Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 296/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2020-11-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 179, art. 178 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Asesor WSA Zbigniew Kruszewski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 listopada 2020 r. sprawy ze skargi M.A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wglądu w dokumenty wyłączone z akt postępowania podatkowego oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Skarżący, M.A., wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] maja 2020 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2020 r. w sprawie odmowy wglądu w dokumenty wyłączone z akt postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2013 r. do sierpnia 2014 r.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy.

W toku postępowań podatkowych prowadzonych wobec skarżącego, w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od grudnia 2013 r. do sierpnia 2014 r., organ pierwszej instancji wydał postanowienie z dnia [...] listopada 2019 r., którym wyłączył z akt prowadzonego postępowania - ze względu na interes publiczny - uwierzytelnione kserokopie materiałów dowodowych tj.:

1. Przesłanych przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w dniu 24.07.2019 r.: - decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].09.2015 r. wydanej dla P Sp. z o.o. w zakresie podatku VAT za okresy od kwietnia do czerwca 2014 r., - protokoły przesłuchania: R.C. z dnia [...].04.2015 r. oraz N.N. z dnia [...].04.2015 r., - umowy zbycia udziałów P Sp. z o.o. z dnia [...].11.2013 r., z dnia [...].12.2013 r. oraz z dnia [...].08.2014 r.;

2. Przesłanych przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w dniu [...].07.2019 r.: - pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2014 r. wraz z załącznikami, - pisma Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2014 r. wraz z załącznikami oraz z dnia [...].09.2015 r. wraz z załącznikami, - pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].01.2016 r. wraz z załącznikami oraz z dnia [...].05.2016 r. wraz z załącznikami, protokół przesłuchania R.T. z dnia [...].02.2017 r.;

3. Przesłanych przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w dniu 22.07.2019 r.: - zapisy na koncie 201-2-1-72 L Sp. z o.o. z G Sp. z o.o. za okres [...].01.2014 - [...].12.2014 r. wraz z wyciągiem z rachunku bankowego, - załączniki do pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].11.2015 r., - pisma Naczelnika UC z dnia [...].11.2015 r., - protokoły przesłuchania S.C. z dnia [...].10.2015 r., Ł.C. z dnia [...].03.2016 r. i M.O. z dnia [...].03.2016 r., - załączniki do pisma Spółki A nr [...] z dnia [...].05.2016 r., - pisma Dyrektora UKS z dnia [...].11.2015 r.

Uzasadniając wskazane postanowienie organ przytoczył przepis art. 179 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa podnosząc, że wyłączone dokumenty zawierały informacje dotyczące działalności podmiotów nie związanych z prowadzonymi wobec skarżącego postępowaniami podatkowymi. Dlatego, kierując się interesem publicznym przejawiającym się koniecznością ochrony tych danych, organ postanowił wyłączyć z akt przedmiotowych postępowań podatkowych wskazane dokumenty.

Postanowieniami z dnia [...].11.2019 r. organ postanowił przeprowadzić dowód z m. in. z wyciągu z protokołu przesłuchania R.T. z dnia [...].02.2017 r. oraz dowód z wyciągów z nw. dokumentów: - decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].09.2015 r. wydanej dla P Sp. z o. o. w zakresie podatku VAT za okresy od kwietnia do czerwca 2014 r., - protokołów przesłuchania: R.C. z dnia [...].04.2015 r. oraz N.N. z dnia [...].04.2015 r., - umów zbycia udziałów P Sp. z o. o. z dnia [...].11.2013 r., z dnia [...].12.2013 r. oraz z dnia [...].12.2014 r., - pism Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].12.2014 r. oraz z dnia [...].09.2015 r., - pisma Dyrektora UKS nr [...] z dnia [...].11.2015 r., - protokołów przesłuchania S.C. z dnia [...].10.2015 r., Ł.C. z dnia [...].03.2016 r. i M.O. z dnia [...].03.2016 r.

Pismem z dnia [...].12.2019 r. skarżący, na podstawie art. 178 § 1 w związku z art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej, wniósł: "O umożliwienie stronie zapoznania się z całością dokumentów wymienionych w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2019 r, doręczonym w dniu 10.12.2019 r, o numerach: [...]". Wskazał, że niniejszy wniosek: "...składa w związku z tym, iż powyższe materiały mogą mieć istotne znaczenie dla wyniku sprawy, a na ww. postanowienie organu podatkowego nie przysługuje zażalenie. Natomiast możliwa jest kontrola instancyjna ww. postanowienia z dnia [...].11.2019 r. w postępowaniu zażaleniowym wprzypadku odmowy uwzględnienia niniejszego wniosku".

Postanowieniem z dnia [...].01.2020 r., organ pierwszej instancji odmówił skarżącemu wglądu w dokumenty wyłączone z akt postępowaniapodatkowego wymienionych w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2019 r. Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał treść art. 178 § 1 oraz art. 179 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej i wyjaśnił, że dokumenty wyłączone z akt prowadzonego postępowania zawierają informacje wykraczające poza zakres prowadzonego postępowania, stąd Naczelnik Urzędu Skarbowego kierując się interesem publicznym przejawiającym się koniecznością ochrony tych danych oraz dobrem osób trzecich - podmiotów niebędących stroną w toczącym się postępowaniu postanawiał odmówić wglądu w te dokumenty.

Pismem z dnia [...].01.2020 r. skarżący wniósł zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie przepisów postepowania, które miały istotne znaczenie dla wyniku sprawy, w szczególności: - art. 178 § 1 i art. 179 § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej, - art. 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w zw. z art. 179 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Skarżący podniósł w uzasadnieniu, że organ nie odniósł si e do konkretnych okoliczności sprawy mających świadczyć o zasadności odmowy wglądu w dane. Rozważania merytoryczne organu sprowadzają się do przywołania przepisów i ich teoretycznej analizy, oderwanej od okoliczności sprawy. Organ nie wskazał konkretnych przyczyn dla których odmówiono skarżącemu wglądu w akta sprawy.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2020 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że analiza spornych dokumentów potwierdza słuszność ich wyłączenia z akt sprawy na podstawie prawidłowo ustalonej przesłanki interesu publicznego wynikającej z art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej i następnie włączenia do akt sprawy wyciągów z dokumentów. Sporne dokumenty - wyłączone z akt sprawy - zawierały informacje dotyczące podmiotów i osób, nie będących stroną niniejszego postępowania,a informacje w nich zawarte wykraczały poza zakres prowadzonego wobec skarżącego postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2013 r. do sierpnia 2014 r. oraz stanowiły tajemnicę skarbową. Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].01.2020 r. wydane na podstawie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej zostało wydane zgodnie z uprzednio wydanym w sprawie postanowieniem na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej.

Postanowienie organu drugiej instancji zostało zaskarżone przez skarżącego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Postanowieniu zarzucono naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej; - art. 178 § 1 i art. 179 § 1, § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej oraz - art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w związku z art. 219 w związku z art. 179 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie.

Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postepowania według norm przepisanych.

Uzasadniając swoje stanowisko skarżący podniósł m.in., że Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 16.10.2019r. sygn. akt C-189/18 w sprawie Glencore orzekł, iż brak podstaw do włączania do sprawy przeciwko podatnikowi dowodów zebranych przeciwko jego kontrahentowi w ramach innych postępowań (podatkowych lub karnych), jeżeli kontrolowany (strona) nie miał możliwości odniesienia się do tych dowodów, ponieważ prawo do obrony wymaga, aby podatnik, wobec którego ma zostać wydana decyzja podatkowa, mógł zapoznać się ze wszystkimi dowodami leżącymi ujej podstaw.

Podkreślono, iż postanowienia organów podatkowych I i II instancji naruszają przepisy art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, albowiem nie spełniają wymagań formalnych, a przede wszystkim zawierają błędne uzasadnienia faktyczne i prawne, które nie spełniają przesłanek ustawowych. Organy podatkowe błędnie przyjęły w uzasadnieniach skarżonych postanowień, iż w niniejszej sprawie brak podstaw do udostępnienia stronie do wglądu całości materiałów dowodowych postępowania. Uzasadnienia postanowień organu podatkowego są ogólnikowe, brak wskazania konkretnych przyczyn dla których odmówiono skarżącemu wglądu do akt sprawy. Wykazanie przez organ podatkowy interesu publicznego przemawiającego za wyłączeniem spornych danych z dokumentu i uniemożliwieniem skarżącej wglądu do jego treści, nie może sprowadzać się do przywołania ogólnego sformułowania o ochronie danych osobowych osób trzecich.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga okazała się niezasadna.

Na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei, stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.",Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sprawę skierowano do rozpoznania w trybie uproszczonym.

Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia w tak zakreślonych granicach kontroli stwierdzić należało, że nie naruszało ono prawa w stopniu obligującym Sąd do jego uchylenia.

Organy podatkowe jako podstawę rozstrzygnięcia wskazały art. 179 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.).

Przypomnieć należy,że zgodnie z art. 129 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla stron. Zasada jawności postępowania dla stron rozwinięta została m.in. w art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń, przy czym prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Prawo dostępu, wglądu do akt sprawy stanowi zatem gwarancję realizacji zasady ogólnej zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu przewidzianej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej.

Podkreślić jednak należy, że przepis art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej, nie ma charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2015 r., II FSK 2300/13 - ten i pozostałe wyroki sadów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są publikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: "CBOSA").

Stosownie do treści art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Z brzmienia tego przepisu wynika, że uregulowano w nim dwie różne sytuacje prawne. W pierwszej z nich, z mocy samego prawa, stronie nie przysługuje prawo do zapoznania się ze znajdującymi się w aktach sprawy dokumentami zawierającymi informacje niejawne. Natomiast w drugiej, prawo strony do wglądu w akta sprawy, w odniesieniu do innych dokumentów, zostaje ograniczone przez organ podatkowy, który wyłączy z akt sprawy określone dokumenty ze względu na interes publiczny. W pierwszym przypadku organ stwierdza, że strona nie ma uprawnienia do wglądu w dokumenty, natomiast w drugim przypadku organ wskazuje dokumenty oraz konkretyzuje wymagania ochrony interesu publicznego, które dają podstawę do ich wyłączenia od wglądu.

Użyte w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. W ocenie Sądu, ustalenie występowania tej przesłanki, musi mieć oparcie w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy. Zatem ustawowym obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie w danej sprawie jest dokonanie wyłączenia z akt sprawy dokumentów, czy też ich części, w przypadku ustalenia na tle konkretnych okoliczności faktycznych, że przesłanka taka zachodzi. Obowiązek ów organ prowadzący postępowanie konkretyzuje wydając postanowienie (art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej) w uzasadnieniu, którego powinien przeprowadzić analizę przyczyn uzasadniających pozbawienie strony tego postępowania dostępu do materiałów wyłączonych z akt sprawy.

Podkreślić należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że "interes publiczny", o którym mowa art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 19 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 527/11). Pod pojęciem "interesu publicznego" mieści się także dobro osób trzecich, niebędących stroną w toczącym się postępowaniu, których dotyczą informacje zawarte we włączonych do akt sprawy dokumentach, bowiem zawierają istotne dane o tych podmiotach (por. wyroki NSA: z 12 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 3037/11 i z 30 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1876/10). W wyroku z dnia 5 lutego 2020 r. (sygn. akt II FSK 648/18) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał natomiast, że w zakresie użytego w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej pojęcia interes publiczny mieści się także potrzeba ochrony tajemnicy w zakresie informacji o kontrahentach podmiotu, z którym podatnik zawierał transakcje, w sytuacji gdy transakcje te nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Należy zaznaczyć, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą, informacje o danych identyfikacyjnych ich kontrahentów i o obrotach z tymi kontrahentami traktują jako dane stanowiące tajemnicę handlową. Oczywistym jest, że pojęcie interesu publicznego wymaga, żeby kontrahent podatnika, u którego organy podatkowe przeprowadziły czynności sprawdzające lub kontrolę podatkową w celu uzyskania informacji na temat transakcji dokonanych z podatnikiem, wskutek tych czynności nie został narażony na ujawnienie informacji stanowiących jego tajemnicę handlową, które nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy podatnika. Ujawnienie tego typu informacji mogłoby rodzić po stronie kontrahenta podatnika uzasadnione poczucie krzywdy, spowodowane narażeniem bez potrzeby interesów ekonomicznych tego podmiotu na uszczerbek. Unikanie obciążania jednostek tego rodzaju nieuzasadnionymi "kosztami" wykonywania przez organy podatkowe ich kompetencji w zakresie poboru podatków leży w interesie publicznym.

Zgodnie z konstytucyjną zasadą proporcjonalności (art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji RP), dopuszczalne jest pozbawienie strony dostępu jedynie do tej części akt (dokumentu), która zawiera dane uzasadniające jego wyłączenie z akt sprawy (zob. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 17 września 2008 r., I SA/Bk 229/08). Skoro zatem istnieje możliwość wyłączenia i w konsekwencji pozbawienia strony dostępu do całego dokumentu, to tym bardziej można pozbawić stronę dostępu tylko do części informacji ujętej w takim dokumencie. Artykuł 179 § 2 Ordynacji podatkowej daje zatem podstawę do wyłączenia z akt sprawy tylko części dokumentu (np. poprzez jego anonimizację), jeżeli tylko ona zawiera w swej treści przesłankę wyłączenia, zaś pozostawienie tak zmodyfikowanego dokumentu w aktach sprawy jest niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (wyroki NSA: z dnia 3 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1958/10 i z dnia 15 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1362/12).

Tym samym, ze względu na tak rozumiany "interes publiczny" organ podatkowy jest umocowany do wyłączenia dokumentów lub ich części z akt sprawy.

Kontrolując zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie Sąd ocenia zgodność z prawem odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami w odniesieniu do zanonimizowanych części dokumentów wyłączonych z akt sprawy. Kognicja sądu, w sprawie dotyczącej wyłączenia dokumentu z akt sprawy ze względu na interes publiczny na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, a także w sprawie odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami wyłączonymi, ograniczona jest do dokonania oceny, czy organ podatkowy ustalił przesłankę wyłączenia oraz czy uzasadnienie wydanego w tej sprawie postanowienia wskazuje czym organ ten się kierował i jaki interes publiczny jest w ten sposób chroniony (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1876/10).

Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy Sąd stwierdza, że prawidłowo organy odmawiając udostępnienia spornych dokumentów z akt sprawy powołały się na dobro podmiotów i osób trzecich nie będących stroną postępowania i nie powiązanych bezpośrednio z przedmiotem postępowania kontrolnego prowadzonego wobec skarżącej, czyli na przesłankę w postaci interesu publicznego.

O ile uzasadnienie postanowienia z [...] stycznia 2020 r. jest bardzo lakoniczne i sprowadza się jedynie do ogólnego stwierdzenia, że organ pierwszej instancji kierował się interesem publicznym rozumianym jako konieczność ochrony danych dobrem osób trzecich – podmiotów niebędących stroną w toczącym się postepowaniu, o tyle w uzasadnieniu postanowienia organu drugiej instancji z dnia [...] maja 2020 r. , dokonano szerokiego omówienia o ochronę jakich konkretnie danych, jakich podmiotów chodzi (s. 7-8 postanowienia). Informacje, które podlegały ochronie dotyczyły m.in. danych osobowych świadków, ich adresów, danych adresowych wspólników podmiotów, ustaleń kontroli w podmiotach nie związanych z prowadzonym wobec skarżącego postępowaniem, dane objęte tajemnica bankową.

Co istotne z dokumentów tych po ich wcześniejszej anonimizacji przeprowadzono dowód i skarżący mógł się z tymi dowodami zapoznać i odnieść do nich w toku postępowania.

Prawidłowo zatem wyjaśniono, co w rozpoznawanej sprawie stanowi interes publiczny zabraniający udostępnienia wnioskowanych dokumentów i podano, że są to wszystkie dane, które zostały w wyciągu decyzji zanonimizowane. Wskazano wprost, że w interesie publicznym leży ochrona danych identyfikujących inne osoby czy też podmioty gospodarcze, dane o charakterze osobistym osób nie będących stroną postępowania, a których dane występują w wyłączonej części dokumentu (decyzji). Organ specyfikuje i wymienia rodzaj utajnionych danych i opisuje je. Nie sposób tych danych opisać bardziej szczegółowo, bez ujawnienia ich treści. Bardziej szczegółowe ich opisywanie musiałoby wprost prowadzić do ich ujawnienia. Należy stwierdzić, że potrzeba ochrony danych podmiotów mieści się w zakresie interesu publicznego i uzasadnia ograniczenie jawności danych w toku postępowania podatkowego.

Sąd nie podziela sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art. 217 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia odpowiada wymaganiom sformułowanym w treści powołanego wyżej przepisu ustawy Ordynacja podatkowa. Odnosi się ono zarówno do elementów faktycznych, jak i prawnych sprawy oraz zawiera pouczenie o prawie wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Nie jest ani ogólnikowe, ani niekonkretne. W swojej treści nie ogranicza się do odwołania do wcześniej wydanego postanowienia o odmowie udostępnienia materiałów dowodowych. Podkreślić należy, że konstruując uzasadnienie postanowienia odmawiającego stronie zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy, organ podatkowy musi mieć na względzie cel regulacji prawnej przewidującej wyłączenie i odmowę stronie zapoznania się z dokumentami (lub ich częścią jak w niniejszej sprawie wobec dokonania anonimizacji decyzji) wyłączonymi z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Zauważyć bowiem należy, że z jednej strony, uzasadnienie postanowienia odmawiającego stronie udostępnienia materiałów dowodowych nie może zniweczyć sensu wyłączenia dokumentów z akt, z drugiej, musi respektować prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu, z uwzględnieniem etapu rozpoznania sprawy, i zasadę jawności postępowania w stosunku do stron. Zdaniem Sądu, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia oba wskazane elementy uwzględnia we właściwych proporcjach.

Stwierdzić zatem należało, że wbrew temu co twierdzi skarżący, organ podał przyczyny dla których odmawia zapoznania się ze spornymi materiałami i je wyczerpująco uzasadnia.

Powyższa ocena nie pozostaje w sprzeczności z powołanym w skardze wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 (Glencore), zgodnie z którym dyrektywę Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r.w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zasadę poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej należy interpretować w ten sposób, że co do zasady nie sprzeciwiają się one uregulowaniu lub praktyce danego państwa członkowskiego, zgodnie z którymi w trakcie weryfikacji wykonanego przez podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) organ podatkowy jest związany ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi dokonanymi już przez siebie w ramach powiązanych postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom tego podatnika, na których zostały oparte decyzje, które stały się ostateczne, stwierdzające istnienie oszustwa związanego z VAT popełnionego przez dostawców, z zastrzeżeniem, po pierwsze, że nie zwalniają one organu podatkowego z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tymz dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych, po drugie, że wspomniany podatnik może w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu, oraz po trzecie, że sąd rozpoznający skargę na tę decyzję może skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców.

W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał podniósł, że zasada poszanowania prawa do obrony nie jest prerogatywą absolutną, ale może być ograniczana. W ramach procedury kontroli podatkowej takie ograniczenia ustanowione w uregulowaniu krajowym mogąw szczególności mieć na celu ochronę wymogów poufności lub tajemnicy zawodowej. Innymi słowy, zasada poszanowania prawa do obrony nie nakłada na organ podatkowy ogólnego obowiązku zapewnienia pełnego dostępu do akt będących w jego dyspozycji, lecz wymaga, aby podatnik miał możliwość uzyskania, na swój wniosek, informacjii dokumentów zawartych w aktach administracyjnych i uwzględnionych przez ten organ w celu wydania jego decyzji, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie dostępu do wspomnianych informacji i dokumentów. Wynika z tego, żew przypadku gdy organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję na dowodach uzyskanych w ramach powiązanych postępowań karnych i postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom podatnika, zasada poszanowania prawa do obrony wymaga, aby podatnik ten miał możliwość dostępu w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania do wszystkich tych dowodów oraz dowodów, które mogą być wykorzystane w jego obronie, chyba że cele leżącew interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu.

Jak podkreślił Trybunał wymogu tego nie spełnia praktyka organu podatkowego polegająca na nieudzieleniu danemu podatnikowi żadnego dostępu do tych dowodów, a w szczególności do dowodów, na których opierają się ustalenia dokonane w protokołach sporządzonychi decyzjach wydanych w wyniku powiązanych postępowań administracyjnych, oraz na jedynie pośrednim zapoznaniu go w formie streszczenia tylko z częścią tych dowodów, które organ ten wybrał według przyjętych przez siebie kryteriów, nad którymi podatnik nie może sprawować żadnej kontroli.

Zauważyć jednak należy, że w niniejszej sprawie organprzeprowadził dowód ze spornych dokumentów, jednak dokonał ich anonimizacji o dane, informacje dotyczące podmiotów, których interes publiczny jest chroniony przez prawo. Takie postępowanie nie pozostaje w sprzeczności z tezami przywołanego wyroku i jego uzasadnieniem.

Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd skargę oddalił.