Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 138/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędzia NSA Joanna Wegner po rozpoznaniu w dniu 29 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2022 r. sygn. akt V SA/Wa 4362/21 w sprawie ze skargi I. C. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 9 lipca 2021 r. nr UP - 599/2021 w przedmiocie umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 maja 2022 r. sygn. akt V SA/Wa 4362/21 po rozpoznaniu sprawy ze skargi I. C. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek - uchylił zaskarżoną decyzję.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych (ZUS lub Zakład) decyzja z [...] lipca 2021 r., utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] marca 2017 r. odmawiającą I. C. umorzenia należności z tytułu składek.

Jest to już trzecie z kolei ostateczne rozstrzygnięcie ZUS w sprawie skarżącego. Poprzednie dwie decyzje zostały bowiem uchylone prawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (WSA) z 14 grudnia 2018 r. (V SA/Wa 304/18) oraz z 17 listopada 2020 r. (V SA/Wa 183/20).

W pierwszym z orzeczeń, uchylającym ostateczną decyzję organu z [...] grudnia 2017 r. Sąd zakwestionował poprawność stanowiska organu w zakresie braku przesłanek umożliwiających umorzenie należności wymienionych w art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 423, dalej: "usus") (s. 6-7 uzasadnienia). Stwierdził, że Zakład nie ustalił w sposób wyczerpujący przesłanek wynikających z art. 28 ust. 3a usus w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (Dz. U. Nr 141, poz. 1365, dalej: "rozporządzenie wykonawcze"). W wyroku wytknięto ZUS niespójność ustaleń odnośnie zarówno do kondycji finansowej skarżącego, jak i możliwości zarobkowania w kontekście stanu zdrowia strony (s. 9-12 uzasadnienia).

W kolejnym wyroku uchylającym decyzję organu z [...] listopada 2019 r. wskazano z kolei, że postępowanie dowodowe w sprawie należy uznać za kompletne, niemniej wątpliwości budzi w dalszym ciągu ocena wywiedziona na podstawie zgromadzonych dowodów (s. 9 i n. uzasadnienia). Sąd wskazał mianowicie, że:

- nie sposób zaaprobować poglądu jakoby skarżący mimo całkowitej niezdolności do pracy mógł podjąć pracę; z uwagi na rodzaj schorzeń, na które cierpi, podjęcie przez stronę pracy jest wątpliwe,

- nie do przyjęcia – zważywszy na trudności materialne skarżącego, jego potrzeby mieszkaniowe, obciążenia hipoteczne, jak i wreszcie charakter nieruchomości – jest twierdzenie że skarżący może zaspokoić należności składowe poprzez zbycie posiadanych mieszkań;

- nie do zaakceptowania jest postawa czyniąca z dbałości o interes publiczny dobro nadrzędne, wykluczające możliwość umorzenia należności; nie można realizować funkcji fiskalnej nie licząc się z obywatelem,

- wobec tego nakazano, by organ rozważył potrzebę umorzenia należności składkowych obciążających skarżącego w oparciu o treść § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia wykonawczego; obowiązkiem organu było bowiem pochylić się nad sytuacją finansową i zdrowotną skarżącego w sposób rzeczywisty, a nie jedynie teoretycznie.

W związku z powyższym organ uzupełnił akta sprawy o nowe dokumenty obrazujące sytuację finansową i zdrowotną skarżącego (szczegółowo opisano te ustalenia na s. 9 i n. decyzji). Jako zasadnicze powody ponownego utrzymania w mocy decyzji o odmowie umorzenia należności z tytułu składek podano natomiast, że:

- powstanie zaległości stanowiło skutek działalności gospodarczej strony, tj. miało związek z ryzykiem gospodarczym podjętym w ww. zakresie (s. 15-17 oraz 26 decyzji),

- uzyskanie orzeczenia o niezdolności do pracy nie jest równoznaczne z zakazem jej wykonywania; skarżący ma możliwość podjęcia zajęcia zarobkowego i nie czyni nic w tym celu; ponadto otrzymuje rentę, która może stanowić źródło dobrowolnej i sukcesywnej spłaty zobowiązania (s. 18 i n. decyzji);

- mimo że dochód kształtuje się na poziomie niższym od minimum socjalnego, to sytuacja finansowa skarżącego jest stabilna; od niedawna korzysta on również z innych form wsparcia (w szczególności zasiłków celowych) (s. 20-21 decyzji),

- skarżący nie może przedkładać zobowiązań wobec prywatnych wierzycieli (w tym banków) nad zobowiązania publicznoprawne (s. 22-23 decyzji),

- skarżący jest w posiadaniu aktywów, które mogą mu posłużyć do spłaty zobowiązania; w szczególności może sprzedać lub wynająć posiadane mieszkania w celu regulowania zobowiązań wobec ZUS (s. 24 decyzji),

- umorzenie skarżącemu długu byłoby przyzwoleniem na stosowanie praktyk polegających na generowaniu zaległości i czynieniu z zakładu instytucji charytatywnej; instytucja ta ma charakter wyjątkowy i nie odnosi się do osób takich jak skarżący; należy mieć na uwadze również interes społeczny przejawiający się w zapewnieniu właściwych wpływów budżetowych (s. 25-27 decyzji).

Uzasadniając uchylenie zaskarżonej decyzji WSA w Warszawie podkreślił, że sprawa podlega rozpoznaniu w warunkach związania prawomocnymi wyrokami zapadłymi na skutek zaskarżenia poprzednio wydanych przez Zakład decyzji ostatecznych z [...] grudnia 2017 r. oraz z [...] listopada 2019 r. Przy kontroli zaskarżonej obecnie decyzji pod względem jej zgodności z prawem należy więc uwzględniać zasady określone w art. 153 oraz art. 170 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 ., po 270; dalej: p.p.s.a.) i stosownie do powyższego ustalenia oraz wskazania co do dalszego postępowania wynikające z poprzednich prawomocnych wyroków zapadłych w sprawie, w szczególności z ostatniego o sygn. V SA/Wa 183/20.

Sąd uznał, że postępowanie dowodowe było kompletne.Zasadnicze wątpliwości dotyczyły zaś oceny zgromadzonych w sprawie dowodów, tj. ustaleń odnośnie do możliwości płatniczych oraz zarobkowych strony skarżącej w świetle przesłanek umorzenia należności składkowych wynikających z § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia wykonawczego. Zarówno w wyroku o sygn. V SA/Wa 304/18, jak i o sygn. V SA/Wa 183/20 zanegowano na tym tle twierdzenie organu, że skarżący może podjąć zajęcie zarobkowe (odpowiednio s. 10-11 uzasadnienia wyroku o sygn. V SA/Wa 304/18 oraz s. 9 wyroku o sygn. V SA/Wa 183/20). Podano również w wątpliwość możliwość uzyskania środków na spłatę zobowiązania z obciążonych hipoteką lokali mieszkalnych, których właścicielem jest skarżący (odpowiednio tamże). Wreszcie zwrócono uwagę na jednostronne rozumienie interesu publicznego (fiskalnego) w rozstrzygnięciach organu, które niejako a limine wyklucza możliwość przyznania ulgi (odpowiednio s. 11 i n. oraz s. 10 ww. orzeczeń). W rezultacie w ostatnim z ww. wyroków Sąd nakazał, by organ "rozważył potrzebę umorzenia należności składkowych obciążających skarżącego na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia" wykonawczego (s. 10 uzasadnienia).

Należy z powyższego wnosić, że tut. Sąd wyraził pogląd, zgodnie z którym argumenty powołane przez organ na poparcie negatywnego dla skarżącego rozstrzygnięcia jego wniosku o przyznanie ulgi stanowią w okolicznościach sprawy przekroczenie granic uznania administracyjnego, przyznanego organowi rentowemu mocą art. 28 ust. 3a usus w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia wykonawczego. Trzeba mieć bowiem na względzie, że jakkolwiek sądowa kontrola granic uznania administracyjnego zmierza zasadniczo do ustalenia, czy organ uzasadnił rozstrzygnięcie dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami, w ten sposób, aby nie można mu było zarzucić dowolności (szerzej M. Wojtuń, Sądowa kontrola uznania administracyjnego z perspektywy komparatystyki prawniczej, Warszawa 2020, rozdz. V, oraz powołane tam orzecznictwo), tzn. nie obejmuje co do zasady badania słuszności (celowości) wydanej decyzji, to nie oznacza to ograniczenia owej kontroli do badania, czy decyzja została poprzedzona prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego. Sąd administracyjny ma bowiem również obowiązek zbadać i ocenić, czy organ administracji państwowej, w tym przypadku organ podatkowy, prawidłowo zinterpretował pojęcie nieostre na tle stanu faktycznego w konkretnej sprawie. Jeżeli zatem Sąd uznał, że w ustalonej przez organ sytuacji materialnej i zdrowotnej skarżącego argumenty wywiedzione w spornej decyzji nie są adekwatne, tj. nie mogą przemawiać za odmową przyznania ulgi, to rzeczą organu było – stosownie do ww. art. 153 p.p.s. – uwzględnić to zapatrywanie.

Tymczasem w kolejnej wydanej w sprawie decyzji organ – po uzupełnieniu dokumentacji sprawy (mimo braku takiej konieczności, gdyż postępowanie dowodowe zostało uznane za kompletne) – podniósł w istocie tożsame argumenty na poparcie negatywnego dla skarżącego stanowiska. Innymi słowy, zgromadzona w uzupełnionym postepowaniu wyjaśniającym dokumentacja nie wpłynęła zasadniczo na argumentację, jak i stanowisko organu. Przeciwnie, potwierdziła, że skarżący znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, tj. że jego możliwości płatnicze są – jak przyznaje organ – "bardzo ograniczone", zaś dochód w gospodarstwie "kształtuje się na poziomie niższym od ... minimum socjalnego" (s. 19-20 decyzji), jak też, że jest osobą borykającą się z problemami zdrowotnymi wykluczającymi możliwość podjęcia pracy zarobkowej (tj. posiadającą aktualne orzeczenie o niezdolności do pracy i pobierającą rentę z tego tytułu) oraz korzystającą z różnorakich form wsparcia (s. 9 i n., 18-21). Innymi słowy, pozostały w mocy – na podstawie zgromadzonych dowodów – ustalenia, że skarżący jest osobą, która ze względu na warunki zdrowotne nie może podjąć działalności zarobkowej, zaś sytuacja finansowa nie pozwala na uregulowanie, choćby ratalne, należności składkowych. Natomiast powołane w motywach decyzji racje, przemawiające zdaniem organu za brakiem podstaw do umorzenia tych należności, nie różnią się jakościowo od powoływanych dotychczas. Jak bowiem wyżej zauważono (s. 2), organ akcentuje źródło zaległości i na tym tle kwestię odpowiedzialności przedsiębiorcy za podjęte działania gospodarcze, możliwość podjęcia zajęcia pozwalającego na uzyskanie dochodu, jak też uzyskiwania go z posiadanego majątku (nieruchomości), przeznaczenia otrzymywanych środków z tyt. wsparcia na spłatę zobowiązania, jak też wagę wpływów budżetowych z tytułu należności składkowych na tle innych zobowiązań skarżącego.

Zatem organ podnosi konsekwentnie argumenty, które przez tut. Sąd zostały uznane za nierozstrzygające, ściślej – za nieuzasadniające odmowy umorzenia należności w okolicznościach sprawy. Wywód organu cechuje przy tym niepotrzebne moralizatorstwo, tak w kontekście akcentowania skutków ryzyka gospodarczego (s. 16 i 26), jak i możliwości podjęcia aktywności zawodowej (s. 18 i n., 22), czy wreszcie wykorzystania posiadanego majątku w celu uzyskania dochodu pozwalającego na spłatę zobowiązania (s. 24 i n.). Zastanawiające jest w tym kontekście również twierdzenie organu, że to na skarżącym spoczywa ciężar dowodu w zakresie faktów, które przemawiałyby za umorzeniem należności (s. 19). Rodzi się bowiem na tym tle pytanie, jakie jeszcze dokumenty i okoliczności powinien przedstawić skarżący, by zadowolić organ, ponad te już w sprawie zgromadzone, które – po uzupełnieniu postępowania wyjaśniającego – potwierdzają tylko dotychczasowe ustalenia.

Wobec powyższego przyjąć należy, że przeważająca część spostrzeżeń (argumentów) organu jest bezpośrednio sprzeczna z oceną prawną Sądu i wskazaniami co do dalszego postępowania dokonanymi w szczególności w ww. wyroku V SA/Wa 183/20; owa niespójność jest widoczna zwłaszcza jak chodzi o stan zdrowia i wiążące się z nim możliwości zarobkowe skarżącego, a także możliwości płatnicze, w tym związane wykorzystaniem posiadanych zasobów mieszkaniowych oraz co do kwestii przyjętego pierwszeństwa interesu publicznego (wierzytelności publiczno-prawnych). Jako trafne należy więc ocenić twierdzenie skarżącego, że Zakład "nie respektuje wydawanych przez tut. Sąd wyroków" (s. 2 skargi). Konsekwentnie, będąc związanym, podobnie jak organ, oceną prawną wyrażoną w ww. wyroku V SA/Wa 183/20, skład orzekający stwierdza, że decyzja organu zapadła z przekroczeniem granic uznania administracyjnego, bowiem mimo zgromadzonych w sprawie dowodów wskazujących na spełnienie przesłanek umorzenia należności składkowych, organ konsekwentnie podtrzymuje w tym względzie argumenty, które Sąd uznał za nieprzekonujące.

W powyższym stanie rzeczy, dostrzegając rozbieżność między stanowiskiem organu, a jego krytyką wynikającą z w ww. orzeczenia o sygn. V SA/Wa 183/20, Sąd uchylił sporną decyzję, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Doszło bowiem do uchybienia art. 153 ww. ustawy, a w konsekwencji również art. 28 ust. 3a usus w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia wykonawczego.

Ponownie rozpatrując wniosek skarżącego organ wykona wskazania co do dalszego postępowania wynikające z przywołanego wyżej orzeczenia tut. Sądu, a podtrzymane w niniejszym wyroku, tzn. uzna postępowanie dowodowe w sprawie za kompletne, zaś cyt. wyżej argumenty (por. s. 2 niniejszego uzasadnienia) za niestanowiące podstawy do odmowy umorzenia należności w stanie faktycznym sprawy

Zakład Ubezpieczeń Społecznych wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a), c) w zw. z art 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), poprzez orzeczenie przez WSA o uchyleniu decyzji organu, pomimo że nie zostało stwierdzone naruszenie przez organ sprawy, naruszenie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a, poprzez pominięcie w uzasadnieniu wyroku wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie organ przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Pełnomocnik I. C. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 grudnia 2018 r., V SA/Wa 304/18 wyraził w trybie art. 153 p.p.s.a. ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania, wiążące w sprawie sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia, obejmujące wyłącznie przepisy postępowania, ponieważ podstawą rozstrzygnięcia był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie obejmują następujące zagadnienia:

1. "W ocenie sądu zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia. Przede wszystkim organ, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 77 § 1 k.p.a., nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ponadto nie odniósł się również do już zebranego materiału dowodowego, co spowodowało, że uzasadnienie zostało sporządzone z naruszeniem przepisu art. 107 § 3 i art. 11 k.p.a.;

2. Mając powyższe na względzie w ocenie sądu, w przeprowadzonym postępowaniu zabrakło należytego zastosowania art. 7 k.p.a. i 77 § 1 k.p.a. Organ winien, po dokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy, rozważyć i wyważyć interes społeczny i słuszny interes strony. Twierdzenia ZUS wskazujące, że spłata należności z tytułu składek nie pociągnie za sobą zbyt ciężkich skutków oraz nie pozbawi strony możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych jawią się obecnie jako zupełnie dowolne, gdyż organ nie odnosi jej do możliwości zarobkowych strony, uzyskiwanych dochodów, ponoszonych wydatków oraz istniejącego zadłużenia i jego wysokości. Możliwości płatnicze strony winny być oceniane wg rzeczywistych możliwości, a nie tylko hipotetycznej możliwości. Zatem trzeba stwierdzić, że ZUS nie dokonał wszechstronnej analizy sprawy. Ograniczył się jedynie do pobieżnych, ogólnych twierdzeń, bez odniesienia się do konkretnej sprawy.;

3. ZUS ponownie wydając decyzję winien uwzględnić przedstawioną w wyroku ocenę i w wypadku powstania określonych wątpliwości organ zwróci się do skarżącego o informację w tym zakresie. Pełne przedstawienie toku rozumowania organu wydającego decyzję powinno być zawarte w uzasadnieniu decyzji zgodnym z art. 107 § 3 k.p.a. i realizującym zasadę przekonywania wyrażoną w art. 11 k.p.a. Uchybienia w tym zakresie - zależnie od ich stopnia - mogą skutkować nawet uchyleniem decyzji obarczonej taką wadą, zwłaszcza, gdy decyzja ma charakter uznaniowy, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszym przypadku."

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 grudnia 2018 r. wytyczył granice rozpoznania sprawy po uchyleniu decyzji ostatecznej. Uwzględnienie skargi spowodowało, że sprawa miała być ponownie rozpatrzona przez organ administracji publicznej zgodnie z prawomocną oceną prawną obejmującą wyłącznie przepisy postępowania oraz wskazaniami co do dalszego postępowania. Wyrażona ocena prawna nie obejmuje przepisów prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie, ponieważ podstawą rozstrzygnięcia nie był art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.

Ocena prawna o charakterze wiążącym wyrażona przez Sąd I instancji obejmuje wykładnię konkretnego przepisu prawa materialnego celem jego prawidłowego zastosowania do ustalonego stanu faktycznego sprawy. Z kolei, ocena prawna obejmująca przepisy postępowania wskazuje sposób ich zastosowania przez organ administracji publicznej przy ponownym rozpatrzeniu sprawy i jest powiązana ze wskazaniami co do dalszego postępowania. Ocena prawna wyrażona przez wojewódzki sąd administracyjny jest opinią, osądem, krytyką, diagnozą o dotychczasowym zastosowaniu przepisów prawa w zaskarżonym akcie przez organ administracji publicznej. Elementy oceny prawnej muszą zostać wyrażone w postaci jednoznacznych twierdzeń sformułowanych w sposób jasny, umożliwiający organowi administracji publicznej oraz sądowi ustalenie treści związania bez potrzeby podejmowania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. Także Naczelny Sąd Administracyjny związany jest oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi w orzeczeniu wojewódzkiego sądu administracyjnego. Zasada związania oceną prawną powoduje, że skutki wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak i wszystkie przyszłe postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej. Z mocy art. 170 p.p.s.a. (Orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby) Naczelny Sąd Administracyjny związany jest oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 grudnia 2018 r., V SA/Wa 304/18.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględniając skargę na decyzję ostateczną zastosował również art. 134 § 1 p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu granice sprawy podlegają zawężeniu do granic, w jakich sąd administracyjny rozpoznał skargę, w tym postępowaniu nie ma już zastosowania art. 134 § 1 p.p.s.a. Oznacza to, że po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez organ administracji publicznej wojewódzki sąd administracyjny jest związany zarzutami i wnioskami skargi i nie bada już w pełnym zakresie zgodności z prawem zaskarżonego ponownie aktu organu administracji publicznej, lecz w zakresie wytyczonym przepisem art. 153 p.p.s.a. Inaczej mówiąc, prawodawca założył że sąd administracyjny uwzględniając skargę, będąc związany przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a. dostrzegł już wszystkie naruszenia prawa, a w uzasadnieniu wyroku wyraził pełną ocenę prawną oraz zawarł wszystkie wskazania co do dalszego postępowania przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 listopada 2020 r., V SA/Wa 183/20 uchylił decyzję ostateczną Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z [...] listopada 2019 r., wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy powołując jako podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. W uzasadnieniu stwierdził: "Odnosząc powyższe przepisy do treści zaskarżonej decyzji oraz jej uzasadnienia z jednej strony, z drugiej zaś do treści uzasadnienia wyroku zapadłego w sprawie o sygn. akt V SA/Wa 304/18 wskazać należy, iż organ uzupełnił postępowanie dowodowe i dokonał po części nowych mających znaczenie w sprawie ustaleń, jednakże wywiódł z nich błędne wnioski. (...) Rozpoznając sprawę ponownie organ rozważy potrzebę umorzenia należności składkowych obciążających skarżącego na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne." Tym samym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że organ administracji publicznej nie naruszył art. 153 p.p.s.a., ponieważ uwzględnił

ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 grudnia 2018 r., V SA/Wa 304/18, obejmujące wyłącznie przepisy postępowania. Inaczej mówiąc, Sąd stwierdził, że wydając decyzję ostateczną po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ administracji publicznej nie naruszył przepisów art. 7 kpa, art. 77 § 1 kpa, art. 107 § 3 kpa, art. 11 kpa. Ponadto, Sąd nie stwierdził naruszenia przez organ administracji publicznej art. 80 kpa, co wynika z powołanej podstawy rozstrzygnięcia - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Wobec tego należy przyjąć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że stan faktyczny został ustalony przez organ administracji publicznej z zachowaniem reguł postępowania (kpa), a ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie narusza art. 80 kpa. Oceniając wyniki postępowania dowodowego (wiarygodność i moc dowodów), organ uwzględnił treść wszystkich przeprowadzonych i rozpatrzonych dowodów, wskazując w uzasadnieniu decyzji fakty, które uznał za udowodnione, dowody, na których się oparł oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 maja 2022 r., V SA/Wa 4362/21 uchylił ostateczną decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z [...] lipca 2021 r., powołując jako podstawę rozstrzygnięcia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz art. 153 p.p.s.a. W uzasadnieniu stwierdził: "(...) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu w warunkach związania prawomocnymi wyrokami zapadłymi na skutek zaskarżenia poprzednio wydanych (...) decyzji ostatecznych (...). Przy kontroli zaskarżonej obecnie decyzji pod względem jej zgodności z prawem należy więc uwzględnić zasady określone w art. 153 p.p.s.a. oraz art. 170 p.p.s.a. (...) i stosownie do powyższego ustalenia oraz wskazania co do dalszego postępowania wynikające z poprzednich prawomocnych wyroków zapadłych w sprawie, w szczególności z ostatniego o sygn. V SA/Wa 183/20. (...) Ponownie rozpatrując wniosek skarżącego organ wykona wskazania co do dalszego postępowania wynikające z przywołanego wyżej orzeczenia tut. Sądu, a podtrzymane w niniejszym wyroku, tzn. uzna postępowanie dowodowe w sprawie za kompletne, zaś cyt. wyżej argumenty (por. s. 2 niniejszego uzasadnienia) za niestanowiące podstawy do odmowy umorzenia należności w stanie faktycznym sprawy."

Odstąpienie od oceny prawnej i wskazań, o których mowa w art. 153 p.p.s.a., możliwe jest jedynie w przypadku zmiany stanu prawnego, albo wzruszenia orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie. Wojewódzki sąd administracyjny nie jest uprawniony do tego, aby bez zmiany stanu prawnego, albo bez prawomocnego wzruszenia w odrębnym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną mógł od nich odstąpić, zmienić je lub też wyrazić swoje własne. Przepisy p.p.s.a. nie przewidują funkcjonowania w obiegu prawnym kompilacji ocen prawnych i wskazań wyrażonych w jednej sprawie sądowoadministracyjnej w trybie art. 153 p.p.s.a., art. 141 § 4 p.p.s.a., w której sąd administracyjny uchylił decyzję ostateczną. Wiążąca jest prawomocna ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w wyroku sądu administracyjnego poprzedzającym wydanie decyzji ostatecznej przez organ administracji publicznej po ponownym rozpatrzeniu sprawy, ponieważ ich wykonanie przez organ administracji publicznej ponownie rozpatrujący sprawę gwarantuje wydanie decyzji zgodnej z prawem. Skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 listopada 2020 r., V SA/Wa 183/20 nie stwierdził zaistnienia przesłanki: "inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy", to tym samym nie stwierdził naruszenia przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a. Inaczej mówiąc, prawomocnie przesądzono o prawidłowym zastosowaniu w sprawie przepisów postępowania (kpa).

Z tych powodów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zarzucając Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z 24 maja 2022 r., V SA/Wa 4362/21 naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. naruszył art. 153 p.p.s.a.. ponieważ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. nie miał już zastosowania w sprawie.

Wyrażona w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 listopada 2020 r., V SA/Wa 183/20 ocena prawna dotyczy wyłącznie prawa materialnego: "Rozpoznając sprawę ponownie organ rozważy potrzebę umorzenia należności składkowych obciążających skarżącego na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne."

Również Naczelny Sąd Administracyjny jest związany tą prawomocną oceną prawną, którą najpierw należy prawidłowo odczytać. Według § 3 ust. 1 pkt 1) i 3) rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, zakład może umorzyć należności z tytułu składek, jeżeli zobowiązany wykaże, że ze względu na stan majątkowy i sytuację rodzinną nie jest w stanie opłacić tych należności, ponieważ pociągnęłoby to zbyt ciężkie skutki dla zobowiązanego i jego rodziny, w szczególności w przypadku: 1) gdy opłacenie należności z tytułu składek pozbawiłoby zobowiązanego i jego rodzinę możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych; 3) przewlekłej choroby zobowiązanego lub konieczności sprawowania opieki nad przewlekle chorym członkiem rodziny, pozbawiającej zobowiązanego możliwości uzyskiwania dochodu umożliwiającego opłacenie należności.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Naruszenie prawa materialnego może polegać na błędnej jego wykładni, czyli mylnym pojmowaniu treści lub znaczenia określonego przepisu, bądź na niewłaściwym jego zastosowaniu, czyli podciągnięciu ustalonego stanu faktycznego pod hipotezę niewłaściwego przepisu (błąd w subsumcji). Naruszenie prawa materialnego uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia tylko wtedy, gdy miało to wpływ na wynik sprawy. Ustawodawca nie precyzuje, co należy rozumieć przez naruszenie prawa mające wpływ na wynik sprawy. Przyjmuje się, że brak takiego wpływu wystąpi w sytuacji, gdy nawet przy prawidłowym zastosowaniu prawa materialnego treść decyzji lub postanowienia byłaby taka sama. Powołanie przez wojewódzki sąd administracyjny jako podstawy rozstrzygnięcia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. jest dopuszczalne, kiedy sąd powiąże ten przepis postępowania z konkretnymi przepisami prawa materialnego, a także wskaże postać (formę) naruszenia prawa materialnego. Uzasadnienie wyroku powinno zawierać podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w tych ramach zawarł w uzasadnieniu wskazania, że rozpoznając sprawę ponownie organ rozważy potrzebę umorzenia należności składkowych na podstawie wskazanych przepisów prawa materialnego. Jednocześnie Sąd nie wyraził oceny prawnej obejmującej wykładnię wskazanych przepisów prawa materialnego celem ich prawidłowego zastosowania do ustalonego stanu faktycznego sprawy. Należy zatem przyjąć, że wskazania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dotyczą jedynie zastosowania wskazanych przepisów prawa materialnego do prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego (subsumcja).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 maja 2022 r., V SA/Wa 4362/21 stwierdził naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a. z następującym uzasadnieniem: "W rezultacie w ostatnim z ww. wyroków Sąd nakazał, by organ "rozważył potrzebę umorzenia należności składkowych obciążających skarżącego na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia" wykonawczego (s. 10 uzasadnienia). Należy z powyższego wnosić, że tut. Sąd wyraził pogląd, zgodnie z którym argumenty powołane przez organ na poparcie negatywnego dla skarżącego rozstrzygnięcia jego wniosku o przyznanie ulgi stanowią w okolicznościach sprawy przekroczenie granic uznania administracyjnego, przyznanego organowi rentowemu mocą art. 28 ust. 3a usus w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia wykonawczego.(...) Ponownie rozpatrując wniosek skarżącego organ wykona wskazania co do dalszego postępowania wynikające z przywołanego wyżej orzeczenia tut. Sądu, a podtrzymane w niniejszym wyroku, tzn. uzna postępowanie dowodowe w sprawie za kompletne, zaś cyt. wyżej argumenty (por. s. 2 niniejszego uzasadnienia) za niestanowiące podstawy do odmowy umorzenia należności w stanie faktycznym sprawy." Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał następującą podstawę rozstrzygnięcia: "Sąd uchylił sporną decyzję, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Doszło bowiem do uchybienia art. 153 ww. ustawy, a w konsekwencji również art. 28 ust. 3a usus w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia wykonawczego", której w ogóle nie wyjaśnił. W przypadku uwzględnienia skargi, w uzasadnieniu orzeczenia sąd administracyjny powinien wskazać, jakie przepisy uprawniały organ administracji publicznej do wyciągnięcia określonych konsekwencji prawnych z dokonanych w sprawie ustaleń. Zastosowane w postępowaniu administracyjnym przepisy prawa materialnego i przepisy postępowania wraz z przepisami art. 145 § 1 p.p.s.a. stanowią podstawę prawną rozstrzygnięcia w rozumieniu art. 141 § 4 zadanie pierwsze p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie sporządził uzasadnienia zaskarżonego skargą kasacyjną wyroku zgodnie ze wskazanymi wymogami. Skoro podstawą rozstrzygnięcia był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., to oznacza że Sąd I instancji stwierdził "inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy" nie wskazując przy tym, jaki konkretnie przepis postępowania (kpa) został naruszony przez organ administracji publicznej przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Art. 153 p.p.s.a. jest przepisem ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Według art. 1 p.p.s.a., prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej (...). Art. 153 p.p.s.a. ma zastosowanie, kiedy sąd administracyjny uwzględnieni skargę i sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji publicznej. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ administracji publicznej nie stosuje wskazanego przepisu p.p.s.a., lecz wypełnia ciążący na nim z mocy tego przepisu obowiązek uwzględnienia oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w orzeczeniu sądu. Przepis art. 153 p.p.s.a. jest przepisem prawa materialnego (zawartym w tym samym akcie co przepisy postępowania), ponieważ nakłada na organy administracji publicznej, a także sądy administracyjne określony obowiązek, którego nie wykonanie skutkuje sankcją w postaci uchylenia decyzji, bądź uchylenia wyroku sądu administracyjnego. Przepis ten reguluje stosunki pomiędzy podmiotami postępowania sądowoadministracyjnego, najpierw w postępowaniu przed organami administracji publicznej, a po wniesieniu skargi na ponownie wydaną decyzję ostateczną przed sądem administracyjnym. Niezastosowanie się przez wojewódzki sąd administracyjny do oceny prawnej jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1) p.p.s.a. "Naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a. w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu (czynności). Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej przewidzianej w komentowanym przepisie jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.)" – tak: A. Kabat [w:] B. Dauter , M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 153. "Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej wyrażonej w orzeczeniu sądu administracyjnego jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.)" – tak: J. P. Tarno [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2011, art. 153.

Z tych powodów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zarzucając Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych (wyrok z 24 maja 2022 r., V SA/Wa 4362/21) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., naruszył powołany przepis postępowania sądowoadministracyjnego, ponieważ nie wskazał, jaki konkretnie przepis postępowania (kpa) został naruszony, na czym konkretnie to naruszenie polegało, nie wykazał też istotnego wpływu nie wskazanego naruszenia przepisu postępowania na wynik sprawy. Przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. z przyczyn już wskazanych nie można skutecznie powiązać z art. 153 p.p.s.a.

Wyrażona w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 listopada 2020 r., V SA/Wa 183/20 prawomocna ocena prawna dotyczy wyłącznie prawa materialnego: "Rozpoznając sprawę ponownie organ rozważy potrzebę umorzenia należności składkowych obciążających skarżącego na podstawie (...)." Sąd nałożył na organ administracji publicznej obowiązek rozważenia potrzeby umorzenia należności, nie wskazując przy tym jednoznacznie jaki ma być wynik tego rozważenia.

Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z 24 maja 2022 r., V SA/Wa 4362/21) wyraził następującą ocenę prawną i wskazania:" (...) Sąd wyraził pogląd, zgodnie z którym argumenty powołane przez organ na poparcie negatywnego dla skarżącego rozstrzygnięcia jego wniosku o przyznanie ulgi stanowią w okolicznościach sprawy przekroczenie granic uznania administracyjnego (...). Ponownie rozpatrując wniosek skarżącego organ wykona wskazania co do dalszego postępowania wynikające z przywołanego wyżej orzeczenia tut. Sądu, a podtrzymane w niniejszym wyroku, tzn. uzna postępowanie dowodowe w sprawie za kompletne, zaś cyt. wyżej argumenty (por. s. 2 niniejszego uzasadnienia) za niestanowiące podstawy do odmowy umorzenia należności w stanie faktycznym sprawy."

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie zaprezentował stanowiska wyrażonego w postaci jednoznacznych twierdzeń sformułowanych w sposób jasny, adesowanych do organu administracji publicznej w trybie art. 141 § 4 zdanie drugie p. p.s.a. i art. 153 p.p.s.a., które ma uwzględnić przy ponownym rozpatrzeniu sprawy (wskazania co do dalszego postępowania). Wydaje się, że Sąd I instancji przyjął, że prawomocna ocena prawna nakazała organowi administracji publicznej nie tylko rozważenie potrzeby umorzenia zaległości na podstawie przepisów rozporządzenia wykonawczego, lecz nakazała organowi administracji publicznej po dokonaniu tego rozważenia wydanie decyzji umarzającej zaległości.

Należy podkreślić, że elementy oceny prawnej muszą zostać wyrażone w postaci jednoznacznych twierdzeń sformułowanych w sposób jasny, umożliwiający organowi administracji publicznej oraz sądowi ustalenie treści związania bez potrzeby podejmowania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny nie może w postępowaniu wywołanym skargą kasacyjną najpierw ustalać rzeczywisty zakres oceny prawnej i wskazań wyrażonych w prawomocnym wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego poprzedzającym wydanie wyroku na decyzję ostateczną wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy. W postępowaniu wywołanym skargą kasacyjną od wyroku na decyzję ostateczną wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny najpierw ocenia, w jaki sposób wojewódzki sąd administracyjny odczytał ocenę prawną i wskazania wyrażone we wcześniejszym prawomocnym wyroku, jaki zakres tej oceny i wskazań ustalił, a dopiero potem weryfikuje prawidłowość ustaleń w tym zakresie dokonanych przez wojewódzki sąd administracyjny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględni następującą wykładnię prawa przy ponownym rozpoznaniu sprawy (art. 190 p.p.s.a.):

1. odczyta ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 listopada 2020 r., V SA/Wa 183/20 i ewentualnie w sposób jasny i czytelny przedstawi ustalenia w tym zakresie w uzasadnieniu wyroku;

2. oceni, czy organ administracji publicznej uwzględnił wskazaną ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania przy ponownym rozpatrzeniu sprawy;

3. w razie stwierdzenia naruszenia przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a. uzasadni, na czym polegało naruszenie tego przepisu prawa;

4. w razie stwierdzenia naruszenia przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a., w trybie art. 141 § 4 zdanie drugie p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. wyrazi w sposób jednoznaczny i jasny ocenę prawną i wskazania, że organ administracji publicznej do ustalonego już prawomocnie stanu faktycznego sprawy ma zastosować umorzenie zaległości na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1) lub 3) rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, lub też ocenę prawną i wskazania, że organ administracji publicznej "może umorzyć należności z tytułu składek".

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwioną podstawę z art. 174 pkt 2) p.p.s.a.

Z tego powodu, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponowego rozpoznania Wojewódziemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.