Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 337/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Damian Bronowicki (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Andrzejewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi M.Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 rok oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

M.Z. (Skarżąca, podatnik) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (DIAS) z [...] lipca 2023 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (NUS) z [...] marca 2023 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. w kwocie 15.663,00 zł.

Z zaskarżonej decyzji wynika następujący stan sprawy.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec M.Z. postępowanie podatkowe w przedmiocie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 rok.

Ustalono, że od [...].12.2001 r. podatnik prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą firmy: M M.Z.. W kontrolowanym okresie M.Z. świadczyła głównie usługi transportu drogowego towarów na terenie kraju i Europy oraz dokonywała dostaw artykułów spożywczych i przemysłowych w sklepie znajdującym się w [...]. W 2016 r. była czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W trakcie czynności kontrolnych przeprowadzono m. in. analizę dokumentów źródłowych, dokumentujących zakup oleju napędowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2016 r. M.Z. dokonywała m.in. zakupu oleju napędowego:

1. płacąc gotówką firmie B Sp. z o.o., za nabyty olej napędowy CN 27101943 w ilości: 6.000 litrów, transakcję udokumentowano fakturą VAT nr [...] z [...].02.2016 r. na wartość netto: 17.414,63 zł i podatek VAT: 4.005,37 zł (cena brutto za jeden litr 3,57 zł),

2. płacąc gotówką firmie N Sp. z o.o., za nabyty olej napędowy CN 27101941 w ilości:

- 6.000 litrów, transakcję udokumentowano fakturą VAT nr [...] z [...].03.2016 r. na wartość netto: 17.804,88 zł i podatek VAT: 4.095,12 zł (cena brutto za jeden litr 3,65 zł),

- 5.000 litrów, transakcję udokumentowano fakturą VAT nr [...] z [...].05.2016 r. na wartość netto: 16.260,16 zł i podatek WAT: 3.739,84 zł (cena brutto za jeden litr 4,00 zł),

3. płacąc gotówką i w formie przelewu firmie W Sp. z o. o., za nabyty olej napędowy CN 27101941 w ilości:

- 2.500 litrów, transakcję udokumentowano fakturą VAT nr [...] z [...].07.2016 r. na wartość netto: 8.008,13 zł i podatek VAT: 1.841,87 zł (cena brutto za jeden litr 3,94 zł - gotówka),

- 2.500 litrów, transakcję udokumentowano fakturą VAT nr [...] z [...].07.2016 r. na wartość netto: 7.621,95 zł i podatek VAT: 1.753,05 zł (cena brutto za jeden litr 3,75 zł - gotówka),

- 805 litrów, transakcję udokumentowano fakturą VAT nr [...] z [...].08.2016 r. na wartość netto: 2.421,54 zł i podatek VAT: 556,96 zł (cena brutto za jeden litr 3,70 zł - przelew z [...].08.2016 r. z należącego do podatnika rachunku bankowego o nr [...]),

- 1.300 litrów, transakcję udokumentowano fakturą VAT nr [...] z [...].09.2016 r. na wartość netto: 4.164,23 zł i podatek VAT: 957,77 zł (cena brutto za jeden litr 3,94 zł - przelew z [...].09.2016 r., z należącego do podatnika rachunku bankowego o nr [...]).

Na podstawie dowodów otrzymanych z Prokuratury Okręgowej (sygn. akt [...] oraz od Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego organ ustalił, że przedmiotem dostawy dokonywanej przez ww. spółki na rzecz M.Z. nie był olej napędowy lecz olej smarowy. W ocenie organu podmioty te wchodziły w skład zorganizowanej grupy przestępczej, mającej na celu wprowadzenie na rynek i zalegalizowanie obrotu olejem smarowym, który pochodził z nieznanego źródła. Organ odmówił zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur VAT za olej napędowy, wystawionych na rzecz M.Z. przez B Sp. z o.o., N Sp. z o.o. i W Sp. z o.o. i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 rok w kwocie 15.663 zł.

W postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu podtrzymał twierdzenia organu, że faktury VAT za olej napędowy, wystawione przez B Sp. z o.o., N Sp. z o.o. i W Sp. z o.o są nierzetelne pod względem przedmiotowym.

Organ wskazał, że wobec B Sp. z o.o., Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego prowadził kontrolę w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług. W decyzji z [...].06.2018 r. Naczelnik wskazał, że Spółka B wystawiła w 2016 r. faktury dokumentujące dostawy paliwa, które nie zostały w ogóle dokonane. Spółka zobowiązana jest na podstawie art. 108 ust. 1ustawy o podatku od towarów i usług do zapłaty podatku wykazanego na tych fakturach. Ponadto stwierdził, że B Sp. z o.o. wystawiała faktury sprzedaży pochodzących z nielegalnych źródeł mieszanek oleju opałowego, smarowego, formowego i czyściwa do rdzy, określanych na fakturach jako olej napędowy. Z włączonego do akt tej sprawy wyciągu z załącznika nr 44 do ww. decyzji, stanowiącego "Zestawienie faktur sprzedaży mieszanek olejów wystawionych przez B Spółka z o.o. (...) w okresie od [...] stycznia 2016 r. do [...] grudnia 2016 r." wynika, że w poz. 872 ww. zestawienia wykazano fakturę VAT nr [...] z [...].02.2016 r. wystawioną na rzecz M.Z..

Wobec N Sp. z o.o., Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z [...].02.2018 r. poinformował, że wobec spółki czynności sprawdzające nie zostały przeprowadzone z uwagi na brak kontaktu z podatnikiem. W dniu [...].01.2018 r. pracownicy Urzędu Skarbowego udali się pod adres siedziby i zarazem prowadzenia działalności gospodarczej spółki, tj. na ul. [...] i pod wskazanym adresem nie zastano jakichkolwiek osób, pojazdów lub oznak prowadzonej działalności. N Sp. z o.o. w 2016 r. była czynnym podatnikiem podatku VAT i składała deklaracje VAT. Od marca 2017 r. zaprzestała składania deklaracji.

Wobec W Sp. z o.o. Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z [...].02.2018 r. poinformował, że [...].01.2018 r. pracownicy Urzędu Skarbowego udali się pod adres siedziby i zarazem prowadzenia działalności gospodarczej spółki, tj. na ul. [...]. Pod wskazanym adresem nie zastano jakichkolwiek osób, pojazdów lub oznak prowadzonej działalności. W Sp. z o.o. w 2016 r. była czynnym podatnikiem podatku VAT i składała deklaracje VAT. Od marca 2017 r. zaczęła składać "zerowe" deklaracje, natomiast za grudzień 2017 r. nie złożyła deklaracji VAT. W przesłanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego za pismem z [...].02.2018 r. piśmie W Sp. z o.o. z [...].02.2018 r., podpisanym przez M.Ż. (prezes zarządu).Odnośnie transakcji sprzedaży w okresie od stycznia do grudnia 2016 r. na rzecz M.Z. wyjaśnił, że poprzedni właściciel nie zostawił dokumentów tj. faktury VAT i umowy, transakcja nie była zawarta w umowie handlowej na piśmie, zamówienia były składane telefonicznie, do transportu firma W miała wynajęte dwie autocysterny. Faktura VAT została przekazana w formie listownej, zapłata była przekazywana gotówką po dostarczeniu towaru. Towar pochodził z G Sp. z o.o., firma W posiadała zaplecze magazynowe, żadnych innych transakcji z firmą M M.Z. nie było. Do pisma dołączono kserokopię umowy najmu z [...].09.2016 r. zawartą pomiędzy: P Sp. z o.o., (wynajmującym) a W Sp. z o.o., (najemcą), dot. najmu Stacji paliw położonej w [...] wraz z pomieszczeniem biurowym oraz pięcioma zbiornikami. Na umowie nie było pieczątki, a zawarte podpisy są nieczytelne. Jednocześnie do pisma załączono dokument: "Zapisy w rejestrze sprzedaży za rok 2016" z [...].01.2018 r., w którym wykazano cztery transakcje dokonane w 2016 r. na rzecz M.Z..

Organ wskazał, że działalność B Sp. z o.o. i W Sp. z o.o. była objęta postępowaniem przygotowawczym Prokuratury Okręgowej pod sygn. [...]. W toku postepowania zebrano obszerny materiał dowodowy w postaci informacji na temat działalności firm, rejestracji, wystawców i dokonujących sprzedaży oraz innej dokumentacji. W postępowaniu przesłuchano m. in. D.G. – pełniącego funkcję prezesa N oraz W, J.A. - prezesa spółki B, S.A. (według zeznań faktycznie kierującego działalnością spółki B). Z zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że B Sp. z o.o. m.in. w 2016 r. wystawiała faktury VAT za paliwo, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w tym m.in. na rzecz W Sp. z o.o. Oprócz wystawiania całkowicie fikcyjnych faktur VAT, B Sp. z o.o. prowadziła również sprzedaż dla różnych odbiorców, w tymna rzecz M.Z. paliwa pochodzącego z nielegalnych źródeł. Spółka wystawiała faktury VAT nierzetelne pod względem przedmiotowym, bowiem przedmiotem rzeczywistych transakcji były mieszanki różnych olejów i paliw, a nie olej napędowy.

Ponadto organ wskazał, że w okresie od [...] listopada 2017 roku do [...] maja 2018 roku przeprowadzono wobec M.Z. kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku od towarów i usług za okres: od stycznia do grudnia 2016 r. a następnie postępowanie podatkowe w ww. zakresie. Dokumenty pozyskane zarówno w toku postępowania kontrolnego jak i podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, zostały włączone do postępowania kontrolnego i podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 rok (w tym decyzja nr [...] wydana [...].08.2022 r. wobec M.Z. w zakresie podatku VAT za okres: luty-grudzień 2016 r.).

W ocenie organu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dowodzi, że podmioty: B Sp. z o.o, N Sp. z o.o. i W Sp. z o.o., nie dokonały sprzedaży M.Z. oleju napędowego ujętego na wystawionych fakturach VAT - faktycznie w obrocie był olej smarowy. Ww. podmioty okazały się podmiotami nierzetelnymi, zostały powołane w celu zalegalizowania paliwa pochodzącego z nielegalnego źródła, od którego nie odprowadzano stosownych podatków i opłat, oraz w celu umożliwienia innym podmiotom odliczenia podatku VAT naliczonego nie odprowadzonego na wcześniejszym etapie obrotu. Z ujawnionego w toku postępowania przeprowadzonego przez Prokuraturę Okręgową schematu działania grupy przestępczej wynika, że celem ich działania było popełnianie przestępstw, w tym przestępstw skarbowych związanych z obrotem olejem smarowym sprzedawanym jako olej napędowy. Proceder został zorganizowany przez S.A. oraz R.K.. B Sp. z o.o., N Sp. z o.o. i W Sp. z o.o. (jak wynika z zeznań S.A. i D.G.), nie nabywały oleju napędowego i nim nie handlowały. Ich celem było pozorowanie sprzedaży oleju smarowego (nabytego od nieustalonego dostawcy) jako oleju napędowego, a tym samym uniknięcie zapłaty podatku VAT, podatku akcyzowego i opłaty paliwowej. Zatem nabyte przez M.Z. w 2016 r. paliwo od ww. podmiotów nie było przedmiotem legalnego obrotu i zasadnie z kosztów uzyskania przychodów organ I instancji wyłączył kwoty wynikające z faktur, które w oznaczeniu wystawcy zawierały nazwy Spółek z o.o.: B, N, W.

Od powyższej decyzji, pismem z [...] sierpnia 2023 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skargę.

Pełnomocnik strony zaskarżonej decyzji zarzucił:

- obrazę art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku, poprzez odmowę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatnika, wydatków na zakup paliwa, potwierdzonych fakturami wystawionymi przez firmy W sp. z o.o., N sp. z o.o. i B sp. z o.o. - naruszenie art. 121 § 1 ustawy z dnia 29-08-1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz poprzez rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść strony,

- naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29-08-1997r. Ordynacja podatkowa; poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

- naruszenie art. 191 ustawy z dnia 29-08-1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Ponadto pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego i kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z zm., dalej jako: P.p.s.a.), rozstrzygając daną sprawę, wojewódzki sąd administracyjny, co do zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, a ponadto może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 P.p.s.a.). Stwierdzenie, że poddaną kontroli decyzję (postanowienie) wydano z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd do uchylenia zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 P.p.s.a.).

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zakupu oleju napędowego,udokumentowanego fakturamiVAT:nr [...] z [...].02.2016 r., wystawioną przez B sp. zo.o., nr [...] z [...].03.2016 r., nr [...] z [...].05.2016 r. wystawionymi przez N sp. z o.o., nr [...] z [...].07.2016 r., nr [...] z [...].07.2016 r., nr [...] z [...].08.2016 r., nr [...] z [...].09.2016 r., wystawionymi przez W sp. z o.o.W ocenie organu zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej, przedmiotem dostawy dokonywanej przez wskazane podmioty nie był olej napędowy, lecz olej smarowy. Wobec czego faktury te nie stanowią dowodów poniesienia kosztów uzyskania przychodów a także nie spełniają wymogów określonych w art. 22ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z zm., dalej jako:u.p.d.o.f.). Natomiast zdaniem Skarżącej fakt, że w kontrolowanym okresie przedmiotem jej działalności był transport drogowy, to nie budzi wątpliwości, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu świadczonych usług transportowych było paliwo stosowane do pojazdów samochodowych. Ponadto wydatek ten nie został wymieniony przez ustawodawcę w art. 23 u.p.d.o.f.

W sporze tym Sąd podzielił zdanie organu.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do postawionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania.Rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (wyrok NSA z dnia 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 579/16; –powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżąca zarzuca organowi naruszenie przepisów art. 121, art. 122, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 z zm., dalej jako: O.p.), podnosząc, że organy prowadziły postępowanie nie podejmując niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz z naruszeniem zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika.

W toku prowadzonego postępowania podatkowego załączono do akt sprawy materiał dowodowy zebrany w postępowaniu przygotowawczym Prokuratury Okręgowej w sprawie działalności B Sp. z o.o. i W Sp. z o.o. sygn. akt [...]. Były to wyciągi z protokołu przesłuchania S.A. z dnia [...].01.2017 r., [...].01.2017 r., [...].02.2017 r, [...].04.2017 r., [...].04.2017 r., wyciąg z postanowienia z [...].02.2017 r. o przedstawieniu zarzutów J.A. (prezes spółki B), wyciąg protokołu przesłuchania J.A. z dnia [...].02.2017 r., wyciągi z protokołu przesłuchania D.G. z dnia [...].09.2017 r., z [...].09.2017 r., z [...].10.2017 r.

Przesłuchany ww. postępowaniu przygotowawczym D.G. (pełniący funkcję prezesa zarządu N Sp. z o.o. oraz W)zeznał(protokoły przesłuchania z [...].09.2017 r., z [...].09.2017 r. i z [...].10.2017 r.), żerola spółki W sprowadzała się do wprowadzania oleju smarowego na rynek poprzez jego sprzedaż jako pełnowartościowego oleju napędowego. Organizatorem procederu był R.K., nieformalnie zarządzający spółką W. Ponadto wskazał, że po 2013 r. olej, który przywożony był na stację w [...] dla N jechał bezpośrednio z Niemiec, natomiast nie wie, kto kupował ten olej i płacił za niego. Zeznał, że "Ja natomiast odbierając ten olej z Niemiec nie otrzymywałem dokumentów z tym związanych, w szczególności CMR-ek i nie wiem, kto na tych dokumentach był dostawcą, przewoźnikiem i odbiorcą ja też nie wiem jaki olej był na tych dokumentach przewozowych". D.G. wyjaśnił, że działalność przestępcza W Sp. z o.o. była kontynuacją poprzedniej spółki N. Także tą Spółką nieformalnie zarządzał R.K., a udziałowcem i prezesem zarządu był D.G.. Spółka W funkcjonowała w taki sam sposób jak spółka N - nic się nie zmieniło. To R.K. załatwiał i dostarczał olej, który jak się okazało później, był olejem smarowym.

Z kolei z wyjaśnień złożonych przez J.A. - prezesa spółki B (protokół przesłuchania w charakterze podejrzanego z [...].02.2017 r.) wynika, że osobą faktycznie kierującą działalnością spółki B jest kuzyn J.A., S.A.. S.A. w wyjaśnieniach złożonych w toku śledztwa, do protokołów przesłuchania w charakterze podejrzanego: z [...].01.2017 r., z [...].01.2017 r., z [...].02.2017 r., z [...].04.2017 r., z [...].04.2017 r., potwierdził istnienie procederu polegającego na wprowadzaniu do obrotu oleju smarowego jako oleju napędowego. Według jego wyjaśnień zaczął on kupować paliwo z nielegalnych źródeł, a faktury na ten towar załatwiał w innym miejscu i dotyczyło to praktycznie całości zakupów spółki B. Towar był sprzedawany do drobnych dostawców jako pełnowartościowy olej napędowy. Całość współpracy W i B to są tylko puste faktury. S.A. zeznał, że wystawiał dla D.G. faktury tak samo jak było to w przypadku Spółki D i firmy G. N. Na pewno jednak z B D.G. nie dostał żadnego paliwa ani do N, ani później do W, otrzymał tylko "puste faktury", za które płacił tak jak zawsze.

Ponadto organ do materiału dowodowego załączył dokumenty i informacje z postępowań przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w B sp. o.o. i W sp.z o.o.

W przypadku W sp. z o.o., Naczelnik decyzją z dnia [...].02.2019 r. nr [...], określił spółce obowiązek zapłaty podatku w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzja dotyczyła faktur VAT, w tym czterech faktur na rzecz Skarżącej. Faktury przedstawiały sprzedaż oleju napędowego, który w rzeczywistości nie był pełnowartościowym olejem napędowym, ale olejem smarowym nieznanego pochodzenia. Z kolei wobec spółki B Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w decyzji z dnia [...].06.2018 r., nr [...] ustalił, że spółka w okresie od [...].01.2016 r. do [...].12.2016 r. wystawiała faktury VAT dokumentujące dostawy paliwa, które nie zostały w ogóle dokonane. Ponadto wystawiała faktury VAT sprzedaży pochodzących z nielegalnych źródeł mieszanek oleju opałowego, smarowego, formowego i czyściwa do rdzy (określanych na fakturach jako olej napędowy) m.in. na rzecz M.Z. (jedna transakcja udokumentowana fakturą VAT z [...].02.2016 r., nr [...] na wartość netto 17.414,63 zł, podatek VAT 4.005,37 zł).

Na podstawie tak zgromadzonego materiału organ wskazał, żespółki B, N oraz W, wystawiając zakwestionowane faktury VAT,wchodziły w skład zorganizowanej grupy przestępczej, mającej na celu wprowadzenie na rynek i zalegalizowanie obrotu olejem smarowym, który pochodził z nieznanego źródła.

W ocenie Sądu, tak ustalone okoliczności trafnie doprowadziły organ do wniosku, że przedmiotem dostawy dokonywanej przez ww. spółki na rzecz Skarżącej nie był olej napędowy lecz olej smarowy. W konsekwencji faktury, którymi dysponuje Skarżąca nie dokumentują opisanych w nich transakcji. Skarżąca natomiast w toku postępowania podatkowego nie przedstawiła rzetelnych dowodów potwierdzających zakup oleju napędowego, aninie zakwestionowała powyższych ustaleń. Z kolei w skardze do tutejszego sądu niewskazała na czym faktycznie polegało naruszenie przez organ przepisów postępowania art. 121 § 1, art. 122, art. 191 O.p.

W opinii składu orzekającego Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły wskazanym w skardze zasadom postępowania podatkowego i podjęły wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym materiały pochodzące z innych postępowań, jest kompletny i dawał organowi podstawy do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Organprzeprowadziłpostępowaniewsposóbbudzący zaufanie do organów podatkowych, umożliwiając stronie zapoznanie się z materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się w tej kwestii. Zatem w ocenie Sądu zarzuty Skarżącej w tym zakresie są bezpodstawne.

Przechodząc do rozpoznania zarzutów dotyczących naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z treścią tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Co oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą a zatem, że ich poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W konsekwencji dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy faktycznie został poniesiony, wiąże się z konkretnym źródłem przychodu i spowodował lub obiektywnie mógł spowodować osiągnięcie przychodu z tego źródła (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 września 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 2293/96). W tym kontekście szczególne znaczenie nabiera prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, bowiem to on dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepis art. 22 u.p.d.o.f. nie zawiera wymogu należytego udokumentowania kosztów. Wymóg ten wynika z przepisów normujących zasady ustalania dochodu. Stosownie do art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.Przepis art. 24a u.p.d.o.f. nakłada na wymienione w nim podmioty obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Tymi odrębnymi przepisami jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości(Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z zm.).Stosownie do art. 22 ust. 1 tej ustawy, dowody księgowe muszą być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne zawierające co najmniej dane określone w art. 21. Powinny zawierać m.in. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej oraz datę dokonania operacji. Dowód niezgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej a więc sprzeczny z wymogami art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, to dowód dokumentujący operację gospodarczą zaistniałą w innym rozmiarze czy z innym podmiotem niż w rzeczywistości. Podkreślenia wymaga konieczność wykazania nie tylko zgodności podmiotowej, ale i przedmiotowej transakcji. Jak już wskazano uznanie danej faktury za nie odzwierciedlającej rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wywołuje skutek w zakresie wszystkich jej elementów, a nie tylko strony podmiotowej (wyrok NSA z 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2702/12, co do analogicznej normy z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.). Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt musi być udokumentowany prawidłowo wystawionymi i rzetelnymi fakturami. Wydatki, które nie zostały udokumentowane wsposób określony prawem, zwłaszcza gdy podatnik w toku postępowania nie przedłożył innych dowodów wskazujących na przeprowadzenie transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Z tej również przyczyny jako niezasadny należy uznać podniesiony w piśmie z [...] stycznia 2024 r. zarzut zaniechania przez organ dokonania analizy ilościowej zużytego oleju napędowego w trakcie świadczonych usług transportowych przez stronę. Organ nie negował bowiem wykorzystywania przez skarżącą oleju napędowego. Podstawą odmowy uznania wydatków na jego zakup był bowiem brak prawidłowych dowodów księgowych, które umożliwiłyby zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe jednoznacznie wskazywały na nierzetelność przedmiotową spornych faktur. Z kolei Skarżąca nie przedstawiła żadnych innych dowodów dokumentujących rzeczywiste nabycie oleju napędowego. Zasadnie zatem organ odmówił Skarżącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych kwot wynikających z treści owych nierzetelnych faktur, nie naruszając tym samym art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja organu II instancji w pełni odpowiada prawu.

W konsekwencji skarga jest bezzasadna, została oddalona w całości na podstawie art. 151 P.p.s.a