Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1171/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
658
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i stwierdzono, że organ dopuścił się bezczynności/przewlekłości, która nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA (del.) Dominik Mączyński (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. sp. z o.o. sp. k. w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 stycznia 2023 r., sygn. akt I SAB/Gl 24/22 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. sp. k. w C. na bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie w przedmiocie wydania postanowienia 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) stwierdza bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie w zakresie wydania postanowienia, 3) zobowiązuje Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie do wydania postanowienia 14 dnia od zwrotu akt do organu, 4) stwierdza, że bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa, 5) zasądza od Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie na rzecz B. sp. z o.o. sp. k. w C. kwotę 1037 (jeden tysiąc trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego za obie instancje.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie prowadził wobec B. sp. z o.o. sp.k. w C. kontrolę podatkową w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, październik 2020 r.

1.2. W toku kontroli organ m.in. wydał postanowienie z 26 lipca 2022 r., którym włączył do akt, jako dowód w sprawie: 1) zanonimizowaną odpowiedź Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z 21 stycznia 2022 r. na wniosek Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie o przeprowadzenie kontroli w firmie T. Sp. z o.o. sp.k., 2) zanonimizowaną odpowiedź włoskiej administracji podatkowej z 29 kwietnia 2022 r. na wniosek Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie o przeprowadzenie kontroli w firmie S. SRL.

1.3. Organ zakończył kontrolę protokołem kontroli doręczonym spółce (pełnomocnikowi) 1 sierpnia 2022 r. W ślad za tym pełnomocnik spółki, pismem z 3 sierpnia 2022 r., powołując się na doręczony protokół kontroli, wystąpił o doręczenie kompletnego załącznika nr 17 do w/w protokołu oznaczonego jako zanonimizowana odpowiedź włoskiej administracji podatkowej, a w szczególności załączników do tej odpowiedzi, a nadto o doręczenie postanowienia organu z 26 lipca 2022 r.

1.4. Pismem z 4 sierpnia 2022 r. organ poinformował pełnomocnika spółki, że w/w załącznikiem nr 17 jest zanonimizowana odpowiedź włoskiej administracji podatkowej, a nie załączniki do niej. Wskazał też, że postanowienie organu z 26 lipca 2022 r. zostało wyekspediowane do strony 27 lipca 2022 r., tym niemniej organ przesyła je pełnomocnikowi ponownie.

1.5. Podaniem z 5 sierpnia 2022 r. strona wystąpiła o wyjaśnienie wątpliwości co do treści w/w postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie z 26 lipca 2022 r. Powołując się na art. 215 § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 292 Ordynacji podatkowej spółka podniosła, że postanowieniem tym organ włączył jako dowód w sprawie, w toku kontroli, zanonimizowaną kserokopię odpowiedzi Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z 21.01.2022 r. oraz zanonimizowaną odpowiedź włoskiej administracji podatkowej z 29.04.2022 r. Z treści zanonimizowanej odpowiedzi włoskiej administracji podatkowej wynika, że do tej odpowiedzi włoska administracja załączyła szereg dokumentów, które jako załączniki do niej stanowią nieodłączną część. W związku z tym strona zwróciła się o wyjaśnienie, czy do sprawy została włączona zanonimizowana odpowiedź włoskiej administracji podatkowej łącznie z załącznikami do tej odpowiedzi, czy też bez tych załączników. Z treści postanowienia organu nie wynika bowiem, co dokładnie zostało włączone jako dowód w sprawie.

1.6. Po doręczeniu w/w protokołu kontroli, pismem z 15 sierpnia 2022 r. pełnomocnik spółki wniósł zastrzeżenia do protokołu kontroli, m.in. w punkcie 15 kwestionując kompletność zanonimizowanej odpowiedzi włoskiej administracji podatkowej w zakresie załączników. Do tych zastrzeżeń organ odniósł się w piśmie z 26 sierpnia 2022 r., w tym w kwestii w/w załączników.

1.7. Z kolei uprzednim pismem z 11 sierpnia 2022 r., stanowiącym – jak wynika z jego treści – odpowiedź na wniosek o wyjaśnienie wątpliwości co do treści postanowienia Naczelnika Urzędu z 26 lipca 2022 r., organ ten ponownie poinformował spółkę, że załącznik nr 17 do protokołu stanowi zanonimizowana odpowiedź włoskiej administracji podatkowej, a nie załączniki do niej.

1.8. Podaniem z 10 września 2022 r. spółka wniosła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach ponaglenie w związku z bezczynnością Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie w załatwieniu wniosku strony z 5 sierpnia 2022 r. o wyjaśnienie wątpliwości co do treści postanowienia z 26 lipca 2022 r., na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

1.9. Postanowieniem z 12 października 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał ponaglenie za bezzasadne.

2. Skarga do sądu administracyjnego.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik spółki zarzucił Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie bezczynność w załatwieniu wniosku strony z 5 sierpnia 2022 r. o wyjaśnienie wątpliwości co do treści postanowienia z 26 lipca 2022 r.

2.2. Ponadto wystąpił o zobowiązanie organu do załatwienia wniosku spółki w terminie 14 dni od daty zwrotu akt z prawomocnym wyrokiem, stwierdzenie, że organ dopuścił się bezczynności, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania sądowego w/g norm przepisanych.

3. Wyrok sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 12 stycznia 2023 r., III SAB/Gl 24/22, oddalił skargę B. Sp. z o.o. Sp. k. w C. na bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie w przedmiocie wydania postanowienia.

3.2. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zarzut bezczynności organu jest chybiony. Organ podatkowy załatwił bowiem żądanie spółki dotyczące wyjaśnienia wątpliwości co do treści w/w postanowienia z 26 lipca 2022 r. w kwestii załączników do zanonimizowanej odpowiedzi włoskiej administracji podatkowej, informując stronę o sposobie załatwienie tego wniosku.

3.3. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że postanowienie to akt indywidualny, który - poza wyjątkami przewidzianymi w ustawie - nie rozstrzyga sprawy co do istoty, lecz dotyczy poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania, jest wydawany w celu załatwienia poszczególnych kwestii procesowych i nie rozstrzyga o istocie sprawy (chyba że przepisy ordynacji podatkowej stanowią inaczej). Natomiast o tym, czy dany akt jest postanowieniem rozstrzyga jego treść, a nie nazwa. W tej sprawie pismo organu z 11 sierpnia 2022 r. zawiera: oznaczenie organu podatkowego; datę jego wydania; oznaczenie strony; rozstrzygnięcie; podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Sąd pierwszej instancji przyznał, że pismo organu z 11 sierpnia 2022 r. nie zawiera wszystkich elementów przewidzianych dla postanowienia, o których mowa w art. 217 Ordynacji podatkowej. Usunięciu tych braków służą jednak narzędzia dotyczące rektyfikacji aktu administracyjnego. Braki te nie przemawiają natomiast za bezczynnością organu w załatwieniu wniosku spółki, skoro po 6 dniach strona uzyskała odpowiedź na swoje żądanie.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. B. sp. z o.o. sp.k. w C., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 3 kwietnia 2023 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 stycznia 2023 r., I SA/Gl 24/22.

4.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) art. 149 § 1 pkt 1 i 3 p.p.s.a. w zw. z art. 217 § 1 pkt 4 i 6 i § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 215 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że pismo organu niezawierające podstawy prawnej, pouczenia, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz wymaganego prawem uzasadnienia faktycznego i prawnego stanowi postanowienie, o którym mowa w art. 215 § 2 Ordynacji podatkowej, a braki elementów przewidzianych dla postanowienia, o których mowa w art. 217 Ordynacji podatkowej można usunąć narzędziami dotyczącymi rektyfikacji aktu administracyjnego, podczas gdy prawidłowa wykładnia systemowa przepisu art. 217 § 1 pkt 4 i 6 i § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 215 § 2 Ordynacji podatkowej prowadzi do wniosku, że pismo bez powołanej podstawy prawnej, bez wymaganego pouczenia i bez wymaganego uzasadnienia faktycznego i prawnego nie może być uznane za postanowienie w rozumieniu art. 215 § 2 Ordynacji podatkowej – co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż dokonując prawidłowej wykładni przepisów Ordynacji podatkowej Sąd l instancji winien dostrzec bezczynność organu i orzec zgodnie z przepisami art. 149 § 1 pkt 1 i 3 p.p.s.a.,

2) art. 151 p.p.s.a. przez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji oddalenie skargi Skarżącej, podczas gdy Sąd Instancji winien skargę uwzględnić i orzec zgodnie z przepisami art. 149 § 1 pkt 1 i 3 p.p.s.a. zobowiązując organ do załatwienia wniosku Skarżącej w terminie 14 dni od daty zwrotu akt z prawomocnym wyrokiem.

4.3. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

5. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

7.1. Należy zauważyć, że przedmiotem sporu w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu jest to, czy za postanowienie wydane w trybie art. 215 § 2 w związku z art. 217 § 1 i § 2 i w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej uznać można pismo organu z 11 sierpnia 2022 r. informujące skarżącą, że załącznik nr 17 do protokołu stanowi zanonimizowaną odpowiedź włoskiej administracji podatkowej, a nie załączniki do niej, jest postanowieniem, o wydanie którego wystąpiła skarżąca podaniem z 5 sierpnia 2022 r. Wnioskiem tym skarżąca zwróciła się do organu o wyjaśnienie wątpliwości co do treści postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie z 26 lipca 2022 r. Powołując się na art. 215 § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 292 Ordynacji podatkowej spółka podniosła, że postanowieniem tym organ włączył jako dowód w sprawie, w toku kontroli, zanonimizowaną kserokopię odpowiedzi Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z 21.01.2022 r. oraz zanonimizowaną odpowiedź włoskiej administracji podatkowej z 29.04.2022 r. Z treści zanonimizowanej odpowiedzi włoskiej administracji podatkowej wynika, że do tej odpowiedzi włoska administracja załączyła szereg dokumentów, które jako załączniki do niej stanowią nieodłączną część. W związku z tym skarżąca zwróciła się o wyjaśnienie, czy do sprawy została włączona zanonimizowana odpowiedź włoskiej administracji podatkowej łącznie z załącznikami do tej odpowiedzi, czy też bez tych załączników. Zdaniem skarżącej z treści postanowienia organu nie wynika bowiem, co dokładnie zostało włączone jako dowód w sprawie.

7.2. Odnosząc się do tak zarysowanego zagadnienia spornego, wyjaśnić należy, że bezczynność organu administracji publicznej ma miejsce wówczas, gdy organ, pomimo istniejącego obowiązku, nie załatwia w określonej prawem formie i w określonym prawem czasie sprawy, co do której obowiązujące regulacje czynią go właściwym i kompetentnym. To oznacza, że zakres sądowej kontroli skargi w tym zakresie sprowadza się do ustalenia, czy organ był zobowiązany do wydania aktu lub podjęcia czynności oraz czy w zakreślonym przepisami procesowymi terminie dokonał powyższych działań (chodzi tu o sytuację, w której nie załatwiono sprawy indywidualnej w terminie określonym w art. 139 Ordynacji podatkowej ani w terminie wskazanym zgodnie z art. 140 Ordynacji podatkowej). Dopiero brak działania organu, pomimo takiego obowiązku, przy równoczesnym przekroczeniu terminu załatwienia sprawy, powoduje konieczność uwzględnienia skargi. Celem skargi na bezczynność jest bowiem ochrona strony poprzez doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia w sprawie, tj. wymuszenie na organie określonych w przepisach zachowań. Sensem skargi na bezczynność organu jest doprowadzenie do załatwienia sprawy poprzez wydanie stosownego aktu bądź podjęcie odpowiedniej czynności. Specyfika badania skargi na bezczynność polega w związku z tym na tym, że Sąd ogranicza się do skontrolowania, czy organ rzeczywiście nie podjął działania, do którego był zobowiązany. Poza zakresem kontroli Sądu pozostaje prawna poprawność czynności załatwiających zgłoszone żądanie. Mówiąc inaczej, Sąd nie wnika w merytoryczną i procesową poprawność czynności, a bierze pod uwagę jedynie sam fakt, czy w danej sprawie została dokonana czynność lub czy z innych powodów organowi nie można zarzucić stanu bezczynności. Tymczasem, przewlekłość postępowania organu zachodzi wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ wprawdzie prowadzi postępowanie, ale – mimo istnienia ustawowego obowiązku – nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności określonej w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a.

8.1. W świetle przedstawionych wyjaśnień, stwierdzić należy, że w stanie fatycznym sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu organ nie załatwił w określonej prawem formie i w określonym prawem czasie sprawy, co do której obowiązujące regulacje czynią go właściwym i kompetentnym. Nie sposób bowiem uznać, że pismo organu z 11 sierpnia 2022 r. jest postanowieniem, o którym mowa w art. 215 § 2 w związku z art. 217 § 1 i § 2 i w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej.

8.2. Należy bowiem podkreślić, że pismo organu z 11 sierpnia 2022 r. ani pod względem treści, ani pod względem formy nie spełnia wymogów pozwalających na uznanie go postanowienie wydane na podstawie art. 215 § 2 w związku z art. 217 § 1 i § 2 i w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej.

8.3. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 5 sierpnia 2022 r., skarżąca zwróciła się do organu o wyjaśnienie wątpliwości co do treści postanowienia ze wskazaniem podstawy prawnej tego wniosku, tj. art. 215 § 2 w zw. z art. 219 i w zw. z art. 292 Ordynacji podatkowej. Wniosek skarżącej dotyczył treści postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie z dnia 26 lipca 2022 r. We wniosku Skarżąca zwróciła się o wyjaśnienie, czy zgodnie z postanowieniem będącym przedmiotem wniosku do sprawy została włączona zanonimizowana odpowiedź włoskiej administracji podatkowej z dnia 29 kwietnia 2022 r. łącznie z załącznikami do tej odpowiedzi, czy też bez tych załączników. Z treści postanowienia nie wynika bowiem, co dokładnie zostało włączone jako dowód w sprawie. W ostatnim akapicie wniosku skarżąca zwróciła się o uzasadnienie działania kontrolujących, gdyby okazało się, że załączniki do zanonimizowanej odpowiedzi włoskiej administracji podatkowej z dnia 29.04.2022 r. nie zostały włączone jako dowód w sprawie. Prośba ta została złożona na podstawie innych przepisów, a mianowicie art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 293 Ordynacji podatkowej.

8.4. Pismem z 11 sierpnia 2022 r. organ poinformował skarżącą, że "załącznik nr 17 został Państwu przesłany kompletny". Dopiero w uzasadnieniu tego pisma organ wskazał, że "w dniu 11 sierpnia 2022 roku wpłynął Państwa wniosek o wyjaśnienie działania kontrolujących w zakresie nie włączenia jako dowód w sprawie załączników przesłanych przez włoską administrację podatkową wraz z odpowiedzią dotyczącą firmy S. SRL [...]". Organ wskazał także, dlaczego kontrolujący załączyli (do protokołu kontroli podatkowej) zanonimizowaną odpowiedź bez załączników.

8.5. Trafnie w tym kontekście zauważył Autor skargi kasacyjnej, że wyjaśnienia organu dotyczą załączenia zanonimizowanej odpowiedzi do protokołu kontroli podatkowej, podczas gdy postanowienie organu z 26 lipca 2020 r. dotyczy włączenia materiałów jako dowód w sprawie w toczącym się postępowaniu kontrolnym. l wniosek strony dotyczył właśnie tego postanowienia. Nie sposób zatem uznać, że organ odniósł się do treści postanowienia z 26 lipca 2022 r., to jest postanowienia będącego przedmiotem wniosku skarżącej o wyjaśnienie wątpliwości co do jego treści.

8.6. Trafnie zauważył także Autor skargi kasacyjnej, że pismo organu z 11 sierpnia 2022 r., nie tylko nie koresponduje z wnioskiem strony pod względem treści, ale także jego forma nie pozwala na uznanie tego pisma za postanowienie. Pismo to nie zawiera podstawowych elementów, którymi winno charakteryzować się postanowienie. Nie zawiera powołania podstawy prawnej, pouczenia, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, ani uzasadnienia faktycznego i prawnego. Nie sposób także uznać, że zawiera ono rozstrzygnięcie, skoro sprowadza się ono do stwierdzenia "informuję, że załącznik nr 17 został Państwu przesłany kompletny".

8.7. W tej sytuacji nie można podzielić poglądu zaprezentowanego przez Sąd pierwszej instancji, że mimo że pismo organu z 11 sierpnia 2022 r. nie zawiera wszystkich elementów przewidzianych dla postanowienia, o których mowa w art. 217 Ordynacji podatkowej, to usunięciu tych braków służą narzędzia dotyczące rektyfikacji aktu administracyjnego, a braki te nie przemawiają natomiast za bezczynnością organu w załatwieniu wniosku spółki, skoro po 6 dniach strona uzyskała odpowiedź na swoje żądanie. Rację ma Sąd pierwszej instancji, że co do zasady wady wydanego postanowienia podlegają sanowaniu w toku postępowania zażaleniowego. W okolicznościach sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu kumulacja wad – brak podstawy prawnej, brak rozstrzygnięcia, brak uzasadnienia, brak pouczenia o możliwości wniesienia zażalenia – nie pozwala na uznanie pisma organu z 11 sierpnia 2022 r. za postanowienie. W piśmie tym organ nie odniósł się nawet do żądania strony. W rezultacie nie można wymagać od skarżącej, by domyślała się, że pismo organu obarczone tak wieloma wadami jest w postanowieniem, o wydanie którego wnioskowała. Reakcja organu w dowolnej formie nie wystarcza bowiem, by uznać, że pismo z dnia 11 sierpnia 2022 r., stanowi postanowienie, o wydanie którego wnioskowała skarżąca.

9.1. W świetle przedstawionych wyjaśnień, mając na uwadze, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 w związku z art. 149 § 1 pkt 1 i 3 i w związku z art. 193 p.p.s.a., należało uchylić zaskarżony wyrok w całości i stwierdzić bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie w zakresie wydania postanowienia oraz zobowiązać ten organ do wydania postanowienia 14 dnia od zwrotu akt do organu.

9.2. Sąd nie dopatruje się natomiast tego, by bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Częstochowie nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 149 § 1a p.p.s.a. Rażącym naruszeniem prawa jest naruszenie ciężkie, które nosi cechy oczywistej i wyraźnej sprzeczności z obowiązującym prawem, niepozwalające na zaakceptowanie w demokratycznym państwie prawa i wywołujące dotkliwe skutki społeczne lub indywidualne. Dla uznania rażącego naruszenia prawa nie jest wystarczające samo przekroczenie przez organ ustawowych terminów załatwienia sprawy. Wspomniane przekroczenie musi być szczególnie znaczne i niezaprzeczalne. Rażące opóźnienie w podejmowanych przez organ czynnościach ma być oczywiście pozbawione jakiegokolwiek racjonalnego (prawnego) uzasadnienia. Tymczasem w okolicznościach faktycznych tej sprawy organ – jakkolwiek bezzasadnie – mógł pozostawać w przekonaniu, że wykonał ciążący na nim obowiązek i odniósł się do wniosku skarżącego.

9.3. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 w zw. z § 4 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 2 pkt 2 w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).

Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA

Dominik Mączyński Marek Olejnik Roman Wiatrowski