Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1021/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: art. 15 zzs4 ust. 2, ust. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 2095
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t. j.)
article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 135, art. 145  par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie WSA Michał Niedźwiedź WSA Grzegorz Klimek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi R. G., S. G. i P. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 26 maja 2022 r. nr SKO.Pod/4140/497/2022 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 rok, wydaną po wznowieniu postępowania w sprawie I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie solidarnie na rzecz skarżących kwotę 4.209 zł (cztery tysiące dwieście dziewięć złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie (dalej również jako: Organ, SKO, Kolegium) decyzją z dnia 26 maja 2022r. nr SKO.Pod/4140/497/2022, po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 5 stycznia 2022r. nr PD-01-9.3121.4.3360.2022.ANO uchylającej decyzję Prezydenta Miasta Krakowa nr PD-01-1.3121.4.2248.2018.PP z dnia 2 stycznia 2018r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018r. w wysokości 4.009,00 zł oraz ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018r. w zakresie nieruchomości położonej przy ul. [...] [...] i [...] w K., działki nr [...],[...],[...] obręb [...], działka [...]obręb [...], wszystkie w jednostce ewidencyjnej K.1, solidarnie dla P. M., R. G. oraz S. G. (dalej również jako: Skarżący, Strony) w kwocie 20.296,00 zł, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Prezydent Miasta Krakowa decyzją z dnia 5 stycznia 2022r. nr PD-01-1.3121.4.3360.2022.ANO uchylił własną decyzję z dnia 2 stycznia 2018r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018r. w wysokości 4.009,00 zł oraz ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018r. w zakresie nieruchomości położonej przy ul. [...] [...] i [...] w K., działki nr [...],[...],[...] obręb [...], działka [...] obręb [...], wszystkie w jednostce ewidencyjnej K.1, solidarnie dla P. M., R. G. oraz S. G. w kwocie 20.296,00 zł.

W uzasadnieniu organ I instancji opisał przebieg postępowania w sprawie oraz wskazał na przepisy mające zastosowanie oraz podał szczegółowy sposób wyliczenia przedmiotowego podatku. Organ I instancji podniósł, że zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków Wydziału Geodezji, Skarżący są współwłaścicielami nieruchomości położonej przy ul. [...] [...] i [...] w K. oraz działki nr [...] obręb [...] o łącznej powierzchni 0,6484 ha, stanowiącej grunty orne [...] 0,4402 ha oraz grunty orne[...] 0,2082 ha, działki nr [...]obręb [...] o pow. 56 m2 stanowiące użytek dr, działki nr [...] obręb [...] o pow. 720 m2, działki nr [...] o pow. 591 m2 obie działki stanowiące grunty B.

W trakcie prowadzonych czynności sprawdzających, w wyniku wezwania współwłaścicieli do złożenia wyjaśnień, Skarżący przedłożyli kserokopie umów zawieranych pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości a spółką P. sp. z o.o. Został przedłożony m.in. obowiązujący od 31 października 2016r. aneks, na podstawie którego Skarżący zawarli umowę zmieniającą z P.1 spółka cywilna, która prowadzi działalność gospodarczą m.in. skodyfikowaną PKD 26.20.Z – produkcja komputerów i urządzeń peryferyjnych, 68.20.z - wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, 55.20.z - krótkoterminowy wynajem.

Prezydent Miasta Krakowa postanowieniami z dnia 21 lipca 2021r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania podatkowego w podatku rolnym i od nieruchomości za 2018r. wobec P. M., natomiast w stosunku do S. G. i R. G. wszczął postępowanie.

Organ I instancji w motywach rozstrzygnięcia wskazał, że zawarta, została umowa najmu na podstawie, której oddano do dyspozycji przedsiębiorcy określone w umowie lokale celem dalszego podnajmu. Przedsiębiorca w pełni dysponował w tym zakresie nieruchomością i wykorzystywał ją do prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie pożytki (dochód z umowy najmu) związane z częścią nieruchomości wynajmowaną spółce stanowiły dochód jej działalności gospodarczej. Wszelkie decyzje w zakresie wykorzystania gospodarczego nieruchomości w wynajmowanej powierzchni nieruchomości, były podejmowane przez przedsiębiorcę. Zatem w tym zakresie organ I instancji przyjął, iż wynajęta powierzchnia użytkowa budynków była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej wraz z gruntem na którym są posadowione budynki i podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla działalności gospodarczej.

` Mając powyższe na uwadze organ podatkowy uchylił decyzję Prezydenta Miasta Krakowa nr PD-01-1.3121.4.2248.2018.PP z dnia 2 stycznia 2018r. za 2018r. i jednocześnie ustalił łączne zobowiązanie pieniężne dla nieruchomości położonej przy ul. [...] [...] i [...] w K., działki [...], [...], [...] obręb [...], działka [...] obręb [...] wszystkie w jednostce ewidencyjnej K.1, solidarnie dla Skarżących.

2. Od powyższej decyzji odwołanie wnieśli Skarżący zaskarżając ww. decyzję w zakresie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018r. w zakresie dotyczącym budynków położonych przy ul. [...] [...] i [...] (dalej "[...]" i "[...]") oraz działek nr [...],[...],[...] i [...]. Przedmiotowej decyzji zarzucili: przedawnienie zobowiązania, brak zajęcia nieruchomości na potrzeby działalności gospodarczej, nieprawidłowe przyjęcie momentu powstania obowiązku podatkowego wg stawki wyższej oraz stawki podatku dla gruntów.

3. Po rozpoznaniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, wydało opisaną na wstępie decyzję.

W uzasadnieniu Organ streścił przebieg dotychczasowego postępowania oraz powołał przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie. W motywach rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, że słusznie organ I instancji stwierdził, iż w niniejszej sprawie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania wskazana w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2020r. poz. 1325 z późn. zm.; dalej jako O.p.) tj. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję.

Jak wynika z akt sprawy, Skarżący są współwłaścicielami nieruchomości położonej przy ul. [...] [...] i [...]a w K. oraz działki nr [...] obręb [...] o łącznej powierzchni 0,6484 ha, stanowiącej grunty orne [...] 0,4402 ha oraz grunty orne [...] 0,2082 ha, działki nr [...]obręb [...] o pow. 56 m.2 stanowiące użytek dr, działki nr [...] obręb [...] o pow. 720 m2, działki nr [...] o pow. 591 m2 obie działki stanowiące grunty B.

Z kolei opodatkowaniu w decyzji Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 2 stycznia 2018r. stanowiły: powierzchnia budynków mieszkalnych lub ich części - 415,93 m2 oraz 446,93 m2, powierzchnia budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą - 31 m2, 20 m2 oraz 63 m2; powierzchnia gruntów pozostałych - 1 367,00 m2 oraz powierzchnia gruntów rolnych - 0,6484 ha.

W toku postępowania, Skarżący przedłożyli kserokopie umów zawieranych pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości a spółką P.2, m.in. obowiązujący od 31 października 2016r. aneks do umowy z P.1 sp. cywilna. Powyższa spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. skodyfikowaną PKD 26.20.Z - produkcja komputerów i urządzeń peryferyjnych, 68.20.z - wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, 55.20.z - krótkoterminowy wynajem.

Umową obowiązująca od 1 października 2017r. współwłaściciele nieruchomości oddali w najem spółce poniższe lokale:

- budynek [...]: lokal mieszkalny nr [...] o pow.39,65 m2, nr [...] o pow. 13,71 m2, nr [...]o pow. 58,08 m2, nr [...] o pow.46,24 m2 z przynależną piwnicą o pow. 4,74 m2, nr [...] o pow. 46,22 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,84 m2, nr [...] o pow. 64,29 m2, nr 7 o pow. 41,51 m2 z przynależną piwnicą o pow. 2,30 m2,

- budynek [...]a: lokal mieszkalny nr [...] o pow. 64,64 m2, nr [...] o pow. 30,73 m2, nr [...] o pow. 64,68 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,67 m2, nr [...]o pow. 66,39 m2 z przynależną piwnicą o pow. 5,45 m2, nr [...] o pow. 66,18 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,64 m2, nr [...]o pow. 70,94 m2 z przynależną piwnicą o pow. 5,53 m2, nr [...] o pow. 62,08 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,67 m2 (łącznie 768,18 m2).

Następnie został podpisany aneks do ww. umowy obowiązujący od 30 lipca 2018r., na mocy którego w najem oddane są dodatkowe lokale:

- budynek [...]: lokal mieszkalny nr [...] o pow.39,65 m2, nr [...] o pow. 13,71 m2, nr [...] o pow. 58,08 m2, nr [...] o pow.46,24 m2 z przynależną piwnicą o pow. 4,74 m2, nr [...] o pow.46,22 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,84 m2, nr[...]o pow. 64,29 m2, nr [...] o pow.41,51 m2 z przynależną piwnicą o pow. 2,30 m2, nr[...]o pow.55,41 m2;

- budynek [...]: lokal mieszkalny nr [...] o pow. 64,64 m2, nr [...] o pow. 30,73 m2, nr [...] o pow. 64,68 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,67 m2, nr [...]o pow. 66,39 m2 z przynależną piwnicą o pow. 5,45 m2, nr [...] o pow. 66,18 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,64 m2, nr [...] o pow. 70,94 m2 z przynależną piwnicą o pow. 5,53 m2, nr [...] o pow. 55,22 m2 z przynależną piwnicą o pow. 5,53 m2, nr [...] o pow. 62,08 m2 z przynależną piwnicą o pow. 3,67 m2. Łącznie 878,81 m2.

Z akt sprawy wynika nadto, iż spółka cywilna P.1 w dniu 27 lipca 2015r. złożyła do Wydziału ds. Turystyki UMK wniosek o dokonanie wpisu do ewidencji obiektów świadczących usługi hotelarskie, niebędących obiektami hotelarskimi oraz pól biwakowych na terenie Gminy Miejskiej Kraków, obiekt pod nazwą D. zlokalizowane przy ul. [...]i [...] w K.

W dniu 29 stycznia 2020r. Skarżący dostarczyli do organu I instancji dokumenty stanowiące o inwentaryzacji architektonicznej do zaświadczenia o samodzielności każdego lokalu mieszkalnego znajdującego się w budynku nr [...] i [...]. Zgodnie z przedłożoną dokumentacją w budynku przy ul. [...]znajdują się następujące lokale mieszkalne: nr [...] o pow. 39,65 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 10,86 m2, nr [...] o pow. 13,71 m2, nr [...]o pow. 58,08 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 4.83 m2, nr [...] o pow. 46,24 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 4,74 m2, nr [...] o pow. 46,22 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 3.84 m2, nr [...] o pow. 64,29 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 6,50 m2, nr [...] o pow. 41,51 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 2,30 m2, nr [...]o pow. 55,41 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 4,75 m2.

Łączna powierzchnia ustalona na podstawie przedłożonej inwentaryzacji oraz zaświadczeń o samodzielności lokali wynosi 402,93 m2. Dodatkowo na podstawie przedłożonej inwentaryzacji architektonicznej w budynku przy ul. [...] ustalono, iż występuje powierzchnia budynku nieposiadająca zaświadczeń o samodzielności lokalu na którą składa się powierzchnia komunikacji w piwnicach 14,25 m2, kotłownia 4,68 m2, parter wejście 4,15 m2. Ogólnie powierzchnia użytkowa w budynku przy ul. [...]wynosi 426,01 m2.

Zgodnie z przedłożoną dokumentacją w budynku przy ul. [...]znajdują się następujące lokale mieszkalne: nr [...] o pow. 64,64 m2, nr 2 o pow. 30,73 m2, nr [...] o pow. 64,68 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 3,67 m2, nr [...] o pow. 66,39 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 5,45 m2, nr [...] o pow. 66,18 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 3,64 m2, nr [...] o pow. 70,94 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 5,53 m2, nr [...] o pow. 55,22 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 2,50 m2, nr [...] o pow. 62,08 m2 do którego przynależy piwnica o pow. 3,67 m2.

Łączna powierzchnia ustalona na podstawie przedłożonej inwentaryzacji oraz zaświadczeń o samodzielności lokali wynosi 505,32 m2. Dodatkowo na podstawie przedłożonej inwentaryzacji architektonicznej w budynku przy ul. [...] ustalono, iż występuje powierzchnia budynku nieposiadająca zaświadczeń o samodzielności lokalu na którą składa się powierzchnia komunikacji w piwnicach 8,69 m2, kotłownia 6,22 m2, parter - wejście 5,55 m2. Ogólnie powierzchnia użytkowa w budynku przy ul. [...]wynosi 525,78 m2.

Prezydent Miasta Krakowa działając na zasadzie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., postanowieniami z dnia 21 lipca 2021r., wznowił postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania podatkowego w podatku rolnym i od nieruchomości za rok 2018 w wobec P. M., natomiast w stosunku do S. G. i pana R. G. wszczął postępowanie.

W toku postępowania na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, iż na podstawie umowy zawartej pomiędzy podatnikami a Spółką cywilną P.1 w okresie:

1. od stycznia do lipca 2018 r. było 768,18 m2;

2. od sierpnia do grudnia 2018 r. było 878,81 m2.

Mając powyższe na uwadze, Kolegium stwierdziło, że zawarta została umowa najmu na podstawie, której oddano do dyspozycji przedsiębiorcy określone w umowie lokale celem dalszego podnajmu. Przedsiębiorca w pełni dysponował w tym zakresie nieruchomością i wykorzystywał ją do prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie pożytki (dochód z umowy najmu) związane z częścią nieruchomości wynajmowaną spółce stanowiły dochód jej działalności gospodarczej. Wszelkie decyzje w zakresie wykorzystania gospodarczego nieruchomości w wynajmowanej powierzchni nieruchomości, były podejmowane przez przedsiębiorcę.

4.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący, reprezentowani przez pełnomocnika, zaskarżonej decyzji zarzucili:

- naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez podjęcie decyzji o wznowieniu postępowania na podstawie przedmiotowej przesłanki w sytuacji, gdy PMK był w posiadaniu od lipca 2015 r. dokumentów i dowodów świadczących, iż grunt wraz budynkami znajdują się częściowo/całościowo w dyspozycji spółek P.1 Spółka Cywilna, a od 1 października 2017r. “ P. Sp. z o. o. (dalej "Spółki", a każda z nich odrębnie "Spółką"), a zatem nie wyszły na jaw żadne nowe okoliczności lub dowody uzasadniające wznowienie postępowania, a Skarżący mieli uzasadnione oczekiwania, co do trwałości i nienaruszalności decyzji wymierzającej im podatki za grunt wraz budynkami za rok będący przedmiotem niniejszego postępowania;

- naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a) oraz art. 5 ust 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. przez uznanie, iż w sytuacji, gdy nieruchomość lub jej część (lokal) wynajmowana jest na cele mieszkaniowe na rzecz ostatecznego najemcy przez Spółkę to należy uznać, iż zajęta jest na działalność gospodarczą i zastosowanie znajdzie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., w sytuacji gdy dla takiego samego najmu przez osobę prywatną bezpośrednio (np. przez Skarżących) na rzecz najemcy na cele mieszkaniowe nie ma wątpliwości i powszechnie przyjmuje się, iż zastosowanie ma art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l., a więc różnicowanie stawek wyłącznie z uwagi na fakt posiadania zależnego budynków przez Spółkę;

- naruszenie art. 191 w zw. z art. 187 w zw. z art. 122 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie i błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego, w szczególności błędne ustalenie, iż podejmowane przez Spółkę działania w stosunku do gruntów i budynków świadczą, iż przedmiotowe rzeczy zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy okoliczności wskazują, iż korzystanie przez Spółki z Gruntów i Budynków polegało jedynie na ich wynajmie na cele mieszkaniowe (biernym czerpaniu pożytków z dóbr), a skala i ilość posiadanych przez Spółkę dóbr (Spółka posiadała [...] i [...]) nie wskazuje na zajęcie budynków na cele działalności gospodarczej;

- naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. poprzez zastosowanie do gruntów pod budynkami używanymi dla celów mieszanych tj. budynkami częściowo znajdującymi się w wyłącznym posiadaniu Skarżących i nie zajętymi na prowadzone nie działalności gospodarczej, a częściowo w posiadaniu Spółek i zajętymi - wg SKO - na cele działalności gospodarczej, wyższej stawki podatku, jako od gruntów zajętych na działalność gospodarczą, w sytuacji, gdy takowa kwalifikacja gruntu jest możliwa wyłącznie w przypadku, gdy cały budynek położony na tejże nieruchomości jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, co nie ma miejsca w niniejszym wypadku.

W uzasadnieniu skargi, Skarżący przedstawili uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

4.2. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje

5.1. W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021r. poz. 2095 z późn. zm.; dalej ustawa o COVID-19). Zgodnie z ust. 2 wymienionego artykułu, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. Stosownie do ust. 3, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Mając powyższe na uwadze Przewodniczący Wydziału I WSA w Krakowie skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, uznając rozpoznanie sprawy za konieczne z uwagi na obowiązek terminowego załatwienia sprawy.

W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji Skarżących, bowiem podnoszone przez nich argumenty, podobnie jak i argumenty Organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią Organu na skargę.

5.2. Odnosząc się zaś do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021r. poz. 137), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022r. poz. 329; dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę, uchyla decyzję administracyjną, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w przypadku wystąpienia przesłanek nieważności postępowania administracyjnego określonych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

5.3. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna.

5.4. Na wstępie zaznaczyć należy, że niniejsze postepowanie było postepowaniem w trybie nadzwyczajnym, tzn. w trybie wznowienia postępowania. Natomiast jedną z zasad postępowania administracyjnego jest zasada trwałości decyzji administracyjnej, która wynika z art. 128 O.p., stanowiącym, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Decyzje, o których mowa w art. 67d, wiążą organ podatkowy od chwili ich wydania.

Jak podnosi się w doktrynie (S. Presnarowicz [w:] L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II, WKP 2022; dostępny w aplikacji LEX), zasada trwałości decyzji ostatecznych ma służyć pewności obrotu prawnego, ponieważ chodzi o zapewnienie podmiotom stosunku prawnopodatkowego ochrony praw nabytych. W doktrynie prawa podkreśla się również, że wprowadzono pojęcie decyzji ostatecznej do ustawodawstwa w celu "zapewnienia niezbędnej stabilizacji porządku prawnego". Również w orzecznictwie (wyrok NSA z 18.11.2009r., II FSK 920/08; wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) podnosi się, że stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminacji decyzji wadliwych. W innym wyroku (z 24.02.2022r., I OSK 814/21) NSA zauważył, że zasada trwałości decyzji ostatecznych służy realizacji podstawowych dla porządku prawnego zasad prawa, a mianowicie, bezpieczeństwa prawego, pewność prawa, zaufania do państwa i stanowionego prawa oraz ochrony praw nabytych, co motywowane jest potrzebą zapewnienia stabilności i pewności stosunków administracyjnoprawnych w przestrzeni czasu.

Oczywiście trwałość decyzji nie jest równoznaczna z ich niezmienialnością, lecz polega na ograniczeniu możliwości ich wzruszania tylko do przypadków nadzwyczajnych postępowań określonych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Przy czym dokonując wykładni i stosowania przepisów dotyczących postepowań nadzwyczajnych należy oprzeć się na powszechnie przyjmowanej regule wykładni, zgodnie z którą wyjątków nie należy interpretować rozszerzająco (exceptiones non sunt extendendae).

5.5. Jako podstawę wznowienia postepowania zakończonego ww. decyzją ostateczną z dnia 2 stycznia 2018r. wskazano w niniejszym przypadku art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

Z treści powyższego przepisu wynika, że przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące cechy:

- okoliczności lub dowody są nowe,

- istniały w dniu wydania decyzji,

- są istotne dla sprawy,

- nie były znane organowi, który wydał decyzję.

5.6. Przenosząc zatem powyższe stwierdzenia na stan faktyczny niniejszej sprawy i dokonując kontroli wznowienia postępowania administracyjnego zakończonego decyzją ostateczną, stwierdzić należy, że podstawą wznowienia postępowania było wyjście na jaw dopiero w 2021r. faktu, iż budynki i grunty należące do Skarżących znajdowały się w posiadaniu zależnym Spółki, która dysponowała nimi w ramach działalności gospodarczej.

Odnosząc się do tej przesłanki wznowienia należy zgodzić się z argumentacją, skargi, że okoliczność ta nie może stanowić nowej okoliczności faktycznej, nieznanej organowi (podkreślenie Sądu), czyli Prezydentowi Miasta Krakowa, gdyż co najmniej od 2015r. organ I instancji, czyli Prezydent Miasta Krakowa, posiadał dokumenty wskazujące wprost na tą okoliczność. Co ważne (na co również zwracają uwagę Skarżący) fakt ten wynika z treści decyzji organu I i II instancji, w uzasadnieniu których wskazano, że spółka cywilna P.1 w dniu 27 lipca 2015r. złożyła do Wydziału ds. Turystyki Urzędu Miasta Krakowa wniosek o dokonanie wpisu do ewidencji obiektów świadczących usługi hotelarskie, niebędących obiektami hotelarskimi oraz pól biwakowych na terenie Gminy Miejskiej Krakowa, obiekt pod nazwą "D." zlokalizowane przy ul. [...] i [...] w K.

Przedmiotowy dokument znajduje się w aktach sprawy (karta 47). Co więcej w aktach sprawy znajduje się również pismo z dnia 27.09.2018r. (karta 48) o wykreśleniu obiektu noclegowego "D." z ww. ewidencji prowadzonej przez Prezydenta Miasta Krakowa (podkreślenie Sądu).

W żadnym przypadku nie można zatem twierdzić, że okoliczność, iż sporne nieruchomości (budynki grunty) należące do Skarżących znajdowały się w posiadaniu zależnym Spółki cywilnej Skarżących, która dysponowała nimi w ramach działalności gospodarczej, nie była znana organowi (podkreślenie Sądu) w dniu wydawania decyzji "pierwotnej" (w trybie zwykłym) tj. w dniu 2 stycznia 2018r.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że organem podatkowym, zgodnie z brzmieniem art. 13 § 1 pkt 1 O.p., jest m.in. naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa - jako organ pierwszej instancji.

W niniejszym przypadku organem takim jest Prezydent Miasta Krakowa, a nie – poszczególny wydział, referat, czy też inna komórka organizacyjna urzędu miasta. Nie jest nim również konkretny pracownik urzędu wydający (podpisujący) decyzje z upoważnienia organu (na podstawie art. 143 O.p. lub art. 268a k.p.a.).

Oczywiście w praktyce konkretne postępowania prowadzą poszczególne komórki / pracownicy urzędu, działający z upoważnienia organu. Jest to jednak kwestia wewnątrzorganizacyjna (urząd i poszczególni urzędnicy są aparatem pomocniczym organu). Pod względem prawnym postępowania te prowadzi jednak ten sam organ, w tym przypadku – Prezydent Miasta Krakowa, który co najmniej od 2015r. miał wiedzę, ze sporne nieruchomości są we władaniu spółki cywilnej Skarżących.

Jak zaś podnosi się w orzecznictwie, a poglądy te Sąd w niniejszym składzie podziela, wyrazy "wyjdą na jaw", użyte w art. 145 § 1 pkt 5 k.p.a. (obecnie także w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), oznaczają, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (wyrok NSA z 26.04.2000r. III SA 1454/99). Każde rozstrzygnięcie w sprawie, które uwzględnia odmienną ocenę okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej i były znane, lub powinny być znane organowi podatkowemu wydającemu tę decyzję, lecz zostały nieprawidłowo ocenione, wykracza poza skutki podatkowe, jakie wiązać trzeba z wyjściem na jaw nowych istotnych dla sprawy okoliczności i dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Natomiast błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy wznowienia postępowania. Aby się tego ustrzec organ powinien prawidłowo stosować w toku postępowania zwykłego przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej wnosząc o dostarczenie określonych dowodów i wskazując na ich znaczenie procesowe. Wadliwość postępowania objawiająca się brakiem inicjatywy dowodowej organu podatkowego, mającej swe umocowanie w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, obciąża skutkami wyłącznie organ podatkowy a nie stronę postępowania (wyrok NSA z 24.08.2017r., II FSK 1840/15).

5.7. W tym miejscu należy wskazać, że wyrok WSA w Gliwicach z 18.06.2013r., I SA/Gl 44/13, na który powołują się organy w uzasadnieniach swoich decyzji zapadł w odmiennym stanie faktycznym. Z uzasadnienia ww. wyroku nie wynika bowiem, aby fakt wybudowania nowych budynków (powstania powierzchni budynku, która powinna podlegać opodatkowaniu), a także fakt zmian w sposobie użytkowania powierzchni gruntu i budynków, tj. zajęcie ich na prowadzenie działalności gospodarczej, był znany organowi w dniu wydawania decyzji. W przeciwieństwie do stanu faktycznego będącego przedmiotem orzekania w niniejszej sprawie, były to zatem bez wątpienią nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

5.8. Na marginesie należy również zauważyć różnicę pomiędzy podatkiem od nieruchomości, a na przykład podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT).

W podatku dochodowym obowiązuje zasada samoobliczania podatku. Podatnicy sami składają deklarację i wpłacają podatek (oczekują zwrotu wykazanej nadpłaty). Organ podatkowy dokonuje mniej lub bardziej sformalizowanej "kontroli" złożonej deklaracji i na przykład wypłaca nadpłatę wynikającą ze złożonej deklaracji. Taki system powoduje, że zarówno strona (podatnik) jak i organ ma jednak dość dużą swobodę we "wzruszeniu" takiej deklaracji.

Strona do czasu przedawnienia konkretnego zobowiązania, w zasadzie w sposób nieograniczony, może składać korekty deklaracji podatkowych (co oczywiście nie oznacza, że organ musi te korekty bezwarunkowo zaakceptować). Natomiast organ, też w zasadzie bez większych ograniczeń, może wszczynać wobec takiej deklaracji (korekty deklaracji) czynności sprawdzające, kontrolę podatkową i wreszcie – postępowanie podatkowe.

Dopiero wydanie decyzji określającej w wyniku wszczętego postępowania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p.), spowoduje związanie organu decyzją (art. 212 O.p.) oraz większe rygory co do wzruszenia decyzji wynikające z zasady trwałości decyzji ostatecznej (art. 128 O.p.).

W przypadku podatku od nieruchomości od osób fizycznych ustawodawca zdecydował się na inny tryb. Zasadą jest wydawanie decyzji ustalających (art. 6 ust. 7 u.p.o.l.). Nie jest to jednak tylko "kwestia techniczna". Ma to bowiem kluczowe znaczenie w przypadku chęci wzruszenia tak wydanej decyzji. Wydanie takiej decyzji również spowoduje bowiem związanie organu decyzją (art. 212 O.p.) oraz większe rygory co do wzruszenia decyzji wynikające z zasady trwałości decyzji ostatecznej (art. 128 O.p.).

W konsekwencji, ze względu na ww. rygoryzm – zdaniem Sądu – w takim przypadku zasadą powinny być ściślejsze weryfikacje składanych informacji (art. 6 ust. 6 u.p.o.l.) przeprowadzone w toku postępowania, tzn. jeszcze przed wydaniem decyzji ustalającej. Oczywiście możliwe jest również dokonywanie późniejszych ("wstecznych") weryfikacji prawidłowości wydanych decyzji, tj. po wydaniu decyzji. Jednakże w takim przypadku organy muszą mieć na uwadze ww. regulacje ustawowe i związany z nimi rygoryzm dotyczący "wzruszania" decyzji ostatecznych.

Temu większemu rygoryzmowi – zdaniem Sądu – organy nie sprostały, tzn. organ I instancji wznowił postępowanie (a organ odwoławczy to zaakceptował) zakończone decyzją ostateczną (podkreślenie Sądu), mimo braku ku temu podstaw ustawowych.

5.9. W treści decyzji organ wspomina również o pewnych powierzchniach budynków, wynikających z przedłożonej inwentaryzacji architektonicznej. Z akt sprawy trudno z całą pewnością wywnioskować, czy powierzchnie te były przedmiotem opodatkowania w pierwotnie wydanej decyzji, czy były znane organowi w dniu wydawania pierwotnej decyzji, albowiem w aktach sprawy brak jest pierwotnie wydanej decyzji z dnia 2 stycznia 2018r. oraz akt postępowania przeprowadzonego "w trybie zwykłym".

Mimo że postępowanie wznowieniowe nie jest ponownym rozstrzyganiem sprawy zakończonej ostateczną decyzją w całej rozciągłości, a koncentruje się jedynie wokół istnienia przesłanek wznowieniowych oraz badania wpływu spełnionych przesłanek na treść pierwotnego rozstrzygnięcia, to po wznowieniu ww. pierwotnego postępowania, w celu zmiany pierwotnej decyzji, koniecznym jest aby do akt postępowania nadzwyczajnego dołączyć akta postepowania pierwotnego (prowadzonego w trybie zwykłym) wraz z pierwotnie wydaną decyzją. Brak tych akt pierwotnego postępowania oraz pierwotnie wydanej decyzji uniemożliwia de facto Sądowi kontrolę prawidłowości wydania decyzji w wyniku wznowienia i stanowi samodzielną przesłankę (oprócz już wyżej wskazanych) do uchylenia wydanych decyzji.

5.10. Mając powyższe na uwadze, odnoszenie się do dalszych zarzutów skargi należy – zdaniem Sądu – uznać za przedwczesne na tym etapie postępowania.

5.11. Wyjaśniając zakres dokonanego uchylenia (zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji), stwierdzić należy, że w orzecznictwie (wyrok WSA w Białymstoku z 23 listopada 2021r., sygn. akt II SA/Bk 646/21) podnosi się, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Obowiązkiem sądu administracyjnego jest bowiem stworzenie takiego stanu, aby w obrocie prawnym nie istniał i funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem (por. T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 629).

Ponieważ uchybienia wyżej wskazane dotyczą zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji z dnia 5 stycznia 2022r., zasadne stało się uchylenie obydwu decyzji.

5.12. W toku ponownie przeprowadzonego postępowania organy uwzględnią przedstawioną powyżej argumentację, tj. po pierwsze dołączą do akt postępowania wznowieniowego akta postępowania zakończone decyzją wydaną w trybie zwykłym. Następnie ocenią dopuszczalność wznowienia postępowania tylko w odniesieniu do okoliczności nieznanych organowi (podkreślenie Sądu) w dniu wydania decyzji, zgodnie ze stanowiskiem Sądu zaprezentowanym w uzasadnieniu niniejszego wyroku. Jeżeli takie okoliczności istniały – tylko w tym zakresie ewentualnie zmienią decyzję ostateczną, jeżeli takie okoliczności nie istniały – umorzą postępowanie.

5.13. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 4.209 zł.