Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4812/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 11 ust 1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 1112
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 945/20 w sprawie ze skargi M. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2020 r. nr 1401-IEW1.4123.107.2019.7.MG w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 22 kwietnia 2021 r., III SA/Wa 945/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. A. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2020 r., nr 1401-IEW1.4123.107.2019.7.MG, w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 6 września 2019 r., orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego wraz ze spółką A. S.A. (dalej: "Spółka") za jej zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień i listopad 2014 r., w kwocie 1.536.916,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 428.163,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 110.091,60 zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że wydane w tej sprawie decyzje organów obu instancji są prawidłowe. Sąd podzielił stanowisko organów, że zostały spełnione pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, wynikające z art. 116 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: "o.p."), tj. pełnienie przez Skarżącego obowiązków w zarządzie w terminie płatności zobowiązania Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Sąd zgodził się też ze stanowiskiem organów, że Skarżący nie wykazał przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić go od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, ani nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącego. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej: "p.p.s.a."), zarzucił:

I. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy wystąpiły przesłanki do uchylenia decyzji wydanej przez Dyrektora IAS, w skutek naruszenia przez organ odwoławczy przepisów:

1) art. 120 o.p. poprzez naruszenie zasady legalizmu, polegające na oparciu skarżonej decyzji o swobodne przypuszczenia nieznajdujące odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym;

2) art. 121 § 1 w zw. art. 124 o.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania podatnika do organów podatkowych oraz wydanie rozstrzygnięcia sprzecznego z zasadą przekonywania;

3) art 122 w zw. z art. 187 § 1,180 § 1,181,188 oraz art 191 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, a tym samym błędne ustalenie stanu faktycznego badanej sprawy oraz przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w szczególności polegające na:

a) wadliwym, nieznajdującym uzasadnionych podstaw w zgromadzonym materiale dowodowym uznaniu, że organ pierwszej instancji wykazał stan niewypłacalności Spółki,

b) braku przeprowadzenia prawidłowego postępowania dowodowego w kierunku ustalenia rzeczywistego stanu majątkowego Spółki,

c) twierdzeniu, że sytuacja, w której zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku - na dzień 31 grudnia 2013 r. - oznaczał automatycznie stan niewypłacalności tego podmiotu, o którym mowa w art. art. 11 ust 1 i ust. 2 w zw. z art. 10 ustawy z dnia 28.02.2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm., dalej: "p.u.n."),

d) odmowie uzupełnienia materiału dowodowego o wnioski dotyczące ogłoszenia upadłości Spółki, o sygn. [...] i [...] z 30 maja 2017 r. oraz z 21 grudnia 2018 r.,

e) zignorowaniu okoliczności świadczących na korzyść Skarżącego, przemawiających za przyjęciem, że w badanym okresie nie zaistniały przesłanki uzasadniające pociągnięcie go do subsydiarnej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki;

4) art. 121 § 1 o.p. oraz art. 123 § 1 w zw. z art 188 tej ustawy poprzez naruszenie zasady czynnego udziału podatnika w postępowaniu podatkowym, przejawiające się bezpodstawną odmową przeprowadzenia wniosków dowodowych i przyjęciem, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniała potrzeba przeprowadzenia dowodu z zeznań Strony, gdyż Strona mogła złożyć wyjaśnienia w formie pisemnej;

5) 127 o.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, przejawiające się mechanicznym powieleniem stanowiska zaprezentowanego w decyzji pierwszoinstancyjnej, z pominięciem obowiązku ponownego, merytorycznego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy;

6) art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 o.p. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia decyzji drugoinstancyjnej, uniemożliwiającego Skarżącemu prawidłowe zapoznanie się z motywami podjętego względem niego rozstrzygnięcia;

II. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 w zw. z art. 107 § 1 o.p. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, w sytuacji gdy w przedmiotowej sprawie nie zostało wykazane, by w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki zaistniała przesłanka niewypłacalności, o której mowa w przepisie art. 11 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 10 ustawy z dnia z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 z późn. zm., dalej: "p.u.n.");

III. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, na skutek przyjęcia, że Skarżący nie wykazał w niniejszej sprawie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, mimo iż podjął on wszelkie leżące w sferze możliwości członka zarządu działania i uznanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło z winy Skarżącego, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że - przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek odpowiedzialności subsydiarnej - Skarżący nie zgłosił przedmiotowego wniosku bez zawinienia;

IV. naruszenie prawa procesowego mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie skarżonego wyroku, polegające na ogólnej akceptacji decyzji Dyrektora IAS, stanowiącej powielenie ustaleń organu podatkowego pierwszej instancji, co na skutek wadliwości tego rozstrzygnięcia doprowadziło do pozbawienia Skarżącego możliwości uzyskania istotnych informacji o motywach podjętego w jego sprawie wyroku, a jednocześnie uniemożliwia dokonanie prawidłowej kontroli skarżonego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny, jako sądu drugiej instancji;

V. naruszenie prawa procesowego mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi Podatnika, w sytuacji gdy wystąpiły przesłanki do uchylenia decyzji wydanej przez Dyrektora IAS z powodu naruszenia przez organ odwoławczy przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj. art. 107, art. 116 § 1, art. 116 § 1 pkt 1 lit. b oraz art 116 § 2 o.p.

W oparciu o te zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o: uchylenie skarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, ewentualnie - w przypadku uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona - wniósł o rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a. Ponadto, wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie, na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a., wniósł o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 z późn. zm.). Strony zostały powiadomione o skierowaniu skargi kasacyjnej do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym z jednoczesnym pouczeniem o możliwości uzupełnienia argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej albo żądania jej oddalenia.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 i 2 p.p.s.a.), nie stwierdził podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, a zarzuty kasacyjne nie podważają prawidłowości zaskarżonego wyroku.

Złożona skarga kasacyjna oparta została na zarzutach naruszenia prawa procesowego oraz prawa materialnego. W takim przypadku, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty procesowe, albowiem tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony i nie doszło do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń procesowych, można przejść do oceny zastosowania i wykładni prawa materialnego (zob. wyrok NSA z 9 maja 2013 r., I OSK 2355/11). Jednak w tej sprawie rozpoznanie zarzutów naruszenia prawa procesowego wymaga uprzedniego odniesienia się do zarzutów naruszenia art. 116 § 1 o.p., gdyż prawidłowa wykładnia tego przepisu rzutuje na ocenę stanowiska sądu pierwszej instancji w kwestii prawidłowości ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Należy zatem przypomnieć, że w myśl art. 116 § 1 o.p. (w stanie prawnym, którego sprawa dotyczy) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: (1) nie wykazał, że: (a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo (b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; (2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie zaś z art. 116 § 2 o.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Wynikające z art. 116 o.p. przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki mają charakter pozytywny oraz negatywny. Jedną z przesłanek negatywnych, czyli wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki, jest zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo wykazanie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zgodnie z art. 10 p.u.n. (w stanie prawnym, którego sprawa dotyczy) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 p.u.n.), a także wtedy gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 p.u.n.). W takiej sytuacji dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1 p.u.n.).

Na tle tych regulacji w orzecznictwie jednolicie prezentowany jest pogląd, że w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej osób trzecich nie bada się kwestii związanych z prawidłowością ustalenia istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego. Przedmiotem postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich są wyłącznie kwestie związane z ustaleniem podmiotu, na który przenosi się odpowiedzialność oraz zakresem tej odpowiedzialności (zob. np. wyroki NSA: z 15 grudnia 2020 r., II FSK 1576/20; z 12 października 2023 r., III FSK 3127/21; z 29 listopada 2023 r., III FSK 4261/21). Odnośnie do przesłanki dotyczącej zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości albo wykazania braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w orzecznictwie wskazuje się, że nie ma znaczenia, z jakiego powodu dłużnik (spółka) nie wypełnia swoich wymagalnych zobowiązań, jaki jest okres tego opóźnienia, ani też jaka jest wysokość długu w porównaniu do stanu jego aktywów. Nie ma także znaczenia, czy są to zobowiązania publicznoprawne czy cywilnoprawne oraz to czy są one stwierdzone tytułem egzekucyjnym czy wykonawczym. Niewypłacalność istnieje zarówno wtedy, gdy dłużnik nie ma środków finansowych, jak i wtedy, gdy nie wykonuje zobowiązań z innych powodów (por. wyrok NSA z 11 maja 2022 r., III FSK 533/21). Każdy, kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny (wyrok NSA z 6 kwietnia 2020 r., II FSK 133/20). Ugruntowany ponadto jest pogląd, że nie stanowi przeszkody w zastosowaniu art. 116 § 1 o.p. fakt, że Skarb Państwa jest jedynym wierzycielem (zob. np. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14; z 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1624/15; z 6 czerwca 2017 r., I FSK 1951/15; z 23 października 2018 r., II FSK 3005/16; z 5 grudnia 2018 r., II FSK 1686/18; 12 lutego 2019 r., II FSK 3336/18; z 6 marca 2020 r., II FSK 2144/19; z 21 lipca 2020 r., II FSK 1099/20; z 18 września 2020 r., II FSK 729/20; z 3 marca 2022 r., III FSK 335/21; z 6 maja 2022 r., III FSK 538/21; z 12 stycznia 2023 r. III FSK 1424/21). Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do Skarbu Państwa, prowadziłoby do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe (zob. wyrok NSA z 6 października 2022 r., III FSK 1155/21). Należy zwrócić uwagę na szczególny charakter regulacji zawartej w art. 116 § 1 o.p., która dotyczy odpowiedzialności za dług publiczny. Odpowiedzialność ta nie wynika ze stosunków cywilnoprawnych, w których obowiązują odmienne reguły dotyczące dochodzenia należności od podmiotów zobowiązanych (zob. wyroki NSA: z 29 czerwca 2022 r., III FSK 646/21; z 31 stycznia 2023 r., III FSK 1599/21). Co przy tym istotne, ocena przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 § 1 o.p. w zw. z art. 11 ust. 1 p.u.n., powinna nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonego w decyzji, a nie deklaracji podatkowej, nawet jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. Taki pogląd wyrażony został w uzasadnieniu uchwały NSA z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 i jest aprobowany w orzecznictwie (por. wyroki NSA: z 6 października 2016 r., I FSK 41/15; z 1 lipca 2021 r., III FSK 3623/21 i III FSK 3624/21; z 11 sierpnia 2021 r., III FSK 3902/21). Pogląd ten podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie.

W świetle tych uwag nie zasługują na uwzględnienie zarzuty i argumenty skargi kasacyjnej dotyczące braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki.

Przede wszystkim nie budzą wątpliwości ustalenia organów podatkowych, słusznie zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji, że Spółka nie uregulowała należności w podatku od towarów i usług za okresy sierpień i listopad 2014 r. Zaległości te powstały nie w dacie wydania decyzji określającej ich prawidłową wysokość (22 października 2018 r.), lecz z upływem terminów ich płatności, tj. odpowiednio 25 września 2014 r. i 29 grudnia 2014 r. Jak bowiem wskazał sąd pierwszej instancji dla zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość, ale z terminem płatności określonym przepisami prawa i nie zmienia tego domniemanie, zgodnie z którym, w przypadku zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, chyba że organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 2 i 3 o.p.). Prawidłowo zatem sąd pierwszej instancji ocenił, że konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, oceniana pod kątem stanu niewypłacalności, o którym mowa w art. 11 ust. 1 p.u.n., powstała na początku 2015 r., gdyż wówczas Spółka zaprzestała regulowania swoich długów.

W tej sprawie nie budzą też wątpliwości ustalenia organów podatkowych, że na koniec 2013 r. kapitał własny Spółki był ujemny i wynosił (-) 8.108,29 zł. Potwierdził to sam Skarżący. Można zatem mówić o spełnieniu także drugiej przesłanki niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 2 p.u.n., tj., sytuacji, gdy zobowiązania dłużnika przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy dłużnik na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Należy przy tym podkreślić, że w stanie prawnym, którego sprawa dotyczy (2014 r.), ustawodawca nie wiązał tej przesłanki z okresem przekraczającym dwadzieścia cztery miesiące (zmiana wprowadzona od 1 stycznia 2016 r.). Tak więc każdy, nawet przejściowy stan "deficytu bilansowego" dłużnika, mógł być wówczas oceniany, jako przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Należy przy tym wskazać, że przesłanka egzoneracyjna, wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p., odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 p.u.n. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. W tym zakresie należy odróżnić obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia upadłości przez sąd upadłości. Czym innym jest możliwość prowadzenia postępowania upadłościowego, zaś czym innym konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli dłużnik staje się niewypłacalny (wyrok NSA z 12 października 2023 r., III FSK 2575/21). Oczywiście nie można pozbawić członka zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niewystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, pomimo zaistnienia ustawowych przesłanek takiego działania, jeżeli w jego ocenie możliwe jest jeszcze opanowanie sytuacji finansowej spółki. Jeżeli jednak członek zarządu zdecyduje się podjąć takie ryzyko, powinien czynić to z pełną świadomością wiążącej się z tym odpowiedzialności (zob. M. Domagała, Przesłanki uwolnienia się członków zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek kapitałowych, Toruński Rocznik Podatkowy 2017, s. 280-281).

W tej sprawie Skarżący, jako członek zarządu Spółki, podjął takie ryzyko, nie składając wniosku o upadłość Spółki ani w momencie, gdy zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku (31 grudnia 2013 r.), ani wówczas, gdy Spółka zaprzestała wykonywać swoje wymagalne zobowiązania podatkowe (29 grudzień 2014 r.). Zebrany w tej sprawie materiał dowodowy należy uznać za kompletny, a dokonane na jego podstawie ustalenia stanu faktycznego nie budzą wątpliwości. Wątpliwości nie budzi też ocena podatkowoprawnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

Z tego względu niezasadne są zarzuty wskazane w punkcie I skargi kasacyjnej. W konsekwencji niezasadne są też zarzuty ujęte w punktach II-V skargi kasacyjnej. W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe prawidłowo zastosowały wymienione przepisy prawa materialnego, co słusznie zaaprobował sąd pierwszej instancji. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi wynikające z art. 141 § 4 p.p.s.a. Zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska organu, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, uzasadnienie zaskarżonego wyroku poddaje się kontroli instancyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wynika z niego tok rozumowania sądu pierwszej instancji, pozwalający jednoznacznie ustalić przesłanki, którymi kierował się sąd oddalając skargę. Z wyrażoną w zaskarżonym wyroku oceną sprawy można się zgadzać lub nie, nie można natomiast twierdzić, że uzasadnienie tego wyroku nie spełnia wymogów z art. 141 § 4 p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.

SNSA Bogusław Woźniak SNSA Wojciech Stachurski SNSA Jacek Pruszyński