Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 99/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art.87 ust.1-2 i 5a, art.86 ust.8 pkt 1
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
article: art. 3 pkt 7, art.76b par.1, art.80 par.1 i 3, art. 121 par.1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2023 r. sprawy ze skargi L. SAS z siedzibą we Francji na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2022 r. nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2022 r., nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz L. SAS z siedzibą we Francji kwotę 13 297 zł (słownie: trzynaście tysięcy dwieście dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "DIAS", "organ II instancji") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS", "organ I instancji") z [...] lipca 2022 r. w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. w wysokości 247.926 zł w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia.

1.2. Jak wynika z akt sprawy L. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") w dniu 19 października 2015 r. złożyła deklarację VAT-7 za III kwartał 2015 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, w terminie 60 dni, w wysokości 247.926 zł.

Skarżąca (na adres kancelarii prawnej) została wezwana do złożenia korekty deklaracji wraz z wyjaśnieniami przyczyn korekty oraz wniosku o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 180 dni.

1.3. Decyzją z [...] stycznia 2016 r. NUS odmówił dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za 3 kwartał 2015 r. w kwocie 247.926 zł w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia NUS wskazał, że Spółka nie spełniła przesłanek wymienionych w art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm. dalej: "ustawa o VAT"), dla otrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni.

Pismami z [...].03.2016 r., [...].11.2016 r., [...].03.2017 r., [...].01.2018 r., [...].06.2019 r. NUS wezwał Spółkę do złożenia korekty deklaracji VAT-7 za III kwartał 2015 r. wraz z wyjaśnieniami przyczyn korekty oraz wnioskiem o zwrot podatku naliczonego w terminie 180 dni. Wezwania były kierowane do pełnomocników. Ponadto pismami z [...].04.2017 r. oraz [...].02.2018 r. NUS wezwał Spółkę do złożenia korekty deklaracji VAT-7K za 3 kwartał 2015 r. wraz z wyjaśnieniem przyczyn korekty. Jako adresata przesyłek wskazano Spółkę.

1.4. W dniu 26 kwietnia 2021 r. Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, P.G., wniosła odwołanie od decyzji z [...] stycznia 2016 r., zarzucając jej naruszenie art. 87 ust. 2 w związku z ust. 5a ustawy o VAT oraz wskazując, że decyzja nigdy nie weszła do obrotu prawnego, gdyż nie została prawidłowo doręczona,

1.5. W tym samym dniu do NUS wpłynął wniosek Skarżącej o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za 3 kwartał 2015 r. w kwocie 247.926 zł wraz z oprocentowaniem na rachunek bankowy Spółki.

1.6. Decyzją z [...] czerwca 2021 r. NUS odmówił dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. w wysokości 247.926 zł.

1.7. Postanowieniem z [...] września 2021 r. DIAS stwierdził niedopuszczalność odwołania z 26 kwietnia 2021 r. wniesionego przez Spółkę od decyzji NUS z [...] stycznia 2016 r.

W uzasadnieniu wskazał na fakt wadliwego doręczenia decyzji przez organ I instancji, bowiem nie był on uprawniony do doręczenia jej pełnomocnikom, którzy nie zgłosili w sprawie swojego udziału w takim charakterze. Tym samym decyzja powinna zostać doręczona Skarżącej bezpośrednio.

Wobec powyższego DIAS stwierdził, że decyzja nie weszła ona do obrotu prawnego, a co za tym idzie odwołanie od niej należało uznać za niedopuszczalne.

1.8. Z kolei po rozpatrzeniu odwołania od decyzji NUS z [...] czerwca 2021 r. w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r., DIAS uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę organu I instancji do ponownego rozpoznania.

DIAS odnotował, że w sentencji zaskarżonej decyzji NUS nie wskazano terminu odmawianego zwrotu. Zasygnalizował przy tym, że organ I instancji przy ponownym rozpatrzeniu sprawy winien zbadać, czy wniosek Skarżącej z 26 kwietnia 2021 r. wymagał wydania decyzji w przedmiocie zwrotu podatku. Na dzień wydania decyzji w obrocie pozostawała deklaracja za III kwartał 2015 r., nie zastąpiona decyzją wymiarową za okres, którego dotyczy, a Spółka nie złożyła korekty tej deklaracji. Decyzja z [...] stycznia 2016 r. wydana przez NUS nie została doręczona Skarżącej w sposób wskazany w przepisach i nie weszła do obrotu prawnego. Brak jest zatem w obrocie decyzji rozstrzygającej o zasadności zwrotu podatku w terminie 60 dni

DIAS przypomniał ponadto, że na mocy art. 76b § 1 w związku z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. dalej "O.p."), prawo do zwrotu "zwrotu podatku" wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jego zwrotu. Dla ustalenia początku biegu terminu przedawnienia prawa do zwrotu istotne jest zatem ustalenie terminu zwrotu. Bieg terminu wygaśnięcia prawa do zwrotu "zwrotu podatku" może być przerwany wskutek złożenia wniosku o zwrot. Wobec czego przy ponownym rozpoznaniu sprawy, DIAS zobowiązał organ I instancji do ustalenia, czy w sprawie wystąpiły przesłanki do uznania, że doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia w związku z wnioskiem z 26 kwietnia 2021 r.

1.9. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy NUS decyzją z [...] lipca .2022 r. odmówił dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. w wysokości 247.926 zł w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia. W uzasadnieniu wskazał, że wniosek Spółki o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. wpłynął do Urzędu w dniu 26 kwietnia 2021 r., a zatem po upływie terminu przedawnienia zwrotu, który przypadał na 31 grudnia 2020 r. Jak wskazał NUS, 60-dniowy termin zwrotu z przedmiotowej deklaracji przypadał na 18 grudnia 2015 r., a Spółka nie złożyła do dnia 31 grudnia 2020 r. stosownej korekty deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. wraz z wnioskiem o zwrot w terminie 180 dni.

NUS argumentował, że Spółka nie skorygowała deklaracji. Nie wniosła o zwrot w terminie 180 dni, a NUS nie miał możliwości dokonania korekty deklaracji w zakresie terminu zwrotu za Skarżącą.

1.10. Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, natomiast rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

- art. 80 § 1 w zw. z art. 76b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 i ust. 5a ustawy o VAT;

- art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 5a ustawy o VAT, w zw. z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., (Dz.U.UE.L. 2006.347.1, dalej: "Dyrektywa VAT".) i art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/30 );

- art. 2 Konstytucji w zw. z art. 121 § 1 oraz 120, art. 80 § 1, art. 76b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT;

- art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 w zw. z art. 155 § 1 O.p.;

a w konsekwencji powyższego naruszenie art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 5a ustawy o VAT poprzez odmowę dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r., podczas gdy zwrot ten jest Spółce należny.

1.11. Powołaną na wstępie decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję NUS. Uzasadnienie swojego stanowiska rozpoczął od omówienia treści przepisów art. 87 ust 2, art. 87 ust 5a, art. 87 ust.7 ustawy o VAT regulujących kwestie prawa do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym.

W dalszej części odwołał się do art. 80 § 1 i 3 O.p. zgodnie z którymi prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu, a złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty. DIAS odniósł się też do treści art. 70 § 1 O.p., mającego zastosowanie także do rozliczeń, co do których obowiązek podatkowy przekształcił się w kwotę różnicy podatku.

Organ II instancji uznał, że kluczowe znaczenie w rozpatrywanej sprawie miała okoliczność, czy doszło do upływu terminu do zwrotu podatku, a także kiedy prawo to wygasło, a więc kwestii wynikających z art. 80 § 1 O.p.

Jak zauważył DIAS, złożony przez Spółkę wniosek z 26 kwietnia 2021 r. o zwrot nadwyżki podatku odnosi się do deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r., w której wykazano kwotę do zwrotu w terminie 60 dni. Deklaracja złożona została w dniu 19 października 2015 r., a zatem 60 dniowy termin zwrotu upływał w dniu 18 grudnia 2015 r. W konsekwencji 5-letni termin prawa do zwrotu, o którym mowa w art. 80 § 1 O.p., upływał z dniem 31 grudnia 2020 r. W rezultacie wniosek Spółki z 26 kwietnia 2021 r. został złożony po upływie 5-letniego terminu, o którym mowa w art 80 § 1 O.p.,

Jednocześnie DIAS odnotował, że w realiach sprawy nie wystąpiły żadne przesłanki, skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia.

Tym samym prawo Spółki do zwrotu podatku wygasło.

W odniesieniu do zarzutu Skarżącej, że termin przedawnienia upływał w sprawie najwcześniej z dniem 31 grudnia 2021 r., a na skutek złożenia wniosku z 24 czerwca 2021 r. został on dodatkowo przerwany, DIAS argumentował, że stanowisko Skarżącej wynika z błędnej interpretacji art. 87 ust. 5a ustawy o VAT, zgodnie z którym, zwrotu podatku w terminie 180-dniowym przysługuje na umotywowany wniosek złożony wraz deklaracją. Jak zauważył organ II instancji Spółka w złożonej deklaracji domagała się zwrotu w terminie 60-dniowym i to pomimo skutecznych wezwań organu I instancji o możliwości złożenia korekty deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r., w celu skorzystania z terminu 180-dniowego. Spółka z tego prawa nie skorzystała, w konsekwencji nie uległ zmianie deklarowany przez Spółkę 60-dniowy termin zwrotu podatku.

Finalnie DIAS zaznaczył, że skoro Spółka wskazała 60-dniowy termin do zwrotu, w sytuacji, gdy z uwagi na fakt braku wykazania sprzedaży w złożonej deklaracji podatkowej przysługiwał jej 180-dniowy termin do zwrotu podatku, to tego rodzaju okoliczności nie można potraktować jako błędu stanowiącego oczywistą omyłkę o jakiej mowa w art. 274 § 1 O.p., która obligowałaby organ do samodzielnego skorygowania złożonego zeznania.

DIAS odnosząc się do zarzutu Skarżącej, że NUS powinien był wydać postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, wskazał, że przedłużenie terminu zwrotu podatku jest kwestią odrębną od prawa do zwrotu i jego wysokości.

DIAS stanął na stanowisko, że skoro NUS nie wydał i nie doręczył Spółce postanowienia w trybie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, to zasadność wydania lub nie takiego postanowienia pozostaje poza granicami przedmiotowej sprawy, która dotyczy zasadności odmowy dokonania zwrotu, a nie przedłużenia terminu jego dokonania. Jednocześnie organ II instancji przypomniał, że jak wynika z informacji przekazanych przez NUS w stanowisku z 2 sierpnia 2022 r., organ I instancji nie był w posiadaniu dokumentów, z których wynikałyby wątpliwości uzasadniające zastosowanie instytucji, o której mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, w związku z czym nie miał on możliwości wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku.

Końcowo organ II instancji uznał, że NUS przeprowadził niezbędne czynności weryfikujące po wpływie rozliczenia Spółki za III kwartał 2015 r. i kierował m.in. do Spółki wezwania, w których informował o brak wykazania w deklaracji sprzedaży i wymogu złożenia korekty deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. wraz z wyjaśnieniami przyczyn korekty oraz wniosku o zwrot podatku naliczonego w terminie 180 dni. Po wpływie wniosku Spółki z 26 kwietnia 2021 r. o zwrot nadwyżki podatku, NUS nie był już zobligowany do prowadzenia postępowania dowodowego, w tym wystąpienia do Spółki o przekazanie dokumentów i wyjaśnień, gdyż jak ustalił, w tamtym okresie doszło już do wygaśnięcia prawa do zwrotu "zwrotu podatku", z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 80 § 1 O.p.

2. W skardze złożonej do tutejszego Sądu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji DIAS w całości, w tym poprzedzającej ją decyzji NUS oraz o zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania.

Skarżonej decyzji Spóła zarzuciła naruszenie:

- art. 80 § 1 w zw. z art 76b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 5a ustawy o VAT poprzez uznanie, że prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za III kwartał 2015 r. uległo przedawnieniu, podczas gdy prawo to mogło ulec przedawnieniu nie wcześniej niż z dniem 31 grudnia 2021 r., a przed tym dniem bieg terminu przedawnienia został przerwany;

- art. 2 Konstytucji w zw. z art. 121 § 1 oraz 120 O.p. w zw. z art. 80 § 1 w zw. z art 76b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust 2 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za III kwartał 2015 r. uległo przedawnieniu, podczas gdy w sprawie nie doszłoby jeszcze nawet do rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia prawa do zwrotu, gdyby Organ – zgodnie z przepisami prawa – wydał postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku, co pozostaje nie do pogodzenia z zasadami demokratycznego państwa prawnego i zasadą legalizmu oraz zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie;

- art. 87 ust. 2 w zw. z ust 5a ustawy o VAT w zw. z art 1 ust. 2 Dyrektywy VAT i art. 5 ust 4 Traktatu UE, poprzez rzeczywiste pozbawienie Spółki prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za III kwartał 2015 r. wyłącznie z uwagi na wskazanie przez Spółkę w deklaracji kwoty do zwrotu w błędnym polu, co stanowi naruszenie zasad neutralności i proporcjonalności;

- art. 87 ust. 2 w zw. z ust 5a ustawy o VAT, poprzez odmowę dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r., podczas gdy zwrot ten jest Spółce należny.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując przy tym zasadność stanowiska zajętego w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

4.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

4.2. W ocenie Sądu – wbrew argumentacji organu – w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, prawo Skarżącej do żądania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zdeklarowanego w deklaracji za III kwartał 2015 r. nie uległo przedawnieniu.

4.3. Wyjaśniając podstawy materialnoprawne orzeczenia, należy wskazać, że

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego podlegającego odliczeniu jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Komentowana regulacja wprowadza zatem dwie równorzędne zasady dotyczące sposobu postępowania z powstałą nadwyżką podatku. Możliwe jest bowiem albo otrzymanie jej zwrotu na rachunek bankowy, albo przeniesienie jej na następne okresy rozliczeniowe.

Wybór sposobu postępowania pozostawiony został podatnikowi.

Jak stanowi art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...).Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W świetle natomiast art. 87 ust. 5a zd. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19.

Z przywołanych regulacji wynika, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, przy czym zwrot różnicy następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika.

Jednocześnie z powyższych uregulowań prawnych wynika, iż 60-dniowego terminu zwrotu nie będzie można zastosować, co do zasady, do tych podatników, którzy w okresie rozliczeniowym nie dokonali czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1.

W tym przypadku termin na dokonanie zwrotu wynosi 180 dni.

4.4. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, zgodzić się należy ze Skarżąca, że właściwy termin zwrotu podatku za III kwartał 2015 r. wynosił 180 dni. W sprawie nie było bowiem kwestionowane, że Spółka nie dokonała w tym okresie czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Oceny tej nie może zmienić to, że Skarżąca w złożonej deklaracji zawnioskowała (omyłkowo lub świadomie) o zwrot w terminie 60-dniowym i deklaracji tej nie skorygowała.

Podkreślić bowiem należy, że zwrot podatku przysługuje podatnikowi w terminie wynikającym z przepisów prawa, a nie w terminie wskazanym błędnie w deklaracji podatkowej.

Skoro Skarżąca nie spełniała warunków do zwrotu w termie 60 dni i nie skorygowała w tym zakresie deklaracji, organ w istocie mógł odmówić zwrotu podatku w tym (żądanym) terminie. Nie zwalniało to jednak organu podatkowego od procedowania w sprawie zwrotu w terminie prawidłowym. Organ winien albo dokonać czynności materialno-technicznej w postaci zwrotu podatku, albo wydać decyzję wymiarową kwestionującą rozliczenie podatnika. Organ nie może natomiast decyzją odmawiającą zwrotu w terminie 60 dni, nie kwestionując rozliczenia Skarżącej (kwoty do zwrotu wykazanej w deklaracji pozostającej w obrocie prawnym), zakwestionować prawa do zwrotu, co do zasady.

4.5. Słusznie również Skarżąca zauważa, że organy podatkowe, z jednej strony kwestionują możliwość ubiegania się przez Skarżącą o zwrot w terminie 60- dniowym, z uwagi na brak sprzedaży opodatkowanej w okresie rozliczeniowym objętym deklaracją, wskazując, że w takich okolicznościach przysługuje zwrot w terminie 180 dni. Z drugiej natomiast strony uznają, że prawo do zwrotu się przedawniło, licząc termin przedawnienia z uwzględnieniem zwrotu w terminie 60-dniowym.

Taki dualizm stanowiska organów, co do oceny z jakiego rodzaju zwrotem mamy do czynienia w sprawie, tym bardziej świadczy o wadliwości zaskarżonej decyzji, w tym o naruszeniu art. 121 § 1 O.p.

Jak już natomiast wskazywano, właściwy termin zwrotu, nie wynika z rubryki wypełnionej w deklaracji VAT, ale z przepisów ustawy. Z tego również względu, na gruncie rozpoznawanej sprawy istotnego znaczenia nie miały dywagacje organu i zarzuty skargi dotyczące możliwości skorygowania deklaracji w trybie art. 274 § 1 pkt 1 O.p.

W niniejszej sprawie termin zwrotu mógł być zasadniczo jedynie 180-dniowy, zgodnie z art. 87 ust. 5a ustawy o VAT. Powyższego nie kwestowały również organy podatkowe. Przyjmowały natomiast, że wskazanie przez Skarżąca, że wnioskuje o zwrot w termie 60-dniowym, determinuje datę zwrotu, a w konsekwencji termin przedawnienia prawa do zwrotu.

Z takim stanowiskiem organów nie można się zgodzić. Jak wyżej wywiedziono, termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika wynosił w rozpoznawanej sprawie 180, a nie 60 dni.

Tym samym termin zwrotu z deklaracji za III kwartał 2015 r. przypadał na 18 kwietnia 2016 r.

Jak stanowi art. 80 § 1 O.p., prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu.

Z kolei złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty (art. 80 § 3).

Zgodnie natomiast z art. 76b § 1 zd. 1 O.p., przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b, art. 79 i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku.

W myśl art. 3 pkt 7 O.p., ilekroć w ustawie jest mowa o zwrocie podatku – rozumie się przez to zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego;

Skoro zatem 180-dniowy termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. upływał 18 kwietnia 2016 r. (deklaracja została złożona 19 października 2015 r.), to 5-letni termin przedawnienia prawa do zwrotu rozpoczął swój bieg dopiero z końcem 2016 r. i upływał z dniem 31 grudnia 2021 r.

Tym samym wniosek Skarżącej z 26 kwietnia 2021 r. został złożony przed upływem terminu przedawnienia. Jednocześnie wniosek ten doprowadził do przerwania biegu terminu prawa do zwrotu, stosownie do art. 80 § 3 w zw. z art. 76b § 1 O.p..

W konsekwencji jako zasadne Sąd ocenił zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 80 § 1 w zw. z art 76b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 5a ustawy o VAT.

4.6. Na uwzględnienie zasługuje również argumentacja Skarżącej, że pozbawienie podatnika prawa do zwrotu, tylko z uwagi na fakt wadliwego określenia terminu zwrotu w deklaracji podatkowej, narusza zasadę neutralności i proporcjonalności. Niewątpliwie bowiem nie można uzależniać prawa do zwrotu od zakreślenia właściwej rubryki w deklaracji, bez zakwestionowania prawidłowości samego rozliczenia.

Jak zasadnie wskazuje Skarżąca na jej niekorzyść nie może również działać okoliczność wadliwego procedowania w sprawie przez NUS, w tym wadliwe doręczenie decyzji z [...] stycznia 2016 r., wadliwe doręczenia większości wezwań do dokonania korekty (zob. decyzja DIAS z [...] marca 2022 r. str. 11, postanowienie DIAS z [...] września 2021 r.), a także niewydawanie przez NUS postanowień w przedmiocie przedłużenia termin zwrotu VAT. Skoro bowiem NUS tego terminu nie przedłużał, ani nie zakwestionował samego zwrotu, to zasadniczo powinien tego zwrotu dokonać.

Tym samym jak uzasadnione Sąd uznał podniesione również w tym zakresie zarzuty skargi.

W konsekwencji należy uznać, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji naruszyły zarówno przepisy prawa materialnego, jak i przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

4.7. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni wyżej zaprezentowane stanowisko Sądu. Przede wszystkim organ weźmie pod uwagę okoliczność, że wniosek Skarżącej z 26 kwietnia 2021 r. został złożony przed upływem terminu przedawnienia prawa do zwrotu, a w obrocie prawnym pozostaje deklaracja za III kwartał 2015 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek podatnika, a termin tego zwrotu wynosił 180 dni. Organ podejmie w tym zakresie stosowne czynności, przewidziane przepisami prawa.

4.8. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259, dalej – "P.p.s.a."), orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanej ustawy. Koszty w niniejszej sprawie obejmują wpis sądowy w kwocie 2.480 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego profesjonalnego pełnomocnika w wysokości 10.800 zł (pkt 2 sentencji wyroku).