Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 97/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
article: art. 120, art. 122, art. 180, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi I Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego za kwiecień 2019 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

I. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, Strona, Skarżąca) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: DIAS, organ odwoławczy) z [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: N[...]US, organ) z [...] lutego 2023 r. określającej w podatku od towarów i usług za kwiecień 2019 r. kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 485 946 zł i ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za kwiecień 2019 r. w wysokości 171 793 zł.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny.

Na podstawie upoważnienia z [...] lipca 2019 r. N[...]US przeprowadził w Spółce kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT i sporządzenia deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. oraz terminowość regulowania zobowiązań

w świetle brzmienia art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 931

z późn. zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570 - dalej: u.p.t.u.). Z kolei, z uwagi na stwierdzone w toku kontroli nieprawidłowości, organ I instancji postanowieniem z [...] stycznia 2023 r. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe.

W jego wyniku wydał [...] lutego 2023 r. Skarżącej decyzję określającą w podatku VAT za kwiecień 2019 r. kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego

w wysokości 485 946 zł i ustalającą dodatkowe zobowiązanie w podatku VAT za kwiecień 2019 r. na podstawie art. 112c u.p.t.u. w wysokości 171 793 zł.

W motywach rozstrzygnięcia wskazał, że w toku kontroli podatkowej Spółka przedłożyła 10 umów dotyczących usług niematerialnych, wszystkie zawarte [...] kwietnia 2019 r.:

I. umowę o świadczenie usług pomiędzy Stroną (Zleceniodawcą) a F. Sp. z o.o. (Zleceniobiorcą, dalej: F.), w ramach której: F. zobowiązuje się do: 1) koordynowania działalnością strony w zakresie usług porządkowych, 2) nadzorowania przejmowania przez Stronę obiektów w ramach świadczenia usług porządkowych, 3) nadzorowania prawidłowości świadczenia usług w zakresie sprzątania przez Stronę przez przeprowadzanie regularnych inspekcji tych obiektów osobiście przez F., 4) kontrolowania obiektów przejętych przez Stronę do świadczenia usług sprzątania. Skarżąca zobowiązuje się do: 1) udzielenia F. stosownych pełnomocnictw i umocowań prawnych, w zakresie niezbędnym do świadczenia usług na podstawie Umowy, 2) zapewnienia współdziałania organów skarżącej i jej pracowników z F., 3) udzielenia F. wszelkich informacji, w tym handlowych w celu wykonania przez nią Umowy zgodnie z interesem ekonomicznym Strony. Skarżąca zobowiązała się do zapłaty F. wynagrodzenia ryczałtowego w wysokości 45 000 zł netto miesięcznie.

II. umowę stałej współpracy w zakresie świadczenia usług pomiędzy Stroną (Zleceniodawcą) a K. Sp. komandytowo-akcyjna (Zleceniobiorcą - dalej: K.), w ramach której: zobowiązuje się do: 1) pozyskiwania kontrahentów na usługi świadczone przez Stronę przez przedkładanie jej ofert handlowych oraz przystępowanie w jej imieniu do postępowań konkursowych, w tym realizowanych w ramach ustawy o zamówieniach publicznych, 2) podejmowanie działań zmierzających do zwiększania obrotów Strony, polegających na zwiększaniu konkurencyjności pod względem jakościowym świadczonych przez nią usług, 3) podejmowanie działań zmierzających do redukowania kosztów działalności Strony przez optymalizację jej działalności na różnych płaszczyznach, 4) wprowadzenie i koordynowanie systemu kontroli jakości usług świadczonych przez Stronę. Ponadto Zleceniobiorca zobowiązuje się do przedkładania Stronie kwartalnych raportówz wykonanych usług i efektów uzyskanych przez Zleceniobiorcę w wyniku jego działań. Skarżąca zobowiązuje się do: 1) udzielenia Zleceniobiorcy stosownych pełnomocnictw i umocowań prawnych, w zakresie niezbędnym do świadczenia usług na podstawie Umowy, 2) zapewnienia współdziałania organów zleceniodawcy i jej pracowników ze Zleceniobiorcą 3) udzielenia Zleceniobiorcy wszelkich informacji, w tym handlowych w celu wykonania przez Zleceniobiorcę Umowy zgodnie z interesem ekonomicznym Zleceniodawcy. Zleceniodawca zobowiązuje się do zapłaty Zleceniobiorcy wynagrodzenia ryczałtowego w wysokości 65 000 zł netto miesięcznie.

III. umowę stałej współpracy w zakresie świadczenia usług rekrutacji pracowników oraz osób niebędących pracownikami pomiędzy Stroną (Zlecającym) a K. Sp. komandytowo-akcyjna (Agencją). Przedmiotem umowy jest współpraca Stron w zakresie stałego świadczenia przez Agencję na rzecz Zlecającego usług w zakresie rekrutacji pracowników i osób niebędących pracownikami, na warunkach określonych w Umowie, Ogólnych Warunkach Świadczenia Usług i zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa.

IV. umowę obsługi marketingowej pomiędzy Skarżącą (Usługobiorcą) a R. Sp. komandytowa (Usługodawcą – dalej: R.). Przedmiot umowy obejmuje świadczenie przez Usługodawcę na rzecz Usługobiorcy usług w zakresie marketingu polegających na: 1) prowadzeniu strony internetowej Usługobiorcy, w tym umieszczaniu na witrynie internetowej Usługobiorcy informacji dotyczących działalności gospodarczej Usługobiorcy oraz ich aktualizowanie zgodnie z treścią przekazaną przez Usługobiorcę, 2) pozycjonowaniu strony internetowej Usługobiorcy mające na celu doprowadzenie do wyświetlania strony internetowej Usługobiorcy na możliwie najwyższej pozycji w wynikach wyszukiwania słów kluczowych, 3) obsłudze i bieżącym prowadzeniu stron i profili Usługobiorcy w mediach społecznościowych, w tym Facebook, Twitter itp., 4) projektowanie i przeprowadzanie kampanii marketingowych usług oferowanych przez Usługobiorcę za pośrednictwem elektronicznych kanałów komunikacji z potencjalnymi odbiorcami usług oferowanych przez Usługobiorcę, 5) organizowanie i prowadzenie mailingu w celu pozyskania nowych klientów dla Usługobiorcy lub utrzymania dotychczasowych klientów.

V. umowę o świadczenie usług w zakresie utrzymania zieleni pomiędzy Stroną (Zamawiającym) a R. (Wykonawcą). Przedmiotem umowy jest stałe świadczenie przez Wykonawcę na rzecz Zamawiającego usług polegających na utrzymaniu zieleni na terenach wskazanych przez Zamawiającego przez: 1) mechaniczne koszenie, zgrabianie i wywożenie traw, chwastów, samosiewów, 2) przycinanie drzew i krzewów, 3) zbieranie i wywóz odpadów z koszonego obszaru, 4) uporządkowanie terenu po zakończeniu prac.

VI. umowę o zarządzanie nieruchomościami pomiędzy Stroną (Zleceniodawcą) a R. (Zleceniobiorcą), zgodnie z którą: Zleceniobiorca jest zobowiązany do: 1) utrzymania należytego stanu technicznego nieruchomości i budynków na nich usytuowanych, 2) organizowania, prowadzenie konserwacji i remontów bieżących, 3) organizowania i prowadzenia remontów kapitalnych, 4) konserwacji i remontów instalacji co, wodno-kanalizacyjnych, elektrycznej i gazowej, a także innego rodzaju, o ile jest zamontowana, 5) zawierania umów na dostawę energii elektrycznej, co, gazu i wody, usuwania nieczystości, usługi kominiarskie i inne niezbędne usługi, 6) przygotowania dokumentacji dotyczącej zasadności remontów kapitalnych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa budowlanego, 7) podejmowania czynności wspólnie z właścicielem związanych z obrotem mieszkaniami pozostającymi w zarządzaniu Zleceniobiorcy, 8) prowadzenia spraw z zakresu polityki czynszowej, 9) prowadzenia spraw związanych z czynszami za lokale użytkowe i mieszkalne oraz windykacja tych należności, windykacja opłat za media dostarczane do lokalu, 10) prowadzenia spraw związanych z zamianą lokali mieszkalnych, 11) prowadzenia ewidencji i dokumentacji budynków wynikających z przepisów prawa budowlanego, 12) naliczania i pobierania czynszów od lokali mieszkalnych i użytkowych oraz innych należności, 13) zmiany warunków umowy dotyczących: a) zgody na dokonywanie adaptacji i ulepszeń w lokalu, b) zaliczenie kosztów adaptacji w poczet należytego czynszu, c) zmiany wysokości czynszu, d) zmiany przeznaczenia lokalu.

VII. umowę o świadczenie usług bezpośredniej ochrony fizycznej mienia pomiędzy Stroną (Zamawiającym) a S. Sp. z o.o. spółka komandytowa (Wykonawcą; dalej: S.), zgodnie z którą: Zamawiający powierza, a Wykonawca przyjmuje do wykonania stałe świadczenie usług ochrony fizycznej mienia Obiektów. Wykonawca zobowiązuje się realizować Usługi przez obsadzenie Obiektów swoimi pracownikami. Wykonawca może korzystać z pracowników tymczasowych zatrudnionych przez agencję zatrudnienia lub realizować Usługi za pośrednictwem podwykonawców, przy czym zobowiązany jest o tym powiadomić Zamawiającego., zgodnie z którą: Wykonawca zobowiązuje się w ramach świadczenia usług do zapewnienia zgodnego z wymogami znajdującymi się w zawartych przez Zamawiającego umowach o ochronę mienia oraz w umowach na sprzątanie obiektów, funkcjonowania posterunków ochrony oraz obiektów obsługiwanych pod względem sprzątania, w tym przez obsadzenie ich osobami legitymującymi się wymaganymi uprawnieniami, wprowadzenia i zapewnienia stałego działania procedur związanych z funkcjonowaniem posterunków ochrony oraz obiektów obsługiwanych w zakresie sprzątania i zobowiązuje się do podejmowania innych niezbędnych działań zapewniających sprawne, funkcjonalne i optymalne kosztowo działanie posterunków ochrony oraz usług sprzątania.

VIII. umowę o świadczenie usług w zakresie zapewnienia obsługi zamówień pomiędzy Stroną (Zamawiającym) a U. Sp. z o.o. Sp. komandytowa (Wykonawcą; dalej: U.). Z oświadczeń stron wynikało, że na podstawie umowy będą prowadzić stałą współpracę w zakresie zapewnienia przez Wykonawcę na rzecz Zamawiającego obsady posterunków ochrony oraz obsady ekip sprzątających w ramach świadczenia przez Zamawiającego usług na rzecz jego kontrahentów, w sytuacjach nagłej nieobecności pracowników Zamawiającego, przez w szczególności zapewnienie zastępstwa pracowników niepełnosprawnych. Wykonawca zobowiązuje się w ramach świadczenia usług do zapewnienia zgodnego z wymogami znajdującymi się w zawartych przez Zamawiającego umowach o ochronę mienia oraz w umowach na sprzątanie obiektów, funkcjonowania posterunków ochrony oraz obiektów obsługiwanych pod względem sprzątania, w tym przez obsadzenie ich osobami legitymującymi się wymaganymi uprawnieniami, wprowadzenia i zapewnienia stałego działania procedur związanych z funkcjonowaniem posterunków ochrony oraz obiektów obsługiwanych w zakresie sprzątania i zobowiązuje się do podejmowania innych niezbędnych działań zapewniających sprawne, funkcjonalne i optymalne kosztowo działanie posterunków ochrony oraz usług sprzątania. Wykonawca oświadcza, że prowadzi działalność w zakresie pośrednictwa pracy, doradztwa personalnego i poradnictwa zawodowego na podstawie wpisu do rejestru podmiotów prowadzących agencje zatrudnienia przez marszałka województwa [...] pod numerem [...]. Zamawiający zobowiązuje się do uiszczania na rzecz Wykonawcy wynagrodzenia z tytułu świadczonych na podstawie Umowy usług według stawki godzinowej ustalanej odrębnie dla każdego obiektu w drodze aneksu do niniejszej Umowy, za każdą godzinę pracy każdego z pracowników ochrony i pracowników wykonujących zadania z zakresu sprzątania na wszystkich obiektach objętych niniejszą Umową, w okresie rozliczeniowym jakim jest miesiąc kalendarzowy oraz do uiszczania wynagrodzenia ryczałtowego za pozostawanie przez Wykonawcę w gotowości do świadczenia usług w wysokości 55 000 zł miesięcznie netto.

IX. umowę o świadczenie usług w zakresie przetwarzania danych pomiędzy Stroną (Zamawiającym) a V. Sp. z o.o. (Wykonawcą; dalej: V.), zgodnie z którą: Zamawiający powierza Wykonawcy a Wykonawca przyjmuje do wykonania usługi polegające na pełnej obsłudze nagrań i danych uzyskiwanych przez Zamawiającego w ramach prowadzenia monitoringu na rzecz jego kontrahentów.

X. umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem pomiędzy Stroną (Zleceniodawcą) a V1 Sp. komandytowa (Zleceniobiorcą; dalej: V1), zgodnie z którą: Zleceniodawca powierza a Zleceniobiorca przyjmuje do wykonywania czynności polegające na stałym świadczeniu na rzecz Zleceniodawcy usług doradztwa w zakresie prowadzenia przedsiębiorstwa Zleceniodawcy na warunkach określonych w niniejszej Umowie.

Organ wskazał, że w trakcie przesłuchań, które miały miejsce [...] i [...] listopada 2021 r. prezes zarządu Spółki Z.S. przedłożył oświadczenie o ustanowieniu z dniem [...] kwietnia 2019 r. prokury dla M.W. Z oświadczenia wynikało, że ustanowiona prokura jest prokurą samoistną i upoważnia M.W. do wszystkich czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem Spółki z zachowaniem właściwych przepisów Kodeksu cywilnego i innych regulacji prawnych, i że zostaje ustanowiona do odwołania. Pod oświadczeniem były pieczątki z podpisami: "J.W. Prezes Zarządu", "Z.S. Wiceprezes Zarządu" i "M.W." wraz z zapisem: "Potwierdzam odbiór niniejszego oświadczenia [...], dnia [...].04.2019 r.".

W odniesieniu do powyższego N[...]US zaznaczył, że J.W. i Z.S. nie zostali ujawnieni w KRS jako członkowie zarządu. Ponadto ww. oświadczenia nie podpisali pozostali członkowie, tj.: J.J. i M.S.. Nadto M.W. został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego jako prokurent [...] lipca 2019 r. Nie był więc umocowany do samodzielnego zawarcia ww. umów z [...] kwietnia 2019 r. Jednocześnie jako zastanawiające organ uznał to, że M.W. w tym samym dniu, w którym został ustanowiony prokurentem, zawarł 10 umów, w tym z siedmioma spółkami mającymi swoje siedziby w różnych miastach Polski, tj. [...],[...],[...], ustalając przy tym różne zakresy i warunki wykonania umów. Kontrahenci Spółki w tym samym dniu wystawili faktury VAT za wykonanie usług i w tym samym dniu wszystkie faktury VAT wpłynęły do Spółki, co Spółka potwierdziła pieczątką wpływu.

Dalej N[...]US stwierdził, że kolejnymi argumentami wskazującymi na fikcyjność zawarcia umów, wykonania usług i wystawienia faktur VAT za ich wykonanie jest sposób udokumentowania wykonania spornych usług. W tym zakresie wskazał, że:

Ad.I Na podstawie umowy zawartej z F. o świadczenie usług Strona wykazała

w JPK VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 46 000,00 zł i podatku VAT 10 580,00 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez F. Prezes zarządu Skarżącej Z.S. przedłożył potwierdzenie dokonania [...] maja 2019 r. zapłaty należności z ww. faktury VAT.

Organ wskazał, że w trakcie przesłuchania [...] listopada 2021 r. Z.S. zapytano czy na usługi wynikające z umowy zawartej z F. Skarżąca posiada dokumenty potwierdzające ich wykonanie. W odpowiedzi wskazał, że musi zweryfikować czy Strona posiada stosowną dokumentację.

W piśmie z [...] marca 2022 r. poinformował, że dokumenty potwierdzające wykonanie usług posiada wykonawca (F.). W związku z tym zachodzi konieczność zwrócenia się o nie do tego podmiotu. Umowa o świadczenie usług obowiązywała do [...] maja 2019 r. Przyczyną rozwiązania umowy było zakończenie współpracy pomiędzy stronami.

Pismem z [...] kwietnia 2022 r. organ zwrócił się do F. z zapytaniami m.in.: 1. czy posiada dokumenty potwierdzające wykonanie usług wymienionych w umowie z [...] kwietnia 2019 r. zawartej ze Skarżącą? Poproszono o przekazanie wszystkich dokumentów. 2. w jakich obiektach świadczyła usługi? 3. ilu pracowników zatrudniała

w okresie świadczenia usług na rzecz Strony? 4. jakie dokładnie czynności wykonywane były przez nią na rzecz Skarżącej? 5. czy usługi były wykonywane przez jej pracowników, czy pracowników tymczasowych zatrudnionych przez agencję zatrudnienia, czy też usługi były wykonywane przez podwykonawców? Poproszono

o faktury VAT wystawione przez podwykonawców. 6. W jakim okresie świadczyła usługi na rzecz Skarżącej? Poproszono o podanie terminu oraz przyczyny rozwiązania umowy.

W odpowiedzi z [...] maja 2022 r. F. wyjaśniła, że: 1. wykonanie usług zostało potwierdzone stosownymi protokołami, które załącza do pisma, 2. ze względu na znaczny upływ czasu nie jest możliwe odtworzenie listy obiektów, w których była świadczona usługa. Odtworzenie tych danych wymaga głębszej i czasochłonnej

analizy dokumentacji Spółki, 3. w okresie od [...] do [...] 2019 r. zatrudniała 3-4 pracowników, 4. wykonywała następujące czynności: -/ koordynowała działalność zleceniodawcy w zakresie usług porządkowych, -/ nadzorowała przejmowanie obiektów przez zleceniodawcę, -/ nadzorowała prawidłowość i jakość świadczonych usług przez zleceniodawcę, -/ kontrolowała świadczenie usług przez zleceniodawcę, 5. Usługi

były świadczone przez pracowników F. 6. usługi były świadczone do [...] czerwca 2019 r., a rozwiązanie umowy nastąpiło ze względu na rezygnację przez zleceniodawcę z tych usług.

Organ uznał, że ww. faktura VAT nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, co potwierdzają następujące fakty: 1. mimo, że przedstawiony przez F. protokół wykonania usługi został sporządzony [...] maja 2019 r., a zgodnie z umową każda ze stron otrzymała jego egzemplarzach, to prezes zarządu Skarżącej

Z.S. podczas przesłuchania [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających ich wykonanie, 2. prezes zarządu F. R.T. w odpowiedzi na pismo z [...] kwietnia 2022 r. nie wskazał obiektów, w których była świadczona usługa, 3. natomiast w wyjaśnieniach z [...] lipca 2022 r. podał, że nadzorował przejmowanie przez Skarżącą obiektów przy ul. [...].

Organ nie dał wiary wyjaśnieniom złożonym przez R.T., ponieważ obiekty przy ul. [...] były wynajmowane przez Skarżącą w celu świadczenia usług sprzątania, nie mogła więc przejmować obiektów, którymi sama zarządzała. Wobec powyższego organ ustalił, że usługa udokumentowana ww. fakturą wystawioną przez F. nie została w rzeczywistości wykonana. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., Strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze.

Ad.II na podstawie umowy zawartej z K. o stałej współpracy w zakresie świadczenia usług Spółka wykazała w JPK VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 65 000,00 zł i podatku VAT 14 950,00 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną K. Prezes zarządu Strony (Z.S.) przedłożył potwierdzenia dokonania [...] maja 2019 r. zapłaty należności z ww. faktury. W trakcie przesłuchania [...] listopada 2021 r. zapytano prezesa zarządu Skarżącej jakich kontrahentów zgodnie z umową o stałej współpracy pozyskała dla Strony spółka K.

W odpowiedzi zeznał, że zostały przedstawione Stronie możliwości do kogo może się zwrócić z ofertą. Szczególnie chodziło o obiekty przemysłowe, produkcyjne, logistyczne, do których Strona może się zgłosić. Z.S. nie podał jednak czy zostali pozyskani nowi kontrahenci. Na pytanie czy Spółka posiada dokumenty potwierdzające wykonanie usług przez K. odpowiedział, że musiałby sprawdzić czy Spółka posiada taką dokumentację.

Pismami z [...] stycznia 2022 r. i z [...] marca 2022 r. zwrócono się do prezesa zarządu Skarżącej o udzielenie informacji w zakresie wykonania usług przez K. i przedstawienie stosownych dokumentów potwierdzających ich wykonanie. Pismem z [...] marca 2022 r. poinformował, że ze względu na znaczy upływ czasu trudno jest określić jakich dokładnie kontrahentów pozyskała spółka K. Natomiast dokumentacja potwierdzająca realizację usług jest w posiadaniu tego podmiotu. Pismem z [...] kwietnia 2022 r. zwrócono się do K. z pytaniami dotyczącymi wykonywanych usług i o przedstawienie dokumentów potwierdzających ich wykonanie. W odpowiedzi wyjaśniono, że ze względu na fakt, że umowa była realizowana jedynie do [...] czerwca 2019 r. raport kwartalny nie został sporządzony. Nie ma informacji o pozyskaniu kontrahentów przez Stronę. Zgodnie z umową zakresem usług objęte było przedstawienie oferty handlowej zleceniodawcy potencjalnym kontrahentom. W związku z tym od decyzji i działań Strony zależało czy i z jakimi ewentualnie potencjalnymi kontrahentami nawiązała ona współpracę, w wyniku działań K.

Organ uznał, że ww. faktura VAT wystawiona przez wskazany podmiot nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Zgodnie zatem z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., Strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze.

Ad.III Na podstawie umowy zawartej z K. o stałej współpracy w zakresie świadczenia usług rekrutacji pracowników oraz osób niebędących pracownikami Skarżąca wykazała w JPK VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 55 000,00 zł i podatku VAT 12 650,00 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez K. Prezes zarządu Strony przedłożył potwierdzenia dokonania [...] sierpnia 2019 r. zapłaty należności z ww. faktury.

W trakcie przesłuchania [...] listopada 2021 r. zapytano prezesa zarządu Skarżącej

Z.S.: 1. ilu pracowników K. pozyskało do pracy w Spółce w kwietniu 2019 r, 2. czy w tym zakresie prowadzona była dokumentacja i ewidencja?

Z.S. poinformował, że nie pamięta i musi to sprawdzić. Nie udzielił precyzyjnych odpowiedzi na zadawane pytania oraz nie przedstawił dokumentów potwierdzających wykonanie usług świadczonych przez ww. spółkę.

Pismami z [...] stycznia 2022 r. i z [...] marca 2022 r. zwrócono się prezesa zarządu Skarżącej o udzielenie informacji w zakresie wykonania usług przez K. i przedstawienie stosownych dokumentów potwierdzających ich wykonanie. Pismem z [...] marca 2022 r. Z.S. odpowiedział, że umowa obowiązywała do dnia [...] maja 2019 r. Została rozwiązana na prośbę wykonawcy, który nie uzasadnił swojej prośby. Ze względu na upływ czasu i dużą liczbę pracowników zatrudnianych w Spółce, nie jest możliwe określenie liczby pracowników pozyskanych przez K. Stosowna dokumentacja pozostaje u wykonawcy, jako podmiotu odpowiedzialnego za należyte wykonanie umowy.

Pismem z [...] kwietnia 2022 r. organ zwrócił się do K. z pytaniami dotyczącymi wykonywanych usług i o przedstawienie dokumentów potwierdzających ich wykonanie. W odpowiedzi z [...] maja 2022 r. podmiot ten wyjaśnił, że z uwagi na upływ czasu nie jest w stanie dokładnie określić liczby pozyskanych na rzecz Skarżącej pracowników. W ramach umowy K. świadczyła usługi w zakresie pozyskiwania pracowników według zgłaszanego przez zlecającego zapotrzebowania w tym zakresie. W związku z tym podejmowane były standardowe czynności z tym związane, tj. poszukiwano pracowników o określonych kwalifikacjach dostępnymi kanałami, w tym za pośrednictwem portali, na których ogłaszane są oferty osób zainteresowanych podjęciem zatrudnienia w określonej branży, nawiązywanie kontaktu z tymi osobami, przedstawianie warunków zatrudnienia, przedstawianie zlecającemu ofert wyselekcjonowanych osób. Według wyjaśnień K. realizowała usługi przy zaangażowaniu własnych pracowników.

Organ stwierdził, że brak jest rzeczowych dowodów poświadczających wykonanie usług. K. w odpowiedzi na wezwanie udzieliła tylko pisemnych wyjaśnień jakie czynności podejmowała. Nie przedstawiła natomiast żadnych dokumentów poświadczających ich wykonanie. W swych wyjaśnieniach podała, że pozyskiwała pracowników według zgłaszanego przez Skarżącą zapotrzebowania w tym zakresie. Jednak ani K., ani Strona, nie przedstawili żadnej dokumentacji potwierdzającej zgłaszanie zapotrzebowania na pracowników i przeprowadzenie rekrutacji. Prezes zarządu Skarżącej w trakcie przesłuchania zeznał, że stan zatrudnienia w Spółce od kwietnia 2019 r. do końca 2019 r. nie zmienił się. Trudno więc uznać, że świadczenie usług rekrutacji pracowników przez K. na rzecz Strony faktycznie miało miejsce.

Wobec powyższego organ uznał, że ww. faktura VAT z [...] kwietnia 2019 r. wystawiona przez ww. podmiot nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Zgodnie zatem z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., Strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze.

Ad.IV Na podstawie umowy zawartej z R. o obsługę marketingową Spółka wykazała w JPK_VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 46 000 zł i podatku VAT 10 580 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez R. Pismem z [...] kwietnia 2022 r. organ zwrócił się R. o wyjaśnienie kto wykonał usługi w zakresie obsługi marketingowej i jakie czynności były wykonywane, oraz o przedstawienie dokumentacji potwierdzającej ich wykonanie. W odpowiedzi z [...] maja 2022 r. R. oświadczyła, że osobą, która realizowała zadania wynikające z umowy obsługi marketingowej był M.K. Według wyjaśnień, realizowane czynności polegały przede wszystkim na prowadzeniu i pozycjonowaniu strony internetowej, obsługiwaniu innych kanałów komunikacji z klientami i potencjalnymi odbiorcami usług zleceniodawcy. R. realizowała umowę obsługi marketingowej we własnym zakresie i nie korzystała z usług podwykonawców. R. nie przedstawiła żadnej dokumentacji potwierdzającej wykonanie usługi obsługi marketingowej.

Wobec powyższego kontrolujący zwrócili się do R. (pismo z [...] lipca 2022 r.) m. in. z prośbą o przedstawienie dokumentacji potwierdzającej wykonanie usługi obsługi marketingowej. W odpowiedzi z [...] sierpnia 2022 r. przedłożono protokół wykonania usługi z [...] maja 2019 r. i wydruk ze strony internetowej Skarżącej dotyczący statystyki świadczenia usług.

N[...]US stwierdził, że brak jest potwierdzenia, że przedstawiony wydruk dotyczy strony internetowej Skarżącej. Natomiast protokół wykonania usług został sporządzony na potrzeby toczącej się kontroli podatkowej. Zawiera on ogólnikowe informacje, że wykonawca usługi przystąpił do: -/ optymalizacji czytelności strony internetowej usługodawcy, -/ działań związanych z pozycjonowaniem strony internetowej usługodawcy, -/ obsługi mediów społecznościowych usługodawcy, -/ realizacji czynności dotyczących mailingu. Nadto, według organu dodatkowym dowodem, że protokół wykonania usług został sporządzony na potrzeby kontroli są następujące fakty: 1) mimo, że egzemplarz protokołu otrzymała każda ze stron, to prezes zarządu Strony -

Z.S. - podczas przesłuchania [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. nie przedstawił tego dokumentu. Również po wezwaniach kierowanych do Spółki nie został on okazany. 2) R. także nie przedstawiła tego dokumentu, mimo że była do tego wzywana. Organ stwierdził, że ani protokół wykonania usługi, ani wydruk statystyki nie dokumentują faktycznego jej wykonania. W konsekwencji, ww. faktura VAT wystawiona przez R. potwierdzająca wykonanie usługi marketingowej nie odzwierciedla faktycznej transakcji. Tym samym nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego zgodnie z cytowanym powyżej art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

Ad.V Na podstawie umowy zawartej z R. o świadczenie usług w zakresie utrzymania zieleni Spółka wykazała w JPK_VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 205 000 zł i podatku VAT 16 400 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez R. Organ wskazał, że pismem z [...] czerwca 2020 r. zwrócono się do Skarżącej o wyjaśnienie kto ze strony kontrahenta zajmuje się wykonywaniem usługi utrzymania i pielęgnacji zieleni. W odpowiedzi z [...] lipca 2020 r. prezes zarządu Skarżącej przedstawił oświadczenie z [...] czerwca 2019 r. o odstąpieniu od umowy i kopię noty księgowej nr [...] z [...] czerwca 2019 r. obciążającą R. kwotą 605 160,00 zł. Pismem z [...] kwietnia 2022 r. zwrócono się do R. m. in. z zapytaniem czy spółka posiada dokumenty potwierdzające okoliczność nie wykonania usługi w zakresie utrzymania zieleni. W odpowiedzi z [...] maja 2022 r. R. potwierdziła, że umowa o świadczenie usług w zakresie utrzymania zieleni nie została wykonana. Dokumentami potwierdzającymi tę okoliczność są oświadczenie z [...] czerwca 2019 r. o odstąpieniu od umowy i nota księgowa nr [...] z [...] czerwca 2019 r.

Organ, mając na względzie wyjaśnienia Zleceniodawcy i Zleceniobiorcy co do

umowy z [...] kwietnia 2019 r., stwierdził, że usługa w zakresie utrzymania zieleni udokumentowana ww. fakturą VAT z [...] kwietnia 2019 r. wystawiona przez R., nie została w rzeczywistości wykonania. Zatem zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4

lit. a) u.p.t.u. Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego

w ww. fakturze.

Ad.VI Na podstawie umowy zawartej z R. o zarządzanie nieruchomościami Spółka wykazała w JPK_VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 55 000 zł i podatku VAT 12 650 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną na rzecz Skarżącej przez ww. podmiot. Pismami z [...] kwietnia 2022 r. i z [...] lipca 2022 r. kontrolujący zwrócili się do R. m.in, o przedstawienie dokumentacji potwierdzającej wykonanie usługi. Na potwierdzenie wykonania usług wynikających z umowy zarządzania nieruchomościami przedstawiła protokół wykonania usług za okres od [...] kwietnia 2019 r. do [...] maja 2019 r. Protokół podpisał w imieniu Strony prokurent spółki M.W. i w imieniu R. komplementariusz spółki M.K.

Organ uznał, że ww. protokół został sporządzony na potrzeby toczącej się kontroli podatkowej, co wsparł odwołaniem się do następujących faktów: 1. Skarżąca udzielając odpowiedzi na wezwanie z [...] czerwca 2020 r. nie przedstawiła dowodów potwierdzających wykonanie usługi zarządzania nieruchomościami, 2. prezes zarządu Skarżącej (Z.S.) podczas przesłuchań [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie usługi zarządzania nieruchomościami 3. R. w odpowiedzi z [...] maja 2022 r. na wezwanie organu nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzającej wykonanie usług zarządzania nieruchomościami, 4. pomimo sporządzenia protokołu wykonania usług w dwóch egzemplarzach, Skarżąca nie posiadała go w swej dokumentacji podatkowej. Nie okazała tego protokołu na poszczególnych etapach czynności kontrolnych, mimo że była wzywana do przedstawienia dokumentów potwierdzających wykonanie usług. Jednocześnie w trakcie przesłuchania prezes zarządu Skarżącej zeznał, że R. w trakcie wykonywania usług przeprowadziła dla Skarżącej audyt nieruchomości będących w używaniu Strony. Na potwierdzenie audytu nieruchomości ani Zleceniodawca, ani Zleceniobiorca, nie przedstawili materialnych dowodów potwierdzających rzeczywiste wykonanie usługi. Dodatkowo z podpisanej przez strony Umowy wynika, że Zleceniobiorca jest odpowiedzialny m. in. za prowadzenie ewidencji i dokumentacji budynków i za przygotowanie dokumentacji dotyczącej zasadności przeprowadzenia kapitalnych remontów. Jednak ani Strona, ani R., nie przedłożyli takich dokumentów.

Z przedstawionych powodów organ uznał, że ww. faktura VAT z [...] kwietnia 2019 r. wystawiona przez R. potwierdzająca wykonanie usługi zarządzania nieruchomościami nie odzwierciedla realnej transakcji gospodarczej. Zatem, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Ad.VII Na podstawie umowa zawartej z S. o świadczenie usług bezpośredniej ochrony mienia Spółka wykazała w JPK_VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 208 620 zł i podatku VAT 47.982,60 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez S. Prezes zarządu Skarżącej – Z.S. - przedłożył potwierdzenia zapłaty należności z ww. faktury, tj. [...] maja 2019 r. kwoty 50 000 zł, [...] czerwca 2019 r. kwoty 150 000 zł i [...] czerwca 2019 r. kwoty należności 56 602 zł.

W trakcie przesłuchania [...] listopada 2021 r. zapytano prezesa zarządu Skarżącej

(Z.S.) jaki cel miało podpisanie z S. mowy o świadczenie usług bezpośredniej ochrony fizycznej mienia, skoro zgodnie ze złożonym zeznaniem [...] października 2021 r. stan zatrudnienia na początku przejęcia przez Z.S. zarządu w Spółce nie różnił się znacznie od zatrudnienia na koniec 2019 r., nie licząc zmian sezonowości obsługi umów. W odpowiedzi Z.S. wyjaśnił, że nie pamięta dokładnie jaki zakres świadczenia był wykonywany, ale prawdopodobnie chodziło o outsourcing tej usługi polegający na ochronie obiektów, co spowodowało zdjęcie zaangażowania w ochronę własnej obsługi. Na pytanie dotyczące § 4 umowy o świadczenie usług bezpośredniej ochrony fizycznej mienia, zgodnie z którym wykonawca jest zobowiązany do prowadzenia dokumentacji potwierdzającej wykonanie usług zawartych w umowie, tj. czy w dokumentacji Strony znajdują się wymienione w umowie dokumenty potwierdzające wykonanie usługi, Z.S. odpowiedział, że musiałby to sprawdzić, ale jako usługobiorca raczej nie posiada tej dokumentacji, bowiem w świetle ustawy o ochronie usług i mienia dysponentem tych dokumentów jest wykonawca. Pismem z [...] marca 2022 r. prezes zarządu Skarżącej poinformował, że dokumentacja potwierdzająca wykonanie usług ochrony mienia znajduje się u wykonawcy. Pismem z [...] kwietnia 2022 r. organ zwrócił się do S.

z zapytaniami m.in.: 1. czy w dokumentacji S. znajdują się wymienione w umowie dokumenty potwierdzające wykonanie usługi? 2. w jakich obiektach S. świadczyła te usługi? 3. ilu pracowników zatrudniała w okresie świadczenia usług ochrony mienia na rzecz Skarżącej? 4. jakie dokładnie czynności wykonywane były przez nią na rzecz Strony w ramach umowy o świadczenie usług ochrony mienia? 5. czy realizowała usługi ochrony mienia swoimi pracownikami, czy pracownikami tymczasowymi zatrudnionymi przez agencję zatrudnienia, czy też za pośrednictwem podwykonawców? 6. W jakim okresie świadczyła usługi ochrony mienia na rzecz Skarżącej?

W odpowiedzi z [...] maja 2022 r. S. wyjaśniła, że przedłożenie dokumentów potwierdzających wykonanie przez nią usług na podstawie umowy o świadczenie usług bezpośredniej ochrony fizycznej mienia z [...] kwietnia 2019 r. wymaga uzyskania ich od bezpośredniego wykonawcy tych usług, co skutkuje koniecznością zwrócenia się

o to do tego wykonawcy, przy czym niezwłocznie po ich uzyskaniu wymagane dokumenty zostaną przesłane. Usługi obejmowały obiekty zlokalizowane w [...] przy ul. [...]. W okresie świadczenia usług na rzecz Skarżącej S. nie zatrudniała pracowników. Na podstawie podpisanej umowy świadczone były usługi ochrony fizycznej mienia. Były one realizowane za pośrednictwem podwykonawcy, przy czym stosowna dokumentacja musi zostać pozyskana z archiwum i będzie przedłożona niezwłocznie po jej uzyskaniu. Usługi były świadczone do [...] czerwca 2019 r., a zakończenie umowy nastąpiło w wyniku rezygnacji z usług przez zamawiającego.

Organ uznał, że ww. faktura VAT z [...] kwietnia 2019 r. dokumentuje świadczenie usług, które w rzeczywistości nie miały miejsca, co w jego ocenie dowodzić miały następujące fakty: 1. według wyjaśnień prezesa zarządu Skarżącej usługi ochrony mienia świadczone przez S. miały nie angażować pracowników w ochronę własnych obiektów. Jednak jak ustalono, w tym okresie zatrudnienie w Spółce nie zmniejszyło się, 2. Spółka nie posiada dokumentacji potwierdzającej wykonanie przez S. usługi ochrony mienia, mimo że umowa wymaga od wykonawcy przedstawienia stosownej dokumentacji. Prezes zarządu Skarżącej tłumaczył, że to S. jako wykonawca jest dysponentem tych dokumentów. 3. również wykonawca nie posiada dokumentacji wykonania usługi. Mimo wyjaśnienia z [...] maja 2022 r., że usługi były realizowane przez podwykonawcę, a podwykonawca musi pozyskać dokumenty z archiwum, do zakończenia postępowania podatkowego, ani Strona, ani S. nie przedłożyli stosownych dokumentów, 4. S. nie zatrudniała pracowników, a usługi na rzecz Skarżącej świadczone były tylko przez 2 miesiące, mimo że umowa została zawarta na czas nieokreślony. Ponadto S. w § umowy oświadczyła, że zobowiązuje się realizować usługi przez obsadzenie obiektów swoimi pracownikami. Wykonawca może korzystać z pracowników tymczasowych zatrudnionych przez agencją zatrudnienia lub realizować usługi za pośrednictwem podwykonawców, przy czym zobowiązany jest o tym powiadomić Zamawiającego. Tymczasem organ ustalił, że S. nie zatrudniała pracowników. Jednak nie powiadomiła Skarżącej, że usługi świadczone są przez podwykonawców. Strona nie posiadała takiej informacji. Dodatkowo ani Skarżąca, ani S., nie przedłożyły załącznika do umowy, o którym mowa w § 1 umowy, mimo że byli do tego wzywani.

Z powyższych względów N[...]US uznał, że usługa udokumentowana ww. fakturą VAT wystawioną przez S. o wartości netto 208 620,00 zł i podatku VAT 47.982,60 zł, nie została w rzeczywistości wykonana. Zatem, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., Skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze.

Ad.VIII Na podstawie umowy zawartej z U. o świadczenie usług w zakresie zapewnienia obsługi zamówień Spółka wykazała w JPK VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 55 000,00 zł i podatku VAT 12 650,00 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez U. Prezes zarządu Z.S. przedłożył potwierdzenia dokonania [...] czerwca 2019 r. zapłaty należności z ww. faktury. Pismami z [...] stycznia 2022 r. i z [...] marca 2022 r. zwrócono sią do prezesa zarządu Skarżącej o udzielenie informacji w zakresie usług wykonywanych przez U. i przedstawienie dokumentów potwierdzających ich wykonanie.

W odpowiedzi poinformował, że Spółka korzystała z usług U. od zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie zapewnienia obsługi zamówień. Umowa ta obowiązuje do [...] marca 2022 r.

Pismem z [...] lipca 2022 r. zwrócono się do U1 Sp. komandytowa – dalej: U1 (U. zmieniła nazwę na wyżej wskazaną) o: 1. przekazanie dokumentów potwierdzających wykonanie usług na rzecz Strony, 2. wyjaśnienie w jakich obiektach świadczyła/świadczy usługi? Poproszono o szczegółową listę obiektów wraz z wykazem pracowników, którzy świadczyli usługi w tych obiektach. 3. ilu pracowników zatrudniała w okresie świadczenia usług? 4. jakie dokładnie czynności wykonywane były przez nią na rzecz Skarżącej? 5. wyjaśnienie czy usługi w zakresie zapewnienia obsługi zamówień wykonywali jej pracownicy, czy pracownicy tymczasowi zatrudnieni przez agencję zatrudnienia, czy też podwykonawcy? Poproszono o przedłożenie dokumentów potwierdzających wykonanie usług przez podwykonawców. 6. w jakim okresie świadczyła usługi na rzecz Skarżącej?

W odpowiedzi z [...] lipca 2022 r. dyrektor U1 N.A. wyjaśnił, że nie ma wiedzy na temat umowy o świadczenie usług w zakresie zapewnienia obsługi zamówień z [...] kwietnia 2019 r. zawartej pomiędzy Skarżącą a U. i nie posiada dokumentów związanych z tą umową. Nie wie w jakich obiektach U. świadczyła usługi na rzecz Strony i jakie czynności wykonywała na jej rzecz.

Wobec powyższego organ uznał, że ww. faktura VAT potwierdza wykonanie usług, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Dowodem na to są opisane wyjaśnienia udzielone przez U1.

Dodatkowo organ wskazał, że na dzień podpisania umowy uprawniony do reprezentowania U. był jej komplementariusz, tj. U. Sp. z o.o. W skład zarządu tej spółki wchodził M.W. Obecnie komandytariuszem U. Sp. z o.o. Sp. komandytowa jest K. Sp. komandytowo-akcyjna, natomiast komplementariuszem jest K1 z siedzibą w [...].

W skład zarządu K. wchodzi G.K.

Ponadto organ podał, że kontrahent U. Sp. z o.o. Sp. komandytowa w okresie od [...] marca 2015 r. (data dokonania wpisu do KRS): do [...] września 2019 r. trzy razy zmieniała nazwę a do [...] maja 2022 r. pięć razy zmieniła adres siedziby. Zmiany dotyczyły również reprezentacji spółki. Na dzień podpisania umowy Stronę, U. Sp. z o.o. reprezentowały osoby powiązane ze Stroną i jej kontrahentami, tj.: M.W., W.S.

i N.A. Także U. Sp. z o.o. zmieniła 5 razy adres siedziby.

Natomiast K. Sp. komandytowo-akcyjna: -/ powstała [...] grudnia 2012 r. i do [...] stycznia 2015 r. figurowała pod nazwą V1 Sp. z o.o. Sp. komandytowo-akcyjna, -/ w okresie od [...] stycznia 2015 r. do [...] stycznia 2017 r. figurowała pod nazwą W. Sp. z o.o. Sp. komandytowo-akcyjna, -/ w okresie od [...] października 2017 r. do [...] grudnia 2018 r. figurowała pod nazwą M.K. Sp. komandytowo-akcyjna, -/ od [...] grudnia 2018 r. figuruje pod nazwą K. Sp. komandytowo-akcyjna. W wyżej wymienionym okresie K. Sp. komandytowo-akcyjna 7 razy zmieniała adres siedziby.

Organ stwierdził, że U1 (wcześniej U.) wykazuje cechy znikającego podatnika.

W konsekwencji poczynionych ustaleń uznał, że usługa udokumentowana ww. fakturą VAT z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez U. nie została w rzeczywistości wykonana. Zatem, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., Strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze.

Ad.IX Na podstawie umowy zawartej z V. o świadczenie usług w zakresie przetwarzana danych Spółka wykazała w JPK_VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 55 000 zł i podatku VAT 12 650 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną przez V. Prezes zarządu Skarżącej przedłożył potwierdzenie dokonania [...] maja 2019 r. zapłaty należności z ww. faktury VAT.

Organ zwrócił się do Skarzącej (pismo z [...] kwietnia 2022 r.) z zapytaniem kto ze strony V. świadczył usługę w zakresie przetwarzana danych, jakie dokładnie czynności były wykonywane przez ten podmiot w ramach tej usługi i w jakim okresie świadczone były usługi. Poproszono o przedstawienie dokumentacji potwierdzającej wykonanie usługi. W odpowiedzi z [...] maja 2022 r. V. wyjaśniła, że osobą zajmującą się wymienionymi usługami był Z.S., który na dzień podpisania umowy reprezentował ją jako prezes zarządu, i M.W. Następnie wyjaśniła, że w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie przetwarzania danych wykonywała następujące czynności: 1. przejmowała od zamawiającego nagrania z monitoringu, 2. przechowywała nagrania z monitoringu zamawiającego, zgodnie z wymogami umownymi, 3. analizowała nagrania i dane z monitoringu na żądanie zamawiającego, 4. udostępniała zamawiającemu nagrania i dane z monitoringu, 5. usuwała nagrania z monitoringu zgodnie z wymogami umownymi. Jako dowód wykonania usług V. przedstawiła: 1. protokół wykonania usługi z [...] maja 2019 r. potwierdzający wykonanie usługi w okresie od [...] kwietnia 2019 r. do [...] maja 2019 r. - podpisany przez prokurenta M.W. działającego w imieniu zamawiającego i prezesa zarządu Z.S. działającego w imieniu wykonawcy, 2. protokół wykonania usługi z [...] lipca 2019 r. potwierdzający wykonanie usługi w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] czerwca 2019 r. - podpisany w imieniu Zamawiającego przez prokurenta M.W. i w imieniu Wykonawcy przez prezesa zarządu Z.S. V. wyjaśniła, że usługi w zakresie przetwarzania danych świadczone były przez 2 miesiące, tj. od [...] kwietnia 2019 r. do [...] czerwca 2019 r. Przyczyną rozwiązania umowy było zakończenie współpracy przez strony.

Organ uznał, że usługi w zakresie przetwarzania danych nie zostały wykonane przez V. Protokół wykonania usług [...] maja 2019 r. został sporządzony na potrzeby kontroli, a dowodem na to były następujące fakty: 1- mimo, że egzemplarz protokołu z [...] maja 2019 r. potwierdzającego wykonanie usługi w spornym okresie, tj. kwietniu 2019 r., otrzymała każda ze stron, to prezes zarządu Skarżącej (Z.S.) podczas przesłuchania [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. nie przedstawił tego dokumentu. Również po wezwaniach kierowanych do Spółki nie został on okazany. 2- podczas przesłuchania [...] października 2021 r. byłemu prezesowi zarządu Skarżącej L.B. zadano pytania: co było przedmiotem działalności Spółki, proszę wymienić jakie zadania Spółka wykonywała w czasie gdy był zatrudniony. W odpowiedzi wyjaśnił, że były to usługi ochrony mienia, usługi porządkowe, analizowanie nagrań monitoringu. Mieli swój zespół marketingu działający na rzecz firmy. Zarządzanie nieruchomościami w wąskim zakresie, np. wynajem magazynu i mniejszych nieruchomości. Utrzymanie zieleni w ramach usług porządkowych.

Ponadto organ wskazał, że protokół wykonania usług zawiera tylko krótki zapis, że; strony oświadczają, że zawarły umowę o świadczenie usług w zakresie przetwarzania danych z [...] kwietnia 2019 r. i Strony zgodnie potwierdzają wykonanie usług na podstawie umowy w okresie od [...] kwietnia 2019 r. do [...] maja 2019 r.

W świetle powyższego organ stwierdził, że usługa w zakresie przetwarzania danych udokumentowana ww. fakturą wystawioną przez V. nie została w rzeczywistości wykonana. Zatem zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w ww. fakturze.

Ad.X Na podstawie umowy zawartej z V1 Skarżąca wykazała w JPK_VAT za 4/2019, a następnie rozliczyła w deklaracji VAT-7 za 4/2019, nabycie usługi o wartość netto 90 000 zł i podatku VAT 20 700 zł. Wykonanie usługi zostało udokumentowane fakturą VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. wystawioną na rzecz Skarżącej przez ww. podmiot. Prezes zarządu Z.S. przedłożył potwierdzenie dokonania [...] maja 2019 r. zapłaty należności z wyżej wymienionej faktury VAT. Ponieważ w toku kontroli organ pozyskał informację, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: NUS w [...]) przeprowadził w V1 kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za okres od [...] kwietnia 2019 r. do [...] grudnia 2019 r. zwrócił się do tego organu

o przesłanie m.in. protokołu z przeprowadzonej kontroli podatkowej wraz z dowodami dotyczącymi transakcji zawartych ze Skarżącą.

W odpowiedzi otrzymał protokół z [...] listopada 2021 r. z kontroli podatkowej przeprowadzonej u ww. podmiotu. Z wyjaśnień złożonych przez Z.S. działającego jako komplementariusz V1 i jednocześnie jako prezes zarządu Skarżącej wynika, że w okresie objętym kontrolą prowadzoną przez NUS, tj. od [...] kwietnia 2019 r. do [...] grudnia 2019 r., V1 wystawiła na rzecz Strony faktury na kwotę netto 810 000,00 zł, podatek VAT 186 300,00 zł.

Z.S. nie okazał żadnego dowodu potwierdzającego wykonanie przez V1 usług objętych umową zawartą ze Skarżącą. Ponadto NUS stwierdził, że w rejestrze zakupów nie są wykazane koszty związane z realizacją tej umowy, które niewątpliwie V1 musiałaby ponieść realizując tę umowę. Według złożonych przez Z.S. wyjaśnień, pomimo obowiązku wynikającego z umowy, okresowe sprawozdania nie były sporządzane. Nadzór nad realizacją umowy sprawował Z.S. jako zleceniodawca i zleceniobiorca. W świetle tych ustaleń NUS w [...] stwierdził, że V1 w kontrolowanym okresie nie prowadziła faktycznej działalności w zakresie świadczenia usług na rzecz Strony. Faktury VAT wystawione przez V1 na rzecz Skarżącej są formalnie poprawne, ale nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

N[...]US w świetle całokształtu zgromadzonego materiału (analizy zeznań, protokołu kontroli, wyjasnień) uznał, że faktura VAT nr [...] z [...] kwietnia 2019 r. dokumentująca nabycie przez Skarżącą spornych usług nie dokumentuje faktycznych czynności. Tym samym, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Dodatkowo organ powołał się na transakcje zawarte pomiędzy Skarżącą

a P. Sp. z o.o. w kwietniu 2019 r. na podstawie umów z: [...] lutego 2016 r.,

[...] listopada 2010 r. i [...] grudnia 2014 r. W tym przypadku uznał, że nabycia usług zostały w sposób materialny i rzeczowy udokumentowane (wskazanymi w decyzji) fakturami.

Uwzględniając natomiast ustalenia dotyczące ww. dziesięciu umów stwierdził, że w tych przypadkach faktury nabycia nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zatem zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W sumie Strona

w deklaracji VAT-7 za 4/2019 r. zawyżyła podatek naliczony o kwotę 171 792,60 zł. poczynione ustalenia znalazły odzwierciedlenie w wydanej decyzji z [...] lutego 2023 r.

Strona wniosła na powyższe rozstrzygnięcie odwołanie.

W toku postępowania odwoławczego DIAS zwrócił się do N[...]US o uzupełnione akt sprawy o dowody wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi organ przesłał: 1/. tom akt zawierający dane poufne: postanowienie z [...] czerwca 2023 roku o wyłączeniu z akt postępowania podatkowego

w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2019 r. dowodów, tj.: protokołu kontroli podatkowej pozyskanego od NUS w [...], który przeprowadził kontrolę podatkową wobec kontrahenta Skarżącej, tj. wobec V1 w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za okres od [...] kwietnia 2019 r. – [...] grudnia 2019 r., potwierdzenie odbioru oraz wydruk protokołu kontroli podatkowej NUS w [...] pozyskanego drogą elektroniczną przez SZD - łącznie 62 karty, 2/. Płytę CD — R z danymi pozyskanymi od podatnika w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej — 1 sztuka 3/. Płytę CD — R z plikami JPK_VAT pobranych z JPK_[...] — 1 sztuka 4. Wydruk deklaracji VAT -7 za 04/2019 z podsystemu "KONTROLA" - łącznie 1 karta.

DIAS po rozpatrzeniu odwołania i zebranego w sprawie materiału dowodowego, decyzją z [...], utrzymał w mocy orzeczenie N[...]US.

Na powyższą decyzję Strona skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: WSA, Sąd).

Zarzuciła decyzji naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy tj. 1/art. 103 § 1 i § 2 k.c. w zw. z art. 1091 § 1 k.c. oraz w zw. z art. 208 § 6 k.s.h. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że zawarte przez prokurenta M.W. umowy w imieniu Spółki nie wywołują jakichkolwiek skutków prawnych, z uwagi na wadliwe ustanowienie prokury, pomimo że na podstawie ww. przepisów prawa dokonanie czynności prawnej przez tzw. "falus procurator" nie skutkuje jej bezwzględną nieważnością ale tzw. nieważnością zawieszoną, 2/ art. 1091 § 1 i § 2 k.c. w zw. z art. 1094 § 11 i § 2 k.c. w zw. z art. 205 § 1 i § 3 k.s.h. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że udzielona M.W. prokura, nie jest prokurą samoistną tylko tzw. "prokurą łączną niewłaściwą", w związku z czym mógł on reprezentować Skarżącą wyłącznie łączne z członkiem zarządu, pomimo że ustalenie takie nie jest uzasadnione na gruncie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym w szczególności na podstawie treści oświadczenia o ustanowieniu prokury, 3/ art. 248 § 1, § 3 k.s.h. w zw. z art. 249 § 1 k.s.h. w zw. z art. 252 § 1 k.s.h. oraz w zw. z art. 254 § 1 k.s.h., w zw. z art. 17 ust. 1 Ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że zastrzeżenia odnośnie treści protokołów Nadzwyczajnych Zgromadzeń Wspólników Spółki z [...] kwietnia 2019 r. i z [...] lipca 2019 r. mają jakikolwiek wpływ na ocenę podjętych uchwał, w sytuacji gdy nie zapadł jakikolwiek wyrok stwierdzający nieważność tych uchwał albo wyrok uchylający te uchwały, a wpisy do Krajowego Rejestru Sądowego objęte są domniemaniem prawdziwości,

II. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcie tj. 4/ art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 123 § 1 O.p.

w zw. z art. 127 O.p. w zw. z art. 229 O.p. przez błędne zastosowanie przejawiające się w przeprowadzeniu dodatkowego postępowania polegającego na zleceniu pismem

z [...] maja 2023 r. N[...]US uzupełnienia dokumentów, które organ I instancji powołał jako podstawę dowodową w decyzji, pomimo ich braku w aktach sprawy, w tym protokołu kontroli podatkowej V1 sp.k., 5/ art. 120 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 123 § 1 O.p. i w zw. z art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 190 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 192 O.p. w zw. z art. 200 § 1 O.p. w zw. z art. 167 i 168 Dyrektywy 2006/112/WE oraz w zw. z art. 147 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej, przez odmowę zastosowania przejawiającą się na oparciu zaskarżonej decyzji o dowody przeprowadzone na podstawie dokumentów i zeznań zgromadzonych w postępowaniu przeprowadzonym przez inny organ podatkowy tj. przez NUS w [...] oraz w innym postępowaniu tj. postępowaniu kontrolnym dotyczącym spółki V1, bez powiadomienia strony w sprawie o tym jakie dokumenty i zeznania zostają włączone do akt sprawy jako materiał dowodowy oraz tym samym bez umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do tych dowodów; 6/ 199a § 1 O.p. przez odmowę zastosowania przejawiającą się w przyjęciu w ocenie materiału dowodowego i czynieniu ustaleń faktycznych w oparciu o ten materiał jedynie dosłownego brzmienia oświadczeń woli złożonych przez strony z pominięciem zgodnego zamiaru stron i celu czynności; 7/ tj. 199a § 3 O.p. przez odmowę zastosowania przejawiającą się w przyjęciu nieistnienia stosunków prawnych wynikających z umów zawartych przez Stronę z jej kontrahentami bez wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie nieistnienia tych stosunków prawnych; 8/ art. 191 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 120 O.p. i w zw. z art. 122 O.p., przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że: 1) Umowa o zarządzanie przedsiębiorstwem z [...] kwietnia 2019 r. zawarta z V1 z siedzibą w [...] jest fikcyjna, pomimo braku podstaw do poczynienia takiego ustalenia, 2) Z.S. był zarówno zleceniodawcą jak i zleceniobiorcą w Umowie zarządzanie przedsiębiorstwem z [...] kwietnia 2019 r., pomimo że oczywistym jest, że umowa ta została zawarta pomiędzy Stroną a V1, a więc pomiędzy podmiotami, które z uwagi na posiadaną osobowość prawną i zdolność prawną, zaciągają zobowiązania i nabywają prawa na własny rachunek i na rzecz własną 3) w toku postępowania nie przedstawiono jakichkolwiek dowodów potwierdzających wykonanie usług na podstawie Umowa o zarządzanie przedsiębiorstwem z [...] kwietnia 2019 r., pomimo że Spółka przedstawiła szereg dokumentów potwierdzających realizowanie przez Z.S. zadań zarządczych, w tym podpisane przez niego umowy, wystawione faktury, protokoły, korespondencję itp., 4) Protokół wykonania usługi z [...] maja 2019 r. nie dokumentuje wykonania usługi na podstawie Umowy o zarządzanie nieruchomościami z [...] kwietnia 2019 r. zawartej z R. w Aneksie nr [...] do tej Umowy, 5) Umowa o świadczenie usług w zakresie utrzymania zieleni z [...] kwietnia 2019 r., zawarta z R. jest umową fikcyjną, pomimo braku podstaw do poczynienia takiego ustalenia, 6) Protokół wykonania usługi z [...] maja 2019 r. oraz Statystyki dotyczące strony internetowej I. Sp. z o.o. nie potwierdzają wykonania usług na podstawie Umowy o obsługę marketingową zawartej z [...] kwietnia 2019 r. z R., pomimo braku podstaw do poczynienia takiego ustalenia, 7) Protokół wykonania usługi z [...] maja 2019 r, i Protokół wykonania usługi z [...] lipca 2019 r. nie potwierdzają wykonania usług na podstawie Umowy o świadczenie usług w zakresie przetwarzania danych z [...] kwietnia 2019 r. zawartej z V., pomimo braku podstaw do poczynienia takiego ustalenia, 8) usługi objęte Umową o świadczenie usług bezpośredniej ochrony mienia z [...] kwietnia 2019 r., zawartej z S. nie zostały w rzeczywistości wykonane, pomimo braku podstaw do poczynienia takiego ustalenia, 9) Protokół wykonania usługi z [...] kwietnia 2019 r. nie potwierdza wykonania usług na podstawie Umowy o świadczenie usług z [...] kwietnia 2019 r., zawartej z F., pomimo braku podstaw do poczynienia takiego ustalenia, 10) usługi na podstawie Umowy o świadczenie usług w zakresie zapewnienia obsługi zamówień z [...] kwietnia 2019 r., zawartej z U., nie zostały w rzeczywistości wykonane, pomimo braku podstaw do poczynienia takich ustaleń, 11) usługi na podstawie Umowy stałej współpracy w zakresie świadczenia usług z [...] kwietnia 2019 r., zawartej z K. nie zostały wykonane, pomimo braku podstaw do przyjęcia takiego ustalenia, 12) usługi na podstawie Umowy stałej współpracy w zakresie świadczenia usług rekrutacji pracowników oraz osób niebędących pracownikami z [...] kwietnia 2019 r., zawarta z K., nie zostały wykonane, pomimo braku podstaw do przyjęcia takiego ustalenia, 13) M.W. nie został skutecznie powołany na prokurenta w [...] kwietnia 2019 r., pomimo że wszyscy członkowie zarządu podpisali dokument, na podstawie którego udzielono prokury, 14) istnieją uzasadnione przesłanki do przyjęcia, że Strona przyjmowała faktury VAT i uiszczała wynagrodzenie na rzecz swoich kontrahentów, pomimo niewykonania usługi, po to, żeby ponosząc koszt wynagrodzenia w 100% uzyskać możliwość pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek naliczony wynoszący 22%, pomimo braku podstaw do poczynienia takiego ustalenia, 15) nie można dać wiary potwierdzeniom zapłaty wymienionym na stronach od 109 do 110 zaskarżonej decyzji, pomimo że potwierdzenia stanowią wydruki z systemu bankowego, a więc nie ulega wątpliwości, że płatności te zostały wykonane, 16) występujące powiązania osobowe pomiędzy Stroną a V. uzasadniają przyjęcie ustalenia, iż zakwestionowane faktury są niewiarygodne, pomimo że nie wykazano, że jakiekolwiek powiązania w tym zakresie występowały w datach dokonania zakwestionowanych transakcji.

Strona wniosła o na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit, a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935; dalej: p.p.s.a.), wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości, 2. w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145a § 1 p.p.s.a. wniosła o zobowiązanie DIAS do wydania w określonym terminie decyzji, wskazując sposób załatwienia sprawy przez uchylenie decyzji N[...]US z [...] lutego 2023 r., i umorzenie postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei na podstawie 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w rozpoznawanej sprawie.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja DIAS utrzymująca w mocy orzeczenie organu I instancji określające Skarżącej w podatku VAT za kwiecień 2019 r. kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego i ustalające dodatkowe zobowiązanie

w podatku VAT za kwiecień 2019 r. na podstawie art. 112c u.p.t.u.

Organy stanęły na stanowisku, że Skarżąca w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie miała prawa do odliczenia podatku ze spornych, wymienionych

w decyzji faktur VAT (w związku z zawarciem dziesięciu umów ze wskazanymi

w decyzji podmiotowymi, które miały wykonywać na jej rzecz określone usługi), ponieważ faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem Strony poczynione w toku prowadzonego postępowania ustalenia stanu faktycznego sprawy zostały błędnie przez organy ocenione. W konsekwencji, nie istniały podstawy do zakwestionowania przysługującego jej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W pierwszej kolejności wymaga przypomnienia stan prawny (w brzmieniu aktualnym dla sprawy) z punktu widzenia problematyki niniejszej sprawy.

W art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. wskazano, że opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 u.p.t.u. - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Według brzmienia art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

- działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców

lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników,

a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. wynika zaś, że kwotę podatku naliczonego stanowi: suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika

z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie natomiast do brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zdaniem Sądu analiza akt sprawy, stanowisk obu stron postępowania, lektura wydanych decyzji – oceniane we wzajemnej konfrontacji – potwierdzają, że organy orzekające w sprawie dokonały prawidłowej subsumpcji stanu faktycznego do norm prawa materialnego mających w sprawie zastosowanie.

Jak wynika z powyższych przepisów, zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego. Ustawodawca wymaga jednak spełnienia pewnych warunków, a w określonych sytuacjach wyłącza prawo do odliczenia. Warunki, których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z omawianego prawa, związane są m.in. z fakturami VAT, a więc podstawową kategorią dokumentów odzwierciedlających nabycie towarów i usług. Warunki te wynikają z ww. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów". Nie wystarczy więc jedynie to, że podatnik posiada oryginał faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Z przepisów u.p.t.u. wynika założenie ustawodawcy, że faktury mają dokumentować rzeczywiste zdarzenie gospodarcze podlegające opodatkowaniu. Muszą być zatem zgodne przedmiotowo i podmiotowo z opisanym na fakturze zdarzeniem gospodarczym. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku (wyrok NSA z 22 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1786/09, wyrok WSA w Warszawie z 30 sierpnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2411/15).

Powyższe uwagi znajdują akceptacje w orzecznictwie sądowym - uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika

z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (wyroki NSA: z 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 659/13; z 12 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1860/11; z 3 grudnia 2010 r. sygn. akt I FSK 2079/09; z 22 września 2016 r. sygn. akt I FSK 673/15).

Trzeba jednocześnie zaznaczyć, że w sytuacji gdy organy kwestionują materialną prawidłowość wystawienia faktur, to na podatniku spoczywa ciężar dowodu, że stwierdzone fakturami czynności zostały rzeczywiście wykonane.

Tak więc to Skarżąca powinna była zaoferować organom podatkowym takie dowody, które w ramach kompleksowej analizy materiału dowodowego przekonywałyby

w sposób jednoznaczny o słuszności jej argumentów. W tej sprawie nie była ona jednak

w stanie dowieść rzetelności zakwestionowanych faktur, to jest że w istocie ww. podmioty dane usługi na jej rzecz wykonały.

W tym miejscu podkreślić należy, że stosownie do treści art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołany wyżej przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 § 1 O.p., nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego. Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organy podatkowe, gromadząc i oceniając dowody w sprawie, przeprowadzić muszą określone rozumowanie oraz wyciągnąć wnioski dotyczące stanu faktycznego sprawy. Pozwala na to zasada swobodnej oceny dowodów przewidziana w art. 191 O.p. Organ dokonując ustaleń faktycznych na podstawie gromadzonych w toku postępowania informacji wyrabia sobie pogląd na stan faktyczny sprawy i może w związku z tym, wyciągać swobodnie wnioski i swobodnie decydować, jakie normy zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie ustalenia faktyczne. W ten sposób swobodna ocena dowodów staje się sposobem osiągnięcia prawdy materialnej.

Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. Natomiast dokonanie przez organ podatkowy w sprawie odmiennej od oczekiwań strony oceny niektórych z dowodów, czy też nieprzeprowadzenie pewnych dowodów nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Organ może odstąpić od dalszego procedowania, o ile zgromadzony w sprawie materiał jest kompletny w tym znaczeniu, że pozwala na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 19 października 2018 r. sygn. akt I GSK 824/16).

Zatem, podkreślenia wymaga, że skoro w zakresie udokumentowanym spornymi fakturami Skarżąca wywodzi korzystne dla siebie skutki prawnopodatkowe, to jej rzeczą było przedstawienie takich okoliczności, dowodów które ewidentnie potwierdzą jej stanowisko. Taka sytuacja w tej sprawie nie wystąpiła.

Podejmowanie przez organy działań zmierzających do ustalenia okoliczności związanych z realizacją transakcji wymienionych w zakwestionowanych fakturach należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w przywołanych przepisach. W ocenie Sądu, organy celem realizacji zasady prawdy materialnej, odtworzyły zaistniały w sprawie stan faktyczny, na podstawie kompletnego materiału dowodowego (w tym: protokołów zeznań, wyjaśnień, protokołów kontroli) a wnioski wyciągnięte na podstawie tak ustalonego obrazu sprawy, nie naruszały dyspozycji

art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

W ocenie Sądu, na uwagę zasługuje okoliczność, że w sprawie argumentacja Spółki ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organów - poprzez zaprzeczenie im, jak i ocenom na ich tle wywiedzionym. Tymczasem skuteczność wykazania, że organ podatkowy naruszył zasadę z art. 191 O.p. wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie skarżącej

o innej niż przyjął organ wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmiennej ocenie niż ocena organu.

Trzeba też podkreślić, że organom przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu

w rozpoznawanej sprawie organy dokonał oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności,

a nie z osobna, jak dokonała tego strona skarżąca we wniesionej skardze.

Zdaniem Sądu, organy przeprowadziły postępowanie w sposób rzetelny i wyczerpujący. Uzyskane w jego toku dowody zostały następnie poddane wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczą zresztą o tym bardzo obszerne i szczegółowe motywy zarówno decyzji pierwszej jak i drugiej instancji. To wnikliwa analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, uprawniająca do stwierdzenia, że rozumowanie organów uwzględniało przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostawało w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego.

Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazały bezpodstawność twierdzeń Skarżącej.

Organ podatkowy ma prawo dokonywać oceny zgromadzonych w sprawie dowodów

w ramach dysponowanej wiedzy, doświadczenia życiowego i zasad logiki.

Całokształt zgromadzonego materiału dowodowego potwierdza, zdaniem Sądu, stanowisko organów, że sporne usługi ujęte na zakwestionowanych fakturach wystawionych przez poszczególne spółki nie zostały wykonane na rzecz Spółki.

Przypominając najważniejsze ustalenia i wnioski - w przypadku umowy z V1 (o zarządzenie przedsiębiorstwem) słusznie organy akcentowały, że z treści § 1 pkt 7 umowy wynikało, że do dokonania jakichkolwiek czynności przez Zleceniobiorcę w imieniu i na rzecz Zleceniobiorcy konieczne jest udzielenie przez Zleceniodawcę (Skarżącą) pełnomocnictwa szczególnego lub rodzajowego na warunkach wyraźnie wskazanych przez Zleceniodawcę." Według wyjaśnień Z.S. takie pełnomocnictwo nie zostało udzielone ze względu na to, że objął funkcje w zarządzie Skarżącej. Z tego więc wynikało, że jako Zleceniobiorca nie mógł reprezentować Skarżącej, nie miał uprawnień do działania w jakimkolwiek zakresie w imieniu i na rzecz Zleceniodawcy, w tym nie miał uprawnień do składnia w imieniu i na rzecz Zleceniodawcy oświadczeń woli, wiedzy. Nie miał uprawnień do odbioru i wydatkowania jakichkolwiek środków pieniężnych. Na podstawie zgromadzonego materiału stwierdzono ponadto, że w rejestrze zakupu V1 brak jest jakichkolwiek kosztów związanych z realizacją umowy

o zarządzanie przedsiębiorstwem z [...] kwietnia 2019 r. zawartej ze Stroną, które niewątpliwie Zleceniobiorca musiałby ponieść realizując tę umowę (np. koszty przejazdu, zakwaterowania, usług telekomunikacyjnych itp.). Pomimo obowiązku wynikającego z umowy, nie były sporządzane okresowe sprawozdania, a nadzór nad realizacją umowy i zatwierdzaniem płatności sprawował Z.S. jako członek zarządu Spółki, który to z kolei realizował tę umowę ze strony Zleceniobiorcy, tj. V1.

Zgromadzony obszerny materiał dowodowy (umowa, zeznania, pisma i wyjaśnienia

Z.S., księgowej, materiały z kontroli dotyczącej Zleceniobiorcy) został kompleksowo omówiony w decyzjach. Poczynioną w tym względzie analizę cechuje rzetelność, drobiazgowość, spójność we wnioskach. Uprawniała ona do stwierdzenia, że usługi wynikające z przedmiotowej umowy nie mogły być zrealizowane przez V1, podmiot ten w kontrolowanym okresie nie prowadził faktycznej działalności w zakresie świadczenia usług dla Zleceniodawcy (Skarżącej).

W przypadku umowy o zarządzanie nieruchomościami z R., podmiot ten - na potwierdzenie wykonania usług objętych ww. umową - przedstawił na wezwanie organu z [...] lipca 2022 r. protokół wykonania usług za okres od [...] kwietnia 2019 r. do [...] maja 2019 r. Niemniej, szereg wskazanych przez DIAS okoliczności słusznie utwierdza w przekonaniu, że został on sporządzony na potrzeby toczącego się postępowania. Skarżąca choć na poszczególnych etapach czynności kontrolnych była wzywana do przedstawienia dokumentów potwierdzających wykonanie usługi nie okazała ani tego protokołu, ani innych dowodów; podczas przesłuchań [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. prezes zarządu Spółki Z.S. nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie ww. usługi, również ww. dowodu; R. w odpowiedzi na wezwania organu z [...] kwietnia 2022 r. nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzającej wykonanie usług zarządzania nieruchomościami. Nadto, pomimo sporządzenia protokołu wykonania usług w dwóch egzemplarzach, Skarżąca go nie posiadała w swej dokumentacji podatkowej. Kolejną kwestią, którą nie sposób pominąć, jest wskazanie, że według zeznań Z.S. ww. podmiot w trakcie wykonywania usług przeprowadził dla Skarżącej audyt nieruchomości będących w jej używaniu. Dowodów potwierdzających to zdarzenie nie przedstawiła żadna ze stron umowy. Ponadto, z podpisanej przez strony Umowy wynikało, że Zleceniobiorca jest odpowiedzialny m. in. za prowadzenie ewidencji i dokumentacji budynków i za przygotowanie dokumentacji dotyczącej zasadności przeprowadzenia kapitalnych remontów. Żadna ze stron dowodów takich nie przedłożyła.

W przypadku umowy Skarżącej z R. o obsługę marketingową Zleceniobiorca dopiero na kolejne wezwanie organu przedłożył (z [...] sierpnia 2022 r.) protokół wykonania usługi z [...] maja 2019 r. i wydruk ze strony internetowej Spółki dotyczący statystyki świadczenia usług. Także i w tym przypadku organy miały podstawy do uznania, że protokół ten został sporządzony na potrzeby toczącej się kontroli podatkowej, natomiast sam wydruk nie potwierdzenia, że dotyczy on strony internetowej Skarżącej. Zdaniem Sądu, słusznie organ podkreśla, że na wcześniejsze wezwania o przedstawienie materiału dowodowego protokołu tego nie przedstawiła, oraz że zawierał on ogólnikowe informacje (tj.: wykonawca usługi przystąpił do: - optymalizacji czytelności strony internetowej usługodawcy, - działań związanych z pozycjonowaniem strony internetowej usługodawcy, - obsługi mediów społecznościowych usługodawcy, - realizacji czynności dotyczących mailingu); jak też, że mimo, że każda ze stron miała otrzymać egzemplarz protokołu, to prezes zarządu Skarżącej podczas przesłuchań [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. nie przedstawił tego dowodu, podobnie zresztą jak Zleceniobiorca, (mimo wezwań).

Tożsama sytuacja wystąpiła w przypadku umowy Skarżącej z V. o świadczenie usług w zakresie przetwarzana danych. Organ również w tym przypadku wykazał, że miał podstawy do oceny, że ww. usługi nie zostały wykonane przez Zleceniobiorcę, zaś protokół mający potwierdzać ich wykonanie (z [...] maja 2019 r.) został sporządzony na potrzeby kontroli.

Mimo bowiem, że egzemplarz protokołu miała otrzymać każda ze stron, nie przedłożyły go na wcześniejsze wezwania organu, prezes zarządu Skarżącej podczas przesłuchania [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. również tego nie zrobił, Nadto, protokół wykonania usług zawiera tylko krótki lakoniczny zapis co do tego, że strony oświadczają, że zawarły umowę o świadczenie usług w zakresie przetwarzania danych z [...] kwietnia 2019 r. i Strony zgodnie potwierdzają wykonanie usług na podstawie umowy w okresie od [...] kwietnia 2019 r. do [...] maja 2019 r.

Organ wskazał też, że podczas przesłuchania [...] października 2021 r. byłego prezesa zarządu Skarżącej L.B. na pytanie o przedmiot działalności Spółki, zadania które wykonywała w czasie jego zatrudnienia, wyjaśnił, że były to usługi ochrony

mienia, usługi porządkowe, analizowanie nagrań monitoringu. Wskazał na posiadanie własnego zespołu marketingu działającego na rzecz firmy. Wymienił zarządzanie nieruchomościami w wąskim zakresie, np. wynajem magazynu i mniejszych nieruchomości. Utrzymanie zieleni w ramach usług porządkowych.

W zakresie umowy Spółki z S. o świadczenie usług bezpośredniej ochrony mienia również postępowanie wykazało brak posiadania stosownej dokumentacji zarówno przez Skarżącą jak i S. Ponadto, podmiot ten oświadczył, że zobowiązuje się realizować usługi na rzecz Skarżącej przez obsadzenie obiektów swoimi pracownikami. Mógł korzystać z pracowników tymczasowych zatrudnionych przez agencję zatrudnienia lub realizować usługi za pośrednictwem podwykonawców, niemniej zobowiązany był powiadomić o tym Skarżącą. Tymczasem, jak ustalono, S. nie zatrudniała pracowników, jednakże nie powiadomiła Skarżącej, że usługi świadczone są przez podwykonawców.

W przypadku umowy Strony z U. o świadczenie usług w zakresie zapewnienia obsługi zamówień istotnym z punktu sformułowanych przez organ wniosków były wyjaśnienia dyrektora ww. podmiotu. N.A. poinformował, że nie ma wiedzy na temat umowy o świadczenie usług w zakresie zapewnienia obsługi zamówień z [...] kwietnia 2019 r. i nie posiada dokumentów związanych z tą umową. Nie wie w jakich obiektach świadczyła usługi na rzecz Skarżącej i jakie czynności wykonywała na jej rzecz. Dodatkowo, organ dokonał analizy danych KRS i stwierdził, że ww. podmiot wykazuje cechy znikającego podatnika - w okresie od [...] marca 2015 r. (data dokonania wpisu do KRS) do [...] września 2019 r. trzy razy zmieniał nazwę, a do 10 maja 2022 r. pięć razy zmienił adres siedziby. Zmiany dotyczyły również reprezentacji spółki.

Teza o niewykonaniu usług i nierzetelności faktur z uwagi na brak stosownych dowodów, pozostaje aktualna również w przypadku umów Skarżącej z K. : o stałej współpracy w zakresie świadczenia usług jak i o stałej współpracy w zakresie świadczenia usług rekrutacji pracowników oraz osób niebędących pracownikami. W obu przypadkach prezes zarządu twierdził, że nie posiada dokumentacji potwierdzającej realizację ww. usług, bo ta miała być w posiadaniu K. jako podmiotu odpowiedzialnego za należyte wykonanie umów, która jednakże takowych nie okazała.

Nadto w pierwszym przypadku Z.S., tłumacząc się upływem czasu nie były wstanie podać czy i jakich dokładnie kontrahentów pozyskał ww. podmiot na rzecz Strony. Z kolei K. wyjaśnił, że umowa była realizowana jedynie do [...] czerwca 2019 r. i raport kwartalny nie został sporządzony, oraz że nie ma informacji o pozyskaniu kontrahentów przez Skarżącą.

W drugim przypadku prezes zarządu wyjaśniał, że ze względu na upływ czasu

i dużą liczbę pracowników zatrudnianych w Spółce, nie jest możliwe określenie liczby pracowników pozyskanych przez ww. kontrahenta. Z kolei K. wyjaśnił, że z uwagi na upływ czasu nie jest w stanie dokładnie określić liczby pozyskanych na rzecz Skarżącej pracowników.

Nie przedstawiono rzeczowych dowodów poświadczających wykonanie usług, żadnej dokumentacji potwierdzającej zgłaszanie zapotrzebowania na pracowników

i przeprowadzenie rekrutacji.

W przypadku umowy zawartej z F. o świadczenie usług organ podważając twierdzenia Strony o faktycznym wykonaniu usług, trafnie wskazywał, że mimo, że przedstawiony przez F. protokół wykonania usługi został sporządzony [...] maja 2019 r., a według zapisów każda ze stron otrzymała jego egzemplarzach, to prezes zarządu Skarżącej Z.S. podczas przesłuchania [...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r. nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających ich wykonanie usług. Nadto, prezes zarządu F. R.T. w odpowiedzi na pismo z [...] kwietnia 2022 r. nie wskazał obiektów, w których była świadczona usługa; natomiast w wyjaśnieniach z [...] lipca 2022 r. podał, że nadzorował przejmowanie przez Skarżącą obiektów przy ul. [...]. Tymczasem jak organ wykazał obiekty przy ul. [...] były wynajmowane przez Skarżącą w celu świadczenia usług sprzątania. Stąd nie mogła przejmować obiektów, którymi sama zarządzała.

Analiza akt sprawy potwierdza stanowisko organów, że ani Strona ani jej (poszczególni) kontrahenci nie przedstawili wiarygodnych dowodów potwierdzających, że sporne usługi zostały w rzeczywistości wykonane. Umowy, faktury, dowody zapłaty nie są wystarczająco uwiarygodniającymi dowodami na faktyczne wykonanie usług. Zwłaszcza gdy weźmie się pod uwagę, całokształt zgromadzonego materiału –oraz fakt że to niejednokrotnie z samych umów wynikała konieczność sporządzania określonej dokumentacji. Brak jest w sprawie jednoznacznych dowodów na to kto, kiedy, gdzie

i jakie czynności związane z daną usługą wykonał.

Organy szczegółowymi analizami przedstawionymi w decyzji wykazały, że nie można dać wiary wyjaśnieniom w zakresie wykonania spornych usług zarówno złożonym przez Skarżącą (działającego w jej imieniu prezesa zarządu Z.S.) jak i przez

jej kontrahentów: działającego w imieniu F. i S. prezesa zarządu - R.T.; działającego w imieniu K. - dyrektora N.A.; działającego w imieniu R. komplementariusza M.K.; działającego w imieniu spółki U. - dyrektora N.A.; działającego w imieniu spółki V. prezesa zarządu W.S. oraz działającego w imieniu spółki V1 - prezesa zarządu Z.S.

DIAS stosowną analizą wpisów do Krajowego Rejestru Sądowego (omówioną na stronach od 100 do 109 decyzji), wykazał ponadto, że wymienione spółki są sobie znane, powiązane kapitałowo i osobowo, co dodatkowo wzmacnia słuszność końcowych wniosków organów.

Sąd podziela także stanowisko wyrażone w zakresie oceny przedłożonych przez Stronę dowodów zapłaty (wymienione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na strona od 109 do 110). W tej mierze przedmiotem analizy były informacje płynące z zeznań

Z.S. ([...] października 2021 r. i [...] listopada 2021 r.), zatrudnionej w Spółce A.C. ([...] października 2021 r.). Organ badał procedury w zakresie obiegu dokumentów-faktur, kto zatwierdzał przelewy z tytułu faktur wystawionych przez kontrahentów związanych z ww. umowami Prezes zarządu wyjaśnił, że procedury są takie, że nie jest to jednoosobowo, ostateczną dyspozycją o przelewie podejmuje osobiście, przelewy wykonywane są przez osoby uprawnione mające dostęp do bankowości i nie jednoosobowo, na pewno uprawnienia posiada główna księgowa w konfiguracji z wyznaczonymi pracownikami; faktury wystawiane i otrzymywane przechodzą przez pocztę, przez prezesa zarządu, czasami prokurenta i dekretowane są na dział księgowości, którym zarządza D.W. Co do daty zatrudnienia w Spółce D.W., to jest od kiedy faktycznie podjęta pracę poinformował, że według ostatniej i trwającej umowy z tyt. umowy o pracę jest to [...] września 2020 r. Nie pamiętał, ale uznał za możliwe że mogła w innych formach bądź tej samej, być zatrudniona wcześniej. Wcześniej, przed kwietniem 2019 r., miała dostęp do dokumentów jako doradca i ekspert.

Z kolei A.C. zeznała, że w kwietniu 2019 r, była kierownikiem Działu Ekonomicznego ([...] -[...] maja 2019 r. pełniła obowiązki głównego księgowego, a od [...] maja 2019 r. ponownie kierownika Działu Ekonomicznego do początku [...] 2019 r.). Dział ten zajmował się on analizą kontraktów, przygotowywaniem umów, na tym dziale spoczywała windykacja należności, współpraca z bankami, instytucjami zewnętrznymi, ubezpieczycielami, leasingodawcami, urzędem pracy, robili analizy i prognozy ekonomiczne na zlecenie zarządu. Wyjaśniła też jakie procedury dotyczące zawierania znacznych kwotowo umów z kontrahentami spółki obowiązywały w trakcie jej zatrudnienia. Wskazała, że wszystkie nowe umowy miały być parafowane przez zarząd. Nawet każde zmiany, aneksy w umowach. Do [...] kwietnia 2019 r. angażowane były osoby z danego działu, którego dotyczyła umowa. Umowy były parafowane przez dyrektora finansowego lub w zastępstwie przez głównego księgowego i trafiały do zarządu. Zaznaczyła, że nie miała wiedzy o dużych umowach zawartych przez Spółkę

z kontrahentami w maju 2019 r. Okazanych jej przez organ ww. 10 umów wraz

z fakturami nie rozpoznała. Stwierdziła, że faktury widziała, ale po [...] maja 2019 r. Nie wiedziała kiedy przyszły do firmy, ani czego dotyczyły. Wskazała, że faktury te były dla niej zaskoczeniem, gdyż nie widziała żadnych umów. Zostały opisane przez

Zeznała też, że w Spółce współpracowała z D.W. W kwietniu jak pojawił się Z.S. z M.K. pojawiła się również D.W. Od [...] maja 2019 r., kiedy złożyła rezygnację z funkcji głównej księgowej, D.W. objęła to stanowisko. Wcześniej nie była zatrudniona w Spółce.

Organ wskazał też, że z wyjaśnień złożonych przez prezesa zarządu F. R.T. i prezesa zarządu V. W.S. - . D.W. była zatrudniona w spółkach F. i V. Według protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej przez NUS w [...] w V1, w toku kontroli Z.S. przedstawił umowę zlecenia z [...] lipca 2019 r. zawartą z D.W.

Nawiązując do ustaleń dotyczących powiązań osobowych, kapitałowych

i finansowych pomiędzy ww. spółkami, organ prawidłowo zdaniem Składu orzekającego wywiódł, że przedstawionym przez Stronę i jej kontrahentów dokumentom w postaci protokołów wykonania usług, oświadczenia o odstąpieniu od umowy o świadczenie usług, noty księgowej i porozumienia o potrąceniu wzajemnych wierzytelności (te ostatnie z uwagi na odstąpienie od umowy o świadczenie usług w zakresie utrzymania zieleni zawartej z R.) nie można było dać wiary.

Wnioski poczynione w tym zakresie są właściwe, umocowane zgromadzonym materiałem.

Podsumowując, z wszystkich przedstawionych względów Sąd uznał zarzuty sformułowane w pkt II.8 (1-12, 14-16) za niezasadne.

Nie znajdują również właściwego uzasadnienia zarzuty sformułowane w pkt I.1-3, II.8-13, skargi z tej głównie przyczyny, że jak wyjaśnił trafnie organ odwoławczy

w decyzji na k-119, co prawda - N[...]US nie miał wystarczających podstaw do uznania, że oświadczenie o ustanowieniu prokury z [...] kwietnia 2019 r. i uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...] kwietnia 2019 r. i [...] lipca 2019 r.

są niezgodne z prawem, ale powyższe uchybienie nie miało znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia.

Sąd podkreśla, to nie te okoliczności legły u podstaw podjętego rozstrzygnięcia przez DIAS.

Jako chybione należy również uznać zarzuty przedstawione w ramach pkt 6-7 skargi.

Słusznie organ w tej mierze kontrargumentuje (wspierając się poglądami orzecznictwa NSA), że w niniejszej sprawie nie zaistniały wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe.

N[...]US w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy nie ograniczył się wyłącznie do analizy treści przedstawionych przez Stronę umów, ale podjął szereg dodatkowych czynności, które wykazały, że sporne usługi nie zostały wykonane, co w konsekwencji uprawniało do zastosowania normy określonej w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Pozbawione uzasadnienia są również zarzuty zawarte w pkt 4-5. W tym zakresie Sąd całkowicie podziela stanowisko wyrażone przez organ w odpowiedzi na skargę.

W istocie o naruszeniu ww. zasad postępowania nie może przesądzać włączenie

w poczet materiału dowodowego sprawy dowodów z innych postepowań. Ordynacja podatkowa nie wprowadza bowiem zasady bezpośredniości dowodów. Co ważne, Spółka miała zapewniony dostęp do akt sprawy (przy czym zanonimizowany protokół kontroli znajduje się na kartach od 184 do 242 akt sprawy). Wyznaczany był jej termin do zapoznania ze zgromadzonym materiałem dowodowym, jak również nie ograniczano jej prawa składania wniosków dowodowych. Co jednak należy podkreślić, dokumenty pochodzące z innych postępowań nie stanowiły jedynego materiału dowodowego, na którym organy oparły swoje rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza zarzucanych w skardze przepisów, a zarzuty skargi okazały się nieuzasadnione.

Nie stwierdzając zatem, aby organy naruszyły prawo materialne, bądź procedurę podatkową w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.