Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 864/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2011-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 106 § 3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 59 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 70 § 8, art. 150, art. 239a.
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.) Sędzia WSA Andrzej Błesiński Protokolant Ewa Grusza po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 20 stycznia 2011 r. sprawy ze skarg R.C. i M.C. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego Oddala skargi.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi postanowieniami z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 138 § 1 pkt 2, w związku z art. 144 ustawy z dnia 14.06.1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z 2000r. ze zm.) oraz art. 18 ustawy z dnia 17.06.1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), po rozpatrzeniu zażaleń dłużników R.C. i M.C., na postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego postanowił: uchylić zaskarżone postanowienia w części dotyczącej należności wskazanej w pozycji nr 2 tytułu wykonawczego nr "[...]", oraz w części dotyczącej należności wskazanej w pozycji nr 2 tytułu wykonawczego nr "[...]" i w tym zakresie umorzyć postępowanie egzekucyjne oraz w części dotyczącej należności wskazanej w pozycji nr 1 tytułu wykonawczego nr "[...]", oraz w części dotyczącej należności wskazanej w pozycji nr 1 tytułu wykonawczego nr "[...]" i w tym zakresie umorzyć postępowanie egzekucyjne.

Z· przedłożonych akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku zobowiązanych R.C. i M.C. na podstawie własnych tytułów wykonawczych "[...]" obejmujące należność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., określoną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" (zobowiązanie solidarne małżonków), "[...]" oraz "[...]","[...]" oraz "[...]" obejmujących należności podatkowe i odsetki stałe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów za 2001 r. (przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości), określone decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]". Wszczęcie postępowania egzekucyjnego w przedmiotowej sprawie nastąpiło w dniu 14.12.2007r. w wyniku doręczenia dłużnikom zajętej wierzytelności Bankowi A. Oddział zawiadomień z dnia 14.12.2007r. o zajęciu prawa majątkowego, stanowiącego wierzytelność pieniężną z rachunku bankowego. Wskazane wyżej zawiadomienia o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych zobowiązani otrzymali w dniu 02.01.2008r.

Pismami z dnia 23.01.2010r. dłużnicy, reprezentowani przez doradcę podatkowego M.K., zażądali umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego, wskazując na przedawnienie egzekwowanych zobowiązań podatkowych oraz niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, w związku z brakiem skutecznego doręczenia decyzji stanowiących podstawę prawną egzekwowanych należności.

Postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wnioskowanego umorzenia postępowania egzekucyjnego. W treści uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji zaznaczył, iż nie doszło do przedawnienia egzekwowanych należności, bowiem w dniu 14.12.2007r. zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, o którym to środku Zobowiązani zostali zawiadomieni. Ponadto organ pierwszej instancji wskazał na ustanowiony w dniu 21.12.2007r. zastaw skarbowy na pojazdach Zobowiązanych oraz na wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości, stanowiącej współwłasność M. i R.C. Odnośnie natomiast zarzutów co do kwestii doręczenia decyzji, stanowiących podstawę prawną egzekwowanych należności, Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, iż jest to zagadnienie wykraczające poza granice postępowania egzekucyjnego i z tego powodu nie podlega badaniu w ramach tego postępowania.

Na powyższe rozstrzygnięcia R.C. i M.C., reprezentowani przez doradcę podatkowego M.K., wnieśli pismem z dnia 01.03.2010r. zażalenia, żądając uchylenia zaskarżonych postanowień oraz umorzenia wszczętego postępowania egzekucyjnego. W treści uzasadnienia wniesionego środka zaskarżenia powielono argumenty zawarte we wniosku z dnia 23.01.2010r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Dłużnicy dodatkowo zaznaczyli, że zbadanie czy decyzje, stanowiące podstawę prawną egzekwowanych należności, zostały prawidłowo doręczone jest obowiązkiem organu egzekucyjnego a kwestia ta wiąże się nierozerwalnie z kwestią przedawnienia egzekwowanych obowiązków.

W wyniku rozpatrzenia zażaleń, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, co następuje. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Wygaśnięcie obowiązku może nastąpić między innymi na skutek przedawnienia zobowiązań podatkowych. Z treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wynika, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z § 4 cytowanego artykułu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Natomiast w myśl przepisu art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

W rozpatrywanej sprawie egzekucja administracyjna prowadzona wobec majątku dłużników ma na celu przymusowe wykonanie obowiązku zapłaty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy 2001, którego termin płatności upłynął z dniem 30.04.2002r. oraz zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu ze sprzedaży nieruchomości, których termin płatności upłynął odpowiednio z dniem 05.10.2001 r. (w stosunku do należności w kwocie 4.250 zł - wobec niezłożenia oświadczenia, o którym mowa wart. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., termin płatności podatku wynosił 14 dni od dnia dokonania sprzedaży nieruchomości) oraz z dniem 19.09.2003r. (w stosunku do należności w kwocie 6.986 zł - wobec niespełnienia warunków, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., podatek był płatny najpóźniej następnego dnia po upływie 2 lat od dnia sprzedaży nieruchomości). Tym samym pięcioletni bieg terminu przedawnienia należności wskazanej w tytule wykonawczym nr "[...]" rozpoczął się z dniem 01.01.2003r.

Natomiast bieg terminu przedawnienia należności wskazanych w pozycjach nr 1 tytułów wykonawczych nr "[...]" oraz "[...]" (są to tytuły wielopozycyjne) rozpoczął się z dniem 01.01.2004r., a w stosunku do należności wskazanych w pozycjach nr 2 powyższych tytułów wykonawczych z dniem 01.01.2002r.

Natomiast bieg terminu przedawnienia należności wskazanych w pozycjach nr 1 tytułów wykonawczych nr "[...]" oraz "[...]" (są to tytuły wielopozycyjne) rozpoczął się z dniem 01.01.2004r., a w stosunku do należności wskazanych w pozycjach nr 2 powyższych tytułów wykonawczych z dniem 01.01.2002r.

Jak już wyżej wskazano wszczęcie egzekucji administracyjnej w niniejszej sprawie nastąpiło w dniu 14.12.2007r. w wyniku doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomień o zajęciu prawa majątkowego, stanowiącego wierzytelność pieniężną z rachunku bankowego. Wskazane zajęcia wierzytelności, dokonane w oparciu o tytuły wykonawcze nr: "[...]", "[...]" oraz "[...]","[...]" oraz "[...]" stanowią środek egzekucyjny, o którym Zobowiązani zostali zawiadomieni w dniu 02.01.2008r.

Jednocześnie z akt sprawy wynika, że z dniem 20.12.2007r. Sąd Rejonowy, na podstawie tytułu wykonawczego nr "[...]", dokonał wpisu hipoteki przymusowej zwykłej na nieruchomości Zobowiązanych, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr "[...]". Ponadto w dniu 21.12.2007r. ustanowiono zastaw skarbowy na ruchomościach Zobowiązanych, to jest na samochodzie osobowym marki L. oraz na samochodzie ciężarowym marki M., celem zabezpieczenia należności określonych decyzjami z dnia "[...]".

W świetle wskazanych wyżej okoliczności faktycznych Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że należności z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów oraz odsetki stałe z tego tytułu - kwota należności głównej 4.250 zł oraz kwota odsetek stałych 899 zł - uległy przedawnieniu z upływem dnia 31.12.2006r. Biorąc pod uwagę, że powyższe obowiązki nie są wymagalne, postępowanie egzekucyjne w stosunku do tych obowiązków podlega umorzeniu na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Pozostałe należności z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów oraz odsetki stałe z tego tytułu - kwota należności głównej 6.986 zł oraz kwota odsetek stałych 1.485 zł - uległyby przedawnieniu z upływem dnia 31.12.2008r., jednak w dniu 14.12.2007r. zastosowano środek egzekucyjny (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w Banku A.), o którym Zobowiązani został zawiadomieni w dniu 02.01.2008r., wskutek czego pięcioletni bieg terminu przedawnienia został przerwany i biegnie na nowo od dnia 03.01.2008r. Dodatkowo powyższe należności zostały zabezpieczone poprzez ustanowienie w dniu 21.12.2007r. zastawu skarbowego na ruchomościach Zobowiązanych.

Należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., wskazane w tytule wykonawczym nr "[...]" (łączna kwota należności głównej 385.486,20 zł), uległyby przedawnieniu z upływem dnia 31.12.2007r., jednak zostały one zabezpieczone poprzez wpis z dniem 20.12.2007r. hipoteki przymusowej zwykłej na nieruchomości Zobowiązanych, ujawnionej w księdze wieczystej nr "[...]", a także poprzez ustanowienie w dniu 21.12.2007r. zastawu skarbowego na ruchomościach Zobowiązanych. Na podstawie tytułu wykonawczego nr "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego zastosował również środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w Banku A., jednak Zobowiązani zostali zawiadomieni o zastosowaniu tego środka dopiero w dniu 02.01.2008r., a więc już po upływie terminu przedawnienia. Zgodnie natomiast z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego jeżeli data zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego jest późniejsza, niż data zastosowania tego środka, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym nastąpiło zawiadomienie. Przyjęcie bowiem odmiennego stanowiska prowadziłoby do nielogicznej sytuacji, w której ponowne rozpoczęcie biegu terminu następowałoby jeszcze przed jego przerwaniem. Zatem, w świetle przepisów art. 70 Ordynacji podatkowej, należności pieniężne wskazane w tytule wykonawczym nr "[...]" nie uległy przedawnieniu, z tym że mogą one być egzekwowane jedynie z przedmiotu ustanowionej hipoteki oraz zastawu.

Odnosząc się do zarzutów Strony, iż obowiązkiem organu egzekucyjnego było zbadanie kwestii prawidłowości doręczenia decyzji, stanowiących podstawę prawną egzekwowanych należności pieniężnych, gdyż kwestia ta wiąże się nierozerwalnie z kwestią przedawnienia egzekwowanych należności, Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, iż decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" na chwilę obecną są ostateczne i wymagalne. Kwestia prawidłowości doręczenia przedmiotowych decyzji była już podnoszona przez Stronę w innych postępowaniach administracyjnych oraz stanowi ona obecnie przedmiot rozpoznania w postępowaniach sądowo-administracyjnych (co zresztą nie zmienia faktu, że stanowisko Wierzyciela egzekwowanych należności - iż skutek doręczenia decyzji nastąpił w dniu 11.12.2007r. - nie zostało prawomocnie obalone). Z tego też względu Dyrektor Izby Skarbowej uważa, iż w niniejszym postępowaniu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego ponowne zajmowanie się kwestią prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowych jest niecelowe, a wręcz niedopuszczalne.

W skargach wniesionych do Sądu pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie zaskarżonych postanowień w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Zaskarżonym postanowieniom zarzucił naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( t.j. Dz. U.z 2005r. Nr 229, poz. 1954 , zwaną dalej u.p.e.a.) w związku z art. 70 § 1, § 4 i § 8 Ordynacji podatkowej, art. 29 § i art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., art. 27§ 1 pkt 3 w zw. z art. 26 § 1, art. 29 § 1 oraz art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., art. 27c u.p.e.a., art. 7,77 § 1 i art. 80 kpa.

W uzasadnieniu skarg pełnomocnik podkreślił, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nastąpiło zgodnie art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Pełnomocnik skarżącego wskazał, że o zastosowaniu środka egzekucyjnego skarżący zostali zawiadomieni 2 stycznia 2008r. Zawiadomienia o zastosowaniu środków egzekucyjnych hipoteki i zastawu zostały doręczone zobowiązanym dopiero w 2008r., czyli po wygaśnięciu zobowiązania. Pełnomocnik wskazał, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji. Wskazał, że decyzje wymiarowe, będące podstawą wystawienia tytułów wykonawczych nie weszły do obrotu prawnego, gdyż nie zostały doręczone. Ten stan rzeczy potwierdził WSA w Olsztynie w sprawach I SA/OI 310/10 i I SA/OI 312/10, wyrokami z dnia 30 VI 2010r. ze skarg M.C. i R.C. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Pełnomocnik skarżących podkreślił ponadto, że dla prowadzenia egzekucji z nieruchomości stanowiącej majątek zobowiązanego i jego małżonka niezbędne jest wystawienie tytułu wykonawczego na oboje małżonków. Tytuł wykonawczy nr "[...]" z dnia 14 grudnia 2007r. jest wadliwy, gdyż został wystawiony tylko w stosunku do M.C.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko i domagał się ich oddalenia.

Na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. Sąd zarządził połączyć sprawy o sygn. akt I SA/Ol 684/10, I SA/Ol 685/10, w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 684/10.

Na rozprawie pełnomocnik skarżących wniósł o dopuszczenie na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 8 kwietnia 2008r. na okoliczność uchylenia w całości hipoteki przymusowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów.

Egzekucja administracyjna jest wszczynana przez organ egzekucyjny na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego (art. 26 § 1 u.p.e.a.). W tytule tym wierzyciel wskazuje m.in. treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek, o czym stanowi art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Postępowanie egzekucyjne jest zatem prowadzone w oparciu o konkretny tytuł wykonawczy i służy wykonaniu obowiązku wskazanego w tym tytule. W sytuacji, gdy podstawą prawną dochodzonej należności jest określone orzeczenie, np. decyzja organu podatkowego, egzekucji podlega kwota należna w świetle tego orzeczenia. Kwotę tę wierzyciel wskazuje w tytule wykonawczym, co ma ten skutek, iż w oparciu o ten tytuł wykonawczy postępowanie egzekucyjne może być prowadzone tak długo, jak długo tytuł ten zachowuje swoją aktualność, tj. jak długo egzekwowana na jego podstawie, określona kwotowo należność, znajduje źródło (podstawę) w orzeczeniu wskazanym w tym tytule (por. wyrok WSA w Warszawie, III SA/Wa 1408/07, Lex nr 501563). Zatem w przypadku decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, ta właśnie decyzja stanowi podstawę wystawienia tytułu wykonawczego i dochodzenia należności w kwocie wynikającej z tej decyzji.

W przedmiotowe sprawie podstawą prawną dochodzonej należności są ostateczne decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych i zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.), zwaną dalej u.p.e.a., możliwość wniesienia zarzutów jest ograniczona w czasie. Dłużnik może złożyć zarzuty w stosunku do tytułu wykonawczego w terminie 7 dni od daty jego doręczenia. Odpisy tytułów wykonawczych skarżący otrzymali 2 stycznia 2008r.

W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą wystąpić okoliczności uniemożliwiające dalsze jego prowadzenie. Okoliczności te mogą mieć charakter przejściowy lub trwały. Wskutek zaistnienia tych pierwszych postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu, a w przypadku drugich – umorzeniu. Przyczyny uzasadniające umorzenie postępowania wymienione zostały w art. 59 § 1 i § 2 u.p.e.a. Jedną z podstaw umorzenia jest sytuacja, gdy obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.).

Zdaniem skarżących, w ich sprawie doszło do przedawnienia egzekwowanej należności dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych i w związku z tym prowadzone postępowanie powinno zostać umorzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W rozpoznawaj sprawie pięcioletni przedawnienia, odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych rozpoczął się 1 stycznia 2003r. Stosownie do treści § 4 tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Redakcja tego przepisu nie pozostawia zatem wątpliwości, że określony tą regulacją skutek w postaci przerwy biegu terminu przedawnienia nastąpi w przypadku, gdy przed jego upływem dojdzie do kumulatywnego zaistnienia dwóch zdarzeń: po pierwsze - zastosowany zostanie środek egzekucyjny; po wtóre - o zastosowaniu tegoż środka egzekucyjnego podatnik zostanie zawiadomiony (Wyrok NSA z dni II FSK 189/08. POP z 2009r, nr 4, poz. 56). W rozpoznawanej sprawie dłużnicy zostali zawiadomieni 2 stycznia 2008r., czyli po upływie 5 letniego terminu przedawnienia. Natomiast Organ powołał się na art. 70 § 8 o.p., który stanowi, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. W aktach administracyjnych znajduje się zawiadomienie , z którego wynika, iż 20 grudnia 2007r. do Sądu Rejonowego wpłynął wniosek wierzyciela Naczelnika Urzędu Skarbowego o wpisanie w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości stanowiącej współwłasność skarżących hipoteki przymusowej w kwocie 385.486,20 zł., obejmującej wierzytelność dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. Wpis hipoteki przymusowej został dokonany w dniu w dniu 8 stycznia 2008r. Zgodnie z treścią art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U.01.124.1361 j.t.) wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, a w wypadku wszczęcia postępowania z urzędu - od chwili wszczęcia tego postępowania. A zatem nie przedawniają się (w ogóle, niezależnie od jakiegokolwiek upływu czasu) zobowiązania zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym. Jednak po upływie terminu, który w innych przypadkach powodowałby przedawnienie, mogą one być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu (dobrowolne wykonanie takich zobowiązań nie jest obwarowane żadnymi ograniczeniami).

Hipoteka przymusowa należy do szeroko rozumianego postępowania egzekucyjnego. Orzecznictwo jest w tej sprawie zgodne od wielu lat, uzasadniając to wyraźnie egzekucyjnym charakterem norm prawnych stanowiących o hipotece przymusowej (por. postanowienie SN z dnia 12 czerwca 1997 r., III CKN 72/97 oraz uzasadnienie uchwały SN z dnia 18 marca 2005 r., III CZP 3/05, OSNC 2006, nr 2, poz. 27 wraz ze wskazanym tam orzecznictwem). Wprawdzie zatem postępowanie wieczystoksięgowe dotyczące wpisu hipoteki przymusowej nie jest sposobem egzekucji, ani jego skutkiem nie jest wyegzekwowanie roszczenia, ale zmierza ono do ułatwienia przyszłego postępowania egzekucyjnego, stanowiąc środek zabezpieczenia interesów fiskalnych (por. powołane postanowienie SN z dnia 5 stycznia 2005 r., II CK 416/04).

W sprawach I SA/OI 310/10 i I SA/OI 312/10, nieprawomocnymi wyrokami z dnia 30 VI 2010r. ze skarg M.C. i R.C. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania Sąd uwzględnił skargi.

Z treści uzasadnień wyroków wynika, że w dniu "[...]" Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję określającą małżonkom C. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. i decyzje w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Decyzje ta zostały wysłane za pośrednictwem poczty w dniu 26 listopada 2007r., na adres w D. Na druku zwrotnego poświadczenia odbioru widnieje adnotacja o niemożności doręczenia pism pod wskazanym adresem w dniu 27 listopada 2007r. Z powodu niepodjęcia korespondencji w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 5 grudnia 2007r.. Nieodebrana korespondencja zwrócona została organowi w dniu 12 grudnia 2007r. W konsekwencji powyższego organ uznał decyzje za doręczone w trybie art. 150 O.p.

Natomiast Sąd uznał, iż organ nie doręczył skarżącym, w sposób zgodny z prawem decyzji z dnia "[...]" Sąd w wyrokach uznał, że przedmiotową decyzję skarżący otrzymali dopiero w dniu 22 stycznia 2010r. , a odwołanie wnieśli w dniu 28 stycznia 2010r. Spór toczy się oto, czy są one ostateczne.

Sąd nie podziela poglądu, że w/w decyzje nie weszły do obrotu prawnego. O tym, że weszły one do obrotu prawnego wynika z treści postanowienia Sądu Rejonowego. Postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2008r. Sąd Rejonowy utrzymał w mocy wpis hipoteki przymusowej zwykłej, dokonany 8 stycznia 2008r. W treści postanowienia Sąd Rejonowy podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 14 grudnia 2007r. wystawił tytuł wykonawczy nr "[...]" przeciwko zobowiązanemu M.C. Rodzaj zobowiązanego oznaczono jako małżeństwo. Podstawą prawną należności jest orzeczenie z dnia "[...]", nr "[...]". Do w/w tytułu wykonawczego dołączono załącznik, zawierający dane identyfikacyjne współmałżonka zobowiązanego – R.C. Z treści tego postanowienia i postanowienia przedłożonego na rozprawie wynikało, że decyzje podatkowe weszły do obrotu prawnego i o ich treści skarżący wiedzieli już w 2008r.

Zgodnie z treścią art. 239a Ordynacji podatkowej, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2009r. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Oznacza to, że, po uprawomocnieniu się tych wyroków WSA w Olsztynie, wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie kwestionowanych tytułów wykonawczych, będzie niedopuszczalne.

W piśmiennictwie podkreśla się, że zobowiązany nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy (por. P. Przybysz: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa Lexis Nexis 2006, s. 139). Zatem zarówno organ odwoławczy, rozpatrujący zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów, jak i sąd administracyjny, do którego skierowano skargę na rozstrzygnięcia organu nadzoru nie są uprawnione do rozpatrywania zarzutów zgłoszonych po raz pierwszy przez zobowiązanego w zażaleniu od postanowienia organu egzekucyjnego, a tym bardziej dopiero w postępowaniu przed sądem administracyjnym (nawiązuje do tego wyrok NSA z dnia 3 grudnia 1997 r., sygn. akt I SA/Lu 1246/96).

Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd oddalił wiosek pełnomocnika skarżących o dopuszczenie dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 8 kwietnia 2008r. Powyższe postanowienie nie miało wpływu na treść wyroku, gdyż dotyczyło zabezpieczenia należności objętej tytułem wykonawczym "[...]". Natomiast postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2008r. Sąd Rejonowy utrzymał w mocy wpis hipoteki przymusowej zwykłej , dokonany 8 stycznia 2008r. W postanowieniu Sąd Rejonowy podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 14 grudnia 2007r. wystawił tytuł wykonawczy nr "[...]" przeciwko zobowiązanemu M.C. Rodzaj zobowiązanego oznaczono jako małżeństwo. Podstawą prawną należności jest orzeczenie z dnia "[...]", nr "[...]". Do w/w tytułu wykonawczego dołączono załącznik, zawierający dane identyfikacyjne współmałżonka zobowiązanego – R.C.

Wobec tego, że zaskarżone postanowienia nie naruszają prawa, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało skargi oddalić z powodu ich bezzasadności.