Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 19/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14  b par 3, art. 122, art. 169 par 1,  art. 187,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par. 5 ust.1  pkt 6-12, par 15 ust1
journal: Dz.U. 2011 nr 68 poz 360
law: Rozporządzenie Ministra Finanów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich  przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług
article: art 146 par 1, art 152, art 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz D. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. wpłynął wniosek D. Sp. z. o.o. (dalej: "Skarżąca") o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu skorygowania błędu w otrzymanej fakturze w nazwie i numerze NIP nabywcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że w dniu 30 czerwca 2011 r. przed notariuszem podpisany został Akt Założycielski (umowa spółki) D. Sp. z. o.o. Czynność powyższa udokumentowana została aktem notarialnym umieszczonym w Repertorium A [...]. Zawiązując ww. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Wojskowa Agencja Mieszkaniowa objęła wszystkie 534.072 udziały i pokryła je wkładem pieniężnym w wysokości 243,79 zł oraz wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa o wartości 534.071.756.21 zł. Do Skarżącej wniesiono aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa - Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy W.. W ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostały wniesione aktywa trwałe, aktywa obrotowe oraz zobowiązania. Dotychczasowi kontrahenci Ośrodka Szkoleniowo-Wypoczynkowego zostali poinformowani o zmianie nazwy firmy oraz o zmianie numeru identyfikacji podatkowej.

Po dniu 1 lipca 2011 r. kontrahenci wystawiali faktury VAT dokumentujące dokonane dostawy oraz wyświadczone usługi na rzecz Skarżącej, jednakże na przedmiotowych fakturach, jako nabywcę wskazywali nadal Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy W. i jego numer identyfikacji podatkowej.

Pomimo prowadzonej korespondencji, w której Skarżąca poinformowała kontrahentów o wystawianiu faktur zawierających błędne oznaczenie nabywcy oraz jego numer NIP, kontrahenci nie podjęli się wystawienia faktur korygujących VAT, które zawierałyby prawidłowe oznaczenie nabywcy, tj. nazwę Skarżącej oraz prawidłowego numeru NIP. Jako, że nabyte towary oraz usługi były Skarżącej niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), zobowiązania wynikające z tych faktur zostały przez Skarżącą uregulowane pomimo błędnego oznaczenia nabywcy towaru lub usługi.

W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny Skarżąca zapytała, czy ma prawo wystawić noty korygujące w przypadku faktur dokumentujących nabycie przez nią towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, które to faktury zawierają nieprawidłowe dane identyfikacyjne wiążące się z nabywcą (są wystawione na Ośrodek Szkoleniowo - Wypoczynkowy W.), podczas gdy podmiotem dokonującym zakupu towarów i usług była Skarżąca oraz czy w wyniku wystawionej noty korygującej Skarżącej będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego ze skorygowanych notą korygującą faktur dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych w celu wykonywania czynności opodatkowanych?

W ocenie Skarżącej, w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest wystawienie not korygujących do faktur wystawionych pierwotnie z błędnym oznaczeniem nabywcy, tj. faktur zawierających nieprawidłową nazwę nabywcy oraz nieprawidłowy numeru NIP, a w związku z tym Skarżącej przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego ze skorygowanych faktur.

Przytaczając treść § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz powołując się na wyrok NSA z dnia 24 lipca 2008 r., sygn. akt I FSK 818/07, Skarżąca stwierdziła, że na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej: "ustawa o VAT", możliwe jest skorygowanie notą korygującą danych nabywcy. W innym wypadku zostałaby ona pozbawiona prawa do odliczenia podatku VAT.

Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., w interpretacji indywidualnej z dnia [...] sierpnia 2012 r. uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie sposobu skorygowania błędu w otrzymanej fakturze w nazwie i numerze NIP nabywcy.

Uzasadniając swój pogląd organ powołał się na przepisy art. 15 ust. 1 i art. 106 ust. 1 oraz § 13, § 14 i § 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.).

Minister Finansów wskazał, iż uregulowania zawarte w § 13 i 14 ww. rozporządzenia określają przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej, natomiast § 15 określa przypadki wystawiania faktury nazywanej notą korygującą. Przepis ten wskazuje, iż nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Organ interpretacyjny podkreślił, że nota korygująca jest dokumentem, którego podstawą wystawienia są pomyłki w jakiejkolwiek informacji dotyczącej głównie sprzedawcy albo nabywcy lub oznaczenia towaru czy usługi. W szczególności są to: błędnie wpisany adres, numer NIP, nazwa którejś ze stron, pomyłka w określeniu daty sprzedaży, daty wystawienia i numeru kolejnego faktury albo numeru z klasyfikacji statystycznej. Notą korygującą poprawia się zatem jedynie treści formalne faktury, czyli te, które nie wiążą się z prawem do rozliczenia podatku od towarów i usług. Nie można natomiast poprzez wystawienie noty korygującej zmienić podmiotu umowy sprzedaży.

Organ interpretacyjny zaznaczył również, że podmiotem, któremu ustawodawca przyznał prawo wystawienia noty korygującej jest nabywca towaru lub usługi, który prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego art. 15 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku organ interpretacyjny wskazał, iż dla dokonania korekty faktury VAT ustawodawca przewidział jedynie formę faktury korygującej, którą może wystawić sprzedawca albo noty korygującej, do wystawienia której uprawniony jest nabywca towaru lub usługi.

Minister Finansów stwierdził, iż nie można poprzez wystawienie noty korygującej zmieniać podmiotu umowy sprzedaży. W przypadku bowiem, gdy błędne są wszystkie dane nabywcy towaru lub usługi wskazane na fakturach (a tak jest w przedmiotowym przypadku), wówczas nie jest dopuszczalne ich korygowanie przez nabywcę notą korygującą. Faktury wystawione na inny podmiot niż nabywca nie dokumentują rzeczywistej transakcji.

Minister Finansów uznał, że w przedmiotowej sprawie podmiot (Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy), którego dane umieszczone zostały na przedmiotowych fakturach, nie był w rzeczywistości nabywcą towarów i usług, których zakup faktury te dokumentują. Tak więc skorygowanie błędu nazwy i numeru NIP nabywcy towaru, polegającego na wpisaniu innego podmiotu gospodarczego istniejącego na rynku na fakturze VAT, winno być dokonane przez kontrahenta (jako wystawcę faktury) za pomocą faktury korygującej.

Zdaniem Ministra Finansów wobec uznania, że Skarżąca nie ma prawa do skorygowania błędów w nazwie i numerze NIP na otrzymanych fakturach za pomocą noty korygującej, odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 18 września 2012 r., Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację Skarżąca wniosła o jej uchylenie, ze względu na naruszenie:

- § 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., poprzez uznanie, iż Skarżąca nie ma prawa do wystawienia not korygujących w przypadku faktur dokumentujących nabycie przez nią towarów i usług wykorzystanych do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, które to faktury zawierają nieprawidłowe dane identyfikacyjne wiążące się z nabywcą;

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez pozbawienie Skarżącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, będącego skutkiem wadliwego ustalenia, iż w przedmiotowej sytuacji Skarżąca nie może wystawić not korygujących do faktur dokumentujących nabycie przez nią towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, które to faktury zawierają nieprawidłowe dane identyfikacyjne wiążące się z nabywcą;

- art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej "O.p." poprzez, brak rozpatrzenia podnoszonych przez Skarżącą kwestii, co skutkowało niewyjaśnieniem w sposób wyczerpujący zaistniałego stanu faktycznego oraz pominięciem kluczowych kwestii, mających newralgiczne znaczenie dla prawidłowej oceny sytuacji oraz niewadliwego rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że zgodnie z regulacjami ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. nr 157, poz. 1241) Ośrodek Szkoleniowo - Wypoczynkowy, jako gospodarstwo pomocnicze jednostki budżetowej uległ likwidacji, zaś aktywa trwałe, obrotowe oraz istniejące zobowiązania zostały wniesione aportem jako zorganizowana część przedsiębiorstwa do spółki D. Sp. z o.o. W związku z dokonaną likwidacją gospodarstwa pomocniczego - Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy W. oraz utworzeniem spółki D. Sp. z o.o., do której aportem wniesiono mienie zlikwidowanej jednostki, zobowiązania, podmiotem których był Ośrodek, zostały przejęte przez sukcesora prawnego, tj. przez nowopowstałą Spółkę.

Według Skarżącej okoliczność wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa Ośrodka Szkoleniowo - Wypoczynkowego, skutkuje kontynuowaniem dotychczasowej działalności gospodarczej wykonywanej przez Ośrodek przez nowoutworzoną Spółkę, do której zorganizowana część przedsiębiorstwa została wniesiona w drodze aportu. Od dnia zawiązania spółki D. Sp. z o.o., do której to aportem zostały wniesione aktywa trwałe, aktywa obrotowe jak również zobowiązania Ośrodka Szkoleniowo-Wypoczynkowego, jest ona faktycznym nabywcą towarów i usług oraz stroną umów, zawartych uprzednio przez Ośrodek. Powyższe wynika z faktu, iż niemożliwe byłoby wystawianie faktur na rzecz Ośrodka Szkoleniowo-Wypoczynkowego, czyli podmiotu, który uległ likwidacji, zaś jego dotychczasowa działalność gospodarcza, obejmująca m.in. zaciągnięte zobowiązania, wykonywana jest obecnie w ramach nowopowstałej Spółki.

Skarżąca zarzuciła również, że organ podatkowy błędnie przyjął, że w zaistniałej sytuacji celem dokonania not korygujących faktur, które zawierają błędne oznaczenie kontrahenta, jest zmiana podmiotu umowy sprzedaży. Zdaniem Skarżącej rzeczywistym nabywcą towarów lub usług, czyli podmiotem umowy sprzedaży jest ona, stąd nieprawidłowe jest twierdzenie organu, jakoby celem dokonania noty korygującej była chęć zmiany podmiotu umowy sprzedaży.

W opinii Skarżącej błędne oznaczenie podmiotu nabywcy na przedmiotowych fakturach spowodowane jest tylko i wyłącznie oczywistymi pomyłkami kontrahentów, którzy pomimo poinformowania o zaistniałej zmianie, tj. likwidacji Ośrodka Szkoleniowo-Wypoczynkowego W. oraz kontynuacji dotychczasowej działalności gospodarczej w ramach wniesionej aportem części przedsiębiorstwa do Skarżącej, wystawiali faktury zawierające nieprawidłowe dane dotyczące nabywcy towarów i usług. Podkreślić należy, że błędne oznaczenie dotyczące danych nabywcy pozostaje bez wpływu na fakt, iż rzeczywistym nabywcą towarów i usług była Skarżąca, nie zaś nieistniejący już podmiot Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy W.

W ocenie Skarżącej niezrozumiałe jest stąd twierdzenie organu podatkowego, iż dokonanie przez Spółkę not korygujących faktur zawierających błędne oznaczenie kontrahenta, wywołane wyłącznie przez nieuwagę kontrahentów, ma na celu zmianę podmiotu umów sprzedaży, w sytuacji, w której rzeczywistym podmiotem wszelkich umów zawartych uprzednio przez Ośrodek od dnia wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa była Skarżąca. Zgodnie z brzmieniem regulacji § 15 rozporządzenia Ministra Finansów Skarżąca jako rzeczywisty nabywca towarów lub usług, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące informacji związanych z jego osobą, jest uprawniona do wystawienia faktury nazywanej noty korygującej. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadzić będzie do rażącego naruszenia podstawowych praw podatnika, których źródłem są obowiązujące przepisy prawne.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej, zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, w tym także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które związane są z materią zaskarżonych aktów, a które mogą skutkować uchyleniem interpretacji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

W niniejszej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie spór koncentruje się wokół możliwości skorzystania z instytucji noty korygującej uregulowanej w § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki, dotyczące jakiejkolwiek informacji, wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą. Noty korygujące są specyficznym rodzajem faktur, wystawianym przez nabywcę zamiast przez sprzedawcę. Materia not korygujących jest ograniczona do pomyłek, takich jak np.: nazwy, adresy, numery NIP stron lub oznaczenie towaru lub usługi.

Sporną kwestią jest zmienianie notą korygującą wszystkich danych nabywcy, oznaczające, że w istocie pierwotna faktura była wystawiona na "zły" podmiot. Przepisy wprawdzie nie zabraniają takiego rozwiązania i zgodnie z najnowszą linią orzeczniczą uznaje się, że jeżeli towar czy usługa faktycznie zostały wykorzystane przez danego podatnika (nabywcę), a tylko faktura dokumentująca sprzedaż została wystawiona na inny podmiot, to błędne dane można zmienić notą korygującą (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1017/06 oraz z dnia 4 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 15/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1242/07, czy wyrok NSA z dnia 24 lipca 2008 r., sygn. akt I FSK 818/07). Z powyższym podejściem należy się zgodzić, przy czym podstawowe znaczenie, również na płaszczyźnie analizowanej sprawy ma okoliczność, że dane nabywcy wskazane na fakturze pierwotnej winny być wynikiem oczywistego błędu.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że Skarżąca stoi na stanowisku, iż może skorzystać z prawa do skorygowania faktur VAT, w których błędnie jako nabywcę towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej wskazano Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy. Tymczasem organ interpretacyjny wyraził przekonanie, że nie może Skarżąca skorygować samodzielnie poprzez wystawienie noty korygującej błędnie wpisanych przez kontrahentów na wystawionych przez nich fakturach danych, tj. nazwy i NIP Ośrodka Szkoleniowo-Wypoczynkowego zamiast nazwy i numeru NIP Skarżącej, bowiem nie można w drodze noty całkowicie zmieniać danych faktycznego nabywcy towaru.

Analizując dalej treść § 15 ust. 1 powołanego wcześniej rozporządzenia należy zwrócić uwagę, że przedmiotem korekty mogą być tylko pomyłki. Istota noty korygującej sprowadza się do doprowadzenia faktury pierwotnej do stanu odzwierciedlającego rzeczywisty przebieg transakcji, między jej stronami.

Z analizowanego rozporządzenia wynika, że prawodawca dopuścił możliwość skorygowania dokumentu potwierdzającego nabycie takiego towaru lub usługi, dokładnie precyzując granice, w jakich taka korekta jest możliwa. Wykluczona zatem została jedynie możliwość korekty faktury w przypadkach enumeratywnie wymienionych we wspomnianym powyżej § 5 ust. 1 pkt 6-12, a te w analizowanej sprawie nie występują.

W drodze wykładni nie można zatem konstruować dalszych wyjątków od możliwości wystawienia przez nabywcę noty korygującej. Do takiego wniosku prowadzi wykładnia gramatyczna omawianego przepisu, z której wynika, iż jest on adresowany do pomiotu będącego nabywcą towaru lub usługi, a nie do podmiotu, który otrzymał jedynie fakturę, a nie był rzeczywistym nabywcą. Przepis ten stanowi bowiem wyraźnie, że możliwość wystawienia noty korygującej ma nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę. Zatem pierwszoplanowe znaczenie ma ustalenie faktycznego nabywcy; ten, kto nie jest rzeczywistym nabywcą towaru lub usługi, (np. w przypadku tzw. "pustych faktur"), takiej możliwości jest pozbawiony (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 13 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 473/09).

Decydujące znaczenie ma zatem okoliczność, kto nabył towar lub usługę. Dowodem nabycia jest w tym przypadku faktura, która co prawda musi odpowiadać ściśle określonym wymaganiom, jednak w przypadku rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym a jego odwzorowaniem w fakturze, na podstawie powołanego wcześniej rozporządzenia jej treść może być - w niektórych elementach - skorygowana dla odzwierciedlenia rzeczywistego przebiegu dokonanej czynności.

Należy zauważyć, iż w doktrynie jednoznacznie przyjmuje się, że nie można uznać, że w sytuacji gdy podatnik faktycznie nabył towar, nie może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego tylko dlatego, że sprzedawca wystawił fakturę, w której błędnie określił nabywcę i odmawia wystawienia korekty. Wskazuje się również, iż "sytuacja odmowy wystawienia korekty przez sprzedawcę jest zresztą dość częstym przypadkiem, powodującym konieczność wystawienia noty korygującej. W praktyce niekiedy dochodzi do sporów na tym tle, tzn. obie strony zgadzają się, że faktura pierwotna została wystawiona błędnie, ale nie ma zgody co do metody poprawienia błędu: sprzedawca uważa, że to nabywca powinien wystawić notę korygującą, a nabywca – że błąd powinien zostać poprawiony fakturą korygującą wystawioną przez sprzedawcę. Rozporządzenie nie zawiera żadnych preferencji dotyczących kolejności stosowania tych metod, jeżeli błąd nie dotyczy elementów kalkulacyjnych (dla których jedyną możliwą drogą poprawienia jest faktura korygująca). Jeżeli jednak sprzedawca odmówi wystawienia korekty, nabywcy pozostaje tylko nota korygująca. Podobnie, jeżeli nabywca nie chce wystawić noty, a sprzedawca uważa, że korekta powinna być dokonana, pozostaje mu wystawienie faktury korygującej. Dość rozpowszechniony, ale niemający pełnego oparcia w przepisach jest pogląd, że faktura korygująca jest sposobem zastrzeżonym dla błędów większej wagi, takich jak błędy kalkulacyjne. Choć faktycznie jest ona do takich celów najczęściej stosowana, regulacje rozporządzenia nie zawierają ograniczeń w zakresie materii faktury korygującej. Może ona dotyczyć zarówno błędów istotnych, jak i zupełnie błahych. (zob. W. Varga, Komentarz do § 15 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Komentarz wyd. II, Lex/el. 2013).

Reasumując, skład orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, iż w sytuacji kiedy Skarżąca poinformowała kontrahentów o wystawianiu faktur zawierających błędne oznaczenie nabywcy oraz jego numeru NIP, a kontrahenci nie podjęli się wystawiania faktur korygujących VAT, które zawierałyby prawidłowe oznaczenie nabywcy, tj. nazwę Skarżącej oraz jego numer identyfikacji podatkowej, oraz mając na względzie fakt również, iż nabyte towary i usługi były Skarżącej niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), a zobowiązania wynikające z tych faktur zostały przez Skarżącą uregulowane pomimo błędnego oznaczenia nabywcy towaru lub usługi, to możliwym będzie wystawienie not korygujących do faktur wystawionych z błędnym oznaczeniem nabywcy, tj. faktur zawierających nieprawidłową nazwę nabywcy oraz nieprawidłowy numer identyfikacji podatkowej.

W ocenie Sądu nie ma ani językowych (literalnych), ani celowościowych podstaw, aby odmówić nabywcy prawa do zmiany błędnych danych, jeżeli z okoliczności sprawy wynika, iż faktycznie towar został mu przekazany, a jedynie faktura została błędnie wystawiona. Należy zauważyć, iż tych okoliczności nie neguje w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów stwierdzając jedynie, że "skorygowanie błędu nazwy i numeru NIP nabywcy towaru, polegającego na wpisaniu innego podmiotu gospodarczego istniejącego na rynku na fakturze VAT, winno być dokonane przez kontrahenta (jako wystawcę faktury) za pomocą faktury korygującej" (s. 7 zaskarżonej interpretacji). Dla zupełności tych uwag Sądu należy też przypomnieć, że ewentualnie niekompletnie przedstawiony - w ocenie samego Ministra Finansów - stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe zobowiązuje ten organ do zastosowania art. 169 § 1 O.p.

Odnosząc się do przywołanego w odpowiedzi na skargę wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 sierpnia 2012 r. sygn. I SA/Go 178/12 należy zauważyć, iż wyrok ten został wydany w sprawie w przedmiocie zwrotu wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych i dotyczył całkowicie odmiennego stanu faktycznego i prawnego, niż w rozpatrywanej sprawie. W sprawie o sygn. akt I SA/Go 178/12 podatnik na etapie postępowania przed organem podatkowym do faktur, które były wystawione na inną osobę, przedłożył jedynie noty korygujące. Organ podatkowy uznał, iż nie można w drodze wystawienia noty całkowicie zmienić nabywcy towaru. Organ podatkowy stwierdził ponadto, iż nota korygująca jest rodzajem faktury VAT, do wystawienia której nie jest uprawniony nabywca nie będący podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT(podkreślenie Sądu). Tym samym w sprawie zawisłej przed WSA w Gorzowie Wielkopolskim zasadne było uznanie, iż w sytuacji, gdy sprzedawca błędnie określił nabywcę należy wystawić fakturę korygującą.

W dalszym postępowaniu Minister Finansów uwzględni powyższy pogląd Sądu, w efekcie czego wyda interpretację odnoszącą się do wszystkich kwestii postawionych we wniosku, przy wspomnianym założeniu, że opisane we wniosku okoliczności nie stoją na przeszkodzie wystawienia not korygujących do faktur wystawionych pierwotnie z błędnym oznaczeniem nabywcy, tj. faktur zawierających nieprawidłową nazwę nabywcy oraz nieprawidłowy numer identyfikacji podatkowej.

Natomiast niezasadne są podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. 122 i art. 187 O.p., poprzez brak rozpatrzenia podnoszonych przez Skarżącą kwestii, co skutkowało niewyjaśnieniem w sposób wyczerpujący zaistniałego stanu faktycznego oraz pominięciem kluczowych kwestii, mających newralgiczne znaczenie dla prawidłowej oceny sytuacji oraz niewadliwego rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia.

Postępowanie przed Ministrem Finansów toczyło się na podstawie przepisów zawartych w rozdziale 1a działu II O.p., zatytułowanym "interpretacje przepisów prawa podatkowego". W postępowaniu takim, w odróżnieniu od "klasycznego" jurysdykcyjnego postępowania podatkowego, nie prowadzi się postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy. W tej mierze miarodajnym punktem odniesienia dla organu wydającego interpretację przepisów prawa podatkowego, jest stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku zainteresowanego. Wynika to jednoznacznie z art. 14b § 3 O.p., który to przepis zobowiązuje składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Natomiast organ wydający interpretację nie ma prawa kwestionowania tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), ani też do podważania jakiegokolwiek jego elementu. Może jedynie domagać się jego uzupełnienia, względnie uściślenia, jeżeli jest to niezbędne do wydania interpretacji we wnioskowanym zakresie.

Również dla sądu administracyjnego przy dokonywaniu oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wyłącznie miarodajny jest stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawione we wniosku (ewentualnie uzupełnione na skutek wezwania organu podatkowego do uzupełnienia braków formalnych wniosku).

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 oraz art. 200 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.