Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 979/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2025-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 ust. 2a, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 1590
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t. j.)
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 33
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 1987 nr 256 poz 1 art. 1 ust. 1 i 2
law: Rozporządzenie Rady  (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi I. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2024 r., nr 0110-KSI1-3.461.14.2024.4.RC w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez I. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Skarżąca, Strona, Wnioskodawca, Spółka) jest decyzja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ) z 23 sierpnia 2024 r. nr 0110-KSI1-3.461.14.2024.4.RC, którą utrzymano w mocy Wiążącą Informację Taryfową (dalej: WIT) z 14 maja 2024 r. nr PL BTI WIT-2023-000476 określającą dla towaru o nazwie handlowej "[...]" kod Nomenklatury scalonej (CN) 9102 12 00.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

Spółka 16 grudnia 2022 r. złożyła wniosek o wydanie wiążącej informacji taryfowej dla towaru o nazwie handlowej "[...]", wnioskując o jego zaklasyfikowanie do kodu CN 9102 12 00 Nomenklatury scalonej. W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:

"[...] to urządzenie kontrolno-pomiarowe w postaci opaski na rękę wykonanej z tworzywa sztucznego z dotykowym kolorowym ekranem [...]". Towar służy w szczególności do pomiaru aktywności fizycznej użytkownika. Zgodnie z opisem producenta [...] posiada w szczególności takie funkcje jak: [...], [...], weryfikację [...], sterowanie [...], możliwość uruchomienia trybu sportowego w zależności od preferencji ruchowych użytkownika m.in.: [...], [...], [...], [...], [...], [...] czy [...], [...], [...], licznik [...], [...], [...] oraz wskazuje aktualną godzinę. Ponadto Urządzenie daje użytkownikowi możliwość odbierania powiadomień o przychodzących połączeniach głosowych czy wiadomościach. Posiada również [...]. Spółka podkreśla, że zgodnie z opisem technicznym, [...] nie posiada samodzielnego mechanizmu zegarowego. Dodatkowo, Towar nie posiada miejsca na kartę sim co powoduje, że nie jest on przystosowany do prowadzenia przez użytkowników rozmów telefonicznych, natomiast urządzenie łączy się z telefonami obsługującymi systemy Android i IOS przy pomocy dedykowanej aplikacji, wykorzystując technologie Bluetooth. Synchronizacja danych Urządzenia z telefonem komórkowym możliwa jest wyłącznie dzięki dedykowanej aplikacji zainstalowanej w urządzeniu mobilnym. Pokazuje datę i godzinę do momentu rozładowania, po rozładowaniu godzina i data stają się nieaktualne do ponownego sparowania z telefonem.

Do wniosku dołączono 3 zdjęcia opaski na rękę.

Pismem z 21 grudnia 2022 r. zatytułowanym "Uzasadnienie klasyfikacji taryfowej towaru na potrzeby wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej" Strona zawnioskowała o klasyfikację przedmiotowego towaru do kodu CN 8517 62 00, jak i do kodu 9031 80 80.

W toku prowadzonego postępowania poinformowano Stronę, że Komisja Europejska powiadomiła organy celne państw członkowskich o zawieszeniu wydawania decyzji WIT dla towarów określanych jako: "smartwatch" lub towary o bardzo podobnych właściwościach, na okres dziesięciu miesięcy liczonych od daty powiadomienia, tj. od 7 października 2022 r., co ma na celu zapewnienie prawidłowej i jednolitej klasyfikacji taryfowej rzeczonych towarów. Termin zawieszenia wydawania decyzji WIT uległ następnie przedłużeniu o okres nieprzekraczający 5 miesięcy lub do czasu rozwiązania problemu klasyfikacji ww. towaru. Dodatkowe przedłużenie zawieszenia wydawania decyzji WIT obowiązywało od 7 sierpnia 2023 r., Następnie, 18 kwietnia 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zawiadomił Stronę, że Komisja Europejska 15 kwietnia 2024 r. poinformowała o cofnięciu zawieszenia decyzji WIT w odniesieniu do towaru o nazwie: "Smartwatches".

W wyniku konsultacji na posiedzeniu Komitetu Kodeksu Celnego w celu zapewnienia jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej, Komisja Europejska wydała rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2024/964 (Dz.U. L 27.3.2024), które weszło w życie dwudziestego dnia po jego opublikowaniu w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, w którym uzgodniono, że produkt:

"Urządzenie do noszenia na nadgarstku, zasilane baterią (tak zwany smartwatch), składające się z dotykowego kolorowego wyświetlacza AMOLED o przekątnej około 2,8 cm i silikonowego paska, pakowane w zestaw do sprzedaży detalicznej wraz z ładowarką. Urządzenie zawiera również:

- 2 MB pamięci RAM, 32 MB pamięci ROM,

- baterię o pojemności 159 mAh,

- czujnik akcelerometru, czujnik żyroskopowy,

- czujnik optyczny tętna,

- łączność Bluetooth 5.1.

Urządzenie nie jest wyposażone w kartę eSIM/SIM i nie można do niego włożyć karty SIM. Nie posiada funkcji komunikacji zbliżeniowej.

Urządzenie niesparowane z innym urządzeniem może być stosowane do następujących celów:

- wyświetlania czasu i daty;

- pomiaru tętna,

- pomiaru przebytych kroków,

- rejestracji prędkości.

Urządzenie może być sparowane lub połączone z innym urządzeniem, takim jak smartfon ("urządzenie źródłowe") za pośrednictwem Bluetooth. Po sparowaniu mierzone dane są przekazywane do urządzenia źródłowego w celu dalszego przetworzenia (za pośrednictwem aplikacji).

Po sparowaniu urządzenie umożliwia również korzystanie z takich funkcji jak:

- otrzymywanie powiadomień o rozmowie telefonicznej z możliwością ich odrzucenia (nie można odbierać rozmów telefonicznych),

- sprawdzanie powiadomień SMS poprzez wyświetlanie pierwszej części tekstu i reagowanie na wiadomości (urządzenie oferuje funkcję szybkiej odpowiedzi SMS z wcześniej zdefiniowanymi krótkimi tekstami, nie jest jednak możliwe wprowadzenie pełnego własnego tekstu wiadomości),

- obsługiwanie aplikacji odtwarzających muzykę na urządzeniu źródłowym,

- obsługiwanie licznych funkcji powiązanych z programami sprawności fizycznej i zajęć sportowych,

- śledzenie poziomu stresu.

należy klasyfikować jako zegarki naręczne zasilane elektronicznie, nawet ze stoperem, wyłącznie ze wskaźnikiem optoelektronicznym do kodu CN 9102 12 00.

W uzasadnieniu tego rozporządzenia wskazano, że klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1, 3b), 3c) i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej ("ORI"), uwagę 1 n) do sekcji XVI oraz brzmienie kodów CN 9102 i 910212 00.

Smartwatch i ładowarkę uznaje się za towary pakowane w zestaw do sprzedaży detalicznej zgodnie z ORI 3 b). Smartwatch jest tym elementem, który nadaje całości zasadniczy charakter. Smartwatch jest artykułem złożonym, przeznaczonym do wykonywania funkcji właściwych dla pozycji 8517 (aparatura do komunikacji), pozycji 9029 (krokomierz), pozycji 9031 (przyrządy pomiarowe lub kontrolne) i pozycji 9102 (zegarek naręczny).

Smartwatch ma wiele funkcji właściwych dla pozycji innych od pozycji 8517, które można wykonywać bez sparowania z innym urządzeniem, takich jak pomiar tętna, pomiar przebytych kroków lub wyświetlanie czasu i daty. Poszczególne funkcje wykonywane przez smartwatch są równie istotne dla jego działania. Wskutek tego nie jest możliwe określenie jego podstawowej funkcji, tj. elementu, który nadawałby urządzeniu jego zasadniczy charakter w rozumieniu ORI 3 b). Smartwatch nie jest zatem porównywalny z artykułem opisanym w opinii klasyfikacyjnej systemu zharmonizowanego 8517.62/23.

Wskutek tego smartwatch należy klasyfikować do kodu CN znajdującego się w kolejności numerycznej jako ostatni z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie przez zastosowanie ORI 3 c).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wiążącej informacji taryfowej (WIT) z 14 maja 2024 r. stwierdzając, że objęty wnioskiem towar ma cech podobne, do cech smartwatcha opisanego w powyższym rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2024/964 zaklasyfikował objęty wnioskiem Strony towar do kodu CN 9102 12 00.

W uzasadnieniu klasyfikacji towaru organ pierwszej instancji wskazał, że klasyfikację ustalono na podstawie reguły 1, 3(b), 3(c) i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwagi 1n) do sekcji XVI i pozycji 9102 Wspólnej Taryfy Celnej oraz brzmienia podpozycji 9102 12 00, obejmującej zegarki naręczne, zasilane elektrycznie, nawet ze stoperem, wyłącznie ze wskaźnikiem optoelektronicznym, a klasyfikacja zgodna jest z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2024/964 z 21 marca 2024 r.

Strona, nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, w złożonym odwołaniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, a to: art. 73 ust. 1 Prawa celnego w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 41 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej poprzez uchybienie obowiązkowi zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w konsekwencji czego organ błędnie założył, że objęty wnioskiem towar należy zaklasyfikować do podpozycji 9102 12 00, obejmującej zegarki naręczne, zasilane elektrycznie, nawet ze stoperem, wyłącznie ze wskaźnikiem optoelektronicznym, oraz błędnie określił cechy urządzenia zasługujące na jednakowe ich uwzględnienie przy jego klasyfikacji. Wskazano także na naruszenie przepisów materialnych, a to Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w szczególności reguły 3(b) oraz reguły 3(c) poprzez błędne określenie cech urządzenia zasługujących na jednakowe ich uwzględnienie przy jego klasyfikacji przez co błędnie sklasyfikowano towar do kodu CN 910221200, a nie do wnioskowanego przez Spółkę kodu 90318080". Mając na uwadze powyższe, Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz rozpoznanie sprawy co do istoty.

W toku postępowania odwoławczego Spółka, na wezwanie organu o przedłożenie szczegółowej instrukcji użytkowania i karty produktu lub/i specyfikacji technicznej, o ile takie występują, a także jednoznacznego wskazania, czy ww. towar wskazuje na wyświetlaczu czas po rozłączeniu się z telefonem, oświadczyła, że "zgodnie z informacją uzyskaną od producenta Towaru (co zostało wskazane w odwołaniu od decyzji WIT dla Towaru), w przypadku rozłączenia się [...] z telefonem funkcja wyświetlania czasu i daty nie jest dostępna. Funkcja ta zostaje przywrócona, gdy Towar zostanie ponownie sparowany z telefonem".

Jednocześnie dołączyła instrukcję użytkowania Towaru oraz kartę produktu przekazaną przez jego producenta.

Ponadto w dodatkowym piśmie pełnomocnik Spółki, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, przedłożył jako dowód w sprawie (cyt.): "decyzję wydaną przez hiszpańskie organy celne z 23 lutego 2024 r. ([...] Referenda: [...]) dla Spółki z Grupy I.1 działającej w Hiszpanii, która potwierdza prawidłowość klasyfikacji dokonanej przez I.1".

Zaskarżoną decyzją z 23 sierpnia 2024 r. - wydaną na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, ze zm.- zwanej dalej "Op",) w związku z art. 69 ust. 1 pkt 2a oraz art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2023 r., poz. 1590, ze zm. - zwanej dalej "P.c."), art. 14, art. 33 ust. 1 i art. 44 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.- zwanego dalej "Kodeks") oraz art. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) oraz rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2023/2364 z dnia 26 września 2023 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 2023/2364 z 31.10.2023) - Dyrektor KIS utrzymał w mocy decyzję WIT z 14 maja 2024 r., określającej dla towaru o nazwie handlowej "[...]" kod Nomenklatury scalonej (CN) 9102 12 00.

W uzasadnieniu omówił zasady klasyfikacji taryfowej w Nomenklaturze Scalonej, wskazując, że Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący, co oznacza, że do każdego towaru przypisany jest odpowiedni, jeden kod CN z przyporządkowaną do niego stawką celną. Organ wyjaśnił, że klasyfikacja towarów odbywa się według Ogólnych Reguł Interpelacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), wśród których nadrzędny charakter ma reguła 1 ORINS, stanowiąca, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z regułami 2-6 ORINS. Jednolite stosowanie reguł klasyfikacyjnych zapewniają także Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego (HS) oraz Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (CN). Środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także: rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów, wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i wiążące informacje taryfowe (WIT).

Przechodząc do ponownej klasyfikacji towaru objętego wnioskiem, Dyrektor KIS wskazał, że ze względu na istotę sporu oraz brzmienie poszczególnych pozycji CN w przedmiotowej sprawie należało rozważyć jego klasyfikację do kodów:

- CN 8517 62 00 obejmującego aparaty telefoniczne, włączając smartfony i inne telefony do sieci komórkowych lub do innych sieci bezprzewodowych; pozostała aparatura do transmisji lub odbioru głosu, obrazów lub innych danych, włączając aparaturę do komunikacji w sieci przewodowej lub bezprzewodowej (takiej jak lokalna lub rozległa sieć komputerowa), inna niż aparatura nadawcza i odbiorcza objęta pozycją 8443, 8525, 8527 lub 8528 (Strona zawnioskowała o ten kod CN w uzasadnieniu do wniosku z 21 grudnia 2022 r.), lub

- CN 9031 80 80 obejmującego przyrządy, urządzenia i maszyny kontrolne lub pomiarowe, niewymienione ani niewłączone gdzie indziej w niniejszym dziale; projektory profilowe (Strona również zawnioskowała o ten kod CN w uzasadnieniu do wniosku z 21 grudnia 2022 r.), czy też

- CN 9102 12 00 obejmującego zegarki naręczne, zegarki kieszonkowe oraz pozostałe zegarki, włącznie ze stoperami, inne niż te objęte pozycją 9101, wskazanego przez Stronę w samym wniosku o WIT z 16 grudnia 2022 r. oraz przyjętego przez organ I instancji w zaskarżonej decyzji. zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2024/964 z dnia 21 marca 2024 r.

- ewentualnie innego kodu CN zasługującego na uznanie dla opisanego we wniosku Towaru.

Dokonując klasyfikacji spornego Towaru organ odwoławczy stwierdził, że ponieważ "[...]" jest urządzeniem pozwalającym na odbiór obrazów lub innych danych, a także może łączyć się z telefonem komórkowym właśnie za pomocą technologii bezprzewodowej bluetooth, można go zaklasyfikować do kodu CN 8517 62 00. "Aparaty telefoniczne, włączając smartfony i inne telefony do sieci komórkowych lub do innych sieci bezprzewodowych; pozostała aparatura do transmisji lub odbioru głosu, obrazów lub innych danych, włączając aparaturę do komunikacji w sieci przewodowej lub bezprzewodowej (takiej jak lokalna lub rozległa sieć komputerowa), inna niż aparatura nadawcza i odbiorcza objęta pozycją 8443, 8525, 8527 lub 8528".

Następnie po analizie not wyjaśniających do pozycji 9029 "Obrotomierze, liczniki produkcji, taksometry, drogomierze (liczniki kilometrów), krokomierze i tym podobne; szybkościomierze i tachometry, inne niż te objęte pozycją 9014 lub 9015; stroboskopy" - organ wskazał, że Towar może być także do niej zaklasyfikowany, ze względu na to, że posiada funkcję [...], która jest w nim dostępna nawet bez sparowania z telefonem komórkowym. Jak wskazują Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego, pozycja ta dzieli się na następujące podpozycje: 9029 10 - Obrotomierze, liczniki produkcji, taksometry, drogomierze, krokomierze i tym podobne 9029 20 - Szybkościomierze i tachometry; stroboskopy 9029 90 - Części i akcesoria.

Jednocześnie, według organu, Towar można również zaklasyfikować do kodu CN 9031 80 80, "przyrządy, aparaty i urządzenia kontrolno-pomiarowe, nawet optyczne", z uwagi na fakt, że jest urządzeniem kontrolno-pomiarowym w postaci opaski na rękę, które wykazuje wiele funkcji pomiarowych, takich jak: [...], [...], licznik [...], [...], [...], [...].

Z kolei zgodnie z tytułem działu 91 Nomenklatury scalonej obejmującego "Zegary i zegarki oraz ich części", pozycją 9102, są objęte: "Zegarki naręczne, zegarki kieszonkowe oraz pozostałe zegarki, włącznie ze stoperami, inne niż te objęte pozycją 9101". Jak wskazują Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego, pozycja ta dzieli się na podpozycje:

- Zegarki naręczne, zasilane elektrycznie, nawet ze stoperem: 9102 11 - - Wyłącznie ze wskaźnikiem mechanicznym 9102 12 - - Wyłącznie ze wskaźnikiem optoelektronicznym 9102 19 - - Pozostałe - Pozostałe zegarki naręczne, nawet posiadające funkcję stopera: 9102 21 - - Z naciągiem automatycznym 9102 29--Pozostałe- Pozostałe:

9102 91 - - Zasilane elektrycznie 9102 99 - - Pozostałe

Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego, pozycja 9102 obejmuje: "mechaniczne i elektryczne (przeważnie elektroniczne) przyrządy do mierzenia czasu, które są noszone na sobie lub przy sobie oraz przystosowane do pracy w każdej pozycji; wskazują czas lub mierzą przedziały czasu, bez względu na grubość mechanizmu zegarkowego. Należą do nich zegarki naręczne, kieszonkowe, do noszenia w torebce, zegarki zamontowane w broszkach, pierścionkach itp.".

Tak więc zgodnie z tytułem, jak i notami wyjaśniającymi do pozycji 9102 CN przedmiotowy towar spełnia również warunki zegarka naręcznego (elektrycznego) i tym samym może on być zaklasyfikowany także do tej pozycji CN.

Zdaniem organu odwoławczego rozważenie wszystkich czterech możliwych pozycji CN (8517, 9029, 9031, 9102) prowadzi do wniosku, że analizowany Towar może być zaklasyfikowany do każdej z nich, gdyż posiada on wiele funkcji: m.in. sportowych, pomiarowych, które może wykonywać bez sparowania z innym urządzeniem, takich jak [...], pomiar [...], pomiar [...], [...] itd., a poszczególne funkcje wykonywane przez ten produkt są równie istotne dla jego działania. Nie jest więc możliwe określenie jego podstawowej funkcji, tj. elementu, który nadawałby urządzeniu jego zasadniczy charakter w rozumieniu ORI 3 b). W związku z tym sporny towar należy klasyfikować do kodu CN 9102 znajdującego się w kolejności numerycznej jako ostatni z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie przez zastosowanie ORI 3 c).

Dyrektor KIS zaznaczył, że ocenę powyższą potwierdzają również dostępne do publicznej wiadomości (na stronie internetowej Komisji Europejskiej) aktualne wiążące informacje taryfowe administracji celnych krajów członkowskich Unii Europejskiej, wydawane dla podobnych towarów klasyfikowanych do kodu 9102 12 00 CN.

Odnosząc się natomiast przywoływanych przez Spółkę decyzji WIT wskazujących na klasyfikację podobnych opasek do pozycji 8517 lub 9031 organ wyjaśnił, że utraciły one swoją ważność po przyjęciu rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2024/964. Również przywołana przez Stronę w piśmie z 21 sierpnia 2024 r. decyzja z 23 lutego 2024 r. (niebędąca wiążącą informacją taryfową.) wydana przez hiszpańskie organy celne i mająca potwierdzać klasyfikację podobnego towaru -"[...]" (produkt z serii [...] od marki [...]) do kodu CN 8517 62 00 została wydana jeszcze przed wejściem w życie rozporządzenia wykonawczego Komisji UE (Komisja Europejska dopiero 15 kwietnia 2024 r. poinformowała o cofnięciu zawieszenia decyzji WIT w odniesieniu do towaru o nazwie: "Smartwatches"). Z kolei opaska opisana w decyzji numer PL BTI WIT-2022-000084, posiada dodatkowe funkcje (min. NFC - Near Field Communication), które wskazują na inny kod CN, tym samym nie jest ona tożsama z przedmiotem niniejszego postępowania. Urządzenie będące przedmiotem wskazanej WIT odpowiada bowiem urządzeniu opisanemu w Notach wyjaśniających do CN 8517 (pkt 22 Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych).

Odnosząc się następnie do kwestii samego wyświetlania przez opaskę smart band czasu (nawet nieaktualnego), gdy nie jest ona połączona z dedykowaną aplikacją na smartfonie, czy też ta funkcja w ogóle nie jest dostępna w sytuacji braku połączenia ze smartfonem, organ zwrócił uwagę, iż sama Strona we wniosku o WIT w opisie towaru podała, że (cyt.): "(...) Pokazuje datę i godzinę do momentu rozładowania, jak się rozładuje to godzina i data stają się nieaktualne do ponownego sparowania z telefonem". Z kolei już w samym odwołaniu Spółka wskazywała, że (cyt.): "(...) Ponadto, zgodnie z informacją od producenta Towaru, następujące funkcje nie są dostępne w przypadku utraty połączenia z telefonem: • wyświetlanie czasu i daty, (...)". Odnosząc się do tych odmiennych twierdzeń Strony co do sposobu działania funkcji czasu w spornym towarze, organ zwrócił uwagę, że opublikowanym w serwisie [...] filmie instruktażowym, przedstawiającym krok po kroku jak połączyć telefon z "[...]" poprzez dedykowaną aplikację, opaska pokazuje czas jeszcze przed jej sparowaniem z telefonem. W związku z tym wyświetlanie czasu nie znika z wyświetlacza, tylko prawdopodobnie pokazuje on czas nieaktualny. Zwrócono także uwagę, że w sytuacji rozładowania się opaski i braku w związku z tym wyświetlania funkcji czasu, można ta porównać do rozładowującej się baterii w zegarku, czy też do odłączenia od źródła zasilania, gdy podobnie nie będzie on wskazywać aktualnego czasu na wyświetlaczu. Zegarek naręczny będzie zawsze zegarkiem, nawet rozładowany i pokazujący nieaktualny czas. Podkreślono także, że sama pozycja 9102 CN, nie obejmuje "zegarów z mechanizmami zegarkowymi (pozycja 9103)". Tak więc nie wyklucza to klasyfikacji przedmiotowego towaru do kodu (CN) 9102 12 00.

Końcowo, odnosząc się do zarzutów o charakterze naruszeń procesowych do których miało dojść w przeprowadzonym postępowaniu w sprawie udzielenia zaskarżonej decyzji WIT, wskazano, że w niniejszej sprawie zostały podjęte niezbędne czynności mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz okoliczności sprawy. Wszystkie zgromadzone dowody zostały uwzględnione, wnikliwie przeanalizowane i ocenione w celu ustalenia rodzaju Towaru i jego cech, umożliwiających w sposób jednoznaczny określenie właściwego kodu nomenklatury celnej oraz wykluczenie innych kodów, które potencjalnie mogłyby być brane pod uwagę.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu Skarżąca wywiodła skargę na powyższą decyzję, domagając się jej uchylenia i zobowiązania organu do wydania Wiążącej Informacji Taryfowej z uwzględnieniem całości zebranego materiału dowodowego, oraz zasądzenia kosztów postępowania, zarzucając jej - analogicznie jak we wcześniejszym odwołaniu - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 73 ust. 1 Prawa celnego w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Op oraz art. 41 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej i art. 17 Rozporządzenia Wykonawczego) , a także naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: ORINS), w szczególności reguły 1., 3(b), 3(c) i 6.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - dalej: ppsa), uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl przepisu art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym zastosowania w sprawie).

Oceniając zaskarżoną decyzję przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu skutkującym koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

W niniejszej sprawie spór dotyczy ustalenia właściwej klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej dla będącego przedmiotem wniosku o wydanie WIT towaru o nazwie handlowej: "[...]", zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Na wstępie przypomnieć należy, że wiążące informacje taryfowe (WIT) wydawane są przez organy celne na podstawie art. 33 Unijnego Kodeksu Celnego (UKC). Są to decyzje rozstrzygające o klasyfikacji taryfowej towarów, tj. ustalające właściwy kod Taryfy celnej dla określonego wyrobu. Podstawowym celem wydawania więżących informacji taryfowych jest zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa celnego. Stosownie do treści art. 57 ust. 1 UKC "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania środków pozataryfowych polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej lub innej nomenklaturze ustanowionej przepisami unijnymi, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze scalonej, lub która dodaje do niej dalsze podpodziały, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (ust. 2). Podpozycja lub dalszy podpodział, określone zgodnie z przepisami ust. 1 i 2, wykorzystywane są do celów stosowania środków związanych z tą podpozycją (ust. 3). Komisja może przyjąć środki w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów zgodnie z ust. 1 i 2 (ust. 4).

Według art. 1 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987.256.1 ze zm.), Komisja ustanawia nomenklaturę towarową, zwaną dalej "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN", która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. Nomenklatura Scalona obejmuje: nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Przy czym Komisja na podstawie art. 12 ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 przyjmuje każdego roku w formie rozporządzenia pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz z przypisanymi do poszczególnych kodów taryfowych konwencyjnymi stawkami celnymi. Takie rozporządzenie podlega opublikowaniu nie później niż do 31 października w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i obowiązuje od 1 stycznia następnego roku. W dacie wydania zaskarżonej decyzji obowiązywało opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L z 31 października 2023 r. rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2023/2364 z dnia 26 września 2023 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod (zob. wyrok WSA w Warszawie z 10 stycznia 2022 r., III SA/Wa 339/21). Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz uwagami do poszczególnych sekcji i działów, zamieszczonymi w części pierwszej załącznika nr I do rozporządzenia Komisji (UE) nr 2020/1577 z dnia 21 września 2020 r. Najważniejszą z nich jest reguła 1, zgodnie z którą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następnymi regułami - od 2 do 6. Reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie, w związku z czym zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6.

Zgodnie z regułą 1 tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6.

Reguła 2 (a) stanowi, że wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym.

Regułę 2 (b) należy stosować w przypadku mieszanin i połączeń materiałów lub substancji oraz towarów składających się z dwóch lub więcej materiałów lub substancji. Pozycje, których to dotyczy to te, które zawierają odniesienie do materiału lub substancji (np. pozycja 0507 - włosie końskie) i te, w których jest odniesienie do towarów z danego materiału lub substancji (np. pozycja 4503 - artykuły z korka naturalnego). Należy zauważyć, że niniejszą regułę stosuje się tylko wtedy, gdy nie jest to sprzeczne z treścią pozycji lub uwag odnoszących się do sekcji lub działów.

Mieszaniny będące preparatami określonymi w uwadze do sekcji lub działu lub w brzmieniu pozycji, powinny być klasyfikowane zgodnie z regułą 1.

Konsekwencją niniejszej reguły jest, że mieszaniny i połączenia materiałów lub substancji oraz towary składające się z więcej niż jednego materiału lub substancji, jeśli pozornie mogą być zaklasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, powinny być klasyfikowane zgodnie z kryteriami zawartymi w regule 3.

Zgodnie z regułą 3: jeżeli, stosując regułę 2 (b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:

a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru;

b) mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 (a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania;

c) jeżeli towary nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 (a) lub (b), należy klasyfikować do pozycji, pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie.

Natomiast reguła 4 odnosi się do towarów, których nie można zaklasyfikować zgodnie z regułami od 1 do 3. Stanowi ona, że towary takie powinny być klasyfikowane do pozycji właściwej dla towarów, do których są najbardziej podobne, zaś regułą 5 należy kierować się przy klasyfikacji skrzynek, pudełek, futerałów, pojemników (reguła 5 (a)) oraz materiałów opakowaniowych i pojemników opakowaniowych, w rodzaju zwykle stosowanych do pakowania towarów, dla których są one przeznaczone (reguła 5 (b)).

Z kolei stosownie do reguły 6 klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Pamiętać przy tym należy, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw producenta lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych aktów prawnych. Zgodnie natomiast z utrwalonym orzecznictwem TSUE, w celu zagwarantowania pewności prawa i ułatwienia kontroli, kryterium decydującego dla klasyfikacji taryfowej towarów należy upatrywać w obiektywnych cechach i właściwościach towarów, określonych w brzmieniu pozycji CN i w uwagach do sekcji lub działów (wyroki: z 1 lipca 1982 r. Wünsche, 145/81; z 20 listopada 1997 r. Wiener SI, C-338/95; z 15 września 2005 r. Intermodal Transports, C-495/03; z 20 listopada 2008, Heuschen & Schrouff Oriëntal Foods Trading, C-375/0; a także z 10 grudnia 2015 r., TSI, C-183/15).

Oprócz aktów o charakterze normatywnym, dla klasyfikacji taryfowej znaczenie mogą mieć Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Jakkolwiek Noty wyjaśniające nie są prawnie wiążące, to mają one charakter informacji instytucji i organów Unii Europejskiej, są zatem ważnym środkiem służącym ujednoliceniu podejścia do ustalenia przeznaczenia towaru i wyjaśnieniu zakresu poszczególnych pozycji CN. Na ich znaczenie dla wykładni Taryfy celnej i jej jednolitej interpretacji wielokrotnie wskazywał Trybunał Sprawiedliwości, wyjaśniając, że mimo iż nie wiążą one prawnie, przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji poszczególnych pozycji (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat).

Ponadto środkami pomocniczymi służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są: 1) rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów, w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1a Rozporządzenia Rady 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego, 2) wyroki TSUE, 3) wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 269 z 10,10.2013, str. 1, ze zm.).

Aby jednakże doszło do prawidłowej klasyfikacji danego towaru z zastosowaniem właściwych reguł ORINS, w pierwszej kolejności niezbędne jest prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, gdyż dopiero ustalenie istotnych cech objętego klasyfikacją taryfową towaru umożliwia następnie prawidłowe sklasyfikowanie go do właściwego kodu CN, korzystając z reguł ORINS.

Przypomnieć zatem należy, że przedmiotem klasyfikacji w sprawie niniejszej jest towar opisany we wniosku o WIT jako: "urządzenie kontrolno-pomiarowe w postaci opaski na rękę wykonanej z tworzywa sztucznego z dotykowym kolorowym ekranem [...]". Towar służy w szczególności do pomiaru aktywności fizycznej użytkownika. Zgodnie z opisem producenta [...] posiada w szczególności takie funkcje jak: [...],[...], weryfikację [...], sterowanie [...], możliwość uruchomienia trybu sportowego w zależności od preferencji ruchowych użytkownika m.in.: [...], [...], [...], [...], [...], [...] czy [...], [...], [...], licznik [...], [...], [...] oraz wskazuje aktualną godzinę. Ponadto Urządzenie daje użytkownikowi możliwość odbierania powiadomień o przychodzących połączeniach głosowych czy wiadomościach. Posiada również [...]. Spółka podkreśla, że zgodnie z opisem technicznym, [...] nie posiada samodzielnego mechanizmu zegarowego. Dodatkowo, Towar nie posiada miejsca na kartę sim co powoduje, że nie jest on przystosowany do prowadzenia przez użytkowników rozmów telefonicznych, natomiast urządzenie łączy się z telefonami obsługującymi systemy Android i IOS przy pomocy dedykowanej aplikacji, wykorzystując technologie Bluetooth. Synchronizacja danych Urządzenia z telefonem komórkowym możliwa jest wyłącznie dzięki dedykowanej aplikacji zainstalowanej w urządzeniu mobilnym. Pokazuje datę i godzinę do momentu rozładowania, jak się rozładuje to godzina i data staja się nieaktualne do ponownego sparowania z telefonem".

Z kolei, organy obu instancji po przeprowadzeniu postępowania dowodowego stwierdziły, iż podlegający klasyfikacji Towar stanowi "Urządzenie do noszenia na nadgarstku, zasilane baterią (tak zwany smartwatch), składające się z dotykowego kolorowego wyświetlacza [...], o przekątnej [...]" i paska z tworzywa sztucznego, pakowane w zestaw do sprzedaży detalicznej wraz z kablem ładowania. Posiada mikroprocesor pamięci, baterię, czujnik akcelerometru, czujnik żyroskopowy, czujnik optyczny tętna, łączność Bluetooth, mikrofon. Nie posiada slotu na kartę SIM, jak i nie jest wyposażone w kartę eSIM/SIM. Przeznaczone do współpracy ze smartfonem obsługującym systemy Android lub iOS. Może być sparowane lub połączone z innym urządzeniem, takim jak smartfon ("urządzenie źródłowe") za pośrednictwem Bluetooth. Po sparowaniu mierzone dane są przekazywane do urządzenia źródłowego w celu dalszego przetworzenia (za pośrednictwem aplikacji). Opaska posiada m.in. funkcje: wyświetlania czasu, powiadamiania o przychodzących połączeniach telefonicznych i wiadomościach tekstowych, odtwarzania [...], a także funkcję rejestratora parametrów aktywności fizycznej. Urządzenie rejestruje między innymi [...] i [...], umożliwia [...]".

W rozpatrywanej sprawie między stronami postępowania sądowoadministracyjnego (a także postępowania klasyfikacyjnego) nie było spornym, że Towar, z uwagi na jego liczne funkcje można sklasyfikować do pozycji 8517 (aparatura do komunikacji), do pozycji 9029 (krokomierz), do pozycji 9031 (przyrządy pomiarowe lub kontrolne). Osią sporu stała się natomiast kwestia zaklasyfikowania tego Towaru przez organy obu instancji także do pozycji 9102 (zegarek naręczny). To z kolei powodowało, zgodnie z przywołaną przez organy regułą 3b, że ponieważ po rozważeniu wszystkich czterech możliwych pozycji CN (8517, 9029, 9031, 9102) towar "[...]" może być zaklasyfikowany do każdej z nich, to za właściwy uznaje się kod CN znajdujący się w kolejności numerycznej jako ostatni z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie przez zastosowanie reguły 3c.

Kwestionując dokonaną klasyfikację urządzenia wielofunkcyjnego, jakim niewątpliwie jest omawiany Towar, Spółka podważała istnienie w nim samodzielnej funkcji zegarka, wskazując między innymi na brak w nim mechanizmu zegarkowego, typowego dla zegarków naręcznych, pomimo że z samej specyfikacji towaru przedłożonej przez Spółkę na wezwanie organu odwoławczego wprost wynika, iż [...] posiada funkcje [...], [...] i [...] ([...], [...], [...]).

W ocenie Sądu, Strona wadliwie utożsamia funkcję czasomierza wyłącznie z typowymi mechanizmami zegarkowymi, pomijając fakt iż zarówno smatwatch jak smart band opierają się na układach scalonych, które wymagają zasilania elektrycznego z baterii lub akumulatora. Dlatego też, co oczywiste, w sytuacji odłączenia urządzenia od zasilania (w sytuacji wyjęcia akumulatora, czy też jego całkowitego rozładowania), żadne funkcje, w tym również odliczania czasu, nie będą dostępnie do momentu jego ponownego naładowania. Na to zresztą wskazała też sama Skarżąca w opisie Towaru przedstawionym we wniosku o WIT, wskazując, że urządzenie "pokazuje datę i godzinę do momentu rozładowania, jak się rozładuje to godzina i data staja się nieaktualne do ponownego sparowania z telefonem". Można tylko dodatkowo zauważyć, że rozładowane urządzenie nie będzie też wyświetlało żadnych innych funkcji takich jak powiadomienia o przychodzących połączeniach telefonicznych i wiadomościach tekstowych, odtwarzania [...], a także funkcję rejestratora parametrów aktywności fizycznej ([...], [...], [...]).

Oczywistym jest przy tym, że po ponownym naładowaniu urządzenia, z uwagi na automatyczne zresetowanie po zaniku zasilania uprzednio zapisanych w nim danych, niektóre z funkcji wymagają ponownej synchronizacji. Dotyczy to też aktualnego czasu i daty, albowiem w przeciwnym razie będą wyświetlane dane nieaktualne. To z kolei wymaga jednoarowej synchronizacji urządzenia z sygnałem stacji nadawczej sygnału komórkowego (w niektórych urządzeniach może to być sygnał wi-fi lub fal radiowych), wyłącznie w celu wprowadzenia aktualnych danych.

Wbrew jednakże dalszym twierdzeniom Spółki, że zgodnie z informacją uzyskaną od producenta Towaru (co zostało wskazane w odwołaniu od decyzji WIT dla Towaru), w przypadku rozłączenia się [...] z telefonem funkcja wyświetlania czasu i daty nie jest dostępna i zostaje ona przywrócona, gdy Towar zostanie ponownie sparowany z telefonem, należy odróżnić - na co zwróciły słusznie uwagę organy - kwestię przywrócenia w ogóle funkcji wyświetlania czasu i daty na wyświetlaczu, od funkcji wyświetlania aktualnego dla danej strefy czasowej czasu i daty.

Jak już wyżej wskazano, samo wyświetlanie czasu nie wymaga ciągłości sparowania urządzenia z telefonem, co zresztą czyniłoby samo urządzenie całkowicie niefunkcjonalnym. Trudno bowiem uznać, że urządzenie [...], służące - jak podkreślała sama Spółka - w szczególności do pomiaru aktywności fizycznej użytkownika, do swojego działania w zakresie podstawowych funkcji wymagałoby obecności telefonu i to w odległości zapewniającej bezpośrednią łączność poprzez Bluetooth.

Urządzenia typu smart band za pomocą odpowiednich sensorów połączonych z mikrokomputerem śledzą podstawowe parametry, aktywności fizycznej użytkownika przez cały czas, a zebrane dane są zapisywane w pamięci wewnętrznej. Natomiast dedykowana aplikacja zainstalowana w telefonie służy w głównej mierze do zbierania danych ze sparowanego wówczas urządzenia, w celu ich dalszego przetworzenia za pośrednictwem aplikacji. Również, co nie jest spornym, dopiero po sparowaniu urządzenia przy aktywnym utrzymaniu jego połączenia ze smartfonem poprzez łączność Bluetooth, możliwe jest korzystanie z pozostałych funkcji, takich jak wskazane we wniosku weryfikowanie [...], sterowanie [...], czy odbieranie powiadomień o przychodzących połączeniach głosowych i wiadomościach, a także obsługiwanie licznych funkcji powiązanych z programami sprawności fizycznej i zajęć sportowych.

Na takie właśnie działanie smartwatcha oraz podobnych jemu urządzeń wskazano w Rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2024/964 z dnia 21 marca 2024 r. klasyfikującym te urządzenia do kodu CN znajdującego się w kolejności numerycznej jako ostatni z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie przez zastosowanie ORI 3 c).

Rozporządzenie to, jak wprost wskazano w jego "preambule", wydane zostało w celu zapewnienia jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, przy jednoczesnym zagwarantowaniu wiążącym informacjom taryfowym wydanym odnośnie do towarów, o których mowa w niniejszym rozporządzeniu, a które nie są zgodne z obecnym rozporządzeniem, możliwość przywoływania się na nie przez posiadacza przez pewien okres zgodnie z art. 34 ust. 9 rozporządzenia (UE) nr 952/2013, przy czym okres ten powinien wynosić trzy miesiące.

Z uzasadnienia omawianego rozporządzenia wynika, że klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1, 3b, 3c i 6 ORI, uwagę 1 n do sekcji XVI oraz brzmienie kodów CN 9102 i 910212 00.

Komisja Europejska stwierdziła, że Smartwatch jest artykułem złożonym, przeznaczonym do wykonywania funkcji właściwych dla pozycji 8517 (aparatura do komunikacji), pozycji 9029 (krokomierz), pozycji 9031 (przyrządy pomiarowe lub kontrolne) i pozycji 9102 (zegarek naręczny). Ma wiele funkcji właściwych dla pozycji innych od pozycji 8517, które można wykonywać bez sparowania z innym urządzeniem, takich jak pomiar tętna, pomiar przebytych kroków lub wyświetlanie czasu i daty. Poszczególne funkcje wykonywane przez smartwatch są równie istotne dla jego działania. Wskutek tego nie jest możliwe określenie jego podstawowej funkcji, tj. elementu, który nadawałby urządzeniu jego zasadniczy charakter w rozumieniu ORI 3b. Smartwatch nie jest zatem porównywalny z artykułem opisanym w opinii klasyfikacyjnej systemu zharmonizowanego 8517.62/23.

Wskutek tego smartwatch należy klasyfikować do kodu CN znajdującego się w kolejności numerycznej jako ostatni z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie przez zastosowanie ORI 3c.

W tym stanie rzeczy organy obu instancji, dokonując porównania istotnych cech będącej przedmiotem niniejszej sprawy opaski "[...]" z istotnymi cechami smartwatcha ujętego w Rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2024/964 z dnia 21 marca 2024 r., zasadnie uznały, że mamy do czynienia z urządzeniami o analogicznych cechach. W rezultacie zasadnym stało się także w odniesieniu do tego Towaru dokonanie jego klasyfikacji - poprzez zastosowanie ORI 3 c - do kodu 9102, jako ostatniego w kolejności numerycznej z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie (CN 8517, 9029, 9031, 9102).

Prawidłowości dokonanej przez organy klasyfikacji nie podważają też przywoływane przez Skarżącą wiążące informacje taryfowe, wydane przez właściwe organy państw członkowskich jeszcze przed dniem w życie Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2024/964, skoro wprawdzie zachowały one swoją moc wiążącą dla podmiotów którym ich udzielono, jednakże jedynie przez okres trzech miesięcy. Z kolei organy odwołały się do aktualnie wydawanych wiążących informacji taryfowych, uwzględniających, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, aktualne wskazania Komitetu Kodeksu Celnego o klasyfikowaniu tego rodzaju towarów do kodu CN 9102 12 00.

Końcowo Sąd nie podzielił także podniesionych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania w tym: art. 187§ 1 i art. 191 Op. Należy w tym miejscu zauważyć, że w postępowaniu podatkowym panuje wyrażona w art. 191 Op zasada swobodnej oceny dowodów. Obowiązkiem organu jest zatem ustalanie faktów na podstawie wszechstronnej analizy materiału dowodowego w oparciu o zasady logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego. Organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją.

Taka jednakże sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Wbrew zarzutom Skarżącej, organ sprostał zasadzie swobodnej oceny dowodów, kierując się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego. Rozpatrzeniu podległy też nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności.

W tym stanie rzeczy w ocenie Sądu skarga jako niezasługująca na uwzględnienie podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ppsa.