Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 530/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b § 3, art. 14g, art. 14h, art. 165a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Paweł Kowalski (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 521/13 w sprawie ze skargi B. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 6 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z 12 listopada 2013 r. oddalił skargę B. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, z 6 marca 2013 r., którym utrzymane zostało w mocy postanowienie tegoż organu z 7 stycznia 2013, o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca wniosła o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności z tytułu pożyczki oraz wierzytelności handlowych otrzymanych przez wnioskodawczynię w związku z likwidacją lub wystąpieniem ze spółki osobowej oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub wniesienia aportem do spółki kapitałowej wierzytelności z tytułu pożyczki oraz wierzytelności handlowych otrzymanych przez wnioskodawczynię w związku z likwidacja, bądź wystąpieniem ze spółki osobowej. We wniosku wskazano, jako podlegające interpretacji, następujące przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.): art. 14 ust. 3 pkt 1, art. 22 ust. 1e pkt 4, art. 22 ust. 8a, art. 23 ust. 1 pkt 34 oraz art. 24 ust. 3d. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej, która przekształci się w spółkę komandytowo-akcyjną, a skarżąca będzie w niej akcjonariuszem. Będzie także wspólnikiem spółki komandytowej oraz kolejnej spółki jawnej. W przyszłości - wystąpi ze spółki osobowej. Przewiduje także, że spółka osobowa zostanie zlikwidowana. Wystąpienie nastąpi w drodze wypowiedzenia umowy spółki przez wnioskodawczynię, za wynagrodzeniem w formie pieniężnej. Ta forma dotyczyć będzie wystąpienia ze spółki jawnej i komandytowej, natomiast w odniesieniu do spółki komandytowo-akcyjnej wnioskodawczyni przewiduje, że jej wystąpienie z tej spółki nastąpi w drodze przedstawienia wszystkich swoich akcji do umorzenia. Spółki będą dysponować po stronie aktywów licznymi składnikami majątkowymi wszelkich rodzajów. W ramach powyższych wystąpień i likwidacji wnioskodawczyni otrzyma wynagrodzenie w naturze w postaci: a) wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę osobową (wierzytelności pożyczkowe) oraz b) wierzytelności handlowych z tytułu transakcji sprzedaży towarów, usług i praw majątkowych (wierzytelności handlowe). Dalej wskazano, że powyższe składniki majątkowe nie będą jej przydatne, "gdyż, jak wnioskodawczyni obecnie zakłada, nie będzie już wówczas zainteresowana dalszym prowadzeniem działalności gospodarczej". Z tego względu zostaną one w części odpłatnie zbyte, a w części wniesione do spółki kapitałowej. Nadmieniono także, że może się zdarzyć, iż wierzytelności powyższe wygasną wskutek ich spłaty, przed ich zbyciem lub wniesieniem do spółki kapitałowej przez wnioskodawczynię.

We wniosku sformułowano sześć pytań odnoszących się do przychodów w razie otrzymania spłaty wierzytelności pożyczkowej lub spłaty wierzytelności handlowej, a także ustalenia kosztów uzyskania przychodów w razie spłaty, odpłatnego zbycia lub wniesienia aportem wierzytelności pożyczkowych i wierzytelności handlowych, jednocześnie przedstawiono stanowisko wnioskodawczyni odnośnie każdego z nich.

Organ, odmawiając wszczęcia postępowania interpretacyjnego wywiódł, że postępowanie to ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego do określonego i dostatecznie sprecyzowanego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Podkreślił, że "z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena prawna abstrakcyjnych sytuacji/zdarzeń".

Organ uznał, że "zdarzeniem przyszłym w przedmiotowej sprawie nie jest konkretna, planowana przez wnioskodawczynię sytuacja, ale pewna sekwencja hipotetycznych zdarzeń". W konsekwencji wskazał, że żądanie strony zmierza do udzielenia jej porady w zakresie obowiązków podatkowych w celu optymalizacji obciążeń podatkowych, a nie uzyskania interpretacji podatkowej w rozumieniu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Z tego względu, na mocy art. 14h zastosował art. 165a § 1 o.p., wydając postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w tej sprawie.

Rozpoznając zażalenie wnioskodawczyni organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, argumentując, że treść wniosku nie pozwala na uznanie, że stanowi on wniosek o wydanie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w rozumieniu art. 14b o.p. Powoduje to brak możliwości udzielenia wnioskowanej interpretacji podatkowej, co stanowi przeszkodę do wszczęcia w tym zakresie postępowania interpretacyjnego.

Tym samym nie zostały naruszone przepisy art. 165a § 1 i art. 14b o.p.

W skardze na powyższe postanowienie skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 14a o.p., poprzez utrzymanie w mocy pierwszego postanowienia, co spowodowało niewydanie interpretacji w sytuacji, gdy w analogicznym stanie faktycznym i analogicznej argumentacji prawnej organy wydawały interpretacje podatkowe, co stanowi rażące naruszenie obowiązku dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego;

- art. 14b § 3 o.p., poprzez niewydanie interpretacji podatkowej;

- art. 14b § 5 i art. 165a § 1 o.p., poprzez odmówienie wszczęcia postępowania bez spełnienia przesłanek, które stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji podatkowej;

- art. 14b § 6 o.p., w związku z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, poprzez wydanie zaskarżonych postanowień przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, podczas gdy zakres upoważnienia nie obejmuje wydawania postanowień o odmowie wszczęcia postępowania i rozpoznania zażaleń;

- art. 120, w związku art. 14d o.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia dotkniętego wadą nieważności i w konsekwencji, niewydanie interpretacji w terminie i tym samym – wydanie interpretacji milczącej, aprobującej stanowisko strony;

- art. 121, w związku z art. 14h o.p., poprzez naruszenie zaufania podatnika, który miał prawo oczekiwać wydania interpretacji tak jak w analogicznych sprawach;

- art. 125, w związku z art. 14h o.p., poprzez naruszenia zasady szybkości postępowania, skoro w analogicznych sprawach wydawane była interpretacje podatkowe.

W związku z powyższym wniosła alternatywnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia. Potwierdzenie, że doszło do naruszenia art. 14d o.p., wobec czego wydana została tzw. interpretacja milcząca oraz uznanie, że stanowisko skarżącej było w całości prawidłowe.

W uzasadnieniu skargi obszernie wywiedziono, że wniosek dokładnie precyzował kwestie, w których wnioskodawczyni oczekiwała udzielenia interpretacji podatkowej, a zagadnienia te nie miały abstrakcyjnego czy ogólnikowego charakteru. Podkreślono ponadto, że nie wystąpiła żadna z okoliczności uprawniających organ interpretacyjny do odmowy udzielenia interpretacji.

Wreszcie zarzucono, że uzasadnienia obu postanowień nie pozwalają stronie zrozumieć, dlaczego podjęte zostało takie rozstrzygnięcie.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w uzasadnieniu wskazanego na wstępie wyroku stwierdził, że zarzut nieważności zaskarżonego postanowienia. jest niezasadny.

Wynika to w sposób jasny z treści § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r., zgodnie z którym upoważnienie udzielone określonym dyrektorom izb skarbowych do wydawania, w imieniu właściwego ministra do spraw finansów publicznych, interpretacji podatkowych obejmuje wydawanie interpretacji indywidualnych w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych. Pojęcie "wydania interpretacji indywidualnej" obejmuje zatem wszystkie czynności i orzeczenia związane z procedurą udzielania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, jakie organ interpretacyjny podejmuje w związku ze złożeniem wniosku o udzielenie takiej interpretacji, w tym orzeczenia o charakterze procesowym, oparte na tych przepisach Ordynacji podatkowej, których stosowanie przewiduje dla postępowania interpretacyjnego art. 14h tej ustawy.

Sąd pierwszej instancji podkreślił, że rozumowanie zaprezentowane w skardze prowadzi do absurdalnego wniosku, że nawet wezwanie do uzupełnienia wniosku czy odmowa udzielenia interpretacji powinny być wydawanie przez samego Ministra Finansów, a nie upoważnionego dyrektora izby skarbowej, skoro ten ostatni mógłby tylko "wydać interpretację". Tym samym zaskarżone postanowienie zostało wydane przez właściwy organ.

Dalej sąd stwierdził, że organ wydając kwestionowane postanowienie prawidłowo zastosował art. 165a § 1 i art. 14b o.p., bowiem zasadnie stwierdził, iż przedmiotowy wniosek nie dawał podstaw do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego, o jakiej mowa w art. 14b o.p. Niemożliwe było zatem wszczęcie postępowania. Przepis art. 14b § 3 o.p. stanowi bowiem o obowiązku wyczerpującego przedstawienia przez zainteresowanego zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tymczasem opis zdarzenia przyszłego, zawarty we wniosku wymogowi temu nie odpowiadał. Nie dawał też podstaw do żądania uzupełnienia wniosku, gdyż nie tyle brakowało w nim doprecyzowania stanu faktycznego, co sam w sobie opis ten stanowił przedstawienie hipotetycznych zdarzeń, które ewentualnie mogą zaistnieć w przyszłości i to w kolejnych kilku etapach, wzajemnie wynikających z podejmowanych lub niepodejmowanych w przyszłości działań wnioskodawczymi. Z opisu tego wynikało bowiem, jako pewnik, tylko to, że skarżąca jest wspólnikiem spółki jawnej, która zamierza przekształcić się w spółkę komandytowo-akcyjną. Wszystkie dalsze okoliczności to hipotezy (zamiar stania się wspólnikiem innej spółki jawnej, spółki komandytowej, następnie zamiar wystąpienia z tych spółek i rozliczenie się z tymi spółkami przez otrzymanie wierzytelności pożyczkowych i wierzytelności handlowych, wreszcie – zamiar zbycia tych wierzytelności lub wniesienia aportem do spółki kapitałowej, a także – wygaśnięcie tychże wierzytelności przez ich spłatę). O charakterze tego opisu świadczy najdobitniej to, że wnioskodawczyni, która jeszcze nie weszła do kolejnych spółek osobowych, już deklaruje zamiar wystąpienia z nich, ma też wiedzę o tym, że spółki te będą dysponować wierzytelnościami pożyczkowymi i wierzytelnościami handlowymi (którymi będą się rozliczać z występującymi ze spółki wspólnikami), a nadto ma przeświadczenie, że potem "nie będzie już zainteresowana prowadzeniem działalności gospodarczej".

Zatem sporny wniosek nie może stanowić podstawy do wszczęcia postępowania w celu wydania interpretacji podatkowej bowiem zmierzał do uzyskania typowej porady prawnej, co do podjęcia określonych działań gospodarczych i prawnych przez wnioskodawczynię, a nie na tym polega istota interpretacji prawa podatkowego i jego funkcja gwarancyjna.

Skoro zatem niemożliwe było wydanie interpretacji podatkowej w oparciu o wniosek złożony przez skarżącą, to zasadnie odmówiono wszczęcia postępowania w tym zakresie.

W skardze kasacyjnej B. S., na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zarzuciła naruszenie:

a) art. 145 § 1 lit.c p.p.s.a., w związku z art. 14b § 1 o.p., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uznanie, że złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej obejmującego kilka zagadnień uniemożliwia jego rozpoznanie bowiem sprawia, iż wydana interpretacja indywidualna straciłaby przez to swój charakter indywidualny i nabrałaby charakteru poglądowego, w sytuacji w której pojęcie poglądowego charakteru indywidualnej interpretacji nie ma żadnej mocy prawnej i nie powinno stanowić podstawy do oceny prawidłowości złożenia wniosku o wydanie interpretacji;

b) art. 145 § 1 lit.c p.p.s.a., w związku z art. 14b § 2 o.p., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uznanie, że wnioskodawca może złożyć wniosek o wydanie interpretacji indywidualnych jedynie w zakresie zdarzeń przyszłych, co do których wykaże określone prawdopodobieństwo ich wystąpienia, w sytuacji w której przepis ten nie przewiduje takiego kryterium umożliwiając wnioskodawcy złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w każdym planowanym zdarzeniu przyszłym, bez konieczności wykazywania prawdopodobieństwa jego wystąpienia;

c) art. 145 § 1 lit.c p.p.s.a., w związku z art. 165a o.p., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uznanie, że inną przyczyną, która może stanowić podstawę odmowy wszczęcia postępowania zainicjowanego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest także opisanie w jednym wniosku kilku zdarzeń przyszłych, teoretyczny charakter zdarzeń przyszłych oraz poglądowy charakter złożonego wniosku;

d) art. 145 § 1 lit.c p.p.s.a., w związku z art. 14o § 1 oraz art. 14d o.p., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uznanie, że wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, które jest absolutnie bezzasadne, nie powoduje, iż wnioskodawca uzyskuje w dniu następującym po upływie terminu określonego w art. 14d o.p. tzw. interpretację milczącą, tj. potwierdzającą prawidłowość stanowiska wnioskodawcy.

Wobec tego wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz stwierdzenie nieważności postanowienia drugiej instancji wraz z postanowieniem je poprzedzającym.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

W związku tym, że zarzuty opisane w punktach a)-c) skargi kasacyjnej dotyczą w zasadzie tej samej kwestii – uznania przez sąd pierwszej instancji, że wielowariantowy i hipotetyczny wniosek podatnika nie może stanowić podstawy interpretacji indywidualnej – należy je rozpoznać łącznie. U podstaw wprowadzenia z dniem 1 lipca 2007 r. instytucji indywidualnych interpretacji podatkowych legło założenie, że mają one pełnić dwojakiego rodzaju funkcje: informacyjną oraz gwarancyjną. Ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno zatem oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku, jak również to, że będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób, który je właściwie konkretyzuje. Bez niego mogłaby bowiem zostać zrealizowana wyłącznie funkcja informacyjna i to w znacznym uproszczeniu, a nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, powinna zatem udzielać odpowiedzi konkretnych, a nie warunkowych. Ponadto, jej treść powinna dać się zastosować w procesie samoobliczania podatku dochodowego lub ewentualnie w postępowaniu podatkowym, w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być zatem zindywidualizowany przedmiotowo, tak aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji. Udzielana odpowiedź musi bowiem nosić cechy ściśle zindywidualizowane. Akceptacja dla zapatrywań autora skargi kasacyjnej oznaczałaby dopuszczenie formułowania w ramach instytucji interpretacji indywidualnych ocen abstrakcyjnych, tj. w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego bez ich umiejscowienia w indywidualnej sytuacji zainteresowanego. Tylko bowiem tego rodzaju ocena mogła być wyrażona przy próbie odpowiedzi na pytania, na których tle odwołano się do wariantowo przedstawionego, hipotetycznego zdarzenia przyszłego.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę sądu pierwszej instancji, że opis zdarzenia zawarty we wniosku nie spełnia opisanych powyżej kryteriów. Został on przedstawiony w sposób abstrakcyjny i niejednoznaczny. Należy zwrócić uwagę, że we wniosku o interpretację strona skarżąca podała, że jest wspólnikiem spółki jawnej, która przekształci się w spółkę komandytowo-akcyjną, w której zostanie akcjonariuszem. Będzie także wspólnikiem spółki jawnej (spółki komandytowo-akcyjnej) oraz komandytowej. W przyszłości wystąpi ze spółki osobowej. Przewiduje także, że spółka osobowa zostanie zlikwidowana. Wystąpienie ze spółki jawnej będzie polegało na wypowiedzeniu przez stronę umowy spółki osobowej i późniejszej zmianie umowy spółki poprzez wykreślenie strony skarżącej jako wspólnika tej spółki. Wystąpienie ze spółki komandytowo-akcyjnej nastąpi poprzez umorzenie wszystkich akcji wnioskodawcy (w zależności od woli wspólników oraz treści statutu będzie to umorzenie dobrowolne, przymusowe bądź automatyczne). Spółka osobowa będzie spółką większych rozmiarów i co się z tym wiąże będzie miała w swoich aktywach liczne składniki majątkowe wszystkich rodzajów. W ramach opisanych wyżej wystąpienia oraz likwidacji wspólnik otrzyma wynagrodzenie w naturze w postaci: wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę osobową oraz wierzytelności handlowych z tytułu transakcji sprzedaży, towarów, usług i praw majątkowych, przez nią dokonanych. Otrzymane składniki majątkowe nie będą wnioskodawcy przydatne, gdyż jak obecnie zakłada nie będzie już wówczas zainteresowany dalszym prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tego względu zostaną one przez wnioskodawcę odpłatnie zbyte (w części) oraz wniesione do spółki kapitałowej (w pozostałej części), tj. do spółki posiadającej osobowość prawną. W przypadku zaś wierzytelności pożyczkowych oraz wierzytelności handlowych może wystąpić taka sytuacja, że wnioskodawca zanim zrealizuje planowaną transakcję ich odpłatnego zbycia lub aportu do spółki kapitałowej, otrzyma spłatę tych wierzytelności od dłużników. W takim przypadku wierzytelności te wygasną wskutek ich spłaty.

Z powyższego wynika, że we wniosku o interpretację strona skarżąca przedstawiła liczne zdarzenia gospodarcze, których może, ale nie musi być uczestnikiem.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego takie warunkowe, wielowariantowe i abstrakcyjne przedstawienie sytuacji, która być może będzie miała miejsce, wyklucza możliwość wydania interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie. W tym przypadku interpretacja, pozbawiona cech indywidualnych, byłaby wyłącznie opinią Ministra Finansów w przedmiocie wykładni wskazanych we wniosku przepisów i nie pełniłaby funkcji gwarancyjnej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, skoro strona skarżąca nie opisała w sposób jasny i niebudzący wątpliwości zdarzenia przyszłego, zasadnie uznano, że wniosek, mający wszcząć postępowanie interpretacyjne, nie spełnia formalnych przesłanek i zgodnie z art. 14g § 1 i art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, organ powinien odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego. Należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w wyroku NSA z 10 kwietnia 2015 r., w sprawie o sygn. akt akt II FSK 2356/13, że "brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Nie zachodzi wówczas brak w zakresie elementów wniosku (art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej), lecz jego niedopuszczalność (art. 165a § 1 tej ustawy) [...] Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego (ujmowanego w ramach tylko i wyłącznie pewnej kategorii) opisu zdarzeń mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opis sprawy poddawanej ocenie podatkowej, o którym mowa w art. 14b § 3 ab initio Ordynacji podatkowej powinien być taki, jakby był przedmiotem ustaleń własnych podatnika dokonywanych w ramach samoobliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy albo przedmiotem ustaleń organu podatkowego niezbędnych do dokonania oceny prawnej i przeprowadzenia procesu zastosowania prawa materialnego co do faktów mających miejsce w określonym okresie rozliczeniowym". Prezentowane powyżej stanowisko jest zbieżne z argumentacją przedstawioną w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach: z 6 września 2013r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2616/11, z 27 września 2013 r., w sprawach o sygn. akt II FSK 330/12 i II FSK 334/12, z 25 lutego 2015 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 900/13, z 10 marca 2015 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 103/13, z 6 sierpnia 2015 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1060/13, z 6 października 2015 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 2445/13.

Zarzut skargi kasacyjnej koncentrujący się na zagadnieniu tzw. Interpretacji milczącej (zawarty w punkcie d) jest także niezasadny.

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni akceptuje wywody zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Dodać należy tylko to, że stanowisko skarżącego opiera się na błędnej wykładni przepisu art.165 § 3 o.p., polegającej na pominięciu istotnej części tego przepisu. Zgodnie z treścią art.165 § 3 o.p., datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest data doręczenia żądania strony organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. Wykładnia gramatyczna tego przepisu prowadzi do wniosku, że złożenie żądania przez stronę wszczęcia postępowania, wszczyna takie postępowanie, chyba że organ podatkowy odmówi jego wszczęcia na podstawie art.165a o.p. Przepis artykułu 165a o.p. (w związku z art.14h o.p.) stanowił zasadniczą podstawę rozstrzygnięcia kontrolowanego postanowienia z dnia 11 grudnia 2012 roku.

Mając na uwadze powyższe rozważania, na podstawie art. 184 p.p.s.a należało skargę kasacyjną oddalić uznając, że nie miała uzasadnionych podstaw.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.