Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 2008/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-10-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 4, art. 89, art. 89 ust. 1 pkt 2,
journal: Dz.U. 2020 poz 2094
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - t.j.
article: art. 189g § 1,
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 15 zzr ust. 1 pkt 3,
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Dorota Dąbek (spr.) Sędzia NSA Marcin Kamiński po rozpoznaniu w dniu 3 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 sierpnia 2022 r. sygn. akt II SA/Rz 632/22 w sprawie ze skargi T. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 29 marca 2022 r. nr 1801-IOA.4246.2.2022.16 w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie; 2. zasądza od T. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 3060 (trzy tysiące sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I.

W wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w Przemyślu w dniu 1 lutego 2017 r. kontroli w należącym do T. S. (dalej: skarżąca) lokalu "[...], przy ul. [...], stwierdzono cztery automaty do gier HOT SPOT nr JV/10340/HS oraz ADELL nr JV/12518/AD, z których dwa były włączone i gotowe do gry. W trakcie kontroli dokonano oględzin urządzeń oraz przeprowadzono eksperymenty gry, na podstawie których stwierdzono, że kontrolowane urządzenia są automatami do gier w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 2094 ze zm., dalej: u.g.h.).

W dniach 12 i 25 czerwca 2018 r. Dział Laboratorium Celno-Skarbowe Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu przeprowadził specjalistyczne badania zatrzymanych urządzeń, w wyniku których stwierdzono że gry prowadzone na badanych automatach wypełniają bowiem definicję gier na automatach określoną w art. 2 ust. 3 u.g.h., zaś możliwość rozpoczęcia nowych gier za punkty otrzymane w wyniku wygranej zawiera się w definicji wygranej rzeczowej, określonej w art. 2 ust. 4 u.g.h. W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego ustalono, że skarżąca była podmiotem urządzającym te gry. Na tej podstawie Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu (dalej: organ I instancji) decyzją z 24 listopada 2021 r. nr 408000-COP.4246.396.2021.APW, wymierzył skarżącej karę pieniężną w wysokości 24 000 zł za urządzanie gier na automatach, poza kasynem gry.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS, organ II instancji, organ odwoławczy) decyzją z 29 marca 2022 r., nr 1801-IOA.4246.2.2022.16, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji DIAS wskazał na obowiązujące stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, że w zakresie przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej karę pieniężną na gruncie u.g.h. należy stosować art. 189g § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postepowania administracyjnego (t.j. Dz. U. 2021, poz. 2052; dalej: K.p.a.), stanowiący, że administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa. Organ zwrócił uwagę, że fakt urządzania gier na automatach poza kasynem gry został stwierdzony w dniu kontroli, tj. 1 lutego 2017r., dlatego też organ I instancji do tej daty winien był odnosić naruszenie przepisów u.g.h. W konsekwencji pięcioletni termin do przedawnienia prawa do wydania decyzji nakładającej karę pieniężną oraz realizacji obowiązku jej doręczenia, w obecnym stanie interpretacyjnym, rozpoczynał swój bieg 2 lutego 2017r. i kończył z dniem 1 lutego 2022 r.

DIAS zauważył, że do liczenia biegu terminu przedawnienia, zastosowanie znajdzie także art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, ze zm., dalej: ustawa o COVID-19). Przepis ten stanowi, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Ta regulacja została dodana do ustawy o COVID-19, na mocy art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568 ze zm., dalej: ustawa nowelizująca), która w tym zakresie weszła w życie z dniem 31 marca 2021 r., a wyeliminowana została z porządku prawnego z dniem 24 maja 2021 r. Istniała więc w porządku prawnym w okresie od 31 marca do 23 maja 2020 r., łącznie przez okres 54 dni. DIAS powołał się jednak na orzecznictwo sądowoadministracyjne i poglądy doktryny, że czas wstrzymania biegu administracyjnych terminów przedawnienia należy liczyć nie od 31 marca 2020 r., kiedy to wszedł w życie między innymi art. 15 zzr ust. 1 oraz zbliżony do niego (jeżeli chodzi o określenie przesłanek wstrzymania biegu terminu) art. 15 zzs ustawy o COVID-19, lecz od 14 marca 2020 r., kiedy to ogłoszono stan zagrożenia epidemicznego. Według DIAS o taki czas tj. o 71 dni został wstrzymany bieg terminu przedawnienia w przedmiotowej sprawie. Z uwagi na powyższe, termin do wydania decyzji ustalającej karę pieniężną w niniejszej sprawie, na gruncie ustawy o grach hazardowych, przy zastosowaniu ww. przepisu K.p.a., upływa z dniem 13 kwietnia 2022 r.

Przechodząc do meritum sprawy organ odwoławczy wskazał, że kara pieniężna została nałożona na podstawie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją ww. przepisu, dokonaną z dniem 1 kwietnia 2017 r. na mocy art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2017 r., poz. 88).

Organ uznał, że sporne urządzenia są automatami do gier hazardowych, co potwierdza eksperyment procesowy z gier oraz sprawozdania z badań laboratoryjnych i podzielił wnioski organu I instancji co do tego, że odwołującą należało uznać za podmiot urządzający gry hazardowe na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r. W tym zakresie organ powołał umowę podnajmu z 2 stycznia 2017 r., na podstawie której skarżąca wynajęła część lokalu o powierzchni 6 m², przy ul. [...] w P. podmiotowi [...] sp. z o.o. w B.. Czynsz miesięczny został określony w wysokości 1.000 zł brutto. Rola wynajmującej - skarżącej nie ograniczała się jedynie do udostępnienia części lokalu, ale generowała po stronie skarżącej dodatkowe obowiązki, odbiegające znaczenie od typowych, cywilistycznych ciężarów nałożonych przez Kodeks cywilny na tę stronę umowy najmu. Skarżąca stwarzała i zapewniała odpowiednie warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry, aktywnie uczestnicząc wraz z najemcą we wspólnym, bezprawnym przedsięwzięciu jakim było urządzanie hazardowych gier na automatach, tym samym była urządzającym gry na automatach w lokalu i nie posiadała w dniu kontroli koncesji, a opisywany lokal nie był kasynem gry.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 11 sierpnia 2022r., sygn. akt II SA/Rz 632/22, po rozpoznaniu skargi T. S., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia 24 listopada 2021 r., nr 408000-COP.4246.396.2021.APW, umorzył postępowanie administracyjne uznając, że nałożenie kary pieniężnej nastąpiło po upływie terminu przedawnienia.

Sąd podzielił dominujący w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd o stosowaniu do kar pieniężnych wymierzanych na podstawie u.g.h. przedawnienia wedle zasady wyznaczonej przez art. 189g § 1 K.p.a. który przewiduje, że administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa. Wskazał, że termin początkowy wskazanego pięcioletniego terminu rozpoczyna się od dnia naruszenia prawa. Dokonując wykładni art. 189g § 1 k.p.a. Sąd podzielił pogląd, że wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji nie przerywa biegu terminu przedawnienia nałożenia kary pieniężnej .

WSA stwierdził również, że do liczenia biegu terminu przedawnienia w tej sprawie, zastosowanie znajdzie art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19, który przewiduje, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.

Zdaniem Sądu ta regulacja, dodana do ustawy o COVID-19 na mocy art. 1 pkt 14 ustawy nowelizującej, weszła w życie z dniem 31 marca 2020 r., a utraciła moc z dniem 24 maja 2020 r. Istniała więc w porządku prawnym w okresie od 31 marca do 23 maja 2020 r., łącznie przez okres 54 dni. Zdaniem Sądu na taki właśnie czas tj. 54 dni, został wstrzymany bieg terminu przedawnienia w niniejszej sprawie.

Sąd dostrzegł, że w orzecznictwie i doktrynie reprezentowany jest także pogląd, że czas wstrzymania biegu administracyjnych terminów przedawnienia należy liczyć nie od 31 marca 2020 r., kiedy omawiany przepis wszedł w życie, lecz od 14 marca 2020 r., kiedy ogłoszono stan zagrożenia epidemicznego. Wskazał jednak, że ustawa nowelizująca, nie zawierała przepisów przejściowych, które mogłyby stanowić podstawę do przyjęcia wstecznego działania tego przepisu, obejmującego czas przed jego dodaniem do ustawy o COVID-19. Zdaniem Sądu nieprawidłowe było wywiedzenie przez organ odwoławczy wstecznego działania art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19 jedynie z faktu, że w swojej hipotezie odnosi się on do stanu zagrożenia epidemicznego.

Mając powyższe na uwadze, WSA uznał, że pięcioletni, ustawowy termin przedawnienia prawa do wymierzenia kary który rozpoczął bieg od 1 lutego 2017 r. tj. od dnia stwierdzenia naruszenia prawa w postaci urządzania gier poza kasynem gry, upływał 1 lutego 2022 r., jednak z uwagi na to, że bieg tego terminu został wstrzymany na 54 dni, jego upływ nastąpił z dniem 27 marca 2022 r. Decyzja organu II instancji z 29 marca 2022 r. (doręczona w dniu 5 kwietnia 2022 r.), była zatem wydana już po upływie terminu przedawnienia. Z tego powodu Sąd orzekł o usunięciu wydanych decyzji z obrotu prawnego jako naruszających art. 189g § 1 K.p.a. Procesowym skutkiem przedawnienia prawa do nałożenia kary pieniężnej jest bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania administracyjnego, dlatego Sąd, na podstawie art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., orzekł o umorzeniu o umorzeniu postępowania.

III.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie złożył skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji, wnosząc o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego jej rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie. Nadto organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz zrzekł się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego:

1. art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 w związku z art. 189g § 1 k.p.a. poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że na podstawie tego przepisu zawieszenie terminu przedawnienia miało miejsce jedynie na 54 dni w okresie od 31 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. w sytuacji, gdy z treści tego przepisu wynika, iż zawieszenie terminu przedawnienia miało miejsce na 71 dni w okresie od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. i nie było podstaw do przyjęcia, że zawieszenie terminów prawa administracyjnego, w tym terminów przedawnienia zobowiązań, na podstawie przepisu art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 na 71 dni zostało zastrzeżone jedynie na korzyść strony skarżącej, kiedy terminy te dotyczyły i dotyczą wszystkich stron stosunków prawnoadministracyjnych, a nie tylko jednej z tych stron;

2. art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 w związku z art. 189g § 1 k.p.a. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji wskutek błędnej wykładni wymienionych przepisów, że zawieszenie terminu przedawnienia nałożenia kary pieniężnej miało miejsce jedynie na 54 dni w okresie od 31 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. przez co doręczenie zaskarżonej decyzji w dniu 5 kwietnia 2022 r. miało miejsce po upływie terminu przedawnienia i postępowanie administracyjne należało umorzyć w tej sprawie - w sytuacji gdy na podstawie prawidłowej wykładni wymienionych przepisów zawieszenie terminu przedawnienia miało miejsce na 71 dni w okresie od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r., przez co doręczenie zaskarżonej decyzji w dniu 5 kwietnia 2022r. miało miejsce jeszcze przed upływem terminu przedawnienia i z tego powodu postępowanie administracyjne nie mogło zostać umorzone w tej sprawie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumentację wniesionych zarzutów.

IV.

Skarżąca nie skorzystała z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

V.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. Spór w tej sprawie dotyczy prawidłowości dokonanej przez Sąd wykładni art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 w zw. z art. 189g § 1 k.p.a. i w konsekwencji niewłaściwego zastosowania tych przepisów poprzez przyjęcie, że okres wstrzymania biegu terminów przedawnienia wynosił jedynie 54 dni, a nie 71 dni.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej w zakreślonych nią granicach, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że została ona oparta na usprawiedliwionych podstawach i z tego powodu została uwzględniona.

Art. 189g § 1 k.p.a. przewiduje, że administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa. Z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 w brzmieniu znajdującym zastosowanie w tej sprawie wynikało natomiast, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest prawidłowa wykładnia tych przepisów przez Sąd pierwszej instancji, a co za tym idzie ich zastosowanie w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy, co zasadnie zauważa skarżący kasacyjnie organ.

Określając treść kompetencji organu administracji do wydania decyzji nakładającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., znajdujący w takim przypadku zastosowanie - co jest między stronami niesporne - przepis art. 189g § 1 k.p.a. przewidując, że administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa - określa termin, w którym kompetencja ta może być wykonana, i wraz z upływem którego wygasa. Jest to termin materialny tj. taki, po którego upływie następuje wygaśnięcie praw lub obowiązków materialnoprawnych albo brak możliwości uzyskania takich praw lub – jak w niniejszej sprawie – brak możliwości nałożenia obowiązków (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt I FPS 5/10). Terminem materialnym jest zatem okres, w którym może nastąpić ukształtowanie praw lub obowiązków podmiotu w formie autorytatywnej konkretyzacji norm prawa materialnego lub bezpośrednio z mocy prawa, co zmierza do ostatecznego ukształtowania w określonym czasie konkretnej sytuacji prawnej i zapewnienia w ten sposób stabilności stosunków prawnych. Upływ tego terminu ma zatem charakter przedawniający, powoduje przedawnienie prawa do wydania decyzji administracyjnej ustalającej obowiązek zapłaty kary pieniężnej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w procesie rekonstrukcji treści normy prawnej zawartej w art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19, Sąd I instancji nie uwzględnił w dostatecznym stopniu zasad wykładni językowej, jak również istoty, funkcji oraz celu ustanowienia tej regulacji prawnej.

Z przepisu tego wynikało, że we wskazanym w nim okresie tj. "w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19", nie rozpoczyna się lub ulega zawieszeniu bieg terminów przedawnienia przewidzianych przepisami prawa administracyjnego.

Ustawodawca odwołał się w tym przepisie do "przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia", których bieg, we wskazanym okresie, nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. W związku z tym, że ustanowienie terminu materialnoprawnego prawo administracyjne wiąże również z terminem dla realizacji kompetencji przez organ administracji, uznać należy, że przepis art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 stanowiąc, że "bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia, nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu" odnosi się również do terminu, o którym mowa w art. 189g § 1 k.p.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a mianowicie terminu wydania decyzji administracyjnej nakładającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Nie jest prawidłowe stanowisko Sądu I instancji, że art. 15zzr ust. 1 pkt 3 wprowadzony ustawą nowelizującej z dnia 2 marca 2020 r., zawieszał bieg terminu przedawnienia jedynie na 54 dni, tj. w okresie od 31 marca 2020 r. do 23 maja 2020r.

Zasadnie wprawdzie zaznaczył Sąd pierwszej instancji, że retroaktywne działalnie przepisów, choć co do zasady nie jest wykluczone, musi znajdować wyraźną podstawę prawną i może to mieć miejsce jedynie w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy jest to konieczne dla realizacji lub ochrony ważnych wartości konstytucyjnych. Nieprawidłowo jednak Sąd ocenił, że z taką sytuacja nie zachodziła w tej sprawie.

Tymczasem z literalnego brzmienia art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 wyraźnie i jednoznacznie wynika, że nierozpoczęcie lub zawieszenie biegu terminów przedawnienia przewidzianych przepisami prawa administracyjnego dotyczy "okresu obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19". Niesporne w sprawie jest, że ta regulacja została dodana do ustawy o COVID-19 na podstawie art. 1 pkt 14 ustawy nowelizującej z dnia 31 marca 2020 r., która w tym zakresie weszła w życie z dniem 31 marca 2021 r., a wyeliminowana została z porządku prawnego z dniem 24 maja 2021 r. Niesporne także jest, że stan zagrożenia epidemicznego z powodu COVID-19, do którego jednoznacznie odwołuje się ten przepis, został wprowadzony na terenie Rzeczypospolitej Polskiej od 14 marca 2020 r. (§ 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na terenie Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego, Dz. U. poz. 433), a stan epidemii od 20 marca 2020 r. (rozporządzenie Ministra Zdrowia z 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii, Dz.U. poz. 491). Na podstawie art. 46 pkt 20 ustawy nowelizującej z 14 maja 2020 r. uchylony został art. 15zzr. Jednocześnie w art. 68 ust. 2 ustawy nowelizującej z dnia 14 maja 2020 r. przewidziano, że terminy, o których mowa w art. 15zzr ust. 1 ustawy zmienianej w art. 46, których bieg uległ zawieszeniu na podstawie art. 15 zzr ust. 1 tej ustawy, biegną dalej po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, co oznacza, że wobec daty wejścia w życie wskazanej ustawy nowelizującej tj. od 16 maja 2020r., kontynuacja biegu zawieszonych terminów nastąpiła z dniem 24 maja 2020 r. (23 maja 2020 r. był ostatnim dniem zawieszenia terminów, o których mowa w ww. art. 15zzr ustawy o COVID-19).

Wykładnia literalna przepisu art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 prowadzi zatem do wniosku, że czas wstrzymania biegu administracyjnych terminów przedawnienia należy liczyć nie od 31 marca 2020 r., kiedy to wszedł w życie między innymi art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19, lecz od 14 marca 2020 r., kiedy to ogłoszono stan zagrożenia epidemicznego. Retrospektywne działalnie przepis art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19 ma wyraźną podstawę prawną.

Powyższy wniosek potwierdzają też argumenty natury funkcjonalnej i celowościowej. Postępowanie administracyjne w tej sprawie prowadzone było w stanie prawnym wynikającym ze zmian wprowadzonych ustawą nowelizującą z dnia 14 maja 2020 r. Celem regulacji zawartej w art. 15zzr i art. 15zss ustawy o COVID-19 było stworzenie warunków bezpiecznego pod względem zdrowotnym udziału strony w postępowaniu administracyjnym oraz obrony jej praw i interesów (art. 15zzs ust. 1 pkt 6 i ust. 9), ale jednak w powiązaniu z zawieszeniem biegu materialnych terminów przedawnienia prawa administracyjnego, co wynikało z oczywistej potrzeby równoległego zabezpieczenia interesów, których ochrona została powierzona właściwemu w danych sprawach organowi administracji publicznej (art. 15zzr ust. 1 pkt 3). Celem "zamrożenia" działalności organu nie było więc ani "uprzywilejowane" traktowanie danej grupy osób poprzez de facto uprzywilejowanie jej sytuacji prawnej np. w postaci zwolnienia z sankcji za naruszenie prawa administracyjnego (por. wyrok NSA z 20 lipca 2023 r., sygn. akt II GSK 180/22).

Intencją ustawodawcy było uregulowanie kwestii biegu terminu zarówno w odniesieniu do uchylonego już - wyraźnie wymienionego w treści art. 15zzr - stanu zagrożenia epidemicznego, jak i trwającego w chwili wejścia w życie art. 15zzr - stanu epidemii – obu ogłoszonych z powodu narastającego zagrożenia wywołanego niebezpieczeństwem zachorowania na COVID-19. Przyjęcie wykładni przeciwnej tj. ograniczenie mocy obowiązującej przepisu art. 15zzr ustawy o COVID-19 do okresu od jego wejścia w życie do uchylenia tzn. z wyłączeniem okresu stanu zagrożenia epidemicznego - stanowiłoby zaprzeczenie zasady racjonalności ustawodawcy. Wynik takiej wykładni prowadziłby bowiem do sytuacji, w której uchwalony przepis w chwili jego wejścia w życie jest już częściowo niewykonalny i nie znajduje zastosowania. Z tego powodu zasadnie podnosi się w orzecznictwie i doktrynie, że sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy byłoby uznanie, że proceduje on projekt ustawy zawierający w swej treści odniesienie do stanu zagrożenia epidemicznego, a następnie uchwala ten projekt z odwołaniem do tego stanu, mimo że stan ten został już zniesiony, bez zamiaru objęcia tego stanu retrospektywnym skutkiem. Należy zatem uznać, że ustawodawca, który dał uprzednio obywatelom swego rodzaju promesę ochrony prawnej na czas stanu zagrożenia epidemicznego, ochronę tę wprowadza z mocą wsteczną mimo zniesienia tego stanu (por. m.in. wyrok WSA w Łodzi z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 319/20; wyrok WSA w Rzeszowie z 16 lipca 2020 r., I SA/Rz 372/20; także: A. Dauter-Kozłowska, Uchylenie wstrzymania bądź zawieszenia biegu terminów w postępowaniu administracyjnym w trakcie stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19, lex/el).

Mając powyższe na uwadze należy zatem uznać, że trafne jest stanowisko skarżącego kasacyjnie organu, że bieg terminu przedawnienia w przedmiotowej sprawie został wstrzymany o 71 dni, tj. od dnia 14 marca 2020 r., kiedy to ogłoszono stan zagrożenia epidemicznego do dnia 23 maja 2020 r. tj. po upływie 7 dni od daty wejścia w życie ustawy nowelizującej z dnia 14 maja 2020 r. (por. m.in. postanowienie NSA z 11.12.2020 r., sygn. akt II GZ 360/20; wyrok NSA z 20 lipca 2023 r., sygn. akt II GSK 180/22; wyrok NSA z 22 lipca 2022 r., sygn. akt II GSK 662/22; M. Wierzbowski (red), Postępowanie administracyjne, egzekucyjne i sądowoadministracyjne. Meritum, 2 wydanie, Warszawa 2022, s. 1049).

Na marginesie Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że przyjęty w tej sprawie pogląd dopuszczający retrospektywny skutek art. 15zzr ustawy o COVID-19, uwzględniający specyfikę przedmiotu niniejszej sprawy, nie ma charakteru w pełni uniwersalnego. Nie jest bowiem całkowicie wykluczone istnienie takich spraw, w których zasady demokratycznego państwa prawnego będą taki skutek retrospektywny wyłączać. W tej spawie jednak taka sytuacja nie zachodzi.

A zatem uwzględniając przedstawioną powyżej wykładnię spornych przepisów należy uznać, że wobec ujawnienia w niniejszej sprawie naruszenia ustawy o grach hazardowych (sankcjonowanego administracyjną karą pieniężną na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) w dniu 1 lutego 2017 r. i rozpoczęcia z tym dniem biegu terminu przedawnienia przewidzianego w art. 189g § 1 k.p.a., a następnie jego zawieszenia w okresie od dnia 14 marca do dnia 23 maja 2020 r. – termin do wydania w niniejszej sprawie decyzji nakładającej karę pieniężną na podstawie ustawy o grach hazardowych nie upłynął. Termin ten upływał dopiero z dniem 13 kwietnia 2022 r. W dniu 29 marca 2022 r. mogła zatem być wydana zaskarżona decyzja organu II instancji.

Wadliwość podejścia Sądu I instancji do rozumienia i w konsekwencji zastosowania w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 i art. 189g § 1 k.p.a., doprowadziła Sąd do błędnego wniosku, że w sprawie zaktualizowały się wskazane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przesłanki wydania orzeczenia, o którym mowa w art. 145 § 3 p.p.s.a. Z tego powodu zaskarżony wyrok nie odpowiada prawu i podlega uchyleniu.

Wobec powyższego, na podstawie art. 185 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie będzie zobowiązany ponownie rozpoznać sprawę ze skargi strony na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, uwzględniając konsekwencje wynikające z przedstawionej oceny prawnej NSA.

O kosztach postępowania kasacyjnego NSA orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 209 p.p.s.a. oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w wz. z § 2 pkt rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935) oraz w zw. z § 3 w zw. z § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2021, poz. 535). Zasądzona kwota stanowi zwrot wpisu od skargi kasacyjnej w kwocie 360 zł oraz zwrot kosztów sporządzenia i wniesienia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika skarżącego organu, który reprezentował organ także przed Sądem pierwszej instancji w kwocie 2700 zł.