Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1150/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a , art. 108 ust. 1 , art. 112 c ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska, Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. sp. z o.o. z siedzibą w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2068/22 w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lipca 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2017 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2068/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę D. sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lipca 2022 r. o nr [...] w zakresie, w jakim decyzja określała podatek od towarów i usług za styczeń i luty 2017 r.

Z uzasadnienia powyższego orzeczenia wynika, że Sąd zaaprobował ustalenia organów, które - powołując się na treść art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) - podważyły rzetelność faktur wystawionych na rzecz spółki przez A. sp. z o.o. i R. sp. z o.o., dotyczących zakupu odzieży oraz obuwia. Nie zakwestionowano istnienia towaru, lecz ustalono, że zafakturowany towar nie mógł pochodzić od ww. podmiotów, które nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej i były odpowiednio tzw. znikającym podatnikiem oraz buforem, względem których wydano decyzję, o której mowa w art. 108 ust. 1 cyt. ustawy i których w konsekwencji wykreślono z rejestru podatników VAT. Powyższe ustalenia zostały oparte na dokumentacji rejestrowej dotyczącej kontrahentów podatnika oraz zgromadzonej w toku postępowania prowadzonego wobec tych podmiotów, a także na zeznaniach prezesa skarżącej, natomiast próby przeprowadzenia bezpośrednich dowodów z udziałem reprezentantów i pracowników kontrahentów okazały się nieskuteczne. W tym zakresie spółka nie dostarczyła żadnych dowodów, które mogłyby obalić powyższe ustalenia. Sąd I instancji wskazał ponadto na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o sygn. III SA/Wa 545/21 oraz III SA/Wa 177/21, które potwierdzają fakt, że kontrahenci skarżącej trudnili się wprowadzaniem do obrotu nierzetelnych faktur.

Sąd podzielił także wnioski organów co do tego, że skarżąca spółka nie dochowała należytej staranności, co potwierdzają zwłaszcza zeznania jej prezesa, który nie był w stanie podać szczegółów dotyczących nawiązania współpracy, ani nie posiadał wiedzy o swoich kontrahentach, nie wspominając o dalej idących czynnościach weryfikacyjnych.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku, pełnomocnik spółki zarzucił:

I. rażące naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, a mianowicie:

1. art 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 121 § 1 oraz art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.) polegające na tym, że Sąd I Instancji oddalił skargę, mimo że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów art. 121 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej polegającym na nieuwzględnieniu w postępowaniu przez organy podatkowe zasad opisanych w przepisach prawa, a w szczególności zasad in dubio pro tributario, zasad prowadzenia postępowania w sposób nienaruszający zaufania podatnika do organów podatkowych, dowolną ocenę zebranych w trakcie postępowania informacji, niepodjęcie wszelkich niezbędnych i wymaganych przepisami prawa działań w celu dokonania miarodajnej i opartej o doświadczenie życiowe i przepisy postępowania oceny, czy w powyższej sprawie zastosowanie instytucji zabezpieczenia majątkowego na majątku spółki jest niezbędne dla poprawnego przebiegu kontroli podatkowej wobec podatnika;

2. art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na tym, że Sąd I Instancji oddalił skargę, mimo że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej polegającym na niedołożeniu przez organy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, wyrażające się w dowolnej, a nie swobodnej ocenie materiału dowodowego, sprzecznej z zasadami prawidłowego rozumowania i wskazania doświadczenia życiowego, w szczególności poprzez:

a) nieustosunkowanie się do zeznań złożonych przez reprezentanta skarżącej spółki – A. D., a tym samym odmówienie im wiarygodności w zakresie współpracy z kontrahentami - bez wskazania racjonalnych powodów, które podważałyby wiarygodność depozycji strony, których treść odpowiada okolicznościom faktycznym i jest zgodna z przebiegiem transakcji pomiędzy dostawcami towarów handlowych;

b) nieustosunkowanie się oraz niewykazanie w uzasadnieniu wyroku kwestii związanych z dobrą wiarą D. w sytuacji, gdy zarzucany jest jej udział w transakcjach mających na celu oszustwo podatkowe w celu nadużycia w zakresie rozliczeń VAT;

c) dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego, naruszenie granic swobodnej oceny dowodów oraz przyjęcie w sposób dowolny, że skarżąca nie dochowała

należytej staranności, a w rezultacie działała ze świadomością, iż transakcje, w których uczestniczyła stanowiły nadużycie;

3. art 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej polegający na tym, że Sąd I Instancji oddalił skargę, mimo że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej polegającym na oparciu przez organ swoich twierdzeń na podstawie decyzji stwierdzających istnienie oszustwa w zakresie podatku VAT popełnionego przez kontrahentów spółki (tj. A. sp. z o.o. i R. sp. z o.o.), na które skarżąca nie miała żadnego wpływu, bowiem strona nie miała możliwości zapoznania się z dowodami pochodzącymi z powiązanych postępowań administracyjnych, przez co została pozbawiona prawa do użytecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się postępowania przedmiotowych ustaleń;

4. art 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej polegający na tym, że Sąd I instancji oddalił skargę, mimo że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów z art. 188 Ordynacji podatkowej polegającym na bezzasadnych odmowach przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów, a mianowicie o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z przesłuchania reprezentantów kontrahenckich spółek w kontrolowanym okresie na okoliczności wskazane w pismach odwoławczych w sytuacji, gdy przedmiotem ww. dowodów są okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy i nie zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem, tym bardziej, że jak wynika z uzasadnienia skarżonego wyroku podmioty te wnosiły skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, co za tym idzie ich przesłuchanie przed organami podatkowymi było możliwe;

5. art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej polegające na tym, że Sąd I Instancji oddalił skargę, mimo że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów z art. 2 oraz art. 7 Konstytucji polegającym na niezastosowaniu w sprawie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych sprowadzające się do uznania, że w przedmiotowej sprawie istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązania podatkowe spółki D. nie zostaną wykonane, podczas gdy zgodnie z przepisami postępowania przesłanki wystąpienia takiej uzasadnionej obawy, to przede wszystkim brak majątku spółki, brak osiągania dochodu przez podatnika, wykreślenie z rejestru czynnych podatników VAT, a jak wynika z prawidłowo przeprowadzonej analizy stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie spółka skarżąca nie podejmuje żadnych czynności zmierzających do ukrycia majątku, czy utrudnienia ewentualnej egzekucji zobowiązań podatkowych, co w efekcie świadczy o braku podstaw do powstania uzasadnionej obawy o niewykonanie tych zobowiązań;

II. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie:

1. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię, tj. przyjęcie, że prawo do odliczenia zależy od zachowania ostrożności przez podatnika, polegającej na każdorazowej weryfikacji kontrahentów z pomocą narzędzi przewidzianych m.in. w art. 96 ust. 13 ww. ustawy, czy podejmującego od samego początku wszelkie możliwe działania, aby upewniać się czy transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem;

2. art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, że podatnik prowadził ewidencję w sposób sprzeczny z wymaganiami wspomnianego przepisu i nie zawierała ona danych niezbędnych do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, w tym także danych służących do identyfikacji transakcji wskazanych we wspomnianym przepisie.

W świetle tak sformułowanych z wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w zaskarżonej części i rozpoznanie skargi poprzez jej uwzględnienie i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Odpowiedź na skargę kasacyjną nie została złożona.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy podnieść, że z uwagi na zrzeczenie się rozprawy przez pełnomocnika skarżącej strony oraz wobec braku sprzeciwu organu, rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej nastąpiło na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym w trybie art. 182 § 2 i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z późn. zm.), zgodnie z którym Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy.

Ponadto, zgodnie z art. 183 § 1 cyt. ustawy, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 cyt. ustawy, albowiem zarzuca się w niej zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego.

Spór w niniejszej sprawie, również na obecnym etapie, dotyczy prawidłowości rozliczenia przez skarżącą spółkę w złożonych deklaracjach VAT -7 po stronie podatku naliczonego faktur zakupu w styczniu i lutym 2017 r., na których jako wystawcy figurują A. sp. z o.o. oraz R. sp. z o.o. Dlatego też nie mogły być przedmiotem merytorycznej oceny zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 124 i art. 2 oraz art. 7 Konstytucji RP sformułowane w kontekście zastosowania instytucji zabezpieczenia na majątku spółki i wystąpienia przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, albowiem nie taki był przedmiot niniejszego

postępowania i nie tych kwestii dotyczyła kontrolowana przez WSA w Warszawie decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 4 lipca 2022 r. o nr [...]. Z tych samych względów odwoływanie się w uzasadnieniu skargi kasacyjnej do tez wyroków NSA z dnia 19 czerwca 2020 r., sygn. akt I FSK 660/20 i WSA w Białymstoku z dnia 6 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Bk 675/20 było bezzasadne.

Niezależnie od tego, Sąd kasacyjny nie dopatrzył się naruszenia zasady zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, czy wynikającej z art.

124 tej ustawy zasady przekonywania. O naruszeniu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej

i zawartej w nim normy nakazującej organom prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (tak przykładowo wyroki NSA: z dnia 20 października 2022 r., sygn. akt III FSK 1014/21, czy z dnia 26 listopada 2021 r., sygn. akt I FSK 2014/21). Z kolei zasada przewidziana w art. 124 Ordynacji podatkowej polega na tym, że organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Oznacza to, że uzasadnienie rozstrzygnięcia musi zawierać argumentację organu, odzwierciedlającą sposób jego rozumowania. Zasada ta nie polega na tym, że uzasadnienie decyzji musi "przekonać" stronę do racji organu. Wystarczające jest to, aby organ w sposób jasny przedstawił swoją argumentację, co niewątpliwie miało miejsce w realiach niniejszej sprawy.

Jeśli natomiast chodzi o pozostałe zarzuty sformułowane w rozpoznawanym środku zaskarżenia, to stwierdzić należy, że i one nie mogły zostać uwzględnione. Koncentrują się bowiem głównie na wskazaniu, że organy w sposób nieuprawniony oparły swoje rozstrzygnięcie na materiale dowodowym (w tym na decyzjach podatkowych) zgromadzonym w postępowaniach dotyczących kontrahentów spółki, w których strona nie brała udziału i przez to nie miała możliwości skutecznego jego zakwestionowania, co w ocenie kasatora doprowadziło w szczególności do uchybienia zasadzie wynikającej z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazuje się również na niekompletność zgromadzonego materiału dowodowego, a w tym kontekście na brak przesłuchania reprezentantów kontrahenckich spółek (naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej).

Odnosząc się do pierwszej kwestii przypomnieć należy, na co zwracał uwagę również Sąd I instancji, że w doktrynie i orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, iż w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości (B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2015, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2015, s. 865, czy też wyrok NSA z dnia 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2280/10). Pogląd ten znajduje oparcie w treści art. 180 i art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl powołanych przepisów jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

W takiej sytuacji zasada czynnego udziału strony w postępowaniu realizuje się przez prawo strony do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia co do jego zawartości (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), które to prawo zostało stronie w niniejszym postępowaniu zagwarantowane. Nie można zatem formułować skutecznie zarzutu naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż skorzystanie przez organy z materiałów pochodzących z innych postępowań i dołączonych do akt sprawy nie narusza żadnych zasad postępowania. Z kolei decyzje wydane w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wobec kontrahentów skarżącej spółki, mają charakter dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, który także mógł zostać włączony w poczet materiału dowodowego, na co wskazuje treść art. 180 § 1 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej i oceniony w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Skarżąca spółka zaś nie zaoferowała żadnych przeciwdowodów, które podważyłyby ustalenia wynikające z przedmiotowych decyzji wydanych wobec kontrahentów. Odnotować przy tym należy, że – wbrew twierdzeniom kasatora – materiały pozyskane przez organy z innego postępowania podatkowego nie stanowiły jedynych dowodów, na których organy oparły swoje rozstrzygnięcia.

Z kolei zarzucając organom brak przesłuchania w charakterze świadków osób reprezentujących obydwie spółki, tj. A. i R. oraz ich pracowników kasator nie wskazał w jaki sposób przeprowadzenie powyższego dowodu mogłoby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Odnotować bowiem należy, że organy podjęły kilkukrotne próby uzyskania wyjaśnień od osób reprezentujących A. i R., jednakże z przyczyn leżących po stronie świadków czynności te nie mogły zostać skutecznie przeprowadzone (por. str. 15 uzasadnienia decyzji DIAS).

Co jednakże istotne, organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Skoro w realiach tej sprawy organy dysponowały bogatym materiałem dowodowym pochodzącym m. inn. z postępowań podatkowych, jakie zostały przeprowadzone wobec spółek A. i R., które to postępowania zakończyły się wydaniem decyzji, na mocy których w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określono spółkom kwoty podatku do zapłaty z tytułu wystawienia nierzetelnych faktur m. inn. na rzecz D. sp. z o.o., to zaniechanie przesłuchania L. C. i M. L., co finalnie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organów podatkowych, nie może być poczytywane jako istotne uchybienie mające wpływ na wynik sprawy. Przypomnieć należy, że postępowanie dowodowe nie stanowi celu samego w sobie. Nie jest zatem tak, że należy je prowadzić, mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia. Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów tylko w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji

podatkowej). Oznacza to, że jeżeli na podstawie dowodów zebranych w toku postępowania organ może dokonać ustalenia stanu faktycznego niebudzącego wątpliwości, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej nie jest zobowiązany do uwzględnienia wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania.

Z kolei odnośnie do wniosku o przesłuchanie niewskazanych bliżej przez stronę pracowników A. sp. z o.o., to zauważyć należy, że organ I instancji, po weryfikacji w urzędowej bazie rejestru obowiązków podatkowych nie zidentyfikował, by ww. spółka posiadała otwarty obowiązek płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z powyższym w świetle przepisów nie zatrudniała pracowników, od wynagrodzeń których odprowadzałaby należne zaliczki na podatek dochodowy. W sytuacji zatem niemożności zidentyfikowania świadków, których przesłuchania żądała strona, słusznie ów wniosek dowodowy został uznany za bezzasadny. Podobne uwagi należy odnieść do spółki R..

Nie zasługiwały także na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie ma bowiem odzwierciedlenia w treści kontrolowanej przez Sąd I instancji decyzji, jak i w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku twierdzenie kasatora o nieustosunkowaniu się do zeznań prezesa zarządu skarżącej spółki, a także do kwestii dobrej wiary. Organ przytoczył szeroko zeznania A. D. złożone na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej (str. 25-26, 38) i ocenił je w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, wywodząc również z nich okoliczności, które świadczyły o braku dochowania przez spółkę zasad dobrej wiary i należytej staranności w kontaktach handlowych z kontrahentami. W skardze kasacyjnej brak jest natomiast, obok ogólnych rozważań teoretycznych z powołaniem się na orzecznictwo sądowe, nie zawsze adekwatne dla niniejszej sprawy i gołosłownych twierdzeń o rzeczywistym charakterze zakwestionowanych transakcji i zachowaniu dobrej wiary przez osoby reprezentujące spółkę, wskazania konkretnych okoliczności i dowodów potwierdzających tezy kasatora.

Brak zatem podważenia stanu faktycznego w sprawie skutkować musi z kolei uznaniem za niezasadny zarzutu niewłaściwego zastosowania art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Błędne zastosowanie konkretnego przepisu prawa materialnego polega na błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w mającej zastosowanie w sprawie normie prawnej. Ocena zasadności zastosowania prawa materialnego może zostać dokonana jedynie na gruncie prawidłowo ustalonego i ocenionego stanu faktycznego. Dlatego, gdy skarżący nie podważa skutecznie okoliczności faktycznych sprawy i ich oceny dokonanej przez Sąd I instancji, jak miało miejsce na gruncie niniejszej sprawy, zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego są zarzutami bezpodstawnymi.

Sąd kasacyjny nie dopatrzył się również, by doszło w sprawie do błędnej wykładni art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. WSA w Warszawie bowiem słusznie zaakceptował interpretację ww. przepisów dokonaną w zaskarżonej decyzji na str. 18-22 i z powołaniem się na orzecznictwo TSUE oraz sądów krajowych, zgodnie z którą uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotą podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w

innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury bądź zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu. Warunkiem realizacji prawa do odliczenia VAT nie jest zatem samo posiadanie faktury ani zapłata należności, ale faktyczne wykonanie czynności

pomiędzy podmiotami wyszczególnionymi na dokumencie faktury. Ani organ, ani Sąd I instancji nie wyraziły również poglądu, zgodnie z którym podatnik w każdych okolicznościach ma obowiązek weryfikacji swojego kontrahenta. Wskazano natomiast na to, że sposób nawiązania współpracy i przebieg transakcji winny wzbudzić w prezesie zarządu skarżącej spółki wątpliwości co do rzetelności kontrahentów i spowodować ich weryfikację, przynajmniej na minimalnym poziomie. Tymczasem skarżący nie podjął żadnych kroków, które zabezpieczyłyby go przed stwierdzonymi nieprawidłowościami, a tym samym uchroniły od udziału w oszustwie podatkowym. Nie wiedział nawet, jaką funkcję w spółkach pełnią osoby, z którymi się kontaktował, ani jakie są ich personalia, nie weryfikował zdolności magazynowych, logistycznych, zasobów siły pracowniczej, czy jakości towaru kupowanego od ww. podmiotów.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną uznając zarzuty w niej zawarte za nieuzasadnione.