Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1169/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14g par. 1, art. 121 par. 1, art. 165 a par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Antoni Hanusz (spr.), Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, Protokolant Katarzyna Latkowska-Kłoczko, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 4/23 w sprawie ze skargi W.M. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 października 2022 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz W.M. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 14 marca 2023 r., I SA/Bd 4/23 w sprawie ze skargi W. M. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 października 2022 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 maja 2022 r. oraz zasądził od organu na rzecz skarżącego kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

2. W skardze kasacyjnej organ, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżył w całości wyrok sądu pierwszej instancji. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. i w zw. z art. 165a § 1 oraz w zw. z art. 14h oraz i w zw. z art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p."), poprzez uwzględnienie skargi skarżącego, uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia wydanego w pierwszej instancji i w konsekwencji błędne przyjęcie, że żądanie skarżącego powinno być rozstrzygnięte w drodze interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b § 1 O.p., podczas gdy prawidłowa ocena czynności podjętych przez organ podatkowy powinna skutkować oddaleniem skargi wobec braku naruszenia przez organ przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. i jego zastosowania skutkującego odmową wszczęcia postępowania,

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 i § 3 i w zw. z art. 165a § 1 oraz w zw. z art. 14h oraz i w zw. z art. 3 pkt 2 O.p. poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia będące konsekwencją błędnego uznania przez sąd, że skarżący przedstawił kompletny opis stanu faktycznego oraz własną ocenę prawną umożliwiającą wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, zaś organ, w ramach żądania uzupełnienia opisu stanu faktycznego, nie mógł domagać się wskazania przez skarżącego czy prowadzona przez niego działalność, to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm., dalej: "u.p.s.w.n."), zatem brak było podstaw do wydania przez organ postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

W ocenie sądu podawane przez organ powody mające uzasadniać stanowisko, że wniosek przedstawiony przez skarżącego nie mógł być rozpatrzony w trybie interpretacji są wynikiem błędnej wykładni tego przepisu - art. 165a § 1 oraz art. 14b § 3 O.p. W rezultacie organ nie mógł odmówić wszczęcia postępowania z wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej.

W ocenie organu ocena stanowiska wnioskodawcy może dotyczyć jedynie przepisów prawa podatkowego, co wynika z art. 3 pkt 2 O.p., przy czym przepisy u.p.s.w.n nie stanowią przepisów prawa podatkowego. W konsekwencji dokonanie kwalifikacji, czy przedstawiona w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe nie należy do organu interpretacyjnego, a zatem zaszła podstawa do wydania przez organ postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, o której mowa w art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p.

Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c w zw. z art. 141 § 4 oraz w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymogom art. 141 § 4 p.p.s.a., ze względu na brak wskazania jakie konkretnie przepisy prawa materialnego zostały naruszone przez organ oraz brak wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia w tym zakresie, co w konsekwencji uniemożliwia organowi poznanie motywów jakimi kierował się sąd, uchylając zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające.

Sąd nie wskazał w sposób jasny i niebudzący wątpliwości jakie przepisy prawa materialnego zostały naruszone przez organ i w jaki sposób. W ocenie organu sporządzone przez sąd uzasadnienie wyroku uniemożliwia jego kontrolę instancyjną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyby bowiem sąd pierwszej instancji poddał należytej kontroli postanowienia, mogłoby zapaść rozstrzygnięcie korzystne dla organu.

Zarzucając powyższe naruszenie prawa, skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i jej oddalenie, ewentualnie, jeżeli Naczelny Sąd Administracyjny uzna, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona - uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych; rozpoznanie sprawy na rozprawie.

3. Spór w sprawie dotyczy zasadności odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, na podstawie art. 165a § 1 O.p. Ze znajdującego zastosowanie w sprawie przepisu art. 165a § 1 O.p. wynika, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania [...], jak zaś stanowi przepis art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Na podstawie odesłania zamieszczonego w art. 14h O.p., ww. przepisy znajdują odpowiednie zastosowanie do postępowania w przedmiocie interpretacji indywidualnych.

Użyte w przepisie art. 165a § 1 O.p. sformułowanie "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa, bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Chodzi zatem o takie sytuacje, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła już decyzja ostateczna lub nieostateczna, albo gdy w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 maja 2019 r., II FSK 3789/18 oraz z 18 kwietnia 2019 r., II FSK 1001/17).

Zgodnie także z brzmieniem art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Organ dokonuje interpretacji indywidualnej, przyjmując za wnioskodawcą ściśle określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe.

W sprawie, jak wynika z ustaleń sądu pierwszej instancji, skarżący złożył do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania opisanej działalności za działalność badawczo-rozwojową (B+R) oraz skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Występując z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej skarżący zadał m.in. pytanie, czy realizacja czynności (na rzecz konkretnego kontrahenta) wskazanych w stanie faktycznym w ramach wskazanego we wniosku projektu mieści się w katalogu działalności badawczo-rozwojowej (B+R) w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Organ wezwał skarżącego m.in. do doprecyzowania opisu okoliczności sprawy przez wskazanie, czy wykonując czynności/prace w ramach omawianego projektu, wymienione w opisie stanu faktycznego, samodzielnie prowadził albo prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 u.p.s.w.n. Skarżący został również wezwany o ponowne przedstawienie własnego stanowiska w zakresie zadanego pytania tak, aby było ono adekwatne do doprecyzowanego opisu stanu faktycznego oraz przedmiotu pytania. W uzupełnieniu wniosku skarżący wskazał m.in, że nie może jednoznacznie stwierdzić, czy wykonywane przez niego prace/czynności, o których mowa w opisie stanu faktycznego, w ramach realizowanego projektu, są pracami rozwojowymi zgodnie z ich definicją, tj. wykorzystaniem już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podniósł, że argumentacja w tej materii została szeroko przedstawiona przez niego w akapicie dotyczącym własnego stanowiska w ocenie prawnej. Kwestia uznania czy też nie tychże czynności za prace rozwojowe i w konsekwencji za B+R jest elementem stanu prawnego, a nie faktycznego i należy do organu podatkowego.

W takim stanie faktycznym sprawy, organ odmówił - wydanym na podstawie art. 165a § 1 i art. 14b § 3 O.p. - postanowieniem wszczęcia postępowania w sprawie, a działając jako organ drugiej instancji, utrzymał w mocy swoje postanowienie.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie zaś do art. 169 § 1 O.p., który dotyczy postępowania podatkowego, a do postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej znajduje odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 14h O.p., jeżeli podanie (wniosek) nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ wzywa składającego podanie do uzupełnienia braków w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia podania (wniosku) bez rozpatrzenia.

Podkreślenia wymaga, że kluczowym elementem, jaki w kontekście rozpoznawanej sprawy odróżnia postępowanie podatkowe od interpretacyjnego jest brak obowiązku (ani uprawnienia) organu do prowadzenia postępowania dowodowego, czyli ustalania jakichkolwiek elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które to strona jest zobowiązana przedstawić w sposób wyczerpujący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wezwanie wystosowane przez organ w trybie art. 169 § 1 O.p., o którym mowa wyżej, może przy tym dotyczyć jedynie takich elementów stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, których brak uniemożliwia dokonanie oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy (por. np. wyrok NSA z 9 stycznia 2018 r., II FSK 3537/15).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo sąd I instancji uznał, że organ interpretacyjny powinien wydać na wniosek skarżącego interpretację indywidualną, a tylko w przypadku, gdyby opis ten uznał za niewyczerpujący, powinien zażądać od wnioskodawcy jego uzupełnienia o określone dane czy też jego doprecyzowania. Zarówno opisany przez skarżącego we wniosku stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe, jak i pytanie zawarte we wniosku było w istocie pytaniem o zasadność subsumcji stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku pod odpowiednie normy prawa podatkowego. Nadto wniosek skarżącego nie dotyczył interpretacji przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego.

Prawidłowo również sąd pierwszej instancji ocenił, że analiza wniosku i stanowiska skarżącego wskazuje, że jego zasadniczym celem było uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionym we wniosku stanie fatycznym/zdarzeniu przyszłym, wykonywane przez niego prace na rzecz wskazanego kontrahenta w ramach projektu czynności mieszczą się w katalogu działalności badawczo-rozwojowej (B+R).

Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż organ nie wywiązał się z obowiązku wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wniosek spełniał wymogi formalne określone w art. 14b § 3 O.p., tj. skarżący przedstawił wyczerpujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz własne stanowisko w sprawie. Tymczasem, wzywając skarżącego do uzupełnienia opisu stanu faktycznego, organ przerzucił na skarżącego ciężar przesądzenia kluczowej kwestii, od której zależała możliwość skorzystania niego z preferencyjnej stawki opodatkowania. Innymi słowy, organ oczekiwał w istocie, aby to skarżący sam odpowiedział sobie na podstawowe pytanie, które zadał we wniosku. W ocenie składu orzekającego, kwestia ta - wbrew argumentacji przytoczonej na poparcie zarzutów skargi kasacyjnej - nie powinna być elementem stanu faktycznego, lecz stanowiła przedmiot oczekiwanej przez skarżącego informacji w zakresie wykładni i zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do tego stanu przedstawionego we wniosku.

W skardze kasacyjnej organ, powołując szereg wyroków sądów administracyjnych, stwierdził m.in., że granica pomiędzy tym, co organ wydający interpretacje indywidualne może sam rozstrzygnąć, a tym, co musi być informacją podaną przez wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przebiega tam, gdzie wchodzimy w szczegółowe przepisy stricte pozapodatkowe, do których odsyłają przepisy podatkowe. Granica jest tam, gdzie ocena statusu czynności czy zdarzenia wymaga rozstrzygnięcia na gruncie ustawy stricte pozapodatkowej, specjalistycznej - wejścia w sfery, które pozostają poza zasięgiem merytorycznym organu. Organ zaznaczył przy tym kilkakrotnie, że nie posiada kompetencji ani narzędzi do przeprowadzenia stosownej analizy w zakresie wiedzy specjalistycznej na gruncie definicji sformułowanych w stosownych przepisach u.p.s.w.n.

Należy jednak odwołać się do ugruntowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych tezy, przedstawionej, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 grudnia 2020 r., II FSK 2201/18, według której interpretacja może odnosić się nie tylko do aktów, których kategorie zostały wymienione wprost w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., lecz także dotyczy to takich sytuacji, w których brak odniesienia do innych przepisów (wciąż w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego) mogłoby powodować, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. Często więc interpretacja indywidualna będzie się odnosiła do innych dziedzin, ale tylko wtedy, gdy odniesienia takie mają charakter pomocniczy, służący właściwej interpretacji przepisów podatkowych w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Obowiązkiem organu nie jest wówczas dokonanie interpretacji przepisów - tak jak w rozpoznawanej sprawie (u.p.s.w.n.) - lecz jedynie ocena, jakie skutki wykładnia przepisów tej ustawy będzie miała dla możliwości skorzystania przez skarżącego z tzw. ulgi IP Box, a w rezultacie - określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że zarówno w opisie stanu faktycznego, jak i w pytaniu, czy też w stanowisku wnioskodawcy mogą pojawić się wątpliwości dotyczące innych dziedzin prawa niż prawo podatkowe, ale zawsze sednem sprawy powinno być ustalenie prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p.

Ponadto wskazać należy, że wątpliwości w powyższym zakresie, w bezpośrednim odniesieniu do definicji działalności badawczo-rozwojowej, rozstrzygnął wprost Minister Finansów w "Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box", w których stwierdził, że: "(...) ustawodawca użył, ale nie zdefiniował w ustawie o CIT i ustawie o PIT, pojęć spoza ustaw podatkowych na potrzeby pełnego zrekonstruowania definicji działalności badawczo-rozwojowej mającej znaczenie dla zastosowania przepisów podatkowych. Dotyczy to nie tylko stosowania omawianej preferencji IP Box, ale i obowiązującej w polskim systemie prawa podatkowego ulgi badawczo-rozwojowej. W konsekwencji kryteria działalności badawczo-rozwojowej: (i) twórczość, (ii) systematyczność, (iii) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - powinny być rozumiane na gruncie ustawy o CIT oraz ustawy o PIT tak, jak są rozumiane zgodnie z ich językowym znaczeniem w świetle aktów prawnych, do których odwołuje się ustawodawca w ww. ustawach podatkowych. Wyżej wymienione kryteria muszą być spełnione kumulatywnie, aby uznać daną działalność za działalność badawczo-rozwojową (dokument dostępny na stronie: https://www.gov.pl/web/finanse/

objasnienia-podatkowe-dot-preferencyjnego-opodatkowania-dochodow-wytwarzanych-przez-prawa-wlasnosci-intelektualnej-ip-box).

Biorąc pod uwagę powołaną argumentację, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, informacje przedstawione we wniosku skarżącego w ramach opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powinny były być dla organu interpretacyjnego wystarczające i umożliwić odniesienie się do wskazanych we wniosku okoliczności, w zakresie wypełnienia znamion działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38 - 40 u.p.d.o.f. Skoro bowiem skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej (B+R), to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość. Organ miał więc obowiązek merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku i wydania interpretacji indywidualnej. Nie miał natomiast podstaw do wezwania skarżącego do uzupełnienia wniosku w trybie art. 169 § 1 O.p., a następnie do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, skoro skarżący przedstawił wyczerpujący opis prowadzonej przez siebie działalności, natomiast jej kwalifikacja prawna należała do sfery obowiązków organu interpretacyjnego. Podkreślenia wymaga również, że jednoznaczne określenie przez skarżącego, czy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu powołanego przepisu - czego domagał się organ - stanowiłoby jednocześnie odpowiedź na kluczowe pytanie zadane we wniosku i uczyniłoby wydanie interpretacji indywidualnej zbędnym.

Nadto, w ocenie składu orzekającego, nieuprawniona jest także podniesiona przez organ argumentacja, zgodnie z którą dla wydania interpretacji indywidualnej konieczne byłoby zadanie skarżącemu szeregu szczegółowych pytań z zakresu wiedzy specjalistycznej, zmierzających do ustalenia, czy skarżący rzeczywiście prowadzi badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu analizowanych przepisów u.p.s.w.n., co doprowadziłoby do przekształcenia postępowania o wydanie interpretacji w postępowanie dowodowe prowadzone w formie pisemnej. Dokonywanie tak skrupulatnych ustaleń rzeczywiście, jak podnosi organ, wykracza poza sferę kompetencji organu interpretacyjnego, jednak w rozpoznawanej sprawie informacje przedstawione przez skarżącego były wystarczające do wydania na ich podstawie interpretacji indywidualnej. Skarżący uczynił więc zadość obowiązkowi określonemu w art. 14b § 3 O.p., co słusznie zaakcentowano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Podkreślenia na marginesie wymaga, że jeśli w toku ewentualnego postępowania podatkowego właściwy organ dokona ustaleń sprzecznych z elementami stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, interpretacja utraci funkcję ochronną.

W tej sytuacji, w sposób uprawniony sąd I instancji podzielił zasadność zarzutów skargi co do wydania zaskarżonego postanowienia z naruszeniem art. 165a w zw. z 14h O.p.

Wobec tego, że zaskarżony wyrok nie narusza wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania, tak podatkowego jak i sądowoadministracyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego w wysokości 240 zł orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 4 oraz w zw. z § 2 i art. 209 p.p.s.a. oraz w zw. z § 2 ust. 2 pkt 1 w zw. z ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).

/-/ A. Polańska /-/ J. Grzęda /-/ A. Hanusz