Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 21/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 maja 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi G. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 zwanej dalej O.p) w związku z art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. nr 117, poz. 1054 z późn. zm. – zwanej dalej ustawa o VAT) rozpatrując odwołanie G. J., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...]określającej w podatku od towarów i usług:

• za [...] r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł

• za [...] r. na podstawie art. 108 ustawy o VAT kwotę podatku do zapłaty na rachunek urzędu skarbowego wynikającego z wystawionej w [...] r. faktury VAT w wysokości [...] zł

Organ odwoławczy utrzymał w mocy opisane decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., a w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia przestawił stan faktyczny przyjęty przez organ pierwszej instancji.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. zakwestionował faktury wystawione na rzecz A. G. J. przez B. s.c. S. P., K. P. w G., C. Sp. z o.o. w C., D.Sp. z o.o. w K., E. Sp z o.o. w K. stwierdzając, iż nie potwierdzają one faktycznie zrealizowanych przez tych wystawców czynności podlegających opodatkowaniu w postaci dostawy towarów.

Pismem z dnia [...]r. G. J. reprezentowana przez radcę prawnego T. O. złożyła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji.

Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.

Decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. zarzucono naruszenie:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O.p. przez dokonanie powierzchownej i wyrywkowej analizy zebranego materiału dowodowego oraz niejasność dokonanych przez organ ustaleń faktycznych,

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez zaniechanie oznaczenia w uzasadnienie decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, a których odmówił wiarygodności i dlaczego, brak wyraźnego podkreślenia czy organ uważa, że do sprzedaży towarów udokumentowanych poszczególnymi fakturami VAT doszło, lecz niewłaściwy był wystawca faktury czy do sprzedaży wyrobów stalowych nie doszło, ja także przez brak określenia dowodów, którym organ dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

- art. 193 § 1 i 4 O.p. przez niezasadne przyjęcie, że rejestry zakupów i sprzedaży w zakresie dokumentującym transakcje z C. Sp. z o.o. z C., B. s.c. P. S., P. K. z G., E. Sp. z o.o. z K. oraz D. Sp. z o.o. z K. są nierzetelne,

- art. 535 kodeksu cywilnego przez dokonanie jego błędnej wykładni i stwierdzenie, że nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy firmą A. a C. Sp. z o.o. z C., B. s.c. P. S., P. K. z G., E. Sp. z o.o. z K. oraz D. Sp. z o.o. z K., a nadto art. 7 k.c. i art. 169 k.c. przez dokonanie błędnej wykładni i przyjęcie, że Strona nie nabyła towarów od ww. podmiotów, a tym samym nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego,

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez pozbawienie możliwości odliczenia podatku naliczonego od należnego z zapłaconych faktur za zakup towarów wystawionych przez C. Sp. z o.o., B. s.c., E. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. pomimo, że towar został dostarczony i zapłata za ten towar została dokonana,

-art. 17 ust. 1 i 2 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE z 1977 r. Nr LI45, s. 1 i n., ze zm.) oraz art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r., Nr L 347, poz. 1 ze zm.) przez pozbawienie Podatnika możliwości odliczenia podatku naliczonego od należnego w sytuacji, gdy towar został dostarczony i zapłata za ten towar została dokonana, a całość nabytego towaru została następnie sprzedana innym odbiorcom, którzy zapłacili należny podatek VAT,

- art. 208 O.p. przez wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe zamiast decyzji o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych,

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przez bezzasadne zastosowanie tego przepisu,

- art. 187 § 1 O.p. przez brak zebrania materiału dowodowego w zakresie niezbędnym do wyjaśnienia sprawy,

- art. 188 O.p. przez nieuwzględnienie wniosków dowodowych zgłoszonych w piśmie z [...] r. (zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg podatkowych),

- art. 123 § 1 O.p. przez pozbawienie Strony czynnego udziału w przesłuchaniu świadków, -art. 190 § 1 i 2 O.p. przez niezastosowanie tego przepisu i zastąpienie dowodu z zeznań świadków protokolarni zeznań i wyjaśnień złożonych w innych postępowaniach, co skutkowało pozbawieniem Strony udziału w przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków, zadawania im pytań oraz składania wyjaśnień w sytuacji, gdy treść tych zeznań pozostaje ze sobą w sprzeczności, a organ tych sprzeczności nie wyjaśnił,

- art. 181 O.p. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że dowodem w postępowaniu podatkowym mogą być protokoły zeznań świadków złożone w toku czynności sprawdzających oraz kontroli podatkowej, podczas gdy przepis ten wprowadza ograniczenia dopuszczając wyłącznie zgromadzone w toku tych postępowań dokumenty (urzędowe bądź prywatne), a nie protokoły zawierające zeznania świadków,

- art. 197 § 1 i 2 O.p. przez oparcie ustaleń faktycznych w zakresie cen pręta żebrowanego fi 12 w [...] r. na danych Polskiej Unii Dystrybutorów Stali dostępnych na stronie internetowej [...], która to organizacja zamieszcza ceny hurtowe [...] W. (gdzie wyroby stalowe są droższe od tych samych wyrobów sprzedawanych na terenie województwa [...]) w transakcjach między hurtownią i finalnym odbiorcą, zamiast na podstawie opinii biegłego

- art. 7 ust. 8 w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez jego niezastosowanie,

- art. 191 O.p. przez dowolną a nie swobodną ocenę dowodów w postaci protokołów zawierających zeznania świadków M. K., S. P., K. P., M. K., P. S., R. S. oraz A. S., na podstawie których organ przyjął, że P. J. był świadom nielegalnego handlu stalą przez podmioty u których kupował wyrobv stalowe, podczas gdv nic takiego nie wynika z zeznań tych świadków,

- art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT przez zastosowanie tego przepisu do faktury VAT nr [...]w sytuacji, gdy faktura ta została ujęta w rejestrze sprzedaży i podatek należny został rozliczony.

Nadto pełnomocnik G. J. na podstawie art. 237 O.p. zaskarżył postanowienie na które nie przysługiwało zażalenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w przedmiocie nieuwzględnienia wniosków dowodowych zawartych w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg przedstawionych w piśmie z [...] r., przy czym wniesiono o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, ewentualnie zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi, który wydał decyzję, tj. o przeprowadzenie następujących dowodów:

- dowodu z zeznań świadków P. J., S. P., M. K., M. K., P. S., R. S. oraz A. S.,

- dokonanie konfrontacji świadków S. P., M. K., M. K., P. S., R. S. oraz A. S. ze świadkiem P. J.,

- dowodów z faktur VAT dokumentujących nabycie wyrobów stalowych przez A. G. J. w latach [...], [...] i [...] (w szczególności z [...].).

W związku z zakwestionowaniem przez organ pierwszej instancji faktu fizycznych dostaw wyrobów stalowych do A. G. J. , pełnomocnik Strony w odwołaniu wnosi o dopuszczenie dowodów z zeznań następujących świadków:

- D. W. na okoliczność najmowania przez B. s.c. w [...]. dźwigu do przeładunku stali,

- G. W., A. S., D. K., J. C., A. J., M. K. (pracowników B. s.c.) - na okoliczność dostawy wyrobów stalowych w [...]. do A. G. J.,

- K. B. - na okoliczność wynajęcia P. J. samochodu do przewozu stali, odbioru stali w [...] r. od B. s.c. z magazynu w C. przy ul. [...]i jej transport do A. G. J.,

- A. C. na okoliczność zakupu od E. Sp. z o.o. w [...] bądź [...] r. wyrobów stalowych.

Ponadto pełnomocnik składającej odwołanie wniósł o zobowiązanie administratora strony internetowej [...] do przedłożenia historii ofert sprzedaży wyrobów stalowych za okres od [...] r. do [...] r. oraz dopuszczenie dowodu z tych danych - na okoliczność cen wyrobów metalowych oferowanych do sprzedaży w [...] r. na ww. stronie internetowej. Strona wnosi o dopuszczenie dowodów z dokumentów wskazanych w uzasadnieniu odwołania.

Zdaniem pełnomocnika Strony organ postępowania kontrolnego nie zebrał w koniecznym zakresie materiału dowodowego. Jego zdaniem wydając postanowienie nr [...] z [...] r. bezzasadnie nie uwzględnił wniosków dowodowych zgłoszonych w piśmie z [...] r. (zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg podatkowych).

Przedmiotem zgłoszonych dowodów są okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy. Nie do zaakceptowania jest twierdzenie organu, że zgromadzony w ramach postępowania kontrolnego materiał dowodowy jest wystarczający do zakończenia tego postępowania bez przeprowadzania dodatkowych dowodów, tj. że nie istnieją żadne stany faktyczne wymagające dodatkowego wyjaśnienia. Wskazując na art. 188, art. 123 § 1 Op. Strona podkreśla, że wnioski dowodowe zostały zgłoszone na tezy dowodowe odmienne, czyli na korzyść Podatnika. Poza tym wyjaśnienia złożone przez osoby podejrzane w postępowaniach karnych (a głównie na tych wyjaśnieniach opiera się organ podatkowy) nie mogą być w pełni uznane za wiarygodne, bowiem osoby podejrzane o popełnienie przestępstwa nie mają obowiązku mówienia prawdy, a ich wyjaśnienia (nawet niezgodne z prawdą) nie są sankcjonowane odpowiedzialnością karną za składanie fałszywych zeznań, jak to ma miejsce w przypadku zeznań świadków. Osoby przesłuchiwane w charakterze świadków są zobowiązane do mówienia prawdy. Odmowa dopuszczenia wnioskowanych przez Stronę dowodów wskazuje więc, że postępowanie kontrolne nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co stanowi naruszenie art. 121 § 1 Op.

Pełnomocnik wnoszącej odwołanie podkreślił, iż organ dokonał ustaleń faktycznych na podstawie tych zeznań pomimo, że są one często ze sobą sprzeczne. Ponadto w ocenie pełnomocnika Strony organ analizując te dowody uzewnętrznił jedynie fragmenty tych zeznań, które są niekorzystne dla Strony, pomijając w zupełności treść zeznań dla niej korzystnych, a także wysnuł wnioski, których nie sposób wyprowadzić z tych zeznań.

Ponadto pełnomocnik zwraca uwagę , że jeśli chodzi o wyroby stalowe kupione od B. s.c., co wskazała odwołująca się już w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg podatkowych (pismo z [...]r.), stal objętą pierwszymi dwiema fakturami odebrał osobiście pracownik odwołującej się własnym środkiem transportu z magazynu B. s.c. w C.. Jedna z tych faktur została przesłana faksem z numeru stacjonarnego należącego do B. s.c. do A. G. J..

Twierdzi więc, iż w sposób oczywisty wynikało, że wyroby stalowe w tym miejscu się znajdują i B.s.c. zajmuje się sprzedażą stali. Ponadto o tym, że spółka ta faktycznie posiadała punkt handlowy w C. świadczą zeznania K. P., która stwierdziła, że już w [...] r. S. P. wynajął plac i lokal biurowy w C., przy ul. [...] pełnomocnik podkreślił, iż stal objęta trzecią fakturą została dostarczona przez B. s.c. do miejsca prowadzania działalności gospodarczej przez odwołującą się. B.s.c. poza sprzedażą stali zajmowała się także transportem, co potwierdziła zarówno K. P., jak i S. P.. Zdaniem wnoszącej odwołanie transakcje te odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Jej zdaniem potwierdził to wspólnik spółki cywilnej S. P., który wyjaśnił, że do faktur sprzedaży były dołączone dokumenty WZ, atesty i certyfikaty. B. s.c. kupował zaś stal m.in. od C. Sp. z o.o. i odsprzedawał ją swoim kontrahentom (por. str. 29 protokołu badania ksiąg, str. 21 uzasadnienia decyzji). To, że S. P. sam poszukiwał swoich klientów potwierdził także M. K., a S. P. zeznał, że wszystkie transakcje dot. zakupu i sprzedaży stali w postaci uzgodnień co do kontrahentów oraz płatności gotówką dokonywał osobiście (por. str. 22 uzasadnienia decyzji). Podatniczka ani jej syn P. J. nie wiedzieli (i nawet przy dołożeniu należytej staranności nie mogli się dowiedzieć) gdzie B. s.c. zaopatruje się w stal ani skąd ona pochodzi. W tym czasie nie wiedzieli również o powiązaniach S. P. z C. Sp. z o.o. , co potwierdzają to zeznania M. K., który zeznał, że nie mówił nikomu skąd ma stal (por. str. 15 decyzji). Nawet S. P., który prowadził działalność w tym samym miejscu co C. Sp. z o.o. nie wiedział gdzie spółka ta nabywała stal. Pełnomocnik G. J. wskazał, że każda dostawa towarów potwierdzona była dokumentami podpisanymi przez przedstawicieli B. s.c. Dokumenty te były także opatrzone pieczęciami firmowymi tego podmiotu. Zdaniem pełnomocnika wnoszącej odwołanie nie można przyjąć, że dokonany od B. s.c. zakup stali nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, albowiem zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości transakcje będące elementem łańcucha dostaw, które same nie są oszustwem w podatku VAT, stanowią dostawy towarów dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze oraz są działalnością gospodarczą w rozumieniu szóstej dyrektywy VAT. Prawo podatnika dokonującego takich transakcji do odliczenia naliczonego podatku VAT nie może ucierpieć wskutek tego, że w łańcuchu dostaw inny podmiot dopuścił się oszustwa w podatku VAT, o czym podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć (por. wyrok Trybunału (Wielka Izba) z dnia 12 stycznia 2006, połączone sprawy o sygn. akt: C-354/03, C- 355/03 i C-484/04 Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd i Bond House Systems Ltd.).

Zdaniem pełnomocnika podobnie było w przypadku transakcji dokonanych z C. Sp. z o.o. nie było podstaw aby przypuszczać, że spółka ta w rzeczywistości nie zajmuje się sprzedażą stali. S{x>łka ta. podobnie jak B. s.c. miała siedzibę w C. przy ul. [...]. W Jego ocenie w tym zakresie organ kontroli poczynił sprzeczne ustalenia z zebranym materiałem dowodowym. Z cytowanych bowiem zeznań świadka M. K. wynika, że było pokrycie na stal, tzn. za każdą fakturą faktycznie szła stal. Okoliczność tę potwierdzają zeznania S. P., oraz A. S.. Zarówno M. K., jak i S. P. oraz K. P. zeznali, że na ul. [...] w C. znajdował się stal i było jej dużo. M. K. zeznał, że nabywał stal bez faktury zakupu, ale nikomu nie mówił skąd tę stal ma - nie mówił zatem P. J., że stal ta jest nielegalna, jednak stal ta w rzeczywistości była, a sam K. zajmował się jej sprzedażą. Ponadto M. K. zeznał, że sprzedawał wyroby stalowe do B. s.c., "która miała swój transport zajmowała się potem sprzedażą". Zdaniem pełnomocnika G. J. wszystkie okoliczności towarzyszące transakcjom z C. Sp. z o.o. wskazywały, że podmiot ten posiada wyroby stalowe i zajmuje się ich sprzedażą. Spółka ta oferowała także swoje wyroby do sprzedaży na stronie [...] oraz innych portalach poświęconych sprzedaży wyrobów stalowych. Nie było zatem okoliczności wskazujących na to, że spółka ta uczestniczy w nielegalnym obrocie stalą.

W ocenie pełnomocnika również wybiórczo i stronniczo organ kontroli ocenił materiał dowodowy dotyczący transakcji dokonywanych z E. Sp. o.o. Składając zamówienia P. J. kontaktował się bezpośrednio z przedstawicielem E. Sp. z o.o. (prawdopodobnie z M. K.). P. J. był również w siedzibie E. Sp. z o.o. Organ opierając się wyłącznie na części zeznań M. K. i R. S. przyjął, że spółka ta w rzeczywistości nie zajmowała się handlem stalą, a oni sami pełnili jedynie funkcję wykonawców woli M. K..

Ponadto, jak wynika z części faktur VAT, do których organ pierwszej instancji miał dostęp, także ze spółki E. część faktur została przesłana do podatnika za pośrednictwem faksu. Okoliczność tę potwierdza numer telefonu stacjonarnego znajdujący się na części faktur pochodzących od E. Sp. z o.o., a jako dowód pełnomocnik Strony wskazał fakturę VAT proforma nr [...] z dnia [...] r., zawierająca nadruk faksu.

Pomimo zatem, że dokumenty powyższe znajdowały się w posiadaniu organu pierwszej instancji, organ ten nie zadał sobie trudu żeby te dane zweryfikować.

Zdaniem Strony istotnym jest, że wszystkie osoby powiązane z B. s.c., C. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. potwierdziły, że spółki te wystawiały swoje oferty na portalach internetowych, w tym na [...]. M. K. zeznał, że kiedy P. J. przyjeżdżał do siedziby E. Sp. z o.o., to oferował zakup lub sprzedaż stali (por. str. 33 uzasadnienia decyzji). P. J. kontaktował się bezpośrednio z przedstawicielami E. Sp. z o.o. i im oferował zakup i sprzedaż wyrobów stalowych. M. K. zeznał też, że E. Sp. z o.o. sprzedawała stal do A. G. J., a faktury VAT wystawione przez E. Sp. z o.o. na rzecz A. G. J. potwierdzają rzeczywiste operacje gospodarcze. Pełnomocnik wnoszącej odwołanie stanął na stanowisku, iż powyższe okoliczności świadczą o tym, że protokoły zeznań świadków pozostają ze sobą w sprzeczności, których nie wyjaśnił organ kontroli skarbowej.

Dodatkowo w odwołaniu pełnomocnik wskazał na naruszenie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Jego zdaniem nawet gdyby przyjąć, że rzeczywistymi dostawcami towarów były inne podmioty, niż te znajdujące się na poszczególnych fakturach VAT, to winien mieć zastosowanie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Nadto pełnomocnik zauważył, że działający w imieniu kontrolowanej P. J. kupował stal nie tylko u ww. podmiotów, ale też u innych kontrahentów. Oprócz kryterium ceny istotna była bowiem dostępność towaru w danej chwili. W ocenie pełnomocnika wbrew twierdzeniom organu kontroli ceny kupowanych od B. s.c., C. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. oraz D.Sp. z o.o. wyrobów stalowych nie odbiegały znacząco od cen innych dostawców wyrobów hutniczych w [...] r. Ceny te oscylowały wokół ceny rynkowej.

W dalszej kolejności pełnomocnik podniósł, że niczym nieuzasadnione są twierdzenia organu pierwszej instancji, zgodnie z którymi P. J. wiedział lub był świadom tego, że M. K., R. S., M. K., czy S. P. sprzedawali nielegalną stal. W ocenie pełnomocnika organ pierwszej instancji bezzasadnie zastosował art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, gdyż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie można odczytywać w oderwaniu od systemu podatku, jaki funkcjonuje w Unii Europejskiej. Przede wszystkim jego interpretacja nie może stać w sprzeczności z zasadą neutralności podatku. Prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, który są zobowiązani zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez nich stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatku neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej - niezależnie od jej celu lub wyników - pod warunkiem, że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT . Na poparcie swojego stanowiska wskazuje wyroki ETS: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax pic. i in. z 6 lipca 2006 r. w sprawie połączonych C-439/04 i C-440/04 AXEL Kittel i Rewolta Recykling. Zdaniem pełnomocnika , wydając zaskarżoną decyzję organ pierwszej instancji naruszył art. 17 ust. 1 i ust. 2 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE z 1977 r. Nr LI45, s. 1 i n., ze zm.) oraz art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r., Nr L 347, poz. 1 ze zm.) pozbawiając podatnika możliwości odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy całość nabytego towaru została następnie sprzedana innym odbiorcom, którzy zapłacili należny podatek VAT.

Pełnomocnik podniósł także, iż organ pierwszej instancji bezzasadnie zakwestionował fakturę wystawioną przez A. G. J. na E. Sp. z o.o. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jedyną przesłanką takiej decyzji było ustalenie przez prokuraturę, że towar handlowy ujęty na fakturze VAT wystawionej przez odwołującą się, tj. [...], został następnie zafakturowany przez E. Sp. z o.o. na rzecz F. A. C..

Odnosząc się zaś do określenia przez organ pierwszej instancji kwoty podatku VAT do zapłaty z tytułu wystawienia przez odwołującą się faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. w wysokości [...] zł, pełnomocnik odwołującej wskazał, że faktura ta została wykazana w rejestrze sprzedaży i z tego tytułu został rozliczony należny podatek VAT. Obecnie organ usiłuje obciążyć podatnika tym podatkiem podwójnie, raz poprzez pomniejszenie kwoty różnicy podatku odpowiadającą nadwyżce podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowe w rozliczeniu za miesiąc [...] r. i po raz drugi określając kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na koniec pełnomocnik wskazał, że organ pierwszej instancji wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe pomimo upływu terminu przedawnienia. Podnosi, że wprawdzie zawiadomieniem z dnia [...] r. organ zawiadomił składającą odwołanie o zawieszeniu z dniem [...] r. biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] r., jednak zarzuty zostały przedstawione podatnikowi dopiero w dniu [...] r. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lutego 2010 r., sygn. akt: III SA/Wa 1303/09, zakres normowania art. 70 § 6 pkt 1 ustawy O.p. w brzmieniu nadanym nowelą z 12 września 2002 r. - nie obejmuje sytuacji, w której wszczęcie i prowadzenie postępowania w sprawie karnej albo w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie ma bezpośredniego związku z niewykonaniem konkretnego zobowiązania podatkowego i nie odnosi się do strony podmiotowej tego zobowiązania, tj. konkretnego podatnika. W istocie zdarzenia procesowe zawieszające bieg terminu przedawnienia winny zatem dotyczyć podatnika, który ma zaległość podatkową w postaci niewykonania zobowiązania objętego instytucją przedawnienia. Nie można więc akceptować sytuacji, w której wszczęcie i prowadzenie postępowania w sprawie karnej albo w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, których podejrzenie popełnienia nie zasadza się na istnieniu bezpośredniego związku z niewykonaniem konkretnego zobowiązania podatkowego i nie odnosi się do strony podmiotowej tego zobowiązania, tj. konkretnego podatnika, miałoby być postrzegane jako okoliczność powodująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, które nie zostało wykonane.

Zgodnie zatem z powyższym poglądem o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych można mówić dopiero w sytuacji, gdy podatnikowi o okresie biegu terminu przedawnienia zostaną przedstawione zarzuty, a zatem postępowania karne przejdzie z fazy in rem w fazę ad personom. Zdaniem pełnomocnika wnoszącej odwołanie organ powinien umorzyć postępowania jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 208 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r. nr [...] utrzymał w mocy wobec G. J. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...].

W odpowiedzi na zarzuty pełnomocnika G. J. organ odwoławczy stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za badany okres, gdyż na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż na mocy art. 70 § 6 pkt 1 O. p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Podkreślił, że o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od [...] r. z dniem [...] r. G. J. została poinformowana pismem z dnia [...] r., co zdaniem organu drugiej instancji czyni zarzuty pełnomocnika w tym zakresie są bezzasadnymi.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, iż podstawę wydania jego decyzji stanowiły ustalenia organu pierwszej instancji wskazujące, iż A. G. J. odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez B.S.C. z G., C. Sp. z o.o. z C., E. Spółka z o.o. z K. i D. Spółka z o.o. z K., które nie potwierdzają faktycznie zrealizowanej przez ich wystawców czynności podlegającej opodatkowaniu w postaci dostawy towarów, w związku z czym zgodnie z treścią przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT faktury takie nie dają uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty podatku naliczonego. Organ odwoławczy podniósł, iż zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Podkreślono, iż w toku kontroli ustalono, iż firma A. G. J. będąca podatnikiem podatku VAT wykonywała w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w [...] roku czynności podlegające opodatkowaniu, które głównie polegały na sprzedaży hurtowej i detalicznej wyrobów hutniczych w Z. oraz sprzedaży art. przemysłowych (metalowych, chemicznych itp.) prowadzonej w sklepie w R.. Łączna sprzedaż detaliczna na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w [...] rok wyniosła [...]% wartości sprzedaży ogółem. Na podstawie faktur VAT i raportów kasowych ustalono, że wartość sprzedaży prętów żebrowanych w [...] roku wyniosły [...] zł netto i stanowiła [...] % wartości przychodów ogółem firmy A..

Odbiorcami prętów żebrowanych były różne podmioty gospodarcze oraz osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, dla których sprzedaż stanowiła niecałe [...] % wartości sprzedaży prętów żebrowanych ogółem.

W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie podjęto wszelkie, konieczne czynności wyjaśniające i dokonano ustaleń faktycznych w oparciu o liczne fakty istotne dla rozstrzygnięcia; materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i wnikliwy. W celu dokładnego rozpoznania stanu faktycznego sprawy, przeprowadzono obszerne postępowanie wyjaśniające, zgromadzono kompletny materiał dowodowy, dokonując jego rzetelnej oceny. Jego ocena potwierdziła, iż transakcje nie zostały dokonane między podmiotami określonymi w zakwestionowanych fakturach VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stanął na stanowisku, że organ kontroli skarbowej zasadnie postanowieniem z [...] r. nr [...] odmówił przeprowadzenia wniosków dowodowych dot. przesłuchania P. J., S. P., M. K., M. K., P. S., R. S. - na okoliczność przebiegu kontraktów i dokonywania transakcji pomiędzy A. G. J. a B. S.C., C. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. oraz D.Sp. z o.o., oraz dokonania konfrontacji świadków: S. P., M. K., M. K., P. S., R. S. ze świadkiem P. J.

Organ odwoławczy zaakcentował, iż uzasadnieniem odrzucenia wniosków był fakt, iż główny świadek spośród ww. wniosków, tj. P. J., był już wielokrotnie przesłuchiwany tak w toku postępowania karnego o sygn. [...] jak i w toku postępowań kontrolnych i czynności sprawdzających prowadzonych wobec kontrahentów, a także w przedmiotowym postępowaniu. W postępowaniach sprawdzających dot. Spółek E. i C. złożył również oświadczenia dot. wzajemnych kontaktów handlowych i zawsze w sposób jednorodny opisywał wzajemne relacje, a raczej ich brak, tj. wskazywał na brak osobistych kontaktów oraz wyłącznie internetowe i telefoniczne kontakty z ww. osobami (z wyj. A. S., którego znał osobiście).

Podkreślono, iż pwodem uznania wniosków za niezasadne jest również fakt, iż pełnomocnik uznając je za konieczne zarzuca oparcie ustaleń m.in. na zeznaniach świadków złożonych w toku innych postępowań, w tym karnych, karno-skarbowych, kontrolnych, czy w ramach kontroli podatkowych.

Organ drugiej instancji ze względu na sprzeczność z przepisami dot. postępowania opisany zarzut odwołania uznał za bezzasadny.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, iż wbrew zarzutom podniesionym w odwołaniu podstawą do ponownego przeprowadzenia wnioskowanych dowodów nie mogą być argumenty, iż przesłuchiwani przez inne organy nie mówili prawdy i moc dowodowa przesłuchań przyjętych przez organ kontroli skarbowej jest znikoma, podczas gdy świadkowie wskazani przez pełnomocnika Strony będą zobowiązani do mówienia prawdy. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na specyficzną rolę, jaką w prowadzonym postępowaniu pełni P. J. - syn właścicielki A., który de facto prowadził kontrolowaną firmę i to on naprawdę powinien posiadać wiedzę w zakresie okoliczności zawieranych transakcji. Zdaniem organu to on wyłącznie decydował o działalności A. w zakresie handlu stalą i nie mógł nie pamiętać takich wydarzeń, nie można dać wiary twierdzeniom, iż świadek - przesłuchiwany na okoliczność kontaktów z kontrahentami A. w Prokuraturze w dniach [...] r. i [...] r., składający pisemne oświadczenia w postępowaniu dot. Spółek C. i E., przesłuchiwany w toku postępowania, dot. G. , tj. zorientowany w kierunku, w jakim się postępowanie toczy, mógł racjonalnie zasłaniać się brakiem pamięci, a następnie dowolnie zmieniać zeznania i co za tym idzie wpływać dowolnie na stan faktyczny ustalany w sprawie.

Na skutek tego P. J., który ciągle i niezmiennie twierdził m.in., iż:

- kontakty nawiązywał przez Internet,

- nie pamięta osób z którymi się kontaktował,

- zamówienia składał telefonicznie,

- transport był po stronie dostawcy,

nie pamięta rodzaju samochodu, numerów rejestracyjnych, nazwisk kierowców,

- płatności odbywały się przelewem z konta firmowego,

- nie kojarzy żadnych nazwisk i nie był w siedzibach swych kontrahentów, w jednym dniu zmienił zdanie i "przypomniał sobie" o faktycznym przebiegu zdarzeń.

Zdaniem organu pełnomocnik strony pisząc o tym, że świadek "przypomniał sobie" nagle o wydarzeniach na okoliczność których był już wielokrotnie przesłuchiwany, wie z góry jak będzie ten świadek zeznawał - co biorąc pod uwagę specyficzną rolę P. J., który powinien de facto posiadać wiedzę o prowadzonych transakcjach, dodatkowo potwierdza zasadność odmowy przeprowadzenia ponownych dowodów z przesłuchania wskazanych świadków.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. podkreślił, iż pełnoprawnym dowodem w postępowaniu podatkowym są także decyzje podatkowe wydane dla kontrahentów Strony. Wyjaśnił, iż organ kontroli skarbowej - bez przeprowadzenia przeciwdowodu - nie mógł odrzucić faktów, wynikających z tych dokumentów urzędowych, posłużyły one bowiem zweryfikowaniu rzetelności transakcji zawieranych przez Stronę. Takiego przeciwdowodu Strona nie przedstawiła w toku postępowania. Wskazane natomiast wnioski dowodowe ograniczają się w zasadnie do żądania powtórnego przesłuchania świadków , których zeznania zostały złożone w trakcie innych postępowań . Organ podatkowy ma prawo nieuwzględnienia żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu kiedy uzna, iż dowód ten nie wniesie żadnych istotnych faktów dla rozstrzygnięcia sprawy , albo gdy dotyczy okoliczności już dostatecznie wyjaśnionych i stwierdzonych innymi dowodami.

Odnośnie potwierdzania wiarygodności kontrahentów w toku dokonywania zakupów organ odwoławczy zaznaczył, że pełnomocnik G. J. nie przedłożył żadnej dokumentacji oraz nie przedstawił okoliczności, z których by wynikało, że strona we właściwym czasie dokonywała weryfikacji kontrahentów. Wskazał, iż we wszystkich dowodach przeprowadzonych z udziałem P. J., jako osoby faktycznie kierującej firmą, jest mowa o telefonicznej czy też mailowej formie kontaktu. Świadek ten stwierdził też, że nie był w siedzibach kontrahentów oraz że nie zna nikogo z tych firm. W zastrzeżeniach do protokołu zmienił zdanie, co nie może jednak doprowadzić do zmiany stanu faktycznego ustalonego również za pomocą innych środków dowodowych. Jednocześnie pełnomocnik Strony przedstawiając zmianę wersji zdarzeń w zakresie formy kontaktu z kontrahentami - zapewne z ostrożności procesowej, wskazuje, iż "...w dobie Internetu wyszukiwanie kontrahentów oraz zamawianie towarów przez Internet czy telefonicznie nie jest niczym nadzwyczajnym. Trudno wymagać, aby przy każdej transakcji nabywca udał się osobiście do miejsca siedziby czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez sprzedawcę w celu sprawdzenia, czy wszystkie te podmioty dysponują towarem, który chcemy kupić, oraz czy podmioty te dysponują odpowiednim zapleczem i środkami". Zdaniem organu twierdzenie to pozostaje w sprzeczności z argumentami podnoszonymi przez pełnomocnika, iż strona dochowała należytej staranności przy weryfikacji swoich kontrahentów - co więcej pozostaje w sprzeczności z cyt. w odwołaniu orzecznictwem UE.

Oceniając zastrzeżenia pełnomocnika G. J. organ zgodził się z pełnomocnikiem w zakresie braku zakazu tych form kontaktu, jednakże biorąc pod uwagę brak weryfikacji kontrahenta, trzeba by również uznać skutki tych zaniechań wynikające m.in. z cytowanego przez niego orzecznictwa UE. W ocenie organu nie jest bowiem sprzeczne z prawem jak też cytowanym orzecznictwem UE wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Jeżeli jednak istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. W analizowanym przypadku dochodziło przecież do fizycznych dostaw towaru od innych podmiotów niż wystawiający fakturę, po cenie niższej niż rynkowa i to w sektorze gospodarki, w którym opisywane patologie często występują.

Organ odwoławczy podniósł, że w świetle orzecznictwa ETS oraz polskich sądów administracyjnych podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione lub uprawdopodobnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że wiedział on lub powinien wiedzieć, że transakcje stanowiące podstawę prawa do odliczenia mogą wiązać się z przestępstwem lub nadużyciem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

W ocenie organu przedstawione w zaskarżonej decyzji dowody potwierdzają, że podatnik co najmniej powinien sobie z tego zdawać sprawę.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. analiza zgodności przyjętych przez podatnika do rozliczenia podatku faktur VAT ze stanem rzeczywistym została szeroko opisana i pozwoliła na wyprowadzenie wniosków o nieprowadzeniu rzeczywistej działalności przez kontrahentów Spółki, które to wnioski zbieżne są z wynikającymi z zebranego materiału dowodowego innych organów kontroli oraz organów ścigania.

Organ kontroli skarbowej ustalił, iż spółka C. kontrahent podatnika brała udział we wprowadzaniu na rynek wyrobów hutniczych z niewiadomego źródła, przy czym ze względu na fakt, iż stal kupowana była bez faktury Spółka posiadała towar w konkurencyjnych cenach. Ze złożonych zeznań wynika też, że od początku działalności w tym zakresie w Spółce C. dochodziło do nieprawidłowości - tak po stronie zakupu jak i sprzedaży. M. K., który pełnił rolę pełnomocnika spółki C., podczas przeprowadzonych przesłuchań w charakterze świadka stwierdził też, iż C. nie posiadała dokumentów zakupu stali, więc sami z Prezesem Spółki J. D. oszacowali kwotę zakupu orientacyjnie tak, aby wykazać, że firma C. ma duży obrót. Powyższe dodatkowo potwierdziło, iż faktur zakupowych nie było, szacowano jedynie ich wysokość, aby być wiarygodnymi dla banku, który miał udzielić Spółce kredytu. W toku prowadzonego postępowań ustalono, iż opisany towar pochodził od podmiotów zagranicznych.

Organ odwoławczy wskazał, iż z materiału dowodowego, a w szczególności z zeznań M. K. opisanych w decyzji wydanej dla C. wynika, że towar który Spółka C. następnie fakturowała na inne podmioty był częściowo importowany z [...] firmy H. z T..

Co istotne w powyższych zeznaniach, M. K. miał świadomość, iż wyżej opisana działalność była zorganizowana w celu ominięcia przepisów prawa, zeznał bowiem, iż: ,Ja byłem elementem w łańcuchu ale na pewno nie przygotowałem strategii działania, jako C. nie miałem środków. (...) Obieg stali na rynku wziął się stąd, że jest drugi obieg, byliśmy w jego wkomponowani. (...) Ja z nikim nie rozmawiałem skąd mam stal. Skoro towar w hucie kosztuje 100 a na rynku po 95 to nikt nie chwalił się skąd ma. (...) Ja miałem świadomość, że jest coś nie tak, bo nawet w telewizji mówiono, że obrót stalą pomiędzy Polską a [...] jest trzy razy większy niż oba te kraje są w stanie wyprodukować. Ja zarabiałem na prowizjach w handlu stalą, a tam gdzie nie było faktury to jeszcze na Vacie. Cały rynek tak działa, że ten towar krążył. Prościej było znaleźć eksportera który skompensuje sobie VAT niż takiego co będzie czekał na zwrot z urzędu". W opisanym przesłuchaniu zaznaczył także, iż jedną z firm do których następnie fakturował tańszy towar pochodzący z [...] była firma A..

Zdaniem organu drugiej instancji materiał dowodowy wykorzystany w postępowaniu prowadzonym wobec Spółki C. wskazuje, iż w zakresie handlu wyrobami stalowymi pomiędzy wskazanymi firmami dochodziło do porozumienia i wprowadzenia na rynek Polski wyrobów pochodzących nominalnie z zagranicy, ale faktycznie pochodzących z Polski.

Organ odwoławcze podkreślił, iż z powyższego materiału dowodowego wynika, że w/w firmy i osoby uczestnicząc w obrocie towarem, który - albo był sprzedawany bez faktury albo pochodził z zagranicy - miały pełną świadomość i wiedzę w zakresie pochodzenia towaru jak i same uczestniczyły w tworzeniu fikcji w zakresie obrotu fakturami i płatnościami. Trudno w świetle powyższego byłoby też przyjąć, iż firma A., a w zasadzie P. J. jako jej przedstawiciel o tym nie wiedział jeżeli współpracował na tych zasadach ze Spółką C..

Postępowanie dowodowe przeprowadzone w Spółce z o.o. C. pozwoliło na stwierdzenie, iż asortyment i waga towaru handlowego zafakturowanego przez I. S.A. na rzecz H. s.r.o. odpowiada wartościom na fakturach wystawionych przez H. s.r.o. na rzecz J., a następnie przez C. Sp. z o.o. na rzecz swoich odbiorców w tym na firmę A. G. J..

Organ odwoławczy wskazał, iż w trakcie kontroli ustalono, iż nie było możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzających w Spółce D. oraz że wobec Spółki D.prowadzone było postępowanie kontrolne za [...] r. w zakresie podatku od towarów i usług, które zostało zakończone wydaniem decyzji, w toku postępowania stwierdzono, iż pod adresem wskazanym w KRS jako siedziba, tj. os. [...], K. znajduje się przedszkole, a w toku postępowania nie było jakiegokolwiek kontaktu z podatnikiem, brak było ksiąg podatkowych oraz dokumentacji źródłowej za okres objęty badaniem. Przy czym w zakresie transakcji z firmą A. G. J. wykorzystano dokumenty przesłane przez Prokuraturę Okręgową w K..

Z materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora UKS w K. wobec D. Sp. z o.o. wynika, że Spółka D. wystawiła w [...] roku faktury VAT niepotwierdzające wykonania opisanych w nich zdarzeń gospodarczych. Spółka w toku kontroli nie przedłożyła żadnych dokumentów źródłowych.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec D. Sp. z o.o., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. uznał, że m.in. faktury VAT wystawione przez Spółkę D. na A. G. J., nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych.

Postanowieniem Nr [...] z dnia [...] r. do dokumentacji z postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ I instancji wobec A. G. J. włączono również kserokopie dowodów przeprowadzonych w postępowaniu nr [...] prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w stosunku do Spółki z o.o. "E.". ul. [...],K., tj.:

a) protokół przesłuchania świadka A. S. z dnia [...]r. - pracownik B.S. P. zatrudniony w tej firmie w [...] roku na stanowisku [...].

b) protokół przesłuchania świadka A. J. z dnia [...]

Powyższe zeznania, ze szczególnym uwzględnieniem zeznań A. J., wskazują iż obaj w/w brali udział w obrocie wyrobami hutniczymi pomiędzy firmami z [...] i z Polski, co jest szczególne istotne ze względu na fakt, iż koresponduje z zeznaniami M. K. i dodatkowo je potwierdza.

Podkreślono również iż zeznania A. S. są istotnym dowodem w postępowaniu ponieważ w sposób pełny, spójny i logiczny opisują obrót wyrobami hutniczymi, w którym uczestniczył. Ze złożonych zeznań wynika też, że posiada pełną wiedzę na temat roli jaką odgrywały spółki C., E. i D. wprowadzaniu na teren Polski tańszego towaru z [...]. Świadek ten jako jedną z firm uczestniczącym w wyżej opisanym procederze wskazał A. kierowany przez P. J., z którym on sam nawiązał później współpracę. Uzupełnieniem powyższych informacji jest treść zeznań wspólników Spółki E. tj. A. S. - Prezesa Spółki z o.o. E. , M. K. udziałowca spółki oraz R. S. - udziałowca Spółki , którzy nie znając żadnego z kontrahentów Spółki w zakresie "obrotu" stalą, jednocześnie wskazywali na M. K., który kierował działalnością Spółki, która w związku z tym nie mogła być samodzielnym podmiotem prowadzącym działalność na swój rachunek.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaakcentował, iż z materiału dowodowego wynika, że opisane firmy i osoby uczestnicząc w obrocie towarem który - albo był sprzedawany bez faktury albo pochodził z zagranicy - miały pełną świadomość i wiedzę w zakresie pochodzenia towaru jak i same uczestniczyły w tworzeniu fikcji w zakresie obrotu fakturami i płatnościami. Trudno w świetle powyższego byłoby też przyjąć, iż firma A. a w zasadzie P. J. jako jej przedstawiciel o tym nie wiedział jeżeli współpracował na tych zasadach z tymi firmami.

Stwierdził, iż zeznania świadków wskazują, iż P. J. miał nawiązać kontakt z ww. firmami poprzez dane znalezione w Internecie. Tak zeznał w odniesieniu do wszystkich firm, które - jak wykazał zebrany w sprawie materiał dowodowy - nie prowadziły realnej działalności gospodarczej ograniczając się do wystawiania i przyjmowania faktur na zlecenie. W każdym z ww. przypadków stwierdzał, iż kontakt miał z Internetu, nie znał żadnego przedstawiciela (oprócz A. S.) i nie pamięta na jakich zasadach następowała dostawa towaru (prawdopodobnie po stronie dostawcy). Zdaniem organu powyższe zeznania pozostają w sprzeczności z materiałem dowodowym, tj. przesłuchaniami osób, które podpisywały zakwestionowane faktury a które zeznały, iż faktury wystawiały na polecenie innych osób (M. K.) a firma A. G. J. była jedną z firm które były odbiorcami tych faktur. Osoby te jednocześnie zeznały (R. S., M. K.), iż znają P. J., który miał świadomość jak wygląda naprawdę obrót stalą i który bywał u nich w firmie na ulicy [...]. Również A. S. opisując proceder obrotu fakturami przez firmy C., B. E. i D. z K. wskazał, iż P. J. miał być odbiorcą faktur od tych firm. Należy też podnieść, iż Prezes Spółki D. Pan P. S. w toku przesłuchania z dnia [...]. zeznał, iż nie zna firmy A..

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stanął na stanowisku, iż nie można uznać za dowód w sprawie zeznań P. J. i przyjąć, iż w sposób zgodny z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń wyjaśniają ustalony w sprawie stan faktyczny. Jego zdaniem nie sposób przyjąć również, iż świadek jako osoba, która samodzielnie prowadziła handel wyrobami hutniczymi w firmie i która podejmowała bądź nadzorowała wszystkie działania w tym zakresie (zamówienia, odbiory, składowanie, sprzedaż, wysyłka) nie była w stanie wyjaśnić czy podać szczegółów związanych ze spornymi transakcjami. Jako dodatkowe uzasadnienie stanowiska o odmówieniu mocy dowodowej przedmiotowego zeznania należy wskazać, iż P. J. zeznał, iż firma nie miała licencji na transport międzynarodowy, a zapytany o konkretny transport towaru z firmy z K.Sp. z o.o. w S. do firmy L.s.r.o. w O. nie mógł przypomnieć takiej sytuacji i oświadczył, że firma nie świadczyła usług transportowych. Powyższe pozostaje w wyraźnej sprzeczności z treścią zeznań A. J. [...] w firmie A., który w dowodzie z przesłuchaniu świadka z dnia [...] r. włączonego postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. zeznał po okazaniu dokumentacji w postaci dokumentów WZ i listów przewozowych CMR dot. transportu z firmy K.Sp. z o.o. do L.s.r.o. w [...], iż wykonywał w ramach firmy A. takie usługi, a dyspozycje dostawał od [...] P. J.

Organ drugiej instancji również, jako nie mający znaczenia w sprawie ocenił wniosek o dopuszczenie dowodów z zeznań ze świadków D. W., G. W., A. S., D. K., J. C., A. J., M. K. oraz K. B..

Podkreślił, iż w zakresie zarzutów wniesionych przez pełnomocnika G. J. odnośnie faktury nr [...] z dnia [...] r. oraz innym fakturom od B. S.C., gdzie wskazano, iż Spółka posiadała plac i lokal biurowy w C., a B. zajmowała się handlem stalą i transportem. Pełnomocnik zasugerował, iż Spółka zajmowała się stalą i transportem, to tę stal musiała sprzedać do A., co wskazywać miało, że zakwestionowane transakcje są prawdziwe i rzetelne. Organ drugiej instancji stwierdził, iż o tym, czy dana transakcja została realnie przeprowadzona nie decyduje fakt posiadania placu czy lokalu przez daną firmę, ani też posiadanie faktur opatrzonych pieczęciami firmowymi. Ocena czy transakcje zostały przeprowadzone jest dokonywana nie tyle na podstawie wyglądu faktur czy też pieczęci, co na podstawie analizy całego stanu faktycznego ustalonego w sprawie.

W złożonym odwołaniu pełnomocnik zakwestionował również ustalenia organ kontroli dotyczące cen, jakie stosowały dla firmy A. wyżej opisywani kontrahenci. Pełnomocnik w szczególności zauważa - co pozostaje bez sporu - że P. J. kupował stal nie tylko u ww. podmiotów, ale też u innych kontrahentów. Twierdzi też, że ceny towaru od Spółek: B.. s.c., C. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. oraz D.Sp. z o.o. nie odbiegały znacząco od cen innych dostawców wyrobów hutniczych w [...]. Na te okoliczności pełnomocnik w piśmie z dnia [...]. (zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg) wnosił o dopuszczenie dowodów w postaci faktur VAT zakupowych. Zdaniem pełnomocnika odmowa uwzględnienia tego wniosku przez organ pierwszej instancji była bezzasadna, pomimo, że dysponował wszystkimi dokumentami księgowymi odwołującej się.

Organ drugiej instancji wyjaśnił, iż z akt sprawy wynika, że w postępowaniu kontrolnym przeprowadzono dogłębne postępowanie wyjaśniające, w toku którego zestawiono wszystkie faktury zakupu i sprzedaży, a zestawienie to załączono do protokołu badania ksiąg . W załączniku tym przeprowadzono porównanie cen zakupu i sprzedaży ze wszystkich dokumentów źródłowych zakupu i sprzedaży - również w celu rozliczenia ilościowego zakupu i sprzedaży stali budowlanej. Powodem tego drobiazgowego porównania był m.in. fakt, iż P. J. nie był w stanie przedłożyć takiego rozliczenia z powodu nieprowadzenia rzetelnej ewidencji magazynowej. Kontrolujący więc w swoim zakresie zestawili wszystkie faktury zakupu i sprzedaży [...]., dla pełnego zobrazowania sposobu prowadzenia działalności przez A. (de facto P. J.), jak również w celu przeprowadzenia porównania cen.

Nieuwzględnienie tego wniosku zdaniem organu wynikało wprost z treści art. 188 O.p., w którym stwierdzono, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Za błędne organ uznał zarzuty i twierdzenia pełnomocnika, iż rzetelna analiza tych faktur prowadzi do wniosku, że ceny wyrobów stalowych nabytych przez odwołującą się w roku [...] od wszystkich kontrahentów były bardzo zbliżone pod względem ceny.

Dyrektor izby Skarbowej w K. w ślad za organem pierwszej instancji stwierdził, że stan faktyczny opisany w zaskarżonej decyzji przesądził o konieczności uznania, iż zakwestionowane faktury VAT wystawione dla firmy A. G. J. przez B.S.C. z G., C. Sp. z o.o. z C., E. Spółka z o.o. z K. i D.Spółka z o.o. z K., nie potwierdzają faktycznie zrealizowanej przez ich wystawców czynności podlegającej opodatkowaniu w postaci dostawy towarów, w związku z czym zgodnie z treścią przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT faktury takie nie dają uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty podatku naliczonego. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi w rzeczywistości uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu realizacji na rzecz nabywcy. Ze zgromadzonego stanu faktycznego wynika bowiem niezbicie, iż faktycznym sprzedawcą nie były w/w podmioty oznaczone na fakturach jako sprzedawcy co przesądza o konieczności zastosowania tego przepisu.

Organ odwoławczy zauważa, że w przedmiotowym postępowaniu nie można stwierdzić, aby P. J. podjął wszelkie możliwe działania w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy, nie łączą się z przestępstwem. Podkreślono, że w świetle orzecznictwa ETS oraz polskich sądów administracyjnych podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że wiedział on lub powinien wiedzieć, że transakcje stanowiące podstawę prawa do odliczenia wiążą się z przestępstwem lub nadużyciem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. W ocenie organu dowody zebrane w postępowaniu oraz że podatnik miał taką wiedzę lub co najmniej na udział podatnika w takim działaniu, przedstawione w decyzji potwierdzają, że powinien sobie z tego zdawać sprawę.

Zdaniem organu odwoławczego opisany w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. mechanizm dotyczący wprowadzania na rynek wyrobów stalowych niewiadomego pochodzenia z udziałem Spółek B. S.C., C. Sp. z o., E. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. dostatecznie uzasadnia materiał zgromadzony w sprawie. W szczególności dowody udostępnione przez Prokuraturę Okręgową w K. oraz własne dowody przeprowadzone w postępowaniu przez organ kontroli skarbowej wskazują, iż opisany proceder miał miejsce. Zaakcentowano, iż część podejrzanych przyznała się do stawianych im zarzutów. Dla prowadzonego postępowania w firmie A. istotne było więc, czy przedstawiciel tej firmy, tj. P. J. miał taką wiedzę lub co najmniej powinien sobie z tego zdawać sprawę.

W opinii organu odwoławczego Pan P. J. miał taką wiedzę lub powinien mieć przynajmniej świadomość rzeczywistego przebiegu zdarzeń, a co najmniej nie zachował należytej staranności. Na jego wiedzę lub przynajmniej orientację w działaniu Spółek B. S.C., C. Sp. z o., E. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. wskazują materiały z przesłuchań przedstawicieli ww. Spółek oraz dowód z przesłuchania A. S. w konfrontacji z przesłuchaniami P. J. i A.J.: Przedstawiciele ww. Spółek (z wyjątkiem prezesa D., który w ogóle nie kojarzył firmy A.), jednolicie twierdzili, iż P. J. współpracował z K. jako Spółką C. i E.. Jak wynika z ich zeznań, przyjeżdżał do nich, brał udział w spotK.ch i poszukiwaniu M. K.. (To samo wynika też z zeznań A. S. który najpełniej opisuje schemat działania ww. Spółek i sposób przywozu stali z [...]. Zeznania tych osób były spójne, logiczne i jednorodne. Natomiast, gdy podda się ocenie treść zeznań Pana P. J. to widoczne się staje, że przesłuchiwany w charakterze świadka, a de facto prowadzący firmę A. P. J., ukrywa rzeczywistą kolej zdarzeń twierdząc m.in. że kontakty nawiązywał przez Internet, nie pamięta osób z którymi się kontaktował, zamówienia składał telefonicznie.

Tak samo twierdził w oświadczeniach składanych w trakcie czynności sprawdzających w Spółkach E. i C..

Zdaniem organu odwoławczego wskazuje to, iż przesłuchiwanemu na okoliczność współpracy z ww. Spółkami P. J. nie można dać wiary i należy dokonać oceny zdarzeń przy udziale pozostałych dowodów.

Organ drugiej instancji zauważył, iż w świetle powyższego bezpodstawny jest zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Stosownie natomiast do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tej czynności. Organ odwoławczy podniósł, iż z ogólnej reguły wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje każdemu, kto jest nabywcą towaru i podatnikiem podatku od towarów i usług oraz otrzymał fakturę stwierdzającą to nabycie towarów lub usług, a nabycie ma związek ze sprzedażą opodatkowaną, przy czym dopiero spełnienie materialnych przesłanek prawa do odliczenia (czynność udokumentowana fakturą została faktycznie wykonana i wykorzystana przez podatnika do realizacji czynności opodatkowanej) może być punktem wyjścia do analizy, czy uczyniono również zadość pozostałym wymogom dotyczącym informacji, jakie powinna zawierać faktura, w tym dotyczącym tożsamości podmiotu wystawiającego fakturę.

W zakresie twierdzenia pełnomocnika G. J., iż wadliwe było określenie kwoty podatku VAT w wysokości [...] zł do zapłaty na rachunek urzędu skarbowego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającej z wystawionej w [...]. faktury VAT nr [...], skoro została ona wykazana w rejestrze sprzedaży i rozliczona stwierdzono, iż powyższe wynika z zastosowania art. 108 ww. ustawy , który ma zastosowanie gdy nie doszło do okoliczności podlegającej opodatkowaniu, tj. dostawy, ale z tytułu wystawienia faktury podatnik jest zobowiązany do jego zapłaty.

W oparciu o dokumentację udostępnioną przez Prokuraturę Okręgową w K. stwierdzono, że towar handlowy ujęty na fakturze nr [...], następnie został zafakturowany przez Spółkę E. na rzecz F. A. C. z siedzibą w P.. Postanowieniem o uzupełnienie zarzutów udziałowcom E. Sp. z o.o., tj. p. K. i S. postawiono zarzuty odnośnie "sprzedaży" towarów handlowych na rzecz F. A. C. wcześniej "kupionych" od A. G. J., uznając powyższą sprzedaż za fikcyjną, tj. nie potwierdzającą rzeczywistości.

Podkreślono, iż ww. udziałowcy E. Sp. z o.o. przyznali się do popełnienia zarzucanych im czynów. W związku z powyższym, jeżeli transakcja sprzedaży towarów handlowych została uznana za fikcyjną to zakup tych towarów handlowych również nie mógł mieć miejsca, tj. nie został dokonany - w związku z tym konieczne było zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i zmiany podstawy zobowiązania.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie zgodził się także z twierdzeniem pełnomocnika Strony, że skoro powyższa faktura została zaewidencjonowana w rejestrze sprzedaży , to z faktu zastosowania art. 108 cyt. ustawy doszło niejako do podwójnego opodatkowania. Przepis na podstawie, którego określono kwotę należnego podatku stanowi konsekwencję ustaleń, że faktura nie odpowiada rzeczywistemu obrotowi, podczas gdy wcześniej określone zobowiązanie jest wynikiem ustalenia rzeczywistego obrotu.

W ocenie organu odwoławczego organ kontroli skarbowej podjął wszelkie, konieczne czynności wyjaśniające i dokonał ustaleń faktycznych w oparciu o liczne fakty istotne dla rozstrzygnięcia; materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i wnikliwy.

Nadto zdaniem organu odwoławczego wbrew twierdzeniom pełnomocnika Strony zebrany w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Został on oceniony drobiazgowo, wyczerpująco i z zachowaniem reguł swobodnej oceny dowodów, a organ pierwszej instancji dokonał oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych i wpływu udowodnienia jednej okoliczności nad inne według swojej wiedzy , doświadczenia i wewnętrznego przekonania. Rozpatrzono nie tylko poszczególne dowody, ale również ich wzajemne powiązania.

Pismem z dnia [...] r. G. J. reprezentowana przez radcę prawnego L. K. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r., nr [...] z [...]r.

Pełnomocnik Strony zarzucił decyzji organu odwoławczego:

1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez pozbawienie skarżącej możliwości odliczenia podatku naliczonego od należnego z zapłaconych faktur za zakup towarów wystawionych przez C. Sp. z o.o., B.s.c., E. Sp. z o.o. oraz D.Sp. z o.o. pomimo, że towar został dostarczony i zapłata za ten towar została dokonana,

- art. 17 ust. 1 i 2 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE z 1977 r. Nr LI45, s. 1 i n., ze zm.) oraz art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r., Nr L 347, poz. 1 ze zm.) przez pozbawienie skarżącej możliwości odliczenia podatku naliczonego od należnego w sytuacji, gdy towar został dostarczony i zapłata za ten towar została dokonana, a całość nabytego towaru została następnie sprzedana innym odbiorcom, którzy zapłacili należny podatek VAT,

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przez bezzasadne zastosowanie tego przepisu,

- art. 7 ust. 8 w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez jego niezastosowanie,

- art. 108 ust. ustawy o VAT przez zastosowanie tego przepisu do faktury VAT nr [...]w sytuacji, gdy faktura ta została ujęta w rejestrze sprzedaży i podatek należny został rozliczony,

-art. 535 kodeksu cywilnego przez błędną wykładnię i stwierdzenie, że nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy skarżącą a C. Sp. z o.o. z C., B.s.c. P. S., P. K. z G., E. Sp. z o.o. z K. oraz D. Sp. z o.o. z K., a nadto art. 7 k.c. i art. 169 k.c. przez dokonanie błędnej wykładni i przyjęcie, że skarżąca nie nabyła towarów od ww. podmiotów, a tym samym nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego,

- art. 70 § 6 pkt 1 O. p. przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych uległ zawieszeniu z dniem [...] r.,

- art. 70 § 1 O. p. poprzez uznanie, że zobowiązania podatkowe skarżącej w podatku od towarów i usług za rok [...] nie przedawniły się z dniem [...] r.,

2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy, a to:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O. p. przez dokonanie powierzchownej i wybiórczej analizy zebranego materiału dowodowego,

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O. p. przez zaniechanie oznaczenia w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, a którym odmówił wiarygodności i dlaczego, a także przez brak określenia dowodów, którym organ dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

- art. 193 § 1 i 4 O. p. przez niezasadne przyjęcie, że rejestry zakupów i sprzedaży prowadzone przez skarżącą w zakresie dokumentującym transakcje z C. Sp. z o.o. z C., B.. s.c. P. S., P. K. z G., E. Sp. z o.o. z K. oraz D.Sp. z o.o. z K. są nierzetelne,

- art. 187 § 1 O. p. przez niezebranie materiału dowodowego w zakresie niezbędnym do wyjaśnienia sprawy i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego,

- art. 188 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie wniosków dowodowych skarżącej,

art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej przez pozbawienie strony czynnego udziału w przesłuchaniu świadków,

- art. 190 § 1 i 2 O. p. przez niezastosowanie tego przepisu i zastąpienie dowodu z zeznań świadków protokołami zeznań i wyjaśnień złożonych w innych postępowaniach, co skutkowało pozbawieniem strony możności brania udziału w przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków, zadawania im pytań oraz składania wyjaśnień w sytuacji, gdy treść tych zeznań pozostaje ze sobą w sprzeczności, a organ tych sprzeczności nie wyjaśnił,

- art. 181 O. p. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że dowodem w postępowaniu podatkowym mogą być protokoły zeznań osób podejrzanych lub oskarżonych oraz świadków złożone w toku postępowań karnych albo postępowań w sprawach o przestępstwa skarbowe lub w toku innych postępowań podatkowych i kontroli podatkowych, podczas gdy przepis ten wprowadza ograniczenia dopuszczając wyłącznie zgromadzone w toku tych postępowań dokumenty (urzędowe bądź prywatne), a nie protokoły zawierające zeznania osób podejrzanych, oskarżonych czy też świadków,

- art. 197 § 1 i 2 O. p. przez oparcie ustaleń faktycznych w zakresie cen pręta żebrowanego fi 12 w roku [...] na danych Polskiej Unii Dystrybutorów Stali dostępnych na stronie internetowej [...], która to organizacja zamieszcza ceny hurtowe [...] W. (gdzie wyroby stalowe są droższe od tych samych wyrobów sprzedawanych na terenie województwa [...]) w transakcjach między hurtownią i finalnym odbiorcą, zamiast na podstawie opinii biegłego,

- art. 191 O. p. przez dowolną a nie swobodną ocenę dowodów w postaci protokołów zawierających zeznania osób podejrzanych lub oskarżonych w postępowaniach karnych lub karnych skarbowych, tj. M. K., S. P., K. P., M. K., P. S., R. S. oraz A. S., na podstawie których organ przyjął że P. J. był świadom nielegalnego handlu stalą przez podmioty u których kupował wyroby stalowe, podczas gdy nic takiego nie wynika z zeznań tych osób, a nadto zeznania te zawierają nieścisłości oraz wątpliwości co do ich rzetelności,

- art. 229 O. p. przez nieprzeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, zwłaszcza w zakresie dowodów z zeznań świadków zgłoszonych przez skarżącą, ani nie zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi pierwszej instancji, pomimo, że materiały i dowody zgromadzone w sprawie były niewystarczające do wydania decyzji, budziły wątpliwości, a protokoły zeznań osób przesłuchanych w ramach innych postępowań pozostają ze sobą w sprzeczności, których organ nie wyjaśnił,

- art. 233 § 2 O. p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji, mimo że istniały przesłanki do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji, albowiem rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, gdyż materiał dowodowy nie został zebrany przez organ pierwszej instancji w sposób wyczerpujący, względnie art. 233 § 1 pkt 2 lit a w zw. z art. 208 O. p. przez utrzymanie w mocy decyzji określającej zobowiązania podatkowe zamiast decyzji o uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych.

Następnie Pełnomocnik wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, a także poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...]z dnia [...]r., oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania wnosząc jednocześnie o oddalenie skargi.

W odpowiedzi na zarzuty i twierdzenia pełnomocnika Skarżącej organ odwoławczy stwierdził, iż Strona nie podniosła nowych argumentów - poza jednym, który jest bezzasadny - zawartym w uzasadnieniu skargi zarzucającym, że organ oparł swoje rozstrzygniecie w zasadzie wyłącznie na stanowisku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., wyrażonym w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji, a zwłaszcza w piśmie datowanym błędnie na dzień [...]. – że w pełni podtrzymuje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Ponownie wskazał, iż nie doszło do przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Op. - z dniem [...]., ponieważ termin ten uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej .

W ocenie organu odwoławczego organ kontroli skarbowej podjął wszelkie, konieczne czynności wyjaśniające i dokonał ustaleń faktycznych w oparciu o liczne fakty istotne dla rozstrzygnięcia; materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i wnikliwy zgodnie z normami wynikającymi z art. 191 Op.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że wbrew twierdzeniom pełnomocnika Strony zebrany w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Został on oceniony drobiazgowo, wyczerpująco i z zachowaniem reguł swobodnej oceny dowodów. Organ pierwszej instancji dokonał oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych i wpływu udowodnienia jednej okoliczności nad inne według swojej wiedzy, doświadczenia i wewnętrznego przekonania. Rozpatrzono nie tylko poszczególne dowody, ale również poddano analizie i ocenie dowody w ich wzajemnym powiązaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako: [p.p.s.a.], decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia tych kryteriów Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącemu prawa do odliczenia, w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiące [...]. podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie prętów żebrowanych wystawionych przez Spółkę z o.o. E., (podatek VAT [...] zł) D.Sp z o.o. , (podatek VAT [...] zł), C. (podatek VAT [...] zł) B. (podatek VAT [...] zł). Wyjaśnienia w związku z tym wymagało, czy zakwestionowane faktury dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a zatem, czy podmiot w nich ujawniony był rzeczywistym dostawcą paliwa, oraz, czy skarżącemu można przypisać należytą staranność w podejmowaniu działań mających na celu upewnienie się, czy nie uczestniczy w oszustwie podatkowym. Spór obejmuje także zasadność podjęcia decyzji w trybie art. 108 ustawy o podatku VAT wobec m-ca [...]. z tytułu wystawienia faktury VAT nr [...] jako nie dokumentującej rzeczywistej sprzedaży.

Zarzuty sprecyzowane w skardze dotyczyły zarówno naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędne ich zastosowanie w stanie faktycznym sprawy, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem w pierwszej kolejności należało rozpatrzyć zarzuty procesowe, gdyż dopiero po przesądzeniu, że poczynione w sprawie ustalenia faktyczne będące podstawą rozstrzygnięcia są prawidłowe, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod stanowiący podstawę rozstrzygnięcia przepis prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawo o podatku VAT.

Zdaniem skarżącego, błąd w ustaleniach faktycznych wynika z wadliwej oceny dowodów będącej z kolei następstwem nieprzestrzegania zasady swobodnej ich oceny oraz pominięcia faktów i źródeł dowodowych o istotnym znaczeniu, jak też z naruszenia norm prawa unormowanych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 187 § 1 , art. 188 , art. 190 , art. art. 191 , art. 197 , art. 229 O.p. W rezultacie błędnie pozbawiono skarżącą możliwości odliczenia podatku naliczonego od należnego w sytuacji, gdy towar został dostarczony i zapłata za ten towar została dokonana, a całość nabytego towaru została następnie sprzedana innym odbiorcom, którzy zapłacili należny podatek VAT.

W ocenie Sądu tak sformułowane i uzasadnione zarzuty nie mogły zostać uwzględnione, gdyż nie znajdują one potwierdzenia ani w przedłożonych sądowi aktach administracyjnych stanowiących podstawę orzeK. przez organ, ani w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Zarówno akta jak i uzasadnienie decyzji potwierdzają, że zgromadzone w sprawie dowody były wystarczające do poczynienia właściwych ustaleń faktycznych a zebrany materiał dowodowy został poddany swobodnej, a nie dowolnej ocenie z punktu widzenia prawidłowo zastosowanych i trafnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego.

Sąd na podstawie analizy akt sprawy uznał, że wbrew podniesionym w skardze zarzutom organy podatkowe zgromadziły kompletny i wyczerpujący materiał dowodowy, który pozwalał na stwierdzenie, że zakwestionowane faktury wystawione przez firmy C., E., D., B. które miały dokumentować dokonywane przez nie na rzecz skarżącego dostawy prętów żebrowanych nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczej, bowiem do dostaw towaru dochodziło jednak od podmiotów innych niż wystawiających faktury sprzedaży.

Przedstawione przez organy stanowisko nie budzi zastrzeżeń, gdyż zostało oparte na całokształcie zebranego w sprawie materiału dowodowego i jego właściwej ocenie, a zwłaszcza dokumentów zebranych w toku odrębnych postępowań prowadzonych przez organy kontroli skarbowej i organy ścigania. Jak wynikało z pozyskanych przez organy materiałów z postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wobec C. podmiot ten brał udział we wprowadzaniu na rynek wyrobów hutniczych z niewiadomego źródła, przy czym ze względu na fakt, iż stal kupowana była bez faktury Spółka posiadała towar w konkurencyjnych cenach. Prezesami tej firmy byli J. D. do [...]. i J. P. od [...]., przy czym w trakcie postępowania kontrolnego organy nie przeprowadziły dowodu z zeznań J. D. gdyż od [...] roku został wpisany na listę osób zaginionych w Komendzie Powiatowej Policji w P.. Nie mniej jednak z zeznań J. P. wynika iż C. był pracownik zatrudniony do obsługi gazu i dwie firmy wynajmowały tam pomieszczenia. Świadek zeznał, iż nic nigdy nie robił związanego z działalnością Spółki C.. Nie uczestniczył w żadnych rozmowach związanych z prowadzeniem działalności. A. U. osobą pełniącą formalnie funkcję prokurenta w Spółce z o.o. C. wskutek namowy J. D. zeznała, iż zostając prokurentem, podpisywała mu różne dokumenty, takie jak listy płac czy listy obecności pracowników, nie przypomina sobie jednak, aby podpisywała jakieś faktury czy też polecenia przelewu. Nie zakładała ani też nie obsługiwała nigdy rachunku bankowego tej spółki. Nigdy nie była w żaden sposób upoważniona choćby do wglądu na rachunek bankowy spółki C. jak też na żaden inny rachunek bankowy J. D.. Nigdy nie widziała żadnych obrotów na takich rachunkach, nigdy nie zlecała ani nie wykonywała żadnej operacji finansowej na takich rachunkach. Obcym było jej także nazwisko M. K.. W [...]. została odwołana z funkcji prokurenta z poleceniem spalenia pieczątki o treści "prokurent A. U." , aby nie dostała się w niepowołane ręce.

Rolę pełnomocnika C. Sp. z o.o. pełnił M. K., który w Spółce odpowiedzialny był za transakcje związane z obrotem stalą. Z przesłuchania M. K. w charakterze świadka, z [...]. w Prokuraturze Okręgowej w K. wynika, iż w czasie pracy w Spółce poznał S. P. z firmy B. z G., który zajmował się usługami transportowymi oraz A. W. zajmującego się handlem stalą. Zgodnie z zeznaniami świadka C. stal nabywał za gotówkę, bez faktury i nie interesowało go skąd stal pochodzi.

Odnośnie ceny zakupu stali świadek zaznaczył, iż: "Stal ta była kupowana taniej, bo było to bez faktury". Sprzedaż wyglądała w ten sposób, że odbiorców stali z C.U szukał S. P. i A. W. Świadek jako odbiorców stali wskazał firmy: B.., A., E., M., D., G.. M. K. przyznał się do wystawiania faktur VAT dla w/w firm, które nie miały pokrycia w fakturach zakupu towaru. Zgodnie z jego słowami: "Nie było faktur zakupu towaru w postaci stali przez firmę C.". Określił też, że początkowo dostawców stali znalazł A. W. lecz potem zjawiali się sami lawinowo. Odnośnie realności dostaw stwierdził też, że dla takich firm jak A., E., M., D., G. faktury miały pokrycie w stali. Zeznał też, że jako pełnomocnik Spółki C. wystawiał też fikcyjne faktury cyt: " wystawiłem kilka, około [...] faktur głównie na stal w postaci prętów, walcówki, bez pokrycia w towarze. Nie pamiętam, dla jakich firm to było i z kim się w tej sprawie kontaktowałem. Po prostu przychodzili ludzie, którzy potrzebowali takich faktur dla pokrycia na stal którą posiadali. Ja im wystawiałem takie faktury. Brałem za to 1-2% wartości wystawionej faktury. Nie potrafię sobie przypomnieć nazw tych firm, w ślad za tymi fakturami nie szły przelewy, wystawione były tylko dokumenty Kp, ja nie posiadałem ich jednak. Zabierała je firma dla której były one wystawiane. "

M. K. Prokurator Prokuratury Okręgowej w K. przedstawione zostały zarzuty, że w okresie od [...]. do [...]. wspólnie i w porozumieniu z J. D., S. P., R. S. i innymi osobami brał udział w zorganizowanej grupie, mającej na celu popełnianie przestępstw w zakresie nielegalnego przepływu środków finansowych, wyłudzania nienależnego zwrotu podatku VAT z urzędów skarbowych w oparciu o fikcyjne faktury VAT, dotyczące handlu stalą, poświadczania nieprawdy w dokumentach poprzez wystawianie fikcyjnych faktur VAT mających upozorować obrót stalą tj. o przestępstwo z art. 258 § 1 i 3 k.k. Ponadto w okresie od dnia [...]. do [...]. działając w zorganizowanej grupie, mającej na celu popełnianie przestępstw skarbowych, w krótkich odstępach czasu w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, będąc pełnomocnikiem spółki C. Sp. z o. o. działając wspólnie i w porozumieniu wystawił łącznie [...] nierzetelne faktury VAT potwierdzające fikcyjną sprzedaż towarów w postaci prętów żebrowanych różnej średnicy, walcówki, żelazostopów, granulatu w łącznej kwocie brutto co najmniej [...] zł w tym wartość podatku VAT [...] zł a które to okoliczności miały znaczenie prawne i tak:

- w okresie od dnia [...]. do dnia [...]. wystawił 21 poświadczających nieprawdę faktur VAT potwierdzających fikcyjną sprzedaż prętów żebrowanych różnej średnicy do firmy B. z/s w G. na łączną kwotę brutto [...] zł w tym wartość podatku VAT [...] zł, podczas gdy w rzeczywistości transakcji takich nie było

- w okresie od dnia [...]. do dnia [...] r. wystawił 33 poświadczające nieprawdę faktury VAT potwierdzających fikcyjną sprzedaż prętów żebrowanych różnej średnicy, walcówki, żelazostopów, granulatu do firmy E. Sp. z o. o. z/s w K. na łączną kwotę brutto [...] zł w tym wartości podatku VAT [...] zł, podczas gdy w rzeczywistości transakcji takich nie było (...), tj. o przestępstwo z art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s.

Wskazane dowody świadczą o tym, iż spółka C. brała udział we wprowadzaniu na rynek wyrobów hutniczych z niewiadomego źródła, przy czym ze względu na fakt, iż stal kupowana była bez faktury Spółka posiadała towar w konkurencyjnych cenach. Od początku działalności w tym zakresie w Spółce C. dochodziło do nieprawidłowości - tak po stronie zakupu jak i sprzedaży. M. K., potwierdził, iż wobec faktu, iż C. nie posiadała dokumentów zakupu stali, wspólnie z Prezesem Spółki J.

D. oszacowali kwotę zakupu orientacyjnie tak, aby wykazać, że firma C. ma duży obrót. Powyższe dodatkowo potwierdziło, iż faktur zakupowych nie było. W toku prowadzonego postępowań ustalono, iż ww. towar pochodził od podmiotów zagranicznych. W zeznaniach z [...]., M. K. wskazał, iż towar który Spółka C. następnie fakturowała na inne podmioty był częściowo importowany z [...] firmy H. z T.. Zgodnie z jego zeznaniami: " Ja ze spółki H. miałem kontakt z panem H. (...). Ja występowałem jako przedstawiciel D., J.l. Mnie interesował zakup towaru. D. i J. są to spółki S.. " Ważne jest też to, że jako źródło pochodzenia towaru którym dysponowała [...] firma M. K. wskazał, iż stal pochodziła z Polski z [...] w Z.. Była wywożona do [...] a następnie z powrotem do Polski jako dostawy wewnątrzwspólnotowe od których nabywcy w Polsce nie odprowadzali należnego podatku VAT. Odnośnie faktu czy towar kupony w Polsce przekraczał granicę z [...], zeznał iż: " H. nie dopuszczał takich sytuacji żeby jego towar był pobierany z Polski, na pewno przekroczył granicę RP, może tam w [...] nie był rozładowany, ale na pewno był pobierany stamtąd. (...) Ja nie wiem kto transportował stal dla H. do [...]. M. K. miał świadomość, iż wyżej opisana działalność była zorganizowana w celu ominięcia przepisów prawa, zeznał bowiem, iż: "Ja byłem elementem w łańcuchu ale na pewno nie przygotowałem strategii działania, jako C. nie miałem środków. (...) Obieg stali na rynku wziął się stąd, że jest drugi obieg, byliśmy w jego wkomponowani. (...) Ja z nikim nie rozmawiałem skąd mam stal. Skoro towar w hucie kosztuje 100 a na rynku po 95 to nikt nie chwalił się skąd ma. (...) Ja miałem świadomość, że jest coś nie tak, bo nawet w telewizji mówiono, że obrót stalą pomiędzy Polską a [...] jest trzy razy większy niż oba te kraje są w stanie wyprodukować. Ja zarabiałem na prowizjach w handlu stalą, a tam gdzie nie było faktury to jeszcze na VAT. Cały rynek tak działa, że ten towar krążył. Prościej było znaleźć eksportera który skompensuje sobie VAT niż takiego co będzie czekał na zwrot z urzędu". W ww. przesłuchaniu również zaznaczył, iż jedną z firm do których następnie fakturował tańszy towar pochodzący z [...] była firma A. Pana J., który później związał się ze S..

Przywołane dowody wskazują iż w zakresie handlu wyrobami stalowymi pomiędzy wskazanymi firmami dochodziło do porozumienia i wprowadzenia na rynek Polski wyrobów pochodzących nominalnie z zagranicy, ale faktycznie pochodzących z Polski. C. nie prowadziła działalności gospodarczej na własny rachunek uczestniczyła w łańcuchu firm wystawiających sobie faktury VAT na sprzedaż wyrobów stalowych niewiadomego pochodzenia i w niższej cenie .

Także z materiału dowodowego dot. D. nie wynika by spółka ta prowadziła działalność gospodarczą. W Spółce nie było możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzających, pod adresem wskazanym w KRS jako siedziba, tj. os. [...], K. znajduje się przedszkole, a w toku postępowania podatkowego organy nie miały jakiegokolwiek kontaktu z podatnikiem, brak było ksiąg podatkowych oraz dokumentacji źródłowej za okres objęty badaniem. Wobec Spółki D.prowadzone było postępowanie kontrolne za [...]. w zakresie podatku od towarów i usług, które zostało zakończone wydaniem decyzji w trybie art. 108 ustawy o podatku VAT. Przesłuchany natomiast w dniu [...]. P. S. jedyny udziałowiec i Prezes Zarządu Spółki w latach [...]: zeznał iż nie kojarzy A. G. J. z K.

Podobnie z materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez Dyrektora UKS w K. wobec E. Sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od [...]. do [...]. wynika, iż Spółka E. w okresie od [...] r. do [...] r. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej. Udziałowcy Spółki nie podejmowali samodzielnych i niezależnych decyzji w zakresie funkcjonowania firmy. Wszystkim kierował M. K., nieformalny pełnomocnik C. Sp. z o.o., jednocześnie organizator procederu obrotu fakturowego m.in. wyrobami hutniczymi. M. K. podejmował wiążące decyzje we wszystkich aspektach działania E. Sp. z o.o., od wskazania kontrahentów do przepływu środków pieniężnych na rachunkach bankowych należących do Spółki E.. Działania udziałowców Spółki E. ograniczały się jedynie do wypełniania poleceń M. K.. A. S. - formalny prezes Spółki nie miała żadnego wpływu na działalnie firmy, była jedynie figurantem, co potwierdzili w swoich wyjaśnieniach p. K. i S. - udziałowcy Spółki. Głównym "dostawcą" wyrobów hutniczych był C. Sp. z o.o. z siedzibą w C.. Z zeznań w charakterze podejrzanej A. S. z [...] wynika, iż firmę E. kupowała wspólnie z p. K. i S., oni byli wspólnikami. Ona sama została Prezesem. Dodała cyt: "Ja będąc prezesem praktycznie nic nie robiłam, nie uczestniczyłam w żadnych spotkaniach". Nie wie czym się firma zajmowała w [...]. Nie otrzymywała wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Prezesa. Nie zna żadnych kontrahentów E., zna tylko M. K.. Nazwy takich firm jak N., C., M., D. Sp. z o.o., A., O., J., B. nie są jej znane. Nigdy nie widziała stali, certyfikatów jakości, wz, kp, CMR lub innych dokumentów przewozowych. Firma nigdy nie posiadała bazy bądź magazynów. Dodała, iż w jej przekonaniu Spółką kierował Pan R. S., to on podejmował decyzje w E., o wszystkim decydował. Spółka nie posiadała bazy magazynowej. Formalnie Spółka posiadała środki transportu, jednakże udziałowcy nigdy ich nie widzieli.

Podczas przesłuchań prowadzonych w ramach śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K., udziałowcy firmy E. Sp. z o.o. opisali "funkcjonowanie" Spółki E., jak i udział w jej prowadzeniu p. M. K.. M. K. wyjaśnił, iż w początkowej fazie spółka miała zajmować się sprzedażą węgla potem stalą i wg jego zeznań zarówno on jak i p. S. zajmowali się w spółce wszystkim. Stwierdził, iż Spółka E. była pośrednikiem, tak właściwie nic nie robiąc. Przepuszczała pieniądze przez konto firmowe, a jej udziałowcy jedynie wypisywali faktury. Wyjaśnił, iż na cały towar, który na fakturze był "kupiony" z C. Sp. z o.o. lub D. Sp. z o.o., udziałowcy E. Sp. z o.o. nie szukali nabywcy, albowiem dane kupującego otrzymywał od M. K.. Tak było we wszystkich przypadkach. Nigdy w dokumentach firmy E. Sp. z o.o. nie było żadnych dokumentów WZ i CMR. Na polecenie p. M. K., p. K. wypłacał większe kwoty z jednego rachunku firmowego przelewając je na inny firmowy rachunek bankowy. Po czym już z tego rachunku przelewane były pieniądze na konto kontrahenta wskazane przez p. K.. Dodał, że jak Spółka z o.o. E. funkcjonowała, to wydawało mu się, że towar istniał. Teraz z perspektywy czasu uważa, że tego towaru nigdy nie było. W jego odczuciu całym handlem stalą kierował K.. Nie ma wiedzy, czy ktoś kierował p. K.. Dodał, iż pieniądze z kredytów udzielonych przez P., zostały przelane zgodnie z dyspozycjami p. K. na inne firmy, w tym C. Sp. z o.o., G. A. S.. W świetle w/w okoliczności oceny co do tego iż treść wystawionych i wprowadzonych do obiegu faktur przez E. nie jest zgodna z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych zdaniem Sądu nie można wywieść, jak podnosi pełnomocnik w skardze, z dowodów posiadanych przez stronę w postaci: faktur sprzedaży, dokumentów WZ, atestów, certyfikatów, faktu podpisania dowodów KP przy odbiorze gotówki za towar przez osoby reprezentujące podmioty sprzedające i opatrzone pieczęciami tych podmiotów.

Także materiał dowodowy zgromadzony w aktach świadczy o tym iż B.. w [...]. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej. Z zeznań z [...]. w KWP w K. gdzie p. S. P. był przesłuchany w charakterze świadka, wynika, iż w przypadku gdy kupował stal z C.U faktury otrzymywał od K.. Stal z C.U w 100% była, jednak nie wie skąd C. ją miał. Nie wie czy C. kupował stal bez faktury czy na fakturę. Nie wie również, czy na każdą stal z C.U był certyfikat. Żądał certyfikatu tylko wtedy, gdy odbiorca tego potrzebował. Wiedział, że C. dysponuje stalą w dobrej cenie, dlatego poznał W. z K.. Dodał, iż chciał zarobić, dlatego nabywał stal w C.E i odsprzedawał ją dalej, do kontrahentów, których wskazał mu W.. Ponownie wskazał, iż jedynym dostawcą stali dla B. była firma C., a wszystkie podmioty kupujące znajdował W..

S. P. postanowieniem z dnia [...]. Prokurator Prokuratury Okręgowej w K. przedstawił zarzuty o to, że w okresie od [...]. do [...]. działając wspólnie i w porozumieniu z M. K. i innymi osobami w krótkich odstępach czasu w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej będąc współwłaścicielem firmy B. z/s w G., przyjął i polecił wprowadzić do ewidencji [...] poświadczających nieprawdę faktur VAT potwierdzających fikcyjny zakup prętów żebrowanych o różnej średnicy od C. Sp. z o. o. z/s w C., tj. o przestępstwo z art. 286 § 1 k.k. i art. 271 § 1 i 3 k.k. w zw. z art. 11 § 2 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k. w zw. z art. 65 § 1 k.k.

Z zeznań S. P. z [...]. w Prokuraturze Okręgowej w K. wynika iż przedmiotowa stal fakturowana była przez jego firmę transportową, tzn. kupował stal z C.U a sprzedawał ją na rynku, na [...]. Dużo było tej stali. W tym samym czasie wykonywał również usługi transportowe. Poznał również wspólnika K., tj. właściciela C., ale głównie rozmawiał z panem M. Jeżeli chodzi o sposób płatności to zapłaty dokonywane były przelewem lub gotówką po odbiorze towaru i jego sprzedaży. Gdy B. otrzymywał towar to przeważnie tego samego dnia został on sprzedany. Jeżeli płacona była gotówka to M., on podpisywał druki KP, on również wypisywał faktury, tzn. w biurze w C.. Nie widział, żeby ktoś tam pracował. Na placu były butle z gazem. Tam też była stal przeładowywana i zrzucana. B. wynajmował dźwig, na który wystawiane były faktury za przeładunki. W tamtym czasie B. posiadał ciągnik o nr rej. [...], jeździł nim A. S., [...]. o nr rej. [...], maksymalny tonaż to 25 ton każdego. Pan M. informował o dostawie towaru (ilość samochodów, grubość stali), a S. P. z A. W. szukali odbiorców na ten towar. B. wynajmował z C. Sp. z o.o. biuro. Tam często K. przebywał. Pan P. nigdy nie widział dokumentów zakupowych tej stali przez firmę C.. Odnośnie certyfikatów, to jak klient go zażądał, to p. P. żądał tego od C.. S. P., uzupełniając wcześniej złożone wyjaśnienia zeznał w dniu [...]. w Prokuraturze Okręgowej , iż po swoich przesłuchaniach w charakterze świadka spotkał się z K., który powiedział, że stal była lewa. Pan P. nie wie, gdzie p. K. kupował stal.

Z zeznań S. P. złożonych w ramach przeprowadzonego śledztwa odnośnie nabycia od C. Sp. z o. o. i sprzedaży wyrobów hutniczych wynika : firma C. Sp. z o.o. była jedyną firmą, od której B. S.C. zakupiła wyroby hutnicze. Decydentem w zakresie sprzedaży stali oraz osobą, z którą załatwiano formalności dot. zakupu stali w spółce C. Sp. z o.o. był p. M. K., S. P. nie wie z jakiego źródła C. Sp. z o. o. nabywał stal. Wszystkie faktury wystawione przez C. na sprzedaż towaru miały pokrycie w towarze, nie ma wiedzy na temat, czy na każdą stal z C.U był certyfikat. Żądał certyfikatu tylko wtedy, gdy odbiorca tego zażądał. Wiedział, że C. dysponuje stalą w dobrej cenie, stal była transportowana samochodami B. S.C lub samochodami kontrahenta. Odbiór stali z C.U kwitowany był fakturą. Mogły być takie sytuacje, że nie widział stali, na którą otrzymał fakturę z C.U.

Treść wystawionych i wprowadzonych do obiegu faktur przez B.. S.C nie jest zatem zgodna z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych. Treść zeznań złożonych w postępowaniach karnych przez S. P. wskazujący na schemat jego postępowania w transakcjach z C. nie pozostawia bowiem wątpliwości, że towar od B. a mający pochodzić od C. pochodził z nielegalnych źródeł . Wniosku takiego, zdaniem Sądu nie można wywieść, jak podnosi pełnomocnik w skardze, z dowodów posiadanych przez stronę w postaci: faktur sprzedaży, dokumentów WZ, atestów, certyfikatów, faktu podpisania dokumentów przez przedstawicieli B. materiałów zebranych w sprawach karnych.

Dodatkowo wskazać należy, iż wobec C. Sp. z o.o., E. Sp z o.o., D. zostały wydane decyzje w trybie art. 108 ustawy o podatku VAT z których to wynika, iż wskazane podmioty nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej. W konsekwencji powyższego stwierdzić zatem należy, że organ odwoławczy dysponował dostatecznymi dowodami, których łączne uwzględnienie uzasadniało tezę, że faktury wskazujące na zakup prętów żebrowanych od C., D., E., B. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a ich wystawcy dysponowali paliwem z nielegalnych źródeł. Stąd też Sąd nie zgodził się z twierdzeniem, że w sprawie doszło do naruszenia zasad wyrażonych w art. 120. art. 121, art.122, art.124 , art. 187, O.p. W uzasadnieniu decyzji organy wyjaśniły stronom zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Tym samym nie doszło art. 210 §1 pkt 6 i § 4 O.p. Brak było również podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 191 O.p. Celem każdego postępowania podatkowego jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, aby jej załatwienie opierało się na udowodnionych faktach i aby do tych faktów zostały zastosowane właściwe normy prawne. Przyjęta zasada z art. 191 O.p. zakłada, iż organ nie jest krępowany przy niej kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Organ winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny. Organy podatkowe zdaniem Sądu - dokonały wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego. Sąd nie podziela także zasadności poglądu naruszenia w sprawie art. 181 O.p. Zgodnie z jego treścią dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Z powyższego wynika, iż w postępowaniu podatkowym mogą być wykorzystane zeznania świadków i podejrzanych złożone w postępowaniu karnym. Nie jest także konieczne by w toku postępowania podatkowego następowało powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu - także karnym, a korzystanie z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów ustawy z 1997 r. - Ordynacji podatkowej.

Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia przepisów art. 190 O.p. poprzez niezastosowanie tego przepisu i zastąpienie dowodu z zeznań świadków protokołami i wyjaśnieniami złożonymi w innych postępowaniach. Jak wskazał NSA w wyroku I FSK 625/14z 12.06.2015r., co skład orzekający podziela w całości organ podatkowy nie może wykluczyć konieczności ponownego przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka raz już przesłuchanego w toku innego postępowania. Jednakże okolicznością uzasadniającą powtórzenie takiego dowodu nie jest brak uczestniczenia strony w uprzednim przesłuchaniu świadka lecz obowiązek wyjaśnienia pojawiających się wątpliwości, istotnych z punktu widzenia ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. Skoro z dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach ten stan faktyczny wynikał w sposób jednoznaczny i bezsporny brak było podstaw do powtórnego prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie tyle że przed organem podatkowym .

Chybionym także jest zarzut naruszenia art. 197 § 1 i § 2 O.p. poprzez nie powołanie z urzędu do sprawy biegłego w celu wydania opinii. Po pierwsze W niniejszej sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne, które to uzasadniałyby powołanie biegłego, a po wtóre w niniejszej sprawie także przepisy prawa podatkowego – ustawy o podatku od towarów i usług nie wymagają powołanie na biegłego. Niezasadnym jest także zarzut oparcia ustaleń faktycznych w zakresie cen pręta żebrowanego na podstawie cen hurtowych [...] W. – cen Polskiej Unii Dystrybutorów Stali, które wg pełnomocnika strony skarżącej nie są reprezentatywne dla cen stali na terenie województwa [...]. Skoro ceny zakupu prętów żebrowanych odbiegały również od cen zakupu prętów tego samego rodzaju z firm z terenu [...] takich jak: R. S.A. z Z., [...] I. z Z., [...] , H. z C. S.Sp. z o.o. z S. przyjąć należy, iż średnie ceny ustalane cotygodniowo od firm handlowych przez członków Unii Dystrybutorów Stali, a przyjęte przez organy są cenami średnimi, reprezentatywnymi dla całej Polski.

W sprawie także nie można podzielić zasadności zarzutu strony naruszenia art. 7 ust. 8 w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. zart. 5 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku VAT jakoby pomiędzy stroną a kontrahentami miały miejsca dostawy wynikające z zakwestionowanych przez organy faktur a zatem by zaistniały przesłanki do zastosowania wobec niej normy z art. 7 ust. 8 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z jego treścią w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Jak wskazał WSA w Białymstoku w wyroku SA/Bk 127/1 z 03.09.2014r. "Fundamentalnym warunkiem uznania danej transakcji za łańcuchową jest jej faktyczne zaistnienie jako zdarzenia gospodarczego, nie zaś stworzenie pozorów jej zaistnienia. Rola podmiotu w transakcji łańcuchowej, nawet pośrednika, który nie wchodzi fizycznie w posiadanie przedmiotu dostawy, nie może się sprowadzać jedynie do wystawiania faktur." Podzielając ten pogląd w całości podkreślić należy, iż z materiału dowodowego zawartego aktach wyżej już omówionego jednoznacznie wynika, iż transakcje gospodarcze opisane spornymi fakturami sprzedaży w sprawie pomiędzy stroną a jej kontrahentami nie zaistniały.

Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Organy badając bowiem transakcje przeprowadzone przez stronę skarżącą w zakresie podatku od towarów i usług z firmami: C.. E. , B. D. zasadnie w sprawie zastosowały jako materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji przepisy art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z tymi normami: w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust 1 i 2 o podatku VAT ). Jednocześnie w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a o podatku VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z przytoczonych przepisów wynika, że art. 86 ust. 1 o podatku VAT kreuje fundamentalne prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Prawo to jednak może być realizowane tylko wówczas, gdy faktury odzwierciedlają czynności, które rzeczywiście miały miejsce w obrocie gospodarczym, co wynika z powołanego art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a . Zatem, faktura dokumentująca transakcję, która nie została dokonana, przez co należy rozumieć zarówno transakcję, która nie została dokonana w ogóle, jak i transakcję, która nie została dokonana pomiędzy stronami wskazanymi w fakturze, nie może być uwzględniona w prowadzonej przez nabywcę ewidencji dla celów podatku VAT, gdyż nie odpowiada treści art. 86 ust. 1 ustawy i nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Nie budzi przy tym wątpliwości, jak trafnie akcentuje pełnomocnik skarżącego, że zastosowanie przepisów ograniczających prawo do odliczenia, w tym stanowiącego normatywną podstawę w sprawie art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku VAT musi nastąpić z uwzględnieniem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do sytuacji, kiedy dostawca podatnika okazał się nierzetelnym podatnikiem była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń tego Trybunału, który wskazywał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. Dlatego tez Trybunał, odwołując się do zasady neutralności podatku od wartości dodanej dla podatnika – przedsiębiorcy i kardynalnej reguły w tym podatku - prawa do odliczenia, za pomocą której realizowana jest ta zasada, prezentuje stanowisko, że okoliczności dotyczące nieprawidłowości po stronie wystawcy faktury, jeśli opodatkowana czynność została dokonana na rzecz podatnika tego podatku, w celu wykorzystania jej do działalności opodatkowanej, nie mogą w sposób automatyczny pozbawiać przedsiębiorcy prawa do odliczenia (por. wyrok z dnia 21.06.2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid oraz z dnia 31.01.2013 r. w sprawach połączonych C-642/11 Stoj trans EOOD i C-643/11 ŁWK-56 EOOD).

Jednocześnie Trybunał konsekwentnie podkreśla, zarówno na gruncie VI Dyrektywy jak i obecnie obowiązującej Dyrektywy 112, że zwalczanie oszustw podatkowych, uniK. opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez te dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu dopuszczanie się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień (por. w szczególności wyroki: z dnia 21.02.2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., pkt 68 i 71; z dnia 21.06.2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 41, a także wyrok z dnia 6.12.2012 r., C-285/11 Bonik, pkt 35 i 36). Zatem organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem (por. wyrok z dnia 6.07.2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, pkt 55; a także ww. wyroki w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, C-80/11 i C-142/11 pkt 42; w sprawie Bonik, C-285/11, pkt 37). Jak z powyższego wynika, realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest zatem bezwarunkowa, a podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii Europejskiej w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień.

W związku z tym, jak stwierdza Trybunał w swym orzecznictwie, krajowe organy administracyjne i sądowe mają podstawę, by odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem (por. ww. wyrok w sprawie Bonik i przytoczone tam orzecznictwo; wyrok z dnia 13.02.2014 r., C-18/13 w sprawie Maks Pen). Podatnika, który wiedział lub, w świetle okoliczności sprawy, powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie VAT, należy z punktu widzenia dyrektywy VAT uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży tych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (por. wyrok TSUE z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11; postanowienie z dnia 6.02.2014 r. w sprawie C- 33/13 Jagiełło). W tym zakresie żadnych istotnych zmian nie wprowadził wyrok TSUE z dnia 22.10.1015 r. w sprawie C-277/12 PPUH sp. j., który zasadniczo potwierdził dotychczasową linię orzecznictwa (por. wyrok NSA z dnia 19.11.2015 r., I FSK 1043/14).

Dlatego też w przypadku stwierdzenia w toku postępowania przestępstw lub nieprawidłowości popełnionych przez wystawcę faktury, organy powinny badać w oparciu o obiektywne okoliczności, czy nabywca był ich świadomy lub czy przy zachowaniu należytej staranności, bez dokonywania ustaleń, do których nie jest zobowiązany, powinien był wiedzieć, że dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej. Tylko bowiem w przypadku, gdy nabywca nie wiedział i przy zachowaniu należytej staranności, wynikającej z okoliczności danej sprawy, nie mógł wiedzieć, że dokonywane przez niego transakcje wiążą się z popełnieniem przestępstwa na wcześniejszym etapie obrotu, może korzystać z prawa do odliczenia. Należy zatem jeszcze raz podkreślić, że w świetle dorobku TSUE przesłanką wystarczającą do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego jest nie tylko świadome uczestnictwo w oszustwie podatkowym, ale także brak należytej staranności w upewnieniu się, że może uczestniczyć w nim.

Działanie w dobrej wierze zachodziłoby wtedy, gdyby podatnik, nawet przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć, że stał się uczestnikiem oszustwa podatkowego, a transakcje, w których uczestniczy stanowią nadużycie. Jeżeli zatem organy podatkowe wykażą na podstawie obiektywnych okoliczności, że podatnik powinien co najmniej podejrzewać, że nabywa towar z nielegalnego źródła, podatnik taki traci prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony w realiach gospodarczych oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy, nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (por. ww. wyrok w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, C-439/04 i 440/04, pkt 51). Nie jest przy tym sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (podobnie wyrok z dnia 27.09.2007 r. w sprawie C-409/04, pkt 65 i 68; wyrok z dnia 21.12.2011 r. w sprawie C-499/10 Vlaamse Oliemaatschappij). Samo natomiast określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Jeżeli zatem istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności.

W ocenie Sądu, organy podatkowe w zakresie dokonanej oceny, czy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że jest uczestnikiem nielegalnego procederu, podołały ciążącemu na nich obowiązkowi dowodowemu w stopniu odpowiadającym wskazaniom płynącym z omawianego orzecznictwa.

Okoliczności te przedstawiono szczegółowo w uzasadnieniu skarżonej decyzji trafnie oceniając, że mechanizm dotyczący wprowadzania na rynek wyrobów stalowych niewiadomego pochodzenia z udziałem Spółek B. S.C., C. Sp. z o., E. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. P. J. był wiadomym lub co najmniej powinien sobie z tego zdawać sprawę. Okoliczności w tym zakresie przedstawiono szczegółowo w uzasadnieniu skarżonej decyzji trafnie wskazując na dowody udostępnione przez Prokuraturę Okręgową w K. oraz inne uzyskane z przeprowadzonego postępowania przez organ kontroli skarbowej. W opinii Sądu P. J. miał taką wiedzę lub powinien mieć przynajmniej świadomość rzeczywistego przebiegu zdarzeń, a co najmniej nie zachował należytej staranności. Na jego wiedzę lub przynajmniej orientację w działaniu Spółek B.. S.C., C. Sp. z o., E. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. wskazują materiały z przesłuchań przedstawicieli ww. Spółek oraz dowód z przesłuchania A. S. w konfrontacji z przesłuchaniami P. J. i A. J.

Przedstawiciele ww. Spółek za wyjątkiem prezesa D., który w ogóle nie kojarzył firmy A., jednoznacznie twierdzili, iż P. J. współpracował z K. jako Spółką C. i E.. Zeznawali iż przyjeżdżał do nich, brał udział w spotK.ch i poszukiwaniu M. K.. To samo też wynika z zeznań A. S. G. przedsiębiorcy z N., który najpełniej opisuje schemat działania ww. Spółek i sposób przywozu stali z [...] (vide zezn A. S. T III k-80-85.).

Sąd nie dał wiary treści zeznań P. J., który wielokrotnie zeznawał, iż kontakty handlowe nawiązywał przez Internet, nie pamięta osób z którymi się kontaktował, zamówienia składał telefonicznie, nie miał świadomości i wiedzy odnośnie faktycznego sposobu działania w relacjach ze swoimi kontrahentami, nie były świadczone usługi transportu międzynarodowego w sytuacji gdy zeznania te stoją w sprzeczności z treścią zeznań przedstawicieli E., C., B. czy chociażby [...] A. J. w zakresie faktycznego wykonywania usług transportowych poza granicę kraju.( vide zen. A. J. T III k-60-63.).

Potwierdzeniem zasadności o braku należytej staranności w kontaktach handlowych z partnerami: C., E., D., B. jest kwestia związana z cenami zakupu prętów żebrowanych od tychże podmiotów. Podkreślenia wymaga, iż analizując Indeks cen pręta żebrowanego fi 12 mm wg PUDS w zł, które przedstawiały się następująco : w [...] cena minimalna [...] , cena maksymalna [...] , w [...] cena minimalna [...] , cena maksymalna [...], w [...] cena minimalna [...] , cena maksymalna [...],w [...] cena minimalna [...] , cena maksymalna [...], w [...] cena minimalna [...], cena maksymalna [...] i zestawiając je z cenami zakupu od poszczególnych podmiotów jak od B. C., E., D., które kształtowały się następująco w [...] [...],; [...]; [...]; w [...] [...]; w [...]r [...]; [...]; w [...] .[...].;[...]; [...] w [...]. [...] stwierdzić należy, iż ceny zakupu w znacznym procencie odbiegały od cen rynkowych. Ta już chociażby okoliczność powinna być tą na którą winien był zwrócić uwagę P. J. jako ostrożny i przezorny przedsiębiorca zwłaszcza w sytuacji, gdy powszechnie i znanym jest, że w obrocie stalą funkcjonuje dużo firm, które jedynie firmują obrót tymi wyrobami, w sytuacji gdy źródło pochodzenia stali jest nieujawnione. Tymczasem, jak wynikało z materiału zebranego w toku postępowania, skarżącego nie interesowało rzeczywiste pochodzenie nabywanej stali, co już samo w sobie świadczy, co najmniej o braku dochowania należytej staranności. Reasumując, z obiektywnych przesłanek dotyczących analizowanych transakcji organy słusznie wyprowadziły wniosek, że podatnik mógł i powinien przypuszczać, iż badane dostawy wiązały się z oszustwem podatkowym. W konsekwencji strona nie mogła skorzystać z ochrony wynikającej z tzw. "dobrej wiary".

Zasadnie także organy orzekły w oparciu o dokumentację udostępnioną przez Prokuraturę Okręgową w K. w trybie art. 108 ustawy o podatku VAT o obowiązku zapłaty podatku VAT przez stronę z faktury nr [...], wystawionej na rzecz E. a następnie zafakturowanej przez ten podmiot na rzecz F. A. C. z siedzibą w P.. Skoro "sprzedaż" towarów handlowych na rzecz F. A. C. wcześniej "kupionych" przez E. od A. G. J., została uznana za fikcyjną, tj. nie potwierdzającą rzeczywistości, a w tym zakresie po przedstawieniu zarzutów przez Prokuraturę Okręgową w K. udziałowcom E. Sp. z o.o., tj. p. K. i S. podczas przesłuchania z dnia [...]. przyznali się oni do popełnienia zarzucanych im czynów racjonalnym i uzasadnionym jest wniosek, iż gdy transakcja sprzedaży towarów handlowych została uznana za fikcyjną to i zakup tych towarów handlowych również nie został dokonany. Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Taka też sytuacja w niniejszej sprawie zaistniała .

Końcowo wskazać należy, że prawidłowe jest stanowisko Dyrektora Izby, wskazujące na nieprzedawnienie zobowiązań podatkowych za [...]. Zgromadzone w sprawie dowody świadczą, że organ spełnił przesłanki wynikające z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. dotyczące poinformowania podatnika o skutku jaki przepis ten wywołuje. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Mając na uwadze, że o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od [...]. z dniem [...] r. Strona została poinformowana pismem z dnia [...] r. należy stwierdzić, iż zarzuty pełnomocnika w tym zakresie są niezasadne, a zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Wymóg poinformowania podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu zobowiązań podatkowych wynikający z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r, sygn. akt P 30/11 został bowiem w sprawie spełniony .

Mając na względzie przedstawione okoliczności Sąd skargę jako nieuzasadnioną oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.

-----------------------

38