Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 849/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-07-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 oraz art. 243 § 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia WSA Monika Krywow, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lipca 2024 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 10 maja 2022 r. nr 2401-IOD-1.601.1.2022.13/MK UNP: 2401-22-108589 w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z 10 maja 2022 r., nr 2401-IOD-1.601.1.2022.13/MK Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; dalej: O.p.) – po rozpatrzeniu odwołania podatnika A.W. (dalej także strona, skarżący) od wydanej w I instancji decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2021 r., nr 2401-IOD-2.601.7.2021 odmawiającej wznowienia postępowania z wniosku podatnika z 15 kwietnia 2021 r., uzupełnionego pismami z 28 maja 2021 r. i 2 czerwca 2021 r. w przedmiocie nierozliczonych podatków za lata 1974-1976 – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny.

Organ wskazał, że podatnik pismami z 6 października 2020 r., z 25 listopada 2020 r. oraz z 27 lutego 2021 r. wystąpił do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o podjęcie i kontynuowanie czynności w celu zakończenia postępowania/rozliczenia egzekucji w związku z nieprawidłowościami jakich dopuścił się były Wydział Finansowy Urzędu Miasta C. Wynika z nich, że wobec podatnika toczyło w latach siedemdziesiątych ubiegłego wieku postępowanie podatkowe (prowadzone przez Wydział Finansowy Urzędu Miasta C.). W wyniku tego postępowania, w 1978 r. wydano decyzje podatkowe dotyczące wymiaru podatków za okres 1974-1976. Dalej organ podał, że z relacji podatnika wynika, że:

- w 1980 r. wznowiono postępowanie, które zakończyło się decyzjami Podatkowej Komisji Odwoławczej wydanymi 27 grudnia 1985 r., organ ten ustalenia byłego Wydziału Finansowego Urzędu Miasta C. uznał co do zasady za prawidłowe (bagatelizując wytyczne Ministra Finansów zawarte w poufnym piśmie z 13 kwietnia 1982 r.). Korekty (minimalnej) dokonano jedynie odnośnie zobowiązania za 1976 r.;

- decyzje te, miały zostać przez niego zaskarżone pod koniec stycznia 1986 r. Z kolei 31 stycznia 1986 r. miano wydać tożsamej treści decyzje, oznaczone tą samą sygnaturą (w celu zmylenia podatnika). Wskazał, że po dacie złożenia odwołania (nieomal nazajutrz) Podatkowa Komisja Odwoławcza wydała decyzje identycznej (tożsamej) treści. Działanie to, w ocenie podatnika, podjęto dla oczywistego zmylenia, by ponownie się on nie odwoływał. Podkreślił, że na skutek tej intrygi, oszukańczych wybiegów i matactw wymiar podatkowy został utrzymany w mocy, zaś odwołania z 28 stycznia 1986 r. nie rozpoznano, nie przedstawiono mu protokołów zakończenia egzekucji oraz nie zwrócono mu książeczek oszczędnościowych Powszechnej Kasy Oszczędności. Sformułował także szereg różnych roszczeń, które w ocenie podatnika powinny zostać spełnione dla zakończenia sporu.

Organ − reagując na ww. żądania pismami z 5 listopada 2020 r., z 22 grudnia 2020 r. oraz z 2 kwietnia 2021 r. − wskazywał, że kierowana do organu korespondencja jest dla niego nieczytelna, zaś zważywszy na znaczny upływ czasu od przedstawianych zdarzeń niezbędne jest jednoznaczne wskazanie czego podatnik się domaga. Organ I instancji zwracał uwagę, że jak wynikało z dostępnych dla niego informacji, wszelkie roszczenia kierowane pod adresem Skarbu Państwa w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym i egzekucyjnym zostały prawomocnie rozstrzygnięte w procesie cywilnym i zaspokojone przez Skarb Państwa. Odrębnej odpowiedzi udzielono podatnikowi w przedmiocie żądania zwrotu książeczek oszczędnościowych (pismo z 5 maja 2021 r.).

Podatnik we wniosku z 15 kwietnia 2021 r. wskazał, że przedmiotem jego aktualnych żądań jest sprawa nierozliczonych podatków odprowadzonych przez T (T) w latach 1974-76. Dalej podał, że "Spór dotyczy kwoty 690 125 st. zł /w tamtej dacie równowartość 600 płac realnych/". Wyjaśnił, że "Decyzją naczelników b. WFUM zostałem opodatkowany podwójnie - także w m-cu zamieszkania /i z tą decyzją się nie zgadzam, i domagam się jej korekty!/".

Podatnik wniósł "o uchylenie decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej", stwierdzając równolegle, że odwołanie z 28 stycznia 1986 r. "ciągle pozostaje bez biegu".

Organ I instancji, pismem z 14 maja 2021 r., na podstawie art. 169 O.p. wezwał podatnika do usunięcia braków formalnych podania wskazując na konieczność precyzyjnego i jednoznacznego ustalenia treści żądania, które dotyczy zdarzeń, które miały miejsce 30-40 lat temu i nie są jasne jego żądania. Zwrócił uwagę, że z dostępnych mu informacji wynika, że sprawa dotycząca działań podejmowanych wobec strony przez Wydział Finansowy Urzędu Miejskiego w C., została prawomocnie rozstrzygnięta w procesie cywilnym. Wyrokiem z 8 listopada 2007 r., sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w C. w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w działaniu byłego Wydziału Finansowego Urzędu Miasta C. zasądził na rzecz podatnika kwotę 519.238,61 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Wyrok ten został zmieniony wyrokiem Sądu Apelacyjnego w K. z 9 czerwca 2008 r. sygn. akt [...] w części odnoszącej się do ustalenia początkowego terminu płatności odsetek. Roszczenie zostało zaspokojone. Z kolei próba wzruszenia ostatecznych decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej przy Izbie Skarbowej w C. nie powiodła się. Dalej wyjaśnił, że z uzasadnienia orzeczenia Sądu Apelacyjnego w K. z 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt [...] wynika, że wyrokiem z 3 lutego 1995 r., sygn. akt IIl SAB 14/93, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę strony na niewydanie przez Ministra Finansów decyzji uchylającej decyzje Podatkowej Komisji Odwoławczej przy Izbie Skarbowej w C. z 31 stycznia 1986 r. w sprawie wymiaru podatków obrotowego i dochodowego za lata 1974-1976. Oddalając skargę, stwierdzono, że art. 177 k.p.a. (wówczas obowiązujący) nie pozwalał na rozpatrzenie przez organy podatkowe żądania uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ustalającej zobowiązanie podatkowe, wniesionego po upływie roku od doręczenia decyzji (tak przyjął Sąd z powoływanego przez powoda w toku procesu oraz w apelacji pisma Ministerstwa Finansów z 17 sierpnia 1999 r.).

W związku z powyższym istotne było wskazanie jakich decyzji dotyczyło obecne podanie, procedowania w jakim trybie strona się domaga i w przypadku ewentualnego dążenia do uruchomienia trybów nadzwyczajnych oparcie wniosku o enumeratywnie wymienione w Ordynacji podatkowej przesłanki (tj. przeprowadzenia jakiego postępowania, na podstawie jakich przesłanek, w jakim trybie i w stosunku do jakich orzeczeń).

W odpowiedzi na wezwanie − w piśmie z 28 maja 2021 r. (opatrzenie pisma datą 28 maja 2020 r. organ uznał za oczywistą omyłkę) – podatnik sprecyzował, że:

- z uwagi na odnalezienie akt podatkowych, które znajdować się miały w posiadaniu b. Sądu Wojewódzkiego w C. zawarte w aktach sądowych [...] żąda wznowienia postępowania i rozpatrzenia odwołania z 28 stycznia 1986 r. od decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej (z 27 grudnia 1985 i powtórzonej 31 stycznia 1986);

- domaga się cyt. "korekty i zgodnie z wytycznymi Min. Finansów /zawartymi w piśmie z 13 kwietnia 1982 r./ uwzględnienia przedpłat tj. kwoty 690 125 st. zł /adekwatnie zrewaloryzowanej do poz. siły nabywczej starej złotówki/, zastosowanie niższego wskaźnika dochodowości /bo prace były poważnie niedofakturowane!/, uwzględnienia pracy pozostałych członków rodziny /mamy, sióstr i brata/i równomierne rozłożenie kontyngentu podatkowego, zwrotu kwoty 150 tys.st.zł zapłaconej niesłusznie - bo były przecież złożone oświadczenia podatkowe, odnalezione i zabezpieczone przez b. Prokuraturę Woj. w T., odsetek, upomnień i tzw. domiaru /szacuje szkodę na kwotę nie mniejszą niż 300 tys.st.zł/, kosztów administracyjnych wszczętej /nb niesłusznie/ egzekucji /519 tys.st.zł/".

Podatnik wniósł o delegowanie kompetentnego pracownika do sporządzenia protokołu w sprawie jego żądań płacowych. Według niego treść pisma była klarowna, zrozumiała, pozbawiona niedomówień czy dwuznaczności i dotyczy rozliczeń finansowych minionego okresu (1977-86). W piśmie z 2 czerwca 2021 r. dodał, że były Wydział Finansowy Urzędu Miasta C. nie zwrócił mu też książeczek oszczędnościowych Powszechnej Kasy Oszczędności.

Organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji podjął próbę dokonania ustaleń co do przebiegu tego postępowania (trybu, w którym się toczyło) oraz tego czy decyzja (decyzje) Podatkowej Komisji Odwoławczej z 27 grudnia 1985 r. dotyczącą wymiaru podatków była ostateczna (skutkiem nierozpoznanie odwołania do chwili obecnej, na co wskazywał wnoszący, byłby bowiem brak decyzji ostatecznej a tym samym brak rozstrzygnięcia umożliwiającego wdrożenie trybu wznowienia postępowania) czy też taki przymiot miała decyzja Podatkowej Komisji Odwoławczej z 31 stycznia 1986 r., co do której wnoszący twierdził, że utrzymała w mocy decyzję (decyzje) z 27 grudnia 1985 r. (nieznacznej korekty miano dokonać odnośnie 1976 r.). Na to drugie rozwiązanie wskazywały też zapadłe wyroki sądowe, w uzasadnieniu których odwoływano się do ostatecznej decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej z 31 stycznia 1986 r. (sygn. akt [...] i sygn. akt [...]). Podjęte działania nie przyniosły jednak rezultatu:

- na zapytanie wystosowane do Sądu Okręgowego w C., w którym według wnoszącego miały się znajdować akta podatkowe (pisma Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 24 czerwca 2021 r. oraz z 6 sierpnia 2021 r.) Sąd Okręgowy w C. poinformował (pismo z 16 sierpnia 2021 r. sygn. akt [...] ), że w aktach sprawy [...] nie ma akt podatkowych. Wyjaśnił, że akta podatkowe załączone do sprawy [...] stanowiły załącznik w sprawie [...], natomiast po zakończeniu postępowania w sprawie [...], w dniu 5 lutego 1994 r. zostały zwrócone Izbie Skarbowej w C.;

- z informacji archiwum zakładowego Izby w zasobie archiwum brak jest dokumentacji podatnika (dokumentacja podatkowa zgodnie z obowiązującymi przepisami przechowywana jest przez okres 10 lat, licząc od roku następnego po wytworzeniu dokumentów);

- zgodnie z pismem z 13 września 2021 r., w magazynach archiwum zakładowego w lokalizacji w C. były przechowywane akta podatnika z lat 1982-1985 - jednak zostały one wybrakowane zgodnie z obowiązującymi przepisami w oparciu o zgodę Archiwum Państwowego w K. nr [...] z 22 maja 2017 r.;

- akt nie odnaleziono również w archiwum Urzędu Miasta C. - co wynika z pisma tego Urzędu z 28 października 2021 r., stanowiącego odpowiedź na zapytanie z 22 września 2021 r.

Według organu znaczny upływ czasu uniemożliwił (mimo czynionych starań) wypowiedzenie się w tej kwestii.

Decyzją z 16 grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach odmówił wznowienia postępowania z wniosku strony z 15 kwietnia 2021 r., uzupełnionego pismami z 28 maja 2021 r. i z 2 czerwca 2021 r. w przedmiocie nierozliczonych podatków za lata 1974-1976. W decyzji stwierdził, że w we wniosku powołano okoliczność, która nie może być kwalifikowana z podstawami wznowienia postępowania.

W odwołaniu podatnik wniósł o całkowite uchylenie ww. decyzji, załączając: wyrok Sądu Wojewódzkiego w O. z 4 czerwca 1993 r., sygn. akt [...], opinię dyplomowanego biegłego - księgowego, oświadczenie notarialne J.K. z 24 lipca 2020 r., oświadczenie M.T. z 28 maja 2020 r., akt oskarżenia z 30 czerwca 1978 r., postanowienia o odmowie wszczęciu postępowania przygotowawczego z 12 sierpnia 1985 r., postanowienia o umorzeniu dochodzenia z 8 kwietnia 1986 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej – działając jako organ II instancji – nie podzielił zarzutów odwołania.

Stwierdził, że istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy organ I instancji zasadnie odmówił wznowienia postępowania z wniosku podatnika w przedmiocie nierozliczonych podatków za lata 1974-1976.

Powołał się na zasadę trwałości decyzji administracyjnej zawartą w art. 128 O.p. Następnie odwołał się do art. 240 § 1, art. 241 § 1 i art. 243 O.p. wyjaśniając, że organ podatkowy przed wznowieniem postępowania obowiązany jest rozpoznać dopuszczalność zastosowania tego trybu, co stanowi pierwszy etap postępowania w sprawie wznowienia postępowania, jeżeli o wszczęcie postępowania występuje strona. Pozytywnymi przesłankami dopuszczalności wznowienia są:

- zakończenie sprawy decyzją ostateczną (lub postanowieniem ostatecznym),

- złożenie wniosku przez uprawniony podmiot,

- złożenie wniosku w terminie (w przypadkach obwarowanych terminem),

- wskazanie jednej z ustawowych podstaw wznowienia, o których mowa w art. 240 § 1 O.p.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że, organ odmawia wznowienia postępowania w drodze decyzji.

Zdaniem organu odwoławczego wniosek podatnika (z 15 kwietnia 2021 r., uzupełniony pismami z 28 maja i 2 czerwca 2021 r.) nie spełnia przesłanek formalnoprawnych dopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego:

- po pierwsze ww. pisma nie zawierają żadnej przesłanki enumeratywnie określonej w art. 240 § 1 O.p.,

- po drugie, nie sposób przyporządkować do żadnej z przesłanek wymienionych w tym przepisie wskazywanej przez stronę okoliczności odnalezienia akt podatkowych.

Zgodził się z organem I instancji, że niewskazanie żadnej z podstaw albo powołanie się na podstawę niewymienioną w art. 240 § 1 O.p. uzasadniało odmowę wznowienia postępowania dotyczącego podatków za lata 1974 - 1976. Podkreślił , że dołączone przez podatnika do odwołania dowody oraz sygnalizowane na etapie postępowania odwoławczego posiadanie nieskonkretyzowanej dokumentacji nie spełnia żadnej z dyspozycji o której mowa w ww. przepisie.

Odnosząc się do zarzutów odwołania stwierdził, że organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania, przeprowadzając stosowne postępowanie wyjaśniające, tj. wystosował stosowne zapytanie do Sądu Okręgowego w C., do archiwum zakładowego tut. Izby Administracji Skarbowej, czy też Archiwum Urzędu Miasta w C.. Ponadto chcąc sprostać wymogom proceduralnym informował stronę o podjętych czynnościach i zamierzeniach oraz zwracał się o udzielenie niezbędnych informacji. Na każdym etapie postępowania podatnik mógł składać stosowne dokumenty uzasadniające przedmiotowe żądanie, czego jednak nie uczynił, próbując jednocześnie przerzucić ciężar dowodowy na organy podatkowe. To, że podjęte przez organ podatkowy działania nie przyniosły oczekiwanego przez podatnika rezultatu i dokonana przez organ ocena go nie satysfakcjonuje nie świadczy o z góry przyjętej tezie rozstrzygnięcia. Nie zgodził się z wywodami, że odmówiono udostępnienia poufnego pisma Ministerstwa Finansów z 13 kwietnia 1982 r. (znak korespondencji: [...]) wskazując, że na stronie 8 zaskarżonej w trybie odwoławczym decyzji podano, że nie ma możliwości odniesienia się treści ww. pisma Ministerstwa Finansów z uwagi na niezłożenie go do akt sprawy.

W skardze podatnik zaskarżył w całości decyzję organu odwoławczego zarzucając jej:

1) nierozpoznanie zarzutów − zawartych w odwołaniu i iluzoryczne przekonywanie, że jego żądanie (uchylenie decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej-PKO) nie może być uwzględnione z uwagi na treść art. 240 § 1 O.p. – z czym się nie zgadza, albowiem wniosek o sanację jest zasadny, bo spełnia literalne wymogi kpa, czemu dał wyraz w swoim wcześniejszym odwołaniu z 5 stycznia 2022 r.,

2) zaniechanie (i to kompletne) dopuszczenia dowodu zgodnie z dyspozycją Ministerstwa Finansów (wytyczne zawarte w poufnym piśmie z 13 kwietnia 1985 r. przekazane wg właściwości do b. Wydziału Finansowego Urzędu Wojewódzkiego w C.) na okoliczności sporne (zakresu wykonanej pracy, ilości zatrudnionych pracowników, statusu zatrudnienia członków rodziny, poniesionych nakładów etc.) w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony na etapie postępowania przygotowawczego (nadzorowany przez b. Prokuraturę Wojewódzką w L. – [...] i ustaleń poczynionych przez Sąd Wojewódzki w L. [...]).

Wniósł o uchylenie wydanej decyzji, nakazanie wznowienia decyzji i rozpatrzenie odwołania z 28 stycznia 1986 r. pozostawionego bez biegu od decyzji PKO z 27 grudnia 1985 r. i ponowionej z prezentacją tej samej treści w dniu 31 stycznia 1986 r.

Ponadto wniósł o:

- zarachowanie odprowadzonych podatków (za lata 1974-76) do właściwych miejscowo organów finansowych w kwocie 690.123 starych zł (równowartość 570 płac minimalnych),

- zastosowanie innych (znacznie niższych) wskaźników dochodowości, bo prace były poważne, "nie-dofakturowane",

- uwzględnienie pracy członków rodziny (mamy i rodzeństwa), którzy mieli podpisane umowy zlecenia, a do których dołączono dodatkowe dokumenty, że praca jest jedynym źródłem dochodu oraz inne dokumenty zdeponowane w aktach sprawy [...],

- zwrotu kwoty 150.000 starych zł (125 płac minimalnych) wyłudzonych jako "jednorazowa kara grzywny" za rzekome zatajenie zatrudnienia, gdy w rzeczywistości dokument był zdeponowany w banku w J. – zabezpieczony przez Prokuraturę w Wojewódzką w T.,

- zwrotu kwoty 519.000 starych zł (410.000+108.000), z której rzekomo miały być uregulowane koszty wszczętej egzekucji, w rzeczywistości zdefraudowane (nie zostały zaksięgowane i ślad po nich zaginął), prawdopodobnie przeznaczone na premie i nagrody dla naczelników b. Wydziału Finansowego Urzędu Miasta w C.,

- zwolnienie z opodatkowania kwoty 250.000 starych zł (ponad 200 płac minimalnych) przeznaczonej na dokończenie ostatniego przęsła mostu (prace wykonane w 1977 r.),

- zwrotu kwoty 280.000 starych zł (230 płac minimalnych) zapłaconej tytułem podatku wyrównawczego i wynagrodzeń, którą to należność uregulował wcześniej T w S.,

- zobowiązanie organu do rzetelnego i wyczerpującego odniesienia się do zarzutów odwołania z 5 stycznia 2022 r. (str. 10),

- podania powodów, dlaczego naczelnicy b. WFUM wydali w krótkim odstępie czasu (1 m-ca) dwie identycznej treści decyzje i czym to było usprawiedliwione.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że zasądzone przez Sąd Okręgowy w C. pieniądze (w sprawie [...]) dotyczyły bezprawnego zabezpieczenia należności za wykonaną pracę i wyłudzoną przedpłatę w P.

Dalej podał, że w swoich zasobach odnalazł oryginał wyroku NSA z 3 lutego 1995 r., o sygn. SAB 14/93 i wyjaśnił, że powodem oddalenia skargi była jej formalna niedopuszczalność.

Uznał, że w sprawie organ przez 20 miesięcy systematycznie go zwodził i nie może przemilczeć okoliczności, że spór o odzyskanie majątku trwa 45 lat.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Zaznaczył, że lektura skargi prowadzi do wniosku, że skarżący powołuje w przeważającej części, zarzuty odnoszące się do decyzji wydanych w przedmiocie podatków za lata 1974-1976. Nie zauważa tym samym, że postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego, a tryb nadzwyczajny.

W piśmie z 17 czerwca 2022 r. ("aneks podatnika") podatnik podał, że zapomniał nadmienić, iż na poczet zobowiązań podatkowych b. WFUM uzyskał jeszcze 85 tyś. starych zł pochodzących z licytacji samochodu. Ponadto dyrektor skarbowy b. WFUM uzyskał jeszcze, po rewizji osobistej nieżyjącego już ojca podatnika 27 tyś. starych zł.

Podatnik w kolejnych pismach procesowych:

- z 11 października 2022 r. podniósł, że przypadkowo odnalazł dokument z 2 października 1978 r., potwierdzający fakt zdeponowania sześciu książeczek oszczędnościowych PKO wystawionych w latach 1967-77 i upomniał się o udostępnienie końcowego protokołu zakończenia egzekucji. Zarzucił organowi, że w odpowiedzi na skargę dokonał rutynowej prezentacji dotychczasowego stanowiska (do pisma załączył kserokopię "Protokołu zajęcia ruchomości" z 2 października 1978 r. wystawiony przez Urząd Miejski w C. Wydział Finansowy);

- z 3 listopada 2022 r. odniósł się do prowadzonego przez tut. Sąd postępowania w sprawie prawa pomocy i ustanowionego dla niego pełnomocnika w urzędu;

- z 22 listopada 2022 r. ponowił swoje żądania przedstawione na wcześniejszych etapach postępowania;

- z 29 listopada 2022 r. wniósł o wstępne zajęcie stanowiska i uznanie właściwości merytorycznej (kognicji) do rozpoznania złożonej skargi. Wnioskował także o wskazanie organu kompetentnego, przed którym będzie mógł skutecznie dochodzić swych praw majątkowych. Dodał, że odnalazł następny dokument dowodowy, którego treść zaprzecza kłamliwym zapewnieniom organu odnośnie książeczek oszczędnościowych PKO (do pisma załączono kserokopię pisma z 17 lipca 1990 r. kierowanego przez Dyrektora Oddziału I PKO w C. do Sądu rejonowego w C. do sprawy [...]);

- z 20 grudnia 2022 r. odniósł się do prowadzonego przed tut. Sądem postępowania w sprawie prawa pomocy;

- z 3 lutego 2023 r. podniósł kwestię dotycząca zwłoki w związku z zajęciem stanowiska przez Sąd i żądaniem kierowania korespondencji wprost do niego.

Organ w piśmie z 6 lutego 2023 r. (karta 95 akt sądowych) odniósł się do pism podatnika, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Podatnik w dalszych pismach:

- z 7 marca 2023 r. (karta 104) uznał wyjaśnienia organu zawarte w ww. piśmie za "umyślną dezinformację" i podtrzymał dotychczasowe twierdzenia;

- z 28 kwietnia 2023 r. (karta 115) domagał się podjęcia czynności i wyznaczenia terminu rozprawy.

Organ w piśmie z 8 maja 2023 r. (karta 124) podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Na rozprawie w dniu 11 maja 2023 r. podatnik wniósł o wyłączenie od orzekania wszystkich sędziów tut. Sądu (uzupełniony w piśmie pełnomocnika podatnika z 18 maja 2023 r.).

Podatnik w kolejnym piśmie z 14 lipca 2023 r. ponownie domagał się wyłączenia od rozpoznania jego sprawy sędziów orzekających w WSA w Gliwicach. Nadto podniósł, że urzędnicy b. WFUM fałszowali dokumenty i podpisy, decyzje podejmowali poza wiedzą podatnika, pominięto prace całej jego rodziny, zobowiązano go do płacenia podwójnych podatków jak również zapłacenia grzywny i obarczono kosztami administracyjnymi, a także upomniano się o zapłatę 60 tyś. starych zł za nadzór i przechowywanie zajętego mienia. Domagał się kolejny raz zwrotu założonych w 1967 r. książeczek oszczędnościowych w PKO, na których była zgromadzona kwota 300 tyś. starych zł w latach 1967-70. Do pisma załączono:

- decyzję Ministerstwa Finansów z 6 grudnia 1985 r. uchylającą decyzję Izby Skarbowej w C. z 31 stycznia 1985 r. w sprawie wymiaru podatku obrotowego, dochodowego i wyrównawczego za lata 1974-76 i przekazując ją wymienionemu organowi do ponownego rozpatrzenia,

- pismo Podatkowej Komisji Odwoławczej przy Izbie Skarbowej z 20 stycznia 1986 r., z którego wynika, że w organie tym 29 stycznia 1986 r. miało zostać rozpatrzone odwołanie podatnika "od wymiaru podatku obrotowego i dochodowego za rok 1974-76".

W pismach z 4 października oraz 9 listopada 2023 r. (karta 205 i 208) podatnik zarzucił tut. Sądowi bezczynność i pozostawienie sprawy bez biegu (na pismo z 4 października otrzymał odpowiedź z Wydziału Informacji Sądowej tut. Sądu z 9 października 2023 r.).

W związku z ww. wnioskiem podatnika tut. Sąd w dniu 1 sierpnia 2023 r. przekazał sprawę Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w trybie art. 22 § 3 P.p.s.a. NSA w dniu 5 stycznia 2024 r. – na podstawie postanowienia z 15 grudnia 2023 r. – wyznaczył WSA w Opolu do rozpoznania wniosku o wyłączenie sędziów i asesorów WSA w Gliwicach. WSA w Opolu w dniu 11 kwietnia 2024 r. przekazał tut. Sądowi postanowienie z 4 marca 2024 r. wraz w uzasadnieniem i klauzulą prawomocności.

Na rozprawie w dniu 1 lipca 2024 r. pełnomocnik podatnika uznał, że organ winien był stwierdzić wznowienie postępowania bowiem w sprawie wyszły na jaw nowe okoliczności sprawy. Wskazał podstawę prawną wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zwrócił uwagę, że sądy powszechne w wydanych rozstrzygnięciach wskazywały na nieprawidłowości działania organów podatkowych, z tych względów organ twierdzenia skarżącego winien był potraktować jako nowe okoliczności sprawy. Dodał, że wymiar podatków był związany z toczącymi się przeciwko podatnikowi postępowaniami karnymi, co winno być zbadane w związku z wnioskiem o wznowienie postępowania. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z 16 grudnia 2021 r.

Pełnomocnik organu wnosiła jak dotychczas. Odnośnie wskazanej przez pełnomocnika skarżącego podstawy prawnej wznowienia postępowania zauważyła, że wszystkie dowody, na które powołuje się skarżący zaistniały w późniejszym terminie, a więc nie mogły być znane organowi w dniu wydania decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – Sąd uznał, że brak było podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja dotycząca odmowy wznowienia postępowania w przedmiocie nierozliczonych podatków skarżącego za lata 1974-1976, została wydana z naruszeniem przepisów prawa skutkującym koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Zważywszy na wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej rozstrzygnięcia w obu instancjach istota sporu sprowadza się do ustalenia, czy organ ten zasadnie odmówił wznowienia postępowania z wniosku skarżącego w przedmiocie nierozliczonych podatków za lata 1974-1976.

Kontrolę tą rozpocząć należy od ogólnego wyjaśnienia, że wznowienie postępowania, którego domagał się skarżący we wniosku z 15 kwietnia 2021 r. (uzupełnionego pismami z 28 maja i 2 czerwca 2021 r.) jest szczególnym, jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania administracyjnego. Przede wszystkim jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, wyrażonej w art. 128 Op., służącej ochronie ogólnego porządku prawnego. Celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami, usunięcie ewentualnych wadliwości tego postępowania oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w jego wyniku.

Podkreślić należy, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Instytucja ta ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2018 r., II FSK 2687/16, wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przepis art. 240 § 1 O.p. wymienia enumeratywnie przesłanki wzruszenia decyzji ostatecznej w omawianym trybie. Zgodnie z tą regulacją w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli:

1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe;

2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa;

3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132 Ordynacji podatkowej;

4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu;

5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję;

5a) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi, który wydał decyzję, wskazujące na wystąpienie unikania opodatkowania w rozumieniu art. 119a § 1 lub nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, lub możliwość zastosowania środków ograniczających umowne korzyści;

6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu;

7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone, zmienione wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji;

8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją RP, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;

9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

11) orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji;

12) uprawnienia określone w art. 119j § 1 Ordynacji podatkowej mają wpływ na treść decyzji.

Zgodnie z art. 240 § 2 O.p., jeżeli sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego postępowanie z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 lub 2 może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa. Z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 i 2, postępowanie można wznowić także w przypadku, gdy postępowanie przed sądem nie może być wszczęte za skutek upływu czasu lub z innych przyczyn określonych w przepisach prawa, o czym stanowi art. 240 § 3 O.p.

Zauważyć należy, że złożenie podania o wznowienie postępowania nie wszczyna automatycznie postępowania wznowieniowego. W pierwszej kolejności rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 O.p. Organ, badając pod tym kątem złożony wniosek, wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 O.p.) lub decyzję o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 O.p.).

Wykładnia cytowanych wyżej przepisów wskazuje, że organ podatkowy przed wszczęciem postępowania w sprawie wznowienia postępowania obowiązany jest rozpoznać dopuszczalność wznowienia postępowania, to jest czy wskazana została przesłanka określona w art. 240 § 1 O.p. i czy został zachowany termin wniesienia żądania wznowienia postępowania określony w art. 241 § 2 tej ustawy. Jest to etap wstępny, w którym nie bada się istnienia wskazanej przesłanki wznowienia postępowania. Istnienie przesłanki wskazanej w żądaniu o wznowienie postępowania może dopiero zostać rozpoznane w drugim etapie postępowania dotyczącego wznowienia postępowania, to jest po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania na podstawie art. 243 § 1 O.p.

Natomiast przepis art. 243 § 3 O.p. należy odczytywać w ten sposób, że decyzję o odmowie wznowienia postępowania wydaje się wówczas, gdy wznowienie postępowania jest niedopuszczalne z przyczyn formalnych. Chodzi o przypadki, gdy wniosek złożyła osoba nie będąca stroną w sprawie lub nie mająca zdolności do czynności prawnych, wniosek został złożony po upływie terminu do wznowienia postępowania, dotyczy on decyzji nie będącej decyzją ostateczną lub jego podstawą nie jest jedna z przesłanek wznowienia postępowania określona w art. 240 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 1991 r., IV SA 487/91).

Skarżący w pismach kierowanych do organu, jak również we wniosku o wznowienie postępowania oraz w dalszych pismach wyjaśnił, że:

- w 1980 r. wznowiono postępowanie, które zakończyło się decyzjami Podatkowej Komisji Odwoławczej wydanymi 27 grudnia 1985 r., organ ten ustalenia byłego Wydziału Finansowego Urzędu Miasta C. uznał co do zasady za prawidłowe, jednak nie uwzględnił wytycznych Ministra Finansów zawartych w poufnym piśmie z 13 kwietnia 1982 r., co skutkowało dokonaniem jedynie minimalnej korekty w zakresie jego zobowiązania podatkowego za 1976 r.;

- decyzje zostały przez niego zaskarżone pod koniec stycznia 1986 r., lecz 31 stycznia 1986 r. wydano tożsamej treści decyzje, oznaczone tą samą sygnaturą (w celu jego zmylenia);

- 28 stycznia 1986 r. złożył odwołania, natomiast Podatkowa Komisja Odwoławcza wydała decyzje identycznej treści, celem jego zmylenia, by ponownie się on nie odwoływał;

- odwołania z 28 stycznia 1986 r. organ nie rozpoznał, nie przedstawiono mu protokołów zakończenia egzekucji oraz nie zwrócono mu książeczek oszczędnościowych Powszechnej Kasy Oszczędności.

Skarżący podkreślał, że został podwójnie opodatkowany, a jego żądaniem objęte są nierozliczone dotąd podatki odprowadzone przez T w S. w latach 1974-76 w kwocie 690.125 starych złotych (stanowiących w tamtej dacie 600 płac realnych). Ostatecznie wniósł o uchylenie decyzji byłej Podatkowej Komisji Odwoławczej, akcentując zarazem, że w jego ocenie odwołanie z 28 stycznia 1986 r. nie zostało rozpoznane.

Skarżący sformułował także szereg dalszych roszczeń związanych z nieprawidłowościami w związku z wszczętym przez organ postępowaniem egzekucyjnym, dotyczących poniesionych kosztów egzekucyjnych i administracyjnych, zajętych środków na książeczkach oszczędnościowych i mieszkaniowych w banku PKO (jak również niezwróceniem mu tych książeczek), a także przedpłat w P, które w jego ocenie powinny zostać spełnione celem zakończenia tego sporu.

Wskazał także, że jego akta podatkowe, które są w posiadaniu b. Sądu Wojewódzkiego w C. w sprawie o sygn. [...], z tego względu żądał wznowienia postępowania i rozpatrzenia jego odwołania z 28 stycznia 1986 r. od decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej (z 27 grudnia 1985 i powtórzonej 31 stycznia 1986).

Organ podjął czynności związane z uzyskaniem akt podatkowych skarżącego dotyczących lat podatkowych 1974-1976, które okazały się bezskuteczne, bowiem:

- z relacji Sądu Okręgowego w C. (pismo z 16 sierpnia 2021 r. sygn. akt [...], karta 100 akt administracyjnych) wynika, że w aktach sprawy [...] brak akt podatkowych, natomiast stanowiły załącznik w sprawie [...], a po zakończeniu postępowania w sprawie [...], w dniu 5 lutego 1994 r. zostały zwrócone Izbie Skarbowej w C.;

- z informacji pochodzącej z Działu Archiwum Krajowej Administracji Skarbowej (archiwum zakładowe Izby Administracji Skarbowej w Katowicach - pismo z 13 września 2021 r., karta 102 akt administracyjnych) w zasobie archiwum brak jest dokumentacji skarżącego (dokumentacja podatkowa zgodnie z obowiązującymi przepisami przechowywana jest przez okres 10 lat, licząc od roku następnego po wytworzeniu dokumentów);

- także w archiwum Urzędu Miasta C. nie odnaleziono poszukiwanych akt podatkowych skarżącego (pismo tego Urzędu z 28 października 2021 r., karta 104 akt).

Wprawdzie należy się zgodzić z pełnomocnikiem skarżącego, że wybrakowanie akt podatkowych nie stanowi przeszkody do prowadzenia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku z 6 czerwca 2018 r., sygn. II FSK 1308/16 stwierdził, że brak akt sprawy (niezależnie od przyczyny takiego stanu rzeczy), nie może stanowić przesłanki podjęcia w sprawie rozstrzygnięcia negatywnego, bądź rozstrzygnięcia niemerytorycznego, zaś utrata akt sprawy nie prowadzi do bezprzedmiotowości postępowania, a także nie jest podstawą do wydania decyzji odmawiającej wznowienia postępowania. Wskazał jednocześnie, że w konkretnych przypadkach i stanach faktycznych, co do zasady, brak jest ograniczeń czasowych we wszczynaniu postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania, w odniesieniu do regulacji dotyczących archiwizacji. Zauważyć jednak należy, że podstawą tego rozstrzygnięcia był zupełnie odmienny stan faktyczny sprawy.

Ponownie więc należy podkreślić, że wznowienie postępowania jest możliwe tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 O.p. Zatem niezależnie od faktu braku akt podatkowych skarżącego dotyczących lat podatkowych 1974-1976, postępowanie wznowieniowe nie pozwala na całościowe merytoryczne badanie wszystkich elementów wydanej decyzji, bowiem – co także już podkreślano − instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości, lecz tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi wymienionymi w art. 240 O.p.

Podstawą wydania przez organ decyzji na podstawie art. 243 § 3 O.p. było niewskazanie przez skarżącego okoliczności, która mogłaby być kwalifikowana jako podstawa wznowienia postępowania z art. 240 § 1 O.p.

Z akt sprawy wynika, że skarżący pismami z 6 października 2020 r., z 25 listopada 2020 r. oraz z 27 lutego 2021 r. wystąpił do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o podjęcie i kontynuowanie czynności w celu zakończenia postępowania/rozliczenia egzekucji w związku z nieprawidłowościami jakich dopuścił się były Wydział Finansowy Urzędu Miasta C.. Organ (pismami z 5 listopada oraz 22 grudnia 2022 r. oraz z 2 kwietnia 2021 r.) wzywał skarżącego do jednoznacznego określenia swoich żądań i wniosków. Ostatecznie pismo skarżącego z 15 kwietnia 2021 r. (wraz z pismami uzupełniającymi) zostało potraktowane jako wniosek o wznowienie postępowania. Należy jednak przyznać rację organowi, że na żadnym etapie postępowania skarżący nie skonkretyzował podstawy prawnej wznowienia postępowania przewidzianej w art. 240 § 1 O.p.

Dopiero na etapie postępowania przed sądem (na rozprawie w dniu 1 lipca 2024 r.) pełnomocnik skarżącego wskazał podstawę prawną wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 Op. Zwrócił uwagę, że sądy powszechne w wydanych rozstrzygnięciach wskazywały na nieprawidłowości działania organów podatkowych, z tych względów organ twierdzenia skarżącego winien był potraktować jako nowe okoliczności sprawy.

Odnosząc się do tak sformułowanej podstawy podnieść należy, że stosownie do treści w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. O istnieniu tej podstawy wznowienia postępowania można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:

1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody,

2) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie,

3) nie były znane organowi, który wydał decyzję,

4) ale istniały w dniu wydania decyzji.

Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotnym jest jednak, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji. Nowa okoliczność istotna dla sprawy to taka okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

Przede wszystkim z akt sprawy nie wynika kiedy została wydana decyzja ostateczna, choć skarżący twierdzi, że dotąd nie rozpoznano jego odwołania. Tym niemniej skarżący do pisma z 14 lipca 2023 r. (karta 185-189 akt sądowych) załączył:

- kserokopię decyzji Ministerstwa Finansów z 6 grudnia 1985 r., którą – po rozpatrzeniu odwołania podatnika – uchylono decyzję Izby Skarbowej w C. z 31 stycznia 1985 r. w sprawie wymiaru podatków obrotowego, dochodowego i wyrównawczego za lata 1974-76 i przekazano sprawę do ponownego rozparzenia temu organowi. Organ ten polecił także rozpatrzenie wniosku o zwrot książeczek oszczędnościowych;

- kserokopię wezwania kierowanego do niego przez Podatkową Komisję Odwoławczą przy Izbie Skarbowej z 20 stycznia 1986 r., w której poinformowano go, że w dniu 29 stycznia 1986 r. zostanie rozpatrzone jego odwołanie od wymiaru podatków obrotowego i dochodowego za lata 1974-76.

Wspomnieć należy, że skarżący załączył ww. dokumenty w związku z wnioskiem o wyłączenie sędziów tut. Sądu, natomiast z jego wcześniejszych wypowiedzi wynika, że 31 stycznia 1986 r. Podatkowa Komisja Odwoławcza wydała tożsamej treści decyzje, celem jego zmylenia. Podał także, że nie rozpoznano jego odwołania z 28 stycznia 1986 r., co jest niezgodne z załączonym dokumentem Podatkowej Komisji Odwoławczej, która wyznaczyła na dzień 29 stycznia 1986 r. termin posiedzenia właśnie w sprawie rozpatrzenia jego odwołanie od wymiaru podatków obrotowego i dochodowego za lata 1974-76.

Wracając do wskazanej przez pełnomocnika skarżącego podstawy wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że jedyną wskazaną nową okolicznością faktyczną było wydanie przez sądy powszechne wyroków wskazujących na nieprawidłowości w działaniu organów podatkowych. Zdaniem pełnomocnika organ winien był potraktować twierdzenia skarżącego jako nowe okoliczności sprawy.

Strony w toku sprawy powoływały się na wyroki sądów powszechnych, które załączono do akt sprawy:

- wyrokiem Sądu Okręgowego w C. z 28 czerwca 2005 r., sygn. [...] oddalono powództwo A.W. (w części pozew odrzucono),

- wyrokiem Sądu Apelacyjnego w K. z 27 kwietnia 2006 r., sygn. [...] uchylono ww. wyrok Sądu Okręgowego i przekazano sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania,

- wyrokiem Sądu Okręgowego w C. z 8 listopada 2007 r., sygn. [...] zasądzono na rzecz powoda A.W. od pozwanego Skarbu Państwa Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 519.238,61 zł z ustawowymi odsetkami od 25 października 2007 r., w pozostałej części powództwo oddalono,

- wyrokiem Sądu Apelacyjnego w K. z 9 czerwca 2008 r., sygn. [...] zmieniono ww. wyrok Sądu Okręgowego ustalając początkowy termin płatności odsetek ustawowych na dzień 23 czerwca 2004 r.

Z uzasadnienia wyroku Sądu Apelacyjnego z 9 czerwca 2008 r. wynika, że "w 1978 r. w trakcie pobytu powoda w areszcie tymczasowym Wydział Finansowy Urzędu Miejskiego w C. wszczął administracyjne postępowanie egzekucyjne, które doprowadziło do zaspokojenia należności, których istnienia w okresie późniejszym nie potwierdzono" (ustalono odpowiedzialność Skarbu Państwa na podstawie art. 417 K.c.).

Na podstawie ww. wyroków sądów powszechnych zwrócono skarżącemu, w formie zasądzonego odszkodowania, niesłusznie wyegzekwowane kwoty, którego dalsze postępowanie (podatkowe - uwaga Sądu) nie potwierdziło. Natomiast z wyroku Sądu Okręgowego z 8 listopada 2007 r. wynika (str. 21), że "pozwany w wyniku weryfikacji wcześniejszych decyzji zwrócił powodowi część należności w wyniku obniżenia wymiaru podatku za 1976 r. w ostatecznej decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej z dnia 31 stycznia 1986 r. Zwrot ten dowodzi wadliwości przeprowadzenia postępowania podatkowego, którego aktualnie weryfikacja nie jest możliwa".

Niezależnie należy odwołać się także do uzasadnienia wyroku Sądu Apelacyjnego w K. z 27 kwietnia 2006 r., który poddał wnikliwej analizie podejmowane przez skarżącego czynności, jak również szkody, które poniósł w związku z czynnościami podejmowanymi przez funkcjonariuszy publicznych. Sąd Apelacyjny wspomniał na str. 17, "że ostateczna decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe powoda za lata 1974-76 została wydana w dniu 31 stycznia 1986 r. Bezspornym w sprawie jest, że nie została wydana decyzja stwierdzająca wadliwość tejże decyzji w rozumieniu art. 145 § 1 k.p.a. Zatem, co podniósł Sąd Apelacyjny w uzasadnieniu postanowienia z dnia 4 sierpnia 1997 r. [...] brak podstaw do przyjęcia, że apelującemu otwarła się droga sądowa do dochodzenia roszczeń odszkodowawczych w związku z ustaleniem zakresu jego obowiązku podatkowego. Samo subiektywne przekonanie powoda o nieważności decyzji, co do której brak jest decyzji stwierdzającej nieważność poprzedniej decyzji nie uzasadnia przyjęcia drogi sądowej dla zgłoszonych roszczeń powoda odnoszących się do kosztów administracyjnego postępowania egzekucyjnego oraz naliczenia i zwrotu pobranego podatku, z tytułu zakresu obowiązku podatkowego". Istotne jest także ustalenie przez ten Sąd, że "z powoływanego przez powoda w toku procesu oraz w apelacji pisma Ministerstwa Finansów z dnia 17 sierpnia 1999 r. (...) wynika, że w uzasadnieniu wyroku z dnia 3 lutego 1995 r. III SAB 14/93 Naczelny Sąd Administracyjny oddalając skargę powoda na nie wykonanie przez Ministra Finansów decyzji uchylającej decyzje Podatkowej Komisji Odwoławczej przy Izbie Skarbowej w C. z dnia 31 stycznia 1986 r. w sprawie wymiaru podatków obrotowego i dochodowego za lata 1974-1976 stwierdził między innymi, że art. 177 k.p.a. (wówczas obowiązujący) nie pozwalał na rozpatrzenie przez organy podatkowe żądania uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ustalającej zobowiązanie podatkowe, wniesione po upływie roku od doręczenia decyzji. Zatem powód podjął działania w kierunku "zmiany wysokości jego zobowiązania podatkowego za lata 1974-71976", a przyczyną ich nie rozpoznania nie było stwierdzenie niewłaściwości (rzeczowej) organu administracji publicznej lub sądu administracyjnego, lecz wniesienie przez powoda żądania po upływie rocznego terminu od doręczenia decyzji".

Uzasadnienia ww. wyroków wskazują, że skarżącemu była znana treść decyzji z 31 stycznia 1986 r., a przede wszystkim fakt jej wydania przez ówczesny organ podatkowy, który zweryfikował wcześniejsze rozstrzygnięcie i zwrócił skarżącemu część podatków. Decyzja ta była także przedmiotem weryfikacji na podstawie przepisów wówczas obowiązujących. Na obecnym etapie postępowania skarżący nie wykazał, że wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody, istotne dla sprawy, nie znane organowi, który wydał decyzję, lecz istniejące w dniu wydania decyzji. Nowe okoliczności, o jakich stanowi art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to nowe zdarzenia, fakty lub wydarzenia zaistniałe w sensie fizycznym. Dotyczą określonego stanu faktycznego, który istniał w chwili wydawania przez organ decyzji ostatecznej, ale nie był znany organowi z przyczyn niezależnych od tego organu. W tej podstawie nie zawiera się nowa ocena znanych wcześniej faktów i dowodów oraz zmiana poglądów, czy też orzecznictwa (por. wyrok WSA wyrok w Szczecinie z dnia 26 czerwca 2014 r., I SA/Sz 130/14 oraz wyrok WSA w Warszawie z 15 lutego 2017 r., III SA/Wa 567/16). Skarżący nie wykazał więc istnienia przesłanki wznowienia postępowania przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Niezależnie wskazać należy, że z relacji samego skarżącego wynika, iż już w 1980 r. wznowiono postępowanie w sprawie nierozliczonych podatków podatnika za lata 1974-76, które zakończyło się wydaniem decyzji ostatecznej 31 stycznia 1986 r. Natomiast na podstawie materiału przekazanego przez skarżącego nie sposób ustalić, że złożył on odwołanie z 28 stycznia 1986 r., które rzekomo nie zostało rozpoznane przez organ podatkowy.

Kontrola decyzji w pozostałym zakresie również nie pozwala na przyjęcie, że mogły zostać spełnione pozostałe przesłanki wymienione w art. 240 § 1 O.p. Mając na uwadze niedogodności, które spotkały skarżącego ze strony ówczesnego organu podatkowego Sąd dokonał weryfikacji, czy nie wystąpiły przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 lub 2 O.p. Tak więc, aby na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 O.p. mogło nastąpić wznowienie postępowania, muszą zostać spełnione trzy warunki: w postępowaniu podatkowym faktycznie wystąpił fałszywy dowód, sfałszowanie dowodu musi być stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu, fałszywy dowód był podstawą ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Również nie można stosować art. 240 § 1 pkt 2 O.p., jeżeli przestępstwo, o którym w przepisie tym mowa, nie zostało stwierdzone we właściwym w tym zakresie postępowaniu karnym (por. wyrok NSA z 9 marca 2021 r., II FSK 3165/18). Skarżący na rozprawie przyznał, że postępowanie karne przeciwko pracownikom organu podatkowego toczyło się lecz zostało umorzone, a to z uwagi na śmierć Naczelnika Wydziału Finansowego, któremu − w ocenie podatnika − prokuratura przypisała całą winę. Z ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że nie można od organów postępowania podatkowego wymagać, aby na podstawie art. 240 § 3 O.p. ustalały prawnokarnie winę i sprawstwo osób, które w postępowaniach karnych nie zostały zindywidualizowane, za czyny, co do których organy postępowania karnego ustaliły: że nie mają znaczenia dla prawa karnego bądź też brak jest dostatecznych dowodów uzasadniających popełnienie przestępstwa. Zatem sfałszowanie dowodu i wydanie decyzji w wyniku przestępstwa powinno być, co do zasady, stwierdzone wyrokiem właściwego sądu, ponieważ organy podatkowe nie są uprawnione do wyrokowania w tym zakresie (por. wyroki NSA z 20 stycznia 2012 r., II FSK 997/10 oraz z 28 września 2016 r., II FSK 2251/14).

W sprawie z oczywistych względów nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 240 § 1 O.p. pkt 3 oraz pkt 5a-12.

Przedmiotem sądowej kontroli była decyzja o formalnym charakterze, wydana na podstawie art. 243 § 3 O.p. o odmowie wznowienia postępowania, zatem ani organ podatkowy, ani następnie sąd administracyjny I instancji nie badają podstawy wznowienia. Takie badanie mogłoby zostać przeprowadzone jedynie wówczas, gdyby organ uznał dopuszczalność wznowienia postępowania. Podkreślić należy, że prezentowane przez skarżącego stanowisko wprost wskazuje na konieczność dokonania przez organ podatkowy ponownej oceny sprawy zakończonej ostateczną decyzją. Powtórzyć więc należy, że poglądy doktryny i judykatury są zgodne co do tego, że niedopuszczalne jest wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p., zaś przedmiotem postępowania, wszczętego na skutek wniosku o wznowienie postępowania, nie jest i nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania w postępowaniu zwykłym (por. np. L. Etel Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, Lex).

Wobec wydania przez organ rozstrzygnięcia w trybie art. 243 § 3 O.p., które Sąd zaaprobował, nie było potrzeby odnoszenia się do pozostałych zarzutów i dowodów powołanych przez skarżącego w toku postępowania, w tym braku wydania książeczek oszczędnościowych banku PKO, które nie mają związku z uruchomionym trybem nadzwyczajnym.

Wydając decyzję organ nie naruszył przepisów postępowania i działał z poszanowaniem uprawnień przysługujących skarżącemu.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.