Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 389/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2005-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a)
journal: Dz.U. 1999 nr 109 poz 1245
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

W I M I E N I U R Z E C Z Y P O S P O L I T E J Dnia 30 listopada 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Dudra asesor sądowy Mirella Łent Protokolant: pomocnik sekretarza sądowego Magdalena Buczek po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2001r. 1. oddala skargę, 2. nakazuje pobrać od skarżącej kwotę 263 zł (dwieście sześćdziesiąt trzy złote) tytułem uzupełnienia wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonej przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w T. kontroli źródłowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za październik 2001 r. w firmie P.W. A. prowadzonej przez W. W. stwierdzono, że podatniczka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez P.W. M. M. M., których przedmiotem był złom stalowy użytkowy w ilości ogółem 174.585 kg, opodatkowany stawką VAT 22%, o łącznej wartość brutto 287.541,50 zł, w tym VAT 51.851,75 zł.

Na okoliczność przeprowadzonych transakcji obrotu złomem stalowym M. M. złożył w dniu 17 grudnia 2001 r. oświadczenie, a następnie w siedzibie organu I instancji w dniu 12 lutego 2002 r. zeznanie.

Z zeznania tego oraz z oświadczenia wynika, iż w 1999 r. dokonał on zakupu złomu stali użytkowej w ilości około 752 tony za łączną sumę 1,3 mln zł na podstawie kilku faktur zakupu. Za towar zapłacił częściowo gotówką i przelewem do kwietnia 2000 r. M. M. zeznał, iż faktury zakupu złomu stali i ewidencje zakupu zagubił, jednakże okoliczności tej nigdzie nie zgłaszał. Firma, od której zakupił przedmiotowy złom, prawdopodobnie pochodzi z terenu woj. [...]. Nabyty w 1999 r. złom stali składował na terenie Trójmiasta w G., na ul. P. lub [...] oraz w G. Nie potrafił jednak wskazać dokładnie miejsca składowania złomu. Nie przedstawił też umów dzierżawy terenu na jego składowanie. Informacje o swoim stanie majątkowym M. M. zawarł w oświadczeniu złożonym w dniu 18 listopada 2002 r., zgodnie z którym nie posiada żadnych wierzytelności, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie posiada żadnych środków finansowych ani zdolności kredytowej.

Na skutek poczynionych ustaleń Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. wydał w dniu 31 maja 2004 r. decyzję określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2001 r., w której zakwestionowano faktury zakupu wystawione przez M. M. przyjmując, że transakcje między obiema firmami nie miały miejsca.

W wyniku złożonego odwołania decyzją z dnia [...] 2004 r. organ II instancji uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, jako podstawę wskazując konieczność uzupełnienia materiału dowodowego

Wykonując zalecenia organu odwoławczego w dniu 24 września 2004 r. przesłuchano w charakterze świadka M. S., który wykonywał usługi transportowe na rzecz firmy skarżącej. Natomiast w dniu 2 listopada 2004 r. w charakterze świadka przesłuchano P. W., właściciela samochodu marki L., którym mąż skarżącej – A. W. w listopadzie 2001 r. przewoził złom z G. M. S. w protokole przesłuchania go jako świadka zeznał, iż towarzyszył Panu W. podczas transportu towaru z G., lecz nie potrafił podać dokładnie miesiąca, w którym to miało miejsce. Jego zdaniem mógł to być listopad 2001 r. Nie pamiętał również adresu odbioru towaru w G. P. W. w protokole przesłuchania potwierdził okoliczność udostępnienia (bez pobierania opłaty) A. W. samochodu ciężarowego marki L., w zamian za możliwość parkowania na jego terenie.

Oprócz tego, w celu ustalenia wiarygodności wskazanego przez M. M. miejsca przechowywania złomu stalowego zwrócono się z zapytaniem do Urzędu Miasta w G., jakie obiekty znajdowały się w latach 1999-2001 przy ul. P. [...] i [...]. W odpowiedzi Wydział Geodezji UM w G. poinformował, iż numeracja nieparzysta ul. P. kończy się na numerze 13.

Mając również na uwadze konieczność zweryfikowania wiarygodności złożonego przez właściciela firmy M. do protokołu przesłuchania świadka z dnia 12 lutego 2002 r. oświadczenia, dotyczącego prowadzenia przez niego na szeroką skalę działalności gospodarczej w różnych miejscach kraju w latach 1991-1995, wystąpiono do wybranych instytucji (w miarę posiadanych adresów), tj. Wyższej Szkoły Policji w S., Spółdzielni Mieszkaniowej "K." w T. o potwierdzenie, czy M. M. prowadził na ich terenie działalność gospodarczą. Żadna z tych instytucji nie potwierdziła okoliczności prowadzenia działalności w jej lokalu.

W dniu 12 marca 2002 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności Nr [...] (odbiór zajęcia potwierdzono 14 marca 2002 r.), wynikających z faktur wystawionych przez M. M. Mimo wezwania organu egzekucyjnego skarżąca nie złożyła oświadczenia, czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, a także czy przekaże organowi egzekucyjnemu z tej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania.

Odpowiadając na wezwanie z dnia 27 sierpnia 2004 r. w sprawie przedłożenia dowodów zapłaty, pełnomocnik skarżącej wystąpił o przesłuchanie świadków: A. Ż. - Zastępcę Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. i A. W., w celu ustalenia, czy skarżąca przedstawiła przed organem podatkowym pisemne dowody pokwitowania zapłaty należności pieniężnych wynikających z faktur wystawionych przez M. M.

Mając na uwadze dyspozycję art. 188 Ordynacji podatkowej postanowieniem z dnia 18 stycznia 2005 r. odmówiono przesłuchania w charakterze świadka wymienionych osób z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu tego postanowienia.

Organ pierwszej instancji prowadząc ponownie postępowanie sporządził analizę ilościową rur, tj. przeliczono metry bieżące rur na kilogramy. Różnica pomiędzy zakupem rur (uwzględniając różnice remanentowe) a ich sprzedażą, w zależności od tego jaki przejmuje się sposób przeliczania metrów na kilogramy wyniosła 56.135 kg lub 52.615 kg. Stąd organ podatkowy wywiódł, iż podatniczka dokonała sprzedaży rur w ilości większej od posiadanej (ustalonej na podstawie przedłożonych dokumentów zakupu i remanentów) o ponad 50 ton. Uznano, iż niezgodność ta stanowi kolejny argument świadczący o zaistniałych nieprawidłowościach w prowadzonej działalności.

Wyliczono także średnią cenę kilograma złomu przy zakupie od innych firm, niż firma M. M. Z zestawienia sporządzonego w oparciu o faktury zakupu złomu za rok 2001 wynika, iż średnia cena kilograma złomu kształtowała się na poziomie 0,97 zł, podczas gdy pan M. zastosował cenę 1,35 zł/kg.

W oparciu o zgromadzone dowody, a w szczególności ze względu na:

- brak możliwości ustalenia źródła pochodzenia złomu u wystawcy faktur VAT,

- brak dowodów zakupu złomu stali u wystawcy faktur VAT,

- niewskazanie przez M. M. żadnych adresów dostawców złomu metali, tj. konkretnego miejsca - adresu przechowania złomu stali,

- nieprzedłożenie przez niego jakichkolwiek umów dzierżawy lub przechowywania przez okres dwóch lat złomu stali,

- brak dowodów potwierdzających uiszczenie zapłaty, które uprawdopodobniłyby dokonanie transakcji,

- okoliczność, że przychody osiągane przez M. M. w latach 1997-2000, (wynikające ze złożonych PIT-28) świadczą o tym, że w 1999 r. nie mógł on nabyć złomu za kwotę 1,3 mln zł,

- brak jakiegokolwiek majątku u M. M., potwierdzający małe prawdopodobieństwo otrzymania przez niego w 2001 r. kwoty 466.715 zł (za złom sprzedany podatniczce w miesiącu wrześniu, październiku i listopadzie 2001 r.),

- brak wiarygodności składanych przez M. M. oświadczeń (odnośnie miejsca przechowywania złomu oraz miejsc prowadzenia działalności gospodarczej),

- oświadczenie złożone przez M. M. w organie podatkowym w dniu 18 listopada 2002r. o braku jakichkolwiek wierzytelności, majątku, środków finansowych, zdolności kredytowej świadczące o tym, że jest mało prawdopodobne, aby otrzymał on zapłatę za faktury wystawione na rzecz pani W.,

organ I instancji doszedł do wniosku, że M. M. nie był w posiadaniu towarów wskazanych w fakturach VAT, a tym samym nie mógł ich wystawić, jako że nie dokumentują sprzedaży złomu stali.

Na skutek poczynionych w trakcie ponownie przeprowadzonego postępowania ustaleń, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] 2005 r. określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2001 r. w wysokości 32.093 zł, przyjmując, że przedmiotowe czynności między obiema firmami nie zostały dokonane i wskazując jako podstawę prawną rozstrzygnięcia § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stanowiącego, że w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego.

W odwołaniu pełnomocnik wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości z powodu:

- naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego (nie wyczerpania materiału dowodowego), tj. naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej,

- wyciągnięcia wadliwych wniosków z zebranego materiału dowodowego.

Decyzją z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji stwierdził, iż rozbieżności w wartościach przyjętych przez organ I instancji i pełnomocnika strony sprowadzają się do następujących zapisów, tj.:

- w lutym 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 34.580 kg wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]2001 r. wystawionej przez I. Przedmiotem tej faktury jest "Złom stalowy użytkowy (kształtowniki)" w ilości 34.580 kg. W sporządzonej analizie ilościowo - wartościowej nie uwzględniono tych wartości, gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie kształtowniki;

- w lutym 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 14.809 kg wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]2001 r. wystawionej przez S. Przedmiotem tej faktury jest "Konstrukcja stalowa" w ilości 14.809 kg. W sporządzonej analizie ilościowo - wartościowej nie uwzględniono tych wartości, gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie konstrukcje stalowe;

- w sierpniu 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 8.150 kg wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]2001 r. wystawionej przez P.W. C. Przedmiotem tej faktury jest "Złom użytkowy elementy konstrukcji stal." w ilości 8.150 kg. W sporządzonej analizie ilościowo-wartościowej nie uwzględniono tych wartości, gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie złom konstrukcji stalowych;

- w sierpniu 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 4.100 kg wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]2001 r. wystawionej przez P.W. C. Przedmiotem tej faktury jest "Złom użytkowy elementy konstrukcji stal." w ilości 4.100 kg. W sporządzonej analizie ilościowo-wartościowej nie uwzględniono tych wartości, gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie złom konstrukcji stalowych;

- w grudniu 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 7.380 kg wynikającą rzekomo z zakupu dokonanego w dniu 14 grudnia 2001 r. W trakcie postępowania podatkowego strona nie przedstawiła organowi podatkowemu stosownego dokumentu, na podstawie którego został dokonany ten zakup.

Organ odwoławczy podkreślił, iż analiza ilościowo-wartościowa sporządzona została w oparciu o dostarczone przez stronę dowody, z tym że dotyczące wyłącznie rur stalowych. Ponadto wskazano, że podczas zestawiania przedstawionych w odwołaniu wartości z wartościami uwzględnionymi w analizie, organ I instancji dodatkowo uwzględnił wynikający z treści faktur zakupu złom rur w ilości 6.120 kg. Stąd też, w ocenie organu odwoławczego, zarzucane w odwołaniu "błędy" stanowią, poza pomyłką w wyliczeniach organu I instancji o 45 kg, błędy strony.

W ocenie organu drugiej instancji za chybiony należało również uznać zarzut dotyczący "niepodzielenia się swoimi wątpliwościami w odpowiednim czasie i miejscu", jako że organ podatkowy umożliwił stronie wypowiedzenie się co do zebranych materiałów i dowodów w sprawie, z czego jednak ta nie skorzystała. W zgromadzonym materiale dowodowym znajdowała się przedmiotowa analiza ilościowo-wartościowa.

Odnosząc się z kolei do tezy dotyczącej opustu na wadze w wysokości 3% wagi towaru, wskazano, że nie znajduje ona logicznego uzasadnienia, ponieważ nawet wówczas różnica w ilości sprzedanego i zakupionego złomu rur nie mieści się w przyjętej granicy, co wywnioskowano z dokonanych obliczeń, w wyniku których stwierdzono, iż ilość sprzedanych rur winna odpowiadać wartości wynikającej z sumy różnicy remanentowej i ilości zakupów. Różnica wynosiła 56.090 kg lub 52.570 kg (w zależności od przyjętej metody obliczania wartości sprzedaży), a zatem była na tyle duża, iż nie można przyjąć jej jako zwyczajowego opustu na wadze udzielanego przez sprzedających złom.

Ustosunkowując się do argumentacji odnośnie dowodów zapłaty, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż organ I instancji nie mógł ich uwzględnić, gdyż nie zostały przedstawione ani podczas kontroli, ani w trakcie postępowania podatkowego (strona podniosła, że ww. dowody zostały jej skradzione w 2002 r.). Wydając postanowienie o odmowie przesłuchania świadków organ I instancji w uzasadnieniu wskazał, że skoro z uwagi na kradzież strona nie jest w posiadaniu pisemnych dowodów pokwitowań zapłaty, to o ile zapłata w rzeczywistości miała miejsce, wiarygodne kopie tych dowodów można było uzyskać od drugiej strony transakcji. Dodano jednocześnie, że mimo wezwania organu egzekucyjnego strona nie złożyła oświadczenia czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, a także czy przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania. W ocenie organu odwoławczego powyższa okoliczność podważa wiarygodność argumentów o rzekomych rozliczeniach z M. M.

Natomiast co do zarzutu niezakwestionowania przez organ I instancji dowodów dokumentujących rozmiar sprzedaży dokonanej przez stronę, to podkreślono, iż przedmiotem przeprowadzonej kontroli za październik 2001 r. była prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług w oparciu o przedłożone dokumenty, a nie legalność sprzedaży dokonanej przez podatniczkę. Jeżeli strona stwierdza (poprzez wystawienie dokumentów sprzedaży), że sprzedała towar, to ustalenia poczynione w tym zakresie w trakcie postępowania mogą świadczyć o posiadaniu towaru, którego nabycia strona nie może potwierdzić stosownym dokumentem.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, iż dokonane przez organ I instancji ustalenia, a w szczególności brak źródła nabycia przedmiotowego złomu przez sprzedającego i przeprowadzone na tę okoliczność obszerne postępowanie, w wyniku którego przede wszystkim: nie uzyskano potwierdzenia kradzieży dokumentów źródłowych u zbywcy, Pan M. nie podał kontrahenta, od którego miał pochodzić towar na wcześniejszym etapie obrotu, jak również ujawniono nieistnienie wskazanego przez Pana M. miejsca składowania złomu, a także innych miejsc gdzie złom ten mógł być składowany, pozwalają stwierdzić, iż dokonując odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez P.W. M., nie dokumentujących nabycia towarów między stronami wskazanymi w fakturach, naruszono przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także przepis § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W skardze do Sądu Administracyjnego skarżąca, działając przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wraz z decyzją wydaną w pierwszej instancji.

Skarżąca zarzuca naruszenie art. 187 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez to, że organy podatkowe nie zebrały całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący oraz dowolnie rozpatrzyły zebrany materiał dowodowy. Przede wszystkim w ocenie strony organ pierwszej instancji bezzasadnie odmówił słuchania świadków: A. W. i A. Ż. na okoliczność związaną ze spełnieniem obowiązku nałożonego na dłużnika zajętej wierzytelności przez organ egzekucyjny co potwierdzałoby tezę , że doszło do faktycznej sprzedaży złomu i zapłaty za towar. Skarżąca podnosi, że wskazana podstawa prawna odmowy przeprowadzenia dowodu - art. 188 Ordynacji podatkowej - jest wadliwa.

Zdaniem skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej uchylając decyzję organu pierwszej instancji (decyzja z dnia 26 lipca 2004r.) zobowiązał ten organ do przeprowadzenia ilościowo-wartościowej analizy porównawczej zakupu i sprzedaży złomu. W toku postępowania dowodowego organ pierwszej instancji sporządził wyłącznie analizę zakupu ograniczoną dodatkowo asortymentowo do zakupu rur nabytych w kilogramach. Nie sporządzono natomiast zgodnie z zaleceniami organu drugiej instancji :

- analizy zakupu rur w metrach bieżących ,

- analizy zakupu pozostałych towarów,

- analizy sprzedaży.

Ponadto organ pierwszej instancji nie wyjaśnił kwestii wysokości stosowanych cen przy zakupie złomu od innych firm.

Wskutek tego nie został zebrany ani wyczerpująco rozpatrzony cały materiał dowodowy dotyczący października 2001r.

Wskazano także, iż organ odwoławczy nie ustosunkował się w żaden sposób do zarzutów dotyczących "Analizy", a podniesionych przez pełnomocnika w uzupełnieniu odwołania.

Skarżąca przedstawiła dwie hipotezy dla wyjaśnienia różnicy między stanowiskiem organu podatkowego a nią dotyczącą zakupu rur: zdaniem skarżącej zakupy konstrukcji stalowych były zakupami towarów, z których odzyskiwano rury, według organów podatkowych większa sprzedaż rur niż wynika to z faktur zakupu jest następstwem nabycia rur poza ewidencją. W ocenie skarżącej nie należy mnożyć przyczyn objaśniania zdarzeń, jeżeli nie ma po temu nieodpartej konieczności.

Ponadto skarżąca zarzuca błędne wyliczenie w zakresie zakupu rur.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 27 listopada 2005r. nazwanym "skarga-uzupełnienie" pełnomocnik skarżącej podtrzymał argumentację zawartą w skardze. Podniósł, że dla stwierdzenia czynności, które nie zostały dokonane nie jest wystarczające przeprowadzenie postępowania dowodowego tylko wobec jednej strony umowy, tj. sprzedawcy. Twierdzi, że organ podatkowy tylko szczątkowo przeprowadził postępowanie dowodowe wobec kupującego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze z zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd analizując ustalenia faktyczne, podstawę prawną decyzji oraz ocenę dowodów dokonaną przez organ podatkowy nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Nie są zasadne zarzuty skarżącej, zawarte w skardze i w skardze-uzupełnieniu, dotyczące pomijania dowodów w postępowaniu, braku wszechstronnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i dowolności tej oceny. W celu poczynienia ustaleń faktycznych organy podatkowe obu instancji podejmowały niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego realizując w ten sposób zasadę prawdy obiektywnej (art. 122, art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Organ pierwszej instancji prowadził postępowanie podatkowe z wnikliwością, dokładnie i przejrzyście gromadził materiał dowodowy w sprawie, umożliwiał stronie czynny udział w postępowaniu podatkowym.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej dokonał wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału w tym znaczeniu, że uwzględnił wszystkie dowody przeprowadzone w tym postępowaniu, jak i uwzględnił wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny ich mocy i wiarygodności. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów zgromadzone dowody ocenił według własnego przekonania stosownie do zasad logicznego rozumowania. Ponadto przeanalizowano każdy przeprowadzony dowód, uwzględniając także rodzaj tego dowodu i z tej analizy wyciągnięto spójne wnioski i powiązano je w logiczną całość. Postępowanie dowodowe doprowadziło do stwierdzenia, iż skarżąca dokonała obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur potwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.

Bezpodstawne jest przy tym twierdzenie skarżącej, iż ustalenia te dokonano jedynie w oparciu o wynik analizy ilościowej, sporządzonej przez organ pierwszej instancji, która wykazała, iż podatniczka dokonała sprzedaży rur w ilości większej od posiadanej o ponad 50 ton. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż podstawę dokonanego rozstrzygnięcia stanowiły dowody (wskazane na str.5 decyzji Dyrektora Izby Skarbowej) wskazujące, iż sprzedawca M. M. nie był w posiadaniu towarów wyszczególnionych na zakwestionowanych fakturach VAT wystawionych w październiku 2001r., wobec czego sprzedaż między podmiotami wskazanymi na fakturach nie mogła mieć miejsca. Analiza, która zarówno w odwołaniu jak i w skardze stała się podstawą stawianych zarzutów ma w istocie drugorzędne znaczenie jak bowiem wskazały organy podatkowe jej wynik "stanowił kolejny argument świadczący o zaistniałych nieprawidłowościach w prowadzonej działalności"- str. 5 uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Skarżąca podnosi również, iż bezzasadnie organ pierwszej instancji odmówił przesłuchania świadków: A. W. i A. Ż. na okoliczność związaną ze spełnieniem obowiązku nałożonego na dłużnika zajętej wierzytelności przez organ egzekucyjny, co miało potwierdzić tezę, iż doszło do faktycznej sprzedaży złomu.

Należy zauważyć, że organ prowadzący postępowanie odmawia przeprowadzenia dowodu, jeżeli okoliczność, która ma być udowodniona nie ma znaczenia dla sprawy albo okoliczność ta została już stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa a contrario). Stwierdzenie którejkolwiek z tych przesłanek wymaga dokonania przez organ podatkowy określonych ustaleń i ocen, które muszą znaleźć odzwierciedlenie w aktach sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 1997r. I SA/Gd 409/96, Biuletyn Skarbowy 1998, nr 2, s.16). Odmowa przeprowadzenia dowodu powinna nastąpić w trybie procesowym (w formie postanowienia) i zawierać argumentację odmowy. W ocenie Sądu odmowa przesłuchania świadków zgłoszonych przez skarżącą, którą dokonano postanowieniem organu pierwszej instancji z dnia 18 stycznia 2005r. nie stanowi naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Otóż w aktach sprawy znajduje się kserokopia zawiadomienia z dnia 12 marca 2002r. "o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelności pieniężną" skierowanego do skarżącej (odebrana w dniu 14 marca 2002r. za zwrotnym potwierdzeniem odbioru), w którym organ wezwał dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył organowi egzekucyjnemu oświadczenie dotyczące tego czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętych wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajęte wierzytelności (k-94 akt sądowych); jest również informacja, iż w aktach egzekucyjnych brak jest odpowiedzi skarżącej czy uznaje zajętą wierzytelność, czy nie uznaje (k-103 akt sądowych). Mając na uwadze wskazane okoliczności jak również okoliczności wskazane w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] 2005r. za trafne należy uznać stanowisko organów podatkowych, iż wnioskowany dowód nie miał znaczenia dla sprawy.

Bezzasadny jest również w ocenie Sądu zarzut nie zebrania całego materiału dowodowego z uwagi na nie wykonanie przez organ pierwszej instancji zaleceń zawartych w decyzji organu odwoławczego z dnia [...] 2004r. W istocie w trakcie ponownie prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji sporządził jedynie analizę ilościową rur, podczas gdy organ odwoławczy uchylając decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. zalecił sporządzenie analizy ilościowo–wartościowej ewidencji zakupu i sprzedaży złomu. Stwierdzenie to jednak nie skutkuje uznaniem naruszenia procedury podatkowej, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zlecenie organowi pierwszej instancji sporządzenie analizy miało na celu uzyskanie jak najszerszego obrazu zaistniałego stanu faktycznego na podstawie, którego zgodnie z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa oceniono zebrane dowody z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla niniejszej sprawy.

Sąd zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, iż w sytuacji posiadania dowodów bezsprzecznie wskazujących, że sprzedawca (pan M.) nie był w posiadaniu złomu w ilościach wskazanych w zakwestionowanych fakturach zbędnym było koncentrowanie się na argumentacji związanej z dalszą jego sprzedażą przez skarżącą. W konsekwencji podnoszona w skardze oraz w piśmie procesowym okoliczność, iż złom we wskazanej ilości został faktycznie zakupiony nie ma znaczenia w stanie faktycznym i prawnym sprawy. Organy nie kwestionowały tego, udowodniły natomiast, iż złom ten nie został zakupiony od M. M., a zatem faktury będące w posiadaniu skarżącej potwierdzały czynności, które nie miały miejsca.

W świetle dokonanych ustaleń wynikających z zebranego materiału dowodowego Sąd stwierdził, iż organy podatkowe prawidłowo wskazały jako podstawę prawną dokonanych rozstrzygnięć § 50 ust. 4 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Należy zauważyć, że podobne stanowisko zajął tut. Sąd w wyroku z dnia 14 września 2005 r., I SA/Bd 366/05 w odniesieniu do rozliczenia skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług za listopad 2001 r.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę. O uzupełnieniu wpisu od skargi orzeczono na podstawie art.223§2 cyt. ustawy z uwagi na to, że wartość przedmiotu sporu w rozpatrywanej sprawie obejmuje także wykazaną przez skarżącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu. Orzekając o powyższym obowiązku, uwzględniono, że skarżąca korzysta z prawa pomocy w zakresie częściowym obejmującym zwolnienie od 1/2 wpisu sądowego.