Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 345/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2022-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 248 par. 1 i par. 2, art. 247 par. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska (spr.) Protokolant: Referent stażysta Dagmara Jugo po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi T. Spółki jawnej w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 29 września 2022 r., nr 1601-ICK.613.1.2022 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nieostatecznej odmawiającej po wznowieniu postępowania uchylenia decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez T. Spółka jawna w Opolu (dalej jako: Skarżąca, Strona, Spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 29 września 2022 r., nr 1601-ICK.613.1.2022, którą to decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2020, poz. 1325 ze zm. zwanej dalej O.p.) utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji z 4 lipca 2022 r., nr 1601-IOV-2.613.2.2022.1, którą odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nieostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowego w Opolu z 19 stycznia 2021 r., nr 1601-IOV-2.603.4.2020, odmawiającej po wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004., nr PP-I-44080/89/AK/03 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r., uchylenia tej decyzji z uwagi na brak przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Pismem z 11 kwietnia 2022 r. Spółka wniosła do Ministerstwa Finansów RP na podstawie art. 248 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 23 czerwca 2003 r., nr KS- 04/002/2003/P-SK-11-1/2000 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 19 stycznia 2021 r., nr 1601-IOV-2.603.4.2020.

Pismem z 27 maja 2022 r. Departament Orzecznictwa Podatkowego Ministerstwa Finansów przekazał powyższy wniosek Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Opolu - do załatwienia zgodnie z właściwością.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu stwierdził, że organem właściwym do rozpatrzenia wniosku Strony z 11 kwietnia 2022 r. w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 23 czerwca 2003 r., nr KS- 04/002/2003/P-SK-l 1-1/2000, jest Naczelnik Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu i pismem z 29 czerwca 2022 r., nr 1601-IOV-2.613.2.2022.1, zawiadomił Spółkę o konieczności wniesienia w tym zakresie odrębnego podania do właściwego organu.

W zakresie wniosku dotyczącego stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 19 stycznia 2021 r., nr 1601-IOV-2.603.4.2020 - decyzją z 4 lipca 2022 r., nr 1601-IOV-2.613.2.2022.1, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu decyzją z 4 lipca 2022 r., nr 1601-IOV-2.613.2.2022.1, odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie. W uzasadnieniu wskazał, że decyzja objęta wnioskiem o stwierdzenia nieważności, jest decyzją nieostateczną, od której zostało wniesione odwołanie rozstrzygnięte ostateczną decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 3 stycznia 2022 r., nr 1601-IOV-1.4103.12.2021. Natomiast tryb nadzwyczajny stwierdzenia nieważności decyzji, o którym mowa w powołanej powyżej ustawie O.p, ma zastosowanie wyłącznie do decyzji mających przymiot ostateczności, czyli takich, od których nie służy odwołanie. Rozstrzyga o tym wyraźnie art. 247 § 1 O.p., zgodnie z którym "organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej", jeśli wystąpi jedna z przesłanek wymienionych w tym przepisie.

Nie zgadzając się w takim rozstrzygnięciem Spółka wniosła odwołanie, w którym zarzuciła, iż nieprawdziwe jest stwierdzenie zawarte w tej decyzji, wskazujące, że Spółka zwróciła się do Ministra Finansów RP, na podstawie art. 248 § 1 ustawy O.p., o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 23 czerwca 2003 r., nr KS-04/002/2003/P-SK-11-1/2000, w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 19 stycznia 2021 r., nr 1601- IOV-2.603.4.2020. Strona bowiem wniosła (złożyła prośbę) w oparciu o art. 248 § 1 pkt 3 O.p., popełniając tym samym oczywisty błąd, bowiem wskazanego przez nią przepisu prawa nie ma. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu tej oczywistej pomyłki nie wyjaśnił, mimo że był do tego zobowiązany. Zdaniem Strony, kwestionowana przez nią obecnie w toku instancyjnym decyzja, została zatem podjęta w oparciu o przepis prawa inny niż Strona wnosiła, czym w jej opinii naruszono prawo, tj. art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym - zdaniem Strony - przedmiotowa decyzja jest z mocy prawa nieważna.

Nadto w odwołaniu Strona wniosła o zbadanie wielokrotnie zgłaszanych dowodów świadczących o popełnionych przestępstwach, tj.:

1) stworzeniu przez urzędników UKS w Opolu fałszywego z mocy prawa dokumentu w postaci oświadczenia "[...]",

2) zatajeniu dokumentów magazynowych PZ, które zaprzeczały treści w/w oświadczenia A. J.,

3) niewyjaśnienia rozbieżności pomiędzy oświadczeniem A. J. i dokumentami magazynowymi PZ wystawionymi przez kierownika magazynu odpowiedzialnego materialnie za braki magazynowe

4) odmowie przyjęcia i przeprowadzenia zgłoszonych w oświadczeniu z 25 listopada 2012 r. dowodów świadczących o naruszeniu prawa przez urzędników UKS w Opolu,

5) uzyskaniu znacznych nienależnych korzyści finansowych z przestępstwa popełnionego przez urzędników UKS w Opolu, którzy stworzyli "fałszywy" dokument w postaci oświadczenia A. J. oraz odmówili przyjęcia i przeprowadzenia zgłoszonych w oświadczeniu z 12 maja 2012 r. dowodów naruszenia prawa i świadków mających wiedzę o zgłoszonych naruszeniach prawa.

Jednocześnie wniosła o:

1) uchylenie w całości decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 23 czerwca 2003 r., nr KS-04/002/2003/P-SK-11-1/2000, ponieważ została podjęta z rażącym naruszeniem prawa, a zgłoszone przez Stronę dowody zostały oddalone i nigdy nie zostały przeprowadzone,

2) anulowanie decyzji, do której złożono odwołanie, tj. decyzji nr 1601-IOV- 2.613.2.2022.1 z 4 lipca 2022 r.

3) ponowne podjęcie postępowania w oparciu o poprawny przepis prawa zgłoszony przez Stronę, to jest art. 248 § 2 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa i treść pisma z 11 kwietnia 2022 r., przy uwzględnieniu w tym nowym postępowaniu faktu, że sprawa dotyczy decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r., znak PP-I-44080/89/AK/03, która została podjęta z rażącym naruszeniem prawa. Strona zgłaszała na tą okoliczność dowody, o których mowa w oświadczeniu z 25 listopada 2012 r., a których Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu nie chce przyjąć i przeprowadzić. Zdaniem Strony, brak ich uwzględnienia naruszył zasady postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (wyrok WSA z 6 listopada 2015 r., sygn. I SA/Op 440/15, oraz z 4 lutego 2017 r., znak I SA/Op 434/16).

W efekcie przeprowadzonego postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wydał 29 września 2022 r. decyzję nr 1601-ICK.613.1.2022, którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nieostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 19 stycznia 2021 r., nr 1601-IOV-2.603.4.2020. W uzasadnieniu organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko co do braku możliwości zaskarżenia decyzji nieostatecznej. Odnosząc się do wskazań strony, w zakresie ponownego podjęcia postępowania przy uwzględnieniu w tym nowym postępowaniu faktu, że sprawa dotyczy decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r., znak PP-I-44080/89/AK/03, która została podjęta z rażącym naruszeniem prawa, organ podał, że rozpatrzył wniosek Strony zgodnie z jej żądaniem zawartym w piśmie z 11 kwietnia 2022 r. złożonym do Ministra Finansów, z którego jednoznacznie wynikało, że Spółka domaga się stwierdzenia nieważności decyzji Izby Administracji Skarbowej z 19 stycznia 2021 r., nr 1601-IOV-2.603.4.2020 , tym samym oragan po przekazaniu pisma przez Ministerstwo, nie miał wątpliwości odnośnie żądania spółki i rozpoznał sprawę zgodnie z przepisami dotyczącymi stwierdzenia nieważności, mimo błędnego przywołania przepisów przez stronę. Organ podkreślał, że w samym odwołaniu Spółka nie zaprzeczyła, iż jej żądanie dotyczyło stwierdzenia nieważności decyzji z 19 stycznia 2021 r., jedynie nastąpiła oczywista omyłka przy przywołaniu przepisu. Mając powyższe na uwadze, organ uznał, że brak jest podstaw do anulowania decyzji z 4 lipca 2022 r., nr 1601-IOV-2.613.2.2022 i ponowne podjęcie postępowania w oparciu o poprawny przepis prawa.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu Spółka zarzuciła:

1) podjęcie czynności przez nieuprawnionego Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, gdyż przedmiotem zaskarżonej decyzji była treść wniosku Strony z 11 kwietnia 2022 r. do Ministra Finansów RP, aby na podstawie art. 248 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej (w skardze wskazano omyłkowo art. 148 § 2 pkt 3) Minister samodzielnie skorzystał z posiadanych prerogatyw i stwierdził nieważność decyzji,

2) naruszenie prawa przez Dyrektora w ten sposób, że usiłuje pozbawić Stronę prawa do wykazania przy pomocy zgłaszanych dowodów, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080/AK/03 została podjęta z rażącym naruszeniem prawa, tj.: naruszeniem art. 121, art. 122, art. 187, art. 188 oraz art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez oddalenie zgłoszonych przez Stronę dowodów naruszenia prawa, bez wykazania innymi dowodami, że są nieprzydatne dla sprawy, w tym również dowodów świadczących o fałszywości oświadczenia A. J.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie szczegółowo odnosząc się do zarzutów skargi.

W tym miejscu Sąd wskazuje, że przed tutejszym Sądem zawisła sprawa, (sygn. akt I SA/Op 340/22), której stroną jest Skarżąca w dotycząca stwierdzenia nieważności decyzja Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080/AK/03. Przedmiotem zaskarżenia w tej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 18 sierpnia 2022 r. utrzymująca w mocy decyzję z 28 lutego 2022 r. odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080-/89/AK/03 w przedmiocie podatku od towarów i usług od stycznia do grudnia 2000 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 t.j. - dalej jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z kolei w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 29 września 2022 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie nieważności decyzji nieostatecznej z 19 stycznia 2021 r. odmawiającej po wznowieniu postępowania, uchylenia decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące do stycznia do grudnia 2000 r. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. To oznacza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności Sąd wyjaśnia, iż w ocenie Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, iż z treści wniosku strony wynikało wyraźnie, iż domaga się ona stwierdzenia nieważności decyzji z 19 stycznia 2021 r.

Nadto mając na uwadze zarzuty skargi oraz ochronę praw strony, w tym miejscu, Sądu podkreślić, że przed tutejszym Sądem zawisła sprawa, (sygn. akt I SA/Op 340/22), której stroną jest Skarżąca, dotycząca stwierdzenia nieważności decyzja Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080/AK/03. Przedmiotem zaskarżenia w tej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 18 sierpnia 2022 r. utrzymująca w mocy decyzję z 28 lutego 2022 r. odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080-/89/AK/03 w przedmiocie podatku od towarów i usług od stycznia do grudnia 2000 r. Mając powyższe na uwadze, Sąd podkreśla, iż pomimo że w obecnie procedowanej sprawie przedmiotem zaskarżenia pozostaje decyzja Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 29 września 2022 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie nieważności decyzji nieostatecznej z 19 stycznia 2021 r. odmawiającej po wznowieniu postępowania, uchylenia decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące do stycznia do grudnia 2000 r. (co wynikało z literalnego odczytania przez organ wniosku Strony zawartego w piśmie z 11 kwietnia 2022 r.) to w odrębnym postępowaniu organ procedował wniosek strony dotyczący stwierdzenia nieważności decyzji z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080/AK/03 (decyzji wskazanej w odwołaniu i w skardze). W ramach postępowania dotyczącego stwierdzenia nieważności decyzji z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080/AK/03, Strona korzystała ze środków zaskarżenia, a zgodność z prawem działań organów w tym zakresie będzie przedmiotem kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu w sprawie zawisłej przez tym sądem pod sygn. akt I SA/Op 340/22. Stąd też zarzuty odnoszące się do naruszenia prawa przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a dotyczące kwestii nieważnościowych decyzji z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080/AK/03, wykraczają poza ramy niniejszego postępowania. Natomiast działania organu polegające na rozpatrzeniu wniosku Strony, zgodnie z literalnym wskazaniem zawartym w piśmie z 11 kwietnia 2022 r., uznać należało w okolicznościach tej sprawy, za nienaruszające prawa.

Przechodząc do zarzutów wydania decyzji przez organ nieuprawniony, Sąd wskazuje, że z pisma z 27 maja 2022 r. wynika, iż Ministerstwo Finansów przekazało Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Opolu pismo Spółki 11 kwietnia 2022 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności do załatwienia zgodnie z właściwością.

Jak wynika z przepisu art. 248 § 1 O.p. postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wszczyna się z urzędu lub na żądanie strony. Natomiast zgodnie z art. 248 § 2 O.p. właściwym w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest:

1) organ wyższego stopnia;

1a) dyrektor izby administracji skarbowej, jeżeli decyzja została wydana przez naczelnika urzędu celno-skarbowego;

2) Szef Krajowej Administracji Skarbowej, dyrektor izby administracji skarbowej, lub samorządowe kolegium odwoławcze, jeżeli decyzja została wydana przez ten organ;

3) Szef Krajowej Administracji Skarbowej, jeżeli decyzja została wydana przez dyrektora izby administracji skarbowej, z tym że w tym przypadku postępowanie może być wszczęte wyłącznie z urzędu.

W niniejszej sprawie Spółka domagała się stwierdzenia nieważności decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, a zatem zgodnie z art. 248 § 2 pkt 2 O.p., dyrektor tej izby pozostawał właściwym do załatwienia wniosku w przedmiocie stwierdzenia nieważności wydanej przez ten organ decyzji. Jednocześnie Sąd wyjaśnia, że art. 248 § 2 pkt 3 O.p. wskazywany przez Skarżącą w skardze dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy postępowania takie wszczynane jest z urzędu, stąd też nie mógł mieć zastosowania w sprawie, w szczególności nie można przyjąć, iż z uwagi na brzmienie art. 248 § 2 pkt 3 O.p, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu nie był uprawiony do załatwienia wniosku Strony lub że był zobowiązany do wyjaśniania intencji Spółki. Podkreślić przy tym należy, że postępowanie wnioskowe w przedmiocie stwierdzenia nieważności, może toczyć się wyłącznie przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w Opolu, a Minister Finansów pomimo że w piśmie z 11 kwietnia 2022 r. Spółka zwróciła się o skorzystanie przez niego samodzielnie z posiadanych prerogatyw do stwierdzenia nieważności wskazanych przez Spółkę decyzji, przekazał wniosek Spółki do rozpoznania Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Opolu.

Odnosząc się natomiast do kwestii merytorycznych, wskazać przyjdzie, iż organ słusznie uznał, że przedmiotem postępowania nadzorczego o stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnej jest decyzja wydana w postępowaniu nadzwyczajnym – wznowieniowym, jednak nie ma ona charakteru decyzji ostatecznej, bowiem strona w toku postępowania złożyła odwołanie od ww. decyzji. Powyższe stanowi przeszkodę formalną we wszczęciu postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności tejże decyzji. Przypomnieć również należy, iż uchylenie lub zmiana ostatecznych decyzji może nastąpić tylko w ściśle określonych przypadkach w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Natomiast złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji nakłada na organ obowiązek zbadania w pierwszej kolejności, czy zachodzą przesłanki formalnoprawne warunkujące rozpoznanie takiego wniosku. W przepisie art. 249 § 1 O.p., stanowiącym podstawę wydania zaskarżonych decyzji, sformułowano katalog przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji. Przy czym przepis ten nie zawiera katalogu zamkniętego - mają charakter przykładowy. Wynika to z poprzedzenia tych przesłanek wyrazami "w szczególności" (por. J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki "Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009" Oficyna wydawnicza UNIMEX Wrocław 2009 str. 992, wyrok NSA z 20 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 922/08 LEX nr 550108, CBOSA). W konsekwencji również w innych sytuacjach, nie uregulowanych w tym przepisie organ podatkowy będzie uprawniony do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, np. decyzja, której dotyczy wniosek o stwierdzenie nieważności nie jest decyzją ostateczną. Z art. 247 § 1 O.p. wynika bowiem wyraźnie, że stwierdzenie nieważności decyzji odnosi się tylko do decyzji ostatecznych. Skoro przywołany przepis wymaga by decyzja będąca przedmiotem oceny pod kątem przesłanek nieważności, wymienionych w punktach 1-8 była ostateczna, to niewątpliwie należy przyjąć, że żądanie stwierdzenia nieważności decyzji, aby było prawnie skuteczne, winno mieć za przedmiot decyzję istniejącą w obrocie prawnym. Definicja legalna "decyzji ostatecznej" sformułowana została w art. 128 O.p., który stanowi, że jest nią taka decyzja, od której nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. W wyroku z 8 lutego 2012 r. o sygn. akt II FSK 476/10 Naczelny Sąd Administracyjny, wskazał że "celem postępowania nadzwyczajnego, jakim jest postępowanie o stwierdzenie nieważności, jest usunięcie z obrotu prawnego decyzji dotkniętych wadami szczególnie istotnymi, kwalifikowanymi, tkwiącymi w samej decyzji. Postępowanie to dotyczy tylko decyzji ostatecznych, a więc korzystających z przymiotu trwałości. W wyniku stwierdzenia nieważności decyzja wadliwa zostaje usunięta z obrotu prawnego ze skutkiem ex tunc, co oznacza, że stwierdzenie nieważności wywołuje skutki od momentu wydania decyzji, pozbawia tę decyzję od początku domniemania legalności (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2005 r., II FSK 275/05, LEX nr 187439). Stwierdzenie nieważności jest zatem trybem nadzwyczajnym, mającym na celu usunięcie z obrotu prawnego decyzji, które nadal istnieją, wywołują skutki prawne i korzystają z przymiotu ważności i trwałości. Z istoty tego postępowania wynika w związku z tym, że nie może ono dotyczyć decyzji, które skutków takich już nie wywołują (...)" i dalej: "organ ma bowiem prawo odmówić wszczęcia postępowania, jeżeli żądanie strony nie daje podstaw do jego wszczęcia (co wynika wprost z art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej)".

Jak wynika z akt sprawy Spółka zażądała stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowego w Opolu z 19 stycznia 2021 r., nr 1601-IOV-2.603.4.2020, odmawiającej po wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004., nr PP-I-44080/89/AK/03 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r., uchylenia tej decyzji z uwagi na brak przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., decyzja ta nie była jednak decyzją ostateczną. Z akt sprawy, wynika, że od ww. decyzji zostało wniesione odwołanie, które zostało rozstrzygnięte ostateczną decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 3 stycznia 2022 r., nr 1601-IOV-1.4103.12.2021. i to przedmiotowa decyzja ostateczna, jak spełniająca warunek formalny z art. 247 § 1 może zostać objęta wnioskiem strony o stwierdzenie nieważności. Jednocześnie Sąd wskazuje, iż z twierdzeń samej Spółki wynika, iż dąży ona w istocie do wzruszenia decyzji z 31 marca 2004 r., nr PP-I-44080/AK/03, a kwestia odmowy wszczęcia przez organ postępowania w sprawie nieważności tejże decyzji, będzie przedmiotem oceny przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w odrębnym postępowaniu.

Podsumowując, wobec jednoznacznego brzmienia art. 247 § 1 O.p, ani organ, ani sąd administracyjny, nie są uprawnione do merytorycznego badania zasadności wniosku Skarżącej dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowego w Opolu z 19 stycznia 2021 r., nr 1601-IOV-2.603.4.2020 – z uwagi na brak przymiotu ostateczności tej decyzji. Wynika to z akcentowanego powyżej formalnego charakteru rozstrzygnięcia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Ani organ, ani sąd administracyjny nie mogą w tym postępowaniu badać przesłanek merytorycznych odnoszących się do samej decyzji, która została objęta wnioskiem o stwierdzanie nieważności. Stąd tez należało w konsekwencji stwierdzić, że zarzuty skargi dotyczące odmowy realizacji wniosków dowodowych wykraczają poza formalny charakter niniejszego postępowania.

Mając powyższe na uwadze Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja jest w ocenie Sądu prawidłowa, zarówno co do kierunku rozstrzygnięcia jak i co do sposobu jej uzasadnienia. Organ wyjaśnił stronie przesłanki, które legły u podstaw rozstrzygnięcia. Sąd nie stwierdził, aby doszło do naruszenia przepisów postępowania, w tym do naruszenia zarzucanych przepisów art. 121 i art. 122 O.p. Decyzja organu ma oparcie w przepisach prawa. Skoro zatem w niniejszej sprawie zarzuty skargi okazały się nieuzasadnione (wykraczały w istocie poza zakres przedmiotowego postępowania), a przeprowadzona kontrola zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem nie wykazała naruszenia prawa materialnego, jak też naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w tym stanie rzeczy Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Końcowo Sąd wskazuje, że orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w treści niniejszego uzasadnienia, dostępne są w Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.pl