Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 120/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2024-04-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Nieruchomości
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 119 pkt 2, art. 120, art. 106, art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 162, art. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 4a ust. 1 pkt 1, ust. 2, ust. 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1813
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - t.j.
article: art. 15zzzzzn2 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 2095
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t. j.)
article: art. 88, art. 91
journal: Dz.U. 2023 poz 1550
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Asesor sądowy WSA Robert Talaga (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi G. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 grudnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych z tytułu nabycia spadku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem Sądu Rejonowego [...] z 15.02.2021 r., sygn. akt [...] stwierdzono nabycie spadku z dobrodziejstwem inwentarza po zmarłym dnia 7.03.2020 r. r. J. K., na podstawie testamentu własnoręcznego przez: G. K., [...] J. i E. w [...] części, K. K., [...] G. i J. w [...] części. Powyższe postanowienie stało się prawomocne od 23.02.2021 r.

Dnia 2.11.2021 roku G. K. złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3 wykazując nabycie tytułem spadku po J. K. udziału [...] w nieruchomości o powierzchni 570 m2 zabudowanej domem mieszkalnym o powierzchni 133,44 m2 o numerze KW [...] położonej w [...], ul. [...], o wartości [...] zł. Do zeznania załączył pismo z 28.10.2021 r. zatytułowane "Wyjaśnienia/czynny żal", w którym wyjaśniono, iż powodem opóźnienia w rozliczeniu podatku od spadków i darowizn było błędne wyobrażenie o treści obowiązujących zasad.

Dnia 13.01.2022 r. G. K. zgłosił dodatkową masę spadkową w postaci "wypłaconych dnia 13.10.2021 roku środków pieniężnych po zmarłym J. K. w wysokości [...] zł, o których dowiedział się w późniejszym terminie".

Pismem z 08.02.2022 r. strona powiadomiła organ podatkowy I instancji, że "otrzymała z banku kwotę [...]stanowiącą połowę oszczędności po J. K.".

Zawiadomieniem z 8.03.2022 r. [...] Sądowy przy Sądzie Rejonowym [...] powiadomił pełnomocnika strony o poczynionych ustaleniach w przedmiocie sytuacji majątkowej zmarłego J. K..

Pismem z 22.07.2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zawiadomił podatnika o uchybieniu terminowi do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia po zmarłym J. K. i na podstawie przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, art. 162 Ordynacji podatkowej oraz art. 15 zzzzzn2 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych wyznaczył stronie termin 30 dni od dnia odbioru zawiadomienia na złożenie wniosku o przywrócenie terminu wraz ze wskazaniem przyczyn uchybienia informując że razem z wnioskiem należy złożyć wypełnione zgłoszenie SD-Z2.

Pismem z dnia 12.08.2022 r., pełnomocnik Strony złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym 7.03.2020 r. J. K., do którego załączono m.in. pełnomocnictwo oraz 3 zgłoszenia [...] dotyczące nabycia środków pieniężnych w [...] S.A. (udział [...] w kwocie [...]zł), bank (udział ˝ w kwocie [...]zł) oraz nieruchomości położonej w [...], ul. [...] o numerze KW [...] o powierzchni 570 m2 (udział [...] o wartości [...] zł). Uzasadniając wniosek pełnomocnik strony podniósł, że odpis postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po J. K. z 15.02.2021 r. ze stwierdzoną prawomocnością został doręczony pełnomocnikowi strony dopiero 24.05.2021 r. choć wniosek o jego wydanie został złożony już 15.02.2021 r. Strona w terminie 6 miesięcy od dnia powzięcia wiedzy o prawomocności postanowienia złożyła 2.11.2021 r. czynny żal wraz z wyjaśnieniami w sprawie. Pełnomocnik zaznaczył, że strona nie posiadała wiedzy, o tym, co wchodzi w skład masy spadkowej dlatego też 12.08.2021 r. został złożony wniosek o sporządzenie spisu inwentarza. Z odpowiedzi [...] sądowego przy Sądzie [...] M. S. z 8.03.2022 r. wynikało, że J. K. posiadał udział ˝ w nieruchomości oznaczonej nr KW [...], rachunek terminowej lokaty oszczędnościowej w banku na kwotę [...]zł, 2 rachunki w [...] S.A. (saldo [...] zł) oraz dwa depozyty terminowe (saldo [...] zł) oraz zadłużenie w [...] S.A. z tytułu pożyczki nr [...] w wysokości [...] zł. Strona o składzie masy spadkowej dowiedziała się dopiero z zawiadomienia [...] sądowego z 8.03.2022 r. W efekcie uchybienie terminowi nastąpiło bez winy strony i wniosek o przywrócenie terminu jest w pełni uzasadniony.

Postanowieniem z 8.09.2022 r., znak [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] odmówił przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych [...] po zmarłym 7.03.2020 r. J. K.. Organ podatkowy wskazał, że strona nie wykazała, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy i wskutek okoliczności związanych z wprowadzonym stanem epidemii.

Pismem z dnia 21.09.2022 r. strona, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła zażalenie na powyższe postanowienie wnosząc o jego zmianę poprzez przywrócenie terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu tytułem dziedziczenia po zmarłym 7.03.2020 r. J. K., gdyż okoliczności podane we wniosku o przywrócenie terminu w sposób dostateczny uprawdopodobniały brak winy strony w uchybieniu terminu.

Postanowieniem z dnia 29.03.2023 roku, znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Zdaniem organu brak wiedzy spadkobiercy o poszczególnych składnikach masy spadkowej po J. K. po dacie, kiedy upłynął termin do złożenia zgłoszenia SD-Z2 powinna zostać zbadana i oceniona pod kątem zaistnienia przesłanek zawartych w art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. Wynik powyższych ustaleń przesądzał, czy i w jakim zakresie może być zastosowany tryb przewidziany w art. 15 zzzzzn2 ustawy z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, w ramach którego wydano zaskarżone postanowienie.

Postanowieniem z 12.07.2023 r., znak [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] odmówił przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych [...] po zmarłym 7.03.2020 r. J. K. w odniesieniu do zgłoszenia nabycia udziału [...] w nieruchomości położonej w [...], ul. [...]. W przypadku nabycia w spadku udziału w nieruchomości organ podatkowy uznał, że strona reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika miała wiedzę o nabyciu wspomnianego udziału i uchybiła terminowi do dokonania zgłoszenia nabycia przewidzianego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Strona nie wykazała, że uchybienie terminowi zgłoszenia nastąpiło przy braku jej winy i było bezpośrednio związane ze stanem epidemii. Natomiast w odniesieniu do nabycia środków pieniężnych znajdujących się w [...] S.A. i banku organ podatkowy uznał, że strona uprawdopodobniła powzięcie wiedzy o nabyciu tych środków po upływie terminu przewidzianego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn i dokonała zgłoszenia nabycia ich w terminie przewidzianym w art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tym samym nabycie tych środków zostało objęte zwolnieniem od podatku.

Pismem z dnia z 18.07.2023 r. strona wniosła zażalenie.

Postanowieniem z 11.12.2023 r., znak sprawy [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 12.07.2023 r. znak sprawy [...] o odmowie przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych [...] po zmarłym 7.03.2020 r. J. K. w odniesieniu do zgłoszenia nabycia udziału [...] w nieruchomości położonej w [...], ul. [...]. Organ uznał, że podniesione przez pełnomocnika strony argumenty nie odpowiadały przesłankom przywrócenia terminu do złożenia głoszenia [...] z uwagi na nieuprawdopodobnienie braku winy strony reprezentowanej przez profesjonalnego pełnomocnika.

Pismem z dnia 12.01.2024 r. G. K. poprzez profesjonalnego pełnomocnika wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 11.12.2023 r., któremu zarzucił:

1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

a. naruszenie art. 162 Ordynacji podatkowej poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia organu I instancji odmawiającego przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu tytułem dziedziczenia po zmarłym 7.03.2020 r. J. K., podczas gdy okoliczności sprawy uprawdopodobniły brak winy Skarżącej w uchybieniu terminu;

b. naruszenie art. 88 w związku z art. 91 kodeksu postępowania cywilnego poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że pełnomocnictwo szczególne udzielone profesjonalnemu pełnomocnikowi w postępowaniu procesowym w sprawie spadkowej dotyczy również czynności pozaprocesowych, w sytuacji gdy rodzaj udzielonego pełnomocnictwa ustala jego zakres, a katalog czynności wskazanych w art. 91 kpc jest zamknięty i nie zawiera w swojej treści obowiązków podatkowych, które występują wskutek toczącego się postępowania sądowego;

2) naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

a. naruszenie przepisu art. 7 w związku z art. 77 § 1 KPA poprzez błędne rozpatrzenie całokształtu materiału dowodowego co spowodowało uznanie, że skarżący ponosi winę w uchybieniu terminu;

b. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż skarżący korzystał z pomocy profesjonalnego pełnomocnika na etapie składania zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) w sytuacji, gdy pełnomocnictwo szczególne z 28.06.2020 r. dotyczyło wyłącznie zastępowania skarżącego przez profesjonalnego pełnomocnika w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku po J. K., która toczyła się przed Sądem Rejonowym [...], I Wydział Cywilny prowadzonej pod sygn. akt [...] i wygasło z chwilą uprawomocnienia się postanowienia w sprawie spadkowej, a dopiero w chwili wszczęcia postępowania podatkowego skarżący ustanowił profesjonalnego pełnomocnika do zastępowania go w niniejszej sprawie.

Wobec powyższego pełnomocnik skarżącej wniósł o:

- uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zobowiązanie organu do wydania postanowienia o przywróceniu terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych [...] z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłym 7.03.2020 r. J. K.;

- zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Ponadto na podstawie art. 106 § 3 PPSA pełnomocnik wniósł o uzupełniające przeprowadzenie dowodu z dokumentów: pełnomocnictwa szczególnego z 28.06.2020 r. oraz pełnomocnictwa szczególnego z 13.08.2021 r. celem wykazania zakresu udzielonego pełnomocnictwa.

Pełnomocnik strony wskazał, iż udzielono mu pełnomocnictwa szczególnego z 28.06.2020 r. do postępowania procesowego dotyczącego stwierdzenia nabycia spadku po J. K. oraz pełnomocnictwa szczególnego z 13.08.2021 r. do sporządzenia spisu inwentarza dotyczącego majątku spadkodawcy. Tego rodzaju pełnomocnictwa nie obejmowały reprezentowania strony w sprawie podatkowej i brak było ciągłości w reprezentacji podatnika. Tymczasem organ podatkowy przyjął, że skarżący na etapie całego postępowania (sądowego, a kolejno podatkowego) był reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika. Błędne ustalenia faktyczne były powodem przyjęcia przez organ podatkowy, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi złożenia zgłoszenia SD-Z2. Ponadto przywołano okoliczności podnoszone w toku postępowania, iż strona była świadoma istnienia nieruchomości, w której zamieszkiwał spadkodawca ale nie posiadała dokładnej wiedzy o majątku spadkodawcy i jego udziale w tej nieruchomości. Potwierdzeniem braku wiedzy podatnika było podjęcie prawnych działań i poniesienie ich kosztów w celu ustalenia majątku spadkodawcy poprzez spis inwentarza. Skoro podatnik dopiero z zawiadomienia k. z 8.03.2022 r. dowiedział się szczegółów o masie spadkowej, w tym o udziałach zmarłego w nieruchomości, to brak jest uzasadnionych podstaw do twierdzenia, iż ponosi winę w uchybieniu terminu, podczas gdy podjął wszystkie wymagane prawem kroki.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał wcześniejsze stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a").

W toku przeprowadzonej sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, na podstawie kryterium jej zgodności z prawem i w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd badał, czy zasadnie odmówiono przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłym 07.03.2020 roku J. K..

W ocenie składu orzekającego prawidłowe jest stanowisko zawarte w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej z 11.12.2023 r., znak sprawy: [...], utrzymującym w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 12.07.2023 r., znak sprawy: [...] wydane w zakresie odmowy przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych [...] dotyczącego nabycia spadku po J. K. w odniesieniu do udziału w nieruchomości położonej w [...], ul. [...].

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia art. 162 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2023 r., poz. 2383) poprzez nieprzywrócenie terminu do złożenia ww. zgłoszenia. Stosownie do brzmienia art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2). Zgodnie z brzmieniem art. 162 § 4 Ordynacji podatkowej przepisy § 1-3 stosuje się do terminów procesowych.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r. poz. 1813 ze zm.), zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych między innymi przez zstępnych, jeżeli zgłoszą fakt nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Stosownie natomiast do art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. Zgodnie zaś z art. 4a ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.Termin przewidziany do dokonania zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych m.in. w drodze dziedziczenia, jest terminem prawa materialnego bowiem, skutkiem jego upływu jest zatem wygaśnięcie praw i obowiązków materialnoprawnych (w rozpoznawanym przypadku dotyczy to prawa do skorzystania ze zwolnienia).

Zgodnie z art. 15zzzzzn2 ust. 1 ww. ustawy z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.), w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów:

1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej,

2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki,

3) przedawnienia,

4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie,

5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony,

6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju

- organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. W zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu (art. 15zzzzzn2 ust. 2).

Powyższy przepis znajduje zastosowanie do terminu do złożenia zgłoszenia nabycia spadku na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdy obowiązywał stan epidemii wprowadzony z dniem 20.03.2020 r. rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 20.03.2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze kraju stanu epidemii (Dz.U. z 2022 r., poz. 340). Stan epidemii został uchylony z dniem 16.05.2022 r. rozporządzeniem Ministra Zdrowia w sprawie odwołania na obszarze kraju stanu epidemii z 12.5.2022 r. (Dz. U. z 2022 r., poz. 1027). Zawiadomienie organu o uchybieniu terminu w określonych powyżej ramach stworzyło możliwość przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (por. wyrok NSA z 19.10.2023 r., sygn. akt III FSK 528/23).

Wzajemna relacja między art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID-19, a art. 162 Ordynacji podatkowej wprowadza dodatkowy tryb zawiadomienia strony o uchybieniu i wydłuża - z siedmiu do trzydziestu dni - termin na złożenie wniosku o przywrócenie. Stosownie do art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminowi, należy przywrócić go na prośbę zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Organ, oceniając, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy, powinien odwołać się do obiektywnych mierników staranności. O braku winy strony można mówić tylko wtedy, gdy zaistniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi i przyczyna ta była niezależna od strony, przy czym strona nawet przy dołożeniu najwyższej staranności nie była w stanie owej przeszkody przezwyciężyć. Ciężar wykazania, że istotnie zaistniała taka przeszkoda faktyczna, która wykluczyła możność terminowego dokonania czynności procesowej, spoczywa na stronie, przy czym wystarczającym środkiem jest tutaj uprawdopodobnienie (por. wyrok W. S. A. w Gdańsku z 13.06.2023 r., sygn. I SA/Gd 258/23).

W rozpoznawanym przypadku podatnik w toku postępowania wskazywał m.in. na okoliczność późnego dostarczenia przez Sąd spadku dokumentu postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłym wraz z klauzulą prawomocności podczas gdy nie posiadał wcześniej wiedzy o spadkowej nieruchomości, a przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie uzależniały możliwości złożenia zgłoszenia SD-Z2 od dysponowania przez podatnika odpisem prawomocnego postanowienia spadkowego. W tym względzie należy zgodzić się z organem odwoławczym, że profesjonalny pełnomocnik strony otrzymał odpis powyższego postanowienia 24.05.2021 r., podczas gdy 6-miesięczny termin z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn upływał 23.08.2021 r. Spadkobierca lub jego pełnomocnik mogli też dowiedzieć się o dacie prawomocności postanowienia wcześniej, gdyby skorzystano z istniejących możliwości pozyskania takich informacji w Sądzie.

Zdaniem Sądu organ podatkowy oceniając okoliczności sprawy pod kątem przesłanki braku winy jako warunku przywrócenia terminu w oparciu o art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej zasadnie wskazał, że o braku winy strony w niedopełnieniu w ustawowym terminie określonej czynności można mówić tylko w przypadku uprawdopodobnienia, że dopełnienie czynności było niemożliwe z powodu przeszkody nagłej i nie do przezwyciężenia, tj. takiej której strona nie mogła przezwyciężyć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku.

W tak zakreślonym stanie sprawy strona skarżąca podniosła, że nie posiadała wiedzy o spadkowej nieruchomości z uwagi na okoliczności rodzinne dotyczące rozwodu rodziców i trudnych relacji z ojcem, po którym dziedziczy. G. K. przyznał jednak, że był świadomy tego, że nieruchomość położona w [...] ul. [...] wchodzi w skład masy spadkowej, ale nie wiedział w jakim udziale. Dlatego skierował wniosek do [...] sądowego o sporządzenie spisu inwentarza. W tym względzie Dyrektor Izby Skarbowej trafnie podniósł, że skarżący złożył 2.11.2021 r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego [...] zeznanie podatkowe SD-3 wykazując nabycie w spadku po J. K. udziału w wyżej wskazanej nieruchomości w prawidłowej wysokości zanim k. sporządził zawiadomienie z 8.03.2022 r. zawierające spis majątku spadkodawcy. Ponadto dnia 24.10.2023 r. strona sama oświadczyła, że podana w zeznaniu podatkowym SD-3 wielkość udziałów odpowiadała jej przypuszczeniom. Strona wiedziała o nieruchomości należącej do spadkodawcy i znając numer księgi wieczystej mogła poczynić stosowne ustalenia lub skorzystać z profesjonalnej pomocy prawnej pomocy podobnie jak uczyniła to w sprawie spadkowej. W tym względzie zabrakło informacji o okolicznościach, które uniemożliwiły stronie złożenie w terminie zgłoszenia SD-Z2.

W rozpoznawanej sprawie pełnomocnik strony skarżącej podniósł zarzut naruszenia art. 88 w związku z art. 91 Kodeksu postępowania cywilnego i wskazał na błędne przyjęcie, iż udzielone profesjonalnemu pełnomocnikowi przez skarżącego pełnomocnictwa szczególne w sprawie spadkowej i w sprawie spisu inwentarza dotyczyły również czynności pozaprocesowych, podczas gdy pełnomocnictwa szczególne dotyczyły wyłącznie sprawy o stwierdzenie nabycia spadku po J. K. i w sprawie spisu inwentarza.

W tym względzie trafnie organ podatkowy uznał, że w postępowaniu spadkowym, postępowaniu w sprawie spisu inwentarza strona była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika. Z załączonej do skargi kopii pełnomocnictwa dla adwokata A. N. do reprezentowania skarżącego w sprawie stwierdzenia nabycia spadku po J. K. wynika, że pełnomocnictwo zostało udzielone 28.06.2020 r. a pełnomocnik odpis prawomocnego postanowienia sądowego otrzymał 24.05.2021 r. Do skargi załączono także kopię pełnomocnictwa z 13.08.2021 r. dla adwokata A. N. do reprezentowania strony w sprawie spisu inwentarza, które zostało zakończone nadesłaniem pełnomocnikowi przez k. zawiadomienia z 8.03.2022 r. podczas gdy termin na złożenie zgłoszenia SD-Z2 upłynął 23.08.2021 r. W tym względzie strona miała dostęp do profesjonalnej pomocy prawnej przez okres trwania postępowania spadkowego i postępowania w sprawie spisu inwentarza, choć w istocie świadczona pomoc nie obejmowała bezpośrednio obowiązków podatnika związanych ze złożeniem zgłoszenia SD-Z2 w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Oceniając podejście strony do realizacji obowiązków podatkowych w związku z nabyciem spadku po J. K. uwzględniono jednak, że dnia 24.10.2023 r. G. K. potwierdził, że miał świadomość, że spadek podlegał opodatkowaniu ale nie wiedział jak się reguluje sprawy spadkowe przez co po śmierci ojca i znalezieniu testamentów skontaktował się z kancelarią mecenasa Niewiady. Niezależnie od tego, czy strona działała przez profesjonalnego pełnomocnika, czy też nie była reprezentowana, istotą zaskarżonego postanowienia było to, że podatnik nie wykazał braku swojej winy w uchybieniu terminowi do złożenia zgłoszenia SD-Z2. Niewątpliwie możliwość działania przez pełnomocnika lub uzyskiwania porad od profesjonalisty powinna ułatwiać realizację obowiązków podatkowych. Nie jest jednak decydujące w sprawie przywrócenia terminu, to czy do złożenia zgłoszenia zobowiązany był pełnomocnik na mocy ustaleń z mocodawcą (podatnikiem), czy sam podatnik, wobec niespornych okoliczności, że termin został uchybiony i nie został uprawdopodobniony brak winy w jego uchybieniu poprzez wskazanie okoliczności, które dałyby podstawę do jego przywrócenia.

W ocenie Sądu podniesiona w skardze argumentacja odnosząca się do zakresu pełnomocnictw udzielonych adwokatowi A. N. nie mogła powodować zmiany stanowiska przyjętego w zaskarżonym postanowieniu, co do braku możliwości przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia SZ-Z2 dotyczącego nabycia w spadku udziału w nieruchomości położonej w [...], ul. [...] nr [...]. W świetle okoliczności podniesionych w skardze okoliczności nie było podstaw do przyjęcia, iż po stronie podatnika brak było winy w uchybieniu terminowi do złożenia zgłoszenia SD-Z2 w związku z nabyciem spadku po zmarłym 7.03.2020 r. J. K. w odniesieniu do nabytego udziału w nieruchomości. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej nie można było przyjąć, że wykazała ona brak winy w uchybieniu terminu do złożenia zgłoszenia SD-Z2. Przywrócenia uchybionego terminu nie uzasadniały niedostateczna staranność w prowadzeniu własnych spraw, nieznajomość prawa. Tym samym brak było przesłanek do przywrócenia terminu do złożenia powyższego zgłoszenia w oparciu o art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19, o czym prawidłowo orzekł organ podatkowy pierwszej i drugiej instancji.

Nietrafny był również zarzut naruszenia art. 7 w związku z art. 77 § 1 k.p.a., gdyż w postępowaniu podatkowym znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z. 2023, poz. 2383 ze zm.), zgodnie z art. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym w postępowaniu podatkowym nie stosuje się przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego i tym samym organ II instancji nie mógł ich naruszyć.

Zdaniem Sądu w odniesieniu do wniosku o przeprowadzenie przez Sąd dowodu z następujących dokumentów: pełnomocnictwa szczególnego z 28.06.2020 r. oraz pełnomocnictwa szczególnego z 13.08.2021 r. celem wykazania zakresu udzielonego pełnomocnictwa wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 106 P.p.s.a. brak było podstaw do przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w trybie uproszczonym.

Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.