Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 257/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 119 pkt 3, art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 121 par. 1, art. 165a
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie WSA Michał Niedźwiedź WSA Grzegorz Klimek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 25 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi Gminy Miejskiej Kraków na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2023 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.448.2022.3.RST/KOM w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 listopada 2022 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.448.2022.2.RST, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 580 zł (pięćset osiemdziesiąt złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. W dniu 3 września 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również jako: Dyrektor, Organ) wpłynął wniosek Gminy Miejskiej Kraków (dalej również jako: Wnioskodawca, Strona, Skarżąca, GMK) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia nabywanych świadczeń jako import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium Polski.

W uzasadnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca to jednocześnie miasto na prawach powiatu. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, rozliczający się z tego podatku łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i Urzędem Miasta Krakowa (dalej: Jednostki Organizacyjne, lub Jednostki). Centralizacja ta nastąpiła od dnia 1.01.2017 r. zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5.09.2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 280 z późn.zm).

Siedziba GMK znajduje się w Krakowie, Plac Wszystkich Świętych 3-4 i co do zasady w Krakowie wykonywana jest przez nią działalność obejmująca przede wszystkim zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym. Poza tym, Wnioskodawca posiada swoja placówkę zagraniczną mieszczącą się w X. (Niemcy) określaną jako Dom Krakowski, która powstała w efekcie nawiązanego partnerstwa miast: Kraków i X., uwieńczeniem którego było utworzenie właśnie Domu Krakowskiego w X., ale też i Domu X. w Krakowie, które są gospodarczą i kulturalną wizytówką partnerskich miast. W placówkach tych odbywają się spotkania mieszkańców, imprezy kulturalne, gospodarcze i naukowe konferencje czy seminaria. Udostępnienie na rzecz GMK ww. obiektu w X. nastąpiło na mocy umowy dzierżawy z 1994 r., zgodnie z którą Urząd Miasta X. w Niemczech wydzierżawił Gminie Miejskiej Kraków na okres 40 lat położoną w X. nieruchomość obejmującą działkę oraz zabytkową kamienicę. W ww. umowie dzierżawy wskazano, że dzierżawiona nieruchomość jest w stanie surowym i zostanie urządzona jako Dom Krakowski. W umowie postanowiono, że część Domu zostanie przeznaczona na usługi gastronomiczne i pomieszczenia biurowe krakowskich firm, a pozostała część ma służyć jako miejsce spotkań przedstawicieli życia kulturalnego i gospodarczego obu miast. Zgodnie z zapisami ww. umowy dzierżawy, Gmina może poddzierżawiać lub podnajmować osobom trzecim część lub całość budynku Domu Krakowskiego. Budynek ten został wyremontowany przez Miasto Kraków i wyposażony w niezbędne składniki majątkowe. Wszelkie składniki majątkowe mieszczące się w Domu Krakowskim w X. należą do Miasta Kraków i są uwzględnione w ewidencji mienia UMK (w Krakowie). Zgodnie z postanowieniami ww. umowy, Dom Krakowski służy jako miejsce spotkań przedstawicieli życia kulturalnego i gospodarczego obydwu miast: Krakowa i X.

Głównym zadaniem realizowanym w ramach funkcjonowania Domu Krakowskiego w X. jest wspieranie partnerstwa Krakowa z X. oraz promocja Krakowa i Polski na terenie X. i otaczającego regionu poprzez: prezentację sztuki artystów krakowskich i innych twórców polskich, oferowanie [...] publiczności różnorodnego programu kulturalnego, który przybliża im życie kulturalne w mieście partnerskim i w całej Polsce, organizowanie lub współorganizowanie spotkań przedstawicieli Krakowa i X. służących zacieśnianiu istniejących oraz inicjowaniu nowych kontaktów. Jest to realizacja zapisów art. 7 ust. 1 pkt 18 i pkt 20 ww. ustawy o samorządzie gminnym tj. promocji gminy oraz współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Działalność kulturalną Domu Krakowskiego w 2021 r. obsługiwały 3 osoby zamieszkałe w Niemczech, z którymi GMK zawarła umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Do zadań jednej z nich należały wszelkie czynności administracyjne, realizowane w imieniu GMK, związane z funkcjonowaniem ww. placówki (w tym biura), dotyczące dbania o prawidłową realizację umów podpisanych z podmiotami, które mają swoją siedzibę w Domu Krakowskim, utrzymania porządku i czystości oraz zarządzania mieniem, przekazywania w określonym terminie do GMK listem poleconym (lub w innej uzgodnionej formie) oryginałów rachunków, faktur lub innych dokumentów źródłowych będących podstawą dokonania wydatków, dla których formą płatności jest przelew itd. Ponadto tej samej osobie zlecone było, na podstawie odrębnej umowy, m.in. sporządzenie autorskiego programu imprez kulturalnych, przygotowanie i realizację ww. imprez, stała współpraca z pozostałymi 2 osobami przy tworzeniu programu kulturalnego Domu Krakowskiego.

W zakresie ponoszonych kosztów i uzyskiwanych dochodów związanych z funkcjonowaniem Domu Krakowskiego oraz zarządzania nim należy wskazać, że wszelkie pożytki z tytułu wynajmowania pomieszczeń w Domu Krakowskim w 2021 r. trafiały na konto dochodowe GMK (z siedzibą w Krakowie), faktury dotyczące organizowanych spotkań i imprez artystycznych wystawiane były na GMK. Wszystkie koszty dotyczące utrzymania i funkcjonowania Domu (rachunki/faktury) pokrywane były z budżetu GMK, a wynagrodzenie administratora Domu i innych osób obsługujących Dom w całości pokrywała GMK (na podstawie wystawionych na nią rachunków). Również w planie finansowym Urzędu Miasta Krakowa na 2021 r. realizowanym przez Kancelarię Prezydenta utworzono zadanie budżetowe pn. "Zarządzanie Domem Krakowskim w X.", w którym to zaplanowane były środki budżetowe na utrzymanie Domu Krakowskiego.

W zakresie zarządzania i administrowania Domem Krakowskim wskazać należy, że umowy z administratorem Domu, umowy z wykonawcami w zakresie realizacji programu kulturalnego Domu, umowy z najemcami pomieszczeń w Domu podpisywane były w 2021 r. przez Dyrektora Kancelarii Prezydenta (wykonującego na stałe pracę w UMK w Krakowie). Także decyzje zarządcze dotyczące Domu Krakowskiego, zgodnie z pełnomocnictwem Prezydenta Miasta Krakowa, podejmował Dyrektor Kancelarii Prezydenta.

Niemniej jednak podkreślenia wymaga, że imprezy, spotkania kulturalne oraz działalność kulturalna organizowana w X. odbywała się w Domu Krakowskim w X.. Ustalenia i uzgodnienia odnośnie realizacji poszczególnych usług na rzecz Skarżącej dot. działalności w X. dokonywane były w 2021 r. przez administratora Domu Krakowskiego. On też potwierdzał wówczas wykonanie nabywanych usług, dokonywał odbioru usług w X.. Dodać należy, że GMK – co do zasady – nie wykonuje we własnym zakresie działalności kulturalnej, gdyż w Polsce w tym zakresie powierza zadania organizowanym przez nią samorządowym instytucjom kultury, które działają jako odrębne osoby prawne będące odrębnymi podatnikami VAT.

Ponadto w X., oprócz działalności kulturalnej, Skarżąca wykonywała w 2021 r. również działalność polegającą na wynajmowaniu innym podmiotom pomieszczeń w Domu Krakowskim, a nad realizacją umów w tym zakresie czuwał administrator Domu (zgodnie z opisanym wcześniej w niniejszym wniosku przedmiotem umowy z tą osobą). Skarżąca w odniesieniu do działalności gospodarczej wykonywanej w X. (w ramach Domu Krakowskiego) nie jest zarejestrowana w Niemczech jako podatnik VAT, ani jako podatnik VATUE. Także Dom Krakowski nie posiada odrębnego numeru identyfikacyjnego VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Dom Krakowski w X. uznać należy za stałe miejsce prowadzenia działalności przez Gminę Miejską Kraków, a w związku z tym, czy usługi nabywane dla potrzeb wykonywanej tam działalności związanej głównie z realizacją w X. programu kulturalnego należy uznać za świadczone dla tego miejsca?

1.2. Z uwagi na braki formalne wniosku, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z dnia 6 października 2022 r. wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

1.3. Pismem z dnia 13 października 2022 r. Wnioskodawca odpowiedziała na wezwane i doprecyzowała/skorygowała stan faktyczny sprawy opisany w części G wniosku ORD-IN z 3 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w części B załączników do tego wniosku i wskazała, że: budynek Domu Krakowskiego w X. (dalej: Dom Krakowski lub Dom) wydzierżawiony na rzecz Gminy Miejskiej Kraków przez Urząd Miasta X. w Niemczech na mocy umowy dzierżawy z 1994 r., został wyremontowany przez Miasto X. (we wniosku omyłkowo wskazano, że został wyremontowany przez Miasto Kraków), natomiast tak jak wskazano we wniosku Miasto Kraków wyposażyło budynek w niezbędne składniki majątkowe; opisana treść umów wskazanych we wniosku jako zawartych z osobami obsługującymi Dom Krakowski w X. (3 osoby obsługujące działalność Domu) obowiązywała w 2021 r.; informacje dotyczące kosztów i dochodów związanych z funkcjonowaniem Domu Krakowskiego oraz zarządzania nim, a także pozostałe informacje dotyczące stanu faktycznego ujęte w części B załączników nr 2 i nr 3 do ww. wniosku - dotyczyły okoliczności występujących w 2021 r. Z uwagi na powyższe przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzeń, które miały miejsce w 2021 r.

Strona wyjaśniła, że w dniu 17 lipca 2021 r. odbyły się w Domu Krakowskim obchody 500-lecia Dzwonu Zygmunta, w ramach których miały miejsce m.in. pokazy laserowe, wernisaż wystawy [...], w czasie którego odbył się koncert zespołu "[...]" (był to koncert plenerowy na Placu im. [...] w X.). W związku z organizacją tego wydarzenia zostały wystawione dla liczne Gminy faktury, które Strona szczegółowo przedstawiła we wniosku.

Na ww. fakturach/rachunkach jako nabywca była wskazywana każdorazowo Gmina Miejska Kraków z/s w Krakowie, przy czym polskie firmy wskazały również jej polski NIP (tj. NIP: [...], pod którym Gmina jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik VAT), natomiast niemieckie podmioty nie podały na wystawionych rachunkach żadnego numeru podatkowego Gminy. Żadne z ww. usług nabytych przez Gminę nie zostały opodatkowane przez nią ani w Polsce ani w Niemczech.

Ponadto GMK z/s w Krakowie zawarła w dniu 26 stycznia 2021 r. z niemiecką firmą K. mbH z/s w B., umowę o świadczenie usług doradztwa podatkowego, przedmiotem której była pomoc formalnoprawna, w szczególności podatkowa, w zakresie weryfikacji i uregulowania działalności Domu Krakowskiego w X.. Umowa ta – ze strony GMK – została podpisana przez Dyrektora Kancelarii Prezydenta (wykonującego na stałe pracę w Urzędzie Miasta Krakowa). W treści umowy wskazano, że zleceniobiorca jest podatnikiem podatku VAT zidentyfikowanym pod numerem [...], natomiast nie jest zarejestrowany w Polsce oraz że obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT spoczywa na zleceniodawcy. Z tytułu ww. usług były wystawiane faktury dla GMK z/s w Krakowie (ze wskazaniem następującego numeru NIP nabywcy: [...]). Nie wykazano na nich podatku VAT, natomiast zawarta była na nich adnotacja: "Reverse-Charge" (tj. odwrotne obciążenie). Z uwagi na powyższe GMK rozpoznała te usługi jako import usług podlegający uwzględnieniu w rozliczeniu w zakresie podatku VAT składanym w Polsce i opodatkowała je wg stawki VAT 23%.

Wskazane powyżej firmy niemieckie nie posiadają w Polsce stałych miejsc prowadzenia działalności, a firmy polskie nie posiadają stałych miejsc prowadzenia działalności w Niemczech.

Ponadto wskazano, że niemiecki urząd skarbowy w 2019 roku nie uznał Domu Krakowskiego za przedsiębiorcę i nie przyznał numeru podatkowego VAT EU ze względu na znikome obroty. Gmina Miejska Kraków ma przyznany niemiecki numer podatkowy, ale tylko do odprowadzania "podatku u źródła" od występów polskich artystów w X..

Gmina Miejska Kraków nie występowała do organów podatkowych na terenie Niemiec z zapytaniem czy w świetle przepisów oraz orzecznictwa sądowego organy niemieckie uznają Dom Krakowski za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Niemiec.

W związku z powyższym opisem zadano ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie pytanie:

Czy usługi opisane w stanie faktycznym sprawy, nabyte przez Gminę Miejską Kraków na rzecz Domu Krakowskiego w X. w związku obchodami 500-lecia Dzwonu Zygmunta oraz usługi w zakresie doradztwa podatkowego, winny być uznane za import usług podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce i uwzględnione w deklaracji VAT składanej przez GMK w Polsce?

W ocenie Gminy, usługi opisane w stanie faktycznym sprawy, nie podlegają rozpoznaniu jako import usług i nie powinny być przez nią uwzględnione w rozliczeniu VAT składanym w Polsce. W odniesieniu do wszystkich usług, których dotyczy pytanie, miejsce świadczenia usług winno być rozpoznane wprawdzie zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, jednak z racji tego, że nabywane były dla potrzeb działalności Gminy realizowanej w X., gdzie znajduje się prowadzony przez Gminę Dom Krakowski, który stanowi jej stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust.1 rozporządzenia 282/20112, to tym samym miejsce opodatkowania tych usług znajduje się w Niemczech (zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT), a w konsekwencji nie występuje w odniesieniu do nich import usług w Polsce.

2. Postanowieniem z dnia 15 listopada 2022 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.448.2022.2.RST Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ – zdaniem Organu – wniosek wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnych, wydawanych w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu postanowienia stwierdzono, że skoro w złożonym wniosku posiadanie przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech nie jest elementem zdarzenia, lecz Strona oczekuje od Organu rozstrzygnięcia w tej sprawie, wniosek nie może być rozpatrzony. Należy wziąć pod uwagę fakt, że wątpliwości w tym zakresie wiążą się nierozerwalnie z obowiązkami podatkowymi, które w sytuacji posiadania takiego miejsca w Niemczech, wystąpiłyby na terenie tego właśnie kraju. Co więcej, wiąże się to z koniecznością rejestracji dla celów podatku VAT i VAT UE w Niemczech a takiej czynności mogą dokonać wyłącznie organy podatkowe w Niemczech. Interpretacja wydana w żądanym zakresie nie mogłaby mieć zastosowania do czynności wykonywanych na terenie Niemiec, a zatem nie spełniałaby funkcji ochronnej ponieważ ewentualne określenie zobowiązania podatkowego dotyczyłoby podatku od wartości dodanej w świetle przepisów niemieckich.

3. Pismem z dnia 22 listopada 2022 r. Wnioskodawca wniósł zażalenie na ww. postanowienie, domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia i wydania interpretacji indywidualnej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez ich bezpodstawne zastosowanie i wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na podstawie wniosku Gminy z 3.09.2022 r. w zakresie rozliczenia nabywanych świadczeń jako import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium Polski (dalej: wniosek1 ), będące skutkiem uznania, iż w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 165a § 1 O.p.;

- art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 2 O.p. przez ich niezastosowanie i odmowę wydania interpretacji indywidualnej we wnioskowanym przez Gminę zakresie, będące skutkiem błędnego przyjęcia, iż w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 165a § 1 O.p.;

- art. 120 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. i art. 14b § 1 i 2 O.p. poprzez naruszenie zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, będące skutkiem naruszeń opisach w pkt. 1 i 2 powyżej.

4. Postanowieniem z dnia 17 stycznia 2023 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.448.2022.3.RST/KOM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że pytania zadane przez Stronę wykraczają poza procedurę wydania interpretacji indywidualnej, a zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie Organu zarzuty przedstawione w zażaleniu nie mają faktycznego uzasadnienia. Organ wskazał, że przedmiotem rozstrzygnięcia polskiego organu interpretacyjnego nie jest kwestia ustalania w wydanej interpretacji, czy polski podatnik nabywający dane usługi posiada w innym niż Polska kraju (w tym także w kraju dostawcy) stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które ewentualnie mogłoby uczestniczyć w danej transakcji, ponieważ podatek od towarów i usług jest podatkiem terytorialnym. Każdy kraj posiada własne przepisy regulujące sposób rozliczania podatku VAT. Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej kodyfikuje wspólny system VAT w krajach europejskich jednakże każdy kraj, podobnie jak Polska, odrębnie posiada własne regulacje. Regulacje te dotyczą m.in. obowiązku oraz sposobu dokonywania rejestracji dla potrzeb podatku VAT, co wiąże się również z istnieniem w danym kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Takie bowiem stałe miejsce prowadzenia działalności wymaga co do zasady rejestracji dla celów podatku VAT i posługiwania się nadanym przez organy tego kraju numerem identyfikacji podatkowej dla celów nabywania towarów i usług.

Ponadto, zdaniem Organu Strona oczekiwała wyłącznie potwierdzenia, że posiada w Niemczech stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a przepisy dotyczące importu usług nie były przedmiotem jej wątpliwości. Nawet gdyby przyjąć, że organ polski wyda interpretację o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Niemiec to interpretacja ta nie ma mocy wiążącej dla organów niemieckich, ponieważ taka czynność jest właśnie w kompetencji tych niemieckich organów a nie polskich.

Organ powołał się również na funkcję jaką pełni interpretacja zgodnie z art. 14k O.p. Zdaniem Organu interpretacja nie może być wydana w żądanym zakresie, ponieważ hipotetycznie, w przypadku stwierdzenia przez Organ posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Niemczech, doszłoby do sytuacji, w której wystawienie przez niemieckiego podatnika na rzecz Skarżącej nieprawidłowej faktury (tj. wskazującej zamiast na stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech na siedzibę w Polsce) skutkowałoby nie tylko na rozliczenie podatku VAT przez tego niemieckiego podatnika wobec organów niemieckich, ale również na rozliczenia Skarżącej w zakresie importu usług, ponieważ Skarżąca w takiej sytuacji nie wykazywałaby importu usług w Polsce. Ponadto sytuacja taka wpływałaby również na kwestię odliczenia podatku VAT (niemieckiego) z otrzymanych faktur poprzez złożenie odpowiednich deklaracji do organów niemieckich, a organy te nie są obowiązane do uwzględnienia wydanej przez tut. Organ interpretacji indywidualnej i trudno jest przewidzieć ich postępowanie. Wydana interpretacja indywidualna nie dałaby więc Skarżącej wystarczającej i oczekiwanej ochrony.

5.1. Pismem z dnia 15 lutego 2023r. Skarżąca – reprezentowana przez pełnomocnika – wniosła skargę do sądu administracyjnego, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia, o zobowiązane Organu do wydania interpretacji indywidualnej w zakresie wniosku z dnia 3 września 2022 r. oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1. art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.; dalej jako O.p.) poprzez bezpodstawne utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 15 listopada 2022 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.448.2022.2.RST, podczas gdy naruszało ono art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p.; art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 2 O.p., jak też art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14b § 1 i 2 O.p;

2. art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez ich bezpodstawne zastosowanie i wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na podstawie wniosku GMK z 3 września 2022 r. w zakresie rozliczenia nabywanych świadczeń jako import usług dla celów VAT w Polsce, będące skutkiem uznania, iż w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 165a § 1 O.p.;

3. art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 2 O.p. przez ich niezastosowanie i odmowę wydania interpretacji indywidualnej we wnioskowanym przez GMK zakresie, będące skutkiem błędnego przyjęcia, iż w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 165a § 1 O.p.;

4. art. 120 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. i art. 14b § 1 i 2 O.p. poprzez naruszenie zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, będące skutkiem naruszeń wskazanych w pkt 1 - 3 powyżej.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca przedstawiła uzasadnienie zarzutów skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, powołując się również w celu jego poparcia na orzecznictwo sądów administracyjnych oraz wydane interpretacje.

5.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje

6.1. W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst. jedn. Dz.U. z 2022r. poz. 329; dalej jako p.p.s.a.), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie z brzmieniem art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Jak zaś zgodnie podnosi się w orzecznictwie (wyroki NSA: z dnia 16 lutego 2021r., III FSK 2430/21; z dnia 8 grudnia 2020r., I FSK 1110/20, I FSK 1121/20, I FSK 1122/20, z dnia 11 czerwca 2019r., II OSK 1867/17; wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. (w przeciwieństwie do przypadków określonych wart. 119 pkt 2 p.p.s.a.) jest niezależne od woli stron.

W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji Skarżącego, bowiem podnoszone przez niego argumenty, podobnie jak i argumenty Organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią Organu na skargę.

6.2. Odnosząc się zaś do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021r. poz. 137), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 p.p.s.a. stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę, uchyla decyzję administracyjną, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w przypadku wystąpienia przesłanek nieważności postępowania administracyjnego określonych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

6.3. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna.

6.4. W pierwszej kolejności, za postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 20 stycznia 2020r., I FPS 3/19, zwrócić należy uwagę na specyfikę postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej, która objawia się m.in. tym, że:

- zakres postępowania interpretacyjnego wyznacza treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (wyrok z dnia 14 lutego 2017r., II FSK 116/15);

- interpretacja jest podejmowana w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska); - organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie może ingerować w stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, przedstawione przez wnioskodawcę, ani dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu lub zdarzenia; - zadanie organu jest ograniczone do analizy okoliczności podanych w złożonym wniosku z punktu widzenia ich kwalifikacji podatkowej (wyrok z dnia 7 kwietnia 2017r., I FSK 659/15);

- zakres sprawy administracyjnej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wyznacza zaprezentowany wyczerpująco we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny i odnoszące się do niego: pytania interpretacyjne, stanowisko prawne wnioskodawcy oraz oceny prawne organu podatkowego w zakresie możliwości stosowania i wykładni prawa podatkowego; - na podstawie art. 14b § 3 O.p. stanem faktycznym sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej jest zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, czyli stan faktyczny określonego zdarzenia lub okoliczności przewidywanych przez wnioskodawcę, do których odnoszą się oceny stosowania i wykładni prawa; - wyczerpująco przedstawiony (zaistniały lub prognozowany) stan faktyczny stanowi punkt odniesienia do udzielenia w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości urzędowej informacji o możliwościach stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby połączonej także z operatywną wykładnią adekwatnych przepisów prawa (za uchwałą z dnia 7 lipca 2014r., II FPS 1/14);

- w pojęciu "wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", użytym w art. 14b § 3 ab initio O.p., mieszczą się zarówno elementy opisywane w ujęciu czysto fizycznym, mające lub mogące mieć miejsce w rzeczywistości, jak i mogą tkwić w nim również elementy określane od razu przez użycie definiujących je kategorii/pojęć prawnych, co do których wykładni i oceny zastosowania wnioskodawca nie ma wątpliwości i o nie nie pyta; - przewidziane w art. 14b § 3 in fine O.p. przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego we wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, nie musi obejmować całego zakresu znaczeniowego przepisu prawa podatkowego, lecz może ograniczać się tylko do tego jego fragmentu, który wnioskodawca uważa za problematyczny w odniesieniu do swojej indywidualnej sprawy (wyrok z dnia 10 maja 2019r., I FSK 187/17 oraz odwołujące się do tego orzeczenia wyroki z dnia 27 sierpnia 2019r., I FSK 1642/15 i I FSK 1793/15).

6.5. Z przedstawionych stanowisk wyrażanych w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika w sposób dostatecznie czytelny, że w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji indywidualnej organ podatkowy związany jest zakresem pytania sformułowanego przez wnioskodawcę w relacji do podanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną może się poruszać jedynie w ramach tego pytania i stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, które zakreślają przedmiot postępowania interpretacyjnego.

Podsumowując, raz jeszcze stwierdzić należy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca według własnego uznania podejmuje swobodną decyzję co do tego, o jaką kwestię podatkową pyta i w otoczeniu jakich okoliczności (zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego) do tej kwestii się odnoszących.

6.6. Przenosząc powyższe rozważania na stan niniejszej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca w pierwotnym wniosku zadał pytanie:

Czy Dom Krakowski w X. uznać należy za stałe miejsce prowadzenia działalności przez Gminę Miejską Kraków, a w związku z tym, czy usługi nabywane dla potrzeb wykonywanej tam działalności związanej głównie z realizacją w X. programu kulturalnego należy uznać za świadczone dla tego miejsca?

Organ dokonał wezwania do uzupełnienia ww. wniosku, ponieważ – zdaniem Organu – przedstawiony we wniosku problem (pytanie wraz z własnym stanowiskiem) musi dotyczyć opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy, tj. rozliczenia na terytorium Polski podatku od towarów i usług przez wnioskodawcę (konsekwencji podatkowych dla wnioskodawcy na terytorium Polski np. obowiązku rozliczenia ewentualnie braku obowiązku rozliczenia ewentualnie prawidłowości rozliczenia podatku przez wnioskodawcę na terytorium Polski). W konsekwencji w treści wezwania Organ między innymi wezwał Stronę do przeformułowania pytania zawartego we wniosku w taki sposób, aby:

- dotyczyło konsekwencji podatkowych dla Gminy na terytorium Polski, tj. rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium Polski przez Gminę w związku z posiadaniem/nieposiadaniem stałego miejsca prowadzenia działalności w Niemczech,

- nie sprowadzało się tylko i wyłącznie do interpretacji definicji pojęcia użytego w ustawie o podatku od towarów i usług (w przedmiotowym przypadku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej).

W odpowiedzi na wezwanie, Strona odpowiedziała na szereg pytań zawartych w wezwaniu, w tym doprecyzowała wiele elementów stanu faktycznego, o które pytał Dyrektor. Skarżąca przeformułowała również pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji, które ostatecznie brzmi:

Czy usługi opisane w stanie faktycznym sprawy, nabyte przez Gminę Miejską Kraków na rzecz Domu Krakowskiego w X. w związku obchodami 500-lecia Dzwonu Zygmunta oraz usługi w zakresie doradztwa podatkowego, winny być uznane za import usług podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce i uwzględnione w deklaracji VAT składanej przez GMK w Polsce?

6.7. Strona – zdaniem Sądu – przeformułowała pytanie zgodnie z żądaniem Organu, tzn. wbrew pierwotnej wersji, ostateczne pytanie dotyczy konsekwencji podatkowych dla Gminy na terytorium Polski, a także nie sprowadzało się tylko i wyłącznie – podkreślenie Sądu – do interpretacji definicji pojęcia użytego w ustawie o podatku od towarów i usług (stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej).

Tymczasem główną przyczyną odmowy wszczęcia postępowania jest – zdaniem Organu – okoliczność, że w złożonym wniosku posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech nie jest elementem zdarzenia (stanu faktycznego), lecz Wnioskodawca oczekuje od Organu rozstrzygnięcia w tej sprawie. Wątpliwości w tym zakresie wiążą się nierozerwalnie z obowiązkami podatkowymi, które w sytuacji posiadania takiego miejsca w Niemczech, wystąpiłyby na terenie tego właśnie kraju. Co więcej, wiąże się to z koniecznością rejestracji dla celów podatku VAT i VAT UE w Niemczech, a takiej czynności mogą dokonać wyłącznie organy podatkowe w Niemczech. Interpretacja wydana w żądanym przez zakresie nie mogłaby mieć zastosowania do czynności wykonywanych na terenie Niemiec, a zatem nie spełniałaby funkcji ochronnej ponieważ ewentualne określenie zobowiązania podatkowego dotyczyłoby podatku od wartości dodanej w świetle przepisów niemieckich.

Zdaniem Dyrektora Gmina może ponownie wystąpić z wnioskiem o interpretację w zakresie nabytych usług jednakże okoliczność czy posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności w Niemczech powinno być elementem zdarzenia, a nie wątpliwości wnioskodawcy (str. 22 postanowienia I instancji).

Ponadto – zdaniem Organu – ustalenie takiego miejsca w sposób ogólny opierając się wyłącznie na przepisach rozporządzenia 282/2011 wydanego na podstawie Dyrektywy nie jest wiążące dla organów niemieckich w zasięgu których takie miejsce miałoby istnieć. To administracja podatkowa działająca na terenie Niemiec może odpowiedzieć na takie wątpliwości. Przyjmując nawet, że organ polski wyda interpretację o istnieniu Państwa stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Niemiec to interpretacja ta nie ma mocy wiążącej dla organów niemieckich, ponieważ taka czynność jest właśnie w kompetencji tych niemieckich organów a nie polskich. Dowodem jest wspomniana przez Gminę interpretacja z dnia 16 marca 2012 r. (str. 20-21 postanowienia I instancji).

6.8. Zdaniem Sądu postępowanie Organu w tej kwestii należy uznać za niekonsekwentne i niezrozumiałe. Organ w żaden sposób i w żadnym miejscu nie zasugerował Wnioskodawcy w treści wezwania, że okoliczność posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech powinna być elementem stanu faktycznego wniosku.

Co więcej, w treści wezwania o uzupełnienie wniosku (str. 3) wskazano, że:

"(...) struktura, o którą Państwo pytają znajduje się na terytorium Niemiec, a więc ostateczne ustalenie czy struktura w X. może być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Niemiec dla celów prawidłowego rozliczenia podatku VAT w tym kraju może być dokonana wyłącznie przez organy administracji niemieckiej. Ponieważ wydając interpretację nie posiadamy kompetencji do występowania do organów podatkowych innego kraju o dodatkowe informacje, bądź ich ustalenia, interpretacja wydana w Polsce na Państwa Wniosek nie oznacza automatycznie obowiązku brania jej pod uwagę przez niemieckie organy podatkowe w trakcie ewentualnej kontroli. Interpretacja taka może pełnić funkcję ochronną dla Państwa wyłącznie w zakresie rozliczenia podatku VAT w Polsce" (podkreślenie Sądu).

Zatem w takich okolicznościach sprawy, Wnioskodawca mógł racjonalnie przypuszczać, że otrzyma interpretację, która będzie miała skutek jedynie w Polsce, a nie w Niemczech (Strona nie oczekuje interpretacji ze skutkiem dla niemieckich organów podatkowych, o czym świadczy treść skargi).

6.9. Tym bardziej, że uprzednio Gmina otrzymała już interpretację nr IBPP3/443-1299/11/LG z dnia 16.03.2012 r., a w toku postępowania o wydanie tamtej interpretacji, nie żądano nawet – jak w niniejszym przypadku – przeformułowania pytania Strony, lecz wprost potwierdzono (uznano za prawidłowe) stanowisko GMK, że w związku z prowadzonym Domem Krakowskim w X., posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech.

Gmina wystąpiła z kolejnym wnioskiem, gdyż – jak wskazała – w odniesieniu do niektórych aspektów sprawy stan faktyczny uległ zmianie, a ponadto interpretacja ta wydana została dla Urzędu Miasta Krakowa przed centralizacją VAT.

Jednakże – zdaniem Sądu – zasadnicze kwestie, które legły u podstaw uznania za prawidłowe stanowiska Strony w tamtej interpretacji (na podstawie Dyrektywy i Rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.) nie uległy zmianie.

Zatem tak nagłą zmianę stanowiska Organu należy uznać za naruszenie zasady zaufania prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.). Strona – działając w zaufaniu do organu – mogła zasadnie oczekiwać wydania interpretacji, skoro już raz otrzymała interpretację w zbliżonym (tożsamym) stanie faktycznym oraz prawnym, tym bardziej, że w niniejszej sprawie przeformułowała pytanie, które jeszcze bardziej odnosi się do skutków podatkowych na terytorium Polski.

Co dziwniejsze – i zasługujące na podkreślenie – Organ w wydanym postanowieniu I instancji powołuje się na ww. interpretację z dnia 16 marca 2012 r. W żaden sposób jednak nie wyjaśnia, dlaczego uprzednio złożony wniosek (mimo, że wprost dotyczył kwestii posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności) mógł stanowić podstawę do wydania interpretacji, a aktualny wniosek (mimo przeformułowania pytania) już nie może stanowić takiej podstawy do wydania interpretacji.

Jak podnosi się w orzecznictwie (wyrok WSA w Szczecinie z 25 marca 2021, I SA/Sz 49/21) w państwie praworządnym standardem powinna być możliwość przewidzenia, jakiego rozstrzygnięcia dokona władza wydająca akt administracyjny w określonych warunkach prawnych. Zasadę pewności prawa łączy się też z zasadą uprawnionych oczekiwań. Zmienność poglądów prawnych organu wyrażanych na tle tego samego stanu faktycznego powoduje podważenie zaufania obywateli do organów państwa.

Zasada zaufania nie ma oczywiście charakteru bezwzględnego, w szczególności nie można jej interpretować w oderwaniu od zasady legalizmu wskazanej w art. 120 O.p. Z jednej strony zasada zaufania, choć ujęta ogólnie, nie może być traktowana jedynie jako postulat odnoszący się do sposobu prowadzenia postępowania. Jest to bowiem przepis, do którego przestrzegania organy zobowiązane są na równi z innymi przepisami prawa procesowego i materialnego. Z drugiej jednak strony zasada wynikająca z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej nie nakłada na organ podatkowy obowiązku powielania błędnej interpretacji, czy wadliwego stosowania prawa.

Sytuacja, że w analogicznym stanie faktycznym w stosunku do różnych osób [a nawet tej samej strony] wydane zostaną odmienne rozstrzygnięcia podatkowe nie stanowi o naruszeniu prawa. Organom nie można bowiem zasadnie stawiać zarzutu, że nie powieliły błędnego rozstrzygnięcia, które zostało wydane wcześniej, gdyż organ ma prawo i obowiązek wydać odmienne rozstrzygnięcie w sytuacji, gdy uzna, że wcześniejsza decyzja była nieprawidłowa (wyrok WSA w Poznaniu z 22 sierpnia 2018r., III SA/Po 292/18).

W każdym takim przypadku organ powinien wyważyć te dwie zasady. Przyznając w konkretnej sprawie pierwszeństwo zasadzie legalizmu powinien jednak wyjaśnić stronie przyczyny swojego postępowania, w szczególności gdy Skarżąca – jak miało to miejsce w niniejszej sprawie – powołuje się na to pierwotne stanowisko organów. W takim przypadku organ powinien wyjaśnić i dokładnie uzasadnić stronie w jakim zakresie i w jakim stopniu pierwotne stanowisko organów było błędne oraz dlaczego to aktualne rozstrzygnięcie jest zgodne z prawem. Tego wymaga w tym przypadku zasada zaufania do organów.

6.10. Organ powołuje się na ww. interpretację z dnia 16 marca 2012 r. jedynie jako argument, że gdyby nawet organ polski wydał interpretację o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Niemiec, to interpretacja ta nie ma mocy wiążącej dla organów niemieckich.

Po pierwsze Organ nie wyjaśnia, dlaczego w tamtym przypadku nie stanowiło to przeszkody dla wydania interpretacji.

Po drugie – i ważniejsze – Strona w ogóle nie oczekiwała wydania takiej interpretacji, ze skutkiem na terenie Niemiec.

W konsekwencji stwierdzić należy, ze Organ naruszył art. 165a w zw. z art. 14h O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania (odmowę wydania interpretacji) podczas, gdy w przedstawionym stanie faktycznym Dyrektor powinien rozstrzygnąć skutki podatkowe tego stanu faktycznego w Polsce (na gruncie polskiego prawa podatkowego). Wydana interpretacja powinna gwarantować ochronę przed polskimi organami podatkowymi.

Jest oczywistością, że polskie organy podatkowe (interpretacyjne) nie mogą rozstrzygać o prawach i obowiązkach Wnioskodawcy na terytorium Niemiec, ze skutkiem dla niemieckich organów podatkowych, lecz nikt – zarówno Sąd, jak i Strona – tego od Organu nie oczekuje. Zasadne jest jedynie aby Dyrektor wydał interpretację (rozstrzygnął wątpliwości wskazane we wniosku), zapewniającą funkcję ochronną przed polskimi organami podatkowymi, "wyłącznie w zakresie rozliczenia podatku VAT w Polsce", o czym Organ uprzedzał ("ostrzegał") w wezwaniu z dnia 6 października 2022 r. (str. 3).

6.11. W toku ponownie przeprowadzonego postępowania organ interpretacyjny uwzględni przedstawioną powyżej argumentację.

6.12. Wyjaśniając zakres dokonanego uchylenia (zarówno zaskarżonego postanowienia jak i poprzedzającego go postanowienia I instancji), stwierdzić należy, że w orzecznictwie (wyrok WSA w Białymstoku z 23 listopada 2021r., sygn. akt II SA/Bk 646/21) podnosi się, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Obowiązkiem sądu administracyjnego jest bowiem stworzenie takiego stanu, aby w obrocie prawnym nie istniał i funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem (por. T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 629).

Ponieważ uchybienia wyżej wskazane dotyczą zarówno zaskarżonego postanowienia jak i poprzedzającego go postanowienia z dnia 15 listopada 2022 r., zasadne stało się uchylenie obydwu postanowień.

6.13. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 580 zł.