Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 807/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2012-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 2 ust. 1, art 1a ust. 1 pkt 1, art 3 ust. 1 pkt 1, ust. 3, ust. 4
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Tomasz Smoleń /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 stycznia 2012r. spraw ze skarg "A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" Spółka Jawna z siedzibą w R. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2011r. nrnr: [...], [...], [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005, 2006 i 2007 rok 1) uchyla zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje Prezydenta Miasta R. z dnia [...] grudnia 2010r. nrnr: [...], [...], [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej "A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" Spółka Jawna z siedzibą w R. kwotę 8.451 zł. (słownie: osiem tysięcy czterysta pięćdziesiąt jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta R. z dnia [...] grudnia 2010 r.,

o kolejnych numerach: [...], [...], [...] określające "A. Sp. z o.o." sp. j. oraz P. – B. Sp. z o.o. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za kolejne lata 2005, 2006 i 2007.

Podstawą wydania decyzji wymiarowej było ustalenie przez organ I instancji, że w złożonej przez podatników deklaracji podatkowej w sprawie podatku od nieruchomości nie ujęto budynku zlokalizowanego na działce nr 636/2 obr. 214 położonej przy ul. W. 33 w R., stanowiącego współwłasność wymienionych w decyzji podatników.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze po zleceniu organowi I instancji przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, celem uzupełnienia materiału dowodowego, pozwalającego na określenie, w sposób jednoznaczny, charakteru opodatkowanego obiektu, podzieliło dokonane przez ten organ ustalenia jak i wyciągnięte na ich podstawie wnioski. Równocześnie nie zgodziło się z podniesionymi w odwołaniu zarzutami naruszenia:

1) prawa materialnego - art. 1a ust. 1 pkt. 5, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 6 ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) – polegającego na przyjęciu, iż opodatkowany obiekt jest budynkiem,

2) prawa procesowego, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) –dalej w skrócie O.p., w tym:

-art. 123 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 4, art. 190 § 1 i 2 - poprzez naruszenie prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu,

-art. 192 w zw. z art. 190 § 1 i 2 - poprzez przeprowadzenie opinii biegłego, co do której strona nie miała możliwości wypowiedzenia się,

-art. 188 oraz art. 122, art. 187 i art. 191 - poprzez nie rozstrzygnięcie wniosku spółki o przeprowadzenie opinii biegłego,

-art. 121§1 oraz art. 210 § 4 - poprzez brak uwzględnienia opinii biegłego stwierdzającej okoliczności odmienne od przyjętych przez organ podatkowy,

-art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 123 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 - poprzez przesądzenie rozstrzygnięcia w postanowieniu o wszczęciu postępowania,

-art. 233 § 2 z uwagi na nieuwzględnienie zaleceń organu odwoławczego, który uchylił poprzednią decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu decyzji organ, powołując się na art. 7 O.p., wskazał, że podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Przytaczając następnie przepisy ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.p.o.l.), wskazano, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będąca właścicielami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części. Przedmiotem opodatkowania jest zaś własność budynków, budowli oraz gruntów lub ich części ( art. 2 ust. 1 oraz art. 3 ust. 1 u.p.o.l.).

Powołując się z kolei na art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., wskazano, że budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. W dalszej kolejności przytoczono przepisy określające stawki podatkowe oraz podstawę dotyczącą wymiaru podatku w przypadku współwłasności nieruchomości - art. 3 ust. 4 u.p.o.l., zgodnie z którą, w wypadku współwłasności nieruchomości stanowią one odrębny przedmiot opodatkowania a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Odnośnie zasad odpowiedzialności solidarnej, poprzez delegację ustawową z art. 91 Ordynacji podatkowej, odwołano się do regulacji zobowiązań solidarnych, obowiązujących na gruncie ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) i zamieszczonego tam art. 366 § 1 kodeksu cywilnego.

Poza ustaleniami organu I instancji, które organ odwoławczy w zupełności podzielił, zasadniczą część własnych ustaleń poświęcił charakterowi przedmiotowego obiektu, który w jego ocenie stanowił budynek a nie jak chciała tego strona budowlę.

Organ powołał się przy tym na definicję budynku zawartą w u.p.o.l. jak również na opinię biegłego, z której wynikało, że obiekt budowlany typu barak "Skopie" położony na działce nr 636/2 obr. 214 w R. jest trwale związany z gruntem poprzez betonowe fundamenty, nie jest swobodnie usadowiony na twardym podłożu lub bezpośrednio na powierzchni działki a odłączenie go od gruntu skutkowałoby faktyczną rozbiórką, jest wydzielony z przestrzeni poprzez drewniane ściany zewnętrzne ("ramki oraz drewniane kratowe dźwigary dachowe"). Dalej z opinii biegłego wynikało, że elementy ścian są wypełnione płytami twardej wełny mineralnej i osłonięte płytami gipsowo-kartonowymi oraz z zewnątrz osłonięte płytami eternitowymi, obiekt posiada dach pokryty papą, i że w związku z tym spełnia on kryteria budynku przewidziane w treści art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Równocześnie organ nie dał wiary przedłożonej przez stronę prywatnej opinii, z której wynikało, że przedmiotowy obiekt jest tymczasowym obiektem budowlanym, przewidzianym do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki, i że obiekt spełnia kryteria budowli. W ocenie organu odwoławczego opinia prywatna była lakoniczna, nie zawierała uzasadnienia, ponadto biegły powołany przez stronę sporządził ją wyłącznie po "zapoznaniu się z dokumentacją" bez przeprowadzenia oględzin samego obiektu.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem A. SP. z o.o. s.j. wniosła do tutejszego Sądu identycznie brzmiące skargi, w których zarzuciła rażące naruszenie prawa, tj. art. 247§1 pkt 3 w zw. z art. 233§1 pkt 1 O.p. - poprzez przeprowadzenie postępowania odwoławczego oraz wydanie rozstrzygnięcia w stosunku do innej decyzji Prezydenta Miasta R. niż ta, którą zaskarżyła,

-rażące naruszenie art. 247§1 pkt 3 w zw. z art. 229, art. 233§1 pkt 1, art. 233§2, art. 127 oraz art. 121§1 O.p. - poprzez niedopuszczalne przeprowadzenie na etapie postępowania odwoławczego "praktycznie" całego postępowania dowodowego i wydanie w jego wyniku decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, czym dopuszczono się także naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

-naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, tj. art. 123§1 oraz art. 190§2 w zw. z art. 240§1 pkt 4 O.p. - poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w wyniku postępowania przeprowadzonego z naruszeniem prawa strony do

czynnego udziału w każdym stadium postępowania;

- naruszenie art. 233§1 pkt 1, art. 210§1 pkt 6 oraz art. 210§4 O.p. - poprzez nie ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów odwołania,

- naruszenie art. 192 w zw. z art. 190§2 O. p. - poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu o opinię biegłego, która pozbawiona jest mocy dowodowej, z uwagi na bezpodstawne pozbawienie Prokurenta, prawa czynnego udziału w przeprowadzaniu tego dowodu,

- naruszenie art. 121§1, art. 122, art. 130§1 w zw. z art. 197§3, art.

180§1, art. 187§1 oraz art. 191 O.p.- poprzez wydanie zaskarżonej decyzji

w oparciu o opinię biegłego, która nie może stanowić dowodu w sprawie

z uwagi na to, że została wydana przez biegłego podlegającego wyłączeniu, jak

również z tego względu, że nie zawiera ona kwalifikacji spornego obiektu

z punktu widzenia przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach

i opłatach lokalnych, a także poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie

błędnych ustaleń, a w szczególności, że skarżąca Spółka oraz P.-B.

Sp. z o.o. były w omawianym okresie współwłaścicielami nieruchomości

gruntowej, na której posadowiony jest sporny barak, że barak ten jest

budynkiem, oraz że kwalifikacji omawianego baraku jako budynku nie podważa

to, że został on nabyty jako samodzielny przedmiot sprzedaży, bez gruntu.

- naruszenie art. 21§3 O.p., art. 1a, art. 2 - art. 7ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwały Rady Miasta R. Nr [...] z dnia [...] listopada 2004 r. w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości - poprzez utrzymanie w mocy decyzji Organu I instancji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy Spółka złożyła prawidłowe korekty deklaracji, a Prezydent pismem z dnia 21 lipca 2009 r. adresowanym do SKO w R. (znak: [...]) wskazał, że "W związku z korektami deklaracji na podatek od nieruchomości na lata 2004-2007, złożonymi przez skarżącego w dniu 27.04.2009 r. powstała nadpłata w podatku od nieruchomości będących własnością, w użytkowaniu i posiadaniu skarżącej spółki powstała (...)", którą to nadpłatę Prezydent Miasta R. postanowił zwrócić postanowieniem z dnia [...] maja 2009 r. (znak: [...]).

- naruszenie art. 233§1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie zaskarżonej decyzji przed upływem terminu do wniesienia przez skarżącego skargi na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2011r., Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia, od którego to postanowienia skarżący wniósł skargę przed doręczeniem mu zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutu nieważności postępowania spowodowanego rozpoznaniem odwołania od niewłaściwej decyzji, organ odwoławczy wskazał, że w zaskarżonej decyzji popełniono oczywistą omyłkę pisarską polegającą na błędnym podaniu sygnatury decyzji organu I instancji, co jednak zostało sprostowane postanowieniem. Organ wskazał również, że omyłka w postaci mylnego wpisania jednej z cyfr sygnatury nie może zostać uznana jako skutkująca rozpoznaniem odwołania od decyzji nie będącej przedmiotem zaskarżenia.

Odpierając zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, organ wskazał, że jego obowiązkiem było zlecenie organowi I instancji przeprowadzenia dodatkowej opinii jako realizację zasady prawdy obiektywnej. Nie zgodził się również z rażącym naruszeniem prawa, wskazując że ma ono jedynie miejsce gdy na podstawie prostego zestawienia rozstrzygnięcia i przepisu na podstawie, którego zapadło, można stwierdzić, ż pozostają one w oczywistej sprzeczności. Nie podzielił również zarzutów dotyczących wydania opinii przez osobę, która według strony skarżącej powinna była podlegać wyłączeniu.

Strona skarżąca w kolejno złożonym piśmie procesowym, podtrzymała dotychczasowe zarzuty, a ponadto wskazała że spór dotyczy nie tylko charakteru budynku, ale także tego, czy obarczeni podatkiem podatnicy są współwłaścicielami całego obiektu czy też każdy z nich jest właścicielem wydzielonej części tego obiektu o określonej powierzchni. Podobnie wygląda sytuacja jeśli chodzi o przyjęte przez organ współposiadanie działki, na której posadowiony jest sporny obiekt.

O ile bowiem organ I instancji ustalił a organ odwoławczy faktów tych nie zweryfikował, na podstawie umów dzierżawy, dotyczących przedmiotowej działki pomiędzy Gminą Miasto R. a P.-B. sp. z o.o. i "A sp. z o.o. s.j, działka jest przedmiotem współposiadania a obiekt – budynkiem stanowiącym współwłasność wymienionych podmiotów, o tyle zdaniem strony skarżącej sporny obiekt jest budowlą, a każda ze Spółek jest właścicielem wydzielonej części tego obiektu o określonej powierzchni, oraz każda z w/w Spółek jest posiadaczem części działki o powierzchni wskazanej w umowach.

W dalszej kolejności wskazano, że w aktach brak było decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego dotyczących pierwszego toczącego się w przedmiotowej sprawie postępowania odwoławczego, zakończonego decyzją z dnia 7 października 2008 r., na którą organ powoływał się w odpowiedzi na skargę. Po raz kolejny zwrócono się o dopuszczenie dowodu z opinii dołączonej do akt administracyjnych oraz podjęto próbę podważenia ustaleń organu w przedmiocie uznania obiektu za budynek.

Podtrzymując zarzuty dotyczące wydania opinii przez biegłego podlegającego wyłączeniu wniesiono o stwierdzenie nieważności postanowienia, na podstawie którego zostało on powołany do przeprowadzenia dowodu.

Z ostrożności procesowej na wypadek nieuwzględnienia powyższych zarzutów podniesiono, że żaden z organów nie dokonał ustaleń odnośnie wysokości spornego obiektu, od których uzależniona była wysokość zobowiązania podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem niniejszego postępowania jest zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) – dalej w skrócie u.p.o.l., grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przez budynek należy zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 1 rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, zaś przez budowlę – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Podatnikami tego podatku w myśl z kolei art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. są miedzy innymi osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów, bądź też posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym –art. 3 ust. 3. Jeżeli zaś nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, chyba że wyodrębniono własność lokali wówczas obowiązek podatkowy od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku.

Zatem aby można było określić podatek powinny zostać spełnione wymienione wyżej elementy zarówno przedmiotowe jak i podmiotowe.

W sprawie przedmiotem opodatkowania organ uczynił nieruchomość – grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.500 m2, nr działki 636/2 oraz znajdujący się na nim obiekt o powierzchni 560,90 m2 a podatkiem obciążył solidarnie skarżącą spółkę A sp. z o.o. s.j oraz A sp. z o.o. Ustalił bowiem, że na podstawie umów dzierżawy zawartych pomiędzy Gminą Miasto R. a P. – B.sp. z o.o. i A sp. z o.o. sp. j, działka nr 636/2 obr. 214 położona przy ul. W. 33 w R. znajdowała się w spornym okresie we współposiadaniu wymienionych wyżej podmiotów, natomiast posadowiony na niej obiekt typu barak stanowił ich współwłasność. Równocześnie na podstawie opinii biegłego rzeczoznawcy ustalił, że obiekt jest budynkiem w myśl u.p.o.l.

Z powyższymi ustaleniami nie zgodziła się strona skarżąca A sp. z o.o. sp. j. Wskazała ona, że dzierżawi działkę jak i znajdujący się na niej obiekt w ściśle określonej części, a ponadto że obiekt wbrew ustaleniom organu nie jest budynkiem lecz budowlą.

Argumentacja strony skarżącej częściowo zasługuje na uwzględnienie.

Nie zasługuje na uwzględnienie w zakresie w jakim występuje z żądaniem określenia zobowiązania podatkowego osobno od każdego z posiadaczy w zakresie wynikającym z umowy dzierżawy.

Przepis art. 3 ust 4 u.p.o.l, który reguluje tą kwestię stanowi, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5, który w niniejszej sprawie nie miał zastosowania. Z punktu widzenia prawa podatkowego bez znaczenia pozostaje kwestia zakresu posiadania poszczególnych posiadaczy. Dla wymiaru podatku istotny jest fakt posiadania, który determinuje odpowiedzialność podatkową, przy czym organ zwolniony jest od obowiązku określenia zakresu tej odpowiedzialności, gdyż przepis wprost nakłada na niego obowiązek określenia odpowiedzialności solidarnej. Przy takim brzmieniu przepisów kwestia odpowiedzialności nie budzi wątpliwości. Jak wydaje się wątpliwości te mogły zrodzić się z błędnego posłużenia się przez organ zwrotem współposiadanie, który słusznie kwestionuje strona skarżąca. W istocie bowiem w sprawie nie mieliśmy do czynienia ze współposiadaniem. Stan faktyczny, w którym dwie różne części jednej nieruchomości pozostają w posiadaniu dwóch różnych podmiotów, z których każdy posiada na wyłączność swoją część nieruchomości nie mieści się w pojęciu współposiadania. Współposiadanie jest bowiem szczególną postacią władztwa nad rzeczą, zachodzi wtedy, gdy posiadanie tej samej rzeczy jest wykonywane przez kilka osób, przy czym istota władztwa każdej z tych osób jest taka sama – identyczna, analogiczna. Stan współposiadania występuje wówczas, gdy jednolite co do charakteru posiadanie rzeczy wykonuje kilka osób, tj. gdy rzecz znajduje się we wspólnym władztwie kilku osób, które władają nią w taki sposób, jak to czynią współwłaściciele, współnajemcy lub inne osoby, którym wspólnie przysługuje to samo prawo podmiotowe, a więc czynią to z wolą wykonywania wspólnie przysługującego im prawa ( uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 1999 r., FPK 6/99, ONSA 2000/3). Kwestia ta jednak pozostaje bez wpływu na prawidłowo przyjęta przez organ solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe, dla której według aktualnego brzmienia ustawy wystarczy sam fakt posiadania nieruchomości przez kilka podmiotów a nie jak było w jej pierwotnym brzmieniu współposiadanie. Należy jednak zauważyć, że zarówno organ I instancji jak i II instancji dopuściły się uchybienia polegającego na nie wskazaniu, że wymienieni w decyzji podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność. Brak takiego zapisu w rozstrzygnięciu decyzji powoduje, że egzekucja na wypadek nieuiszczenia podatku może być skierowana w całości zobowiązania do wszystkich posiadaczy, co doprowadziłoby do naruszenia prawa. Odpowiedzialność solidarna oznacza bowiem, że organ podatkowy może żądać całości lub części świadczenia ( uiszczenia należnego podatku ) od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych.

Słusznie natomiast strona skarżąca kwestionuje ustalenia organu dotyczące odpowiedzialności podatkowej za zobowiązanie podatkowe z tytułu znajdującego się na spornej nieruchomości budynku, aczkolwiek to nie podniesione przez nią argumenty stanowią przyczynę stwierdzonych nieprawidłowości. Strona skarżąca kwestionowała przyjętą za dowód w sprawie opinię z uwagi na wydanie jej przez osobę podlegającą wyłączeniu. Wbrew tym zarzutom nie zachodziły podstawy do wyłączenia biegłego. Fakt, że biegły wydawał najpierw w sprawie opinię na zlecenie organu I instancji a następnie opinię uzupełniająca, na zlecenie organu odwoławczego nie stanowi podstawy do przyjęcia braku bezstronności. W każdej z tych czynności występował bowiem w tym samym charakterze - specjalisty w zakresie budownictwa. Wyłączenie pracowników, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 5 O.p. mającym, na podstawie art. 197 § 3 O.p. odpowiednie zastosowanie do wyłączenia biegłego, dotyczy jedynie sytuacji, w których biegły jednocześnie występuje w roli specjalisty i orzecznika, co niewątpliwie może wpływać na brak jego bezstronności w sprawie.

W tym zakresie Sąd nie podziela podniesionych w skardze zarzutów. Słuszne jednakże okazały się zarzuty kwestionujące przyjęcie spornego obiektu za budynek, o czym w swojej opinii zdaje się przesądzać biegły. Nie kwestionując stwierdzonych w opinii faktów dotyczących właściwości obiektu, Sąd nie uznał za wiążące wyciągniętych przez biegłego wniosków, że obiekt ten stanowi budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 u.p.o.l., co było kwestią prawa a nie faktów.

Z istoty zaś środka dowodowego jakim jest opinia wynika, że wydawana jest ona wówczas gdy istnieje potrzeba zasięgnięcia wiadomości specjalnych i tylko tych może dotyczyć. Wnioskować z tego należy, że biegły wypowiada się co do faktów, kwestia prawa pozostawiona jest organom. Toteż stwierdzić należy, że biegły wypowiadając się co do prawa przekroczył swoje uprawnienia, a również organ, który oparł się tylko na takim stwierdzeniu, bezprawnie zwolnił się od dokonania własnych ustaleń w tym zakresie.

Tymczasem zgodnie z wcześniej powołanym art. 1a ust. 1 u.p.o.l. budynek jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Budynek w rozumieniu u.p.o.l. jest częścią składową gruntu w rozumieniu art. 47 kc, albo nieruchomością budynkową w rozumieniu art. 46 kc. Takie rozumienie znajduje uzasadnienie w u.p.o.l. Występujące w tej ustawie pojęcie "nieruchomości", w tym również gruntowej, rozumie się zgodnie z art. 46 k.c., co przemawia za przyjęciem rozumienia "trwałego związku budynku z gruntem" z art. 48 k.c. Jeżeli obiekt nie jest ani nieruchomością budynkową, ani też częścią składową gruntu, to nie może być budynkiem w rozumieniu u.p.o.l. ( wyrok WSA w Olsztynie z dnia 18 września 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 294/2008 ). Zgodnie z art. 48 k.c. budynek trwale związany z gruntem jest najczęściej jego częścią składową w rozumieniu art. 48 kc. Częścią składową rzeczy, zgodnie z art. 47 § 2 kc, jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Nie jest częścią składową budynek połączony z gruntem tylko do przemijającego użytku. Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że za trwale z gruntem związany budynek można uznać tylko taki, który spełnia dwa warunki: nie można go od gruntu oderwać bez jego uszkodzenia i nie jest wzniesiony do tzw. przemijającego użytku.

Tymczasem z dołączonych do akt umów dzierżawy wynika, że teren dzierżawy został przeznaczony pod barak, który ma zostać usunięty po zakończeniu dzierżawy, wygaśnięciu umowy lub jej rozwiązaniu, co przemawia za jego przemijającym charakterem. W związku z powyższym słusznie strona skarżąca zarzuciła przyjęcie przez organ, że sporny obiekt jest budynkiem.

Ponadto trzeba zauważyć, że przyjęcie przez organy obu instancji, że obiekt jest trwale związany z gruntem, oznaczałoby, że zgodnie z zasadą superficies solo cedit dzieli byt prawny nieruchomości, której właścicielem jest Gmina.

Wobec powyższego koniecznym było uchylenie zarówno zaskarżonych decyzji jak i decyzji je poprzedzających celem zweryfikowania powyższych ustaleń i określenia zobowiązania na podstawie prawidłowo zakwalifikowanego obiektu oraz wskazania rodzaju odpowiedzialności.

Odnosząc się do pozostałych podniesionych w sprawie zarzutów należało uznać je za nieuzasadnione. W pierwszej kolejności należało odeprzeć zarzut rażącego naruszenia prawa poprzez rozpoznanie odwołań od innych, niż zaskarżone, decyzji. Jak wynika z akt postępowania w rzeczywistości rozpoznano odwołania od prawidłowych decyzji, błędnie określając ich numery, co jednak zweryfikowano poprzez ich sprostowanie jako oczywistych omyłek, nie naruszając obowiązującej w tym zakresie procedury rektyfikacji.

Niesłuszny jest zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania poprzez zlecenie organowi I instancji przeprowadzenia dowodu uzupełniającego w postaci opinii biegłego. Organ korzystał tu z dyspozycji art. 229 Ordynacji podatkowej. Przeprowadzony dowód miał charakter uzupełniający, strona o czynności została zawiadomiona, na jej wniosek przesunięto termin przeprowadzenia dowodu. Wprawdzie słusznie strona podnosi się że nie dopuszczono do udziału w postępowaniu prokurenta, gdyż taka możliwość procesowa istniała, umocowanie do działania mogło zostać dołączone w dodatkowo wyznaczonym do tego terminie, jednak powyższe uchybienie nie naruszyło prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu. W czynności uczestniczył bowiem ustanowiony przez stronę inny pełnomocnik.

Nie stanowi również naruszenia prawa wydanie zaskarżonych decyzji przed rozpoznaniem przez tutejszy Sąd skargi na postanowienie wydane w przedmiocie niedopuszczalności odwołania od postanowienia w przedmiocie przeprowadzenia postępowania uzupełniającego. Brak było bowiem jakichkolwiek podstaw do zawieszenia postępowania z tego powodu. Przesłanki te enumeratywnie wymienia art. 201 § 1 O.p.

Także brak akt administracyjnych dotyczących wydania pierwszej decyzji w sprawie z dnia [...] października 2008 r. nie stanowił przeszkód proceduralnych rozpoznania sprawy. Po uchyleniu tej decyzji postępowania zostało przeprowadzone na nowo, w związku z czym wcześniejsze ustalenia organów pozostawały poza sferą zainteresowań organu.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c. W przedmiocie wykonalności, orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach znajduje oparcie w art. 200 p.p.s.a., w zw. z § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ) oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu ( Dz. U. z 2002, Nr 163, poz.1349 ).