Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 3337/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 305, art. 283 ust.1, art. 149 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 771
law: Ustawa z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 387/20 w sprawie ze skargi A. Z. - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 11 lutego 2020r. nr 2201-IOD-3.4108.1.2019.11 UNP: 2201-20-014697 w przedmiocie opłaty egzekucyjnej 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od A. Z. - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 2980 (słownie: dwa tysiące dziewięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

III FSK 3337/21

UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: WSA) w dniu 22 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 387/20, w sprawie ze skargi A. Z., Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w T. (dalej: skarżący, komornik) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: organ) z 11 lutego 2020 r. nr 2201-IOD-3.4108.1.2019.11 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty opłaty egzekucyjnej za miesiące od stycznia do lipca 2019 r., uchylił zaskarżoną decyzję.

Decyzją z 11 lutego 2020r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z 21 października 2019 r., którą odmówiono stwierdzenia nadpłaty opłaty egzekucyjnej stanowiącej niepodatkową należność budżetową za miesiące od stycznia do lipca 2019 r.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że uprzednio obowiązujące w tym zakresie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1309 oraz z 2019 r. poz. 1669), straciły moc z dniem 1 stycznia 2019 r., a w ich miejsce zaczęły obowiązywać dwie ustawy - to jest ustawa z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2363), określająca wysokość kosztów komorniczych i zasady ich ponoszenia oraz tryb postępowania w sprawach dotyczących tych kosztów (art. 1 powołanej ustawy) oraz ustawa z dnia 22 marca 2018r. o komornikach sądowych, określająca zasady pełnienia służby na stanowisku komornika sądowego, prawa i obowiązki komorników, zasady naboru do zawodu komornika i przygotowania do wykonywania tego zawodu, funkcjonowanie samorządu komorniczego, zasady sprawowania nadzoru nad komornikami i samorządem komorniczym - z uwzględnieniem konieczności zapewnienia należytego wykonywania zadań państwa w zakresie sprawnej, skutecznej i rzetelnej egzekucji sądowej (art. 1 powołanej ustawy).

W treści art. 149 ustawy o komornikach sądowych wskazuje się, że opłata egzekucyjna stanowi niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym pobieraną za czynności, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 2, na zasadach określonych w ustawie o kosztach komorniczych. Uzyskane opłaty egzekucyjne, po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego komornika, stanowią dochód budżetu państwa i podlegają przekazaniu na rachunek, o którym mowa w art. 196 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 869, 1622, 1649 i 2020), urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę kancelarii, w terminie do 5 dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym zostały uzyskane. Przez uzyskane opłaty egzekucyjne rozumie się opłaty faktycznie pobrane lub ściągnięte na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku przytoczył w uzasadnieniu treść art. 283 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych zgodnie z którym przepisów art. 149-151 nie stosuje się do opłat egzekucyjnych prawomocnie ustalonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Natomiast według ust. 2 ww. artykułu opłaty, o których mowa w ust. 1, przypadają komornikowi, zastępcy komornika, komornikowi odwołanemu, komornikowi, którego powołanie na stanowisko komornika wygasło z mocy prawa, albo spadkobiercom zmarłego komornika zgodnie z dotychczasowymi przepisami. W myśl art. 305 powołanej ustawy traci moc ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji. Z kolei art. 52 ustawy z dnia 28 lutego 2018r. o kosztach komorniczych, stanowi iż do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe.

Dyrektor IAS zauważył, że ustawa o kosztach komorniczych jest wcześniejsza, względem ustawy o komornikach sądowych. Obie wprawdzie weszły w życie w dniu 1 stycznia 2019r., to jednak ustawa z dnia 28 lutego 2018r. o kosztach komorniczych zawiera normę kolizyjną (art. 52 ust. 1), zaś ustawa z dnia 22 marca 2018r. zawiera przepis przejściowy (art. 305), zgodnie z którym traci moc ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji.

Biorąc pod uwagę fakt, iż ustawa o kosztach komorniczych, zawierająca regulację w przepisie art. 52 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którą do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe, jest ustawą wcześniejszą, pojawiła się konieczność ustalenia, czy przepis art. 305 ustawy o komornikach sądowych, uchylający wprost całą ustawę o komornikach sądowych i egzekucji, nie ruguje z obrotu prawnego norm ustawy poprzednio obowiązującej, a więc przepisów dotychczasowych, o których mowa w art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2018r.

Gdyby przyjąć, iż przepis art. 305 ustawy późniejszej (z dnia 22 marca 2018r.) zgodnie z zasadą, iż prawo późniejsze uchyla wcześniejsze, usunął z obrotu normę art. 52 ust. 1 ustawy wcześniejszej (z dnia 28 lutego 2018r. o komornikach sądowych), wówczas nie byłoby przepisów dotychczasowych, na podstawie których należałoby oprzeć ustalenia odnośnie opłat egzekucyjnych, realizowanych w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o komornikach sądowych i egzekucji.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, wątpliwości te można rozwiązać jedynie poprzez uznanie, iż przepis art. 305 ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych, uchylając z dniem 1 stycznia 2019 r. przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji, w istocie pozbawił możliwości zastosowania powołanego przepisu art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych. Norma powołanego art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych jest zatem normą pustą.

W uzasadnieniu powołano się na orzecznictwie sądów cywilnych: postanowienie Sądu Rejonowego w Tczewie z dnia 22 marca 2019 r., sygn. akt I Co 293/19 (LEX 2638979) oraz postanowienie Sądu Rejonowego Gdańsk-Południe w Gdańsku z dnia 18 kwietnia 2019r., sygn. akt XII lCo 419/2019 (LEX 2667274)].

Tym samym do stanów prawnych sprzed wejścia w życie ustawy z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych, należy stosować przepisy obowiązujące w dacie orzekania. Nie ma już bowiem norm dotychczasowych, które ustawa późniejsza uchyliła, w oparciu o które organ odwoławczy mógłby orzekać w niniejszej sprawie.

W ocenie organu Sąd Rejonowy w Tczewie w postanowieniu z dnia 22 marca 2019 r. w sprawie sygn. akt I Co 293/19 (LEX nr 2638979) trafnie wskazał, iż "Na tle przepisów rozporządzenia w sprawie "Zasad techniki prawodawczej " należy przyjąć, że gdyby ustawodawca chciał stosować do postępowań wszczętych przed 1 stycznia 2019 r. także po tej dacie część przepisów ustawy z 1997r. o kosztach postępowania egzekucyjnego, to winien wyraźnie wskazać, że ustawa ta traci moc w zakresie regulującym zagadnienia ustrojowe dotyczące komorników, a do czasu zakończenia postępowań opartych na przepisach o kosztach egzekucyjnych, winny obowiązywać przepisy w dotychczasowym brzmieniu ".

Również w ocenie Sądu Rejonowego Gdańsk-Południe w Gdańsku zawartej w postanowieniu z dnia 18 kwietnia 2019r., sygn. akt XII lCo 419/2019 (LEX 2667274) należało przyjąć, że zamiarem ustawodawcy było doprowadzenie do takiego stanu, aby prowadzenie od dnia 1 stycznia 2019 r. postępowań wszczętych przed dniem wejścia w życie ustawy o kosztach komorniczych odbywało się w oparciu o przepisy nowej ustawy.

Na tle zaprezentowanego wywodu Sąd Rejonowy w Tczewie w postanowieniu z dnia 22 marca 2019 r. w sprawie sygn. akt I Co 293/19 (LEX nr 2638979) stwierdził ponadto, że takie założenie prawodawcy można wywieść także po lekturze wprowadzanej równolegle ustawy o komornikach sądowych, w której w art. 298 ust. 1 wskazano, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 261 (Kodeks postępowania cywilnego - przyp.), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Przyjęcie założenia, że po 1 stycznia 2019 r. możliwe jest stosowanie - także przez tut. Sąd w niniejszej sprawie - przepisów ustawy z 1997 r. stałoby w sprzeczności z treścią art. 305 ustawy o komornikach sądowych. Na tle brzmienia np. art. 261 tej ustawy, w którym zapisano, że "W ustawie z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 155, z późn. zm.) wprowadza się następujące zmiany: (...)", a także brzmienia jej art. 305, należy wnosić, że w sytuacji, gdy wolą ustawodawcy jest wprowadzenie od pewnej daty nowej treści przepisu, to przepis w poprzednim brzmieniu nie jest uchylany, lecz od tej daty nadaje mu się nowe brzmienie. Pozwala to na zastosowanie także po dacie wejścia w życie przepisów nowelizujących przepisu obowiązującego w brzmieniu sprzed nowelizacji. Na tle przepisów rozporządzenia w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" należy przyjąć, że gdyby ustawodawca chciał stosować do postępowań wszczętych przed 1 stycznia 2019 r. także po tej dacie część przepisów ustawy z 1997r. o kosztach postępowania egzekucyjnego, to winien wyraźnie wskazać, że ustawa ta traci moc w zakresie regulującym zagadnienia ustrojowe dotyczące komorników, a do czasu zakończenia postępowań opartych na przepisach o kosztach egzekucyjnych, winny obowiązywać przepisy w dotychczasowym brzmieniu. Przyjęta przez Sąd wykładnia prowadzi do wniosku, że art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych jest normą pustą, nie jest bowiem możliwe jej zastosowanie, tzn. odnalezienie normy prawnej, która obowiązywałaby przed dniem wejścia w życie tej ustawy, a po tym czasie mogłaby znaleźć zastosowanie do postępowań wszczętych i niezakończonych przed tym dniem, w tym także w zakresie ustalenia kosztów postępowania umorzonego na wniosek wierzyciela".

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że aprobuje w całości przedstawione wyżej stanowisko sądów cywilnych w zakresie ustalania kosztów egzekucyjnych, w świetle którego zarówno sądy orzekające w sprawie kosztów egzekucyjnych, jak i komornik orzekający o kosztach postępowania egzekucyjnego po dniu 1 stycznia 2019 r., zobligowany jest do stosowania aktualnych, z uwagi na datę orzekania, przepisów ustawy o kosztach komorniczych. Powyższe stanowisko przekłada się nie tylko na faktyczną wysokość pobieranych kosztów egzekucyjnych i ich rodzaj, zależnie od realizowanych czynności, ale również na wysokość opłat egzekucyjnych podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego.

Sąd i instancji, oceniając zaskarżoną decyzję doszedł do przekonania, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia. Zdaniem Sądu zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych w zw. z art. 305 ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych poprzez ich wadliwą wykładnię polegającą na przyjęciu, że wskutek uchylenia przez ten ostatni przepis ustawy z 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji nie jest możliwe stosowanie przepisu art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych, gdyż stał się on przepisem pustym. W ocenie Sądu stanowisko organu, w myśl którego przepis art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych jest normą pustą, jest błędny.

Odnosząc się do poglądu, który organ przyjął za podstawę swojej argumentacji, należy zauważyć, że reguła lex posteriori derogat legi priori może znaleźć zastosowanie w razie kolizji dwóch norm, z których jedna jest wcześniejsza, a druga późniejsza. Sąd podzielił pogląd, według którego decydujący w tym zakresie jest moment wejścia danego aktu normatywnego w życie. Stanowisko swoje Sąd oparł na tym, że dopiero od daty wejścia w życie aktu normatywnego zaczynają obowiązywać określone normy prawne i dopiero od tego momentu mogą one pozostawać ze sobą w kolizji, która uzasadnia stosowanie omawianej reguły.

Przenosząc powyższe poglądy na grunt art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych i art. 305 ustawy o komornikach sądowych, należy stwierdzić, że żadna z norm wynikających z tych przepisów nie jest wcześniejsza od drugiej, weszły one bowiem w życie w tej samej dacie, tj. 1 stycznia 2019 r. Obie ustawy zostały opublikowane w Dzienniku Ustaw w tym samym dniu 25 kwietnia 2018 r. Zatem nawet kryterium daty ich ogłoszenia przemawia za tezą o jednoczesności zawartych w nim norm.

Zdaniem Sądu nietrafna jest też argumentacja odwołująca się do Zasad Techniki Prawodawczej. Z § 31 ust. 1 tychże Zasad wynika, że jeżeli w stosunku do spraw wszczętych i niezakończonych przed wejściem w życie ustawy zamierza się czasowo stosować przepisy dotychczasowej ustawy, zaznacza się to wyraźnie, nadając przepisowi przejściowemu odpowiednie brzmienie: "W sprawach ... stosuje się art. ... ustawy ... (tytuł dotychczasowej ustawy)" albo "W sprawach ... stosuje się art. ... ustawy ... (tytuł znowelizowanej ustawy) w brzmieniu dotychczasowym". Wynika stąd, że w przepisach przejściowych ustanawiających regułę jedności (kontynuacji) nie używa się takich zwrotów, jak "obowiązuje w zakresie" albo "nie traci mocy w zakresie" ale jest używany zwrot "stosuje się". Taki zwrot jest użyty właśnie w art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych.

W uzasadnienia wyroku wskazano, iż przyjęcie stanowiska prezentowanego przez organ oznaczałoby, że treść normy wynikającej z art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych, mimo że przepis ten nie został uchylony i nadal jest częścią obowiązującego systemu prawa, nie miałaby żadnego normatywnego znaczenia i byłaby normą pustą. Tymczasem w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w doktrynie prawa podatkowego utrwalona jest zasada zakazu wykładni per non est, zgodnie z którą nie można interpretować tekstu prawnego w taki sposób, aby jakakolwiek część interpretowanego przepisu okazała się zbędna.

Sąd podkreślił, że obowiązywanie normy prawnej a stosowanie normy prawnej to dwa różne zagadnienia. Wbrew zatem stanowisku organu, akt uchylenia ustawy nie wywołuje takiego skutku, że od tego momentu normy z niej wyinterpretowane nie znajdują już w ogóle zastosowania, a z drugiej strony fakt nabrania mocy obowiązującej przez ustawę nie wywołuje takiego skutku, że normy z niej wyinterpretowane znajdują zastosowanie do wszelkich okoliczności, które są w nich określone. Skutkiem zatem utraty mocy obowiązującej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji na podstawie art. 305 ustawy o komornikach sądowych nie jest pozbawienie możliwości zastosowania art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych.

Rozstrzygając sprawę organ za podstawę swojej argumentacji przyjął błędny pogląd, że przepis art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych jest normą pustą. To błędne założenie implikowało dalsze wnioski, które w tej sytuacji straciły swoją podstawę i wymagają zweryfikowania. Organ ponownie rozpatrując sprawę zobowiązany będzie zatem dokonać wykładni obowiązujących przepisów z uwzględnieniem treści art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych, który jest częścią obowiązującego systemu prawnego.

W uzasadnieniu Sąd wskazał, iż nie mógł rozstrzygnąć o prawidłowej wykładni art. 149 ust. 1-3 ustawy o komornikach sądowych w zw. z art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych i istnieniu bądź niewnioskowanej nadpłaty. W orzecznictwie wskazuje się, że nie jest rolą sądu zastępowanie organów administracyjnych w akcie stosowania prawa, lecz kontrola tego aktu. Rozstrzygnięcie powyższych kwestii przez Sąd stanowiłoby niedopuszczalne zastępowanie organu w realizacji jego obowiązku. Rolą sądu jest wyłącznie dokonanie kontroli zgodności z prawem wydanej przez organ decyzji, a skoro organ stosując prawo pominął art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych błędnie, uznając go za normę pustą, to Sąd nie może skontrolować prawidłowości wykładni tego przepisu i sposobu jego zastosowania, które nie nastąpiło.

Skargę kasacyjną na powyższy wyrok wniósł pełnomocnik organu, zaskarżając go w całości na podstawie art. 173 § 1 i 2 w zw. z art. 174 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej zw.: p.p.s.a.).

Stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

1) art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na braku należytego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego wyroku poprzez pominięcie kwestii odnoszących się do wykładni art. 149 ust. 1-3 ustawy o komornikach sądowych w zw. z art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych, czyli dotyczących bezpośrednio istnienia bądź nieistnienia wnioskowanej nadpłaty i jej wysokości, co było przedmiotem sporu; ponadto w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez zawarcie wskazań co do dalszego postępowania poprzez lakoniczne stwierdzenie, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ zobowiązany będzie dokonać wykładni obowiązujących przepisów z uwzględnieniem treści art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych, który jest częścią obowiązującego systemu prawnego, nie odwołując się do istoty sporu, jakim jest kwestia istnienia wnioskowanej nadpłaty oraz jej wysokości;

2) naruszenie prawa materialnego tj. art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych w zw. z art. 305, art. 283 ust 1, art. 149 ust.1 ustawy o komornikach sądowych poprzez ich nieprawidłową wykładnię i stwierdzenie, że stanowisko organu, w myśl którego przepis art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych jest normą pustą, jest błędne, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów art. 52 ust. 1 o kosztach komorniczych oraz art. 305 ustawy o komornikach sądowych powinna prowadzić do wniosku, że komornik sądowy stanowiąc o kosztach postępowania egzekucyjnego po dniu 1 stycznia 2019 r. zobligowany jest do stosowania aktualnych, ze względu na datę orzekania, przepisów ustawy o kosztach komorniczych, co przekłada się nie tylko na faktyczną wysokość pobieranych kosztów egzekucyjnych i ich rodzaj, zależnie od realizowanych czynności, ale również na wysokość opłat egzekucyjnych podlegających przekazaniu do budżetu państwa.

Wskazując na powyższe zarzuty, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy poprzez oddalenie skargi oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając zarzut kasacyjny wskazano, że o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. można mówić w przypadku, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia jednego z ustawowych warunków. Prawidłowe uzasadnienie wyroku powinno zawierać między innymi ustalenie stanu faktycznego oraz odniesienie się do zarzutów zawartych w skardze pod adresem zaskarżonego aktu. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku pominął kwestie odnoszące się do wykładni art. 149 ust. 1-3 ustawy o komornikach sądowych w zw. z art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych, czyli dotyczące bezpośrednio istnienia bądź nieistnienia wnioskowanej nadpłaty i jej wysokości co było przedmiotem sporu. Tym samym z jednej strony Sąd nakazuje stosownie przepisu prawa, który był uznany przez organ "za pusty", a z drugiej strony nie zajmuje stanowiska w zakresie prawidłowości zastosowania pozostałych przepisów prawa materialnego leżących u podstawy wydanego rozstrzygnięcia.

W przedmiotowym wyroku WSA w Gdańsku wskazał, między innymi że "rozstrzygając sprawę organ za podstawę swojej argumentacji przyjął zatem błędny pogląd, że przepis art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych jest normą pustą. To błędne założenie implikowało dalsze wnioski, które w tej sytuacji straciły swoją podstawę i wymagają zweryfikowania. Organ ponownie rozpatrując sprawę zobowiązany będzie zatem dokonać wykładni obowiązujących przepisów z uwzględnieniem treści art. 52 ust. 1 ustawy po kosztach komorniczych, który jest częścią obowiązującego systemu prawnego. Sąd nie mógł się wypowiedzieć co do zarzutu nr 2 i 3 skargi, to jest rozstrzygnąć o prawidłowej wykładni art. 149 ust. 1-3 ustawy o komornikach sądowych w zw. z art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych i istnieniu bądź nie wnioskowanej nadpłaty. W orzecznictwie wskazuje się, że nie jest rolą sądu zastępowanie w akcie stosowania prawa, lecz kontrola tego aktu. Rozstrzygnięcie powyższych kwestii przez Sąd stanowiłoby niedopuszczalne zastępowanie organu w realizacji jego obowiązku. Rolą sądu jest wyłącznie dokonanie kontroli zgodności z prawem wydanej przez organ decyzji, a skoro organ stosując prawo pominął art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych błędnie uznając go za normę pustą, to Sąd nie może skontrolować prawidłowości wykładni tego przepisu i sposobu jego zastosowania, które nie nastąpiło. "

W ocenie skarżącego przedstawione uzasadnienie wyroku nie odnosi się prawidłowo do obowiązującego stanu prawnego sprawy. Przede wszystkim należy podkreślić, że Sąd w wydanym wyroku oparł się na regulacjach, które weszły w życie w dniu 1 stycznia 2019 r. i zastąpiły obowiązujące do tego dnia przepisy ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, zgodnie z którymi opłaty egzekucyjne stanowiły wyłączny przychód komornika.

Przy czym aktualnie w orzecznictwie sądów powszechnych dominuje pogląd, w świetle którego art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych, nakazujący stosowanie dotychczasowych regulacji do postępowań wszczętych i niezakończonych prawomocnie do dnia wejścia w życie ustawy jest tzw. normą pustą, z uwagi na fakt uchylenia w całości ustawy o komornikach sądowych i egzekucji z dniem 1 stycznia 2019 r. na mocy art. 305 ustawy o komornikach sądowych. Tym samym, do stanów prawnych sprzed wejścia w życie ustawy o kosztach komorniczych należy stosować przepisy obowiązujące w dacie orzekania w danej sprawie (czyli nowe). Nie ma już norm dotychczasowych, które utraciły moc na podstawie ustawy późniejszej. Takie stanowisko przedstawił m.in. Sąd Rejonowy Gdańsk - Południe w Gdańsku 2019 r., sygn. akt XII ICo 419/19 i z 22.03.2019 r., sygn. akt XII ICo 1115/18; a także Sąd Rejonowy w Tczewie w postanowieniach z 28.03.2019 r., sygn. akt I Co 203/19 oraz z 22.03.2019 r., sygn. akt I Co 293/19).

Następnie w uzasadnieniu zarzutu wskazano, iż WSA w Gdańsku w przedmiotowym wyroku prezentuje odmienne stanowisko podkreślając, że derogacja ustawy o komornikach sądowych i egzekucji nie spowodowała usunięcia z obrotu prawnego art. 52 ustawy o kosztach komorniczych i należy go zastosować w rozpoznawanej sprawie. Jednocześnie Sąd nie odniósł się do treści art. 283 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i jego skutków, w świetle którego przepisów art. 149 - 151 nie stosuje się do opłat egzekucyjnych prawomocnie ustalonych przed dniem wejścia w życie ustawy, czyli przed 1 stycznia 2019 r.

W uzasadnieniu zarzutu naruszenia prawa materialnego wskazano, że do dnia 31 grudnia 2018 r. opłaty egzekucyjne były pobierane na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji. W świetle przepisów tej ustawy pobrane i ściągnięte przez komornika sądowego opłaty stanowiły jego własność. Dnia 1 stycznia 2019 r. weszła w życie ustawa z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych na mocy której zmianie uległ charakter prawny opłat egzekucyjnych, które od tego dnia stanowią daninę publiczną, która staje się dochodem państwa. Natomiast komornik otrzymuje od państwa stosowne wynagrodzenie za wykonywane czynności.

Mając na uwadze powyższe, pojawiła się wątpliwość czy opłaty egzekucyjne pobrane lub ściągnięte po dniu 1 stycznia 2019 r. stały się daninami publicznymi, o których mowa w art. 149 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i które w myśl art. 149 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego powinny być odprowadzone na rachunek organu podatkowego, czy też przepisy art. 149 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych są stosowane jedynie do tych opłat, które zostały pobrane w sprawach wszczętych po dniu 1 stycznia 2019 r.

Regulacje ustawy o komornikach sądowych oraz ustawy o kosztach komorniczych w zakresie w jakim określają przedmiot świadczenia publicznego, którym w rozpoznawanej sprawie jest oplata egzekucyjna, mają charakter prawa materialnego. Określają przedmiot świadczenia publicznego, którym w rozpoznawanej sprawie jest opłata egzekucyjna.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, prawidłowa wykładnia art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych powinna prowadzić do wniosku, że przepis ten jest normą pustą, nie jest bowiem możliwe jej zastosowanie, tzn. odnalezienie normy prawnej, która obowiązywałaby przed dniem wejścia w życie tej ustawy, a po tym czasie mogłaby znaleźć zastosowanie do postępowań wszczętych i niezakończonych przed tym dniem. Taka wykładnia prowadzi konsekwentnie do wniosku, że opłaty egzekucyjne w postępowaniach wszczętych i niezakończonych przed 1 stycznia 2019 r. ustalane po dniu 1 stycznia 2019 r. stanowią dochód budżetu państwa, w myśl art. 149 ustawy o komornikach sądowych, a nie są ustalane na podstawie art. 49 ust 7 uchylonej ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, bowiem od dnia 1 stycznia 2019 r. przepis ten, tak jak cała ustawa, w której został zamieszczony, utraciły moc.

W skardze kasacyjnej wskazano, iż przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji założenia, że po 1 stycznia 2019 r. możliwe jest stosowanie przepisów ustawy o komornikach sądowych i egzekucji stoi w sprzeczności z treścią art. 305 ustawy o komornikach sądowych i jest skutkiem dokonania błędnej wykładni tego przepisu, która doprowadziła do stwierdzenia, że zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych w zw. z art. 305 ustawy o komornikach sądowych podniesiony przez stronę skarżąca w skardze na decyzję organu drugiej instancji. Art. 305 ww. ustawy wskazuje, że traci moc ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji. Prawidłowa wykładnia prowadzi do wniosku, że w sytuacji, gdy wolą ustawodawcy jest wprowadzenie od pewnej daty nowej treści przepisu, to przepis w poprzednim brzmieniu nie jest uchylany, lecz od tej daty nadaje mu się nowe brzmienie. Pozwala to na zastosowanie także po dacie wejścia w życie przepisów nowelizujących przepisu obowiązującego w brzmieniu sprzed nowelizacji. Na tle przepisów rozporządzenia w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" należy przyjąć, że gdyby ustawodawca chciał stosować do postępowań wszczętych przed 1 stycznia 2019 r. także po tej dacie część przepisów ustawy z 1997 r. o kosztach postępowania egzekucyjnego, to winien wyraźnie wskazać, że ustawa ta traci moc w zakresie regulującym zagadnienia ustrojowe dotyczące komorników, a do czasu zakończenia postępowań opartych na przepisach o kosztach egzekucyjnych, winny obowiązywać przepisy w dotychczasowym brzmieniu. Ponadto, co łączy się z niewłaściwą wykładnią art. 305 ustawy o komornikach sądowych sąd pierwszej instancji błędnie stanął na stanowisku, że żadna z norm wynikających z tych przepisów nie jest wcześniejsza od drugiej, gdyż weszły w życie w tej samej dacie, tj. 1 stycznia 2019 r. i obie ustawy zostały opublikowane w Dzienniku Ustaw w tym samym dniu - 25 kwietnia 2018 r.

Zdaniem organu, nie bez znaczenia dla rozpoznania przedmiotowej sprawy jest to, że jedna z ustaw - o kosztach komorniczych - jest wcześniejsza, natomiast druga – o komornikach sądowych - jest późniejsza. Obie wprawdzie weszły w życie w dniu 1 stycznia 2019 r., to jednak ustawa z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych zawiera normę kolizyjną (art. 52 ust. 1) zaś ustawa z dnia 22 marca 2018 r. zawiera przepis przejściowy (art. 305), zgodnie z którym traci moc ustawa o komornikach sądowych i egzekucji. Biorąc pod uwagę fakt, że ustawa o kosztach komorniczych zawierająca regulację w przepisie art. 52 ust. 1, zgodnie z którą do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe, jest ustawa wcześniejszą, przepis art. 305 ustawy o komornikach sądowych, uchylający wprost całą ustawę o komornikach sądowych i egzekucji, wyeliminował z obrotu prawnego ustawy poprzednio obowiązującej, a więc przepisów "dotychczasowych", o których mowa w art. 52 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych. Przepis art. 305 ustawy późniejszej (z dnia 22 marca 2018 r.) zgodnie z zasadą lex posterior derogat legi priori w istocie pozbawił możliwości zastosowania powołanego przepisu art. 52 ust 1 o kosztach komorniczych.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku stoi na stanowisku, że do stanów prawnych sprzed wejścia w życie ustawy o kosztach komorniczych należy stosować przepisy obowiązujące w dacie orzekania. Nie ma już bowiem norm "dotychczasowych", uchylonych ustawą późniejszą, w oparciu o które organ mógłby orzekać w niniejszej sprawie. Tym samym w ocenie organu podstawy niniejszej skargi kasacyjnej są uzasadnione, co czyni zasadnym zgłoszony w jej treści wniosek o wyeliminowanie z obiegu prawnego zaskarżonego wyroku jako wydanego niezgodnie z obowiązującym prawem.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik ustanowiony przez A. Z., Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w T. wniósł o jej oddalenie, rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że kluczowe z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy staje się ustalenie wykładni przepisów intertemporalnych, w związku ze zmianą obowiązującego stanu prawnego od 1.01.2019 r., z którym to momentem dotychczasowa ustawa o komornikach sądowych i egzekucji została zastąpiona przez dwie ustawy: ustawę z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych i ustawę z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych. Obie ustawy weszły w życie z dniem 1.01.2019 r. W ustawie o komornikach sądowych w art. 283 wskazano, iż opłat egzekucyjnych prawomocnie ustalonych przed 1.01.2019 r. nie uznaje się za niepodatkową należność budżetową podlegającą przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego, lecz przypadają one komornikowi sądowemu zgodnie z dotychczasowymi przepisami. Natomiast w art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych wskazano, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy o kosztach komorniczych stosuje się przepisy dotychczasowe.

W związku z powyższą regulacją w orzecznictwie sądów administracyjnych powstało zagadnienie prawne, które zostało przedstawione do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowieniem z 18 kwietnia 2023 r., III FSK 4842/21. Zagadnienie to sprowadza się do odpowiedzi na pytanie "Czy w świetle art. 149 ust. 1-3 zw. z art. 283 ust. 1 ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych, daninami publicznymi są jedynie opłaty egzekucyjne pobierane na podstawie ustawy z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych, a nie są nimi opłaty egzekucyjne pobierane od 1 stycznia 2019 r. na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji, czy też od 1 stycznia 2019 r. daninami publicznymi stały się wszystkie pobierane od tego dnia opłaty egzekucyjne, w tym również na podstawie cyt. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji?"

W uchwale z 30 października 2023 r., III FPS 1/23, Naczelny Sąd Administracyjny opierając się zarówno na wykładni art. 149 ustawy o komornikach sądowych, art. 283 ustawy o komornikach sądowych oraz art. 52 ustawy o kosztach komorniczych stwierdził, że "W świetle art. 149 ust. 1 – 3 w zw. z art. 283 ust. 1 ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (...), od 1 stycznia 2019 r. daninami publicznymi stały się wszystkie pobierane od tego dnia opłaty egzekucyjne, w tym również na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (...); z tak określonego zakresu niepodatkowych należności budżetowych wyłączono te opłaty egzekucyjne, które zostały prawomocnie ustalone przed dniem 1 stycznia 2019 r."

W uzasadnieniu uchwały NSA wskazując na treść art. 149 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych wyjaśnił, że opłata egzekucyjna jest daniną publicznoprawną, której konstrukcja normatywna została umieszczona w dwóch unormowaniach, w ustawie o komornikach sądowych, która ma wymiar wyjściowy, a zatem przesądzający co do jej charakteru prawnego, a następnie w ustawie o kosztach komorniczych, gdzie określono zasady jej poboru, a więc te elementy konstrukcji, które dotyczą tych zasad. Wskazanie zasad poboru tej niepodatkowej należności budżetowej w ustawie o kosztach komorniczych ma to znaczenie, że chodzi o wyrażenie pewnych jej elementów konstrukcyjnych, a nie wprowadzenie dodatkowego reżimu regulacji rozszerzającego zakres jej zastosowania.

Zdaniem składu poszerzonego NSA, wprowadzenie instytucji opłaty egzekucyjnej, jako niepodatkowej należności budżetowej zostało doprecyzowane poprzez określenie w art. 283 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych sytuacji, kiedy m.in. przepis art. 149 tej ustawy nie ma zastosowania. Regulacja ta wskazuje, że również art. 149 ust. 1-3 tej ustawy nie ma zastosowania do tych opłat egzekucyjnych, które zostały prawomocnie ustalone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, tj. przed 1 stycznia 2019 r. Nie stanowią zatem niepodatkowych należności budżetowych te opłaty egzekucyjne, które zostały prawomocnie ustalone przed 1 stycznia 2019 r. Ustawodawca posługuje się określeniem "opłata egzekucyjna" w art. 283 ust. 1 tej ustawy bez jej zróżnicowania pojęciowego i zakresowego co do reżimu prawnego co oznacza, że obejmuje również zakresem swojego obowiązywania rozwiązania zawarte w ustawie o komornikach sądowych i egzekucji.

W treści art. 149 ust. 3 ustawodawca definiuje pojęcie uzyskanych opłat egzekucyjnych przyjmując, że chodzi o opłaty faktycznie pobrane lub ściągnięte na podstawie przepisów ustawy o kosztach komorniczych. Taki zwrot normatywny, mający postać definicji legalnej, gdzie wskazuje na opłaty faktycznie pobrane lub ściągnięte na podstawie przywołanej ustawy o kosztach komorniczych ma sens normatywny, który należy odczytywać w powiązaniu z art. 149 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych, a zatem rozwiązania, gdzie wyrażono zasady poboru tej opłaty.

W uchwale NSA wyraźnie wskazał, że wprowadzenie instytucji opłaty egzekucyjnej, jako niepodatkowej należności budżetowej zostało doprecyzowane poprzez art. 283 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych, który to przepis jest nie tylko uzupełnieniem regulacji art. 149 ust. 1-3 w ramach ustalenia charakteru prawnego opłaty egzekucyjnej i jej definicji, ale jednocześnie "sięga" swym zakresem także do unormowania tej opłaty funkcjonującego przed zmianami wprowadzonymi z dniem 1 stycznia 2019 r., a więc przed wejściem w życie ustawy o komornikach sądowych, jak również ustawy o kosztach komorniczych.

Ponadto, zdaniem składu poszerzonego NSA, dla rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego kluczowe jest także odniesienie się do treści art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych i jego relacji z art. 283 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych. NSA wyjaśnił, że poprzez użycie słowa "postępowanie" prawodawca w sposób jednoznaczny rozstrzygnął, że art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych dotyczy jedynie przedmiotu regulacji, co do którego ta ustawa ma zastosowanie, o ile postępowania w tych sprawach zostały już wszczęte i nie zostały jeszcze zakończone. Oznacza to, iż art. 52 ust. 1 tej ustawy nie można wykładać w ten sposób, aby objąć nim każde postępowanie, które dotyczy opłat egzekucyjnych, a które zostało wszczęte i niezakończone przed 1 stycznia 2019 r. W ocenie NSA, umieszczenie art. 52 ust. 1 w ustawie o kosztach komorniczych, jak i kształt tego unormowania wyraźnie wskazują, że obejmuje ona wyłącznie postępowania wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie tej ustawy, a zatem jedynie w obszarze, do którego ustawa o kosztach komorniczych ma zastosowanie.

Przypomnieć w tym miejscu wypada, że uchwała składu siedmiu sędziów NSA jest wiążąca w danej sprawie (art. 187 § 2 p.p.s.a.), ma ona ponadto tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 p.p.s.a. Przepis ten nie pozwala składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA.

W świetle powyższego za zasadne należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 149 ust. 1-3 ustawy o komornikach sądowych w zw. z art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych. Prawidłowe jest bowiem stanowisko, że opłaty egzekucyjne w sprawach wszczętych i niezakończonych przed 1 stycznia 2019 r., tj. przed wejściem w życie ustawy o kosztach komorniczych, są daninami publicznymi podlegającymi odprowadzeniu do budżetu.

Dlatego też, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafny jest także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż Sąd pierwszej instancji powinien w uzasadnieniu wskazać na relację art. 149 ust. 1-3 ustawy o komornikach sądowych w zw. z art. 52 ust. 1 ustawy o kosztach komorniczych.

Za usprawiedliwione więc, należy uznać zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej. Z tego powodu zasługiwał na uwzględnienie wniosek o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji, wydanego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., a Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 188 p.p.s.a., w punkcie pierwszym sentencji uchylił zaskarżony wyrok w całości.

W związku z tym, że istota sprawy była dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny uznał także za zasadne rozpoznać skargę i orzekając na podstawie art. 188 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w punkcie drugim sentencji oddalił ją jako niezasadną.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz art. 209 p.p.s.a.

SNSA Dominik Gajewski SNSA Sławomir Presnarowicz SNSA Bogusław Woźniak