Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 984/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz sędzia WSA Dariusz Dudra Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2006 r. oraz styczeń 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. nr [...], 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz A. M. kwotę 3509 zł (trzy tysiące pięćset dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia z dnia [...] 2012r. uchylającą ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2008r. w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2006r. i styczeń 2007r. i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres za miesiące grudzień 2006r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc styczeń 2007r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że pismem z dnia [...] 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przesłał do Dyrektora Izby Skarbowej w B. uwierzytelnioną kserokopię wyciągu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]2011r., nr [...], określającą jednemu z kontrahentów skarżącego - Panu T. W. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. Do ww. pisma załączone zostały także dokumenty zebrane na etapie kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania w stosunku do tego podatnika w zakresie podatku dochodowego za 2006r. Z treści nadesłanych dokumentów oraz uzasadnienia ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wynikało, iż faktury VAT wystawione na rzecz skarżącego przez firmę [...]:

- Nr [...] z dnia [...] 2006 r. na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł za wykonanie sufitów podwieszanych,

- Nr [...] z dnia [...] 2006 r. na kwotę netto [...] zł, podatek VAT

[...] zł za wykonanie instalacji wentylacyjnych w garażach podziemnych

są fakturami nierzetelnymi, nie odzwierciedlającymi rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Organ podatkowy uznał, że łączna kwota netto w wysokości [...] zł (wynikająca z przedmiotowych faktur) nie stanowiła u T. W. przychodu za 2006 r. Tym samym również, stosownie do przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia przez skarżącego podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony w łącznej wysokości 36.400,00 zł.

Postanowieniem z dnia [...] 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej uprzednio decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2008r. Następnie postanowieniem z dnia [...] 2012r. włączono do akt postępowania przekazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pismami z dnia: [...] 2008r., [...] 2009r. oraz z dnia [...] 2011r. dokumenty zebrane na etapie kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania w stosunku do kontrahenta skarżącego – T. W. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 i 2007r.

Po przeanalizowaniu całości materiału dowodowego Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2012r. uchylił ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2008r. w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2006r. i styczeń 2007r. i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres za miesiące grudzień 2006r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc styczeń 2007r.

2. W wyniku wniesionego odwołania decyzją z dnia [...] 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. z uwagi na naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, uchylił w całości decyzję z dnia [...] 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

3. Po kolejnym przeanalizowaniu materiału dowodowego Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2012r. ponownie uchylił decyzję własną z dnia [...] 2008r. w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2006r. i styczeń 2007r. i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres za miesiące grudzień 2006r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc styczeń 2007r.

4. W odwołaniu strona zarzuciła powyższej decyzji naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez dokonanie błędnej interpretacji w istotny sposób ograniczającej zasadę neutralności podatku VAT i pozbawienie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony bez udowodnienia fikcyjności faktur oraz świadomego działania.

5. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej decyzja z dnia [...]2012r. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] 2012r.

W motywach rozstrzygnięcia organ przywołał regulacje dotyczące wznowienia postępowania podatkowego wskazując, że w niniejszej sprawie zastosowanie miał art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu nowymi okolicznościami w przedmiotowym postępowaniu był fakt ujawnienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., że wystawione przez kontrahenta skarżącego – T. W. faktury VAT: Nr [...] z dnia [...] 2006r. oraz Nr [...] z dnia [...] 2006r. będące podstawą do obniżenia przez skarżącego podatku należnego stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane.

Organ wyjaśnił, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazywał, iż T. W. "trudnił się" wystawianiem faktur, stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. Do protokołu przesłuchania w charakterze strony z dnia [...] 2008 r. przeprowadzonego w Urzędzie Skarbowym w P. Pan W. zeznał: (...) nigdy nie sprzedawałem żadnych usług oraz nie sprzedawałem żadnych towarów na rzecz takich nabywców jak: (. . .) m. in. [...]". Ja szukałem chętnych nabywców, którym były potrzebne fikcyjne koszty i dlatego z różnymi osobami nawiązywałem kontakt. Osobiście lub pocztą przekazywałem fakturę nabywcy, a pieniądze od nich za wystawione faktury odbierałem osobiście w przypadkowych miejscach."

Organ wskazał również, iż wprawdzie pismem z dnia [...] 2008r. T. W. odwołał swoje wcześniejsze zeznania złożone w dniu [...] 2008r. w zakresie wystawiania fikcyjnych faktur, argumentując swoje zachowanie stresem oraz naciskiem pracowników kontroli, niemniej brak elementarnej wiedzy na temat rzekomo świadczonych przez niego usług potwierdza, że wystawiane przez niego faktury pozostawały bez związku z faktycznym świadczeniem usługi. Istotnym w ocenie organu był fakt, że T. W. przyznał, że sam osobiście nie wykonywał żadnych prac, bowiem wszystkie prace wykonał jego podwykonawca – M. B.. Natomiast z treści pism Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia: [...] 2010r., [...] 2010r. oraz z dnia [...] 2008r. wynika, że ww. firma podwykonawcza, która miała wykonywać roboty w zakresie wykonania instalacji wentylacyjnych i sufitów podwieszanych w budynku przy ul. Al. [...] w W., objęte przedmiotowymi fakturami, okazała się podmiotem nieistniejącym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ujawnił, bowiem że firmie M. B. nie został nadany Numer Identyfikacji Podatkowej, którym podmiot ten się posługiwał, co oznacza, że podmiot ten posługiwał się fałszywymi danymi na fakturach. Ponadto przeprowadzona przez pracowników Urzędu wizja lokalna w miejscu zgłoszonym jako siedziba firmy M. B. wykazała, że pod wskazanym adresem w B. osoba ta nie jest znana, a na posesji brak jest oznak prowadzenia działalności przez ww. firmę. Ponadto w ocenie organu o fikcyjności wystawionych faktur świadczy fakt, że z umowy podpisanej pomiędzy skarżącym a T. W. wynika, że wprowadzenie przez zleceniobiorcę podwykonawców wymaga zgody zamawiającego. W ocenie organy gdyby T. W. faktycznie zlecił, wbrew ustaleniom umowy, wykonanie części prac firmie podwykonawczej M. B., z pewnością znałby ich zakres, tymczasem podczas przesłuchania nie potrafił wskazać nawet lokalizacji budynku, w którym wykonywane były roboty, okresu ich realizacji, czy osób pracujących wówczas na budowie.

Ustosunkowując się do dowodów w postaci protokołów odbioru wykonania robót (protokół nr 4 z dnia 20 grudnia 2006r.) potwierdzającego wykonanie robót w zakresie instalacji wentylacji lokali usługowych i garaży podziemnych w budynku przy Al. [...] 72 oraz protokołu (nr [...] z dnia [...] 2006r.) dotyczącego odbioru robót w zakresie montażu sufitów podwieszanych w lokalach usługowych, organ stwierdził, że z protokoły te nie wskazują rzeczywistego wykonawcy odebranych usług. Poza tym fakt, że roboty budowlane zostały faktycznie wykonane nie daje stronie prawa do twierdzenia, że usługi wykonane zostały przez wystawcę spornych faktur.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niezebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego organ wskazał i stosownymi postanowienia odmówił stronie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Wyjaśniono, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, to dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Organ wskazał również, że z przepisów Ordynacji podatkowej nie wynika prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał uprzednio w postępowaniu podatkowym dotyczącym innego podmiotu. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 193 Ordynacji podatkowej organ wskazał, że uregulowana w tym przepisie procedura sprawdzania rzetelności i wadliwości dowodów polegająca na badaniu ksiąg dotyczy całej dokumentacji podatnika. Nie sposób bowiem bez zbadania wszystkich dowodów, kwestionując jedynie 2 faktury, stwierdzić, że księgi prowadzone przez podatnika są nierzetelnie czy wadliwe. Skoro prowadzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. postępowanie nie było postępowaniem zwykłym, w którym badaniu podlega pełna dokumentacja strony a jedynie postępowaniem wznowieniowym, ograniczonym wyłącznie do sprawdzania zaistnienia przesłanek enumeratywnie określonych w 240 § 1 Ordynacji podatkowej, trudno mówić o pełnym badaniu ksiąg rachunkowych, w trybie wskazanym przez skarżącego.

6. W skardze skierowanej do Sądu podatnik wniósł o uchylenie powyższej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie: art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez przyjęcie, że faktury [...] nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 36.400 zł. Ponadto w ocenie strony organ dopuścił się naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

- prowadzenie postępowania z naruszeniem przepisów prawa poprzez opacie wydanej decyzji wyłącznie na fragmentarycznie wybranym materiale dowodowym z dokumentacji zgromadzonej w toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. bez umożliwienia stronie zapoznania się z całokształtem zebranego materiału dowodowego,

- prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych poprzez rozstrzygnięcie wszystkich wątpliwości i niejasności na niekorzyść strony bez umożliwienia stronie podjęcia obrony,

- niewyiaśnienie stanu faktycznego poprzez brak ustaleń, czy decyzja wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. jest ostateczna, czy przeprowadzono u T. W. kontrolę w zakresie podatku od towarów i usług i jakie były jej wyniki, a w szczególności, czy Pan T. W. rozliczył się z podatku VAT naliczonego w fakturach [...],

- rozpatrzenie materiału dowodowego z naruszeniem zasad logicznego rozumowania i odmowę wyjaśnienia, kto wykonał roboty budowlane objęte fakturami nr [...] w sytuacji, gdy organ przyznał, że nie kwestionuje faktu wykonania tych robót i nie postawił stronie zarzutu, aby podwójnie wpisała w swoje koszty faktury za wykonanie tych robót, bądź podwójnie odliczyła podatek VAT,

- odmowę przesłuchania świadków zawnioskowanych przez stronę na okoliczności mające wpływ na wynik sprawy, w tym odmowę przesłuchania w charakterze świadka T. W. i odmowę przeprowadzenia konfrontacji tego świadka ze stroną,

- odmowę przesłuchania skarżącego w charakterze strony,

- przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wybranych dowodach, bez zebrania całego materiału dowodowego i pominięcie przeprowadzenia istotnych dowodów, które umożliwiłyby prawidłową ocenę stanu faktycznego,

- określenie podatku naliczonego w innej wysokości, niż wynika to z ewidencji prowadzonej przez podatnika, która nie została skutecznie podważona.

Uzasadniając powyższe zarzuty strona podniosła, że zaskarżoną decyzję wydano jedynie w oparciu o wybrane fragmenty decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., a nie mając dostępu do pełnej dokumentacji nie można wykluczyć pominięcia istotnych dla sprawy dowodów. Nie udowodniono, że decyzja wydana dla T. W. jest ostateczna, czy kwestionowane faktury [...] spowodowały powstanie obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy, a także czy przeprowadzono w zakresie podatku od towarów i usług kontrolę podatkową i z jakim rezultatem. Ustalenie stanu faktycznego oparte zostało wyłącznie na materiale dowodowym zgromadzonym w innym postępowaniu i mimo występujących wątpliwości organ podatkowy odmówił przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów, o które wielokrotnie wnioskował skarżący. Działaniem tym pozbawiono stronę uczestnictwa w przeprowadzaniu dowodów i gromadzeniu materiału dowodowego.

W ocenie skarżącego nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że skoro usług nie wykonał M. B., który według faktur był dostawcą tych usług do firmy T. W., to również Firma [...] nie wykonała tych usług dla A. M.. Posługiwanie się, bowiem fikcyjnymi fakturami zakupu przez dostawcę – T. W. w celu obniżenia zobowiązania podatkowego - nie stanowi automatycznie o tym, że faktury sprzedaży przez

niego wystawione są również nierzetelne. Zdaniem skarżącego w sprawie istotny jest fakt, że usługi budowlane zostały wykonane prawidłowo i terminowo Skarżący podkreślił również, że w decyzjach z dnia [...] 2012 r. jak i z dnia [...] 2012 r. pominięto kwestie rzetelności ksiąg podatkowych, które stanowiły dowód w sprawie. W myśl art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej bez wcześniejszego odrzucenia ksiąg podatkowych niemożliwe było określanie elementów mających wpływ na wysokość podatku. Podobnie pominięta została kwestia świadomości uczestnictwa podatnika w ewentualnym przestępstwie popełnionym na poprzednich etapach obrotu. Organ podatkowy winien udowodnić stronie postępowania, że nabywając towar lub usługę podatnik mógł przewidywać, że transakcja taka stanowi nadużycie prawa. W przeciwnym przypadku brak jest możliwości kwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT potwierdzających nabycie towarów i usług.

7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8.1. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) - dalej p.p.s.a. - uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). W myśl art. 135 p.p.s.a. orzekanie następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W szczególności, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a. sąd uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Powodem uchylenia decyzji jest również naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit "c" p.p.s.a.).

W tak zakreślonej kognicji Sąd uznał, że decyzje organu podatkowego naruszają prawo, lecz z innych powodów niż wskazano w skardze.

8.2. Przedmiotem oceny Sądu są decyzje wydane przez organ podatkowy po wznowieniu postępowania i uchyleniu w części decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2008r.

W pierwszej kolejności należy odpowiedzieć na pytanie czy organ zasadnie wznowił postępowanie ze względu na istnienie przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 749) – zwana dalej Op., a konkretnie z uwagi na fakt, że wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody nieznane wcześniej organom podatkowym, które mogły mieć wpływ na odmienne od dokonanego decyzją z dnia 02 kwietnia 2008r. rozstrzygnięcia sprawy. Organ wymienia tu dokumenty przesłane przez Urząd Skarbowy w Płocku zebrane na etapie kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania podatkowego w stosunku do kontrahenta skarżącego Pana T. W. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. i 2007r. zakończonego prawomocną decyzją z dnia 25 listopada 2011r.

W tym miejscu godzi się podnieść, że wznowienie postępowania jest jednym z trzech nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznej, stanowiących wyjątek od określonej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji podatkowej. Zasada ta służy ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą do weryfikacji decyzji ostatecznych w zupełnie wyjątkowych i ściśle określonych sytuacjach.

Wznowienie postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowych było dotknięte, choć jedną z kwalifikowanych wad procesowych wymienionych w art. 240 § 1 O.p. W postępowaniu wznowieniowym uprawniony organ może rozpatrzyć sprawę co do istoty tylko wówczas, jeżeli wystąpi jedna z przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.

Przepisy dotyczące wznowienia postępowania podatkowego mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku, i tylko w określonych sytuacjach, dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Podkreślić przy tym należy, iż postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu.

W niniejszej sprawie organ powołał się na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., czyli ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów. Podstawa ta zaistnieje w sytuacji, gdy wyjdą na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które są istotne dla sprawy (mogą mieć wypływ na odmienne rozstrzygnięcie) i które istniały w dniu wydania decyzji, a nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Aby dana okoliczność czy dany dowód mógł stanowić przesłankę wznowienia postępowania muszą one:

1) cechować się nowością tzn. muszą być nowo odkryte, a więc nie były znane organowi, przed którym toczyło się postępowanie,

2) istnieć w dniu wydania decyzji,

3) być istotne dla sprawy.

Wszystkie wymienione wyżej warunki dotyczące okoliczności czy dowodu, jako przesłanki wznowienia postępowania, muszą występować łącznie. Brak cechy nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w pkt 5 art. 240 § 1 O.p. Okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (por. wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01).

Na gruncie kontrolowanej sprawy organy uznały, że takimi nowymi okolicznościami, które pojawiły się w sprawie, mającymi wpływ na zmianę treści decyzji ostatecznej z dnia [...] 2008r. był fakt ujawnienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., co znalazło odzwierciedlenie w prawomocnej decyzji tego organu z dnia [...] 2011r., że wystawione przez kontrahenta skarżącego – T. W. faktury VAT: Nr [...] z dnia [...] 2006 r. na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł oraz Nr [...] z dnia [...] 2006 r. na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, będące podstawą do obniżenia przez skarżącego podatku należnego nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Powyższe stanowisko organu co do wystąpienia w badanej sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. należy uznać za błędne. Wskazać należy, że w aktach sprawy znajduje się korespondencja prowadzona w 2007r. pomiędzy Naczelnikiem Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. a Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P. dotycząca przeprowadzenia czynności sprawdzających kontrahenta skarżącego tj. [...] T. W. w zakresie spornych faktur, które zostały zakwestionowane dopiero po wznowieniu postępowania. Jak wynika z tej korespondencji czynności sprawdzające w szczególności dotyczyły:

- czy oryginały faktur znajdujące się u nabywcy są zgodne z kopiami będącymi w posiadaniu sprzedającego?

- czy wystawca faktur jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT?

- czy faktury zostały zaewidencjonowane w ewidencji dla potrzeb podatku VAT?

- czy rozliczono podatek VAT wynikający z w/w faktur w deklaracjach VAT-7 ?

- czy prace opisane przedmiotowymi dokumentami były wykonywane jednocześnie? W jakim okresie wykonywano prace? Czy jednostka zatrudnia pracowników? Ilu pracownikom zlecono roboty w W.? Czy jednostka posiada dowody oddelegowania pracowników do pracy w Warszawie? Kiedy jednostka otrzymała zapłaty za wystawione faktury?

W odpowiedzi po przeprowadzeniu czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w piśmie z dnia [...] 2007r. udzielił bardzo szczegółowej odpowiedzi na powyższe pytania oraz wskazał również fakt, że usługi wskazane na spornych fakturach kontrahent skarżącego zlecił podwykonawcy, tj. firmie M. B.. Jest to o tyle istotne, że organ po wznowieniu postępowania opierając się na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ podatkowy w P. zakwestionował skarżącemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający ze spornych faktur wskazując, że w postępowaniu dotyczącym T. W. ustalono, że podwykonawca M. B. nie mógł wykonać spornych robót. Tym samym organy podatkowe w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego u skarżącego co doprowadziło do wydania ostatecznej decyzji z dnia [...] 2008r. wiedziały, że prace wykazane na spornych fakturach kontrahent wykonał na rzecz skarżącego za pośrednictwem podwykonawcy.

Stwierdzić zatem należy, że wyniki kontroli kontrahenta skarżącego były znane organowi podatkowemu przy wydawaniu decyzji z dnia [...] 2008r. Przedstawione dowody, okoliczności i fakty były przedmiotem oceny organu podatkowego co doprowadziło do wydania powyższej decyzji. Zdaniem Sądu w istocie rzeczy mamy tu do czynienia z inną oceną tego samego materiału dowodowego. Tymczasem błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym co brak wiedzy o tej okoliczności. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzone z odmiennej oceny dowodów znanych organowi przed wydaniem decyzji. Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w powyższym przepisie należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotnym jest jednak, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji (wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt. FSK 833/10). Wznowienia postępowania nie będzie zatem uzasadniać powołanie faktów, które powstały już po wydaniu decyzji, nawet gdyby fakty te miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 grudnia 2008 r., sygn. akt SA/Gl 828/08). W niniejszej sprawie wszystkie dokumenty przesłane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. powstały po wydaniu decyzji ostatecznej z dnia [...] 2008r. jednakże jak wynika z akt sprawy okoliczności wynikające z tych dokumentów były znane organowi w chwili wydawania powyższej decyzji.

Ponadto godzi się również wskazać, iż z uwagi na uchylenie decyzji z powodu niewłaściwego zastosowania przez organ w niniejszej sprawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zarzuty zawarte w skardze pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w związku z czym bezcelowym jest ustosunkowywanie się do nich.

Reasumując stwierdzić należy, że organ naruszył przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p., albowiem w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka określona w tym przepisie co w konsekwencji powoduje, że zaskarżona decyzji jak również poprzedzająca ją decyzja na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a. podlegają uchyleniu. O niewykonalności decyzji Sąd odrzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a.

Sąd orzekł o kosztach postępowania sądowego w wysokości 3.509 zł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. w tym o zwrocie uiszczonego przez stronę wpisu w kwocie 1.109 zł i opłaty za pełnomocnictwo w kwocie 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 2400 zł wynikające z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.).