Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 431/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 67b
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 września 2023 r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 marca 2023 r. nr 1001-IEW-1.4268.3.2022.8.1009.KM w przedmiocie odmowy umorzenia kar pieniężnych z tytułu urządzenia gier na automatach poza kasynem gry wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 14 marca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania J. L. uchylił decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź - Bałuty z dnia 6 września 2022r. i umorzył postępowanie w części dotyczącej umorzenia opłaty prolongacyjnej z uwagi na jego bezprzedmiotowość, utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika Drugiego Skarbowego Łódź - Bałuty z dnia 6 września 2022r. w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Z dokumentów sprawy wynika, iż pismem z dnia 14 sierpnia 2020 r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łowiczu o umorzenie kar pieniężnych uznając, że zostały niesprawiedliwe nałożone. Wnioskodawca wyjaśnił, iż został ukarany za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Jednocześnie wskazał, iż obecna sytuacja finansowa nie pozwala na spłatę obciążeń. Do wniosku podatnik załączył kserokopie: pierwszą stronę decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 6.09.2018r., nr 1001-IOA.4246.750.2017.6.WT; wyrok NSA z dnia 5.07.2017r., sygn. akt II GSK 947/17; wyrok WSA w Łodzi z dnia 17.04.2018r., sygn. akt Ill SA/Łd 609/17; wyrok WSA w Łodzi z dnia 8.12.2016r., sygn. akt lII SA/Łd 1061/15; postanowienie lI Urzędu Celnego w Łodzi, Referat Dochodzeniowo - Śledczy o umorzeniu śledztwa z dnia 23.03.2016r., sygn. akt PR Ds. [...]; postanowienie Sądu Rejonowego w Ł. z dnia 30.03.2016r., sygn. akt [...].

W odpowiedzi na wezwanie organu do sprecyzowania zakresu wniosku podatnik nadesłał: oświadczeniem o stanie majątkowym osoby fizycznej prowadzącej/nieprowadzącej działalności gospodarczej; formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis; listę przypadków pomocy publicznej otrzymanej przez podatnika; bilans z ksiąg za okresy 1.01.2020 - 31.07.2020 i 1.06.2020 - 31.08.2020; zaświadczenie z dnia 10.09.2020r., wydane przez Biuro Rozrachunkowe [...]; zaświadczenie z dnia 8.09.2020r. wydane przez Spółkę O.."[...]" w Ł.; zestawienie zaległości na dzień 8.09.2020r., wystawione przez C. Sp. z o.o. w S.; trzy pisma z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, I Oddział w Łodzi dot. zwolnienia z opłacania składek na ubezpieczenie społeczne za 3.2020r., 4.2020r., 5.2020r.; dwa zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 6.05.2019r. i z dnia 20.07.2020r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łowiczu, decyzją z dnia 12 listopada 2020 r. odmówił umorzenia zaległości w łącznej wysokości 44.440,10 zł z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Organ odwoławczy decyzją z dnia 12 maja 2021 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łowiczu i przekazał sprawę do rozpatrzenia właściwemu organowi I instancji, tj. Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź – Bałuty.

W odpowiedzi na wezwanie właściwego organu I instancji podatnik nadesłał: wniosek o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych; oświadczenie o stanie majątkowym; oświadczenie o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego; kserokopię aktu notarialnego z dnia 16.06.2021r., Rep. A nr [...]; wydruk z CEiDG; podsumowanie księgi przychodów i rozchodów za okres 1.01.2021r. - 31.07.2021r.; bilans z księgi za okres 1.01.2021r. - 31.07.2021r.; podsumowanie księgi przychodów i rozchodów za okres 1.01.2020r.

31.12.2020r.; bilans z księgi za okres 1.01.2020r. - 31.12.2020r.; listę przypadków pomocy publicznej otrzymanej przez beneficjenta; zaświadczenie lekarskie z dnia 25.08.2021r. z NZOZ Przychodnia Lekarska "[...]"; oświadczenie o nienaruszeniu ograniczeń, nakazów i zakazów w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, ustanowionych w związku z wystąpieniem stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii.

Decyzją z dnia 14 października 2021r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź – Bałuty odmówił stronie umorzenia zaległości z tytułu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Decyzją z dnia 1 kwietnia 2022 r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi.

Decyzją z dnia 6 września 2022 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź – Bałuty odmówił stronie umorzenia zaległości z tytułu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w łącznej kwocie 44.440,10zł wynikających z decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi nr 362000-CKR3.4246.47.2017.LK.MB z dnia 15 grudnia 2017 r. oraz nr 368000-COP-2.4246.67.2017.4 z dnia 5 marca 2018r., wraz z odsetkami za zwłokę i opłatą prolongacyjną.

W odwołaniu od powyższej decyzji J. L. poddał w wątpliwość zasadność nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, stawiając zarzuty decyzjom nakładającym te kary. Podatnik nie zgodził się z organem co do oceny Jego sytuacji zdrowotnej, wskazując na dodatkowe okoliczności rzutujące na aktualną sytuację finansowo-materialną strony tj. chorobę żony i partycypowanie nie tylko w faktycznej opiece ale i w wydatkach związanych z tą opieką.

Przywołaną na wstępie decyzją z dnia 14 marca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w części dotyczącej umorzenia opłaty prolongacyjnej z uwagi na jego bezprzedmiotowość, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

W obszernej argumentacji organ odwoławczy wyjaśnił, iż zgodnie z art. 57 § 1 O.p. oraz § 11 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2021r., poz. 703 ze zm.), opłata prolongacyjna jest naliczana w przypadku wydania decyzji o odroczeniu terminu płatności bądź rozłożeniu na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej, od dnia następującego po dniu, w którym złożono podanie w tej sprawie. Strona wystąpiła zaś o umorzenie zaległości, a nie o ich rozłożenie na raty bądź odroczenie terminu ich spłaty, opłata prolongacyjna nie może być naliczona. Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika jednocześnie, aby na dzień wszczęcia postępowania obciążała podatnika jakakolwiek opłata z tytułu rozłożenia na raty lub odroczenia płatności innych zaległości podatkowych.

W dalszej części organ szczegółowo opisał podejmowane w toku postępowania czynności zmierzające do wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, w tym dokumenty przedłożone przez stronę. Wskazując na zapis art. 67b i art. 67a O.p. organ stwierdził, iż w sprawie nie można mówić o ważnym interesie podatnika, ani interesie publicznym.

Organ odniósł się do złożonego przez skarżącego oświadczenia o stanie majątkowym, wyczerpująco przedstawił analizę deklaracji PIT-36 za lata 2021 i 2022, a także nawiązał do skutecznie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Wskazał również, że istnieje możliwość uregulowania kar pieniężnych poprzez przekazanie do zwrotu nadwyżki kwoty wynikającej z deklaracji VAT-7, która pokryłaby w całości wysokość obciążających podatnika kar pieniężnych. Nie kwestionując, iż skarżący obarczony jest wieloma schorzeniami organ stwierdził, iż podatnik nie przedstawił dokumentacji, z której wynikałoby, że nie może prowadzić działalności, czy innej pracy zarobkowej. Podobnie, wskazując na konieczność opieki faktycznej i finansowej nad żoną, podatnik nie udokumentował swych argumentów w tym zakresie. Organ zwrócił uwagę, iż deklarowane wydatki na bieżące utrzymanie nie znajdują pokrycia w deklarowanych dochodach, nadto strona nie przedstawiła wyczerpująco swej sytuacji, gdyż jak ustalił organ, działając z urzędu, w bazach rejestrowych widnieje zapis wskazujący, iż podatnik jest właścicielem samochodu osobowego, co pozostaje w sprzeczności z dotychczasowymi wyjaśnieniami strony, iż nie posiada żadnego majątku ruchomego, ani nieruchomości.

Zdaniem organu w okolicznościach sprawy nie można także wskazać na zaistnienie przesłanki ważnego interesu publicznego bowiem nie można pominąć okoliczności powstania zaległości, o których umorzenie występuje strona, jak również tego, iż mimo złej sytuacji finansowo-materialnej którą powołuje podatnik, nie korzysta z pomocy społecznej. Organ zaznaczył, iż badając zaistnienie przesłanki interesu publicznego uwzględnia całokształt okoliczności sprawy, a także dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi J. L. zaskarżył decyzję organu odwoławczego w części tj. w zakresie pkt 2 zarzucając naruszenie:

1) art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 O.p. polegające na wydaniu skarżonej decyzji z pominięciem okoliczności związanych z sytuacją osobistą skarżącego, stanem jego zdrowia, faktycznym brakiem możliwości zarobkowania, koniecznością łożenia na leczenie żony, które stanowią podstawę wniosku o umorzenie kar pieniężnych i bezzasadne powoływanie się na okoliczności powstania zaległości, które wbrew stanowisku organu nie miały wpływu na aktualną sytuację życiową zobowiązanego do uiszczenia należności, co świadczy o jedynie pozornym rozpatrzeniu całości materiału dowodowego, wbrew zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu;

2) art. 187 § 1 O.p. poprzez nierozważenie w sposób wyczerpujący całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, w wyniku czego wobec skarżącego nie została umorzona przedmiotowa zaległość pomimo wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika;

3) art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p., polegające na wydaniu zaskarżonej decyzji z zupełnym pominięciem faktu, że skarżący nie mógł uzyskiwać dochodów z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w związku z obostrzeniami wprowadzonymi z uwagi na stan epidemii wirusa Sars-CoV-2;

4) art. 67a O.p. poprzez jego niezastosowanie pomimo tego, że na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uznać należy, że zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika;

5) art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego z uwagi na ogólne stwierdzenie, iż brak płacenia podatków może w konsekwencji spowodować deficyt finansów publicznych, tj. wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, bez przeanalizowania, czy takie okoliczności w niniejszej sprawie zaszły oraz z pominięciem argumentu, iż likwidacja prowadzonej działalności gospodarczej w konsekwencji przyczyni się w ogóle do zaprzestania płacenia podatków;

6) art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Nadto skarżący zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych: poprzez przyjęcie, że brak jest podstaw do przyjęcia, że kryterium zagrożenia egzystencji wobec skarżącego zostało spełnione skoro skarżący opłaca rachunki oraz nie korzysta z pomocy społecznej, gdy skarżący posiada zadłużenie; oraz pominięcie ustalenia, na co choruje żona skarżącego, jakie wydatki ponosi z tego tytułu.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.) dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Tytułem wstępu zaznaczyć należy, iż sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Oceniając zatem stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Zdaniem Sądu z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe zważając na wynikający z przepisu art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy, a oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej, jak też z zasady swobodnej oceny dowodów. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu organu nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów procedury (art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 O.p.), na które wskazała strona w skardze. Zgromadzony materiał dowodowy jest wyczerpujący i poddany został obiektywnej ocenie, z poszanowaniem zasady swobodnej oceny dowodów. Okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem wnikliwej analizy, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podobnie jak ustalenie, iż organ działał w granicach wyznaczonych obowiązującymi przepisami i na ich podstawie. Okoliczność, iż analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego doprowadziła stronę do odmiennych od organu wniosków, nie świadczy o błędach w procedowaniu organu, a przede wszystkim o wadliwym rozstrzygnięciu. Fakt, iż na podstawie tych samych okoliczności sprawy i po analizie tych samych dowodów, w tym dokumentacji medycznej strony, organ doszedł do odmiennych od strony konkluzji, nie świadczy, iż są one nieprawidłowe. Stanowisko wywiedzione przez organ znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, który strona mogła w toku postępowania uzupełniać dążąc do wykazania swych racji. Z możliwości tej strona korzystała oszczędnie, pozostawiając zgłaszane argumenty bez oparcia w odpowiednich dokumentach. Strona winna mieć na uwadze, iż obowiązek dowodowy organu nie jest nieograniczony, a jeżeli podnosi okoliczności na poparcie swych racji, winna na ich poparcie przedłożyć dokumenty je potwierdzające, albowiem organ nie może opierać się wyłącznie na oświadczeniach strony. Organ winien mieć możliwość ich weryfikacji, brak stosownej dokumentacji czyni tę weryfikację niemożliwą.

Podkreślić i wyjaśnić nadto należy, iż przedmiotem kontroli sądowej są wyłącznie zaskarżone rozstrzygnięcia wydane w związku z wnioskiem strony o umorzenie zaległości. Owszem organ przytacza okoliczności warunkujące wydanie tych decyzji, mocą których nałożone zostały na skarżącego kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Niemniej jest to element odpowiedzi na pisma strony, w których skarżący stara się podważyć prawidłowość wydania tych decyzji. Co na tym etapie i w ramach tego postępowania nie jest możliwe. Przypomnieć należy, iż obciążające skarżącego kary pieniężne za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry zostały objęte decyzjami: Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego w Łodzi z dnia 15 grudnia 2017 r., nr 362000- CKR-3.4246.47.2017.LK.MB oraz Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego w Łodzi z dnia 5 marca 2018r., nr 368000- COP-2.4246.67.2017.4. Opisane decyzje były przedmiotem kontroli międzyinstancyjnej. Decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wydane zostały odpowiednio w dniu 15 maja 2018 r. (nr 1001-IOM.4246.12.2018/JM) i w dniu 13 lipca 2018 r. (nr 1001-10A.4246.176.2018.3.BS). I co istotne, opisane rozstrzygnięcia organów administracji publicznej zostały poddane kontroli sądowoadministracyjnej z wynikiem pozytywnym dla organu. Wyrokiem z dnia 16 października 2018 r., sygn. akt III SA/Łd 672/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 15 maja 2018 r. Z kolei wyrokiem z dnia 4 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Łd 789/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 13 lipca 2018 r. Sądowi z urzędu wiadomo, iż obie sprawy zostały rozpoznane na rozprawie, o terminie której skarżący, wbrew temu co obecnie twierdzi, został zawiadomiony. Co więcej orzeczenia są prawomocne. Bez wpływu na sytuację prawną strony w omawianej kwestii pozostaje także argumentacja strony, poparta kserokopiami pism, w tym odpisu postanowienia Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 28 grudnia 2022 r. o umorzeniu dochodzenia wobec podatnika za lata 2012-2013. Przedłożone przez skarżącego kopie dokumentów dotyczą innych spraw, a przede wszystkim, jak w przypadku wskazanego postanowienia o umorzeniu dochodzenia, innych okresów kontroli. Dokumenty te nie mogą zatem odnieść oczekiwanego przez stronę skutku w odniesieniu do decyzji za kolejne lata, za inny okres kontroli. Podobnie orzeczenia sądów wydane w innych sprawach pozostają bez wpływu na ustalenia w niniejszej.

Z uwagi na powyższe skarżący nie może także oczekiwać, co wynika pism procesowych i argumentacji przedstawionej na rozprawie, iż Sąd udzieli, czy wręcz rozstrzygnie aktualnie spór - czy skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry. Sprawy, dotyczące tych kwestii zostały prawomocnie zakończone. Obecnie przedmiotem kontroli sądowej pozostają wyłącznie rozstrzygnięcia zainicjowane przez skarżącego wnioskiem o umorzenie zaległości.

Sąd nie ma przy tym wątpliwości, iż w obrocie prawnym pozostają rozstrzygnięcia nakładające na stronę określone obciążenia publicznoprawne, z których strona nie wywiązała się i są wymagalne, bowiem ustawowy termin ich przedawnienia przypada na dzień 31 grudnia 2023 r. Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tj. Dz. U. 2023, poz. 227) do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. Z kolei zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 O.p.).

Przypomnieć należy, iż przedmiotem kontroli sądowej jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 marca 2023 r., którą Dyrektor uchylił decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź - Bałuty z dnia 6 września 2022 r. i umorzył postępowanie w części dotyczącej umorzenia opłaty prolongacyjnej z uwagi na jego bezprzedmiotowość, utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika Drugiego Skarbowego Łódź - Bałuty z dnia 6 września 2022r. w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Skarżący zaskarżył przywołaną decyzję w części tj. w zakresie, w jakim organ II instancji utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Niemniej, mając na uwadze art. 134 p.p.s.a., Sąd orzekając w granicach sprawy w pełni podziela rozstrzygnięcie organu odwoławczego, także w niezaskarżonej części, albowiem jak wyjaśnił zgodnie z art. 57 § 1 O.p. oraz § 11 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach, opłata prolongacyjna jest naliczana w przypadku wydania decyzji o odroczeniu terminu płatności bądź rozłożeniu na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej, od dnia następującego po dniu, w którym złożono podanie w tej sprawie. Organ odwoławczy dostrzegł, iż skarżący wniósł o umorzenie zaległości podatkowych, a nie o ich rozłożenie na raty bądź odroczenie terminu ich spłaty. A ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby na dzień wszczęcia postępowania obciążała podatnika jakakolwiek opłata prolongacyjna.

Przystępując do oceny merytorycznej niniejszej sprawy nie można pominąć, iż sądy administracyjny nie wydają orzeczeń co do istoty sprawy, lecz badają zgodność zaskarżonego aktu administracyjnego z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego, określającymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami procedury administracyjnej, normującymi zasady postępowania przed organami administracji publicznej. Sąd administracyjny nie rozstrzyga zatem o tym, czy zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych.

A przy tym w sytuacji, jak w niniejszej sprawie, gdy przedmiotem kontroli jest decyzja uznaniowa, zakres sprawowanej przez sąd kontroli decyzji uznaniowych jest znacznie ograniczony. Sprowadza się on zasadniczo do badania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury. Prawidłowe zastosowanie art. 67a O.p. wiąże się bowiem z obowiązkiem ustalenia przez organ podatkowy, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. W konsekwencji organ podatkowy powinien w sposób prawidłowy przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie, by na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Jest zatem obowiązany dokładnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy (art. 122 O.p.), a w szczególności w sposób wyczerpujący zebrać materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.) oraz wszechstronnie i wnikliwie rozważyć całokształt tego materiału (art. 191 O.p.). Dopiero po ustaleniu w sposób właściwy stanu faktycznego sprawy może dokonać prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67a O.p.

Podkreślenia wymaga, iż omawiana instytucja ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanych w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w tym przepisie organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań, czy też nie. Sąd nie ma wpływu na tę ocenę i nie może jej zmienić.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy sprostały powyższym wymogom i nie przekroczyły granic uznania administracyjnego.

Ustawodawca wskazał, iż w przypadku, gdy o udzielenie ulgi w spłacie, opartej na normie prawnej art. 67a O.p. ubiega się przedsiębiorca, zastosowanie ma przepis mówiący o tym, że organ podatkowy może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych: które m.in. nie stanowią pomocy publicznej; stanowią pomoc de minimis - w zakresie na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy, w ramach zasady de minimis; stanowią pomoc publiczną (...) – art. 67b §1 O.p.

Zgodnie zaś z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Przez "interes podatnika" należy rozumieć pewien stan spowodowany najczęściej nadzwyczajnymi, losowymi przypadkami dotyczącymi jego sytuacji, który w konsekwencji powoduje, że nie może on uregulować zaległości podatkowej, przy czym nie jest to katalog zamknięty. Niewątpliwie ważny interes podatnika jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne tego nie potwierdzają.

Z kolei "interes publiczny", to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Pojęcie "interesu publicznego" nie ma więc stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa. Termin "publiczny" oznacza natomiast - dotyczący ogółu ludzi i służący ogółowi, dostępny dla wszystkich.

Mając na uwadze takie rozumienie wspomnianego przepisu organ I instancji stwierdził, a ocenę tę słusznie podzielił organ odwoławczy, iż w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z ważnym interesem podatnika, ani interesem publicznym.

Poddając analizie materiał sprawy w kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika organ ustalił, iż w dniu 6 października 2015 r. skarżący zawarł umowę o rozdzielności majątkowej oraz, że prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe. W oświadczeniu o stanie majątkowym z dnia 27 czerwca 2022r. wśród wydatków podatnik wyszczególnił, że opłaca czynsz/podatek od nieruchomości (8zł), rachunki za prąd (250zł), ogrzewanie, uiszcza opłatę za wodę i kanalizację (200zł), a także za wywóz nieczystości (60zł). Strona wydatkuje środki na dojazdy do pracy (200zł), dojazdy do miejsca leczenia (300zł), zakupuje leki, a także przeznacza środki na leczenie (350zł), wyżywienie (1000zł) oraz ubezpieczenie (45zł). Wnioskodawca wskazał również, że posiada zadłużenie wobec Spółki Ogrodniczo-Pszczelarskiej "[...]" w kwocie 5.135,06 zł, co potwierdza treść zaświadczenia Spółki. Łącznie miesięcznie skarżący przeznacza na swoje utrzymanie ok. 2.500,00 zł. Ponadto, skarżący ponosi wydatki na utrzymanie, opiekę nad chorą żoną, jednak nie wskazał żadnych kwot w tym zakresie. Mając powyższe na uwadze trafnie organ zwrócił uwagę, iż deklarowane przez stronę koszty bieżącego utrzymania nie znajdują pokrycia w deklarowanym dochodzie, gdy jednocześnie podatnik oświadczył, iż jedynym źródłem utrzymania pozostaje dochód uzyskiwany z prowadzonej działalności. Skarżący nie wskazał innego źródła utrzymania, dochodu, co poddaje w wątpliwość rzetelność złożonego oświadczenia, tym bardziej, iż w odwołaniu strona wskazuje na kolejne wydatki, jakie obowiązany jest ponosić, a związane z chorobą żony. Organ poddał analizie dane dotyczące sytuacji finansowej na tym polu i ustalił, iż owszem od 2015 roku podatnik ponosi straty, jednocześnie nie rezygnuje z nierentownej działalności, a przy tym analiza, m.in. deklaracji PIT-36 za lata 2021 i 2022, wskazuje, że skarżący uzyskuje coraz wyższe przychody z prowadzonej działalności gospodarczej oraz, że ponoszone koszty ich uzyskania również rosną. Organ słusznie wywiódł, iż skala działalności wzrasta, a analiza składanych deklaracji VAT-7, ujawniła kwotę nadwyżki do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, wg ww. deklaracji za styczeń 2023r. jest to kwota 49.951,00 zł, która pokryłaby w całości obciążające kary pieniężne. Organ nie pominął argumentów strony opartych na sytuacji zdrowotnej podatnika, jednakże słusznie dostrzegł, iż na poparcie tej argumentacji strona przedłożyła jedynie zaświadczenie lekarskie, z którego jednocześnie nie wynika aby stan zdrowotny podatnika uniemożliwiał prowadzenie działalności gospodarczej, czy podjęcie innej pracy zarobkowej. Organ nie kwestionuje problemów zdrowotnych strony, podobnie jak żony skarżącego, i wydatków ponoszonych z tych tytułów, jednakże jak wskazał nie może swych rozstrzygnięć, stanowiących wyłom od zasady powszechności ponoszenia przez obywateli ciężarów i świadczeń publicznoprawnych, opierać, jak oczekiwałby tego podatnik, jedynie na oświadczeniach podatnika. Organ winien dysponować dokumentacją, na podstawie której byłby w stanie tego rodzaju oświadczenia zweryfikować.

Organ zwrócił nadto uwagę, iż wg informacji pozyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łowiczu prowadzone jest wobec skarżącego skuteczne postępowanie egzekucyjne. Na dzień 13 marca 2023 r. stan zadłużenia z tytułu obciążających stronę kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wynosił 29.282,48 zł, co zdaniem organu świadczy, iż podatnik posiada środki pieniężne, które są pozyskiwane w toku postępowania egzekucyjnego na spłatę obciążających kar pieniężnych. Posiadania nadwyżki środków pieniężnych, które są egzekwowane przymusowo w toku postępowania egzekucyjnego skarżący nie ujawnił w tym postępowaniu, podobnie jak widniejącego w rejestrach urzędowych majątku w postaci samochodu osobowego.

W okolicznościach niniejszej sprawy Sąd podziela ocenę organu wyprowadzoną po analizie obszernego materiału dowodowego, iż mamy do czynienia z ważnym interesem podatnika. Organ poddał analizie wszystkie argumenty strony, w tym przedkładane dokumenty, miał przy tym na uwadze, iż część z oświadczeń strony nie znajduje odzwierciedlenia w materiale sprawy. Uwzględniając zasadę powszechności opodatkowania wynikającą z art. 84 Konstytucji RP, oparcie rozstrzygnięcia jedynie na oświadczeniu strony stawiałoby takiego podatnika w korzystniejszej sytuacji. To z kolei naruszałoby interes społeczny. Konstytucyjna zasada powszechności opodatkowania nie może być rozumiana i w ten sposób, że ciężary podatkowe ponoszą jedynie osoby, które są cieszą się dobrym stanem zdrowia i są zadowolone ze swojej dobrej sytuacji finansowej, natomiast pozostali mogą skutecznie ubiegać się o umorzenie zaległości podatkowych. Sytuacja zdrowotna sama w sobie nie może jednak oznaczać wyłączenia powinności ponoszenia ciężarów fiskalnych. Ważna jest ogólna sytuacja finansowa, majątkowa i rodzinna osoby ubiegającej się o ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Uwzględniając poczynione ustalenia, podjęta na ich podstawie ocena organu co do braku ważnego interesu podatnika zasługuje na aprobatę

Podobnie stanowisko organu, co do braku interesu publicznego uzasadniającego uwzględnienie wniosku skarżącego. Trafnie wskazał organ, że zaległości wnioskodawcy nie powstały w wyniku nadzwyczajnych, losowych okoliczności niezależnych od sposobu postępowania strony. Skarżący domagając się umorzenia zaległości podatkowych winien brać pod uwagę, że są one wypadkową podejmowanych przez podatnika działań związanych z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry, które finalnie doprowadziły do obciążeń finansowych. Przedmiotowe zaległości nie zostały wygenerowane np. skutkiem oczywistych przeoczeń, czy błędów w rozliczeniu podatkowym. Nadto jak wynika z akt sprawy skarżący nie podejmował żadnych działań zmierzających do wywiązania się z obowiązku uregulowania zaległości, a jednocześnie wystąpił o najdalej idącą w skutkach formę ulgi. Strona stara się kwestionować zasadność i prawidłowość samego nałożenia kary pieniężne, co jak już zostało opisane, na tym etapie nie jest możliwe. W tych okolicznościach zdaniem Sądu zasadnie organy uznały, że przesłanka interesu publicznego także nie została spełniona, a przyznanie stronie skarżącej wnioskowanej ulgi podatkowej stanowiłoby naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równego traktowania wszystkich podatników. Ponadto jednym z aspektów badania występowania w sprawie interesu publicznego, jest również ocena skutków fiskalnych, które w przypadku przyznania tej najbardziej radykalnej ulgi podatkowej dla budżetu oznaczają bezpowrotną rezygnację z należnych kwot. Dzięki powszechności obowiązku podatkowego zapewnione są stałe wpływy środków do budżetu, które przeznaczane są na zaspokojenie różnych potrzeb ogólnospołecznych, w tym funkcjonowanie służby zdrowia, wypłacanie świadczeń społecznych, zasiłków itp.

Wprawdzie dopiero na etapie skargi strona wskazała na trudności spowodowane rozprzestrzenianiem wirusa SARS-CoV-2, jednak wyjaśnić należy, iż umorzenie zaległości podatkowych wszystkim podatnikom z uwagi na wprowadzone ustawowo ograniczenia w działalności, w tym gospodarczej, doprowadziłoby do braków środków i możliwości gminy wywiązywania się z powierzonych jej zadań w stosunku do całości społeczności lokalnej i jej niezbędnych potrzeb. Fakty te są znane powszechnie i nie wymagają specjalnych dowodów.

Jednocześnie, ewentualna zmiana stanu faktycznego, czy dodatkowa argumentacja może być podstawą złożenia nowego wniosku. W sprawach dotyczących przyznawania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych nie obowiązuje zasada powagi rzeczy osądzonej, w wypadku zmiany sytuacji skarżącego możliwe jest wystąpienie z ponownym wnioskiem o przyznanie ulgi. Adresatem takiego wniosku będzie organ podatkowy pierwszej instancji, który w takim przypadku zobowiązany będzie do ponownego przeanalizowania sytuacji strony pod kątem występowania przesłanek określonych w przepisach art. 67a § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn. akt I OSK 790/14).

Z tych wszystkich względów, Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postepowania sprowadzają się w istocie do odmiennej oceny tego samego stanu faktycznego, jednakże fakt, iż na podstawie tych samych okoliczności sprawy i po analizie tych samych dowodów, organ doszedł do odmiennych od strony konkluzji, nie świadczy, iż są one nieprawidłowe. Stanowisko wywiedzione przez organ znajduje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, który strona mogła w toku postępowania uzupełniać dążąc do wykazania swych racji.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

Ake.