Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1226/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1, art. 122, art. 180 § 1, 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 1 pkt 8) i art. 247 § 1 pkt 3, art. 143 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 2 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 21 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze
article: art. 49 ust. 4 w zw. art. 49 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 573
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant Katarzyna Malinowska, po rozpoznaniu w dniu 10 września 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. I. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 3026/21 w sprawie ze skargi E. I. na decyzję Ministra Rodziny i Polityki Społecznej z dnia 25 października 2021 r. nr BON.III.5220.59.5.2021.KKA w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości spółki z tytułu wpłat na PFRON za okres od sierpnia do listopada 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. I. na rzecz Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 21 czerwca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 3026/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę E. I. (dalej: skarżący) na decyzję Ministra Rodziny i Polityki Społecznej (dalej: Minister, organ) z 25 października 2021 r., nr BON.III.5220.59.5.2021.KKA w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz z pozostałym członkiem zarządu oraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za miesiące od sierpnia do listopada 2018 r.

Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniósł skarżący. Działający w jego imieniu pełnomocnik na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259 ze zm., dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w całości.

I. Na podstawie art. 174 pkt 2) p.p.s.a. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności przepisów:

1. art. 151 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: o.p.), art. 180 § 1 o.p., 187 § 1 o.p., art. 188 o.p., art. 191 o.p.

w zw. z art. 197 § 1 o.p. poprzez nieuchylenie decyzji Ministra oraz niestwierdzenie, że decyzja Ministra została wydana z naruszeniem ww. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, podczas gdy Minister nie przeprowadził stosownego postępowania dowodowego

i niedostateczne wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności

w zakresie ustalenia składników majątku spółki, z którego możliwe jest zaspokojenie należności podatkowych, ustalenia liczby wierzycieli spółki, spełnienia się przesłanek do wystąpienia stanu niewypłacalności spółki na dzień 19 stycznia 2019 r., określenia czy i kiedy zostały spełnione przesłanki do uznania, że spółka stała się niewypłacalna oraz ustalenia czasu [pic]właściwego do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki w rozumieniu art. 21 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2003 r., poz. 535, dalej: p.u.), a w szczególności bezzasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu

z opinii biegłego ds. rachunkowości oraz wyceny przedsiębiorstw,

2. art. 151 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 o.p. poprzez nieuchylenie decyzji Ministra oraz niestwierdzenie, że decyzja Ministra została wydana z naruszeniem ww. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Minister w toku postępowania dowodowego nieprawidłowo ustalił, że spółka nie ma składników majątku,

z których możliwe jest zaspokojenie należności podatkowych, podczas [pic]gdy spółka posiadała wierzytelności względem P. S.A. w łącznej kwocie 1.989.483,81 zł, z których możliwe jest powadzenie egzekucji, a co za tym idzie zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki,

3. art. 151 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w zw. art. 2 ust. 1 p.u., art. 11 ust. 1 p.u. oraz art. 21 ust. 1 i 2 p.u. poprzez nieuchylenie decyzji Ministra oraz niestwierdzenie, że decyzja Ministra została wydana

z naruszeniem przepisów postępowania mających istotny wpływ na [pic]wynik sprawy, podczas gdy Minister uznał, że zgodnie z ww. przepisami p.u. członek zarządu spółki kapitałowej na obowiązek złożyć wniosek o upadłość spółki, niezależnie od tego, czy w toku postępowania wykazano, ilu wierzycieli ma spółka kapitałowa, co w konsekwencji spowodowało błędne przyjęcie przez Ministra oraz sąd, że skarżący był zobowiązany złożyć wniosek o upadłość spółki najpóźniej w dniu 19 stycznia 2019 r.,

4. art. 151 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8) o.p. i art. 247 § 1 pkt 3 o.p. poprzez jego niezastosowanie

i w konsekwencji utrzymaniem w mocy nieważnej decyzji Ministra, która została wydana z rażącym naruszeniem art. 143 § 1 o.p. w zw. z art. 49 ust. 4 w zw. art. 49 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2021, poz. 573, dalej: ustawa

o rehabilitacji), tj. została wydana przez osobę nieuprawnioną do wydania przedmiotowej decyzji (Dyrektora Biura Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych), która nie wykazała swojego umocowania poprzez załączenie do decyzji pisemnego upoważnienia od Ministra Rodziny i Polityki Społecznej, jak również nie powołała się na takie pisemne upoważnienie, co oznacza, że decyzja została [pic]wydana z rażącym naruszeniem prawa i stanowi przesłankę jej nieważności oraz w konsekwencji podstawę do uchylenia decyzji Ministra.

Wobec powyższych zarzutów autor skargi kasacyjnej wniósł:

1. na podstawie art. 185 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości

i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie,

2. rozpoznanie sprawy na rozprawie,

3. na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. zasądzenie od Ministra (organu) na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Pełnomocnik organu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o:

1. oddalenie skargi kasacyjnej w całości,

2. zasądzenie od skarżącego na rzecz organu administracji kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Za niezasadne należy uznać twierdzenia skarżącego, że organ nie przeprowadził stosownego postępowania dowodowego i niedostateczne wyjaśnił okoliczności sprawy w zakresie ustalenia składników majątku spółki, z których możliwe jest zaspokojenie należności z tytułu wpłat na PFRON. W skardze kasacyjnej ponownie podniesiono, że spółka posiada wierzytelności względem P. S.A. w łącznej kwocie 1.989.483,81 zł, z których możliwe jest powadzenie egzekucji.

Jak wskazał sąd pierwszej instancji, Minister Rodziny i Polityki Społecznej uznał, że w sprawie została wykazana przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku spółki (art. 116 § 1 o.p.). Została ona potwierdzona w postanowieniu Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 28 lutego 2020 r. o umorzeniu prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że spółka nie posiada żadnego majątku, z którego możliwe byłoby zaspokojenie wierzytelności będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. Organ egzekucyjny ustalił, że spółka nie posiadała środków na rachunkach bankowych, nie posiada majątku ruchomego, jak i nieruchomego: nie posiada oddziałów na terenie kraju i poza jego granicami. Organ egzekucyjny skierował również zajęcia wierzytelności do kontrahentów spółki, które okazały się bezskuteczne (po zajęciem skierowanym do spółki P. SA). Dodatkowo bezskuteczność egzekucji wobec spółki znajduje potwierdzenie w postanowieniu Sądu Rejonowego dla m.st. Warszawy XVIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych z 4 listopada 2019 r., sygn. [...], w którego uzasadnieniu stwierdzono, że majątek spółki w sposób oczywisty nie wystarczy nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, a tym bardziej, choćby na częściowe zaspokojenie wierzycieli. Nadto w uzasadnieniu tym wskazano, że dłużnik posiada 710 wierzycieli, z czego 681 to pracownicy dłużnika, zaś łączna kwota jego wierzytelności to 24.135.430 zł, tymczasem na dzień składania wniosku dłużnik dysponował środkami pieniężnymi w wysokości 65,39 zł.

Organ odniósł się również do zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. Stwierdzono, że wskazywane przez skarżącego mienie spółki w postaci wierzytelności wobec P. nie spełnia warunków, o których mowa w tym przepisie. Z akt sprawy wynika, że wierzytelności te są sporne, trwają postępowania przed sądami powszechnymi o ich zasądzenie na rzecz spółki.

Stanowisko to jest prawidłowe. Warunkiem zwolnienia od odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 pkt 2 o.p. jest wskazanie konkretnego mienia, istniejącego rzeczywiście, nadającego się do egzekucji, przedstawiającego realną wartość finansową. Warunku tego nie spełnia powoływanie się przez skarżącego na sporne wierzytelność spółki będące przedmiotem postępowań sądowych. Wskazywane w tej postaci mienie spółki ma jedynie "potencjalny" charakter, nie pozwala na realne aktualne zaspokojenie jej zobowiązań, nie jest możliwe przeprowadzenie ich egzekucji. Tymczasem wymóg z art. 116 § 1 pkt 2 o.p. dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela. W zakresie wierzytelności w orzecznictwie przyjmuje się, że warunek z art. 116 § 1 pkt 2 o.p. spełniają tylko wierzytelności spółki, które są stwierdzone i pewne w dacie wydawania decyzji przez organ odwoławczy, tzn. wynikają z orzeczenia sądu, zawartej ugody sądowej czy uznania długu, mogą być dochodzone w ramach prowadzonej egzekucji (por. wyrok NSA z 5 lutego 2020 r., II FSK 3894/17).

Nie zasługują również na uwzględnienie twierdzenia dotyczące braku przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie: ustalenia liczby wierzycieli spółki; spełnienia się przesłanek do wystąpienia stanu niewypłacalności spółki na dzień 19 stycznia 2019 r.; określenia czy i kiedy zostały spełnione przesłanki do uznania, że spółka stała się niewypłacalna oraz ustalenia czasu właściwego do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki w rozumieniu art. 21 p.u. oraz bezzasadnej odmowy przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego ds. rachunkowości oraz wyceny przedsiębiorstw.

Przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne. Odpowiedzialność członka zarządu może mieć zatem miejsce tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłościowe. W tym zakresie należy odwołać się przepisów prawa upadłościowego. Zgodnie z treścią art. 10 p.u., upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 1 i art. 11 ust. 1a p.u., dłużnik jest niewypłacalny jeśli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Z kolei z art. 11 ust. 2 p.u. wynika, że dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Jak stanowi natomiast przepis art. 21 ust. 1 p.u., dłużnik jest obowiązany nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnik jest osobą prawną lub inną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 2 p.u.).

Organ odwoławczy stwierdził w zaskarżonej decyzji, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki powinien był zostać złożony 19 stycznia 2019 r., tj. po upływie trzydziestu dni od dnia, w którym upłynęły trzy miesiące od daty wymagalności zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON za sierpień 2018 r., tj. 20 września 2018 r. Sąd pierwszej instancji uzupełnił stanowisko organu odwoławczego wskazując, że w dacie 20 września 2018 r. Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nie był jedynym wierzycielem spółki. Z postanowienia sądu upadłościowego z 4 listopada 2019 r. wynika bowiem, że spółka miała również innych wierzycieli, których wierzytelności były wymagalne wcześniej niż należność z tytułu wpłat na PFRON za sierpień 2018 r. Spółka posiadała zobowiązanie wobec S. sp. z o.o. w kwocie 22.681,20 zł, wymagalne 7 marca 2018 r. oraz – jak wskazano w postanowieniu – "kilka innych wierzytelności, których termin zapłaty upłynął w lipcu 2018 roku". Z powyższego wynika, że nieuiszczona należność wobec PFRON za sierpień 2018 r. była kolejnym wymagalnym zobowiązaniem spółki, którą zarządzał skarżący. Odnośnie zarzutów skargi kasacyjnej należy też zauważyć, że spółka miała więcej niż jednego wierzyciela.

Przedstawione okoliczności prowadzą do wniosku, że sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że w odniesieniu do spółki, we wskazanej przez organ dacie, została spełniona przesłanka wszczęcia postępowania upadłościowego, o której mowa w art. 11 ust. 1 p.u.

Przesłanka i data niewypłacalności spółki zostały ustalone w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Ustalenia potwierdzające stan niewypłacalności spółki opierają się przede wszystkim na informacjach o zaległościach spółki oraz danych wynikających z postanowienia sądu upadłościowego. Materiał ten był wystarczający i został oceniony prawidłowo. Oceny tej dokonano zgodnie z normami określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej. Skarżący poprzestając na ogólnikowych twierdzeniach, nie przedstawił żadnych konkretnych zarzutów, które pozwoliłyby na podważenie ustaleń dotyczących stanu niewypłacalności spółki.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano, że ustalenia, kiedy spółka stała się niewypłacalna organy podatkowe mogą dokonać samodzielnie. Z reguły nie wymaga to wiadomości specjalnych, zwłaszcza, jeżeli podstawą takiego ustalenia jest ustalenie daty zaprzestania płacenia długów przez oceniany podmiot. Taka sytuacja zachodziła również w niniejszej sprawie. Nie daje zatem podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej fakt odmowy przeprowadzenia wnioskowanego przez skarżącego dowodu z opinii biegłego ds. rachunkowości oraz wyceny przedsiębiorstw.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie został wniesiony we właściwym, wskazanym przez organ czasie. Wniosek o ogłoszenie upadłości złożony przez spółkę 13 września 2019 r. był wnioskiem spóźnionym. Znajduje to dodatkowe potwierdzenie w tym, że wniosek ten został oddalony, ponieważ spółka nie posiadała majątku, który pozwoliłby na zaspokojenie nawet kosztów postępowania upadłościowego.

Przedstawiona argumentacja prowadzi do konieczności stwierdzenia niezasadności zarzutów zawartych w pkt 1.1.-1.3. skargi kasacyjnej.

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut określony w pkt 1.4. skargi kasacyjnej dotyczący wydania decyzji przez osobę nieuprawnioną, która nie wykazała swojego umocowania poprzez załączenie pisemnego upoważnienia od Ministra Rodziny i Polityki Społecznej, jak również nie powołała się na takie upoważnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko, że udzielenie upoważnienia zgodnie z art. 143 § 1 o.p. jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego, w związku z tym nie doręcza się go stronie przy wszczęciu postępowania, nie musi się również ono znajdować w aktach postępowania. Za prawidłowe, z zachowaniem wymogu pisemności, należy uznać upoważnienie wynikające z regulaminu urzędu, zarządzenia czy zakresu czynności, które są dostępne czy to w siedzibie organu, czy też na jego stronie internetowej (por. wyrok NSA z 31 maja 2017 r., I FSK 1835/15).

Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej w zaskarżonej decyzji w miejscu złożenia podpisu wskazano, że została podpisana z upoważnienia Ministra przez Dyrektora Biura Pełnomocnika Rządu Do Spraw Osób Niepełnosprawnych A. G. Jak wyjaśniono w odpowiedzi na skargę kasacyjną, A. G. posiadała upoważnienie z 30 lipca 2021 r. do podpisania zaskarżonej decyzji z 25 października 2021 r. Organ przedłożył również kopię upoważnienia.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).

sędzia del. WSA Anna Sokołowska sędzia NSA Jacek Pruszyński sędzia NSA Wojciech Stachurski[pic]