Postanowienie NSA, sygn. akt I FSK 548/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 184, art. 272
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Aleksandry A. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 października 2005 r. sygn. akt SA/Sz 1298/03 w sprawie ze skargi Aleksandry A. na decyzję Izby Skarbowej w S. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia 19 maja 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 1998 r. p o s t a n a w i a 1. oddalić skargę kasacyjną, 2. zasądzić od Aleksandry A. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 180 zł /słownie: sto osiemdziesiąt złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3. zasądzić od Skarbu Państwa na rzecz radcy prawnego Zbigniewa B. kwotę 220 zł /słownie: dwieście dwadzieścia złotych/ tytułem nieopłaconej pomocy prawnej.


UZASADNIENIE

Postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 października 2005 r., SA/Sz 1298/03 odrzucono skargę Aleksandry A. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie z jej skargi na decyzję Izby Skarbowej w S. Ośrodka Zamiejscowego w K. z dnia 19 maja 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1998 r.

W uzasadnieniu tego postanowienia podano, że w dniu 25 marca 2005 r. Aleksandra A. złożyła wniosek o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyżej powołanym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 grudnia 2004 r.

Wskazano, że zdaniem skarżącej w powyższej sprawie nie była ona należycie reprezentowana, bowiem występowała bez radcy prawnego, czy doradcy podatkowego, a sama nie zna obowiązującego prawa administracyjnego ani procedur sądowych. Podniosła nadto, iż wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2004 r. Trybunał Konstytucyjny, K 24/03 stwierdził niekonstytucyjność przepisów, na podstawie których organ podatkowy wydał ww. decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług. Powyższe okoliczności wskazane są w art. 271 pkt 2 i art. 272 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej "p.p.s.a.".

Ustosunkowując się do tego żądania Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zgodnie z art. 280 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd bada na posiedzeniu niejawnym, czy skarga jest wniesiona w terminie i czy opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. W braku jednego z tych wymagań sąd wniosek odrzuci, w przeciwnym razie wyznaczy rozprawę.

Samo sformułowanie podstawy wznowienia w sposób odpowiadający przepisom prawa /art. 271 do 274 ww. ustawy/ nie oznacza, iż skarga opiera,: się na ustawowej podstawie wznowienia, jeżeli już z samego uzasadnienia skargi wynika, że podnoszona podstawa nie zachodzi. Taka skarga jako nieoparta na ustawowej podstawie wznowienia podlega odrzuceniu /Sąd wskazał, że pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym: postanowienie SN z 28.10.1999 r., II UKN 174/99, wyrok NSA z 25.09.2001 r., II SA/Gd 970/01/.

W niniejszej sprawie, skarga o wznowienie została przez Sąd odrzucona bowiem stwierdził on, że z jej uzasadnienia wynika, iż nie opiera się ona na ustawowych przesłankach wznowienia.

Nie zachodzi podstawa z art. 271 pkt 2 ustawy co do braku reprezentacji, bowiem w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym nie ma obowiązku występowania za pośrednictwem zawodowego pełnomocnika /adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego/. Obowiązuje swoboda jego ustanawiania. Zatem okoliczność, iż skarżąca pomimo prawidłowego zawiadomienia jej o terminie rozprawy nie uczestniczyła w niej, jak również z własnej woli nie wyznaczyła pełnomocnika do jej reprezentowania przed Sądem, a także nie zwróciła się ze stosownym wnioskiem o ewentualne jego ustanowienie z urzędu /na podstawie art. 244 i nast. ww. ustawy/ nie uzasadnia wznowienia postępowania.

Odnośnie zaś drugiej podstawy wznowienia, tj. art. 272 ww. ustawy, Sąd pierwszej instancji wskazał, iż powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. /K 24/03/ nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ stwierdza niekonstytucyjność art. 32 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz par. 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 27 poz. 268 ze zm./. Przepisy te nie były podstawą wydanego w sprawie wyroku ani zaskarżonej decyzji.

Z powyższych względów, na podstawie art. 280 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd pierwszej instancji orzekł o odrzuceniu skargi Aleksandry A. o wznowienie postępowania sądowego.

W skardze kasacyjnej na to postanowienie pełnomocnik Aleksandry A. zarzucił, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisu art. 272 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 2, 7 i art. 178 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i wskazując na powyższe przesłanki zaskarżenia wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania, ewentualnie o zmianę zaskarżonego postanowienia i stwierdzenie dopuszczalności wznowienia postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że niespornym jest w sprawie, że prawną podstawę wydania niekorzystnej dla strony decyzji podatkowej, potwierdzonej prawomocnym wyrokiem WSA w Szczecinie z dnia 7.12.2004 r. stanowił przywołany przez organy podatkowe i WSA m.in. przepis par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowy /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./, statuujący brak uprawnień podatnika - strony, do obniżenia należnego podatku o podatek naliczony, zawarty w fakturach niemających potwierdzenia kopią u sprzedawcy. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15.12.1997 r. utraciło moc obowiązującą w następstwie wydania przez Ministra Finansów rozporządzenia z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku VAT oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ i następnie regulującego tę samą materię rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. /Dz.U. nr 27 poz. 268 ze zm./. Istotnym zdaniem autora skargi kasacyjnej jest w sprawie, że w każdym z ww. aktów prawnych w identyczny sposób regulowano sprawę ograniczenia prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w fakturach niemających potwierdzenia kopią u sprzedawcy /par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z dnia 15.12.1997 r.; par. 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22.12.1999 r.; par. 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22.03.2002 r./.

Dalej w skardze kasacyjnej wskazano, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27.04.2004 r. uznający za niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji przepis par. 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 27 poz. 268 ze zm./ w ocenie strony skarżącej oznacza, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie powinien - kierując się przesłankami wnioskowania Trybunału Konstytucyjnego - ponownie rozpoznać sprawę zakończoną prawomocnym wyrokiem z dnia 7.12.2004 r.

Strona skarżąca wyraziła pogląd, że znając uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27.04.2004 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie był uprawniony już trakcie prowadzonego postępowania w sprawie SA/Sz 1298/03 do samodzielnego ustalenia niekonstytucyjności przepisu par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia MF z dnia 15.12.1997 r., identycznego w treści i skutkach prawnych z uznanym za niezgodny z Konstytucją par. 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia MF z dnia 22.03.2002 r.

W ocenie skarżącej, odrzucenie skargi o wznowienie postępowania narusza wynikającą z zasady demokratycznego państwa prawnego zasadę legalizmu, zgodnie z którą wszystkie organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa /art. 2 i 7 Konstytucji/. Ponadto skarżąca podniosła, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27.04.2004 r. uznający za sprzeczne z Konstytucją przepisy art. 32a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 8.01.1993 r. oraz par. 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.. daje podstawę do uznania, że również sprzeczne z art. 2, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji były identyczne w treści i skutkach prawnych postanowienia par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.1997 r. Co prawda w sprawie nie został wydany wyrok Trybunału Konstytucyjnego, stwierdzający niezgodność z Konstytucją przepisów par. 54 ust. 4 pkt 2 powołanego rozporządzenia, jednakże w sprawie należy mieć na uwadze fakt, że przesłanki rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego zawarte w wyroku z dnia 27.04.2004 r. powinny być odnoszone w równej mierze w drodze analogii do przepisów par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.1997 r.

Egzekwowanie obowiązku podatkowego określonego na podstawie sprzecznych z Konstytucją przepisów podstawowych narusza zasadę zaufania obywateli do organów państwa i oznacza, że w sprawie występują nadzwyczajne okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania zakończonego wyrokiem WSA z dnia 7.12.2004 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę tylko w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania /art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej "p.p.s.a.". Podstawę skargi kasacyjnej stanowić może naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania /art. 174 p.p.s.a./. Wskazanie podstawy kasacyjnej nie może przy tym ograniczyć się jedynie do przytoczenia jednej z podstaw wskazanych w powołanym przepisie, ale musi polegać na powołaniu konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisów postępowania, który - w ocenie skarżącego - został naruszony przez sąd I instancji. Bez wskazania konkretnej normy prawnej Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem, będąc związanym zarzutami skargi, ocenić jej zasadności /por. pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2004 r., OSK 421/04 - Lex nr 146732/. Skarżący, wskazując podstawę określoną w art. 174 pkt 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powinien przy tym sprecyzować, czy naruszenie prawa polegało na błędnej wykładni /czyli mylnym odczytaniu treści prawa bądź zastosowaniu prawa nieobowiązującego/, czy jego niewłaściwym zastosowaniu /czyli podciągnięciu ustalonego stanu faktycznego pod niewłaściwy przepis bądź uznaniu, iż w stanie tym przepis ten nie ma zastosowania/. Powołując drugą z podstaw kasacyjnych, wskazanych w art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarżący powinien wskazać konkretne przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, które naruszył sąd I instancji. Skarga kasacyjna przysługuje bowiem od wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego i zarzuty powinny się odnosić do tego wyroku oraz do postępowania przed tym sądem /por. pogląd wyrażony w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2004 r., FSK 191/04 - Lex nr 143521, z dnia 1 czerwca 2004 r. GSK 73/04 - Monitor Prawniczy 2004 nr 14, str. 632, z dnia 19 maja 2004 r., FSK 80/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 12/. Skarżący powinien ponadto wykazać, iż naruszenie przepisów postępowania przez sąd I instancji mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania.

W niniejszej sprawie autor skargi kasacyjnej zarzucił wyrokowi Sądu pierwszej instancji naruszenie art. 272 p.p.s.a. w zw. z art. 2, 7 i art. 178 ust. 1 Konstytucji, z uwagi - jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej - na oparcie się w prawomocnym wyroku WSA z dnia 7 grudnia 2004 r., kończącym postępowanie którego wznowienia domaga się strona, na niekonstytucyjnym - jej zdaniem - przepisie par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./.

Tak sformułowany zarzut nie daje żadnych podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Stosownie do art. 272 par. 1 p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania również w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie.

Sąd pierwszej instancji nie mógł naruszyć tego przepisu w formie wskazanej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, bowiem - jak trafnie stwierdza się w piśmiennictwie - z uwagi na to, że podstawę orzeczenia sądu administracyjnego stanowią w zasadzie przepisy ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które określają sposób rozstrzygnięcia sprawy w zależności od wyników postępowania sądowego, oparcie skargi o wznowienie postępowania na podstawie określonej w art. 272 p.p.s.a. jest możliwe, jeżeli przedmiotem wyroku Trybunału Konstytucyjnego o niekonstytucyjności będą przepisy procesowe określone w tej ustawie. Przepisy prawa materialnego, które stosował organ administracji publicznej rozstrzygający sprawę, nie stanowią podstawy orzeczenia sądu administracyjnego. Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niekonstytucyjności wymienionych przepisów prawa materialnego nie może być uznane za przyczynę wznowienia postępowania przewidzianą w art. 272. Natomiast stosownie do art. 145a par. 1 Kpa, wspomniane orzeczenie może stanowić podstawę wznowienia postępowania administracyjnego /A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2005, podobnie K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, s. 245-246/.

Ponadto, gdyby nawet nie zgodzić się z tym poglądem wskazać należy, że materialnoprawna podstawa prawna rozstrzygnięcia administracyjnego w sprawie, w której wznowienia postępowania domaga się strona skarżąca nie została zakwestionowana pod względem zgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, wobec czego i z tego punktu widzenia nie doszło do naruszenia art. 272 par. 1 p.p.s.a. Wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004. r., stwierdzono niezgodność z Konstytucją par. 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, który to przepis nie był stosowany w tej sprawie. Skarżący pomija natomiast fakt, iż stosowany w tej sprawie przez organy podatkowe przepis par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/, był przedmiotem badania Trybunału Konstytucyjnego pod kątem jego zgodności z Konstytucją RP i wyrokiem z dnia 16 czerwca 1998 r., U 9/97/OTK 1998 nr 4 poz. 51/ Trybunał stwierdził, iż przepis ten nie jest niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP. Orzeczenie Trybunału w tym zakresie jest ostateczne /art. 190 ust. 1 Konstytucji RP/. Oznacza to, iż ani sam Trybunał, ani żaden organ zewnętrzny, nie może uchylić ani zmienić tego orzeczenia. Orzeczenie to ma moc powszechnie obowiązującą.

Z powyższych względów skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw należało oddalić na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.

Podstawę określenia wysokości opłaty za czynności radcy prawnego stanowi par. 15 i 16 oraz par. 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.