Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 36/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 4.
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 127, art. 187 par. 1, art. 191, art. 194 par. 1, art. 210 par. 4, art. 216.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędziowie NSA Maria Jagielska Gabriela Jyż (spr.) Protokolant Paweł Gorajewski po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 października 2012 r. sygn. akt I SA/Bk 252/12 w sprawie ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od M. W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w [...] 600 zł (sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z dnia 3 października 2012 r. oddalił skargę M. W. – "E. C." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] czerwca 2012 r. w przedmiocie podatku akcyzowego.

Stan sprawy przyjęty przez Sąd I instancji przedstawiał się następująco:

skarżący wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. o przeprowadzenie czynności sprawdzających polegających na sprawdzeniu zgodności oświadczenia o zakwalifikowaniu sprowadzonego przez niego z Niemiec samochodu marki VOLKSWAGEN TOUAREG jako samochód ciężarowy, ze stanem faktycznym.

W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. decyzją z dnia [...] lutego 2012 r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego na kwotę 7.274,00 zł.

Decyzją z dnia 5 czerwca 2012 r. wydaną wskutek odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że skarżący dokonał nabycia samochodu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób w związku z czym należało go zakwalifikować do kodu CN 8703, co w następstwie rodziło obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego. Za taką kwalifikacją spornego pojazdu przemawiały, w cenie organu fakt, że samochód został zaprojektowany, wyprodukowany i wyposażony w standardowe wnętrze służące przewozowi osób (pięć miejsc siedzących). Z poczynionych ustaleń wynikało, że po nabyciu samochodu dokonano jego modernizacji polegającej na ukryciu fabrycznie wykonanych miejsc kotwiczenia siedzeń w płycie podłogowej pojazdu. W ocenie organu odwoławczego, dokonane prace zmieniające zakres wyposażenia pojazdu nie miały wpływu na prawidłową klasyfikację do kodu CN. Ponadto były one odwracalne i nie były związane ze zmianą konstrukcyjną pojazdu. Służyły one możliwości przemiennej rejestracji pojazdu jako samochód osobowy lub jako ciężarowy.

Sąd I instancji oddalając skargę na tę decyzję stwierdził, że dokonując oceny pojazdu nabytego przez skarżącego pod kątem klasyfikacji taryfowej, czy jest to samochód zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, czy też do przewozu towarów, organy zasadnie posłużyły się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej - część I sekcja l punkt A załącznika nr 1 do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniającego załącznik nr 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 301 z dnia 31.10.2006) oraz wyjaśnieniami do Taryfy Celnej opublikowanej obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. z 2006 nr 86, poz. 880) określającymi cechy wskazujące na zasadnicze przeznaczenie pojazdu do przewozu osób.

Sąd I instancji mając na uwadze, że dla zakwalifikowania danego wyrobu jako akcyzowego znaczenie mają reguły i postanowienia zawarte w Zintegrowanej Taryfie Wspólnot Europejskich oraz Scalona Nomenklatura, stwierdził, że organy kwalifikując pojazd do pozycji 8703 prawidłowo nie oparły się na informacjach zawartych w dowodzie rejestracyjnym pojazdu oraz opiniach technicznych.

Nie budziło wątpliwości Sądu I instancji, że nabyty przez skarżącego pojazd został wyprodukowany jako pojazd osobowy, posiadający pięć miejsc siedzących, co wynikało między innymi z oświadczenia K. T. Sp. z o.o. Importer Volkswagen. Fakt istnienia w dowodzie rejestracyjnymi, w dniu zakupu samochodu, zapisu, że pojazd ten był samochodem ciężarowym nie miał wpływu zdaniem Sądu I instancji dla jego kwalifikacji jako pojazdu osobowego. W dowodzie rejestracyjnym istniał, bowiem ten sam numer homologacji, który został wydany po jego wyprodukowaniu dla pojazdu osobowego. Sąd zauważył, że wprawdzie w chwili dokonywania oględzin, w dniu 25 lutego 2011 r. i sporządzania opinii technicznej, rzeczoznawca S. A. nie stwierdził w przestrzeni ładunkowej otworów do mocowania pasów, poduszek powietrznych ani kurtyn bocznych, pasów bezpieczeństwa i pokrycia tapicerskiego dachu i drzwi tyłu, szyb boku lewego i prawego, listew ozdobnych w części ładunkowej, foteli tylnych i otworów do ich mocowania, głośników i popielniczek jak również dokonujący w dniu 2 czerwca 2011 r. oględzin funkcjonariusze celni nie stwierdzili w przestrzeni ładunkowej pojazdu punktów kotwiczenia pasów lub siedzeń, to z opinii technicznej sporządzonej przez W. T. wynikało, że fotele przednie i tylne były oryginalne, typowe dla tego typu i modelu pojazdu i zostały zamontowane na płycie podłogi w punktach mocowania wykonanych fabrycznie. Biegły stwierdził także, że wykonanie takiego mocowania jest możliwe tylko w procesie produkcji nadwozia pojazdu. Ponadto Sąd I instancji zwrócił uwagę, że z załączonej dokumentacji zdjęciowej wynikało, iż na zdjęciach dołączonych do opinii technicznej z 25 lutego 2011 r. widoczny był w miejscu wytłoczenia przytwierdzony do podłogi płaski element metalowy z gniazdem, zaś na zdjęciu wykonanym w dniu oględzin przez funkcjonariuszy celnych brak było tego metalowego elementu, a widoczne było jedynie wytłoczenie w podłodze pojazdu. Za zasadnie Sąd I instancji uznał wobec tego twierdzenie organ, że ingerencja w punkty kotwiczenia kanapy tylnej miała miejsce już na terytorium Polski po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu. Ingerencja mechaniczna w elementy podłogi części tylnej przy mocowaniu punktów kotwiczenia siedzenia i pasów bezpieczeństwa potwierdzona została przez powołanego przez organ biegłego J. S. w ocenie technicznej nr 09/2012. W tak ustalonym stanie faktycznym Sąd I instancji stwierdził, że organy prawidłowo oceniły przedmiotowy samochód jako pojazd samochodowy oznaczony pozycją CN 8703 - przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1 w zw. z art. 216 ustawy z dnia 29 lipca 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej: ordynacja podatkowa), poprzez utrzymanie w mocy decyzji, podczas gdy organ I instancji wydał decyzję nie wydając wcześniej postanowień dotyczących przeprowadzenia dowodów, co skutkowało po stronie skarżącego odebraniem mu możliwości czynnego udziału w postępowaniu. Sąd stwierdził, że skarżący czynnie uczestniczył w prowadzonym postępowaniu jak również zapewniono mu możliwość uczestniczenia we wszystkich czynnościach dowodowych. Nie stwierdził naruszenia art. 210 § 4 ordynacji podatkowej zauważając, że nie istniała potrzeba, aby organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji prezentował w sposób szczegółowy cały tok postępowania organu I instancji, ani dosłownie przytaczał pełne zeznania świadków czy treści złożonych wniosków.

W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji podał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: p.p.s.a.).

Skargą kasacyjną M. W. zaskarżył wyrok Sądu I instancji w całości zarzucając mu:

1. naruszenia przepisów postępowania:

1.1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 ordynacji podatkowej polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działań organów podatkowych nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., mimo że organ podatkowy odmówił mocy dowodowej dokumentom urzędowym w postaci:

a. dowodu rejestracyjnego wydanego przez organ rejestrujący Republiki Federalnej Niemiec oraz tłumaczenia przysięgłego tego dowodu rejestracyjnego,

b. zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr 1048/2011 z dnia 23 lutego 2011 r.,

c. protokołu z oględzin dokonanych przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w Ł., z dnia 2 marca 2011 r.,

podczas gdy organy podatkowe nie przeprowadziły w toku postępowania dowodu przeciwko tym dokumentom, a ich treść dowodzi okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla niniejszej sprawy, a mianowicie, że samochód będący przedmiotem postępowania zarówno przed jego przewiezieniem na terytorium RP oraz po tym fakcie był pojazdem typu furgon o liczbie miejsc siedzących włącznie z kierowcą - 2, ze ścianą oddzielającą siedzenia przednie od części towarowej oraz ze zlikwidowanymi punktami mocującymi siedzeń i pasów w części przeznaczonej do przewozu towarów, i który w części towarowej nie posiadał żadnego wyposażenia, które umożliwiałoby przewóz osób.

1.2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działań organów podatkowych nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., mimo że zarówno organ I instancji jak i organ odwoławczy zaniechały rozpatrzenia w sposób wyczerpujący zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez całkowite pominięcie przy wydaniu rozstrzygnięć dowodów zgromadzonych w sprawie w postaci:

a. rachunku zakupu nr 143/11 z dnia 17 lutego 2011 r. oraz tłumaczenia przysięgłego tego rachunku;

b. zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr 1048/2011 z dnia 23 lutego 2011 r.,

które to dokumenty stwierdzają wystąpienie okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia, i które jednoznacznie dowodzą, że stan faktyczny przyjęty w decyzji wydanej w sprawie przez organ podatkowy został ustalony w sposób nieprawidłowy.

1.3. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 127, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej wobec niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji, że administracyjny

organ odwoławczy:

a). zaniechał ponownego i samodzielnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie, ponownego i samodzielnego ustalenia stanu faktycznego oraz dokonania samodzielnej, ponownej wykładni przepisów prawa, czym naruszył zasadę dwuinstancyjności;

b). ograniczył się do kontroli zasadności tylko niektórych zarzutów postawionych w

odwołaniu.

Tym samym Sąd winien był, sprawując kontrolę legalności aktu administracyjnego, zastosować środek określony w ustawie i uchylić zaskarżoną decyzję na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

1.4. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 191 ordynacji podatkowej polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działań organów podatkowych nie zastosował środka określonego w ustawie - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., mimo że strona wykazała w skardze, że organ podatkowy przekroczył granice swobodnej oceny dowodów, oraz że poczynione w trakcie postępowania podatkowego ustalenia stanu faktycznego, w szczególności w zakresie zmian konstrukcyjnych dokonanych w pojeździe oraz jego przeznaczenia w chwili dokonania jego przemieszczenia na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej - mają charakter dowolny i są sprzeczne z obiektywnie ocenionym materiałem dowodowym.

1.5. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 123 § 1 oraz art. 216 ordynacji podatkowej wobec niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji, iż organ podatkowy odebrał stronie postępowania możliwość czynnego i realnego udziału w postępowaniu poprzez zaniechanie w sytuacjach przewidzianych prawem wydawania postanowień, w szczególności postanowień dotyczących przeprowadzenia dowodów. W wyniku tych zaniechań strona nie posiadała wiedzy co do faktycznych kierunków postępowania dowodowego prowadzonego przez organ podatkowy oraz okoliczności, które organ uważa za istotne dla wydanego rozstrzygnięcia. Nie mogła zatem czynnie uczestniczyć w postępowaniu, gdyż nie mogła zaoferować dowodów, które podważą okoliczność, które organ uzna w decyzji za udowodnione. Tym samym Sąd winien był, sprawując kontrolę legalności aktu administracyjnego, zastosować środek określony w ustawie i uchylić zaskarżoną decyzję na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.;

2. naruszenie prawa materialnego, to jest art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2011, Nr 108, poz. 626 ze zm.) poprzez powielenie błędnej jego wykładni dokonanej przez organ, a w konsekwencji błędne zakwalifikowanie pojazdu marki Volkswagen Touareg nr nadwozia [...] jako pojazdu, który w chwili jego przemieszczenia na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej był objęty pozycją CN 8703, w sytuacji, gdy zgodnie z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, jego cechy przeznaczenie oraz wyposażenie wskazywały jednoznacznie na to, że był on wówczas pojazdem przeznaczonym zwłaszcza do przewozu towarów, a więc objętym pozycją Taryfy Celnej CN 8704.

Podnosząc te zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to związanie NSA zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku Sądu I instancji, a nie postępowania administracyjnego i wydanych w nim rozstrzygnięć.

Natomiast stosownie do treści art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Przepis art. 174 p.p.s.a stanowi z kolei, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: a) naruszenia prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) lub b) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W świetle cytowanych przepisów do autora skargi kasacyjnej należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja - w stosunku do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji – w odniesieniu do przepisów postępowania. A zatem Naczelny Sąd Administracyjny, z uwagi na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.

W niniejszej sprawie strona wnosząca skargę kasacyjną wskazała w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które sprowadzają się do kwestionowania oceny dokonanej przez Sąd I instancji co do prawidłowości przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego w niniejszej sprawie, a więc naruszenia przez te organy art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 127, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1, art. 210 § 4, art. 216 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi I instancji naruszenia art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działań organów w tej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny po przeanalizowaniu tych zarzutów uznał je za niezasadnie. Organy administracji, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, odniosły się w swoich orzeczeniach do dokumentów przedstawionych przez stronę, tj. do: dowodu rejestracyjnego wydanego przez organ rejestracyjny Republiki Federalnej Niemiec oraz tłumaczenia tego dowodu na język polski, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr 1048/2011 z dnia 23 lutego 2011 r. i trafnie stwierdziły, iż dokumenty te zostały wydane na podstawie innych niż ustawa o podatku akcyzowym przepisach prawa i dlatego treści w nich zawarte nie mogą stanowić podstawy do ustalenia klasyfikacji towarowej spornego pojazdu. Zatem prawidłowa jest ocena Sądu I instancji, iż organy zasadnie uznały, że nabyty przez skarżącego wewnątrzwspólnotowo samochód jest samochodem osobowym, w rozumieniu przepisów regulujących zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy podlegał ocenie przez organy, co słusznie zaakceptował Sąd I instancji, jedynie przez pryzmat przepisów ustawy o podatku akcyzowym, a tym samym rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., ze zm., Dz. Urz. WE polskie wydanie specjalne, rozdział 2, t.2 , ze zm.). Żadne inne ustalenia oparte na przepisach prawa o ruchu drogowym nie mogą mieć zastosowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Zasadnie zatem Sąd I instancji uznał, iż dokumenty, na które powołuje się skarżący nie mają istotnego znaczenia w tej sprawie i nie musi być zatem obalane domniemanie wynikające z treści art. 191 § 1 Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela także zdanie Sądu I instancji, iż organy administracji w tej sprawie prawidłowo, wnikliwie i nie naruszając zasad ogólnych postępowania podatkowego, wynikających z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 127 Ordynacji podatkowej ustaliły, a następnie oceniły ustalony stan faktyczny sprawy. Tym samym nie naruszyły także wskazanych w skardze kasacyjnej art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Słusznie zauważył Sąd I instancji, iż zgromadzony przez organy materiał dowodowy w tej sprawie potwierdza, że w chwili przywozu na terytorium Polski samochód ten był wyposażony w elementy kotwiące siedzeń tylnych a także w uchwyt ławki siedzenia tylnego lewego. "Element ten dopiero na terytorium RP został zdemontowany a także dokonano próby ukrycia śladów dokonania demontażu tego elementu (miejsce to zostało starannie wypełnione i zamalowane) – fakt mechanicznej ingerencji potwierdza m.in. opinia biegłego Sadowskiego. W kontekście dodatkowych okoliczności, tj. faktu, że samochód został wyprodukowany jako pojazd osobowy, braku zmiany numeru homologacji, a także bezspornej okoliczności, że krótko po sprowadzeniu do Polski pojazd został sprzedany, a jego nabywca przywrócił funkcjonalność pojazdu jak osobowego (zeznania świadka - nabywcy pojazdu A. W.), brak jest podstaw by przyjąć, że nabyty pojazd był istotnie samochodem ciężarowym. W zaistniałym stanie faktycznym można jedynie przyjąć, że sprowadzone auto zostało zdekompletowane. To zaś nie przekreśla jego funkcji jako auta osobowego. Elementy mogące wskazywać na to, że samochód zasadniczo służył do przewozu towarów (posiadanie przegrody, jeden rząd siedzeń, brak tapicerki, klamek) nie mogły mieć charakteru decydującego w sytuacji, gdy całokształt okoliczności faktycznych wskazuje na to, że były to cechy przejściowe, których zmiana nie wymagała znacznego nakładu pracy i kosztów. Świadek A. W. (nabywca samochodu) zeznał, że zmiany konstrukcyjne kosztowały go kilkaset złotych (k. 142-verte akt admin.). W świetle zebranego materiału dowodowego słusznie organ odmówił wiarygodności i rzetelności opinii S. A. w zakresie, w jakim stwierdził on brak punktów kotwiczenia kanapy tylnej, zwłaszcza w kontekście uwidocznionego w materiale zdjęciowym uchwytu ławki siedzenia tylnego lewego. Zasadnie też stwierdzono niespójność w dowodzie rejestracyjnym, gdzie z jednej strony wskazano, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym, z drugiej zaś wpisano numer homologacji odpowiadający numerowi homologacji samochodu osobowego. Na podstawie powyższych uwag za trafne należy uznać stwierdzenie organów, że na terytorium kraju został wprowadzony samochód, który posiadał cechy pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, co powoduje zaklasyfikowanie go do kodu CN 8703, jako pojazd osobowy podlegający obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym. Taka kwalifikacja pojazdu nie stanowiła – wbrew zarzutowi skargi - naruszenia przepisu art. 100 ust. 4 u.p.a." (s. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku WSA). Jak zauważył Sąd I instancji również twierdzenie, że samochód posiadał nadwozie typu furgon pozostaje w sprzeczności z informacją pozyskaną przez organy bezpośrednio od producenta, który stwierdził, że przedmiotem nabycia był pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 216 o.p., przez organ II instancji poprzez utrzymanie w mocy decyzji, podczas gdy organ I instancji wydał decyzję nie wydając wcześniej postanowień dotyczących przeprowadzenia dowodów, co skutkowało po stronie skarżącego odebraniem mu możliwości czynnego udziału w postępowaniu, zasadnie Sąd I instancji stwierdził zasadnie, że skarżący czynnie uczestniczył w prowadzonym postępowaniu, zapewniono mu też możliwość uczestniczenia we wszystkich czynnościach dowodowych. Rację ma zaś organ, że oczekiwanie skarżącego, aby były mu doręczane postanowienia zawierające tezy dowodowe, z których wynikałoby, jakie okoliczności faktyczne mają być danym środkiem dowodowym wykazane, nie znajduje podstawy w obowiązujących przepisach prawa. Sąd I instancji także prawidłowo nie stwierdził naruszenia przepisu art. 210 § 4 o.p., zauważając, że: "zasadniczo nie istnieje potrzeba, aby organ II instancji w uzasadnieniu swojej decyzji prezentował w sposób szczegółowy cały tok postępowania organu I instancji, ani dosłownie przytaczał pełne zeznania świadków czy treści złożonych wniosków. Taka formuła pisania uzasadnień z pewnością nie służy jasności wywodu. Powyższe nie może być jednak podstawą stwierdzenia naruszenia przepisów, w szczególności zaś art. 210 § 4 o.p. Stwierdzić należy, że uzasadnienia decyzji organów obu instancji zawierają wskazanie podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia. Organy w sposób wyczerpujący i wnikliwy przeanalizowały cały materiał dowodowy oraz wskazały, na jakich dowodach oparły rozstrzygnięcie oraz z jakiego powodu odmówił wiarygodności i mocy dowodowej pozostałym dowodom." (s. 11-12 uzasadnienia zaskarżonego wyroku WSA). Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 216 Ordynacji podatkowej, co słusznie podkreślił Sąd I instancji, stwierdzając, iż pomimo naruszenia pewnych proporcji w uzasadnieniu decyzji organu II instancji, nie budzi wątpliwości, że organ ten szczegółowo rozpatrzył ponownie cały materiał dowodowy i po raz drugi orzekł co do istoty sprawy. Zarówno decyzja organu I, jak i II instancji spełnia wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j.: Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.): "poprzez powielenie błędnej jego wykładni dokonanej przez organ, a w konsekwencji błędne zakwalifikowanie pojazdu marki Volkswagen Touareg nr nadwozia [...] jako pojazdu, który w chwili jego przemieszczenia na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej był objęty pozycją CN 8703, w sytuacji, gdy zgodnie z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, jego cechy przeznaczenie oraz wyposażenie wskazywały jednoznacznie na to, że był on wówczas pojazdem przeznaczonym zwłaszcza do przewozu towarów, a więc objętym pozycją Taryfy Celnej CN 8704." (pkt 2 petitum skargi kasacyjnej), Naczelny Sąd Administracyjny go nie podzielił. Przypomnieć należy, że w myśl przepisu art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie zaś z treścią art. 100 ust. 4 u.p.a., samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne, niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W tej sprawie dokonane, a wskazane wyżej, przez organy prawidłowe ustalenia faktyczne w zakresie zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu, zaaprobowane słusznie przez Sąd I instancji, powodują w ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego, iż zarzut ten jest niezasadny.

Reasumując stwierdzić należy, iż wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej Sąd I instancji nie naruszył w tej sprawie art. 3 § 1 i art. p.p.s.a., 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Dokonał prawidłowej kontroli zgodności z prawem działania administracji publicznej w tej sprawie i doszedł do zasadnego wniosku, iż organy te nie naruszyły w stopniu istotnym, mającym wpływ na wynik sprawy ani przepisów prawa materialnego, ani procesowego, a zatem słusznie Sąd I instancji w oparciu o art. 151 p.p.s.a. skargę w tej sprawie oddalił.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. Natomiast o kosztach postanowił w oparciu o art. 204 pkt 1 p.p.s.a.