Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 399/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8c ust 4
journal: Dz.U. 2006 nr 67 poz 476
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 kwietnia 2006 r. w sprawie rodzaju informacji, które mogą naruszyć słuszny interes emitenta, oraz  sposobu postępowania emitenta w związku z opóźnianiem przekazania do publicznej wiadomości informacji poufnych.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 399/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 maja 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Ewa Michna (spr.), Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2016 r., sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. S.K.A. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia nadanego numeru NIP - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 31 sierpnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uchylił NIP nadany K. Sp. z o.o. S.K.A. w Z. (dalej "Spółka") z powodu posługiwania się fałszywymi danymi tj. adresem siedziby: Z., ul. S. oraz adresem miejsca prowadzenia działalności: Z., ul S. Decyzja zawierała zastrzeżenie, że uchylenie nastąpiło: "do czasu zmiany powyższych danych adresowych w odpowiednim rejestrze lub ewidencji, tj. ustalenia przesłanek uzasadniających uchylenie NIP skutkujących wygaśnięciem niniejszej decyzji i przywróceniem NIP w Centralnym Rejestrze Podmiotów – Krajowej Ewidencji Podatników".

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że dnia 25 marca 2015 r. wpłynęło zgłoszenie VAT-R z pismem o dokonaniu transakcji przekraczającej limit zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Wezwana telefonicznie Spółka uzupełniła dokumentację m.in. o zgłoszenie NIP-2 aktualizacyjne (zgłoszenie siedziby Z., ul S.) i NIP-8 aktualizacyjne (miejsce prowadzenia działalności: Z., ul S).

Organ podkreślił, że ewidencja podatnika ma istotne znaczenie dla obrotu gospodarczego, dlatego dane podane w zgłoszeniach zostały zweryfikowane. Organ opisał przeprowadzone czynności i wskazał, że podany przez Spółkę adres: Z., ul. Słowackiego 1 faktycznie nie jest adresem jej siedziby ani miejsca prowadzenia działalności.

Stwierdzono bowiem, że żaden z podmiotów działających w budynku pod adresem wskazanym w zgłoszeniu nie zna Spółki, na budynku nie ma oznaczeń o prowadzonej tam działalności Spółki, a właściciel nieruchomości oświadczył, że podpisana ze Spółką umowa najmu nigdy nie weszła w życie; przedmiot umowy nigdy nie został Spółce wydany i nigdy nie korzystała ona z pomieszczeń biurowych.

Jako podstawę prawną uchylenia NIP organ podał art. 8c ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 476 ze zm.).

Spółka w złożonym odwołaniu wskazała, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zostało w całości oparte na wydanej 11 sierpnia 2015 r. przez ten sam organ, decyzji o odmowie rejestracji Spółki jako podatnika VAT. Decyzja ta została zaskarżona, a więc była nieostateczna. Przedwczesnym więc było orzekanie o uchyleniu numeru NIP.

Decyzją z dnia 20 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.

W uzasadnieniu organ opisał formalne nieprawidłowości w składanych zgłoszeniach aktualizacyjnych (np. złożenie druku NIP-2 zamiast NIP-8). Organ odwoławczy wskazał również, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał Spółkę o dodatkowe wyjaśnienia ponieważ wg. zgłoszenia NIP-2 datą faktycznego rozpoczęcia działalności był 24 sierpnia 2012 r., a według danych podanych w formularzu VAT-R - 3 marca 2015 r. Ponadto, jako przyczynę złożenia VAT-R Spółka wskazała art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast z opisu przedmiotu działalności Spółki w KRS wynikało, że Spółka prowadzi działalność obligującą ją do rejestracji na zasadzie art. 113 ust. 13 powołanej ustawy. Organ I instancji wystosował więc wezwanie do Spółki o dodatkowe wyjaśnienia, ale wezwanie zostało zwrócone przez Pocztę Polską.

Organ odwoławczy wskazując na brzmienie art. 41 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.). oraz art. 10 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona) - Dz. U. UE. L. z 2011 r. Nr 77, str. 1 ze zm.- stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie siedzibą Spółki jest miejsce, w którym jej zarząd podejmuje decyzje dotyczące zarządu Spółką. Z akt sprawy wynikało, że Spółka posiada jedynego komplementariusza – K. Sp. o.o., w skład zarządu którego wchodzili R. K. i M. B. Kluczowe znaczenie dla ustalenia miejsca siedziby Spółki miało zatem sprawdzenie czy zgłoszony adres - Z., ul. S, to miejsce, z którego zarząd faktycznie korzysta reprezentując i zarządzając Spółką.

Z ustaleń organu I instancji wynikało, że pod ww. adresem określonym przez Spółkę jako adres jej siedziby oraz miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajdował się budynek jednopiętrowy o charakterze użytkowym oraz magazyny i garaże. Na żadnym z budynków znajdujących się na tej posesji nie zauważono jakichkolwiek oznaczeń wskazujących na obecność siedziby Spółki w tej lokalizacji, bądź "szyldu" czy innego oznaczenia, wskazującego na prowadzenie przez nią działalności. Na ścianie budynku użytkowego znajdował się szyld innej firmy, która ma tam siedzibę i prowadzi działalność, tj. "P". Osoby tam pracujące udzieliły informacji, że na terenie tej posesji nie było Spółki oraz, że adres Z., ul. S. ma pobliski sklep "B". Na miejscu stwierdzono, że poza "B", w przylegającym do tego sklepu pasażu znajdowało się jeszcze kilka innych sklepów o różnym profilu i asortymencie. Osoby tam pracujące także oświadczyły, że nie słyszały o Spółce, nie wiedzą aby taki podmiot prowadził działalność pod tym samym adresem i miał siedzibę. Nie udało się na miejscu odnaleźć nikogo ze Spółki. Natomiast w wyjaśnieniach udzielonych przez Centrum Handlowe F. Spółka z o.o. z siedzibą w Z. ze, ul. S. odnośnie umowy najmu zawartej ze Spółką w dniu 15 lutego 2013 r. wskazano, że umowa ta pomimo formalnego jej zawarcia nigdy nie weszła w życie, jej przedmiot nie został wydany Spółce jako najemcy, ani też Spółka nie korzystała z pomieszczeń znajdujących się w budynku, w którym znajdowało się pomieszczenie biurowe stanowiące przedmiot najmu objęty umową. Ponadto wyjaśniono, że Spółka, zgodnie z umową, miała prawo korzystać z ww. adresu jako "miejsca prowadzenia wirtualnego biura".

Mając na uwadze powyższe ustalenia organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko organu I instancji, że umowa najmu lokalu posłużyła jedynie do dokonania rejestracji z wykorzystaniem adresu ww. lokalu. Potwierdzały to dokumenty złożone na dalszym etapie postępowania. Pismem z dnia 14 września 2015 r. pełnomocnik właściciela budynku (Centrum Handlowe F.) poinformował bowiem, że po wyjaśnieniu sprawy ze Spółką potwierdza, że miała ona prawo do korzystania z adresu Z., ul. S. jako "miejsca prowadzenia wirtualnego biura". Również Spółka (w piśmie z dnia 30 sierpnia 2015 r.) poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., że nowym adresem siedziby Spółki będzie: K., ul. Z. dołączając kopię umowy najmu tego adresu na zasadach "wirtualnego biura".

W ocenie organu odwoławczego, rola siedziby Spółki nie została więc nawet sprowadzona do miejsca, w którym przechowuje się jej dokumenty księgowe ale miał to być wyłącznie wirtualny adres. Organ zaznaczał, że wobec takiej sytuacji wszczęcie postępowania może być bezskuteczne wobec deklarowanego braku personelu lub osoby odbierającej korespondencję pod adresem siedziby Spółki. Jednocześnie organ zaznaczał, że ustanowienie pełnomocnika do działania w imieniu Spółki mogło dopiero nastąpić po skutecznym wszczęciu postępowania.

Organ odwoławczy zastrzegał, że oceniał stan faktyczny ustalony na dzień wydania zaskarżonej decyzji przez organ I instancji (31 sierpnia 2015 r.), a więc nowe dane (zmienione w KRS) Spółki w dniu 6 października 2015 r. nie mogły przesądzać negatywnie o ocenie tejże decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji. Spółka zarzuciła naruszenie:

1/ art. 120 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) poprzez dokonanie ustaleń w zakresie prawidłowości wskazania adresu siedziby w oparciu o wadliwe kryteria ocen oraz pominięcie wyjaśnień składanych przez Spółkę w toku postępowania,

2/ art. 8c ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 476 ze zm.). poprzez jego wadliwe zastosowanie w sytuacji gdy nie zostały spełnione przesłanki do jego stosowania i wydania decyzji uchylającej skarżącemu NIP,

3/ art. 5 ust. 3 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że z obowiązku wskazania w zgłoszeniu identyfikacyjnym adresu siedziby podmiotu wynika obowiązek wykazania prowadzenia pod tym adresem działalności gospodarczej i stałego przebywania pod tym adresem organu zarządzającego,

4/ art. 10 rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011 ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie w realiach niniejszej sprawy, podczas gdy regulacja ta nie odnosiła się do postępowania dotyczącego numeru ewidencji podatkowej,

5/ art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie wadliwej podstawy prawnej rozstrzygnięcia,

6/ art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wszystkich dowodów zgromadzonych w toku postępowania odwoławczego i pominięcie, że w chwili wydawania decyzji przez organ II instancji, Spółka posiadała siedzibę przy ul. Z. w K., która spełniała wszystkie stawiane prawem wymagania.

Ponadto Spółka zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych polegający na nieuzasadnionym przyjęciu, że posługiwała się fałszywymi danymi dotyczącymi adresu swojej siedziby, podczas gdy w toku postępowania wyjaśniono, że mogła korzystać z lokalu położonego przy ul. S. w Z. ze na zasadzie tzw. "wirtualnego biura".

W uzasadnieniu skargi Spółka wskazywała również, że chybione jest posługiwanie się w postępowaniu dotyczącym NIP kryteriami oceny prawidłowości rejestracji dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Podkreślała, że żaden przepis ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nie nakłada obowiązku prowadzenia działalności gospodarczej w siedzibie podmiotu. Na poparcie swoich twierdzeń przytaczała orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące odmowy nadania NIP. Podkreślała, że tzw. "wirtualne biuro" nie może być wystarczające do odmowy zarejestrowania i posiadania NIP.

Organ, w odpowiedzi, wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga była nieuzasadniona.

Przedmiotem sporu były ustalenia faktyczne tj. czy Spółka wskazując w formularzu NIP-8 adres ul. S., Z.posługiwała się "fałszywymi lub fikcyjnymi danymi adresowymi" i czy "wirtualne biuro" jakie miało istnieć pod tym adresem uzasadniało zarzuty organów o jego fałszywości lub fikcyjności, co w konsekwencji pozwalało uchylić NIP Spółki.

Na wstępie Sąd zauważa, że postępowanie w przedmiocie uchylenia NIP wykazuje dość duże różnice w porównaniu do typowego postępowania podatkowego regulowanego przepisami rozdziału IV Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 8d ust. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników do postępowania w sprawie uchylenia NIP nie stosuje się art. 165 § 2 i 4 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto, zgodnie z art. 8c ust. 4 in fine powołanej ustawy z chwilą ustania przesłanek uzasadniających uchylenie NIP na skutek zmiany danych adresowych w odpowiednim rejestrze lub ewidencji następuje przywrócenie NIP w CRP KEP. Do przywrócenia NIP stosuje się odpowiednio przepisy art. 8a.

Powyższe przepisy powodują, że rację miał organ odwoławczy twierdząc, że zmiany danych adresowych, jakie nastąpiły po wydaniu decyzji przez organ I instancji, nie mogły mieć znaczenia dla rozpatrywania prawidłowości zawartych w tej decyzji ustaleń co do stanu faktycznego. Ustawa o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników normuje bowiem w sposób szczególny dla postępowania w sprawie uchylenia NIP, skutki zmian adresowych. To wtedy na stronie ciąży obowiązek dokonania ponownego zgłoszenia identyfikacyjnego, o którym mowa w art. 8a, celem przywrócenia NIP.

W konsekwencji w przypadku uchylenia NIP przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w trybie art. 8c ust.4 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników tj. posługiwania się fałszywymi lub fikcyjnymi danymi adresowymi – jeżeli zmianie ulegną dane adresowe to strona ma do wyboru:

- toczyć spór czy w ogóle zasadnie został uchylony NIP (wtedy kolejne zmiany adresowe nie będą mogły być uwzględniane "z urzędu" w toku postępowania odwoławczego) lub

- złożyć zgłoszenie aktualizacyjne, o którym mowa art. 8c ust. 4 in fine w zw. z art. 8a ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, niezasadny był zarzut, że organ odwoławczy ograniczył się do badania wyłącznie stanu faktycznego ustalonego przez organ I instancji (str. 5 skargi). Organ odwoławczy prawidłowo bowiem przyjął, że późniejsza tj. z dnia 6 października 2015 r. (data wpisu do KRS) "...zmiana danych w zakresie siedziby Spółki nie może negatywnie przesądzać o tym, że zaskarżona decyzja nie uwzględniła ich zanim formalnie nastąpiły".

Ponadto Sąd zauważa, że cytowane w skardze orzeczenia (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 sierpnia 2014 r., I SA/Gl 162/14; wyrok WSA w Łodzi z dnia 12 sierpnia 2014 r., I SA/Łd 580/14, wyrok NSA z dnia 5 sierpnia 2014 r., II FSK 3549/13 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 stycznia 2014 r., I SA/Gd 1402/13). dotyczą postępowań w przedmiocie odmowy nadania NIP. Niniejsze postępowanie dotyczy natomiast uchylenia NIP, co ma znaczenie ponieważ w przypadku nadawania lub odmowy nadania NIP sądy administracyjne kierują się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości dotyczącym ograniczonego zakresu kontroli prewencyjnej (por. ww. wyrok NSA z dnia 5 sierpnia 2014 r., II FSK 3549/13).

Natomiast uchylenie NIP następuje w wyniku czynności weryfikacyjnych przeprowadzonych ex post rejestracji (po nadaniu NIP) które to czynności mogą potwierdzić, że albo adres wskazany w ewidencji NIP w ogóle nie istnieje, albo konkretny podmiot nie ma tam faktycznej siedziby lub miejsca prowadzenia działalności. W tym kontekście należałoby się odwołać do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości, który wielokrotnie powtarzał w swoich wyrokach, że państwa członkowskie mają obowiązek zagwarantowania prawdziwości wpisów do rejestru podatników w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania systemu podatku VAT. Mają więc prawo podejmować środki mogące zapobiegać nadużywaniu numerów identyfikacyjnych, zwłaszcza przez przedsiębiorców, których działalność – a w konsekwencji status podatnika – jest całkowicie fikcyjna (wyrok w sprawie C-527/11, Ablessio, ECLI:EU:C:2013:168, pkt 28 – 30 i powołane tam orzecznictwo).

Wprawdzie ustawa o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (określająca m.in. zasady nadawania u uchylania NIP) nie dotyczy bezpośrednio podatników VAT, niemniej jednak należy zauważyć, że celem istnienia systemu NIP jest m.in. umożliwienie organom państwa sprawowania kontroli nad prawidłowością rozliczeń podatkowych, w tym w szczególności rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług. Adres siedziby podatnika jest więc najistotniejszy dla zapewnienia skutecznej kontroli prawidłowości rozliczania zobowiązań podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 151 §1 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Istotność prawdziwości danych adresowych potwierdza również tok rozpatrywanej sprawy, zapoczątkowanej czynnościami Spółki zmierzającymi do rejestracji dla celów rozliczeń w podatku od towarów i usług – brak działania "w realu" siedziby Spółki uniemożliwił doręczanie jej jakichkolwiek pism, zanim Spółka nie zgłosiła się sama do Urzędu Skarbowego za pośrednictwem swojego pełnomocnika. Ustalenia dotyczące braku faktycznego działania (siedziby) Spółki pod adresem Z., ul. S, zostały poczynione przez pracowników urzędu skarbowego usiłujących doręczyć Spółce wezwanie o wyjaśnienia po jego zwrocie przez pocztę.

W tym kontekście należy podkreślić, że wprawcie Trybunał Sprawiedliwości zastrzega, że "...sam fakt nieposiadania przez podatnika środków materialnych, technicznych i finansowych do wykonywania zgłaszanej działalności gospodarczej nie wystarczy jako taki do wykazania prawdopodobieństwa, że podatnik ten zamierza popełnić oszustwo podatkowe", ale jednocześnie dodaje, że: "Jednak nie można wykluczyć, że tego rodzaju okoliczności w zestawieniu z innymi obiektywnymi czynnikami rodzącymi podejrzenia zamiaru popełnienia oszustwa przez podatnika mogą stanowić przesłanki, które należy wziąć pod uwagę w ramach całościowej oceny ryzyka oszustwa" (ww. wyrok w sprawie Ablessio, pkt 36).

Oczywistym jest, że posługiwanie się przez podatnika danymi fikcyjnymi lub fałszywymi budzi wątpliwości co do jego uczciwości w rozliczeniach podatkowych. Nie istnieje bowiem żadna okoliczność, która uzasadniałaby ukrywanie przed organami podatkowymi rzeczywistego miejsca prowadzenia działalności. Wprawdzie w konkretnych stanach faktycznych "fikcyjność" czy też "fałszywość" danych niekoniecznie wiązać się będzie z zamiarem popełnienia oszustwa np. może wynikać ze zwykłej pomyłki w adresie (np. typu "czeski błąd") lub braku staranności w uaktualnianiu danych adresowych w systemie NIP – niemniej jednak taka okoliczność w rozstrzyganej sprawie nie wystąpiła.

W orzecznictwie (dotyczącym zasad rejestracji podatników VAT) zwraca się uwagę na istotność poprawności danych adresowych. Przykładowo w wyroku z dnia 26 sierpnia 2015 r., I FSK112/15, Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę, że: "Przez «adres siedziby» podatnika podany dla celów zgłoszenia rejestracyjnego w formularzu VAT-R (...) należy uznać adres zawierający co najmniej nazwę miejscowości i ulicy, numer budynku oraz lokalu, w którym faktycznie funkcjonuje zarząd przedsiębiorstwa podatnika i zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego nim zarządzania".

Mając powyższe na uwadze, zdaniem orzekającego Sądu, organy nie przekroczyły zasady proporcjonalności badając (już po nadaniu NIP- co należy podkreślić), czy zgłoszona przez Spółkę siedziba (Z., ul. S.) jako jednocześnie miejsce prowadzenia działalności (część B.4 formularza NIP-8 – k. 29 akt administracyjnych) jest miejscem, w którym zapadają dla Spółki istotne decyzje, a co najmniej czy zgłoszony adres umożliwia realny kontakt z podatnikiem. Organ I instancji mógł mieć bowiem uzasadnione wątpliwości co do prawdziwości danych adresowych skoro pierwotnie skierowane wezwanie do Spółki (k. 35 akt administracyjnych) zostało zwrócone przez pocztę, a jego doręczenie przez pracowników Urzędu Skarbowego było niemożliwe ponieważ nikt (żadna z firm) działających pod adresem wskazanym przez Spółkę w ogóle nic nie wiedziała "aby taki podmiot prowadził działalność pod tym adresem i miał tam siedzibę" (adnotacja urzędowa – k.37 akt administracyjnych).

Przedstawiona przez Spółkę umowa najmu (k. 41 akt administracyjnych) słusznie również wzbudziła wątpliwości organu co do wiarygodności danych adresowych. Z jednej bowiem strony zapisy umowy sugerowały typowe korzystanie z realnego biura (dostęp do sanitariatów, mediów, określona powierzchnia biura) z drugiej właściciel pomieszczeń początkowo nie potwierdzał faktu wydania lokalu do korzystania (k. 46 i 65 akt administracyjnych) by dopiero w toku postepowania odwoławczego wyjaśnić, że Spółka "miała prawo korzystać z adresu" i przedstawić zawarty dnia 11 września 2015 r. aneks do umowy uprawniający do korzystania z adresu "na zasadzie adresu biura wirtualnego" (k. 21 i 22 akt odwoławczych).

Zaktualizowanie zgłoszenia o dodatkowe adresy (k. 47-49 akt administracyjnych) nie miało znaczenia dla oceny zgodności danych adresowych ze stanem rzeczywistym, skoro, jak słusznie zauważył organ I instancji w wydanej decyzji (str. 3), Spółka nadal posługiwała się dokumentem potwierdzającym umowę najmu, która zgodnie z ówczesnymi wyjaśnieniami właściciela lokalu, nie weszła w życie. Nie został więc naruszony art. 229 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu organy miały prawo do ostrożności i krytycyzmu w sprawie wyjaśnień skarżącej co do "wirtualnego biura". Spółka zamierzała pod długim okresie niedziałania (data wpisu do KRS - 16 października 2012 r) podjąć nagle działalność w zakresie handlu metalami (zlecenia magazynowe – k.50 i 51 akt administracyjnych) właściwie nie posiadając własnego zaplecza, środków trwałych, zlecając logistykę i prowadzenie księgowości firmom zewnętrznym (k. 61 akt administracyjnych). Podejmowanie działalności handlowej metalami przez firmę, która nie była producentem lub długoletnim uczestnikiem obrotu tego typu towarami mógł budzić wątpliwości ponieważ od lat ta branża narażona jest na wielomilionowe oszustwa. "Wirtualność biura" Spółki w sposób realny uniemożliwiała organom skuteczne doręczanie pism. Adres siedziby konkretnego podmiotu jest niezbędny, aby inni uczestnicy obrotu, w tym organy państwowe, miały gwarancję skutecznego kontaktowania się z danym podmiotem. W rozpatrywanej sprawie Spółka nie zapewniła możliwości skutecznego kontaktowania się pod adresem "wirtualnego biura" dlatego organy miały prawo uznać, w realiach rozpatrywanej sprawy, że jest to adres fałszywy i fikcyjny w rozumieniu art. 8c ust. 4 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

W ocenie Sądu organy nie naruszyły art. 120 w zw. z art. 121 §1 Ordynacji podatkowej – swoje ustalenia oparły bowiem na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, wyjaśniając w wydanych decyzjach podstawy prawne podejmowanych rozstrzygnięć. Wprawdzie rację ma strona skarżąca, że niezasadnie powoływały art. 10 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 (mający zastosowanie do ustalania miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb wyznaczenia miejsca świadczenia usług w regulacjach podatku VAT tj. art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112), niemniej jednak nie ma to wpływu na istotę rozstrzygnięcia. To nie art. 10 rozporządzenia wykonawczego, a art. 8c ust. 4 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników był podstawą uchylenia NIP. Nie został więc naruszony art. 210§1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Nie był również zasadny zarzut naruszenia art. 5 ust. 3 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Jak już Sąd uzasadniał powyższej, w sytuacji gdy Spółka nie zapewniła możliwości kontaktowania się skutecznego w miejscu "wirtualnego biura" – tego typu siedziba Spółki mogła być uznana za fałszywą i fikcyjną.

W związku z powyższym Sąd skargę oddalił na zadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. , poz. 720 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.