Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 528/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów~Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 § 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 24 ust. 5 pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Tomasz Smoleń / spr./ WSA Jarosław Szaro Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2016 r. sprawy ze skargi Ł. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego Ł. K. kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 528/16

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w B.) wydanej na wniosek Ł. K. (dalej: Wnioskodawca, Skarżący) z dnia [...] marca 2016r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

We wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki, którą wspólnicy zamierzają przekształcić z spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Przekształcenie ma nastąpić w trybie art. 551 i następne ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (dalej: K.s.h.). Stosunki wewnętrzne przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową reguluje K.s.h. oraz umowa spółki. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością która ma być przekształcona posiada kapitał zapasowy, który powstał z zysków lat poprzednich oraz w części z nadwyżki majątku spółki osobowej ponad wartość nominalną obejmujących udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością tzw. agio. Kwoty przekazywane na ten kapitał były zgodne z uchwałami Zgromadzenia Wspólników z podziału zysków.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki Spółka S. C. Spółka z o.o. która została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w z dnia 7 czerwca 2007r. W każdym kolejnym roku obrotowym, Spółka obejmowała uchwały o podziale zysku wypracowanego w spółce w ten sposób, iż treści uchwały wynikała decyzja wspólników o rozdysponowaniu zysku w ten sposób, iż był on w całości przekazywany na kapitał zapasowy. Uchwała Zgromadzenia Wspólników podejmowana była w oparciu o treść umowy Spółki. Spółka bieżąco regulowała podatek dochodowy w każdym z tych okresów z tytułu CIT.

Spółka podjęła starania celem przygotowania się do procedury przekształcenia w spółkę osobową, w spółkę komandytową. Zostały poczynione pomiędzy wspólnikami na razie wewnętrzne nieformalne ustalenia w zakresie rozdysponowania majątkiem spółki na rzecz wspólników przy zachowaniu dotychczasowej proporcji udziałów i transponowanie tej proporcji na rzecz spółki osobowej. Wspólnicy rozważając kwestię przekształcenia spotkali się z zagadnieniem opodatkowania zysków niepodzielonych, wobec czego postanowili zwrócić się o interpretację. Przekształcenie zostanie dokonane w oparciu o regulację art. 551 i następne K.s.h.

Na kapitał własny w bilansie na 31 grudnia 2014r. składają się pozycje: kapitał własny w wysokości 3.779.686,37 zł z czego kapitał zapasowy wynosi 2.184.599,78 zł, zaś zysk z lat ubiegłych wynosi 1.540.925,87 zł. Na dzień planowanego przekształcenia kwota kapitału zapasowego w postaci zysku z lat ubiegłych zwiększy się o wynik roku 2015. Planowane jest bowiem (podobnie jak w latach poprzednich) przekazanie tego zysku na kapitał zapasowy na mocy uchwały o podziale zysku po jego opodatkowaniu od osób prawnych.

Zysk spółki był już raz opodatkowany (złożone stosowne deklaracje za poszczególne lata i opłacono podatek dochodowy od osób prawnych) i był przekazany na kapitał zapasowy zgodnie ze stosownymi uchwałami wspólników, gdyż spółka cały czas dokonuje rozwoju gospodarczego i w tym celu koniecznym było dla niej posiadanie środków pieniężnych na rozwój dalszej działalności firm.

W związku z powyższym przedstawionym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca zadał pytanie czy przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spowoduje po stronie Wnioskodawcy – wspólnika spółki przekształconej powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową, zgromadzony na kapitale zysk z lat poprzednich będący wynikiem decyzji o podziale zysku podjętej przez wspólników w ten sposób, iż przekazali oni tenże zysk na kapitał zapasowy, nie będzie rodził dla wnioskodawcy obowiązku podatkowego o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012r. poz. 361 z późn. zm. dalej zwanej p.d.o.f.). Dochodem (przychodem) z tytułu z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Przychód określa się na dzień przekształcenia. Wnioskodawca podniósł, iż ustawa nie zawiera definicji zysku niepodzielonego. Mając zaś na uwadze regulacje kodeksu spółek handlowych należy przyjąć, że pojęcie zysku podzielonego spółki obejmuje tę część, która została przekazana na wypłatę dywidendy oraz tę część, która zasiliła kapitał zapasowy spółki. Zyskiem niepodzielonym będzie jedynie ta część, co do której zgromadzenie wspólników nie podjęłoby żadnej decyzji, co w warunkach spółki nie miało miejsca. Tym samym nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania – dochodu (przychodu) wartość zysku spółki, która została na skutek jego podziału przekazana wspólnikom w formie dywidendy oraz w części przekazanej na zasilenie kapitału zapasowego (rezerwowego) spółki.

Na uzasadnienie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał szereg stanowisk zawartych w wyrokach tak Naczelnego Sądu Administracyjnego jak i wojewódzkich sądów administracyjnych. W ocenie Wnioskodawcy wskazane przez niego stanowiska sądów zachowały swoją aktualność po nowelizacji art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. dokonanej przez art. 2 ust. 14 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 2014r. (Dz.U. z 2014r. poz. 1328) w treści obowiązującej od 1 stycznia 2015r.

Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji uznał że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji Minister Finansów wskazał, że skutki podatkowe przekształcenia spółek regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 9 ust. 1 p.d.o.f. opodatkowaniem podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatków. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 p.d.o.f. źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podziału majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz Wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych określoną wg zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z kolei w myśl art. 24 ust. 4 pkt 5 p.d.o.f. – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015r. dochodem (przychodem) z udziałów w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształconej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Powołany przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. zdaniem Ministra odnosi się do przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę niebędącą osobą prawną, np. w spółkę komandytową. Innymi słowy dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inny kapitał niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia tego przepisu. Zatem, w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inny kapitał niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Pod pojęciem "niepodzielonych zysków" użytym w wyżej powołanym przepisie należy rozumieć wartość niepodzielonych zysków spółki kapitałowej zarówno z lat ubiegłych jak i z roku w którym dojdzie do przekształcenia. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niepodzielonych przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Warunkiem opodatkowania jest jedynie aby zyski te nie były podzielone. Powyższe oznacza, że jeżeli spółka kapitałowa wygeneruje zysk bez względu na datę jego osiągnięcia i zysku tego nie podzieli, to w momencie przekształcenia tej spółki z spółkę osobową zysk ten będzie podlegał opodatkowaniu.

Pod pojęciem "wartości zysku przekazanego na inny kapitał niż kapitał zakładowy" należy natomiast rozumieć wszelkie zyski z lat wcześniejszych, które nie zostały podzielone między wspólników, lecz zostały pozostawione w spółce na innych kapitałach niż kapitał zakładowy (np. na kapitale zapasowym). Opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową podlegają również zyski spółki kapitałowej przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy w tej spółce jako w spółce przekształcanej.

Obecne brzmienie omawianego przepisu przesądza bezspornie, że w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej. Zatem dyspozycja art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015r. są objęte także zyski wypracowane przez spółkę przekształcaną, a nie podzielone między wspólników, lecz przekazane na kapitał rezerwowy i zapasowy. Podsumowując Minister wskazał, że powstanie po stronie wspólnika spółki kapitałowej dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia ze spółki kapitałowej w spółkę osobową uzależnione jest od istnienia, na moment przekształcenia, niepodzielonych zysków spółki kapitałowej lub zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy takiej spółki.

Z przedstawionego z wniosku przepisu wynika że kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która zostanie przekształcona w spółkę komandytową powstał w części nadwyżki wartości majątku spółki ponad wartość nominalną objętych udziałów (tzw. agio). Zdaniem Ministra zgromadzona na kapitale zapasowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nadwyżka wkładu wniesionego do tej spółki ponad wartość nominalną udziałów objętych w zamian za ten wkład nie jest zyskiem niepodzielonym ani też zyskiem przekazanym na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. Agio nie stanowi bowiem w ogóle zysku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa Minister stwierdził, że planowane przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, gdy na moment przekształcenia na kapitale zapasowym tej spółki będą zgromadzone zyski wypracowane w latach obrotowych poprzedzających rok przekształcenia, w całości przekazane na ten kapitał uchwałami o podziale zysku będzie skutkowało po stronie wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015r. Przychodem wnioskodawcy będzie również wartość niepodzielonych zysków (zarówno tych wypracowanych w roku, w którym dokonane zostanie przekształcenie, jak i tych z lat ubiegłych), w sytuacji gdy na moment przekształcenia zyski takie wystąpią.

Pismem z dnia 21 marca 2016r. Wnioskodawca wezwał do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na to wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w B. działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na wyżej opisaną indywidualną interpretację Ł. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Skarżący zarzucił zaskarżonej interpretacji jej niezgodność z prawem – dopuszczenie się błędu wykładni i niewłaściwej oceny przepisów prawa materialnego, zarzucając naruszenie art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że przekazane środki na kapitał zapasowy spółki (stanowiące zysk z poszczególnych lat spółki) stanowią niepodzielony zysk w rozumieniu powołanego przepisu. Dlatego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania na rzecz Skarżącego.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podtrzymał opisany dotychczas stan faktyczny przedstawiony we wniosku i uzupełniony w piśmie z dnia 12 lutego 2016r. Wskazał, że przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową zgromadzony na kapitale zysk z lat poprzednich będący wynikiem decyzji o podziale zysku podjętej przez wspólników w ten sposób iż przekazali oni tenże zysk na kapitał zapasowy, nie będzie rodził obowiązku podatkowego dla Skarżącego o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. Dlatego też Skarżący wskazuje, iż organ dopuścił się błędu wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania powyżej przepisów prawa materialnego. W dalszej części uzasadnienia wskazał, co w jego ocenie należy rozumieć pod pojęciem (niepodzielone zyski) argumentację swoją popierając szeregiem orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm. zwana dalej: p.p.s.a.) kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla te akty lub interpretacje lub stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy będąc jednak, w przypadku skarg na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji pod kontem wskazanych wyżej kryteriów Sąd uznał, że narusza ona prawo w stopniu powodującym jej uchylenie. Skarga oparta została na zarzucie dopuszczenia się przez organ błędnej wykładni prawa materialnego tj. przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f.

W rozpoznawanej sprawie spór dotycz wykładni art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. Zdaniem organu dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową co wynika wprost z brzmienia z ww. przepisu. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie powyższego przepisu. Pod pojęciem "niepodzielonych zysków" użytym w art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. zdaniem organu należy rozumieć wartość niepodzielonych zysków spółki kapitałowej zarówno z lat ubiegłych jak i z roku w którym dojdzie do przekształcenia. Zaś pod pojęciem "wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy" należy rozumieć wszelkie zyski z lat wcześniejszych, które nie zostały podzielone między wspólników lecz zostały pozostawione w spółce na innych kapitałach niż kapitał zakładowy.

Przeciwne stanowisko zajmuje Skarżący twierdząc, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. odnosi się wyłącznie do zysków niepodzielonych co w przypadku spółki przekształcanej nie ma miejsca.

Z treści przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014r. wynika, że ustawodawca zdecydował, że na dzień przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej, będzie stanowił przychód wspólników spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zdaniem Sądu wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej to zysk który nie został rozdysponowany zgodnie z umową spółki np. nie został przekazany na kapitał zapasowy czy rezerwowy. Skoro przepisy k.s.h. dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki, to tak rozdysponowany zysk nie jest zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. W tym zakresie stanowisko organu jest niezasadne a Sąd całkowicie akceptuje w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy i przytoczone przez niego wyroki sądów administracyjnych.

Należy jednak wskazać, że ustawą z dnia 28 sierpnia 2014r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014r. poz. 1328 z późn. zm. dokonano zmiany art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2015r.). Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015r. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazana na inny kapitał niż kapitał w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Dokonana w tym zakresie przez ustawodawcę zmiana dotychczasowej treści art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. ma charakter normotwórczy. W następstwie dokonanej nowelizacji katalog zdarzeń, z którymi ustawa łączy powstanie dochodu z udziału w zyskach osób prawnych na moment przekształcenia spółki w spółkę osobową został rozszerzony o wartość zysku przekazanego na inny kapitał niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej, który to zysk w stanie prawnym do 31 grudnia 2014r. nie był przedmiotem opodatkowania.

Z art. 17 oraz przepisów przejściowych ustawy nowelizacyjnej wynika, że ustawa wchodzi w życiem z dniem 1 stycznia 2015r., a co za tym idzie jej przepisy mogą mieć zastosowania do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2015r. Oznacza to, że opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie znowelizowanego brzmienia art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. mogą podlegać na dzień przekształcenia jedynie te zyski znajdujące się na kapitale zapasowym (rezerwowym) spółki przekształcanej, które zostały osiągnięte od dnia 1 stycznia 2015r. albowiem dopiero z tym dniem zaistniała podstawa formalna do nałożenia na te wartości obowiązku opodatkowania w przypadku przekształcenia w spółkę osobową. Przez dochody osiągnięte od 1 stycznia 2015r. należy rozumieć zaś nie sam dochód wspólnika ze zdarzenia, jakim jest przekształcenie, ale również niepodzielony zysk wypracowany przez przekształconą spółkę, które w przypadku przekształcenia danemu wspólnikowi miałby na podstawie wyżej powołanej przepisu zostać mu przypisany. Dochód wspólnika jest bowiem pochodną dochodu (zysku) spółki kapitałowej, z uczestnictwa której dany wspólnik osiąga korzyści i nie można tego zagadnienia sprowadzać wyłącznie do samego zdarzenia, jakim jest faktyczna realizacja zysku przez wspólnika. W przypadku bowiem zmiany zasad opodatkowania tego rodzaju dochodów oznaczałoby to pogorszenie podatkowej sytuacji wspólnika – podatnika z mocą wsteczną.

Opodatkowanie na podstawie znowelizowanego brzmienia art. 24 ust. 5 pkt 8 p.d.o.f. na kapitale zapasowym (rezerwowym) spółki przekształcanej, które zostały osiągnięte przed 31 grudnia 2014r. oznaczałoby naruszenie konstytucyjnej zasady niedziałania prawa wstecz wynikającej z art. 2 Konstytucji RP. Przyjęcie innej interpretacji powodowałoby sytuację, w której na mocy przepisów wchodzących w życie z dniem 1 stycznia 2015r. zostałyby opodatkowane uzyskane faktycznie przed tą datą. Dlatego w ocenie Sądu dochody spółek kapitałowych osiągnięte i podzielone przed 1 stycznia 2015r. w przypadku przekształcenia w spółkę osobową nie podlegają opodatkowaniu, albowiem dopiero z tym dniem zaistniała podstawa formalna do nałożenia na te wartości obowiązku opodatkowania w przypadku przekształcenia w spółkę osobową.

Ponownie rozpoznając wniosek Minister Finansów będzie zobowiązany uwzględnić zaprezentowane w niniejszym orzeczeniu stanowisko.

Z powyższych względów na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.

Rozstrzygnięcie o kosztach oparte zostało na przepisie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.