Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 844/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2025-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 3 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Monika Krywow, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi J. D., A. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 14 maja 2024 r. nr 2401-IOD-2.4102.16.2024 UNP: 2401-24-125654 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. i odmowy jej zwrotu oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. J. i A. D. wnieśli skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z 14 maja 2024 r. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r.

2. Stan sprawy.

2.1. Wnioskiem z 7 grudnia 2023 r. podatnicy zwrócili się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej: NUS) o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. oraz o przyjęcie korekty zeznania rocznego PlT-36 za ten rok. Korekta ta zmniejszała zobowiązanie podatkowe i zwiększała kwotę zwrotu podatku wykazaną w pierwotnie złożonym zeznaniu rocznym, z kwoty 12.924 zł do kwoty 21.361 zł, tj. o kwotę 8.437 zł. W uzasadnieniu wniosku podatnicy wskazali, że konieczność złożenia korekty wynika z błędu polegającym na przyjęciu nieprawidłowego - wynoszącego 9.145,20 m2 rozmiaru produkcji rolnej rodzaju "Rośliny ozdobne - szklarnie ogrzewane", podczas gdy prawidłowy rozmiar tej produkcji wynosi (odpowiadający zajętej pod produkcję powierzchni) 3.979,20 m2 (błąd wynosi 5.166 m2). U podstaw tego błędu legło nabycie przez podatników w 2014 r. działki przyległej do terenu, na którym prowadzą działalność z zakresu działów specjalnych produkcji rolnej. Podatnicy podkreślili, że na zakupionym terenie od chwili nabycia nie było i nie ma żadnych szklarni, tuneli foliowych, ani jakichkolwiek innych miejsc, w których odbywałaby się produkcja rolna, o której mowa w punktach 1 do 3 tabeli stanowiącej załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 9 października 2015 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej. W konsekwencji doszło do błędnego wskazania w zeznaniu rocznym PIT-36 za rok 2017 przychodu z tego tytułu w wysokości 104.173 zł, podczas gdy przychód podatników ustalony w oparciu o prawidłowy rozmiar prowadzonej działalności w ramach działów specjalnych produkcji rolnej wyniósł 45.324 zł.

2.2. Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku NUS decyzją z 9 stycznia 2024 r., nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. kwocie 8.437 zł, a w konsekwencji jej zwrotu.

2.3. DIAS decyzją z 14 maja 2024 r., nr 2401-IOD-2.4102.16.2024 utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Uzasadniając swoje stanowisko wyjaśnił, że przedmiot sporu w sprawie koncentruje się na kwestii zasadności i skuteczności złożonych w 2023 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty i korekty zeznania podatkowego PlT-36 za 2017 r. w zakresie wykazanych w tym zeznaniu dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, w sytuacji gdy:

- wniosek i korekta dotyczą zmiany w zakresie rozmiaru prowadzonej w tym roku działalności w stosunku do zgłoszonego uprzednio przez podatnika w deklaracji PIT-6

- o zmianie w tym zakresie podatnik nie zawiadomił organu podatkowego w trakcie 2017 r.

- w zeznaniu podatkowym złożonym po zakończeniu tego roku podatkowego podatnik rozliczył dochód z działów specjalnych produkcji rolnej z uwzględnieniem tego samego rozmiaru produkcji, który wskazał wcześniej w deklaracji PIT-6.

DIAS podkreślił, że stosownie do uregulowań przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (wówczas Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm. – dalej: u.p.d.o.f.), podatnicy którzy osiągają dochody z działów specjalnych produkcji rolnej, są obowiązani składać w terminie do 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklaracje według określonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym (art. 43 ust. 1 u.p.d.o.f.). Podatnicy są również obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, m.in. o zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji (art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f.), a także wpłacać do kasy lub na rachunek bankowy urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości ustalonej decyzją naczelnika tego urzędu skarbowego obniżone o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, opłaconej w tym miesiącu przez podatnika w terminach określonych w art. 44 ust. 6 (art. 43 ust. 4 u.p.d.o.f.). DIAS wskazał, że z powołanych przepisów wynika, iż to podatnik osiągający dochody z działów specjalnych produkcji rolnej informuje urząd skarbowy o zamiarze prowadzenia w roku podatkowym produkcji rolnej określonego rodzaju i w określonych przez siebie rozmiarach, a złożona w tym zakresie deklaracja (PIT-6) stanowi podstawę do wydania przez organ podatkowy decyzji w sprawie wysokości miesięcznych zaliczek na podatek z tego tytułu. Z kolei w przypadku gdyby w tym roku podatkowym zaistniały jakiekolwiek zmiany w prowadzonej produkcji - w stosunku do podanej deklaracji - to również na samym podatniku ciąży obowiązek zawiadomienia w terminie 7 dni właściwego organu podatkowego o tym fakcie. Brak takiego zawiadomienia w terminie, skutkuje brakiem możliwości ustalenia wysokości zaliczek na podatek w inny sposób niż wyliczony w decyzji wydanej wskutek pierwotnej deklaracji podatnika.

W odniesieniu do stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie DIAS stwierdził, że wbrew twierdzeniom podatników mieli oni obowiązek zawiadomić właściwy organ podatkowy o ewentualnej zmianie w prowadzonej w 2017 r. produkcji rolnej, czego jednak nie uczynili. Natomiast w rocznym zeznaniu podatkowym obejmującym dochody z powyższego tytułu, obliczając należny podatek dochodowy powinni byli uwzględnić własną deklarację i treść decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość zaliczek na podatek. Nie ulega bowiem wątpliwości, że składając deklarację do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej za 2017 r. (PIT-6), poinformowali urząd skarbowy o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku podatkowym (zgodnie z art. 43 ust. 1 u.p.d.o.f.). Zdaniem DIAS z tego obowiązku nie mogło podatników zwolnić ich subiektywne przekonanie co do zaistnienia lub nie, zmiany w zakresie prowadzonej działalności rolniczej. Równocześnie wbrew stanowisku podatników bez znaczenia w tym przypadku jest zarówno przyczyna deklarowania zamiaru prowadzenia produkcji w określonym rozmiarze, jak i powód braku zawiadomienia właściwego organu podatkowego o zmianie w tym zakresie. Zdaniem DIAS z uwagi na fakt, że podatnicy zgłosili z własnej woli zamiar prowadzenia w 2017 r. dotychczasowej produkcji na powierzchni upraw znacznie większej (ponad dwukrotnie) niż deklarowana w poprzednich latach (przed 2015 r.), to w tym przypadku nie można było uznać, że stało się tak w wyniku błędu, omyłki czy przeoczenia.

Odnosząc się do cytowanych przez podatników interpretacji indywidualnych DIAS uznał, że nie zachodzi w sprawie tożsamość problematyki. Zwrócił też uwagę, że w tych interpretacjach akcentowano obowiązki podatników związane z sygnalizacją organowi podatkowemu wszelkich zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej uprzednio w deklaracji PIT-6.

2.4. W skardze podatnicy zarzucili:

1) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 122 w zw. z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm. – dalej: o.p.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i niedokonanie wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego, a odgórne odrzucenie ich i uznanie za niewiarygodne, a w konsekwencji niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego;

b) art. 191 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, że do wskazania rozmiaru produkcji rolnej nie doszło na skutek błędu i omyłki;

c) art. 191 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, że przedstawione przez stronę dowody w postaci zeznań świadków i dokumentacji fotograficznej nie wpływają na ustalenie istotnego dla sprawy stanu faktycznego, podczas gdy świadczą one o braku zmian w rozmiarze produkcji w roku 2017;

d) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy w toku przedmiotowego postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i stwierdzenie, że po stronie organu nie istnieje obowiązek ustalenia faktycznego rozmiaru prowadzonej w 2017 r. przez skarżącego produkcji w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej oraz okoliczności zaistnienia w nim zmian, podczas gdy organ obowiązany jest do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zaś okoliczność, czy w rozmiarze produkcji zaistniała zmiana ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, jako wyznaczająca zakres zastosowania normy art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f.;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż przepis ten ma w przedmiotowej sprawie zastosowanie, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy nie zaistniały przesłanki uzasadniające jego zastosowanie, bowiem nie zaistniała zmiana w prowadzonej przez skarżącego produkcji rolnej w stosunku do podanej w deklaracji;

b) art. 81 § 1 o.p. w zw. z art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię sprowadzającą się do przyjęcia, że prawo do korekty deklaracji (zeznania rocznego) nie przysługuje podatnikom, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej;

c) art. 3 pkt 3 o.p. poprzez jego nieprawidłową wykładnię sprowadzającą się do przyjęcia, iż brak jest różnic pomiędzy zaliczką na podatek a podatkiem, a w konsekwencji prowadzącą do przyjęcia, że decyzja wydana na podstawie art. 43 ust. 4 u.p.d.o.f w sposób ostateczny określa wysokość podatku.

Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżących kosztów postępowania.

2.5. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa a zatem podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm. – dalej: p.p.s.a.).

4. Spór dotyczy ustalenia, czy podatnik uzyskujący dochody z działów specjalnych produkcji rolnej po zakończeniu roku podatkowego 2017, a tym samym po wydaniu decyzji, od której się nie odwołał (wydanej 10 stycznia 2017 r.), może dopiero w 2023 r. skorygować dochód z działów specjalnych produkcji rolnej w zeznaniu podatkowym za 2017 r. i wnioskować o stwierdzenie nadpłaty, skoro nie zgłaszał do organu podatkowego w trakcie 2017 r. żadnych zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do wskazanych danych w deklaracji PIT- 6.

Skarżący nie zgodzili się, że jedynym sposobem skorygowania błędu w deklaracji PIT-6 jest zgłoszenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji, zgodnie z art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. Proponowana przez organ wykładnia przepisów prowadzi bowiem do sytuacji, w której − dla wskazanej grupy dochodów − zastosowanie art. 81 § 1 o.p. zostaje faktycznie wyłączone, skutkując jednocześnie trwałą utratą możliwości skorygowania popełnionego błędu z momentem upływu niezwykle krótkiego, restrykcyjnego terminu określonego w art. 43 ust. 3 u.p.d.o.f.

Organ powołując się na ww. przepis uznał, że skoro podatnicy zaniechali nałożonemu ustawowo obowiązkowi, to po upływie roku podatkowego nie ma możliwości skorygowania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej wykazanego w zeznaniu PIT-36 za 2017 r. a tym samym żądania nadpłaty z tego tytułu.

Sąd stwierdza, że analogiczny problem, ze skarg tych samych podatników (które oddalono), był przedmiotem rozstrzygnięcia przez WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 18 maja 2022 r., I SA/Gl 36/22 (dotyczącego rozliczenia za 2015 r.) oraz w wyroku z 20 sierpnia 2024 r., I SA/Gl 1181/23 (dotyczącego rozliczenia za 2016 r.).

5. Art. 24 ust. 4 u.p.d.o.f. wyznacza zasady ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej. Na mocy tego przepisu dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Poza tym, zgodnie z art. 24 ust. 4a u.p.d.o.f. normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr 2.

Równocześnie stosownie do art. 43 u.p.d.o.f. podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym (ust. 1).

Natomiast zgodnie z ust. 3 tego przepisu podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o:

1) zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji;

2) zaprzestaniu lub rozpoczęciu w ciągu roku eksploatacji obiektów umożliwiających całoroczny cykl produkcji;

3) rozpoczęciu w ciągu roku podatkowego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej; w tym wypadku podatnicy ci składają deklaracje, o których mowa w ust. 1, o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać do kasy lub na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości ustalonej decyzją naczelnika tego urzędu skarbowego obniżone o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, opłaconej w tym miesiącu przez podatnika w terminach określonych w art. 44 ust. 6 (ust. 4).

Jeżeli podatnicy, o których mowa w ust. 1, osiągają poza dochodem z działów specjalnych produkcji rolnej inne dochody, od dochodów tych opłacają zaliczki według zasad określonych w art. 44, bez łączenia tych dochodów z dochodem z działów specjalnych produkcji rolnej (ust. 5).

6. Ze stanu faktycznego rozstrzyganej sprawy wynika, że:

- skarżący prowadzą działy specjalne produkcji rolnej w zakresie upraw roślin ozdobnych w szklarniach ogrzewanych od 1999 r., a począwszy od 2008 r. zgłaszali w deklaracji PIT-6 powierzchnię produkcji 3.979,20 m2, natomiast za lata 2015-2020 powierzchnię 9.145 m2, bowiem na podstawie aktu notarialnego z 23 października 2014 r. nabyli nieruchomość o łącznej powierzchni 0,5166 ha, co odpowiadało zwiększonej powierzchni wykazanej w deklaracji PIT-6 od 2015 r., w stosunku do deklaracji złożonych w latach poprzednich,

- rozmiar działów specjalnych produkcji rolnej podawany przez skarżących w deklaracjach PIT-6 składanych za lata 1999-2023, nie był nigdy weryfikowany przez organ, a decyzje w sprawie wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej wydano na podstawie złożonych deklaracji PIT-6,

- skarżący 29 grudnia 2015 r. złożyli "Deklarację do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej ustalanych przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu za 2016 r." - PIT-6, w której wykazali, m.in. rozmiar działów specjalnych produkcji rolnej o powierzchni 9.145,20 m2,

- decyzją ostateczną z 10 stycznia 2017 r. sprawie wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, wydaną na podstawie art. 43 ust. 4 u.p.d.o.f., organ pierwszej instancji ustalił skarżącym dochód z upraw, chowu i hodowli, roczną kwotę zaliczek, datę i kwotę wpłaty pierwszej zaliczki oraz kwotę zaliczek za miesiące od lutego do grudnia 2017 r.,

- 7 grudnia 2023 r. skarżący złożyli korektę deklaracji PIT-36 za 2017 r. wraz z wnioskiem o nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za ten rok, powołując się na błąd polegający na przyjęciu w złożonej deklaracji PIT-6 nieprawidłowej powierzchni działów specjalnych produkcji rolnej 9.145,20 m2, zamiast prawidłowej powierzchni 3.979,20 m2.

7. Skarżący twierdzą, że podanie przez nich nieprawidłowej powierzchni działów specjalnych produkcji rolnych nie stanowi o zaistnieniu zmian, o których mowa w art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., bo przepis ten odnosi się do zaistniałych zmian w produkcji rolnej i konstrukcyjnie nie przystaje do sytuacji podatników.

Skład orzekający w tej sprawie nie podziela tego stanowiska.

Z punktu "D" deklaracji PIT-6 "Deklaracja do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej ustalanych przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu", wynika konieczność podania przez podatnika, m.in. rozmiaru prowadzonego działu, co zgodnie z zamieszczonym tam pouczeniem oznacza powierzchnię prowadzonej specjalnej produkcji rolnej. W zamieszczonej w pkt "D" tabeli należy podać szereg informacji: rodzaj produkcji (kolumna - a), numer działu (b), rozmiar (c) - czyli powierzchnię, normę szacunkową dochodu rocznego (d), udział w dochodzie w % (e) oraz dochód do opodatkowania (f).

Powierzchnia na której prowadzona jest w konkretnym dziale specjalna produkcja rolna, stanowi więc istotny element pozwalający na określenie wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Zmiana wielkości powierzchni (rozmiaru) prowadzonej działalności (specjalnej produkcji rolnej) stanowi zatem zmianę w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji, o której mowa w art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. Do takich wniosków prowadzi wykładnia literalna omawianego przepisu, a zatem wykładnia, która powinna mieć w tym przypadku pierwszeństwo. "Zmiana w prowadzonej produkcji", w kontekście szczególnego opodatkowania działów specjalnych produkcji rolnej, oznacza nie tylko zmianę poszczególnych działów produkcji, które wymienione są w punkcie "F" deklaracji PIT-6, ale także jej powierzchnię, którą podatnik ma obowiązek podać w punkcie "D" tej deklaracji, a od której zależy wymiar zaliczek. Koreluje to z powołanym przez organ – obowiązującym w 2017 r. – rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 7 grudnia 2016 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2016 r., poz. 2058), w którym określono normy szacunkowe dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej obowiązujące w 2017 r. Stanowiąca załącznik do rozporządzenia tabela określa: rodzaje upraw i produkcji, jednostkę powierzchni upraw lub rodzajów produkcji oraz normę szacunkową dochodu rocznego. W kolumnie 3 tej tabeli, w odniesieniu do upraw, wskazuje się podanie powierzchni w m2. Wykładnia literalna wskazanego przepisu nie budzi wątpliwości i nie upoważnia do poszukiwania innego rozumienia przywołanych regulacji.

Sąd podziela utrwalony w orzecznictwie pogląd, że przewidziany w art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. obowiązek zawiadomienia właściwego urzędu skarbowego w terminie 7 dni o zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji oznacza, że podatnik po zakończeniu roku podatkowego nie może wywodzić korzystnych dla siebie skutków w zakresie wymiaru podatku dochodowego z działów specjalnych produkcji rolnej i to nawet w sytuacji, gdy zmiana w prowadzonej produkcji skutkująca niższy dochód nastąpiła z przyczyn niezależnych od podatnika, skoro uchybił powyższemu terminowi (por. wyrok NSA z 8 lutego 2022 r., II FSK 1454/19 oraz przywołane tam wyroki: NSA z 21 stycznia 1998 r., I SA/Gd 984/96 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z 3 kwietnia 2007 r., I SA/Wr 1861/06).

Tak więc, skoro skarżący nie zawiadomili we właściwym terminie o zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji – co kluczowe - w stosunku do podanej w deklaracji PIT-6, w tym o zawyżonym wskazaniu w tejże deklaracji rozmiarów produkcji (powierzchni), to uwzględniając powyższe regulacje, w zeznaniu powinni wykazać dochody w wysokości wynikającej z wydanej na podstawie art. 43 ust. 4 u.p.d.o.f. decyzji z 10 stycznia 2017 r. Z powołanego wyroku NSA z 8 lutego 2022 r., II FSK 1454/19 wynika wniosek, że takie dochody winni wykazać w zeznaniu, nawet jeśliby po złożeniu deklaracji PIT-6 w sprawie wymiaru zaliczek w ogóle nie podjęli produkcji rolnej i nie dokonaliby stosownego zawiadomienia w tej materii.

Punktem odniesienia do "zmian w prowadzonej produkcji" (art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f.) jest stan faktyczny podany w deklaracji PIT-6 składanej do 20 stycznia danego roku podatkowego. Jak wynika z art. 43 ust. 1 u.p.d.o.f. w tej deklaracji podaje się projektowany stan faktyczny (na przyszłość) w niemalże całym roku podatkowym ("o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym"). Stąd nietrafne jest twierdzenie skarżących, że w tej sprawie art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. nie miał zastosowania, bo nie zaistniała zmiana w prowadzonej przez skarżących produkcji rolnej. Skarżący wadliwie dobierają punkt odniesienia do oceny czy zmiana ta zaistniała. Wadliwie, bo pomijają treść złożonej deklaracji PIT-6. Tymczasem zmiana taka zaistniała, tyle że w ustanowionej przepisem art. 43 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. relacji: stan faktyczny zamierzony i podany w deklaracji PIT-6 składanej do 20 stycznia (rozmiar produkcji: 9.146) – stan faktyczny realizowany przez podatnika w trakcie roku podatkowego.

8. Konkludując: Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała wskazane w skardze przepisy postępowania i przepisy prawa materialnego. Zasada prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), wraz zasadami: zupełności materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.) oraz wzbudzania zaufania strony do organu (art. 121 § 1 o.p.), nie nakłada na organy nieograniczonego obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego, w szczególności nakierowanego na udowodnienie tez korzystnych dla podatnika. Organy podatkowe powinny podejmować wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, że mają to być jedynie działania niezbędne (art. 122 o.p.) - a więc takie, które są konieczne oraz istotne dla wyjaśnienia sprawy. Natomiast skuteczne zarzucanie naruszenia art. 191 o.p. wymaga wykazania, że organ podatkowy uchybił zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta przez organ podatkowy doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona.

Prawidłowo organy obu instancji uznały za bezskuteczną złożoną przez skarżących korektę zeznania podatkowego PlT-36 za 2017 r. wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

9. Z tych wszystkich powodów skarga została oddalona.