Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2452/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 79 par. 2a, art. 81 par. 2 i 3, art. 79 par. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. nr [...]- od [...] do [...], odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym od olejów smarowych w kwocie [...] zł za okres od 1 maja 2004 r. do 17 grudnia 2004 r. W podstawie prawnej powołał m.in. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej O.p.).

Jak wynika z akt sprawy wnioskiem z [...] 2009 r. (nadanym w placówce pocztowej 23 grudnia 2009 r.) firma "A" Sp. z o. o. z siedzibą w K., wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego w B. o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym - od olejów smarowych nabytych wewnątrzwspólnotowo w okresie od 1 maja do 31 grudnia 2004 r. - w kwocie [...] zł. Wniosek oparto na art. 75 § 1 i § 2 pkt 1a, art. 75 § 3 w związku z art. 72 § 1 O.p. oraz art. 2 ust. 4b tiret pierwsze w związku z art. 20 ust. 1 pkt c) Dyrektywy Rady 20031961\JVE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej.

Do wniosku strona złożyła korekty deklaracji AKC-U z kwotą podatku akcyzowego przypadającego do zapłaty w wysokości 0,00 zł.

Po przekazaniu wniosku w trybie art. 170 § 1 O.p. do rozpatrzenia zgodnie z właściwością miejscową, Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem z [...] r. nr [...] - od [...] do [...], działając w oparciu o art. 165a § 1 O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. W uzasadnieniu wskazał, że stosownie do art. 79 § 2 pkt 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania nadpłat tj. od maja do 17 grudnia 2004 r. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i b) oraz pkt 2 lit. a) i b) O.p. po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji. Natomiast zgodnie z art. 73 § 2 pkt 2 O.p. nadpłata powstaje z dniem złożenia deklaracji podatku akcyzowego – dla podatników podatku akcyzowego. Z uwagi na fakt, że strona złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w dniu 23 grudnia 2009 r., a deklaracje AKC-U w dniu 17 grudnia 2009 r. brak jest możliwości wszczęcia postępowania w sprawie z uwagi na upływ 5 letniego terminu do złożenia wniosku.

Zaakcentował też, że z dniem 1 stycznia 2009 r. ustawa z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318) zmieniła brzmienie art. 79, lecz nie zawarto w niej żadnych przepisów przejściowych dotyczących zakresu zastosowania art. 79 § 2 pkt 2 O.p. w brzmieniu nadanym w wyniku nowelizacji. Oznacza to, że do zwrotu nadpłaty powstałej w okresie od 19 maja do 17 grudnia 2004 r. zastosować należy przepisy obowiązujące w tymże dniu. Stąd zasadnym było rozstrzygnięcie organu o odmowie wszczęcia postępowania w oparciu o art. 165a § 1 O.p.

W zażaleniu na to postanowienie strona wniosła o uchylenie wydanego postanowienia w całości, zarzucając:

- naruszenie przepisów dotyczących trybu zwrotu nadpłaty, tj. art. 75 § 1 i § 2 pkt 1a, art. 75 § 3 w związku z art. 72 § 1 O.p. poprzez pozostawienie wniosku o zwrot nadpłaty bez rozpoznania pomimo faktu, że spełniał on wszelkie wymogi warunkujące poddanie go merytorycznej ocenie przez organ podatkowy;

- naruszenie art. 79 § 2 O.p. poprzez błędne ustalenie momentu powstania nadpłaty w podatku akcyzowym od olejów smarowych;

- naruszenie art. 165a O.p. poprzez bezzasadną odmowę uwzględnienia wniosku Spółki o wszczęcie na jego podstawie postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu stwierdziła, że z uwagi na termin złożenia wniosku o zwrot nadpłaty, ocena wniosku powinna zostać dokonana z uwzględnieniem art. 79 § 2 O.p. w brzmieniu nadanym nowelizacją, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. Zgodnie z tym przepisem, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, to jest po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że przysługujące Spółce prawo do wystąpienia z wnioskiem o zwrot nadpłaty nie uległo przedawnieniu. Co więcej - uwzględniając fakt, że dniem złożenia przez Spółkę korekt deklaracji, a tym samym dniem powstania nadpłaty był dzień 18 grudnia 2009 r., zgodnie z regulacją art. 79 § 2 O.p. prawo to przysługiwać będzie Spółce do dnia 31 grudnia 2014 r. Konsekwentnie, za błędny, a zarazem nieuprawniony uznała pogląd organu podatkowego, jakoby w niniejszej sprawie nadpłata w podatku akcyzowym od olejów smarowych powstała z dniem złożenia pierwotnych deklaracji AKC-U.

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, podzielając argumentację tam zawartą.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy tj. naruszenie - art. 79 § 2 O.p., poprzez błędne ustalenie momentu powstania nadpłaty w podatku akcyzowym od olejów smarowych przez przyjęcie, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji pierwotnej w sytuacji, gdy termin ten powinien być liczony nie od dnia złożenia deklaracji pierwotnej, ale od daty złożenia deklaracji korygującej;

2) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

- art. 165 a O.p. poprzez bezzasadną odmowę uwzględnienia wniosku Spółki i wszczęcia na jego podstawie postępowania w sprawie,

- art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p. poprzez brak właściwego uzasadnienia postanowienia,

- art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez brak zastosowania w niniejszej sprawie zasad prowadzenia postępowania wynikających z powołanych przepisów, co wywarło istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu strona podtrzymała całość zarzutów przedstawionych w zażaleniu na rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Zaakcentowała, że spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do zagadnienia, w jakim momencie zaistniała nadpłata w podatku akcyzowym, co pozwala z kolei na ustalenie, czy zachowany został termin określony w art. 79 § 2 O.p. W ocenie strony Dyrektor Izby Celnej w K. całkowicie pominął argumentację Spółki, że wskazany pięcioletni termin należy liczyć od momentu złożenia deklaracji korygującej, gdyż dopiero z tej deklaracji (a nie z deklaracji pierwotnej) wynika fakt zapłaty podatku nienależnego lub w kwocie wyższej niż należna (czyli zaistnienie nadpłaty). Skarżąca Spółka nie zgodziła się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Celnej w K., że w każdej sytuacji nadpłata wynika z deklaracji pierwotnej. A zatem w opinii Spółki z uwagi na termin złożenia wniosku o zwrot nadpłaty, ocena ta powinna zostać dokonana z uwzględnieniem art. 79 § 2 O.p. w brzmieniu nadanym nowelizacją, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r.

Strona podniosła też, że organ odwoławczy w żaden sposób nie odniósł się do treści powołanych przez nią orzeczeń sądów administracyjnych tj. wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1712/09, z 14 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 774/07, z 11 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1511/09.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Powołując się na treść przepisów art. 73, art. 75, art. 78 i art. 79 O.p., zaznaczył, że termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest terminem materialnoprawnym, który nie może być ani odroczony w myśl art. 48 § 1 O.p., ani też przedłużony zgodnie z zapisami art. 50 O.p. Po jego upływie wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie wszczyna postępowania, a jeżeli postępowanie było prowadzone, mimo że wniosek został złożony po upływie terminu, to powinno być ono umorzone. Powołując się na ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych zaznaczył, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, zarówno istnienie obowiązku prawnego, jak powstanie uprawnienia do stwierdzenia nadpłaty, ocenia się w oparciu o stan prawny istniejący w przedziale czasowym, z którym są związane te zdarzenia (wyrok WSA sygn. akt III SA/Wa 1712/09). Powtórzył, że ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw nie zawiera żadnych przepisów przejściowych dotyczących zakresu zastosowania art. 79 § 2 pkt 2 O.p. w brzmieniu nadanym w wyniku nowelizacji. Oznacza to, że w kwestii związanych ze zwrotem nadpłaty powstałej w okresie od 19 maja do 17 grudnia 2004 r. zastosować należy przepisy obowiązujące w tymże dniu. W konsekwencji przepis art. 79 § 2 pkt 2 O.p. ma w rozpatrywanej sprawie zastosowanie tylko w brzmieniu obowiązującym w okresie od 19 maja do 17 grudnia 2004 r.

Nie zgodził się z zarzutem strony, że organ I instancji błędnie ustalił moment powstania nadpłaty w podatku akcyzowym, stwierdzając, iż organ I instancji w kwestii określenia momentu stwierdzenia nadpłaty kierował się brzmieniem art. 73 § 2 pkt .2 O.p .i zasadnie uznał, że skoro strona składała deklaracje AKC-U w okresie od 19 maja do 17 grudnia 2004 r., to w tym też czasie powstała nadpłata.

W odpowiedzi na argument skarżącego, że na gruncie niniejszej sprawy nadpłata w akcyzie od olejów smarowych zaistniała w odniesieniu do Spółki dopiero z chwilą złożenia przez Spółkę deklaracji korygujących (tj. 18 grudnia 2009 r.) dotyczących zobowiązań podatkowych w zakresie akcyzy od olejów smarowych wykazanych pierwotnie w 2004 r. oraz w odniesieniu do przywołanego przez stronę orzecznictwa przytoczył szeroki fragment uzasadnienia wyroku o sygn. akt I SA/Łd 479/07 i zauważył, że strona dokonała jego błędnej interpretacji.

Zaznaczył też, że z akt sprawy wynika, że strona przywołała błędną datę złożenia wniosku zamiast 18 grudnia 2009 r. winna wskazać 23 grudnia 2009 r. (data stempla pocztowego), niemniej jednak w przypadku złożenia zerowych korekt deklaracji nie można mówić o rozpoczęciu biegu terminu, o którym mowa w art. 79 § 2 pkt 2 O.p., co w sposób oczywisty wynika z przywołanego wyżej orzeczenia WSA.

Co do kwestii zarzutu naruszenia art. 165a § 1 O.p. organ podatkowy, cytując jego treść wyjaśnił, że postępowanie nie może być wszczęte, gdy brak w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia żądania w sposób merytoryczny.

Wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem z dnia [...] r. w oparciu o art. 165a § 1 O.p. zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym od olejów smarowych w kwocie [...] zł za okres od 1 maja 2004 r. do 17 grudnia 2004 r., w związku ze złożeniem deklaracji korygujących AKC-U. Analizując zaistniały stan faktyczny zaakcentował, iż firma "A" Sp. z o. o. z siedzibą w K. w dniach 19 maja, 24 maja, 31 maja, 7 czerwca, 14 czerwca, 18 czerwca, 21 czerwca, 28 czerwca, 5 lipca, 13 lipca, 20 lipca, 27 lipca, 2 sierpnia, 16 sierpnia, 19 sierpnia, 14 września, 27 września, 1 października, 8 października, 13 października, 20 października, 4 listopada, 18 listopada, 30 listopada, 8 grudnia, 16 grudnia, 17 grudnia 2004 r. złożyła do Urzędu Celnego w K. deklaracje AKC-U. W związku z powyższym termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 O.p., przysługiwał jej odpowiednio do dnia 19 maja, 24 maja, 31 maja, 7 czerwca, 14 czerwca, 18 czerwca, 21 czerwca, 28 czerwca, 5 lipca, 13 lipca, 20 lipca, 27 lipca, 2 sierpnia, 16 sierpnia, 19 sierpnia, 14 września, 27 września, 1 października, 8 października, 13 października, 20 października, 4 listopada, 18 listopada, 30 listopada, 8 grudnia, 16 grudnia, 17 grudnia 2009 r. A zatem w przedmiotowej sprawie prawo podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło odpowiednio 20 maja, 25 maja, 1 czerwca, 8 czerwca, 15 czerwca, 19 czerwca, 22 czerwca, 29 czerwca, 6 lipca, 14 lipca, 21 lipca, 28 lipca, 3 sierpnia, 17 sierpnia, 20 sierpnia, 15 września, 28 września, 2 października, 9 października, 14 października, 21 października, 5 listopada, 19 listopada, 1 grudnia, 9 grudnia, 17 grudnia, 18 grudnia 2009 r.

W odpowiedzi na zarzuty dotyczące naruszenia art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p. poprzez brak właściwego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia zaznaczył, że są one bezpodstawne. Wskazał, iż organ podatkowy, stosownie do tych przepisów przytoczył okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonał na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy okoliczności, które miały wpływ na odmowę wszczęcia postępowania w trybie art. 165a § 1 O.p. zostały udowodnione, zaś ocena ta nie nosiła cech dowolności. Dodał, iż organ odwoławczy przytoczył przepisy prawa materialnego i procesowego stanowiące podstawę wydania postanowienia, z odniesieniem się do stanu prawnego i faktycznego sprawy. Nie zgodził się ze skarżącym, iż organ II instancji dokonał powierzchownej analizy krajowych regulacji w zakresie prawa ubiegania się o stwierdzenie i zwrot nadpłaty.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze, Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że nie doszło do naruszenia art. 120 O.p. gdyż zaskarżone postanowienie zostało wydane w oparciu o normy prawne rangi ustawowej. W odniesieniu zaś do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. organ odwoławczy stwierdził, że organy podatkowe rozważyły przepisy prawa w zakresie objętym żądaniem strony zawartym we wniosku i w tym zakresie orzekły, czego konsekwencją była odmowa wszczęcia postępowania.

W piśmie procesowym, które wpłynęło do Sądu w dniu [...] 2011 r. pełnomocnik strony podtrzymał zarzuty skargi i zaakcentował, że w świetle przepisów Dyrektywy energetycznej podatek akcyzowy od olejów smarownych został nienależnie zapłacony, stąd wniosek o jego zwrot jest zasadny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje.

Na wstępie należy podkreślić, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Ustalenie, że zaskarżona decyzja (postanowienie) została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (postanowienia) zgodnie z art. 145 § 1 P.p.s.a.

Dokonane w zakreślonych ramach badanie sprawy wykazało, że skarga okazała się zasadna.

Przy czym zaznaczyć trzeba, że Sąd przyjął jako stan faktyczny sprawy stan wynikający z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09).

W pierwszym rzędzie zaznaczyć trzeba, że spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym za okres od maja do grudnia 2004 r. w związku z wnioskiem o zwrot, który wraz z deklaracjami korygującymi został złożony 23 grudnia 2009 r. (data stempla pocztowego).

Przepisy art. 42, art. 55 ust. 1, art. 76 ust. 1 i art. 81 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym nałożyły na podatników prowadzących działalność gospodarczą nabywających wyroby sharmonizowane obowiązek składania deklaracji uproszczonej i zapłaty akcyzy w określonych terminach od zajścia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Strona skarżąca stosując się do tych przepisów składała deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru zgodnie z obowiązującymi przepisami w wyznaczonych terminach w 2004 r. i uiszczała podatek w nich wykazany.

Z kolei wniosek o zwrot nadpłaconego podatku złożyła 23 grudnia 2009 r.

Kwestię nadpłaty reguluje art. 75 O.p. W myśl tego przepisu: Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku (§ 1). § 2. Uprawnienie określone w § 1 przysługuje również: podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli:

a) w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej,

b) w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3, z wyjątkiem deklaracji dotyczącej podatku dochodowego, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek,

c) nie będąc obowiązanymi do składania zeznań (deklaracji), dokonali wpłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (§ 2).

W przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a) i b) oraz w pkt 2 lit. a) i b), podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację) (§ 3).

Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę (§ 4).

Z kolei kwestię postępowania z sprawie nadpłaty stosownie do art. 79 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania nadpłat tj. od maja do 17 grudnia 2004 r. regulował art. 79 O.p., który stanowił, że: postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola (§ 1).

W myśl zaś § 2: Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa:

1) w przypadkach, o których mowa w art. 75 §1, po upływie 5 lat od dnia:

a) pobrania przez płatnika podatku nienależnie lub w wysokości większej od należnej,

b) uprawomocnienia się decyzji o uchyleniu lub zmianie decyzji, na podstawie której płatnik dokonał obliczenia podatku,

c) uprawomocnienia się decyzji o uchyleniu lub zmianie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub o odpowiedzialności podatkowej spadkobiercy,

2) w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit, a) i b) oraz w pkt 2 lit, a) i b) - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji),

3) w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) oraz w pkt 2 lit. c) - po upływie 5 lat od dnia, w którym dokonano wpłaty podatku.

Zgodnie z § 3: "Przepisu 2 pkt 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku".

Przepis art. 79 O.p. został zmieniony z dniem 1 stycznia 2009 r. ustawą z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318) w ten sposób, że: Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola (§ 1).

Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (§ 2).

Przepisu § 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku (§ 3).

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy zgodzić się przyjdzie z organem, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty rozpoczyna się z dniem:

1) pobrania podatku przez płatnika (art. 73 § 1 pkt 2 O.p.,

2) złożenia deklaracji (w tym skorygowanej), w której wykazano i na podstawie, której wpłacono podatek (należność płatnika, inkasenta) nienależny lub zawyżony (art. 75 § 2 pkt 1 lit, a) i b) oraz pkt 2 lit. a) i b) O.p.) i nie ma tu znaczenia data dokonania wpłaty,

3) wpłaty dokonanej przez podatnika (płatnika, inkasenta) nieobowiązanego do składania deklaracji (art. 75 §2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit, c),

4) uprawomocnienia się decyzji o uchyleniu lub zmianie decyzji, w wykonaniu której nastąpiła zapłata podatku przez spadkobiercę lub osobę trzecią bądź płatnik dokonał obliczenia podatku (art. 73 § 1 pkt 5) wygaśnięcie nie jest związane ze stwierdzeniem nieważności decyzji.

Sąd podziela też pogląd, że do wyliczenia kwoty należnego podatku zastosowanie będą miały przepisy materialno prawne obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia prawnego, czyli powstałej nadpłaty.

Przy czym zdaniem Sądu nie podlega żadnej wątpliwości fakt, że nadpłata w niniejszej sprawie powstała w 2004 r., a więc z datą złożenia pierwotnych deklaracji podatkowych i uiszczenia przez stronę - w jej ocenie - nienależnego podatku. Wyliczenie bowiem kwoty należnego podatku, żądanie jej zwrotu czy korekta podlegają reżimowi przepisów o charakterze materialno-prawnym obowiązującym w dacie powstania obowiązku, czy konkretnego zdarzenia prawnego - zarówno co do momentu jego powstania, przedmiotu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej jak i podmiotu.

W kwestii tej podobnie wypowiadał się zarówno Naczelny Sąd Administracyjny jak i Wojewódzkie Sądy Administracyjne. Porównaj wyroki: NSA z 26 lutego 2010 r. sygn. akt I FSK 194/09, czy z 11 marca 2011 r. sygn. akt III SA/ Gl 1816/10 (wszystkie publ.: http://orzeczenia. nsa.gov.pl/doc/).

Odmiennie natomiast przedstawia się kwestia przepisów proceduralnych, zastosowanie tu bowiem mają przepisy obowiązujące w dacie złożenia wniosku strony, tj. w grudniu 2009 r.

W dniu 23 grudnia 2009 r. wobec braku przepisów przejściowych, obowiązywał przepis art. 79 § 2 O.p. po nowelizacji, który stanowił, że: "Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego".

Przypomnieć trzeba, że rozpoznawana sprawa dotyczy nadpłat w podatku akcyzowym, które powstały w okresie od maja do grudnia 2004 r. Mając na uwadze treść art. 70 § 1 O.p., który stanowi, że: "Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku", sporne zobowiązanie przedawniło się z dniem 31 grudnia 2009 r.

Oznacza to, że w momencie złożenia wniosku o zwrot nadpłaty zobowiązanie nie uległo przedawnieniu i wniosek należało rozpoznać.

Wobec uznania zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, Sąd pozostawił dalsze zarzuty skargi bez rozpoznania.

Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym organy podatkowe powinny rozważyć merytoryczne podstawy wniosku o stwierdzenie nadpłaty, od czego się uchyliły w zaskarżonym postępowaniu, błędnie uznawszy, że wniosek ten został złożony po upływie terminu do jego złożenia.

Sąd stwierdził jednocześnie na podstawie art. 152 p.p.s.a., że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądzając od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (w tym [...] zł tytułem zwrotu uiszczonego wpisu sądowego, [...] zł tytułem zwrotu opłaty za czynności doradcy podatkowego i [...] zł tytułem zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa).