Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 103/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 61a par. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 26 marca 2024 r. sprawy ze skargi D. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 grudnia 2023 r., nr 0401-IEE.7113.124.2023.3 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania egzekucyjnego oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. prowadził postępowanie egzekucyjne z majątku D. B. (dalej także: Skarżący, Strona) jako osoby trzeciej ponoszącej odpowiedzialność za zobowiązania spółki cywilnej "[...]" s.c. D. B., K. K., na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych [...] r. przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B., obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. oraz za styczeń 2015 r. Celem wyegzekwowania zaległości, organ egzekucyjny zajął rachunek bankowy Skarżącego. Wskutek zastosowania środka egzekucyjnego wyegzekwowano całą zaległość. Tym samym egzekucja została skutecznie zakończona [...] r.

Pismem z dnia [...] r. Skarżący wystąpił o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – dalej: "u.p.e.a.". Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Rozpatrując zażalenie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. Na rozstrzygnięcie to została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który prawomocnym wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 650/21 oddalił skargę.

W dniu [...] r. do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wpłynął ponowny wniosek datowany na dzień [...] r. o umorzenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r. wystawionych przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B.. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] r. odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Na to rozstrzygnięcie Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 17 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 574/22 skargę oddalił. Orzeczenie to nie jest prawomocne.

Wnioskiem z dnia [...] r. Skarżący wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. o umorzenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r. wystawionych przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. z uwagi na niedopuszczalność egzekucji w związku z przedawnieniem zobowiązań podatkowych. Skarżący wskazał, że zarówno wystawienie tytułów wykonawczych, jak i zajęcie rachunku bankowego nastąpiło po upływie terminu przedawnienia należności, co skutkowało niedopuszczalnością egzekucji.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, że należności objęte wystawionymi na Stronę tytułami wykonawczymi o numerach [...] wraz z kosztami upomnienia i kosztami egzekucyjnymi zostały wyegzekwowane [...] r. Natomiast wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego został złożony [...] r. (data nadania wniosku w placówce pocztowej), a zatem po zakończeniu postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny wyjaśnił, że złożenie wniosku po zakończeniu postępowania egzekucyjnego czyni go bezprzedmiotowym, gdyż nie ma przedmiotu sprawy, jakim jest toczące się postępowanie egzekucyjne.

W zażaleniu Skarżący wskazał na okoliczność wystawienia tytułów wykonawczych po upływie przedawnienia zobowiązań. Jednocześnie powołał się na umorzenie przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. postanowieniem z dnia [...] r. dochodzenia w postępowaniu karno-skarbowym przeciwko Stronie. Stwierdził, że złożenie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego jest dopuszczalne na każdym etapie.

Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu organ wskazał, że postępowania egzekucyjne prowadzone z majątku Skarżącego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...], obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. oraz styczeń 2015 r. zostały zakończone w dniu [...] r. przez całkowite wyegzekwowanie dochodzonych należności. Z uwagi na powyższe, złożony przez Skarżącego [...] r. wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest bezprzedmiotowy. Organ podniósł, że wszczęcie postępowania w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy postępowanie egzekucyjne, którego dotyczy wniosek, zostało wszczęte i nadal jest prowadzone. Nie można umorzyć postępowania egzekucyjnego, które się nie toczy, gdyż zostało zakończone przed złożeniem wniosku o jego umorzenie. Okoliczność ta stanowi o braku podstaw do rozstrzygania w oparciu o art. 59 u.p.e.a. Przepis ten obejmuje swoim zakresem jedynie czas trwania postępowania egzekucyjnego, tj. od momentu jego wszczęcia do dnia jego zakończenia i ma na celu przerwanie tego postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Na okoliczności te wskazał już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalając skargę Strony na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r.

Mając powyższe na uwadze oraz wskazania Sądu zawarte w prawomocnym wyroku z dnia 1 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 650/21, organ stwierdził, że w niniejszej sprawie nie mogło zapaść inne rozstrzygnięcie. Sąd prawomocnie orzekł, o braku podstaw do orzekania na podstawie art. 59 u.p.e.a., a zatem również na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 tej ustawy. W związku z tym, zasadnie organ egzekucyjny na podstawie art. 61a ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego – dalej: "k.p.a." – odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, które wcześniej zostało zakończone.

W skardze Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. zarzucając naruszenie art. 6 k.p.a. w zw. z art. 1 ust. 1 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 64 ust. 2 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. przez:

. nieumorzenie postępowania egzekucyjnego wszczętego w celu przymusowego wykonania zobowiązania, które w momencie wszczęcia postępowania nie istniało, ponieważ upłynął okres jego przedawnienia i uległo umorzeniu z mocy prawa,

. nieumorzenie postępowania egzekucyjnego wszczętego bez istniejącej decyzji określającej podstawę materialną egzekwowanej należności pieniężnej,

. dokonanie rozstrzygnięcia bez wskazania podstawy prawej ograniczającej termin złożenia wniosku przewidzianego w art. 59 § 4 u.p.e.a. z powołaniem się na orzecznictwo sądów administracyjnych bez wskazania właściwych sygnatur akt sądowych,

. wydanie postanowienia bez pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego z pogwałceniem obowiązków organu wynikających z art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a., w szczególności nieustosunkowanie się do zasady stosowania prawa per non est w stosunku do art. 60 § 1 u.p.e.a.

W uzasadnieniu Skarżący wskazał na okoliczność wystawienia tytułów wykonawczych po upływie przedawnienia zobowiązań. Powołał się na umorzenie przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. postanowieniem z dnia [...] r. dochodzenia w postępowaniu karnym skarbowym. W ocenie Skarżącego, złożenie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego jest dopuszczalne na każdym etapie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia [...] r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Należy jednocześnie zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - podobnie jak wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w dalszej części uzasadnienia).

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia ich zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest zasadność odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Na wstępie należy zauważyć, że w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego przeprowadzonego w oparciu o wymienione powyżej tytuły wykonawcze z dnia [...] r. WSA w Bydgoszczy wypowiedział się w prawomocnym wyroku z dnia 1 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 650/21 oraz w wyroku z dnia 17 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 574/22. Zasadniczym zagadnieniem spornym w sprawie pozostaje kwestia możliwości umorzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy postępowanie to się zakończyło w momencie złożenia wniosku o jego umorzenie. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd zaprezentowany przez WSA w Bydgoszczy w powołanych wyżej wyrokach i dalszej części posłuży się zaprezentowaną w nim argumentacją.

Biorąc pod uwagę fakt, że postępowanie egzekucyjne, którego umorzenia oczekiwał Skarżący toczyło się w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia [...] r. należało uznać, że przy zastosowaniu w sprawie stosownych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji należy uwzględnić ich treść w brzmieniu nadanym od dnia [...] r. ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 2070).

Odnosząc się do zasadności utrzymania w mocy przez organ odwoławczy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego należy wskazać, że art. 61a § 1 k.p.a. znajduje odpowiednie zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym uregulowanym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis art. 18 u.p.e.a. stanowi bowiem, że jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Odpowiednie stosowanie tych przepisów w postępowaniu egzekucyjnym oznacza, że przepisy tego kodeksu mogą być stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać, a nie modyfikować ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wynika stąd brak możliwości stosowania przepisów tego kodeksu w takich sprawach, które zostały uregulowane w sposób wyczerpujący w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Instytucja odmowy wszczęcia postępowania nie została uregulowana w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dlatego brak jest podstaw do odrzucania dopuszczalności stosowania art. 61a § 1 k.p.a. w tym postępowaniu. Zgodnie zatem z treścią art. 61a § 1 k.p.a., gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Z uwagi na przedmiot sporu, ocenę możliwości zastosowania powyższego przepisu w niniejszej sprawie należy poprzedzić ustaleniem ram czasowych prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Pojęcie postępowanie egzekucyjne jest pojęciem szerszym od pojęcia egzekucja administracyjna (egzekucja wchodzi w skład postępowania egzekucyjnego), a jego wszczęcie następuje wcześniej niż sama egzekucja (por. wyrok WSA w Gliwicach z 5 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 932/07). Postępowanie to stanowi ciąg czynności procesowych podejmowanych przez organy egzekucyjne oraz inne podmioty w celu przymusowego wykonania obowiązków objętych egzekucją administracyjną. Momentem rozpoczynającym postępowanie egzekucyjne jest dzień złożenia w organie egzekucyjnym wniosku wraz z tytułem wykonawczym wystawionym przez wierzyciela, o ile nie jest on organem egzekucyjnym (taki przypadek wystąpił w niniejszej sprawie) lub moment nadania tytułowi wykonawczemu klauzuli o skierowaniu tego tytułu do egzekucji administracyjnej, jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym bądź wystawienia tytułu wykonawczego w przypadku przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne. Natomiast egzekucja administracyjna, która wchodzi w skład postępowania egzekucyjnego, zostaje wszczęta z chwilą zaistnienia zdarzeń wymienionych w art. 26 § 5 u.p.e.a. (doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, podpisania protokołu zajęcia ruchomości przez pracownika obsługującego organ egzekucyjny, jeżeli to podpisanie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, czy też wpisu w księdze wieczystej o wszczęciu egzekucji z nieruchomości lub złożenia wniosku o wpis o wszczęciu egzekucji z nieruchomości do zbioru dokumentów, jeżeli ten wpis lub to złożenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego). Wskazując na ramy czasowe postępowania egzekucyjnego w administracji - poza określeniem momentu jego rozpoczęcia - podać należy, że jego zakończenie zasadniczo następuje poprzez wykonanie egzekucji. Może ono nastąpić w drodze realizacji tytułu wykonawczego bądź orzeczenia sądowego zaopatrzonego w klauzulę wykonalności. W ściśle określonych przypadkach, do zakończenia postępowania egzekucyjnego może dojść również w wyniku jego umorzenia. Umorzenie postępowania egzekucyjnego jest konsekwencją stwierdzenia, że postępowanie to nie może być prowadzone i że przyczyny niedopuszczalności egzekucji mają trwały, a nie przejściowy charakter. Do umorzenia postępowania egzekucyjnego może dojść również wskutek oceny, że egzekucja należności pieniężnej nie będzie celowa, gdyż koszty egzekucji byłyby wyższe od kwoty możliwej do wyegzekwowania.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 października 2012 r., sygn. akt II FSK 492/11 uznał, że po zastosowaniu efektywnych środków egzekucyjnych, które przyniosły pokrycie dochodzonych należności, nie wydaje się postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. W przypadku zakończenia postępowania egzekucyjnego w związku z realizacją tytułu wykonawczego, a więc w tzw. sposób efektywny, organ egzekucyjny nie wydaje żadnego rozstrzygnięcia, w szczególności nie ma wówczas podstaw do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a. Stanowisko, że zakończenie egzekucji może nastąpić w drodze realizacji tytułu wykonawczego Naczelny Sąd Administracyjny podzielił także w wyroku z 27 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2269/11. Ponadto wskazał w nim, że skoro organ egzekucyjny zrealizował tytuł wykonawczy poprzez wyegzekwowanie całej dochodzonej należności objętej tytułem wykonawczym i tym samym postępowanie egzekucyjne zostało zakończone, to wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego złożony już po jego zakończeniu był bezprzedmiotowy.

Podzielając powyższe poglądy należy zauważyć, że skoro treść przepisu art. 59 § 1 u.p.e.a. mówi o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, to oznacza to, że umorzyć można tylko toczące się w tej sprawie postępowanie egzekucyjne. W piśmiennictwie wyjaśniając istotę umorzenia postępowania egzekucyjnego podkreśla się, że jest nią przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że nie jest realizowany jego cel. Umorzenie wiąże się z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi dalsze jego prowadzenie (por. P. Pietrasz [w:] Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, red. D. R. Kijowski, Warszawa 2015, art. 59, LEX).

Sama treść przepisu art. 59 § 1 u.p.e.a., iż "postępowanie egzekucyjne umarza się" wskazuje, że umorzenie postępowania jest możliwe od momentu jego wszczęcia do chwili jego zakończenia, bowiem poza okresem wyznaczonym tymi zdarzeniami nie można mówić o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i – co logiczne – o dopuszczalności jego umorzenia. W sytuacji, gdy zobowiązany wnosi o umorzenie postępowania egzekucyjnego, które zostało już zakończone, brak jest podstaw do rozstrzygnięcia w przedmiocie tego wniosku w oparciu o normę art. 59 u.p.e.a. Hipoteza wskazanej normy prawnej obejmuje swoim zakresem jedynie czas trwania postępowania egzekucyjnego (por. prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wr 687/10).

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że wniosek Skarżącego niewątpliwie dotyczył umorzenia postępowania egzekucyjnego, które zostało już zakończone. Jak wynika z treści znajdujących się w aktach sprawy tytułów wykonawczych wynika, że w dniu [...] r. na skutek dokonanej czynności egzekucyjnej (zajęcia rachunku bankowego) uzyskano całą dochodzoną kwotę wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnienia (por. k. 1v., 3v. akt admin.).

Uzasadniając wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego Skarżący podnosi okoliczność, że zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r., i styczeń 2015 r. stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej uległy przedawnieniu z dniem [...] r. ponieważ nie doszło do zawieszenia z dniem [...] r. biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T.. Dowodem tego jest w ocenie Skarżącego umorzenie tego postępowania postanowieniem z dnia [...] r. z powodu stwierdzenia braku danych dostatecznie uzasadniających podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego. W tym kontekście Skarżący stwierdził, że postępowanie karne skarbowe, jako wszczęte dla pozoru, nie wywołało skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Skarżący na poparcie swojego stanowiska powołał także pogląd prezentowany w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1525/12), zgodnie z którym okoliczności istnienia obowiązku podatkowego oraz dopuszczalności egzekucji powinny podlegać samodzielnej ocenie w ramach postępowania uruchomionego na wniosek zobowiązanego w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Jakkolwiek poglądy te zasługują w ocenie Sądu na akceptację, to należy zwrócić uwagę, że okoliczności faktyczne w rozpoznawanej sprawie nie dają podstaw do przyjęcia, że znajdują one w niej zastosowanie. Przede wszystkim należy zauważyć, że złożenie przez Skarżącego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło po, a nie przed wyegzekwowaniem całości dochodzonej należności. Z tego względu postępowanie egzekucyjne nie toczyło się już w żadnej fazie (przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, czy po jej zakończeniu), co w efekcie uniemożliwiało rozpoznanie wniosku o jego umorzenie. Te same przyczyny powodowały brak możliwości dokonania oceny dopuszczalności egzekucji w ramach postępowania z wniosku o umorzenie postępowania. Jak bowiem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu powołanego wyżej wyroku z dnia 3 czerwca 2014 r. istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. W świetle okoliczności faktycznych niniejszej sprawy, gdy nie toczyło się postępowanie egzekucyjne brak było możliwości jego przerwania, zakończenia.

W świetle powyższego w ocenie Sądu nie znajdują uzasadnienia pozostałe zarzuty skargi, w tym naruszenia art. 64 ust. 2 i art. 2 Konstytucji RP.

W ocenie Sądu organ wydając zaskarżone postanowienie nie dopuścił się też naruszenia przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w postanowieniu z dnia [...] r. w sposób prawidłowy uzasadnił wydane rozstrzygnięcie bez uchybienia wymogom przewidzianym w art. 107 k.p.a. Trudno też czynić organowi w tym kontekście zarzut, że nie dokonał analizy skutków umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 60 § 1 u.p.e.a.), skoro w rozpoznawanej sprawie w ogóle odmówiono wszczęcia postępowania w tym zakresie.

Odwołując się do brzmienia art. 59 u.p.e.a. oraz prezentowanych na jego tle poglądów orzecznictwa w przywoływanych wyrokach tut. Sądu (znanych także Skarżącemu z tej racji, że zapadały one w sprawach z wnoszonych przez niego wcześniej skarg) organ wyjaśnił też kwestię końcowego terminu do złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Niezależnie od powyższego, odnosząc się niejako na marginesie do kwestii skutków umorzenia postępowania karnego skarbowego dla oceny zawieszenia biegu terminu przedawnienia należy zauważyć, że okoliczność późniejszego umorzenia postępowania przygotowawczego nie ma znaczenia dla oceny istnienia przesłanek zawieszenia postępowania określonych w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W wyroku z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt I GSK 2344/18 NSA stwierdził, że sposób zakończenia postępowania karnego skarbowego nie ma znaczenia dla określenia, czy doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia (por. też wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 329/17). Niemniej jednak, jak wyżej wskazano, dokonanie stosownych ocen w tym zakresie byłoby możliwe w sytuacji złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego przed jego zakończeniem, co jednakże w rozpoznawanej sprawie nastąpiło po jego zakończeniu.

Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

T. Wójcik H. Adamczewska-Wasilewicz J. Ziołek