Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2039/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 2, art. 70c
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Czarkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Maciej Kurasz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 lutego 2024 r. sprawy ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2023 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz E. sp. z o.o. z siedzibą w C. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku E. Sp. z o.o. (dalej: "Skarżąca") na podstawie własnych tytułów wykonawczych:

1. z [...] maja 2021 roku numer [...] obejmujący zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2021 roku w kwocie należności głównej 5.375,00 zł plus odsetki za zwłokę;

2. z [...] czerwca 2021 roku numer [...] obejmujący zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 roku w kwocie należności głównej 5.375,00 zł

3. z [...] sierpnia 2021 roku numer [...] obejmujący zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2021 roku w kwocie należności głównej 5.375,00 zł plus odsetki za zwłokę;

4. z [...] sierpnia 2021 roku numer [...] obejmujący zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2021 roku w kwocie należności głównej 5.060,00 zł plus odsetki za zwłokę;

5. z [...] września 2021 roku numer [...] obejmujący zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2021 roku w kwocie należności głównej 4.945,00 zł plus odsetki za zwłokę, tj. zaległości w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie należności głównej 26.485,80 zł plus odsetki za zwłokę.

Celem wyegzekwowania przedmiotowych należności, organ egzekucyjny na podstawie zawiadomień:

• z 28 maja 2021 roku numer [...] dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u E. Sp. z o. o. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności oraz Państwu wraz z odpisem tytułu wykonawczego z [...] maja 2021 roku numer [...] - 7 czerwca 2021 roku;

• z 16 czerwca 2021 roku numer [...] dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u E. Sp. z o. o. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności oraz Państwu wraz z odpisem tytułu wykonawczego z [...] czerwca 2021 roku numer [...] - 18 czerwca 2021 roku;

• z 12 sierpnia 2021 roku numer [...] dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u E. Sp. z o. o. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności oraz Państwu wraz z odpisami tytułów wykonawczych z [...] sierpnia 2021 roku o numerach: [...] -17 sierpnia 2021 roku;

• z 22 września 2021 roku numer [...] dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u E. Sp. z o. o. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności oraz Państwu wraz z odpisem tytułu wykonawczego z [...] września 2021 roku numer [...] - 24 września 2021 roku.

Pismem z 29 września 2022 roku zatytułowanym jako "Skarga na zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego podatnika - pismo z dnia 7 września 2022 roku otrzymane w dniu 23 września 2022 roku" Skarżąca wniosła skargę na czynność organu egzekucyjnego polegającą na zajęciu rachunku bankowego prowadzonego w [...] S.A. zawiadomieniem z 7 września 2022 roku numer [...]. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że nie zgadza się z zajęciem rachunku bankowego, gdyż wpłaty dokonywane na zaległe należności za lata 2020-2022 księgowane były przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. wbrew prawu na zobowiązania podatkowe, które z mocy prawa uległy przedawnieniu i wygasły.

Skarżąca stwierdziła, że zobowiązania za lata 2009 i 2012, na poczet których Naczelnik Urzędu Skarbowego księgował dokonywane przez Skarżącą wpłaty w latach 2020-2022 objęte zajęciami z 7 września 2022 roku nie istnieją, gdyż uległy przedawnieniu, a więc nie mogą być wyegzekwowane. Zgodnie z art. 62 Ordynacji podatkowej jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązań podatkowych o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W dalszej części skargi powołując orzecznictwo sądów administracyjnych Skarżąca wskazała, że w niniejszym postępowaniu zarachowanie dotyczyło tego samego podatku za różne lata, a zatem dotyczyło różnych tytułów w tymże podatku. Dokonując wpłat Skarżąca wskazała, za jakie okresy dokonuje tych wpłat, zatem należności dochodzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. zostały już spłacone. Zaksięgowanie określonych płatności na przedawnione zobowiązania VAT za lat 2009 i 2012 było prawnie bezskuteczne wobec faktu, że zobowiązania te uległy przedawnieniu.

Skarżąca podniosła, że postępowanie egzekucyjne nie powinno być prowadzone z uwagi na wadliwe i przedawnione tytuły wykonawcze, gdyż tylko tytuły wykonawcze zawierające elementy, o których mowa w art. 27 u.p.e.a. mogą być podstawą wszczęcia egzekucji administracyjnej. W niniejszej sprawie egzekucja, wobec spłaty należności przez podatnika jest nieuzasadniona i spowoduje powstanie nieodwracanych skutków w jego majątku.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. postanowieniem z [...] marca 2023 roku stwierdził niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych z [...] maja 2021 roku numer [...], z [...] czerwca 2021 roku numer [...], z [...] sierpnia 2021 roku numer [...], z [...] sierpnia 2021 roku numer [...], z [...] września 2021 roku numer [...]. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, że podniesiony zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej jest przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. stwierdził, że sprawie zaistniały okoliczności związane z rozpatrywaniem tej samej kwestii tj. przedawnienia zobowiązania i tym samym prawidłowości zaliczania dokonanych przez Skarżącą wpłat na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2012 roku.

W zażaleniu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w N. celem ponownego rozpatrzenia ze względu na naruszenie art. 24 § 1 u.p.e.a., o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a., oraz wstrzymanie czynności egzekucyjnych w oparciu o art. 35 § 1 u.p.e.a. Dokonywane wpłaty były księgowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. wbrew prawu na zobowiązania podatkowe, które z mocy prawa uległy przedawnieniu i wygasły oraz zostały spłacone.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor powołał się na art. 33 i 34 u.p.e.a. i stwierdził, że w sprawie zaistniały okoliczności związane z rozpatrywaniem tej samej kwestii tj. przedawnienia zobowiązania i tym samym prawidłowości zaliczenia dokonanych przez Skarżącą wpłat na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2012 rok w odrębnym postępowaniu administracyjnym, a zatem okoliczności, na których oparto zarzuty są przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym.

Organ odwoławczy wskazał, że na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z [...] marca 2023 roku przysługuje Skarżącej zażalenie, o czym stanowi art. 34 § 3 u.p.e.a. Na postanowienie w sprawie zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej przysługuje zażalenie. Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nie zawierało ww. pouczenia, co należy uznać za działanie nieprawidłowe. Mimo, że postanowienie nie zawierało pouczenia Skarżąca złożyła w terminie ustawowym zażalenie na to postanowienie.

Organ odwoławczy wskazał, że Organ I instancji prawidłowo wskazał, że przepisy prawa materialnego stosuje się w brzmieniu obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia, które wywołuje skutki prawne, a zatem zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i odbywa się zawsze według reguł obowiązujących w czasie, gdy wpłata została dokonana - co oznacza, że do wpłat dokonanych po dniu 1 stycznia 2020 roku ma zastosowanie art. 62 § 1 Op w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 roku poz. 1520).

Odnosząc się do kwestii dotyczącej zaliczenia dokonywanych przez Skarżącą wpłat na przedawnione należności Organ odwoławczy zauważył, że przedmiotowe wpłaty zostały zaliczone na zaległości w podatku VAT za styczeń 2012 roku, która na dzień księgowania była wymagalna. W niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności zawieszające bieg terminu przedawnienia, tj.:

• 29 lipca 2016 roku Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] czerwca 2016 roku uchylającą w części decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] marca 2016 roku i orzekającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik i grudzień 2012 roku w prawidłowej kwocie oraz utrzymującą w mocy w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 10 kwietnia 2017 roku, sygn. akt III SA/Wa 2632/16 odrzucił skargę. Prawomocny wyrok wpłynął do organu podatkowego 19 lipca 2017 roku. Zatem zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Op bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu na 355 dni, tj. od 29 lipca 2016 roku do 19 lipca 2017 roku,

• [...] października 2017 roku Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego wszczął wobec Skarżącej postępowanie o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks oraz w art. 56 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. pismem z 13 października 2017 roku, na podstawie art. 70c Op zawiadomił Skarżącą o zawieszeniu od 3 października 2017 roku biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego m. in. z deklaracji VAT-7 za styczeń 2012 roku. Zawiadomienie doręczono Skarżącej 26 października 2017 roku. Zatem zgodnie z art. 70 § 6 pkt. 2 Op bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu z dniem [...] października 2017 roku, tj. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony. Z pisma Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z 15 czerwca 2021 roku wynika, że ww. postępowanie nie zostało dotychczas prawomocnie zakończone.

W ocenie Organu II instancji zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2012 roku, jest nadal wymagalna, bowiem w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności zawieszające bieg terminu przedawnienia ww. obowiązku za styczeń 2012 roku.

Odnosząc się natomiast do podniesionej w zażaleniu kwestii dotyczących naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, ustawy o podatku od towarów i usług, czy też rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Organ odwoławczy wyjaśnił, że w postępowaniu egzekucyjnym przepisy ww. ustaw oraz Rozporządzenia nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do wniosku o wstrzymanie czynności egzekucyjnych w trybie art. 35 § 1 u.p.e.a. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przepis ten, w brzmieniu obowiązującym od dnia 30 lipca 2020 roku ma zastosowanie jedynie w przypadku, gdy zobowiązany wniesie zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej, nie później niż w terminie 7 dnia od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego. Z uwagi na niedopuszczalność zarzutu ww. przepis nie ma zastosowania w sprawie.

Z kolei, odnosząc się do wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. Organ odwoławczy zauważył, że przedmiotowe postępowanie jest prowadzone w trybie art. 33 u.p.e.a. W przepisie art. 33 ustawy egzekucyjnej ustawodawca przewidział, że uznanie zarzutu za zasadne powoduje umorzenie postępowania egzekucyjnego. W rozpatrywanej sprawie, z uwagi na niedopuszczalność zarzutu brak jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności przepisów postępowania tj. art. 7, 8, 9 oraz 10 § 1 k.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich kroków w celu niezbędnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy tj. wyjaśnienia i uzasadnienia w sposób wyczerpujący podstaw zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania Skarżącej za 2012 rok co ma istotny wpływ na wydanie przez Naczelnika Urzędu skarbowego kolejnych tytułów wykonawczych pomimo, że Skarżąca dokonała zapłaty za zobowiązania za rok 2021

2) przepisów art. 62 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900.; dalej: "O.p.".) poprzez brak ustalenia istoty co do istnienia zobowiązania poprzez ustalenie czy przed datą dokonania wpłaty zobowiązanie co do zobowiązań VAT za styczeń 2012 r. uległo przedawnieniu

3) przepisów art. 27 u.p.e.a., tj. niewskazania okresów, za które nie nalicza się odsetek za zwłokę

4) naruszenie art. 121 § 1 O.p. przez dokonanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wykładni art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w błędny sposób, nie dający się pogodzić z zasadą działania w sposób pogłębiający zaufanie do organów podatkowych, a tym samym naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 w związku z art. 245 § 1 pkt 2 O.p., polegające na odmowie uchylenia postanowienia ostatecznego wobec niestwierdzenia przesłanek w zażaleniu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 259, dalej: "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492), sprawowana jest na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest postanowienie z dnia [...] lipca 2023 r., którym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Powołano się w tym zakresie na art. 34 § 2 pkt 3 lit a) u.p.e.a., zgodnie z którym Wierzyciel wydaje postanowienie, w którym stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. Jako okoliczności faktyczne w tym zakresie wskazano, iż w sprawie zaistniały okoliczności związane z rozpatrywaniem tej samej kwestii tj. przedawnienia zobowiązania i tym samym prawidłowości zaliczenia dokonanych przez Skarżącą wpłat na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2012 rok w odrębnym postępowaniu administracyjnym, a zatem okoliczności, na których oparto zarzuty są przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym.

Sąd w składzie niniejszym podziela pogląd, zgodnie z którym że postanowienie o zaliczeniu wpłaty nie kreuje nowego stanu faktycznego i prawnego, a jedynie potwierdza dokonanie czynności o charakterze rachunkowo-technicznym, ma więc charakter deklaratoryjny. Postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym jedynie o sposobie zaliczenia dokonanej wpłaty. To zaś oznacza, że dokonana wpłata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej dokonania, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej, polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych, według zasad określonych w O.p. Organowi nie przysługuje żadna uznaniowość w rozliczeniu wpłaconej kwoty, gdyż rozliczenie następuje z mocy prawa, zgodnie z przepisami obowiązującymi w chwili dokonania wpłaty. Z brzmienia art. 62 § 1 O.p. wynika obowiązek organu uwzględnienia przy rozliczaniu wpłaty oświadczenia podatnika, w którym wskazuje on, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Ponadto, postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym o sposobie zaliczenia dokonanej wpłaty. Zaliczenie następuje z mocy prawa (por.m.in. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2021 r., sygn. II FSK 2452/18; z 5 października 2017 r., sygn. I FSK 2290/15; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 stycznia 2015 r., sygn. III SA/Wa 1739/14).

Celem (ratio legis) art. 34 § 2 pkt 3 u.p.e.a. jest usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Przepis ten pozbawia organ możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli dana kwestia była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutów.

Uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1535/12). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że regulacja ta służy uniknięciu dwutorowości badania tych samych przesłanek w odrębnych postępowaniach, dając pierwszeństwo rozpoznawania środków zaskarżenia odnoszących się do meritum sprawy. Innymi słowy, przepis ten ma na celu wyeliminowanie sytuacji, w której ta sama kwestia podnoszona w zarzutach na postępowanie egzekucyjne, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo że została już, lub zostanie, rozstrzygnięta w ramach innego postępowania. Zgodnie z poglądami doktryny i orzecznictwa, omawiany przepis jest na tyle jednoznaczny, że nie daje organowi możliwości wyboru sposobu postępowania. Zatem w wypadku, gdy podstawą zarzutów są kwestie będące przedmiotem rozpatrzenia w innym postępowaniu, organ nie ma wyboru i musi orzec o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 22 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1473/12 i z 10 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2487/12; dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem, że uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. Ma na celu wyeliminowanie sytuacji, w której kwestia mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo, że została już lub zostanie rozstrzygnięta w ramach innego, wskazanego w powyższym przepisie, postępowania. Zatem nie ma uzasadnienia do merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących danej kwestii, jeżeli zarzut był lub będzie przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu.

Mając na uwadze powyższe wywody, w ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę nie można przyjąć, że zarzut przedawnienia zobowiązania został rozstrzygnięty w ramach postanowienia o zaliczeniu wpłaty, bowiem takie postanowienie nie przesądza o istnieniu danej zaległości, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej, polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych, według zasad określonych w O.p.

Z tego powodu Organ nie był uprawniony do wydania postanowienia w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu.

Końcowo Sąd wskazuje, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia DIAS wyjaśnił, że przedmiotowe wpłaty zostały zaliczone na zaległości w podatku VAT za styczeń 2012 roku, która na dzień księgowania była wymagalna. W niniejszej sprawie wystąpiły, w jego ocenie, okoliczności zawieszające bieg terminu przedawnienia, tj.:

• 29 lipca 2016 roku Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] czerwca 2016 roku uchylającą w części decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] marca 2016 roku i orzekającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik i grudzień 2012 roku w prawidłowej kwocie oraz utrzymującą w mocy w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 10 kwietnia 2017 roku, sygn. akt III SA/Wa 2632/16 odrzucił skargę. Prawomocny wyrok wpłynął do organu podatkowego 19 lipca 2017 roku. Zatem zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Op bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu na 355 dni, tj. od 29 lipca 2016 roku do 19 lipca 2017 roku,

• [...] października 2017 roku Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego wszczął wobec Skarżącej postępowanie o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks oraz w art. 56 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. pismem z 13 października 2017 roku, na podstawie art. 70c Op zawiadomił Skarżącą o zawieszeniu od 3 października 2017 roku biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego m. in. z deklaracji VAT-7 za styczeń 2012 roku. Zawiadomienie doręczono Skarżącej 26 października 2017 roku. Zatem zgodnie z art. 70 § 6 pkt. 2 Op bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu z dniem [...] października 2017 roku, tj. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony. Z pisma Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z 15 czerwca 2021 roku wynika, że ww. postępowanie nie zostało dotychczas prawomocnie zakończone.

W ocenie Organu II instancji zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2012 roku, jest nadal wymagalna, bowiem w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności zawieszające bieg terminu przedawnienia ww. obowiązku za styczeń 2012 roku.

Sąd jednakże wskazuje, iż w wyroku, wydanym w tym samym składzie, z dnia 13 lutego 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 2037/23 rozstrzygnął, iż okoliczności wszczęcia postępowania karno-skarbowego prowadzą do wniosku, że jest ona niezbędna dla oceny dokonanej przez DIAS czy zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. jest wymagalna. Tym samym należy ocenić nie tylko czy wszczęcie postępowania karno-skarbowego miało charakteru instrumentalnego ale również czy postępowanie karne-skarbowe nie jest formalnie, sztucznie utrzymywane w toku. Pogląd ten Sąd przyjmuje jako własny.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie.

Ponownie rozpoznając sprawę Organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

W kwestii kosztów podstawą orzeczenia jest art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. Na koszty te złożył się tylko wpis od skargi w wysokości 100 zł – Spółka nie miała pełnomocnika, nie poniosła kosztów jego ustanowienia, nie poniosła też kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa .