Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 888/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-03-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Dorota Fleszer, Asesor WSA Adam Pawlyta (spr.), Protokolant Referent Magdalena Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2024 r. sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 4 sierpnia 2023 r. nr 060000/70-73/257552/2023 w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 4 sierpnia 2023 r., znak: 060000/70-73/257552/2023 Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: organ, ZUS) utrzymał w mocy decyzję z 15 czerwca 2021 r., znak: 15 czerwca 2021 roku znak: [...] odmawiającą J. Z. (dalej: strona, skarżąca) prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r.

W podstawie prawnej organ powołał art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. z 17 kwietnia 2023 r., Dz.U. z 2023 r. poz. 775 ze zm.; dalej: k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 i art. 31zy ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. z 16 czerwca 2023 r., Dz.U. z 2023 r. poz. 1327 ze zm.; dalej: ustawa o COVID-19), a także § 10 ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (aktualny tekst jedn. z 7 czerwca 2022 r., Dz.U. z 2022 r. poz. 1291).

W uzasadnieniu powołując się na wskazane wyżej przepisy organ zaakcentował, że 25 maja 2021 r. skarżąca zwróciła się z wnioskiem o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek (RDZ-B7) za marzec i kwiecień 2021 r. We wniosku skarżąca zaznaczyła, że prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 79.11.A, która uprawnia do zwolnienia z opłacania składek. W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego organ ustalił, że zmiana wpisu KRS kodu PKD przeważającej działalności została dokonana 9 lutego 2021 r. Oznacza to, że nie można porównać spadku przychodów osiągniętych w marcu 2021 r. do lutego 2020 r. W konsekwencji, na mocy decyzji z 15 czerwca 2021 r. znak: [...], ZUS odmówił zwolnienia z tytułu składek za okres od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r.

Strona nie zgodziła się z wydaną w pierwszej instancji decyzją i we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy (wpływ do organu 29 czerwca 2021 r.) wyjaśniła, że prowadzona działalność gospodarcza jest taka sama i uzyskiwane przychody pochodzą cały czas z tej samej działalności.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z 6 sierpnia 2021 r., znak: [...] ZUS utrzymał w mocy decyzję z 15 czerwca 2021 r. jako odpowiadającą prawu. Organ uznał, że strona nie wykazała warunku spadku przychodu uzyskanego w marcu 2021 r. w stosunku do przychodu uzyskanego w lutym 2020 r., gdyż nie można było porównać spadku przychodów osiągniętych w tym okresie.

Na decyzję z 6 sierpnia 2021 r. strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (dalej: WSA w Gliwicach). Po rozpoznaniu sprawy WSA w Gliwicach wyrokiem z 16 lutego 2022 r., III SA/Gl 1435/21 uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że organ wydał ją przedwcześnie przyjmując, że skarżąca podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę, bez umożliwienia wykazania, że spełnia kryterium uprawniające do zwolnienia wobec prowadzenia tej samej działalności od początku założenia, a zatem możliwe jest porównanie osiąganych przychodów w odpowiednich okresach. Tym samym organ nie odniósł się do istotnych okoliczności sprawy, czym naruszono art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. Uznano również, że organ nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza rodzaju faktycznie wykonywanej przez stronę skarżącą działalności będącej działalnością przeważającą. Nie udzielił również stosownych do okoliczności pouczeń. Dalej Sąd wskazał organowi, aby przy ponownym rozpoznaniu wniosku uwzględnił wyrażone w uzasadnieniu stanowisko Sądu i przyjął, że ustawodawca nie zastrzegł w przepisach ustawy o COVID-19, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze, lecz o faktycznie prowadzoną przeważającą działalność gospodarczą.

Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) wyrokiem z 10 lutego 2023 r., I GSK 1160/22 oddalił skargę kasacyjną organu od wyroku WSA w Gliwicach z 16 lutego 2022 r., III SA/Gl 1435/21 i podzielił stanowisko Sądu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że WSA w Gliwicach prawidłowo stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie zostało przeprowadzone postępowanie wyjaśniające, związane z ustaleniem jaką działalność rzeczywiście prowadzi strona, mimo że konsekwentnie twierdzi, że prowadził w badanym okresie przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 79.11.A.

W konsekwencji powyższego organ ponownie przystąpił do weryfikacji wniosku strony. Pismem z 18 maja 2023 r. ZUS wezwał skarżącą do przedłożenia dokumentacji potwierdzającej, że w lutym 2020 r. i na 31 marca 2021 r. rzeczywiście wykonywaną działalnością była działalność o kodzie PKD 79.11.A oraz dokumentów potwierdzających, że przychód z działalności uzyskany w marcu 2021 r. byt niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w miesiącu lutym 2020 r.

W odpowiedzi na wezwanie, skarżąca przedłożyła szereg dokumentów, a w szczególności:

- rozliczenie dochodu z remanentem za marzec 2021 r., z którego wynika, że spółka (działającą pod firmą: Biuro Handlowo-Usługowe "[...]" M.Z.-J.Z. sp.j. w S.; dalej: spółka) uzyskała przychód w wysokości 2.956,45 zł,

- rozliczenie dochodu z remanentem za luty 2020 r., z którego wynika, że spółka uzyskała przychód w wysokości 8.103,39 zł,

- fakturę VAT nr [...] z 4 lipca 2021 r. wystawioną dla [...] Sp. z o.o., na kwotę 411,48 zł za prowizję za rezerwację agenta,

- fakturę VAT nr [...] z 12 lipca 2021 r. wystawioną dla [...] Sp. z o.o., na kwotę 1.782,82 zł za prowizję agencyjną,

- fakturę VAT nr [...] z 20 lipca 2021 r. wystawioną dla [...] Sp. z o.o. s.k., na kwotę 360,05 zł za prowizję rezerwacyjną,

- fakturę VAT nr [...] z 27 sierpnia 2020 r. wystawioną dla [...] S.A., na kwotę 437,74 zł za prowizję na imprezę,

- fakturę VAT nr [...] z 27 sierpnia 2020 r. wystawioną dla [...] Sp. z o.o., na kwotę 559,21 zł za prowizję rezerwacyjną,

- fakturę VAT nr [...] z 31 sierpnia 2020 r. wystawioną dla [...] Sp. z o.o., na kwotę 1.513,36 zł za prowizję za pośrednictwo sprzedaży biletów i polis,

- aneks nr 1/2019 z 1 sierpnia 2019 r. do umowy agencyjnej zawartej z [...] Sp. z o.o.,

- umowę agencyjną zawartą 1 listopada 2012 r. z [...] Sp. z o.o.,

- wydruk z Krajowego Rejestru Sądowego z 27 października 2020 r.

Zaskarżoną obecnie decyzją, rozpatrując ponownie sprawę organ, będąc związany wyrokiem NSA z 10 lutego 2023 r., I GSK 1160/22 oraz wyrokiem WSA w Gliwicach z 16 lutego 2022 r., III SA/Gl 1435/21, powtórnie zbadał zasadność merytoryczną wniosku strony z 25 maja 2021 r. i w wyniku przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego, ponownie utrzymał w mocy decyzję z 15 czerwca 2021 r. na podstawie której odmówiono stronie prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za okres od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r.

W oparciu o przedłożone dokumenty organ stwierdził, że zgodnie ze złożonym do wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy zaświadczeniem o numerze identyfikacyjnym REGON z Głównego Urzędu Statystycznego w Warszawie z 21 lutego 2008 r., rodzaj przeważającej działalności prowadzonej przez skarżącą stanowi kod 79.12.Z. zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności PKD 2007, co jest odpowiednikiem kodu PKD 63.30.A, i według Polskiej Klasyfikacji Działalności PKD 2004 oznacza działalność organizatorów turystyki. Kod 63.30.A został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego jako pierwszy z pozostałej działalności przedsiębiorcy podczas rejestracji firmy w KRS w 2001 r. Natomiast 9 lutego 2021 r. została dokonana zmiana w KRS kodów PKD przeważającej i pozostałej działalności. Jako przedmiot przeważającej działalności wprowadzono kod 79.11.A, tj. działalność agentów turystycznych. Natomiast kod 79.12.Z, tj. działalność organizatorów turystyki został ustanowiony jako przedmiot pozostałej działalności. Zatem z rejestru zdaniem organu wynika, że w miesiącu lutym 2020 r. skarżąca prowadziła działalność gospodarczą oznaczoną innym kodem PKD, niż w marcu 2021 r. Ponadto w miesiącu lutym 2020 r. działalność oznaczona kodem 79.11.A nie tylko nie była przedmiotem przeważającej działalności, ale również nie stanowiła przedmiotu pozostałej działalności spółki.

Dalej organ argumentował, że działalność oznaczona kodem PKD 79.11.A, tj. działalność agentów turystycznych, obejmuje działalność polegającą na stałym pośredniczeniu w zawieraniu umów o świadczenie usług turystycznych na rzecz organizatorów turystyki, natomiast działalność oznaczona kodem PKD 79.12.Z, tj. działalność organizatorów turystyki obejmuje organizowanie imprez turystycznych włączając wycieczki turystyczne, z kompleksowym programem imprez, uwzględniające transport, zakwaterowanie, wyżywienie, zwiedzanie muzeów, miejsc historycznych, oglądanie widowisk teatralnych, muzycznych i sportowych. Zatem działalności oznaczone kodem 79.11.A oraz 79.12.Z nie są tożsame. Wprawdzie skarżąca przedłożyła dokumenty finansowe (rozliczenie dochodu z remanentem za marzec 2021 r. i luty 2020 r.), z których wynika, że w prowadzonej działalności w miesiącu marcu 2021 r. nastąpił spadek przychodów wyższy o ponad 40% w stosunku do miesiąca lutego 2020 roku, jednak nie przedłożył dokumentów, z których wynikałoby, jaki jest procentowy udział poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów we wskazanych miesiącach. Dołączone faktury dotyczą innych miesięcy i nie określają wysokości udziału działalności oznaczonej kodem PKD 79.11.A w przedmiocie działalności firmy. Ponadto przedłożone dokumenty świadczą o uzyskiwaniu przez skarżącą przychodów nie tylko z działalności w zakresie działalności agentów turystycznych, ale również pozostałych rodzajów działalności określonych w KRS, gdyż faktura z 31 sierpnia 2020 r. dotyczy prowizji za pośrednictwo sprzedaży biletów oraz sprzedaży polis dla [...] Sp. z o.o., co nie jest związane z działalnością oznaczoną kodem PKD 79.11.A. Zatem nie można było uznać za udowodnione, że wypracowane przez spółkę przychody w miesiącu marcu 2021 r. i lutym 2020 r. w przeważającej części dotyczą działalności oznaczonej kodem PKD 79.11.A.

Od powyższej decyzji strona wniosła skargę do WSA w Gliwicach zarzucając nieprawidłowości w wydanym rozstrzygnięciu i podnosząc, że organ bezzasadnie kwestionuje przedłożoną przez stronę dokumentację finansową. Skarżąca podniosła, że nie prowadzi działalności jako organizator turystyki, a ZUS nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego sprawy. Natomiast zmiana w KRS została rzeczywiście dokonana 9 lutego 2021 r., ale od lat prowadzi działalność wyłącznie jako agent turystyczny w związku z czym kod PKD 79.11.A (wg klasyfikacji PKD z 2004 r. - 63.30.B) cały czas widniał w KRS jako kod pozostałej działalności, ponieważ nie był wcześniej wymagany kod PKD przeważającej działalności. Ponadto działalność oznaczona kodem 79.11.A to działalność agentów turystycznych, która obejmuje stałe pośredniczenie w zawieraniu umów o świadczenie usług turystycznych na rzecz organizatorów turystyki lub na rzecz innych usługodawców. Natomiast skarżąca zawsze reprezentuje innego przedsiębiorcę, nie występuje we własnym imieniu, nie ponosi również odpowiedzialności wobec klientów zarówno za niewykonanie usług jak i za wadliwie zawartą umowę; działalność agentów nie wymaga również uzyskania wpisu do rejestru oraz gwarancji ubezpieczeniowej. W związku z powyższym, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Do skargi dołączono szereg dodatkowych dokumentów dla wykazania zasadności swojego wniosku.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie 21 lutego 2024 r. skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte w skardze, złożyła oświadczenie oraz dodatkowe dokumenty (w postaci zestawienia do raportu fiskalnego za miesiąc luty 2020 r. – dotyczącego odrębnie turystyki, biletów autokarowych, biletów lotniczych; ubezpieczeń; paragonu fiskalnego wraz z łącznym raportem okresowym) i wyjaśniła, że wykonuje działalność w zakresie agenta turystycznego objętego kodem PKD 79.11.A., przy czym prowadząc działalność jako agent turystyczny, jednocześnie sprzedaje ubezpieczenia turystyczne związane z tymi wyjazdami. Z tego tytułu od ubezpieczyciela otrzymuje prowizję, która jest jej dochodem z działalności gospodarczej. To samo dotyczy sprzedaży biletów autokarowych na wyjazdy zagraniczne. Zaznaczono dalej, że strona prowadzi działalność w zakresie kserowania odpłatnie dokumentów osobom fizycznym, jednak przeważającą działalnością jest działalność w zakresie agenta turystycznego (karta nr 58 akt sądowych).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: z 28 października 2022 r., Dz.U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) w związku z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. z 7 lipca 2023 r., Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest odpowiedź na pytanie, czy organ zasadnie przyjął, że strona nie udowodniła, aby prowadziła w lutym 2020 r. działalność tożsamą z kodem 79.11.A (to jest działalność agentów turystycznych). Zdaniem organu strona nie wykazała bowiem spełnienie warunku spadku przychodów uzyskanych w marcu 2021 r. w stosunku do przychodu uzyskanego w lutym 2020 r.

Na wstępie zauważyć należy, że sprawa, której dotyczy niniejsze postępowanie była już przedmiotem kontroli NSA oraz WSA w Gliwicach. Zgodne z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie. Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w konkretnej sprawie administracyjnej. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią konsekwencję oceny prawnej przebiegu postępowania przed organami administracyjnymi. Ich celem jest zapobieżenie w przyszłości błędom stwierdzonym przez sąd administracyjny w trakcie kontroli zaskarżonego orzeczenia i wytyczenie kierunku działalności organów przy ponownym rozpatrywaniu sprawy (por.: M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera, Warszawa 2011 r., s. 546). Między oceną prawną a wskazaniami istnieje ścisły związek, ponieważ ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracji publicznej w sprawie, a wskazania określają sposób postępowania w przyszłości (por.: m.in. wyrok NSA z 28 kwietnia 2020 r., I OSK 896/19, Legalis nr 2344882).

Natomiast zgodnie z art. 170 p.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Prawomocny wyrok wiąże nie tylko w zakresie jego sentencji, ale także jego uzasadnienia (por.: R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz do art. 170 p.p.s.a., Warszawa 2023, s. 862). Zawiera ono bowiem konieczne uzupełnienie rozstrzygnięcia, niezbędne do określenia jego zakresu (por.: wyroki NSA z: 17 stycznia 2023 r., III OSK 1702/21, opublikowano w: centralna baza orzeczeń sądów administracyjnych; i z 30 czerwca 2022 r., I OSK 884/19, Legalis nr 2710888). Ponadto w myśl art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią dokonaną przez NSA. Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w konkretnej sprawie administracyjnej. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią konsekwencję oceny prawnej przebiegu postępowania przed organami administracyjnymi. Ich celem jest zapobieżenie w przyszłości błędom stwierdzonym przez sąd administracyjny w trakcie kontroli zaskarżonego orzeczenia i wytyczenie kierunku działalności organów przy ponownym rozpatrywaniu sprawy (por.: W. Piątek, w: P. Daniel, F. Geburczyk, P. Ostojski, W. Piątek, Wykonywanie wyroku sądu administracyjnego, Warszawa 2017, s. 192 i 199).

W związku z powyższym podkreślić należy, że WSA w Gliwicach w wyroku z 16 lutego 2022 r., III SA/Gl 1435/21 zobowiązał organ aby ponownie rozpoznając sprawę należycie i wyczerpująco przedstawił motywy rozstrzygnięcia w uzasadnieniu decyzji. Wskazano, że organ w istocie nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza rodzaju faktycznie wykonywanej przez stronę działalności będącej działalnością przeważającą. Nie udzielił również stosownych do okoliczności pouczeń. Dalej nakazano, aby przy ponownym rozpoznaniu wniosku ZUS uwzględnił wyrażone w uzasadnieniu wyroku stanowisko poprzez przyjęcie, że ustawodawca nie zastrzegł w przepisach ustawy o COVID19, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze, lecz o faktycznie prowadzoną przeważającą działalność gospodarczą. Stosownie do § 10 ust. 3 rozporządzenia o COVID-19 oceny spełnienia warunku wykonywania określonego rodzaju przeważającej działalności gospodarczej dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r., przy czym w sprawie organ był związany wykładnią pojęcia "przeważająca działalność" dokonaną w wyroku NSA z 10 lutego 2023 r., I GSK 1160/22 oraz w wyroku WSA w Gliwicach z 16 lutego 2022 r., III SA/Gl 1435/21.

Rozpoznając zatem niniejszą sprawę WSA w Gliwicach uznał, że organ naruszył przepis art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 170 p.p.s.a., nie stosując się do wskazań zawartych w powołanych wyżej wyrokach. Odmawiając skarżącej po raz kolejny prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za okres od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. organ nie przedstawił w sposób wyczerpujący motywów rozstrzygnięcia, a jedynie ograniczył się do ogólnego stwierdzenia, że strona przedłożyła dokumenty finansowe (rozliczenie dochodów z remanentem za marzec 2021 r. i luty 2020 r.), z których jedynie wynika, że "w prowadzonej działalności w miesiącu marcu 2021 r. nastąpił spadek przychodów wyższy o ponad 40% w stosunku do miesiąca lutego 2020 r.", to jednak nie wykazała na ich podstawie "jaki jest procentowy udział poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów we wskazanych miesiącach".

W tym miejscu należy zauważyć, że pismem z 18 maja 2023 r., i w związku ze stanowiskiem zawartym w wyroku WSA w Gliwicach z 16 lutego 2022 r., III SA/Gl 1435/21, strona została wezwana przez organ do: (A) przedłożenia dokumentów potwierdzających, że w lutym 2020 r. i na dzień 31 marca 2021 r. rzeczywiście wykonywaną działalnością była działalność o kodzie PKD 79.11.A; oraz do (B) dokumentów potwierdzających, że przychód z działalności uzyskany w marcu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w miesiącu lutym 2020 r. W odpowiedzi na powyższe, skarżąca przedłożyła szereg dokumentów finansowych (m.in. rozliczenie dochodów z remanentem za marzec 2021 r. i luty 2020 r.; paragony; kopie umów agencyjnych). Zdaniem organu strona nie przedłożyła jednak dokumentów, z których wynikałoby, jaki jest procentowy udział poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów we wskazanych miesiącach, gdyż "przedłożone dokumenty świadczą o uzyskiwaniu przychodów nie tylko z działalności w zakresie działalności agentów turystycznych, ale również pozostałych rodzajów działalności określonych w KRS". Organ powołał przy tym fakturę z 31 sierpnia 2020 r., która dotyczy prowizji za pośrednictwo sprzedaży biletów oraz sprzedaży polis dla [...] Sp. z o.o., co nie jest związane z działalnością oznaczoną kodem PKD 79.11.A.

Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie w dalszym ciągu nie przeprowadzono prawidłowego postępowania wyjaśniającego odnośnie co do rodzaju "przeważającej działalności" rzeczywiście prowadzonej przez stronę skarżącą. Sąd obecnie rozpoznający sprawę przypomina, że WSA w Gliwicach, uchylając wyrokiem z 16 lutego 2022 r. po raz pierwszy decyzję ZUS z 6 sierpnia 2021 r. stwierdził, że jej wydanie było przedwczesne, gdyż w sytuacji gdy organ powziął wątpliwość co do przedmiotu przeważającej działalności prowadzonej przez stronę skarżącą z uwagi na rozbieżności w danych rejestrowych, winien był podjąć alternatywne działania dowodowe mające na celu ustalenia jaka faktycznie działalność przeważała po stronie skarżącej. W uzasadnieniu wyroku oddalającego skargę kasacyjną organu, NSA natomiast potwierdził zasadność argumentacji tut. Sądu i wyraźnie zaznaczył, że: "W rozpoznawanej sprawie postępowanie wyjaśniające odnośnie do rodzaju "przeważającej działalności" rzeczywiście prowadzonej przez stronę skarżącą, nie zostało przeprowadzone, mimo że strona konsekwentnie twierdziła, że na dzień 31 marca 2021 r. prowadziła przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 79.11.A. Organ (...) zaniechał zweryfikowania jej twierdzeń w oparciu o dowody, które może przedstawić sama strona (nie jest ona bowiem zwolniona od współdziałania z organem, jeżeli domaga się zastosowania wobec niej zwolnienia z obowiązku opłacania składek) oraz ewentualnie inne dowody przeprowadzone z urzędu, pozwalające wyjaśnić istotę sprawy".

Tymczasem – jak wynika z akt sprawy – organ w istocie skierował do strony skarżącej wezwanie z 18 maja 2023 r. (karta nr: 52 i 53 akt administracyjnych) o przedłożenie stosownej do przedmiotu sprawy dokumentacji, umożliwiającej ustalenie, że przeważającą działalnością było PKD 79.11.A oraz umożliwiającej ocenę czy przychód z działalności uzyskany w marcu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w lutym 2020 r. W odpowiedzi strona przedłożyła szereg dokumentów finansowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dokumenty te zostały włączone do akt a następnie - po sporządzeniu informacji do wniosku [...] z 7 lipca 2023 r. z której wynika, że przychód uzyskany przez stronę w marcu 2021 r. był niższy o co najmniej 40 % w porównaniu do przychodu uzyskanego w lutym 2020 r. - stronie doręczono zawiadomienie z 10 lipca 2023 r. o zakończeniu postępowania i możliwości zapoznania się z aktami. Następnie wydano zaskarżoną decyzję z 4 sierpnia 2023 r.

Z akt sprawy nie wynika zatem aby organ przeprowadził jakiekolwiek postępowanie dowodowe w sprawie, a jedynie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał na dokumenty które przedłożono oraz dokumenty których zabrakło by rozpatrzyć wniosek strony skarżącej. W szczególności wskazano tu na bliżej nieokreślone dokumenty "z których wynikałoby, jaki jest procentowy udział poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów we wskazanych miesiącach". Zarzucono też brak wskazania jaki jest procentowy udział przychodów z działalności oznaczonej kodem PKD 79.11.A w przedmiocie działalności firmy. W tym kontekście należy zatem zadać pytanie dlaczego w zakresie dostrzeżonych konkretnych braków nie wezwano strony o ich uzupełnienie. Ewentualnie dlaczego nie zredagowano wezwania z 18 maja 2023 r. w taki sposób, aby strona mogła już w odpowiedzi na nie określić (udowodnić) procentowy udział poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów we wskazanych miesiącach. Taki sposób procedowania w sprawie, w ocenie Sądu, nie jest prawidłowy.

Należy przy tym zauważyć, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn. z 25 maja 2023 r., Dz.U. z 2023 r. poz. 1230 ze zm.) znajdują zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne, stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności i podejmować wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w tym także z urzędu (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu, przed wydaniem decyzji umożliwiając im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 10 § 1 k.p.a.), oraz wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierowano się przy załatwieniu sprawy (art. 11 k.p.a.).

Na konieczność stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniach w przedmiocie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek ubezpieczeniowych wskazuje zresztą także i odesłanie zawarte w § 10 ust. 2a rozporządzenia o COVID-19, nakazujące stosowanie zasad określonych w art. 31zo-zx ustawy o COVID-19. W art. 31zq ust. 8 ustawy o COVID-19 przewidziano bowiem, że do prawa wniesienia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy w przypadku wydania decyzji odmownej w I instancji stosuje się odpowiednio przepisy k.p.a.

W okolicznościach niniejszej sprawy, mimo podjęcia przez organ pewnych czynności (wezwanie z 18 maja 2023 r.; karta nr 52 akt administracyjnych), postępowanie ZUS wskazuje na brak realizacji zasady określonej w art. 8 k.p.a. polegającej na prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie obywateli do władzy publicznej. W sytuacji, w której wystąpiła sprzeczność pomiędzy kodem PKD przeważającej działalności, podanym przez skarżącą w złożonym przez niego wniosku o zwolnienie od obowiązku opłacania należności z tytułu składek ubezpieczeniowych, a kodem PKD ujawnionym w rejestrze na dzień 31 marca 2021r., organ obowiązany był przed wydaniem decyzji stosownie do dyspozycji art. 10 § 1 i § 2 k.p.a. oraz art. 79 § 1 k.p.a. zwrócić się do strony o złożenie stosownych wyjaśnień oraz przedłożenie dowodów na poparcie jej twierdzeń (por.: wyrok WSA w Rzeszowie z 12 sierpnia 2021 r., I SA/Rz 468/21, Legalis nr 2605297). Należy zauważyć, że rozpoznając po raz pierwszy wniosek skarżącej, ZUS nie przeprowadził (poza sprawdzeniem kodu PKD widniejącym w KRS) żadnych czynności weryfikujących oświadczenie płatnika zawarte w jego wniosku.

Rozpoznając sprawę po raz drugi organ również uchybił przywołanym powyżej przepisom art. 7 k.p.a. oraz art. 77 k.p.a. Należy bowiem zauważyć, że na wezwanie organu skarżąca przedstawiła szereg informacji i dokumentów wskazujących na rzeczywisty rodzaj prowadzonej przez niego przeważającej działalności, które wbrew twierdzeniu organu nie zostały poddane żadnej analizie. Organ rozpoznając sprawę po raz drugi całkowicie pominął przedłożony przez skarżącą obszerny materiał dowodowy, przyznając niezasadnie w zakresie ustalenia rodzaju przeważającej dzielności prymat wpisowi widniejącemu w KRS. Przy czym ZUS nie przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji analizy dostarczonej dokumentacji, arbitralnie stwierdzając, że skarżąca nie udowodniła, że wypracowane przychody w marcu 2021 r. i w lutym 2020 r. w przeważającej części dotyczą działalności PKD 79.11.A.

Obowiązkiem ZUS w powyższym zakresie, mając przy tym na uwadze także wiążące wskazania NSA i WSA oraz treść art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., oraz art. 107 § 1 pkt 6 w zw. z § 3 k.p.a. było wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, pozwalającego na ustalenie charakteru przeważającej działalności rzeczywiście prowadzonej przez stronę oraz spadku przychodów w marcu 2021 r. wyższego o ponad 40 % w stosunku do lutego 2020 r., a także jego należyte uzasadnienie, w tym również poprzez zawarcie oceny (analizy) dokumentów złożonych przez stronę.

Istotny w okolicznościach sprawy był nadto obowiązek informowania stron wynikający z art. 9 k.p.a., zgodnie z którym organy administracji publicznej są obowiązane do należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Organy czuwają nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa, i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Co więcej, zgodnie z art. 79a k.p.a. w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Celem tego przepisu jest zmobilizowanie organów administracji do wnikliwego badania merytorycznej treści żądań strony na wszystkich etapach postępowania wszczynanego na żądanie strony i zapobieganie sytuacjom, w których strona dysponuje dodatkowymi dowodami na okoliczności istotne dla wykazania zasadności jej żądania albo może je łatwo uzyskać, a z powodu braku odpowiedniej wiedzy o potrzebnych dowodach, bądź o sposobie oceny wcześniej przedstawionych dowodów – nie korzysta z takiej możliwości (por.: wyrok WSA w Gliwicach z 14 listopada 2023 r., III SA/Gl 513/23, Legalis nr 3009906; wyrok WSA w Kielcach z 21 czerwca 2023 r., II SA/Ke 304/23, Legalis nr 2954919).

W następstwie złożenia przez stronę skarżącą wniosku z 25 maja 2021 r. doszło tymczasem do wszczęcia postępowania administracyjnego, w którym organ mając na uwadze zasadę informowania stron zawartą w powyższym przepisie powinien był udzielić stronie należytego i wyczerpującego wyjaśnienia o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogły mieć wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków, będących przedmiotem postępowania administracyjnego, to jest konkretnie wskazać, jakich dokumentów rozliczeniowych niezbędnych do załatwienia wniosku brakowało.

Innymi słowy, z akt administracyjnych przesłanych przez organ wynika, że organ pomimo obowiązku nie wezwał stronę w odpowiednim czasie do złożenia wymaganych dokumentów, które miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Tymczasem naruszenie wyżej wskazanych przepisów uniemożliwiło stronie skarżącej uzupełnienie dokumentów niezbędnych do rozpoznania wniosku – mimo, że jak wynika z twierdzeń zawartych w skardze, oraz z dołączonych do niej dokumentów, a także ze stanowiska zajętego na rozprawie 21 lutego 2024 r. (por. protokół: karta nr 45 akt sądowych) – gdyby posiadał odpowiednią świadomość jakich dokumentów organ oczekuje to strona uczyniłaby zadość temu obowiązkowi.

W konsekwencji doszło również do naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a., gdyż utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji uznać należało co najmniej za przedwczesne z uwagi na stwierdzone nieprawidłowości.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł doprowadziła zatem do uznania, że narusza ona art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 170 p.p.s.a., ponieważ wbrew zaleceniom Sądu zawartym w wyrokach obydwu instancji, dotyczącym przeprowadzenia postępowania administracyjnego z zachowaniem zasad tego postępowania, organ ponownie przeprowadził to postępowanie z naruszeniem przepisów proceduralnych k.p.a.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ, stosownie do dyspozycji art. 153 p.p.s.a. zobowiązany będzie uwzględnić stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z 10 lutego 2023 r., I GSK 1161/22, oraz w wyroku WSA w Gliwicach z 16 lutego 2022 r., III SA/Gl 1481/21, jak również uwzględni stanowisko Sądu zawarte w niniejszym wyroku. Organ powinien dokonać wnikliwej i pełnej oceny przedłożonego przez skarżącą materiału dowodowego w celu ustalenia, zasadności wniosku. W przypadku gdyby materiał ten okazał się dla ZUS niewystarczający, organ wezwie skarżącą do złożenia wyjaśnień oraz wskazania dowodów niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Następnie organ dokona oceny tak zgromadzonego materiału dowodowego, mając na uwadze prawidłową wykładnię przepisów rozporządzenia o COVID-19 oraz przepisów k.p.a. i wyda stosowne rozstrzygnięcie z uzasadnieniem odpowiadającym standardom wynikającym z art. 107 § 3 k.p.a.

W konsekwencji powyższego, skarga w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji.