Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 588/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 listopada 2021 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Administracji Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.) dalej: O.p., po rozpatrzeniu odwołania "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia [...] r. o odmowie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT-8) za 2018 r.

Jak wynika z ustalonego w sprawie stanu faktycznego, w dniu 3 lipca 2019 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. wpłynął wniosek "A" Sp. z o.o. z/s w Ł. o "umorzenie naliczonego (...) podatku" w kwocie 17.757,60 zł, "płatności wynikającej z deklaracji CIT-8-2018".

Po przeprowadzonym postępowaniu, Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. wydał w dniu [...] 2019 r. decyzję, którą odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT-8) za 2018 r. w wysokości 17.757,60 zł. Uwzględniając odwołanie strony skarżącej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, celem przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Po uzupełnieniu materiału dowodowego, decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT-8) za 2018 r. w wysokości 17.542,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka "A" nie wskazała konkretnych przepisów, które wedle Jej oceny zostały naruszone. Wyjaśniła m.in., iż osobą, która doprowadziła Spółkę do zapaści finansowej jest P. M., który w 2006 roku stał się udziałowcem Sp. z o.o. i który udzielił Jej pożyczki, w związku z umorzeniem której powstała zaległość podatkowa, objęta wnioskiem umorzeniowym. Nadto, sprawa umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych miała swój początek w maju 2019 r., trudno stronie zrozumieć dlaczego podejmowanie decyzji w sprawie trwało tak długo i zakończyło się dwukrotną odmową umorzenia zaległego zobowiązania, powstałego w związku z umorzeniem odsetek od pożyczki udzielonej Spółce, z tożsamą argumentacją, mimo uzupełnianego materiału sprawy.

Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił ustalenia i oceny organu I instancji wywiedzione na podstawie zgormadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Przytaczając przepis art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 pkt 1 O.p. organ odwoławczy podkreślił, iż użyte w przywołanym przepisie pojęcia ważny interes podatnika i interes publiczny mają charakter niedookreślony. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, nie jest on w stanie regulować swoich zobowiązań podatkowych. Uzasadniać go mogą niezależne od woli i od sposobu postępowania podatnika sytuacje wyjątkowe, np. zdarzenia losowe. Pojęcie to należy również odnosić do normalnej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Natomiast pod pojęciem interesu publicznego rozumieć należy dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, tj. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Nadto, ustawodawca ustanawiając ulgę przepisem prawa, wprowadził konstrukcję tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że organ podatkowy może przychylić się do wniosku strony, ale nie jest do tego zobligowany nawet, jeśli istnieją okoliczności uzasadniające udzielenie wnioskowanej ulgi.

Zdaniem organu, zgromadzony materiał dowodowy, w szczególności złożone oświadczenia o stanie majątkowym oraz przedstawione wyjaśnienia i dokumenty, a także dane dostępne z urzędu, pozwoliły na ustalenie sytuacji finansowej majątkowej Spółki oraz okoliczności związanych w powstaniem zobowiązania podatkowego objętego wnioskiem umorzeniowym.

Według stanu na dzień wszczęcia postępowania, tj. 03.07.2019 r. stronę obciążała zaległość podatkowa w podatku od osób prawnych za 2018 r. w wysokości 17.542,00 zł, a naliczone od niej odsetki za zwłokę stanowiły kwotę 358,00 zł. Na przedmiotową zaległość podatkową wystawiono 18.10.2019 r. tytuł wykonawczy i dokonano skutecznego zajęcia rachunku bankowego w Bank A S.A., na którym brak było środków (powstały koszty egzekucyjne w wysokości 1.098,66 zł).

We wniosku umorzeniowym z 01.07.2019 r. wskazano, że:

przedmiotowe zobowiązanie podatkowe powstało w związku z umorzeniem w grudniu 2018 r. pożyczki udzielonej Spółce (11.12.2016 r. w wysokości 25.000 euro z rocznym oprocentowaniem 10 %, o wartości zaktualizowanej wg średniego kursu NBP) przez Jej udziałowca - obywatela Niemiec P. M., który nie wyraził zgody na odstąpienie od jej oprocentowania,

od 2013 r. Spółka zmagała się z ogromnymi kłopotami finansowymi, zapoczątkowanymi przez Pana M., które doprowadziły do upadłości firmy działającej na rynku niemieckim w zakresie akwizycyjno-organizacyjnym, Sąd niemiecki rozstrzygnął sprawę na korzyść Pana S. W., jednak straty powstałe w czasie procesu sądowego były tak ogromne, że podmiot nie był w stanie wywiązać się z wielu zobowiązań finansowych,

od ww. momentu Spółka wstrzymała wszelkie działania (w związku z blokadą kont bankowych), nie uzyskuje przychodów, nie dokończyła prac na statkach powietrznych klientów, nie posiada żadnych środków finansowych ani majątku trwałego,

ze wspólnikiem Spółki P. M. brak jest kontaktu, nie uczestniczy On w zebraniach udziałowców, nie podpisuje dokumentów Spółki (sprawozdań finansowych), której likwidacja bez jego udziału i obecności jest niemożliwa,

prezes Spółki S. W. znalazł się w trudnej sytuacji z uwagi na ww. okoliczności.

W "Oświadczeniu o stanie majątkowym osoby prawnej/jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej" z dnia 17.07.2019 r. strona podała, iż Spółka nie osiągała przychodów, nikogo nie zatrudniała, nie posiadała żadnego majątku (nieruchomości, środki transportu, inne składniki majątku, w tym majątek finansowy), nie posiadała wierzycieli i przysługujących wierzytelności. Jako obciążające Ją zobowiązanie wyszczególniono kredyt w Banku A S.A. w wysokości 171.869,51 zł, który nie był spłacany i którego umowa w 2014 r. została wypowiedziana. Mocą wezwania z 28.05.2019 r. Spółka została wezwana do natychmiastowego uregulowania tego zadłużenia wynoszącego (na ten dzień) łącznie 230.888,89 zł.

W "Oświadczeniu o stanie majątkowym osoby prawnej/jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej" z dnia 24.08.2020 r. wyszczególniono, że Spółka nie osiąga dochodów, nie dysponuje żadnym majątkiem, od 2013 r. nie generuje przychodów, ww. kredyt w Banku A S.A., zaciągnięty został w 2012 r. i znajduje się w windykacji (kwota zadłużenia 100.000 zł). Wskazano również, że Spółka dysponuje dodatkową dokumentacją w języku niemieckim potwierdzającą ważny interes podatnika oraz dokumentacją sądową dotyczącą "negatywnego" postępowania wspólnika.

Natomiast we "Wniosku o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych" z dnia 24.08.2020 r. wskazano dodatkowo, że Spółka działała w branży renowacji statków powietrznych, nie może być zlikwidowana, z uwagi na przeszkody prawne związane z brakiem działań ze strony Jej drugiego wspólnika, obywatela Niemiec.

Po przeanalizowaniu istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy, w tym zeznań podatkowych CIT-8 za lata 2013-2019, sprawozdań finansowych za lata 2017-2019, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, iż w sprawie została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika, nie wystąpił zaś obiektywnie rozumiany interes publiczny.

Zdaniem Dyrektora, sytuacja ekonomiczna Spółki jest trudna z uwagi na brak środków na uregulowanie zaległego zobowiązania podatkowego. Spółka od kilku lat nie osiąga żadnych przychodów ze sprzedaży, nie dysponuje jakimkolwiek majątkiem, nie zatrudnia pracowników. Przedstawione dane finansowe potwierdzają złą sytuację podmiotu, który od kilku lat ma ujemny kapitał własny i obciążają go wysokie zobowiązania krótkoterminowe. Porównując aktywa obrotowe do zobowiązań krótkoterminowych (wyliczając wskaźnik bieżącej płynności finansowej), organ I instancji stwierdził, że Spółka nie jest w stanie regulować swoich zobowiązań, co potwierdzają także przestawione okoliczności dotyczące braku aktywności gospodarczej tego podmiotu. Od 2015 r. (poza symbolicznym przychodem w wysokości 0,50 zł za 2015 r.) Spółka nie osiągnęła przychodów ze sprzedaży, gdyż przychód za 2018 r. ma charakter finansowy i związany jest z uzyskaniem przysporzenia w związku z umorzeniem pożyczki zaciągniętej w 2016 r. Podmiot posiada również nieuregulowane zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego, które znajduje się w windykacji, a w wyniku zajęcia rachunku bankowego w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyskano żadnych środków. W ocenie organu, powyższe okoliczności świadczą o wystąpieniu w sprawie ważnego interesu podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził jednocześnie, iż nie można mówić w niniejszej sprawie o interesie publicznym uzasadniającym uwzględnienie wniosku. Do powstania zaległości podatkowej strony nie doszło w wyniku żadnych, nadzwyczajnych okoliczności. Spółka została zwolniona przez pożyczkodawcę z obowiązku zwrotu przekazanych Jej środków finansowych, a co za tym idzie wykazała w zeznaniu podatkowym przychód podlegający opodatkowaniu. Zwolnienie z długu oznacza dla dłużnika realne przysporzenie majątkowe, gdyż nie jest on już zobowiązany do zwrotu środków otrzymanych w przeszłości. Konsekwencją braku zapłaty ww. zobowiązania podatkowego w ustawowym terminie jest naliczenie odsetek za zwłokę, o umorzenie których również wystąpiono w rozpatrywanym wniosku ulgowym. W opinii organu, co potwierdza orzecznictwo, sytuacja majątkowa Spółki nie przesądza o zasadności udzielenia wnioskowanej ulgi. Nadto, jak zauważył organ I instancji, zgodnie z oświadczeniem Spółki Jej kłopoty z funkcjonowaniem na rynku rozpoczęły się w 2013 roku, a zatem trudności te mają długotrwały charakter. Udzielana przedsiębiorcom pomoc służyć zaś winna przezwyciężeniu krótkotrwałych problemów przez podmiot, który dzięki takiemu wsparciu będzie zdolny do dalszego samodzielnego działania, wypełniania obowiązków podatkowych, utrzymania stanu zatrudnienia, itp.

Odnosząc się do argumentów odwołania dotyczących złej sytuacji finansowej S. W. prezesa zarządu Spółki (zadłużenie na kwotę ponad 800 tys. zł) oraz jej wpływu na sytuację zdrowotną (obciążenie psychiczne związane z sytuacją Spółki i postawą drugiego udziałowca) organ wskazał, że pozostają one poza zakresem prowadzonego postępowania. Postępowanie to dotyczy bowiem przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych osobie prawnej, a nie osobie fizycznej, jaką jest wspólnik i prezes Jej zarządu. Podobnie bez wpływu na ocenę sytuacji pozostają argumenty dotyczące współpracy pomiędzy udziałowcami Spółki.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi "A" Sp. z o.o. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia:

1) art. 191 O.p, poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, która przybrała cechy oceny dowolnej, w szczególności poprzez:

-dowolne przyjęcie, iż umorzenie długu przez pożyczkodawcę stanowiło realne przysporzenie majątkowe na rzecz Spółki, ze względu na brak konieczności zwrotu środków otrzymanych w przeszłości, podczas gdy umorzenie długu przez pożyczkodawcę stanowiło jedynie formalne przysporzenie majątkowe, nie poprawiające kondycji finansowej Spółki, jak również nie powiększające jej majątku, ponieważ środki uzyskane wcześniej od wspólnika zostały przeznaczone na bieżącą działalność Spółki;

-błędne uznanie, iż skarżąca Spółka jest w stanie uiścić należność wynikającą z zaległości podatkowej w wysokości 17.757,60 zł, podczas gdy z przedłożonych dokumentów wynika, iż Spółka nie posiada majątku, nie osiąga dochodów, nie zatrudnia pracowników, a jej sytuacja finansowa jest zła oraz nie prowadzi działalności gospodarczej od 2014 r.;

2) art. 120, art. 121 i art. 122 O.p. ze względu na niezachowanie zasady prawdy materialnej, pomijając tym samym obiektywną analizę zebranych dowodów oraz dostosowanie dowodów do własnej subiektywnej a nie obiektywnej oceny, co doprowadziło do błędnego uznania, iż przyznanie ulgi podatkowej, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie jest możliwe.

Nadto zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 67a §1 pkt 3 O.p. poprzez jego błędną wykładnię, co doprowadziło do uznania, iż w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe umorzenie zaległości podatkowej wysokości 17.575,60 zł, ze względu na niespełnienie przesłanki interesu publicznego, podczas gdy, aby móc rozpatrywać możliwość przyznania stronie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych wystarczające jest spełnienie jednej z dwóch przesłanek wynikających z powyższego przepisu; błędną wykładnię poprzez stwierdzenie, iż wyłącznie przejściowe problemy podmiotu, mające charakter krótkotrwały mogą stanowić podstawę przyznania ulgi podatkowej, podczas gdy dokładna analiza przepisu wskazuje, iż sformułowanie to należy traktować znacznie szerzej, biorąc pod uwagę również sytuację ekonomiczną podatnika; błędną wykładnię poprzez utożsamienie przesłanki interesu publicznego wyłącznie z interesem fiskalnym Skarbu Państwa, podczas gdy uważna analiza art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wskazuje, iż przesłanki interesu publicznego nie można wiązać wyłącznie z obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych; błędną wykładnię polegającą na braku należytego wyjaśnienia przez organ dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmawia udzielenia ulgi wynikającej z art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępne wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy, kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 1 P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

W myśl art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

Tytułem wstępu podkreślić należy, iż sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, podobnie jak inne orzeczenia powołane poniżej, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie, oceniając stan faktyczny wywiedziony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem obowiązujących organ podatkowy reguł procedury administracyjnej.

Zdaniem Sądu, z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił ocenę wywiedzioną przez organ I instancji i mając na uwadze przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., utrzymał w mocy decyzję tegoż organu o odmowie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 rok.

Stosownie do wspomnianego przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W myśl art. 67a § 2 O.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Natomiast stosownie do treści art. 67b § 1 O.p. organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej (pkt 1); które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych bezpośrednio w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis (pkt 2); które stanowią pomoc publiczną wymienioną w lit. od a) do m) (pkt 3).

Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Ważny interes podatnika należy rozumieć jako względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Trudna sytuacja majątkowa może być uznana za ważny interes podatnika, jednakże nie może być mowy o automatyzmie, który powodowałby, że każda trudna sytuacja materialna skutkowałaby zawsze udzieleniem wnioskowanej ulgi. Ważny interes podatnika musi charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika (vide. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II GSK 1000/09; wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 230/21).

Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa. Rozstrzygnięcie przez organ podatkowy czy w określonym stanie faktycznym istnieje przesłanka interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach. Jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości. Drugą zaś wyjątek od tej zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Tak więc organ podatkowy w każdej konkretnej sprawie powinien (w rozumieniu obowiązku) ustalić co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego kondycji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując ważenia obu tych wartości, organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy wspólne dla całego społeczeństwa jak przede wszystkim: sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa. Nie można więc pojęcia interesu publicznego ograniczać wyłącznie do konieczności respektowania zasad równości i powszechności opodatkowania (vide. wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 125/21).

Podkreślenia wymaga, iż instytucja umorzenia należności, o których mowa w art. 67a O.p. ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanych w hipotezie normy prawnej. Uznanie administracyjne przewidziane w art. 67a § 1 O.p. polega na tym, że organ podatkowy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może (ale nie musi) zastosować określoną ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych. W konsekwencji, w przypadku stwierdzenia przesłanki uprawniającej do zastosowania ulgi, zgodna z prawem może być zarówno decyzja pozytywna dla podatnika, jak i decyzja dla niego negatywna. Sedno uznania administracyjnego stanowi zatem luz decyzyjny organu administracji publicznej, w który sąd administracyjny wkraczać nie może (vide. wyrok NSA z dnia 22 września 2021 r., sygn. akt III FSK 2506/21; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 lipca 2021r., sygn. akt I SA/Po 280/21).

Sądowa kontrola decyzji opartej na uznaniu administracyjnym, a z taką niewątpliwie mamy do czynienia w niniejszej sprawie, ogranicza się wyłącznie do sprawdzenia, czy nie zostały przekroczone jego granice. Sądową kontrolą nie jest objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonanego przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja uznaniowa w pełnym zakresie podlega natomiast badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi i ocenie, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz, czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00; wyrok NSA z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07; wyrok NSA z dnia 16 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2148/11).

W ocenie Sądu, w niniejszym przypadku takie przekroczenie granic uznania administracyjnego nie wystąpiło. W sprawie wyjaśniona została sytuacja strony skarżącej oraz wskazane zostały wyraźnie powody zajętego stanowiska i wydanego rozstrzygnięcia.

Organy podatkowe zgodziły się ze stroną, iż w sprawie wystąpił ważny interes podatnika. Ocenę swoją oparły na przeprowadzonej analizie sytuacji ekonomicznej, na wynikach porównania aktywów obrotowych do zobowiązań krótkoterminowych (wyliczając wskaźnik bieżącej płynności finansowej), na zgromadzonym materiale dowodowym, który wskazuje, iż Spółka nie ma środków na uregulowanie zaległego zobowiązania podatkowego. Spółka od kilku lat nie osiąga żadnych przychodów ze sprzedaży, nie dysponuje jakimkolwiek majątkiem, nie zatrudnia pracowników, dane finansowe potwierdzają złą sytuację podmiotu, który od kilku lat ma ujemny kapitał własny i obciążają go wysokie zobowiązania krótkoterminowe. Organ zwrócił uwagę, iż od 2015 roku, poza symbolicznym przychodem w wysokości 0,50 zł za 2015 r., Spółka nie osiągnęła przychodów ze sprzedaży. Zdaniem Sądu, powyższe okoliczności podnoszone przez organ uzasadniają wywiedzioną na ich podstawie ocenę.

Odnośnie drugiej z przesłanek organ zwrócił uwagę, iż zgodnie z oświadczeniem Spółki Jej kłopoty z funkcjonowaniem na rynku rozpoczęły się w 2013 r., a zatem trudności te mają długotrwały charakter. Nadto wskazał, iż do powstania zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 rok nie doszło w wyniku żadnych, nadzwyczajnych okoliczności. Spółka została zwolniona przez pożyczkodawcę z obowiązku zwrotu przekazanych Jej środków finansowych, a co za tym wykazała w zeznaniu podatkowym przychód podlegający opodatkowaniu. Zdaniem organu, zwolnienie z długu oznacza dla dłużnika realne przysporzenie majątkowe, gdyż nie jest on już zobowiązany do zwrotu środków otrzymanych w przeszłości. Konsekwencją braku zapłaty ww. zobowiązania podatkowego w ustawowym terminie jest naliczenie odsetek za zwłokę. Organ podkreślił, iż udzielana przedsiębiorcom pomoc służyć zaś winna przezwyciężeniu krótkotrwałych problemów przez podmiot, który dzięki takiemu wsparciu będzie zdolny do dalszego samodzielnego działania, wypełniania obowiązków podatkowych, utrzymania stanu zatrudnienia. Dodał, iż ulga w postaci całkowitego umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę z uwagi na jej charakter (bezpowrotna rezygnacja z należnych budżetowi środków) winna być szczególnie rzadką pomocą przyznawaną w wyjątkowych okolicznościach. Okoliczności takie, zdaniem organu, w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły. Zdaniem organu, wnioskowane umorzenie zaległości podatkowych miałoby bowiem ostateczny, trwały i nieodwracalny charakter, a ponadto sankcjonowałoby sytuację, w której brak terminowego uregulowania zobowiązania podatkowego nie przyczynia się do uzyskania przez budżet państwa należnych kwot, w tym powstałych z winy podatnika odsetek za zwłokę.

Zdaniem Sądu, prawidłowo organ uznał, że udzielenie pomocy we wnioskowanym rozmiarze byłoby w istocie przejęciem przez Skarb Państwa niekorzystnych konsekwencji dokonywanych przez Spółkę decyzji "biznesowych". Nie byłoby w tej sytuacji sprawiedliwe społecznie, przerzucenie na budżet Skarbu Państwa obciążeń z tytułu zaległości podatkowych podmiotu, który pozostaje w stagnacji, nie podejmując kroków zmierzających do uzdrowienia zaistniałej sytuacji.

Z tych wszystkich względów, ocena organów o braku wystąpienia przesłanek do umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej w rozpoznawanej sprawie jest prawidłowa, nie nosi cech dowolności i mieści się w granicach przedstawionego powyżej uznania administracyjnego. Przy czym, wbrew zarzutom skargi, spełnienie jednej z przesłanek nie jest wystarczające do uwzględnienia wniosku. Powtórzyć trzeba, iż nawet w razie ustalenia ziszczenia się przesłanek określonych w przepisie art. 67a § 1 O.p. organy mogą, nie muszą, wydać decyzji pozytywnej dla podatnika (uwzględniającej jego żądanie), a podjęcie decyzji negatywnej samoistnie nie może być oceniane jako rozstrzygnięcie nieprawidłowe, naruszające art. 67a § 1 O.p. Stanowisko zajęte przez organy w kontrolowanej sprawie zostało obszernie i jasno uzasadnione. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, w skład którego wchodziły dokumenty zgromadzone przez organ podatkowy i informacje dostarczone przez Spółkę, pozwalał na podjęcie ostatecznego rozstrzygnięcia. Z kolei, treść decyzji organów obu instancji wskazuje na to, że organy podatkowe obu instancji poddały analizie i ocenie całość materiału dowodowego z punktu widzenia zaistnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego.

Na marginesie dodać należy, iż trafnie wyjaśnił organ, bez wpływu na wynik sprawy pozostają argumenty dotyczące współpracy pomiędzy udziałowcami, niewłaściwego postępowania jednego ze wspólników, czy sytuacja osobista/finansowa/zdrowotna jednego ze wspólników. Spółka inicjując działalność gospodarczą winna liczyć się z ponoszeniem ryzyka podejmowanych decyzji "biznesowych", w tym na poziomie organizacyjnym.

Wobec powyższego, uznając zarzuty skargi za niezasadne i nie znajdując z urzędu naruszeń prawa, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.

P.C.