Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 544/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122,  art.  art. 127, 187 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: SWSA Tadeusz Haberka, Sędziowie: SWSA Jarosław Horobiowski, SWSA Piotr Kieres (sprawozdawca) Protokolant: Starszy woźny sądowy Izabela Kremza po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 lutego 2024 r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 29 marca 2023 r. nr SKO 4121/327/2022 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu na rzecz Strony skarżącej kwotę: 4.241,00 zł (cztery tysiące dwieście czterdzieści jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A. T. (dalej jako: Strona, Skarżący) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej jako: Organ odwoławczy, SKO) z 29 marca 2023 r. nr SKO 4121/327/2022 którą uchylona została decyzja Wójta Gminy K. (dalej jako Wójt, Organ I instancji) z 18 października 2022 r. nr RF.3123.2.7.2022 ustalająca Stronie zobowiązanie pieniężne z tytułu podatku od nieruchomości i podatku rolnym, pobierane w formie łącznej, w wysokości: 115.978,00 zł. (645,00 zł - rolny + 115.333,00 zł - nieruchomości) i ustalono wysokość wspomnianego zobowiązania w wysokości 99.705,00 zł:

a) z tytułu podatku rolnego w wysokości 645,00 zł

b) z tytułu podatku od nieruchomości w wysokości 99.060,00 zł

W oparciu o przeprowadzone przez Wójta postępowanie ustalono, że w ostatniej złożonej ostatniej deklaracji IN-1 Strona wykazała do opodatkowania:

– grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków o pow. [...] m2

– budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2

Kontrola podatkowa ww. przedmiotów opodatkowania w oparciu o imienne upoważnienie nr [...] nie wykazała nieprawidłowości lecz wskazano, że podatnik rozpoczął w 2019 r. nową inwestycję zakupując silosy lejowe wraz z osprzętem. Zgromadzony w aktach materiał dowodowy zawiera protokół kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania w podatku od nieruchomości wraz z załącznikami i dokumentami przedsiębiorcy (faktury rachunki dokumenty dotyczące środków trwałych, instrukcje obsługi m.in. silosów). Postanowieniem z 30 czerwca 2022 r. nr RF.3123.2.1.2022 zostało wszczęte z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia Stronie wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2020 r. Wójt w wymienionej wyżej decyzji wskazał, że przedmiotem sporu jest kwestia ustalenia czy kompleks magazynowy na zboże (środek trwały Elewator Zbożowy [...] ([...])) stanowi budowle, czy budynki. Wójt oparł swoje rozstrzygnięcie o przepisy ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 12170 ze zm.) – dalej jako u.p.o.l., ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawa budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1186) – dalej jako pr.b. oraz wyrok Trybunał Konstytucyjnego z 13 września 2011r. o sygn. akt P 33/09, a także uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2021 r. o sygn. akt III FPS 1/21. Wskazał, że skoro cechą techniczną budynku wyznaczającą podstawę opodatkowania jest powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.) to nie jest ona równoznaczna z przestrzenią lub pojemnością. Inaczej należy postrzegać klasyczne budynki magazynowe, gdy mają one powierzchnię użytkową, a odmiennie taki obiekt budowlany który jest zrealizowany jako zbiornik. Organ I instancji zwrócił przy tym uwagę, że w prawie budowlanym jako budowla wymieniony jest zbiornik. Za zbiornik w rozumieniu art. 3 pkt 3 pr. uznaje się zaś obiekt budowlany przeznaczony do gromadzeni materiałów sypkich, w kawałkach, w postaci ciekłej lub gazowej związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, który nie jest przeznaczony do innych celów. Organ I instancji zwrócił przy tym uwagę na przeprowadzone oględziny, charakterystykę silosów (dane od producenta) oraz całego kompleksu Elewator Zbożowy [...] (w skład, którego wchodzą silosy) - służą do przyjmowania, oczyszczania, magazynowania i ekspedycji zmagazynowanego zboża. Wójt podniósł również, że zgodnie z zawiadomieniem z 28 maja 2019 r. o zmianach w danych ewidencyjnych Starosty K. w zakresie gruntów i budynków Strony 12 jej obiektów figuruje jako zbiorniki i budynki magazynowe ([...]) z funkcją główną – silosy. Przedmiotowe silosy w ocenie Wójta to stalowe zbiorniki przeznaczone do magazynowania zboża luzem, a dotycząca ich dokumentacja nie posługuje się pojęciem powierzchni użytkowej, lecz mowa jest o kubaturze. W konsekwencji Organ I instancji uznał 12 silosów za budowle przyjmując jako podstawę ich opodatkowania wartość inwestycji elewatora zbożowego, czyli kwotę 4.331.551,31 zł.

W kwestii stawki opodatkowania Wójt oparł się na wytycznych płynących z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2021 r o sygn. akt III FSK 4061/21 przyjmując, że nieruchomości podatnika można uznać za związane z działalnością gospodarczą jeśli są w posiadaniu przedsiębiorcy i wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności za związane z działalnością gospodarczą należy uznać te składniki majątku (nieruchomości), które zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bez względu na to, czy są wykorzystywana w działalności gospodarczej, czy nie. Następnie Organ I instancji podniósł, że sam Podatnik wskazał na wydzielenie magazynu zbożowego na cele działalności gospodarczej (pismo z 11 grudnia 2018 r.), 12 silosów zbożowych wchodzi w skład kompleksu magazynowego na zboże na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (pismo z 20 marca 2018 r.).

Wójt uznał również, że w zbiorze przedmiotów opodatkowania u.p.o.l. jako związane z działalnością gospodarczą mieszczą się również budynki o powierzchni użytkowej: [...]m2, którą to wartość wskazała sama Strona. W sprawie Organ uwzględnił również zwolnienie z opodatkowania budynków pozostałych jako położonych na gruntach gospodarstw rolnych i służące wyłącznie działalności rolniczej Strony (art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l.) – zgodnie z Jej twierdzeniami. W zakresie opodatkowania gruntów jako rolnych Organ I instancji przyjął dane zadeklarowane przez Stronę.

W wyniku wniesionego od decyzji Wójta odwołania SKO powołaną na wstępie decyzją z 29 marca 2023 r. uchyliło decyzję Organu I instancji i określiło nową wysokość podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Organ odwoławczy uznał za bezsporne opodatkowania gruntów podatkiem rolnym - tak jak Organ I instancji i zajęcie gruntu o pow. [...] ha na działalność gospodarczą, a także wartość kompleksu magazynowego – 4.331.551,31 zł. SKO stanęło na stanowisku, że w zakresie niekwestionowanym przez Stronę w odwołaniu a omówionym przez Wójta w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej oraz uznając w tym zakresie prawidłowość ustaleń gminnego organu podatkowego, odstępuje od dalszego uzasadnienia tego zakresu decyzji pierwszoinstancyjnej.

Następnie SKO nie podzieliło stanowiska Strony zawartego w odwołaniu, że budynek przyjęcia zbóż i budynek sterowni zostały na gruncie u.p.o.l. opodatkowane dwukrotnie - jako budowle oraz jako budynki. Natomiast Organ odwoławczy zgodził się z zarzutem podwójnego opodatkowania, które Strona skierowała wobec silosów (jako budowle i równocześnie jako budynki). Organ odwoławczy podzielił stanowisko i argumentację Organu I instancji, że silosy to budowle. W tym przedmiocie SKO wskazało na trzy elementy definiujące budynek: 1) wydzielenie z przestrzeni przegrodami budowlanymi, 2) trwały związek z gruntem, 3) fundamenty. Sporne silosy nie mają jednak dachu, albowiem zamknięcie silosów od góry nie stanowi dachu. Organ odwoławczy powołał się przy tym na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt III FPS 1/21, zwracając uwagę, że obudowa górna silosów o konstrukcji stalowej spełnia zadania transportowo-komunikacyjne (podczas napełniania silosów), a praktyka inżynierska nazywa ją galerią będącą częścią urządzeń – budowlą, składającą się z zespołu pojedynczych urządzeń mechaniczno-elektrycznych i służącą do transportu zboża podczas napełniania baterii silosów. SKO zwróciło również uwagę, że w projekcie budowlanym jest mowa o galerii można również znaleźć rzut fundamentów, a brak jest rzutu dachu. Organ odwoławczy podobnie jak Wójt argumentował, że w silosach brak jest powierzchni użytkowej.

W złożonej na decyzję SKO skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucono decyzji SKO naruszenie przepisów:

– art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów – w szczególności zaś listy środków trwałych, wyjaśnień złożonych w odpowiedzi na wezwanie Wójta z 21 kwietnia 2021 RF.3123.1.9.2019, a także odwołania i uznanie że w wartości początkowej elewatora zbożowego tj. 4.337.692,07 zł nie została ujęta wartość budynku sterowni i budynku przyjęcia zbóż, gdy wskazana wartość obejmuje te obiekty, co spowodowało podwójne opodatkowanie raz jako budynku i drugi raz jako budowli;

– art. 122, art. 187 o.p. przez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrania materiału dowodowego, w szczególności przez brak ustalenia, czy pozycja [...] listy środków trwałych obejmuje wartość budynku przyjęcia zbóż i budynku sterowni, a także brak ustalenia wartości początkowej tych budynków – co powoduje podwójne ich opodatkowanie;

– art. 210 § 4 o.p. przez brak należytego uzasadnienia z czego SKO wywiodło, że nie doszło do podwójnego opodatkowania;

– art. 1a ust. 1 pkt 2 i pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez niewłaściwe zastosowanie i opodatkowanie budynków sterowni przyjęcia zbóż również jako budowli, gdy zostały już opodatkowane jako budynki.

W oparciu o postawione zarzuty wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów w postaci oświadczenia Skarżącego oraz M. J. (prowadząca księgi rachunkowe skarżącego) oraz 16 faktur na okoliczność wartości początkowej budynku przyjęcia zbóż oraz budynku sterowni ujętej w wartości początkowej pod poz. [...] (ELEWATOR ZBOŻOWY [...]).

Strona zażądała uchylenia zaskarżonej decyzji w części tj. w zakresie kwoty 20.779,38 zł ustalonej tytułem podatku od nieruchomości oraz o zwrot kosztów postępowania na rzecz Skarżącego według norm przepisanych w tym kosztów profesjonalnego pełnomocnika. W uzasadnieniu skargi na podstawie dołączonych do skargi dokumentów wywodzono, że wartość początkowa budynków przyjęcia zbóż i sterowni łącznie to 1.038.969,04 zł.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie w szczególności wskazując, że pod pozycją [...] nie ujawniono, by miała ona obejmować budynki przyjęcia zbóż i sterowni.

Skarżący pismem z 3 sierpnia 2023 r. ustosunkował się do odpowiedzi na skargę podnosząc, że już sama analiza ewidencji środków trwałych prowadzi do uznania, że budynki sterowni i przyjęcia zbóż nie zostały ujawnione pod żadną inną pozycją. Właściwą interpretacją jest zaś uznanie, że wspomniane zostały ujęte jako zbiorczy obiekt inwentarzowy w rozumieniu Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe jako KSR 11".

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022, poz. 2492 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi się bowiem do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych).

Skarga okazała się uzasadniona.

Spór między stronami w postępowaniu koncentrował się na sposobie opodatkowania kompleksu magazynowego na zboże w Ż. tzw. Elewatora Zbożowego. W szczególności zaś, czy stanowiące go między innymi silosy na zboże w ilości 12 sztuk zakwalifikować należy do przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budynki, czy też jako budowle, co ma istotne znaczenie dla sposobu i wymiaru opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skarżący podnosił, że silosy wypełniają definicje budynku - posiadają elementy statuujące budynek w postaci:

– trwałego związania z gruntem,

– wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród,

– posiadają fundamenty i dach

Z kolei dla organów obu instancji silosy to budowle – zbiorniki, albowiem nie mają dachu oraz nie posiadają powierzchni użytkowej tylko kubaturę/pojemność. Drugą kwestią, o którą toczył się spór było to, czy w wartości początkowej środka trwałego w postaci elewatora zbożowego ujęto nie tylko wartość budowli, ale również wartość dwóch budynków: budynku sterowni i budynku przyjęcia zbóż, co doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tych przedmiotów opodatkowania raz jako budowli i raz jako budynków. Tu Skarżący wskazywał, że organy liczą podstawę opodatkowania budowli od pełnej kwoty pozycji nr [...] listy środków trwałych obejmującej elewator zbożowy [...]. Zdaniem zaś organów nic nie wskazuję, by pozycja ta obejmował wartość wspomnianych budynków.

Z urzędu Sądowi wiadomo, że prawomocnym wyrokiem z 16 września 2020 r. o sygn. akt I SA/Wr 29/20 uchylona została decyzja SKO z 26 lipca 2019 r. nr SKO 4121/883/2019 utrzymująca w mocy decyzję Wójta z 28 maja 2019 r. nr RF.3123.7.2019 ustalającą Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2019 r. Uchylone rozliczenie również dotyczyło kompleksu magazynowego na zboże w Ż. i w wyroku tym Sąd zakwestionował rozważania SKO, co do uznania silosów za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., skoro obiekty te spełniaj warunki kwalifikujące je jako budynki. Sąd zakwestionował stanowisko SKO zgodnie z którym za budynek nie można uznać obiektu, który nie jest trwale związany z gruntem:

"Organ odwoławczy rozważył kwalifikację spornych silosów najpierw jako budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a po negatywnym wniosku – przeszedł do kwalifikacji tych obiektów jako budowli, choć argumentacja SKO jest w tym zakresie asekuracyjna. Uznał, że silosy nie spełniają przesłanki trwałego związania z gruntem, co nie pozwala na zaliczenie ich do budynków. Silosy jakkolwiek posiadają fundamenty, to sposobu mocowania ich do tych fundamentów (w postaci metalowych kotew i śrub) nie można uznać za trwały. Argumentacja organu odwoławczego jest chybiona. Wystarczy bowiem sięgnąć do utrwalonych poglądów w tym zakresie, a odnoszących się do obiektów kontenerowych. Uznano tam, że cecha "trwałego związania z gruntem" sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie czy też przemieszczenie na inne miejsce. Sposób mocowania nie ma znaczenia dla spełnienia przesłanki trwałego związania z gruntem, o której mowa w art. 1a ust.1 pkt 1 u.p.o.l., bo ustawodawca podatkowy nie stawia w tym zakresie żadnych szczególnych wymogów. W tej sytuacji organ odwoławczy błędnie uznał, że silosy nie spełniają przesłanki uznania ich za budynki w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l."

Koniecznym jest również zwrócenie uwagi, że po ww. wyroku tut. Sądu, Naczelny Sąd Administracyjny 29 września 2021 podjął uchwałę o sygn. akt III FPS 1/21 zgodnie z treścią, której:

"Obiekt budowlany, będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 63, poz. 613 ze zm.), może być dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli spełnia kryteria bycia budynkiem wymienione w tym przepisie, a jego wyróżniającą cechą jest powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych."

Uchylenie zaskarżonej decyzji jest konsekwencją stwierdzonych rzez tut. Sąd wad postępowania SKO. W pierwszej kolejności wskazać należy zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej jako o.p.), z której wynika, dwukrotne rozstrzygniecie danej sprawy co do jej meritum od początku. Organ rozpatrujący odwołanie nie może przy tym ograniczyć się do oceny rozstrzygnięcia sprawy w poprzedniej instancji, czy też ograniczyć się do oceny zarzutów, ale winien sam sprawę zgłębić i rozważyć. Jakkolwiek rozstrzygnięcie w drugiej instancji może być podjęte w oparciu o materiał zgromadzony przez organ I instancji, to organ odwoławczy nie jest zwolniony z jego oceny pod kątem zasady prawdy obiektywnej oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Obowiązek organów podejmowania wszelkie niezbędne i dostępne środki procesowe, reguły dowodzenia, wnioskowania, działania celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy to właśnie zasada prawdy obiektywnej z art. 122 o.p. Została ona skonkretyzowana w art. 187 § 1 o.p., nakładającym na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów - wiążą się skutki prawne (por. B. Dauter (w:) Gruszczyński Bogusław, Niezgódka-Medek Małgorzata, Hauser Roman, Kabat Andrzej, Babiarz Stefan, Dauter Bogusław, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, wydanie V, s. 1064). Zgodnie zaś z art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. SKO w zaskarżonej decyzji błędnie zrozumiał zasadę dwuinstancyjności postępowania wskazując (str. 5 zaskarżonej decyzji) na ocenę w drugiej instancji prawidłowości rozstrzygnięcia Wójta, gdy w postępowaniu odwoławczym sprawa winna być rozpatrzona po raz drugi co do zasady w całości. Nieprawidłowo również SKO oceniło odwołanie jako nie zawierające zarzutów względem podstawy opodatkowania budowli – skoro Skarżący powołał się na podwójne – w Jego ocenie – opodatkowanie budynków sterowni i suszarni raz jako budynków i drugi raz jako budowli. W przypadku uwzględnienia tego zarzutu niewątpliwie podstawa opodatkowani budowli musiałaby ulec zmianie (zmniejszeniu).

Jak już wcześniej wspomniano na organie podatkowym, w tym SKO ciąży obowiązek podejmowania wszelkie niezbędne i dostępnych środków procesowych, celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Mając na uwadze zebrany dotychczas materiał dowodowy, argumentację Skarżącego oraz uzasadnienie zawarte w zaskarżonej decyzji, Sąd uznał za niezbędne przeprowadzenie postępowania dowodowego odnośnie okoliczności faktycznej sprawy - co zostało skalkulowane pod pozycją inwentarzową nr [...] środków trwałych. Zdaniem Sądu, skoro pozycja ta wskazuje wartość elewatora zbożowego, to nie jest wykluczone, że Skarżący w ramach tej wartości uwzględnił również wartości budynków sterowni i przyjęcia zbóż. Należy zwrócić uwagę, że oba budynki zostały wybudowanych w ramach obiektu, którego nazwa została zawarta pod pozycją inwentarzową nr [...], co potwierdza zawarta w aktach stosowna dokumentacja projektowa/budowlana. Wskazać w tym miejscu należy – a co podniósł Skarżący w piśmie procesowym, że zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 11 (Dziennik Urzędowy Ministra Rozwoju i Finansów z 29 maja 2017 r., poz. 105) i zawartymi w nim zasadami tworzenia obiektów inwentarzowych -obiekt inwentarzowy może stanowić nie tylko pojedynczy obiekt inwentarzowy, jakim jest indywidualny środek trwały lecz również zbiorczy obiekt inwentarzowy w skład którego wchodzą dwa lub więcej środki trwałe i każdy z nich mógłby stanowić pojedynczy obiekt, ale ich połączenie jest uzasadnione określonymi względami. Równocześnie Sąd zastrzega, że nie ma znaczenia dla niniejszej sprawy to, czy dopuszczalnym było w oparciu o wspomniany Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 i regulacje prawne ujęcie przedmiotowych budynków pod pozycją inwentarzowa nr [...] w ramach zbiorczego obiektu inwentarzowego, a istotna jest okoliczność faktyczna umieszczenia lub nie wartości budynków sterowni i przyjęcia zbóż w ramach tej pozycji inwentarzowej. Tym samym SKO winno zwrócić się do Skarżącego o przedstawienie dowodów na wskazywaną przez Niego okoliczność faktyczną.

Natomiast w kwestii opodatkowania silosów z uwagi na wydanie wspomnianej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt III FPS 1/21 i obowiązek uwzględnienia mocy ogólnie wiążącej uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego wynikający z art. 269 p.p.s.a.:

"Z komentowanego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych (podobnie A. Skoczylas, Moc wiążąca uchwał NSA a prawa jednostki [w:] Jednostka w demokratycznym państwie prawa, red. J. Filipek, Bielsko-Biała 2003, s. 601). Istota owej mocy ogólnie wiążącej uchwał sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować."

Sąd podzielił stanowisko SKO o konieczności opodatkowania silosów jako budowli. Wprost bowiem wskazano w sentencji uchwały, że warunkiem uznania obiektu budowlanego za budynek jest wystąpienie w obiekcie powierzchni użytkowej – gdy jak wynika z akt administracyjnych silosy takiego parametru nie posiadają:

"Jak trafnie zwrócono uwagę w uzasadnieniu uchwały, to wyjątkowa specyfika m.in. takich budowli jak zbiorniki, których podstawowym parametrem technicznym jest przestrzeń (pojemność), a nie powierzchnia użytkowa, może determinować ich traktowanie, dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., nawet jeżeli posiadają cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 tej ustawy."

(wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lutego 2022 r. o sygn. akt III FSK 1611/21)

Ponadto, niewątpliwie sporne silosy: są zbiornikami służącymi do magazynowania zboża, są związane z działalnością gospodarczą Skarżącego (w ramach elewatora zbożowego) i nie mogą być ze względu na swoje cechy techniczne wykorzystywane w innych celach.

Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną decyzję w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., z uwagi na konieczność wyjaśnienia okoliczności faktycznej mającej bezpośredni wpływ na podstawę opodatkowania budowli (wartość pozycji inwentarzowej nr [...]), co wypełnia przesłankę istotnego wpływu na wynik sprawy, albowiem ustalenia wobec wspomnianej okoliczności faktycznej mogą przełożyć się bezpośrednio na wymiar podatku od nieruchomości. Poza wskazanymi wyżej, Sąd nie stwierdził innych wad zaskarżonej decyzji. Uchylenie zaskarżonej decyzji w żądanej skargą części nie było możliwe z uwagi na brak możliwości wydania merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy oraz prowadzenia postępowania dowodowego przez Sąd. Wnioski o przeprowadzenie dołączonych do skargi dowodów wykraczały poza zakres ograniczonego art. 106 § 3 p.p.s.a. postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym. O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł w oparciu o przepis art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. uwzględniając uiszczony wpis od skargi wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika i opłatę od pełnomocnictwa.