Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2041/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia del. WSA Adam Nita, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lipca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2777/21 w sprawie ze skargi P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2021 r. nr 1401-IOA.4033.123.2021.MKo w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w P. kwotę 240 zł (słownie: dwieście czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 lipca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2777/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi P. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 r., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej - "p.p.s.a."), oddalił skargę.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że postanowieniem z dnia 9 lipca 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przedłużył termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 133.834 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2021 r., jako kwoty do zwrotu w terminie 60 dni, do dnia 31 października 2021 r.

Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, zaś po jego rozpatrzeniu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie postanowieniem

z dnia 16 września 2021 r. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.

Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2021 r. do dnia 31 października 2021 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wskazał, że spółka świadczyła usługi niematerialne poza terytorium kraju (outsourcing procesów biznesowych) na rzecz podmiotów: B. Ltd z siedzibą na Malcie oraz B.1 Ltd z siedzibą w S. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystąpił z wnioskiem SCAC o udzielenie informacji do administracji podatkowej Malty (państwa członkowskiego właściwego dla usługobiorcy B. Ltd), celem potwierdzenia transakcji wykazanych przez spółkę w kwietniu 2021 r. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że w ramach kontroli podatkowej prowadzonej za okresy od września 2019 r. do kwietnia 2020 r., w celu ustalenia miejsca świadczenia usług, Naczelnik Urzędu Skarbowego we P. wystąpił do maltańskiej administracji skarbowej z wnioskiem o udzielenie informacji, jednakże nadesłana odpowiedź nie wyjaśniała wszystkich wątpliwości, stąd organ ponowił zapytanie, a uzupełniająca odpowiedź jeszcze nie nadeszła. Ponieważ spółka wykazywała transakcje z tymi samymi podmiotami co w poprzednich okresach, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia 27 czerwca 2021 r. ponownie wystąpił do maltańskiej administracji podatkowej z wnioskiem o potwierdzenie transakcji wykazywanych przez spółkę w kwietniu 2021 r. Organ odwoławczy podkreślił, że w zaskarżonym postanowieniu wymieniono czynności procesowe, od wyników których zależeć będzie ocena zasadności zwrotu podatku na rzecz spółki (uzyskanie informacji od służb skarbowych Malty). Uzyskane informacje pozwolą ustalić, czy zawarte transakcje nie mają pozornego charakteru. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wskazał także, że w zaskarżonym postanowieniu poinformowano, iż w ramach kontroli badana jest prawidłowość zastosowanej stawki podatku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka zarzuciła, że wstrzymanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2021 r. było nieuzasadnione, ponieważ w sprawie nie wystąpiły obiektywne wątpliwości co do prawidłowości rozliczeń spółki za ten okres. Ponadto podniosła zarzuty dotyczące nieprawidłowego sporządzenia uzasadnienia przez organy obu instancji.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalając skargę powołanym na początku wyrokiem z dnia 8 lipca 2022 r., uznał, że skarga nie była zasadna.

W ocenie Sądu pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu wykazano,

że zasadność zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 r. wymaga dodatkowej weryfikacji. Organy podatkowe słusznie uznały, że konieczna jest weryfikacja transakcji sprzedaży usług niematerialnych na rzecz podmiotu zagranicznego, w szczególności wobec faktu, że usługi te były nabywane od podmiotów również dokonujących transakcji z zagranicznym kontrahentem skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie podzielił zarzutów skarżącej skupiających się na wadliwości uzasadnień postanowień organów podatkowych. Odnosząc się do twierdzeń skarżącej w tym zakresie, Sąd podniósł,

że organy wskazały na okoliczności wymagające weryfikacji, w szczególności na konieczność sprawdzenia wykonanych przez skarżącą usług niematerialnych na rzecz zagranicznego kontrahenta. Zauważył też, że w ramach przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT organy nie oceniają samej zasadności zwrotu, stąd na tym etapie sprawy nie jest koniczne wskazanie normy prawnej, na podstawie której organy ewentualnie zakwestionują rozliczenia podatkowe podatnika.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiodła P. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w P., wnosząc o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a., ewentualnie o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W skardze kasacyjnej zawarto oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy.

Skarżąca, powołując art. 174 pkt 1 p.p.s.a., zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm., dalej - "u.p.t.u.") poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że możliwość wypłaty podatnikowi kwoty zwrotu podatku VAT powiększonego o odsetki równe opłacie prolongacyjnej stanowi wystarczający poziom ochrony interesów podatników w przypadku nieuzasadnionego wstrzymania zwrotu podatku VAT przez organy podatkowe;

2. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez błędne zastosowanie polegające na uznaniu,

iż zasadność zwrotu w niniejszej sprawie wymagała dodatkowego zweryfikowania - podczas gdy w rzeczywistości brak było obiektywnych podstaw do przedłużenia tego terminu, ponieważ nie wystąpiły żadne wątpliwości wymagające przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym;

3. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez błędne zastosowanie polegające na uznaniu, iż organy podatkowe podjęły wystarczające czynności weryfikacyjne, w sytuacji gdy

w rzeczywistości Naczelnik Urzędu Skarbowego powołuje się na działania niemające istotnego znaczenia dla weryfikacji zasadności podatku VAT za kwiecień 2021 r.;

4. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu, iż istnienie wątpliwości wymagających dodatkowego zweryfikowania może nie posiadać oparcia w przepisach regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów

i usług.

Z kolei wskazując na podstawę z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120, 121, 124 oraz 217 § 2 O.p. i z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. na skutek uznania, że brak wskazania w postanowieniach organów podatkowych istotnych wątpliwości wywołujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za kwiecień 2021 r. nie powoduje potrzeby uwzględnienia skargi złożonej w sprawie;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo niewskazania przez organy podatkowe działań mogących stanowić rzeczywistą weryfikację zasadności zwrotu podatku VAT za kwiecień 2021 r.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w Warszawie wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna była zasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy wskazane w uzasadnieniu postanowień organów okoliczności uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 r.

Przepis art. 87 u.p.t.u wprowadza dwie równorzędne zasady dotyczące sposobu postępowania z nadwyżką podatku od towarów i usług, a mianowicie otrzymanie jej zwrotu na rachunek bankowy albo przeniesienie nadwyżki podatku na kolejny okres rozliczeniowy. Przy tym normodawca wybór zastosowania jednego ze wskazanych sposobów, pozostawił podatnikowi.

Według art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i ust. 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wypowiadając się w wyroku z dnia 10 lipca 2008 r. w sprawie C-25/07 (por. pkt 22) na tle art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu uwzględniającym możliwość zastosowania 180-dniowego terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług) poczynił ogólną uwagę wykraczającą poza rozważany wówczas główny problem, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez szóstą dyrektywę (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Molenheide i in., pkt 47; wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I-1609, pkt 71, oraz z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 54).

Z drugiej wszakże strony nie sposób nie dostrzec, że przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług, a więc odsunięcie w czasie odzyskania przez podatnika podatku naliczonego opłaconego przezeń przy nabyciu towarów i usług, godzi w zasadę neutralności, na której opiera się system opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, gdyż sprawia, że podatek, który z założenia powinien być dla podatnika-przedsiębiorcy neutralny, staje się ciężarem.

Ze względu na kolizję powyżej wskazanych praw i interesów, w orzecznictwie podkreśla się, że postanowienie przedłużające termin zwrotu podatku od towarów i usług powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione. Chodzi bowiem o to, aby w konkretnym przypadku nie było wątpliwości co do tego, że rzeczywiście konieczna jest dodatkowa weryfikacja zasadności zwrotu podatku, wykraczająca poza okres wskazany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Prawna dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być bowiem odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźnienia realizacji zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego. Organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania art. 87 ust. 2 u.p.t.u., powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (wskazując, jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także zobowiązane są wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości (por. wyroki NSA: z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1840/18, z dnia 29 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 2268/18, oraz z dnia 2 grudnia 2022, sygn. akt I FSK 1467/22).

Z powyższego wynika, że przedłużając termin zwrotu podatku od towarów i usług organy podatkowe powinny przede wszystkim wskazać, co budzi ich wątpliwość (np. jakiego rodzaju nieścisłości bądź wątpliwości występują w sprawie, względnie braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć dlaczego istnieje potrzeba dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku od towarów i usług. Organy winny również wskazać, jakie czynności podjęły lub będą podejmować w celu zweryfikowania zwrotu podatku.

W postanowieniu z dnia 9 lipca 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wskazał, że w odniesieniu do rozliczeń podatku od towarów i usług za miesiące od września 2019 r. do kwietnia 2020 r. toczy się kontrola podatkowa, w trakcie której ustalono, że spółka wykazała wyłącznie świadczenie usług poza terytorium kraju na rzecz B. Ltd. z siedzibą na Malcie, a także, że uzyskane od służb maltańskich informacje nie były wyczerpujące, stąd ponowiono wniosek o ich doprecyzowanie, jednakże do dnia wydania postanowienia nie uzyskano odpowiedzi.

Organ zaznaczył też, że przedmiotem nabycia przez spółkę były usługi świadczone przez B.3 sp. z o.o., I. sp. z o.o., I.1 sp. z o.o. oraz O. sp. z o.o. Kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur zakupu dokonanych przez spółkę stanowią znaczną część kształtującą kwotę zwrotu podatku wykazanego w deklaracji za kwiecień 2021 r.

Organ podniósł również, że w trakcie kontroli badana jest prawidłowość zastosowanej stawki podatku i że z racji występowania comiesięcznych transakcji z tymi samymi podmiotami, ustalenia dokonane w toku kontroli podatkowej, będą miały znaczenie dla oceny rzetelności transakcji za kwiecień 2021 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w zaskarżonym postanowieniu zasadniczo powielił stwierdzenia zawarte w postanowieniu organu pierwszej instancji co do tego, że nie zostały udzielone potrzebne informacje ze strony służb skarbowych Malty i że ustalenia kontroli będą miały znaczenie dla oceny zasadności zwrotu za kwiecień 2021 r.

Zdaniem Sądu kasacyjnego, w przedmiotowej sprawie organy nie wykazały, że zostały spełnione przesłanki uzasadniające wydanie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za maj 2021 r. Przede wszystkim fakt dokonywania przez podatnika transakcji z podmiotem mającym siedzibę w innym państwie, dla którego spółka świadczyła usługi outsourcingowe, nie stanowi dostatecznego uzasadnienia dla dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku naliczonego. Samo prowadzenie działalności w określonej formie czy z określonym kontrahentem nie może stanowić podstawy dla formułowania wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku od towarów i usług (por. wyroki NSA: z dnia 26 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 1828/22, z dnia 5 lipca 2022 r., sygn. akt I FSK 365/22 i I FSK 366/22, z dnia 2 grudnia 2022 r., sygn. akt I FSK 1467/22).

Ponadto, także sam fakt prowadzenia kontroli podatkowej za inne okresy rozliczeniowe nie może przesądzać usprawiedliwienia dla przedłużenia terminu zwrotu podatku, gdyż okoliczność tego rodzaju (kontrola) jest elementem wyłącznie technicznym (wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2022 r., sygn. akt I FSK 1467/22). Dopiero określone ustalenia kontroli i związane z nimi czynności stanowić mogą odniesienie dla przekonania o zasadności przesunięcia terminu zwrotu podatku od towarów i usług. Na użytek sprawy przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług winny one przybrać postać określonych wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku.

Analiza treści postanowień wydanych w niniejszej sprawie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług pozwala przyjąć, że nie zawierały uzasadnienia, które przekonywałyby o potrzebie wydłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług. Dostrzec także trzeba, że w postanowieniach nie zostały wskazane czynności, jakie organ podejmować będzie w sprawie zwrotu podatku za kwiecień 2021 r. w ramach zweryfikowania jego zasadności. Zwrócić trzeba bowiem uwagę, że skoro przedłużenie terminu zwrotu następuje do określonej kalendarzowo daty, to jej (daty) wyznaczenie w postanowieniu przedłużającym nie może mieć dowolnego charakteru. Wskazanie czasowej granicy, do której następuje przesunięcie zwrotu podatku, winno być zatem skorelowane z działaniami podejmowanymi przez organ, zmierzającymi do zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Działania te winny być zaprezentowane w uzasadnieniu postanowienia przedłużającego termin zwrotu w taki sposób i w takim zakresie, który pozwoli ocenić, że wskazany termin, do którego następuje przesuniecie zwrotu podatku, faktycznie zdeterminowany jest wyjaśnieniem zasadności zwrotu podatku.

Bazując przeto na treści podjętych przez organy postanowień można uznać, że w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2021 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadniczo będzie oczekiwać na wyniki kontroli dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od września 2019 r. do kwietnia 2020 r. Tymczasem "weryfikacja rozliczenia podatnika", o której mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zakłada podejmowanie określonych czynności wyjaśniających, w ramach jednej z procedur tam wskazanych, w odniesieniu do tego rozliczenia kreującego nadwyżkę podatku naliczonego (podatek naliczony), którego dotyczy przedłużenie. Wprawdzie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazuje w zaskarżonym postanowieniu (str. 6), że organ pierwszej instancji wystąpił do maltańskiej administracji skarbowej w dniu 27 czerwca 2021 r. z wnioskiem o potwierdzenie transakcji wykazanych przez spółkę w miesiącu kwietniu 2021 r., to takiego wystąpienia (dotyczącego rozliczenia za kwiecień 2021 r.) nie potwierdza nie tylko uzasadnianie postanowienia organu pierwszej instancji z dnia 9 lipca 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku za kwiecień 2021 r., ale też treść jego stanowiska wyrażona w trybie art. 227 § 1 i § 2 O.p. (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 2 sierpnia 2021 r.).

W świetle powyższego należało uznać, że brak wskazania konkretnych okoliczności faktycznych uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług oraz czynności, jakie organ podejmować będzie w celu wyjaśnienia kwestii zasadności zwrotu za przedmiotowy okres rozliczeniowy, naruszało art. 87 ust. 2 w zw. z art. 274b § 1 O.p., co winien był dostrzec Sąd pierwszej instancji. Z uwagi na to, Naczelny Sąd Administracyjny, uznając za usprawiedliwione podniesione w powyższym zakresie zarzuty kasacyjne, uchylił zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego miało umocowanie w art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

Adam Nita Zbigniew Łoboda Izabela Najda-Ossowska

Sędzia WSA del. Sędzia NSA Sędzia NSA