Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SAB/Wa 83/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
658
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Stwierdzono bezczynność organu - art. 149 §1a ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: 141 par. 1 pkt 1, art. 139 par. 1 i par. 3
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Konrad Aromiński, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Cichoń, sędzia WSA Dariusz Czarkowski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 marca 2024 r. sprawy ze skargi K. sp. z o.o. z siedzibą w K. na bezczynność Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. w przedmiocie rozpoznania odwołania od decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r. 1) stwierdza, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. dopuściło się bezczynności w zakresie rozpoznania odwołania K. sp. z o.o. z siedzibą w K. od decyzji Burmistrza Gminy B. z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...]; 2) stwierdza, że bezczynność nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa; 3) odmawia przyznania od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz K. sp. z o.o. z siedzibą w K. sumy pieniężnej we wnioskowanej wysokości; 4) zobowiązuje Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. najdalej w terminie 14 dni od otrzymania odpisu prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi niniejszej sprawy, do wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r.; 5) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz K. sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 8 kwietnia 2016 r. K. Sp. z .o.o. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") reprezentowana przez doradcę podatkowego M.G. wniosła do Burmistrza Gminy B. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości uiszczonym przez Spółkę za 2015 r., składając jednocześnie korektę deklaracji oraz opisując metodologię korekty podatku. Spółka wskazała, że składając pierwotną deklarację podatkową błędnie zakwalifikowała w całości instalacje wskazane w pkt 1 uzasadnienia wniosku do kategorii "budowli" w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.L Spółka uznała, że miała obowiązek zadeklarować w ramach wartości budowli wyłącznie "zewnętrzne" części i elementy instalacji, tj. znajdujące się poza obrębem budynków. Natomiast części instalacji znajdujące się wewnątrz budynków powinny być kwalifikowane przez Spółkę jako element budynków, które podlegają opodatkowaniu na podstawie ich powierzchni.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. Burmistrz Gminy B. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2015 r. w żądanej kwocie 476.632 zł.

Pismem z dnia 15 lutego 2021 r. Skarżąca wniosła odwołanie, które pismem z dnia 1 marca 2021 r. zostało przekazane przez Burmistrz Gminy B. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W.

Pismem z dnia 30 sierpnia 2023 r. Skarżąca wniosła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. ponaglenie na rozpatrzenie sprawy przez SKO.

W skardze na bezczynność do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o:

1) wydanie decyzji w postępowaniu przez SKO bez zbędnej zwłoki, tj. uwzględnienie skargi w trybie autokontroli na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 zwanej dalej P.p.s.a.);

2) uwzględnienie przez Sąd skargi na bezczynność SKO i zobowiązanie SKO do załatwienia przedmiotowej sprawy (wydania decyzji w postępowaniu) w określonym przez Sąd terminie, w przypadku niezałatwienia sprawy przez SKO trybie autokontroli (art. 149 § 1 pkt 1 P.p.s.a.);

3) stwierdzenie, że SKO dopuściło się bezczynności (art. 149 § 1 pkt 3 P.p.s.a.);

5) przyznanie od SKO na rzecz Spółki sumy pieniężnej w wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 PPSA (art. 149 § 2 P.p.s.a.);

6) zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że dniu 15 lutego 2021 r. Spółka wniosła do SKO odwołanie. Odwołanie wraz z aktami sprawy zostało przesłane do SKO pod koniec lutego 2021 r. W dniu 11 maja 2021 r., po upływie ustawowych 2 miesięcy od wniesienia odwołania, Spółka wysłała do SKO wniosek o przyspieszenie rozpatrzenia sprawy, który został kompletnie zignorowany przez SKO. W szczególności SKO nie wykonało obowiązku z art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy na podstawie art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej. Po ponad 11 miesiącach SKO wysłało do Spółki wezwanie z dnia 24 czerwca 2022 roku z prośbą o dostarczenie projektu technicznego budynku Spółki, w którym zostały zlokalizowane sporne instalacje, bądź innego dokumentu z dokumentacji projektowej, z której wynika, w jakie instalacje/urządzenia/linie został wyposażony budynek, gdy został wybudowany, a także ww. dokumentów dotyczących rozbudowanych instalacji/urządzeń/linii. Dokumenty na pendrive zostały przesłane do SKO w dniu 7 lipca 2022 r. Kolejno, po 6 miesiącach, 13 grudnia 2022 r. Spółka otrzymała kolejne wezwanie z SKO do przesłania pendriva (pamięci USB) oraz jego zawartości w formacie możliwym do otworzenia w systemie WINDOWS, twierdząc, że przesłany przez Spółkę w lipcu pendrive jest w formacie niemożliwym do odczytu. 15 grudnia 2022 r. pomimo prób kontaktu telefonicznego, Spółka wysłała pismo z wyjaśnieniem technicznych kwestii dotyczących otwarcia danych na pendrive. Na pismo to Spółka nigdy nie otrzymała odpowiedzi od SKO. Natomiast pismem z dnia 22 lutego 2023 roku SKO ponownie wezwało Spółkę żądając przesłania dokumentacji projektowej lub opisu popartego dokumentami, z których wynikałoby, w jakie instalacje/urządzenia/linie został wyposażony budynek, gdy został wybudowany. 30 marca 2023 roku Spółka wysłała odpowiedź wskazując, że ze względu na historię budynku fabryki, sięgającą prawie 150 lat wstecz, liczne przebudowy i rozbudowy za czasów, kiedy obiekt był we własności poprzednich właścicieli, Spółka nie jest w posiadaniu, ani nie jest w stanie ustalić w jakie instalacje / urządzenia / linie / był wyposażony budynek fabryki w momencie jego pierwotnego wybudowania, czyli w 1880 roku. Od czasu tej odpowiedzi z 30 marca 2023 r. w sprawie nie dzieje się absolutnie nic. W dniu 30 sierpnia 2023 r. Spółka wniosła ponaglenie na postępowanie do Prezesa SKO (kopia pisma załączona do niniejszej skargi). Od wniesienia odwołania w lutym 2021 r. minęło już 2,5 roku, a sprawa jak dotąd nie zakończyła się wydaniem decyzji. Wezwania SKO dotyczą informacji, które nie mają wpływu na wynik sprawy, więc nie mogą być uznane za podjęcie merytorycznego postępowania w sprawie. W toku postępowania SKO nigdy nie zawiadomiło Spółki o niezałatwieniu sprawy w terminie i nie wskazało nowego terminu załatwienia sprawy. SKO nie wyjaśniło również nigdy uzasadnienia dla niezałatwienia sprawy w ustawowym terminie dwóch miesięcy od dnia wniesienia odwołania przez Spółkę.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o oddalenie skargi oraz wyjaśniło, że w przedmiotowej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. orzekało już dwukrotnie uchylając decyzję Organu podatkowego I instancji, wskazując na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego w znacznej części. Decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. Burmistrz Gminy B. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2015 r. w żądanej kwocie. Odwołaniem z dnia 15 lutego 2021 r. Spółka zaskarżyła ww. decyzję. Odwołanie wraz z aktami sprawy zostało przekazane Kolegium pismem z dnia 01.03.2021 r. (data wpływu 08.03.2021 r.). Od tego czasu Kolegium rozpatruje przedmiotową sprawę i mimo oporu skarżącej Spółki w udzielaniu odpowiedzi na wezwania oraz wątpliwości Skarżącej co do wszelkich zadawanych jej pytań, stara się zgromadzić wszechstronny materiał dowodowy, który podda wnikliwej ocenie i w oparciu o nią zakończy przedmiotową sprawę rozstrzygnięciem merytorycznym. Kolegium zaznacza przy tym, że zagadnienie możliwości opodatkowania budowli w budynku jest zagadnieniem trudnym i złożonym, a w konsekwencji jego rozpatrzenie w terminie przewidzianym ustawą nie jest możliwe.

Kolegium zwróciło przy tym uwagę na ilość wezwań wysyłanych do Spółki od kwietnia 2022 roku oraz charakter oraz zawartość merytoryczną odpowiedzi Spółki. Nie jest także tak, jak błędnie twierdzi pełnomocnik Skarżącej w skardze, że "wezwania SKO dotyczą informacji, które nie mają wpływu na wynik sprawy", gdyż to Kolegium na podstawie analizy akt sprawy oraz orzecznictwa sądów administracyjnych decyduje, jakie informacje są mu niezbędne do rozstrzygnięcia. Spółka zaś już od momentu przesyłania dokumentacji projektowej Kolegium (również na jego wezwanie) stawia w wątpliwość jego możliwości co do jej analizy, wskazując już na wydaną w sprawie opinię techniczną, choć w rzeczywistości ww. opinia podlega, jak każdy inny materiał dowodowy, ocenie organu odwoławczego. Aktualnie w sprawie zostaną wysłane kolejne (w nadziei także Kolegium) ostatnie już wezwania do strony i po uzyskaniu odpowiedzi, Kolegium zakończy ją rozstrzygnięciem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W ramach tej kontroli sądy orzekają w sprawach skarg na bezczynność organów między innymi wówczas, gdy te zobowiązane są do wydania decyzji administracyjnych. Stosownie bowiem do art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. sprawowana przez sądy administracyjne kontrola administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a.

Istota sporu pomiędzy stroną skarżącą oraz SKO ogniskuje się wokół tego, czy organ pozostaje w bezczynności w sprawie rozpatrzenia odwołania Skarżącej od decyzji Burmistrz z [...] stycznia 2021 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku do nieruchomości za 2015 r.

Bezczynność organu ma miejsce wówczas, gdy w ustawowym terminie organ nie podjął żadnych czynności w sprawie lub postępowanie takie wprawdzie prowadził, ale nie zakończył go - mimo istnienia ustawowego obowiązku - wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub innego aktu, nie podjął też stosownej czynności. Skarga na bezczynność dopuszczalna jest niezależnie od powodów, dla których dany akt lub czynność nie zostały podjęte, w szczególności bez względu na to, czy przyczyna tej opieszałości jest zawiniona, czy też nie (por. m. in. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005r., s. 86). Zatem problem oceny, czy skarga na bezczynność jest zasadna, sprowadza się do udzielenia odpowiedzi twierdzącej na dwa pytania: po pierwsze, czy organ miał prawny obowiązek dokonania czynności i – po drugie – czy obowiązku tego nie wykonał w terminie. Wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy skarga na bezczynność SKO mogła być wniesiona, gdyż dotyczy ona sytuacji określonej w pkt 1 art. 3 § 2 p.p.s.a., tj. zarzucana bezczynność organu polega na niewydaniu decyzji przez organ odwoławczy. Przypomnieć należy, że zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a, zaś w pkt 1 mowa jest o kontroli decyzji administracyjnych. W razie bezczynności (przewlekłości) w sprawach podatkowych, przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego wymagane jest wniesienie ponaglenia, o którym mowa w art. 141 Ordynacji podatkowej. Takie ponaglenie nie jest jednak konieczne w sytuacji, kiedy skarga dotyczy bezczynności (przewlekłego prowadzenia postępowania) organu wyższego stopnia (organu odwoławczego), jakim jest m.in. samorządowe kolegium odwoławcze. W przypadku uchybienia terminów do rozpoznania środków zaskarżenia przez samorządowe kolegium odwoławcze w sprawach podatkowych środek prawny w postaci ponaglenia, o którym mowa w art. 141 § 1 pkt 1 O.p. nie przysługuje. W wypadku bowiem tego organu nie można wskazać organu wyższego stopnia, do którego można by skierować ponaglenie. Tym samym środek ten nie mógł być wykorzystany w przypadku złożenia skargi na bezczynność Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. w sprawie rozpatrzenia odwołania. Toteż w sprawie nie ma żadnego znaczenia prawnego z perspektywy dopuszczalności wniesienia skargi na bezczynność, złożenie przez Spółkę ponaglenia do SKO, co zostało przez nią uczynione. Zasady rozstrzygania przez sąd w sprawach, w których zarzucona została bezczynność, względnie przewlekłość postępowania, uregulowane zostały w art 149 p.p.s.a. Zgodnie z treścią § 1 tego artykułu, sąd uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a: 1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; 2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; 3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Jednocześnie – zgodnie z treścią art. 149 § 1a p.p.s.a. – sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Jak natomiast stanowi art. 149 § 2 p.p.s.a., sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1, może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6. W aktualnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że wykładnia i zastosowanie art. 149 p.p.s.a. wymaga uwzględnienia celu zmian jakie zostały dokonane ustawami: 1) z dnia 3 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (która weszła w życie z dniem 11 kwietnia 2011 r.), 2) z dnia 20 stycznia 2011 r. o odpowiedzialności majątkowej funkcjonariuszy publicznych za rażące naruszenie prawa (która weszła w życie z dniem 17 maja 2011 r.) oraz 3) z dnia 25 marca 2011 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (która weszła w życie z dniem 12 lipca 2011 r.).

Ratio legis tych zmian jest rozszerzenie środków przeciwdziałania bezczynności organu i przewlekłemu prowadzeniu postępowania administracyjnego oraz naruszaniu przez organ administracji terminów załatwienia spraw, a także umożliwienie efektywnego dochodzenia przez stronę postępowania odszkodowania za poniesioną szkodę od organu administracji z tytułu niewydania orzeczenia lub decyzji z naruszeniem prawa oraz ponoszenia przez funkcjonariuszy publicznych odpowiedzialności majątkowej za zaniechania prowadzące do wyrządzenia szkody na skutek rażącego naruszenia prawa. Prawidłowa wykładnia art. 149 p.p.s.a. nie może zostać przeprowadzona w oderwaniu od celów tych zmian (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lipca 2012 r., sygn. akt II OSK 1360/12). Z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ ten nie podjął żadnych czynności lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, ale – mimo istnienia ustawowego obowiązku – nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia czy też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Ponadto, dla dopuszczalności skargi na bezczynność nie ma znaczenia okoliczność, z jakich powodów określony akt nie został podjęty lub czynność nie została dokonana, a w szczególności czy bezczynność organu spowodowana została zawinioną lub niezawinioną opieszałością organu w ich podjęciu lub dokonaniu. Okoliczności, jakie spowodowały zwłokę organu oraz jego działania w toku rozpoznawania sprawy (jak też zaniechania) oraz stopień przekroczenia terminów będą miały natomiast znaczenie przy ocenie sądu, czy stwierdzona bezczynność miała charakter kwalifikowany, tj. czy była ona rażąca w rozumieniu art. 149 § 1 zdanie drugie p.p.s.a., czy też nie.

Przenosząc powyższe uwagi natury ogólnej na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że w dacie wniesienia przez Skarżącą skargi datowanej na dzień 16 października 2023 r. (wpływ do SKO 18 października 2023 r.), SKO pozostawało w bezczynności. Jak to bowiem wynika zarówno z odpowiedzi na skargę, jak i z akt administracyjnych do dnia orzekania przez Sąd w przedmiotowej sprawie, decyzja nie została wydana. Zatem w dacie złożenia skargi w niniejszej sprawie SKO nie dopełniło ciążącego na nim obowiązku załatwienia sprawy, co oznacza, że pozostawało w bezczynności. Wskazać należy, że Ordynacja podatkowa zobowiązuje organy podatkowe do załatwienia sprawy bez zbędnej zwłoki. Zgodnie z treścią 139 § 1 Ordynacji podatkowej, załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. W myśl art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Do terminów określonych w art. 139 § 1-3 Ordynacji podatkowej nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. Zgodnie z treścią art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu.

Przekroczenie wskazanych wyżej terminów oznacza stan bezczynności zaskarżalnej do sądu administracyjnego. Jak wynika z akt sprawy i co pozostaje poza sporem, Burmistrz Gminy B. [...] stycznia 2021 r. wydał decyzję odmawiającą stwierdzenia wobec Spółki nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r. Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji w ustawowym terminie w dniu 15 lutego 2021r. SKO otrzymało akta sprawy wraz z odwołaniem w dniu 8 marca 2021 r. A do dnia orzekania w sprawie tj. 6 marca 2024 r., decyzja nie została wydana. A zatem sprawa w drugiej instancji toczy się od ponad dwóch lat. Organ podejmował w niej jedynie czynności w przedmiocie wezwań strony do przedłożenia stosownej dokumentacji mającej w ocenie organu wpływ na rozstrzygnięcie. Z akt niniejszej sprawy nie wynika, aby zaistniały podstawy prawne do tego, aby decyzja nie została wydana w terminie określonym w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że SKO dopuściło się naruszenia tego przepisu, podobnie jak i art. 140 § 1, art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 tej ustawy. We wskazanych okolicznościach, w ocenie Sądu, nie zachodzą wątpliwości co do tego, że SKO dopuściło się bezczynności w niniejszej sprawie. Wobec powyższego w punkcie czwartym wyroku sąd, na podstawie art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zobowiązał SKO do wydania decyzji najdalej w terminie 14 dni od dnia otrzymania odpisu prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi.

Dalszych rozważań wymaga podjęcie oceny, czy w sprawie doszło ze strony SKO do rażącego naruszenia prawa. W tym miejscu należy wyjaśnić, że dla stwierdzenia, że bezczynność organu miała charakter kwalifikowany nie jest wystarczające samo przekroczenie przez organ ustawowych terminów załatwienia sprawy, co niewątpliwie miało miejsce w niniejszej sprawie. Jak wskazał bowiem NSA w postanowieniu z 27 marca 2013 r. (sygn. akt II OSK 468/13): "długość trwania przewlekłości postępowania nie jest prymarną przesłanką przemawiającą za uznaniem, że rażąco narusza ono prawo". Kwalifikacja naruszenia jako rażące, musi posiadać pewne dodatkowe cechy w stosunku do stanu określanego jako zwykłe naruszenie. Dlatego też wspomniane przekroczenie musi być znaczne i niezaprzeczalne, nadto oczywiście pozbawione jakiegokolwiek racjonalnego uzasadnienia (por. wyrok NSA z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I OSK 675/12). W konsekwencji, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że rażącym naruszeniem prawa jest stan, w którym wyraźnie, ewidentnie, bezdyskusyjnie i drastycznie naruszono treść obowiązku wynikającego z przepisu prawa, czy inaczej, że każda bezczynność jest naruszeniem prawa, ale już nie każde postępowanie dotknięte bezczynnością nosi cechy rażącego naruszenia prawa. Przedstawiciele judykatury także podnoszą, że o rażącym naruszeniu prawa można mówić, gdy zwłoka w załatwieniu sprawy jest znaczna i jest efektem działań (zaniechań) organów, które można zinterpretować jako unikanie podejmowania rozstrzygnięcia, bądź lekceważenie praw stron domagających się czynności organu, które to czynności organ prowadzi w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (zob. wyrok NSA z 23 października 2013 r., sygn. akt I OSK 1181/13). Zdaniem Sądu, w sprawie taka sytuacja jednak nie miała miejsca. Wprawdzie, SKO znacznie przekroczyło termin do załatwienia sprawy wynikający z powyżej omówionych przepisów Ordynacji Podatkowej. Niemniej, sam długi czas rozpatrywania odwołania – jak wynika z powyższych rozważań – nie prowadzi w sposób automatyczny do wystąpienia także rażącego naruszenia prawa. Należy spostrzec, że SKO podejmował czynności zmierzające do wydania merytorycznego rozstrzygnięcia. Dwa razy wystosowane zostały wezwania do strony skarżącej w celu przedłożenia dokumentów mających wpływ na ostateczny wynik sprawy. Z uwagi na jej skomplikowany charakter oraz podejmowane przez organ czynności nie można wobec tego stwierdzić, że przekroczenie terminu w sposób ewidentny nie mało żadnego racjonalnego uzasadnienia. Zatem, o ile przekroczenie terminu zaistniało, o tyle stan bezczynności w związku z działaniami podejmowanymi w tym czasie przez SKO, nie uzasadnia przyjęcia, że zwłoka miała charakter kwalifikowany, tzn. bezczynność miała cechy rażącego naruszenia prawa.

Strona skarżąca wniosła również o przyznanie od SKO na jej rzecz sumy pieniężnej w wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a. (z art. 149 § 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 149 § 2 p.p.s.a. sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1 - to znaczy m.in. w przypadku uwzględnienia skargi na bezczynność - może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a.. Przepis ten ma charakter akcesoryjny i fakultatywny, na co wskazuje użycie w nim wyrażenia "Sąd (...) może ponadto" - decyzję w tej kwestii pozostawia się uznaniu Sądu. Przyznanie sumy pieniężnej jest środkiem prawnym o mieszanym charakterze: prewencyjno-represyjno-kompensacyjnym (J.P. Tarno, M.A. Król, Przyznanie sumy pieniężnej jako środek dyscyplinowania w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego 2019, z. 1, s. 16) - przy czym na plan pierwszy wysuwa się funkcja prewencyjna: "w postępowaniu sądowoadministracyjnym przyznanie skarżącemu sumy pieniężnej jest przede wszystkim środkiem dyscyplinującym, mającym w założeniu zmusić organ do działania zgodnego z prawem" (tamże, s. 22). Sąd podejmuje w tym względzie decyzję "stosownie do okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy oraz celów, które zdaniem sądu powinno osiągnąć wydawane w sprawie orzeczenie" (tamże, s. 20). Uwzględnienie skargi na bezczynność nie pociąga za sobą konieczności przyznania Skarżącemu sumy pieniężnej. Suma pieniężna przyznawana jest w niektórych - szczególnych (kwalifikowanych) - przypadkach bezczynności. Podejmując rozstrzygnięcie w kwestii przyznania stronie skarżącej sumy pieniężnej, sąd administracyjny powinien mieć na względzie: 1) stopień naruszenia prawa przez organ administracyjny (funkcja represyjna); 2) efektywność jego zastosowania, a więc wyrządzenie organowi określonej dolegliwości finansowej w celu przymuszenia go do wykonania czynności (funkcja prewencyjna); i 3) zasadność wynagrodzenia stronie cierpień i niedostatków związanych z pozostawaniem przez organ administracji w bezczynności (funkcja kompensacyjna) (por. wyroki NSA dotyczące niewykonania wyroku sądowego: z dnia 11 maja 2018 r., sygn. akt I OSK 2230/17, z dnia 21 sierpnia 2019 r., sygn. akt I OSK 263; z dnia 11 marca 2022 r., sygn. akt I OSK 2209/21). Przyjmując powyższą perspektywę, Sąd nie znalazł w tej sprawie dostatecznych powodów, by przyznać Skarżącemu sumę pieniężną. W rozstrzygnięciu tym Sąd kierował się tymi samym (powołanymi wyżej) względami, które przesądziły o uznaniu, że bezczynność nie nastąpiła z rażącym naruszeniem prawa.

Mając na uwadze powołane wyżej okoliczności, Sąd uznał, że w sprawie miała miejsce bezczynność SKO oraz że bezczynność ta nie nosi cechy rażącego naruszenia prawa, o czym orzekł w punktach 1) i 2) sentencji wyroku, na podstawie art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a p.p.s.a. Sąd oddalił wniosek Skarżącej o przyznanie sumy pieniężnej uznając go w okolicznościach niniejszej sprawy za niezasadny, o czym sąd orzekł w punkcie 3) sentencji wyroku. W punkcie 4) Sąd zobowiązał organ stosownie do dyspozycji art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a. do wydania decyzji w terminie najdalej 14 dni od dnia otrzymania odpisu prawomocnego wyroku wraz aktami administracyjnymi sprawy. W punkcie 5) sentencji wyroku Sąd, zgodnie z art. 200 i art. 209 p.p.s.a., zasądził od SKO na rzecz Skarżącej koszty postępowania. Koszty te obejmują wpis uiszczony przez Skarżącą w kwocie 100 zł a także wynagrodzenie pełnomocnika (doradcy podatkowego) w kwocie 480 zł, ustalone na podstawie § 1 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687). oraz opłatę skarbową w kwocie 17 zł – łącznie 597 zł. Podstawą rozpoznania skargi na posiedzeniu niejawnym był art. 119 pkt 4 p.p.s.a., który umożliwia zastosowanie tego trybu szczególnego w sprawie ze skargi na bezczynność organu lub przewlekłość postępowania.