Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 519/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 i 5, art. 3, art. 8, art. 14, art. 32, art. 89
journal: Dz.U. 2016 poz 471
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 229
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Alina Dominiak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Janina Guść Sędzia WSA Jolanta Sudoł Protokolant: Specjalista Kinga Czernis po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2023 r. sprawy ze skargi P. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 8 kwietnia 2022 r. nr 2201-IOA.4246.5.2022.8 w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach bez koncesji 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz skarżącej P. T. kwotę 11800 (jedenaście tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 23 grudnia 2021 r. nr 328000-COP.4246.186.2021.38.DS Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni nałożył na P. T. karę pieniężną w wysokości 400.000 zł z tytułu urządzania gier hazardowych bez koncesji na automatach: [...], [...], [...], [...],

Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że w dniu 26 lipca 2017 r. miała miejsce kontrola urządzania gier na automatach w lokalu w G. przy ul. K. [...]. Kontrolujący ustalili, że w salonie gier znajdowały się ww. automaty do gier, włączone i gotowe do gry. Przeprowadzono eksperyment, na podstawie którego ustalono, że gry urządzane na tych automatach mają charakter komercyjny (udział w grze jest odpłatny), w wyniku przeprowadzonych gier na automatach uzyskano wygrane rzeczowe, w postaci dodatkowych punktów, za które następnie rozegrano kolejne gry bez konieczności wnoszenia opłat za grę, jak też wygrane pieniężne. Gry zawierają element losowości (gracz nie miał wpływu na wynik gry, urządzenia same zatrzymują graficzną wizualizację bębnów w przypadkowej konfiguracji).

W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni decyzją z dnia 15 grudnia 2020 r. nałożył na P. T. karę pieniężną w wysokości 400.000 zł z tytułu urządzania gier na w/w czterech automatach, bez koncesji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, decyzją z dnia 10 maja 2021 r. uchylił w całości ww. decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazując, że należy uzupełnić materiał dowodowy w zakresie pozwalającym na jednoznaczne stwierdzenie, że to P. T. była urządzającym gry na automatach w kontrolowanej lokalizacji.

Organ pierwszej instancji przy ponownym rozpatrzeniu sprawy przedstawił materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania. Podał, że przesłuchany w trakcie kontroli w charakterze świadka P. O. zeznał, że w lokalu pracuje od godziny 19:00, a znalezione w lokalu pieniądze należą do niego. Przesłuchany w charakterze świadka R. M., właściciel lokalu przy ul. K. [...] w G. zeznał, że jesienią 2016 r., przy podpisaniu w biurze nieruchomości umowy najmu lokalu obecny był pracownik tego biura oraz P. T., która powiedziała, że reprezentuje spółkę H. A. V. Przy podpisaniu umowy P. T. zapłaciła kaucję w kwocie 2000 zł oraz czynsz za pierwszy miesiąc w kwocie 2500 zł. Kolejne wpłaty przychodziły na konto właściciela od firmy H. A. P., którą reprezentowała P. T.. Po wygaśnięciu umowy właściciel lokalu nadal kontaktował się z P. T., a w dniu 1 czerwca 2017 r. spotkał się z nią i podpisał umowę z firmą D. K. Ł. Umowa została przywieziona przez P. T., która wypełniła umowę. Umowa zawierała już pieczątkę oraz podpis najemcy. Właściciel tylko umowę tę podpisał. P. T. zapłaciła też właścicielowi czynsz za dwa miesiące. Od tamtego czasu nie otrzymał on już żadnych pieniędzy, wobec czego próbował się bezskutecznie skontaktować z P. T.. Ostatecznie w dniu 18 października 2017 r. wysłał do niej sms -a. Tego samego dnia skontaktowała się z nim inna kobieta, która poinformowała , że przejęła po P. T. pieczę nad lokalami. M. M. zeznała natomiast, że jest właścicielem numeru telefonu, z którego z R. M. kontaktowała się wymieniona kobieta oraz że nikt , poza nią oraz P. T., nie mógł korzystać z tego numeru. Zeznała również, że P. T. jest jej koleżanką i mieszkała u niej w okresie maj-październik 2017 r. P. T. była najemcą lokali i razem pracowały w nieruchomościach. P. T. zaprzestała swojej działalności, jak sprzedała swoją spółkę. A. P. zeznał, że w przedmiotowym lokalu nigdy nie prowadził żadnej działalności oraz że nie zna P. T.

W toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ pierwszej instancji wezwał stronę do przedłożenia dokumentów potwierdzających wyjazd do Niemiec w roku 2017, wezwał T. Sp. z o.o. do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów dotyczących zatrzymanych w toku kontroli automatów (wezwanie nie zostało odebrane przez spółkę), wezwał P. O. do udzielenia pisemnych wyjaśnień odnośnie zatrudnienia w lokalu przy ul. K. [...] w G., a także wezwał R. M. do przedłożenia dokumentów dotyczących najmu lokalu przy ul. K. [...] w G.

W odpowiedzi na wezwanie P. O. poinformował, że nie podpisywał żadnej umowy z firmą H. P. T., R. M. przekazał dowody płatności w latach 2016-2017, które dotyczą lokalu przy ul. K. [...] w G., natomiast pełnomocnik strony przedłożył dokumenty dotyczące legalizacji pobytu P. T. na terytorium Niemiec, które nie zostały opatrzone pieczęcią biegłego tłumacza. Z powyższych dokumentów jednak wynika, że P. T. podjęła zatrudnienie na terytorium Niemiec od dnia 1 listopada 2017 r. Umowa o pracę została podpisana w dniu 10 sierpnia 2017 r.

W ocenie organu pierwszej instancji powyższe ustalenia wskazują, że P. T. urządzała nielegalne gry na automatach. Stwierdzenie strony, że nie prowadziła w dniu kontroli działalności w przedmiotowym lokalu, gdyż przebywała w Niemczech, nie znajdują potwierdzenia, gdyż z dokumentów dotyczących legalizacji jej pobytu na terytorium Niemiec wynika, że podjęła zatrudnienie od 1 listopada 2017 r. Zeznania M. M. potwierdzają, że w tym okresie, tj. od maja do października 2017 r., strona mieszkała u świadka. W ocenie organu P. T. dokonała wynajmu lokalu we własnym imieniu i na własne potrzeby, co oznacza, że podejmowała aktywne działania i czynności w organizowaniu przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, gdyż jak zeznał świadek R. M., osobiście przekazywała kaucję za lokal oraz pierwszy czynsz płatny w gotówce do rak własnych. Przelewy za wynajem lokalu, zgodnie z umową zawartą między R. M. a A. P. nie przychodziły z konta firmowego A. P., jak zeznał pierwotnie R. M. Dostarczył on bowiem potwierdzenia przelewów za najem, które zostały dokonane w urzędzie pocztowym. Dane na przelewie mogły zatem zostać podane w dowolny sposób. W ocenie organu wskazanie na przelewach danych firmy H. A. P. miało na celu stworzenie pozorów dokonywania opłat przez A. P. i przerzucenie ewentualnej odpowiedzialności za lokal na inną osobę, gdyż jak potwierdził w swoich zeznaniach A. P., nigdy nie wynajmował lokalu od R. M.

W ocenie organu pierwszej instancji P. T. podejmowała wszystkie aktywne zachowania składające się na zespół czynności podjętych w celu urządzania gier na automatach poprzez zorganizowanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń z dostępem do energii elektrycznej. Czynsz był bowiem powiększony o opłaty eksploatacyjne na rzecz wspólnoty mieszkaniowej. Strona również przystosowała lokal do urządzania gier poprzez wstawienie automatów do gier, które były utrzymywane w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie poprzez podłączenie ich do sieci elektrycznej i internetowej. Do gier na automatach zachęcał neon z napisem OPEN, co potwierdzają zeznania Pana J.

Organ pierwszej instancji wskazał również, że "kolejny warunek w postaci wypłacania wygranych zostaje spełniony, gdyż jak wynika z zeznań Pana J., pracownik lokalu zajmował się rozmienianiem pieniędzy i wypłatą wygranych".

Jak wskazał organ pierwszej instancji nie ma znaczenia fakt, że P. T. w okresie przeprowadzenia kontroli nie prowadziła działalności gospodarczej oraz nie zatrudniała pracowników.

W odwołaniu od powyższej decyzji P. T. podniosła, że w dniu 26 lipca 2017 r. nie władała lokalem przy ul. K. [...] w G., jak również nie prowadziła wówczas żadnej działalności gospodarczej. Udział skarżącej przy zawieraniu umowy najmu lokalu nie jest wystarczającą przesłanką do uznania jej za urządzającego gry na automatach. Zdaniem skarżącej prawidłowa analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego powinna skutkować odstąpieniem od wymierzania kary administracyjnej, jako że skarżąca w dniu kontroli nie była właścicielem zatrzymanych urządzeń, nie władała ww. lokalem, nie prowadziła tam działalności gospodarczej, a ponadto przebywała wówczas na terytorium Niemiec.

Decyzją z dnia 8 kwietnia 2022 r., nr 2201-IOA.4246.5.2022.8, wydaną na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2021 r., poz.1540 ze zm.) - dalej jako: "o.p.") oraz art. 1 ust. 2, art. 2 ust. 3-5, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a, art. 90 ust. 1 pkt 1, at. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jednolity: z 2016 r., poz. 471 ze zm.) - dalej jako "u.g.h.", Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrany i rozpatrzony materiał dowodowy jest wystarczający do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia.

W ocenie organu odwoławczego gry na przedmiotowych automatach wypełniają definicję gier na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 w zw. z ust. 4 u.g.h.

Głównymi dowodami mającymi istotne znaczenie dla uznania, że skarżącej można przypisać przymiot podmiotu urządzającego gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h, są zeznania świadków R. M. i M. M.

Przywołując treść zeznań świadka R. M. organ odwoławczy wskazał, że P. T. przedłożyła w dniu 1 czerwca 2017 r. wynajmującemu lokal umowę, wcześniej podpisaną przez Ł. K. i zapłaciła dwumiesięczny czynsz za lokal. Organ wskazał, że te dwa miesiące czynszu obejmują okres, w którym została przeprowadzona kontrola w przedmiotowym lokalu i ujawniono w nim nielegalne automaty do gier. W aktach sprawy znajduje się m.in. umowa najmu lokalu użytkowego z dnia 1 czerwca 2017 r., zawarta pomiędzy R. M. a D. K. Ł., którą dostarczyła P. T. oraz wypowiedzenie w/w umowy najmu z dnia 18 października 2017 r. , gdzie wskazano wartość zaległości z tytułu czynszu w wysokości 7.500 zł.

Zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji słusznie zakwestionował umowę najmu z dnia 1 czerwca 2017 r., zawartą pomiędzy R. M. a D. K. Ł., wskazując na jej nierzeczywisty charakter. Łatwo można dostrzec podobieństwo do przebiegu procesu zawierania wcześniejszej umowy najmu, z tytułu której wpłat dokonywał A. P. (przy czym, jak zaznaczył właściciel lokalu, P. T. reprezentowała wówczas spółkę H. A. V.). Mimo że umowa ta nie dotyczy okresu podlegającego ocenie, rzuca ona światło na faktyczny udział wszystkich uczestników. Z zeznań R. M. wynika, że z tytułu pierwszej umowy przelewy za najem lokalu przychodziły z konta firmy H. A. P. w okresie od 16 grudnia 2016 r. do 22 maja 2017 r., zaś w drugim przypadku P. T. zapłaciła czynsz gotówką za dwa miesiące z góry. W obydwu przypadkach rzeczywisty najemca był nieobecny, a jedyną osobą realnie i aktywnie uczestniczącą w procesie wynajmu lokalu była P. T..

Jak wskazał organ odwoławczy, M. M., właścicielka numeru telefonu, z którego kontaktowano się z właścicielem lokalu zeznała, że jest koleżanką P. T., która mieszkała z nią od maja do października 2017 r. Powyższe pokrywa się z dokumentami dotyczącymi legalizacji pobytu P. T. w Niemczech, z których najwcześniejszy, z dnia 10 sierpnia 2017 r. (czyli już po dacie kontroli), dotyczył umowy o pracę, obowiązującej dopiero od dnia 1 listopada 2017 r. Zdaniem organu odwoławczego przedłożone przez skarżącą niemieckie dokumenty dotyczące pobytu w Niemczech uwiarygadniają zeznania M. M. oraz podważają prawdziwość twierdzeń skarżącej odnośnie jej nieobecności w kraju w dniu kontroli. M. M. zeznała ponadto, że razem ze skarżącą pracowały w nieruchomościach, były najemcami lokali usługowych. M. M. wyjaśniła, że współpracowała z firmą T., najmowała lokale dla tej firmy, która, jak zacytował organ odwoławczy, "dysponowała jakimiś urządzeniami miałam na myśli automaty do gier". M. M. zeznała również, że na umowach cesji zawieranych z tą spółką figurowały nazwiska V. A. oraz A. P.

W trakcie postępowania organ ustalił, że na zdjęciach znajdujących się na płycie załączonej do protokołu z kontroli, uwidocznione zostały tabliczka znamionowa i naklejka, na których wskazano właścicieli automatów do gier: automat [...] -T. sp. z o.o., S. [...] lok. [...],[...] W., automat [...] – H. sp. z o.o., G., Al. G. [...], [...] G.

W ocenie organu odwoławczego powyższe dowody wskazują na powiązanie P. T., reprezentującej firmę H. A. V., z podmiotem, którego nazwa znajdowała się na jednym z ujawnionych automatów, tj. T. Z zeznań R. M. wynika, że z numeru telefonu M. M. ktoś kontaktował się z nim w dniu 18 października 2017 r. odnośnie wynajmowanego przez niego lokalu i w jego przekonaniu nie była to P. T.. M. M. zeznała natomiast, że to nie ona, a skarżąca, która za zgodą właścicielki korzystała z tego telefonu, dzwoniła do R. M.

Jako wiarygodne ocenił organ odwoławczy dowody z zeznań R. M., które są spójne ze sobą i całością materiału dowodowego, zeznań M. M. w zakresie jej działalności zawodowej oraz okresu, w którym mieszkała razem z P. T., gdyż pozostają w spójności z pozostałym materiałem dowodowym. Organ nie dał natomiast wiary zeznaniom M. M. w zakresie rozmowy telefonicznej z R. M. uznając, że zeznania M. M. należy uznać jedynie za próbę uniknięcia ewentualnych konsekwencji powiązania jej z niniejszą sprawą, gdyż z zebranego materiału dowodowego wynika, że w tym okresie P. T. przebywała już w Niemczech. Organ odwoławczy uznał, że miało to miejsce już trzy miesiące po kontroli i nie ma istotnego wpływu na ustalenie stanu faktycznego w dniu 26 lipca 2017r.

Powyższe argumenty, zdaniem organu odwoławczego, bezsprzecznie potwierdzają, że P. T. aktywnie uczestniczyła w procesie urządzania gier hazardowych na automatach. Działanie strony wyczerpało zatem dyspozycję art. 89 ust. 1 u.g.h., tj. zarówno urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonywania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry, jak i urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Zdaniem organu odwoławczego kara pieniężna może zostać nałożona na każdy podmiot urządzający gry na automatach przez ich udostępnienie, zarządzający nimi lub pobierający korzyści z tej działalności, a zatem również na podmiot, który udostępniał lokal i stwarzał odpowiednie warunki, aby urządzenia mogły prawidłowo funkcjonować. P. T. urządzała gry hazardowe na automatach, gdyż pośredniczyła w zawarciu umowy najmu (obowiązującej w dniu kontroli 26 lipca 2017 r.) lokalu położonego w G. przy ul. K. [...], wypełniając przyniesioną przez siebie umowę i przedstawiając ją właścicielowi lokalu do podpisu oraz reprezentując rzekomego najemcę lokalu, opłaciła czynsz za wynajem lokalu na dwa miesiące z góry, (tj. czerwiec i lipiec 2017 r.), w którym to okresie zostały ujawnione nielegalne automaty do gier.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję P. T. zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

1. art. 89 ust 1 pkt 1 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w sytuacji, gdy nie władała ona lokalem położonym przy ul. K. [...] w G. w dniu 26 lipca 2017 r., jak również nie prowadziła wówczas żadnej działalności gospodarczej, a udział skarżącej przy zawieraniu umowy najmu lokalu nie jest wystarczającą przesłanką do uznania jej za urządzającego gry na automatach;

2. art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. poprzez zaniechanie rozpatrzenia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, skutkujące błędnym i nieuprawnionym zastosowaniem art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h., polegającym na wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej jako urządzającej gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy prawidłowa analiza zebranego materiału dowodowego powinna skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary administracyjnej, jako że skarżąca w dniu kontroli nie była właścicielem zatrzymanych urządzeń, nie władała ww. lokalem, nie prowadziła tam działalności gospodarczej, a także przebywała wówczas na terytorium Niemiec;

3. art. 191 o.p. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez obdarzenie walorem wiarygodności zeznań świadka R. M. w całości, w sytuacji gdy zeznania te nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, bowiem skarżąca nie posiadała żadnego umocowania do działania w imieniu Ł. K. oraz zeznań świadka M. M. w zakresie jej działalności zawodowej oraz okresu, w którym mieszkała razem ze skarżącą, w sytuacji gdy zeznania te są sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym, w szczególności z umową o pracę skarżącej z dnia 10 sierpnia 2017 r., która dowodzi, że w okresie wskazanym przez świadka, tj. maj- październik 2017 r. , skarżąca nie przebywała w Polsce.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Publicznej w Gdańsku wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj.: Dz. U. z 2022 r., poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta polega na zbadaniu zgodności z prawem (legalności) określonego przejawu działalności administracji publicznej.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity. Dz. U. z 2023 r., poz. 259, dalej jako "p.p.s.a.") , sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję w wyżej wskazanym zakresie kognicji Sąd w składzie rozpoznającym sprawę uznał, że wniesiona skarga jest zasadna.

Kwestionowaną w niniejszym postępowaniu decyzją nałożono na skarżącą P. T. karę pieniężną za urządzanie gier na automatach. Przedmiotowe decyzje wydane zostały w oparciu o przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. W dniu 1 kwietnia 2017 r. weszły w życie przepisy ustawy z 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), na mocy których został zmieniony przepis art. 89 u.g.h. ustanawiający odpowiedzialność podmiotu urządzającego gry. Kontrola przeprowadzona przez funkcjonariuszy celnych w niniejszej sprawie miała miejsce w dniu 26 lipca 2017 r., wobec czego zastosowanie mają przepisy ustawy zmodyfikowane przez ustawę zmieniającą, albowiem sankcja administracyjna za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie deliktu administracyjnego, tj. naruszenia zakazu (por. wyrok NSA z dnia 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 1358/18). W tej sytuacji w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie ustawa o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym w dniu 26 lipca 2017 r. (tj. Dz.U. z 2016 r., poz.471 ze zm.), dalej także jako "u.g.h.".

Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. W myśl art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry w pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gier na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy, z wyjątkiem ust. 4 i 5. Jak stanowi art. 32 ust. 1 u.g.h., koncesji na prowadzenie kasyna gry udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych.

W myśl art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, przy czym wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadku gier na automatach wynosi 100.000 zł od każdego automatu (art. 89 ust. 4 pkt 1a u.g.h.).

Dla wymierzenia kary pieniężnej konieczne jest, wobec powyższego, ustalenie konkretnego podmiotu urządzającego gry na automatach, ustalenie charakteru tych gier - czy są to gry na automatach w rozumieniu u.g.h., ustalenie, że gry na automatach były urządzane bez koncesji, zezwolenia lub dokonania wymaganego zgłoszenia.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres wskazanej definicji został rozszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., który stanowi, że grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Porównanie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h., poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 23 lipca 2020 r., sygn. akt II SA/Ol 357/20).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pojęcie "losowości", użyte w kontekście gier hazardowych, wiązane jest z zależnością wyniku gry w szczególności od przypadku rozumianego jako zdarzenie lub zjawisko, których nie da się przewidzieć. Przyjmuje się, że wystąpienie "przypadku" oznacza, że wynik gry jest nieprzewidywalny z punktu widzenia grającego i nie zależy wyłącznie od jego możliwości czy umiejętności. Losowość gier jest rozumiana jako niemożliwość przewidzenia rezultatu gry w normalnych warunkach. Do zakwalifikowania gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2020 r., sygn. akt II GSK 4304/17).

W ocenie Sądu organy obu instancji prawidłowo uznały, że zatrzymane we wskazanym lokalu urządzenia posiadają określone przez ustawodawcę cechy, tj. są urządzeniami elektromechanicznymi pozwalającymi na urządzanie gier o wygrane pieniężne, w których gra zawiera element losowości, a w związku z tym należą do desygnatów wyżej określonego pojęcia, tzn. są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h.

Czynności przeprowadzone przez funkcjonariuszy w dniu 26 lipca 2017 r. zostały podjęte w trybie przepisów o postępowaniu karno-skarbowym w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa skarbowego, określonego w art. 107 k.k.s. Funkcjonariuszom celno-skarbowym przysługuje samodzielne uprawnienie, w uzasadnionych przypadkach, do przeprowadzenia eksperymentu, wynikające z art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej. Niewątpliwie w niniejszej sprawie uzasadniony przypadek wystąpił. Eksperyment dotyczył funkcjonowania urządzeń w chwili ich zatrzymania, czyli ich rzeczywistego działania w określonym czasie i miejscu. Dowód z eksperymentu jednoznacznie potwierdził, że sporne automaty służą do organizowania gier w celach komercyjnych, a rozgrywane na nich gry mają charakter losowy. W tym zakresie ustalenia organów obu instancji i wyciągnięte z nich wnioski nie budzą żadnych wątpliwości Sądu.

Kwestią sporną było natomiast, czy skarżąca prawidłowo została uznana za "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Choć ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2, to jednak posługuje się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. Na ich podstawie, przy uwzględnieniu potrzeby szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gry na automatach" oraz "urządzania gier na automatach" w pełni zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatów w stanie sprawności oraz stałej aktywności, umożliwiającej ich funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. Przedstawione rozumienie "urządzania" potwierdza również definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić – urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować [jakąś imprezę], jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html.) "Urządzanie", to wedle powyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również "stwarzanie komuś odpowiednich warunków" ( tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2022 r., sygn. akt II GSK 110/19).

Sąd orzekający stanowisko powyższe podziela. Zauważyć należy, że organ odwoławczy podobnie rozumie to pojęcie, co wynika z przywołania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji definicji słownikowej słowa "urządzanie" oraz wskazania, że w przypadku urządzania gier chodzi o prowadzenie, uruchomienie działalności hazardowej w określonym miejscu. Organ odwoławczy wskazał także, że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust.1 pkt 1 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych , a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także stwarzaniem technicznych , ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych.

W kontrolowanych decyzjach organy uznały , że skarżąca była urządzającym gry na automatach. Miały na to wskazywać zebrane przez organy dowody, w szczególności zeznania świadków.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżącą należało uznać za urządzającego gry na automatach, bowiem zorganizowała odpowiednie miejsce na zamontowanie automatów poprzez wynajęcie lokalu, przystosowała go do działalności polegającej na urządzaniu gier hazardowych z dostępem do energii elektrycznej , utrzymywała automaty w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie poprzez ich podłączenie do sieci elektrycznej i internetowej.

Z kolei organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca stworzyła warunki do tego, by nielegalne gry na automatach mogły być prowadzone – pośredniczyła w zawarciu umowy najmu obowiązującej w dniu kontroli ( 26 lipca 2017 r.), wypełniając przyniesioną przez siebie umowę i przedstawiając ją właścicielowi do podpisu oraz, reprezentując rzekomego najemcę lokalu, opłaciła czynsz za wynajem lokalu za dwa miesiące z góry ( czerwiec i lipiec 2017r.) , w którym to okresie ujawniono nielegalne automaty do gier.

Dokonując oceny stanowisk organów obu instancji zauważyć trzeba, że organ pierwszej instancji wskazał na działania skarżącej, których nie można dopatrzeć się w zgromadzonym materiale dowodowym - chociażby przystosowanie przez skarżącą lokalu do urządzania gier hazardowych czy też utrzymywanie przez nią automatów w stanie stałej aktywności. Obecny w lokalu podczas kontroli pracownik nie potwierdził żadnej z okoliczności, na które powołuje się organ pierwszej instancji.

Z kolei organ odwoławczy zawęził zakres czynności , które miałaby podejmować skarżąca wskazując, że stworzyła ona warunki do tego, by nielegalne gry na automatach mogły być prowadzone poprzez pośredniczenie w zawarciu umowy najmu oraz opłacenie czynszu za wynajem lokalu.

Stanowisko organu odwoławczego nie jest przekonujące.

Niezależnie od tego , czy wskazany przez organ odwoławczy zakres działań może stanowić podstawę do uznania określonej osoby za osobę urządzającą gry hazardowe stwierdzić należy, że stanowisko organu odwoławczego jest wewnętrznie sprzeczne. Z jednej strony organ ten wskazuje, że skarżąca pośredniczyła w zawarciu umowy najmu obowiązującej w dniu 26 lipca 2017 r., czyli w dniu kontroli - wypełniając przyniesioną przez siebie umowę i przedstawiając ją właścicielowi do podpisu, z drugiej zaś strony – że, reprezentując rzekomego najemcę lokalu, opłaciła czynsz za wynajem lokalu z góry za czerwiec i lipiec 2017r. Ponadto w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdza, że organ pierwszej instancji słusznie zakwestionował umowę najmu z dnia 1 czerwca 2017 r. zawartą między R. M. a D. Ł. K., "wskazując na jej nierzeczywisty charakter".

Wszystkie te twierdzenia dotyczą tej samej umowy z dnia 1 czerwca 2017 r., której stronami – według znajdującego się w aktach administracyjnych dokumentu – był R. M., właściciel lokalu, w którym przeprowadzono kontrolę i ujawniono przedmiotowe automaty do gier oraz D. K. Ł. – najemca.

Stwierdzić wobec powyższego należy, że organ odwoławczy, rozpatrując odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 23 grudnia 2021 r. podzielił stanowisko, którego organ ten w decyzji z dnia 23 grudnia 2021 r. nie prezentował. Umowa najmu przedmiotowego lokalu z dnia 1 czerwca 2017 r., zawarta między R. M. a D. K. Ł. została bowiem zakwestionowana nie w decyzji z dnia 23 grudnia 2021 r. , a w decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno -Skarbowego w Gdyni z dnia 15 grudnia 2020 r., uchylonej decyzją organu odwoławczego z dnia 10 maja 2021r. W uzasadnieniu tej właśnie decyzji organ pierwszej instancji omawiał wskazaną umowę stwierdzając ostatecznie, że ma ona "charakter nierzeczywisty" ( k.6 w/w decyzji).

Podkreślić też trzeba, że organ odwoławczy z jednej strony przyjmuje , że skarżąca pośredniczyła w zawarciu umowy najmu z dnia 1 czerwca 2017 r. , obowiązującej w dniu kontroli - 26 lipca 2017 r. , a zatem przyjmuje, że umowa ta rzeczywiście została zawarta między stronami w niej wskazanymi, z drugiej zaś - że umowa taka nie została zawarta między tymi osobami , skoro twierdzi, że skarżąca reprezentowała "rzekomego" najemcę, a umowa między osobami w niej uwidocznionymi nie była zawarta.

Zauważyć należy, że organ odwoławczy swe ustalenie , że skarżąca była urządzającą gry hazardowe w określonym dniu i w określonym miejscu oparł przede wszystkim na okolicznościach faktycznych zawiązanych z działaniami skarżącej, dotyczącymi umowy zawartej na okres obejmujący dzień kontroli. Zdaniem Sądu wskazane wyżej rozbieżności w ustaleniach faktycznych organu odwoławczego oraz dokonana przez ten organ ocena nie mających miejsca ustaleń organu pierwszej instancji nie pozwalają na stwierdzenie , jaki w istocie stan faktyczny, mający stanowić podstawę rozstrzygnięcia, przyjął organ odwoławczy. Ponadto organy nie podjęły nawet próby poszerzenia materiału dowodowego o zeznania Ł. K. Mogły one wyjaśnić, jaka była faktyczna rola skarżącej w zawarciu tej umowy i czy Ł. K. faktycznie miał zamiar zawarcia umowy najmu lokalu położonego w G., czy też nie. W aktach sprawy znajduje się protokół przesłuchania w charakterze świadka A. P. przez oskarżyciela skarbowego z Urzędu Skarbowego w Kętrzynie. Z zeznań tych wynika, że świadek zna Ł. K., który zeznawał w jednej ze spraw przeciwko swojemu teściowi i zarazem pracodawcy ( odpowiedź na pytanie nr 20). Ł. K. jest zatem postacią rzeczywistą , której adres jest możliwy do ustalenia. Nadmienić trzeba, że organ odwoławczy nie powołał się na jakiekolwiek okoliczności, które nie pozwalałyby na przeprowadzenie tego dowodu.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych , do postępowań w sprawach określonych w u.g.h. stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( dalej jako "o.p.") chyba że ustawa stanowi inaczej.

W myśl art. 229 o.p. organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję.

Zgodnie z art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy ( art. 187 § 1 o.p.).

Z kolei w myśl art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

W ocenie Sądu organ odwoławczy naruszył wskazane powyżej przepisy postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd podzielił zatem - co do zasady - zarzuty skargi w tym zakresie.

Z uwagi na wskazane naruszenie przez organ odwoławczy przepisów postępowania, dotyczące zebrania i oceny materiału dowodowego, przedwczesne jest dokonywanie przez Sąd oceny zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust.1 pkt 1 u.g.h. Wskazać jednak trzeba, że możliwość nałożenia, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., kary pieniężnej na urządzającego gry hazardowe bez koncesji zależy od wykazania przez organy , że konkretna osoba - w tym przypadku skarżąca - tego rodzaju gry urządzała. Sposób rozumienia pojęcia "urządzanie gier hazardowych" został omówiony powyżej.

W tej sytuacji organ odwoławczy, po uzupełnieniu materiału dowodowego oraz po prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego i ocenie zebranych w sprawie dowodów rozważy, czy zgromadzone dowody pozwalają na przypisanie skarżącej przymiotu urządzającego gry hazardowe, a następnie wyda rozstrzygnięcie będące wynikiem tych rozważań.

Mając na uwadze powyższe Sąd, stwierdzając naruszenie przez organ odwoławczy przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję ( pkt. 1. sentencji wyroku).

O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.). Na zasądzoną kwotę składa się kwota wpisu od skargi w wysokości 1000 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 10.800 zł ( pkt. 2. sentencji wyroku).