Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 4769/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2004-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu W składzie następującym: Przewodniczący Sędzia del. NSA Sylwia Zapalska /spr./ Sędziowie WSA Barbara Koś as.sąd.WSA Karol Pawlicki Protokolant: staż. Inga Skwierzyńska po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi Zespołu Elektrowni Wodnych "A" S.A. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie: podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1996 oddala skargę /-/ K.Pawlicki /-/ S.Zapalska /-/ Barbara Koś


UZASADNIENIE

W postępowaniu kontrolnym, przeprowadzonym przez Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Zespole Elektrowni Wodnych "A" S.A. i zakończonym protokołem z dnia [...] marca 2001 r., Inspektor ustalił, że spółka bezzasadnie, zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów dla potrzeb podatkowych kwotę [...]zł będącą sumą wydatków dotyczących wykonania robót zaliczanych do inwestycji i modernizacji. Wydatki te miały charakter inwestycyjny i nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1pkt. 1b i 1c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. - Dz. U. 2000 Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Ponadto Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił, że spółka nieprawidłowo odliczyła od dochodu kwotę [...] z tytułu poniesienia wydatków na zakup ładowarki, z powodu braku prawidłowego udokumentowania poniesionego wydatku. Spółka nie posiadała bowiem ani faktury VAT, ani rachunku uproszczonego, a fakt dokonania zakupu został potwierdzony jedynie umową sprzedaży.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego została wydana w dniu [...]r. decyzja, w której Inspektor Kontroli Skarbowej określił wysokość zaległości podatkowej w kwocie [...]zł oraz należne odsetki od zaległości w dniu wydania decyzji w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu decyzji Inspektor Kontroli Skarbowej podniósł, że spółka nie nabyła prawa do skorzystania z ulgi inwestycyjnej, w związku z czym zaliczył wydatki poniesione na zakup ładowarki do środków trwałych podlegających odpisom amortyzacyjnym.

Od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej spółka wniosła odwołanie pismem z dnia [...]września 2001 r. W odwołaniu skarżący nie kwestionował nieprawidłowego udokumentowania zakupu ładowarki, lecz wniósł o uwzględnienie w ramach ulgi inwestycyjnej innych wydatków poniesionych na zakup środków trwałych, tj. instalacji burzowej. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że spółka spełniła wszystkie warunki uprawniające do skorzystania z ulgi inwestycyjnej i nie zachodzą żadne przeszkody, by uwzględnić inne dokonane wydatki na zakup środków trwałych w miejsce wydatku na zakup ładowarki. Ponadto skarżący podniósł zarzut błędnego obliczenia odsetek od zaległości podatkowej określonych w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej.

Po przeanalizowaniu materiałów sprawy Izba Skarbowa w dniu [...] r. wydała decyzję, w której utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego i wysokości zaległości podatkowej w podatku od osób prawnych za rok 1996, natomiast uznając argumentację strony skarżącej, uchyliła zaskarżoną decyzję w części dotyczącej obliczenia wysokości odsetek od zaległości podatkowej. W uzasadnieniu decyzji Izba skarbowa podniosła, że podatnik może uzyskać uprawnienie do skorzystania z ulgi inwestycyjnej, w przypadku spełnienia określonych w prawie podatkowym warunków. Prawo do dokonania odliczeń przysługuje bowiem jedynie w sytuacji, gdy podatnik skorzysta z prawa w terminie przewidzianym w §5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (t.j. - Dz. U. 1996 r. Nr 39, poz. 171 z późn. zm.), tj. nie później niż w dniu złożenia wstępnego zeznania za rok podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych. W konkretnym przypadku termin upłynął 31 marca 1997 r. W konkluzji Izba Skarbowa stwierdziła, że wobec upływu terminu nie ma podstaw do zmiany wydatków zadeklarowanych w ramach ulgi inwestycyjnej.

Od decyzji organu podatkowego drugiej instancji skarżący Zespół Elektrowni Wodnych "A" S.A. złożył w dniu [...] grudnia 2001 r. skargę do NSA O/Z w Poznaniu, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji wydanej w pierwszej instancji, zarzucając naruszenie materialnego prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wskazała, że zarzuty podniesione przez skarżącego są bezzasadne i nie zasługują na uwzględnienie. Izba Skarbowa podtrzymała argumenty podniesione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stwierdzając, że skarżący korzystając z ulgi inwestycyjnej musiał ponieść wydatki i rozliczyć się w określonym terminie. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika natomiast, że wydatek poniesiony na zakup ładowarki nie został prawidłowo udokumentowany i nie mógł stanowić podstawy odliczenia w ramach ulgi inwestycyjnej. Zamiana wydatku poniesionego na zakup ładowarki na inny wydatek inwestycyjny nie może być uwzględniona ze względu na upływ terminu określonego §5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 stycznia 1994 r. W konkluzji Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona. Warunki uprawniające podatników do skorzystania z ulgi inwestycyjnej w podatku dochodowym od osób prawnych zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego. Zgodnie z tym rozporządzeniem podatnicy korzystający z ulgi podatkowej są zobowiązani do prowadzenia prawidłowej dokumentacji wydatków przeznaczonych na cele inwestycyjne oraz do skorzystania z uprawnienia do zmniejszenia dochodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu wydatków inwestycyjnych nie najpóźniej niż w zeznaniu wstępnym składanym przez podatnika w terminie trzech miesięcy od zakończenia roku podatkowego.

W sprawie skarżący nie spełnił warunków wymaganych przez przepisy prawa podatkowego. Zakup ładowarki nie został prawidłowo udokumentowany, ponieważ skarżący nie posiadał faktury ani rachunku uproszczonego potwierdzającego zakup środka trwałego, a dysponował jedynie umową sprzedaży ładowarki "[...]" z dnia [...] kwietnia 1996 r. Fakt ten nie był kwestionowany przez skarżącego w toku postępowania podatkowego.

Sporną kwestią jest natomiast to czy podatnik miał możliwość "zastąpienia" wydatków poniesionych na zakup ładowarki na wydatki poniesione na zakup instalacji burzowej i w ten sposób skorzystać z ulgi inwestycyjnej określonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Do rozstrzygnięcia tej kwestii niezbędne jest zbadanie czy skarżący spełnił drugi warunek wynikający z powołanego rozporządzenia, tzn. czy zgodnie z §5 ust. 1 rozporządzenia podatnik dokonał odliczeń w rozliczeniu podatku za rok podatkowy, nie później jednak niż do dnia złożenia wstępnego zeznania. Termin ten upłynął dla skarżącego w dniu 31 marca 1997 r. Jest poza sporem, że w tym terminie skarżący dokonał odliczenia w ramach ulgi podatkowej wydatku poniesionego na zakup ładowarki "[...]". Wydatek ten nie mógł jednak stanowić podstawy dokonania odliczenia, ze względu na nieprawidłowe jego udokumentowanie. Jest również niesporne, że w terminie zakreślonym w rozporządzeniu podatnik nie usunął tego braku, jak i nie przedstawił innego wydatku inwestycyjnego, właściwie udokumentowanego, który mógłby stanowić podstawę do skorzystania z ulgi podatkowej.

Nie zasługuje natomiast na uwzględnienie argument skarżącego, że mógł dokonać "zamiany" wydatku poniesionego na zakup ładowarki na wydatki poniesione na zakup instalacji burzowej w terminie późniejszym. Termin do skorzystania z ulgi inwestycyjnej, określony w powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów ma charakter materialnoprawny, co oznacza, że jego przekroczenie pozbawia podatnika możliwości skorzystania uprawnienia przewidzianego normami prawa podatkowego. Ponadto należy podkreślić, że nie jest możliwe przywrócenie tego terminu, gdyż instytucja przywrócenia terminu dotyczy wyłącznie terminów procesowych. W tym stanie prawnym należy przyjąć, że podatnicy nie mogą dokonać zamiany wydatków raz wykazanych w rocznym zeznaniu podatkowym na inne, po upływie terminu przewidzianego na złożenie tego zeznania. Termin, w czasie którego podatnicy mogą skorzystać z ulgi inwestycyjnej, wywołuje również ten skutek, że podatnicy dokonują podziału wydatków przeznaczonych na zakup środków trwałych, na te które zmniejszą kwotę dochodu podlegającego opodatkowaniu w ramach ulgi inwestycyjnej oraz na te wydatki, które będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w formie odpisów amortyzacyjnych. Fakt dokonania takiego wyboru przez skarżącego wynika z materiałów zgromadzonych w sprawie (kopia "rejestru nr 1 wydatków inwestycyjnych dotyczących zakupu maszyn i urządzeń inwestycyjnych nie wymagających montażu zakwalifikowanych zgodnie z Rozporządzeniem RM z dnia 25 stycznia 1994 r. do zastosowania ulg inwestycyjnych" (k. 70 i 71)). Kwota netto będąca sumą wydatków poniesionych na zakup tych środków trwałych jest kwotą wykazaną w zeznaniach podatkowych za rok 1996 (poz. 74 w zeznaniu wstępnym CIT-8 i w zeznaniu ostatecznym CIT-8), jako kwota pomniejszająca dochód w ramach ulgi inwestycyjnej.

Nie ma więc wątpliwości, że to sam skarżący zdecydował, iż to właśnie wydatek poniesiony na zakup spornej ładowarki będzie zwiększał kwotę ulgi podatkowej. Argumentacja skarżącego, zgodnie z którą w każdym czasie można dokonać "zamiany" wydatków w ramach wykazanej już kwoty ulgi podatkowej prowadziłaby do skutków nie możliwych do zaakceptowania na gruncie polskiego prawa podatkowego. Po pierwsze, "zamiana" wydatków poniesionych na zakup ładowarki na wydatki poniesione na zakup instalacji burzowej w ramach ulgi inwestycyjnej, jak proponuje skarżący, prowadziłaby do podwójnego uwzględnienia tego wydatku, ponieważ skarżący odliczyłby wydatki dotyczące instalacji burzowej od dochodu w ramach ulgi inwestycyjnej oraz zaliczyłby je do kosztów uzyskania przychodu w formie odpisów amortyzacyjnych od tych urządzeń. Po drugie, ewentualna zamiana powodowałaby negatywne skutki podatkowe w postaci zawyżenia kosztów uzyskania przychodów przez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od instalacji burzowej, która następnie zostałaby "przeniesiona" do kosztów zmniejszających podlegającą opodatkowaniu kwotę dochodów w ramach ulgi inwestycyjnej. Ponadto przyjęcie punktu widzenia proponowanego przez skarżącego prowadziłoby do sytuacji, w której podatnicy mogliby dokonywać korekt deklarowanych przez siebie kwot podatku i kwot uprawniających do korzystania z ulg podatkowych w każdym przypadku, gdy prawidłowość wywiązywania się z zobowiązań podatkowych byłaby kwestionowana przez organy podatkowe w toku kontroli, bez względu na to kiedy kontrola podatkowa byłaby przeprowadzona. Taka sytuacja oznaczałaby w praktyce zwolnienie podatnika z ponoszenia jakichkolwiek konsekwencji za swoje nieprawidłowe postępowanie i tworzyła po stronie organu podatkowego obowiązek korygowania zeznania za podatnika.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) Sąd orzekł jak w sentencji.

/-/K.Pawlicki /-/S.Zapalska /-/B.Koś