Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt II SA/Kr 1012/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: uchylono decyzję organu II i I instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Joanna Tuszyńska (spr.) Sędziowie: WSA Magda Froncisz WSA Piotr Fronc Protokolant: sekretarz sądowy Katarzyna Migda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2023 r. sprawy ze skargi T. Spółka z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Krakowie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 12 czerwca 2023 r. znak KR.RUO.4701.40.2023 w przedmiocie określenia opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji; II. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Krakowie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz T. Spółka z o.o. z siedzibą w T. kwotę 387,00 zł (trzysta osiemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Zarządu Zlewni w N. S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie decyzją z dnia 12 kwietnia 2023 r., znak: KR.ZUO.3.4701.1.2400.OZ.2021.RO, działając na podstawie art. 21 § 3, art. 23 § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 z późn. zm. – dalej jako: Ordynacja podatkowa) w związku z art. 300 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2625 z późn. zm. – dalej też jako: ustawa Prawo wodne, ustawa lub u.p.w.) oraz art. 272 ust. 17 ustawy Prawo wodne i § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2438 – dalej też jako: rozporządzenie), a także art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2000 z późn. zm. – dalej jako: k.p.a.), określił podmiotowi T. Wodociągi Spółka z o.o. na podstawie decyzji Starosty Tarnowskiego z dnia 5 grudnia 2012 r. za okres II kwartału 2021 r. opłatę zmienną w wysokości 1017,00 zł za pobór wód podziemnych z ujęcia ujmującego wodę z naturalnego wypływu dla potrzeb wodociągu wiejskiego w R. .

W uzasadnieniu organ wskazał, że pierwotnie pismem z dnia 9 sierpnia 2021 r. Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie Zarząd Zlewni w N. S., działając na podstawie art. 272 ust. 17 u.p.w., ustaliło w/w Spółce wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne i przekazało w formie informacji kwartalnej za II kwartał 2021 r. w kwocie 790 zł za pobór wód podziemnych z ujęcia ujmującego wodę z naturalnego wypływu dla potrzeb wodociągu wiejskiego w R. . Wyjaśniono przy tym, że wysokość opłaty została ustalona w oparciu o dane wykazane przez T. Wodociągi Spółka z o.o. w "Oświadczeniu podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych (art. 552 ust. 2d, 2e i 2f ustawy – Prawo wodne)". W dniu 20 sierpnia 2021 r. ww. podmiot dokonał zapłaty ustalonej opłaty zmiennej za okres II kwartału 2021 r.

Następnie przeprowadzona przez Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie kontrola gospodarowania wodami wykazała, że ilość pobranej wody odpowiada tej zadeklarowanej przez Spółkę w oświadczeniu podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w II kwartale 2021 r., natomiast Spółka nieprawidłowo określiła cel poboru wody - realizację zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (pkt 40). T. Wodociągi Sp. z o.o. w ramach zbiorowego zaopatrzenia w wodę prowadzą bowiem działalność polegającą na ujmowaniu wód do celów dostarczenia wody nie tylko dla gospodarstw domowych, ale również przedsiębiorców, podmiotów publicznych i odbiorców hurtowych. Wobec braku danych, dotyczących ilości pobranej wody z podziałem na wodę pobraną do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz wodę pobraną do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody z ujęcia objętego pozwoleniem wodnoprawnym wydanym przez Starostę Tarnowskiego w dniu 5 grudnia 2012 r., mając na uwadze art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej, dokonano wyliczenia ilości pobranych wód podziemnych w drodze oszacowania. Organ zastosował metodę określoną w art. 23 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, czyli tzw. metodę porównawczą wewnętrzną, znana jest bowiem rzeczywista ilość pobranej wody, jak i udział sprzedanej wody przez Przedsiębiorstwo w podziale na gospodarstwa domowe i pozostałe podmioty, która jest potrzebna do oszacowania opłaty.

Organ ustalił, że T. Wodociągi Sp. z o.o. w II kwartale 2021 r., sprzedały ogółem 2 034 869 m3 wody. Woda sprzedana gospodarstwom domowym to 1 190 349 m3, co stanowiło 58,497574%, natomiast woda sprzedana pozostałym odbiorcom to 844 520 m3, co stanowiło 41,502426%. Pobór wód podziemnych z ujęcia ujmującego wodę z naturalnego wypływu dla potrzeb wodociągu wiejskiego w R. w II kwartale 2021 r. wynosił 5 811 m3. Do obliczenia opłaty zmiennej przyjęto 41,502426% pobranej wody na cel poboru, uzdatniania i dostarczania wody, czyli 2 411,71 m3, natomiast na cel realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi 58,497574% pobranej wody, czyli 3 399,29 m3.

Opłata została obliczona zgodnie z art. 272 ust. 1 ustawy – Prawo wodne jako suma iloczynów:

1) jednostkowej stawki opłaty zmiennej do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody (0,115 zł za 1 m3) pomnożonej przez współczynnik różnicujący (2) i ilości pobranych wód podziemnych (2 411,71 m3), co dało kwotę 554,69 zł;

2) jednostkowej stawki opłaty zmiennej do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (0,068 zł za 1 m3) pomnożonej przez współczynnik różnicujący (2) i ilości pobranych wód podziemnych (3 399,29 m3), co dało kwotę 462,30 zł.

Organ wyjaśnił, że wysokość jednostkowej stawki opłaty zmiennej została określona w § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a, § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia, zaś do ustalenia wysokości opłaty przyjęto współczynnik różnicujący (2,0) dla wód, które nie podlegają żadnym procesom uzdatniania lub podlegają wyłącznie dezynfekcji lub demineralizacji albo innym procesom niewymienionym w pkt 2-5 (§ 5 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia).

Od powyższej decyzji odwołanie złożyła strona – T. Wodociągi Sp. z o.o., zarzucając szereg naruszeń przepisów prawa materialnego (w tym m.in. art. 274 pkt 4, pkt 2 lit. za) u.p.w. oraz § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia) i proceduralnego (w tym m.in. art. 6, art. 77, art. 80 oraz art. 7a i art. 81a § 1 k.p.a.).

W uzasadnieniu odwołania strona odwołująca się podniosła m.in., że wykazała, iż jedynym celem jej działalności w zakresie poboru wody jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności, jako realizacja zadań własnych gminy. Wyjaśniła przy tym, że woda dostarczana jest przez stronę odwołującą się do wszystkich odbiorców jednym systemem, przy czym dostarczana woda – w całości – posiada te same parametry odpowiadające wymaganiom rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 7 grudnia 2017 r. w sprawie jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi. Stąd też w ocenie strony odwołującej się, z powyższego wynika, iż skoro woda dostarczana przez nią spełnia w całości jakościowe warunki wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, to – w ślad za tym – celem jest zaopatrzenie ludności w wodę przeznaczoną do spożycia, natomiast sposób jej wykorzystywania przez odbiorców pozostaje poza regulacją prawną. Tymczasem zdaniem strony odwołującej się, organ przyporządkował według swojego uznania pobieraną wodę z uwzględnieniem różnych celów, co doprowadziło do ustalenia dopłaty, jednak nie miało to nic wspólnego z działaniem/zaniedbaniem strony odwołującej się, jako podatnika.

Wobec powyższego strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji wraz z odpowiednimi wytycznymi co do zakresu rozpatrywanej sprawy.

Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w K. Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie decyzją z dnia 12 czerwca 2023 r., znak: KR.RUO.4701.40.2023 utrzymał w mocy zaskarżona decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przytoczył dotychczasowy przebieg postępowania, a następnie wskazał, że w niniejszej sprawie Spółka wykazywała jedynie pobór wód podziemnych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, bez wykazania poboru wód podziemnych do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody pomimo, że udzielone Spółce pozwolenie wodnoprawne nie ogranicza celu poboru wód podziemnych jedynie do realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (określonych w § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia). Zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami Spółki woda pobierana ujęciami T. Wodociągów Sp. z o.o. wprowadzana jest do zbiorczego systemu wodociągowego, gdzie następuje jej zmieszanie, w związku z powyższym nie jest możliwe odrębne określenie ilości wody sprzedanej poszczególnym odbiorcom i pochodzącej z konkretnego ujęcia. Jednocześnie pomimo podtrzymywania stanowiska, że pobór wód podziemnych następuje jedynie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, Spółka w przedłożonych wyjaśnieniach przyznawała, że ma miejsce sprzedaż hurtowa wody na rzecz innych przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych.

Organ odwoławczy stwierdził, że istota sporu w sprawie sprowadzała się m.in. do dokonania oceny, czy pobór wód podziemnych ze wskazanego ujęcia dokonywany jest jedynie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (określonych w § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia), do których stosuje się preferencyjną stawkę opłat, czy też w związku z możliwością rozdziału pobranych wód podziemnych w celu dostarczenia ich zarówno gospodarstwom domowym, jak i pozostałym odbiorcom – nie ma tylko takiego charakteru, a pobór wód i dostarczanie ich pozostałym odbiorcom winno uznać się za pobór odpowiadający celowi, określonemu w § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia (tj. poborowi, uzdatnianiu i dostarczaniu wody) oraz poprawności oszacowania przez organ l instancji wielkości poborów przypisanych do poszczególnych celów poboru wody.

W ocenie organu odwoławczego, dokonując kwalifikacji celu poboru wód przez Spółkę organ I instancji poprawnie dokonał wykładni celu zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę i poprawnie przyjął, że cel ten odnosi się do jednej kategorii odbiorców usług, tj. do ludności (gospodarstw domowych) oraz że tylko ten zakres podlega stawce z § 5 ust. 1 pkt. 40 i 41 rozporządzenia. Ponadto organ odwoławczy ocenił działania organu I instancji jako prawidłowe i stanął na stanowisku, że wbrew oświadczeniom Spółki niezgodne ze stanem faktycznym jest twierdzenie, że całość wód pobieranych przez przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne stanowi wody pobierane jedynie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, albowiem wody pobrane przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w celu zaopatrzenia w wodę podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz podmiotów publicznych odpowiadają celowi określonemu w art. 274 pkt 2 lit. za u.p.w,, tj. do celów poboru, uzdatniania oraz dostarczania wody, który mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Podobnie pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w celu hurtowej sprzedaży wody przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu odpowiada celowi określonemu w art. 274 pkt 2 lit. za u.p.w., tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Tym samym zdaniem organu odwoławczego, pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz podmiotów publicznych nie odpowiada celowi określonemu w art. 274 pkt 4 u.p.w., jako że nie polega na dostarczaniu ludności wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi. Przesądza o tym brzmienie powołanego przepisu, z którego wynika, że to kategoria odbiorców usług (ludność), którym przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne dostarcza pobraną wodę, a nie sposób jej wykorzystania przez wskazanych odbiorców usług wpływa na omawiany cel poboru wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Dlatego też w ocenie organu II instancji, pobór wód do celów zbiorowego zaopatrzenia w wodę podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz podmiotów publicznych odpowiada celowi określonemu w art. 274 pkt 2 lit. za u.p.w., tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody.

Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosła strona skarżąca – T. Wodociągi Spółka z o.o. z siedzibą w T. zarzucając, podobnie jak w odwołaniu:

1) bezpodstawne i niesłuszne obciążenie Spółki w postaci bezwzględnie podwyższonej opłaty zmiennej za okres II kwartału 2021 r. na podstawie ustalenia, że Spółka zaopatruje w wodę gospodarstwa domowe oraz innych odbiorców ("pozostałych odbiorców"), w sytuacji, gdy Spółka wykazała, iż jedynym celem działalności Spółki w zakresie poboru wody jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności, jako realizacja zadań własnych gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz posiadanymi przez Spółkę decyzjami – co stoi w wyraźnej sprzeczności z ogólnymi zasadami postępowania administracyjnego i tym samym narusza podstawowe zasady postępowania, w tym przede wszystkim zasadę pogłębiania zaufania do organów administracji publicznej, wyrażoną w art. 8 k.p.a. opartą na art. 32 ust. 1 Konstytucji RP oraz zasadę uwzględniania interesu społecznego i słusznego interesu stron wyrażoną w art. 7 k.p.a., nakładające na organy administracji publicznej obowiązek praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania przez organy,

2) naruszenie art. 21 § 3 i art. 23 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie przez przyjęcie, że art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej może stanowić podstawę prawną zaskarżonej decyzji, wydanej w szczególnym reżimie prawnym, wynikającym z przepisów Ordynacji podatkowej, w tym z natychmiastową wykonalnością nałożonego obowiązku zapłaty kwoty wynikającej z zaskarżonej decyzji w terminie 14 dni od doręczenia decyzji oraz pod rygorem przymusowego ściągnięcia w drodze egzekucji w postępowaniu administracyjnym w razie braku realizacji, bez możliwości zastosowania trybu instancyjnego, pomimo, że opłata zmienna została już za ww. okres określona w obowiązującym trybie w Informacji kwartalnej, wydanej na podstawie przepisów art. 272 ust. 17 u.p.w. oraz została uiszczona przez Spółkę w kwocie 790,00 zł, czym został wypełniony obowiązek podatkowy,

3) naruszenie art. 274 pkt 4 u.p.w., poprzez błędną wykładnię "celu zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę" i błędne przyjęcie, że cel ten odnosi się do jednej kategorii odbiorców usług, tj. do ludności (gospodarstw domowych) oraz, że tylko ten zakres podlega stawce z § 5 ust. 1 pkt. 40 i 41 rozporządzenia,

4) naruszenie art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w., poprzez błędną interpretację i zastosowanie oraz nieuzasadnione zakwalifikowanie do odrębnego poboru w celu zaopatrzenia w wodę innych niż ludność podmiotów, tj. prowadzących działalność gospodarczą, podmiotów publicznych, a także w celu sprzedaży hurtowej oraz zastosowania do tego zakresu podwyższonej stawki z § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia przewidzianej do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody,

5) naruszenie art. 274 pkt 2 lit. za) i art. 274 pkt 4 u.p.w. oraz § 5 ust. 1 pkt. 40 i 41 rozporządzenia, poprzez ich niewłaściwą interpretację polegającą na uznaniu, że z punktu widzenia przywołanych przepisów przy ustalaniu wysokości opłaty za pobór wód podziemnych istotny jest faktyczny sposób zużycia wody przez odbiorcę końcowego, chociaż z literalnego brzmienia tych przepisów wynika, że wysokość opłaty zmiennej ustala się za pobór wody,

6) naruszenie art. 274 pkt 2 lit. za) i art. 274 pkt 4 u.p.w., poprzez nieuzasadnione zaliczenie do "innych celów gospodarczych" oraz zastosowanie do tego zakresu podwyższonej stawki z § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia, wody pobieranej i przekazywanej w drodze sprzedaży hurtowej do innych gmin, podczas gdy hurtowa sprzedaż wody w rzeczywistości następuje – i to w przeważającej ilości – na rzecz zbiorowego zaopatrzenia mieszkańców poszczególnych gmin, do których woda dostarczana jest za pośrednictwem m.in. RPWiK Sp. z o.o. w D. T., Gminnej Spółki Komunalnej Sp. z o.o. w L. G., Gminy P., Gminy R. i Zakładu Usług Komunalnych w P. , co w konsekwencji prowadzi do nierównego traktowania mieszkańców tych gmin, poprzez konieczność obciążenia ich wyższymi kosztami dostaw wody wynikającymi z zastosowania podwyższonej stawki opłaty za pobór wód, czym godzi się w zasadę równego traktowania i ochrony praw konsumentów,

7) naruszenie przepisów rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 7 grudnia 2017 w sprawie jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, poprzez ich niezastosowanie, podczas gdy ta regulacja prawna ma istotne znaczenie w sprawie, w szczególności z punktu widzenia celu poboru wody, bowiem całość wody ujmowanej i pobieranej ujęciem, którego dotyczy zaskarżona decyzja, jest przeznaczona do spożycia przez ludzi (ludność), a zatem brak jest podstaw do sztucznego rozdzielania na cele oraz stosowania dwóch stawek za pobór wód podziemnych do celów zbiorowego zaopatrzenia w wodę mieszkańców aglomeracji T. i okolic oraz na inne cele gospodarcze, skoro całość wody pobieranej, uzdatnianej i dostarczanej przez Spółkę jest w rzeczywistości przeznaczona do spożycia przez ludzi, gdyż w całości posiada te same parametry oraz spełnia wymagania dotyczące jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, w tym wymagania bakteriologiczne, fizykochemiczne oraz organoleptyczne,

8) naruszenie art. 6, art. 77 oraz art. 80 k.p.a., poprzez brak dokonania należytej oceny całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, z naruszeniem wskazanych przepisów postępowania skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego celu poboru wody przez Spółkę oraz przyjęcie, że Spółka pobiera wodę podziemną na dwa cele, tj. do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (art. 274 pkt 4 u.p.w.) i do celów poboru uzdatniania i dostarczania wody (na inne cele gospodarcze – art. 274 pkt 2 lit. za u.p.w.), podczas gdy z materiału dowodowego, oświadczeń i wyjaśnień Spółki, opisu technologicznego wynika, że woda w całości pobierana jest w celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi,

9) naruszenie zasady rozstrzygania wątpliwości faktycznych na korzyść strony zawartej w art. 7a i art. 81a § 1 k.p.a., poprzez niezastosowanie, gdyż organ rozstrzygający sprawę w razie wątpliwości co do treści normy prawnej i stanu faktycznego powinien rozstrzygać na korzyść strony.

W uzasadnieniu skargi rozwinięto powyższe zarzuty, w konkluzji wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania administracyjnego lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji wraz odpowiednimi wytycznymi co do zakresu rozpatrywanej sprawy. Ponadto strona skarżąca wniosła również o zasądzenie na jej rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów wniesionej opłaty sądowej od skargi wedle norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Krakowie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując przy tym argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2022.2492 t.j.) stanowi, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżony akt administracyjny według kryterium zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie jego wydania. Zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2023.1634 t.j., dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, nie będąc przy tym związanymi granicami skargi (art. 134 ustawy).

Z art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika natomiast, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem.

Wskazać również należy, że zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji lub postanowienia bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia (wyrok NSA z dnia 9.07.2008 r., sygn. akt II OSK 795/07, LEX nr 483232).

Skarga jest zasadna.

Na wstępie wymaga jednak zaznaczenia, że przedmiotowa sprawa jest jedną z wielu spraw zainicjowanych skargami tej samej strony skarżącej – T. Wodociągi sp. z o.o. na decyzje Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Krakowie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w przedmiocie określenia opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub powierzchniowych. Co należy podkreślić, we wszystkich tych sprawach występuje analogiczny stan faktyczny oraz taki sam problem prawny, dotyczący zasadności wymierzenia opłaty zmiennej w podwyższonej wysokości. W tym zakresie wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wydał już kilkanaście wyroków w tych sprawach (m.in. w sprawach o sygn. akt: II SA/Kr 463/23, II SA/Kr 462/23, II SA/Kr 465/23, II SA/Kr 466/23, II SA/Kr 469/23, II SA/Kr 457/23, II SA/Kr 458/23, II SA/Kr 464/23, II SA/Kr 461/23, II SA/Kr 456/23, II SA/Kr 454/23, II SA/Kr 459/23, II SA/Kr 455/23 i wielu innych), w których – z uwagi na analogiczny stan faktyczny i prawny – przyjął tożsamą argumentację, prowadzącą do konstatacji o konieczności uchylenia decyzji organów obu instancji.

Podobnie też Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę całkowicie podziela rozważania zawarte w uzasadnieniu wyroku wydanego w sprawie o sygn. akt II SA/Kr 463/23. Wymaga przy tym zaznaczenia, że wprawdzie przedmiotem oceny Sądu w powołanej sprawie była opłata zmienna za pobór wód powierzchniowych (§ 5 ust. 1 pkt 41 rozporządzenia), podczas gdy w przedmiotowej sprawie zaskarżona została decyzja określająca opłatę zmienną za pobór wód podziemnych (§ 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia), to jednak różnica ta (co do rodzaju wód) w stanie faktycznym sprawy nie miała wpływu na zasadność przeprowadzonej przez Sąd argumentacji.

I tak, podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy art. 272 ust. 17 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz.U.2022.2625 t.j. z dnia 2022.12.14) oraz § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U.2022.2438 t.j.), wydanym na podstawie art. 277 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 lit. b-d Prawa wodnego.

W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną nie była ilość pobranej wody w II kwartale 2021 r. w związku z posiadanym przez Spółkę pozwoleniem wodnoprawnym.

Rozbieżności między stronami wystąpiły natomiast w wykładni przepisów regulujących naliczanie opłat zmiennych. Po pierwsze, sporna była zastosowana przez organ procedura, w której wydano zaskarżone decyzje (Spółka wskazywała, że opłatę ustalono w informacji i została ona w całości uiszczona), po drugie, przyjęcie różnych stawek ze względu na cel poboru wody (inną dla wody pobranej dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi i inną dla wody pobranej dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody). Zaznaczyć przy tym należy, że stawka opłaty zmiennej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi jest preferencyjna.

Zdaniem strony skarżącej, organ administracji publicznej powinien był przyjąć stawkę jednostkową opłaty zmiennej z § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia, czyli stawkę określoną dla celów zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, w stosunku do całości pobranej z ujęcia wody, gdyż ogół wody pobieranej przez skarżącą spółkę jest uzdatniany, tak aby spełniał wymagania dla wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, a nadto całość wody dostarczana jest przy pomocy jednej sieci wodociągowej.

Zdaniem organów wymieniony przez spółkę cel poboru wód realizuje się wyłącznie w odniesieniu do wód pobranych w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę jednej kategorii odbiorcy usług, tj. gospodarstw domowych. Natomiast do wód podziemnych lub powierzchniowych pobieranych "do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody" należy stosować odrębną stawkę.

Rozstrzygając zarzuty strony skarżącej odnośnie do zastosowanej procedury na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 272 ust. 11 Prawa wodnego ustalenie ilości pobranych wód odbywa się na podstawie odczytu wskazań przyrządów pomiarowych lub na podstawie danych z systemów pomiarowych. Jednocześnie z art. 552 ust. 2a ustawy wynika, że ustalenie opłat wodnych w okresie do dnia 31 grudnia 2026 r. będzie następowało również na podstawie oświadczeń podmiotów zobowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, składanych za poszczególne kwartały. Oświadczenia te stanowią podstawę do ustalenia wysokości opłaty w formie informacji (art. 272 ust. 17). Zgodnie zaś z art. 273 ust. 1 ustawy, jeśli podmiot zobowiązany, któremu przekazano informację nie zgadza się z wysokością opłaty, przysługuje mu reklamacja. W razie nieuznania reklamacji organ wydaje decyzję (art. 273 ust. 6 i 8). Natomiast w razie uznania reklamacji, organ przekazuje podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne nową informację, zawierającą także sposób obliczenia opłaty za usługi wodne (art. 273 ust. 5).

Stosownie do art. 300 Prawa wodnego do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Stosownie do art. 21 § 3 Ordynacji, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W literaturze przedmiotu "odpowiednie" stosowanie przepisu prawa, w zależności od uzyskanego rezultatu, traktuje się jako dotyczące trzech sytuacji: stosowania odnośnych przepisów bez żadnych modyfikacji (wprost), stosowania ich z pewnymi modyfikacjami oraz niestosowania ich ze względu na bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio (por. T. Żyznowski, Glosa do uchwały Sądu Najwyższego z 29 października 1991 r., III CZP 109/91, "Przegląd Sądowy" 1992, Nr 5-6). Dlatego też, z uwzględnieniem powyższego rozumienia "odpowiedniego stosowania przepisu", wykładać należy przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z poglądem przedstawionym w piśmiennictwie mimo pierwotnego ustalenia opłaty w formie informacji, możliwe jest późniejsze wydawanie decyzji (Opłaty za usługi wodne w nowym prawie wodnym – M. Białek, D. Chojnacki, T. Grabarczyk, wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2018, str. 114). Sąd podziela pogląd przedstawiony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 27 października 2020 r., sygn. akt II SA/Bk 602/20, utrzymanym w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2021 r., sygn. akt III OSK 4121/21 (obydwa publikowane w CBOISA), że informacja określona w art. 272 ust. 17 Prawa wodnego nie stanowi aktu o charakterze konstytutywnym. Odmienny pogląd stawiałby w gorszym położeniu podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty, który nie wniósł reklamacji, od tego który skorzystał z możliwości zaskarżenia informacji rocznej. W pierwszym bowiem przypadku brak byłoby możliwości zakwestionowania raz ustalonej i uiszczonej opłaty wodnoprawnej, niezależnie od ewentualnych wad takiej informacji w zakresie zastosowania prawa materialnego bądź też przepisów postępowania. Natomiast strona, która wniosłaby reklamację od informacji, w razie jej nieuznania otrzymałaby decyzję administracyjną, którą mogłaby zaskarżyć do sądu administracyjnego. Sąd podziela także pogląd przedstawiony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 listopada 2019 r., sygn. akt II SA/Kr 1188/19, w którym stwierdzono, że "nie można przyjąć, że informacja roczna, od której nie wniesiono reklamacji i która została przez stronę wykonana jest całkowicie niewzruszalna". Należy zatem uznać, że jeśli organ ustali, że wysokość zobowiązania jest inna niż wykazana w oświadczeniu, może wydać decyzję przy zastosowaniu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Dlatego uznać należy, że w tej kwestii organy działały w granicach prawa, a zarzuty naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej są niezasadne.

Przechodząc do drugiego spornego zagadnienia, rozstrzygnięcia wymagało, czy dokonane przez organy rozbicie stawek za pobór wody przez skarżące przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne na stawki obowiązujące przy poborze wody w celu zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz na stawki za pobór wody w celu "poboru, uzdatniania i dostarczania" było prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 10 ustawy Prawo wodne zarządzanie zasobami wodnymi służy zaspokajaniu potrzeb ludności i gospodarki, m.in. w zakresie zapewnienia odpowiedniej ilości i jakości wody dla ludności oraz zapewnienia wody na potrzeby rolnictwa i przemysłu.

Stosownie do definicji zamieszczonej w art. 16 pkt 70 Prawa wodnego przez wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi rozumie się wodę w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana z sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach oraz wodę wykorzystywaną przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytwarzania, przetwarzania, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Jak wynika z tej definicji, woda przeznaczona do spożycia przez ludzi dotyczy tylko takiej, która jest przeznaczona do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych lub która jest wykorzystywana przez przedsiębiorstwa produkujące żywność. Definicja ta określa zatem cechy jakościowe wody, odrywając się od podmiotu tę wodę dostarczającego.

Zasygnalizować w tym miejscu należy, że konstatacja ta będzie pomocna dla dokonania w dalszej części uzasadnienia wykładni pojęcia "zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi".

Z kolei według art. 35 ust. 1 ustawy usługi wodne polegają na zapewnieniu gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą możliwości korzystania z wód w zakresie wykraczającym poza zakres powszechnego korzystania z wód, zwykłego korzystania z wód oraz szczególnego korzystania z wód. Gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą zapewnia się dostęp do usług wodnych na zasadach określonych w przepisach ustawy (ust. 2). W myśl art. 35 ust. 3 ustawy, usługi wodne obejmują m.in. pobór wód podziemnych lub powierzchniowych, uzdatnianie wód podziemnych i powierzchniowych oraz ich dystrybucję, odbiór i oczyszczanie ścieków, wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi.

Podkreślenia wreszcie wymaga, że określone w Prawie wodnym zasady dostępu do usług wodnych odnoszą się wyłącznie do podmiotów korzystających z usług wodnych, a nie odbiorców usług wodociągowo-kanalizacyjnych, którzy pozostają poza ukształtowanym pozwoleniem wodnoprawnym albo pozwoleniem zintegrowanym stosunkiem administracyjnoprawnym. Dlatego też to działalność podmiotów korzystających z usług wodnych, dotycząca zakresu i celu korzystania z wód, wpływa na wysokość opłat za usługi wodne.

Zgodnie z art. 268 ust. 1 ustawy, opłaty za usługi wodne uiszcza się za: 1) pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych, 2) wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi, 3) odprowadzanie do wód: wód opadowych lub roztopowych oraz wód pochodzących z odwodnienia gruntów w granicach administracyjnych miast, 4) pobór wód podziemnych i wód powierzchniowych na potrzeby chowu i hodowli ryb oraz innych organizmów wodnych, 5) wprowadzanie do wód lub do ziemi ścieków z chowu lub hodowli ryb oraz innych organizmów wodnych.

Opłata za usługi wodne za pobór wód składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej uzależnionej od ilości wód pobranych (art. 270 ust. 1).

Wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3 (art. 272 ust. 1). Przepis ten opisuje jedynie metodę obliczania opłaty zmiennej, nie wskazując ani adresata normy, ani też nie uzależniając wysokości stawki od celu poboru wód.

Natomiast w przepisie art. 272 ust. 2 ustawy powtórzono tę samą metodę obliczenia wysokości opłaty zmiennej, jednakże w przepisie wyraźnie został wskazany cel poboru: za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Zestawienie ustępu 1 i 2 art. 272 ustawy wskazuje zatem na zamierzone przez ustawodawcę wyodrębnienie stawek opłaty zmiennej za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Przepis art. 272 ust. 2 niewątpliwie nawiązuje do przepisów ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, której przedmiotem jest, o czym mowa będzie dalej, określenie zasad i warunków zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz zbiorowego odprowadzania ścieków.

Z art. 272 ust. 13 Prawa wodnego wynika z kolei, że pobór wód podziemnych lub powierzchniowych może następować jednocześnie na różne cele i potrzeby, ale w takiej sytuacji podmiot dokonujący poboru jest zobowiązany zapewnić odrębny pomiar ilości wody dla tych celów lub potrzeb. Jak już wcześniej nadmieniono, wymóg stosowania przyrządów lub systemów pomiarowych do pomiaru ilości pobranych wód zacznie obowiązywać dopiero od 31 grudnia 2026 r.

W art. 274 pkt 2) ustawy określono maksymalne stawki opłat zmiennych za pobór wód, różnicując ich wysokość w zależności od celu poboru wody.

Dokonując wykładni przepisu art.274 Prawa wodnego, zwrócić należy uwagę na jego redakcję. Materia nim objęta została usystematyzowana w 11 punktach, przy czym: - pkt 1) dotyczy górnych stawek jednostkowych – w formie opłaty stałej – za pobór wód za 1 m3/s określony w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym maksymalny pobór wód,

- pkt 2) dotyczy stawek jednostkowych – w formie opłaty zmiennej – zróżnicowanych w zależności od ilości pobieranej wody w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego oraz celu poboru, przy czym w katalogu zawartym w tym przepisie wymienionych zostało kilkadziesiąt konkretnych celów poboru wody,

- pkt 3) odnosi się poboru wód w formie opłaty zmiennej w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego do odrębnego katalogu celów, a to celów elektrowni wodnych, do celów rolniczych na potrzeby zaopatrzenia w wodę ludzi i zwierząt gospodarskich, w zakresie niebędącym zwykłym korzystaniem z wód oraz do celów rolniczych lub leśnych na potrzeby nawadniania gruntów i upraw, z wód podziemnych pobranych za pomocą urządzeń pompowych,

- pkt 4) dotyczy jednostkowych stawek opłat za pobór wód – w formie opłaty zmiennej – w ramach pozwoleń wodnoprawnych albo pozwoleń zintegrowanych – do wyodrębnionego w osobnej jednostce redakcyjnej celu – realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Pozostałe punkty dotyczą odprowadzania do wód – wód opadowych, roztopowych, wprowadzania do wód ścieków oraz zmniejszenia naturalnej retencji terenowej.

W kontrolowanej sprawie istotna jest systematyka art. 274 pkt 2) i pkt 4) ustawy.

W pkt 2) określono odrębnie wysokość jednostkowych stawek opłaty zmiennej dla każdego celu spośród katalogu celów objętych podpunktami oznaczonymi literami od a) do zj). Przykładowo, lit. a) dotyczy poboru wód do celów wydobywania węgla kamiennego i węgla brunatnego, lit. b) poboru wód do celów pozostałego górnictwa i wydobywania, lit. c) poboru wód do celów produkcji artykułów spożywczych, lit. d) do celów produkcji napojów, lit. f) poboru wód do celów produkcji odzieży, lit. v) poboru wód do celów produkcji mebli, lit. z) poboru wód do celów zapewnienia funkcjonowania systemów chłodzenia elektrowni i elektrociepłowni, lit. zg) do celów handlu hurtowego i detalicznego, lit. zh) do celów administracji publicznej i obrony narodowej, obowiązkowego zabezpieczenia społecznego, lit. zi) do celów opieki zdrowotnej i pomocy społecznej.

W art. 274 pkt 2 lit. za) ustawy określone zostały stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych i wód powierzchniowych do celów: poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Tak więc w istocie przepis ten nie określa celu poboru wody, opisując jedynie działalność polegającą na poborze, uzdatnianiu i dostarczaniu wody. Nie wskazuje także podmiotu działania te dokonującego. Z powyższego wynika zatem, że opłata zmienna ustalana jest bez względu na cel, dla którego następuje pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody i bez względu na podmiot dokonujący poboru. Podkreślenia zatem wymaga, że działalność polegająca na poborze, uzdatnianiu i dostarczaniu wody może być prowadzona przez różne podmioty: osoby fizyczne, przedsiębiorców, spółki wodne (art. 441 Prawa wodnego).

Wreszcie, w art. 274 pkt 4) ustawy określono stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych w ramach pozwoleń wodnoprawnych albo pozwoleń zintegrowanych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Ujęcie tego celu w osobny punkt nawiązuje do przedstawionego wcześniej wyodrębnienia z art. 272 ust. 2 ustawy, w którym pomimo przyjęcia identycznej metody ustalenia wysokości opłaty zmiennej co przedstawiona w art. 272 ust. 1 została ona powtórzona, jednakże z wyraźnym wskazaniem szczególnego celu poboru: za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Ocenić należy, że zamieszczenie regulacji dotyczących stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych i powierzchniowych do celów: poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w osobnych punktach było celowym zabiegiem ustawodawcy. Należy więc przyjąć, że cele poboru wody określone w art. 274 pkt 2) lit. za) nie są związane ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę, skoro w przepisie tym brak jest wymogu, by pobór dokonywany był przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne. Tymczasem zbiorowe zaopatrzenie w wodę może być realizowane tylko przez taki podmiot. Uznać zatem należy, że stawki opłaty zmiennej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, prowadzonego przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (art. 2 pkt 21 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020 r. poz. 2028) określone są wyłącznie w art. 274 pkt 4) ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz.U.2022.2625 t.j.).

Przecież, gdyby uznać, że przepis art. 274 pkt 2) ustawy jest adresowany również do przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego realizującego zadania własne gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, to przedsiębiorstwo to byłoby zobowiązane do uiszczania opłaty zmiennej odrębnie naliczanej np. do celów działalności związanej ze zbieraniem, przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów (lit. zc), do celów robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (lit. zd), do celów handlu hurtowego i detalicznego (lit. zg), do celów administracji publicznej i obrony narodowej, obowiązkowego zabezpieczenia społecznego (lit. zh), co byłoby absurdalne.

Zdaniem Sądu określone w art. 274 pkt 2) lit. a) - zj) ustawy cele poboru wód są celami równorzędnymi i nie są to cele związane z prowadzoną przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Wszak gdyby tak było, to woda pobrana przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne realizujące zadania wspólnoty mieszkańców na danym terytorium do celów handlu detalicznego (lit. zg) i do celów administracji publicznej (lit. zh), nie byłaby pobrana w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i obciążona wyższą stawką opłaty zmiennej?

Nadto, teza, że stawki opłaty zmiennej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, prowadzonego przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne określone są wyłącznie w art. 274 pkt 4) ustawy Prawo wodne spójna jest z przepisem art. 8 ustawy Prawo wodne, stanowiącym, że przepisów ustawy nie stosuje się do usług wodnych w zakresie magazynowania, uzdatniania lub dystrybucji wód powierzchniowych i wód podziemnych oraz odbioru ścieków, objętych przepisami ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Dlatego też, skoro z dyspozycji przepisu art. 274 pkt 2 lit. za) Prawa wodnego nie wynika, aby dotyczył on zbiorowego zaopatrzenia w wodę, a jedynym przepisem ustawy dotyczącym stawki opłaty zmiennej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę jest art. 274 pkt 4), art. 274 pkt 2 lit. za) nie może dotyczyć opłaty zmiennej naliczanej przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu wykonującemu te zadania.

Istotnym jest znalezienie przyczyn takiego rozwiązania, w szczególności dlaczego w art. 274 pkt 4) ustawy wprowadzono preferencyjną stawkę opłaty zmiennej za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. W każdym razie, jak wynika z art. 274 pkt 4) ustawy tylko przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne może wykonywać działalność ujętą w dyspozycji tego przepisu.

W pierwszym rzędzie należało zatem dokonać wyjaśnienia znaczenia pojęć: "zadania własne gminy", "zbiorowe zaopatrzenia ludności w wodę" i "woda przeznaczona do spożycia przez ludzi".

Prawo wodne nie zawiera definicji "zadań własnych gminy" i "zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi". Konieczne jest zatem sięgnięcie do unormowań zawartych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U.2023.40 t.j.) oraz z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U.2020.2028 t.j.).

W myśl art. 1 pierwszej z ustaw mieszkańcy gminy tworzą z mocy prawa wspólnotę samorządową. Ilekroć w ustawie jest mowa o gminie, należy przez to rozumieć wspólnotę samorządową oraz odpowiednie terytorium. Zgodnie z art. 6 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie zaś do art. 7 ust. 1 ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W przepisie tym wymieniono katalog zadań własnych gminy obejmujący sprawy z różnych dziedzin, w tym sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę (pkt 3).

Jak stanowi przepis art. 9 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy wykonywanie zadań publicznych może być realizowane również w drodze współdziałania między jednostkami samorządu terytorialnego, w tym w szczególności w formie porozumień międzygminnych (art. 74).

Z powyższego wynika zatem, że zadania własne gminy mogą być wykonywane zarówno w drodze środków administracyjnoprawnych, jak i cywilnoprawnych.

W trybie publicznoprawnym "powierzenie zadań" oznacza dobrowolne nałożenie przez jedną z gmin obowiązku wykonywania zadań innej gminy przez organy gminy "przejmującej". Gmina, której przekazano takie zadania, wykonuje je we własnym imieniu, gdyż, jak wynika z art. 74 ust. 2 ustawy, gmina wykonująca zadania publiczne przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania. Oznacza to zatem, że gmina przekazująca zadanie traci związane z nim uprawnienia i obowiązki (z wyjątkiem finansowania realizacji). Tym samym podmiotem realizującym zadanie publiczne w ramach porozumienia międzygminnego jest gmina przejmująca zadanie do wykonania, która wykonuje je we własnym imieniu.

W trybie prywatnoprawnym, w drodze umowy cywilnej, gmina może zobowiązać inny podmiot do wykonania jej zadania, w tym zbiorowego zaopatrzenia w wodę. W takim właśnie trybie może nastąpić sprzedaż hurtowa wody innej gminie.

Zwrócić jeszcze należy uwagę, że w rozumieniu ustawy zadania własne gminy określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych, są zadaniami użyteczności publicznej (ust. 4). Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz.U.2021.679 t.j., dalej jako: "u.g.k.").

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ostatniej ustawy jednostki samorządu terytorialnego w drodze umowy mogą powierzać wykonywanie zadań z zakresu gospodarki komunalnej osobom fizycznym, osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej. Jeżeli do prowadzenia danego rodzaju działalności na podstawie innych ustaw jest wymagane uzyskanie zezwolenia, jednostki samorządu terytorialnego mogą powierzyć wykonywanie zadań wyłącznie podmiotowi posiadającemu wymagane zezwolenie. Przekazanie wykonania zadania innemu podmiotowi na podstawie art. 3 u.g.k. nie łączy się ze zwolnieniem jednostki samorządu terytorialnego z obowiązku zapewnienia realizacji zadania. Obowiązek ten, jako umocowany w prawie publicznym, nie może być przekazany w drodze umowy jednostkom z sektora prywatnego ani innym jednostkom publicznym. Zakres właściwości jednostki samorządu terytorialnego określa bowiem ustawa i nie można go zmienić w drodze czynności cywilnoprawnej. Komentowany przepis nie zwalnia samorządu z konieczności zapewnienia ostatecznego efektu w postaci realizacji zadania. Samo jego wykonanie może być jednak powierzone podmiotowi zewnętrznemu, który nie staje się przez to podmiotem samorządowym.

Należy zatem odróżnić publicznoprawny obowiązek zapewnienia realizacji zadania, który ciąży na określonej jednostce samorządu terytorialnego, od prywatnoprawnego jego wykonywania na podstawie umowy. Odpowiedzialność o charakterze publicznoprawnym za jego wykonanie pozostaje przy organach administracji samorządowej. Podmiot prywatny (zewnętrzny), który zadanie wykonuje na podstawie umowy, ponosi jedynie odpowiedzialność cywilnoprawną, związaną z wywiązaniem się z zobowiązań umownych (np. odpowiedzialność odszkodowawczą, zapłatę kar umownych, rozwiązanie umowy).

Z uwzględnieniem powyższych wyjaśnień należy odczytywać przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U.2020.2028 t.j).

Zgodnie z jej art. 1 ustawa określa zasady i warunki zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz zbiorowego odprowadzania ścieków, w tym zasady działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, tworzenia warunków do zapewnienia ciągłości dostaw i odpowiedniej jakości wody oraz niezawodnego odprowadzania i oczyszczania ścieków, ochrony interesów odbiorców usług, z uwzględnieniem wymagań ochrony środowiska i optymalizacji kosztów oraz wymagania dotyczące jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, jak również tryb zatwierdzania taryf oraz organ regulacyjny i jego zadania.

W myśl art. 2 pkt 1) ustawy przez "gminę" rozumie się również związek międzygminny i porozumienie międzygminne. "Odbiorcą usług" jest każdy, kto korzysta z usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie pisemnej umowy z przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym (pkt 3).

Zgodnie zaś z definicją ustawową z art. 2 pkt 4) ustawy "przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne" to przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086), jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność.

Ustawa o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U.2020.2028 t.j) w art. 2 pkt 18), identycznie jak cytowany wcześniej przepis art. 16 pkt 70) ustawy Prawo wodne, definiuje pojęcie "wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi", które oznacza wodę w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana z sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach oraz wodę wykorzystywaną przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytworzenia, przetworzenia, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Przepis ten definiuje zatem jakość wody.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 21) ustawy zbiorowe zaopatrzenie w wodę to działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzona przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Działalność ta nie jest ograniczona zatem tylko do zbiorowego zaopatrzenia w wodę "ludzi". Wskazać także należy, że w myśl definicji z art. 2 pkt 3) ustawy "odbiorcą usług" jest każdy, kto korzysta z usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie pisemnej umowy z przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym. Z treści art. 19a ustawy wynika z kolei, że odbiorcami tymi są nie tylko "ludzie", ale także inne podmioty, w tym prowadzące działalność gospodarczą (woda do celów bytowych, technologicznych, przeciwpożarowych oraz innych).

Dodać także należy, że na prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków jest wymagane uzyskanie zezwolenia wydawanego przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta) w drodze decyzji (art. 16 ust. 1). Obowiązku takiego nie mają jedynie gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące na obszarze własnej gminy działalność na zasadach określonych w ustawie (art. 16 ust. 3). Nadto, stosownie do art. 17b pkt 4) ustawy wójt (burmistrz, prezydent miasta) odmawia udzielenia zezwolenia lub może ograniczyć jego zakres, jeżeli zawarta została przez gminę umowa na prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków z innym przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym.

Tym bardziej więc sprzedaż wody sąsiedniej gminie, nie posiadającej własnego ujęcia wody, w ramach wykonania jej zadania własnego w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę powinna być zaliczona do celu poboru wody określonego w art. 274 pkt 2) ustawy.

W orzecznictwie sądowym prezentowany jest pogląd (np. wyrok NSA z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt III OSK 7417/21, publ. w CBOISA), że skoro w definicji z art. 2 pkt 21) ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę użyto sformułowania: "ujmowanie, uzdatnianie i dostarczanie wody", rezygnując z wyróżnika "przeznaczonej do spożycia przez ludzi", to oznacza to, że zakres pojęcia "dostarczanie wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi" jest węższy niż "zbiorowe zaopatrzenie w wodę".

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zgadza się z poglądem wyrażonym przez Bartosza Rakoczego w glosie do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2021 r., sygn. akt III OSK 4099/21 (opubl.: OSP 2022/11/99), że określenie "zbiorowe zaopatrzenie w wodę" abstrahuje całkowicie od sformułowania "woda przeznaczona do spożycia przez ludzi", a ustawodawca wcale nie wskazał, że "zbiorowe zaopatrzenie w wodę" ma polegać na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi. Dlatego też należy stwierdzić, że każde ujmowanie, uzdatnianie i dostarczanie wody, które prowadzone jest przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i to niezależnie od tego, czy jest to woda przeznaczona do spożycia przez ludzi, czy też nie. Sformułowanie użyte w art. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę "woda przeznaczona do spożycia przez ludzi" użyte jest nie do oznaczenia celu, dla którego ta woda ma być ujmowana, uzdatniana i dostarczana, ale określa jakość dostarczanej wody. Glosator podkreślił także, że "przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne może pobierać wodę tylko na jeden cel, mianowicie na cel zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Wprawdzie sama ustawa zaopatrzeniowa nie wskazuje, że celem zbiorowego zaopatrzenia w wodę jest zaopatrywanie ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, niemniej jednak zakres przedmiotowy ustawy wiąże się ze zbiorowym zaopatrzeniem w określoną wodę, opisaną normatywnie przez ustawodawcę jako woda przeznaczona do spożycia przez ludzi".

Zdaniem Sądu z powyższych względów nieuprawniona jest konstatacja, że przedsiębiorstwo wodociągowe prowadząc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę dokonuje ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody (art. 274 pkt 2 lit. za), a tylko część tej działalności mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi (art. 274 pkt 4), co miałoby oznaczać, że niższe stawki z § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy realizują zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Wracając do regulacji Prawa wodnego w zakresie opłat zmiennych za pobór wód, dodać jeszcze należy, że zasady ustalania wysokości opłat zmiennych za pobór wód określone w art. 274 ustawy, uszczegółowione zostały w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U.2022.2438 t.j.), wydanym na podstawie art. 277 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 lit. b-d Prawa wodnego.

W § 5 ust. 1 pkt 27) lit. a) rozporządzenia wyróżniono jednostkową stawkę opłaty za usługi wodne za pobór wód w formie opłaty zmiennej – do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, wynoszącą 0,115 zł za 1 m3 pobranych wód podziemnych.

Natomiast w § 5 ust. 1 pkt 40) rozporządzenia określono jednostkową stawkę opłaty za usługi wodne za pobór wód w formie opłaty zmiennej – do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, wynoszącą 0,068 zł za 1 m3 pobranych wód podziemnych.

Tak więc przyjęcie rozróżnienia poboru wód do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, oznacza że cele te nie są tożsame.

Zwrócić również należy uwagę, że § 5 ust. 1 pkt 27) lit. a) rozporządzenia wskazując jako cel – pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody – nie określa ani podmiotu dokonującego poboru, ani odbiorców końcowych. Jeśli zatem w powołanym przepisie rozporządzenia prawodawca nie posłużył się ani kryterium podmiotowym, ani kryterium przedmiotowym, to brak podstaw do tego, aby przyjmować, że uregulowano w nim stawki opłat obciążających przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne realizujące zadanie zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Wszak działania takie może podejmować jakikolwiek podmiot, który uzyska pozwolenie wodnoprawne na takie usługi.

Wysokość stawek opłaty zmiennej za pobór wód przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę została uregulowana w § 5 ust. 1 pkt 40) rozporządzenia. W związku z tym, wobec odrębnego unormowania stawek opłaty zmiennej w tym przepisie według kryterium podmiotowego (przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne) i przedmiotowego (zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę) tylko on, a nie § 5 ust. 1 pkt 27) lit. a) rozporządzenia winien stanowić podstawę prawną ustalenia opłaty.

Podsumowując dotychczasowe uwagi uznać należy, że Prawo wodne różnicuje stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych w zależności od celu poboru. W art. 274 pkt 2) lit. za) ustawy określone zostały stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. W art. 274 pkt 4) ustawy określono preferencyjne stawki opłaty zmiennej za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę. Kluczowe znaczenie ma zatem cel poboru wody, a nie sposób jej wykorzystania przez końcowego odbiorcę. Rozróżnienie to zostało zachowane w rozporządzeniu wykonawczym w § 5 ust. 1 pkt 27) i w § 5 ust. 1 pkt 40).

Uznać należy, że odrębności te zostały wprowadzone ze względu na fakt, że przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjne zaspokajają podstawowe potrzeby wszystkich usługobiorców na danym obszarze, ustawodawca zapewnił silniejszy wpływ organów samorządu terytorialnego na ich działalność niż ma to miejsce w odniesieniu do innych przedsiębiorstw działających na zasadach ogólnych. Wpływ ten przejawia się zwłaszcza w wykonywaniu przez właściwe organy samorządu funkcji regulacyjnych (zezwolenia na prowadzenie działalności w drodze decyzji, zatwierdzanie taryf i stawek za wodę i ścieki w formie uchwał organów stanowiących).

Wobec powyższego, stwierdzając naruszenie wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, orzeczono jak w pkt I sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. W ponownie prowadzonym postępowaniu organy uwzględnią przedstawioną przez Sąd wykładnię przepisów.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie przepisu art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., w ten sposób, że zasądzono na rzecz strony skarżącej kwotę 207 zł, na którą składa się kwota uiszczonego wpisu od skargi w wysokości 100 zł, koszt zastępstwa procesowego w wysokości 90 zł, ustalony jako stawka minimalna na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935) oraz kwota 17 zł stanowiąca równowartość opłaty skarbowej od pełnomocnictwa udzielonego radcy prawnemu (art. 1 ust. 1 pkt 2 w zw. z cz. IV załącznika do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej, tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 2111).