Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1155/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 270
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Sękowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lipca 2015 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z[...] maja 2011 r. określił Skarżącej – B. Sp. z .o.o. z siedzibą w Z. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. w wysokości 102.933 zł. W uzasadnieniu wskazał, że u Skarżącej przeprowadził kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. W wyniku kontroli stwierdzono, że Skarżąca zaniżyła zobowiązanie podatkowe o kwotę 65.377 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca wnosząc o uchylenie decyzji w całości oraz umorzenie postępowania albo przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania zarzuciła naruszenie:

- art 180 § 1 w związku z art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz U. z 2005r. Nr 8. poz. 60 z późn. zm.), dalej “O.p.", w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 65 poz. 65 z późn. zm.), dalej “u.k.s." poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich dowodów zawnioskowanych przez Stronę dla wykazania istotnych dla wyniku sprawy okoliczności,

- art 122 w związku z art. 187 §1 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 u.k.s. poprzez brak podjęcia przez organ starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a to ze względu na brak zebrania całego materiału dowodowego i jego wnikliwego rozpatrzenia,

- art 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej “u.p.d.o.p." poprzez przyjęcie, że wydatki zaliczone przez Skarżącą do kosztów uzyskania przychodów w zakresie transakcji z F. Sp. z o. o . [...] oraz z tytułu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w odniesieniu do zakupionego stołu konferencyjnego nie powinny pomniejszać tychże przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją nr [...] z [...]października 2011 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił Skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. w kwocie 102.704 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na art. 15 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.o.p. i odnosząc się do transakcji przeprowadzonych przez Skarżącą wyjaśnił, że uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu uwarunkowane jest m. in. wyprowadzeniem związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy kosztem a racjonalnie oczekiwanym przychodem w takim ujęciu, że bez danego kosztu nie byłoby określonego przychodu.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie uznał za koszt uzyskania przychodów wydatku na kwotę 295.060,66 zł, udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2006 r., dotyczącą zakupu usługi pozyskania klienta od spółki F. Sp. z o. o., uznając, iż powyższa usługa nie została faktycznie wykonana. W ocenie organu odwoławczego słuszne jest stanowisko organu pierwszej instancji, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w żaden sposób nie wskazuje na jakąkolwiek współpracę pomiędzy Skarżącą i F. Nie zgodził się z argumentacją Skarżącej, iż usługa polegająca na pozyskaniu klientów na powierzchnie w biurowcu [...] i [...], była świadczona przez prezesa zarządu spółki F., M. K., który posiadał szerokie kontakty oraz znaczącą wiedzę na temat rynku nieruchomości w Polsce. Organ zauważył, że znajdujące się w aktach sprawy zeznania najemców powierzchni biurowych nie potwierdziły udziału spółki F. w pozyskiwaniu klientów na wynajem. Powyższego nie potwierdziły także zeznania M. W., księgowej spółki F., z których wynika że F. zajmowała się sprzedażą kwiatów.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym brak umowy pomiędzy spółkami oraz zeznania świadków w żaden sposób nie wskazują na jakikolwiek udział spółki F. w procesie pozyskiwania klientów dla Skarżącej. Żadna z przesłuchiwanych osób nie wskazała spółki F. jako pośrednika w pozyskiwaniu klientów na wynajem powierzchni biurowych. Zatem, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., brak jest przesłanek aby wydatki w kwocie 295.060.66 zł z tytułu usługi pozyskania klienta zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów badanego okresu.

Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że w aktach przedmiotowej sprawy znajdują się faktury VAT na łączną kwotę 15 500 zł., dotyczące obsługi prawnej w zakresie negocjacji umów z D. i przygotowania wstępnego umowy najmu z[...] Spółka z o. o., wystawione przez: D. [...], które w ocenie organu pierwszej instancji nie zostały faktycznie wykonane.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że ze znajdujących się w aktach sprawy protokołów przesłuchania świadków: M. A. (prezesa Spółki D. w 2006 r.), J. W. (właściciela Restauracji J. W.), J. J. (członka Rady Nadzorczej Spółki V. SA i jej pracownika), J. K. (pracownika Spółki V. SA) wynika, iż osoba P. P. nie jest im w ogóle znana. Żaden z nich nie potwierdził jakiegokolwiek udziału P. P. w czynnościach obsługi prawnej w zakresie negocjacji umów z D. i przygotowania wstępnego umowy najmu z [...] Sp. z o.o.

Odnosząc się do zakwestionowanych odpisów amortyzacyjnych w kwocie 1.200 zł Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że stół konferencyjny będący powodem odpisów nie musiał znajdować się w biurze Skarżącej aby wydatki na zakup mebli posłużyły osiągnięciu przychodu. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że kwota 1.200 zł., stanowiąca sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych w okresie od stycznia do grudnia 2006 r., dotyczących zakupionego stołu konferencyjnego, stanowi koszt uzyskania przychodu 2006 roku.

Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących postępowania podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na zajęcie przez organ pierwszej instancji prezentowanego stanowiska. Podkreślił, że w realiach realizacji zasady prawdy materialnej organy podatkowe nie mogą być obciążone nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Stawiane organom podatkowym przez powyższe przepisy wymagania dotyczące obowiązku podejmowania wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, nie ma bowiem charakteru bezwzględnego. Ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego została przeprowadzona zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a wyprowadzone na jej podstawie wnioski znajdują poparcie w obiektywnych dowodach.

Skargę na powyższą decyzję złożyła Skarżąca, która wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji pierwszej instancji a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 180 § 1 w związku z art. 188 O.p., w związku z art 3 i ust. 1 u.k.s. poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich zawnioskowanych dowodów dla wykazania istotnych dla wyniku sprawy okoliczności,

2) art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 u.k.s. poprzez brak podjęcia przez organ starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a to ze względu na brak zebrania całego materiału dowodowego i jego wnikliwego rozpatrzenia,

3) art. 210 O.p. poprzez brak uzasadnienia dlaczego niektórym dowodom odmówił wian godności, a inne uznał za wiarygodne,

4) art. 123 § 1 O.p. poprzez niezapewnienie Skarżącej czynnego udziału w postępowaniu,

5) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie, że wydatki zaliczone przez Skarżącą do kosztów uzyskania przychodów w zakresie transakcji z F. Sp. z o.o. oraz D. [...] nie powinny pomniejszać przychodów Skarżącej.

Skarżąca nie zgodziła się z ustaleniami organu drugiej instancji. W uzasadnieniu wskazała, że zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ drugiej instancji nie przeprowadziły wnioskowanych przez nią dowodów, w szczególności z zeznań świadków i strony, argumentując, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uprawnia do przyjęcia, że transakcje ujęte w spornych fakturach nie miały miejsca, a podtrzymywanie wniosków dowodowych może wskazywać na celowe utrudnianie i przedłużanie postępowania. Skarżąca podniosła, że organy obu instancji odmówiły przeprowadzenia dowodów z zeznań osób mogących mieć istotne informacje w sprawie pośrednictwa w pozyskaniu najemców. Jednocześnie decyzje zostały oparte na zeznaniach osób, które nie mogły mieć w tej sprawie wiedzy lub składały zeznania w ewidentny sposób sprzeczne z dokumentami zgromadzonymi w sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wyrokiem z dnia 25 października 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 3508/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. W uzasadnieniu stwierdził, że ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie została przeprowadzona przez organy podatkowe zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a wyprowadzone na jej podstawie wnioski nie znajdują oparcia w zgromadzonych dowodach.

Zdaniem Sądu, błędnie organy wywiodły, że skoro P. P. świadczył usługi na rzecz Skarżącej przez około 1 rok, tj. do sierpnia 2008, zatem rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej dla Skarżącej nastąpiło najwcześniej w 2007 r.. Tym samym nie mogły zostać wystawione faktury VAT za usługi wykonane w roku 2006 na łączną kwotę 15 500 zł. Wniosek ten jest zbyt daleko idący, gdyż określenie jednostki czasu "około 1 rok" nie uprawniało organu do wywiedzenia stąd wniosków, że nie był to okres np. 1 roku i 6 miesięcy lub np. 1 roku i 9 miesięcy. W ostatniej sytuacji, okazałoby się prawidłowe wystawienie faktur za usługi wykonane w ostatnim kwartale roku 2006.

Sąd podkreślił, że wyrokiem w sprawie III SA/Wa 3431/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zakwestionował rozstrzygnięcie organów, dotyczące wystawionej przez P. P. faktury VAT z roku 2006, co zobowiązywało Sąd, orzekający w sprawie niniejszej, do wzięcia pod uwagę oceny stanu faktycznego i prawnego, dokonanej przez WSA w powołanym wyroku. Sąd uznał w tym wyroku, że nie sposób jednoznacznie stwierdzić, czy organy podatkowe podważyły prawidłowość rozliczenia Skarżącej z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2006 r. z uwagi na fikcyjność usług P. P. dotyczących umów z D. sp. z o.o., udokumentowanych fakturą nr [...] wystawioną 30 października 2006 r., czy też z uwagi na fikcyjność transakcji ujętych we wskazanej przez Dyrektora UKS fakturze nr [...] z 30 listopada 2006r. obejmującej inne transakcje. Przyjęta przez Dyrektora UKS kwota zawyżonego podatku naliczonego wskazuje, iż w rozliczeniu za listopad 2006r. zakwestionowano wykonanie usług ujętych w fakturze nr [...] z 30 listopada 2006r.

W konsekwencji, Sąd uznał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien wziąć pod uwagę wskazane wyżej wątpliwości Sądu co do prawidłowości oceny zeznań P. P. i poddać je ponownej ocenie, z uwzględnieniem wytycznych, dokonanych przez WSA w Warszawie w sprawie III SA/Wa 3431/11.

W wyniku złożonej skargi kasacyjnej od powyższego wyroku przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 289/13, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W uzasadnieniu wskazał, iż analiza spornego w sprawie niniejszej rzeczywistego wykonania/niewykonania faktury wystawionej przez P. P. przeprowadzona została również w innej sprawie, w której sąd administracyjny pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję podatkowego organu odwoławczego. Wyrok w tej sprawie – sygn. akt III SA/Wa 3431/11 – zweryfikowany został jednak następnie wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2013 r., I FSK 73/13, którym wymieniony wyrok został uchylony, zaś zakończona nim sprawa przekazana sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. NSA wskazał, że oceny prawne, na które powoływał się sąd pierwszej instancji, zostały krytycznie zweryfikowane w drugoinstancyjnym postępowaniu kasacyjnym, nie można więc w tym zakresie – treści wyroku i uzasadnienia w sprawie III SA/Wa 3431/11 – powoływać się na zastosowanie art. 170 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązał sąd I instancji do dokonania oceny stanu faktycznego ustalonego w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym oraz możliwości zastosowania do niego adekwatnych przepisów materialnego prawa podatkowego z uwzględnieniem wyroku w sprawie I FSK 73/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej zwana P.p.s.a.), stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a.).

Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Tym samym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawidłowości ujęcia przez Skarżącą po stronie kosztów uzyskania przychodów w 2006 r. kwoty 295.060.66 zł., dotyczącej wydatków na pozyskanie klienta, którą to usługę świadczyć miała spółka F. Sp. z o. o. oraz kwoty 15 500 zł., wynikającej z faktury dotyczącej obsługi prawnej w zakresie negocjacji umów z D. i przygotowania wstępnego umowy najmu z [...] Spółka z o. o., wystawione przez: D. [...] W ocenie organów podatkowych wymienione usługi nie zostały faktycznie wykonane, a tym samym wydatki udokumentowane ww. fakturami nie stanowią kosztu uzyskania przychodu.

Rozstrzygnięcie zatem zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywisty obrót pomiędzy kontrahentami jak wywodzi Skarżąca, czy też nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności, jak twierdzi organ podatkowy.

Zaznaczyć przy tym należy, że w rozpoznanej sprawie zapadł wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego ("NSA") z dnia 13 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 289/13. Zgodnie z art. 190 p.p.s.a, sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z powyższego przepisu wynika obowiązek sądu pierwszej instancji, który ponownie rozpoznaje daną sprawę (po uchyleniu przez NSA wcześniejszego wyroku w tej sprawie), do uwzględnienia oraz zastosowania wykładni prawa wyrażonej przez NSA w wyroku kasacyjnym. Taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. Rozpoznając zatem niniejszą sprawę, Sąd był związany poglądami zawartymi w wyroku NSA z dnia 13 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 289/13. W orzecznictwie i literaturze jednolicie przyjmuje się, że związanie sądu administracyjnego oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, uwzględnić w pierwszej kolejności należy, że zarzuty zawarte w skardze, koncentrują się wokół naruszeń przepisów prawa formalnego oraz prawa materialnego. Rozpatrzenie zatem w pierwszej kolejności zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego, jest konieczne ażeby móc dokonać oceny przyjętych ustaleń za wyczerpujące dla zrealizowania hipotezy zastosowanej normy prawa materialnego, co czyni zaskarżoną decyzję zasadną, bądź odmówić jej takiego przymiotu.

Przystępując do oceny przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego, wskazać należy, że na organy podatkowe nałożony jest obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Według art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca stawia do dyspozycji organów podatkowych całą gamę dowodów przeprowadzanych przez te organy w innych postępowaniach, jak również przez inne organy, w tym także w toku kontroli podatkowej, czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, a nawet w toku postępowania karnego lub o wykroczenia skarbowe. W przepisie art. 181 Ordynacji podatkowej przyjęto zatem zasadę otwartego systemu dowodów oraz równej mocy środków dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego stanu faktycznego.

Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, winna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, a także wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 sierpnia 1997 r., III SA 150/96, LEX nr 30848). Dodać należy, iż ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośrednio w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także na podstawie domniemań faktycznych i prawnych (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministarcyjne, Warszawa, 2003, s. 208).

Odnosząc powyższe zasady do okoliczności rozpoznawanej sprawy nie sposób zaakceptować stanowiska autora skargi, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania wskazanych przez stronę oraz jakichkolwiek innych przepisów traktujących o postępowaniu podatkowym, które sąd bierze pod uwagę z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzygając w granicach danej sprawy.

Organy odmawiając stronie prawa do uznania wydatków wskazanych w zakwestionowanych fakturach jako kosztów uzyskania przychodu, zdaniem Sądu, prawidłowo oceniły zgromadzony materiał dowodowy, który jest zupełny i wystarczający dla przyjęcia stanowiska, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych pomiędzy wymienionymi w nich podmiotami.

U podstawy tej oceny legły ustalenia, wynikające ze zgromadzonego materiału dowodowego, wskazujące że faktury dokumentujące wykonanie usług na rzecz Skarżącej, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami na nich wymienionymi. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację, uznając jednocześnie za słuszne zajęte w sprawie stanowisko. W konsekwencji w ocenie Sądu rozpoznającego skargę, podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są całkowicie chybione. W ocenie Sądu bowiem, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zarówno firma pod nazwą F. Sp. z o. o. i firma pod nazwą D. [...] nie wykonywały usług, których dotyczyły zakwestionowane faktury. W tym zakresie w ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo oceniły zgromadzony materiał dowodowy.

Odnosząc się do oceny prawidłowości faktury wystawionej przez F. Sp. z o. o., zdaniem Sądu, okoliczności sprawy oraz zebrany materiał dowodowy, uzasadnia zaprezentowane przez organy stanowisko, że firma ta nie mogła wykonać usług wykazanych na spornej fakturze. Z wyjaśnień złożonych w toku postępowania przez stronę skarżącą wynika, że sporna faktura została wystawiona z tytułu wykonania przez F. Sp. z o. o. usługi polegającej na pozyskaniu klientów na powierzchni biurowe [...]i [...], a wykonana została przez prezesa tej spółki pana M. K. Jednocześnie osoby reprezentujące podmioty będące najemcami powierzchni biurowych we wskazanych budynkach, nie wskazały spółki F Sp. z o.o. jako pośrednika w pozyskiwaniu klientów, ani też nie wskazały pana M. K. jako osoby, która odegrała jakąkolwiek rolę w procesie nawiązania umowy najmu powierzchni od Skarżącej. Spółki F. Sp. z o. o. nie kojarzy również agent wiodący w zakresie pośrednictwa w pozyskiwaniu klientów dla budynków [...]. Powyższe słusznie – zdaniem Sądu – doprowadziło organy podatkowe obu instancji do wniosku, że usługa której dotyczy sporna faktura, nie została wykonana. Potwierdza tę okoliczność również ustalenie przez organy podatkowe, że z zeznań księgowej spółki F., jak i prezesa spółki B., która prowadziła obsługę księgową tej spółki, wynika że F. Sp. z o.o. prowadziła działalność w zakresie sprzedaży kwiatów, czy też roślin. Osoby te nie wiedzą natomiast o innej działalności tej spółki. Nie wskazały również na żadną konkretną formę współpracy spółki F. ze Skarżącą. Zdaniem Sądu zasadne jest oczekiwanie, że osoby zajmujące się księgowością danej spółki, potrafią wiarygodnie i jednoznacznie określić profil działalności tejże.

Jednocześnie zważyć należy, że Skarżąca nie przedstawiła żadnej umowy określającej zakres współpracy, wysokość bądź sposób ustalenia wynagrodzenia, ani innych rozliczeń pomiędzy ww. spółkami. Nie został również wskazany żaden konkretny podmiot, który miałby być pozyskany przez spółkę F. na rzecz Skarżącej. Brak materialnych dowodów potwierdzających współpracę Skarżącej ze spółką F. wraz z zeznaniami świadków, które również nie potwierdzają tej współpracy oraz kwestionują możliwość wykonania usług o charakterze wynikającym ze spornej faktury, uzasadnia zdaniem Sądu, uznanie że faktura ta nie dokumentuje usługi faktycznie wykonanej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że zebrany w sprawie materiał dowodowy w tym brak umowy pomiędzy spółkami oraz zeznania świadków w żaden sposób nie wskazują na jakikolwiek udział spółki F. w procesie pozyskiwania klientów dla Skarżącej. Powoływanie się przez Skarżącą na konieczność przeprowadzenia dowodu z ponownego przesłuchania prezesa spółki F. na potwierdzenie okoliczności wskazywanych przez Skarżącą, wobec treści złożonych już przez niego zeznań, z których w szczególności wynika brak zainteresowania wyżej wymienionego dla sprawy dotyczącej współpracą ze Skarżącą, jest niezasadne.

Tym bardziej, że Sądowi z urzędu jest wiadome, iż w okresie którego dotyczy sporna faktura, spółka F. Sp. z o.o. nie prowadziła działalności gospodarczej. W obrocie prawnym pozostaje bowiem ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] listopada 2010 r., z której wynika, że spółka F. w 2006 r. nie prowadziła działalności gospodarczej, albowiem nie można za taką uznać wystawiania fikcyjnych faktur. Skoro zatem ostateczną decyzją przesądzono, że spółka F. Sp. z o. o. nie prowadziła działalności gospodarczej w 2006 roku, to również za prawidłowe należy uznać, że nie prowadziła ona działalności w kwietniu tegoż roku, kiedy to wystawiona została sporna faktura o nr [...]. Dodać należy, że ocena taka została również zawarta w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3438/11, który następnie poddany został kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA w wyroku z dnia 13 grudnia 2013 r., w sprawie o sygn. I FSK 288/13, wskazał, że zarówno legalność decyzji dotyczącej firmy F., a w sposób pośredni ocena zeznań pana M. K., została w sposób prawomocny przesądzona wyrokiem NSA z dnia 4 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1381/12, który to wyrok jest wiążący również w niniejszej sprawie. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, zobowiązany jest zatem przyjąć, iż dana kwestia prawna (tu: prowadzenie działalności gospodarczej przez spółkę F. Sp. z o.o.) kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Mając na uwadze powyższe, Sąd rozpatrując niniejszą sprawę, związany jest ustaleniami w zakresie stwierdzenia, że spółka F. Sp. z o. o. nie prowadziła działalności gospodarczej w 2006 r. Już sama ta okoliczność uzasadnia zakwestionowanie wystawionej przez F. Sp. z o. o. faktury VAT nr [...] z dnia 20 kwietnia 2006 r. W tej sytuacji, ocena dokonana przez organ, jest zdaniem Sądu prawidłowa.

Przechodząc do oceny możliwości uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów faktur dotyczących świadczenia przez podmiot D. [...] obsługi prawnej w zakresie negocjacji umów z D. i przygotowania wstępnego umowy najmu z [...] Spółka z o. o., wskazać należy, że zgodnie z zaleceniami zawartymi w wyroku sądu kasacyjnego, wiążącym Sąd rozpoznający niniejszą sprawę (wyrok NSA o sygn. akt II FSK 289/13), Sąd dokonać ma własnej oceny stanu faktycznego ustalonego w kontrolowanym postępowaniu, uwzględniając jednak wyrok NSA w sprawie o sygn. I FSK 73/13. Zauważyć zatem należy, że w ostatnim z przywołanych wyroków, NSA stwierdził, że zgromadzone zeznania świadków, jak i zeznania samego P. P. przesądzają o tym, że w okresie, którego dotyczy wyrok (tj. listopad 2006 r.), podmiot D. [...] nie pośredniczył w umowie z D. i nie świadczył tego typu usług w odniesieniu do innych kontrahentów Skarżącej.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że powodem zakwestionowania przez organy podatkowe faktur VAT wystawionych w roku 2006 przez podmiot D. [...], było nieprzedstawienie jakichkolwiek dowodów potwierdzających współpracę pomiędzy tym podmiotem a stroną skarżącą.

Zdaniem Sądu, działanie organów podatkowych w tym zakresie należy uznać za uzasadnione i prawidłowe. Skarżący nie przedstawił żadnych materialnych dowodów (jak np. brak umowy, dowodów zapłaty za świadczone usługi) wykonania przedmiotowych usług. Jakkolwiek nie jest obowiązkowe udokumentowanie wykonania danego świadczenia, to jednak brak takich dowodów materialnych zrealizowania usługi, w szczególności takiej która nie pozostawia efektów materialnych, jest niezwykle istotne.

W rozpoznanej sprawie brak dowodów materialnych wzmocniony został nadto poprzez zeznania świadków, z których wynika, że osoba pana P. P. nie jest im znana. Tymczasem, w ocenie Sądu racjonalnie uzasadnione jest oczekiwanie, że świadkowie ci – z racji pełnionych przez nich funkcji bądź ich związku z podmiotami, których usługi dokumentowane spornymi fakturami miały dotyczyć – powinni posiadać jakąś wiedzę odnośnie osoby pana P. P. Zważyć bowiem należy, że usługi dokumentowane spornymi fakturami dotyczą między innymi negocjacji, a zatem czynności które immanentnie wiążą się z relacjami międzyludzkimi. Niewątpliwie zatem prowadzenie negocjacji wymaga kontaktu stron umowy, co wiąże się z poznaniem co najmniej nazwiska osób prowadzących negocjacje z każdej strony negocjowanej umowy.

Uwzględnić przy tej ocenie, należy również zeznania pana P. P., który wskazał, że ze Skarżącą pracował około roku, tj. do sierpnia 2008 r.. Sporne faktury dotyczą natomiast okresu wrzesień – listopad 2006 r. Zdaniem Sądu, określenie około roku oznacza w potocznym rozumieniu: rok, ewentualnie nieznaczny okres przekraczający rok bądź okres nieznacznie krótszy niż rok. Trudno jednak uznać, że określenie "około rok" dotyczyć winno okresu przekraczającego "półtora roku". Skoro zatem pan P. P. wskazał, że ze Skarżącą współpracował przez okres około roku, przy czym okres ten zakończył się w sierpniu 2008 r., zasadnie organy podatkowe obu instancji przyjęły że nie może być mowy o takiej współpracy w okresie, którego dotyczą sporne faktury.

Mając zatem na uwadze powyżej przedstawione ustalenia, należało uznać, że Dyrektor Izby Skarbowej trafnie stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym brak umowy pomiędzy spółkami oraz zeznania świadków, w żaden sposób nie wskazują na jakikolwiek udział spółki F. Sp. z o. o. w procesie pozyskiwania klientów dla Skarżącej, a także na współpracę pomiędzy Skarżącą a podmiotem D. [...] w okresie wrzesień – listopad 2006 r.. Zatem, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. brak jest przesłanek, aby wydatki w kwocie 295.060,66 zł z tytułu realizacji usług przez F. Sp. z o. o., jak i wydatki z tytułu realizacji usług przez podmiot D. [...] w okresie wrzesień – listopad 2006 r. w kwocie 15.500,00 zł., zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Dodać należy, że w wyniku kontroli decyzji organu pierwszej instancji, organ instancji drugiej za prawidłowy uznał odpis amortyzacyjny w kwocie 1.200 zł tytułem wydatku na stół konferencyjny, który nie musiał znajdować się w biurze Skarżącej, aby wydatki na zakup mebli posłużyły osiągnięciu przychodu. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że kwota 1.200 zł stanowi koszt uzyskania przychodu 2006 roku, stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.

Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na zajęcie przez organy obu instancji prezentowanego w decyzjach stanowiska. Jak wyżej wskazano, organy podatkowe nie mogą być obciążone nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Orzekające w sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania, mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego została przeprowadzona zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a wyprowadzone na jej podstawie wnioski znajdują poparcie w dowodach.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie stwierdził, aby w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa w sposób, który uzasadniałby wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy skarga – jako niezasadna – podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.