Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 270/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi R. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz orzeczenia o zabezpieczeniu zobowiązań za wskazany okres na majątku skarżącego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] określającą R. T. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz orzekającą o zabezpieczeniu zobowiązań za wskazany okres na majątku skarżącego.

W uzasadnieniu wskazano, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wszczął postępowanie kontrolne wobec R. T. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2016 roku. W toku ww. postępowania - uznając, iż zaistniały podstawy do zastosowania instytucji zabezpieczenia uregulowanej w art. 33 ustawy Ordynacja podatkowa - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu [...] wydał decyzję określającą i zabezpieczającą na majątku R. T. przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2016 r. Decyzja została doręczona Stronie w dniu 23.02.2017r.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w decyzji z [...] w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii doręczenia i wskazał, że złożenie pełnomocnictwa w toku postępowania podatkowego, czy postępowania kontrolnego nie wywołuje skutków prawnych w zakresie postępowania prowadzonego w przedmiocie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych.

Wskazał ponadto, że ustawodawca od dnia 1 lipca 2016r. przewidział możliwość ustanowienia pełnomocnictwa ogólnego, mającego najszerszy zakres spośród pełnomocnictw uregulowanych w ustawie Ordynacja podatkowa. Na podstawie pełnomocnictwa ogólnego, pełnomocnik upoważniony jest do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej. Wyznaczenie zatem pełnomocnika ogólnego sprawia, że nie jest już potrzebne ustanawianie pełnomocnika dla każdej sprawy podatkowej odrębnie (poprzez złożenie pełnomocnictwa do akt spraw), można ustanowić pełnomocnika do wszelkich spraw, które zostały już wszczęte lub które zostaną dopiero wszczęte. Udzielając pełnomocnictwa ogólnego podatnik może oczekiwać pomocy prawnej w każdej sytuacji. Sytuacja taka w analizowanej sprawie nie wystąpiła.

Reasumując tę część rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że zaskarżona decyzja z dnia [...] została wydana i doręczona prawidłowo stronie postępowania – R. T.

Przechodząc do meritum sprawy organ wskazał, że na podstawie art. 14d ustawy o kontroli skarbowej - dyrektor urzędu kontroli skarbowej w toku postępowania kontrolnego mógł w drodze decyzji dokonać zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku kontrolowanego. Przepisy art. 33-33c ustawy Ordynacja podatkowa należało w tym wypadku stosować odpowiednio.

Ww. przepis został uchylony z dniem 1 marca 2017r. ustawą z 16 listopada 2016r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016, poz.1948 ze zm.). Aktualnie obowiązującym przepisem w ww. zakresie jest art. 80 § 1 ustawy z 16.11.2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016, poz. 1947, ze zm.).

W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, że w wyniku postępowania kontrolnego stwierdzono, że podatnik prowadzący działalność w przedmiocie sprzedaży samochodów "A" sporządzał deklaracje VAT-7 za okresy objęte kontrolą nie posiadając żadnych ewidencji i dokumentów źródłowych. Wartości ujęte w tych rozliczeniach określone zostały przez Niego szacunkowo. Kontrolowany złożył oświadczenie, z którego wynika, że dokumenty związane z działalnością gospodarczą ww. firmy "A" zostały w dniu 6 kwietnia 2016r. skradzione. Podatnik - po kilkukrotnym wezwaniu - przedstawił jedynie trzy faktury sprzedaży za okres 06.04. - 31.12.2016r. oraz dwie faktury kosztowe. Na potwierdzenie powyższego przedłożone zostały: zaświadczenie z Komisariatu Policji w K. z dnia [...] informujące o tym, że w dniu [...] R. T. złożył zawiadomienie o przestępstwie kradzieży laptopa i dwóch pudełek z dokumentami księgowymi oraz postanowienie [...] Komisariatu Policji Komendy Miejskiej Policji w Ł. z dnia [...] o umorzeniu dochodzenia w ww. sprawie z powodu niewykrycia sprawcy.

Ponadto w oświadczeniu z dnia 18 stycznia 2017r. podatnik poinformował (m.in.), że cyt.: "Deklaracje VAT złożyłem nie na podstawie dokumentów, ponieważ ich nie miałem lecz na podstawie przypuszczalnych wyliczeń dochodu jaki mam wrażenie osiągnąłem w pierwszym kwartale 2016r., tj. około 80.000 zł. Z racji tego, że podatek dochodowy od tej kwoty oraz podatek VAT był dla mnie kwotą, której nie posiadam postanowiłem, że w sposób sztuczny rozłożę go na kilka miesięcy. Zdaję sobie sprawę z niekoniecznie prawidłowego sposobu rozliczenia, ale jednocześnie nie miałem innego pomysłu, a należne podatki chciałem zapłacić ".

W toku postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej zebrał materiał dowodowy, który pozwolił stwierdzić, że wielkość dostaw towarów na terenie kraju oraz kwota podatku należnego z tytułu tych dostaw wykazane w deklaracjach VAT-7 zostały przez podatnika zaniżone. Powyższe ustalono na podstawie pozyskanych przez organ kontroli skarbowej faktur VAT wystawionych przez stronę na rzecz swoich odbiorców.

W ocenie organu nie sposób nie zauważyć - w związku z dokonaną kradzieżą w kwietniu 2016 r. dokumentów źródłowych - niefrasobliwości i lekkomyślności podatnika, który po pierwsze nie zabezpieczył dokumentacji księgowej i woził ją w samochodzie, a po drugie do dnia rozpoczęcia postępowania kontrolnego, czyli przez prawie 8 miesięcy - nie podjął żadnych czynności, aby tę dokumentację odtworzyć. W tym stanie rzeczy wskazano, że obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej oraz jej odtworzenia w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku, a w przypadku stwierdzenia przez organ skarbowy - w ramach toczącego się postępowania - zwłoki w tym zakresie, skutkującej trudnościami w pozyskaniu stosownych duplikatów utraconych dokumentów, nie przeradza się w obowiązek ciążący na tym organie. W przedmiotowej sprawie brak tych dokumentów powoduje zatem, że strona nie może skorzystać z przysługującego jej prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika bowiem z ustalonego przez organ pierwszej instancji stanu faktycznego nie posiada ona dokumentów, w tym faktur VAT, stanowiących podstawę do obniżenia kwot podatku należnego.

W omawianej kwestii podkreślono, że organ pierwszej instancji w toku postępowania kontrolnego pozyskał faktury VAT dokumentujące dokonane przez stronę nabycia, tj.: fakturę VAT z dnia [..] Nr [...] (kwota netto: 88.000,00 zł; podatek VAT: 20.240,00 zł), fakturę VAT z dnia [...] Nr [...] (kwota netto: 3.500,00 zł; podatek VAT: 805,00 zł), które w dokonanym rozliczeniu przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług zostały uwzględnione.

W przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji uznał, że R. T. - w kontrolowanym okresie - nie wykazał całości uzyskanych obrotów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Wobec powyższego stwierdzenia zawarte w zaskarżonej decyzji uprawdopodabniają fakt, że w sprawie podatnik zaniżył podatek należny z tytułu dostaw towaru, z uwagi na niewykazanie tego podatku w deklaracjach VAT-7.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano stwierdzone w toku postępowania kontrolnego nieprawidłowości, co dało podstawę do obliczenia przybliżonych kwot przyszłych zobowiązań podatkowych. Natomiast ostateczne rozstrzygnięcie merytoryczne w zakresie prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej dokona się na podstawie całego zebranego materiału dowodowego w postępowaniu zakończonym odrębną decyzją, na którą będzie przysługiwał odrębny środek zaskarżenia.

Z kolei odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku zaistnienia w przedmiotowej sprawie przesłanek do zastosowania instytucji zabezpieczenia, określonych w art. 33 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że obniżenie w sposób nieuzasadniony w deklaracjach VAT-7 za miesiące styczeń - grudzień 2016 r. przez R. T. podatku należnego o podatek naliczony, co stwierdzono w trakcie przeprowadzonej kontroli, podważyło domniemanie jego rzetelności jako podatnika i dało podstawę Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. (obecnie Naczelnikowi [...] Urzędu Celno- Skarbowego w Ł.) do wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku podatnika przyszłych przybliżonych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-grudzień 2016r.

O obawie niewykonania przyszłych zobowiązań świadczy również sytuacja fnansowo-majątkowa podatnika.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zauważył, że mimo osiągnięcia przez R. T. w 2015 i 2016 roku dochodu (malejącego w stosunku do dochodu z roku poprzedniego) to łączna jego suma (237.586,11 zł) jest dużo niższa od kwoty łącznej przewidywanych zobowiązań podatkowych (1.162.603,00 zł) z tytułu podatku od towarów i usług za okres styczeń - grudzień 2016r., co nie daje żadnej gwarancji na ich uregulowanie i uzasadnia obawę niewykonania przyszłych zobowiązań podatkowych.

Posiadany przez podatnika majątek ruchomy i nieruchomy również nie może stanowić zabezpieczenia zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Z danych będących w posiadaniu Urzędu Skarbowego w R. (baza Czynności Majątkowych) wynika, iż R. T. jest właścicielem nieruchomości: gruntu rolnego zabudowanego położonego w K. o powierzchni 0,0227 ha, nr [...], innej nieruchomości o powierzchni 2 ary 24m2, położonej przy ul. A. 10, [...] K., gdzie umiejscowiono dwa budynki: biurowo-mieszkalny o pow. 70m2 oraz kotłownię - 10m2, o wartości 400 tys. zł. Z powyższego wynika, że podatnik co prawda jest właścicielem dwóch nieruchomości, jednak jedna z nich - grunt rolny - nr [...], w Dziale [...] - hipoteka - jest obciążona kilkoma wpisami hipotek umownych na rzecz banków. Ostatni wpis hipoteki jest dokonany na rzecz Banku A Oddział I w B., na podstawie umowy kredytu obrotowego nr [...] z dnia [...] na kwotę 240.000,00 zł z tytułu spłaty kredytu oraz odsetek. Natomiast wartość drugiej z nich nie może stanowić zabezpieczenia przyszłych zobowiązań podatkowych.

Z akt sprawy wynika również, iż R. T. jest właścicielem kilku ruchomości (źródło danych Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców (CEPiK) i baza Czynności Majątkowych, czynności zawarte za okres od 2012r. do 2016r.), jednak jak wynika ze spisanego w dniu 23 lutego 2017r. protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego, R. T. zbył posiadane środki transportowe i nie jest właścicielem żadnych ruchomości.

W ocenie organu wartość całego posiadanego majątku ruchomego i nieruchomego po uwzględnieniu obciążeń hipotecznych również potwierdza obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Ponadto w ww. protokole R. T. wskazał, iż: utrzymuje się z dochodów otrzymywanych z pełnienia funkcji prezesa A Sp. z o.o. (dochód miesięczny ok. 2.000,00 zł), zamieszkuje w budynku stanowiącym Jego własność (na nieruchomości rolnej, wpis w KW ustanowiona jest hipoteka kaucyjna na rzecz B Banku) powierzchnia działki ok. 2500 m2, meble oraz sprzęt codziennego użytku stanowią własność B Sp. z o.o. Sp. komandytowa, nie posiada innego majątku, działalność gospodarczą rozpoczął w 2003r. w zakresie sprzedaży samochodów, usług budowlanych, usług informatycznych. Na miejscu nie stwierdzono maszyn i urządzeń do prowadzenia działalności gospodarczej.

Reasumując, powyższe dane niewątpliwie świadczą o obawie, że przyszłe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2016r. nie zostaną wykonane.

Na obawę tę wskazuje również wygaszanie przez podatnika prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej pod nazwą "A". Obawę tę potwierdza złożone przez R. T. w toku kontroli oświadczenie, iż cyt.: "powodem utrzymywania działalności w systemie CEIDG jest uzyskana wcześniej dotacja unijna. Jednym z obowiązków zawarcia umowy dotacyjnej jest ciągłe prowadzenie działalności przez okres 5 lat. ". Powyższe ma swe uzasadnienie w fakcie prowadzenia przez stronę działalności o identycznym charakterze w formie spółki kapitałowej, w której posiada dużą część udziałów. Z danych dostępnych w Krajowym Rejestrze Sądowym na dzień wydania decyzji z dnia [...] wynika, że R. T. (pełniący funkcję Prezesa) posiadał udziały w następujących spółkach kapitałowych: A sp. z o.o. NIP [...], KRS [...] udziałów o łącznej wartości 249.950,00 zł (kapitał zakładowy spółki 250.000,00 zł), C sp. z o.o. NIP [...], KRS [...] udziałów o łącznej wartości 55.000,00 zł (kapitał zakładowy spółki 55.000,00 zł).

Organ odwoławczy nadmienił ponadto, że organ I instancji, w trakcie trwania kontroli, pismem z dnia 19 grudnia 2016r. wezwał R. T. do złożenia oświadczenia (ORD-HZ) o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. Strona nie złożyła takiego dokumentu.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. organ pierwszej instancji w uzasadnieniu skarżonej decyzji właściwie wskazał na istnienie uzasadnionej obawy niewykonania przyszłych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2016r.

Zdaniem organu odwoławczego za dokonaniem zabezpieczenia przyszłych zobowiązań przemawiał również fakt, że wobec R. T. prowadzone było i jest nadal, postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014r., po przeprowadzonej kontroli, w wyniku której ujawniono uszczuplenie w podatku w wysokości 23.855,00 zł. R. T. obecnie posiada zaległości w łącznej wysokości 9.936,00 zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiąc grudzień 2016r. oraz z tytułu odsetek od zaliczek na ten podatek za miesiące kwiecień - sierpień, listopad i grudzień 2016r.

Wzmocnienie obawy niewykonania prognozowanych zobowiązań wynikających z zaskarżonej decyzji uzasadnia okoliczność prowadzenia wobec R. T. postępowania przez Prokuraturę Okręgową w P. Wydział [...] Śledczy, w tym wydanie w jego toku w dniu [...] postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym. Sąd Okręgowy w P. [...] Wydział Karny postanowieniem z dnia [...] sygn. akt [...] utrzymał zaskarżone postanowienie.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., stwierdzone w toku postępowania kontrolnego nieprawidłowości, brak dochodów oraz brak majątku dają podstawę do przyjęcia, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zabezpieczonych kwot, a tym samym do wydania decyzji zabezpieczającej. Wskazane elementy ustaleń stanu faktycznego, odniesione prawidłowo do treści art. 33 ustawy Ordynacja podatkowa, dały w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. dostateczne podstawy do przyjęcia, że została spełniona przesłanka istnienia uzasadnionej obawy niewykonania przez R. T. przybliżonych zobowiązań podatkowych.

Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] została przez podatnika zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. R. T. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, kwestionowanym rozstrzygnięciom zarzucając naruszenie:

- art. 14d ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2015r. poz. 553 z późn. zm.) w związku z art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.) - poprzez błędne uznanie, że w sprawie zaistniała przesłanka uzasadnionej obawy, iż przewidywane zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług nie zostanie przez stronę wykonane, podczas gdy podatnik dobrowolnie zrekonstruował wysokość ciążących na nim zobowiązań podatkowych składając deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące 2016 r. oraz regularnie uiszcza wynikające z ww. deklaracji należności publicznoprawne, a nadto nie dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku celem utrudnienia lub udaremnienia ewentualnej egzekucji,

- art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej - poprzez uchylenie się od obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez brak zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego,

- art. 191 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 33 § 4 pkt 2 ustawy o kontroli skarbowej - poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która w niniejszej sprawie przybrała postać oceny dowolnej, w szczególności poprzez całkowicie dowolne określenie przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku do towarów i usług za miesiące styczeń - grudzień 2016 r.,

- art. 210 § 4 w związku z art. 124 Ordynacji podatkowej - poprzez uchylenie się od obowiązku wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy, w szczególności poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W świetle art. 33 § 2 pkt 2 O.p. zabezpieczenia w wymienionych okolicznościach można dokonać m.in. również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W takim przypadku organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (art. 33 § 4 pkt 2 O.p.).

Nie ulega zatem wątpliwości, że to do organu podatkowego należy wykazanie czy ziszczony został zasadniczy warunek zastosowania zabezpieczenia w postaci "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane". Jedynie przykładowo ustawodawca zaliczył do tej kategorii działania podatnika polegające na trwałym nieuiszczaniu wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonywaniu czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

Sposób ukształtowania omawianej instytucji pozwala zatem na ustanowienie zabezpieczenia, mimo braku ostatecznej i prawomocnej decyzji podatkowej, zaś wstępna weryfikacja okoliczności rozstrzyganych następnie (ostatecznie) w postępowaniu wymiarowym stanowi immanentną cechę postępowania w przedmiocie zabezpieczenia. Działanie takie jest bowiem niezbędne już chociażby dla określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. Wbrew sugestiom spółki, nie jest również wykluczone a limine powoływanie się przez organ na okoliczności badane i oceniane w toku postępowania zmierzającego do wydania decyzji podatkowej. Przytoczony powyżej art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej posługuje się przesłanką o charakterze nieostrym, a ustawodawca jedynie przykładowo wymienia sytuacje, które mogą świadczyć o istnieniu uzasadnionej obawy niewywiązania się z zobowiązania podatkowego. Ustanowienie otwartego katalogu okoliczności, które mogą wskazywać na niebezpieczeństwo uchylania się od wykonania powinności podatkowych, oznacza, że organ podatkowy nie jest w tym zakresie ograniczony i może wykazywać ziszczenie się przesłanki zabezpieczenia wszelkimi możliwymi środkami (zob. podobnie przykładowe wyroki NSA: z 10 listopada 2015 r., II FSK 2725/13 i z 9 listopada 2017 r., I FSK 205/16, CBOSA). W konsekwencji również okoliczności towarzyszące powstaniu zobowiązań podatkowych i oceniane ostatecznie w toku postępowania wymiarowego mogą służyć wykazaniu, że w sprawie zachodzi niebezpieczeństwo niewykonania zobowiązania podatkowego.

Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do wydania decyzji w przedmiocie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2016 r. Organy podatkowe obu instancji, rozstrzygając o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego, prawidłowo oceniły zebrany materiał dowodowy. W konsekwencji, miały podstawy do uznania, że istnieje obawa, iż prognozowane zobowiązanie podatkowe wraz z odsetkami nie zostanie wykonane. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 33 § 1 O.p. Przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego organ określił na podstawie postępowania kontrolnego, przeprowadzonego u skarżącego w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług. I tak, w uzasadnieniu wydanych w sprawie decyzji wskazano, że podatnik prowadzący działalność w przedmiocie sprzedaży samochodów A sporządzał deklaracje VAT-7 za okresy objęte kontrolą nie posiadając żadnych ewidencji i dokumentów źródłowych. Wartości ujęte w tych rozliczeniach określone zostały przez niego szacunkowo. Kontrolowany złożył oświadczenie, z którego wynika, że dokumenty związane z działalnością gospodarczą ww. firmy A zostały w dniu 06 kwietnia 2016r. skradzione. Podatnik - po kilkukrotnym wezwaniu - przedstawił jedynie trzy faktury sprzedaży za okres 06.04. - 31.12.2016r. oraz dwie faktury kosztowe.

Organ analizując okoliczności powstania zaległości słusznie wskazał, że obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej oraz jej odtworzenia w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku, a w przypadku stwierdzenia przez organ skarbowy - w ramach toczącego się postępowania - zwłoki w tym zakresie, skutkującej trudnościami w pozyskaniu stosownych duplikatów utraconych dokumentów, nie przeradza się w obowiązek ciążący na tym organie. W przedmiotowej sprawie brak tych dokumentów powoduje zatem, że Strona nie może skorzystać z przysługującego Jej prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika bowiem z ustalonego przez Organ pierwszej instancji stanu faktycznego nie posiada Ona dokumentów, w tym faktur VAT, stanowiących podstawę do obniżenia kwot podatku należnego, a to przecież w interesie Podatnika jest posiadanie tych dokumentów aż do upływu terminu przedawnienia zobowiązania, a jeśli faktury te utracił, to powinien możliwie szybko podjąć starania o uzyskanie ich duplikatów, jeśli nie chciał narazić się na zarzut, w razie ewentualnej kontroli, że odliczenie podatku naliczonego było bezpodstawne.

Co więcej, w niniejszej sprawie organ kontroli skarbowej zgromadził (w przedmiocie podatku należnego) - dokumenty (faktury, umowy kupna-sprzedaży samochodów) pozwalające na stwierdzenie, że wielkość dostaw towaru na terenie kraju oraz kwoty podatku należnego z tytułu tych dostaw wykazane przez podatnika w złożonych deklaracjach VAT-7 zostały zaniżone w odniesieniu do podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytuły dostaw towarów na terenie kraju wynikających z faktur wystawionych przez stronę na rzecz odbiorców.

Zdaniem Sądu wskazane okoliczności mogły doprowadzić organy podatkowe do wniosku o zasadności wydania decyzji o zabezpieczeniu.

W ocenie Sądu, na zagrożenie niewykonania obowiązku podatkowego (braku możliwości ściągnięcia ostatecznie określonego podatku) może również wskazywać porównanie wysokości potencjalnego podatku (z odsetkami) do wartości dochodów i zobowiązań cywilnoprawnych oraz całego mienia podatnika na co trafnie wskazano w zakwestionowanej decyzji.

Organ zasadnie też przyjął, że wzmocnienie obawy niewykonania prognozowanych zobowiązań, uzasadnia okoliczność prowadzenia wobec podatnika postępowania przez Prokuraturę Okręgową w P. Wydział [...] Śledczy, w tym wydanie w jego toku w dniu [...] postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym, utrzymanego przez Sąd Okręgowy w P. [...] Wydział Karny postanowieniem z dnia [...] sygn. akt [...].

Rację ma organ podatkowy, że decyzja o zabezpieczeniu nie rozstrzyga o wysokości zobowiązania podatkowego. Jednakże wymóg określenia jedynie przybliżonej wysokości zabezpieczonego zobowiązania podatkowego, przewidziany w art. 33 § 4 O.p., nie zwalnia organu z obowiązku właściwego uzasadnienia decyzji o zabezpieczeniu, także w zakresie dotyczącym przedstawienia danych, na podstawie których przybliżona kwota zobowiązania została wyliczona. Obowiązek ten wynika nie tylko z art. 210 § 4 O.p., określającego elementy uzasadnienia decyzji, ale i z art. 124 tej ustawy, statuującego zasadę przekonywania stron. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2007 r. I FSK 75/07 (LEX nr 421446).

Przybliżona kwota zobowiązania podatkowego powinna być wyliczona z uwzględnieniem wszystkich znanych elementów prawno-podatkowego stanu sprawy. Tak właśnie było w omawianym przypadku, co wyraźnie wynika z treści decyzji obu instancji.

Biorąc pod uwagę powyższe wywody, nie można podzielić zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy. W zaskarżonej decyzji bowiem organ odwoławczy odniósł się do wysokości przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, w sposób jednoznaczny akceptując ustalenia organu pierwszej instancji, dokonane w tym zakresie. Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, wyraźnie wynika, że przybliżona kwota zobowiązań została określona przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. na podstawie danych posiadanych przez ten organ, które dotyczyły podstaw opodatkowania - czyli zgodnie z wymogiem art. 33 § 4 O.p.

Natomiast okoliczność, że skarżący nie akceptuje tych danych, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.), zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) oraz zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 O.p. Skarżąca bowiem będzie miała realną możliwość kontestowania danych, którymi dysponowały organy i dowodzenia rzeczywistej wysokości zobowiązań podatkowych w postępowaniu wymiarowym.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji.

dc.