Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 295/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-07-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239b § 1 pkt 1-4 i § 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Piotr Pyszny, Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 lipca 2023 r. sprawy ze skargi S. S.A. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 2 grudnia 2022 r. nr 2401-IEW3.4253.37.2022.16 UNP: 2401-22-271732 w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 2 grudnia 2022r. nr 2401-IEW3.4253.37.2022.16 UNP: 2401-22-271732 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: organ) z dnia 27 maja 2022r. nr [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 18 listopada 2021r. nr [...] UNP: [...] (dalej: decyzja).

Powyższe postanowienie wydane zostało na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022r., poz. 2651 ze zm., dalej: o.p.).

Stan sprawy.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego prowadzonego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za maj 2018 r. przez S. S.A. (dalej: skarżąca, spółka) stwierdzono nieprawidłowości, skutkujące określeniem i ustaleniem:

• w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 17.11.2021 r., nr [...]:

- kwoty różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022r., poz. 931, dalej: u.p.t.u.), w wysokości 47 141 zł do zwrotu na rachunek bankowy,

- na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. do zapłaty wynikającego z faktur wystawionych w maju 2018 r. w wysokości 1 578 462 zł,

• w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 18.11.2021r., nr [...] dodatkowego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 112c ust. 1 pkt 2 i pkt 4 u.p.t.u. w wysokości 868 209 zł.

Postanowieniem z 27 maja 2022 r. Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 18.11.2021 r. nr [...].

Organ podatkowy uznał, że w sprawie zaistniały przesłanki wynikające z treści art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p., tj.:

• wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S., Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., przez komorników sądowych),

• strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę ustawową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (nieruchomości obciążone hipotekami, strata z działalności) przy równocześnie występującym prawdopodobieństwie, że sporna należność nie zostanie wykonana, ze względu na sytuację finansową spółki, wysokość zaległości i prowadzone postępowania egzekucyjne.

Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika złożyła zażalenie na postanowienie organu z dnia 27 maja 2022r.

Spółka zaskarżyła powyższe postanowienie w całości i zarzuciła mu naruszenie art. 239b § 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 239b § 2 o.p. poprzez niesprostanie obowiązkowi uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Skarżąca zwróciła uwagę na sprzeczność uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, w którym według organu nie występująca przesłanka do nadania rygoru, tj. zbywanie majątku znacznej wartości, stanowi jednocześnie podstawę uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania.

Organowi pierwszej instancji zarzucono, że w celu uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania zniekształca stan faktyczny oraz w całości pomija te okoliczności, które wykluczają obawę o wykonanie zobowiązania podatkowego. Zdaniem spółki, w rekonstrukcji stanu faktycznego nie zostało uwzględnione, że z tytułu pożyczek skarżąca jest zobowiązana wobec podmiotów współpracujących, przez co ryzyko związane z tymi zobowiązaniami jest nieporównywalnie mniejsze niż w przypadku finansowania pozyskiwanego z zewnątrz. Jak zauważono w zażaleniu, okoliczność, że spółka posiada zobowiązania swoich partnerów biznesowych w zakresie finansowania działalności gospodarczej, oraz deklarujących wsparcie w regulowaniu jej wymagalnych zobowiązań, w tym poprzez udostępnienie na ten cel własnych środków pieniężnych na podstawie wzajemnych umów, powinno być w sprawie znaczącą okolicznością przemawiającą za niewystąpieniem ryzyka niewykonania przedmiotowego zobowiązania.

Zaakcentowano również, że skarżąca nie unika wykonywania zobowiązań podatkowych, bowiem w następstwie przyznanego układu ratalnego udało się całkowicie uregulować zobowiązania publicznoprawne, w pełni efektywnie regulując w ten sposób ponad pięciomilionowe zadłużenie wobec Skarbu Państwa. Ponadto skarżąca zaznaczyła, że dokonała dobrowolnego zabezpieczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku VAT za maj 2018 r. w kwocie przekraczającej 1 500 000 zł, z którą to decyzją jako wadliwą, w całości się nie zgadza.

DIAS postanowieniem z dnia 2 grudnia 2022r. utrzymał w mocy postanowienie organu z dnia 27 maja 2022r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej.

DIAS podniósł, iż w rozpoznanej sprawie zastosowanie znalazły uregulowania art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. Zaznaczono, iż organ posiadał informacje, z których wynikało, że wobec strony toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Wyjaśniając treść art. 239b § 1 pkt 1 o.p. podniesiono, iż ustawodawca nie zawęża tu rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (formalnie niezakończone) postępowanie egzekucyjne (por. wyroki NSA: z dnia 2 lipca 2011 r., I FSK 1044/10; z dnia 8 marca 2012 r., II FSK 1705/10). Informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, mogą pochodzić z różnych źródeł, np. od komornika sądowego, administracyjnego organu egzekucyjnego czy od wierzyciela określonych należności.

Jak zaznaczył DIAS, uzyskano informacje, z których wynika, że wobec spółki toczą się postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez:

• Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. ([...]) obejmujących należności w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. (postępowanie wszczęte 19.05.2022 r.),

• Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. ([...]), obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2018 r. (postępowanie wszczęte 20.05.2022r.).

Jak wskazał DIAS, dodatkowo w aplikacji Poltax 2Bplus widnieją zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. dokonane przez komorników sądowych:

• M. L. ([...]),

• R. H. ([...]),

• M. K. ([...]).

Zdaniem organu odwoławczego, słuszne jest stanowisko organu pierwszej instancji, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia wobec strony toczyły się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych.

DIAS ustalił ponadto, iż spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Z wydruku z Centralnej Ewidencji Informacji Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości według stanu na 29.04.2022 r. wynika, że skarżąca jest właścicielem (lub użytkownikiem wieczystym) nieruchomości objętych następującymi księgami wieczystymi:

- [...] - nieruchomość gruntowa (0,2752 ha), na którą składają się: działka nr [...] (0,2591 ha) i nr [...] (0,0161 ha) położone w O. k. C., stanowiące grunty orne oraz lasy; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 2 743 431,19 zł:

• hipoteką przymusową na kwotę 99.283,20 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.;

• hipoteką przymusową na kwotę 2.527.038,00 zł na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z tytułu zaległości w podatku VAT za 01/2018;

• hipoteką przymusową na kwotę 106.729,15 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.;

• hipoteką przymusową na kwotę 10.380,84 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.;

- [...] - nieruchomość gruntowa (0,8860 ha), na którą składają się: działka nr [...] (0,2870 ha) i nr [...] (0,5990 ha) położone w O. k. C.; stanowiące gospodarstwo rolne; Spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 2 137 044,94 zł:

• hipoteką umowną na kwotę 2.000.000,00 zł na rzecz W. G.;

• hipoteką przymusową na kwotę 40.997,79 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.;

• hipoteką przymusową na kwotę 33.915,94 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.;

• hipoteką przymusową na kwotę 62.131,26 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.;

- [...] - lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (91,0100 m2), położony w B.; spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 530 355,74 zł:

• hipoteką umowną na kwotę 300.000,00 zł na rzecz H. Sp. z o.o.;

• hipoteką przymusową na kwotę 103.480,24 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych W.;

• hipoteką przymusową na kwotę 16.731,63 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych W.;

• hipoteką przymusową na kwotę 110.143,87 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych W.;

- [...] - grunt oddany w użytkowanie wieczyste (2,4785 ha), który stanowi działka nr [...] położona w B.; stanowiąca tereny przemysłowe; spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 3 863 980,87 zł:

• hipoteką umowną na kwotę 3.750.000,00 zł na rzecz T. Sp. z o.o.;

• hipoteką przymusową na kwotę 84.865,96 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych W.;

• hipoteką przymusową na kwotę 16.364,22 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych W.;

• hipoteką przymusową na kwotę 12.750,69 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych W.;

- [...] - lokal niemieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (85,8700 m2), położony w S1.. Spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 3 369 649,38 zł:

• hipoteką umowną na kwotę 700.000,00 zł na rzecz S1. Sp. z o.o.;

• hipoteką umowną na kwotę 2.000.000,00 zł na rzecz W. G.;

• hipoteką umowną na kwotę 512.576,51 zł na rzecz C. Sp. z o.o.;

• hipoteką przymusową na kwotę 71.927,56 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.;

• hipoteką przymusową na kwotę 85.145,31 zł na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R..

Jak podkreślił DIAS, z Portalu Elektronicznych Ksiąg Wieczystych wynika, iż na dzień wydania niniejszego rozstrzygnięcia, spółka nie jest już właścicielem powyższego lokalu mieszkalnego w S1., gdyż przeszedł na własność M. sp. z o.o.

Pismem z 3.08.2021r. skarżąca wskazała wartość szacunkową wymienionych wyżej nieruchomości:

• [...] - 461.700,00 zł,

• [...] -199.572,00 zł,

• [...] - 205.000,00 zł,

• [...] - 3.835.600,00 zł,

• [...] -1.150.000,00 zł.

Natomiast zgodnie z bilansem spółki wartość nieruchomości na dzień 31.12.2020r. oraz na dzień 30.06.2021 r. wynosiła odpowiednio:

• grunty (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu); 199.572,00 zł,

• budynki, lokale: 0 zł.

Jak przyjął DIAS, omawiane powyżej nieruchomości są obciążone licznymi hipotekami, a w związku z tym nie dają gwarancji wykonania zobowiązań.

Tym samym DIAS stanął na stanowisku, iż spółka nie posiada majątku w postaci nieruchomości o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z ewentualnymi odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusowa korzystająca z pierwszeństwa zaspokojenia.

Z wydruku z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców sporządzonego na 5 maja 2022 r. wynika, że spółka była właścicielem samochodu:

• MINI ONE Hatchback 2015 oraz

• AUDI A5 SPORTBACK HATCHBACK 2014 (zakupiony w kwietniu 2022 r.) - cena wg OTOMOTO.pl-69 700 zł.

Wartość bilansowa środków transportu wynosiła na koniec 2020 r. 17 963 zł.

DIAS dokonał analizy sprawozdania finansowego spółki, który został sporządzony 22.06.2022 r. i opublikowany po wydaniu postanowienia organu pierwszej instancji. Rzeczowe aktywa trwałe w postaci środków transportu wynosiły na koniec 2021 r. 10 530,57 zł.

DIAS zwrócił uwagę na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 4.11.2021r. nr [...] skierowanego do Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S.. W piśmie tym poinformowano, iż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego w dniu 27.10.2021 r. sporządzony został protokół o stanie majątkowym spółki. Jak podkreślono, Prezes Zarządu J. P. oświadczył, że średnie obroty S. S.A. za wrzesień 2021 r. wynoszą 528.383,18 zł netto. Pomieszczenia, w których znajduje się siedziba spółki pod adresem B., ul. [...], są wynajmowane od P. S.A. Z oświadczenia tego wynika także, że spółka posiada następujące składniki majątkowe:

• działki w O. o nr [...] i [...] opisane w Księdze Wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy w C. nr [...] zabezpieczone hipotekami przymusowymi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R. na łączną kwotę 216.393,19 zł oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. na kwotę 2.527.038,00 zł,

• 7 laptopów [...] oraz 1 laptop [...], 2 plotery strunowe, ładowarkę kołową o łącznej wartości netto na dzień 30.09.2021 r. w kwocie 104.251,43 zł,

• samochód osobowy MINI ONE, rok prod. 2015, nr rej. [...],

• licencje na programy komputerowe o wartości netto na dzień 30.09.2021 r. w kwocie 3.006,36 zł, rachunki bankowe w I. S.A., A. S.A., P1. S.A., P2. S.A. — zajęte przez organ egzekucyjny, udziały w C. Sp. z o.o. o wartości 1.781.000,00 zł i w Z. Sp. z o.o. o wartości 76.000,00 zł, prawo do otrzymania ceny z akcji P. S.A. w ilości 3.617 akcji, przeniesionych na rzecz S2. Sp. z o.o.

DIAS stwierdził, że instrumenty finansowe w postaci udziałów (które według ww. oświadczenia prezesa zarządu spółki wynosiły łącznie 1.857.000,00 zł), stanowią składniki majątku, których faktyczna wartość rynkowa, wymagająca wyceny biegłego, może być niższa od ich wartości nominalnej i możliwość rzeczywistego zaspokojenia się przez organ podatkowy miałaby wtedy charakter czysto teoretyczny. Pozostałe składniki nie stanowią substancji majątkowej umożliwiającej zaspokojenie tak znacznej kwoty zaległości podatkowej stanowiącej kwotę 868 209 zł. Zgodnie bowiem z listą środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki, na 30.06.2021r. wartość netto składników majątku trwałego wynosi 349.775,30 zł, wartości niematerialnych i prawnych wynosi 3.869,83 zł.

Ze sprawozdania finansowego za 2020 r. wynika, że kapitał własny był ujemny i wynosił (-) 17 945 013,91 zł. Powstała strata miała zostać pokryta z zysków przyszłych okresów. Złą sytuację finansową potwierdza, zdaniem DIAS, sprawozdanie finansowe za 2021 r. wskazujące także na ujemny kapitał własny w wysokości (-) 18 397 950,46 zł, a strata wykazany w sprawozdaniu finansowym również ma zostać pokryta z zysków lat przyszłych.

Ustalono również, że w okresie od 2020 r. do 2022 r.(za okresy od stycznia do marca) spółka nie dokonywała zakupu środków trwałych (według deklaracji VAT-7).

W przekonaniu DIAS, słuszne jest stanowisko organu pierwszej instancji, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia skarżąca nie posiadała majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Wyjaśniono, że drugą przesłanką, od której wystąpienia uzależniono zastosowanie instytucji w postaci nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe wynikające z wydanej decyzji nie zostanie wykonane.

W powyższym kontekście DIAS zwrócił uwagę, że z rocznych sprawozdań finansowych wynika, że strona za 2019 r. wygenerowała stratę netto w kwocie (-) 16 705 961,27 zł, natomiast za 2020 r. poniosła stratę w wysokości (-) 1 601 500,79 zł, a za 2021 r. w kwocie (-) 452 936 55 zł. Badając sprawozdania finansowe ustalono, że wskaźnik bieżącej płynności świadczący o występujących trudnościach płatniczych, już od kilku lat odbiega od wzorcowego poziomu, tj. za 2019 r. wynosił 0,28, za 2020 r. - 0,58, a za 2021 r. - 0,14. Wartość wzorcowa wynosi 1,2 do 2,0. Niski poziom wskaźnika (1 i poniżej) oznacza występowanie trudności płatniczych lub ich zapowiedź ze względu na brak aktywów obrotowych na pokrycie zobowiązań bieżących.

Wskazane powyżej parametry uzasadniają, w ocenie DIAS, uprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe wynikające z wydanej decyzji nie zostanie wykonane. Wszystkie wskaźniki bowiem znajdują się poniżej poziomu świadczącego o dobrej kondycji finansowej strony. Nadmieniono, że sama spółka uważa swoją sytuację finansową za złą, wdrażając programy naprawcze w celu poprawy płynności. Ponadto w sprawozdaniu z działalności za 2020 r. wskazano, że istnieją przesłanki stwarzające zagrożenie dla funkcjonowania spółki oraz, że sytuacja finansowa spółki z uwagi na ujemny kapitał własny i wysokie zobowiązania jest trudna. Natomiast w sprawozdaniu z działalności za rok 2021 skarżąca wskazała, że zmniejszono przychody ogółem, co było skutkiem ograniczenia zakresu świadczonych usług, a wprowadzone zmiany powiązane były z przekazaniem w drugiej połowie 2020r. części funkcji i pracowników do odbiorców usług. Do pierwszej połowy 2022 r. spółka planowała całkowicie uregulować wszystkie zaległe zobowiązania publiczno-prawne, co jak wskazuje bieżąca sytuacja nie nastąpiło.

Trafność wniosków organu pierwszej instancji o możliwości niewykonania przedmiotowego zobowiązania potwierdza, w ocenie DIAS, wniosek spółki o rozłożenie na raty zaległości podatkowych, w którym spółka wskazała, że od połowy 2018 r. znajdujecie się w trudnej sytuacji ekonomiczno finansowej.

Ponadto w deklaracji CIT-8 za 2019 r. skarżąca wykazała stratę w wysokości 1 581 134,42 zł, a za 2020 r. stratę w wysokości 56 408,14 zł. DIAS ustalił, że również za 2021 r. spółka wykazała stratę w kwocie 208 776,68 zł.

Wobec powyższego, organ odwoławczy doszedł do przekonania, iż spółka może nie wykonać zobowiązania objętego rygorem.

Reasumując DIAS uznał, iż Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. wskazał wystarczające okoliczności do powzięcia przekonania, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji z 18 listopada 2021 r. nie zostanie wykonane. Tym samym spełniona została także przesłanka z art. 239b § 2 o.p., niezbędna do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z 18 listopada 2021 r.

Na powyższe postanowienie spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę do tut. Sądu.

Spółka zaskarżyła w całości postanowienie DIAS zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania podatkowego mające wpływ na wynik sprawy:

- art. 233 § 1 pkt 1 ustawy o.p.w zw. art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. w zw. z art. 239 b § 2 o.p. i w zw. z art. 121 § 1 o.p. i art. 124 o.p. polegające na nieuzasadnionym utrzymaniu zaskarżonego postanowienia w mocy w sytuacji, w której postanowienie należało uchylić z powodu nieuprawdopodobnienia przez organ pierwszej instancji, że w okolicznościach faktycznych zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, w szczególności zważając na dowolność argumentacji postanowienia, w którym za uprawdopodobnieniem niewykonania zobowiązania przekonywać ma okoliczność pozbywania się majątku znacznej wartości, czyli przesłanka nadania rygoru, która w postanowieniu tym nie została przez organ rozpoznana jako podstawa postanowienia;

- art. 121, art. 187 § 1, art. 191 o.p. w zw. z art. 239b § 1 pkt 1 do 2 o.p. i art. 239b § 2 o.p. poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych co do okoliczności stanowiących przesłanki nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności oraz wskazanych jako uprawdopodobniające niewykonanie zobowiązania podatkowego, skutkujących niezasadnym uznaniem, że w sytuacji spółki występują przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz, że uprawdopodobnionym jest, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, podczas gdy przypisane skarżącej przesłanki były nierzeczywiste i żadna z nich nie dotyczy skarżącego.

Ponadto na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023r., poz. 259 ze zm., dalej: p.p.s.a.) spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonych do skargi;

- postanowienia Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym K. w K. M. K. z dnia 23.02.2022 r. sygn. akt [...] o ustaleniu kosztów postępowania egzekucyjnego w sprawie wierzyciela Skarb Państwa - Prezydent Miasta B. przeciwko S. S.A.

- postanowienia Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym K. w K. R. H. z dnia 17.08.2022 r. sygn. akt [...] w sprawie z wniosku wierzyciela B. J. przeciwko S. S.A.

oba pisma na okoliczność braku przesłanki toczącego się postępowania egzekucyjnego w zakresie innych wierzytelności pieniężnych w dacie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności;

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia DIAS Wniesiono ponadto o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego.

Skarżąca zarzuciła, iż stanowisko organu jest wewnętrznie sprzeczne i wzajemnie wyklucza się.

Jak zaznaczono w skardze, z przepisu art. 239b § 1 w zw. z § 2 o.p. wynika, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności podlega uznaniu administracyjnemu organu podatkowego rozważanemu po łącznym wystąpieniu, którejś z przesłanek normatywnych do nadania rygoru oraz przy występowaniu wysokiego prawdopodobieństwa, że podatnik może nie wykonać zobowiązania. Uznanie administracyjne nie oznacza dowolności. W zakresie uznania organ jest zobowiązany stosować się do ogólnych zasad postępowania podatkowego, w tym zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.) oraz zasadę przekonywania (art. 124 o.p.). W ocenie skarżącej organy obu instancji naruszają te zasady w zaskarżonym postanowieniu.

Zdaniem spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach unika dokonania weryfikacji tego, że w zażalonym postanowieniu Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania było oparte o dowolne (z naruszeniem zasad swobodnej oceny dowodu) podstawy. Zaprezentowana w tym postanowieniu argumentacja w żadnym stopniu nie prowadzi do możliwości stwierdzenia, że w sytuacji spółki zaistniał obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie faktu niewykonania zobowiązania jest wysoce prawdopodobne.

Jak podniesiono, uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania oparto na argumentacji, której występowanie w stanie faktycznym spółki jednoznacznie wykluczono rozpoznając in principia przesłanki do nadania rygoru, wśród, których nie stwierdzono występowania przesłanki trzeciej. Nie sposób było zatem skutecznie uznać, że o niewystępująca w stanie faktycznym sprawy przesłanka wyzbywania się przez podatnika majątku znacznej wartości może przemawiać za uprawdopodobnieniem niewykonania zobowiązania przez podatnika. W zakresie wykazania przesłanek do nadania rygoru organ jednoznacznie i wprost stwierdzają organy obu instancji, że w sprawie ziściły się jedynie dwie przesłanki spośród wymienionych w art. 239b § 1 o.p., a zatem w ocenie organu, w realiach spółki nie sposób było stwierdzić, że spółka dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości. Natomiast uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania opiera się właśnie na tym, że spółka ma pozbywać się majątku znacznej wartości, które to działanie zdaniem organu wskazywać ma ryzyko, że zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji nie zostanie wykonane. Zdaniem skarżącej, obiektywnie nie da się więc i to jeszcze w sposób przekonujący podatnika uprawdopodobnić obawy niewykonania zobowiązania przesłanką, która według samego przecież organu w sprawie nie występuje jako przesłanka do nadania rygoru.

W istocie doprowadzenie do wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia przekonuje w ocenie spółki, o tym, że w stosunku do niej ryzyko niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji opisanej w sentencji zaskarżonego postanowienia nie jest prawdopodobne, a już na pewno nie sposób określać takiego potencjalnego prawdopodobieństwa jako wysoce nasilonego.

Jak podniesiono w skardze, z obiektywnie korzystnej dla spółki okoliczności efektywnego i całkowitego oddłużenia spółki z zaległości podatkowych próbuje się wykorzystać ją w ograniczonym i mocno przesadzonym zakresie, że spółka pomniejsza zaległości podatkowe i że (co sama spółka kwestionuje, a żadne z rozstrzygnięć nie jest jeszcze prawomocne) takowe posiada oraz że środki na ten cel pochodzą z przychodów spółki z tytułu świadczonych usług i z pożyczek udzielanych spółce od partnerów biznesowych, który to sposób prezentacji prowadzić może odbiorcę do przekonania, że spółka samodzielnie nie jest w stanie regulować zaległości podatkowych, podczas gdy takimi ruchami zakamuflowano istotę tych okoliczności faktycznych.

Skarżąca zarzuciła organowi, całkowite pominięcie w ustaleniach faktycznych znaczącej z perspektywy prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania okoliczności dobrowolnego zabezpieczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku VAT za miesiąc maj 2018 r. w kwocie przekraczającej 1.500.000 zł, z którą to decyzją jako wadliwą spółka w całości się nie zgadza, a sama decyzja najpewniej wadliwie - jako nieskutecznie doręczona pełnomocnikowi spółki - funkcjonuje w obrocie prawnym.

Jak podkreślono w skardze, organy podatkowe obu instancji bezpodstawnie uznały, iż wobec skarżącej toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych wierzytelności. W istocie w dacie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności inne postępowania egzekucyjne były zakończone wobec skutecznej egzekucji i dotyczyły wierzytelności historycznych powstałych w okresie utraty płynności finansowej spowodowanej zatrzymanymi zwrotami podatku VAT.

Jak podano w skardze, w dacie postanowienia skutecznie wyegzekwowana była wierzytelność wierzyciela M. L. egzekwowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. w związku ze zbiegiem egzekucji.

Natomiast egzekucja w sprawie wierzytelności B. J. formalnie umorzona została postanowieniem komornika z dnia 17.08.2022 r. tyle, że zgodnie z jej uzasadnieniem wierzyciel wniosek o umorzenie postępowania złożył po upływie miesiąca od doręczenia dłużnikowi zawiadomienia o wszczęciu egzekucji w dniu 15.11.2021 r., zatem i ta wierzytelność nie istniała i nie była egzekwowana w dniu wydania zaskarżonego postanowienia.

Podobnie egzekucja wierzytelności Skarbu Państwa - Prezydenta Miasta B. formalnie umorzona została postanowieniem Komornika z dnia 23.02.2022 r., tj. przed datą wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

W przypadku spółki, wbrew ustaleniu organów podatkowych, nie została zatem spełniona przesłanka pierwsza do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności.

W sytuacji S. S.A. nie została spełniona również przesłanka braku majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Jak podkreślono, w istocie wszystkie opisane przez organy podatkowe zabezpieczenia rzeczowe na majątku skarżącej ustanowione były na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. i dotyczyły zaległości o charakterze publicznoprawnym, które skarżąca w całości uregulowała, w związku z czym te zabezpieczenia wygasły z mocy prawa.

Wskazano ponadto, że w dacie zaskarżonego postanowienia jedyne obciążenie nieruchomości skarżącej to ustanowiona właśnie na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. hipoteka przymusowa zabezpieczająca wykonanie zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. tj. zobowiązania, które jest przedmiotem decyzji, której nadano zaskarżony rygor natychmiastowej wykonalności, przy czym kwota zabezpieczenia hipotecznego tego zobowiązania w wysokości 2.527.038,00 zł jest o ponad milion złotych większa niż finalnie określona przez organ w decyzji podatkowej.

Zaznaczono, iż prawidłowe ustalenie faktyczne powinno być takie, że wobec uwolnienia majątku rzeczowego zajętego na rzecz uregulowanych zobowiązań w przypadku niewykonania zobowiązania przez podatnika dobrowolnie, podatnik posiada majątek - w tym rzeczowy - z którego organ podatkowy mógłby się skutecznie zaspokoić w postępowaniu egzekucyjnym. Oznacza to, w ocenie spółki, że nie została spełniona również przesłanka druga dotycząca majątku podatnika.

Niezrozumiałe dla skarżącej jest również dyskredytacja majątku finansowego z tytułu posiadanych akcji i udziałów w innych podmiotach, przy czym organ w tym zakresie powołuje nie mające wpływu na wycenę twierdzenia o trudnej zbywalności takiego majątku, czy niezweryfikowane (czyli nie mające żadnej mocy dowodowej) wątpliwości co do wartości tego majątku.

Podobnie nie można zgodzić się z organami podatkowymi, iż skarżąca wyzbywa się majątku znacznej wartości, w zakresie uprawdopodobniającym niewykonanie zobowiązania, wszak nie jest to przesłanka postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

W tym kontekście, spółka wskazała, iż sprzedaż wskazanego w postanowieniu organu samochodu miała miejsce w 2018 r. tj. blisko cztery lata przed datą zaskarżonego postanowienia oraz w ustaleniu tym nie uwzględniono istotnej kwestii, iż środki pozyskane ze sprzedaży tego samochodu w całości przeznaczone zostały na zapłatę podatków, zatem nie sposób tej sprzedaży identyfikować jako wyzbywania się przez spółkę majątku znacznej wartości w celu uniknięcia zapłaty podatków.

Końcowo skarżąca podniosła, iż w jej przypadku nie wystąpiła faktycznie żadna przesłanka uzasadniająca nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej, co czyniło nieprzydatnym analizowanie występowania przesłanki drugiej tj. uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, przy czym i w tym obszarze organy podatkowe dokonały dowolnych ustaleń faktycznych, pomijając w tych ustaleniach znaczenie uregulowania wielomilionowych zaległości podatkowych w ramach układów ratalnych.

Skarżąca zarzuciła również organowi, iż postanawiając o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie wykazano związku przyczynowego pomiędzy sytuacją majątkową skarżącej, a stwierdzoną niemożliwością wyegzekwowania należności określonej w decyzji, tym bardziej, iż spółka prowadząc faktyczną działalność gospodarczą posiada zdolności uregulowania zaległości podatkowych, jeżeli nie jednorazowo, to w ratach, oraz w sytuacji rozważania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wysokości zobowiązania podatkowego w kwocie znacząco przewyższającej faktyczną wysokość zobowiązania skarżącej wraz z odsetkami za zwłokę, przez co nie rozważył właściwie możliwości wykonania zobowiązania w stanie faktycznym dotyczącym spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 217), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Zgodnie z art. 239b § 4 o.p. na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przysługuje zażalenie.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodniesione w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Dokonując badania zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Przedmiotem sporu jest prawidłowość rozstrzygnięcia w zakresie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 18 listopada 2021r. nr [...] .

Zatem istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy w stosunku do skarżącej organy podatkowe prawidłowo zastosowały dyspozycję art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 239b § 2 o.p.

Przypominając ramy prawne sporu wskazać należy, że zgodnie z art. 239b § 1 o.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Zgodnie z art. 239b § 2 o.p. przepis § 1 stosuje się wówczas, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z brzmienia powołanych wyżej przepisów o. p. wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek, tj. jednej z alternatywnie wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1 – 4 o.p., a także przewidzianej w § 2 tego uregulowania. Warunkiem koniecznym dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie art. 239b § 1 o.p. jest zatem jednoczesne uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

W judykaturze podkreśla się, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania (por. wyrok NSA z dnia 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 578/11, wyrok NSA z dnia 18 marca 2016 r. sygn. akt I FSK 1160/120) (por.- wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 1282/16).

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się też, że przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania przewidziana w art. 239b § 2 o.p. nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. Inaczej mówiąc "uprawdopodobnienie" z § 2 ww. przepisu należy odkodowywać przez pryzmat przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1 - 4 o. p., a konkretnie rzecz biorąc tych, bądź tej z nich, na zaistnienie których organ w danej sprawie się powołał, nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności (por. – wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 października 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2617/21).

W związku z powyższym z treści przytoczonych przepisów prawa wynika, że zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 o.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 o.p. wystarczy uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu.

Sąd stwierdza, iż w rozpoznanej sprawie organy wykazały zaistnienie przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p., jak i zaistnienie przesłanki wynikającej z art. 239b § 2 o.p., tj. uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane.

W zakresie przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 o.p., to jak ustalono, wobec skarżącej na moment wydania postanowienia organu pierwszej instancji, toczyły się postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez:

• Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. ([...]) obejmujących należności w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. (postępowanie wszczęte 19.05.2022 r.),

• Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. ([...]), obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2018 r. (postępowanie wszczęte 20.05.2022r.).

Powyższa okoliczność wskazuje, iż w rozpoznanej sprawie zaistniały okoliczności, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. Organy dodatkowo wskazały, powołując się na aplikację Poltax 2Bplus, iż w odniesieniu do spółki widnieją zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. dokonane przez komorników sądowych:

• M. L. ([...]),

• R. H. ([...]),

• M. K. ([...]).

Zdaniem skarżącej wskazane powyżej fakty nie mają znaczenia dla rozpoznanej sprawy, gdyż wymienione czynności dotyczyły egzekucji, które nie toczyły się na moment wydania postanowienia organu pierwszej instancji. Odnosząc się do tak postawionego zarzutu, Sąd stwierdza, iż podnoszone przez spółkę okoliczności w zakresie zakończonych postępowań egzekucyjnych nie mają znaczenia dla ziszczenia się przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 o.p. Jak słusznie wskazały organy, wobec spółki na chwilę wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji, niewątpliwie toczyły się postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w M..

Sąd stwierdza, iż w dniu wydania postanowienia z dnia 27 maja 2022r. organ pierwszej instancji był w posiadaniu potwierdzonych informacji o prowadzeniu wobec skarżącej postępowań egzekucyjnych dotyczącego należności innych niż objęte decyzją, której nadano przedmiotowy rygor. Jak prawidłowo przyjęły organy, posiadanie przez organ wiedzy o prowadzeniu wobec spółki egzekucji z tytułu innych należności pieniężnych – z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2018r. i marzec 2022r. - stanowi ziszczenie się przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 1 o.p.

Przechodząc do przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 o.p., to zdaniem Sądu organy prawidłowo ustaliły, iż spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Jak ustalono skarżąca jest właścicielem (lub użytkownikiem wieczystym) nieruchomości objętych następującymi księgami wieczystymi:

- [...] - nieruchomość gruntowa (0,2752 ha), na którą składają się: działka nr [...] (0,2591 ha) i nr [...] (0,0161 ha) położone w O. k. C., stanowiące grunty orne oraz lasy; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 2 743 431,19 zł:

- [...] - nieruchomość gruntowa (0,8860 ha), na którą składają się: działka nr [...] (0,2870 ha) i nr [...] (0,5990 ha) położone w O. k. C.; stanowiące gospodarstwo rolne; Spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 2 137 044,94 zł:

- [...] - lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (91,0100 m2), położony w B.; spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 530 355,74 zł:

- [...] - grunt oddany w użytkowanie wieczyste (2,4785 ha), który stanowi działka nr [...] położona w B.; stanowiąca tereny przemysłowe; spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 3 863 980,87 zł:

- [...] - lokal niemieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (85,8700 m2), położony w S1.. Spółce M. Sp. z o.o. przysługuje zapisane w dziale III księgi wieczystej roszczenie do powrotnego przeniesienia prawa własności; nieruchomość obciążona na łączną kwotę 3 369 649,38 zł: Ustalono również, że z Portalu Elektronicznych Ksiąg Wieczystych wynika, iż na dzień wydania postanowienia DIAS, spółka nie była już właścicielem powyższego lokalu mieszkalnego w S1., gdyż przeszedł on na własność M.sp. z o.o.

Pismem z 3.08.2021r. skarżąca wskazała wartość szacunkową wymienionych wyżej nieruchomości:

• [...] - 461.700,00 zł,

• [...] -199.572,00 zł,

• [...] - 205.000,00 zł,

• [...] - 3.835.600,00 zł,

• [...] -1.150.000,00 zł.

Co istotne, zgodnie z bilansem spółki wartość nieruchomości na dzień 31.12.2020r. oraz na dzień 30.06.2021 r. wynosiła odpowiednio:

• grunty (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu); 199.572,00 zł,

• budynki, lokale: 0 zł.

Jak ustalono, wszystkie powyższe nieruchomości są obciążone licznymi hipotekami, w konsekwencji prawidłowa jest konstatacja organów, iż spółka nie posiada majątku w postaci nieruchomości o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z ewentualnymi odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusowa korzystająca z pierwszeństwa zaspokojenia.

Ponadto, jak wskazały organy, z wydruku z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców sporządzonego na 5 maja 2022 r. wynika, że spółka była właścicielem samochodu:

• MINI ONE Hatchback 2015 oraz

• AUDI A5 SPORTBACK HATCHBACK 2014 (zakupiony w kwietniu 2022r.) - cena wg OTOMOTO.pl-69 700 zł.

Wartość bilansowa środków transportu wynosiła na koniec 2020 r. 17 963 zł.

Dokonano również analizy sprawozdania finansowego spółki z dnia 22.06.2022r., z którego wynikało, że rzeczowe aktywa trwałe w postaci środków transportu wynosiły na koniec 2021 r. 10 530,57 zł.

Jak ustalono, w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego w dniu 27.10.2021 r. sporządzony został protokół o stanie majątkowym spółki. Prezes spółki oświadczył, że średnie obroty S. S.A. za wrzesień 2021 r. wynoszą 528.383,18 zł netto. Pomieszczenia, w których znajduje się siedziba spółki pod adresem B., ul. [...], są wynajmowane od P. S.A. Z oświadczenia tego wynika także, że spółka posiada następujące składniki majątkowe:

• działki w O. o nr [...] i [...] opisane w Księdze Wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy w C. nr [...] zabezpieczone hipotekami przymusowymi,

• 7 laptopów [...] oraz 1 laptop [...], 2 plotery strunowe, ładowarkę kołową o łącznej wartości netto na dzień 30.09.2021 r. w kwocie 104.251,43 zł,

• samochód osobowy MINI ONE, rok prod. 2015, nr rej. [...],

• licencje na programy komputerowe o wartości netto na dzień 30.09.2021r. w kwocie 3.006,36 zł, rachunki bankowe w I. S.A., A. S.A., P1. S.A., P2. S.A. — zajęte przez organ egzekucyjny, udziały w C. Sp. z o.o. o wartości 1.781.000,00 zł i w Z. Sp. z o.o. o wartości 76.000,00 zł, prawo do otrzymania ceny z akcji P. S.A. w ilości 3.617 akcji, przeniesionych na rzecz S2. Sp. z o.o.

Wbrew stanowisku Skarżącej, organy zasadnie przyjęły, iż instrumenty finansowe w postaci udziałów stanowią składniki majątku, których faktyczna wartość rynkowa, wymagająca wyceny biegłego, może być niższa od ich wartości nominalnej i możliwość rzeczywistego zaspokojenia się przez organ podatkowy miałaby wtedy charakter czysto teoretyczny. Taki wniosek organów jest uprawniony zwłaszcza w kontekście faktu, iż zgodnie z listą środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki, na 30.06.2021r. wartość netto składników majątku trwałego wynosi 349.775,30 zł, wartości niematerialnych i prawnych wynosi 3.869,83 zł.

Jak ustalono, ze sprawozdania finansowego za 2020 r. wynika, że kapitał własny był ujemny i wynosił (-) 17 945 013,91 zł. Powstała strata miała zostać pokryta z zysków przyszłych okresów. Jak prawidłowo uznano, złą sytuację finansową potwierdza sprawozdanie finansowe za 2021 r. wskazujące także na ujemny kapitał własny w wysokości (-) 18 397 950,46 zł.

Niewątpliwie w sprawie zaistniała przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 o.p., gdyż spółka nie posiada majątku:

a) na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia oraz

b) o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, Sąd stwierdza, iż organ w sposób dostateczny wykazał, że zachodzą uzasadnione podstawy do zastosowania przepisu art. 239b § 1 o.p., gdyż spełnione zostały przesłanki z pkt 1, 2 tej normy.

W zakresie przesłanki z art. 239b § 2 o.p. to organy zasadnie zwróciły uwagę, iż z rocznych sprawozdań finansowych wynika, że strona za 2019 r. wygenerowała stratę netto w kwocie (-) 16 705 961,27 zł, natomiast za 2020 r. poniosła stratę w wysokości (-) 1 601 500,79 zł, a za 2021 r. w kwocie (-) 452 936 55 zł. Ustalono ponadto, że wskaźnik bieżącej płynności świadczący o występujących trudnościach płatniczych, już od kilku lat odbiega od wzorcowego poziomu, tj. za 2019 r. wynosił 0,28, za 2020 r. - 0,58, a za 2021 r. - 0,14. Wartość wzorcowa wynosi 1,2 do 2,0. Niski poziom wskaźnika (1 i poniżej) oznacza występowanie trudności płatniczych lub ich zapowiedź ze względu na brak aktywów obrotowych na pokrycie zobowiązań bieżących.

Powyższe parametry uzasadniają, zdaniem Sądu, uprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe wynikające z wydanej decyzji nie zostanie wykonane. Jak słusznie wskazały organy, wszystkie wskaźniki znajdują się poniżej poziomu świadczącego o dobrej kondycji finansowej strony. Zresztą sama spółka uważa swoją sytuację za złą, gdyż wdrożono programy naprawcze w celu poprawy płynności. Jak zasadnie podniosły organy, w sprawozdaniu z działalności za 2020 r. wskazano, że istnieją przesłanki stwarzające zagrożenie dla funkcjonowania spółki oraz, że sytuacja finansowa spółki z uwagi na ujemny kapitał własny i wysokie zobowiązania jest trudna. Jednocześnie w sprawozdaniu z działalności za rok 2021 skarżąca wskazała, że zmniejszono przychody ogółem, co było skutkiem ograniczenia zakresu świadczonych usług, a wprowadzone zmiany powiązane były z przekazaniem w drugiej połowie 2020r. części funkcji i pracowników do odbiorców usług. Do pierwszej połowy 2022 r. spółka planowała całkowicie uregulować wszystkie zaległe zobowiązania publiczno-prawne, co jak wskazuje bieżąca sytuacja nie nastąpiło. Co więcej, w deklaracji CIT-8 za 2019 r. skarżąca wykazała stratę w wysokości 1 581 134,42 zł, a za 2020 r. stratę w wysokości 56 408,14 zł. DIAS ustalił, że również za 2021 r. spółka wykazała stratę w kwocie 208 776,68 zł.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, organy prawidłowo uprawdopodobniły, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie przez spółkę wykonane.

Powyższą konstatację potwierdza ponadto znajdujące się w aktach sprawy pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 17 maja 2022r., które informuje o toczących się wobec skarżącej postępowaniach egzekucyjnych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 239b § 2 o.p. to wskazać należy, iż w postanowieniu organu pierwszej instancji wyraźnie zaznaczono, iż okoliczności sprawy nie pozwalają na stwierdzenie wystąpienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 3 o.p. Stwierdzenie to powoduje, że uzasadnienie postanowienia organu nie zawiera w sobie wewnętrznej sprzeczności, o której mowa w skardze.

Z powyższych względów, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało skargę oddalić.