Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 661/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-10-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1, 2 i 4 w związku z art 116a, art. 118 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Protokolant referent Justyna Kapusta, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2011 r. sprawy ze skargi S. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe stowarzyszenia w podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

1.1. Decyzją z [...] maja 2011 r., po rozpatrzeniu odwołania S. N. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") uchylił w całości decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z [...] grudnia 2009 r. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") i orzekł co do istoty sprawy. Przedmiotem tych decyzji było orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej (członka zarządu) za zaległości [...] Klubu Sportowego [...] z siedzibą

w R. (dalej: "Stowarzyszenie" lub "Dłużnik") w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. oraz poszczególne miesiące 2004 r. (I – VII) wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Działając reformatoryjnie, Dyrektor IS orzekł jednocześnie o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu Stowarzyszenia wraz ze Stowarzyszeniem i pozostałymi członkami zarządu, wymieniając w sentencji rozstrzygnięcia wszystkie osoby, na których ciąży odpowiedzialność za poszczególne zaległości podatkowe Stowarzyszenia, odsetki oraz koszty egzekucyjne. Dodał, że przedmiotowe zaległości Stowarzyszenia wynikają z deklaracji (VAT – 7). Podatek należny nie został wpłacony i przekształcił się w zaległość podatkową. Jako podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia Dyrektor IS powołał między innymi przepisy art. 107, art. 108 oraz art. 116 w związku z art. 116a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Op"). Zdaniem Dyrektora IS, organ I instancji nie naruszył przepisów art. 118 Op wydając decyzję [...] grudnia 2009 r. Wpływu na wynik sprawy nie wywiera zaś data doręczenia tejże decyzji skarżącemu.

1.2. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy powołał się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji. Wyjaśnił, że w czasie, w którym powstały zaległości podatkowe, [...]KS [...] działał w formie stowarzyszenia. Powołał się na statut Stowarzyszenia (osoby prawnej) wpisanego [...] grudnia 2003 r. do Rejestru Stowarzyszeń oraz do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Organy ustaliły, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Stowarzyszenia od [...] września 2003 r. do [...] września 2004 r., tj. w okresie, w którym powstały przedmiotowe zaległości podatkowe. Na podstawie deklaracji VAT – 7 zostały wystawione stosowne tytuły wykonawcze. Czyli zgodnie z art. 108 § 3 Op nie wystąpił obowiązek wydania odrębnej decyzji. Powołał się przy tym na stosowne uchwały nadzwyczajnych walnych zgromadzeń (zebrań) członków Stowarzyszenia, uchwały zarządu Stowarzyszenia oraz odpis z Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) nr [...], z którego wynika, że skarżący figurował w KRS jako członek zarządu Stowarzyszenia do [...] listopada 2005 r. Organy przyjęły jednak, że skarżący został odwołany z tej funkcji uchwałą zarządu z [...] września 2004 r. Dyrektor IS wymienił poszczególne działania Naczelnika US, który z uwagi na brak współpracy ze strony ówczesnego zarządu Stowarzyszenia i byłych jego członków, zmuszony został zbierać materiał dowodowy z udziałem między innymi Policji. Skarżący oraz pozostali członkowie Stowarzyszenia nie stawili się celem złożenia zeznań w charakterze strony, pomimo wezwań ze strony organu. Dyrektor IS dodał, że dla pozostałych członków zarządu Stowarzyszenia zostały wydane odrębne decyzje w zakresie ich odpowiedzialności za jego zaległości podatkowe (s. 4 – 10 zaskarżonej decyzji).

1.3. Dyrektor IS powołał się na częściową bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Stowarzyszenia. W wyniku szeregu podjętych czynności egzekucyjnych zaspokojone zostały bowiem tylko należności Stowarzyszenia względem ZUS oraz najstarsze zaległości podatkowe. Organ wskazał na zbieg egzekucji administracyjnej oraz sądowej. Dodał, że przedmiotowe zaległości Stowarzyszenia są wymagalne (nie uległy przedawnieniu). Dłużnik nie posiada zaś majątku i dochodów, które umożliwiłyby zaspokojenie wierzyciela (Skarbu Państwa), w tym z tytułu zaległości podatkowych Stowarzyszenia wymienionych w sentencji decyzji Naczelnika US. Tym samym spełnione zostały obie przesłanki pozytywne wymienione w art. 116 Op (s. 11 – 15 zaskarżonej decyzji).

1.4. Zdaniem Dyrektora IS, skarżący nie wskazał mienia Stowarzyszenia, które umożliwiłoby zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych. Pomimo tego, że skarżący i inni byli członkowie zarządu Stowarzyszenia powoływali się na dochody Dłużnika z kart zawodników, planowanych transferów piłkarzy, sprzęt sportowy, dochody z targowiska, z organizacji spotkań piłkarskich, reklam, dotacji i darowizn. Organ egzekucyjny podjął próby wyegzekwowania zaległości ze wskazanych wyżej składników majątkowych, jednak próby te okazały się bezskuteczne. Skarżący nie wykazał także, iż złożył we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości Stowarzyszenia bądź też niezłożenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Dodał, że przesłanki do wystąpienia z takim wnioskiem występowały już przed powołaniem skarżącego do składu zarządu Stowarzyszenia. Skarżący nie wykazał zatem wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych (s. 15 – 18 zaskarżonej decyzji).

1.5. Organ odwoławczy stwierdził, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty postawione w odwołaniu odnośnie naruszenia przez Naczelnika US przepisów postępowania i (lub) prawa materialnego. Zauważył nadto, że szereg wskazywanych w odwołaniu okoliczności pozostaje bez wpływu na wynik niniejszej sprawy. Wyjaśnił także, iż zgodnie z art. 118 § 1 Op, w sprawie niniejszej istotne było wydanie decyzji przez Naczelnika US [...] grudnia 2009 r. Zdaniem Dyrektora IS, wpływu na wynik sprawy nie wywiera doręczenie skarżącemu decyzji organu I instancji po upływie terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 Op (s. 19 – 20 zaskarżonej decyzji).

2.1. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] maja 2011 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji, autor skargi postawił jej zarzut naruszenia art. 208 § 1 Op poprzez wydanie decyzji w sytuacji, gdy postępowanie podatkowe podlegało umorzeniu. Z ostrożności procesowej postawił także zarzuty obrazy art. 116 § 1 Op poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą do wniosku, że o odpowiedzialności członka zarządu Stowarzyszenia można orzec pomimo prowadzenia w dalszym ciągu postępowania egzekucyjnego do majątku Dłużnika. W ramach zarzutu dotyczącego naruszenia art. 116 § 1 Op autor skargi zauważył, że skarżący nie był upoważniony do zajmowania się sprawami finansowymi i majątkowymi Stowarzyszenia. Termin płatności zobowiązania upływał już po okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu, gdyż termin ten został odroczony. Ostatni zarzut skargi dotyczył naruszenia art. 121 § 1 Op.

2.2. Uzasadniając skargę jej autor podniósł w pierwszej kolejności, że w świetle art. 118 § 1 Op, decyzja o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Stowarzyszenia powinna zostać wydana i doręczona skarżącemu przed [...] stycznia 2010 r. Skoro doręczenie decyzji Naczelnika US nastąpiło po tym dniu, to zdaniem autora skargi decyzja ta podlegała uchyleniu, a postępowanie powinno zostać umorzone. Stąd zarzut naruszenia art. 208 § 1 Op. Brak podstaw do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Stowarzyszenia wynika nadto z tego, że kontynuowane jest postępowanie egzekucyjne do majątku Dłużnika. Autor skargi wywiódł, że w trakcie egzekucji do majątku Dłużnika nie mogła zostać wydana decyzja o odpowiedzialności podatkowej byłego członka jego zarządu.

Organy podatkowe pominęły także argumentację skarżącego, iż nie zajmował się on sprawami finansowymi i majątkowymi Stowarzyszenia. Pominęły również fakt, że przedmiotowe zaległości podatkowe Stowarzyszenia były odraczane, a termin ich płatności stał się wymagalny po odwołaniu skarżącego z funkcji członka zarządu Dłużnika. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 121 § 1 Op pełnomocnik skarżącego wskazał na wadliwość postępowania prowadzonego przez Naczelnika US, który bezpodstawnie odmówił skarżącemu zapoznania się ze zwolnieniem lekarskim złożonym przez świadka (prezesa Stowarzyszenia), który w związku z tym nie został przesłuchany, choć został on oskarżony o "wyprowadzenie" ze Stowarzyszenia środków finansowych. Zdaniem autora skargi, wydając zaskarżoną decyzję, Dyrektor IS "usankcjonował" bezprawne działania organu I instancji. Także co do wniosków dowodowych składanych przez skarżącego, który domagał się przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości i księgowości oraz przesłuchania świadka. Przeprowadzenie tych dowodów miało na celu ustalenie sytuacji finansowej Stowarzyszenia w latach 2003 – 2004. Za chybioną autor skargi uznał argumentację organów, które ocenę sytuacji finansowej Stowarzyszenia opierały na oddaleniu wniosku o upadłość w 2006 r. Pełnomocnik skarżącego podniósł, iż oddalenie wniosku o zażądanie informacji z Sądu Rejonowego i z Prokuratury Rejonowej, dotyczących toczących się postępowań, skutkuje niemożnością ustalenia przez organy, czy zachodzą przesłanki do zawieszenia postępowania.

2.3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Postawione przez autora skargi zarzuty uznał za chybione. Podniósł, że przedmiotowe, bezsporne zaległości podatkowe zostały rozłożone na raty, a nie "odroczone". Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Stowarzyszenia w okresie od [...] września 2003 r. do [...] września 2004 r. Nie skorzystał z możliwości podważenia ustaleń faktycznych w tym zakresie. Wydanie decyzji reformatoryjnej związane było zaś z tym, że Naczelnik US w sentencji swojej decyzji nie orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Stowarzyszenia wraz z Dłużnikiem i innymi członkami zarządu, którzy pełnili swe obowiązki w okresie od [...] stycznia do [...] sierpnia 2004 r. Bezskuteczna okazała się egzekucja do majątku Dłużnika w zakresie przedmiotowych zaległości podatkowych. Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych. Wskazany przez niego majątek Stowarzyszenia nie pozwolił na zaspokojenie jego zaległości podatkowych w znacznej części. Sytuacja finansowa Stowarzyszenia uzasadniała zaś złożenie wniosku o jego upadłość w dniu objęcia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. Wpływu na wynik sprawy nie miały nadto okoliczności podnoszone przez autora skargi, dotyczące zwolnienia lekarskiego świadka.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a.").

3.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł wystarczających podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania podatkowego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.

4.1. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest zasadniczo bezsporny. Istota sporu dotyczy zaś wykładni przepisów art. 118 § 1, a także art. 116 § 1 oraz § 2 Op w związku z odesłaniem przewidzianym w art. 116a Op. Zarzuty naruszenia przepisów postępowania dotyczą uchybień, których zdaniem autora skargi dopuściły się organy. W tym miejscu zauważyć jednak należy, że autor skargi nie wskazał, jaki wpływ te działania (zaniechania) organów miały na wynik sprawy. Zdaniem autora skargi, zaskarżona decyzja podlega uchyleniu, gdyż decyzja Naczelnika US została doręczona skarżącemu po upływie terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 Op. Pozostałe zarzuty materialnoprawne dotyczą możliwości wydania przedmiotowych decyzji na podstawie ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe.

4.2. Ramy materialnoprawne postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe Stowarzyszenia przedstawiają się następująco. Zgodnie z art. 107 § 1 Op, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4). Z art. 116a Op wynika, że za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio.

Z treści art. 116 § 1 Op (w stanie prawnym obowiązującym w sprawie) wynika zaś, że za zaległości podatkowe spółki (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się

w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 116 § 2 i § 4 Op, odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). Przepisy § 1 – 3 (ten ostatni przepis nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie) stosuje się również do byłego członka zarządu (...).

4.3. Odpowiedzialność osób trzecich jest instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zaległości podatkowych z podmiotem innym niż podatnik. Nie ulega zatem wątpliwości, iż wyżej przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 – 117 Op. Katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma przy tym charakter zamknięty. Podkreślenia wymaga, że orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia przeterminowanych zobowiązań. Odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma zatem charakter subsydiarny w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika, inkasenta). Zależna jest nadto od istnienia zobowiązania podatkowego oraz od jego realizacji przez podatnika (a w zasadzie braku realizacji zobowiązania – w całości lub w części). Ma zatem charakter akcesoryjny. W realiach rozpoznawanej sprawy oznacza to, że zaległości podatkowe wciąż mogą obciążać dłużnika, którym jest istniejące Stowarzyszenie. Jeżeli okaże się, że Stowarzyszenie uiści zaległości podatkowe, o których mowa w zaskarżonej decyzji, to skarżący będzie mógł uwolnić się od nałożonej na niego odpowiedzialności. Także wówczas, gdy umożliwi właściwemu organowi zaspokojenie bezspornych roszczeń Skarbu Państwa. W ostateczności służy mu roszczenie regresowe (art. 376 k.c.).

4.4. Oceny spornej kwestii, czy upadłość zgłoszono we właściwym czasie, należy dokonać w świetle art. 21 ust. 1 w związku z art. 10 i art. 11 ustawy z 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 60, poz. 535 ze zm., dalej: "prawo upadłościowe"). Ustalenie, czy we właściwym czasie zgłoszono upadłość wymaga zaś uprzedniego stwierdzenia odnośnie tego, czy i kiedy dłużnik stał się niewypłacalny. Zgodnie bowiem z art. 10 powołanej ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy stanowi zaś, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Stosownie do art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego, dłużnik jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Z orzecznictwa sądowoadministracyjnego wynika przy tym, że członek zarządu spółki kapitałowej może odpowiadać za jej zaległości podatkowe, jeżeli nie złoży wniosku o ogłoszenie upadłości w odpowiednim terminie. W przypadku złożenia powyższego wniosku po upływie właściwego terminu, odpowiedzialność za zaległości spółki nie jest wyłączona i dotyczy to zarówno zaległości powstałych przed złożeniem wniosku, jak też powstałych po złożeniu wniosku (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2006 r., I FSK 85/06, M.Podat. 2006/11/3, POP 2007/3/43).

4.5. Pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało w prawie zdefiniowane. Należy je zatem rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej. W języku potocznym pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się "nieprzynoszenie (brak) pożądanych rezultatów; daremność; bezowocność" ("Słownik języka polskiego" PWN Wyd. VII pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 1992 r., str. 150). W związku z powyższym, za w pełni uprawniony uznać trzeba pogląd, że w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, organy obowiązane są co prawda udowodnić bezskuteczność egzekucji, niemniej uczynić to mogą za pomocą wszelkich dowodów, które okoliczność tę mogą potwierdzić.

5.1. W rozpatrywanej sprawie bezsporne jest istnienie zaległości podatkowych Stowarzyszenia, którymi obciążony został skarżący. Zaległości te wynikają

z deklaracji VAT – 7 złożonych przez Stowarzyszenie, na podstawie których wystawione zostały stosowne tytuły wykonawcze. Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Stowarzyszenia w czasie, gdy zaległości te powstały (zob. s. 6 – 10 zaskarżonej decyzji). Bezsporna jest także kwestia częściowej bezskuteczności egzekucji przeciwko Stowarzyszeniu (zob. s. 11 – 15 zaskarżonej decyzji). W dniu objęcia przez skarżącego obowiązków członka zarządu Stowarzyszenia istniały już przesłanki do ogłoszenia upadłości Dłużnika (s. 16 – 17 zaskarżonej decyzji). Wniosek o ogłoszenie upadłości Stowarzyszenia z możliwością zawarcia układu został oddalony [...] lutego 2007 r. przez Sąd Rejonowy w R. ([...]), gdyż majątek Stowarzyszenia nie wystarczał na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego (zob. s. 16 zaskarżonej decyzji). Skarżący nie wykazał nadto, że bez jego winy nastąpiło niezłożenie w przewidzianym terminie wniosków, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op. Wskazywany w trakcie postępowania podatkowego majątek Dłużnika nie pozwolił na zaspokojenie zaległości podatkowych Stowarzyszenia w znacznej części (s. 14 zaskarżonej decyzji). Czyli nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 Op. Odpowiedzialnością za zaległości podatkowe, wymienione w zaskarżonej decyzji, obciążeni zostali przy tym solidarnie wszyscy członkowie zarządu Stowarzyszenia (osoby trzecie), pełniący obowiązki w czasie, gdy powstały te zobowiązania (zaległości).

5.2. W świetle uchwały NSA z 9 marca 2009 r. (I FPS 4/08, ONSAiWSA 2009/3/47), prowadzenie odrębnych postępowań dotyczących solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki (stowarzyszenia) przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom nie stanowi błędu. Zdaniem tut. Sądu, doręczenie decyzji organu I instancji po upływie terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 Op, nie ma wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy. Istotne jest to, że decyzja Naczelnika US została wydana przed upływem tego terminu. Tym samym, zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 208 § 1 Op Sąd uznał za chybiony. Wykładnia językowa art. 116 § 1 w związku z art. 116a Op prowadzi do wniosku, że członkowie zarządu spółki (stowarzyszenia) odpowiadają solidarnie za jej zaległości podatkowe także wówczas, gdy egzekucja z majątku dłużnika okazała się częściowo bezskuteczna,

a członek zarządu nie wykazał wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych.

Z przepisów Op nie wynika, że przeszkodę do obciążenia członka zarządu spółki (stowarzyszenia) stanowi rozłożenie na raty zaległości podatkowych dłużnika.

Z akt sprawy wynika, że w wyniku prowadzonego na szeroką skalę postępowania egzekucyjnego, przedmiotowe zaległości podatkowe Stowarzyszenia nie zostały zaspokojone (zob. s. 14 zaskarżonej decyzji). Wbrew zarzutom skargi, wystąpiła zatem pozytywna przesłanka, o której mowa w art. 116 § 1 Op, w postaci częściowej bezskuteczności egzekucji z majątku Stowarzyszenia. Kontynuowanie postępowania egzekucyjnego jest zaś okolicznością korzystną dla skarżącego, czego zdaje się nie dostrzegać autor skargi. W realiach niniejszej sprawy brak jest podstaw do wniosku, że skarżący jako członek zarządu Stowarzyszenia nie był upoważniony do zajmowania się sprawami finansowymi i majątkowymi Dłużnika. Wystąpienia takiej okoliczności nie wykazał bowiem skarżący w trakcie postępowania podatkowego. Za gołosłowne należało zatem uznać jego twierdzenia w tym zakresie. Także na etapie postępowania sądowego wystąpienie takiej okoliczności nie zostało potwierdzone. Skoro skarżący nie stawiał się na wezwania organu I instancji, nadto zbieranie materiału dowodowego odbywało się z udziałem Policji, to za oczywiście chybioną należy uznać próbę obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania dowodów, które mogłyby spowodować uwolnienie skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Stowarzyszenia, wynikające z zaskarżonej decyzji. Organy nie były obowiązane do poszukiwania okoliczności pozwalających na zawieszenie postępowania podatkowego. Wyniki postępowań karnych lub innych mogą zaś stanowić podstawę do wznowienia postępowania w niniejszej sprawie, jeśli spełnione zostaną niezbędne ku temu przesłanki. Zdaniem Sądu, Naczelnik US podjął szereg działań mających na celu prawidłowe ustalenie stanu faktycznego niniejszej sprawy. Uniknął przy tym konieczności umorzenia postępowania, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu przewidzianego w art. 118 § 1 Op.

5.3. Dodać warto, że w aktach sprawy znajdują się dowody potwierdzające istnienie przedmiotowych zaległości podatkowych. Wpływu na wynik sprawy nie ma przy tym fakt, że zaległości podatkowe Stowarzyszenia zostały rozłożone na raty. Autor skargi bezpodstawnie posługuje się pojęciem "odroczenie zobowiązania podatkowego". Pozbawione istotnego wpływu na wynik sprawy lub chybione są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w szczególności postawiony w skardze zarzut naruszenia art. 121 § 1 Op. Okoliczności dotyczące byłego prezesa Stowarzyszenia (postępowania karne) mogą mieć znaczenie w ewentualnym postępowaniu nadzwyczajnym, o którym mowa w przepisach art. 240 – 245 Op, jeżeli takie postępowanie dotyczące zaskarżonej decyzji zostanie wszczęte. Postępowania wszczynane z inicjatywy byłych członków Stowarzyszenia przeciwko innym byłym członkom mogą mieć znaczenie, ale po ich zakończeniu, na etapie egzekucji zobowiązań wynikających z zaskarżonej decyzji. Dodać warto, że z akt sprawy wynika, iż zaległości podatkowe Stowarzyszenia (między innymi) zaspokajane były także z majątku byłego prezesa Stowarzyszenia. W realiach niniejszej sprawy nie występowała konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność sytuacji finansowej i majątkowej Stowarzyszenia. Skoro Stowarzyszenie generowało przed objęciem przez skarżącego obowiązków członka zarządu, zarówno zaległości podatkowe, jak i (między innymi) zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, to znaczy, że skarżący powinien w celu uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości wynikające z zaskarżonej decyzji, złożyć po objęciu obowiązków członka zarządu Stowarzyszenia stosowny wniosek przewidziany w art. 116 § 1 pkt 1 Op. Sprawozdania finansowe Stowarzyszenia potwierdzają jego złą kondycję majątkową zarówno przed objęciem przez skarżącego obowiązków członka zarządu, jak i po tym dniu. Na koniec roku obrotowego 2002 Stowarzyszenie odnotowało bowiem stratę w kwocie [...] zł. Na koniec roku obrotowego 2003 strata wynosiła już [...] zł. Na dzień [...] stycznia 2003 r. Stowarzyszenie posiadało majątek (aktywa razem) o wartości [...] zł, a na koniec roku obrotowego 2003 wartość majątku (aktywa trwałe) wynosiła [...] zł. Majątek nie wystarczał na pokrycie długów Stowarzyszenia w kwocie [...] zł na [...] stycznia 2003 r. i [...] zł na koniec roku obrotowego 2003 (zob. s. 16 - 17 zaskarżonej decyzji).

Dowody w rozumieniu art. 180 § 1 Op, stanowiące podstawę do obciążenia skarżącego oraz innych osób solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Stowarzyszenia, znajdują się w aktach zarówno niniejszej sprawy (np. teczka nr 10), jak i w aktach podatkowych sprawy dotyczącej solidarnej odpowiedzialności skarżącego i innych osób za zaległości Stowarzyszenia jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (VIII SA/Wa 660/11). Akta podatkowe są nadto wspólne dla innych spraw zawisłych przed tut. Sądem (w tym VIII SA/Wa 727/11; VIII SA/Wa 732/11).

Istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy, wbrew zarzutom pełnomocnika skarżącego postawionym w trakcie rozprawy poprzedzającej wydanie niniejszego wyroku, nie wywierają zatem uchybienia organów, które do akt podatkowych skarżącego i poszczególnych spraw dotyczących odpowiedzialności podatkowej kilku byłych członków zarządu Stowarzyszenia, dołączyły jako dowody kserokopie dokumentów, częściowo niepotwierdzone za zgodność z oryginałem lub dokumentami zabezpieczonymi przez organ w trakcie postępowania podatkowego. Uchwały zarządu i członków Stowarzyszenia dotyczące skarżącego znajdują bowiem potwierdzenie w KRS. Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że dowodem w rozumieniu art. 180 § 1 Op może być także kserokopia dokumentu (por. wyrok NSA z 14 kwietnia 2010 r., I GSK 742/09, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Podkreślenia wymaga, że w aktach podatkowych dotyczących odpowiedzialności podatkowej skarżącego oraz innych członków zarządu Stowarzyszenia znajdują się wiarygodne dowody w rozumieniu art. 180 § 1 Op, potwierdzające zasadność ustaleń faktycznych w zakresie pełnienia przez te osoby obowiązków członków zarządu Stowarzyszenia w czasie, gdy powstały zobowiązania, które następnie przekształciły się w zaległości podatkowe obciążające byłych członków zarządu Stowarzyszenia (przykładowo teczka nr 10 akt podatkowych niniejszej sprawy). Zaskarżona decyzja została uzasadniona w sposób szczegółowy, odpowiadający zdaniem Sądu wymogom art. 210 § 4 Op. Akta podatkowe zawierają zaś materiał dowodowy, który został zebrany i oceniony w zgodzie z przepisami art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Op.

6. Reasumując, organy wywiązały się z obowiązku dokonania stosownych ustaleń faktycznych dotyczących wystąpienia przesłanek pozytywnych, o których mowa w art. 116 § 1 Op, niezbędnych do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Stowarzyszenia. W aktach sprawy znajdują się dowody (uchwały i odpis z KRS) potwierdzające sprawowanie przez skarżącego obowiązków członka zarządu Stowarzyszenia w czasie, w którym powstały zobowiązania podatkowe przekształcone w zaległości, którymi został on obciążony. Z akt sprawy wynika również, że egzekucja z majątku Stowarzyszenia okazała się częściowo bezskuteczna, choćby co do przedmiotowych zaległości podatkowych. Skarżący nie wykazał zaś wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych. Dyrektor IS zasadnie, działając na korzyść skarżącego, wskazał w sentencji swojej decyzji wszystkie osoby odpowiadające solidarnie ze skarżącym za zaległości podatkowe Stowarzyszenia. Świadczy to o właściwej kontroli instancyjnej dokonanej przez Dyrektora IS. Uznać zatem należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.