Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1006/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 123 § 1, art. 188
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), Protokolant Ewa Gmurczyk, , po rozpoznaniu w dniu 12 października 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Bk 666/18 w sprawie ze skargi D.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 17 września 2018 r. nr 2001-IEW.4123.7.2018.12.MW w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 13 lutego 2019 r., I SA/Bk 666/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę D.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 17 września 2018 r. nr 2001-IEW.4123.7.2018.12.MW w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego wspólnika za zaległości PPH "K." sp. j. z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do czerwca 2014 r. oraz odsetek za zwłokę i kosztów postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd podał, że zarzuty skargi dotyczą przedwczesnego wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego z powodu nieprawomocności decyzji określających zaległości podatkowe spółki, niewykazania bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, a także pominięcia przy orzekaniu o odpowiedzialności niektórych wspólników spółki. Sąd wyjaśnił, że decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z 28 czerwca 2017 r. oraz z 6 listopada 2017 r. są decyzjami ostatecznymi, wobec czego dyspozycja art. 108 § 2 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800, ze zm., dalej powoływana jako: "O.p."), została w niniejszej sprawie spełniona. Przepisy Ordynacji podatkowej nie warunkują wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej od prawomocnego zakończenia postępowań podatkowych prowadzonych wobec podatnika. Kwestia ta pozostaje zatem bez znaczenia dla oceny zgodności z prawem kontrolowanego rozstrzygnięcia. Zaległości podatkowe wynikające z ww. decyzji nie zostały uregulowane. W dacie powstania zaległości podatkowych skarżący był wspólnikiem PPH K. Sp. j., przekształconej następnie w PPH K. Sp. z o.o. sp. k. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki. Tym samym za błędne uznał stanowisko skarżącego, że brak formalnego rozstrzygnięcia stwierdzającego bezskuteczność z majątku spółki oznacza przedwczesne wszczęcie postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności wspólników. Zdaniem Sądu nie zasługują na uwzględnienie również zarzuty dotyczące braku przeprowadzenia jednego postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich wobec wszystkich wspólników spółki oraz wydania jednej decyzji w tym zakresie.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł skarżący. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, dalej zwana także: p.p.s.a.) zarzucił:

I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, pomimo naruszenia przez organy podatkowe zarówno pierwszej jak i drugiej instancji przepisów prawa procesowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., przez rozpatrzenie w sposób niewystarczający materiału dowodowego zebranego w sprawie, dokonanie jego pobieżnej i dowolnej oceny, co doprowadziło do ustalenia błędnego stanu faktycznego, polegającego na uznaniu, iż w niniejszej sprawie zaistniały wszelkie przesłanki stanowiące podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności D.K. za zaległości podatkowe spółki, pomijając przedstawione przez stronę okoliczności prowadzenia efektywnego postępowania egzekucyjnego oraz zastosowanego w ramach tego postępowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia ruchomości należących do spółki, przeprowadzenia oszacowania i próby licytacji zajętych rzeczy, co powoduje w obecnej, chwili niedopuszczalność orzeczenia o odpowiedzialności wspólników spółki do czasu definitywnego zakończenia ww. egzekucji;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 123 § 1, art. 188 O.p., przez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia prawidłowego stanu faktycznego sprawy, w wyniku zaniechania uzupełnienia materiału dowodowego, przez oddalenie wniosków dowodowych, których przeprowadzenie miało istotne znaczenie w sprawie, w tym o pobranie dokumentów z postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez organ przeciwko PPH K. sp. z o.o. sp. k., o włączenie ww. dokumentów do przedmiotowego postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki, o przeprowadzenie dowodu z ustaleń prowadzonego postępowania egzekucyjnego przeciwko PPH K. Sp. z o.o. Sp. k.

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 166 § 1 O.p. w zw. z art. 107 § 1 i 1a, art. 108 § 1, art. 115 § 1 i 2 O.p., przez przeprowadzenie odrębnych postępowań w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości PPH K. sp. j. z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do czerwca 2014 r. oraz odsetek za zwłokę i kosztów postępowania egzekucyjnego, wobec podmiotów, które taką odpowiedzialność mogą ponosić i wydanie odrębnych decyzji w tym przedmiocie;

- art. 123 § 1 O.p., art. 133 § 1 O.p. w zw. z art. 107 § 1 i 1a, art. 108 § 1, art. 115 § 1 i 2 O.p., przez pominięcie PPH K. sp. z o.o. jako strony postępowania podatkowego prowadzonego w przedmiotowej sprawie o orzeczeniu solidarnej odpowiedzialności i nieprawidłowe skierowanie decyzji do poszczególnych osób trzecich mogących ponieść taką odpowiedzialność, pomimo współuczestnictwa materialnego byłych wspólników przekształconej spółki, tj. PPH K. sp. z o.o., komplementariusza następcy prawnego przekształconej spółki, który solidarnie ze skarżącym - przy spełnieniu określonych przesłanek - może ponosić odpowiedzialność podatkową ww. zakresie, a tym samym pozbawienie możliwości obrony własnych interesów - skarżącego w postępowaniu prowadzonym wobec PPH K. sp. z o.o., zaś tej spółki w postępowaniu prowadzonym wobec skarżącego i C.K.;

2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., przez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, pomimo że decyzje organów podatkowych obu instancji zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, gdyż organy podatkowe nie przeprowadziły jednego postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe PPH K. sp. j. (przekształconej w PPH K. sp. z o.o. sp. k.) z udziałem wszystkich podmiotów mogących ponieść taką odpowiedzialność, jako stron takiego postępowania.

3. art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. art. 107 § 1 i 1a, art. 108 § 1, art. 115 § 1 i 2 O.p. przez sporządzenie błędnego uzasadnienia wyroku, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku sformułował błędną ocenę prawną stanu faktycznego sprawy, iż przeprowadzenie odrębnych postępowań w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości PPH K. sp. j. z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do czerwca 2014 r. oraz odsetek za zwłokę i kosztów postępowania egzekucyjnego - choć jest uchybieniem - to nie powoduje konieczności uchylenie decyzji organu II instancji, a także nie zawarcie w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia stanowiska w kwestii solidarnej odpowiedzialności podatkowej PPH K. sp. z o.o. wraz ze skarżącym;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 107 § 1 i 1a, art. 108 § 1, art. 115 § 1 i 2 O.p., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że w sprawie dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki osobowej organ podatkowy nie ma obowiązku wszczęcia i prowadzenia jednego postępowania wobec wszystkich osób trzecich, które taką odpowiedzialność mogą ponieść.

Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i na zasadzie art. 188 p.p.s.a. rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, t.j.), dalej: "p.p.s.a." Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona.

Mając na względzie treść skargi kasacyjnej złożonej przez skarżącego należy przypomnieć, że zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zarzuty kasacyjne oraz ich uzasadnienie nieodpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. W petitum wniesionej w niniejszej sprawie skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie szeregu wymienionych przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego. Jednak w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wykazano ani wpływu zarzucanego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy, ani w jaki sposób przepisy te zostały naruszone według skarżącego. Nie zostały też należycie uzasadnione zarzuty naruszenia prawa materialnego. Nie podano jak naruszone przepisy zinterpretował Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu, a jaka, zdaniem skarżącego, powinna być prawidłowa ich wykładnia, albo dlaczego uważa, że zostały one niewłaściwie zastosowane. Nie jest wystarczającym przywołanie szerokich cytatów z piśmiennictwa, z których w ocenie autora można by wyciągnąć inne wnioski, niż zrobił to WSA, gdy tego konkretnie nie wykazano. Jest granica, gdzie stopień ogólności treści skargi kasacyjnej, nawet mimo jej obszerności, sprowadzałaby się do tego, że to NSA formułowałby zarzuty pozwalające na zajęcie stanowiska. Dlatego też obecnie Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał zarzuty w takim zakresie, w jakim możliwe było przyporządkowanie uzasadnienia skargi kasacyjnej do zarzutów postawionych w jej petitum.

W takim rozumieniu skarga kasacyjna sprowadza się do dwu okoliczności: trwającego w czasie orzekania o odpowiedzialności skarżącego za należności, obejmującego je postępowania egzekucyjnego oraz odrębnego postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za te same należności wobec PPH K. sp. o.o. Pierwsze z nich zaskarżono przez wymienienie przy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. szeregu przepisów ordynacji podatkowej, które zakresem swym objęły zasady ogólne (art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 O.p.), przepisy postępowania wyjaśniającego (art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p.) oraz wymogi, co do treści decyzji (art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.). Oczywiście Sąd pierwszej instancji powinien dokonać kontroli zastosowania przez organy podatkowe art. 191 O.p. Organy podatkowe zobowiązane są do ustalenia wszystkich faktów i okoliczności, które są niezbędne dla załatwienia sprawy z poszanowaniem zasad ogólnych. Powinny zebrać wszystkie dostępne dowody i rozpatrzeć je w sposób wyczerpujący, niezależnie od tego, czy potwierdzają one tezy organu czy twierdzenia podatnika (art. 187 § 1 w zw. z art. 188 O.p.). Następnie powinny je ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Wynik oceny materiału dowodowego powinien znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, w którym to organ powinien wskazać, które dowody uznał za wiarygodne, a którym odmówił wiary i dlaczego i z których dowodów wyprowadził wnioski o istnieniu określonych faktów (art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.). Niemniej jego obowiązek ogranicza się do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, że stan ten podpada pod hipotezę określonej normy prawnej o charakterze materialnoprawnym. Obowiązek powyższy nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. Żądanie dowodowe strony postępowania może być natomiast uwzględnione jedynie wtedy, gdy dotyczy okoliczności istotnej dla sprawy, która to okoliczność jednocześnie nie została udowodniona przy pomocy innych środków dowodowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w zaskarżonym wyroku wskazał, że z treści art. 115 O.p. nie wynika jakiekolwiek uzależnienie orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika spółki jawnej od wyniku egzekucji prowadzonej wobec spółki. Skarżący w żaden sposób tego stanowiska nie podważa. Pomija wręcz w swoim rozważaniu mającą zastosowanie w sprawie normę prawną o charakterze materialnoprawnym, przez co niezasadnym są jego zarzuty wobec ustaleń stanu faktycznego sprawy, tj. wobec stwierdzenia, że stan ten podpada pod hipotezę art. 115 O.p.

Druga z okoliczności ze skargi kasacyjnej, to kwestia braku jednego postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za te same należności również wobec PPH K. sp. o.o. Tę objęto przez wymienienie przy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. szeregu przepisów ordynacji podatkowej, które zakresem swym objęły zasady ogólne (art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 O.p.), przepisy postępowania dotyczące strony (art. 133 § 1 O.p.) czy możliwości procesowych prowadzenia jednego postępowania (art. 166 O.p.); w zw. z art. 107 § 1 i 1a O.p., art. 108 § 1 O.p. czy art.115 § 1 i 2 O.p.

Zgodnie z art. 107 § 1 i 1a O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie i osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z następcą prawnym podatnika za przejęte przez niego zaległości podatkowe. Stosownie do art. 108 § 1 O.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Natomiast zgodnie z art. 115 § 1 i 2 O.p. wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki, a przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe na podstawie odrębnych przepisów po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.

Bezspornym pozostaje to, że wysokość zobowiązań podatkowych, za jakie odpowiedzialność skarżącego orzeczono w kontrolowanej przez WSA decyzji, została określona wobec spółki decyzjami ostatecznymi na dzień jej wydania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku rozpoznając kwestię wpływu braku prowadzenia jednego postępowania również do komplementariusza przywołał treść uchwały NSA z 30 stycznia 2017 r., I FPS 6/16 i przyjął, że skoro nie ma wątpliwości, co do wysokości zobowiązania, a ta została określona tak, że w sprawie zachowano dwufazowość postępowania (odrębne określenie wysokości zobowiązania podatkowego i odrębne orzeczenie o odpowiedzialności), to działanie organu było prawidłowe. Tymczasem skarżący swoje, odmienne od wyrażonego przez Sąd pierwszej instancji, stanowisko opiera zasadniczo o to, że nie można pominąć pozostałych (komplementariusza, czyli spółkę z o.o.), spełniających przesłanki do wydania decyzji na podstawie art. 115 O.p. W tym kierunku zmierzają argumenty tak oparte o dwufazowość postępowania przy określeniu wysokości zobowiązania podatkowego jak i zagwarantowaniu, że decyzja o orzeczeniu odpowiedzialności zostanie wydana na każdego wymienionego w art. 115 § 1 O.p. Niemniej skoro niewątpliwie w stanie faktycznym odpowiedzialność skarżącego dotyczyła zaległości podatkowych wynikających z zobowiązań określonych podatnikowi odrębnie co do wysokości, a decyzję o orzeczeniu odpowiedzialności za nie, wydano również na komplementariusza, to argumenty te, nie powiązane z naruszeniem konkretnego zapisu prawa, uznane zostały za niezasadne. Oczywistym jest, że w momencie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości powstałe w wyniku przekroczenia terminu płatności zobowiązań, te już istniały. Z kolei niezaprzeczonym faktem jest to, że decyzja o orzeczeniu odpowiedzialności komplementariusza została wydana, zatem i on stał się dłużnikiem należności, za jaką odpowiedzialnością obarczono skarżącego. Natomiast samo to, że jest to odpowiedzialność solidarna wynika z zapisu prawa. Co więcej, decyzja orzekająca o odpowiedzialności komplementariusza została skontrolowana przez WSA w Białymstoku, który w prawomocnym wyroku z 9 stycznia 2019 r., I SA/Bk 627/18, oddalił skargę, a zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Oznacza to, że NSA był zobowiązany przyjąć, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak przyjęto w prawomocnym, wcześniejszym wyroku. Zatem kwestia odpowiedzialności komplementariusza została zamknięta. Jednocześnie nie wykazano, by brak jego udziału w postępowaniu prowadzonym wobec skarżącego miał wpływ na jego wynik. Dlatego też zarzuty postawione w tej drugiej kwestii uznano za bezzasadne.

W konsekwencji niezasadny jest zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Autor skargi kasacyjnej upatruje rażącego naruszenia prawa, gdyż organy podatkowe nie przeprowadziły jednego postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe PPH K. sp. j. (przekształconej w PPH K. sp. z o.o. sp. k.) z udziałem wszystkich podmiotów mogących ponieść taką odpowiedzialność, jako stron takiego postępowania. Można dodać, że przy sformułowaniu tego zarzutu zabrakło wskazania, który z przepisów prawa miałby być, zdaniem skarżącego, naruszony w sposób rażący.

Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, NSA nie stwierdził naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. art. 107 § 1 i 1a, art. 108 § 1, art. 115 § 1 i 2 O.p. Przede wszystkim sformułowanie błędnej oceny prawnej stanu faktycznego sprawy nie mieści się w tego rodzaju zarzucie, gdyż art. 141 § 4 p.p.s.a. ma charakter czysto formalny, wyrażający się w braku określonych części uzasadnienia orzeczenia. Zarzucany, jako naruszony, przepis nie służy zatem merytorycznemu zwalczaniu stanowiska Sądu pierwszej instancji, co wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie. Z kolei podniesiony w skardze kasacyjnej formalny brak stanowiska w kwestii solidarnej odpowiedzialności spółki z o.o., to w świetle wcześniejszych wyjaśnień charakteru i źródła powstania tego typu odpowiedzialności za zaległości, nie przekłada się on na wynik sprawy.

Dlatego też, stosownie do art. 184 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę kasacyjną. O kosztach sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a., art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia 22 października 2015 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).

Mirella Łent Dominik Gajewski Sławomir Presnarowicz