określeniem jej wysokości zobowiązania podatkowego. Organy prawidłowo przyjęły, że termin ten nie upłynął, ponieważ doszło do skutecznego zawieszenia jego biegu. Przeciwko Spółce prowadzone było postępowanie karnoskarbowe, związane z rzeczonym zobowiązaniem podatkowym (dotyczyło [...]). Wszczęto je marcu 2018 r., a więc jeszcze w czasie biegu terminu przedawnienia, a stan zawieszenia trwał do 16 lutego 2019 r., kiedy uprawomocnił się wyrok sądu karnego. Spółkę zawiadomiono o tym w piśmie z 11 lipca 2018 r., ale z uwagi na to, że nie miała już w rejestrze KRS wpisanego adresu siedziby, ponowiono jego doręczenie 24 lipca 2019 r. na adres aktywnego członka zarządu (D.L.). Czynności te, stanowiące dopełnienie obowiązku określonego w art. 70c Ordynacji podatkowej, spowodowały wydłużenie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z 31 grudnia 2019 r. na 20 listopada 2020 r. Inną kwestią było natomiast to, że decyzja wymiarowa została wydana 28 listopada 2016 r., a więc na długo przed upływem pierwotnego terminu przedawnienia. Wszystkie te okoliczności zostały bardzo skrupulatnie opisane w uzasadnieniach decyzji. Przedstawiono w nich także czynności związane z dochodzeniem od Spółki należności, które stanowiły odrębny powód zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W dniu 2 lutego 2017 r. wystawiono tytuł wykonawczy, ale z uwagi na brak majątku postępowanie egzekucyjne umorzono postanowieniem z 4 kwietnia 2017 r. Postępowania takie wcześniej (rok 2014 i 2015) prowadzili także Dyrektor Izby Celnej w P. i Naczelnik Urzędu Skarbowego W., również bezskutecznie. Podobnie bezskuteczne były działania podejmowane przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R.

Zarzut skargi, że decyzję wymiarową wydano po upływie terminu przedawnienia, okazał się zatem nietrafny. Skarżący w nieuprawniony sposób oczekiwał, że zawiadomienie o zawieszeniu terminu przedawnienia powinno zostać doręczone także jemu. Nie mógł takie zawiadomienia oczekiwać, ponieważ to nie on jest podatnikiem podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. Brak jest podstawy prawnej, aby takie zawiadomienie doręczać byłemu wspólnikowi i byłemu członkowi zarządu spółki. W tym zakresie istotne są ustalenia i czynności odnoszące się bezpośrednio wobec osoby podatnika.

Nie upłynął także termin do wydania decyzji o odpowiedzialności Skarżącego, o którym mowa w art. 118 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z przepisami, jakie w tym artykule skodyfikowano, nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Termin zapłaty podatku VAT za grudzień 2013 r. upływał w styczniu 2014 r. Tak więc okres 5 lat, o którym mowa w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, upływał 31 grudnia 2019 r. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana 30 grudnia 2019 r., a zatem przed upływem tego terminu. Przytoczone w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego bogate orzecznictwo sądów administracyjnych odnoszące się do tego zagadnienia (w tym uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2017 r. sygn. akt I FPS 5/07) jest adekwatne do okoliczności faktycznych sprawy i zbędne jest jego powielanie, czy uzupełnianie, w niniejszym uzasadnieniu. Za wystarczające do zachowania ww. terminu uznać należy wydanie decyzji jako aktu administracyjnego, a nie jego doręczenie stronie, które może już nastąpić po jego upływie. Stanowisko to Sąd także w składzie rozpoznającym ponownie skargę w pełni aprobuje. Powołaną regulację odnosić należy do decyzji organu pierwszej instancji, ponieważ to ona kształtuje odpowiedzialność osoby trzeciej.

Wykazano również bezskuteczność egzekucji przeciwko Spółce (opis podejmowanych czynności przedstawiono w decyzjach). Organy egzekucyjne ani poborca skarbowy nie zdołali ustalić majątku Spółki, z którego możliwe byłoby wyegzekwowaniu licznych jej zobowiązań, a podejmowane próby wyegzekwowania należności okazywały się bezskuteczne.

W świetle powyższego organy zasadnie uznały, że zaistniały postawy do posiłkowej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki osoby trzeciej – w przypadku spółki z o.o. - członka zarządu.

Analiza zgromadzonego materiału dowodowego potwierdza trafność ustaleń organów, że Skarżący nie zdołał wykazać braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub postępowanie układowe. Wniosku takiego w ogóle nie składano.

Sąd uznał za wystarczającą dokonaną przez organy analizę stanu (nie)wypłacalności Spółki (sytuacji finansowej), bez konieczności w okolicznościach sprawy powoływania biegłego odpowiedniej specjalności. Spółka miała liczne nieuregulowane zobowiązania, a osiągane przychody nie pozwoliły jej na ich uregulowanie. Prowadzone czynności egzekucyjne przez różne organy nie doprowadziły do ich wyegzekwowania. Kłopoty w regulowaniu zobowiązań pojawiły się już w 2012 r., a później narastały, zwłaszcza w 2013 i 2014 r. (choćby z tytułu zobowiązań wobec ZUS oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R.). Spółka stała się niewypłacalna w okresie, kiedy Skarżący był członkiem jej zarządu (na temat przesłanki "czasu właściwego por. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09). Nie można jednak nie zauważyć, że Skarżący, odbierając dokumenty finansowo-księgowe w czerwcu 2014 r. od podmiotu zapewniającego Spółce obsługę księgową, powinien, co najmniej wtedy (choć powinien to czynić na bieżąco), dokonać oceny wypłacalności Spółki, podobnie jak powinien tego dokonać przed zbyciem udziałów. Tylko wówczas można by przyjąć założenie, że dochował należytej staranności w dbałości o sprawy Spółki. Tymczasem Spółka pod jego zarządem nawet nie składała sprawozdań finansowych, przez co sama pozbawiała się (oraz wspólników) oficjalnej wiedzy o jej kondycji finansowej. Członek zarządu spółki nie może w takich okolicznościach powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Kwota nieuregulowanego zobowiązania z tytułu opłaty parkingowej nie ma istotnego znaczenia, jakie zdaje się jej nadawać (bagatelizować) Skarżący, ponieważ rolą organu było wykazanie czasu zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań, a ten ustalono na 19 marca 2012 r. i odnosił się od do drugiego nieuregulowanego zobowiązania, które udało się organom ustalić. Organ pierwszej instancji ustalił datę, w której Spółka nie wywiązała się z drugiego w kolejności zidentyfikowanego zobowiązania i na tej podstawie określił termin, do którego w świetle ówcześnie obowiązujących przepisów prawa upadłościowego powinien zostać przez Spółkę zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości.

W przekonaniu Sądu przeprowadzenie wnioskowanych przez Skarżącego dowodów było zbędne. Osoby wskazane do przesłuchania jako świadkowie nie mogły mieć wiedzy o sytuacji Spółki z lat 2012-2013, ponieważ najlepiej zorientowany w tym obszarze powinien być członek zarządu, którym był Skarżący (a zarazem większościowy jej udziałowiec). To on kierował jej bieżącą działalnością i odpowiadał za kierunki aktywności gospodarczej. Obowiązany był na bieżąco monitorować jej sytuację finansową i realnie oceniać zdolności płatnicze do wywiązania się z ciążących na Spółce zobowiązań. Analiza zaprezentowana przez organy była wystarczająca do ustalenia, że w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego Spółka stała się niewypłacalna (przestała regulować wymagalne zobowiązania). Organy zwróciły uwagę na nieuregulowaną opłatę za brak biletu parkingowego, ale kolejne (późniejsze) zobowiązania niewątpliwie były kwotami zdecydowanie wyższymi, które także nie zostały uregulowane i które pogłębiały stan naświetlony przez organy. Wystarczy ostatecznie wskazać na wysokość zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r., a Skarżący pełnił od tego czasu funkcję członka zarządu jeszcze przez rok. Opinia biegłego byłaby w takich okolicznościach zbędna, ponieważ niezależnie od tego, czy biegły potwierdziłby datę ustaloną przez organy (którą Sąd aprobuje jako zgodną ze stanem faktycznym (nie)wypłacalności spółki), czy wskazał nieznacznie późniejszą, to nie miałoby to istotnego wpływu na ocenę jednej z przesłanek odpowiedzialności Skarżącego – brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym terminie, skoro wniosek taki nie został nigdy zgłoszony. Na Spółce ciąży zaś nieuregulowana zaległość podatkowa.

Za niewymagające szerszego uzasadniania i udowadniania należy uznać stan niewskazania przez Skarżącego majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, skoro nie wskazał on żadnego należącego do niej mienia.

Podsumowując, Sąd nie stwierdził, aby decyzje wydane zostały z naruszeniem przepisów, o jakim mowa w przepisach art. 145 P.p.s.a., w tym zarzucanych w skardze. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie i wobec tego została na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalona.