Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 250/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność zaskarżonej decyzji
Powołane przepisy: article: art. 247 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 par. 1 pkt 2, art. 153
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Dąbek (spr.) Sędziowie: WSA Inga Gołowska WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Katarzyna Zbylut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2024 r. sprawy ze skargi S. S.A. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 5 stycznia 2024 r., nr SKO.Pod/4140/1068/2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od stycznia do grudnia 2017 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz strony skarżącej kwotę 7 505 zł (siedem tysięcy pięćset pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z 5 stycznia 2024 r., nr SKO.Pod/4140/1068/2023 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie (dalej: Kolegium), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Brzeszcz (dalej: Burmistrz) z 2 grudnia 2022 r. Nr WFN.3120.2.12.2022, określającą S. S.A. w B. (dalej: Spółka) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do grudnia 2017r. w kwocie 1 321 644 zł.

Z akt sprawy wynika, że Spółka w ustawowo zakreślonym terminie złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2017 r., w której określiła wysokość podatku, od posiadanych przez siebie na terenie Gminy B.1 gruntów, budynków i budowli, w wysokości 1 099 035,00 złotych. Ponadto, na przestrzeni roku 2017 Spółka złożyła łącznie siedem korekt deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2017. Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających, Burmistrz wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, w wyniku którego ustalił, że zadeklarowany przez Spółkę podatek od nieruchomości za 2017 roku został zaniżony w związku z nieujęciem w podstawie opodatkowania budowli zlokalizowanych w wyrobiskach górniczych. W konsekwencji decyzją z 2 grudnia 2022 r. określił wysokość zobowiązania podatkowego.

Burmistrz 29 grudnia 2022 r. zawiadomił Spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania określonego powyższą decyzją na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. – dalej: O.p.), co stanowiło konsekwencję wszczęcia 20 grudnia 2022 r. postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. w zakresie podatku od nieruchomości za okres od stycznia do grudnia 2017 r.

Kolegium po rozpoznaniu odwołania Spółki od decyzji Burmistrza z 2 grudnia 2022 r., decyzją z 23 lutego 2023 r. nr SKO.Pod./4140/245/2023 uchyliło zaskarżoną decyzję Burmistrza i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono, że kwestią podstawową w sprawie, wyprzedzającą merytoryczne badanie zaskarżonej decyzji jest konieczność ustaleń dotyczących przedawnienia zobowiązania.

Jak wskazało Kolegium, w analogicznej sprawie dotyczącej Spółki, WSA w Krakowie nakazał Kolegium szczegółowe wyjaśnienie tej kwestii. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym WSA w Krakowie w wyroku I SA/Kr 1179/21 podjętym wobec Spółki w analogicznym stanie faktycznym, konieczne jest po pierwsze wykazanie, że zawiadomiono podatnika (pełnomocnika podatnika) o tym fakcie (art. 70c O.p.). Przy czym kwestia ta winna być przez Burmistrza wykazana albowiem ze skierowanego zawiadomienia wynika jedynie, że zawiadomienie kierowane było do Spółki a nie do jej pełnomocnika ustanowionego w sprawie - pełnomocnictwo szczególne (k: 20) doręczone Burmistrzowi 1 grudnia 2022 r. Kolegium powołało się w tej kwestii na uchwałę NSA z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, w której przesądzono, że zawiadomienie o którym mowa w art. 70c O.p., dla swej skuteczności powinno zostać skierowane do pełnomocnika, nie zaś do podatnika. Zdaniem Kolegium konieczne jest więc w tych okolicznościach ustalenie czy doszło do skutecznego doręczenia zawiadomienia w trybie powyższego przepisu, bowiem akta sprawy tej okoliczności nie potwierdzają.

Kolegium podzieliło również argumentację wyroku WSA w Krakowie w sprawie I SA/Kr 1179/21, że wadę postępowania stanowi brak przedstawienia argumentacji z której wynikałoby, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego nie nastąpiło w sposób instrumentalny, jeżeli podejrzenie takie występuje. Burmistrz winien też wyjaśnić, jaka była aktywność organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu postępowania karnego skarbowego w celu uwiarygodnienia, że wszczęcie tego postępowania nie miało na celu wyłącznie wywołania skutku w postaci nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Po rozpoznaniu skargi Spółki na tę decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z 5 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 409/23, uchylił decyzję Kolegium. W uzasadnieniu tego orzeczenia wskazano, że istota sporu na gruncie niniejszej sprawy ogniskuje się wokół problemu skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. Termin przedawnienia minął bowiem 31 grudnia 2022 r.

Jak wskazano w uzasadnieniu tego wyroku, w ugruntowanym orzecznictwie sądowym, nie budzi wątpliwości, że aby z mocy prawa nastąpił skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., muszą łącznie wystąpić trzy przesłanki: wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe postanowieniem właściwego organu prowadzącego postępowanie karne skarbowe; ustalenie związku podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, objętego ww. postanowieniem z niewykonaniem zobowiązania, którego dotyczy przedawnienie; zawiadomienie podatnika lub jego pełnomocnika o tych okolicznościach w sposób wskazany w art. 70c O.p. Jednocześnie WSA w Krakowie we wcześniejszej części uzasadnienia wskazał, powołując się na uchwałę NSA z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, że aby doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zawiadomienie powinno zostać doręczone pełnomocnikowi podatnika. Taka formalna kontrola powinna być dokonana przez organ podatkowy, który wydaje decyzję po upływie terminu przedawnienia określonego przepisem art. 70 § 1 O.p., a jej wyniki powinny znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydawanej decyzji.

W rozpatrywanej sprawie Kolegium uchyliło decyzję Burmistrza poddając w wątpliwość prawidłowość zawiadomienia o zawieszeniu terminu przedawnienia. Z akt sprawy wynikało bowiem, że o zawieszeniu terminu przedawnienia Burmistrz zawiadomił Spółkę nie zaś ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Analiza zawiadomienia z 29 grudnia 2022 r. pozwoliła ustalić, że ww. zawiadomienie zostało skierowane do Spółki. Okoliczność ta nie budzi żadnych wątpliwości albowiem z analizy ww. zawiadomienia (Karta 24) jednoznacznie wynika, że zarówno zawiadomienie o zawieszeniu było skierowane do Spółki na adres ul. [...] , [...] B., lecz również zostało doręczone kancelarii Spółki w 30 grudnia 2022r. o czym świadczy stosowna adnotacja na piśmie organu. Okoliczność ta została dodatkowo potwierdzona przez Burmistrza w piśmie z 12 stycznia 2023 r. kierowanym do Kolegium na podstawie art. 227 § 1 O.p. Z akt sprawy nie wynika natomiast aby były jakiekolwiek przesłanki pozwalające przypuszczać, że ww. zawiadomienie było kierowane również do pełnomocnika Spółki. W ocenie Sądu nie było zatem podstaw aby uchylać decyzję Burmistrza w celu wyjaśnienia czy zawiadomienie o zawieszeniu terminu przedawnienia było również skierowane do pełnomocnika Spółki.

Niemniej jednak, gdy Kolegium chciało się upewnić, czy rzeczywiście zawiadomienie o zawieszeniu terminu przedawnienia kierowane do Spółki było jedynym w sprawie, mogło zgodnie z art. 229 O.p. zlecić Burmistrzowi wyjaśnienie tej kwestii. Przepis ten jest bowiem jednym ze sposobów realizacji prawdy obiektywnej przez organ prowadzący postępowanie, co wymaga zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia – w myśl art. 187 § 1 O.p. całokształtu materiału dowodowego W świetle tak zarysowanego problemu WSA w Krakowie zgodził się ze Spółką, że doszło do naruszenia art. 233 § 2 O.p. Wyjaśnienie bowiem domniemanych wątpliwości w zakresie tylko jednej czynności (doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu terminu przedawnienia pełnomocnikowi) nie mieści się w kategorii postępowania dowodowego, którego zakres dotyczy całości czy też jego znacznej części.

Ponownie rozpatrując sprawę, Kolegium decyzją z 5 stycznia 2024 r., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Odnosząc się do wytycznych zawartych w uzasadnieniu powyższego wyroku WSA w Krakowie, zwrócono uwagę, że istota sprawy sprowadza się nie tylko do ustalenia skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia ale do zbadania dwóch naruszeń prawa materialnego (i procesowego) mających zasadniczy wpływ na prawidłowość rozstrzygnięcia wydanego w sprawie przez Burmistrza. Dalej Kolegium wskazało, że z akt sprawy wynika, iż Burmistrz 30 grudnia 2022 r. zawiadomił Spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania określonego decyzją z 2 grudnia 2022 r. na skutek wszczęcia postępowania karno-skarbowego, dotyczącego podawania nieprawdy w deklaracjach i korektach deklaracji w podatku od nieruchomości za okres od stycznia do grudnia 2017 r., przedłożonych do Burmistrza. Kolegium nie ma informacji, żeby zawieszenie biegu tego terminu ustało na dzień wydawania przedmiotowej decyzji. Zatem nie dostrzegło przesłanek do tego, żeby nie można było toczyć przedmiotowego postępowania podatkowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość spowodowaną 5-letnim okresem przedawnienia.

W dalszej części decyzji Kolegium wskazało, że zaskarżona decyzja Burmistrza jest prawidłowa.

Spółka w złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze, zarzuciła decyzji Kolegium naruszenie:

1/ prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 O.p., art. 3 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.);

2/ przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 2a, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190, art. 200 § 1, art. 210 § 4 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. oraz art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2013 r. poz. 1634 ze zm. – dalej: p.p.s.a.).

W oparciu o tak postawione zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Odpowiadając na skargę, Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga zawiera usprawiedliwione podstawy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że rozstrzygnięcie Kolegium wydane w przedmiotowej sprawie podatkowej, było już przedmiotem kontroli WSA w Krakowie, który wyrokiem z 5 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 409/23, uchylił poprzednio wydaną decyzję. W takim zaś przypadku koniecznym jest ustalenie, czy Kolegium wykonało zalecenia zawarte w powyższym wyroku. Jak wynika bowiem z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Norma zawarta w tym przepisie ma charakter doniosły i bezwzględnie obowiązujący. Oznacza bowiem, że ani organy administracji publicznej, ani sądy orzekające ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniach sądu, gdyż są nimi związane. Jego zasięgiem oddziaływania objęte zostają również wszystkie przyszłe - ewentualne - postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej. Użyte w przywołanym przepisie pojęcie "oceny prawnej" odnosi się do wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Natomiast "wskazania co do dalszego postępowania" - stanowiąc z reguły konsekwencję oceny prawnej - dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (por. wyrok NSA z 27 marca 2024 r., sygn. akt II OSK 320/23 – powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyżej wskazanym wyroku przesądził kilka istotnych kwestii, mających znaczenia dla załatwienia sprawy podatkowej.

Po pierwsze WSA w Krakowie stwierdził, że istotną kwestią w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, objętego zaskarżoną decyzją. Podzielono tym samym stanowisko Kolegium zawarte w poprzednio wydanej decyzji, w której wyrażono pogląd, że "Niemniej kwestią podstawową w sprawie, wyprzedzającą merytoryczne badanie decyzji organu I instancji jest konieczność ustaleń dotyczących przedawnienia zobowiązania".

Po drugie wyraźnie wskazano, że na podstawie materiałów zgromadzonych w sprawie, nie można twierdzić, aby doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. WSA w Krakowie na poparcie swojego stanowiska powołał uchwałę NSA z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, w której zostało stwierdzone, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Jednocześnie WSA w Krakowie stwierdził, że zawiadomienie Burmistrza wydane w oparciu o art. 70c O.p., jako doręczone Spółce z pominięciem jej pełnomocnika, nie wywołało skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Na marginesie zauważyć należy, że stanowisko takie zbieżne było ze stanowiskiem wyrażonym w uchylonej decyzji Kolegium.

Po trzecie przesądzono w wyroku z 5 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 409/23, że na temat przedawnienia powinien wypowiedzieć się organ podatkowy, który prowadzi postępowanie podatkowe już po upływie tego terminu. Oznacza to, że organem takim jest Kolegium, gdyż Burmistrz wydawał decyzję w okresie, kiedy termin przedawnienia jeszcze nie upłynął. Jednocześnie w uzasadnieniu tego wyroku stwierdzono, że wyjaśnienie kwestii związanych z przedawnieniem zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2017 r., leży w gestii Kolegium i brak jest podstaw do uchylania z tego powodu decyzji Burmistrza na podstawie art. 233 § 2 O.p. Potwierdza to pogląd, że organem właściwym do wyjaśnienia zagadnienia przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, było Kolegium.

Wskazując wytyczne co do dalszego postępowania, stwierdzono w powyższym wyroku, że Kolegium będzie zobowiązane do wyjaśnienia domniemanych wątpliwości związanych z ewentualnym doręczeniem zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia pełnomocnikowi Spółki.

Analizując treść zaskarżonej decyzji, jak również brak podjęcia przez Kolegium jakichkolwiek czynności po doręczeniu mu prawomocnego orzeczenia wraz z aktami sprawy (co miało miejsce 18 października 2023 r.), należy stwierdzić, że Kolegium nie tylko nie wzięło pod uwagę poglądu prawnego zaprezentowanego w wyroku WSA w Krakowie, lecz również nie wykonało wytycznych zawartych w jego uzasadnieniu. Wskazano w nim, że jedyną czynności w przedmiocie przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, jaką ma wykonać Kolegium, jest ustalenie, czy zawiadomienie sporządzone na podstawie art. 70c O.p., zostało skierowane do pełnomocnika Spółki. Żadnej takiej czynności Kolegium jednak nie podjęło. Postąpiło zatem nie tylko wbrew wiążącym je wytycznym, lecz również sprzecznie ze swoim pierwotnym stanowiskiem wyrażonym w poprzednio wydanej decyzji.

Przedawnieniu zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2017 r., Kolegium poświęciło cztery zdania, które zostały przytoczone we wstępnej części uzasadnienia. Treść stanowiska Kolegium w tym przedmiocie, jednoznacznie wskazuje, że wbrew poglądowi prawnemu WSA w Krakowie (jak również wbrew swojemu poglądowi wyrażonemu w pierwszej wydanej decyzji) przyjęło, iż zawiadomienie Burmistrza z 29 grudnia 2022 r., sporządzone na podstawie art. 70c O.p., informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z uwagi na okoliczność przewidzianą w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., doprowadziło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki. Stanowisko to jest nie tylko ewidentnie błędne, choćby z uwagi na treść przytoczonej już wcześniej uchwały NSA z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, lecz przede wszystkim stanowi naruszenie art. 153 p.p.s.a. i dodatkowo jest to w ocenie Sądu naruszenie rażące.

Za jednoznacznie ukształtowany zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie, uznać należy pogląd, że o rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. można mówić wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie, a więc gdy na pierwszy rzut oka można stwierdzić, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu (por. wyrok NSA z 24 maja 2023 r., sygn. akt II GSK 1137/22). Ponadto rozważanie kwestii skutków, które wywołuje sama decyzja, musi mieć miejsce łącznie z oczywistością naruszenia prawa. Innymi słowy, oczywistość ta stanowi warunek sine qua non uznania, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa (por. wyrok NSA z 12 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 2543/20). Dla porządku dodać należy, że podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada, wskazująca na nieważność decyzji, musi tkwić w samej decyzji. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (por. wyroki NSA z 26 stycznia 2023 r., sygn. akt I GSK 943/19 oraz z 22 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 1816/22). Naruszenie przepisów proceduralnych, nawet rażące, może zatem doprowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji tylko w sytuacji, gdy dane uchybienie proceduralne w sposób niebudzący wątpliwości rzutowało na treść decyzji (por. wyrok NSA z 28 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 110/21).

Odnosząc te uwagi ogólne do realiów rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że norma prawna zakodowana w art. 153 p.p.s.a., nie budzi w zakresie w jakim ma zastosowanie przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy, żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Wyraźnie wynika z niej, że organ administracyjny, którego decyzja została uchylona, związany jest oceną prawną zaprezentowaną w wyroku sądu administracyjnego. Możliwe są oczywiście wyjątki od takiego związania, niemniej jednak Kolegium na żaden się nie powołało, co oznacza, że wydając decyzję nie dostrzegło żadnych okoliczności mogących stanowić odstępstwo od poglądu prawnego wyrażonego w wyroku WSA w Krakowie z 5 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 409/23. W tym kontekście nie sposób przyjąć, że treść przepisu: "ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia (...)", może budzić jakiekolwiek wątpliwości interpretacyjne. Zestawiając ją z treścią zaskarżonej decyzji uznać należy, że Kolegium wydało decyzję z oczywistą obrazą poglądu prawnego wyrażonego przez WSA w Krakowie, co prowadzi również do tego, że decyzja ta wydana została z oczywistą obrazą jednoznacznie brzmiącego art. 153 p.p.s.a. W uzasadnieniu wyroku przesądzono, że powołane zawiadomienie Burmistrza skierowane do Spółki, nie wywołało skutku w postaci zawieszenia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Kolegium wbrew temu poglądowi uznało, że do skutku takiego jednak doszło i dlatego merytorycznie rozpoznało odwołanie.

Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter proceduralny, niemniej jednak jak wcześniej wskazano również i naruszenie takich przepisów może powodować, że przesłanka rażącego naruszenia prawa zostanie spełniona. Naruszenie takie musi mieć jednak wpływ na treść wydanej decyzji, czyli wada powinna "tkwić" w decyzji. Warunek ten został jednak w niniejszej sprawie spełniony. Gdyby Kolegium nie naruszyło rażąco wyżej wskazanego przepisu, treść wydanej decyzji byłaby odmienna. Przyjmując bowiem, że zawiadomienie Burmistrza nie wywołało skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia, Kolegium nie mogłoby merytorycznie sprawy rozpoznać, lecz powinno było w takim przypadku uchylić zaskarżoną decyzję i umorzyć postępowanie podatkowe. W orzecznictwie za ugruntowany uznać należy bowiem pogląd, że po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, brak jest możliwości prowadzenia postępowania podatkowego i to zarówno przed organem pierwszej instancji, jak i organem odwoławczym. Jedyny wyjątek dotyczy sytuacji, w której doszło do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia (por. wyrok NSA z 1 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 4965/21).

Kolejnym uchybieniem Kolegium, choć już nie rozpatrywanym w charakterze rażącego naruszenia prawa, był brak przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego na okoliczność przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki. Uchylając poprzednio wydaną decyzję, WSA w Krakowie wyraził jednoznaczny pogląd, że problematykę związaną z ewentualnym zawieszeniem, bądź przerwaniem biegu przedawnienia, wyjaśnić powinien organ, który prowadzi postępowanie już po upływie okresu przedawnienia. W rozpatrywanej sprawie organem takim, jak już wcześniej zaznaczono, było Kolegium, gdyż decyzja Burmistrza wydana została jeszcze przed upływem tego terminu. W tym kontekście za niewłaściwe uznać należało stwierdzenie zawarte w poprzednio uchylonej decyzji, że to Burmistrz powinien wypowiedzieć się co do braku podstaw, iż postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte w sposób instrumentalny. Po pierwsze Burmistrz orzekał w sprawie, kiedy zobowiązanie podatkowe nie było jeszcze przedawnione, zaś po drugie decyzja Burmistrza wydana została przed wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Oczywistym zatem jest, że Burmistrz nie mógł się wypowiedzieć w kwestii instrumentalnego wszczęcia postępowania karnoskarbowego, skoro w dacie wydawania przez niego decyzji postępowanie takie się nie toczyło.

Kolegium żadnego postępowania w przedmiocie przesłanek zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia nie przeprowadziło. Zapewne związane jest to ze zignorowaniem poglądu prawnego wyrażonego w powoływanym wyroku WSA w Krakowie i błędnym przyjęciem, że doręczenie Spółce zawiadomienia 30 grudnia 2022 r. w trybie art. 70c O.p., doprowadziło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Niemniej jednak i w takim kontekście za naruszające zasady postępowania podatkowego, między innymi zasadę prawdy obiektywnej o której mowa w art. 122 O.p. i uszczegółowionej w art. 187 § 1 O.p. należy uznać stwierdzenie Kolegium, że "Kolegium nie ma informacji, żeby zawieszenie biegu tego terminu ustało na dzień wydawania przedmiotowej decyzji". Problem w tym, że jak wynika z akt sprawy, Kolegium nie podjęło żadnych czynności, aby ustalić na jakim etapie znajduje się postępowanie karnoskarbowe, ewentualnie czy nie zostało zakończone. Jest to o tyle istotne w realiach rozpatrywanej sprawy, gdyż wszczęcie tego postępowania nastąpiło 20 grudnia 2022 r., gdy do upływu terminu przedawnienia pozostało 12 dni. O tyle zatem mógł zostać "przedłużony" termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyby oczywiście zawiadomiono o tym fakcie pełnomocnika Spółki. Tak krótki okres zawieszenia powinien był skłonić Kolegium do ustaleń związanych z toczącym się postępowaniem karnoskarbowym. Takie zaniechanie Kolegium, w kontekście przyjęcia, że i tak na obecnym etapie nie można zasadnie twierdzić, iż zawiadomienie Spółki przez Burmistrza w trybie art. 70c O.p., doprowadziło do zawieszenia przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie ma istotnego znaczenia dla sprawy. Sąd zwraca jednak uwagę na to uchybienie, aby podkreślić, że to Kolegium powinno przeprowadzić postępowanie dowodowe, zmierzające do ustalenia, czy doszło do zawieszenia, bądź przerwania biegu przedawnienia. Zaznaczyć w tym miejscu także należy, że Kolegium, jak już wcześniej wskazano, zignorowało wytyczne WSA w Krakowie i odnosząc się do nich zwróciło uwagę, że istota sprawy sprowadza się nie tylko do kwestii zawieszenia biegu przedawnienia, lecz również do zbadania naruszeń prawa materialnego (i procesowego) (było to jedno z czterech zdań, które odnosiło się do wyroku WSA w Krakowie, uchylającego poprzednią decyzję Kolegium). Na marginesie jedynie Sąd wskazuje, że Kolegium powinno stwierdzić, że istota sprawy sprowadza się do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy związanej z podatkiem od nieruchomości Spółki za 2017 r. w kontekście przedstawionych w odwołaniu zarzutów, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego, wyrażonej w art. 127 O.p.

Biorąc pod uwagę, że decyzja Kolegium wydana została z rażącym naruszeniem prawa, co wykazane zostało we wcześniejszej części uzasadnienia, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji Kolegium.

Rozpatrując sprawę ponownie, Kolegium przyjmie, że zawiadomienie Burmistrza z 29 grudnia 2022 r. informujące Spółkę o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie wywołało skutku o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Rzeczą Kolegium będzie ustalenie, czy Burmistrz dysponuje potwierdzeniem, że zawiadomienie to zostało doręczone pełnomocnikowi Spółki. W przypadku odpowiedzi negatywnej Kolegium przyjmie, że wszczęcie 20 grudnia 2022r. postępowania karnoskarbowego o którym mowa w piśmie Burmistrza z 29 grudnia 2022 r. (k:24 akt) nie miało żadnego znaczenia dla biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2017 r., czyli nie spowodowało jego zawieszenia W taki przypadku zadaniem Kolegium będzie ustalenie, czy w sprawie zastosowanie mogą znaleźć inne przesłanki, które ewentualnie spowodowały zawieszenie, bądź przerwanie biegu przedawnienia. Czynności takie Kolegium podejmie w ramach uzupełniającego postępowania dowodowego o którym mowa w art. 229 O.p. W razie natomiast ustalenia, że w sprawie nie doszło do zawieszenia lub przerwania terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2017 r., Kolegium będzie zobowiązane do zastosowania dyspozycji przewidzianej w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 208 § 1 O.p i w konsekwencji do uchylenia zaskarżonej decyzję Prezydenta oraz umorzenia postępowanie w sprawie.

Na obecnym etapie, bez przesądzenia, czy doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, odniesienie się do zaprezentowanych w skardze zarzutów naruszenia przepisów odnoszących się do prawidłowości określenia zobowiązania podatkowego, uznać należy za przedwczesne. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od nieruchomości za 2017 r. nie uległo przedawnieniu, można przejść do oceny, czy pod względem merytorycznym wysokość tego zobowiązania określona została prawidłowo.

Podstawę orzeczenia o kosztach postępowania stanowił art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzone koszty złożył się wpis w kwocie 1 750 zł, wynagrodzenie pełnomocnika Spółki (5 400 zł) o wysokości którego orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935), wydatki pełnomocnika Spółki (bilety kolejowe na przejazd pociągiem relacji W. – K.) w kwocie 338 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).