Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1105/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 101 poz 649
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity
article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński (sprawozdawca), Protokolant Bernadetta Pręgowska, po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 14 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Ke 698/15 w sprawie ze skargi M. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z dnia 7 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1105/16

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 14 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 698/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę M. R.(dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z dnia 7 września 2015 r., którą uchylono decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 10 marca 2015 r. w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 550.000,00 zł, a następnie określono skarżącemu zobowiązanie w tym podatku w kwocie 54.900,00 zł z tytułu zawarcia umowy pożyczki pieniężnej w wysokości 2.750.000,00 zł.

W wyroku tym Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy:

W trakcie kontroli skarbowej przeprowadzonej w sp. z o.o. M[...] z siedzibą w K. stwierdzono, że spółka ta zawarła ze skarżącym w dniu 25 marca 2014 r. przedwstępną umowę pożyczki, przedmiotem której było udzielenie przez M[...] M. R. pożyczki w łącznej kwocie nieprzekraczającej 3.500.000,00 zł. Skarżący, pełniący funkcje prezesa zarządu spółki, zeznał, że w oparciu o w/w przedwstępną umowę pożyczki M[...] dokonała na jego rachunek bankowy przelewów w łącznej kwocie 2.750.000,00 zł. Następnie skarżący przedłożył umowę pożyczki pieniężnej w kwocie 2.750.000,00 zł z dnia 12 czerwca 2014 r., zawartą w wykonaniu ww. przedwstępnej umowy pożyczki z dnia 25 marca 2014 r. W związku z zawarciem tej umowy pożyczki (12 czerwca 2014 r.) nie został zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach uznał, że pożyczka udzielona podatnikowi przez M[...] w dniu 12 czerwca 2014 r. nie została udzielona w ramach prowadzonej przez pożyczkodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), gdyż zakres działalności spółki ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym nie obejmował usług pośrednictwa finansowego, jak i jednoznaczne wyjaśnienia prezesa spółki wskazywały, że udzielenie przedmiotowej pożyczki było czynnością jednorazową. Ponadto organ podniósł, że strona nie wykazała by spółka M[...] poza pożyczką udzieloną podatnikowi - będącemu osobą powiązaną, pełniącą funkcję prezesa zarządu spółki, będącemu także jej udziałowcem - udzieliła jakichkolwiek pożyczek innym podmiotom. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie bez znaczenia pozostała również okoliczność, iż teza, że przedmiotowa umowa pożyczki udzielona została w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pożyczkodawcy, podniesiona została przez stronę dopiero w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Wobec wykazanego braku podstaw do zastosowania w odniesieniu do w/w umowy pożyczki wyłączenia z opodatkowania w trybie art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.) – dalej "u.p.c.c.", w ocenie organu odwoławczego umowa ta podlega opodatkowaniu w trybie u.p.c.c.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w niniejszej sprawie nie było podstaw do zastosowania sankcyjnej 20% stawki podatkowej. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w trakcie postępowania kontrolnego na przedmiotową umowę pożyczki powołał się pożyczkodawca, tj. spółka M[...] reprezentowana przez prezesa zarządu – M. R., a nie pożyczkobiorca jako osoba fizyczna, na którym ciąży obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej umowy pożyczki. W sprawie nastąpiło zatem ujawnienie przez organ kontroli skarbowej okoliczności zawarcia umowy pożyczki, która nie została zadeklarowana do opodatkowania, a nie powołanie się podatnika na zawarcie umowy pożyczki. W ocenie organu odwoławczego fakt ujawnienia przez organ podatkowy umowy pożyczki nie wypełnia dyspozycji art. 7 ust. 5 u.p.c.c regulującego sankcyjną stawkę podatkową, lecz stanowi podstawę do wydania decyzji określającej zobowiązanie według stawki podstawowej wynoszącej 2%. Dodatkowo Dyrektor zaznaczył, że wyliczając podstawę opodatkowania organ podatkowy pierwszej instancji nie uwzględnił przysługującego podatnikowi zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 9 pkt 10 lit. d) u.p.c.c. Zgodnie z wymienionym przepisem zwalnia się z podatku pożyczki udzielone na podstawie umowy zawartej między innymi podmiotami niż osoby, o których mowa w lit. b i c, do łącznej wysokości nieprzekraczającej kwoty 5.000,00 zł od jednego podmiotu i 25.000,00 zł od wielu podmiotów - w okresach 3 kolejnych lat kalendarzowych, począwszy od dnia 1 stycznia 2009 r. Podatnik w latach 2012-2014 nie zawierał innych umów pożyczek, w związku z czym Dyrektor uznał, że podstawa opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy pożyczki zawartej przez skarżącego z M[...] w dniu 12 czerwca 2014 r. stanowi 2.745.000,00 zł (2.750.000,00 zł - 5.000,00 zł), wobec czego należny podatek obliczony według stawki 2% wynosi 54.900,00 zł.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach M. R. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 15 ust. 1 oraz ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c., poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynność polegająca na udzieleniu pożyczki przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, jeżeli czynność taka była wykonana przez ten podmiot jednorazowo;

- art. 2 pkt 4 lit. b u.p.c.c., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, będące skutkiem błędnego uznania, że dokonanie przez spółkę M[...] (jako pożyczkodawcę) czynności w postaci udzielenia pożyczki nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie jest czynnością zwolnioną z podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 7, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 7, art. 7 ust. 1 pkt 4, art. 9 pkt 10 lit. d, art. 10 ust. 1;

- art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 199a w związku z art. 121 § 1 i 122 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez brak zebrania pełnego i rzetelnego materiału dowodowego, który mógłby stanowić podstawę do dokonania pełnych i prawidłowych ustaleń faktycznych, a ponadto poprzez dowolną i nierzetelną ocenę materiału dowodowego, który został zebrany w sprawie;

- naruszenie dyspozycji art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, poprzez brak uchylenia w całości decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdził, iż w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.c.c. podatkowi temu podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 4 powołanej ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług; zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: umów sprzedaży zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, umowy sprzedaży udziałów i akcji. O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje to czy strony umowy posiadają status podatnika VAT, lecz fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania konkretnej czynności cywilnoprawnej jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, przy zastosowaniu wyjątków wskazanych w tym przepisie. Wobec tego – jak podkreślił Sąd - w pierwszej kolejności należy ustalić, czy mająca miejsce transakcja będzie podlegała ustawie o VAT. Objęcie bowiem danej czynności reżimem ustawy o VAT (opodatkowanie lub zwolnienie z podatku) może skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w myśl art. 2 pkt 4 u.p.c.c.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, decydujące znaczenie dla zakwalifikowania, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności (tu: udzielenia pożyczki) działa w charakterze podatnika od towarów i usług, ma zawodowy a nie incydentalny (okazjonalny) charakter wykonywania danej czynności. Tymczasem z zebranego w sprawie materiału dowodowego – jak podkreślił Sąd - bezspornie wynika, że M[...] sp. z o.o. w K. (pożyczkodawca) nie świadczy profesjonalnych usług w zakresie pośrednictwa finansowego i udzielania pożyczek pieniężnych innym podmiotom. Nie wskazuje też na to struktura organizacyjna spółki (np. istnienie wydzielonej specjalnej komórki organizacyjnej, dysponującej wyodrębnionymi środkami finansowymi). Brak jest również - w ocenie Sądu - do deprecjonowania zeznań prezesa tejże spółki z 19 maja 2014 r., który stwierdził, że zakres działania spółki nie obejmował i nie obejmuje usług pośrednictwa finansowego, a spółka udzieliła jednorazowej pożyczki i nie będzie ich udzielała więcej. W toku postępowania nie wykazano też w żaden sposób ażeby tego rodzaju umowy zawierane były kiedykolwiek z innymi podmiotami. Również zakres działalności tej spółki ujęty w KRS, który mimo że nie może mieć waloru przesądzającego dla kwalifikacji działań danego podmiotu w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, nie potwierdza, że do zakresu działania spółki należy udzielanie pożyczek. Spółka nie zadeklarowała takiej działalności oraz faktyczna działalność spółki polegała na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zarządzaniu nieruchomościami na zlecenie oraz działalności związanej z szeroko rozumianym utrzymaniem porządku budynków i obiektów przemysłowych. W ocenie Sądu pierwszej instancji, spornej czynności (udzielenia pożyczki) dokonanej w we wskazanych wyżej okolicznościach nie sposób też zakwalifikować jako działalności uzupełniającej.

Z tych względów WSA w Kielcach nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów oraz uznał, że organy podatkowe podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; zgodnie z normami wynikającymi z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, wyprowadzając wnioski mieszczące się w granicach wyznaczonych przez art. 191 Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik M. R. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Powołując przepisy art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zarzucono wyrokowi naruszenie:

- art. 15. ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na błędnym przyjęciu, że gdy danego rodzaju czynność wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług miała charakter jednorazowy (w tym sensie, że czynności takiego samego rodzaju nie były przez podatnika wykonywane ani przed dokonaniem kwestionowanej czynności, ani po dokonaniu kwestionowanej czynności w okresie objętym postępowaniem podatkowym), to taka czynność zrealizowana przez podatnika nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co skutkowało błędnym przyjęciem, że pożyczka udzielona skarżącemu przez M[...] sp. z o.o. nie była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co mieści się w podstawie kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.;

- art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, poprzez jego niezastosowanie, będące skutkiem błędnego uznania, że udzielenie przez M[...] sp. z o.o. pożyczki skarżącemu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie jest czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług, a tym samym nie została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 7, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 7, art. 7 ust. 1, art. 9 pkt 10 lit. d oraz art. 10 ust. 1 u.p.c.c. - co mieści się w podstawie kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 15. ust. 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na niedostrzeżeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszenia przez organy podatkowe wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego, a w konsekwencji oddaleniu skargi wniesionej przez skarżącego - co mieści się w podstawie kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 191, art. 199a w zw. z art. 121 § 1 i art. 122, a także w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez nieuchylenie decyzji, pomimo iż została ona wydana z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a także poprzez nieumorzenie postępowania, pomimo iż decyzja została wydana z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego i zaistniały podstawy do umorzenia postępowania administracyjnego - co mieści się w podstawie kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach nie złożył odpowiedzi na wniesioną skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej (zarówno w zakresie naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania) dotyczą błędnego uznania przez organy podatkowe, a później przez sąd administracyjny, że czynność zaciągnięcia pożyczki przez skarżącego od firmy M[...] nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji musi być opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Z kolei w art. 2 tej ustawy zawarto katalog czynności, które wyłączone są spod opodatkowania, w tym m.in. czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

– umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

– umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych (art. 2 pkt 4 u.p.c.c. w brzmieniu obowiązującym w 2014 r.).

Przy rozstrzyganiu sprawy Sąd pierwszej instancji słusznie przywołał także treść przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którymi podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ust. 2 tego artykułu działalność gospodarczą określono jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jeżeli z ww. przepisów u.p.c.c. wynika, że warunkiem wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest opodatkowanie jej podatkiem od towarów i usług lub zwolnienie z tego podatku jednej ze stron czynności cywilnoprawnej, to właściwie przyjął Sąd pierwszej instancji, iż koniecznym było ustalenie czy jedna ze stron zawartej umowy pożyczki (M[...]) jest podatnikiem VAT i czy spółka ta udzieliła skarżącemu pożyczki w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Organy podatkowe, jak i Sąd pierwszej instancji, w swoich rozważaniach nie pominęły kwestii zamiaru wykonywania czynności udzielania pożyczek innym podmiotom przez M[...], bowiem jednym z kryteriów, w oparciu o które dokonuje się kwalifikacji aktywności gospodarczej podmiotu, jest zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, gdyż nawet wykonanie czynności jednorazowo, ale z takim zamiarem, może zdecydować o zakwalifikowaniu tej czynności jako wykonanej w ramach działalności gospodarczej. Oprócz analizy zapisów o zakresie prowadzonej działalności przez spółkę (uwidocznionych w KRS – wynajem nieruchomości, ich zarządzanie i utrzymanie) najistotniejsze były zeznania prezesa M[...] (M. R.) z dnia 19 maja 2014 r., z których wynika, że "zakres działania spółki nie obejmował i nie obejmuje usług pośrednictwa finansowego, a spółka udzieliła jednorazowej pożyczki i nie będzie ich udzielała więcej". Powyższe oświadczenie nie wskazuje zatem na działania spółki z zamiarem udzielania pożyczek w celach zarobkowych oraz na świadomość, iż jest to rodzaj działalności gospodarczej. Oświadczenie to – wbrew argumentom podnoszonym przez autora skargi kasacyjnej - było wystarczającą podstawą do tego, aby nie kwalifikować do działalności gospodarczej udzielonej przez M[...] pożyczki. Skarżący nie wykazał też, aby w następnych latach spółka udzielała takich pożyczek, a według postanowień art. 15 ust. 2 zd. drugie ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Autor skargi kasacyjnej wskazuje jedynie, że zamiar udzielenia dalszych pożyczek przewidywała właśnie ramowa umowa z dnia 25 marca 2014 r. wiążąca skarżącego ze spółką i możliwe było udzielanie kolejnych pożyczek na nieokreśloną kwotę. Te argumenty - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - nie potwierdzają jednak prowadzenia działalności gospodarczej przez M[...] w dziedzinie usług finansowych.

Skarżący uważa też – w kontekście zarzutów naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 191, art. 199a w zw. z art. 121 § 1 i art. 122, a także w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej – że uzyskany materiał dowodowy okazał się nieistotny i niepełny dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie wskazuje jednak, jakie dowody powinny być przeprowadzone dla wykazania, iż do zawartej umowy pożyczki nie miały zastosowania przepis u.p.c.c.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż Sąd pierwszej instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy i wyjaśnił dlaczego przedmiotowa pożyczka podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, iż zarzuty skargi kasacyjnej okazały się niezasadne.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.