Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1102/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 marca 2024 r. sprawy ze skargi M. R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 października 2023 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.459.2023.1.JG w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2023 r. M.R. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżący") złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą posiadającą status podatnika zwolnionego z VAT; zgodnie z art. 113 ustawy o VAT. Jest jednocześnie rolnikiem prowadzącym gospodarstwo rolne i posiada status rolnika ryczałtowego zwolnionego z VAT, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o VAT.

Jest także właścicielem działek rolnych o numerach: [...] położonych w miejscowości P., gmina Z., powiat [...], województwo [...]. Dla działek nr [...] i nr [...] prowadzona jest księga wieczysta KW nr [...], dla działki nr [...] księga wieczysta KW nr [...], a dla działki nr [...] księga wieczysta KW nr [...]. Działki te, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Na działkach nr [...] położone są dwie linie gazociągowe wysokiego ciśnienia DN 100 i DN 150, których właścicielem jest G. S.A. z siedzibą w W. Gazociągi znacznie i na stałe utrudniają zagospodarowanie powierzchni gruntu.

Przedsiębiorstwo G. S.A. korzysta z nieruchomości (wyżej wymienionych) w zakresie usytuowania urządzeń przesyłowych bez zawartej umowy o ustanowienie prawa służebności przesyłu. 16 marca 2015 roku, Wnioskodawca złożył w Sądzie Rejonowym w Kartuzach wniosek o ustanowienie służebności przesyłu za wynagrodzeniem.

Na podstawie orzeczenia sądu cywilnego, z tytułu ustanowionej służebności przesyłu na części wskazanych wyżej działek gruntu, przedsiębiorca G. S.A. dokonał wypłat na Pana rachunek bankowy jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym jednorazowe wynagrodzenie, uzyskane przez Wnioskodawcę za ustanowienie służebności przesyłu - będzie objęte obowiązkiem naliczenia i zapłaty podatku VAT od kwoty uzyskanego wynagrodzenia i czy w takim przypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany do zarejestrowania się jako podatnik VAT i zobowiązany do wystawienia faktury VAT?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca podkreślił, że nieruchomości, na których ustanowiono przedmiotowe służebności, nie są w żaden sposób związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Ustanowienie na nich służebności przesyłu jest zwykłym wykonywaniem prawa zarządu majątkiem osobistym i takie działania podejmowane przez Wnioskodawcę mają charakter zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym, nie będzie on działał w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

Interpretacją indywidualną z dnia 20 października 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS"), uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Dyrektor KIS, po przywołaniu m. in. przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust.1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r., poz. 1570, dalej: "ustawa VAT"), wskazał, że dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta, wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W dalszych wywodach, poprzedzonych przywołaniem regulujących instytucję służebności przesyłu przepisów art. 3051-3054 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm, dalej:"K.c."), Dyrektor KIS stwierdził, że ustanawiając służebność przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego Wnioskodawca świadczy w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT usługi, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Czynność ta ze względu na jej odpłatny charakter, podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Jednorazowo otrzymane od przedsiębiorstwa energetycznego świadczenie pieniężne, stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę, dającą wypłacającemu je przedsiębiorstwu wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości (gruntu). Z tych właśnie względów, z tytułu wykonywanych czynności Wnioskodawca jest uznany za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący zaskarżył interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 20 października 2023 r. wnosząc o jej uchylenie.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 8 ust. 1 pkt 2 i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT w następstwie dokonania ich wadliwej wykładni w konsekwencji której organ skarbowy błędnie przyjął, że:

- ustanowienie za wynagrodzeniem służebności przesyłu jest w każdej sytuacji czynnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT,

- M.R., w przedstawionym stanie faktycznym, z tytułu ustanowienia za wynagrodzeniem służebności przesyłu stał się podatnikiem podatku od towarów i usług, był zobowiązany do zarejestrowania się jako podatnik VAT, do wystawienia faktury VAT i do naliczenia oraz zapłaty podatku VAT od tej czynności.

Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy skarżący stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług z racji odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu w warunkach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przypomnieć zatem trzeba, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przez świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również : 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde odpłatne świadczenie na rzecz określonego podmiotu (osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej), które nie stanowi dostawy towarów.

Jak zasadnie podnosi się w literaturze, pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem jako obowiązek wykonania, przekazania czegoś. Przez świadczenie trzeba będzie zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynnie bądź też tolerowanie , znoszenie określonych stanów rzeczy)(A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Warszawa 2007, s. 144).

Ponadto wymienieni komentarzy słusznie wskazują, że pomimo iż art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT mówi o zobowiązaniu się od powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji, to nie można ograniczyć jego zakresu jedynie do stosunków obligacyjnych, ale świadczenie tego rodzaju usług odbywa się również (a nawet przede wszystkim) na płaszczyźnie prawa rzeczowego, poprzez ustanowienie niektórych ograniczonych prawa rzeczowych np. służebności (tamże, s. 149).

W świetle art. 3051 K.c., nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Służebność przesyłu jest trzecim, obok służebności osobistej i gruntowej (art. 285 § 1 K.c.), rodzajem służebności unormowanym w K.c. Służebność przesyłu może być ustanowiona jedynie na rzecz przedsiębiorcy (właściciela urządzeń przesyłkowych lub podmiotu mającego zamiar je wybudować). W ramach przedmiotowej służebności przedsiębiorca zasadniczo mieć będzie możliwość wejścia na grunt obciążony służebnością oraz jego zajęcia w trakcie budowy w zakresie potrzebnym do realizacji inwestycji, w celu posadowienia tam urządzeń, a następnie także podejmowania działań w celu ich utrzymania w należytym stanie. Z kolei na właścicielu nieruchomości obciążonej spoczywa obowiązek znoszenia zarówno istnienia cudzych urządzeń na gruncie (wcześniej ich posadowienia), jak i działań w celu ich utrzymania.

Powyższe zachowanie właściciela nieruchomości obciążonej stanowi świadczenie (odpłatne) w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT będące przedmiotem usługi, jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże powyższe ustalenie samo w sobie nie przesądza powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, albowiem do tego konieczne jest stwierdzenie, że czynności podlegającej opodatkowaniu dokonał podatnik podatku.

Według art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei na podstawie ust. 2 art. 15, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał w tym kontekście, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 [...],. s. I-3013, pkt 32). Podobna konkluzja wynika z orzecznictwa, zgodnie z którym zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki TSUE z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 [...] s. I-4295, pkt 58; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 [...], Zb.Orz. s. I-10157, pkt 39).

W tym miejscu warto również wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 689/13, w którym wyrażono pogląd, że "jakkolwiek odpłatne ustanowienie w drodze umowy służebności przesyłu mieści się w pojęciu świadczenia usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 in fine ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), to jednak do jej opodatkowania niezbędne jest, aby podmiot świadczący taką usługę działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 powołanej ustawy, w odniesieniu do tej właśnie czynności opodatkowanej". Pogląd ten został następnie zaakceptowany w wyroku NSA z dnia 19 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 276/14 oraz w wyroku NSA z dnia 8 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 115/20 (wyroki dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), a sąd w składzie obecnym w całości go podziela i uznaje za własny.

Należy przy tym pamiętać, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o interpretację jest zobowiązany między innymi do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że przez wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny rozumie się taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości określonego zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionej we wniosku sprawy (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013, s. 125). W konsekwencji podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wydanie 7, Lexis Nexis, Warszawa 2011, s. 113–114). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2011 roku, II FPS 6/10).

W nawiązaniu do przedmiotowej sprawy należy przede wszystkim przypomnieć, że we wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca wyraźnie wskazał, że działki na których ustanowiono służebność przesyłu nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Z wniosku nie wynikało też, aby teren był wykorzystywany do celów działalności rolniczej.

Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji nie wynika zatem, że wnioskodawca działał w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Nieruchomości, na których została ustanowiona służebność przesyłu miały wyłączny związek z zaspokajaniem potrzeb osobistych skarżącego, dlatego ustanowienie na nich służebności przesyłu nie mogło być uznane za jedną z form wykorzystywania takiego majątku w celach zarobkowych, równorzędną z działalnością gospodarczą cechującą się profesjonalizmem w tym zakresie.

Z powyższych względów, uznając skargę za uzasadnioną Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 wskazanej ustawy.