Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 587/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, 4, 4d, 4e, art. 16 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 36 ust. 4 i 7
journal: Dz.U. 2003 nr 80 poz 717
law: Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym
article: art. 14c par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) WSA Izabela Kucznerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2012 r. sprawy ze skargi A S.A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( [...] 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego;


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu [...] sierpnia 2009r. P. S.A. wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Jako przepisy będące przedmiotem interpretacji wskazała art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4 d oraz art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54 poz. 654 ze zm., dalej u.p.d.o.p.).

We wniosku spółka przedstawiła następujący opis zdarzenia przyszłego. Spółka jest właścicielem albo użytkownikiem wieczystym szeregu nieruchomości. Posiada nieruchomości gruntowe niezabudowane i zabudowane wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nieruchomości te stanowić będą przedmiot aportu wnoszonego przez spółkę do nowoutworzonej spółki osobowej (spółki komandytowej), w której spółka zostanie komandytariuszem. W przyszłości, w przypadku uzyskania korzystnej finansowo oferty od podmiotu trzeciego (inwestora instytucjonalnego lub prywatnego), spółka komandytowa może dokonać odpłatnego zbycia nieruchomości wniesionych aportem przez spółkę. Dla nieruchomości tych uchwalony został plan zagospodarowania przestrzennego. Spółka spodziewa się, że wniesienie aportem do spółki osobowej przedmiotowych nieruchomości zostanie potraktowane jako zbycie i gmina rozpocznie postępowanie w sprawie ustalenia i pobrania tzw. renty planistycznej.

W związku z powyższym skarżąca zadała następujące pytanie: czy spółka może zaliczyć wydatek na rentę planistyczną, poniesiony w związku z aportem nieruchomości, do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodem? Jeżeli tak, to czy wydatek na rentę planistyczną powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów spółki w momencie poniesienia?

Zdaniem spółki, zapłata renty planistycznej związana jest z osiąganym przez nią przychodem w sposób pośredni. Wydatek na zapłatę renty planistycznej pozostaje niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością spółki, niemniej nie można go powiązać z osiąganym przychodem w sposób bezpośredni. Skarżąca spodziewa się osiągać przychody z udziału w spółce osobowej, do której przedmiotowe nieruchomości zostaną wniesione aportem. Według spółki, będzie ona mogła zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia wydatków na opłatę planistyczną wynikającą z decyzji administracyjnej.

W dniu [...] października 2009r. Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną, w której stwierdził, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe. Argumentując swoje stanowisko organ powołał się na przepis art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Na podstawie tej regulacji stwierdził, iż kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy zatem oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Minister Finansów zaznaczył, iż wniesienie przez spółkę wkładu niepieniężnego w postaci opisanych w zdarzeniu przyszłym nieruchomości do spółki komandytowej nie spowoduje po jej stronie przysporzenia, a co za tym idzie nie powstanie też przychód podatkowy. Wobec takiego stanu rzeczy, skarżąca uzyska z jednej strony prawo do udziału w zyskach spółki komandytowej, ale w momencie wniesienia aportu nie będzie miała możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków, które poniosła na jego przedmiot. W związku z tym, spółka nie będzie miała możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatku z tytułu opłaty planistycznej, bowiem ma on bezpośredni związek z przeniesieniem praw własności do przedmiotu aportu na spółkę komandytową i objęciem w niej wkładów. Oznacza to więc, że w takim przypadku mamy do czynienia z "odroczeniem" momentu opodatkowania do czasu zbycia przez spółkę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej. Reasumując organ stwierdził, iż wydatek spółki dotyczący renty planistycznej jako poniesiony w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej stanowić będzie koszt bezpośrednio związany z objęciem w niej ogółu praw i obowiązków. Tym samym, nie można go odnieść w koszty uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzucając w/w interpretacji naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego polegające na błędnej wykładni przepisów art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., poprzez przyjęcie, iż wydatek poniesiony na rentę planistyczną powinien zostać uznany za koszt bezpośrednio związany z przychodem w momencie zbycia przez spółkę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej,

2) przepisów postępowania wynikające z niezastosowania zasady wyrażonej w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej o.p.) w związku z art. 14h, nakazującej organowi prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

3) przepisów postępowania wynikające z niezastosowania zasady wyrażonej w art. 14c § 1 oraz § 2 o.p., nakazującej organowi sformułowanie prawidłowego uzasadnienia prawnego oceny stanowiska spółki.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2010r., sygn. akt I SA/Po 171/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu skargę oddalił. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd w całości podzielił stanowisko organu, opierające się na twierdzeniu, że spółka nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty planistycznej. Sąd powtórzył argumentację organu oraz zwrócił uwagę, iż w momencie przystąpienia spółki jako wspólnika do spółki komandytowej, nie nastąpi odpłatne zbycie przedmiotowych nieruchomości podmiotowi trzeciemu, bowiem spółka zamierza pokryć udziały w spółce osobowej nieruchomościami stanowiącymi jej własność. Nie powstanie zatem po stronie spółki przysporzenie, a co za tym idzie nie osiągnie ona przychodu podatkowego. W związku zatem z zadanym przez spółkę pytaniem, stosownie do art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2003r., Nr 80, poz. 717 ze zm., dalej: u.p.z.p.), jeżeli w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą wartość nieruchomości wzrosła, a właściciel lub użytkownik wieczysty zbywa tę nieruchomość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta pobiera jednorazową opłatę ustaloną w tym planie, określoną w stosunku procentowym do wzrostu wartości nieruchomości. W świetle tego przepisu, jeżeli wzrosła wartość nieruchomości, to ustalenie opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości może mieć miejsce tylko wówczas, gdy nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, powodujące powiększenie majątku zbywcy i uzyskanie dodatkowych korzyści.

Spółka zaskarżyła skargą kasacyjną powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła naruszenie:

- art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., polegające na błędnej wykładni poprzez przyjęcie, iż wydatek poniesiony na rentę planistyczną powinien zostać uznany za koszt bezpośrednio związany z przychodem w momencie zbycia przez spółkę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej;

- art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej p.p.s.a.) w zw. z art. 14b o.p. poprzez naruszenie granic rozpoznawania niniejszej sprawy,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a polegające na nieuchylenie interpretacji indywidualnej organu, pomimo wydania jej z naruszeniem art. 14c o.p. polegającym na braku odniesienia się do stanowiska spółki w uzasadnieniu prawnym interpretacji oraz niewystarczającym uzasadnieniu prawnym podjętego rozstrzygnięcia oraz art. 121 o.p. polegającym na takim działaniu organu w ramach wydania interpretacji indywidualnej oraz odpowiedzi na wezwanie spółki do usunięcia naruszenia prawa przez organ, które jest sprzeczne z wyrażoną w tym przepisie zasadą zaufania do organów podatkowych,

- art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na sporządzeniu uzasadnienia skarżonego wyroku, które nie spełnia ustawowych wymogów w zakresie wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz ustosunkowania się do twierdzeń i zarzutów spółki,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 32 ust. 1 zd. 2 oraz 178 ust. 1 Konstytucji RP polegające na zaniechaniu uchylenia interpretacji, co spowodowało, iż naruszone zostało prawo spółki do równego traktowania przez władze publiczne.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2012r., sygn. akt II FSK 1757/10, uznając skargę za zasadną, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu. W uzasadnieniu orzeczenia NSA wskazał, iż Sąd pierwszej instancji naruszył przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie wyroku, co uniemożliwiło jego instancyjną kontrolę. Sąd kasacyjny uznał, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest wewnętrznie sprzeczne w przedmiocie przedstawienia stanowiska organu, gdyż WSA wskazał, iż zdaniem organu wydatek z tytułu renty planistycznej to koszt niestanowiący kosztu uzyskania przychodów, w innym zaś miejscu, że zdaniem organu będzie to bezpośredni koszt podatkowy, związany z aportem do spółki komandytowej. Przy tak sformułowanych twierdzeniach nie jest możliwa - według NSA - ocena co oznacza uznanie przez WSA prawidłowości stanowiska organu. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odniósł się do w znacznej mierze do kwestii aportu, marginalizując istotę sprawy – kwalifikację wydatku z tytułu renty planistycznej. NSA zaznaczył, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd pierwszej instancji winien wywieść jej rozstrzygnięcie z przesłanek prawnych odnoszących się do stanu sprawy, z uwzględnieniem przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej okoliczności stanu faktycznego oraz istoty poglądów prawnych prezentowanych przez spółkę i organ interpretacyjny w zakresie sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Na wstępie niniejszych rozważań należy zauważyć, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i procesowe. Ponadto przy ponownym rozpoznaniu sprawy kontrola legalności decyzji może obejmować jedynie te kwestie, które były przedmiotem badania przez Sąd drugiej instancji. Powyższa regulacja nie zmienia jednak leżącego u podstaw sądownictwa administracyjnego założenia, wyrażonego w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w art. 3 § 1 p.p.s.a., iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem powszechnie obowiązującym, stosując środki określone w ustawie. Sąd administracyjny nie jest więc kolejną instancją merytoryczną rozstrzygającą w sprawie administracyjnej, lecz posiada wyłącznie uprawnienia kasacyjne.

Przechodząc do meritum, w pierwszej kolejności trzeba wskazać, iż istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy wydatek na rentę planistyczną, poniesiony przez spółkę kapitałową w związku z aportem nieruchomości do nowoutworzonej spółki komandytowej, może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodem. Ponadto rozważyć należy, czy w/w wydatek powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia.

Opis zdarzenia przyszłego rozpoznawanej sprawy nie był przedmiotem sporu i został przyjęty przez Sąd zgodnie z treścią złożonego przez skarżącą w dniu [...] sierpnia 2009r. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Poza sporem pozostaje, iż we wniosku spółka wskazała, że dla nieruchomości, które zamierza wnieść do spółki osobowej w celu objęcia jej udziałów, został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego. Skarżąca zaznaczyła także, iż spodziewa się, że wniesienie aportem do spółki osobowej nieruchomości zostanie potraktowane przez organ wykonawczy gminy jako zbycie, i w konsekwencji, spowoduje podjęcie postępowania administracyjnego w celu ustalenia i pobrania renty planistycznej. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż przedstawiony wyżej opis zdarzenia przyszłego stanowi jedyną faktyczną podstawę do udzielenia interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne.

Materialnoprawną podstawą zaskarżonej interpretacji były przepisy u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Stosownie do art. 15 ust. 4d powołanej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z treści art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. wynika zaś, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W kwestionowanej interpretacji Minister Finansów, opierając się wyłącznie o przepis art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., stwierdził, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie neutralne podatkowo na moment tego wniesienia. Spółka uzyska z jednej strony prawo do udziału w zyskach spółki komandytowej, ale w momencie wniesienia aportu nie będzie miała możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków, które poniosła na jego przedmiot. Ponadto organ wskazał, iż spółka nie będzie miała możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatku z tytułu opłaty planistycznej bowiem ma on bezpośredni związek z przeniesieniem praw własności do przedmiotu aportu na spółkę komandytową i objęciem w niej wkładów. W takim przypadku, zdaniem organu, mamy do czynienia z "odroczeniem" momentu opodatkowania do czasu zbycia przez spółkę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej. Konkludując, interpretator stwierdził, iż wydatek spółki dotyczący renty planistycznej jako poniesiony w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej stanowić będzie koszt bezpośrednio związany z objęciem w niej ogółu praw i obowiązków. Tym samym, nie można go odnieść w koszty uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia.

Zdaniem Sądu powyższy pogląd nie zasługuje na akceptację.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż poza przedmiotem rozważań Sądu jest to czy wniesienie aportem nieruchomości do nowoutworzonej spółki jest zbyciem tej nieruchomości w rozumieniu przepisu 36 ust. 4 u.p.z.p, gdyż zarówno organ wydający interpretacje jak i Sąd , który bada jej legalność jest związany stanem faktycznym przedstawionym przez stronę we wniosku o interpretacje.

Istotą sprawy jest kwalifikacja wydatku na rentę planistyczną, z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w związku ze zbyciem tej nieruchomości przez spółkę poprzez wniesienie jej aportem do nowoutworzonej spółki osobowej, a nie kwestia samego aportu.

Zgodnie z art. 36 ust. 4 u.p.z.p. jeżeli w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą wartość nieruchomości wzrosła, a właściciel lub użytkownik wieczysty zbywa tę nieruchomość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta pobiera jednorazową opłatę ustaloną w tym planie, określoną w stosunku procentowym do wzrostu wartości nieruchomości (tzw. rentę planistyczną). Wysokość opłaty nie może być wyższa niż 30 % wzrostu wartości nieruchomości. Z powołanej regulacji wynika, iż przesłankami powstania i ustalenia opłaty planistycznej są: 1) wzrost wartości nieruchomości spowodowany uchwaleniem lub zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, 2) zbycie nieruchomości przez właściciela lub użytkownika wieczystego. Oznacza to więc, iż obowiązek zapłaty renty planistycznej powstaje z mocy prawa już w momencie ziszczenia się powyższych przesłanek i niezależnie od innych okoliczności. Warto również podkreślić, że pierwotnym źródłem dla obciążenia rentą planistyczną jest sam fakt bycia właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości w czasie, gdy w wyniku uchwalenia planu zagospodarowania przestrzennego lub jego zmiany wzrasta wartość danej nieruchomości. Podnieść również należy, iż ustalenie momentu wymagalności renty planistycznej na moment po zbyciu nieruchomości nie jest, w świetle art. 37 ust 7 u.p.z.p., obligatoryjne. Powołany przepis stanowi bowiem, iż właściciel albo użytkownik wieczysty nieruchomości, której wartość wzrosła w związku z uchwaleniem lub zmianą planu miejscowego, przed jej zbyciem może żądać od wójta, burmistrza albo prezydenta miasta ustalenia, w drodze decyzji - wysokości opłaty, o której mowa w art. 36 ust. 4.

Wypada także zauważyć, iż żaden przepis ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), czy też ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007r., Nr 168, poz. 1186 ze zm.) nie uzależnia skuteczności wpisu spółki komandytowej do rejestru tj. skuteczności jej powstania od uiszczenia opłaty planistycznej. Oznacza to zatem, że brak poniesienia kosztu w postaci renty planistycznej nie będzie miał żadnego wpływu na objecie przez spółkę udziałów w nowoutworzonej spółce komandytowej i dokonanie wpisu tej ostatniej w KRS.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż, wbrew twierdzeniu organu, wydatek z tytułu opłaty planistycznej nie jest bezpośrednio związany z objęciem przez skarżącą udziałów w spółce komandytowej. Konieczność zapłaty renty planistycznej, jak wyżej wskazano, wynika bowiem tylko i wyłącznie z decyzji administracyjnej, która może być wydana nawet przed zbyciem nieruchomości, której wartość wzrosła na skutek uchwalenia planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż przesłanką aktualizacji obowiązku zapłaty renty planistycznej jest zbycie nieruchomości przez dotychczasowego właściciela lub użytkownika wieczystego. Tym samym, nie można uznać, iż ma ona związek z samym posiadaniem udziałów w spółce komandytowej i ich późniejszym ewentualnym zbyciem. Należy więc zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że wydatki związane z uiszczeniem opłaty z tytułu renty planistycznej należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i że są to typowe koszty pośrednie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której efekty podlegają opodatkowaniu. Dlatego też słuszne jest stanowisko skarżącej, że zgodnie z art. 15 ust 4d u. p.d.o.p. wydatek ten powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów spółki w momencie poniesienia.

Na marginesie należy stwierdzić, iż zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2 o.p. Zgodnie z art. 14c § 1 o.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Natomiast art. 14c § 2 o.p. stanowi, iż w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W świetle powołanych wyżej przepisów, nie ulega wątpliwości, że uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej ma istotne znaczenie w przypadku negatywnej oceny stanowiska strony. W takiej bowiem sytuacji konieczne jest przedstawienie w interpretacji stanowiska, które według organu jest prawidłowe oraz dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego, które będzie wyczerpująco uzasadniało pod względem prawnym to stanowisko, negując tym samym zdanie podatnika. Przyjęcie takiej konstrukcji szczególnego aktu, jakim jest interpretacja indywidualna powoduje, że nie jest dopuszczalne, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, aby organ podatkowy uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe nie dokonał wnikliwej, wyczerpującej i jednoznacznej analizy przedstawionego we wniosku problemu, a ograniczył się jedynie do lakonicznego wywodu. Interpretacji powinna być na tyle jasna i konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie, jasno zaprezentowane było stanowisko prawidłowe (w ocenie organu interpretacyjnego), poparte czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. W ocenie Sądu, uzasadnienie prawne zaskarżonej interpretacji nie spełnia wymogu, o którym mowa w art. 14c § 2 o.p.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. stwierdzić należy, że jest częściowo zasadny, ale nie można mu przypisać istotnego wpływu na wynik sprawy. Ograniczenie się przez organ w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wyłączenie do stwierdzenia braku podstaw do zmiany wydanego aktu, co prawda samo w sobie nie stanowi przesłanki do uchylenia interpretacji, jednakże podważa zaufanie podatnika do organów podatkowych, naruszając art. 121 § 1, a w konsekwencji art. 120 o.p.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej p.p.s.a.), Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem zarówno prawa materialnego jak i procesowego. W konsekwencji akt ten został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym orzeczeniu.

Zwrot kosztów postępowania na rzecz skarżącej zasądzono na podstawie

art. 200 w zw. z art. 205 § 4 p.p.s.a.