Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1405/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 24 ust. 3
journal: Dz.U. 2017 poz 708
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.
article: art. 31 ust 3
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz (spr.) Sędzia NSA Cezary Pryca sędzia del. WSA Izabella Janson Protokolant Izabela Kołodziejczyk po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 12 maja 2022 r. sygn. akt II SA/Go 10/22 w sprawie ze skargi P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 6 kwietnia 2021 r. nr 0801-IOC.48.10.2020.16.JAN w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz P. Sp. z o.o. w W. 1350 (tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej zwany "WSA" lub "Sądem pierwszej instancji"), objętym skargą kasacyjną wyrokiem z 12 maja 2022 r., sygn. akt II SA/Go 10/22, po rozpoznaniu skargi P. sp. z o.o. w W. (dalej zwanej "skarżącą" lub "Spółką"), w pkt. I uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze (dalej zwanej "Dyrektorem IAS" lub "organem odwoławczym") z 6 kwietnia 2021 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim (dalej zwany "Naczelnikiem LUCS" lub "organem I instancji") z 28 listopada 2019 r. w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz w pkt. II orzekł o kosztach postępowania.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

W dniu 11 maja 2018 r. na byłym drogowym przejściu granicznym w Świecku, funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej zatrzymali do kontroli drogowej środek przewozowy – ciągnik siodłowy o nr rejestracyjnym [...] z naczepą ciężarową o nr rejestracyjnym [...], którym wykonywany był przez Spółkę przewóz drogowy towaru o nazwie RBD COCONUT OIL o masie 24.840 kg. W toku przeprowadzonej kontroli kierujący ww. zestawem pojazdów przedstawił m.in. numer referencyjny SENT 20180508010542. Po sprawdzeniu danych w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów i porównaniu ich z danymi w dokumentach przewozowych stwierdzono nieprawidłowości, tj. w polu "środek transportu - numer naczepy" jest [...], a winno być [...], o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 3 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.

Naczelnik LUCS postanowieniem z 4 września 2018 r. wszczął postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej za zgłoszenie danych w rejestrze SENT niezgodnych ze stanem faktycznym.

Decyzją z 28 listopada 2019 r. Naczelnik LUCS, powołując się na art. 207 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3 pkt 3 i art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru w zgłoszeniu przewozu towaru SENT.

W wyniku wniesionego odwołania, decyzją z 6 kwietnia 2021 r., Dyrektor IAS – powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2020 r., poz. 1325; dalej zwanej "o.p."), art. 24 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 6 ust. 3 pkt 3, art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 5 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 708 ze zm.; dalej zwanej "ustawą SENT") – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie, działająca przez profesjonalnego pełnomocnika skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko w sprawie.

WSA w Gorzowie Wielkopolskim rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym i opisanym na wstępie wyrokiem uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 259, dalej zwanej "p.p.s.a.") z uwagi na naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. oraz zawężającą wykładnię art. 24 ust. 3 ustawy SENT dokonaną przez organy podatkowe.

Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko wyrażone w orzecznictwie, że właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 24 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ powinien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona.

Zdaniem WSA, organy dokonały błędnej, zawężającej interpretacji pojęcia interesu publicznego. Sąd podkreślił, że stwierdzone naruszenie dotyczyło jednego uchybienia, tj. podania innego numeru środka transportu – naczepy niż ten wynikający z rejestru SENT, które to uchybienie powstało na skutek nieuwagi kierowcy i które zostało usunięte już w trakcie kontroli drogowej. Sąd zaznaczył też, że organy nie podały ilości stwierdzonych wobec skarżącej spółki przypadków naruszeń ustawy SENT w stosunku do zarejestrowanych zgłoszeń (14.119), co zdaniem WSA, również przemawia za zasadnością odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Organ nie wskazał również, aby z powodu tego uchybienia Skarb Państwa poniósł jakiekolwiek szkody lub uszczuplenia w swoich dochodach.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł Dyrektor IAS, zaskarżając go w całości i zarzucając, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., naruszenie:

I. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 151 p.p.s.a. polegające na dokonaniu niewłaściwej oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i w konsekwencji jej uchylenie wraz z poprzedzającą decyzją organu I instancji, pomimo że istniały podstawy do oddalenia skargi;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. poprzez niesłuszne przyjęcie przez Sąd, iż postępowanie prowadzone przez organ administracji publicznej naruszało ww. zasady ogólne, a organy nie przeprowadziły prawidłowej oceny przesłanki "interesu publicznego" i jej zastosowania w sprawie, podczas gdy organy wszechstronnie rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał i wyprowadziły z niego logiczne wnioski, dokonując prawidłowej i zgodniej z obowiązującymi przepisami oceny przesłanki "interesu publicznego", co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd.

Naruszenie ww. przepisów miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem gdyby Sąd nie uznał, iż strona przeciwna naruszyła ww. przepisy postępowania mógłby wydać wyrok oddalający skargę;

II. prawa materialnego:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy SENT poprzez błędną, rozszerzającą wykładnię ww. przepisów i pojęcia "interesu publicznego" polegającą na przyjęciu, że organ każdorazowo winien rozważyć dolegliwość sankcji oraz, że możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna każdorazowo zostać powiązana z koniecznością uprawdopodobnienia przez organy podatkowe, że wykazane uchybienie podmiotu wysyłającego bądź przewoźnika może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa oraz powinno być powiązane z oceną legalnością działania podmiotu oraz uchybień formalnych w dokonanym zgłoszeniu, podczas gdy brak jest podstaw do różnicowania odpowiedzialności podmiotów w zależności od przyczyny niedopełnienia obowiązków wynikających z ustawy SENT czy stopnia zawinienia, gdyż ustawa nie przewiduje możliwości odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku winy podmiotu przy wpisaniu w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym oraz powstaniem uszczupleń dochodów podatkowych budżetu państwa;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy SENT oraz obrotu paliwami opałowymi oraz art. 31 ust 3 Konstytucji RP poprzez jego niewłaściwą wykładnię dokonaną przez Sąd, skutkującą uznaniem, że wykładnia "interesu publicznego" użytego w art. 24 ust 3 ustawy SENT powinna nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności, o której mowa w art. 31 ust 3 Konstytucji RP, podczas kiedy odpowiedzialność, o której mowa w ustawie SENT jest obiektywna, niezależna od winy. A zatem pojęcie interesu publicznego w art. 24 ust. 4 ustawy SENT nie może być ujmowane przez pryzmat proporcjonalności kary i innych okoliczności podmiotowych.

Podnosząc powyższe zarzuty, skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu Dyrektor IAS przedstawił argumenty mające świadczyć o trafności zarzutów postawionych w petitum skargi kasacyjnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.); naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Przypomnieć należy, że skarga kasacyjna ma sformalizowany charakter, czego konsekwencją - między innymi - jest niemożność merytorycznego rozpoznania tych zarzutów skargi kasacyjnej, które zostały wadliwie skonstruowane. Prawidłowe określenie podstaw kasacyjnych ma istotne znaczenie, gdyż stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny może rozpoznać tylko te zarzuty przytoczone w podstawach kasacyjnych, co do których wnoszący skargę kasacyjną zarówno poprawnie wskazał przepisy (potencjalnie) naruszone, jak i określił, na czym konkretnie naruszenie tych przepisów polegało (zob. uchwała NSA z 26 października 2009 r., I OPS 10/09).

W rozpoznawanej sprawie skarżący kasacyjnie organ zarzucił sądowi pierwszej instancji - w ramach podstawy obejmującej naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) - naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w powiązaniu z art. 24 ust. 3 ustawy SENT - "poprzez błędną rozszerzającą wykładnię", jak i w związku z art. 24 ust. 3 tej ustawy - "poprzez jego niewłaściwą wykładnię". W pierwszym zarzucie ów błąd dostrzeżono w przyjęciu przez WSA, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej powinno wiązać się z koniecznością uprawdopodobnienia przez organy, że uchybienie podmiotu "może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa oraz powinno być powiązane z oceną uchybień formalnych w dokonanym zgłoszeniu". W drugim zarzucie podniesiono, że niewłaściwa wykładnia "interesu publicznego" powinna nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności, o której mowa jest w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.

Jak natomiast wynika wprost z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, Sąd pierwszej instancji wyraził pogląd, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, na pojęcie interesu publicznego składa się zarówno zasada powszechności ponoszenia danin publicznych, sprawiedliwości i nieobciążania budżetu Państwa, jak również proporcjonalność nałożonej kary, skutków, jakie może pociągnąć za sobą niewypełnienie nałożonego obowiązku oraz cel, jakiemu służy realizacja tego obowiązku.

Odnosząc powyższe stanowisko do treści zarzutu skargi kasacyjnej zawartego w pkt II. "a" petitum skargi kasacyjnej, zauważyć należy, że nie budzi wątpliwości, że w swoim stanowisku Sąd wskazywał na kryteria zastosowania przesłanki "interesu publicznego" do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że pojęcie "interes publiczny", o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, stanowi generalną klauzulę odsyłającą prawa administracyjnego. Stosowanie tej klauzuli wiąże się z realizacją określonej polityki państwa. Jest oczywiste, że treść kryteriów "interesu publicznego" - jako kategorii otwartej - wymaga konkretyzacji w procesie stosowania prawa. Ustalanie kryteriów otwartych, w przypadku pojęcia "interes publiczny", o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, wiąże się z koniecznością dokonania ocen szczegółowych, odnoszących się do danych okoliczności sprawy (co podkreślił WSA – str. 9 uzasadnienia), a więc sytuacji prawnej. W kategorii oceny szczegółowej mieści się wskazane przez Sąd pierwszej instancji zagadnienie dotyczące stwierdzonych wobec spółki podobnych naruszeń w stosunku do zarejestrowanych zgłoszeń SENT oraz to, czy z powodu stwierdzonego naruszenia Skarb Państwa poniósł jakiekolwiek szkody lub uszczuplenia w dochodach. Podobnie ocenny charakter ma kwestia wagi "nieistotnych" omyłek i błędów w zgłoszeniu SENT.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ustalenie wartości identyfikowanych z interesem publicznym oraz interesem indywidualnym pozwala dopiero na ocenę, czy wystąpił w sprawie "ważny" interes podmiotu bądź interes publiczny, bowiem pojęcia te nie są abstrakcyjne i jako zwroty niedookreślone wymagają ustaleń co do ich treści. Jest to zagadnienie istotne również dlatego, że w świetle art. 24 ust. 3 ustawy SENT wartości identyfikowane z tymi kategoriami interesu nie tylko nie są przeciwstawne, lecz wręcz uzupełniają się, albowiem w obydwu przypadkach spełnienie ich kryteriów może prowadzić wyłącznie do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Z tego względu organ stosujący prawo nie dokonuje ważenia tych interesów, skoro nie są przeciwstawne, lecz bierze je pod uwagę - odpowiednio na wniosek lub z urzędu.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że przewidziane w art. 24 ust. 3 ustawy SENT odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej wiąże się ze stosowaniem zawartych w tym przepisie klauzul generalnych, nie zaś z wykładnią prawa w rozumieniu wskazanym w omawianym zarzucie skargi kasacyjnej, co przesądza o niezasadności tego zarzutu.

Nie jest również zasadny zarzut dotyczący naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego, przez jego błędną wykładnię, w którym wskazuje się, że Sąd pierwszej instancji wadliwie łączy pojęcie "interesu publicznego" z konstytucyjną zasadą proporcjonalności, co miałoby zaprzeczać obiektywnemu charakterowi kary administracyjnej za nieprzestrzeganie bezwzględnie obowiązujących przepisów ustawy o SENT.

NSA w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela wyrażane w orzecznictwie tego sądu stanowisko, że wywodzona z treści art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasada proporcjonalności – co do której nie ma obecnie wątpliwości zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie, że mimo iż adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa - podlega uwzględnieniu przy badaniu, czy zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na gruncie art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Jak trafnie wskazał NSA w wyroku z dnia z 19 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1353/20 - zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością.

Nie są także usprawiedliwione sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Trafnie bowiem uznał Sąd pierwszej instancji, że na skutek wadliwej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT, z naruszeniem art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. organy nie dokonały prawidłowej oceny przesłanki "interesu publicznego" i jej zastosowania w sprawie, co wymaga ponownego rozważenia okoliczności dotyczących stwierdzonego naruszenia przepisów cyt. ustawy w kontekście możliwości odstąpienia od nałożenia kary ze względu na interes publiczny.

Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a w zw. z art. 204 pkt 2 p.p.s.a. oraz art. 205 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.