Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 774/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1, art. 122, art. 124
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 3 ust. 1, art. 101 ust. 2 i 5 w zw. z art. 106 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 722
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia NSA Mariusz Golecki (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 31 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 741/22 w sprawie ze skargi M. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 16 sierpnia 2022 r., nr 1001-IOA.4105.9.2022.4.AD w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 31 stycznia 2023 r., sygn. I SA/Łd 741/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę M. D. (dalej: "Strona", "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: "DIAS", "Organ podatkowy") z 16 sierpnia 2022 r. nr 1001-IOA.4105.9.2022.4.AD w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

2. Skargę kasacyjną od ww. wyroku wywiódł Skarżący zaskarżając go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Nadto Strona wniosła o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.

I. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 poz. 1270, z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego sprawy, sprzeczną z zebranym materiałem dowodowym oraz akceptację nieprawidłowych ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe odnoszących się do daty przemieszczenia pojazdu na terytorium Polski, a także poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich zarzutów i argumentów przedstawionych przez Skarżącego w skardze na decyzję DIAS;

2) art. 141 § 4 oraz art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., polegające na oddaleniu skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez brak wszechstronnego rozważenia stanu faktycznego sprawy wskazanego przez Skarżącego ponadto poprzez brak zastosowania zasady pogłębiania zaufania, prowadzenie postępowania w sposób godzący w interesy podatnika co wskazuje na nietraktowanie równo interesów podatnika i Skarbu Państwa, a także nierozstrzygnięcie materialnoprawnych wątpliwości na korzyść podatnika;

3) art. 141 § 4 oraz art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., polegające na oddaleniu skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 191 O.p. objawiające się dowolną a nie swobodną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w zakresie ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego i powiązaną z tym datą przemieszczenia pojazdu,

4) art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.sa i z art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p. przez przeprowadzenie niewłaściwej kontroli legalności działalności organów podatkowych przez Sąd pierwszej instancji i nieuchylenie decyzji, pomimo prowadzenia postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, a także zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego zachodzącego w sprawie, w szczególności kwestii sytuacji majątkowej spółki i złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

5) art. 3 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 191 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działalności organów podatkowych przez Sąd pierwszej instancji i nieuchylenie decyzji, pomimo przekroczenia granic zasady swobodnej oceny dowodów przez wyprowadzenie niepoprawnych wniosków na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego mimo że z obiektywnych dowodów w postaci:

a) oświadczenia firmy R. L. GmbH potwierdzającego odbiór pojazdu z placu rozładunkowego w B. 2 stycznia 2021 r.

b) opinii P. K. wskazującej na datę dokonania oględzin pojazdu w K. 4 stycznia 2021 r.,

c) dokumentu - faktury VAT za wykonanie ekspertyzy przez P. K. i umowy o dzieło datowanych na styczeń 2021 r.,

d) wyjaśnień A. C. (z O. [...]) z których wynika data składowania pojazdu,

e) dokumentu "quitting" z 2 stycznia 2021 r. nadesłanego przez firmę R. L. za składowanie pojazdu.

wynika, że samochód został przemieszczony do Polski najpóźniej 4 stycznia 2021 r. (data oględzin rzeczoznawcy), a zatem w tej dacie powstała konieczność ubiegania się przez skarżącego o dokument, o którym mowa w art. 109 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj..: Dz. U. z 2020 r. poz. 722 ze zm., dalej: "u.p.a."),

6) art. 134 § 1 w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewykonanie przez Sąd pierwszej instancji w sposób właściwy obowiązku kontroli zaskarżonej decyzji tj. poprzez brak wyczerpującego ustosunkowania się w uzasadnieniu wyroku do zarzutu skargi odnoszącego do naruszenia przez organ podatkowy art. 199 w zw. z art. 188 O.p. przejawiające się brakiem przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Skarżącego na okoliczności podnoszone przez niego w sprawie w pismach wyjaśniających dot. daty przemieszczenia pojazdu do Polski oraz zachowania pojazdu w oryginalnym stanie, bez istotnych zmian podwozia, karoserii, układu kierowniczego, hamulcowego, systemu napędowego lub zawieszenia, silnika, skrzydeł itp. oraz wykonania dopuszczalnych zgodnie z Uwagą Dodatkową napraw i konserwacji i zastąpienie tego środka dowodowego pisemnymi wyjaśnieniami strony z naruszeniem zasady działania na podstawie przepisów prawa.

II. Na podstawie art. 174 pkt. 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj:

1) art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.a. przez jego nieprawidłowe zastosowanie i uznanie, że sprowadzony samochód podlega wymiarowi podatku akcyzowego z pominięciem zastosowania Załącznika I do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej; błędne określenie zakresu napraw pojazdu niestanowiących zmodernizowania czy też zmodyfikowania auta w rozumieniu Uwag Dodatkowych, brak wzięcia pod uwagę, że w stosunku do tegoż samego rodzaju i typu pojazdu organ wydawał dokument określony w art. 109 ust 2 u.p.a., tym samym uznając M. [...] za pojazd kolekcjonerski;

2) art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 101 ust. 2 i 5 w zw. z art. 106 ust. 2 u.p.a poprzez jego błędne zastosowanie skutkujące przyjęciem, że obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał 14 grudnia 2018 r.

3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym (art. 182 § 2 p.p.s.a.).

4.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.

4.2. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w zw. z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

4.3. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, uwzględniając z urzędu jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały enumeratywnie wymienione w § 2 tego artykułu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, stąd do rozpoznania pozostały zarzuty skargi kasacyjnej, które oparte zostały na podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

4.4. Jak zasadnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi istota zaistniałego w sprawie sporu pomiędzy stronami sprowadza się do tego, czy samochód osobowy marki M. [...], rok prod. 1990 (09/90) należy zaklasyfikować – jak przyjął Organ podatkowy – do CN 8703 i w konsekwencji określić zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia, czy – jak twierdzi Strona – do CN 9705 i uznać go za pojazd kolekcjonerski, zwolniony z podatku akcyzowego. Źródło tego sporu tkwi w odmiennych stanowiskach stron przede wszystkim co do określenia daty przemieszczenia tego samochodu na terytorium kraju z Niemiec, bowiem Organ podatkowy przyjął, że został on sprowadzony do Polski 5 grudnia 2018 r., zaś Skarżący, że stało się to dopiero 3 stycznia 2021 r., a dodatkowo (ubocznie) co do stanu pojazdu w dacie przemieszczenia i dokonanych w nim napraw, które skutkować mogą tym, czy pojazd ten jest pojazdem oryginalnym, jak podnosi Strona, czy też utracił tę cechę – jak podnosi DIAS – w wyniku dokonanych w nim znacznych napraw. Nie ma natomiast sporu między stronami co do tego, że Skarżący jest – jeśli przyjąć, że pojazd podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym – podatnikiem tego podatku, a sam pojazd jest samochodem osobowym, którego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

4.5. W zakreślonych powyżej granicach sporu w pierwszej kolejności rozpoznaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny podlegać winny zarzuty o charakterze procesowym. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony przez kasatora, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 19 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1787/06).

Sformułowane przez Skarżącego zarzuty dotyczą zasadniczo wadliwości oceny zebranego w sprawie przez organy podatkowe materiału dowodowego oraz przekroczenia granic zasady swobodnej oceny dowodów przez wyprowadzenie niepoprawnych wniosków na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego.

4. 6. W tym miejscu podnieść należy, że organy podatkowe mają obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1 O.p., 187 § 1 O.p., art. 188 i art. 191 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 4 O.p. Przy czym, w przypadku podejrzenia oszustwa w podatku akcyzowym i badania, czy w danej sprawie wystąpiło czy też nie, postępowanie dowodowe nie może być prowadzone w "zwykły" sposób, tj. poprzez sprawdzanie okoliczności wnikających z dokumentacji prowadzonej przez podatnika bądź jego kontrahentów, czy też ich twierdzeń dotyczących prawidłowości dokonanych rozliczeń. Konieczne jest szczegółowe wyjaśnienie okoliczności transakcji prowadzonych przez Skarżącego, w tym również dotyczących poprzednich faz obrotu przedmiotowymi towarami.

W ocenie Naczelnego Sąd Administracyjnego, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organy podatkowe w sposób prawidłowy, z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów O.p., w tym z wynikającej z art. 121 § 1 O.p. zasady zaufania. Organy podatkowe w trakcie prowadzonego postępowania zgromadziły pełny materiał dowodowy, a następnie dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 O.p. Organy podatkowe w przedmiotowym postępowaniu podjęły szereg działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego sprawy, które to zostały szczegółowo wskazane i omówione w uzasadnieniach decyzji obydwu instancji. Wskazały one na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Przedstawioną przez nie argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniono i wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności zgodnie z wyrażoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji zasadnie nie dał wiary podnoszonej przez Stronę okoliczności, że 3 stycznia 2021 r. dokonała ona sprowadzenia do Polski pojazdu M. [...] na lawecie będącej jej własnością, bowiem twierdzenie to pozostaje w oczywistej kolizji z wewnętrznie sprzecznymi zeznaniami Skarżącego, jak i pozostałym zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Okoliczności tej nie potwierdzają w szczególności dokumenty załączone przez Skarżącego w toku postępowania, tj. kserokopia oświadczenia firmy R. L. z dnia 2 stycznia 2021 r. (bez daty wystawienia), kserokopia umowy sprzedaży auto-lawety C. z dnia 1 grudnia 2020 r. wraz z dowodem rejestracyjnym, czy fotografie samochodu C. W tej sytuacji za wiarygodną należało uznać przedstawioną przez Organ podatkowy w zaskarżonej decyzji wersję, zgodnie z którą Skarżący nabył sprowadzony samochód M. 18 października 2018 r. Samochód ten następnie został zgłoszony do odprawy celnej 5 grudnia 2018 r. Fakty te wynikają z niebędących przedmiotem sporu dokumentów, których wiarygodność nie była podważana przez Skarżącego. Słusznie wątpliwości wzbudziły złożone w trakcie postępowania podatkowego zeznania Strony, która początkowo twierdziła, że w okresie od dokonania odprawy celnej pod koniec 2018 r., do dnia rzekomego sprowadzenia samochodu na lawecie C. 3 stycznia 2021 r., pojazd M. był przechowywany na terenie Niemiec, "prywatnie u znajomego", podczas gdy w postępowaniu określającym zobowiązanie przedłożyła dokument, świadczący rzekomo o przechowywaniu pojazdu przez profesjonalną i niezwiązaną ze skarżącym, firmę R. L. GmbH, świadczącą usługi logistycznie. W tych okolicznościach należało uznać, że złożony dokument miał jedynie uprawdopodobnić datę przemieszczenia pojazdu na terytorium Polski 2 lata po faktycznym jego dopuszczeniu do swobodnego obrotu, po odprawie celnej w Niemczech w 2018 r., jednakże ani data 2, ani też 3 stycznia 2021 r. nie mogła być rzeczywistą datą dokonania tej czynności. W ramach prowadzonego postępowania Skarżący starał się udowodnić, że zakupiony w grudniu 2020 r., pojazd – laweta, C. J., posłużył mu w przetransportowaniu samochodu M., co miało nastąpić 3 stycznia 2021 r. Twierdzenia te zostały skuteczne obalone licznymi dowodami przez organy podatkowe. Po pierwsze ustaliły one w sposób jednoznaczny, że od daty zakupu lawety tj. 1 grudnia 2020 r., przejechała ona jedynie 771 km, co nie odpowiada koniecznej do pokonania drodze z miejsca zamieszkania Skarżącego do Niemiec i z powrotem, wynoszącej co najmniej 1724 km (2 x 862 km). Organy podatkowe ustaliły również, że na 10 miesięcy przed zakupem samochodu, podczas ostatnich badań technicznych, stan drogomierza autolawety wynosił 340.100 km. Dodatkowo, pismem z 3 listopada 2021 r., skierowały wezwanie do wcześniejszego właściciela pojazdu z zapytaniem o stan drogomierza w dniu jego sprzedaży. W odpowiedzi świadek wskazała, że nie pamięta stanu drogomierza w dniu sprzedaży, natomiast od dnia badań technicznych (11 marca 2020 r.) do dnia sprzedaży pojazd nie był użytkowany, co wskazuje na fakt, że w dniu jego zakupu przez stronę stan drogomierza wskazywał więcej niż zarejestrowany przez uprawnionego diagnostę: 340.100 km. Natomiast kolejne badanie techniczne (dokonane przez Skarżącego) wykazało stan drogomierza w autolawecie: 340.871 km, co oznacza, że od czasu ostatniego badania technicznego autolawety w okresie, w którym nastąpił zakup samochodu do dnia 18 marca 2021 r. pojazd przebył najwyżej 771 km. Z powyższego wynika wniosek, że laweta zakupiona przez Skarżącego 1 grudnia 2020 r. nie mogła posłużyć do wewnątrzwspólnotowego przemieszczenia pojazdu M. [...] z Niemiec na terytorium kraju. Dodatkowo Starostwo Powiatowe w R. pismem z 8 grudnia 2021 r. potwierdziło, że w autolawecie nie dokonywano wymiany lub modernizacji drogomierza, co z kolei podważa eksponowany przez Skarżącego argument, że stan drogomierza nie został zbadany przez Organ podatkowy pod kątem jego działania. Na taką okoliczność nie wskazywały również pozyskane przez DIAS informacje z Centralnej Ewidencji Pojazdów. Z materiału dowodowego wynika również, że pismem z 18 listopada 2021 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty wystąpił do Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z wnioskiem o przekazanie danych zgromadzonych w Automatycznym Systemie Rozpoznawania Numerów Rejestracyjnych ANPRS PL, wygenerowanych dla pojazdu C. J. o nr VIN [...] nr rej. [...] w dniach 2 i 3 stycznia 2021 r. System ten, analizujący obrazy z kamer w dzień i w nocy, odszukujący tablice rejestracyjne przejeżdżających pojazdów, wykonujący im zdjęcia i zapisujący je do bazy danych, nie odnotował danych dotyczących przejeżdżającego pojazdu o nr rej. [...] w dniach 2 i 3 stycznia 2021 r. W konsekwencji, w świetle powyższych ustaleń, uznać należało, że DIAS prawidłowo ocenił dowody w postaci: dokumentu z 2 stycznia 2021 r., przesłanego przez K. T. - pracownika firmy R. L. oraz informacje przekazane przez A. C. - prezesa zarządu O. [...], dotyczące okresu składowania pojazdu M. [...], jako nieodzwierciedlające faktycznych zdarzeń. Podobnie jako prawidłowe należało ocenić nieuwzględnienie opinii P. K., wskazującej na dokonanie oględzin pojazdu w dniu 4 stycznia 2021 r., czy faktury i umowy o dzieło – datowanych na styczeń 2021 r. – jako niewiarygodnych.

Wskazane powyżej działania organów podatkowych zostały w szczegółowy sposób omówione w zaskarżonej decyzji, przez co nie ma konieczności ponownego ich omawiania w tym miejscu.

Opierając się na argumentacji organów podatkowych i zgromadzonym przez nie w wyczerpujący sposób materiale dowodowym Sąd pierwszej instancji zasadnie utrzymał zatem w mocy decyzję DIAS z 16 sierpnia 2022 r. W świetle powyższego zawarte w punktach I.1 do I.5 zarzuty skargi kasacyjnej należało uznać za bezpodstawne i sprowadzające się jedynie do polemiki ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonym rozstrzygnięciu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Za bezpodstawny w tym kontekście należało również uznać zarzut naruszenia przez WSA w Łodzi art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewykonanie przez Sąd pierwszej instancji w sposób właściwy obowiązku kontroli zaskarżonej decyzji tj. poprzez brak wyczerpującego ustosunkowania się w uzasadnieniu wyroku do zarzutu skargi odnoszącego do naruszenia przez Organ podatkowy art. 199 w zw. z art. 188 O.p. polegający na zaniechaniu przesłuchania Skarżącego na okoliczności podnoszone przez niego w sprawie w pismach wyjaśniających co do daty przemieszczenia pojazdu do Polski oraz zachowania pojazdu w oryginalnym stanie, bez istotnych zmian podwozia, karoserii, układu kierowniczego, hamulcowego, systemu napędowego lub zawieszenia, silnika, skrzydeł itp. oraz wykonania dopuszczalnych napraw i konserwacji. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 188 O.p żądanie dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem.

Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje w całości wyrażone w rozpatrywanej sprawie przez Sąd pierwszej instancji stanowisko, że nie mógł on przyjąć jako dowodu na okoliczność zachowania w oryginalnym stanie samochodu tylko treści pisma Strony z 15 października 2021 r., bez odwołania się do innych dokumentów, takich jak faktury zakupu, wskazania aukcji na których kupiono części czy danych sprzedawców części samochodowych, tym bardziej, że Skarżący, profesjonalnie zajmujący się mechaniką pojazdową w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z pewnością mógłby takie dokumenty i informacje uzyskać. Powyższe jest o tyle istotne, że z faktury zakupu samochodu z 2018 r. M. wynika, iż "pojazd jest uszkodzony" i "pojazd nie chce się uruchomić", a w momencie prowadzenia postępowania, zgodnie z opinią rzeczoznawcy, był już sprawny. Logicznym był zatem wniosek, że do jego naprawy konieczne były części, których zakupu należało dokonać. To zaś prowadzi do dalszego istotnego wniosku – zważywszy na fakt poważnego uszkodzenia pojazdu skoro nie był on w stanie ruszyć – że jednak naprawy musiały być znaczne, a przez to ingerujące w jego "oryginalność", chociażby dotyczące oryginalnego silnika i innych układów mechanicznych. Istotnym logicznym wnioskiem w zakresie wieku pojazdu jest i ten, że gdyby pojazd sprowadzony przez Skarżącego był w rzeczywistości pojazdem zabytkowym, to z pewnością cena sprzedaży takiego pojazdu nie wynosiłaby 450 euro, a podobne marki i modele samochodów nie byłyby – jak wykazała analiza odpowiednich portali samochodowych - powszechnie dostępne do sprzedaży, co organ wykazał w postaci załączonych wydruków ze stron internetowych. Zarówno w momencie zakupu, jak i dokonanej odprawy celnej samochód nie miał 30 lat, wobec czego również przesłanka wieku (minimum 30 lat) zakwalifikowania jako pojazd zabytkowy odpadła. Zatem pojazd zakupiony przez Stronę nie spełniał w momencie zakupu warunków do zakwalifikowania go jako zabytkowy do CN 9705.

W kontekście powyższego w przedmiotowej sprawie, biorąc pod uwagę wielość i wnikliwość czynności podjętych przez organy podatkowe, a przy tym wewnętrzną sprzeczność twierdzeń Skarżącego i ich zmienność w czasie, Sąd pierwszej instancji trafnie stwierdził, że okoliczności podnoszone przez Skarżącego zostały wyczerpująco i dokładnie wyjaśnione, zatem zasadnie nie przeprowadzono dowodu z przesłuchania Skarżącego na ww. okoliczności.

4.7. W świetle powyżej argumentacji nie zasługują na uznanie sformułowane przez Skarżącego zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.a. oraz art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 101 ust. 2 i 5 w zw. z art. 106 ust. 2 u.p.a

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane powyżej przepisy znalazły prawidłowe zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowych i rzetelnych ustaleń zaistniałego stanu faktycznego a następnie zasadnej subsumpcji przepisów prawa materialnego. W konsekwencji stanowisko wyrażone w skardze kasacyjnej przez Stronę należało uznać za polemikę z rozstrzygnięciem Sądu pierwszej instancji.

5. Mając powyższe na uwadze, stwierdzając, że skarga kasacyjna jest pozbawiona uzasadnionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.

6. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na zasadzie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

I. Najda-Ossowska R. Pęk M. Golecki (spr.)

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA.