Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 873/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Asesor WSA Grzegorz Potiopa po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości za poszczególne okresy 2019 roku w podatku rolnym, łącznym zobowiązaniu pieniężnym oraz podatku od środków transportowych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) dalej: O.p., po rozpatrzeniu odwołania J. O. utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia [...] r. odmawiającą umorzenia zaległości podatkowych za 2019 rok.

Jak wynika z ustalonego w sprawie stanu faktycznego, pismem złożonym dnia 8 stycznia 2020 roku J. O. wniosła o umorzenie zaległości podatkowych I, II, III, IV raty w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z decyzji o numerach: [...];[...];[...];[...] oraz w podatku od środków transportowych za 2019r. Prośbę swą motywowała wystąpieniem niekorzystnych zjawisk atmosferycznych, tj. przymrozkami wiosennymi 2017 roku, gradobiciem w 2016 roku i suszą w 2015 roku oraz wieloma innymi niekorzystnymi, zdaniem podatnika, zjawiskami atmosferycznymi, które według strony wystąpiły na terenie jej gospodarstwa także w roku podatkowym 2019.

Po wnikliwej analizie sytuacji wnioskodawcy organ podatkowy I instancji nie znalazł argumentów uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej w łącznym zobowiązaniu pieniężnym i decyzją z dnia [...].r. odmówił umorzenia zaległości podatkowych. Organ podatkowy w przytoczonej decyzji podniósł, że część wniosku strony była przedmiotem odrębnego postępowania, w toku którego organ podatkowy wydał decyzję administracyjną. W tym zakresie pozostawił podanie bez rozpatrzenia w treści ww. decyzji z dnia [...].r. Podatnik za pośrednictwem Wójta Gminy S. w dniu 01 lipca 2020r odwołał się od przedmiotowej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S.. Organ II instancji po rozpatrzeniu na posiedzeniu niejawnym powyższej sprawy orzekł decyzją z dnia [...] r. i uchylił decyzję organu I instancji przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wójt Gminy S. przeprowadził ponownie postępowanie podatkowe i uwzględnił wszystkie uwagi Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. zawarte w decyzji z dnia [...]r.

W dniu 22 października 2019 roku wpłynął do organu wniosek J. O. o umorzenie zaległości podatkowych I, II raty w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z decyzji o numerach: [...];[...];[...];[...]. Podatnik prośbę swą motywuje wystąpieniem niekorzystnych zjawisk atmosferycznych tj. przymrozki wiosenne 2017 roku, gradobicie w 2016 roku i susza w 2015 roku oraz wieloma innymi niekorzystnymi, zdaniem podatnika zjawiskami atmosferycznymi, które według strony wystąpiły na terenie ich gospodarstwa także w roku podatkowym 2019.

Po analizie sytuacji wnioskodawcy organ podatkowy nie znalazł argumentów uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej w łącznym zobowiązaniu pieniężnym i decyzją z dnia [...].r. odmówił umorzenia zaległości podatkowych. Podatnik za pośrednictwem Wójta Gminy S. w dniu 09 czerwca 2020r odwołał się od przedmiotowej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S.. Organ II instancji po rozpatrzeniu na posiedzeniu niejawnym powyższej sprawy orzekło decyzją [...] z dnia [...] r. uchylając decyzję organu I instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wójt Gminy S. przeprowadził ponownie postępowanie podatkowe i uwzględnił wszystkie uwagi Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. zawarte w decyzji [...] z dnia [...] r. i decyzji [...] z dnia [...] r. Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...]r. postanowił połączyć ze sobą postępowania podatkowe - wszczęte na wniosek strony w dniu 22.10.2019r. w sprawie umorzenia I i II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2019r. z decyzji wymiarowych [...], [...], [...], [...]z wszczętym na wniosek strony w dniu 08.01.2020r. w sprawie umorzenia I, II, III i IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2019r. z decyzji wymiarowych [...], [...], [...], [...]i umorzenia podatku od środków transportowych za 2019r. W związku z prowadzonymi dwoma postępowaniami podatkowymi, w których prawa i obowiązki strony wynikają z tego samego stanu faktycznego oraz tej samej podstawy prawnej i w których właściwy jest ten sam organ podatkowy, Wójt Gminy S. postanowił połączyć postępowanie podatkowe. Postanowienie to z dnia [...].r. stało się ostateczne w dniu [...]r. i w konsekwencji Wójt Gminy S. uznał za właściwe prowadzenie postępowania podatkowego. Wójt Gminy S. po przeprowadzeniu ponownego postępowania podatkowego postanowił ponownie odmówić podatnikowi udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia podatku.

Wójt Gminy S. uwzględnił cały przedłożony materiał dowodowy przez podatnika, również dowody przedłożone z odwołaniami i dowody złożone w trakcie prowadzonego postępowania w sprawie umorzenia I , II raty za 2019r. z decyzji wymiarowych : [...];[...];[...];[...], dowody złożone w trakcie prowadzonego postępowania w sprawie umorzenia I , II, III, IV raty z decyzji wymiarowych [...];[...];[...];[...]za 2019r., jak również dowody złożone do Wójta Gminy S. przy wniosku w dniu 2019.02.04 o umorzenie zaległości podatkowych za lata 2005-2018.

Decyzją z dnia [...] r. Wójt Gminy S., po rozpatrzeniu wniosku J. O. w związku z decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...]r. i z dnia [...] r. przekazującymi sprawy do ponownego rozpatrzenia:

1. odmówił umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku rolnego z decyzji o nr [...] z dnia[...]r. obrębu geodezyjnego S. wraz z odsetkami za I, II, III i IV ratę 2019 roku w kwocie zaległości głównej 3019,00 zł;

2. odmówił umorzenia zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z decyzji nr [...] z dnia [...].r. z obrębu geodezyjnego H. wraz z odsetkami za I, II, III i IV ratę 2019 roku w kwocie zaległości głównej 3635,00 zł;

3. odmówił umorzenia zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z decyzji nr [...] z dnia [...].r. z obrębu geodezyjnego H. -D. wraz z odsetkami za I, II, III i IV ratę 2019 roku w kwocie zaległości głównej 12080,00 zł;

4. odmówił umorzenia zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z decyzji nr [...] z dnia [...]r. z obrębu geodezyjnego S. wraz z odsetkami za I, II, III i IV ratę 2019 roku w kwocie zalęgłości głównej 562,00 zł;

5. odmówił umorzenia podatku od środków transportowych za 2019 rok wraz z odsetkami w kwocie zaległości głównej 272,00 zł.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ powołał się na treść art. 67a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 , poz. 1423, poz. 2122, poz. 2123 z 2021 r. poz. 72), wyjaśniając również podstawę wszczęcia postępowania w sprawie. Odniósł się do argumentów podatnika stanowiących podstawę wniosku o umorzenie zaległości podatkowych związanych z wystąpieniem niekorzystnych zjawisk atmosferycznych, tj. przymrozków wiosennych w 2017 roku, gradobicia w 2016 roku i suszy w 2015 roku oraz wielu innych niekorzystnych, zdaniem strony, zjawisk atmosferycznych, które według strony wystąpiły na terenie jej gospodarstwa także w roku podatkowym 2019. Wyjaśnił stan sprawy począwszy od złożenia żądania, wymieniając podejmowane czynności procesowe, do dnia wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

Organ ocenił, że z zebranego materiału dowodowego nie wynika, że w ostatnim czasie wystąpiły okoliczności, które można byłoby określić, jako "ważny interes podatnika", ani też nie wystąpiły przesłanki o charakterze "interesu publicznego". Nie było więc potrzeby ustalania, czy ulga stanowiłaby dopuszczalną pomoc publiczną. W dalszej części wyjaśnił zakres przedmiotowy dyrektyw ustawowych "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", potwierdzając swoje stanowisko orzecznictwem sądowym.

Oceniając sytuację podatnika stwierdził, że nie utracił on możliwości zarobkowania i majątku. Organ odniósł się do oświadczenia o stanie majątkowym, rodzinnym i sytuacji materialnej złożonego przez stronę, zwracając uwagę na stan posiadania, nie uzasadniający udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Ustosunkowując się do twierdzenia podatnika o wysokim stopniu zużycia środków trwałych, nie nadających się do korzystania zgodnie z ich celem wskazał, iż w tym przypadku istnieje możliwość ich sprzedania na części, zezłomowania lub podjęcia próby ich sprzedaży. Odniósł się również do wskazanej przez podatnika przyczyny stanowiącej podstawę żądania - trudności w korzystaniu z nieruchomości oraz uzyskiwania dochodów z gospodarstwa rolnego z uwagi na prowadzone liczne egzekucje oraz zajęcia komornicze. W ocenie organu podatkowego podatnik nie podejmuje prób poprawy swojej sytuacji ekonomicznej, licząc na ulgi ze strony podatkowe i składając od 2017 r. wnioski o całkowite umorzenie zaległości podatkowych, nie regulując swoich zobowiązań wobec budżetu gminy poprzez wpłacanie nawet małych kwot zaległości podatkowych lub starając się o rozłożenie zaległości podatkowych na raty. Wójt Gminy S. zwrócił uwagę na zaległości podatnika, z których jedna stanowi należność wobec budżetu Gminy M.. Podatnik nie wykazał jednak, z jakiego tytułu jest ta zaległość w kwocie 36 879,36 zł, co może oznaczać, iż posiada na terenie innej gminy nieruchomości, niewykazane w oświadczeniu majątkowym. Zdaniem organu podatkowego wystąpienie szkód spowodowanymi czynnikami atmosferycznymi w prowadzonej działalności rolniczej, sytuacja ekonomiczna, zważywszy na posiadany i możliwy do uprawy areał oraz potencjał gospodarstwa rolnego, nie uzasadnia wystąpienia przesłanki słusznego interesu podatnika. Następnie dokonał analizy sytuacji podatnika pod kątem możliwości spełnienia przesłanki interesu publicznego, wyjaśniając jej znaczenie. Wójt Gminy S. nie kwestionuje, że podatnik poniósł straty, które oszacowano na ogólną wartość 71,42%, 69,66%, 72,40% i 2,33% kwoty obniżenia dochodu z gospodarstwa rolnego – ustalenia na podstawie przedstawionych kserokopii protokołów : 8/2019 data wystąpienia niekorzystnego zjawiska atmosferycznego w postaci suszy 08.05.2019r., 13- data wystąpienia przymrozków wiosennych 16-21.04.2017r. i 08.05.2017r., gradobicie w dniach 11.07.2016r. i 27.07.2016r. oraz wystąpienie suszy w dniach 10.06.2015r. i 10.09.2015r. oraz z przedstawionych kosztów i opłacalności uprawy 1 ha sadu jabłoniowego opracowanego przez [...] Ośrodek Doradztwa Rolniczego za 2018 r., 2019 r. oraz 2020 r. Jednak w jego ocenie straty poniesione w związku z niesprzyjającymi warunkami atmosferycznymi nie mogą być pokrywane z budżetu gminy, która głównie utrzymuje się z podatków. Według organu byłoby to także sprzeczne z interesem publicznym, ponieważ okoliczność ta dotknęła większość rolników w gminie, którzy przy bardziej ograniczonych możliwościach finansowych ponoszą koszty swojej działalności i płacą należne podatki. Ponadto podatnik miał możliwość skorzystania z pomocy finansowej z ARiMR z tytułu poniesionych strat, czego jednak nie uczynił. Wójt Gminy S., w omawianym kontekście zauważa, iż rolnicy zostali także objęci systemem dopłat do ubezpieczenia upraw rolnych, co pozwala na uniknięcie lub zmniejszenie strat związanych z niekorzystnymi warunkami pogodowymi. Przy tak rozbudowanej pomocy państwa dla produkcji rolnej, korzystanie z ulg podatkowych stanowiących dochód gmin wiejskich posiadających ograniczone budżety zagrażałoby wypełnianiu przez nie zadań publicznych dla wspólnoty, której członkiem jest podatnik.

Podejmując decyzję w sprawie, organ wziął pod uwagę otrzymaną przez podatnika pomoc finansową za 2019 r. i 2020 r. z ARiMR. Zwrócił uwagę na niezachowanie ostrożności w podejmowaniu decyzji o ubezpieczeniu upraw od szkód powstałych w wyniku niekorzystnych zjawisk atmosferycznych pomimo tego, że w latach 2015-2019 cyklicznie ponosił straty. Powziął wątpliwości co wielkości osiąganych przez podatnika przychodów w związku z informacją o otrzymywaniu środków z ARiMR na konto innej osoby. W decyzji dokonana została szczegółowa analiza przychodów i poniesionych kosztów przez podatnika oraz wykazano podejmowane czynności procesowe mające na celu wykazanie sytuacji materialnej rodziny podatnika, która dokumentowałaby źródła i kwotę przychodu, z której podatnik ponosi wskazane przez siebie wydatki (880681,17 zł).

W oświadczeniu majątkowym, rodzinnym i sytuacji materialnej podatnik wykazał dochód za 2019r. tytułu najmu lub dzierżawy za 2018r. W oświadczeniu majątkowym, rodzinnym i sytuacji materialnej podatnik wykazał wydatki za 2019 r. ( czynsz, energia elektryczna, woda, gaz, środki ochrony roślin, materiały eksploatacyjne, olej opałowy, paliwo, wynagrodzenie pracowników i inne) na kwotę 880 681,17 zł. Wójt Gminy S., mimo wzywania podatnika w ciągu trwającego postępowania do udokumentowania źródła i kwoty przychodu, z której ponosi on wyżej wskazane wydatki, nie wykazał w pełni sytuacji materialnej. W trakcie postępowania stwierdził, iż utrzymuje się jedynie z renty 83 letniego członka rodziny w wysokości 1200,00 zł. Jego odpowiedzi były albo niewyczerpujące albo wymijające, a źródłem dochodu podatnika jest gospodarstwo rolne D. Gmina S., które jak sam przestawił pochłania całość uzyskanych przychodów, które w 2019 r. kształtowały się na poziomie 0,00 zł. Wójt Gminy S. przeanalizował również przedstawiony rejestr zakupów VAT I i II kwartał za 2019 r. dla podmiotu gospodarczego Gospodarstwo Sadowniczo-Rolne J. O. , który wykazał poniesione wydatki na kwotę 336 305,91 zł. Organ podatkowy zauważył również, że znacząca część tej kwoty zakupów czy też usług — 212 349,60 zł oraz 79 213,68 zł została zapłacona kontrahentowi A Sp. z o.o., który zajmuje się pielęgnowaniem sadów, sortowaniem owoców pod względem koloru, średnicy, długości, kształtu, jakości i wagi, przechowywaniem owoców w komorze spedycyjnej. Możliwości magazynowe całej grupy producenckiej A szacowane są na ok. 10 tyś ton, z czego połowa jest przechowywana w nowopowstałej infrastrukturze, wyposażonej w nowoczesną halę magazynową, w której komory ULO, zapewniają klientom ciągłość dostaw owoców najwyższej jakości. Organ zakwestionował wiarygodność twierdzenia strony o braku produkcji, a co za tym idzie wykazania przychodu ze sprzedaży owoców na niskim poziomie, z uwagi na wysokość poniesionych kosztów związanych pielęgnowaniem, sortowaniem owoców i ich przechowywaniem przez firmę zewnętrzną. Dokonał również analizy przedstawionych przez podatnika faktur, rachunków znajdujących się w aktach sprawy od poz. 127 do poz. 192 uznając, iż przedstawione koszty dotyczą podstawowego prowadzenia gospodarstwa rolnego. Organ uznał, że gospodarstwo rolne wnioskodawcy rozwija się, a trudności, które go dotknęły na skutek poniesionych strat w wyniku niekorzystnych warunków atmosferycznych, nie przeszkodziły w jego rozwoju i dokonywaniu modernizacji. W ocenie Organu nie można też mówić o trudnej sytuacji ekonomicznej podatnika, który zatrudnia pracowników fizycznych i wypłaca im wynagrodzenie w kwocie 178 050,050 zł za 2019 r., jak wynika z przedstawionego oświadczenia o stanie majątkowym. Organ odniósł się także do podniesionej przez stronę okoliczności, którą była upadłość ogłoszona w 2007 r. wobec J.O. (męża), do skutków zawarcia przez małżonków umowy rozdzielności majątkowej, nałożenia od 01.08.2014 r. embarga na eksport towarów (owoców i warzyw) przez głównego odbiorcę — Rosję. Wyjaśnił, że czynione starania mające na celu ustalenie sytuacji zdrowotnej podatnika nie potwierdziły konieczności ponoszenia wydatków z tego tytułu. Strona nie legitymuje się również orzeczeniem o niepełnosprawności. Wójt Gminy S. powołał się również na pomoc w spłacie zobowiązań podatkowych, udzieloną podatnikowi w ciągu ostatnich kilku lat do 2018 r.

Odwołanie od powyższej decyzji podatnik wniósł w dniu 21 kwietnia 2021 r. Zarzucił jej:

1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez błędną wykładnię przesłanki ważnego interesu podatnika i uznanie, że wystąpienie siły wyższej w postaci niekorzystnych warunków atmosferycznych, ustanowienie zakazu przywozu do Federacji Rosyjskiej niektórych produktów rolnych pochodzących z UE, w tym owoców i warzyw, wzrost zadłużenia spowodowanego niewłaściwym zarządem syndyka nad przedsiębiorstwem w toku postępowania upadłościowego prowadzonego wobec mojego męża, znaczne obciążenie hipoteczne nieruchomości gruntowej oraz liczne postępowania egzekucyjne wytoczone względem składników majątkowych podatnika, nie stanowią o jego aktualnej niekorzystnej sytuacji finansowej powstałej w wyniku zdarzeń mających charakter nadzwyczajny;

2) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez błędną wykładnię przesłanki interesu publicznego i uznanie, że nie można umorzyć zaległości podatkowej rolników z powodu niekorzystnych zjawisk atmosferycznych, jeżeli inni rolnicy z danego terenu, których dotknęły podobne zjawiska wywiązują się ze zobowiązań podatkowych i np. nie składają wniosku o umorzenie, a także że w sprawie nie zostały zmaterializowane względy społeczne, bezpieczeństwa oraz zaufania obywatela do kraju;

3) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 67a 1 pkt 3 w zw. z art. 67b O.p. poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, co doprowadziło do odstąpienia przez organ I instancji od badania dopuszczalności udzielenia pomocy de minimis w oparciu o przepisy ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej oraz przepisy prawa wspólnotowego, w sytuacji, gdy na kanwie sprawy zostały zmaterializowane przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., a wniosek złożony w toku postępowania spełniał przesłanki udzielenia pomocy de minimis;

4) naruszenie prawa materialnego tj. art. 169 § 1 O.p poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie nie zostały spełnione wymogi określone przepisami prawa;

5) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 121 § 1 O.p., poprzez przekroczenie zasady zaufania do organów podatkowych polegające na braku dbałości o wyjaśnienie wszelkich aspektów sprawy i działania przy istniejących wątpliwościach na niekorzyść podatnika; 6) naruszenie prawa procesowego, tj. 122 w zw. z art. 187 w zw. 210 § 1 O.p. poprzez zaniechanie poczynienia istotnych ustaleń faktycznych i dokonania ich oceny z punktu widzenia przesłanek warunkujących umorzenia przez organ zaległości podatkowych, a także podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

7) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 180 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie polegające na niewzięciu przez organ pod uwagę przedłożonych jako materiał dowodowy oświadczeń o stanie majątkowym, a jak już to uznanie ich za nie dające im wiary i kłamliwe, podczas gdy jako dowód w postępowaniu należało dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, w tym dokumentu świadczącego o sytuacji osobistej, rodzinnej, czy też ekonomicznej, mającego wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy;

8) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 189 § 1 O.p. w zw. z art. 180 § 1 O.p. poprzez wskazanie, że strona nie przedłożyła dokumentów potwierdzających jej sytuację ekonomiczno-finansową, a te które przedłożyła nie w pełni ją odzwierciedlają i są mało wiarygodne dla organu podatkowego w odniesieniu do zaistniałych okoliczności tj. aktualnych faktur, poniesionych kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, aktualnych decyzji w sprawie przyznania płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, podczas gdy strona przedłożyła wszystkie niezbędne dowody do wyjaśnienia okoliczności niniejszej sprawy; a ewentualne częściowe przedłożenie dowodów po wyznaczonym terminie w postępowaniu toczącym się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej nie powoduje żadnych sankcji za przekroczenie terminu wyznaczonego przez organ podatkowy i również te dokumenty organ I instancji powinien wziąć pod uwagę i rozpoznać tak samo, jak dokumenty złożone w terminie;

9) błędne ustalenie, że udzielenie ulgi w niniejszej sprawie byłoby działaniem wysoko godzącym w interes publiczny, podczas gdy instytucja umorzenia zobowiązań ma na celu umożliwienie podatnikom powrotu do normalnej egzystencji w społeczeństwie oraz rozwoju przyczyniającego się do dobra społeczności, a w dalszej perspektywie Skarbu Państwa;

10) błędne ustalenie, że zaległości w podatku rolnym, leśnym, od nieruchomości oraz podatku od środków transportu powstały wskutek nieodpowiednich działań podatnika, podczas gdy zaległości powstały z przyczyn całkowicie niezawinionych przez stronę, działającą w sprawach gospodarstwa rolnego z należytą starannością;

11) błędne ustalenie, iż w niniejszej sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek umorzenia zaległości podatkowej z art. 67a § 1 O.p., podczas gdy umorzenie zaległości podatkowej w niniejszej sprawie jest uzasadnione przede wszystkim ważnym interesem podatnika, a także pośrednio interesem publicznym;

12) błędną ocenę materiału dowodowego;

13) naruszenie interesów podatnika.

Na podstawie art. 229 O.p. odwołujący ponownie wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka J. O. (zawiadomienie na adres: S. 24a, ..-... D.) na okoliczność przesłanek umorzenia zobowiązań J.O., w szczególności ważnego interesu podatnika, szkód poniesionych w gospodarstwie na skutek niezależnych okoliczności, sytuacji majątkowej strony, ponoszonych kosztów, okoliczności prowadzonego przeciwko J. O. postępowania upadłościowego i bierności syndyka masy upadłości oraz o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z wszystkich dokumentów załączonych do w/w wniosków o przyznanie ulgi podatkowej w postaci czy to umorzenia zaległości podatkowych czy też zastosowania pomocy de minimis w stosunku do podatnika między innymi na okoliczności podnoszone w złożonych wnioskach do Wójta takich jak np. wystąpienie niekorzystnych warunków atmosferycznych.

W konsekwencji strona wniosła o: - zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie zaległości podatkowych wymienionych w sentencji decyzji organu I instancji, ewentualnie o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez przyznanie skarżącej pomocy de minimis w sprawach wymienionych w sentencji decyzji organu I instancji, ewentualnie - mając na uwadze art. 233 § 3 O.p. - o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W wyniku rozpatrzenia odwołania J. O. wskazaną na wstępie decyzją z [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że umorzenie zaległości podatkowej leży w zakresie uprawnień organu podatkowego, nie zaś jego obowiązku. Przyznanie ulgi podatkowej odbywa się w ramach swobodnego uznania organu rozpatrującego stosowny wniosek. Zatem, nawet w przypadku zaistnienia pozytywnych przesłanek umożliwiających umorzenie zaległości podatkowej (ważny interes podatnika lub interes publiczny), organ podatkowy nie ma obowiązku uwzględnienia wniosku podatnika i przyznania ulgi.

W oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy Kolegium podzieliło stanowisko wyrażone w decyzji organu I instancji, że w sprawie nie zachodzi zarówno ważny interes podatnika, jak też interes publiczny przemawiający za przyznaniem wnioskowanej ulgi podatkowej. Podkreślono, że zdarzenia stanowiące podstawę żądania, jak prowadzenie postępowania upadłościowego w stosunku do J.O. (umorzone w 2013 roku), czy też wpływ niekorzystnych zjawisk atmosferycznych na wysokość dochodów uzyskanych z działalności rolniczej w latach 2015 - 2017, problemów ze sprzedażą owoców w 2018 r., embarga Rosji w 2014 roku, nie można uznać za wystarczające powody przemawiające za umorzeniem zaległości podatkowych. Straty poniesione wówczas zostały częściowo zrekompensowane również przez organ pierwszej instancji poprzez udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych m.in. w formie umorzenia zaległości podatkowych, zaś skutki suszy, przymrozków, silnych wiatrów, wichur i nawałnic odczuli wszyscy producenci rolni z danego obszaru. Nie były to zdarzenia dotyczące indywidualnej sytuacji podatnika, a znaczny upływ czasu od ich zajścia nie pozwala na zakwalifikowanie ich do zakresu dyrektyw ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Ocenie podlega bowiem aktualna sytuacja podatnika, powstała w wyniku zdarzeń mających charakter nadzwyczajności. Zdarzenia, na które powołała się strona wystąpiły kilka lat temu. Podkreślono, że na podatniku ciążą liczne zobowiązania. Przeznaczenie uzyskanych przez podatnika środków finansowych stanowi jego samodzielną decyzję, lecz dokonywanie kwalifikacji wydatków powinno również uwzględniać zaspokojenie wierzycieli, wśród których jest gmina S.. Organ stanął na stanowisku, że przyznawane wcześniej ulgi nie spełniły swojej roli, gdyż wnioskodawca występuje z kolejnym żądaniem, jednocześnie nie podejmując prób uregulowania zobowiązań podatkowych. Nie do przyjęcia, zdaniem organu, jest także zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej podatnikowi posiadającemu znaczny majątek, co byłoby sprzeczne z interesem społecznym oraz konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej, który to pogląd jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym.

Wyjaśniając sytuację strony we wszystkich jej aspektach, po dokonaniu również analizy uzyskiwanych dochodów, wydatków według SKO organ pierwszej instancji zasadnie uznał, że zapłata ciążących na stronie zaległości podatkowych nie spowoduje zagrożenia podstaw jej egzystencji. Podatnik prowadzi produkcję rolną, wymagającą nakładów finansowych, co wynika z przedłożonych faktur, zatrudnia pracowników, którym wypłaca wynagrodzenia, ponosi wydatki inwestycyjne, wykonuje zobowiązania wobec wierzycieli z tytułu usług (np. pielęgnacja sadów, sortowanie owoców, przechowywanie owoców w komorze spedycyjnej) i posiada znaczny majątek.

Odnosząc się do kwestii żądania w zakresie umorzenia zaległości podatku od środków transportowych Kolegium wyjaśniło, że powoływanie się na czasowe wycofanie z ruchu jednego z pojazdów jako uzasadnienie podania, nie stanowi argumentu przemawiającego za uwzględnieniem żądania. Czasowe wycofanie z ruchu pojazdu skutkuje brakiem obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych. Niezapłacenie podatku sprzed wycofania z ruchu pojazdu nie stanowi argumentu przemawiającego za uwzględnieniem żądania. Nie jest to przesłanka, którą można zakwalifikować jako ważny interes podatnika lub interes publiczny.

Reasumując, SKO podkreśliło, że prowadzone wobec J.O. postępowanie upadłościowe, umorzone w 2013 r., wpływ zjawisk atmosferycznych na wysokość dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności rolniczej, problemy ze sprzedażą jabłek w 2018 r. oraz embargo Rosji z 2014 r., nie mogą zostać uznane za wystarczające powody uzasadniające przyznanie wnioskowanej ulgi. Odmawiając udzielania ulgi wzięto również pod uwagę pomoc finansową, jaką podatnik otrzymał z ARiMR w 2020 r., w łącznej wysokości 73 424,68 zł, a także okoliczność, że mając na uwadze trudności finansowe podatnika Wójt Gminy S. udzielał stronie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci: umorzenia podatku rolnego w 2016 r. - w kwocie łącznej 6813,00 zł, w 2017 r. - w kwocie łącznej 4294,00 zł, w 2018 r. - w kwocie łącznej 2244,00 zł, biorąc pod uwagę te same okoliczności, na jakie powołała się strona również w rozpatrywanej obecnie sprawie.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego J. O. wniosła o uchylenie w całości decyzji SKO w S. z [...]r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W skardze podniesione zostały zarzuty naruszenia:

a) prawa procesowego, tj.:

- art. 121 § 1 O.p., poprzez przekroczenie zasady zaufania do organów podatkowych polegające na braku dbałości o wyjaśnienie wszelkich aspektów zakresie nie zebranie w sprawie wszystkich dowodów;

- art. 122 w związku z art. 187 w związku z art. 210 § 1 O.p. poprzez zaniechanie poczynienia istotnych ustaleń faktycznych i dokonania ich oceny z punktu widzenia przesłanek warunkujących umorzenia przez organ zaległości podatkowych, a także podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

b) prawa materialnego, tj.:

- art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez błędne uznanie, że wystąpienie siły wyższej w postaci niekorzystnych warunków atmosferycznych, ustanowienie zakazu przywozu do Federacji Rosyjskiej niektórych produktów rolnych pochodzących z UE, w tym owoców i warzyw, wzrost zadłużenia spowodowanego niewłaściwym zarządem syndyka nad przedsiębiorstwem w toku postępowania upadłościowego prowadzonego wobec męża skarżącej, znaczne obciążenie hipoteczne nieruchomości gruntowej oraz liczne postępowania egzekucyjne wytoczone względem składników majątkowych podatnika, nie stanowią o jego aktualnej niekorzystnej sytuacji finansowej powstałej w wyniku zdarzeń mających charakter nadzwyczajny, realizujących przesłankę "ważnego interesu podatnika", podczas gdy ww. zdarzenia mają charakter losowy, zewnętrzny, niezależny od woli skarżącej, tym samym nie mieszczą się w zwykłej kategorii ryzyka, z którym muszą mierzyć się przedsiębiorcy; co więcej rozmiar szkód powstały na skutek wystąpienia ww. zjawisk spowodował, że musi upłynąć kilka lat, aby gospodarstwo podatnika zaczęło przynosić zyski pozwalające na zaspokojenie podstawowych potrzeb egzystencjalnych oraz zobowiązań o charakterze publicznoprawnym; w konsekwencji, na kanwie sprawy została zmaterializowana przesłanka umożliwiająca umorzenie zobowiązań podatkowych skarżącej;

- art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że skarżąca dysponuje majątkiem umożliwiającym spłatę zaległości podatkowych bez uszczerbku dla niezbędnego utrzymania siebie i swojej rodziny oraz bez konieczności sięgnięcia po środki z pomocy społecznej, w sytuacji, gdy trwały brak majątku powstały na skutek zdarzeń losowych, takich jak susze, przymrozki, embargo Rosji, znaczne obciążenie posiadanego majątku i zajęcia dokonywane w toku postępowań egzekucyjnych, powodują ponadprzeciętną dolegliwość dla utrzymania siebie i rodziny, zatem względy społeczne, bezpieczeństwa oraz zaufania obywatela do kraju, stanowią o implikacji interesu publicznego w sprawie przemawiającym za przyznaniem wnioskowanej ulgi;

- art. 67a § 1 pkt 3 w związku z art. 67b O.p. poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, co doprowadziło do odstąpienia przez organ II instancji od badania dopuszczalności udzielenia pomocy de minimis w oparciu o przepisy ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej oraz przepisy prawa wspólnotowego, w sytuacji, gdy na kanwie sprawy zostały zmaterializowane przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., a wniosek skarżącej złożony w toku postępowania spełniał przesłanki udzielenia pomocy de minimis.

Ponadto, skarżąca wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka J. O. na okoliczność przesłanek umorzenia jej zobowiązań, w szczególności ważnego interesu podatnika, szkód poniesionych w gospodarstwie na skutek niezależnych okoliczności, sytuacji majątkowej strony, ponoszonych kosztów, okoliczności prowadzonego przeciwko J. O. postępowania upadłościowego i bierności syndyka masy upadłości oraz dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentów znajdujących się w zasobach Wójta Gminy S. na okoliczność niekorzystnej sytuacji ekonomicznej uzasadniających przyznanie ulgi.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.

Na wstępne wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy, kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) – dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

W myśl natomiast art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Tytułem wstępu podkreślić należy, iż sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, podobnie jak inne orzeczenia powołane poniżej, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie, oceniając stan faktyczny wywiedziony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem obowiązujących organ podatkowy reguł procedury administracyjnej.

Zdaniem Sądu, z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. podzieliło ocenę wywiedzioną przez organ I instancji i mając na uwadze przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. utrzymało w mocy decyzję tegoż organu o odmowie umorzenia skarżącej zaległości podatkowych za 2019 rok.

Stosownie do wspomnianego przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W myśl art. 67a § 2 O.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.

Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Ważny interes podatnika należy rozumieć jako względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Trudna sytuacja majątkowa może być uznana za ważny interes podatnika, jednakże nie może być mowy o automatyzmie, który powodowałby, że każda trudna sytuacja materialna skutkowałaby zawsze udzieleniem wnioskowanej ulgi. Ważny interes podatnika musi charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika (vide. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II GSK 1000/09; wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 230/21).

Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa. Rozstrzygnięcie przez organ podatkowy czy w określonym stanie faktycznym istnieje przesłanka interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach. Jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości. Drugą zaś wyjątek od tej zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Tak więc organ podatkowy w każdej konkretnej sprawie powinien (w rozumieniu obowiązku) ustalić co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego kondycji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując ważenia obu tych wartości, organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy wspólne dla całego społeczeństwa jak przede wszystkim: sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa. Nie można więc pojęcia interesu publicznego ograniczać wyłącznie do konieczności respektowania zasad równości i powszechności opodatkowania (vide. wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 125/21).

Podkreślenia wymaga, iż instytucja umorzenia należności, o której mowa w art. 67a O.p. ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanych w hipotezie normy prawnej. Uznanie administracyjne przewidziane w art. 67a § 1 O.p. polega na tym, że organ podatkowy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może (ale nie musi) zastosować określoną ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych. W konsekwencji, w przypadku stwierdzenia przesłanki uprawniającej do zastosowania ulgi, zgodna z prawem może być zarówno decyzja pozytywna dla podatnika, jak i decyzja dla niego negatywna. Sedno uznania administracyjnego stanowi zatem luz decyzyjny organu administracji publicznej, w który sąd administracyjny wkraczać nie może (vide. wyrok NSA z dnia 22 września 2021 r., sygn. akt III FSK 2506/21; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 lipca 2021r., sygn. akt I SA/Po 280/21).

Sądowa kontrola decyzji opartej na uznaniu administracyjnym, a z taką niewątpliwie mamy do czynienia w niniejszej sprawie, ogranicza się wyłącznie do sprawdzenia, czy nie zostały przekroczone jego granice. Sądową kontrolą nie jest objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonanego przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja uznaniowa w pełnym zakresie podlega natomiast badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi i ocenie, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz, czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00; wyrok NSA z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07; wyrok NSA z dnia 16 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2148/11).

W ocenie Sądu, w niniejszym przypadku takie przekroczenie granic uznania administracyjnego nie wystąpiło. W sprawie wyjaśniona została sytuacja strony skarżącej oraz wskazane zostały wyraźnie powody zajętego stanowiska i wydanego rozstrzygnięcia.

Dokonując kontroli zaskarżonego aktu Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie organy podatkowe podjęły niezbędne czynności dowodowe, w celu ustalenia przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", oraz przeanalizowały złożony wniosek, opierając się zarówno na informacjach udzielonych przez podatnika, jak i dokonując własnych ustaleń. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych sprawy, mających wskazywać na "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie administracyjne samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne.

W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy słusznie, zdaniem Sądu, uznał, że nie zachodzi ani ważny interes podatnika, ani interes publiczny przemawiający za przyznaniem wnioskowanej ulgi podatkowej.

Jak wynika z akt sprawy, organy podatkowe ustaliły sytuację materialną, finansową i rodzinną podatnika. W związku z powyższym ustalono, że w skład majątku skarżącej wchodzą: 123,98 ha nieruchomości w użytkowaniu wieczystym, 4,68 ha własnych użytków rolnych, na których uprawia czereśnie, gruszę, jabłoń, śliwę, wiśnie, kukurydzę, leszczynę, jęczmień i rośliny pastewne objętościowe z łąk, powierzchnia pod uprawy zajmuje 103,48 ha, z czego ponad połowa jest to uprawa jabłoni - 64,28 ha, dom mieszkalny jednorodzinny o powierzchni 220 m2 oraz 4 budynki mieszkalne w obrębie ewidencyjnym H. o powierzchni 497 m2, oraz 25 budynków niemieszkalnych, w tym budynki gospodarcze dla rolnictwa, magazynowe i inne w miejscowości S., S., H.. W posiadaniu skarżącej znajdują się także: samochód ciężarowy, samochody osobowe, ciągniki, przyczepy, 4 traktory i 4 opryskiwacze, które jak twierdzi podatnik, charakteryzują się wysokim stopniem zużycia, są wiekowe, nie nadają się do korzystania zgodnie z ich celem – przy czym nie podjęto działań mających na celu ich zbycie.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca wykazała 15 120,00 zł przychodu z tytułu najmu lub dzierżawy za 2018r., dochód za 2019r. – 0,00 zł i wydatki za 2019 r. ( czynsz, energia elektryczna, woda, gaz, środki ochrony roślin, materiały eksploatacyjne, olej opałowy, paliwo, wynagrodzenie pracowników i inne) na kwotę 880 681,17 zł. Wójt Gminy S., mimo wzywania podatnika w ciągu trwającego postępowania do udokumentowania źródła i kwoty przychodu, z której ponosi ona wyżej wskazane wydatki, nie wykazała w pełni sytuacji materialnej. W trakcie postępowania skarżąca stwierdziła, iż utrzymuje się jedynie z renty 83-letniego członka rodziny w wysokości 1200,00 zł, a źródłem dochodu jest gospodarstwo rolne D. Gmina S., które pochłania całość uzyskanych przychodów, które w 2019 r. kształtowały się na poziomie 0,00 zł. Wójt Gminy S. przeanalizował przedstawiony rejestr zakupów VAT za I i II kwartał 2019 r. dla podmiotu gospodarczego Gospodarstwo Sadowniczo-Rolne J. O., który to rejestr wykazał poniesione wydatki na kwotę 336 305,91 zł. Organ podatkowy zauważył również, że znacząca część tej kwoty zakupów czy też usług - 212 349,60 zł oraz 79 213,68 zł została zapłacona kontrahentowi A Sp. z o.o., który zajmuje się pielęgnowaniem sadów, sortowaniem owoców pod względem koloru, średnicy, długości, kształtu, jakości i wagi, przechowywaniem owoców w komorze spedycyjnej. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, zasadnie organ zakwestionował wiarygodność twierdzenia strony o braku produkcji, a co za tym idzie wykazania przychodu ze sprzedaży owoców na niskim poziomie, z uwagi na wysokość poniesionych kosztów związanych pielęgnowaniem, sortowaniem owoców i ich przechowywaniem przez firmę zewnętrzną. Organy dokonały również analizy przedstawionych przez podatnika faktur, rachunków znajdujących się w aktach sprawy od poz. 127 do poz. 192 uznając, iż przedstawione koszty dotyczą podstawowego prowadzenia gospodarstwa rolnego, tj. np. zakup rękawic ochronnych (faktura VAT [...] z dnia 2018-12-17), abonament za internet (faktura [...] z dnia 2018-11-02), zakup pompy do wody (faktura [...] z dnia 18.10.2018r.), usługa transportowa (faktura [...] z dnia 30.09.2018), zakup oleju napędowego (faktura [...] z dnia 2018.08.28). Zatem strona nie poniosła znaczących kosztów, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Organy słusznie więc uznały, że gospodarstwo rolne skarżącej rozwija się, a trudności, które go dotknęły na skutek poniesionych strat w wyniku niekorzystnych warunków atmosferycznych, nie przeszkodziły w jego rozwoju i dokonywaniu modernizacji, jak np. uruchomienie pompy po długoterminowym magazynowaniu (faktura [...]). Zwróciły też uwagę, że większość należności (faktur) była opłacana w formie gotówkowej, co potwierdza posiadanie znacznych środków pieniężnych na utrzymanie i prowadzenie gospodarstwa rolnego i nie uzasadnia udzielenia wnioskowanej ulgi. Nie przemawia za nią również zdolność podatnika do spłacania kredytu w kwocie 11 744,91 zł miesięcznie wraz z synem P. O. W ocenie Sądu, nie można więc mówić o trudnej sytuacji ekonomicznej podatnika, który zatrudnia pracowników fizycznych i wypłaca im wynagrodzenie w kwocie 178 050,050 zł za 2019 r., jak wynika z przedstawionego oświadczenia o stanie majątkowym. Organ odniósł się także do podniesionej przez stronę okoliczności, którą była upadłość ogłoszona w 2007 r. wobec męża skarżącej J.O., do skutków zawarcia przez małżonków umowy rozdzielności majątkowej, nałożenia od 01.08.2014 r. embarga na eksport towarów (owoców i warzyw) przez głównego odbiorcę — Rosję. Wyjaśnił również, że czynione starania mające na celu ustalenie sytuacji zdrowotnej podatnika nie potwierdziły konieczności ponoszenia wydatków z tego tytułu. Strona nie legitymuje się orzeczeniem o niepełnosprawności. Wójt Gminy S. powołał się również na pomoc w spłacie zobowiązań podatkowych, udzieloną podatnikowi w ciągu ostatnich kilku lat do 2018 r. Wyraził pogląd, że ewentualny spadek przychodów mógł przyczynić się do obniżenia dochodu podatnika, nie mniej nie usprawiedliwia to zwłoki podatnika w regulowaniu należnego podatku rolnego, od nieruchomości, podatku leśnego i podatku od środków transportowych.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy zgodzić się z organami obu instancji, że nie do przyjęcia jest zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej podatnikowi posiadającemu znaczny majątek, tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie i posiadającemu znaczne środki na pokrycie wydatków 2019 roku wskazanych w zebranych w sprawie dowodach. Byłoby to sprzeczne z interesem społecznym oraz konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej (por. wyrok NSA z 4.12.2019 r., sygn. akt II FSK 1362/19).

Zdaniem Sądu, rozstrzygając skargę nie można zapomnieć, że z brzmienia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wynika wprost, że podatnik, aby uzyskać zamierzony skutek, w postaci umorzenia zaległości, ma obowiązek uzasadnić wniosek, wskazując na kwalifikowane warunki zagrożenia swojego interesu. Powinien zatem wyjaśnić, co w praktyce rodzi problemy, okoliczności, które jego zdaniem uzasadniają jego "ważny interes" lub "interes publiczny" i że znajduje się w takiej sytuacji, która uzasadnia przyznanie takiej ulgi. Oznacza to, że w przypadku postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Do niego należy inicjatywa dowodowa i to on powinien przyczynić się do gromadzenia dowodów, w konsekwencji do współtworzenia stanu faktycznego. On też ponosi konsekwencje zaniechań w tym zakresie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 268/19).

W tej sprawie skarżąca, aby przekonać, że ulga jej się należy, powoływała się przede wszystkim na zdarzenia sprzed kilku i kilkunastu lat. W tym okresie wystąpiły niesprzyjające warunki atmosferyczne: przymrozki, susza, silne wiatry, wichury i nawałnice, mające wpływ na wysokość osiąganych dochodów. Prowadzone było również postępowanie upadłościowe wobec męża skarżącej J. O. umorzone w 2013 roku, które wywarło wpływ również na sytuację podatnika. Skarżąca powołała się na skutki embarga Rosji na owoce i warzywa z Polski od 2014 r. oraz prowadzone postępowania egzekucyjne.

Oceniając powyższe podnieść należy, że postępowanie upadłościowe prowadzone wobec męża strony, nie może być brane pod uwagę przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowych złożonego po upływie kilku lat od zakończenia tego postępowania. Argumentem przemawiającym za brakiem zasadności tego wniosku jest także istnienie między małżonkami rozdzielności majątkowej. Dlatego też żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu z zeznań J. O. organy nie uwzględniły uznając, że jego przedmiotem są okoliczności nie mające znaczenia dla sprawy. Kserokopie protokołów oszacowania strat w gospodarstwie rolnym na skutek niekorzystnych warunków atmosferycznych, które wystąpiły w okresie od 2015 r. do 2020 r. załączone przez podatnika stanowią dowód poniesienia strat, jednakże w oparciu o te dowody- jak zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji - rozpatrywane były już sprawy dotyczące umorzeń zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym, przy tym decyzje podejmowane przez organ podatkowy były pozytywne dla strony do 2018 r. Zatem nie jest to nowa okoliczność mająca wpływ na sytuację podatnika. Organy wypowiedziały się również co do jej znaczenia w rozpatrywanej sprawie, przywołując argumentację zasługującą na uwzględnienie. Producenci rolni mieli możliwość ubiegania się o pomoc państwa z tego tytułu. Podatnik otrzymał pomoc finansową za 2019 r. z ARiMR decyzją [...] z dnia [...] r, w kwocie 6398,34 zł oraz pomoc finansową decyzją [...] z dnia [...] r, w kwocie 67 026,34 zł. Nie jest zasadne z punktu widzenia interesu gminy udzielanie pomocy w formie umorzenia zaległości podatkowych przez okres kilku lat, tym bardziej że udzielona w 2017 i 2018 r. pomoc w tej formie nie przyniosła poprawy sytuacji strony, która w dalszym ciągu jest zainteresowana definitywnym pozbyciem się długu wobec gminy, mimo innych form pomocy wymienionych w art. 67a § 1 pkt 1 i 2 O.p., z których może skorzystać. Odnotowując na przestrzeni kilku lat straty spowodowane wystąpieniem niekorzystnych zjawisk atmosferycznych, nie uznanych za efekt klęsk żywiołowych, podatnik nie może oczekiwać, że w każdym przypadku organ podatkowy udzieli mu ulgi podatkowej w postaci umorzenia ciążących na nim zaległości podatkowych.

Słusznie zatem uznał organ odwoławczy, że sytuacja materialna i osobista podatnika oraz wskazywane we wniosku okoliczności mające uzasadniać wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w rozpatrywanej sprawie nie mogą być uznane za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi. Pozytywne rozpatrzenie wniosku skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej prowadziłoby w konsekwencji do uprzywilejowania skarżącej jako podatnika w stosunku do tych podatników, którzy mimo swojej trudnej sytuacji finansowej, jednak ponoszą wydatki podatkowe bez udziału pomocy Skarbu Państwa, co pozostawałoby w sprzeczności z konstytucyjnymi zasadami powszechności opodatkowania i równości, przejawiającymi się w jednolitym dla wszystkich systemie podatkowym.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma także to, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona dochody, czy też wymaga jedynie ponoszenia wydatków. Ulga podatkowa nie może stanowić ekwiwalentu odszkodowania za utracony przez podatnika zysk z prowadzonej działalności. Z instytucji umarzania zaległości podatkowych nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. Tym bardziej, że ustawodawca oprócz ulgi w formie umorzenia zaległości przewidział również możliwość udzielenia ulgi w formie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę (art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej).

Reasumując, Sąd podziela w całości prawidłowość prezentowanego przez organy stanowiska o braku zaistnienia w rozpoznawanej sprawie przesłanki zarówno ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego, co znajduje potwierdzenie w zebranym i prawidłowo przeanalizowanym materiale dowodowym. W szczególności należy podzielić stanowisko organów, że przeznaczenie przez podatnika pozostających do jego dyspozycji środków finansowych jest wprawdzie jego samodzielną decyzją, lecz w sytuacji, gdy wcześniej przyznawane ulgi nie spełniły swojej roli, a wnioskodawca posiadając dość znaczny majątek nie podejmuje prób uregulowania ciążących na nim zobowiązań podatkowych, przyznanie skarżącej kolejnej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych pozostałoby w sprzeczności z konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej. Także brak spodziewanych zysków z prowadzonej działalności gospodarczej nie może zostać powetowany przyznaniem kolejnej ulgi.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że umarzanie podatnikowi zaległości podatkowych nie może stać się stałą praktyką oraz że skoro ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy i wyjątkowy - warunkowany wystąpieniem szczególnych przesłanek - to nie można z nich czynić powszechnego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. Sąd podkreśla, że źródłem utrzymania społeczności lokalnej są podatki, w tym podatek od nieruchomości, czy rolny, z których finansowane są inwestycje mające służyć mieszkańcom, tym drogi, wodociągi, kanalizacja itd., a skarżąca korzystała już we wcześniejszych latach z ulg podatkowych w latach 2016-2018. Sąd podziela przy tym ocenę organu, że umarzanie podatnikowi zaległości podatkowych nie może stać się stałą praktyką oraz, że skoro ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy i wyjątkowy - warunkowany wystąpieniem szczególnych przesłanek - to nie można z nich czynić powszechnego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego.

Zdaniem Sądu, organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a ich ocena była logiczna i zgodna z przepisami prawa i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzjach obu instancji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a postępowanie administracyjne nie zostało obarczone żadnymi istotnymi wadami, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe nie uchybiły przy tym obowiązkom wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, a poprawność tej oceny nie budzi zastrzeżeń w świetle przesłanek unormowanych w przepisie art. 67a § 1 O.p. oraz 67b O.p. Niepodzielanie przez stronę skarżącą stanowiska organów nie przesądza wszak, że ocena dokonana przez organy obu instancji była błędna.

Odnosząc się na koniec do wniosków dowodowych zawartych w skardze podnieść należy, że na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu, ale tylko z dokumentów i tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie powoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego. Z regulacji tej wynika, że nie każdy dowód może być dopuszczony w tym postępowaniu, lecz jedynie dowód z dokumentów, przy czym ma to być dowód uzupełniający, a więc taki, który nie był przedstawiony i oceniony w postępowaniu administracyjnym zakończonym zaskarżoną decyzją. Z przepisu tego wynika także, że dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. W rozpoznawanej sprawie wszystkie kwestie dotyczące sytuacji majątkowej strony skarżącej, ponoszonych kosztów oraz szeroko pojętej sytuacji ekonomicznej zostały przez organy dostatecznie wyjaśnione, a zatem wnioski dowodowe strony jako niezasadne podlegały oddaleniu. Poza tym ustawa P.p.s.a. nie zawiera przepisów pozwalających na przeprowadzanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny uzupełniających dowodów z przesłuchania świadków.

Z powyższych względów skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało oddalić.

mko