Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 38/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2024-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska asesor WSA Anna Janowska (sprawozdawca) Protokolant starszy referent Elżbieta Parda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2024 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 30 listopada 2023 r., nr SKO.53.929.2023 w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2021r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

E. M. (dalej jako: "strona", "skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z 30 listopada 2023 r. w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2021r.

Z przedłożonych Sądowi wraz ze skargą akt administracyjnych sprawy wynika, że decyzją z 8 lutego 2021 r. Wójt Gminy G. ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2021 r. w kwocie 76.161 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie, decyzją z 28 lutego 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z 14 września 2022 r., sygn. akt I SA/O1 306/22, oddalił skargę strony na powyższą decyzję SKO, zaś wyrokiem z 16 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1540/22, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Olsztynie.

Pismem z 17 maja 2023 r. strona, reprezentowana przez doradcę podatkowego, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), dalej: "O.p.", wniosła o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, wskazując, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe dowody istniejące w dniu wydania ostatecznej decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję, a mianowicie, że strona otrzymała decyzję odmawiającą umorzenia zobowiązania podatkowego, podczas, gdy umorzono zobowiązania podatkowe konkurencyjnym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą w branży hotelarskiej na tym samym terenie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie postanowieniem z 13 września 2023 r. wznowiło postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z 11 października 2023 r. odmówiło uchylenia decyzji ostatecznej. Utrzymując tę decyzję w mocy w związku z wniesionym przez stronę odwołaniem, organ w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazał, że w postępowaniu wznowieniowym zakres postępowania dowodowego jest ograniczony przesłankami wznowienia, w niniejszej sprawie przesłanką z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podniósł, że zgodność z prawem decyzji ostatecznej była przedmiotem kontroli sądowej, wobec czego uwzględniając uchwałę NSA z 7 grudnia 2009 r., sygn. akt I OPS 6/09, dokonał analizy, że oddalenie skargi na decyzję ostateczną nastąpiło w wyniku rozważenia przez sądy administracyjne okoliczności innych niż wskazane w żądaniu wznowienia postępowania. Następnie ocenił, że powołana we wniosku o wznowienie postępowania okoliczność, że wobec konkurencyjnych podmiotów umorzono zobowiązania podatkowe, miała miejsce i nie była znana organowi odwoławczemu, a tym samym stanowiła nową okoliczność faktyczną. Jednak, zdaniem organu, okoliczność ta w żaden sposób nie wpływała na ustalenia w zakresie strony podmiotowej i przedmiotowej zobowiązania podatkowego. Zatem okoliczność ta nie była istotna. Fakt zastosowania przez organ pierwszej instancji ulg w spłacie zobowiązań podatkowych wobec innych podmiotów gospodarczych nie miał wpływu na prawidłowość decyzji wymiarowej wydanej wobec strony. Wskazano również, że każda decyzja zarówno wymiarowa, jak i dotycząca ulgi w spłacie zobowiązań, dotyczy sfery praw i obowiązków konkretnego podatnika i ma charakter indywidualny, a ponadto postępowanie w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych jest postępowaniem odrębnym od wymiaru podatku.

W skardze na powyższą decyzję strona wniosła o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez odmowę wznowienia postępowania podatkowego z powodu wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych nieznanych organowi w chwili wydania decyzji, polegających na wydaniu podmiotom konkurencyjnym zgody na umorzenie zaległości podatkowych w okresie pandemii podczas, gdy stronie będącej w takiej samej sytuacji odmówiono takiego prawa. Ponadto zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez podjęcie decyzji w sposób sprzeczny z zasadą równości opodatkowania i zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, na skutek czego otrzymała decyzję odmawiającą umorzenia zobowiązania podatkowego, podczas gdy podmioty konkurencyjne otrzymały umorzenie zobowiązań podatkowych bez należytego wyjaśnienia jej takiego stanu.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów podniesiono, że w chwili wydania decyzji ostatecznej nieznana była sytuacja podmiotów konkurencyjnych i sposobu zakończenia złożonych przez te podmioty analogicznych wniosków o umorzenie zaległości podatkowych. Podkreślono, że podmioty konkurencyjne uzyskały zwolnienia podatkowe, choć działały w ten sam sposób i na tym samym terenie co skarżąca. Strona prowadziła działalność gospodarczą w prawidłowy sposób i złożyła w okresie pandemii wniosek o zwolnienie od opodatkowania, a także o umorzenie zobowiązań podatkowych, motywując go w należyty sposób odpowiednią dokumentacją finansową. Ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynikało, że strona nie jest w stanie ponieść jakichkolwiek zobowiązań podatkowych i jeśli nie otrzyma ulgi będzie zmuszona do likwidacji działalności gospodarczej. Ze względu na brak informacji o fakcie umorzenia zobowiązań podatkowych podmiotom konkurencyjnym, organ odwoławczy błędnie ocenił zgromadzony materiał dowodowy. Nie została zachowana zasada równości z art. 32 ust. 2 Konstytucji RP, a ponadto sposób prowadzenia sprawy przez organy podatkowe nie mógł wzbudzić zaufania stosownie do art. 121 § 1 O.p. Odwołując się do orzeczeń TK: z 13 września 2011 r., sygn. K 8/09, Dz. U. nr 206, poz. 1227; z 9 marca 1988 r., sygn. U 7/87, OTK 1988, nr 1, poz. 1, s. 14; z 31 marca 1998 r., sygn. K 24/97, OTK 1998, nr 2, poz. 13, s. 81, skarżąca podniosła, że w tych samych warunkach nie można podmiotów traktować w różny sposób, tym bardziej, że w okresie pandemii obowiązywały szczególne uregulowania nakazujące wręcz stosowanie różnego rodzaju ulg i zwolnień zobowiązań podatkowych.

Strona wskazała też na dodatkowe zastrzeżenia co do sposobu działania organu pierwszej instancji we wszystkich jej sprawach, co - w jej ocenie - potwierdza w jaki sposób jest traktowana przez ten organ. Wskazała m.in. na brak działań gminy w sytuacji, gdy 4 sierpnia 2017 r. zanieczyszczono sąsiednią nieruchomość i prowadzony przez nią obiekt opustoszał na 14 dni w środku sezonu z powodu fetoru. Podniosła, że czekała 14 lat na posadowienie przystanku, a 17 lat na remont drogi. Wskazała na samodzielne sfinansowanie mediów, brak finansowanego przez gminę autobusu dla gości i dla pracowników, przeniesienie tras rowerowych, brak remontów okolicznych nawierzchni rowerowych i chodników, itd. Jak podniosła, na skutek pandemii, wojny i olbrzymiej inflacji ma znacznie mniej klientów, a nie jest w stanie podnieść cen z uwagi na rozwijającą się szarą strefę oferującą zaniżone ceny. Aktualnie zatrudnia o 70% mniej pracowników i rozważa zamknięcie działalności gospodarczej po wielu latach.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, należy stwierdzić, ze zgodnie ze skodyfikowaną w art. 128 O.p. zasadą trwałości decyzji podatkowych, wzruszenie decyzji w trybie nadzwyczajnym jest następstwem jej weryfikacji w sytuacjach zupełnie wyjątkowych i ściśle określonych (B. Gruszczyński, A. Kabat, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2015, s. 701-702). Postępowanie wznowione, które nie jest kontynuacją postępowania zwykłego, różni się przede wszystkim zasadami rozpoznawania spraw w trybie nadzwyczajnym (B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2013, s. 952). Jak podniósł NSA w wyroku z 6 grudnia 2001 r., sygn. akt III SA 1974/00 (dostępny tak jak pozostałe powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), pełna merytoryczna kontrola decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym w toku postępowania wznowieniowego naruszałaby zasadę trwałości decyzji, z której wynika, że tylko wyraźnie określone przyczyny (w przypadku zaistnienia najdalej idących wad decyzji lub poprzedzających ich wydanie postępowania) mogą prowadzić do wzruszenia postępowania.

W sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie m.in. wówczas, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.).

Z powyższego przepisu wynika, że o zaistnieniu podstawy wznowienia

z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. można mówić wówczas, gdy są spełnione łącznie cztery przesłanki: 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3) nie były znane organowi, który wydał decyzję; 4) istniały w dniu wydania decyzji.

Odnosząc się do pojęcia "nowości" dowodu lub okoliczności, zauważyć należy, że brzmienie przepisu wskazuje, że warunek ten dotyczy wiedzy organu, jaką posiadał na czas wydawania decyzji ostatecznej. Innymi słowy, dowody lub okoliczności w zasadzie nie mogą być jako takie nowe, bowiem musiały istnieć w dacie wydawania decyzji, lecz powinny być one "nowe dla organu" rozstrzygającego sprawę. Jeśli zaś chodzi o dowody, to zgodnie z art. 180 § 1 O.p., w postępowaniu podatkowym jest nimi wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Natomiast "okolicznościami" są wydarzenia bądź fakty towarzyszące jakiejś sytuacji lub zdarzeniu. W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub dowodów stanowi przesłankę wznowienia postępowania tylko wówczas, gdy są istotne dla sprawy tak dalece, że mogłyby mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie (wyrok NSA 7 lutego 2019 r., sygn. akt I GSK 1217/16).

Uwzględniając powyższe, należy wskazać, że w uzasadnieniu złożonego w niniejszej sprawie wniosku o wznowienie postępowania podatkowego opartego na art. 240 § 1 pkt 5 O.p. strona powołała, że okolicznością uzasadniającą, w jej ocenie, wznowienie postępowania jest wydanie przez organ pierwszej instancji wobec konkurencyjnych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w tym samym zakresie i na tym samym terenie decyzji o umorzeniu zobowiązań podatkowych, podczas gdy stronie odmówiono umorzenia zobowiązania podatkowego.

Sąd podzielił stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie co do tego, że powołana przez stronę w podstawie wznowienia postępowania okoliczność nie miała charakteru istotnego dla sprawy w rozumieniu z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i przez to nie mogła podważyć ustaleń będących podstawą wydania ostatecznej decyzji podatkowej. W tym kontekście należy podkreślić, że hipoteza art. 240 § 1 pkt 5 O.p. odnosi się do dowodów i okoliczności "istotnych", a za takie uznaje się tylko i wyłącznie te, które miały wpływ na wynik sprawy. Istotnymi okolicznościami faktycznymi są fakty, które dotyczą bezpośrednio danej sprawy podatkowej, będącej przedmiotem postępowania zakończonego decyzją ostateczną i które mają znaczenie prawne. Podkreślić należy, że w postępowaniu zwykłym organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z 8 lutego 2021 r. ustalił stronie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2021 r., przyjmując do podstawy opodatkowania wykazane przez samą stronę w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 34.400 m², budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 1.937 m², budynki mieszkalne o pow. 63 m² oraz budowle o wartości 30.000 zł. Zgodność z prawem tej decyzji została potwierdzona w toku kontroli instancyjnej (decyzja SKO w Olsztynie z 28 lutego 2022 r.), a także kontroli sądowej (wyroki WSA w Olsztynie z 14 września 2022 r., sygn. akt I SA/Ol 306/22, oraz NSA z 16 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1540/22). Strona aktualnie zmierza do podważenia ustaleń dokonanych w decyzji ostatecznej w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 O.p., wskazując na nieznaną organowi odwoławczemu w dniu wydania decyzji ostatecznej okoliczność przyznania przez organ pierwszej instancji ulg w spłacie zobowiązań podatkowych wobec innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w tym samym zakresie co strona i na tym samym terenie. Podniesiona przez stronę okoliczność nie mogła być jednak uznana za istotną, gdyż jak trafnie zreasumował organ odwoławczy, nie wpływa ona w żaden sposób na ustalenia co do strony podmiotowej i przedmiotowej ustalonego decyzją ostateczną zobowiązania podatkowego. Strona w zamiarze podważenia w trybie nadzwyczajnym zasadności i prawidłowości ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości podniosła argumenty mogące mieć znaczenie jedynie w postępowaniu w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, którego jednak przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Wyraźnego zaznaczenia wymaga zatem, że argumenty strony mogłyby mieć znaczenie w odrębnym postępowaniu z wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Natomiast nie mogły być skutecznie podnoszone w toczącym się w trybie nadzwyczajnym postępowaniu mającym na celu weryfikację ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r. Z uwagi na odrębność tych postępowań organ odwoławczy trafnie zaakcentował, że fakt zastosowania przez organ pierwszej instancji ulg w spłacie zobowiązań podatkowych wobec innych podmiotów gospodarczych w żaden sposób nie wpływa na prawidłowość decyzji wymiarowej wydanej wobec strony. Okoliczność ta nie ma znaczenia dla powtórnej oceny istnienia zobowiązania podatkowego, które zostało ustalone decyzją ostateczną wydaną wobec konkretnego podatnika. Również podniesione na s. 4-5 skargi zastrzeżenia strony co do działania organów gminy pozostawały bez związku ze sprawą objętą przedmiotową skargą.

Z powyższych względów Sąd uznał za niezasadny zarzut skargi odnoszący się do naruszenia art. 32 ust. 1 Konstytucji RP co do naruszenia zasady równości obywateli wobec prawa, a ponadto art. 121 § 1 O.p. poprzez podjęcie decyzji w sposób sprzeczny z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Jak już wskazano powyżej, okoliczność przyznania innym podmiotom konkurencyjnym ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie mogła stanowić przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w odniesieniu do postępowania zakończonego wydaniem decyzji wymiarowej. Zaznaczenia przy tym wymaga, że wydanie decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych nie korzysta z tzw. powagi rzeczy osądzonej, a zatem nie ma przeszkód do ponowienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy strona może przedstawić nowe dowody, które dotychczas nie były przedmiotem analizy przez organy, gdyż albo nie zostały przez stronę poprzednio przedstawione, albo też dotyczą one okoliczności zaistniałych już po wydaniu decyzji.

Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.).