Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 358/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 75 par. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 1a ust. 2a, art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Sędzia WSA Borys Marasek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 listopada 2024 r. sprawy ze skargi A. S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 11 stycznia 2024 r. nr SKO.FP/41.4/720/2023/24009 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2021 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej: organ drugiej instancji, organ odwoławczy, Kolegium) z dnia 11 stycznia 2024 r. o nr SKO.FP/41.4/720/2023/24009 dotycząca odmowy stwierdzenia A S.A. w K. (dalej: skarżąca, spółka, podatnik) nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2021 r.

2. Postępowanie przed organami podatkowymi.

2.1. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 27 stycznia 2023 r. spółka wniosła o stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości m.in. za 2021 rok w związku z zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej na zabudowanej nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] oznaczonej numerami geodezyjnymi działek [...] na karcie mapy [...] o powierzchni 40259 m2 oraz [...] na karcie mapy [...] o powierzchni 9620 m2. Spółka wskazała, iż od lipca 2021 r. zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej na ww. nieruchomości. Do złożonego wniosku przedłożono korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2021 r., w której wykazano wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 52.146,00 zł.

W ramach prowadzonego postępowania podatkowego Burmistrz Miasta C. (dalej: organ pierwszej instancji, Burmistrz) wezwał podatnika do przedłożenia uwierzytelnionych kopii wyciągów z ewidencji środków trwałych m.in. według stanu na dzień 1 stycznia 2021 r., w części dotyczącej nieruchomości oraz budowli położonych na terenie Miasta C., w celu weryfikacji prawidłowości przedłożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Pomimo wezwania, spółka nie przedłożyła w wyznaczonym terminie żądanych dokumentów. W związku z powyższym Burmistrz wyznaczył stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, z którego spółka nie skorzystała.

2.2. Decyzją z dnia 18 maja 2023 r. Burmistrz odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2021 r. Od przedmiotowej decyzji spółka złożyła odwołanie.

2.3. Decyzją z dnia 7 sierpnia 2023 r. Kolegium uchyliło powyższą decyzję oraz przekazało sprawę Burmistrzowi do ponownego rozpatrzenia, zwracając m.in. uwagę na konieczność zebrania stosownej dokumentacji, pozwalającej na weryfikację zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku.

2.4. Wykonując zalecenia organu odwoławczego, Burmistrz wezwał podatnika do przedłożenia niezbędnej dokumentacji mającej na celu dokonanie weryfikacji zasadności przedłożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku a następnie postanowił przeprowadzić dowód z oględzin nieruchomości będącej przedmiotem wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Spółkę zawiadomiono o terminie przeprowadzenia oględzin. Organ pierwszej instancji zwrócił się ponadto do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. o udzielenie informacji, czy w stosunku do budynków lub budowli posadowionych na nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] została wydana decyzja, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. -Prawo budowlane (obecnie: t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 725, dalej: u.p.b.), tj. dotycząca rozbiórki nieużytkowanego lub niewykończonego obiektu budowlanego, lub czy toczy się postępowanie w sprawie wydania takiej decyzji.

Przy piśmie z dnia 29 sierpnia 2023 r. spółka przedłożyła stosowną dokumentację oraz udzieliła wyjaśnień co do zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei w piśmie z dnia 29 września 2023 r. organ nadzoru budowlanego poinformował, iż w odniesieniu do wskazanej wyżej nieruchomości nie została wydana decyzja z art. 67 ust. 1 u.p.b. ani nie toczy się postępowanie w sprawie wydania takiej decyzji.

Następnie w dniu 11 września 2023 r. przeprowadzone zostały oględziny nieruchomości będącej własnością podatnika w wyniku których ustalono, iż na nieruchomości posadowiony jest budynek biurowo - usługowy z halą magazynową oraz wiata rolnicza. Część nieruchomości jest ogrodzona, a droga dojazdowa do budynku wraz z częścią placu wokół niego jest utwardzona asfaltem. Pozostałą część nieruchomości stanowią tereny zielone. Wnętrze budynku biurowo - usługowego wraz z halą noszą ślady dewastacji. Nieruchomość pozbawiona jest instalacji elektrycznej, teletechnicznej, wodnej i centralnego ogrzewania. Niektóre pomieszczenia mają powybijane okna, zdewastowane ściany i zniszczone wyposażenie biurowe. W chwili dokonywania oględzin budynek nie nosił śladów użytkowania ani faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej. Z przeprowadzonych oględzin sporządzono dokumentację fotograficzną. Z protokołem oględzin zapoznano podatnika.

Postanowieniem z dnia 28 września 2023 r. Burmistrz wyznaczył stronie termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, z którego to prawa spółka nie skorzystała.

2.5. Decyzją z dnia 10 października 2023 r. o nr [...], Burmistrz odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2021 r. w kwocie 35.573,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że nieruchomość będąca własnością spółki nie spełnia żadnej z przesłanek wymienionych w art. 1a ust. 2a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach o opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.), wyłączających ją z zastosowania stawek podatku od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Burmistrz w szczególności wskazał, że spółka w uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty lakonicznie tylko wskazała, iż od lipca 2021 r. zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. W wyniku ponownego wezwania Burmistrza podatnik przedłożył żądaną dokumentację oraz udzielił wyjaśnień, iż dowodami wskazującymi na zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej było rozwiązanie umów o pracę z pracownikami hurtowni oraz przeniesienie jednego pracownika do hurtowni w innej miejscowości. Nadto wskazał, iż zgodnie z rejestrem sprzedaży ostatnim dniem sprzedaży produktów z hurtowni był dzień 14 maja 2021 r. oraz przesunięcie towarów i mienia z hurtowni w C. do hurtowni w K1., gdzie ostatni dzień przesunięcia przypadał na 21 czerwca 2021 r. Spółka wskazała również, iż nie występowała do organu nadzoru budowlanego o wydanie decyzji z art. 67 ust. 1 u.p.b. oraz, iż nie jest możliwe wynajęcie nieruchomości z uwagi na nieusunięcie skutków dewastacji obiektu. Organ pierwszej instancji zauważył ponadto, iż przeprowadzone oględziny nieruchomości potwierdziły fakt nie prowadzenia na niej działalności gospodarczej i dewastacji obiektu przez nieustalonych sprawców.

Następnie Burmistrz zaakcentował, że w niniejszej sprawie kluczowy jest fakt, iż właścicielem nieruchomości jest podmiot będący osobą prawną i prowadzący działalność gospodarczą, będący spółką akcyjną. Organ odwołał się do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz wskazał, że zgodnie z przedłożoną dokumentacją księgową, spółka wszelkie wydatki ponoszone na przedmiotową nieruchomość zalicza do kosztów uzyskania przychodu działalności a od środków trwałych dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Księgowane wydatki w kosztach działalności spółki jak również dokonywane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych powodują, iż spółka osiąga korzyść w postaci otrzymania niższej wartości dochodu, a co za tym idzie - zobowiązana jest to odprowadzania niższego podatku dochodowego. Fakt ten powoduje, iż pomimo braku faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości, nieruchomość ta posiada związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Reasumując, brak faktycznego zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej przez podmiot będący przedsiębiorcą posiadającym nieruchomość wprowadzoną do ewidencji środków trwałych, a także księgujący wydatki poniesione na nieruchomość w kosztach działalności, nie stanowi przesłanki wykluczającej zastosowanie stawek podatku od nieruchomości właściwych dla nieruchomości związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto, brak decyzji rozbiórkowej świadczy o tym, że obiekt nadaje się do remontu i ponownego przystosowania do ponownego wykorzystania.

2.6. W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła:

- zaniechanie wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego poprzez jego dowolną i wybiórczą ocenę, co doprowadziło do niesłusznego uznania, że wyłącznie fakt posiadania przez spółkę nieruchomości decyduje o obciążeniu stawkami podatku od nieruchomości związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą;

- naruszenie prawa materialnego poprzez zastosowanie przez organ normy prawnej wyrażonej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., tj. zastosowanie stawki dla gruntów i budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą tylko i wyłącznie na podstawie posiadania przez spółkę nieruchomości, nie uwzględniając przy tym wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r. o sygn. akt SK 39/19, uznającego za niezgodny z Konstytucją RP przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;

- zignorowanie stanu faktycznego sprawy, zgodnie z którym od lipca 2021 r. spółka nie użytkowała nieruchomości na cele działalności gospodarczej ani nie posiadała potencjalnie możliwości prowadzenia działalności na nieruchomości, nadto nie wzięcie pod uwagę faktu, iż na przełomie września i października 2022 r. budynek został kompletnie zdewastowany i pozbawiony instalacji elektrycznej, teletechnicznej oraz centralnego ogrzewania.

2.7. Decyzją z dnia 11 stycznia 2024 r. Kolegium utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z dnia 10 października 2023 r.

Na wstępie Kolegium odwołało się do treści art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, dalej: O.p.), dotyczącego możliwości złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku, a także do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz przedstawiło stan faktyczny sprawy.

Odnosząc się do treści 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Kolegium stwierdziło, że gramatyczna wykładnia wskazanego przepisu może prowadzić do wniosku, że każda nieruchomość zakupiona przez przedsiębiorcę, bez względu na sposób jej wykorzystywania czy cel zakupu (poza wyjątkami wprost w ustawie przewidzianymi) podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek, byle tylko znajdowała się w jego posiadaniu. Pogląd ten został zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15, w którym postawiono tezę, zgodnie z którą art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Uzupełnieniem powyższego wyroku jest wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r. o sygn. akt SK 39/19. Z tezy tego orzeczenia w sposób jednoznaczny wynika, że jest on adresowany do wszystkich podatników będących przedsiębiorcami lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, co nie było takie jednoznaczne w poprzednim orzeczeniu. Stanowisko prezentowane w orzeczeniu TK z dnia 24 lutego 2021 r. dotyczy zatem zarówno osób fizycznych, jak i osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych, posiadających w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l. status podatnika podatku od nieruchomości. Podobnie jak w wyroku TK z dnia 12 grudnia 2017 r. (odnoszącym się do osoby fizycznej będącej współposiadaczem nieruchomości) TK uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą).

Kolegium podkreśliło, że zgodnie z wiążącą dyrektywą interpretacyjną, nakreśloną przez TK w wymienionych orzeczeniach, posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić już jedynego kryterium, decydującego o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.a u.p.o.l. oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., co znalazło odzwierciedlenie w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2021 r. III FSK 4061/21. Odnośnie kwestii wykorzystania nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą Kolegium przywołało wyrok NSA z dnia 27 września 2023 r., III FSK 635/23.

Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy Kolegium stwierdziło, iż spółka jest właścicielem nieruchomości, na której obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej, jednakże – zgodnie z KRS – nie wykonuje ona żadnej innej aktywności oprócz prowadzenia zarobkowej działalności gospodarczej. Nieruchomość w dalszym ciągu ma jednak związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, gdyż bezsprzecznie stanowi jeden ze składników przedsiębiorstwa spółki i w związku z tym znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, jak wynika z przedłożonej dokumentacji księgowej, wszelkie wydatki ponoszone na przedmiotową nieruchomość "wrzucane są" w koszty uzyskania przychodu działalności spółki, a od środków trwałych dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Księgowane wydatki w kosztach działalności spółki, jak również dokonywane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych powodują, iż podatnik osiąga korzyść w postaci otrzymania niższej wartości dochodu, a co za tym idzie - zobowiązany jest to odprowadzania niższego podatku dochodowego. Fakt ten powoduje, iż pomimo braku faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości, posiada ona związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Spółka czerpie bowiem korzyści w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Nie do zaaprobowania jest sytuacja, w której podatnik z jednej strony - dla celów podatku dochodowego - rozlicza w kosztach uzyskania przychodów wydatki związane z nabyciem (wytworzeniem) środka trwałego w postaci odpisów amortyzacyjnych lub bieżące wydatki związane z nieruchomością, a jednocześnie zamierza skorzystać z opodatkowania podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki innej niż przewidziana dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem, brak faktycznego zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej przez podmiot będący przedsiębiorcą posiadającym nieruchomość wprowadzoną do ewidencji środków trwałych, a także księgujący wydatki poniesione na nieruchomość w kosztach działalności, nie stanowi przesłanki wykluczającej zastosowanie stawek podatku od nieruchomości właściwych dla nieruchomości związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto brak wydania wobec nieruchomości należącej do spółki decyzji rozbiórkowej przez organ nadzoru budowlanego świadczy o tym, iż zły stan techniczny nie pozbawia możliwości związania budynku z działalnością gospodarczą. Skoro decyzja dyskwalifikująca dalsze istnienie budynku, ze względu na jego stan techniczny, nie została wydana, brak jest podstaw do tego, aby uznać zły stan techniczny za uzasadniający pozbawienie jego związku z działalnością gospodarczą podatnika.

Kolegium za bezzasadne uznało twierdzenie spółki, jakoby organ oparł swoje stanowisko tylko i wyłącznie o sam fakt, iż nieruchomość będąca własnością spółki jest w jej posiadaniu i przesłanka ta jest wystarczająca do zakwalifikowania gruntów, budynków i budowli jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Istotny w przedmiotowej sprawie jest bowiem fakt posiadania nieruchomości przez spółkę jako podmiot, którego jedyną aktywność stanowi prowadzenie działalności gospodarczej oraz ujęcie tej nieruchomości w ewidencji środków trwałych. Sporna nieruchomość niewątpliwie wchodzi też w skład przedsiębiorstwa podatnika w rozumieniu art. 551 k.c. To, że nieruchomość stanowi część przedsiębiorstwa podatnika powoduje, iż podatnik ten nie występuje w obrocie prawnym jako podmiot, który mógłby nabywać składniki majątkowe, które znajdowałyby się poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Ponadto wszystkie istotne aspekty opodatkowania spornej nieruchomości organ pierwszej instancji wziął pod uwagę w wydanej decyzji, prawidłowo odmawiając stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za wnioskowany okres.

3. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

3.1. W skardze osobistej na ww. decyzję skarżąca zarzuciła:

- brak wszechstronnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i jego dowolną i wybiórczą ocenę, co doprowadziło do niesłusznego uznania przez organ, że wyłącznie fakt posiadania przez skarżącą nieruchomości decyduje o obciążeniu wyższą stawką podatku, pomimo iż skarżąca całkowicie zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej na przedmiotowej nieruchomości;

- naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie interpretacji ww. przepisu prawa nie wynikającej z tezy wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19;

- naruszenie przepisu art. 190 ust. 1 Konstytucji RP z którego wprost wynika, iż orzeczenia TK mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów procesu według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi spółka na wstępie podniosła, że decyzja Kolegium zawiera szereg uchybień i jest sprzeczna z obowiązującymi przepisami prawa, co w istocie uzasadnia konieczność wniesienia skargi, albowiem nie może ostać się orzeczenie, które w sposób rażący narusza podstawowe normy prawne, w tym normy konstytucyjne.

Następnie skarżąca zaznaczyła, że pomimo ustalenia przez organy podatkowe, iż nieruchomość nie posiada żadnych oznak jej użytkowania ani też prowadzenia na niej działalności gospodarczej, została uznana za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej – wyłącznie ze względu na fakt jej posiadania przez spółkę. Powyższe jest sprzeczne z wyrokiem TK o sygn. akt SK 39/19 z dnia 24 lutego 2021 r. Ponadto, zdaniem skarżącej argumentacja organu, w której powołuje się on na art. 551 k.c. oraz na odpisy z ksiąg wieczystych i ewidencję środków trwałych, dowodzi wyłącznie o posiadaniu nieruchomości przez skarżącą a nie o faktycznym wykorzystywaniu jej do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca podnosiła, że sam organ wprost przyznał, iż na nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza, co zostało poparte dowodami. Ponadto, definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 551 k.c. w żadnym wypadku nie powinna warunkować opodatkowania na gruncie u.p.o.l. wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa.

Następnie skarżąca wskazała, że powołując się na wprowadzenie nieruchomości do środków trwałych spółki organy podatkowe nie rozważyły w ogóle przepisów związanych z rachunkowością, które nakładają na spółkę prawa handlowego obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej. Skarżąca powołała się w tej mierze na art. 4 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120, dalej: u.rach.). Podnosiła, że w przywołanej ewidencji wskazuje się zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, a zdarzenia to m.in. środki trwałe. Zatem na gruncie przepisów u.rach. pojęcie "środka trwałego" związane jest z jego przeznaczeniem na potrzeby jednostki, a więc niekoniecznie z działalnością gospodarczą. Na kanwie powyższego nie budzi wątpliwości, że spółka prawa handlowego, którą jest skarżąca, zobowiązana jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej, na którą składa się także ewidencja środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych. Celem prowadzenia ewidencji jest poprawna kalkulacja wysokości odpisów amortyzacyjnych, czego zdaje się nie dostrzegać organ. W skarżącej spółce znajdują się składniki majątkowe, które spełniają definicję środka trwałego (tj. grunty, budynki), a więc składniki przeznaczone na potrzeby jednostki, lecz nie na prowadzenie działalności gospodarczej. Dlatego też wpisanie nieruchomości do środków trwałych jest prawnym obowiązkiem skarżącej, który dowodzi wyłącznie posiadania nieruchomości, a nie jej związku z wykorzystaniem nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca powołała się również na wyrok WSA w Lublinie z dnia 26 kwietnia 2023 r. I SA/Lu 157/23, zgodnie z którym wyjaśnienie, czy nieruchomość została ujęta w środkach trwałych, czy dokonywano związanych z tym odpisów amortyzacyjnych bądź czy zaliczano do kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące nieruchomości, nie ma rozstrzygającego znaczenia dla uznania nieruchomości za "związaną z działalnością gospodarczą" w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Odwołała się nadto do wyroku NSA z dnia 12 lipca 2023 r. III FSK 250/23, zgodnie z którym o możliwości zastosowania najwyższej stawki opodatkowania przewidzianej dla nieruchomości przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej przesadzające znaczenie ma faktyczne jej zajęcie na prowadzenie takiej działalności.

Skarżąca akcentowała, że nawet potencjalnie nie mogłaby prowadzić na nieruchomości działalności gospodarczej, a to ze względu na jej stan techniczny a także dewastację, w odniesieniu do której toczyło się postępowanie przygotowawcze. Zwróciła przy tym uwagę, iż nie mogła na nieruchomości podejmować żadnych działań ze względu na prowadzone czynności organu ściągania, a także z uwagi na postępowanie odszkodowawcze. W takich okolicznościach powoływanie się przez organy podatkowe na brak decyzji organu nadzoru budowlanego dyskwalifikującej stan budynku jest nieuzasadnione i pozbawione podstaw.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację oraz o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym.

3.3. W piśmie procesowym z dnia 20 maja 2024 r. skarżąca podniosła, że od lipca 2021 r. nie prowadzi działalności na nieruchomości w związku z likwidacją oddziału spółki zlokalizowanego w C., przy ul. [...], stąd też nie powinna być zobowiązana do zapłaty podatku w wyższej stawce, przewidzianego dla przedsiębiorców, których nieruchomości służą prowadzonej działalności. Powołała się ponadto na najnowszy wyrok NSA z dnia 17 maja 2024 r. III FSK 825/22, gdzie Sąd ten zajął stanowisko, iż spółka nie może być obciążona wyższym podatkiem od nieruchomości gdy budynki, grunty i budowle będące w posiadaniu spółki nie służą jej do prowadzonej działalności gospodarczej w związku z całkowitym zaprzestaniem prowadzenia działalności na skutek likwidacji.

3.4. W kolejnym piśmie procesowym z dnia 7 października 2024 r. skarżąca zwróciła uwagę, iż wobec nie wykrycia sprawcy umorzone zostało postępowanie dotyczące dewastacji nieruchomości. Wskazała też, że miały miejsce kolejne, powtarzające się dewastacje obiektu, a ze względu na zagrożenie zdrowia i życia na terenie posesji nie jest potencjalnie możliwe podjęcie działalności gospodarczej. Ponadto remont zdewastowanego budynku nie jest możliwy ani celowy. Zaznaczyła też, że grunty objęte podatkiem "od rzekomej działalności gospodarczej" są wyłącznie gruntami rolnymi i były wykorzystywane dla celów rolnych także przez uprzednich właścicieli przez kilkadziesiąt lat. Posesja jest oddalona od zabudowań (z wyjątkiem pozostałości Kopalni S), otoczona jest terenami upraw rolnych oraz graniczy z lasem i niedaleko usytuowanym wysypiskiem miejskim.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4.1. Skarga okazała się niezasadna.

4.2. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze. zm., dalej: p.p.s.a.). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

4.3. Spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy doszło do powstania nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2021 w związku z zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej na zabudowanej nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] oznaczonej numerami geodezyjnymi działek nr [...] na karcie mapy [...] o powierzchni 40.259m2 oraz nr [...] na karcie mapy [...] o powierzchni 9.620m2 z uwagi na jej zły stan technicznego.

4.4. Rozważając sporne zagadnienie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 75 § 1 O.p. jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację) (art. 75 § 3 O.p.). Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W takim przypadku korekta wywołuje skutki prawne (art. 75 § 4 O.p.). Ponadto, w myśl art. 75 § 4a O.p., w decyzji stwierdzającej nadpłatę organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. W zakresie, w jakim wniosek jest niezasadny, organ odmawia stwierdzenia nadpłaty. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty może być wszczęte tylko na wniosek m.in. podatnika. Wniosek, zgodnie z art. 165 O.p., wszczyna postępowanie, którego celem jest rozstrzygnięcie, czy powstała nadpłata, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może być wszczęte z urzędu. Wniesienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty wszczyna postępowanie podatkowe, które z reguły prowadzi do wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty albo też o odmowie jej stwierdzenia. W przypadku gdy złożony przez podatnika wniosek i skorygowana deklaracja budzą wątpliwości, organ nie zwraca bezdecyzyjnie nadpłaty na podstawie art. 75 § 4 O.p., tylko prowadzi postępowanie, w którym te wątpliwości wyjaśnia.

Dalej przypomnieć należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z włączeniami, które w sprawie nie występują.

Dokonując wykładni powołanego przepisu należy mieć na uwadze wyroki Trybunał Konstytucyjny z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15 oraz z dnia 24 lutego 2021 r. o sygn. SK 39/19. Z powołanych orzeczeń wynika, że posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić jedynego kryterium, decydującego o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r. III FSK 4061/21, stwierdził, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 2021 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.), można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Sąd podziela także zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 27 września 2023 r. III FSK 635/23 pogląd, że użyty w wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane. Nieruchomość z chwilą ujęcia w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych staje się elementem prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa i jest związana z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą. Skoro zatem podatnik samodzielnie zadecydował o zaliczeniu określonego obiektu do składników majątkowych prowadzonego przedsiębiorstwa, jego związek z działalnością gospodarczą nie powinien budzić wątpliwości. Nie można również sprawiedliwościowe zaaprobować sytuacji, w której podatnik z jednej strony - dla celów podatku dochodowego - rozlicza w kosztach uzyskania przychodów wydatki związane z nabyciem (wytworzeniem) środka trwałego w postaci odpisów amortyzacyjnych łub bieżące wydatki związane z nieruchomością, a jednocześnie zamierza skorzystać z opodatkowania jej podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki innej niż przewidziana dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

4.5. Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy przypomnieć należy, że właścicielem nieruchomości jest Spółka - osoba prawna prowadząca działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej. Wedle KRS, oprócz prowadzenia zarobkowej działalności gospodarczej Spółka nie prowadzi żadnej innej aktywności. Istotnie, Spółka nie prowadzi obecnie na nieruchomości działalności gospodarczej, jednakże w dalszym ciągu nieruchomość ta ma związek w prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Sporna nieruchomość stanowi bezsprzecznie jeden ze składników przedsiębiorstwa prowadzonego pod firmą A S.A. a w związku z tym znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, jak wynika z przedłożonej dokumentacji księgowej, wszelkie wydatki ponoszone na przedmiotową nieruchomość wrzucane są w koszty uzyskania przychodu działalności Spółki, a od środków trwałych dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Księgowane wydatki w kosztach działalności Spółki, jak również dokonywane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych powodują, iż Spółka osiąga korzyść w postaci otrzymania niższej wartości dochodu, a co za tym idzie zobowiązana jest to odprowadzania niższego podatku dochodowego. Fakt ten powoduje, iż pomimo braku faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości, nieruchomość ta posiada związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez spółkę czerpiąc korzyści podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Skład orzekający podziela stanowisko NSA wyrażone w ww. wyroku z dnia 27 września 2023 r., iż nie do zaaprobowania jest sytuacja, w której podatnik z jednej strony - dla celów podatku dochodowego - rozlicza w kosztach uzyskania przychodów wydatki związane z nabyciem (wytworzeniem) środka trwałego w postaci odpisów amortyzacyjnych lub bieżące wydatki związane z nieruchomością, a jednocześnie zamierza skorzystać z opodatkowania jej podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki innej niż przewidziana dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem brak faktycznego zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej przez podmiot będący przedsiębiorcą posiadającym nieruchomość wprowadzoną do ewidencji środków trwałych, a także księgującym wydatki poniesione na nieruchomość w kosztach działalności Spółki nie stanowi przesłanki wykluczającej zastosowanie stawek podatku od nieruchomości właściwych dla nieruchomości związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto, jak ustalił organ podatkowy, w stosunku do spornej nieruchomości nie została wydana decyzja organu nadzoru budowlanego z art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, jak również nie toczy się postępowanie, które zmierzałoby do jej wydania.

Słusznie wobec tego stwierdził organ podatkowy, że fakt posiadania wszystkich składników majątkowych, w tym dotyczących przedmiotowej nieruchomości, w prowadzonej przez siebie ewidencji środków trwałych oznacza, że składniki te wchodzą w skład prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Sporna nieruchomość jest też funkcjonalne powiązanie z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem w zakresie wydatków ponoszonych na nieruchomość i rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka nie prowadzi ponadto żadnej innej aktywności oprócz prowadzenia zarobkowej działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość, pomimo braku faktycznego jej zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej spełnia zatem wszystkie przesłanki do opodatkowania jej wedle najwyższych stawek.

Zdaniem Sąd bezzasadne jest również twierdzenie spółki, jakoby Kolegium oparło swoje stanowisko tylko i wyłącznie o sam fakt, iż nieruchomość będąca własnością spółki jest w jej posiadaniu i przesłanka ta jest wystarczająca do zakwalifikowania gruntów, budynków i budowli jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Istotny w przedmiotowej sprawie jest bowiem fakt posiadania nieruchomości przez spółkę jako podmiot, którego jedyną aktywność stanowi prowadzenie działalności gospodarczej oraz ujęcie tej nieruchomości w ewidencji środków trwałych. Sporna nieruchomość niewątpliwie wchodzi też w skład przedsiębiorstwa podatnika w rozumieniu art. 551 k.c. To, że nieruchomość stanowi część przedsiębiorstwa podatnika powoduje, iż podatnik ten nie występuje w obrocie prawnym jako podmiot, który mógłby nabywać składniki majątkowe, które znajdowałyby się poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Kolegium stwierdziło również, że wszystkie istotne aspekty opodatkowania spornej nieruchomości organ pierwszej instancji wziął pod uwagę w wydanej decyzji, prawidłowo odmawiając stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za wnioskowany okres.

4.6. Sąd podzielił także stanowisko Kolegium odnoszące się do złego stanu technicznego budynku, który nie pozbawia możliwości związania budynku z działalnością gospodarczą. Kluczowy w tej kwestii pozostaje fakt, iż decyzja dyskwalifikująca budynek ze względu na jego stan nie została wydana. W konsekwencji brak było podstaw do tego, aby uznać zły stan techniczny budynku za uzasadniający pozbawienie jego związku z działalnością gospodarczą podatnika. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że wszystkie kluczowe w sprawie okoliczności Kolegium uwzględniło. Tym samym nie zaistniały przesłanki wyłączające zastosowanie stawek podatku od nieruchomości dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, które to stawki organ uwzględnił w wydanej decyzji w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2021.

Mając na uwadze dotychczasowe rozważania, zdaniem Sądu, podnoszone w pismach procesowych z dnia 20 maja 2024 r. i z dnia 7 października 2024 r. okoliczności pozostają bez wpływu na wynik sprawy.

Podobnie przywołany w piśmie procesowym strony skarżącej z dnia 7 października 2024r. wyrok NSA w sprawie III FSK 825/22 nie wspiera stanowiska spółki, albowiem zapadł w odmiennym stanie faktycznym. Przedmiotem zaskarżenia była interpretacja indywidualna prawa podatkowego, a strona we wniosku o jej wydanie wskazała, że Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie podjęło uchwałę w sprawie rozwiązania Spółki oraz otwarcia postępowania likwidacyjnego. Procedura likwidacji potrwa kilka miesięcy, a w jego trakcie zostaną spełnione wszystkie zobowiązania wobec pracowników i kontrahentów likwidowanego Zakładu.(...) Od dnia 1 marca 2021 r. Spółka nie prowadzi już faktycznej działalności gospodarczej i obecnie znajduje się w trakcie czynności stricte likwidacyjnych, ponosząc wyłącznie koszty związane z minimalny m zakresem funkcjonowania Spółki oraz koszty ściśle związane z procesem likwidacji. Koszty funkcjonowania Spółki są odnoszone w koszty uzyskania przychodu dla potrzeb podatku dochodowego (w tym podatek od nieruchomości)' od 1 marca 2021 r. od budynków i budowli (a także pozostałych środków trwałych ujętych w ewidencji) będących w posiadaniu Spółki nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych.

W tym stanie rzeczy Spółka zapytała, czy w związku z trwającym procesem likwidacji oraz zakończeniem z dniem 25 lutego 2021 r. faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej przez stronę, Spółka jest uprawniona od dnia 1 marca 2021 r. stosować odnośnie do posiadanych gruntów i budynków stawkę dla gruntów i budynków pozostałych przewidzianą w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c, pkt 2 lit. e ustawy podatkowej, natomiast budowli nie opodatkować podatkiem od nieruchomości.

Spółka stanęła na stanowisku, że grunty, budynki i budowle będące w jej posiadaniu, które nie są wykorzystywane i nie służą od 1 marca 2021 r. do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na zmianę celu istnienia Spółki, którym nie jest już zarobkowy charakter, ale całkowite zakończenie działalności i ostateczna likwidacja Spółki nie powinny zostać uznane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym Samym takie grunty i budynki podlegają opodatkowaniu według stawek pozostałych zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c, pkt 2 lit. e ustawy podatkowej, natomiast budowle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Rozpoznające sprawę sądy administracyjne obu instancji stanowisko strony uznały za zasadne. Skład orzekający stanowisko to również podziela.

Jednak w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca, albowiem strona skarżąca nadal prowadzi działalność gospodarczą.

Analogicznie Sąd ocenił jak inne orzeczenia przywołane przez spółkę.

Powołane w uzasadnieniu wyroki sądów krajowych są dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

4.7. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił, uznając ją za bezzasadną.