Wyrok NSA, sygn. akt II OSK 3660/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne: Wodne prawo
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 271 ust. 4 pkt 1 i art. 271 ust. 5
journal: Dz.U. 2017 poz 1566
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Leszek Kiermaszek Sędziowie Sędzia NSA Zdzisław Kostka Sędzia del. WSA Piotr Broda (spr.) po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Dyrektora Zarządu Zlewni w Elblągu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt II SA/Ol 463/18 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. w E. na decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni Państwowej Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w Elblągu z dnia [...] 2018 r. nr [...] w przedmiocie opłaty za usługi wodne oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt II SA/Ol 463/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie po rozpoznaniu skargi [...]Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. w przedmiocie opłaty za usługi wodne, uchylił zaskarżoną decyzję.

Wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu 26 lutego 2018 r. Dyrektor Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie Zarząd Zlewni w [...] (dalej DPGWWP lub organ) na podstawie art. 271 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. z 2017 r., poz. 1566 ze zm.) ustalił w formie informacji rocznej [...] Przedsiębiorstwu Wodociągów i Kanalizacji sp. z o.o. w [...] (dalej: Spółka, skarżąca) za okres 1 stycznia 2018r. – 31 grudnia 2018r. opłatę stałą w wysokości 1300,00 zł, w tym 1267zł za wprowadzanie ścieków do wód lub ziemi i 33 zł za odprowadzanie do wód: wód opadowych lub roztopowych.

Pismem z dnia 11 kwietnia 2018 r. Spółka złożyła reklamację, w której nie zgodziła się z naliczeniem opłaty za odprowadzanie ścieków oraz wód opadowych i roztopowych do wód, jednocześnie wskazując, że służące do tego celu urządzenia wodne nie istnieją.

PGWWP w piśmie z dnia 20 marca 2018r. anulował informację roczną i zobligował spółkę do podania daty uzyskania pozwolenia na użytkowanie inwestycji w postaci stacji uzdatniania wody.

Następnie informacją roczną z dnia 29 marca 2018 r. DPGWWP ponownie ustalił Spółce opłatę stałą w tej samej wysokości wyjaśniając, że błędnie anulował pierwotną informację roczną.

W złożonej reklamacji Spółka zarzuciła, że przepisy Prawa wodnego nie przewidują zastosowanego przez organ takiego trybu postępowania.

Decyzją z dnia [...]kwietnia 2018 r. DPGWWP określił wysokości opłaty stałej na kwotę: 1300 złotych. W uzasadnieniu decyzji wskazując, że niezrealizowanie inwestycji pozostaje bez wpływu na obowiązek ponoszenia opłaty stałej przez adresata pozwolenia wodnoprawnego, gdyż opłata stała za wprowadzanie ścieków do wód lub ziemi oraz za odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych jest ściśle powiązane z wydanym pozwoleniem, a wielkości przyjęte w pozwoleniu stanowią składową służącą jej wyliczeniu. Jednocześnie opłata stanowi formę rekompensaty za samą gotowość środowiska do przyjęcia wód opadowych i roztopowych oraz odprowadzania ścieków do wód. Określenia zaś wysokości opłaty stałej DPGWWP dokonał w oparciu o normę prawną wynikającą z art. 271 ust. 4 pkt. 1 Prawa wodnego oraz § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U. poz. 2502).

Od powyższej decyzji skargę wywiodła Spółka zarzucając, że organ w sposób niezgodny z prawem i niemający umocowania w ustawie Prawo wodne, wywodzi obowiązek uiszczania opłaty stałej za odprowadzanie do wód: wód opadowych lub roztopowych oraz za odprowadzanie ścieków pomimo, że nie został zrealizowany obiekt, którego dotyczy udzielone pozwolenie wodnoprawne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał zasadność wniesionej skargi i uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że podstawę ustalenia wysokości opłaty stanowił art. 271 ust. 4 Prawa wodnego, którego redakcja jest odmienna od dwóch poprzedzających go jednostek redakcyjnych tj. art. 271 ust. 2 i 3. W obu przypadkach ustawodawca zaakcentował potencjalną możliwość poboru wód, poprzez zastosowanie sformułowań, "może być pobrana na podstawie pozwolenia wodnoprawnego" i "może być pobrana na podstawie tych pozwoleń". Odmiennie zredagowana została natomiast treść art. 271 ust. 4 Prawa wodnego. Ustawodawca nie użył tu sformułowania "może" lecz wskazał, że wysokość opłaty ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty, czasu wyrażonego w dniach i określonej w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym maksymalnej ilości wód, wyrażonej w m3/s, odprowadzanych do wód. W ocenie Sądu różnica ta, winna być brana pod uwagę w toku wykładni wskazanych przepisów. W ocenie Sądu organy powinny również zweryfikować twierdzenia skarżącej, co do istnienia urządzeń wodnych i dopiero wówczas podjąć stosowne rozstrzygnięcie.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Zarządu Zlewni w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie zaskarżając wyrok w całości i zarzucając naruszenie:

1. art. 35 ust. 1 w zw. z art. 35 ust. 3 pkt 7 Prawa wodnego, poprzez błędne uznanie, że z dyspozycji wskazanych przepisów wynika, że usługa w postaci odprowadzania do wód – wód opadowych lub roztopowych jest immamentnie związana z istnieniem otwartych lub zamkniętych systemów kanalizacji deszczowej służących do odprowadzania opadów atmosferycznych podczas, gdy treść art. 35 ust. 1 Prawa wodnego stanowi, iż usługi wodne polegają na zapewnieniu gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym możliwości korzystania z wód w zakresie wykraczającym poza korzystanie powszechne, zwykłe lub szczególne;

2. art. 268 ust. 1 pkt 3 lit. a) w zw. z art. 270 ust. 11 Prawa wodnego, poprzez błędne uznanie, że obowiązek poniesienia opłaty wiąże się z fizycznym i faktycznym odprowadzaniem do wód - wód opadowych lub roztopowych uprzednio ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych albo systemy kanalizacji zbiorczej, podczas gdy z treści wskazanych przepisów nie wynika, iż ustawodawca uzależnił obowiązek ponoszenia opłat za usługi wodne w formie opłaty stałej od rzeczywistego odprowadzania wód opadowych do wód;

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 271 ust. 4 w zw. z art. 35 ust. 1 Prawa wodnego poprzez przyjęcie, że podstawą dla ponoszenia określonej na podstawie tego przepisu opłaty stałej jest fakt wybudowania urządzenia, a w przypadku gdy takie urządzenie nie zostało wybudowane opłata nie powinna być wnoszona, mimo że z treści art. 271 ust. 5 jednoznacznie wynika, że opłatę stałą oblicza się na podstawie treści pozwolenia wodnoprawnego, sam fakt jego udzielenia determinuje obowiązek uiszczenia opłaty stałej, natomiast po wybudowaniu urządzenia i faktycznym doprowadzeniu podmiot byłby zobowiązany do uiszczenia opłaty zmiennej, przyjęcie odmiennej wykładni byłoby sprzeczne z rozróżnieniem dwóch rodzajów opłat, stałej wynikającej z samego pozwolenia wodnoprawnego, które skutkuje nie jako rezerwacją możliwości wykorzystania zasobów naturalnych oraz zmiennej zależnej od faktycznej ilości wprowadzonych wód opadowych.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postepowania według norm prawem przepisanych. Oświadczając jednocześnie, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do regulacji art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tekst jedn. Dz. U. z 2018r. poz. 1302 z późn. zm., zwanej dalej p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i jest związany podstawami w niej zawartymi, z urzędu może brać pod uwagę jedynie okoliczności uzasadniające nieważność postępowania. Jeśli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. (a w rozpoznawanej sprawie przesłanek tych brak), to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw.

Jak słusznie wskazał Sąd I instancji podstawę prawną ustalonej opłaty stałej stanowił przepis art. 271 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. 2017 r. poz.1566 z póżn. zm., dalej: "Pr. wod.") oraz przepis § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2502). W ocenie Sądu I instancji prawidłowa wykładnia art. 271 ust. 4 pkt 1 Pr. wod. prowadzi do wniosku, że taką opłatę można naliczyć tylko wówczas, gdy wody są faktycznie odprowadzane poprzez otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej albo systemy kanalizacji zbiorczej do wód. Natomiast zdaniem organu taka opłata jest należna z samego faktu wydania pozwolenia wodnoprawnego i wynika z rezerwacji możliwości wykorzystania zasobów naturalnych.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie Sąd I instancji powołując się na odmienności w literalnym brzmieniu art. 271 ust. 4 pkt 1 Pr. wod. w stosunku do poprzedzających go jednostek redakcyjnych powołanego przepisu tj. art. 271 ust. 2 i 3 Pr. wod. przyjął, że nie jest możliwe naliczenie opłaty stałej od niedziałających lub nieistniejących systemów kanalizacji deszczowej. Przepis art. 271 w ust. 2 i 3 reguluje wysokość opłaty stałej za pobór wód podziemnych i powierzchniowych. W przepisach tych ustawodawca wskazał, że wysokość opłaty ustala się z uwzględnieniem stosunku ilości wody podziemnej i powierzchniowej, która może być pobrana na podstawie pozwolenia wodnoprawnego. Natomiast w art. 271 ust. 4 Pr. wod. wysokość opłaty stałej ustala się za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych. Zatem rację ma Sąd I instancji, że warunkiem koniecznym dla ustalenia opłaty stałej z tytułu odprowadzania wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych jest ich faktyczne odprowadzanie. Mając na względzie racjonalność ustawodawcy należało przyjąć, że wskazane wyżej różnice w redakcji poszczególnych przepisów, a co za tym idzie różne reguły ustalania opłat stałych za pobór wód oraz za odprowadzanie wód było działaniem zamierzonym, mającym na celu nałożenie obowiązku uiszczenia opłat dopiero w przypadku rozpoczęcia odprowadzania wód. Za taką wykładnią przemawia również argument celowościowy, bowiem o ile w przypadku ustalenia opłat stałych za pobór wód, czy to podziemnych, czy też powierzchniowych ochronie podlegają zasoby wody, to w przypadku odprowadzania wód opadowych i roztopowych, które i tak trafiają do środowiska niezależnie od sposobu ich odprowadzania, ochrona ta ma na celu zapewnianie odpowiedniej jakości wody oraz jej ilości, co powoduje, że ochrona nie musi być tak silna jak w przypadku poboru wód. W konsekwencji niezasadny okazał się zarzut kasacyjny naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 271 ust. 4 w zw. z art. 35 ust. 1 Pr. wod.

Należy również zauważyć, że pozwolenie wodnoprawne jest zgodnie z art. 271 ust. 4 Pr. wod. źródłem danych niezbędnych do ustalenia wysokości opłaty stałej, ale samo wydanie pozwolenia nie jest warunkiem wystarczającym do określenia tej opłaty. Istotne jest bowiem korzystanie z usługi wodnej, a w sytuacji braku odpowiednich urządzeń, czy też wyłączeniu z użytku istniejących już urządzeń, korzystanie takie nie jest możliwe. Organ uprawniony do ustalenia opłaty stałej nie może abstrahować od okoliczności faktycznych sprawy i poprzestawać wyłącznie na fakcie uzyskania przez podmiot ostatecznego pozwolenia wodnoprawnego, gdyż sam fakt wydania takiego pozwolenia nie stwarza rzeczywistej możliwości korzystania z określonej w nim usługi wodnej, a ta aktualizuje się dopiero wówczas, gdy powstaną odpowiednie dla danej usługi urządzenia wodne, które faktycznie działają ( por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. Z dnia 20 marca 2019r. sygn. akt II SA/Go 933/18). Także z art. 271 ust. 5 Pr. wod. nie wynika, że opłatę ustala się za fakt posiadania pozwolenia wodnoprawnego, a do tego sprowadza się stanowisko, że bycie adresatem pozwolenia wodnoprawnego implikuje nałożenie opłaty, niezależnie od tego czy adresat tego pozwolenia faktycznie korzysta z wód poprzez wprowadzanie do nich ścieków. Z przepisu tego wynika, że opłatę stałą ustala się za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi, zatem dopiero korzystanie ze środowiska implikuje obowiązek ponoszenia opłat.

Z kolei odnosząc się do zarzutów kasacyjnych naruszenia art. 35 ust. 1 w zw. z art. 35 ust. 3 pkt 7 oraz art. 268 ust. 1 pkt 3 lit. a w zw. z art. 270 ust. 11 Pr. wod., pomijając ich wadliwą konstrukcję (brak powołania jako naruszonego art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.), stwierdzić należy, że z treści art. 35 ust. 3 pkt 7 Pr. wod. wynika, że usługa w postaci odprowadzania do wód - wód opadowych lub roztopowych, wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie, jest związana z istnieniem otwartych lub zamkniętych systemów kanalizacji deszczowej służących do odprowadzania opadów atmosferycznych albo istnieniem systemów kanalizacji zbiorczej w granicach administracyjnych miast. Konsekwentnie z art. 268 ust. 1 pkt 3 lit. a) Pr. wod. wynika, że obowiązek poniesienia opłat za usługi wodne wiąże się tylko z odprowadzaniem do wód - wód opadowych lub roztopowych uprzednio ujętych w oznaczone rodzaje urządzeń wodnych, tzn. w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych albo systemy kanalizacji zbiorczej. Wprawdzie ustawa Prawo wodne nie zawiera definicji pojęcia "system kanalizacji otwartej lub zamkniętej", jednakże kierując się jego słownikowym znaczeniem wskazać należy, że przez system rozumie się: "zespół wielu urządzeń, dróg, przewodów itp., funkcjonujących jako całość", natomiast określenie kanalizacja oznacza: "zespół urządzeń sanitarnych przeznaczonych do odprowadzania ścieków oraz wód opadowych; też: "zespół urządzeń do oczyszczania ścieków" ( Słownik języka polskiego PWN ). Zatem "system kanalizacji otwartej lub zamkniętej", którym posługuje się ustawa Prawo wodne należy rozumieć jako zespół urządzeń służących do odprowadzania z danego obszaru wód opadowych i roztopowych, którymi mogą być zarówno urządzenia kanalizacji deszczowej, jak i ogólnospławnej. Otwarte systemy kanalizacji deszczowej to urządzenia takie jak np. korytka odwadniające, rynsztoki, rynny, rowy, systemy odwodnień i profili dróg, chodników oraz innych powierzchni utwardzonych. Zamknięte systemy kanalizacji deszczowej to: rurociągi oraz zamknięte kanały ściekowe wraz ze studzienkami. Oznacza to, że o ile rzeczywiście opłata ta wiąże się ze skutkami opadów atmosferycznych, o tyle obowiązek jej ponoszenia dotyczy ściśle określonych sposobów odprowadzania wód opadowych lub roztopowych. Wynika z tego, że ustawodawca wyraźnie ograniczył zakres obowiązku wnoszenia opłat za odprowadzania do wód - wód opadowych lub roztopowych wcześniej już ujętych w określone urządzenia wodne: system kanalizacji otwartej lub zamkniętej, bądź systemy kanalizacji zbiorczej. Urządzenia te bowiem służą przechwytywaniu wód odpadowych lub roztopowych i ich dalszemu odprowadzaniu do wód. Warunkiem uznania urządzeń wodnych za urządzenia kanalizacji deszczowej, bądź kanalizacji zbiorczej jest potwierdzenie, że zostały one wybudowane i oddane do użytku oraz, że funkcjonują realizując przypisaną im funkcję przechwytywania wód opadowych lub roztopowych i dalszego ich odprowadzania do wód. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w poglądach wyrażanych w piśmiennictwie administracyjnym (M. Białek, D. Chojnacki, T. Grabarczyk, Opłaty za usługi w nowym prawie wodnym, Warszawa 2018, s. 41).

Zgodnie z art. 270 ust. 11 Pr. wod., opłata za usługi wodne w postaci odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych albo systemy kanalizacji zbiorczej w granicach administracyjnych miast, składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej, zależnej od istnienia urządzeń do retencjonowania wody z terenów uszczelnionych. Zgodnie z brzmieniem przywoływanego przepisu, istnieje jedna opłata za odprowadzanie wód, na którą składają się jej dwie części opłata stała oraz opłata zmienna. Ustawodawca w sposób wyraźny wskazał jedynie, że tylko opłata zmienna zależna jest od istnienia urządzeń do retencjonowania wody z terenów uszczelnionych. Brak natomiast wyraźnej wskazówki co do charakteru przesłanki aktywującej obowiązek uiszczania opłaty stałej. Podzielić w tym miejscu należy pogląd Sądu I instancji, że nie można jednak przyjąć, że wobec tego braku, zastosować należy interpretację najmniej korzystną dla zobowiązanego z tego tytułu i dążyć do jak najwcześniejszego ustalenia zaistnienia takiego obowiązku. Zasadny jest również pogląd, że w stosunku do opłat wynikających z ustawy Prawo wodne, należy stosować reguły wykładni charakterystyczne dla prawa podatkowego, gdyż ciężary wynikające z tej ustawy mają charakter danin publicznych. Z kolei za daniny publiczne uważa się świadczenia powszechne, przymusowe, bezzwrotne, ustalane jednostronnie w drodze ustawy i pobierane na rzecz podmiotu prawa publicznego w celu realizacji zadań publicznych (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 16 marca 2010 r., K 24/08, OTK-A 2010/3/22; L. Garlicki, M. Zubik (red.), Konstytucja Rzeczypospolitej Polskie, Komentarz. Tom II, LEX/el. 2016). Stanowisko to potwierdza również dyspozycja art. 300 Pr. wod., który nakazuje do ponoszenia opłat za usługi wodne stosować odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, z wyjątkami określonymi we wskazanych przepisach. W związku z tym, przepisy regulujące problematykę danin publicznych i ich stosowanie muszą być zgodne z całokształtem obowiązujących norm i zasad konstytucyjnych na gruncie prawa podatkowego, gdzie organy administracji publicznej powinny - zgodnie z zasadą in dubio pro tributario - rozstrzygać wątpliwości interpretacyjne na korzyść podatnika (por. wyrok Trybunał Konstytucyjny z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. SK 18/09, OTK-A 2013/6/80).

Opłata stała za odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych do wód niewątpliwie mieści się w pojęciu opłat za usługi wodne (art. 268 ust. 1 pkt 3 lit. a Pr. wod.) i służy ochronie środowiska. Jest zatem instrumentem ekonomicznym mającym na celu racjonalne gospodarowanie wodami (art. 267 pkt 1 Pr. wod.). Usługa wodna jest realizowana wówczas, gdy dany podmiot posiada urządzenie przeznaczone do odprowadzania wód, bo wówczas można mówić o korzystaniu ze środowiska, za co należą się opłaty (zwrot kosztów świadczonych usług wodnych). Zgodnie z art. 9 ust. 3 Pr. wod. gospodarowanie wodami opiera się na zasadzie zwrotu kosztów usług wodnych, uwzględniających koszty środowiskowe i koszty zasobowe oraz analizę ekonomiczną. Stąd też wcześniejsze pobieranie opłat (także stałych), zanim dojdzie do faktycznego wykonania urządzenia służącego do realizowania usługi wodnej, byłoby nieracjonalne i nieuprawnione. Stanowisko takie prezentowane jest jednolicie w dotychczasowym orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych i uznać je należy za prawidłowe (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 12 lipca 2018 r. sygn. akt II SA/Sz 469/18, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 1 sierpnia 2018 r. sygn. akt II SA/Sz 573/18, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 5 lipca 2018 r. sygn. akt II SA/Ol 343/18, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 18 lipca 2018 r., sygn. akt II SA/Gd 299/18, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 lipca 2018 r., sygn. akt II SA/Gd 295/18, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt II SA/Gd 297/18, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt II SA/Bk 329/18 oraz wyrok WSA w Białymstoku z dnia 24 października 2019r. sygn. akt II SA/Bk 445/19, CBOSA).

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art.184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.