Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 277/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 4, art. 1a ust. 2a pkt 3
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, asesor WSA Marta Sarnowiec-Cisłak, Protokolant referent Klaudia Staręga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2024 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. oraz umorzenie postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2021 r. do organu podatkowego wpłynęły korekty deklaracji S. Sp. z o.o. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") na podatek od nieruchomości za lata 2015 - 2020.

Pismem z dnia 2.02.2021 r. Spółka zawnioskowała o rozliczenie powstałej na skutek złożonych korekt, nadpłaty w łącznej wysokości 241.192 zł poprzez zarachowanie części kwoty nadpłaty na płatność podatkową za grudzień 2020 r. oraz na pierwsze półrocze 2021r., a pozostałą kwotę do zwrotu na rachunek bankowy.

W złożonych korektach deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2015 - 2020 za nieruchomość położoną przy ul. [..] (dz. ew. [...] z obrębu [...]) do opodatkowania przyjęto grunt związany z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 6.064 m2 - budynki pozostałe o powierzchni 3 336,20 m2.

W deklaracjach pierwotnych za lata 2016 - 2020, składanych przez Spółkę budynek posadowiony na ww. działce gruntu był wykazywany jako związany z prowadzaniem działalności gospodarczej.

Organ podatkowy pismem z dnia 6 kwietnia 2021 r. wezwał podatnika do wskazania powodów zastosowania dla przedmiotowej nieruchomości stawki właściwej dla budynków pozostałych.

W odpowiedzi na wezwanie Spółka w piśmie z dnia 15 kwietnia 2021 r. wyjaśniła, że jest właścicielem nieruchomości gruntowej o pow. 6.064 m2, działka ewidencyjna nr [...], obręb [...] położonej w W. przy ul. [...] wraz z posadowionym na niej budynkiem o powierzchni użytkowej 3.336,20m2, dla której Sąd Rejonowy dla W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...].

Powyższy budynek nieczynnej szkoły, wobec złego stanu technicznego, decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego od września 2007 r. nie może być używany i jest zabezpieczony przed dostępem osób trzecich. Budynek jak i teren działki nie zostały wpisane do rejestru zabytków i nie są ujęte w gminnej ewidencji zabytków. Budynek nie ma odzwierciedlenia w ewidencji księgowej Spółki, a grunty wykazywane są jako rzeczowe aktywa trwałe w sprawozdaniu finansowym. Budynek nie jest używany przez żaden podmiot, jedyną osobą mającą do niego dostęp jest Prezes Zarządu. Na budynku i wokół niego widnieją tablice "Wstęp Wzbroniony", nierówności typu schody, gzymsy otoczone są taśmą koloru żółtego ostrzegającą o niebezpieczeństwie (wymóg budowlany). Stan techniczny budynku uniemożliwia jego normalne, zwyczajowe funkcjonowanie, a korzystanie z niego stanowi zagrożenie. Stan budynku już 2006 r. ocenił Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w W. jako stanowiący zagrożenie dla życia i zdrowia ludzi. W piśmie Strona wymieniła następujące decyzje wydane przez organ nadzoru budowlanego dotyczące przedmiotowego budynku:

1. Decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla W. Nr [...] z dnia [...].10.2006 r. w przedmiocie nakazania utrzymania obiektu zlokalizowanego przy ul. [...] w W. w należytym stanie technicznym oraz nakazania zabezpieczenia obiektu przed dostępem osób postronnych ([...]);

2. Decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla W. Nr [...] z dnia [...].03.2007 r. w przedmiocie nakazania utrzymania obiektu zlokalizowanego przy ul. [...] w W. w należytym stanie technicznym oraz nakazania zabezpieczenia obiektu przed dostępem osób postronnych ([...]);

3. Decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla W. Nr [...] z dnia [...].09.2013 r w przedmiocie nałożenia obowiązku wydzielenia strefy zagrożenia wokół budynku usytuowanego przy ul. [...] w W., wykonania zabezpieczeń uniemożliwiających dostęp osób trzecich do obiektu poprzez wypełnienie otworów okiennych, umieszczenia zawiadomienia o stanie zagrożenia ludzi i mienia ([...]);

4. Decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla W. Nr [...] z dnia [...].08.2015r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji własnej Nr [...] z dnia [...].09.2013 r. ([...]).

W dalszej części pisma Spółka powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.02.2021r. ( sygn. akt SK 39/19) który uznał za niezgodne z konstytucją przepisy, które nakładają na właściciela gruntu, budynku lub budowli podatek według najwyższej stawki właściwej dla działalności gospodarczej, tylko z tego powodu, że właściciel jest przedsiębiorcą.

Skarżąca wskazała, że jej działalność w rzeczywistości polega na zarządzaniu nieruchomością przy ul. [...] w W., tj. wykonywaniu praw i obowiązków na podstawie umowy dzierżawy części niezabudowanej. Część zabudowaną stanowi nieużywany budynek nieczynnej szkoły. Od powierzchni budynku podatek regulowano wg wartości przewidzianej dla działalności gospodarczej chociaż ani faktycznie, ani potencjalnie taka działalność nie była i nie może być w nim prowadzona (zagrożenie dla życia i zdrowia stosownie do orzeczenia PINB w W., brak zgody właściciela na takie przedsięwzięcie). W konsekwencji podatek od nieruchomości przy ul. [...] dla budynku niewykorzystywanego w działalności gospodarczej powinien być niższy i wyliczony wg stawki podatku dla budynków pozostałych, a powstała nadpłata podatku zwrócona na konto podatnika.

W odpowiedzi na wyjaśnienia Skarżącej, Organ podatkowy pismem z dnia 28.04.2021 r. wezwał Spółkę do przedłożenia decyzji ostatecznej Organu nadzoru budowlanego o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2351) na podstawie której trwale wyłączono budynek z użytkowania w związku z art. la ust 2a pkt 3 u.p.o.L

Przy piśmie z dnia 17.05.2021 r. Spółka przekazała opisane w piśmie z dnia 15.04.2021r. decyzje oraz wyjaśniła, że nie musi dysponować żądaną przez Organ podatkowy decyzją na co, wedle Skarżącej wskazuje przywołany wcześniej wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r.

Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...].07.2021 r. (doręczonym w dniu [...].07.2021 r.) wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2021 r.

W odpowiedzi na wezwanie Organu podatkowego, pismem z dnia 27.09.2021 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. przesłał kalkulację zaliczek na podatek dochodowy za lata 2016 - 2020 pozyskaną od Skarżącej. Jednocześnie poinformował o trwających czynnościach sprawdzających w zakresie podatku dochodowego od osób prawych dotyczących wpłat należnych zaliczek za okres 01.01.2016 - 31.12.2020 r.

W dniu 18.11.2021 r. wezwano Skarżącą do złożenia ewidencji środków trwałych obejmującej okres 2016 - 2021 oraz zestawienia usług obcych zaliczonych w poczet kosztów podatkowych za lata 2016 -2021.

W odpowiedzi Spółka przesłała w dniu 10.12.2021 r. ewidencję środków trwałych oraz zestawienie usług obcych za wskazany w wezwaniu okres.

Decyzją z [...].06.2022r. wydaną w stosunku do Skarżącej, Prezydent W. umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016r. wszczęte postanowieniem z dnia [...].07.2021 r.; odmówił zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2016r. w kwocie 50.643,00 zł.

W odwołaniu zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, a to:

- art. 6, art. 7, art. 7a §1, art. 12, art. 77 § 1 Ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego poprzez dokonanie przez Organ wydający decyzję dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego ustalenia przez Organ stanu faktycznego sprawy,

- art. 1a ust. 2a pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej jako: "u.p.o.l."), poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie, a to uznanie przedmiotowej nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej w sytuacji gdy przedmiotowy budynek nie mógł i nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej z racji jego stanu technicznego, a to z kolei oznacza, iż w stosunku do budynku możliwe jest uzyskanie ostatecznej decyzji organu nadzoru budowlanego nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę lub ostatecznej decyzji organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale zostanie wyłączony budynek, budowa lub ich część z użytkowania,

- art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie pomimo istnienia ku temu przesłanek albowiem nieruchomość położona w W. przy ul. [...], będąca przedmiotem opodatkowania, nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania przez Organ, iż Skarżąca jest podatnikiem od ww. nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] listopada 2023 r. utrzymało w mocy decyzję Organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji SKO stwierdziło, że Organ podatkowy w sposób prawidłowy zastosował tryb określony w art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie deklaracje wpłynęły do Organu podatkowego w dniu 03.02.2021r. tj. przed upływem przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W analizowanej sprawie dotyczącej roku 2016, byłby to zatem koniec roku 2021. Deklaracja wpłynęła do Organu I instancji 03.02.2021r.

SKO wskazało, że w dniu 27.03.2023r. sygn. akt I FPS 2/22 w składzie 7 sędziów Naczelny Sąd Administracyjny podjął następującą uchwałę: "Art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, ze zm.) nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych". Istotne jest, że niezależnie od tego, że uchwała składu siedmiu sędziów NSA jest wiążąca w danej sprawie (art. 187 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), ma ona ponadto tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Mając na względzie stanowisko NSA SKO uznało, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości nie uległ zawieszeniu na okres od 31.03.2020r. do 23.05.2020r., tym samym, przedawnienie zobowiązania podatkowego nastąpiło w dniu 31.12.202Ir. Z uwagi na fakt, iż do końca roku 2021 Organ podatkowy nie wydał decyzji, postępowanie w sprawie określenia wysokości podatku podlega umorzeniu.

Odnosząc się do odmowy zwrotu nadpłaty SKO powołało się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.02.2021r. sygn. akt SK 39/19 oraz art. 1a ust. 1 pkt 3, ust. 2a pkt 3, orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i stwierdziło, że jak wynika z treści decyzji oraz akt sprawy, Organ podatkowy wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o udzielenie informacji, czy w składanych deklaracjach podatkowych za lata 2016 - 2020 Skarżąca zaliczała do kosztów uzyskania przychodu wydatki związane z użytkowaniem nieruchomości położonej przy ul. [...] w W. W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, pismem z dnia 27.09.2021 r. przesłał kalkulację zaliczek na podatek dochodowy za lata 2016 - 2020 pozyskaną od Spółki. Na podstawie tych dokumentów nie sposób ustalić, czy wykazane koszty dotyczyły przedmiotowej nieruchomości.

SKO wskazało, że w dniu 18.11.2021 r. wezwano Spółkę do złożenia ewidencji środków trwałych obejmującej okres 2016 - 2021 oraz zestawienia usług obcych zaliczonych w poczet kosztów podatkowych za lata 2016 -2021. W odpowiedzi Spółka przesłała w dniu 10.12.2021 r. ewidencję środków trwałych oraz zestawienie usług obcych za wskazany w wezwaniu okres. W ewidencji środków trwałych za lata 2016 - 2021 w pkt 1 wykazano: nieruchomość przy ul. [...] o wartości 20.061.000,00 zł (grunt i prawa użytkowania). Z zestawienia usług obcych zaliczonych w poczet kosztów podatkowych w okresie 2016 - 2021 (zgodnie z oświadczeniem Spółki) wynika, iż koszty związane z nieruchomością wyniosły: 09.08. - 31.12.2016r. - 2.000 zł.; 2017r. - 2.000 zł.; 2018r. - 13.911,30 zł.; 2019r. -9.000 zł.; 2020r. - 151,74 zł.; 2021r. - 1.225,70 zł. Jak wynika z treści księgi wieczystej [...] nieruchomość położona przy ul. [...] to nieruchomość zabudowana. Budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości. Nieruchomość ta stanowi własność Spółki (znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy). Jak wynika z odpisu pełnego z KRS Spółki, przedmiotem działalności Spółki jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, przygotowanie terenu pod budowę, kupno - sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wznoszenie kompletnych obiektów budowlanych itp. Cały profil działalności Spółki związany jest z realizacją zamierzeń budowlanych oraz obrotem nieruchomościami.

Organ odwoławczy wskazał, że nieruchomość położona przy ul. [...] w W. jest związana z wykonywaną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Nieruchomość została ujęta w ewidencji środków trwałych i stanowi element prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa, Spółka każdego roku zaliczała w poczet kosztów podatkowych koszty związane z nieruchomością. Również sama Spółka wykazuje do opodatkowania grunt jako związany z działalnością gospodarczą. Nie ma sporu co do tego, iż stan techniczny budynku jest zły, jednakże pomimo upływu wielu lat, Spółka nie uzyskała decyzji na podstawie której trwale wyłączono budynek zużytkowania. W rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją jakiej dotyczy wyrok Trybunału Konstytucyjnego. Przedsiębiorca jest w posiadaniu nieruchomości, wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej. W sytuacji posiadania nieruchomości (w tym budynku), wyłączenie od opodatkowania stawką właściwą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą będzie miało miejsce w sytuacji określonej w art. la ust. 2a pkt 3 u.p.o.1. tj. w sytuacji gdy dla budynku została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351, ze zm.), na podstawie której trwale wyłączono budynek, lub ich części z użytkowania. Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż niezgodne z Konstytucją jest opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej. Organy podatkowe nie są władne prowadzić postępowania wyjaśniającego, z jakich powodów Spółka będąca właścicielem nieruchomości położonej w prestiżowej lokalizacji w W. nie podejmuje działań mających na celu pełne wykorzystanie nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej. Sam ten fakt, nie oznacza, że nieruchomość (budynek) nie może być potencjalnie wykorzystany do prowadzonej działalności. Budynek nie jest wyłączony z użytkowania, powinien zatem podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, o czym wprost stanowi art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 1a ust. 2a pkt. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie, a to uznanie przedmiotowej nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej w sytuacji gdy przedmiotowy budynek nie mógł i nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej z racji jego stanu technicznego, a to z kolei oznacza, iż w stosunku do budynku możliwe jest uzyskanie ostatecznej decyzji organu nadzoru budowlanego nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę lub ostatecznej decyzji organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale zostanie wyłączony budynek, budowa lub ich część z użytkowania,

- art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie pomimo istnienia ku temu przesłanek albowiem nieruchomość położona w W. przy ul. [...], będąca przedmiotem opodatkowania, nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania przez Organ, iż Skarżąca jest podatnikiem od ww. nieruchomości,

b) przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 6, art. 7, art. 7a §1, art. 12, art. 77 § 1 Ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego poprzez dokonanie przez Organ wydający decyzję dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego ustalenia przez Organ stanu faktycznego sprawy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów. Zgodnie natomiast z treścią art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako "p.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Kontrola zaskarżonej decyzji SKO przeprowadzona w zakreślonych wyżej granicach prowadzi do wniosku, że decyzja ta odpowiada prawu.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość odmowy zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 rok.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Zgodzić się bowiem należy ze stanowiskiem wyrażanym w orzecznictwie, że ocena prawidłowości zastosowania przez organ podatkowy norm materialnoprawnych jest możliwa dopiero po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, w wyniku którego ustalony zostanie niebudzący wątpliwości stan faktyczny sprawy (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 23 stycznia 2019 roku, sygn. akt I SA/Op 298/18).

W ocenie sądu niezasadne są poniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania. W pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżąca zarzuca decyzji organu odwoławczego naruszenie przepisów art. 6, art. 7, art. 7a § 1, art. 12 i art. 77 § kodeksu postępowania administracyjnego, podczas gdy organy podatkowe nie orzekały w sprawie niniejszej na podstawie tej ustawy, lecz w oparciu o przepisy ordynacji podatkowej. Zdaniem sądu, wbrew stanowisku skarżącej spółki w sprawie niniejszej nie doszło do naruszenia granic swobodnej oceny dowodów, do której organy są uprawnione na mocy art. 191 ordynacji podatkowej. Przepis ten nakazuje organowi podatkowemu dokonanie oceny wszystkich zebranych dowodów z rozważeniem wiarygodności i mocy dowodowej każdego z nich, a następnie ich uporządkowanie i powiązanie w spójną i logiczną całość. Podkreślić należy, że do naruszenia tego przepisu może dojść wówczas, gdy zostanie wykazane uchybienie podstawowym kryteriom oceny, tj. zasadom doświadczenia życiowego i innym źródłom wiedzy, regułom poprawności logicznej, właściwemu kojarzeniu faktów. W związku z tym, tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub gdy wnioskowanie wykracza poza schematy logiki formalnej albo wbrew zasadom doświadczenia życiowego nie uwzględnia związków przyczynowo skutkowych, przeprowadzona przez organy ocena dowodów może być skutecznie podważona. Skarżąca temu obowiązkowi natomiast nie podołała. Co więcej, w zakresie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy stanowisko skarżącej spółki nie podważało ustaleń poczynionych w toku postępowania. Odmienność stanowiska skarżącej spółki opierała się na innej (niż zaprezentowana przez organ) interpretacji okoliczności faktycznych i obowiązujących przepisów prawa materialnego, o czym będzie mowa w dalszej części niniejszego uzasadnienia. W kontekście omawianego zarzutu skarżącej spółki, zaznaczyć również należy, że w toku postepowania, zgodnie z zasadą oficjalności postępowania (art. 87 § 1 ordynacji podatkowej) został zgromadzony materiał dowodowy wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy. W niniejszej sprawie nie doszło również do naruszenia zasady legalizmu art. 120 ordynacji podatkowej), zasady prawdy obiektywnej (art. 122 ordynacji podatkowej), ani też zasady szybkości postępowania (art. 125 § 1 ordynacji podatkowej).

W ocenie sądu bezzasadne są również podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 2a pkt 3 upol oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 upol. Naruszenie tych przepisów skarżąca spółka wiąże z niezasadnym – w jej ocenie – określeniem wysokości zobowiązania podatkowego także w odniesieniu do budynku znajdującego się na nieruchomości przy ul. [...] w W. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 upol, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty (pkt 1) i budynki (pkt 2). Przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 upol stanowi natomiast, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (które to zastrzeżenie nie ma zastosowania w sprawie). Natomiast z treści art. 5 upol wynika, że od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (ust. 1 pkt. 1 lit. a) oraz budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (ust. 1 pkt 2 lit. b) obowiązuje wyższa stawka podatku od nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 upol, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Natomiast w myśl art. 1a ust. 2a pkt 3 upol, Do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika (co pozostaje w zasadzie poza sporem), że skarżąca spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w W., przy ul. [...], stanowiącej działkę ewidencyjną nr [...] obręb [...], o powierzchni 6 064 m2. Nieruchomość jest zabudowana budynkiem nieczynnej szkoły, o powierzchni użytkowej 3 336,20 m2. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy dla W. w W. prowadzi księgę wieczystą nr [...]

W sprawie nie jest też okolicznością sporną, że ww. budynek znajduje się w złym stanie technicznym. Okoliczność tę potwierdził wprost organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stwierdzając: "Nie ma sporu co do tego, iż stan techniczny budynku jest zły (...)". W związku z takim stanem technicznym budynku, Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydawał kolejne decyzje: w przedmiocie nakazania utrzymania obiektu zlokalizowanego przy ul. [...] w W. w należytym stanie technicznym oraz nakazania zabezpieczenia obiektu przed dostępem osób postronnych (decyzje z [...] października 2006 roku i [...] marca 2007 roku) oraz w przedmiocie nałożenia obowiązku wydzielenia strefy zagrożenia wokół budynku usytuowanego przy ul. [...] w W., wykonania zabezpieczeń uniemożliwiających dostęp osób trzecich do obiektu poprzez wypełnienie otworów okiennych, umieszczenia zawiadomienia o stanie zagrożenia ludzi i mienia (decyzja z [...] września 2013 roku). Następnie decyzją z [...] sierpnia 2015 roku ww. organ odmówił uchylenia decyzji własnej z [...] września 2017 roku).

Na tle przedstawionych okoliczności niniejszej sprawy i w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie ulega wątpliwości, że skarżąca spółka – jako właściciel nieruchomości przy ul. [...] w W. jest podatnikiem podatku od nieruchomości – zarówno w odniesieniu do gruntu, jak i budynku. Zdaniem sądu organy podatkowe prawidłowo również uznały, że w sprawie niniejszej mieć będzie zastosowanie stawka podatku przewidziana dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w pełni prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że sprawie niniejszej nie jest spełniona przesłanka art. 1a ust. 2a pkt 3 upol, na podstawie której możliwe byłoby niezaliczenie budynku dawnej szkoły jako budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wspomniany przepis jednoznacznie wskazuje, że warunkiem takim jest wydanie przez organu nadzoru budowlanego decyzji, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Natomiast w powołanym przepisie prawa budowalnego jest mowa o decyzji nakazującej rozbiórkę obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającej terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. Jak trafnie wskazało SKO, żadna z ww. decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nie odnosi się do takiej kwestii (nakazania rozbiórki budynku dawnej szkoły). Wobec jednoznacznej treści przepisu art. 1a ust. 2a pkt 3 upol nie jest wystarczający sam zły stan techniczny budynku, czy spodziewane uzyskanie decyzji wydanej na podstawie art. 67 ust. 1 prawa budowalnego. Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy nie ma znaczenia "iż stan techniczny nieruchomości jest na tyle krytyczny, iż niemożliwym jest korzystanie z niej bez przeprowadzenia generalnej i kosztownej przebudowy, dlatego uzyskanie takiej decyzji (...) jest niemalże pewne".

Zdaniem sądu, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostają także akcentowane w uzasadnieniu skargi problemy związane z reprezentacją skarżącej spółki i postępowaniem likwidacyjnym. Brak decyzji nakazującej rozbiórkę spornego budynku jest okolicznością obiektywną, a przyczyna takiego stanu rzeczy nie ma znaczenia na tle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Podsumowując powyższe, wbrew stanowisku skarżącej, w sprawie niniejszej nie doszło do naruszenia art. 1a ust. 2a pkt 3 upol.

Zdaniem sądu, nie uzasadnia od odstąpienia od wskazanego wyżej sposobu opodatkowania budynku dawnej szkoły (jako związanego z działalnością gospodarczą) stanowisko wyrażone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 21 lutego 2021 roku w sprawie SK 39/19, na który skarżąca spółka powoływała się w toku postępowania w sprawie. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni zgadza się w omawianym zakresie ze stanowiskiem wyrażanym w orzecznictwie na tle okoliczności analogicznych do okoliczności sprawy niniejszej. W dalszej części uzasadnienia sąd posłuży się w odpowiednim zakresie argumentacją przedstawioną w wyrokach: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 sierpnia 2023 roku, sygn. akt III FSK 1497/22 (powołany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji), Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 stycznia 2024 roku, sygn. akt I SA/Wr 643/23 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 5 marca 202 roku, sygn. akt I SA/Gl 1449/23.

W świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19 (OTK-A 2021/14) za nieprawidłowe należy uznać stanowisko, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub osobę prowadzącą działalność gospodarczą przesądza o związku tej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź Trybunału odnosi się do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. W ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków – niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej – wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą – Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Jednocześnie zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, co prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznał za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji RP. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał upatruje w braku precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów.

Opodatkowanie nieruchomości stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości może zatem nastąpić tylko wtedy, gdy istnieje więź pomiędzy daną działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu, tzn. jeżeli nieruchomość w jakikolwiek sposób jest lub może być wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazać dodatkowo należy, że o uznaniu istnienia związku, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 upol w odniesieniu do innych kategorii podatników niż osoby fizyczne, również decydować będzie faktyczne wykorzystywanie lub potencjalna możliwość wykorzystywania do działalności gospodarczej. Zatem także nieruchomości niewykorzystywane w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej będą opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości, o ile stanowią majątek przedsiębiorstwa osoby prawnej, a więc mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności (zob. B. Pahl, Glosa do Wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, "Przegląd Sejmowy" 2022, nr 6, s. 159-172). Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie już po wyroku TK. Przywołać można chociażby wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2021 r., III FSK 4061/21 i z dnia 31 sierpnia 2023 r., III FSK 1497/22.

W kontekście powyższego powstaje oczywiście problem doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, który - jak wskazał Trybunał - nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r., III FSK 4061/21, Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, zdaniem sądu, związek ten powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej. Grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą lub mogą służyć do prowadzenia działalności gospodarczej tego podmiotu, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol.

W świetle powyższych uwag oraz przedstawionych wyżej okoliczności faktycznych niniejszej sprawy, organy podatkowe prawidłowo oceniły, że budynek dawnej szkoły posadowiony na nieruchomości przy ul. [...] w W. jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skarżąca spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 upol, przy czym związek spornego budynku z działalnością gospodarczą spółki nie zasadza się na samym fakcie jego posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości jego wykorzystania w działalności gospodarczej. Należy podkreślić, co trafnie zaznaczył organ odwoławczy, że jak wynika z odpisu z KRS skarżącej, przedmiotem jej działalności jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, przygotowanie terenu pod budowę, kupno – sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wznoszenie kompletnych obiektów budowlanych itp. Zatem cały profil działalności skarżącej jest związany z realizacją zamierzeń budowlanych i obrotem nieruchomościami.

Jak wynika z informacji przekazanych przez samą skarżącą nieruchomość przy ul. [...] w W. była przez nią wykazywana w ewidencji środków trwałych, m. in. za rok 2016- którego dotyczy postępowanie w niniejszej sprawie. Także w tym roku skarżąca uwzględniała w kosztach podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej koszty związane z przedmiotową nieruchomością.

Z okoliczności niniejszej sprawy wynika, że sporny budynek mógłby zostać wykorzystany w sposób aktywny w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. Z uzasadnienia skargi wynika, że brak takiego wykorzystania ma związek z nieprawidłowym zarządzeniem spółką przez osobę sprawującą funkcję prezesa zarządu we wcześniejszym okresie. Ta okoliczność może stanowić ewentualna podstawę roszczeń odszkodowawczych. Nie uzasadnia jednak opodatkowania budynku w sposób postulowany przez spółkę, w sytuacji, gdy w spornym roku podatkowym istniała potencjalna możliwość aktywnego wykorzystania budynku w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, niezasadny okazał się również podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 upol. Zaskarżona decyzja organu odwoławczego w pełni odpowiada prawu.

Rację należy przyznać także SKO w zakresie umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W analizowanej sprawie dotyczącej roku 2016, byłby to zatem koniec roku 2021.

W dniu 27.03.2023r. sygn. akt I FPS 2/22 w składzie 7 sędziów Naczelny Sąd Administracyjny podjął następującą uchwałę: "Art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, ze zm.) nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych".

Mając na względzie stanowisko NSA należy uznać, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości nie uległ zawieszeniu na okres od 31.03.2020r. do 23.05.2020r., tym samym, przedawnienie zobowiązania podatkowego nastąpiło w dniu 31.12.2021 r.

Reasumując, postępowanie w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości wszczęte postanowieniem z dnia [...].07.2021 r. podlegało umorzeniu z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Do rozpoznania pozostał Organowi tylko wniosek o stwierdzenie nadpłaty, złożony przed upływem terminu przedawnienia

W konsekwencji powyższego, skarga jako bezzasadna, została oddalona na podstawie art. 151 ppsa, o czym sąd orzekł w sentencji wyroku.

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.