Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 745/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Elżbieta Olechniewicz, po rozpoznaniu w dniu 9 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 1565/19 w sprawie ze skargi R. G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2019 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.202.2019.3.RH w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla w zaskarżonej części interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2019 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.202.2019.3.RH, 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz R. G. kwotę 1.080 zł (słownie: jeden tysiąc osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.


UZASADNIENIE

1.Wyrokiem z dnia 8 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 1565/, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę R. G. (dalej jako "Strona lub Skarżący") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2019 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.202.2019.3.RH w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. Postępowanie przed organem interpretacyjnym.

2.1. We wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowe Strona podała, że w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się sprzedażą, montażem i serwisowaniem rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, refleksoli, pergoli, zadaszenia tarasów oraz lameli stałych. Wnioskodawca jest partnerem handlowym producentów ww. systemów przeciwsłonecznych; samodzielnie nie zajmuje się ich produkcją. Markizy montowane są przez Wnioskodawcę do elewacji budynku. Osłaniają taras i ograniczają nasłonecznienie, zmniejszają koszty klimatyzacji. Żaluzje fasadowe montowane są pod elewację jako integralna część budynku. Podobnie jak markizy - ograniczają nasłonecznienie i zmniejszają koszty klimatyzacji. Pergole tarasowe to aluminiowe konstrukcje montowane do ściany budynku. Pergole wolnostojące to niezależne aluminiowe konstrukcje. Pergole tarasowe oraz wolnostojące osłaniają taras przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem, a także budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku. Rolety zewnętrzne montowane są trwale do okna, w niektórych przypadkach pod elewację. Chronią przed warunkami atmosferycznymi. Kolejno opisano montażu poszczególnych elementów.

Trwałość połącznie rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących z budynkiem polega na wywierceniu w konstrukcji budynku, czyli w ścianie nośnej otworów na szpilki montażowe, które są wklejone na chemię budowlaną, na stałe bez możliwości usunięcia. To, czy przy demontażu ww. elementów dojdzie do trwałego uszkodzenia konstrukcji budynku zależy każdorazowo od decyzji klienta i jego wizji dalszego wykorzystania lub nieistniejących elementów montażowych. Jeśli dochodzi do demontażu wycięcie szpilek jest optymalnym sposobem. Ewentualnie można wykuć szpilki montażowe z konstrukcji budynku, co w konsekwencji prowadzi do naruszenia jego konstrukcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dla prac/usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8%?

Zdaniem Strony, zasadnym jest przyjęcie, że dla ww. prac montażowo-budowlanych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8%.

2.2. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Strony za prawidłowe w zakresie usług montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych, a za nieprawidłowe w zakresie usług montażu markiz, pergoli tarasowych oraz pergoli wolnostojących.

Organ nie zgodził się ze Stroną, że wykonane przez niego usługi montażu markiz, pergoli tarasowych oraz pergoli wolnostojących (nawet jeżeli wymagają one ingerencji w dany obiekt budowlany) prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Aby można mówić o takim trwałym połączeniu, uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej "ustawa o VAT"), wskutek dokonanego montażu pergole oraz markizy powinny tworzyć wraz z konstrukcją budynku jedną całość funkcjonalno-użytkową. Pergole i markizy połączone ze ścianą budynku nie stanowią takiej całości (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku, jego substancją) lecz są jedynie elementem wyposażenia budynku, z którym są połączone, zapewniającym w szczególności ochronę przed promieniami słonecznymi.

Dyrektor KIS zauważył też, że zamontowane pergole tarasowe ścienne i wolnostojące oraz markizy nie stają się integralną częścią budynku, gdyż jako wyposażenie budynku mogą być w każdym czasie zdemontowane lub wymienione. Ponadto trwałe połączenie pergoli tarasowych ściennych z konstrukcją budynku powinno oznaczać, że ich demontaż jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku. Ewentualny demontaż połączonych z budynkiem osłon (pergoli tarasowych ściennych oraz markiz) będzie zaś ograniczał się do przywrócenia stanu sprzed montażu i uzupełnienia powstałych ubytków w elewacji budynku.

W ocenie Dyrektora KIS zatem, świadczone przez Stronę usługi dostawy i montażu pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

3. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

3.1. W skardze na interpretację Strona zarzuciła naruszenie :

- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że do usług montażu markiz i pergoli tarasowych nie ma zastosowania stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, ponieważ rzeczona usługa, zdaniem organu, nie powoduje zmiany parametrów użytkowych lub technicznych budynku, co stanowiłoby o jego remoncie, modernizacji lub termomodernizacji;

- art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że świadczone przez Stronę usługi dostawy i montażu pergoli zarówno ściennych tarasowych, jak i markiz podlegają opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%;

- art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz.U. z 2017 r. poz. 130 ze zm., dalej "u.w.t.r."), przez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że usługa polegająca na montażu markiz i pergoli tarasowych nie jest przedsięwzięciem termomodernizacyjnym.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

4. Stanowisko Sądu pierwszej instancji.

4.1. WSA w Gdańsku uznał, że skarga jest niezasadna.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko Dyrektora KIS, że wykonane przez Skarżącego usługi montażu (nawet jeżeli wymagają one ingerencji w dany obiekt budowlany) nie prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementarni konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Aby można mówić o takim trwałym połączeniu, uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, wskutek dokonanego montażu markizy, czy pergoli tarasowej, elementy te powinny tworzyć wraz z konstrukcją budynku jedną całość funkcjonalno-użytkową. Markizy lub pergole tarasowe połączone jedynie ze ścianą budynku nie stanowią takiej całości (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku, jego substancją) lecz są jedynie elementem wyposażenia budynku, z którym są jedynie połączone, zapewniającym w szczególności ochronę przed promieniami słonecznymi. Jak prawidłowo wskazał organ interpretacyjny, montaż markiz i pergoli tarasowych, w swej istocie stanowi element wyposażenia danego budynku i nie powodują one naruszenia elementów konstrukcyjnych danego budynku. Za takie naruszenie nie można bowiem uznać przykręcenie do ściany budynku specjalnych uchwytów, przykręcenie osłon do elewacji budynku. W konsekwencji zamontowana markiza, czy pergola tarasowa nie staje się integralną częścią budynku, gdyż jako jego wyposażenie może być w każdym czasie zdemontowana lub wymieniona. Trwałe połączenie markizy ( pergoli tarasowych) z konstrukcją budynku oznaczałby, że jej demontaż jest faktycznie niemożliwy, bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku. Demontaż połączonych z budynkiem osłon wymaga jedynie przywrócenia stanu sprzed montażu w związku z zaistniałymi ubytkami w elewacji budynku.

Zamontowana markiza, czy pergola tarasowa pełni przede wszystkim funkcję przeciwsłoneczną (a więc zwiększa jego użyteczność i funkcjonalność). Nie dochodzi natomiast do zmiany parametrów tego budynku i nie stanowi przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 u.w.t.r.

Prawidłowo zatem w ocenie Sądu organ uznał, że instalacja markiz i pergoli tarasowych nie stanowi remontu, modernizacji lub termomodernizacji w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gdańsku do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący zaskarżając ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, ewentualnie o zmianę zaskarżonego wyroku i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy przez uwzględnienie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") naruszenie:

1. przepisów prawa procesowego, co miał wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 57a p.p.s.a. przez nierozpoznanie istoty sprawy, albowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny nie rozpoznał zarzutu naruszenia art. 2 pkt 2 u.w.t.r., podczas gdy Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie;

2. prawa materialnego, tj. naruszenie art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodemizacji i remontów przez brak zastosowania tego przepisu, co skutkowało przyjęciem, że usługa polegająca na montażu markiz i pergoli tarasowych nie jest przedsięwzięciem termomodemizacyjnym;

3. prawa materialnego, tj. naruszenie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że do usług montażu markiz i pergoli tarasowych nie ma zastosowania stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, ponieważ rzeczona usługa, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, nie powoduje zmiany parametrów użytkowych lub technicznych budynku, co stanowiłoby o jego remoncie, modernizacji lub termomodemizacji;

4. prawa materialnego, tj. naruszenie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że świadczone przez skarżącego usługi dostawy i montażu pergoli zarówno ściennych tarasowych, jak i markiz, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%.

2.2. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, zważył co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy.

Mimo sformułowania w skardze kasacyjnej szeregu zarzutów naruszenia prawa materialnego oraz procesowego istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy oceny czy świadczone przez Skarżącego usługi dostawy i montażu pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz, podlegają opodatkowaniu stawką obniżoną na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Stanowisko zajęte przez DKIS w wydanej interpretacji indywidualnej sprowadzało się do stwierdzenia, że w świetle opisanego we wniosku stanu faktycznego Strona nie jest uprawniona do zastosowania preferencyjnej stawki podatku, gdyż świadczone usługi nie mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Zdaniem organu, nie było podstaw do zastosowania stawki podatku w wysokości 8%, gdyż charakter usług związanych z montażem pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz, nie wskazywał na trwałe połączenie montowanych elementów z konstrukcją obiektu budowlanego, a na wskutek ich montażu nie dochodzi do zmiany parametrów użytkowych lub technicznych budynku. Stanowisko to, jak wskazano powyżej podzielił Sąd pierwszej instancji.

6.2. Na wstępie należy zauważyć, że podobne zagadnienie było już przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach : z dnia 17 marca 2023 r. sygn. I FSK 23/20; z dnia 15 marca 2023 r. sygn. I FSK 153/20; z dnia 21 kwietnia 2022 r. sygn. I FSK 1262/20, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

W rozpatrywanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela zawartą tam argumentację, a ocenę prawną wyrażoną w powołanych orzeczeniach w pełni aprobuje, stąd też w dalszej części uzasadnienia będzie posługiwał się argumentacją zbieżną z tą, która została przedstawiona w tych wyrokach.

6.3. Dokonując oceny zasadności stanowisk stron i prezentowanej przez nie argumentacji wskazać na należy, że zagadnienie w zakresie interpretacji art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT zostało rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13. Jakkolwiek powyższa uchwała zapadła w odmiennych okolicznościach faktycznych (dotyczyła montażu trwałej zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów), stąd też nie korzysta w niniejszej sprawie z mocy ogólnie wiążącej, wynikającej z art. 269 § 1 p.p.s.a., jednakże z uwagi na tożsamość stanu prawnego oraz zbliżony stan faktyczny uchwała ta zawiera niezwykle istotne wskazówki interpretacyjne. W powołanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że jeśli czynności polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, to mają one charakter usługi. Element dominujący stanowi bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane w odniesieniu do indywidualnego wymiaru i przystosowane do konkretnego budynku lub lokalu, trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). NSA w przywołanej uchwale uznał, że w omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. NSA uznał też, że montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. W wyniku trwałego połączenia komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Dlatego też należy uznać, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wymienione wyżej czynności są objęte jednocześnie hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu. Stanowisko to znalazło akceptację w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyroki NSA z 25 września 2013 r., I FSK 1358/12 i z 22 listopada 2013 r., I FSK 733/12).

6.4. W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji odwołując się do powyższej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, podzielił stanowisko DKIS, że wykonane przez Skarżącego usługi montażu (nawet jeżeli wymagają one ingerencji w dany obiekt budowlany) nie prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementarni konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). W przedmiotowej sprawie dla oceny charakteru usług świadczonych przez Skarżącego kluczowe znaczenie ma zatem wykładnia użytego w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT terminu "modernizacja". Wobec braku ustawowej definicji w ustawie podatkowej użytego w ww. przepisie terminu "modernizacja", przy jego interpretacji należało posiłkować się ich znaczeniem w języku powszechnym. Skarżący w opisie stanu faktycznego określa wykonywane usługi jako prace modernizacyjne i termomodernizacyjne. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego za "modernizację" uważa się unowocześnienie, ulepszenie czegoś (tu obiektu budowlanego lub jego części). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego termomodernizacja stanowi przypadek modernizacji, której efektem jest poprawa efektywności energetycznej budynków, a przez to uzyskanie oszczędności energii, co pozwala uzyskać niższe koszty związane z ogrzewaniem zimą czy chłodzeniem latem (tak określa się pojęcie termomodernizacji w artykule "Termomodernizacja budynku - co to jest i co obejmuje?" opublikowanym w specjalistycznym miesięczniku Izolacje Nr 6/2020).

Jak przyjmuje się w orzecznictwie (zob. wyrok NSA z 11 maja 2021 r. sygn. akt I FSK 723/18) o tym, czy usługa montażu pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz jest usługą modernizacji budynku w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, decyduje charakter tych czynności.

Zgodnie z przyjętym stanowiskiem modernizacja zachodzić będzie zatem, gdy przedmiotem montażu są takie elementy, które nie tylko zwiększają użyteczność, czy funkcjonalność budynku, ale również są tak montowane na stałe, że tworzą wraz z konstrukcją tego budynku jedną całość.

6.5. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w świetle powołanej wyżej uchwały I FPS 2/13, dla oceny, czy charakter świadczonych usług, polegający na montażu pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz odpowiada zakresowi znaczeniowemu pojęcia modernizacja istotne znaczenie ma sposób tego montażu, który powinien w sposób trwały łączyć montowane elementy z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu, spełniając jako całość określoną funkcję użytkową. Z podanych elementów stanu faktycznego wynika, że połączenie pergoli ściennych tarasowych oraz markiz z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez Skarżącego usług jako czynności modernizacji. Dostrzec tu należało, że w wyniku montażu Strony naruszona zostaje substancja budynku, montowany element staje się integralną częścią budynku, stanowiąc z nim jedną całość (montaż jest związany z ingerencją w strukturę nieruchomości). Jak wskazuje Skarżący przy montaży używane są: prowadnice, kotwy, innego rodzaju stelaże, ponieważ bez tych elementów wspomniane urządzenia nie mogły by zostać połączone z konstrukcją budynku. Nie ma więc mowy jedynie o kołkach i uchwytach montażowych, ale o kotwach. Wprawdzie zespolenie pergoli tarasowej oraz markizy z elementami konstrukcyjnymi budynku nie jest nieodwracalne, jednakże, warunek taki nie jest konieczny dla uznania, że usługa montażu markiz stanowi modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Natomiast jak wynika z opisu stanu faktycznego pergole wolnostojące to niezależne aluminiowe konstrukcje, które m.in. budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku. Ich montaż polega na zbudowaniu konstrukcji wolnostojącej na tarasie zamawiającego do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych lub do konstrukcji tarasu wylanego z betonu. Montaż odbywa się poprzez przytwierdzenie stóp do betonu. Wszystkie z ww. elementów zostają stale połączone i powodują zwiększenie wartości nieruchomości.

Co również istotne, skutkiem wykonania opisanych we wniosku usług montażu pergoli oraz markiz jest m.in. uzyskanie przez obiekty których one dotyczą, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych poprzez ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim oraz ochronę pomieszczenia przed przegrzaniem.

Zgodzić się zatem należało ze Skarżącym, że z uwagi na opisany we wniosku stan faktyczny, nieuprawnione było stanowisko organu, zgodnie z którym wykonywana przez Stronę usługa montażu pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz nie jest połączona w sposób trwały z elementami obiektu, a tym samym, że jej montaż nie może być uznany za modernizację budynku (lokalu). W konsekwencji sformułowane przez Stronę zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że instalacja pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz nie stanowi modernizacji w rozumieniu przepisów ustawy o VAT okazały się zasadne.

6.6. Nie zasługuje natomiast na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 57a p.p.s.a. przez nierozpoznanie zarzutu naruszenia art. 2 pkt 2 u.w.t.r. WSA w Gdańsku rozpoznał zarzut w powyższym zakresie natomiast ewentualne niedostatki w uzasadnieniu wyroku w powyższym zakresie mogły być kwestionowane w postępowaniu kasacyjnym w ramach zarzutu naruszenia art.141 § 4 p.p.s.a., a nie wskazanych powyżej przepisów p.p.s.a.

7. Biorąc po uwagę powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, uznając istotę sprawy za dostatecznie wyjaśnioną, orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku i interpretacji indywidualnej w zaskarżonej do WSA części na podstawie art. 188 w zw. z art. 146 § 1 p.p.s.a.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podst. art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a.

E. Olechniewicz R. Wiatrowski M. Olejnik