Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 609/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2023-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 203 ust. 3
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) WSA Grzegorz Wałejko Protokolant specjalista Marta Wawrzecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w N. oraz skargi L. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2018 r. nr 0601-IOC.4103.315,465.2018.RZ w przedmiocie podatku od towarów i usług I. oddala skargę w stosunku do S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w N. ; II. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia 27 lutego 2018 r. nr 303000-CDP.4103.959.2017.IB w stosunku do L. A.; III. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz L. A. kwotę 7.080 zł (słownie: siedem tysięcy osiemdziesiąt złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 12 czerwca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołań stron, tj. L. A. oraz S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...], od decyzji Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej, dalej: "Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego", "organ pierwszej instancji", z 27 lutego 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że decyzją z dnia 27 lutego 2018 r., organ pierwszej instancji, działający jako organ celny, stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na dzień 26 grudnia 2015 r., w związku z usunięciem spod dozoru celnego towarów objętych procedurą tranzytu zewnętrznego wg MRN [...] z 18 grudnia 2015 r., określił kwotę długu celnego w wysokości 16.778 zł oraz powiadomił dłużników solidarnych o zaksięgowaniu kwoty cła. Za dłużników solidarnych organ uznał wskazaną wyżej spółkę oraz L. A., jako przewoźnika, podając jako podstawę prawną odpowiedzialności dłużników art. 203 ust. 3 tiret czwarte rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. z 1992 r. Nr 302, str. 1 ze zm.), dalej: "WKC". Po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez strony Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją wydaną w sprawie celnej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Z kolei postanowieniem z 7 listopada 2017 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego procedurą tranzytu zewnętrznego wg MRN [...] z 18 grudnia 2015 r. Wskazaną na wstępie decyzją z 27 lutego 2018 r. organ pierwszej instancji stwierdził powstanie w dniu 26 grudnia 2015 r obowiązku podatkowego oraz określił wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 83.133 zł dla towaru w postaci różnych części mechanicznych w związku z ich usunięciem spod dozoru celnego.

Spółka w odwołaniu od tej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 5 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 1, 19a ust. 9, art. 30b ust. 1. art. 38 pk 3, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez ich błędne zastosowanie, a naruszenie także przez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie: art. 92 WKC przez przyjęcie, że tranzyt nie został zakończony a obowiązki głównego zobowiązanego nie zostały spełnione, art. 96 WKC przez przyjęcie, że spółka nie dochowała obowiązków ciążących na niej jako głównym zobowiązanym, art. 203 ust. 1 WKC przez przyjęcie, że powstał dług celny, art. 203 ust. 3 tiret czwarte WKC przez przyjęcie, że spółka jest dłużnikiem celnym, w sytuacji gdy procedura została prawidłowo zamknięta, a decyzja rozszerza jej odpowiedzialność za działania urzędnika celnego oraz art. 203 ust. 3 w zw. z art. 213 WKC przez nieustalenie personaliów dłużników celnych, którzy powinni ponosić odpowiedzialność solidarną za usunięcie towarów spod dozoru celnego.

L. A. odwołując się od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego zarzucił z kolei naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie wszelkich kroków dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebranie materiału dowodowego w sposób niewyczerpujący i dokonanie jego niewłaściwej oceny, w konsekwencji czego krąg dłużników solidarnych nie został określony prawidłowo, oraz zarzucił obrazę przepisów prawa materialnego: art. 17 ust. 1 pkt 1 i art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieuprawnione przyjęcie, że winien zostać uznany za podatnika, podczas gdy brak jest podstaw do przypisania mu odpowiedzialności za dług celny.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności zauważył, że Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego prowadził postępowania w dwóch odrębnych sprawach, celnej i podatkowej. Postępowanie celne zostało zakończone decyzją stwierdzającą powstanie długu celnego w przywozie na dzień 26 grudnia 2015 r. oraz określającą kwotę należności przywozowych i osoby zobowiązane do zapłacenia długu celnego. W decyzji tej przedstawiony został szczegółowy opis ustaleń organu celnego świadczących, że towar objęty procedurą tranzytu nie został przedstawiony w urzędzie przeznaczenia, przez co nie zostały spełnione wymagania prawidłowego zakończenia tej procedury. Powyższe rozstrzygnięcie zostało zaskarżone przez strony, a organ odwoławczy rozpatrując sprawę utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w sprawie celnej.

Natomiast w toku postępowania w sprawie podatkowej organ pierwszej instancji nie dokonywał ponownych ustaleń dotyczących nieprawidłowości w realizacji procedury tranzytu. Decyzja w sprawie podatkowej została wydana na podstawie stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu celnym, zakończonym stwierdzeniem powstania długu celnego w przywozie, określeniem kwoty należności wynikającej z długu celnego oraz ustaleniem dłużników celnych. Decyzja w sprawie celnej, pozostając w obrocie prawnym, korzysta z domniemania zgodności z prawem.

Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że decyzja podatkowa wydana w sprawie jest decyzją deklaratoryjną, która konkretyzuje zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wynikające z obowiązku podatkowego, który powstał z mocy samego prawa, jak to wynika z treści art. 19a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie z art. 30b ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Wartość celna oraz kwota cła dla towaru zostały w sposób wiążący określone w decyzji celnej. Stawka podatkowa wynosi zaś 23 % podstawy opodatkowania. Wobec powyższego kwota podatku z tytułu importu towarów w postaci części mechanicznych w związku z ich usunięciem spod dozoru celnego wynosi 83.133 zł. Stosownie zaś do art. 203 ust. 2 WKC, zgodnie z którym dług celny powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego, w tym samym dniu powstało też zobowiązanie podatkowe. Konsekwencją powstania długu celnego było powstanie zobowiązania do zapłaty podatku. Dłużnikami długu celnego z tytułu usunięcia spod dozoru są osoby wymienione w art. 203 ust. 3 WKC. Osoba uznana dłużnikiem celnym, z mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, staje się również podatnikiem.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej spółka zarzuciła, po pierwsze, naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: art. 82 prawa celnego w zw. z art. 203 ust. 3 tiret trzecie WKC przez nie wydanie decyzji względem nieznanej osoby nabywcy towaru, podczas gdy w przypadku niemożności ustalenia osoby nabywcy towaru, na której ciążył obowiązek zapłaty cła należało wszcząć i prowadzić postępowania i wydać decyzję w stosunku do osoby nieznanej, a także art. 92 ust. 1 WKC, przez błędne uznanie, że procedura tranzytu zewnętrznego nie została prawidłowo zakończona. Po drugie, spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: art. 180 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 187 § 1 i w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie, tj. zaniechanie jakichkolwiek własnych ustaleń i przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w przedmiocie dłużnika celnego w osobie nabywcy towaru oraz poprzestanie na dowodach uzyskanych w postępowaniu karnym, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej ze względu na sprzeczność ustaleń organu z zebranym materiałem dowodowym, a także art. 7 K.p.a. w zw. z art. 77 § 1 K.p.a. przez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny materiału dowodowego oraz nie przeprowadzenie dowodów zmierzających do ustalenia osób trzecich i urzędników łotewskiego urzędu celnego w procedurze tranzytu zewnętrznego, pomimo sprzeczności i niejasności wynikających z opinii biegłych.

Formułując powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej odrzucenie ze względu na niepodpisanie. Postawione w skardze zarzuty Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał za niezasadne. Wskazany brak skargi został przez spółkę uzupełniony na wezwanie Sądu.

L. A. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucił naruszenie następujących przepisów postępowania: art. 120, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie wszelkich kroków dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebranie materiału dowodowego w sposób niewyczerpujący i dokonanie jego niewłaściwej oceny, w konsekwencji czego krąg dłużników solidarnych nie został określony prawidłowo. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 17 ust. 1 pkt 1 i art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług przez nieuprawnione przyjęcie, że skarżący powinien zostać uznany podatnikiem, bowiem brak jest podstaw do przypisania mu odpowiedzialności za dług celny. Przedstawiając wskazane zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na tę skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, zwracając uwagę, że w postępowaniu podatkowym nie rozpatruje się argumentów dotyczących postępowania celnego.

Na rozprawie 11 grudnia 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 111 § 1 P.s.s.a zarządził połączenie sprawy ze skargi spółki, oznaczonej sygnaturą I SA/Lu 609/18 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia ze sprawą ze skargi L. A., oznaczoną sygnaturą I SA/Lu 610/18, do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz by prowadzić ją pod sygnaturą I SA/Lu 609/18. Jednocześnie Sąd postanowił zawiesić postępowanie, ponieważ Sądowi znane było z urzędu, że 10 grudnia 2018 r. rozpoznane zostały sprawy III SA/Lu 453/18, ze skargi L. A., i III SA/Lu 454/18, ze skargi spółki S., na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie długu celnego z tytułu importu, z którym wiąże się podatek będący przedmiotem postępowania w sprawie niniejszej. W wyniku tego w sprawie III SA/Lu 453/18 zaskarżona decyzja oraz decyzja organu pierwszej instancji zostały uchylone w stosunku do L. A.. Natomiast skarga spółki w sprawie III SA/Lu 454/18 została oddalona.

Ze względu na wydanie przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroków w sprawach I GSK 486/19 i I GSK 487/19 oddalających skargi kasacyjne od wyroków w sprawach III SA/Lu 453/18 i III SA/Lu 454/19, postanowieniem z 18 maja 2023 r., Sąd podjął zawieszone postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozważył, co następuje:

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Jak zaś wynika z treści § 7 pkt 2 tego artykułu, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją uległ zatem zawieszeniu 17 lipca 2018 r. ze względu na wniesienie skargi do sądu administracyjnego na tę decyzję i zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania trwa nadal.

Z kolei zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega import towarów na terytorium kraju niezależnie od tego, czy import towaru został wykonany z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Stosownie zaś do treści art. 2 pkt 7 tej ustawy, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podatnikami są osoby prawne, osoby fizyczne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Zgodnie natomiast z art. 34 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1 - 3 kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego, po wejściu w życie przepisów ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej – naczelnik urzędu celno-skarbowego, w drodze decyzji. Jak wynika z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Ze względu na treść przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług normujących opodatkowanie importu towarów, a dotyczących osoby podatnika, momentu powstania obowiązku podatkowego i podstawy opodatkowania, w orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie została wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. np. wyroki NSA: z 10 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 182/06; z 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11 oraz z 10 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 182/06). Konsekwencją ustaleń dokonanych w toku postępowania celnego jest także zastosowanie odpowiedniej do tego stawki podatkowej podatku od towarów i usług.

Mieć także należy na uwadze, że zgodnie z treścią art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259), dalej: "P.p.s.a", orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Oznacza to, że zarówno sąd, który wydał orzeczenie, jak inne sądy oraz organy i strony, muszą przyjmować, że dana kwestia kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu sądu. W kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dane zagadnienie, nie może więc być ono ponownie badane (por. np. wyrok NSA z 5 maja 2023 r., sygn. akt II OSK 544/22). Wyrażona w przytoczonym przepisie istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu sprowadza się do tego, że organy państwowe i sądy muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu oraz ogół skutków prawnych z niego wynikających. W sytuacji, gdy zachodzi związanie prawomocnym orzeczeniem sądu i ustaleniami faktycznymi, które legły u jego podstaw, niedopuszczalne jest w innej sprawie, o innym przedmiocie, dokonywanie ustaleń i ocen prawnych sprzecznych z prawomocnie osądzoną już sprawą. Rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym orzeczeniu stwarza stan prawny taki, jaki z niego wynika. Sądy rozpoznające między tymi samymi stronami nawet inny spór muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to przyjęto we wcześniejszym prawomocnym wyroku.

Mając powyższe na względzie zauważyć trzeba, że decyzja Dyrektora Izby Administracji skarbowej, utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie celnej została zaskarżona do tut. Sądu. Sąd ten wyrokami z 10 grudnia 2018 r.: w sprawie III SA/Lu 453/18 w stosunku do L. A. uchylił zaskarżoną decyzję i decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego, zaś w sprawie III SA/Lu 454/18 oddalił skargę spółki S. . Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami z 14 kwietnia 2023 r. w sprawach: I GSK 486/19 i I GSK 487/19 oddalił skargi kasacyjne spółki od obu wskazanych wyroków tut. Sądu. Oznacza to, że wskazane wyżej wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawach: III SA/Lu 453/18 i III SA/Lu 454/18, uzyskały walor prawomocności.

W obu wyrokach Sąd zauważył, że istota sporu prawnego sprowadza się do rozstrzygnięcia ściśle związanych z sobą dwóch kwestii. Po pierwsze, czy procedura tranzytu prowadzona w oparciu o zgłoszenie tranzytowe T1 MRN [...] została prawidłowo zakończona. Negatywna odpowiedź na to pytanie prowadzić musi w zasadzie do konkluzji, że doszło do usunięcia towaru objętego procedurą spod dozoru celnego, a w konsekwencji powstał dług celny. Po drugie natomiast, czy spełnione zostały przesłanki do uznania skarżącego za dłużnika celnego w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego.

Odnosząc się do pierwszej ze wskazanych kwestii w obu wyrokach Sąd stwierdził, że zgodnie z danymi zawartymi w polu nr 50 noty tranzytowej T1 MRN [...] jako głównego zobowiązanego wskazano spółkę S.. Spółka była więc obarczona obowiązkiem przedstawienia towarów w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów oraz przestrzegania przepisów procedury tranzytu wspólnotowego, zgodnie treścią przepisu art. 96 ust. 1 WKC. Skoro towar w procedurze tranzytu został wprowadzony na wspólny obszar celny, to zgodnie z art. 37 WKC podlega, od chwili wprowadzenia, dozorowi celnemu. Pod dozorem pozostaje tak długo, jak jest to niezbędne do określenia statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i bez uszczerbku dla art. 82 ust. 1 WKC, aż do zmiany jego statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo jego powrotnego wywozu bądź zniszczenia zgodnie z art. 182. Usunięcie towaru spod dozoru celnego powoduje zaś, zgodnie z art. 203 ust. 1 WKC, powstanie długu celnego w przywozie, którego dłużnikami, zgodnie z art. 203 ust. 3 WKC są:

- osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego,

- osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego,

- osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego,

- odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty.

Ze wskazanych wyżej prawomocnych wyroków wynika, że zebrany w postępowaniu celnym materiał dowodowy wskazuje, że pomimo formalnego zamknięcia procedury w systemie NCTS, nie zostały spełnione wymagania prawidłowego zakończenia tej procedury. Jak wynika z informacji przekazanych przez administrację celną Łotwy, operacja według dokumentu MRN [...] została zakończona nieprawidłowo, a to wobec braku przedstawienia towarów i dokumentów ich dotyczących. Operację zakończono elektronicznie na podstawie informacji, że towary zostały już wywiezione z terytorium Unii Europejskiej na podstawie kolejowych listów przewozowych (SMGS). Po dodatkowym sprawdzeniu stwierdzono, że towary nie zostały jednak przemieszczone za kolejowymi listami przewozowymi. Główny zobowiązany kwestionuje informacje przekazane przez łotewską administrację celną i twierdzi, że operacja została zakończona prawidłowo, jednak nie wyjaśnia powodów zmiany umowy przewozu zawartej z ukraińskim przewoźnikiem (CMR) na przewóz koleją, nie przedstawia dokumentów potwierdzających przeładunek towarów z pojazdu drogowego do wagonu kolejowego, dokonany z zachowaniem dozoru celnego. Nie przedstawia również alternatywnych dowodów prawidłowego zakończenia przedmiotowej procedury tranzytu w postaci dokumentów otrzymanych od kirgiskiego odbiorcy, np. dokumentów wystawionych w kraju trzecim potwierdzających tożsamość towarów i objęcie ich przeznaczeniem celnym.

Główny zobowiązany, tj. spółka, jako dowód prawidłowego zakończenia procedury tranzytu w terminie określonym w zgłoszeniu, może przedstawić dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego przeznaczenia, potwierdzający tożsamość danych towarów i stwierdzający, że zostały one przedstawione w urzędzie przeznaczenia, lub - przypadku stosowania art. 406 – u upoważnionego odbiorcy, jak to wynika z treści art. 366 ust. 1 WKC. Istnieje także możliwość przedstawienia tzw. dowodów alternatywnych zakończenia procedury tranzytowej, o których mowa w art. 366 ust. 2 RWKC, tj.:

- dokumentu celnego wystawionego w kraju trzecim, dotyczącego objęcia towarów przeznaczeniem celnym;

- dokumentu sporządzonego w państwie trzecim, poświadczonego przez organy celne tego państwa i potwierdzającego, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie.

Bezwzględnym warunkiem prawidłowości zakończenia procedury tranzytu jest zachowanie tożsamości towaru określonego w dokumencie tranzytowym oraz towaru przedstawianego w urzędzie celnym przeznaczenia. Również dowody alternatywne, o których mowa w art. 366 ust. 2 RWKC, zakładają jako podstawową przesłankę tożsamość towarów. W badanej sprawie nie ma zaś, jak wynika z prawomocnych wyroków, żadnych wątpliwości, że procedura tranzytu nie została zakończona w poprawny sposób.

Odnosząc się do drugiej ze wskazanych kwestii Sąd w prawomocnym wyroku dotyczącym spółki przyjął, że spółka jest w procedurze tranzytu głównym zobowiązanym, którego obciążają obowiązki przewidziane w art. 96 ust. 1 WKC i który ponosi odpowiedzialność za dług celny stosownie do art. 203 ust. 3 tiret czwarte.

W odniesieniu do L. A. Sąd prawomocnym wyrokiem stwierdził natomiast, że w aktach postępowania celnego brakuje wiarygodnych dokumentów, które potwierdzałyby zlecenie przewozu firmie L. Organ odwoławczy wprawdzie zwrócił się do spółki o nadesłanie czytelnej kopii dokumentu CMR, którego kserokopia znajduje się na k. 86 akt, z uwagi na nieczytelność pieczęci przewoźnika na tej kserokopii. 24 kwietnia 2018 r. spółka pocztą elektroniczną przesłała skan listu CMR z jedynie widocznymi stemplami nazwy firmy przewoźnika i nieczytelnym numerem tego listu przewozowego, podpisem kirgiskiego odbiorcy towaru oraz stemplem łotewskiej administracji celnej (k. 210-211). W prawomocnych wyrokach Sąd stwierdził, że brak tym kserokopiom przymiotu tożsamości. Na kserokopii z k. 86 brak jest jakichkolwiek śladów świadczących o postawieniu na tym dokumencie pieczątek, które wyraźnie zostały odbite na kserokopii "dokumentu" z k. 210-211. Na dostarczonej 24 kwietnia 2018 r. kserokopii wyraźne są jedynie pieczęcie z nazwą przewoźnika oraz pieczątka "za zgodność", przy czym brakuje podpisu osoby poświadczającej tożsamość dokumentu CMR z tą kserokopią, która znalazła się w aktach administracyjnych na k. 210-211. Dalej Sąd we wskazanych wyżej prawomocnych wyrokach odnotował, że w aktach znajduje się dokument MRN [...], w którym widnieje numer rejestracyjny pojazdu przewożącego towary, a z korespondencji elektronicznej z 15 grudnia 2015 r. prowadzonej przez spółkę, jako głównego zobowiązanego z firmą zlecającą P.P.H.U. R. sp. z o.o. wynika, że przewoźnikiem towaru był P. M. (k.96-98). Na k. 70 akt administracyjnych znajduje się zrzut z ekranu z systemu SOC-T dotyczący zgłoszenia celnego MRN [...] i wskazany jest również P. M. jako kierowca/przedstawiciel przewoźnika. Natomiast na k. 147 znajduje się informacja, że P. M. ma nadany nr EORI. Numer taki nadaje się przedsiębiorcy celem identyfikacji tych osób przed organami celnymi na terytorium Unii Europejskiej.

Wobec powyższych ustaleń Sąd w prawomocnych wyrokach przyjął, że jakkolwiek organy celne prawidłowo ustaliły stan faktyczny dotyczący usunięcia towaru spod dozoru celnego i niezakończenia procedury tranzytu, to brak jest jednoznacznych ustaleń, na jakiej podstawie L. A. ponosi odpowiedzialność jako dłużnik celny za usunięcie spod dozoru celnego tych przedmiotów. W aktach sprawy brakuje wiarygodnych dowodów takich jak; zlecenie przewozu czy faktura za wykonaną usługę potwierdzającą wersję organu. Żadne też inne ustalone przez organ fakty nie pozwalają na jednoznaczne przyjęcie, że skarżący miał udział w usunięciu tych przedmiotów spod dozoru celnego w sposób skutkujący powstaniem po jego stronie długu celnego na podstawie art. 203 ust. 3 WKC.

Mając na uwadze ustalenia wynikające z powołanych wyżej prawomocnych wyroków oraz przytoczone przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, zdaniem Sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, prawidłowo organy, działające jako organy podatkowe, przyjęły, że w stosunku do spółki S. z mocy samego prawa powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z związku z powstaniem długu celnego w przywozie. Prawidłowo zatem organ pierwszej instancji określił spółce kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 83.133 zł, kierując się ustaleniami dokonanymi w postępowaniu celnym dotyczącymi rodzaju i ilości towaru, jego wartości celnej i kwoty cła. Trafne było więc także utrzymanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w mocy decyzji wydanej w pierwszej instancji w odniesieniu do spółki S.. Zarzuty podniesione przez spółkę w skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie podatkowej, podważające prawidłowość ustaleń organów co do przypisania odpowiedzialności za dług celny i w związku z tym prawidłowość zastosowania przepisów materialnego prawa celnego, nie mogą zostać uwzględnione ze względu na prawomocne rozstrzygnięcia sądowe powołane wyżej.

Natomiast, biorąc pod uwagę ustalenia prawomocnego wyroku sądu administracyjnego, nie było podstaw do określenia kwoty podatku od towarów i usług w stosunku do L. A..

Z tego względu Sąd orzekający w niniejszej sprawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę w stosunku do spółki S., natomiast na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i lit. c powołanej ustawy, z zastosowaniem art. 135, uchylił zaskarżoną decyzję, a także decyzję organu pierwszej instancji w stosunku do L. A.. W konsekwencji, na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.) orzekł Sąd o zwrocie na rzecz L. A. kosztów postępowania, obejmując orzeczeniem w tym zakresie uiszczony wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie dla pełnomocnika będącego adwokatem.