Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1114/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-06-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu admininstracji
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia del. NSA Zbigniew Romała (sprawozdawca), Protokolant Magdalena Sadzyńska, po rozpoznaniu w dniu 4 czerwca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2614/20 w sprawie ze skargi J. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2020 r., nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2020 r., nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 29 lipca 2020 r., nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz J. B. kwotę 1020 (słownie: jeden tysiąc dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2614/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2020 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r.

Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) dalej jako: "p.p.s.a.".

Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że J. B. (dalej jako: "Strona", "Skarżąca") wniosła o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w związku ze złożoną w dniu 22 czerwca 2020 r. korektą deklaracji PIT-36L. W treści pisma wskazała, że nadpłata powstała w związku ze zmianą rozliczenia dokonanego podmiotowi T. Sp. k. z siedzibą w A (którego jest komandytariuszem) przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z dnia 12 października 2016 r. w zakresie podatku VAT za maj-czerwiec 2014 r., utrzymaną w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Strona zwróciła również uwagę, że posiada udziały w spółce T.Sp.k i z tego tytułu przysługiwało jej w 2014 r. 90% udziału w zyskach.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] pismem z dnia 3 lipca 2020 r. poinformował, że T. Sp. k. wniosła odwołanie od decyzji z dnia 12 października 2016 r. w zakresie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzją z dnia 25 stycznia 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 8 sierpnia 2018 r. oddalił skargę. Następnie spółka wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z informacji uzyskanych w dniu 30 czerwca 2020 r. wynika, że organ nie posiada jakiejkolwiek wiedzy o prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego. Ponadto T. sp. k. pomimo zaskarżenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, złożyła wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego właśnie tą ostateczną decyzją. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wszczął ze wskazanego wniosku postępowanie podatkowe, a następnie postanowieniem z dnia 3 grudnia 2019 r. zawiesił postępowanie do czasu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego w sprawie.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w D postanowieniem z dnia 29 lipca 2020 r. zawiesił postępowanie z wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w związku ze złożoną w dniu 22 czerwca 2020 r. korektą deklaracji do czasu otrzymania prawomocnego orzeczenia kończącego postępowanie sądowoadministracyjne w związku z wniesieniem w dniu 27 sierpnia 2018 r. skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez spółkę T.Sp. k. z siedzibą w A.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako: "organ drugiej instancji") w wyniku rozpatrzenia zażalenia, postanowieniem z dnia 16 października 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że ze złożonego wniosku z dnia 22 czerwca 2020 r. jednoznacznie i bezspornie wynika, że rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty

związane jest bezpośrednio ze wskazanymi rozstrzygnięciami w zakresie podatku VAT, co dowodzi istnienia ścisłego związku pomiędzy wskazanymi decyzjami,

a wnioskiem Strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast byt prawny przedmiotowych decyzji jest ściśle uzależniony od sposobu zakończenia postępowania kasacyjnego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonego w związku ze złożoną przez T. sp. k. skargą kasacyjną oraz postępowania wznowieniowego prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na wniosek spółki.

Na postanowienie organu odwoławczego, Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zaskarżając je w całości

i wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości

i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpatrzenia, rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2614/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.

Sąd I instancji po analizie akt sprawy uznał, że zawieszenie postępowania dotyczącego stwierdzenia ewentualnej nadpłaty do czasu wydania wyroku przez NSA w niniejszej sprawie nie naruszało prawa procesowego w stopniu istotnym.

Rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. związane jest bezpośrednio ze wskazanym rozstrzygnięciem w zakresie podatku VAT, co dowodzi istnieniu ścisłego związku pomiędzy wskazaną decyzją, a wnioskiem Strony o stwierdzenie nadpłaty

w podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast byt prawny przedmiotowej decyzji jest ściśle uzależniony od sposobu zakończenia postępowania kasacyjnego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonego w związku ze złożoną przez T. sp. k. skargą kasacyjną oraz postępowania wznowieniowego prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na wniosek spółki. Powyższe postępowania wszczęte są bowiem względem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie wyrażone w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...].

W świetle powyższego, w ocenie Sądu I pierwszej instancji, wynik postępowania sądowoadministracyjnego jak również wynik postępowania podatkowego prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w Warszawie, w sprawie wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją, będą miały bezpośredni wpływ na byt prawny decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], która stanowi jedyną podstawę wniosku Strony o stwierdzenie nadpłaty.

W ocenie Sądu podnoszone zarzuty dotyczące naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 132 ze zm.) dalej jako: "O.p.", art. 121 § 1 i art. 194 § 1 O.p., są chybione.

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie wniosła Strona zaskarżając ten wyrok w całości. Skarżąca wniosła

o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi; 2) ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; 3) zasądzenie od organu na rzecz Strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych 4) rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

1. art. 151 p.p.s.a. w związku z 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oraz w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, która zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na fakt, iż organy podatkowe zarówno pierwszej jak i drugiej instancji naruszyły przepisy postępowania podatkowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

a) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i zawieszenie postępowania, w sytuacji, gdy nie zostały łącznie spełnione wszystkie przesłanki istnienia zagadnienia wstępnego, bowiem podstawą zawieszenia postępowania musi być wystąpienie zagadnienia prawnego, a nie faktycznego, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, a w konsekwencji brak podstaw do obligatoryjnego zawieszenia postępowania w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r.;

b) art. 210 § 4 O.p i art. 217 § 2 O.p w zw. z art. 219 O.p. w zw. z art. 124 O.p.

i w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie,

a w konsekwencji brak w treści skarżonego postanowienia prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności lakoniczne uzasadnienie przesłanek bezpośredniego związku stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. z rozstrzygnięciem w zakresie podatku od towarów i usług za 2014 r.;

c) art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 194 § 1 O.p. art. 120 O.p. w zw. z art. 122 O.p.

i w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, uniemożliwiając realizację w pełni zasadnego wniosku Strony, a ponadto stosowanie całkowicie bezprawnie instytucji zawieszenia postępowania w związku z brakiem spełnienia wszystkich elementów zagadnienia wstępnego i w efekcie podważenie własnych decyzji wydanych

w zakresie podatku VAT utrzymanych w mocy przez organ II instancji i mających charakter dokumentów urzędowych.

Zdaniem Skarżącego, w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją,

w której nie zachodzi spełnienie elementu istnienia zależności między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia sprawy, które ma zostać podjęte w sprawie wznowieniowej prowadzonej wobec T. sp. k. w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2014 r.

Ponadto kwestia ustalenia prawidłowej wysokości przychodu T. sp. k, dotyczy ustaleń faktycznych, nie będąc tym samym zagadnieniem prawnym. zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne, a treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia, których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy. Natomiast zagadnienie takie nie powstałe w sytuacji, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne. Przywoływane przez organy podatkowe obu instancji jako podstawa zawieszenia sprawy postępowania wznowieniowe są postępowaniami odrębnymi, samodzielnymi, dotyczącymi innego rodzaju zobowiązania podatkowego, tj. podatku VAT.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. oraz poglądy głoszone w doktrynie i bogate orzecznictwo sądów administracyjnych zasadne jest stanowisko, iż rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz rozstrzygnięcie w zakresie podatku VAT za 2014 r. nie są ze sobą ściśle powiązane z uwagi na fakt, iż rozliczenie VAT oraz podatku dochodowego są sprawami odrębnymi. Zatem nawet w sytuacji, gdy skutki procesowe wiążą obie sprawy, to powstanie zagadnienia nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania.

Zdaniem Strony wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] decyzja z dnia 12 października 2016 r. jako decyzja ostateczna na etapie postępowania podatkowego, winna niewątpliwie zostać objęta dyspozycją art. 194 § 1 O.p. Z treści tej decyzji bezsprzecznie wynika uprawnienie Strony do "odzyskania" nadpłaconego podatku. W efekcie powyższego jak również w świetle argumentów podniesionych w dotychczasowej treści uzasadnienia – całkowicie niezrozumiałe i bezzasadne jest działanie organu podatkowego, który niejako nie respektując dyspozycji art. 194 § 1 O.p. całkowicie bezzasadnie zawiesił przedmiotowe postępowanie.

Organ odwoławczy, a za nim Sąd I instancji, uzasadniając swoje stanowisko nie podjął trudu wykazania, jaki wpływ postępowanie wznowieniowe wywrze na postępowanie prowadzone w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. Z tego względu uznać należy, że postanowienie a także uzasadnienie Sądu, nie zawierało prawidłowego uzasadnienia faktycznego. Organ nie wskazał przede wszystkim, jaki jest faktyczny wpływ postępowań wznowieniowych na załatwienie wniosku Skarżącej oraz jakie to zagadnienie prawne wynika z tych wznowionych postępowań, które to zagadnienie determinowałoby podjęcie takiego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Sąd I instancji nie zbadał zasadności postępowania organu w pełni powielając jego stanowisko.

W przedmiotowej sprawie organ odwoławczy, przy akceptacji Sądu I instancji, naruszył przepisy postępowania, w szczególności zasadę zaufania do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 § 1 O.p., uniemożliwiając realizację w pełni zasadnego wniosku Strony. Wydając skarżone postanowienie organ zastosował całkowicie bezprawnie instytucję zawieszenia, podważając własne decyzje wydane

w zakresie podatku VAT, mające charakter dokumentów urzędowych, tym bardziej, że zostały utrzymane w mocy przez organ II instancji (naruszenie art. 194 § 1 O.p.).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał

z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności za niezasadne należy uznać zarzuty naruszenia art. 134 p.p.s.a. Zgodnie z przepisem art. 134 p.p.s.a. WSA rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że WSA zobowiązany jest do badania zaskarżonego aktu w granicach sprawy bez względu na podniesione zarzuty. Przepis ten można naruszyć, wykraczając poza granice sprawy bądź ograniczając się wyraźnie wyłącznie do zgłoszonych przez skarżącego zarzutów. Oznacza to, że WSA zobowiązany jest do badania zaskarżonego aktu w granicach sprawy bez względu na podniesione zarzuty. Przepis ten można naruszyć wykraczając poza granice sprawy, bądź ograniczając się wyraźnie wyłącznie do zgłoszonych przez Skarżącego zarzutów. W rozpoznawanej sprawie WSA dopełnił tego obowiązku, ponieważ dokonał kontroli legalności zaskarżonego postanowienia i wbrew twierdzeniu Skarżącego w skardze kasacyjnej, ustosunkował się do podniesionych zarzutów. Fakt, iż strona nie zgadza się z tak przedstawioną analizą spornych kwestii oraz jej wnioskami, nie może być oceniane jako naruszenie art. 134 p.p.s.a.

Podobnie należało ocenić sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 121 § 1 O.p., 120 i 122 O.p., gdyż autor skargi kasacyjnej łączy go jedynie z kwestionowanym zawieszeniem postępowania w sprawie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego niezadowolenie z rozstrzygnięcia nie może stanowić podstawy do skutecznego zarzutu naruszenia zasad postępowania podatkowego, które w żadnej mierze nie miały miejsca.

Niezasadny był także zarzut naruszenia przepisu art. 210 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie postanowienia o zawieszeniu postępowania odpowiada standardom opisanym w tym przepisie. Pomimo pewnej skrótowości pozwalało tak Skarżącej, jak i sądom obydwu instancji, zrozumieć i ocenić argumentację organów podatkowych

Skuteczność zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. ma charakter wtórny. Z przepisu tego wynika, że sądy administracyjne oceniając legalność zaskarżonego aktu, w wyniku tej oceny eliminują go z obiegu prawnego, jeżeli ustalą, że doszło do naruszenia prawa przy jego wydaniu. Jeżeli natomiast sądy administracyjne nie uwzględniają skargi, z powodu niestwierdzenia naruszeń prawa przy wydaniu zaskarżonego skargą aktu, oddalają skargę. W zaskarżonym wyroku, WSA na postawie art. 151 p.p.s.a., zastosował przewidziany środek prawny, tj. oddalił skargę. Zarzut naruszenia tych przepisów ma jedynie charakter wynikowy. Do uznania, że sąd pierwszej instancji naruszył te przepisy dochodzi w przypadku, gdy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził naruszenie przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania i w rezultacie uchylił zaskarżony wyrok.

W niniejszej sprawie tak właśnie się stało.

Autor skargi kasacyjnej zasadnicze znaczenie przykłada do kwestii sądowej akceptacji postanowienia o zawieszeniu postępowania w przedmiocie nadpłaty

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. pozostałe zarzuty są z nim powiązane.

Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" judykatura rozumie sytuacje,

w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, którego organ nie może rozstrzygnąć w ramach własnych kompetencji. Oznacza to, że bez rozstrzygnięcia wstępnego zagadnienia prawnego (prejudycjalnego) przez inny organ lub sąd, wydanie decyzji w danej sprawie jest niemożliwe. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Musi więc istnieć związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym. W przypadku braku takiego związku zawieszenie postępowania jest niedopuszczalne. Oznacza to, że nie każda kwestia, która w przekonaniu strony, czy też organu stanowi zagadnienie wstępne, takim zagadnieniem jest w istocie i obliguje organ do zawieszenia postępowania administracyjnego.

Zwrócić należy przy tym uwagę, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, dlatego powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę. Stąd też powoływany przepis Ordynacji podatkowej nie może podlegać wykładni rozszerzającej. Konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ i obowiązek wstrzymania się z rozstrzygnięciem danej sprawy administracyjnej do czasu rozstrzygnięcia tego zagadnienia (prejudykatu), będą zatem zachodziły jedynie w sytuacji bezpośredniego uzależnienia rozstrzygnięcia danej sprawy od rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego,

a zatem w sytuacji istnienia pomiędzy tymi kwestiami ścisłego związku. Związek ten nie zachodzi natomiast, kiedy sprawa, co do której rozstrzygać ma organ administracji, jest przedmiotowo związana z inną sprawą toczącą się przed organem administracji bądź sądem czy organami ścigania, ale której brak rozstrzygnięcia nie tamuje (nie uniemożliwia) prawidłowego rozstrzygnięcia danej sprawy administracyjnej. Samo stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć,

a nawet będzie miał, wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji Zgodnie

z utrwalonymi poglądami judykatury unormowanie to dotyczy wyjątku od zasady szybkości i ciągłości postępowania, a określone nim zagadnienie wstępne ma charakter materialnoprawny. Wobec tego przedmiotem takiego zagadnienia nie mogą być jakiekolwiek ustalenia faktyczne (por. wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2020 r., II FSK 115/20). Na interpretację zagadnienia wstępnego, jako przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego, nie mają wpływu względy natury celowościowej

i ekonomiki postępowania.

Taki mechanizm dobrze ilustruje orzecznictwo w sprawach podatku od towarów i usług.

W wyroku NSA z dnia 16 października 2020 r., sygn. akt I FSK 9/18, wskazano, że prawomocne zakończenie postępowania sądowoadministracyjnego

w zakresie kontroli legalności, wydanej na rzecz skarżącego decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe nie ma charakteru zagadnienia wstępnego, w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p.). Podobnie w wyroku

z dnia 14 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1677/16, NSA nie kwestionując konieczności uwzględnienia w rozliczeniach za rozstrzygane okresy nadwyżki VAT naliczonego z przeniesienia za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, zakwestionował praktykę całkowicie biernego oczekiwania na zakończenie wskazanych postępowań za wcześniejsze okresy. Skoro każdy okres rozliczeniowy w podatku od towarów

i usług stanowi niezależny, samodzielny przedmiot postępowania podatkowego, to postępowanie to musi być prowadzone wedle zasad właściwych dla takiego postępowania. Tym samym nie ma uzasadnienia zachowywanie bierności

w przeprowadzaniu czynności dowodowych z uwagi na prowadzenie postępowania za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, rozstrzygnięcie w tym zakresie nie jest prejudykatem w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Wysokość podatku wynika

z deklaracji albo decyzji podatkowej, organ ma więc podstawy prawne do wydania rozstrzygnięcia za kolejne okresy rozliczeniowe po przeprowadzeniu postępowania dowodowego w zakresie rozliczeń objętych przedmiotem takiego postępowania. Ma także prawną możliwość uwzględnienia w późniejszym czasie ewentualnej zmiany rozstrzygnięcia w zakresie podatku za wcześniejszy okres rozliczeniowy.

Sytuacja analogiczna do będącej przedmiotem rozpoznawanej skargi kasacyjnej wystąpiła w sprawie zakończonej prawomocnym wyrokiem WSA

w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 144/19. Sąd ten zauważył, że przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie nadpłaty do czasu rozstrzygnięcia sprawy określenia wysokości zobowiązania podatkowego, natomiast z uwagi na fakt, że zawieszenie postępowania ogranicza zasadę szybkości oraz ciągłości postępowania podatkowego, może ono mieć miejsce tylko w przypadkach wyraźnie określonych

w przepisach tej ustawy. Równocześnie przyjąć należy, że nie zachodzi między określeniem zobowiązania podatkowego a stwierdzeniem nadpłaty relacja tego rodzaju, że pierwsze z nich jest kwestią wstępną dla drugiego. Zagadnienie wstępne zachodzi wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej i wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej w ogóle, a nie z wydaniem rozstrzygnięcia o określonej treści. Jest to przesłanka negatywna jurysdykcyjnego postępowania podatkowego.

W omawianej sprawie w obrocie prawnym pozostawała ostateczna decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Tym samym możliwe stało się wydanie decyzji określającej nadpłatę

w powyższym podatku. Ewentualne uchylenie decyzji przez Naczelny Sąd Administracyjny mogło skutkować uchyleniem decyzji w przedmiocie nadpłaty.

Przenosząc powyższe na realia niniejszej sprawy uznać więc należało, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie błędnie zaakceptował ocenę organów podatkowych, że wystąpiła w niej przesłanka do zawieszenia postępowania opisana w przepisie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Organy podatkowe powinny rozstrzygnąć sprawę nadpłaty Skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o stan faktyczny sprawy, korektę deklaracji podatkowej PIT 36L i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie III SA/Wa 1187/17.

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i na podstawie art. 145 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Węgrowie z dnia 29 lipca 2020 r.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania za obie instancje.

Na zasądzoną kwotę składa się wpis od skargi (100 zł) oraz wpis od skargi kasacyjnej (100 zł), poniesiona opłata kancelaryjna od uzasadnienia (100 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika, które określono w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018 poz. 1687 ze zm.) w wysokości 480 zł, oraz za drugą instancję

w wysokości 240 zł, na podstawie § 2 ust. 2 pkt 1 wskazanego rozporządzenia.