Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 19/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240  par. 1  pkt  1  i  5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek (sprawozdawca), Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant: Starszy referent Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi B.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. i odmowy uchylenia decyzji organów I i II instancji określającej odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na ten podatek za marzec, kwiecień, maj oraz październik 2000 r.: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi B.W. (dalej: strona, skarżący, podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: DIS, organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] nr [...]: - uchylająca decyzję [...] nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję DIS z dnia [...] nr [...] i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...], w części dotyczącej określenia stronie wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości [...] zł i określająca ww. zobowiązanie w wysokości [...] zł; - odmawiająca uchylenia decyzji DIS z dnia [...] nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji DIS z dnia [...] nr [...] i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej określenia stronie odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące marzec, kwiecień, maj oraz październik 2000 r. z uwagi na upływ przedawnienia.

Z akt sprawy wynika, że podatnik zażądał wznowienia postępowania zakończonego wydaniem przez DIS decyzji z dnia [...], nr [...], oraz uchylenia tej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej: DUKS) we W., z dnia [...] nr [...], a następnie umorzenia postępowania w sprawie.

We wniosku o wznowienie skarżący powołał się na art. 240 § 1 pkt 1 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). Podniósł, że następstwem wydania decyzji z dnia [...] było wszczęcie przeciwko niemu postępowań karno-skarbowych zakończonych wyrokami uniewinniającymi, bądź umorzeniem postępowania. Podkreślił, że rozstrzygnięcia sądów jak i organów ścigania poddawały pod wątpliwość wiarygodność zeznań T.J., uznając je za oczywiście nieprawdziwe. Podatnik wskazał na wyrok Sądu Rejonowego Dla W. , sygn. akt [...], którym uniewinniono go z zarzutu posługiwania się fikcyjnymi fakturami VAT wystawionymi przez T.J. Podatnik zauważył, że w toku jednego z postępowań karnych ujawniony został nowy dowód, nieznany organom podatkowym, jakim były wyniki z postępowania kontrolnego przeprowadzonego u T.J. Z dokumentu wynikało, że przy tym samym stanie faktycznym inaczej została oceniona sytuacja skarżącego i świadka. W przypadku przedsiębiorstwa świadka nie stwierdzono, bowiem żadnych nieprawidłowości. Na poparcie swoich twierdzeń, podatnik wskazał treść uzasadnień wyroków karnych z dnia z dnia [...] (sygn. akt [...]) oraz z dnia [...] (sygn. akt [...]).

Skarżący wniósł również o przesłuchanie inspektor skarbowego B.M. na okoliczność składania fałszywych zeznań w sprawie o sygn. akt [...] i jej skonfrontowania z T.J. na okoliczność przebiegu postępowania kontrolnego w przedsiębiorstwie tego drugiego oraz załączenie do akt sprawy protokołu zeznań B. M. z dnia [...], w którym stwierdziła, że nie miała zastrzeżeń co do działalności skarżącego.

Podatnik przedstawił do akt sprawy postanowienie Sądu Okręgowego we W. w III Wydziale Karnym, [...], z dnia [...], o uchyleniu postanowienia Prokuratury Rejonowej dla W. Stare Miasto odmawiającego wszczęcia śledztwa w sprawie składanych przez T.J. fałszywych zawiadomień i zeznawania nieprawdy oraz zawiadomienie o wszczęciu śledztwa przez Prokuraturę Rejonową Stare Miasto we W. w sprawie składania fałszywych zawiadomień o przestępstwie przez T.J., które to dokumenty wykazały w stopniu dostatecznym skonfliktowanie skarżącego z T.J.

Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym w sprawie skarżący stwierdził brak w aktach sprawy odpisu wyniku kontroli przeprowadzonej w firmie T.J., oraz akt tej kontroli. Uznał, że DIS nie miał wiedzy o tym, że inspektor B.M., w ramach kontroli przedsiębiorstw skarżącego i T.J., wydała dwa odmienne rozstrzygnięcia w oparciu o ten sam stan faktyczny. Podatnik zarzucił DIS nie zebranie pełnego materiału dowodowego i ponownie zawnioskował o uzupełnienie materiału o wskazane przez niego środki dowodowe. Wniósł ponadto o dołączenie do akt sprawy "akt postępowania podatkowego prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej we W. w sprawie nr [...] dot. T.J."

Decyzją z dnia [...] nr [...], DIS odmówił uchylenia decyzji [...], wskazując, że podnoszone przez skarżącego dowody nie mogą stanowić podstawy do wznowienia postępowania podatkowego, z uwagi na to, że nie istniały w dniu wydania decyzji kończącej to postępowanie. Organ stwierdził także, że w toku postępowania nie naruszono zasady prawdy materialnej, a rozstrzygnięcia organów obu instancji odpowiadały prawu.

Ww. decyzja została utrzymana w mocy przez organ II instancji.

Wyrokiem z dnia 21 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1185/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję. Zdaniem WSA organ podatkowy nie wywiązał się z obowiązków z art. 122 oraz 187 § 1 O.p., ponieważ zaskarżone rozstrzygnięcie pozbawione jest głębszej analizy prawnej problemu i opiera się na niesprawdzonej w toku postępowania tezie, że wszystkie środki dowodowe i okoliczności wywodzone przez skarżącego z korzystnych dla niego orzeczeń są spóźnione. Organ w ogóle nie odniósł się do podnoszonej przez skarżącego argumentacji, że w pewnych przypadkach dowody i okoliczności stwierdzone późniejszym orzeczeniem, mogą być uznane za istniejące w momencie wydawania decyzji ostatecznej. Organ całkowicie zignorował podnoszone przez skarżącego racje, nie ustosunkowując się do nich, co narusza art. 121 § 1 O.p. Organy nie przeanalizowały uniewinniającego skarżącego wyroku karnego, który nie jest nowym dowodem istniejącym w chwili orzekania, jednak należy również ocenić czy nie wynikają z niego nowe okoliczności faktyczne nieznane wcześniej organowi. Sąd wskazał, że niezrozumiałe jest pominięcie dowodu z ustaleń kontroli wobec kontrahenta strony, skoro podstawą decyzji wymiarowych był wyrok skazujący w stosunku do tego kontrahenta, a więc także zapadły wobec osoby innej niż skarżący.

Podzielił Sąd stanowisko organów odnośnie fałszu dowodu, który powinien być stwierdzony orzeczeniem sądu, a w sprawie takich wyroków, potwierdzających fałszerstwo skarżący nie przedłożył. Jednakże, ponieważ w treści swoich pism powoływał się na szereg innych dowodów należy ocenić, czy nie zachodzi przypadek określony w art. 240 § 2 O.p. Przy czym przez oczywistość fałszu dowodu należy rozumieć przypadki, gdy z prostego zestawienia dowodu ze stanem faktycznym wynika, że dowód został sfałszowany. Chodzi o przypadek, gdy fałsz rzuca się w oczy, bez potrzeby przeprowadzenia, co do tego dowodów. Sąd podkreślił, że takiej oceny organy w zaskarżonej decyzji nie zawarły, ograniczając się do stwierdzenia braku odpowiednich orzeczeń sądowych. Organ nie wyjaśnił skarżącemu zwłaszcza powodów, dla których nie można by uznać twierdzeń zeznań T.J. za oczywiście fałszywe.

Od wyroku WSA we Wrocławiu organ podatkowy złożył skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) wyrokiem z dnia 26 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 992/12 oddalił skargę. NSA stwierdził, że wobec zaistniałych sprzeczności między ustaleniami Sądu Rejonowego (SR) zawartymi w wyroku z dnia 18 czerwca 2007 r., wobec tych, na których oparł się ten Sąd wydając wyrok z dnia 25 listopada 2009 r., istotnego znaczenia przy wykładni art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 240 § 2 O.p. nabierają dyrektywy interpretacyjne wypływające z wyrażonej w Konstytucji RP zasady praworządności (art. 7), a także sprawiedliwości społecznej (art. 2). Zauważył NSA, że przy rekonstruowaniu prawdy obiektywnej nie można pomijać ustaleń wyroku karnego uniewinniającego, z którego wynika, że dowody, na których oparto uprzednio wydany wyrok skazujący były (albo mogły być) fałszywe. Wyrok uniewinniający, jak i objęte jego uzasadnieniem ustalenia nie mają wprawdzie mocy wiążącej zarówno dla organu podatkowego, jak i sądu administracyjnego, to jednak dokonanej w nim oceny nie można ignorować również w postępowaniu mającym na celu wykazanie istnienia przesłanek wznowieniowych. W postępowaniu zainicjowanym żądaniem strony o wznowienie postępowania, respektowanie zasad wynikających z art. 121 § 1, art. 122 czy też art. 187 § 1 O.p. sprowadza się do obowiązku organu stwierdzenia, czy postępowanie zwykłe było dotknięte wadami, o których mowa w art. 240 § 1 O.p., a jeżeli tak, to dodatkowo do ustalenia czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej. Wskazał NSA, że tego typu rozważań w decyzji brak. Zalecił NSA ponowną weryfikację przez organ - przy uwzględnieniu wykładni NSA dotyczącej art. 240 § 1 pkt 1 w związku z § 2 O.p. - stanowiska opartego na ustaleniach wyroku skazującego o sygn. II K 289/07, iż sporne usługi rozładunku nie zostały przez T.J. wykonane, a wystawione przez niego faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji, z uwzględnieniem wyroku z dnia 25 listopada 2009 r., protokołu kontroli przeprowadzonej u T.J. oraz ewentualnie zeznań świadków.

Ponadto NSA wskazał, że relacje gospodarcze skutkować winny wynikającymi z ustaw podatkowych obowiązkami dotyczącymi zarówno jednej, jak i drugiej strony transakcji. Skoro organ miał wiedzę, że strona posługiwała się fikcyjnymi fakturami wystawionymi przez T.J. i w związku z tym wartości w niej oznaczone zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, to okoliczność ta winna była znaleźć odpowiednie odzwierciedlenie również w późniejszych czynnościach kontrolnych i rozstrzygnięciach podejmowanych względem kontrahenta. Podobnie wskazał NSA odnośnie podatkowych konsekwencji uznania, że w stosunkach transakcyjnych między skarżącym, a kontrahentem zachodził związek gospodarczy, o którym mowa w art. 25 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. i w związku z tym dochód podatnika został wyliczony w drodze oszacowania.(art. 25 ust. 2 pkt 1). Stwierdził NSA, że konieczna jest analiza i ustosunkowanie się przez organ do treści protokołu z kontroli skarbowej przeprowadzonej u T.J. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania do budżetu państwa podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000-2001, jak też weryfikacja innych ewentualnych czynności procesowych podejmowanych przez organy podatkowe względem T.J., w zakresie wykonania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Z akt wynika, że dowody te istniały w dniu wydania decyzji i mogły nie być znane organowi, który ją wydał (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.).

W wyniku kolejnego postępowania DIS decyzją z dnia [...] ponownie odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...].

Po rozpatrzeniu odwołania strony, DIS opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] uchylił decyzję DIS z dnia [...] nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję DIS z dnia [...] nr [...] i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...], w części dotyczącej określenia stronie wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości [...] zł i określająca ww. zobowiązanie w wysokości [...] zł; - odmówił uchylenia decyzji DIS z dnia [...] nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji DIS z dnia [...] nr [...] i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej określenia stronie odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące marzec, kwiecień, maj oraz październik 2000 r. z uwagi na upływ przedawnienia.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy na wstępie omówił kwestie związane z przedawnieniem i wskazał, że przedawnienie zobowiązania nastąpi z dniem 18 listopada 2015 r. (decyzja DIS jest z dnia [...]). Powołał organ II instancji art. 70 § 1 i art. 70 § 4 O.p., wskazał na zmianę § 4 wprowadzoną ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2005 r., nr 143, poz. 1199) oraz art. 21 ww. ustawy. W konsekwencji stwierdził organ II instancji, że w sprawie zastosowanie znajdzie znowelizowany przepis art. 70 § 4 O.p. Zauważył organ odwoławczy, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego doszło do przerwania biegu przedawnienia z dniem 21 listopada 2006 r. (doręczenia zawiadomienia dłużnikowi zajętej wierzytelności, 5 grudnia 2006 r. doręczono tytuł wykonawczy stronie) i termin rozpoczął na nowo bieg od dnia następnego. Następnie zastosowano kolejny środek egzekucyjny - 17 listopada 2010 r., co spowodowało, że termin przedawnienia upływa w dniu 18 listopada 2015 r. Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku WSA z dnia 24 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1534/14 oraz NSA z dnia 19 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 844/14.

Dalej organ II instancji odwołał się do zapadłych w sprawie wyroków WSA i NSA. Stwierdził organ odwoławczy, że w zakresie zaliczenia przez stronę w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków za usługi rozładunku cukru udokumentowanych fakturami wystawionymi przez T.J. dotychczasowe stanowisko organu podatkowego było nieprawidłowe. Mając na uwadze wykładnię NSA i wskazówki w zakresie oceny zebranych dowodów, uwzględniając ustalenia zawarte w wyroku SR z dnia 25 listopada 2009 r. sygn. akt II K 480/07, zeznania T.J., strony, świadków (A.P., J.R., W.F.) oraz protokół z kontroli przeprowadzonej u kontrahenta, uznał organ II instancji, że wyrok SR z dnia 18 czerwca 2007 r. (II K 289/07) został wydany na podstawie niewiarygodnych oświadczeń T.J. o niewykonaniu usług rozładunku cukru na rzecz strony.

Powyższe skutkowało stwierdzeniem przez organ II instancji, że ziściła się przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 O.p. w zakresie zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu wydatków za usługi rozładunku cukru w marcu i kwietniu 2000 r. Jednocześnie wskazał organ odwoławczy, że uznanie u strony ww. wydatków za koszty uzyskania przychodu, nie może znaleźć odzwierciedlenia w rozliczeniu kontrahenta ze względu na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Odnośnie drugiej spornej w sprawie kwestii, którą w ramach wznowienia postępowania podważał skarżący, tj. określenie stronie dochodów z działalności gospodarczej w drodze oszacowania w związku ze sprzedażą na rzecz T.J. cukru na warunkach korzystniejszych, odbiegających od ogólnie stosowanych wobec pozostałych kontrahentów na podstawie art. 25 ust. 2 i ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. - organ II instancji zajął stanowisko o braku spełnienia się przesłanek wznowienia dających podstawę do zmiany dotychczasowego stanowiska.

Wyjaśnił DIS, że w toku postępowania podatkowego ustalono, że strona wykorzystywała swój związek gospodarczy z T.J. w ten sposób, że wykonywała na jego rzecz świadczenia na warunkach korzystniejszych, odbiegających od stosowanych wobec kontrahentów i w wyniku tego wykazała dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby związek nie istniał. Odwołał się organ podatkowy do okoliczności ustalonych w toku postępowania potwierdzających przerzucanie dochodu, w tym m.in. na: zmniejszoną samodzielność T.J. w transakcjach ze stroną, brak wiedzy kontrahenta w zakresie handlu cukrem, czynne uczestnictwo strony w działalności gospodarczej kontrahenta, dokonywanie płatności dopiero po otrzymaniu towaru i jego dalszej sprzedaży, bezpośrednie - z pominięciem magazynu- dostarczanie cukru do odbiorców kontrahenta. Wskazał DIS, że transakcje strony z T.J. porównano do transakcji z innymi kontrahentami oraz do transakcji T.J. z jego odbiorcami, mających miejsce w zbliżonym czasie. Zwrócił organ II instancji uwagę, że okoliczność pozostawania strony w związku gospodarczym z T.J. została potwierdzona wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 19 września 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 338/08 oraz NSA z dnia 30 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 325/09.

Odnosząc się do podnoszonych przez stronę podstaw wznowienia postępowania w kontekście przerzucania dochodu wskazał DIS, że nie wyszły na jaw żadne okoliczności (zdarzenia) faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej z dnia [...], a ujawnione po jej wydaniu, a które wskazywałyby, że strona nie wykonywała na rzecz T.J. sprzedaży cukru na warunkach korzystniejszych, odbiegających od ogólnie stosowanych w czasie i miejscu wykonywania świadczenia. Szczególnie nowe okoliczności nie wynikają z wyroku SR z dnia 25 listopada 2009 r. sygn. akt II K 480/07. Ww. wyrok nie zawiera żadnych ustaleń dotyczących sprzedaży cukru.

Podobnie żadne nowe okoliczności nie wynikają z protokołu kontroli oraz wyniku kontroli u T.J.. Podkreślił DIS, że okoliczność nie zweryfikowania rozliczenia podatkowego u kontrahenta w związku z przerzucaniem na niego dochodu przez stronę, nie ma wpływu na rozstrzygnięcie tej kwestii w przypadku strony. Powyższe wynika z konstrukcji art. 25 u.p.d.o.f., który to przepis przewiduje, że skutki podatkowe wynikające z przerzucania dochodu na podmiot powiązany uwzględniane są tylko w odniesieniu do tego podmiotu, który wykorzystuje swój związek gospodarczy w celu zaniżenia dochodu i u tego podmiotu dokonuje się oszacowania. Tym samym ustalenie istnienia związku gospodarczego pomiędzy stroną o T.J. nie miało wpływu na rozliczenie tego ostatniego.

Argumentował organ II instancji, że w sprawie zebrany został obszerny materiał dowodowy, obejmujący księgi podatkowe, dokumentację źródłową strony, materiały z czynności sprawdzających i kontrolnych u kontrahentów, zeznania świadków, informacje uzyskane od pomiotów handlujących cukrem (z uwzględnieniem podnoszonych przez stronę kwestii dotyczących wpływu opakowania na jakość i cenę cukru), materiały z postępowania karnego wobec T.J., zestawienia i analizy porównawcze w zakresie ilości i cen stosowanych przez stronę w handlu z T.J. oraz wobec pozostałych kontrahentów i T.J. z jego odbiorcami.

Zaznaczył DIS, że postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego. A strona nie przedstawiła żadnych nowych dowodów potwierdzających, że ceny stosowane wobec T.J. nie były zaniżone.

W odniesieniu do przerzucania dochodu nie stwierdzono również oczywistości fałszu dowodów na podstawie, których wydana została decyzja.

Końcowo DIS wyjaśnił, że wobec nie podjęcia czynności skutkujących zawieszeniem czy przerwaniem biegu przedawnienia, z dniem 31 grudnia 2005 r. przedawnieniu uległo zobowiązanie z tytułu odsetek do nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec, kwiecień, maj oraz październik 2000 r. Stąd też zgodnie z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p. nie jest możliwe uchylenie decyzji z dnia [...] w części dotyczącej odsetek.

W skardze do WSA we Wrocławiu strona zarzuciła naruszenie:

1) prawa materialnego: - art. 70 § 1 O.p. przez jego niezastosowanie i określenie stronie zobowiązania w wys. 890.406,00 zł; - art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez błędne uznanie, że protokoły z kontroli podmiotów u których przeprowadzono kontrolę krzyżową nie mają przy odmiennych wynikach tych kontroli znaczenia dla sprawy oraz że ustalenie istnienia związku gospodarczego pomiędzy stroną a T.J. nie miało wpływu na rozliczenie tego ostatniego;

2) prawa procesowego: - art. 170 w zw. z art. 153 p.p.s.a. przez pominięcie oceny prawnej zawartej w wyrokach WSA i NSA; - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez zaniechanie działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego, co skutkowało wydaniem rozstrzygnięcia pozbawionego analizy prawnej oraz oparcie swoich ustaleń nie na rzeczywistym stanie, lecz na niesprawdzonej tezie, że dowody na których ustalony został związek gospodarczy to dowody księgowe.

Wniosła strona o zastosowanie art. 145a § 1 p.p.s.a. i zobowiązanie organu do wydania decyzji z uwzględnieniem protokołu kontroli i wyniku kontroli u T.J. przeprowadzonej w 2006 r. Nadto wniosła strona o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi strona zarzuciła, że DIS nieprawidłowo uznał, że nie zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania w zakreślenia określenia stronie dochodów z działalności gospodarczej w drodze oszacowania w związku ze sprzedażą cukru dla T.J. Zdaniem strony dokonana ocena jest dowolna i pozostaje w sprzeczności z oceną dotyczącą rozładunku cukru. Według strony organ całkowicie pominął, że dokumenty księgowe nie potwierdzają istnienia związku gospodarczego. Argumentowała strona, że w decyzji DUKS nie został przedstawiony pełen materiał dowodowy, nie wykonano pełnej analizy zdarzeń gospodarczych z miesiąca maja 2000 r., a jedynie analizie poddano wybiórcze transakcje, które miały potwierdzić z góry założoną tezę organów. Organ nie poddał analizie dowodów zakupu cukru. Organ wadliwie oparł się na stwierdzeniu, że po zakończeniu sprzedaży cukru dla T.J. dnia 24 maja 2000 r., strona w następnym miesiącu sprzedała cukier dla firmy A w wyższej cenie. Zarzuciła strona, że organ przedstawił tylko zakup krajowy cukru bez podania ceny jednostkowej za kg, a w ten sposób zafałszowano informację nie wskazując, że sprzedaż cukru dla T.J. nastąpiła z niewykazanego remanentu magazynowego. Cały kontrakt został zrealizowany w cenach zakupu z niego wynikających, który był korzystny dla firmy w relacji do ceny sprzedaży. Organ nie poddał analizie faktu, że T.J. dokonywał sprzedaży dla strony. Nie wykazał organ, że cukier sprzedany w kontrakcie dla ww. w całości pochodzi z zakupu z Rumunii, z remanentu kwietniowego oraz z pierwszych dni maja, a wskazał jedynie, że nie była to cena rynkowa. Pominięto dostawców krajowych w miesiącu maju 2000 r., gdzie cena w okresie wykonywania kontraktu z T.J. była niższa niż cena za którą strona sprzedawała ww. cukier.

Dalej strona zarzuciła, że przedstawiając zestawienie sprzedaży cukru dla firmy A nie wykazano zakupu cukru pod koniec maja i nie poddano analizie za jaką cenę, jaką ilość i kiedy strona kupiła cukier. Spowodowało to, że nie zostało wykazane, że sprzedaż cukru w ostatnich dniach maja do A nastąpiła po zakupie cukru od dostawców krajowych, po zakończeniu dostaw. dla T.J. po cenach wyższych od cen zakupu dla ww.

Argumentowała strona, że organ nie wskazał na podstawie jakich dowodów ustalił związek gospodarczy. Zdaniem strony ustalenia w zakresie rozładunku cukru powinny być przeniesione na sprzedaż cukru. Ponadto wynik kontroli o T.J. i u strony powinny być spójne.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie.

W pismach procesowych, strona (z dnia 1 lutego 2016 r.) i organ (z dnia 22 marca 2016 r. ) podtrzymały swoje stanowiska.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Oceniając zaskarżoną decyzję według wskazanych powyżej kryteriów, Sąd stwierdził, że decyzja nie narusza prawa.

W pierwszej kolejności Sąd odniesie się do stawianego przez stronę zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Aprobuje Sąd stanowisko organów podatkowych, że na moment wydawania decyzji (decyzja DIS jest z [...]) zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu; przedawnienie zobowiązania nastąpi z dniem 18 listopada 2015 r. Jak wskazał DIS w sprawie ma zastosowanie znowelizowany przepis art. 70 § 4 O.p. (zmiana wprowadzona ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2005 r., nr 143, poz. 1199) oraz art. 21 tej ustawy). Skoro w toku postępowania egzekucyjnego doszło do przerwania biegu przedawnienia z dniem 21 listopada 2006 r. (doręczenia zawiadomienia dłużnikowi zajętej wierzytelności, 5 grudnia 2006 r. doręczono tytuł wykonawczy stronie), to termin przedawnienia rozpoczął swój bieg na nowo od dnia następnego i następny zastosowany środek egzekucyjny dnia 17 listopada 2010 r., spowodował, że termin ponownie rozpoczął bieg i w konsekwencji przedawnienia upływa w dniu 18 listopada 2015 r. Powyższe ma potwierdzenie w wyroku WSA z dnia 24 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1534/14 oraz NSA z dnia 19 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 844/14 (wyroki dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA).

Zwraca ponadto Sąd uwagę na regulację art. 240 § 1 pkt 3 lit. b O.p., który stanowi, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68, art. 70 lub art. 118.

Przedawnienie zobowiązania skutkowałoby zatem tym, że organ podatkowy nie mógłby uchylić dotychczasowej decyzji ostatecznej, mimo stwierdzenia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.

W sprawie natomiast wobec nieprzedawnienia zobowiązania podatkowego za 2000 r., organ podatkowy po stwierdzeniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 O.p. w zakresie zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu wydatków za usługi rozładunku cukru w marcu i kwietniu 2000 r., mógł decyzję uchylić i w efekcie zobowiązanie strony uległo zmniejszeniu.

Zasadnie natomiast organ podatkowy odmówił uchylenia decyzji (na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p.) w części dotyczącej odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec, kwiecień, maj oraz październik 2000 r. Wobec nie podjęcia czynności skutkujących zawieszeniem czy przerwaniem biegu przedawnienia, zobowiązanie z tytułu odsetek z dniem 31 grudnia 2005 r. uległo przedawnieniu.

Przechodząc do kwestii związanych z prawidłowością przeprowadzenia postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania, to w ocenie Sądu organy podatkowe dopełniły zarówno wymogom trybu wznowienia postępowania, w ramach którego działały, jak również wykonały zapadłe w sprawie wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 21 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1185/11 oraz NSA z dnia 26 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 992/12.

Dla przejrzystości wywodu wyjaśnić trzeba, że spór w sprawie dotyczy dwóch kwestii, których sposób rozstrzygnięcia przez organ decyzją ostateczną z dnia [...], strona podważa w ramach wznowienia postępowania:

1) pierwsza dotyczy uznania, że strona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonała na rzecz T.J. świadczenie (sprzedaż cukru) na warunkach korzystniejszych, odbiegających od ogólnie stosowanych wobec pozostałych kontrahentów, w związku z czym należało wyliczyć dochody podatnika, stanowiące podstawę określenia podatku, zgodnie z art. 25 ust. 2 i ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f., tj. w drodze oszacowania, przy zastosowaniu metody porównywalnej ceny niekontrolowanej zdefiniowanej w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz. U. Nr 128 póz. 833);

2) druga dotyczy zaliczenia przez stronę w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków za usługi rozładunku cukru (mające mieć miejsce w marcu i kwietniu 2000 r.), udokumentowane dwoma fakturami wystawionymi przez T.J., które nie zostały przez wystawcę tych faktur faktycznie wykonane.

W sprawie jako podstawę wznowienia strona wskazała art. 240 § 1 pkt 1 i 5 O.p. Obie przesłanki powiązała strona z wyrokiem SR dla W. z dnia [...] sygn. akt [...], którym uniewinniono go od zarzutu posługiwania się fikcyjnymi fakturami VAT wystawionymi przez T.J. oraz z dnia [...] sygn. akt [...], jak również z ujawnieniem w toku postępowania karnego nowego dowodu - wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego u T.J. Z ww. dokumentu wynikało, że przy tym samym stanie faktycznym inaczej została oceniona sytuacja skarżącego i świadka. W przypadku przedsiębiorstwa świadka nie stwierdzono, bowiem żadnych nieprawidłowości.

Jednocześnie z uwagi na zapadłe w sprawie wyroki WSA i NSA konieczne jest uwzględnienie, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Z wyroku NSA wynika, że wobec zaistniałych sprzeczności między ustaleniami SR zawartymi w wyroku z dnia 18 czerwca 2007 r., wobec tych, na których oparł się ten Sąd w wyroku z dnia 25 listopada 2009 r., istotnego znaczenia przy wykładni art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 240 § 2 O.p. nabierają dyrektywy interpretacyjne wypływające z wyrażonej w Konstytucji RP zasady praworządności (art. 7) i sprawiedliwości społecznej (art. 2). Dlatego przy rekonstruowaniu prawdy obiektywnej nie można pomijać ustaleń wyroku karnego uniewinniającego, z którego wynika, że dowody, na których oparto uprzednio wydany wyrok skazujący były (albo mogły być) fałszywe. Wyrok uniewinniający, jak i objęte jego uzasadnieniem ustalenia nie mają wprawdzie mocy wiążącej zarówno dla organu podatkowego, jak i sądu administracyjnego, to jednak dokonanej w nim oceny nie można ignorować również w postępowaniu mającym na celu wykazanie istnienia przesłanek wznowieniowych. W postępowaniu zainicjowanym żądaniem strony o wznowienie postępowania, respektowanie zasad wynikających z art. 121 § 1, art. 122 czy też art. 187 § 1 O.p. sprowadza się do obowiązku organu stwierdzenia, czy postępowanie zwykłe było dotknięte wadami, o których mowa w art. 240 § 1 O.p., a jeżeli tak, to dodatkowo do ustalenia czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej. Zalecił NSA weryfikację przez organ - przy uwzględnieniu wykładni NSA dotyczącej art. 240 § 1 pkt 1 w związku z § 2 O.p. - stanowiska opartego na ustaleniach wyroku skazującego o sygn. [...], iż sporne usługi rozładunku nie zostały przez T.J. wykonane, a wystawione przez niego faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji, z uwzględnieniem wyroku z dnia 25 listopada 2009 r., protokołu kontroli przeprowadzonej u T.J. oraz ewentualnie zeznań świadków.

Ponadto NSA wskazał, że relacje gospodarcze skutkować winny wynikającymi z ustaw podatkowych obowiązkami dotyczącymi zarówno jednej, jak i drugiej strony transakcji. Skoro organ miał wiedzę, że strona posługiwała się fikcyjnymi fakturami wystawionymi przez T.J. i w związku z tym wartości w niej oznaczone zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, to okoliczność ta winna była znaleźć odpowiednie odzwierciedlenie również w późniejszych czynnościach kontrolnych i rozstrzygnięciach podejmowanych względem kontrahenta. Podobnie wskazał NSA odnośnie podatkowych konsekwencji uznania, że w stosunkach transakcyjnych między skarżącym, a kontrahentem zachodził związek gospodarczy, o którym mowa w art. 25 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. Stwierdził NSA, że konieczna jest analiza i ustosunkowanie się przez organ do treści protokołu z kontroli skarbowej przeprowadzonej u T.J. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania do budżetu państwa podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000-2001, jak też weryfikacja innych ewentualnych czynności procesowych podejmowanych przez organy podatkowe względem T.J., w zakresie wykonania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Z akt wynika, że dowody te istniały w dniu wydania decyzji i mogły nie być znane organowi, który ją wydał (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.).

Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy w zakresie kwestii spornej dotyczącej usług rozładunku cukru, kierując się wykładnią i zaleceniami NSA uznał, że spełniła się przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 O.p. w zakresie zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu wydatków za usługi rozładunku cukru w marcu i kwietniu 2000 r. Poddał ponownej ocenie i uwzględnił DIS ustalenia zawarte w wyroku SR z dnia [...] sygn. akt [...], zeznania stron transakcji, świadków oraz protokół z kontroli przeprowadzonej u kontrahenta i w efekcie uznał organ II instancji, że wyrok SR z dnia [...] ([...]) został wydany na podstawie niewiarygodnych oświadczeń T.J. o niewykonaniu usług rozładunku cukru na rzecz strony. Skutkiem powyższego była zmiana rozliczenia strony w danym okresie.

Sąd w pełni akceptuje zajęte przez DIS w zaskarżonej decyzji stanowisko dotyczące usług rozładunku cukru. Zasadne jest również twierdzenie organu II instancji, że uznanie u strony ww. wydatków za koszty uzyskania przychodu, nie może znaleźć odzwierciedlenia w rozliczeniu kontrahenta, ze względu na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Odnośnie natomiast drugiego zagadnienia spornego, tj. zastosowania w sprawie art. 25 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. i oszacowania dochodu, to w ocenie Sądu również w tym zakresie organy wykonały wyroki sądowe.

Przede wszystkim podkreślić trzeba, że wbrew twierdzeniu strony w wyrokach sądów nie została przesądzona kwestia tego, że przepis ten nie powinien być w sprawie zastosowany. Jak wynika z cytowanego wyżej wyroku NSA, Sąd ten stwierdził, że konieczna jest analiza i ustosunkowanie się do wskazywanych przez stronę okoliczności.

Taka analiza została w sprawie dokonana. DIS poddał ocenie zarówno wynik kontroli jak i protokół kontroli w kontekście zaistnienia powołanych przez stronę przesłanek z art. 240 § 1 pkt 1 i 5 O.p. Zgadza się Sąd z wnioskami podjętymi przez organ podatkowy, że niewątpliwie odnośnie kwestii sprzedaży cukru nie wystąpiła przesłanka z art. 240 § 1 pkt 1 O.p., t.j. czyli fałszywość dowodu. Jak zasadnie wskazał DIS, przedmiotowy wyrok karny w ogóle tego zagadnienia nie dotyczył.

W zakresie natomiast przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. nowych okoliczności faktycznych i dowodów, to podziela Sąd stanowisko organów, że ani protokół kontroli ani wynik kontroli dotyczący T.J. takich okoliczności nie ujawniają.

Zaistnienie nowych okoliczności faktycznych musi być oceniane z punktu widzenia ich wpływu na zastosowanie w sprawie przepisów. A jak słusznie wskazał DIS, konstrukcja art. 25 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. przewiduje, że skutki podatkowe wynikające z przerzucenia dochodu na podmiot powiązany uwzględniane są tylko u tego podmiotu, który taki związek wykorzystuje. A zatem zastosowanie wobec strony art. 25 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. pozostaje bez wpływu na rozliczenie T.J. Nie ma racji skarżący twierdząc, że rozliczenie T.J. winno mieć przełożenie na rozliczenie skarżącego i sprzedaż cukru należy ocenić tak jak rozładunek cukru.

Podkreślić ponadto trzeba, że w trybie wznowienia postępowania bada się wyłącznie czy postępowanie, w którym została wydana decyzja, było dotknięte wadą określoną w art. 240 § 1 O.p. Przypomina Sąd, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w art. 240 O.p. W postępowaniu tym nie można badać na nowo wszystkich zarzutów strony. Postępowanie to nie może przeradzać się w postępowanie o charakterze merytorycznym i nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego. W postępowaniu instancyjnym odwołanie daje podstawę do ponownego, całościowego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, bez względu na wagę uchybień związanych z tym postępowaniem, o tyle w przypadku wznowienia postępowania organ je prowadzący może odnieść się do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy zaistnieją przesłanki z art. 240 § 1 O.p. Możliwość wznowienia postępowania w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy; - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są nowe; - "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" muszą istnieć w dniu wydania ostatecznej decyzji; -- "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Wszystkie wskazane wyżej warunki dotyczące okoliczności czy dowodu jako przesłanki wznowienia postępowania muszą występować łącznie.

Brak cech nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź też brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w pkt 5 art. 240 § 1 O.p.

Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

Przenosząc powyższe na sytuację istniejącą w sprawie, to jak już powiedziano stanowisko DIS, że brak stwierdzenia wadliwości rozliczenia T.J. (wynik kontroli, protokół kontroli) nie stanowi nowej istotnej okoliczności faktycznej, jest prawidłowe. Ustalenie, że strona pozostawała w związku gospodarczym z T.J., a zwłaszcza skutki takiej oceny związane z zastosowaniem wobec strony art. 25 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. - nie mają wpływu na rozliczenie T.J.

Natomiast w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym organ podatkowy ustalił okoliczności, których zaistnienie dawało podstawę do uznania, że należało zastosować art. 25 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. , co potwierdziły prawomocne wyroki NSA i WSA ( sygn. akt I SA/Wr 338/08, II FSK 325/09). Prawidłowość wykładni przepisu art. 25 u.p.d.o.f., rozumienie pojęcia związek gospodarczy oraz poczynione przez organ ustalenia znalazły potwierdzenie w ww. wyrokach.

W toku postępowania podatkowego wykazano, że strona wykorzystywała związek gospodarczy z T.J. w ten sposób, że wykonywała na jego rzecz świadczenia na warunkach korzystniejszych, odbiegających od stosowanych wobec kontrahentów i w wyniku tego wykazała dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby związek nie istniał. Stwierdzono przerzucanie dochodu przy zaistnieniu m.in. na: zmniejszonej samodzielność T.J. w transakcjach ze stroną, braku wiedzy ww. w zakresie handlu cukrem, czynne uczestnictwo strony w działalności gospodarczej kontrahenta, dokonywanie płatności dopiero po otrzymaniu towaru i jego dalszej sprzedaży, bezpośrednie - z pominięciem magazynu- dostarczanie cukru do odbiorców kontrahenta. Transakcje strony z T.J. porównano do transakcji z innymi kontrahentami oraz do transakcji T.J. z jego odbiorcami, mających miejsce w zbliżonym czasie.

Strona w ramach postępowania wznowieniowego, oprócz powołania się na wyrok karny i wskazania, że w rozliczeniu T.J. "nie ujęto" skutków przedmiotowego związku gospodarczego, nie przedstawiła żadnych nowych dowodów czy okoliczności potwierdzających, że ceny stosowane wobec T.J. nie były zaniżone.

Akta sprawy, zarzuty skargi, jak również argumentacja prezentowana przez pełnomocnika strony na rozprawie wskazują, że strona domaga się ponownego przeprowadzenia postępowania wymiarowego. Argumentacja strony powołująca się na brak pełnej analizy transakcji objętych decyzją, brak przeanalizowania specyfiki handlu w branży cukrowej zmierzają de facto do podważenia oceny poczynionej przez organ podatkowy w postępowaniu zwykłym. Okoliczności dotyczące relacji handlowych strony z T.J., z innymi kontrahentami, w tym z firmą A były przedmiotem ustaleń organów podatkowych w postępowaniu wymiarowym i odnośnie tych okoliczności organ zebrał materiał dowodowy.

Żądanie na obecnym etapie prowadzenia nowego postępowania dowodowego, gromadzenia nowych dowodów na okoliczności, które były już przedmiotem rozpoznania przez organy podatkowe w zwykłym postępowaniu, wbrew celowi wznowienia postępowania, zmierza w ocenie Sądu do ponownego rozpoznania sprawy. Zarzuty strony nie tyle wskazuje na nowe okoliczności faktyczne nieznane organowi, ile kwestionuje jakość zgromadzonego na te okoliczności materiału dowodowego oraz jego ocenę dokonaną przez organ w toku postępowania zwykłego. A jak już wcześniej powiedziano wznowienie postępowania nie może być wykorzystywane do ponownej pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym.

W sprawie podatnik skorzystał już z możliwości kontroli instancyjnej decyzji, jak również decyzje wymiarowe poddane były już kontroli sądu, a postępowanie dotyczące wznowienia postępowania nie ma na celu i nie może być wykorzystywane do powielenia tych procedur.

W ocenie Sądu organy podatkowe, prowadząc postępowanie wznowieniowe nie naruszyły żadnych przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności organy podatkowe nie naruszyły przepisu art. 122 O.p. i stanowiących jego konkretyzację przepisów art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada prawdy obiektywnej nakazuje organom prowadzącym postępowanie zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego tak, aby stan faktyczny sprawy ustalić zgodnie z rzeczywistością. Zasada prawdy obiektywnej zastosowanie ma także w postępowaniu wznowieniowym. Ale o czym była mowa wyżej nie oznacza to jednak, że w tym postępowaniu powinno nastąpić ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy. Zebranie dowodów istotnych dla sprawy w ramach tego postępowania sprowadza się do badania, czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2011r., sygn. akt I FSK 596/10, CBOSA), a zatem ustalenie czy przesłanki wznowieniowe wskazane we wniosku miały rzeczywiście miejsce, a nie ponowne kompleksowe zgromadzenie i ocena materiału dowodowego, które były podstawą do wydania decyzji ostatecznej.

Zarzut niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, brak przeprowadzania dalszych dowodów i wyjaśnień, ukierunkowane są na ponowne rozpoznanie merytoryczne sprawy, co jest niedopuszczalne.

Nie stwierdził również Sąd uchybień w zakresie wykonania wyroków WSA i NSA. DIS przeprowadził postępowanie zgodnie z wykładnią i zaleceniami wynikającymi z wyroków i uzasadnił zajęte stanowisko w sprawie.

Zdaniem Sądu organy przeprowadziły prawidłowo postępowanie i nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów prawa.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.