Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 577/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2024-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 249 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2024 r. sprawy ze skargi R. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 8 maja 2024 r., nr 1601-IOV-2.613.3.2024 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez R. L. (dalej w skrócie określany jako Skarżący, Podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 8 maja 2024 r. nr 1601-IOV-2.613.3.2024, którą organ ten, działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.) [dalej: Op] – utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu z 7 lutego 2024 r. odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015 r., nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r.

Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu (dalej jako: DUKS w Opolu) 16 listopada 2015 r. wydał decyzję nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025, w której określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r.

Od tej decyzji Skarżący, za pośrednictwem pełnomocnika, złożył odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z 29 stycznia 2016 r. nr [...], stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu, skutecznie doręczonej, jak stwierdził ten organ, pełnomocnikowi Strony w dniu 17 listopada 2015 r.

Następnie pismem z 10 października 2016r., Skarżący, za pośrednictwem nowego pełnomocnika, zawnioskował o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji DUKS w Opolu z 16 listopada 2015r. i wniósł jednocześnie kolejne odwołanie od tej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z 24 listopada 2016 r., nr [...], odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz postanowieniem z 24 listopada 2016r. nr [...] stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji nr [...].

Na postanowienia te z 24 listopada 2016 r. Skarżący wniósł skargi, które Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił wyrokami z 22 lutego 2018r. sygn. akt III SA/Wa 402/17 (niedopuszczalność odwołania) i III SA/Wa 403/17 (odmowa przywrócenia terminu).

W dniu 12 grudnia 2023r. do Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu wpłynęło pismo Skarżącego, w którym Skarżący m.in. zawarł wniosek o stwierdzenie nieważności m.in. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015r. nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. Podatnik zarzucił tej decyzji, że została wydana z rażącym naruszeniem prawa, tj. art. 122 Op.

W uzasadnieniu wniosku stwierdził, że Urząd Kontroli Skarbowej w Opolu naruszył zasady prowadzenia postępowania podatkowego, neutralności podatku VAT, jednolitego stosowania systemu VAT. Skarżący podniósł dodatkowo, że decyzja nie została doręczona jego pełnomocnikowi, doradcy podatkowemu K. I., który reprezentował go przed UKS w Opolu. Tym samym nie weszła do obrotu prawnego i nie wywołuje skutków prawnych.

Naczelnik Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu, decyzją z 7 lutego 2024r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015r. nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025. Stwierdził bowiem, że zachodzi przesłanka wyłączająca możliwość wszczęcia postępowania, gdyż wniesiono żądanie stwierdzenia nieważności decyzji po upływie 5 lat od dnia jej doręczenia (art. 249 § 1 pkt 1Op).

W uzasadnieniu organ podatkowy podkreślił, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015r. UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 została doręczona stronie 17 listopada 2015 r., a fakt ten wynika z adnotacji naniesionej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przywołanej decyzji oraz z uznania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w postanowieniu z 29 stycznia 2016 r. nr [...] oraz postanowieniach z 24 listopada 2016 r. ([...]), na które Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargi, uznając iż jest to data doręczenia spornej decyzji.

W swojej decyzji organ I instancji podkreślił, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 249 § 1 pkt 1 Op jest terminem prawa materialnego, zawitym, którego upływ skutkuje wygaśnięciem uprawnienia do żądania stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej i liczony zgodnie z art. 12 § 4 Op upłynął z dniem 17 listopada 2020 r.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem organu, Skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu.

Rozpatrując odwołanie Skarżącego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu z 7 lutego 2024 r. odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015r., nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. W uzasadnieniu wskazał, że nie znalazł podstaw prawnych do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z 16 listopada 2015 r. nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r.

Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu organ odwoławczy wskazał, że podziela stanowisko organu I instancji wyrażone w uzasadnieniu decyzji. Organ odwoławczy, podkreślił, że z materiału dowodowego znajdującego w aktach sprawy, wynika że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015r. UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 została doręczona Stronie (pełnoletniemu domownikowi pełnomocnika) 17 listopada 2015r., a fakt ten wynika z adnotacji naniesionej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przywołanej decyzji.

Organ odwoławczy szczególnie podkreślał, że okoliczność skutecznego doręczenia przedmiotowej decyzji oraz wejścia jej do obrotu prawnego potwierdził Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w ostatecznym postanowieniu z 29 stycznia 2016 r. nr [...] o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania (podatnik nie wniósł skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego) oraz w ostatecznych postanowieniach z 24 listopada 2016 r. ([...]) o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz niedopuszczalności kolejnego odwołania od ww. decyzji. Skargi na przedmiotowe postanowienia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił. Rozpatrując je (w szczególności w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu) sąd administracyjny w pierwszej kolejności badał skuteczność doręczenia decyzji. Nie można bowiem przywrócić terminu do wniesienia odwołania od decyzji, która nie została doręczona. Organ wskazał, że wobec powyższego nie budzi wątpliwości, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015r. UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 została skutecznie doręczona 17 listopada 2015r., weszła do obrotu prawnego i jest decyzją ostateczną (nie przysługuje od niej odwołanie - Podatnik uchybił terminowi do jego wniesienia).

Organ podnosił również, że w przedmiotowej sprawie stwierdzenie o skutecznym doręczeniu decyzji korzysta z zasady powagi rzeczy osądzonej (res iudicata), przez co brak podstaw ku temu, aby w związku z wnioskiem Podatnika o stwierdzeniu nieważności decyzji inaczej oceniać tę okoliczność.

Następnie organ wskazał, że zgodnie z art. 249 § 1 Op, organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności:

1) żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji lub

2) sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4.

Organ podkreślał, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025 została doręczona 17 listopada 2015 r i weszła skutecznie do obrotu prawnego w tym dniu. Natomiast wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji został złożony 11 grudnia 2023 r., a zatem po ponad 8 latach od doręczenia decyzji), zatem Podatnik uchybił wskazanemu terminowi.

Jednocześnie organ wskazywał, że termin ten jest terminem prawa materialnego. Pięcioletni termin rozpoczyna swój bieg od dnia doręczenia decyzji, a jego upływ powoduje wygaśnięcie uprawnienia do zgłoszenia żądania wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Ponadto termin ten jest terminem nieprzywracalnym. Nadto organ wskazał, że do biegu tego terminu, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przywołanym w uzasadnieniu, nie mają zastosowania instytucje przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zatem bez wpływu na ten 5-letni termin, ma przywołana w odwołaniu okoliczność rozpatrywania przez Niemieckie Ministerstwo Finansów - z wniosku Podatnika, podania o wzajemnym porozumieniu w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania.

Podsumowując, organ odwoławczy podkreślił, że w całości podziela stanowisko Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu, który postanowieniem z 7 lutego 2024 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 16 listopada 2015 r. nr UKS1691/W2P3/42/38/13/309/025. W niniejszej sprawie nie zostały bowiem spełnione przesłanki formalne konieczne do tego, aby wszcząć postępowanie, a zatem organ I instancji słusznie podjął decyzję o odmowie wszczęcia postępowania.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów podatkowych, Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

W skardze wniósł o uchylenie decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015 r. oraz kasacje wszystkich później wydanych decyzji w tej sprawie. Argumentując przy tym, że decyzja z dnia 16 listopada 2015 r. została bowiem wydana z rażącym naruszeniem prawa i nie powinna trafić do obrotu prawnego. Istnieją bowiem poważne zarzuty, które bezspornie powinny spowodować uchylenie i kasację tej decyzji.

Skarżący wskazał na naruszenie art. 145 § 2 oraz art. 247 § 1 pkt 3 i 4 Op poprzez błędną interpretacji ww. przepisów.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podkreślał, że nie zgadza się ze stanowiskiem o skutecznym doręczeniu w dniu 17 listopada 2015 r. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012r. Zarzucał, że odbiór tej decyzji pokwitował bowiem własnoręcznym podpisem pełnoletni domownik pełnomocnika (żona pełnomocnika), a nie pełnomocnik osobiście, którego Strona ustanowiła do reprezentowania i przyjmowania korespondencji. Natomiast Ordynacja podatkowa w art. 145 § 2 wyraźnie precyzuje, komu należy doręczyć wszelką korespondencję do strony. Dostarczenie ww. decyzji nastąpiło co prawda pełnoletniemu domownikowi, ale był to domownik pełnomocnika, a domownik ten na żadnym etapie postępowania nie był upoważniony do reprezentowania Skarżącego wobec organu. Skarżący zwracał uwagę, że w treści art. 147 Op nie ma żadnego zapisu o tym, że pisma organu mogą być doręczane również pełnoletniemu domownikowi pełnomocnika. Zatem doręczenie ww. decyzji należy uznać za bezskuteczne.

Zdaniem Skarżącego organ I instancji naruszył również art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 4 Op, gdyż nie uwzględnił znanego mu faktu, iż za kontrolowany okres 2012 r. zostały wydane wcześniej tj. w dniu 26 kwietnia 2013 r., przez niemiecki urząd skarbowy z siedzibą w V., stosowne, ostateczne i prawomocne decyzje.

Mając powyższe na uwadze Skarżący podnosił, że zgodnie z art. 282a Op w zakresie spraw rozstrzygniętych decyzją ostateczną organu podatkowego kontrola podatkowa nie może być ponownie wszczęta. Podnosił, że jest obywatelem niemieckim, ze stałym miejscem zamieszkania w Niemczech, a w przytoczonym okresie prowadził legalną i zarejestrowaną w Niemczech działalność gospodarczą i podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu wobec niemieckich organów podatkowych. Tym samym wydana przez Dyrektora UKS w Opolu decyzja podatkowa z 16 listopada 2015 r. narusza zasadę neutralności i jednokrotności podatku VAT. Skarżący zarzucił, że organ nie podjął działań w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania czynności już raz opodatkowanych (Dyrektywa unijna 2006/112/WE wskazuje na wzajemne porozumienie państw członkowskich w tym zakresie), rażąco tym samym naruszając prawo.

Podatnik w skardze zarzucił również, że organ dla własnych celów przywołuje art. 249 § 1Op, nieprawidłowo wywodząc, iż ostateczny 5-letni termin na jakiekolwiek skargi, czy odwołania strony upłynął w listopadzie 2020 r. Skarżący przywołał przy tym zapisy ustawy z 2 marca 2020 r., której rozwiązania miały na celu złagodzenie społeczno-gospodarczych skutków pandemii COVlD-19. Podniósł, że ustawa nowelizująca z 31 marca 2020 r. wstrzymała i zawiesiła na czas obowiązywania stanu zagrożenia i stanu epidemii z powodu COVID-19, bieg przewidzianych przepisami prawa terminów procesowych i sądowych w wielu sprawach, w tym w kontrolach podatkowych, kontrolach celno-skarbowych, postępowaniach podatkowych oraz postępowaniach sądowo-administracyjnych. Skarżący podnosił, że na mocy postanowień ustawy, w okresie stanu pandemii lub zagrożenia epidemiologicznego bieg terminów procesowych i sądowych w wymienionych rodzajach postępowań nie rozpoczynał się, a rozpoczęty ulegał zawieszeniu na ten okres. Zatem według Skarżącego, jak wynika z powyższej ustawy, ów 5-cioletni termin uległ wtedy ustawowemu zawieszeniu i nie upłynął w listopadzie 2020 r. Skarżący podnosił, że dopiero z dniem 1 lipca 2023 r. ustawodawca uchylił ww. ustawę, a tym samym wszelkim zawieszonym terminom przywrócił dalszy bieg. Mając na uwadze działanie ww. ustawy, dla strony 5-cioletni termin na odwołanie mógł minąć najwcześniej w roku 2024, a Skarżący proces skarżenia rozpoczął we wrześniu 2023 r.

Do skargi Skarżący załączył:

1. wyciąg z Ordynacji podatkowej art. 145 § 1;

2. kopię dokumentu pocztowego potwierdzającego doręczenie i przyjęcie decyzji skarbowych przez pełnoletniego domownika;

3. tłumaczenie prawomocnej i ostatecznej decyzji skarbowej niemieckiego organu podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Jednocześnie organ szczegółowo ustosunkował się do zarzutów skargi dotyczących wpływu ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych na bieg terminu, o którym mowa art. 249 § 1 pkt 1 Op.

Na rozprawie strony podtrzymały swoje dotychczasowe stanowiska. Skarżący dodatkowo podkreślał, że w uzasadnieniu wydanych decyzji organy nie odniosły się do kwestii już w 2013 r. decyzji w tym samy zakresie, co objęty decyzją z 16 listopada 205 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – dalej jako: [p.p.s.a.], zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania).

Badając prawidłowość zaskarżonej decyzji według powyższych kryteriów, Sąd nie stwierdził, by została ona podjęta z naruszeniem przepisów prawa.

Kontroli Sądu podlega decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 8 maja 2024 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopad 2015 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzającą ją decyzja organu I instancji nie naruszają prawa w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 249 § 1 Op organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności:

1) żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji lub

2) sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4.

Na wstępie niniejszych rozważań, należy wyjaśnić, że tryb stwierdzenia nieważności decyzji jest nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji, stanowiącym odstępstwo od określonej w art. 128 Op zasady trwałości decyzji. Stwierdzenie ich nieważności może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w rozdziale 18 Działu IV O.p. Z uwagi na szczególny charakter instytucji stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej niedopuszczalne jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów określających zastosowanie tego nadzwyczajnego środka (por. wyrok NSA z 7 grudnia 2011 r., II FSK 1051/10). Należy podkreślić, że tryb stwierdzenia nieważności decyzji, jako tryb nadzwyczajny, może być uruchomiony tylko w sytuacji, gdy istnieje już decyzja ostateczna i obejmuje jedynie ustalenie, czy zachodzą lub nie, wyszczególnione w art. 247 § 1 Op. wady tej decyzji. Zatem celem tego postępowania jest ustalenie, czy decyzja ta nie została dotknięta jedną z wad wymienionych w powyższym przepisie.

Aby jednak decyzję ostateczną poddać takiej ocenie, niezbędne jest zbadanie sprawy pod kątem ewentualnego wystąpienia jakiejkolwiek przesłanki obligującej organ podatkowy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Przesłanki te zostały przykładowo wymienione w art. 249 § 1 Op., o czym świadczy użyty, w tym przepisie zwrot "w szczególności" (por. wyrok WSA w Poznaniu z 7 listopada, sygn. akt I SA/Po 211/18; wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 583/18).

W art. 249 § 1 pkt 1 Op ustawodawca jako przesłankę wspomnianej odmowy wskazał wniesienie żądania stwierdzenia nieważności po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji. Pięcioletni termin, o którym mowa powyżej jest terminem prawa materialnego, a zatem terminem zawitym, którego upływ skutkuje wygaśnięciem uprawnienia do żądania stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej (por. wyrok: NSA z 4 sierpnia 2017 r., II FSK 905/17). Jest to termin, który nie podlega przywróceniu. Nie można zatem skutecznie domagać się wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji. Organ podatkowy zobligowany jest wtedy do wydania formalnego orzeczenia odmawiającego wszczęcia postępowania, przy czym orzeczenie to musi mieć formę decyzji.

W konsekwencji w takiej sytuacji, zarzuty związane z wadliwością decyzji ostatecznej nie mogą zostać merytorycznie rozpatrzone. Co istotne, postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Postępowanie to ogranicza się do zbadania, czy kwestionowane ostateczne rozstrzygnięcie jest dotknięte jedną z kwalifikowanych wad, wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 Op uzasadniających stwierdzenie nieważności.

Zdaniem Sądu podniesione w skardze zarzuty, mające przemawiać za istnieniem podstaw do stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej nie mogą przesądzać o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Należy podkreślić, że zapadłe na tym etapie rozstrzygnięcie ma wyłącznie charakter procesowy, czyli ze względu na przeszkody formalne, organ nie mógł dokonać merytorycznej analizy podnoszonych przez Skarżącego zarzutów. Działanie organów w tym zakresie Sąd uznał za prawidłowe. Organ podatkowy, sprawdzając wniosek pod względem formalnym, w pierwszej kolejności bada, czy zachodzą przesłanki negatywne, a te – wymienione expressis verbis – w art. 249 § 1 pkt 1 i 2 Op. powodują, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie może być wszczęte. Organ podatkowy wydaje więc decyzję o odmowie wszczęcia postępowania, nie przechodząc do merytorycznej fazy rozpoznania wniosku. Podstawą wydania tej decyzji jest art. 249 § 1 Op, a rozstrzygnięcie zapadłe na tym etapie ma wyłącznie charakter formalny – procesowy, tzn. że nie jest przeprowadzana analiza merytoryczna czy rzeczywiście decyzja, stwierdzenia nieważności której domaga się podatnik, jest obarczona zarzucanymi jej wadami i nieprawidłowościami.

Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdza, że organy prawidłowo uznały, że w rozpatrywanej sprawie wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015 r. został złożony w dniu 11 grudnia 2023 r. a zatem po upływie 5 lat od dnia doręczenia tej decyzji, która została doręczona do rąk pełnoletniego domownika pełnomocnika skarżącego w dniu 17 listopada 2015 r. (kserokopia zwrotnego potwierdzenia odbioru).

Zaznaczyć przy tym należy, że okoliczność skutecznego doręczenia wskazanej decyzji z 16 listopada 2015 r. nie może podlegać badaniu w niniejszym postępowaniu.

Jak wskazano już powyżej, ze stanu sprawy wynika, iż Skarżący inicjował postępowania dotyczące odwołania od ww. decyzji z dnia 16 listopada 2015 r. i przywrócenia terminu do wniesienia tego odwołania, które zostały prawomocne zakończone wyrokami WSA w Warszawie z 22 lutego 2018 r., sygn. akt sygn. akt III SA/Wa 402/17 (niedopuszczalność odwołania) i III SA/Wa 3403/17 (odmowa przywrócenia terminu), którymi oddalono skargi strony. W sprawach tych doręczenie decyzji z dnia 16 listopada 2015 r. zostało uznane za skuteczne i prawidłowe.

Skarżący nie wniósł skarg kasacyjnych od ww. wyroków.

Wyjaśnić również należy, że istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się bowiem w tym, że także inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach przewidzianych w ustawie także inne osoby muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu (por. wyr. NSA z 12 maja 2022 r., sygn.. akt II OSK 1580/19). Subiektywne przekonanie strony, że prawomocny wyrok sądu nie jest wiążący i nie wywiera skutków prawnych wynikających z art. 170 p.p.s.a. z tego powodu, że sąd naruszył przepisy postępowania, czy też przepisy prawa materialnego, godziłoby w pewność obrotu prawnego i stabilność prawa (por. wyr. NSA z 12.9.2014 r., I FSK 1016/13).

Tym samym na gruncie rozpatrywanej sprawy organy prawidłowo przyjęły, że okoliczność skutecznego doręczenia wskazanej decyzji z 16 listopada 2015 r. nie może podlegać badaniu w niniejszym postępowaniu. W świetle przedstawionych powyżej okoliczności, organy prawidłowo przyjęły, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015 r. została skutecznie doręczona stronie (reprezentowanej przez pełnomocnika) w dniu 17 listopada 2015 r. (kserokopia zwrotnego potwierdzenia odbioru.). Natomiast wniosek o stwierdzenie nieważności ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015 r. został złożony po ok. 8 latach - bowiem dopiero w dniu 11 grudnia 2023 r .

Z tego względu w sprawie wystąpiły podstawy do wydania decyzji z art. 249 § 1 pkt 1 Op o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z 16 listopada 2015 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012r. Jednocześnie wobec wydania ww. formalnego rozstrzygnięcia organ nie był uprawniony do badania zarzutów strony dotyczących merytorycznej prawidłowości decyzji z dnia 16 listopada 2015 r., związanych m.in. z tym, że Niemieckie Ministerstwo Finansów, na wniosek podatnika rozpatrywało podanie o wzajemnym porozumieniu w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze zarzuty Skarżącego co do zawieszenie biegu 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 249 § 1 pkt 1 Op, Sąd wyjaśnia, iż do biegu wskazanego terminu nie mają zastosowania instytucje przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia (por. wyr: WSA w Łodzi z 10 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1221/14). Termin ten, nie jest bowiem terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego, czyli przedawnienia w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 9 Op, gdyż nie wywołuje skutku w postaci wygaśnięcia zobowiązania. Nie jest również terminem prawa procesowego, a zatem uległ zawieszeniu na mocy wskazanych przez Skarżącego przepisów ustawy o COVD-19.

Termin, o którym mowa w art. 249 § 1 pkt 1 Op, jest terminem prawa materialnego, gdyż jego upływ powoduje wygaśnięcie uprawnienia do zgłoszenia żądania wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Jest to termin nieprzywracany (B. Gruszczyński, Ordynacja podatkowa komentarz, s. 956-957 Warszawa 2011Lexis Nexis oraz wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2011r., sygn. akt I SA/Bd 617/11).

Nadto zauważ, że uchybienie przez Skarżącego 5 –letniemu terminowi, o którym mowa w art. 249 § 1 pkt 1 Op, nie wykazuje bezpośredniego związku z epidemią COVID – 19. W ocenie Sądu, złożenie przez Skarżącego wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej, nie wykazuje korelacji czasowej z ogłoszeniem i zniesieniem stanu epidemii, czy zagrożenia epidemią.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że organy podatkowe - zarówno organ I instancji, jak i organ odwoławczy prawidłowo uznał, że w sprawie zaistniała negatywna przesłanki zawarte w art. 249 § 1 pkt 1 Op, która obligowała organy podatkowe do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wywołanej wnioskiem Skarżącego. Tym samym niezasadne okazały się zarzuty skargi. Organ podatkowy działał bowiem w oparciu o przyznane przepisami prawa kompetencje, a sprawa została rozstrzygnięta w oparciu o właściwe przepisy prawa.

W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.