Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 244/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2023-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 81 § 1 i 2 ,  art. 21 § 3, art. 122, art. 180 i nast., art. 187 § 1 i art. 191, art. 210 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3,  art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 , art. 3 ust. 3, art. 3 ust. 4 , art. 6 ust. 11 , art. 6 ust. 9, art.5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. a.,
journal: Dz.U. 2022 poz 1452
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 111 § 2 , art. 106 § 3 , art. 200, art. 151,
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant Sekretarz sądowy Emilia Szeliga-Rydzewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2023 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] lutego 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

J. M. (dalej: "strona", "skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego

Sądu Administracyjnego w S. skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z [...] lutego 2023 r. nr [...],

utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. z [...] listopada 2022 r.

nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r.

Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Strona pismem z [...] grudnia 2019 r. złożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 za lata 2017, 2018 i 2019, w których zadeklarowała do opodatkowania przedmioty opodatkowania dla stawek pozostałych, a nie związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w zakresie nieruchomości stanowiących jej współwłasność położonych w K. przy ul. [...] [zgodnie

z [...] stan z [...] listopada 2021 r.- współwłasność w udziale ˝

J. M. (poprzednio P. ) oraz w udziale ˝ P. Sp. z o.o.

oraz [...] [zgodnie z [...] stan z [...] listopada 2021 r.- współwłasność w udziale ˝ J. M. oraz w udziale ˝ P. Sp. z o.o.].

Po przeprowadzonym postępowaniu została wydanaprzez organ I instancji decyzja w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2017 r. Następnie organ odwoławczy decyzją z [...] lipca 2022 r. uchylił decyzję pierwszoinstancyjną i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W zaleceniach wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy należy wyjaśnić wszystkie istotne okoliczności sprawy, tj. domniemanie posiadania samoistnego nieruchomości, zgodnie z art. 122 O.p. oraz przeprowadzić postępowanie dowodowe w sposób określony w przepisach O.p.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji decyzją z [...] listopada 2022 r. określił stronie i P. Sp. z o.o. (dalej: spółka) zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2017 r. (w kwocie [...]zł). Rozstrzygnięcie wydane

w oparciu o przepisy art. 21 art. § 1 pkt 1. Art. 21 § 3, art. 207 § 1, art. 210 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.

dalej: "O.p."), art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ustawy z dnia

12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 ze zm. – dalej: "u.p.o.l."), a także uchwały Nr [...] Rady Miasta K. z dnia

[...] listopada 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na terenie Miasta K. (Dz. Urz. Województwa Zachodniopomorskiego z dnia

14 listopada 2016 r., poz. 4344).

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że przeprowadzone postępowanie dowodowe potwierdziło, iż strona oraz spółka są współwłaścicielami w udziale po ˝ działki zabudowanej nr [...] w obrębie [...] o pow. [...] m˛, przy ul. [...], pow. lokalu [...] m˛ funkcja mieszkalna i [...] m˛ funkcja budynek pozostały (zgodnie z [...] stan z [...] stycznia 2022 r.) oraz w udziale po ˝ działki zabudowanej nr [...] w obrębie [...] o pow. [...] m˛, przy ul. [...], pow. [...] m˛ funkcja budynki związane z działalnością gospodarczą i pow. [...] m˛ funkcja budynki rybackie (zgodnie z [...] stan z [...] stycznia 2022 r.).

Organ I instancji zwrócił uwagę, że strona powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 (Dz. U. z 2017 r., poz. 2372) złożyła do organu podatkowego korektę deklaracji na rok 2017, w której zadeklarowała budynek pod działalność gospodarczą o pow. [...] m˛ oraz grunt pod działalność gospodarczą o pow. [...] m˛ jako budynek pozostały oraz grunt pozostały o pow. [...] m˛. W tym zakresie organ I instancji stwierdził, że powołany wyrok TK nie posiada tożsamego z rozpoznawaną sprawą stanu faktycznego i dodatkowo wyjaśnił dostrzeżone różnice.

W dalszej kolejności organ I instancji wyjaśnił, że brak korzystania z nieruchomości przez stronę nie był spowodowany działaniami spółki, które uniemożliwiałyby dostęp do nieruchomości. Zdaniem organu, brak jest dowodów na to, że strona podejmowała działania prawne przeciwko spółce w celu ograniczenia jej władztwa nad nieruchomością. Przedstawione przez stronę stanowisko w tym zakresie dowodzi, że niekorzystanie z nieruchomości było spowodowane brakiem zainteresowania przez stronę, z uwagi na ich zły stan techniczny.

Organ I instancji wskazał, również (na podstawie złożonych w toku postępowania zeznań prezesa spółki), iż spółka nie korzysta w żadnym zakresie z nieruchomości przy ul. [...] Korzysta natomiast z pomieszczeń w nieruchomości przy ul. [...]: tj. z pomieszczenia biurowego, garaży, w których składowane są sieci, sztaplarki, urządzenia związane z wykonywaniem działalności rybackiej. Spółka podkreśliła, że nie korzysta nawet z 50% przysługującej jej powierzchni. Wyjaśniała, że od momentu nabycia udziałów jest solidarnie zobowiązana do ponoszenia podatku od nieruchomości, który opłacała za spółkę oraz za stronę (współwłaścicielkę). Opłacone kwoty w części należnej od strony spółka starała się odzyskać i w tym zakresie kierowała do strony wezwania o zwrot. Na potwierdzenie tych okoliczności spółka powołała się na pozew o zapłatę w postępowaniu upominawczym z [...] czerwca 2019 r. oraz pismo z [...] lipca 2019 r. W powołanym piśmie spółka wskazywała, że w żadnej mierze nie wyłącza posiadania i korzystania przez stronę z przedmiotowej nieruchomości.

Ponadto organ I instancji dostrzegł, że wyjaśnienia strony, iż w okresie od listopada 2015 r. do kwietnia 2022 r. nie miała możliwości weryfikowania, co dzieje się z nieruchomością przy ul. [...], nie są uzasadnione. Twierdzenie to potwierdza jego zdaniem zebrany materiał dowodowy, w tym także zeznania świadka S. R. (przesłuchanie przeprowadzone [...] października 2022 r.).

W zakresie zasad powstania obowiązku podatkowego, organ I instancji powołał

art. 6 ust. 11 u.p.o.l.

Decyzją z [...] lutego 2023 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Na wstępie uzasadnienia wyjaśnił podstawę kwalifikacji strony jako podatnika w podatku od nieruchomości (w oparciu o art. 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 u.p.o.l.). Podkreślił, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Właściciel nie będzie, więc podatnikiem jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym lub współposiadaniu samoistnym.

W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie.

Przechodząc do definicji "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", organ odwoławczy wskazał na przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz podzielił stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21, w którym uwzględniony został wyrok TK z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19.

Wnioski istotne dla przedmiotowego rozstrzygnięcia organ poprzedził obszerną analizą wyroku TK z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 oraz wyroku TK z 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 15/15.

Następnie, organ odwoławczy przywołał art. 6 ust. 11 u.p.o.l. i wskazał na uprawnienie do złożenia korekty uprzednio złożonej deklaracji podatkowej (w oparciu art. 81 § 1 i 2 O.p.) oraz podstawę z art. 21 § 3 O.p. do weryfikacji złożonej deklaracji podatkowej (jak i jej korekty).

Organ odwoławczy podkreślił również, że warunkiem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, jest prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy. Wobec tego, wskazał na reguły wyrażone w art. 122, art. 180 i nast., art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Uwzględniając obszerne rozważania prawne, organ odwoławczy przedstawił wnioski uzasadniające podjęte w sprawie rozstrzygnięcie.

Organ odwoławczy uznał, że organ I instancji zrealizował wytyczne wyrażone w decyzji uchylającej z [...] lipca 2022 r.

Kolejno zauważył, że wbrew zapatrywaniu strony są podstawy do opodatkowania ww. nieruchomości jako związanych z działalnością gospodarczą. Tu organ odwoławczy wskazał na wyrok TK z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 i obszernie ustosunkował się do wynikających z tego orzeczenia wniosków, w zakresie jego przydatności dla rozpoznania niniejszej sprawy.

W świetle rozważań prawnych organ odwoławczy stwierdził, że status spółki jako podmiotu prowadzącego jedynie działalność gospodarczą wystarcza do uznania gruntów i budynków za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki, a tym samym determinuje to stawkę podatku (jak związaną z działalnością gospodarczą) dla wszystkich współwłaścicieli niezależnie od stopnia związania nieruchomości z działalnością gospodarczą (tj. prowadzenia na całości lub części nieruchomości działalności gospodarczej).

Organ odwoławczy uznał, że organ I instancji wnikliwie przeanalizował kwestię "samoistnego posiadania" nieruchomości przez spółkę. Za organem I instancji stwierdził, że dokonane ustalenia oraz materiał dowodowy nie pozwalają na przyjęcie, aby w sprawie wystąpił przypadek "posiadania samoistnego" nieruchomości przez spółkę z zamiarem władania jak właściciel całą nieruchomością z "wyzuciem" z własności drugiego współwłaściciela.

W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zarzuciła jej wydanie przez organ odwoławczy z naruszeniem prawa materialnego poprzez nieuwzględnienie wyroku TK z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt: SK 13/15, co do wykładni przywołanych w zaskarżonej decyzji przepisów u.p.o.l., a w szczególności art. 6 ust. 11 u.p.o.l. oraz wyroku TK z dnia z 24 lutego 2021 r., sygn. akt: SK 39/19 przez niezasadne przyjęcie, że o związaniu gruntu i budynków z prowadzeniem gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę.

W uzasadnieniu skarżąca podkreśliła, że spółka wykorzystywała i faktycznie wykorzystuje nieustaloną część działki zabudowanej nr [...] przy ul. [...] w K. do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca natomiast nie korzystała w żadnej części z tej działki ani budynku i nie była dopuszczona do takiego korzystania przez spółkę. Zatem, to tylko spółka, jako faktycznie korzystająca z nieruchomości z pominięciem odwołującej jako współwłaściciela, powinna być zobowiązana do uiszczania podatku od nieruchomości w stawce wyższej od części, którą wykorzystuje do działalności gospodarczej.

W dalszej kolejności skarżąca wyjaśniała status nieruchomości na działce nr [...] przy ul. [...].

Skarżąca powiązała zasadnicze argumenty zamieszczone w skardze z wyrokiem TK z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK [...]. W tym zakresie stwierdziła, że osoba nieprowadząca działalności, tak jak skarżąca nie może być obciążona podatkiem według stawki przewidzianej dla podmiotów gospodarczych.

Skarżąca podkreśliła, że organ podatkowy błędnie wywiódł z okoliczności sprawy (tj. wykorzystywania przez spółkę do działalności gospodarczej tylko części zabudowanej działki przy ul. [...] i nie wykorzystywania w ogóle do działalności gospodarczej działki przy ul. [...]), że skarżąca ma obowiązek ponosić ciężar podatku od nieruchomości dla tych nieruchomości w stawce podwyższonej - przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem skarżącej, organ odwoławczy dopuścił się naruszenia zasad określonych w art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał twierdzenia w zakresie prawidłowego postępowania organu I instancji.

W piśmie z [...] maja 2023 r. uczestnik postępowania (spółka) wniósł o oddalenie skargi, a także, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a, o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci uchwały nr XXXV/344/16 Rady Miasta Kołobrzeg z dnia 3 listopada 2016 r. na okoliczność wykazania wysokości stawek podatku od nieruchomości na terenie Miasta Kołobrzeg jakie obowiązywały w 2017 r. oraz o zasądzenie, na podstawie art. 205 § 2 p.p.s.a., od skarżącej na rzecz uczestnika zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych z uwzględnieniem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Uczestnik przedstawił stanowisko w sprawie, które sprowadza się do twierdzenia, że spółka w żaden sposób nie utrudniała korzystania skarżącej z przedmiotowej nieruchomości bowiem skarżąca w żaden sposób nie była nią zainteresowana.

Na rozprawie w 20 września 2023 r. Sąd, na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), postanowił połączyć sprawy o sygn. akt I SA/Sz 244/23, I SA/Sz 245/23, I SA/Sz 246/23, I SA/Sz 247/23, I SA/Sz 248/23 do wspólnego rozpoznania oraz odrębnego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga, jako niezasługująca na uwzględnienie, podlegała oddaleniu.

Przedmiotem skargi jest wydana przez organ odwoławczy decyzja, dotycząca opodatkowania według wyższej stawki podatkowej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą, będącej w 2017 r. w posiadaniu skarżącej (osoba fizyczna) oraz spółki (osoba prawna).

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odmiennej oceny przez skarżącą i organy podatkowe kwestii zastosowania stawki podatku od nieruchomości od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dla nieruchomości pozostającej we współwłasności osoby fizycznej i osoby prawnej – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Skarżąca sprzeciwia się opodatkowaniu jej , jako współwłaścicielki nieruchomości przy ul. [...], podatkiem od nieruchomości w stawce podwyższonej, tj. przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Argumentacja skargi nie dotyczy natomiast nieruchomości przy ul. [...]. W związku z tym kluczowe rozważania przedstawione w niniejszym uzasadnieniu odwoływać się będą do nieruchomości przy ul. [...].

Zdaniem skarżącej, organy podatkowe powinny uwzględnić wyrok TK z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 i wyrok TK z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, bowiem współwłasność nieruchomości z osobą prawną nie jest wystarczającą przesłanką do opodatkowania jej - osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej - podatkiem od nieruchomości według stawki najwyższej, przewidzianej dla podmiotów gospodarczych.

W toku postępowania, skarżąca podała także, że spółka jest samoistnym posiadaczem nieruchomości przy u. [...] z posiadania tej nieruchomości skarżąca została wyzuta, nie posiada do niej dostępu (kluczy do bramy, kodów alarmowych).

Organy podatkowe stanęły natomiast na stanowisku, że skarżąca jako współwłaścicielka nieruchomości wraz z osobą prawną, która to nieruchomość wykorzystywana jest w działalności gospodarczej, obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości, według podwyższonych stawek, obowiązujących dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnośnie argumentacji skarżącej, co do samoistnego posiadana spornej nieruchomości przez spółkę, organ odwoławczy stanął na stanowisku, że dokonane ustalenia oraz materiał dowodowy nie pozwalają na przyjęcie, aby w sprawie wystąpił przypadek "posiadania samoistnego" nieruchomości przez spółkę z zamiarem władania jak właściciel całą nieruchomością z wyzuciem z własności drugiego współwłaściciela.

W tak zakreślonym sporze Sąd przyznał rację organom podatkowym.

Poza sporem w rozpoznawanej sprawie pozostaje, że skarżąca w 2017 r. była współwłaścicielem w udziale do ˝ części nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], działka nr [...] o powierzchni [...] ha oznaczonej ewidencji gruntów jako Ba (tereny przemysłowe - § 68 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego o Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków Dz. U. z 2019 r. poz. 393). Drugim współwłaścicielem tej nieruchomości w tym samym udziale była P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. .

Przytaczając ramy prawne sprawy wskazać należy, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części oraz

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust.3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych;

5) lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości;

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowi natomiast, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5), które to jednak zastrzeżenia nie mają znaczenia w rozpatrywanej sprawie.

Posiadanie samoistne to zaistniały stan faktyczny. Posiadanie samoistne nieruchomości polega bowiem na faktycznym wykonywaniu w stosunku do niej wszelkich uprawnień, które składają się na treść prawa własności, a zatem, co do zasady, przynależą właścicielowi (art. 336 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że ten, kto jest posiadaczem samoistnym rzeczy powinien być przez otoczenie postrzegany jako jej właściciel. Dla samoistnego posiadania rzeczy konieczne jest zatem sprawowanie nad nią faktycznego władztwa (corpus) oraz zamiar władania nią dla siebie

(cum animo rem sibi habendi).

Jednocześnie wskazać należy, że posiadanie nieruchomości przez jej współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to tylko jeden z wielu współwłaścicieli) zwykle wynika wyłącznie z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, to jest posiadającym nieruchomość i nie posiadającym. To, że pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, nie jest istotne dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości.

W tym zakresie Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1748/06, że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku).

Jakkolwiek obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach nieruchomości solidarnie i ich wzajemne relacje oraz spory co do zakresu posiadania i korzystania z nieruchomości wspólnej zasadniczo pozostają bez znaczenia z punktu widzenia obowiązku ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości, nie odnosi się to jednak do sytuacji samoistnego posiadania nieruchomości tylko przez niektórych współwłaścicieli (por. wyroki NSA: z 17 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1087/16; z 5 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 729/16; z 3 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1336/17; z 28 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1367 i sygn. akt II FSK 1393/19).

O posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom można mówić w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli (por. wyroki NSA: z 3 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 541/17, z 17 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 2230/17, z 18 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2031/18;).

W przypadku posiadania nieruchomości wola wskazująca na to, że posiadacz traktuje rzecz jako pozostającą w sferze jego swobodnej dyspozycji, powinna być jawna i wyraźnie przejawiająca się w dokonywanych przez niego na zewnątrz czynnościach. Posiadacz samoistny powinien w sposób niekwestionowany manifestować na zewnątrz wolę władania jak właściciel (por. R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pahl (w:) R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, Warszawa 2020, art. 3). Oznacza to, że posiadanie cudzej rzeczy, aby mogło być uznane za samoistne, musi być dostrzegalnym z zewnątrz postępowaniem z rzeczą jak właściciel (por. postanowienie SN z dnia 11 sierpnia 2016 r., sygn. akt I CSK 504/15, LEX nr 2093745).

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdza, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że w rozpoznawanej sprawie obowiązek podatkowy ciąży na obydwu współwłaścicielach nieruchomości, tj. na skarżącej i spółce.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego sprawy, przede wszystkim z przesłuchania strony i świadków, bezspornie wynika, że w spornym okresie skarżąca miała dostęp i możliwość korzystania ze swego udziału w nieruchomości przy ul. [...]. Sąd ponownie podkreśla, że istota sporu nie dotyczyła opodatkowania nieruchomości przy ul. [...].

Skarżąca niewątpliwie nie korzystała z przedmiotowej nieruchomości, lecz okoliczność ta nie była spowodowana działaniami spółki, które zmierzałyby do uniemożliwienia, albo uniemożliwiałyby jej dostęp do tej nieruchomości. Jak słusznie podnosiły organy podatkowe, brak jest dowodów na to, że skarżąca podejmowała działania prawne, ale także faktyczne przeciwko spółce z uwagi na ograniczenia jej władztwa nad nieruchomością. Całościowa ocena okoliczności sprawy potwierdza, że skarżąca nie była zainteresowania nieruchomością przy ul. [...] z uwagi na jej zły stan techniczny. Zdaniem Sądu, twierdzenia skarżącej, że nie może ona korzystać z nieruchomości, ponieważ nie ma do niej kluczy i kodów alarmów, nie są przekonujące. Spółka wskazała, że zakres w jakim korzysta z nieruchomości i sposób dostępu do terenu i budynków pozostaje niezmieniony od roku 2015, a nadto wykazała gotowość przygotowania dla współwłaścicielki kluczy do nieruchomości (w przypadku, gdyby takimi nie dysponowała).

Sąd zwraca uwagę, że brak zainteresowania skarżącej przedmiotową nieruchomością potwierdzają, również zeznania samej skarżącej oraz m.in. pismo z [...] lipca 2019 r. skierowane przez nią do spółki, w którym zawarła propozycję ustalenia sposobu korzystania z nieruchomości przy ul. [...] oraz [...] Skarżąca przewidziała dla siebie wyłączne korzystanie z nieruchomości przy ul. [...], a dla spółki wyłączne korzystanie z nieruchomości przy ul. [...].

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania lub niekorzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku). Konflikty pojawiające się w stosunkach między współwłaścicielami należą do materii prawa cywilnego i nie mogą rodzić konsekwencji na gruncie podatku od nieruchomości, z uwagi na jednoznaczną treść przytoczonej powyżej regulacji. Przypomnieć też należy, że organ podatkowy opodatkowując współwłaścicieli wydaje jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości, bez wyszczególnienia udziałów współwłaścicieli. Wymierza podatek w jednej kwocie w jednej decyzji, skierowanej do wszystkich współwłaścicieli. Decyzję doręcza wszystkim współwłaścicielom, na których solidarnie ciąży obowiązek uiszczenia podatku. Nie ma możliwości ani kompetencji do wydania różnych decyzji z tego tytułu kierowanych do współwłaścicieli nieruchomości. Kwota wynikająca z decyzji jest łączną kwotą do zapłaty przez wszystkich współwłaścicieli. Doręczenie decyzji spowoduje, że powstanie zobowiązanie, a współwłaściciele będą zobowiązani solidarnie do zapłacenia podatku. Z kolei, też tytułem przypomnienia wskazać należy, że istota solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe polega na tym, że każdy z dłużników jest zobowiązany do spełnienia całego świadczenia tak jakby był jedynym dłużnikiem. Zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. Jednak podkreślić należy, że w dalszej kolejności istotne jest uregulowanie art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, który normuje roszczenie regresowe, a więc między innymi takie, które wynika właśnie z faktu spełnienia świadczenia przez jedną z osób współodpowiedzialnych za uiszczenie długu (w tym przypadku podatku). Z powyższego prawa, jak wynika z akt sprawy, spółka korzysta, kierując do skarżącej pozwy o zapłatę.

Skarżąca nie godzi się na solidarną odpowiedzialność ze spółką z tytułu podatku od nieruchomości przy ul. [...] podnosząc, że nieuzasadnione jest obciążanie jej podatkiem w stawce najwyższej przewidzianej dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą z uwagi na fakt, że ona takiej działalności nie prowadzi.

Także w tym zakresie nie można przyznać racji podatniczce i zaakceptować jej stanowiska.

Zgodnie z pkt 4 art. 1 u.p.o.l., przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646 ze zm.), a wcześniej w ustawiez 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1292 ze zm.).

Gramatyczna wykładnia ww. przepisu wskazuje, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 6 ust. 11 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub spółek nieposiadających osobowości prawnej, w wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową, osoby fizyczne składają deklarację na podatek od nieruchomości oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. Przepis ten w sposób jednoznaczny, jasny i czytelny rozstrzyga jakie zasady obowiązują w sytuacji gdy współwłaścicielami nieruchomości są osoby prawne, które ze swej istoty są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą i osoby fizyczne. Ustawodawca zdecydował, że w takiej sytuacji w odniesieniu do nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności obowiązywały będą zasady dotyczące osób prawnych. Zasady te dotyczą zarówno obowiązku złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości jak i zasad opłacania podatku, czyli także stawek tego podatku. Przepis ten zatem odsyła do art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w kwestii obowiązku złożenia deklaracji, jak i w kwestii stawek do art.5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. a. u.p.o.l. poprzez art. 1a ust. 3 i 4 u.p.o.l.

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wskazać należy, że organy obu instancji dokonały analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystywania spornej nieruchomości do działalności gospodarczej spółki i nie ulega wątpliwości, że przedmiot działalności spółki obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej. Na spornej działce znajduję budynki związane z działalnością gospodarczą – [...] m˛ oraz [...] m˛ budynków rybackich (zwolnionych ustawowo z podatku), a zatem grunty i budynki (nieruchomości), jako składniki przedsiębiorstwa, mogą być przeznaczone jedynie do działalności gospodarczej.

Sąd podkreśla, że jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność kilku osób, będących i niebędących przedsiębiorcami, to wówczas fakt włączenia jej do przedsiębiorstwa jednej z nich powoduje obowiązek zapłaty podatku według stawki najwyższej solidarnie przez wszystkich. W tych okolicznościach, już tylko status spółki, jako podmiotu prowadzącego jedynie działalność gospodarczą jest wystarczający do uznania gruntów i budynków (przy ul. [...]) za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki. W konsekwencji powyższe wpływa na wysokość stawki podatku ze skutkiem dla wszystkich współwłaścicieli, czyli również wobec skarżącej.

W ocenie Sądu, podzielić należy także stanowisko organów do tego, że w rozpoznawanej sprawie nie mogą znaleźć zastosowania przywoływane przez skarżącą wyroki Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r. w sprawie SK 13/15 oraz z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19.

W wyrokach tych bowiem Trybunał uznał, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 oraz art. 84 w związku z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyroki te zatem odnoszą się zarówno do oceny odmiennej sytuacji prawnej jak i faktycznej. W rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia ze współposiadaniem przez osoby fizyczne, a ze współwłasnością osoby fizycznej i osoby prawnej. To rozróżnienie ma zasadnicze znaczenie, gdyż uzasadnieniem dla uznania za niekonstytucyjny przez Trybunał sposobu rozumienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. był skutek w postaci pobierania od podobnych z perspektywy konstytucyjnoprawnej, gruntów – faktycznie niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – podatku od nieruchomości w różnej wysokości. Trybunał wskazał, że: "niezależnie od sposobu wykorzystywania gruntu, osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą zapłaci podatek według wyższej stawki, jeżeli tylko prowadzi działalność gospodarczą, natomiast osoba nieprowadząca takiej działalności zapłaci podatek według stawki niższej." Z tego względu, zdaniem Trybunału, samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dalej Trybunał wskazał, że: "zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystywania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą" (SK 13/15).

Z kolei w wyroku z SK 39/19 Trybunał konstytucyjny uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą).

Występująca w sprawie sytuacja jest więc zasadniczo odmienna od sytuacji na którą zwrócił uwagą Trybunał. Przede wszystkim osoba prawna jaką jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z zasady jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, co wynika z art. 3 i 4 ustawy – Prawo przedsiębiorców, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest bowiem spółką handlową, przez umową której wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów, oraz jeżeli umowa albo statut tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób, jest to ponadto spółka kapitałowa (art. 1 § 2, art. 3 i art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu Spółek Handlowych).

Ponadto w rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia, tak jak to było w stanie faktycznym sprawy SK 13/15 rozstrzyganej przez Trybunał Konstytucyjny z współposiadaniem wynikającym ze wspólności ustawowej małżeńskiej, a ze stosunkiem prawnorzeczowym jakim jest współwłasność. Ponadto, przedmiotem współwłasności jest grunt oznaczony w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe, co także musi skutkować o uznaniu związania z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że ze swej natury współwłasność jest stanem tymczasowym, co wynika z regulacji zawartych w art. 210 do 212 Kodeksu cywilnego. Natomiast przyczyny z których powstał stosunek współwłasności pozostają poza oceną Sądu i poza wpływem na zastosowanie przepisów prawa podatkowego.

Przypomnieć należy, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Uwzględnienie zatem stanowiska skarżącej doprowadziłoby nie tylko do nieuprawionego uprzywilejowania spółki względem innych osób prawnych poprzez niezastosowanie stawki jak dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, lecz także do wyeliminowania zastosowania przepisu art. 6 ust. 11 u.p.o.l.

Zasadnie organy podatkowe podnosiły też, że do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w myśl wyroku TK z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19) zalicza się nie tylko grunty, budynki wykorzystywane faktycznie (obecnie), ale także grunty i budynki, które przejściowo nie są faktycznie wykorzystywane przez osobę prawną w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, ale z uwagi na ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one choćby potencjalnie wykorzystywane na ten cel. Tak, więc budynki i grunty mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki, lecz nie są wykorzystywane w pełni z uwagi, iż wymagają prac remontowych.

Przywołane, bezsporne okoliczności faktyczne sprawy, potwierdzają związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieruchomości przy ul. [...] są i mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do przywoływanej w skardze kwestii uzasadnienia wyroków Trybunału Konstytucyjnego wskazać należy, że ogólne tezy postawione w uzasadnieniach wyroków, które dotyczą innych regulacji prawnych aniżeli znajdujące zastosowanie w sprawie i który dotyczy także innego stanu faktycznego, nie mogą same w sobie przesądzać o niekonstytucyjności innych norm prawnych i prowadzić do ich niestosowania.

Zauważyć też należy, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy (por. wyrok WSA w Szczecinie z 10 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 825/20). Nieistotna jest okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy.

Sąd stwierdza, że jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność kilku osób, będących i niebędących przedsiębiorcami, to wówczas fakt włączenia jej do przedsiębiorstwa jednej z nich powoduje obowiązek zapłaty podatku według stawki najwyższej solidarnie przez wszystkich. W tych okolicznościach bowiem, już tylko status spółki, jako podmiotu prowadzącego jedynie działalność gospodarczą jest wystarczający do uznania gruntów i budynków (przy ul. [...]) za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki. W konsekwencji powyższe wpływa na wysokość stawki podatku ze skutkiem dla wszystkich współwłaścicieli, czyli również wobec skarżącej.

Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżącej dotyczące powołanych w skardze wyroków TK nie mogły odnieść zamierzonych skutków.

Sąd nie stwierdził również, by organy podatkowe naruszyły art. 120, art. 122 i art. 187 § 1 O.p., podjęły bowiem niezbędne czynności dowodowe i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Przebieg postępowania i zgromadzony materiał wskazują również, że strona miała możliwość przedkładania dowodów i miała zapewniony udział w postępowaniu. Kompleksowa analiza zebranego materiału dowodowego i wnioski z niej wynikające, w ocenie Sądu, należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p.

Organ odwoławczy wystarczająco wyjaśnił bowiem zasadność przesłanek, którymi kierował się wydając rozstrzygnięcie, wskazując przy tym fakty, które uznał za udowodnione i dowody na których się oparł, jak również okoliczności oraz przyczyny, z powodu których nie uwzględnił stanowiska strony skarżącej. Jednocześnie w sposób wystarczający wyjaśnił podstawę prawną decyzji przytaczając przepisy prawa mające zastosowanie w okolicznościach sprawy. Zaskarżona decyzja zawiera zatem wszystkie elementy składowe narzucane treścią art. 210 § 1 O.p., w tym uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p.). To, że ustalenia organu podatkowego odbiegają od stanowiska strony, nie oznacza automatycznie, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa.

Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji.

Odnosząc się natomiast do wniosku uczestnika postępowania o zasądzenie kosztów postępowania (zamieszczony w piśmie z 11 maja 2023 r.) stwierdzić należało, że zgodnie z art. 200 p.p.s.a. regulującego zwrot kosztów postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Brak jest zatem podstawy prawnej do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania uczestnikom postępowania od skarżących niezależnie od wyniku postępowania sądowoadministracyjnego.

Ponadto w oparciu o art. 106 § 3 p.p.s.a. uznać należało, że zamieszczony przez uczestnika w piśmie z 11 maja 2023 r. wniosek dowodowy nie zasługiwał na uwzględnienie. Sąd wyjaśnia, że zgodnie z utrwalonym poglądem orzecznictwa i doktryny, uprawnienie sądu administracyjnego do przeprowadzenia dowodu uzupełniającego z dokumentu dotyczy jedynie dokumentów urzędowych (stanowiących dowód tego, co zostało w nich urzędowo zaświadczone) oraz dokumentów prywatnych (stanowiących dowód tego, że osoba, która podpisała dokument, złożyła oświadczenie w nim zawarte). W tych okolicznościach żądanie przeprowadzenia dowodu z przepisów aktu prawa miejscowego, nie spełnia warunków ww. regulacji.

Uwzględniając powyższe na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.

Orzeczenia sądów administracyjnych przytoczone w uzasadnieniu dostępne

są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.