Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 853/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b, art. 21 ust. 33
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi J.B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2024 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.1027.2023.1.JK2 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2023 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej Dyrektor, Organ interpretacyjny) wniosek J.B. (dalej Skarżąca, Wnioskodawczyni) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń emerytalnych otrzymywanych z Wielkiej Brytanii.

We wniosku przedstawiono następujący opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Po 40 latach zamieszkiwania w Wielkiej Brytanii, 10 października 2019 r. Wnioskodawczyni wróciła na stałe do Polski, z zamiarem stałego pobytu tutaj. Od tego czasu Wnioskodawczyni nie przebywa w Anglii, Jej rodzina jest w Polsce, jest rozwiedziona, dzieci Wnioskodawczyni nie miała. W Anglii Wnioskodawczyni posiadała własne mieszkanie, w którym mieszkała, ale przed przyjazdem na stałe do kraju ojczystego je sprzedała. W Polsce, w listopadzie 2019 r., Wnioskodawczyni zakupiła na własność mieszkanie, w którym zamieszkała. Nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej ani nie jest nigdzie zatrudniona. Wnioskodawczyni utrzymuje się z wypłat z emerytur angielskich i polskiej. Obecnie mieszka w Polsce, a w Wielkiej Brytanii ma jedynie rachunek bankowy.

Wnioskodawczyni posiada stałe obywatelstwo polskie oraz brytyjskie. Jej brytyjskie obywatelstwo może stopniowo wygasać, chociaż do tej pory Wnioskodawczyni nie miała żadnych wiadomości, że sytuacja w tym zakresie się zmieniła. W Anglii od 1995 r. do 2012 r. Wnioskodawczyni pracowała w kilku organizacjach dobroczynnych, finansowanych częściowo przez lokalny/dzielnicowy budżet mieszkaniowy socjalny L. Ośrodki te otaczały opieką ludzi chorych psychicznie oraz prowadziły rehabilitację osób uzależnionych.

Dnia 1 lutego 1995 r. Wnioskodawczyni przystąpiła z własnego wyboru do systemu pracowniczych emerytur Social Housing Pension Scheme, prowadzonego przez trust o nazwie T. z siedzibą w L. w Wielkiej Brytanii, który obecnie nazywa się T. Wnioskodawczyni ma w tym podmiocie dwa konta członkowskie typu Final Salary Scheme (Defined Benefit). W ramach uczestnictwa w programie pobierano od Wnioskodawczyni regularną składkę emerytalną pracownika w wysokości 4% wynagrodzenia, tak jak od każdego członka tego programu emerytalnego. Ponadto płaciła dobrowolne dodatkowe składki (Additional Voluntary Contributions) w ramach Growth Plan.

Ponieważ Wnioskodawczyni nie ma dogłębnej wiedzy na temat brytyjskiego prawa emerytalnego oraz działających w tym kraju pracowniczych programów emerytalnych skontaktowała się telefonicznie z T., aby wyjaśnić jakiego rodzaju jest to program. W wyniku tych działań otrzymała w odpowiedzi maila, o treści:

"Dziękujemy za skontaktowanie się T. Social Housing Pension Scheme to pracowniczy program emerytalny zarejestrowany w Wielkiej Brytanii. Jest regulowany przez brytyjski Urząd Nadzoru Emerytalnego i spełnia wszystkie odpowiednie wymogi prawne i regulacyjne w Wielkiej Brytanii. Dyrektywa UE 2016/2341 (znana jako "IORP II") weszła w życie w styczniu 2017 r., kiedy Wielka Brytania była państwem członkowskim UE, a wiele wymogów IORP II zostało wówczas włączonych do brytyjskiego prawa emerytalnego.".

Na angielską emeryturę państwową (state pension) Wnioskodawczyni przeszła w 2012 r. Zgodnie z tamtejszymi przepisami mogła ją pobierać od 60 roku życia, ale tego nie zrobiła i pracowała do 64 roku życia. Natomiast pracownicza emerytura z T. należała się Wnioskodawczyni od 65 roku życia, ale Wnioskodawczyni przestała pracować rok wcześniej, bo była już dość zmęczona.

We wrześniu 2012 roku Wnioskodawczyni przeniosła jednorazową kwotę ok. 23 000 funtów, tzw. lump sum, z T. do J, która jest firmą ubezpieczeniową. Just wypłaca Wnioskodawczyni miesięcznie tzw. annuity. Zarówno emerytura z T., jak i z J. będą wypłacane wypłacane regularnie do końca Jej życia.

Świadczenia emerytalne z T. Wniodkodawczyni ma wypłacane regularnie co 3 miesiące i jak dotąd wpływają one na rachunek bankowy Wnioskodawczyni w Wielkiej Brytanii. Natomiast angielską emeryturę państwową oraz wypłaty z J. otrzymuje Pani miesięcznie, również na rachunek w banku angielskim.

Od 1 lipca 2012 roku otrzymuje Wnioskodawczyni również polską emeryturę państwową z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, za 3 lata pracy w polskiej służbie zdrowia i ostatnie lata studiów. Pieniądze wpływają na Jej rachunek w polskim banku.

Przed dniem swojego powrotu do Polski, tj. przed 10 października 2019 r. wszystkie należne podatki Wnioskodawczyni płaciła w Anglii, w tym również z tytułu polskiej emerytury wypłacanej przez ZUS. Natomiast po powrocie do kraju Wnioskodawczyni płaciła podatki do polskiego urzędu skarbowego i składała roczne zeznania podatkowe PIT-36.

Na tle przedstawionego wyżej opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni zadała następujące pytania.

1. Czy środki wypłacane Wnioskodawczyni przez T. (dawniej T.) w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy środki wypłacane Wnioskodawczyni przez T. (dawniej T.) w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy środki wypłacane Wnioskodawczyni przez T. (dawniej T.) w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2023 r. i w latach następnych podlegają i będą podlegały w przyszłości zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4. Czy wypłaty z T. (dawniej T.) za okres od 1 stycznia 2019 r. do 9 października 2019 r. należy wykazać w zeznaniu rocznym PIT-36 składanym za rok podatkowy 2019?

5. Czy wypłaty z T (dawniej T.) za okresy roczne od 10 października 2019 r. należy wykazać w zeznaniu rocznym PIT-36 składanym za rok podatkowy 2019 i za kolejne lata podatkowe?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie ww. pytań Wnioskodawczyni wskazała, że okresowe wypłaty świadczeń emerytalnych, które otrzymywała Wnioskodawczny w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 9 października 2019 r. z T. (dawniej T.) podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Wielkiej Brytanii na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, zmodyfikowanej przez Konwencję MLI. Z tego względu świadczenia uzyskane za ten okres nie powinny być wykazywane w zeznaniu rocznym PIT-36 za rok podatkowy 2019, gdyż w Polsce nie podlegały one opodatkowaniu.

Natomiast okresowe wypłaty świadczeń emerytalnych, które Wnioskodawczyni otrzymywała Pani pomiędzy 10 października 2019 r. a 31 grudnia 2019 r. z T. (dawniej T.) podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii. Ponieważ w tym czasie Wnioskodawczyni mieszkała już na stałe w Polsce, to do opodatkowania swoich przychodów Wnioskodawczyni powinna stosować polską ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na to, że wypłaty te pochodziły z brytyjskiego pracowniczego programu emerytalnego to Wnioskodawczyni uważa, że przy ich rozliczaniu mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) tej ustawy. W związku z powyższym świadczenia emerytalne za wskazany okres podlegają w Polsce zwolnieniu z podatku. W konsekwencji nie miała Pani obowiązku wykazywania tych środków w składanym w Polsce zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2019 r.

Okresowe wypłaty świadczeń emerytalnych, które Wnioskodawczyni otrzymywała w kolejnych latach, tj. w 2020 r., 2021 r., 2022 r., 2023 r. i będzie otrzymywała w przyszłości z T. (dawniej T.) podlegają i będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii. Z uwagi na to, że wypłaty pochodziły i w przyszłości będą pochodziły z brytyjskiego pracowniczego programu emerytalnego podlegają opodatkowaniu według zasad wynikających z polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawczyni mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) tej ustawy, a co za tym idzie świadczenia emerytalne otrzymywane dotychczas i w przyszłości z T. podlegają w Polsce zwolnieniu z podatku. W konsekwencji nie miała Pani obowiązku wykazywania tych środków w składanych w Polsce zeznaniach podatkowych PIT-36 za 2020 r., 2021 r., 2022 r. oraz w przyszłości za 2023 r. i w latach kolejnych.

Wnioskodawczyni wskazała, że w świetle brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b oraz ust. 33 u.p.d.o.f. nie może budzić wątpliwości, że zwolnione z opodatkowania są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika. Ustawodawca w powyższym zwolnieniu, mówiąc o środkach zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym, nie reguluje kwestii związanych z wypłatą powyższych środków, nie wskazuje jaki podmiot ma to czynić, na jakich zasadach i z jakiego konta będą one wypłacane. Podkreślić przy tym należy, że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy, dotyczy środków wypłacanych na rzecz uczestnika programu, w sytuacji, gdy uzyska uprawnienia emerytalne lub osiągnie wymagalny wiek, generalnie spełni warunki do wypłaty świadczeń z programu. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawczyni wypłaty z T. są środkami pochodzącymi z pracowniczego programu emerytalnego, utworzonego i działającego w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Wielkiej Brytanii. Wypłaty otrzymuje Pani jako uczestnik tego programu, po osiągnięciu przez Panią wieku emerytalnego, a uzyskane środki przeznacza na swoje utrzymanie.

W kolejnych latach podatkowych opodatkowanie świadczeń emerytalnych wypłacanych Wnioskodawczyni z T. również należy rozpatrywać z uwzględnieniem art. 21 ust. 58 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże trzeba mieć na uwadze, że Wielka Brytania wystąpiła ze struktur Unii Europejskiej. W roku 2020 ze względu na okres przejściowy, Wielka Brytania nadal była traktowana tak jak członek Unii Europejskiej. W związku z powyższym rozliczenia podatkowe za 2020 rok wyglądały tak, jak to miało miejsce przed brexitem. Natomiast od 2021 r. i w latach następnych wzajemne relacje Unii Europejskiej z Wielką Brytanią, a także na poziomie bilateralnym będą stopniowo regulowane. Obecnie trwają negocjacje w sprawie wzajemnych relacji, które będą obowiązywać w kolejnych latach. Jednakże wymaga to czasu. Ze względu na fakt, że pracowniczy program emerytalny został utworzony przez T. i działał w okresie, kiedy Wielka Brytania była członkiem Unii Europejskiej, to świadczenia emerytalne wypłacane mi przez T. powinny być opodatkowane na dotychczasowych zasadach.

W interpretacji z dnia 31 stycznia 2024 r. Organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe – w części zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do świadczeń emerytalnych wypłacanych od 1 stycznia 2021 r. oraz braku ich wykazania w zeznaniu podatkowym PIT-36 za ten okres,

• prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadniając swoje stanowisko Organ interpretacyjny, po przywołaniu art. 3 ust. 1, ust. 1a, ust. 2a, ust. 4a u.p.d.o.f., art. 17 ust. 1, art. 18 ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1369), wskazał, że wypłaty świadczeń emerytalnych, które otrzymywała Wnioskodawczyni w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 9 października 2019 r. z T. (dawniej T.), tj. w okresie gdy Wnioskodawczyni posiadała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Wielkiej Brytanii na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji polsko – brytyjskiej. Z tego względu świadczenia uzyskane za ten okres nie powinny być wykazywane w zeznaniu rocznym PIT-36 za rok podatkowy 2019, gdyż w Polsce nie podlegały one opodatkowaniu.

Natomiast okresowe wypłaty świadczeń emerytalnych, które otrzymuje Wnioskodawczyni od 10 października 2019 r. z T. (dawniej T.), tj. od momentu, gdy Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej. Następnie, po przywołaniu treści art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 7, art. 21 ust. 1 pkt 58 i ust. 33 u.p.d.o.f., a także art. 2 ust. 1 pkt 18 oraz art. 42 ust. 1 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2139 ze zm.) oraz art. 1 ustawy z 19 lipca 2019 r. o okresie przejściowym, o którym mowa w Umowie o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1516) Organ interpretacyjny wskazał, że okres przejściowy rozpoczął się z chwilą wejścia w życie Umowy o wystąpieniu (tj. od 1 lutego 2020 r.) i zakończył się 31 grudnia 2020 r. i po zakończeniu okresu przejściowego od 1 stycznia 2021 r. pracowniczy program emerytalny z Wielkiej Brytanii nie jest już programem w rozumieniu art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f., tj. utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru gospodarczego.

Tym samym mając na uwadze okoliczność, że Wielka Brytania z dniem

1 lutego 2020 r. wystąpiła z Unii Europejskiej, a także w szczególności fakt, że dzień 31 grudnia 2020 r. był ostatnim dniem obowiązywania okresu przejściowego, Organ interpretacyjny stwierdził, że przedmiotowe świadczenia emerytalne od 1 stycznia 2021 r. nie korzystają i będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w związku z art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. .Przychód ten winien zostać przez Panią wykazany w zeznaniu podatkowych PIT-36 składanym za 2021 r., 2022 r., 2023 r. i za lata następne.

Ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. korzystają świadczenia emerytalne jedynie wypłacone Wnioskodawczyni w okresie od 10 października 2019 r. do 31 grudnia 2020 r. Zatem świadczenia emerytalne wypłacone w tym okresie nie trzeba było wykazywać w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za 2019 r. i 2020 r.

W skardze z dnia 8 marca 2024 zaskarżono ww. interpretację w całości, zarzucając wskazanej interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) dokonanie przez Dyrektora błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że od 1 stycznia 2021 r. świadczenie emerytalne, które Skarżąca otrzymała i będzie otrzymywała w przyszłości z T. (dawniej T.) nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych wymienionym w tym przepisie, podczas gdy kolejne raty świadczenia emerytalnego wpływające na Jej rachunek bankowy w latach 2021, 2022, 2023 i w latach przyszłych, podlegają i będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f.,

2) dokonanie przez Dyrektora błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że od 1 stycznia 2021 r. świadczenie emerytalne, które otrzymałam i będę otrzymywała w przyszłości z T. (dawniej T.) nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych wymienionym w tych przepisach, podczas gdy kolejne raty świadczenia emerytalnego wpływające na rachunek bankowy Skarżącej w latach 2021, 2022, 2023 i w latach przyszłych podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f.,

3) dokonanie przez Dyrektora błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że przychód uzyskany przez Skarżącą ze świadczenia emerytalnego winien być wykazany w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za 2021 r., 2022 r., 2023 r. i za lata następne, podczas gdy kolejne raty świadczenia emerytalnego wpływające na rachunek bankowy Skarżącej w latach 2021, 2022, 2023 i w latach przyszłych podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powinny być wykazywane w zeznaniu podatkowym PIT-36 za poszczególne lata

4) dokonanie przez Dyrektora błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 9 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że przychód uzyskany ze świadczenia emerytalnego winien być wykazany w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za 2021 r., 2022 r., 2023 r. i za lata następne, podczas gdy przychody te jako zwolnione z opodatkowania nie powinny być wykazywane w zeznaniach rocznych PIT-36

5) dokonanie przez Dyrektora błędnej wykładni art. 21 ust. 33 ustawy u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że oceny czy dany pracowniczy program emerytalny (PPE) spełnia warunki z tego przepisu, tj. czy PPE został utworzony i działał w oparciu o przepisy dotyczące PPE obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej, należy dokonywać na moment wykonania konkretnego przelewu raty zgromadzonych środków na konto bankowe uczestnika programu, podczas gdy oceny takiej należy dokonać na moment wypłaty środków w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 1 pkt 18, art. 42 ust. 1 oraz art. 42 ust. 3 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych, a co za tym idzie na moment wypłaty środków przez uczestnika programu w rozumieniu art. 42 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych (dalej jako ustawa o PPE)

6) dokonanie przez Dyrektora błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że warunki zwolnienia z podatku wypłaty środków zgromadzonych w PPE na rzecz uczestnika należy oceniać na moment daty wypłaty (postawienia do dyspozycji) świadczeń, a nie daty nabycia uprawnień do tych świadczeń, przy czym data wypłaty w rozumieniu Dyrektora odpowiada każdorazowemu wpływowi środków na rachunek bankowy uczestnika, podczas gdy oceny należy dokonać jednorazowo na moment wypłaty środków w rozumieniu art. 42 ust. 1 ustawy o PPE, gdyż wypłata jest jedna, ale realizowana w systemie ratalnym, zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o PPE

7) dokonanie przez Dyrektora niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. poprzez objęcie dyspozycją tych przepisów stanu faktycznego sprawy za okres od 1 stycznia 2021 r. do 2023 r. oraz okresy przyszłe następujące po tych datach, podczas gdy kolejne raty świadczenia emerytalnego wpływające na rachunek bankowy Skarżącej w latach 2021, 2022, 2023 i w latach przyszłych podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

i na tej podstawie wniesiono o:

1. uchylenie w całości powyższej interpretacji indywidualnej

2. zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych

3. rozpoznanie skargi na rozprawie.

W uzasadnieniu skargi wskazano m.in., że ratalne wypłaty świadczeń emerytalnych, które Skarżąca otrzymywała w okresie od 1 stycznia [2]019 r. (oczywista omyłka w oznaczeniu roku – dopisał Sąd) do 9 października 2019 r. z T. (dawniej T.) podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Wielkiej Brytanii na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji i co za tym idzie świadczenia uzyskane za ten okres nie powinny być wykazywane w zeznaniu rocznym P1T-36 za rok podatkowy 2019, gdyż w Polsce nie podlegały one opodatkowaniu. Wypłata świadczeń emerytalnych w systemie ratalnym, które otrzymywała pomiędzy 10 października [2]019 r. (oczywista omyłka w oznaczeniu roku – dopisał Sąd) a 31 grudnia 2019 r. podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji, z uwagi jednak na to, że wypłaty te pochodziły z brytyjskiego pracowniczego programu emerytalnego to przy ich rozliczaniu mogłam skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) tej ustawy.

Natomiast wypłata świadczeń emerytalnych w systemie ratalnym, które Skarżąca otrzymywała w kolejnych latach, tj. w 2020 r., 2021 r., 2022 r. 2023 r. i będzie otrzymywała w przyszłości z T. podlegają i będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na mocy art. 17 ust. 1 Konwencji. Z uwagi na to, że wypłaty kolejnych rat pochodziły i w przyszłości będą pochodziły z brytyjskiego pracowniczego programu emerytalnego podlegają opodatkowaniu według zasad wynikających z polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Skarżąca mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) tej ustawy, a co za tym idzie świadczenia emerytalne otrzymywane dotychczas i w przyszłości z T. podlegają w Polsce zwolnieniu z podatku. W konsekwencji nie miała obowiązku wykazywania tych środków w składanych w Polsce zeznaniach podatkowych PIT-36 za 2020 r., 2021 r., 2022 r. oraz w przyszłości za 2023 r. i w latach kolejnych.

Ponieważ wypłacane emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia polskiemu obywatelowi mającemu miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, to dla celów podatkowych należy zastosować przepisy polskie, a przede wszystkim u.p.d.o.f. Mając na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 58 oraz ust. 33 u.p.d.o.f. w celu skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, konieczne jest spełnienie łączne następujących warunków:

1. środki muszą być zgromadzone w pracowniczym programie emerytalnym (w skrócie PPE);

2. wypłata musi nastąpić na rzecz uczestnika programu, lub osób uprawionych do otrzymania środków z PPE na wypadek jego śmierci;

3. PPE musi działać w oparciu o przepisy dotyczące PPE obowiązujące w państwie UE lub Szwajcarii.

Poza wskazanymi powyżej ustawodawca nie określił żadnych innych warunków, których spełnienie byłoby konieczne dla możliwości zwolnienia z opodatkowania wypłat otrzymanych z pracowniczych programów emerytalnych.

W konsekwencji zwolnienie dotyczy zarówno wypłaty świadczenia z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego zgodnie z polskimi przepisami, jak i z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i prowadzonego w innym państwie członkowskim UE, EOG lub Konfederacji Szwajcarskiej w oparciu o normy prawne obowiązujące w tym państwie o ile wypłata odbywa się na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do wypłaty w przypadku jego śmierci.

Mając na uwadze treść art. 2 ust. 1 pkt 18, art. 42 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych stwierdzić należy, zdaniem Skarżącej, że zamiarem ustawodawcy było, aby określenie "wypłata" dotyczyło świadczeń, które realizują cel programu emerytalnego, tj. zabezpieczenie źródła utrzymania osobie otrzymującej wypłatę po przejściu na emeryturę. Skarżąca wskazane warunki spełnia.

Skarżąca wskazała, że art. 21 ust. 1 pkt 58 ustawy u.p.d.o.f. stanowi, że wolne od podatku są wypłaty środków zgromadzonych w PPE dokonane na rzecz uczestnika. Z takiego zapisu wynika, że istota dotyczy wypłaty środków, które zostały zgromadzone w pracowniczym programie emerytalnym. Nacisk tutaj położono na to, że w PPE były gromadzone środki, które podlegają wypłacie. Z tego względu stan prawny działania pracowniczego programu emerytalnego należy dokonywać na moment gromadzenia środków przez uczestnika programu emerytalnego. Skarżąca środki w programie emerytalnym gromadziła w latach 1995 - 2012 r. W tym okresie Wielka Brytania należała do Unii Europejskiej. Z tego względu przepis art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. obejmował pracowniczy program emerytalny, do którego Skarżąca należała, działający w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Wielkiej Brytanii, a więc na terenie UE.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że nie było wolą ustawodawcy, aby dyspozycja art. 21 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.f. odnosiła się do dat poszczególnych rat, będących realizacją wypłaty zgromadzonych wcześniej środków. Gdyby zamiarem ustawodawcy było, aby zwolnić z podatku poszczególne raty wypłaconych środków z PPE, to ten konkretny zapis prawdopodobnie miałby brzmienie: wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków przez PPE. działający w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Wielkiej Brytanii, kraju, który jest członkiem Unii Europejskiej. Przy takim brzmieniu przepisu należałoby badać status prawny PPE w dacie wypłaty (postawienie do dyspozycji) każdej raty.

Wolą polskiego ustawodawcy jest zwolnienie z podatku dochodowego wypłaty na rzecz uczestnika środków zgromadzonych w PPE, w przypadku gdy w okresie gromadzenia środków przez tego uczestnika, pracowniczy program emerytalny był utworzony i działał w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej. W takim przypadku wystąpienie Wielkiej Brytanii ze struktur Unii Europejskiej w sprawie Skarżącej nic nie zmienia. Być może wypłaty środków z PPE, które były gromadzone po wyjściu Wielkiej Brytanii z UE nie mogłyby być zwolnione z podatku dochodowego w Polsce (co nie było przedmiotem interpretacji), ale Skarżąca takich środków w tym okresie nie gromadziła w PPE, jedynie konsumuje te, które zgromadziłam wiele lat wcześniej. Ponadto gromadzenie środków w ramach PPE, po wyjściu Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej, nie jest przedmiotem Jej wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

T. (dawniej T.) w momencie gromadzenia przez Skarżącą środków, a także w chwili ich wypłaty w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. w związku z art. 42 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych, był programem emerytalnym działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Wielkiej Brytanii, czyli w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Ponadto przepis art. 21 ust. 33 ustawy dotyczy pracowniczych programów emerytalnych utworzonych i działających w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej. W przepisie tym nie wyszczególniono, że obejmuje on również pracownicze programy emerytalne wypłacające środki. Przepis ten nie dotyczy wypłat.

Skarżąca wskazała, że Dyrektor nie poddał analizie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powiązaniu z przepisami polskiej ustawy o pracowniczych programach emerytalnych, pomimo tego, że w swojej interpretacji przepisy te przywołał. W ustawie o PPE w art. 2 ust. 1 pkt 18, art. 42 ust. 1 oraz ust. 3 jest mowa o "wypłacie" wymienionej w liczbie pojedynczej a nie mnogiej. Należy podkreślić, że w powyższych przepisach jest mowa o wypłacie a nie wypłatach. To znaczy, że wypłata dokonywana jest jednokrotnie/jednorazowo, a jej realizacja następuje poprzez jednorazową wypłatę lub w systemie ratalnym, co zostało uregulowane w art. 42 ust. 3 ustawy o PPE. W pracowniczych programach emerytalnych następuje jedna wypłata środków, po zaistnieniu jednej z przesłanek przewidzianej w art. 42 ust. 1 ustawy. Po nabyciu uprawnień uczestnik programu może wybrać jedną z opcji wypłaty polegającą na wypłacie jednorazowo całej zgromadzonej kwoty albo wypłatę dokonywaną w ratach.

W związku z powyższym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora, że "decydujące znaczenie dla możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma data wypłaty (postawienia do dyspozycji) świadczeń, a nie data nabycia uprawnienia do tych świadczeń emerytalnych, kiedy to Wielka Brytania należała jeszcze do państw Unii Europejskiej". Jak wykazano powyżej, stanowisko Dyrektora jest w oczywistej sprzeczności z dyspozycją art. 42 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych. W przepisie tym mowa jest o wypłacie (l.p.), a nie wypłatach (l.mn.), która następuje po spełnieniu przez uczestnika programu emerytalnego ściśle określonych warunków, enumeratywnie wymienionych w art. 42 ust. 1 ustawy o PPE.

Natomiast użycie w art. 21 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.f. określenia "wolne od podatku dochodowego są wypłaty:", w którym użyto słowo "wypłaty" w liczbie mnogiej, ale tylko z tego względu, że odnosi się ono do różnego typu wypłat, które zostały wymienione w kolejnych jednostkach redakcyjnych od a) do c) tego przepisu. Nie należy tego utożsamiać z wielokrotnymi wypłatami np. środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika, co zostało zapisane w jednostce redakcyjnej b) art. 21 ust. 1 pkt 58 ustawy. Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o pracowniczych programów emerytalnych jest to jedna wypłata. W indywidualnej sprawie Skarżącej wypłatę zrealizowano w 2012 r., a jedynie w systemie ratalnym środki te są przelewane na Jej rachunek bankowy.

Przepis art. 21 ust. 33 ustawy określa pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej. Z przepisu tego nie wynika, że PPE ma działać w kraju, który jest członkiem UE w momencie wypłaty kolejnych rat zgromadzonych środków. Gdyby tak rzeczywiście było, to by oznaczało, że uczestnicy PPE mogliby być niesłusznie zróżnicowani. Gdyby np. podmiot prowadzący PPE przestał istnieć i wypłat dokonywałby np. fundusz gwarancyjny albo następca prawny tego podmiotu, to by mogło oznaczać, że wypłaty przez te podmioty na rzecz uczestnika programu nie mogłyby być zwolnione z podatku. To by oznaczało, że uczestnicy programów PPE o stabilnej sytuacji finansowej są w uprzywilejowanej grupie, która może korzystać ze zwolnienia podatkowego, a uczestnicy programów PPE, które są w słabej kondycji finansowej i ich fundusze zostały przejęte przez inne podmioty, nie mogliby korzystać ze zwolnienia podatkowego otrzymanych środków zgromadzonych wcześniej w PPE, do którego się zapisali.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy do otrzymywanych w 2021 r. i w latach następnych przez Skarżącą świadczeń emerytalnych z pracowniczych programów emerytalnych z Wielkiej Brytanii ma zastosowanie zwolnienie określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 u.p.d.o.f. i czy świadczenia te powinny być wykazane w zeznaniu podatkowym PIT-36.

W niniejszej sprawie poza sporem jest to, że przed 1 stycznia 2021 r. świadczenia wypłacane Skarżącej z Wielkiej Brytanii przez T. (dawniej T.) stanowiły "wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika" i jako takie korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 u.p.d.o.f. Poza sporem między stronami jest również to, że w następstwie zakończenia się okresu przejściowego (upływającego z końcem 31 grudnia 2020 r.) wynikającego z wystąpienia Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (tzw. Brexit), począwszy od dn. 1 stycznia 2021 r. brytyjskie pracownicze programy emerytalne przestały spełniać przesłankę kraju pochodzenia (kraj UE, inny kraj EOG albo Konfederacja Szwajcarska).

Spór w sprawie dotyczy zatem tego, czy w sytuacji, w której pierwotnie środki zostały zgromadzone w pracowniczym programie emerytalnym spełniającym warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 u.p.d.o.f., jednakże ich wypłata następuje (w odniesieniu do tych środków) w czasie, gdy pracowniczy program emerytalny na moment wypłaty nie spełnia przesłanek, o których mowa w art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f., zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w tym przepisie. Odpowiedź na tak zadane pytanie wymaga rozważenia, w jaki sposób należy interpretować art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika. Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Tytułem wstępu należy podkreślić, że jak zauważył NSA w wyroku z dnia

6 października 2020 r., sygn. akt II FSK 998/19 w zakresie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba uwzględnić art. 84 Konstytucji RP stanowiący konstytucyjną zasadę powszechności opodatkowania, i wywodzoną z niej regułę, że każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera. Niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na takiej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu. Zwolnienia, jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego (wyrok NSA z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2967/11). Będąc bowiem odstępstwem od ww. zasady, która ma rangę konstytucyjną, są jej ograniczeniem, a wszelkie ograniczenia norm konstytucyjnych muszą być traktowane z wielką ostrożnością zarówno przez ustawodawcę, jak i podmioty stosujące prawo, w tym organy administracji i sądy (wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 2147/08).

Należy również mieć na uwadze to, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 października 2022 r., sygn. akt II FSK 475/20 "[s]tandardy wykładni prawa podatkowego, w szczególności w zakresie pozostającym poza wpływem prawa unijnego, wskazują na pierwszeństwo wykładni językowej oraz subsydiarność pozostałych zasad wykładni prawa: systemowej i funkcjonalnej. Przy czym tak ustalona kolejność preferowania wykładni jest związana z niejednoznacznym wynikiem wykładni językowej (...) wykładnia językowa zakreśla granice dwóch pozostałych rodzajów wykładni, tj. systemowej i celowościowej. (...) Prymat wykładni językowej prawa podatkowego ma swoje uzasadnienie w art. 84 Konstytucji RP, wedle którego każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. (...) Trzeba też podkreślić, że zasada pierwszeństwa wykładni językowej dopuszcza odstępstwa od wyniku jej zastosowania tylko wówczas, gdy wynik ten prowadziłby albo do absurdu, albo do rażąco niesprawiedliwych lub irracjonalnych konsekwencji, a jest to usprawiedliwione racjami aksjologicznymi, np. ochroną wartości konstytucyjnych. Wszystko to prowadzi do wniosku, że wykładnia funkcjonalna i systemowa są subsydiarne względem wykładni językowej".

Biorąc pod uwagę wykładnię językową (samo brzmienie) wskazanych przepisów, należy - w ocenie Sądu – dojść do wniosku, że wynikający z art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. warunek utworzenia i działania programu w oparciu o stosowne przepisy państw w nim wskazanych, musi być spełniony na moment wypłaty środków (do czego sprowadza się w istocie stanowisko Organu interpretacyjnego, co kwestionuje Skarżąca). Zwolnione są bowiem "wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika [co wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f.] [,przy czym programy mają być] utworzone i działające w oparciu o [stosowne] przepisy (...) obowiązujące [we wskazanych państwach - co wynika z treści art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f.]".

Ustawodawca zastosowanie przedmiotowego zwolnienia warunkuje m.in. od tego, że wypłaty będą dokonane na rzecz uczestnika, programy zaś są "utworzone i działające" w oparciu o stosowne przepisy obowiązujące we wskazanych w tym przepisie państwach. Skoro wypłaty mają być dokonane na rzecz uczestnika (a nie na rzecz dowolnej osoby uprawnionej), to oznacza, że każda wypłata ma być dokonana na rzecz uczestnika programu utworzonego i działającego w oparciu o stosowne przepisy obowiązujące we wskazanych państwach, co oznacza, że warunek utworzenia i działania programu w oparciu o stosowne przepisy państw wskazanych w art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f. musi być spełniony na moment dokonania wypłaty. W sytuacji bowiem, gdy program nie spełnia tej przesłanki (na moment wypłaty), wypłata nie jest dokonana na rzecz "uczestnika" "pracowniczego programu emerytalnego" (w rozumieniu art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f.), ponieważ taka osoba jest już "uczestnikiem" innego programu (niestanowiącego "pracowniczego programu emerytalnego" w rozumieniu art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f.). Tym samym stwierdzić należy, że nie ma racji Skarżąca, że przy obecnym brzmieniu przepisu nie ma konieczności badania statusu prawnego programu w dacie wypłaty środków, gdyż z treści przepisu wynika, że nacisk położono na to, że w pracowniczym programie emerytalnym (w rozumieniu art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f.) były gromadzone środki. Wskazana argumentacja Skarżącej zasługiwałaby na uwzględnienie jedynie w takim przypadku, gdy przepis art. 21 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.f. nie wskazywałby na konieczność dokonania wypłaty "na rzecz uczestnika", co biorąc pod uwagę zakaz wykładni per non est (zgodnie z którym żadnego fragmentu tekstu prawnego nie wolno traktować tak, jakby był on zbędny) powoduje, że należy tę argumentację uznać za niezasadną.

Odnosząc się do argumentacji zawartej w tym zakresie w skardze, w ocenie Sądu, nie ma również konieczności rozważania zasad dokonywania wypłat określonych w polskiej ustawie o pracowniczych programach emerytalnych (z uwagi na to, że jak podnosi Skarżąca, w świetle przepisów tej ustawy, w szczególności w świetle art. 42 ust. 1 tej ustawy, należy uznać, że wypłata dokonywana jest jednokrotnie/jednorazowo) zważywszy na to, że wskazany przepis art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 u.p.d.o.f. odnosi się do przepisów innych niż Polska państw, co więcej państw nie tylko UE lub obszaru EOG ale także Konfederacji Szwajcarskiej.

W ocenie Sądu nie można również uznać, że przyjęta wykładnia prowadziłaby do absurdalnych rezultatów, byłaby rażąco krzywdząca itp. Ustawodawca podatkowy w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. przewidział stosunkowo wąski zakres zwolnienia dla wypłat z pracowniczych programów o charakterze emerytalnym, ograniczając zakres zwolnienia do wypłat z określonych państw (w tym z UE). Dopóki Wielka Brytania była członkiem UE (oraz w okresie przejściowym) przedmiotowe zwolnienie miało zastosowanie, w następstwie opuszczenia przez Wielką Brytanię UE (i upływu okresu przejściowego) tego rodzaju wypłaty są tak samo traktowane jak wypłaty z innych państw (niewskazanych w art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f.). Sama okoliczność tego, że Skarżąca gromadziła środki w pracowniczym programie emerytalnym w okresie, gdy Wielka Brytania była członkiem UE, pozostaje bez znaczenia z punktu widzenia zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. Zdarzenie (faktyczne) w postaci gromadzenia środków w pracowniczym programie emerytalnym nie rodziło skutków na gruncie u.p.d.o.f. (było prawnopodatkowo irrelewantne), dopiero wypłata tych środków skutkowała – na zasadach opisanych w zaskarżonej interpretacji – powstaniem obowiązku podatkowego (i zobowiązania podatkowego).

W konsekwencji dopiero wówczas, należało analizować skutki prawnopodatkowe takiej wypłaty i możliwość zastosowania do niej zwolnienia (w szczególności biorąc pod uwagę to, czy wypłata jest realizowana na rzecz uczestnika programu działającego na podstawie stosownych przepisów obowiązujących w określonych państwach).

Końcowo Sąd zauważa, że nie podziela zawartej w skardze argumentacji upatrującej zasadność przyznania Skarżącej zwolnienia od podatku w tym, że mogłoby dochodzić do niesłusznego zróżnicowania podmiotów (i wywodzenia tego z hipotetycznej sytuacji, gdy podmiot prowadzący pracowniczy program emerytalny przestałby istnieć i wypłat dokonywałby np. fundusz gwarancyjny albo następca prawny tego podmiotu). Po pierwsze, w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją (wypłat przez fundusz gwarancyjny albo następcę prawnego), co – w kontekście ograniczeń wynikających z postępowania interpretacyjnego (związanych z koniecznością swoistego "poruszania się" w ramach opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) – powoduje, że brak jest możliwości dokonywania rozważań nt. kwalifikacji prawnopodatkowej takiej sytuacji. Po drugie, nie można dostrzec podobieństwa pomiędzy sytuacją Skarżącej otrzymującą wypłaty środków jako uczestnik działającego (funkcjonującego) programu emerytalnego (niespełniającego warunków, o których mowa w art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f.) a sytuacją osoby, której środki są przekazywane przez inny podmiot (np. fundusz gwarancyjny, czy określonego następcę prawnego) z tej przyczyny, że program emerytalny (spełniający warunki, o których mowa w art. 21 ust. 33 u.p.d.o.f.), której dana osoba jest (była) uczestnikiem, zaprzestał działalności (funkcjonowania).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że prawidłowo Organ interpretacyjny w zaskarżonej interpretacji stwierdził, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe – w części zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do świadczeń emerytalnych wypłacanych od 1 stycznia 2021 r. oraz braku ich wykazania w zeznaniu podatkowym PIT-36 za ten okres, prawidłowe – w pozostałej części. W konsekwencji za niezasadne należało uznać zarzuty sformułowane w skardze.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 p.p.s.a. skargę oddalił.