Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1323/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Osoby niepełnosprawne
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 124 O.p. art. 121 O.p. w zw. z art. 122 O.p. oraz art. 180 § 1, 187 § 1 i 188 O.p. art. 233 § 1 pkt 2 O.p. art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 118 § 1 O.p. art. 191 O.p. art. 127 O.p.
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 czerwca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2630/21 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Ministra Rodziny i Polityki Społecznej z dnia 20 sierpnia 2021 r., nr BON.III.5220.378.12.2020.AM w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości spółki z tytułu wpłat na PFRON za okres od września 2013 r. do lutego 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. K. na rzecz Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

|III FSK 1323/22 | |

| | |

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 czerwca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2630/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. K. (dalej jako: skarżący) na decyzję Ministra Rodziny i Polityki Społecznej z dnia 20 sierpnia 2021 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od września 2013 r. do lutego 2014 r.

Sąd pierwszej instancji podkreślił w pierwszej kolejności, że sprawa w tym przedmiocie była już rozpoznawana, a mianowicie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 11 września 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2175/19 uchylił decyzję organu odwoławczego. Po czym dodał, że w konsekwencji powyższego nie mógł pominąć oceny prawnej wyrażonej w ww. wyroku. Podkreślił, że w niniejszej sprawie nie budziło wątpliwości, że organ odwoławczy prawidłowo ustalił, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu spółki, w dacie powstania zobowiązań będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie, a ich egzekucja - prowadzona przeciwko spółce - okazała się bezskuteczna. Takie ustalenie poczynione przez sąd przy poprzednim rozpoznaniu sprawy, znalazło pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym i nie było kwestionowane przez skarżącego. Następnie WSA w Warszawie wskazał, że organ realizując wytyczne sądu ustalił, że niewypłacalność zarządzanej przez skarżącego spółki wiązała się z pierwszą przesłanką, wynikającą z art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 1112, ze zm.) tj. niewykonywaniem wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Podkreślił, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że datę niewypłacalności spółki organ odwoławczy ustalił na 20 października 2013 roku, tj. w dacie wymagalności wpłaty na PFRON za wrzesień 2013 roku. Wskazując tę datę organ odwoławczy wypełnił wskazania zawarte wyroku z 11 września 2020 roku. Sąd pierwszej instancji uznał jednak, że wskazana wyżej data niewypłacalności spółki wymagała korekty. Zauważył, że z akt niniejszej sprawy wynika, że w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, spółka nie regulowała wpłat na PFRON od września 2013 roku do lutego 2014 roku. W tym samym okresie spółka miała również zadłużenie z tytułu składek za okres od października 2013 roku do czerwca 2014 roku. Mając powyższe na uwadze WSA w Warszawie stanął na stanowisku, że spółka stała się niewypłacalna z dniem 15 listopada 2013 roku, a nie jak przyjął organ z dniem 20 października 2013 roku. We wskazanej dacie (15 listopada 2013 roku) spółka miała bowiem wymagalne zobowiązania dwóch wierzycieli, tj. PFRON za wrzesień 2013 roku i składek na ZUS za październik 2013 roku. Właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości należało wiązać z brakiem zapłaty drugiego wymagalnego zobowiązania - składki na ZUS. W okolicznościach niniejszej sprawy był to 15 listopada 2013 roku. Sąd ten jednak podkreślił, że powyższe ustalenie nie zmieniało ustalonej przez organ odwoławczy okoliczności, że skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. W tym zakresie ustalenia organów były prawidłowe, gdyż wniosek o ogłoszenie upadłości w ogóle nie został zgłoszony. WSA w Warszawie dodał, że w sprawie nie zostało wykazane, że skarżący nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, nie zostały przez skarżącego podniesione żadne okoliczności, które świadczyłyby o braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. W toku postępowania w niniejszej sprawie skarżący nie wykazał również zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 166 § 1 pkt 2) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, dalej jako: "O.p."). Nie wskazał bowiem żadnego należącego do spółki mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).

Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a") wniósł pełnomocnik skarżącego, który zaskarżył wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

I. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. - przez oddalenie skargi podczas, gdy skarga zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na naruszenie przez Ministra Rodziny i Polityki Społecznej:

1. art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 124 O.p. przez brak uzasadnienia faktycznego decyzji, co przejawiało się w braku wyjaśnienia na jakiej podstawie organ odwoławczy uznał, że skarżący kasacyjnie jako były członek zarządu D. sp. z o.o. w likwidacji odpowiada za jej zaległości z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych;

2. art. 121 O.p. w zw. z art. 122 O.p. oraz art. 180 § 1, 187 § 1 i 188 O.p. przez akceptację niepodjęcia przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności nie przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego kasacyjnie czynności dowodowych, które potwierdziłyby wystąpienie w badanej sprawie przesłanek egzoneracyjnych zwalniających skarżącego kasacyjnie z odpowiedzialności za zaległości D. sp. z o.o. w likwidacji;

3. art. 233 § 1 pkt 2 O.p. przez nieuchylenie decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych i nieumorzenie postępowania w sprawie, pomimo że decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy,

4. art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 118 § 1 O.p. przez nieumorzenie postępowania w sytuacji, w której od momentu od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat;

5. art. 191 O.p. przez dowolną ocenę zebranych w sprawie dowodów przejawiającą się m.in. tym, że wnioski wywiedzione przez Organ nie znajdują odzwierciedlenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie;

6. art. 127 O.p. przez naruszenie zasady dwuinstancyjności, które przejawiało się brakiem kompleksowego rozpoznania sprawy przez Organ i ograniczeniem się przezeń do powoływania wybranych ustaleń organu pierwszej instancji;

7. art. 153 p.p.s.a. przez niewykonanie wytycznych zwartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 września 2020 r. sygn. akt. III SA/Wa 2175/19;

II. art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na braku należytego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego wyroku.

Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie - stosownie do art. 176 § 2 p.p.s.a. oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kasacyjnie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występowały, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej.

Wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej oparte są na art. 174 pkt 2 P.p.s.a. i dotyczą uchybień procesowych.

Najdalej idący jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., które miało polegać na braku należytego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tej krytycznej oceny uzasadnienia zaskarżonego wyroku, a postawiony zarzut uznaje za bezzasadny. Uzasadnienie spełnia standardy przewidziane w art. 141 § 4 P.p.s.a., który stanowi, że "uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania." Ocena prawna dokonana przez WSA jest - w ocenie sądu kasacyjnego - klarowna i jednoznaczna. Autor skargi kasacyjnej uzasadniając zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. wskazuje na to, że w uzasadnieniu znalazł się passus nie dotyczący rozpoznawanej sprawy. W istocie, do treści uzasadnienia na s. 7 wkradł się błąd: jeden ze wstępnych akapitów omyłkowo wymienia inną niż Skarżący stronę postępowania i błędnie wskazano okres, za który orzeczono odpowiedzialność członka zarządu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazywany w skardze kasacyjnej passus zawiera oczywistą omyłkę, która z całą pewnością nie powinna się znaleźć w uzasadnieniu. Sąd kasacyjny po przeanalizowaniu całości wywodów sądu pierwszej instancji stwierdza jednak, że w pozostałej części wywody te są spójne, logiczne, wyczerpujące i szczegółowe, niewątpliwie w całości dotyczą rozpoznawanej sprawy i nie zawierają innych uchybień niż to, które słusznie wytknął autor skargi kasacyjnej. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że fragment wypowiedzi sądu pierwszej instancji, na który wskazał autor skargi kasacyjnej, nie podważa prawidłowości całego uzasadnienia, które zawiera wszystkie wymagane elementy uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a. Wyrok poddaje się merytorycznej kontroli sądu kasacyjnego, zatem stwierdzone uchybienie pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Niezasadnie zarzucono też naruszenie art. 153 p.p.s.a., co miało polegać na niewykonaniu wytycznych zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 września 2020 r. sygn. akt. III SA/Wa 2175/19. Zgodnie z treścią art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie. W sprawie niniejszej nie uległy zmianie ani przepisy prawa (mające w niej zastosowanie), ani też istotne okoliczności faktyczne, toteż ani organ odwoławczy, ani sąd nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej przez WSA we wcześniejszym prawomocnym wyroku z 11 września 2020 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 2175/19.

Z jego uzasadnienia wynika, że organ prawidłowo wykazał istnienie pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności, tj. co do zakresu odpowiedzialności Skarżącego oraz bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki. Sąd uznał ponadto, że nie doszło do pozbawienia Skarżącego prawa do czynnego udziału w postępowaniu przed organem pierwszej instancji (prawidłowo zastosowano art. 200 § 1 o.p.) oraz, że nie doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, a zatem dopuszczalne było orzekanie w sprawie przez organ odwoławczy. Zdaniem Sądu po raz pierwszy rozpoznającego sprawę, organ nie wykazał, kiedy i na jakiej podstawie przypadał właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, a w szczególności, że ten czas przypadał podczas zarządzania spółką przez Skarżącego. Z tego ostatniego powodu Sąd uznał, że przedwczesnym byłoby wypowiadanie się co do kwestii wykazania przez Skarżącego przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić go od obciążenia odpowiedzialnością za zaległości spółki.

Rozstrzygnięte prawomocnym wyrokiem kwestie prawne nie mogą być już w odniesieniu do danego podmiotu kwestionowane i poddane odmiennej ocenie. Z uwagi na to, sąd pierwszej instancji ponownie rozpoznający sprawę zasadnie uznał za niebudzące wątpliwości, że organ odwoławczy prawidłowo ustalił, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu spółki, w dacie powstania zobowiązań będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie, a ich egzekucja – prowadzona przeciwko spółce – okazała się bezskuteczna. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd pierwszej instancji, wbrew stanowisku skarżącego, miał podstawy do stwierdzenia, że organ odwoławczy nie naruszył przepisu art. 153 ppsa i – realizując wytyczne sądu – ustalił, że niewypłacalność zarządzanej przez skarżącego spółki wiąże się z pierwszą przesłanką, wynikającą z art. 11 ustawy Prawo upadłościowe, tj. niewykonywaniem wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że datę niewypłacalności spółki organ odwoławczy ustalił na 20 października 2013 roku, tj. w dacie wymagalności wpłaty na PFRON za wrzesień 2013 roku. Wskazując tę datę organ odwoławczy wypełnił wskazania zawarte wyroku z 11 września 2020 roku. Osobnym zagadnieniem, jest to, czy powyższe ustalenie organu odwoławczego jest prawidłowe.

W ocenie WSA wskazana przez Ministra data niewypłacalność spółki wymagała co prawda korekty, nie przekreśla to jednak oceny, że ani organ, ani WSA nie naruszyły art. 153 P.p.s.a. Odnosząc się to terminu "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., należy przywołać wyrok NSA z dnia 23 października 2019 r. (I GSK 394/17) w którym stwierdzono "Powołany przepis nie wskazuje, jaki czas jest właściwy dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ale nie może budzić wątpliwości, że kwestię tę należy oceniać, odwołując się do przepisów ustawy z 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze. W myśl art. 10 u.p.u.n. przesłankę ogłoszenia upadłości dłużnika będącego przedsiębiorcą stanowi jego niewypłacalność, a zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.u.n. dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, przy czym dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 u.p.u.n.). Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma znaczenia to, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektórych z nich. Nie ma też znaczenia wielkość niewykonalnych przez dłużnika zobowiązań. Nawet bowiem niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości istotne znaczenie ma wyłącznie to, czy dłużnik nie wykonuje wymagalnych zobowiązań".

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono także naruszenie art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 118 § 1 O.p. przez nieumorzenie postępowania w sytuacji, w której od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. W kontekście tego zarzutu należy przypomnieć, że w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 września 2020 r. sygn. akt. III SA/Wa 2175/19. Wskazano, że nie doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, a zatem dopuszczalne było orzekanie w sprawie przez organ odwoławczy. Tym samym - przez pryzmat art. 153 P.p.s.a. - za niezasadne należy uznać postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 208 § 1 o.p. w zw. z art. 118 § 1 o.p. Niemniej jednak warto w tym miejscu przypomnieć, że w kontekście powołanego w treści zarzutu kasacyjnego art. 118 § 1 O.p. istotna jest data wydania decyzji przez organ pierwszej instancji orzekający o odpowiedzialności osoby trzeciej (tu: członka zarządu spółki), nie ma zaś znaczenia w świetle tego przepisu data, w której orzeka organ odwoławczy. Jeżeli zatem organ pierwszej instancji rozstrzygnął o odpowiedzialności osoby trzeciej, zachowując termin na wydanie decyzji określony w art. 118 § 1 O.p., to organ odwoławczy może orzekać w tym przedmiocie, nawet jeśli omawiany termin już upłynął, jednak z tym zastrzeżeniem, że nie może zwiększyć zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej w porównaniu z treścią rozstrzygnięcia organu podatkowego pierwszej instancji (por. m.in. wyrok NSA z dnia 21 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2322/15 i przywołane tam orzecznictwo, CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w sprawie pogląd ten w pełni podziela. Ponadto podkreślić należy, że omawiany przepis nie wymaga doręczenia decyzji organu pierwszej instancji w przewidzianym w art. 118 § 1 O.p. terminie (zob. wyroki NSA z dnia: 20 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 205/17 i powołane tam orzecznictwo, CBOSA; uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt I FPS 5/07).

Sąd pierwszej instancji trafnie ocenił, że w sprawie niniejszej został zachowany termin na wydanie decyzji, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p. Wynikające z niego przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej dotyczy decyzji wydanej przez organ I instancji. W sprawie niniejszej decyzja tego organu została wydana 31 grudnia 2018 roku, a zatem przed upływem pięciu lat od daty powstania zaległości podatkowej z tytułu zobowiązań będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. O tym, czy organ odwoławczy może orzekać w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu, czy też postępowanie takie powinno być umorzone na podstawie art. 208 § 1 O.p., decyduje rzecz jasna to, czy zaległość Spółki nie uległa przedawnieniu, o tym decyduje jednak nie art. 118 § 1 O.p., lecz art. 70 O.p., który nie został w skardze kasacyjnej przywołany.

W świetle tego, co wyżej powiedziano, zarzut naruszenia art. 118 § 1 w zw. z art. 208 § 1 O.p. jest pozbawiony podstaw.

Wbrew stanowisku zawartemu w skardze kasacyjnej, nie doszło też do naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, 188 oraz art. 191 O.p. Uzasadniając ten zarzut autor skargi kasacyjnej niezasadnie odwołuje się do niepodjęcia przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności nie przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego kasacyjnie czynności dowodowych, które potwierdziłyby wystąpienie w badanej sprawie przesłanek egzoneracyjnych zwalniających skarżącego kasacyjnie z odpowiedzialności za zaległości D. sp. z o.o. w likwidacji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organ zgromadził materiał dowodowy wystarczający dla rozpoznania sprawy. Dokonał jego prawidłowej oceny, nie przekraczając przy tym granic swobodnej oceny dowodów. Ustalenia organów i ocena dowodów zostały w sposób czytelny przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, wnioski wywiedzione przez organ znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. O przekroczeniu granic prawa do oceny dowodów i naruszeniu art. 191 O.p. można mówić wówczas, gdyby organ administracji pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę i pomija istotne dla sprawy dowody lub dokonał ich oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Taka sytuacja jednak w sprawie nie wystąpiła. O naruszeniu przepisów postępowania przez organ odwoławczy nie świadczy to, że organ ten w sposób odmienny niż skarżący ocenia zgromadzone w sprawie dowody, czy też uznaje nieistotność niektórych z nich dla rozpoznania sprawy.

Odnosząc się do zarzutu nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 197 § 1 o.p. w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Organy zgromadziły w sposób należyty materiał dowodowy do dokonania oceny stanu faktycznego sprawy w zakresie wystąpienia przesłanek do ogłoszenia upadłości. W niniejszej sprawie stan faktyczny został ustalony na podstawie analizy zgromadzonych dokumentów (w tym danych z ZUS), zatem nie było konieczności powoływania biegłego, ponieważ pracownicy organów posiadają wystarczające kompetencje i umiejętności do oceny dokumentów finansowych w zakresie zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 116 o.p. Tak więc organy nie mają obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności Wbrew twierdzeniu autora skargi kasacyjnej, ustalenie właściwego czasu na złożenie wniosku o upadłość nie wymagało wiadomości specjalnych. Ustalenia organu co do daty wystąpienia przesłanek upadłości zostały co prawda skorygowane przez sąd pierwszej instancji, jednak nie potwierdza to tezy o konieczności posiadania wiadomości specjalnych.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 124 O.p. przez brak uzasadnienia faktycznego decyzji, co przejawiało się w braku wyjaśnienia na jakiej podstawie organ odwoławczy uznał, że skarżący kasacyjnie jako były członek zarządu D. sp. z o.o. w likwidacji odpowiada za jej zaległości z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, decyzja wyczerpująco to wyjaśnia. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela oceny tej decyzji, jaka została zaprezentowana w skardze kasacyjnej, gdzie stwierdza się m.in.: "Uzasadnienie spornej decyzji Ministra Rodziny i Polityki Społecznej, podobnie jak uzasadnienie wcześniejszej uchylonej przez WSA w Warszawie decyzji z 18 lipca 2019 r., zostało sporządzone wadliwie. Skarżący kasacyjnie nie mógł podjąć polemiki z organem odwoławczym, ponieważ nie przedstawił on w rozstrzygnięciu z dnia 20 sierpnia 2021 r. obiektywnej argumentacji w kluczowej dla sprawy kwestii jaką są okoliczności przesądzające o odpowiedzialności Skarżącego kasacyjnie za zaległości podatkowe Spółki. Należy także zaznaczyć, że uzasadnienie decyzji z dnia 20 sierpnia 2021 r. zostało sporządzone w sposób, który uniemożliwia kontrolę legalności tego rozstrzygnięcia przez Sąd." Zarzuty te są ogólnikowe i w istocie rzeczy trudno Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu stwierdzić, co konkretnie autor skargi kasacyjnej ma na myśli pisząc o braku "obiektywnej argumentacji w kluczowej dla sprawy kwestii jaką są okoliczności przesądzające o odpowiedzialności Skarżącego". Organ przedstawił okoliczności uzasadniające stwierdzenie wystąpienia pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, co zostało już zresztą przesądzone w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 11 września 2020 r. sygn. akt. III SA/Wa 2175/19.

Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził także podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 127 O.p., co miało przejawić się "brakiem kompleksowego rozpoznania sprawy przez organ i ograniczeniem się przezeń do powoływania wybranych ustaleń organu pierwszej instancji .

Bezzasadność wszystkich zarzutów procesowych czyni automatycznie bezpodstawnym zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 O.p., ponieważ nie było podstaw do uchylenia decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych umorzenie postępowania w sprawie.

Wobec niezasadności wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.

s. del. WSA Agnieszka Olesińska (spr.) s. NSA Jacek Pruszyński s. NSA B.Dauter