Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 641/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1 lit. a
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 października 2023 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w L na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G z dnia 7 czerwca 2023 r., sygn. akt SKO Gd 4438/22 w przedmiocie określenia wysokości opłaty targowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

C. sp. z o.o. (dalej w skrócie zwana Spółką) w dniach 27-29 maja 2022 r. przy ul. R. w J. ustawiła namiot, w którym prowadziła sprzedaż odzieży i obuwia sportowego N. Jednocześnie Spółka prowadziła także sprzedaż zajmując stanowisko targowe we W. przy ul. B., za które uiszczała opłatę targową w wysokości 500 zł dziennie. Pracownicy Spółki w dniach 27-29 maja 2022 r. odmówili uiszczenia opłaty targowej z tytułu prowadzenia sprzedaży w punkcie położonym w J. przy ul. R.

Burmistrz Władysławowa (dalej zwany Burmistrzem lub organem pierwszej instancji) decyzją z dnia 19 lipca 2022 r. nałożył na Spółkę obowiązek uiszczenia opłaty targowej za okres 27-29 maja 2022 r. w łącznej wysokości 1.500 zł.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, decyzją z dnia 7 czerwca 2023 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku (dalej w skrócie zwane Kolegium lub organem odwoławczym) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Uzasadniając wydaną decyzję organ odwoławczy stwierdził, że Spółka na terenie Gminy Władysławowo w dniach 27-29 maja 2022 r. prowadziła sprzedaż w dwóch punktach o powierzchni powyżej 100 m2 każdy. Z Uchwały Rady Miejskiej Władysławowa z dnia 27 października 2021 r. wynika natomiast, że strona powinna uiścić opłatę targową w wysokości 500 zł dziennie za każde stoisko.

W dalszej części Kolegium wskazało, że przedmiotem sporu jest stwierdzenie przez Spółkę, że organ pierwszej instancji dokonał naruszenia przepisu art. 19 ust. 1 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 70) dalej w skrócie zwanej u.p.o.l. ograniczającego wysokość stawki dziennej opłaty targowej, która zgodnie z Obwieszczeniem Ministra Finansów w 2022 r. nie mogła przekroczyć 852,75 zł. Analizując treść wskazywanej normy Kolegium doszło do wniosku, że wynikające z przepisu ograniczenie wysokości dziennej stawki opłaty targowej odnosi się do jednego stoiska, a nie jak twierdzi Spółka do podmiotu. Organ odwoławczy zwrócił ponadto uwagę na to, że w sprawie wysokości opłaty targowej obowiązuje Uchwała Rady Miejskiej Władysławowa z dnia 27 października 2021 r. nr XL/683/2021, stanowiąca akt prawa miejscowego. Jak zauważył organ, z literalnego brzmienia przepisu § 1 ust. 3 lit. f) określającego wysokość stawki opłaty targowej za stoisko o powierzchni powyżej 100 m2 w wysokości 500 zł dziennie bezspornie wynika, że w przypadku, gdy jeden podmiot prowadzi sprzedaż na terenie tej samej gminy na kilku stoiskach o takiej powierzchni, zobowiązany jest do uiszczenia odpowiednio zwielokrotnionej wysokości tejże kwoty. W konsekwencji, zdaniem organu, skoro inkasent określił powierzchnię na której prowadzona była sprzedaż na 140 m2, to dla stoiska tej wielkości stawka opłaty wynosi 500 zł/dzień, co daje kwotę 1.500 zł.

Kolegium za bezzasadne uznało przy tym podniesione przez Spółkę zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego i gromadzenia materiału dowodowego.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie, względnie uchylenie w całości decyzji Kolegium oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza i zobowiązanie Burmistrza do wydania decyzji, w której określi on kwotę opłaty targowej w wysokości 1058,25 zł, a ponadto o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie:

1. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i § 3 oraz w zw. z art. 121 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez brak dokładnego wyjaśnienia przez Organ stanu faktycznego sprawy, w skutek zebrania przez Organ niepełnego materiału dowodowego, w szczególności w wyniku pominięcia złożonych przez Skarżącego wniosków dowodowych z zeznań świadków;

2. art. 2a Ordynacji podatkowej - poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nieuwzględnienie przez organ zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść Podatnika (in dubio pro tributario) w sytuacji gdy w sprawie występują niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, tj. art. 19 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., co skutkowało obciążeniem Spółki zobowiązaniem podatkowym w wysokości przekraczającej maksymalny ustawowy próg przewidziany dla opłaty targowej;

3. art. 11 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 162, z późn. zm.) - poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nieuwzględnienie przez Organ przy wykładni art. 19 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. zasady in dubio pro libertate, zgodnie z którą w razie gdy mimo dokonania poprawnej metodologicznie i logicznie wykładni przepisu pozostaje kilka wyników wykładni, które mogą być uznane za prawidłowe, stosuje się wykładnię, która jest korzystna dla przedsiębiorcy, co skutkowało obciążeniem Spółki zobowiązaniem podatkowym w wysokości przekraczającej maksymalny ustawowy próg przewidziany dla opłaty targowej;

4. art. 19 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w zw. z art. 20 ust. 1-2 u.p.o.l. w zw. z pkt 3 Obwieszczeniem Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 22 lipca 2021 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych na rok 2022 (M.P. 2021 poz. 724) w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.o.l. i art. 2a u.p.o.l. - poprzez ich błędną wykładnię i bezzasadne przyjęcie, że maksymalna stawka dzienna opłaty targowej ma charakter ograniczenia przedmiotowego (dotyczy jedynie stanowiska targowego/koszyka, etc.), nie zaś podmiotowego (dotyczy konkretnego podatnika), podczas gdy prawidłowa wykładnia językowa i celowościowa tych przepisów prowadzi do zgoła odmiennych wniosków;

5. art. 32 Konstytucji RP w zw. z art. 19 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. - poprzez jego niezastosowanie i dokonanie wykładni przepisu podatkowego w sposób naruszający zasadę równości wobec prawa, skutkujący niedopuszczalną dyskryminacją części podmiotów podlegających obowiązkowi uiszczenia opłaty targowej, a to z uwagi na bezzasadne przyjęcie, że maksymalna stawka dzienna opłaty targowej ma charakter ograniczenia przedmiotowego (dotyczy jedynie stanowiska targowego/koszyka, etc.), nie zaś podmiotowego (dotyczy konkretnego podatnika).

6. art. 217 i art. 168 Konstytucji RP - poprzez ich niezastosowanie, w skutek czego utrzymana w mocy decyzja Organu I instancji stanowi obejście przepisów prawa i nadużycie kompetencji gminy w zakresie ustalania i poboru podatków lokalnych, a to z uwagi na przekroczenie ustalonej ustawą maksymalnej stawki dziennej opłaty targowej.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko zajęte w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie stwierdził, aby przy wydawaniu decyzji organy podatkowe dopuściły się naruszenia prawa uzasadniającego konieczność uchylenia zaskarżonych aktów. W związku z powyższym podniesione przez stronę zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie, a skarga podlegała oddaleniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 i 2 u.p.o.l., opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b. Przepis ten mówi, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach. Ust. 2 mówi, że targowiskami są wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż.

Jak stanowi natomiast art. 19 ust. 2 lit. a) u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały określa zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności stawek opłat określonych w ustawie, z tym że stawka opłaty targowej nie może przekroczyć 852,75 zł dziennie (powyższa kwota dotyczy maksymalnej wysokości opłaty obowiązującej w 2022 roku, zgodnie z obwieszczeniem Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 22 lipca 2021 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych na rok 2022, Monitor Polski z 2021 r., poz. 724).

Wskazany przepis zawiera zatem delegację ustawową dla organu samorządu terytorialnego, do określenia zasad ustalania i poboru oraz terminów płatności i wysokość stawek opłat targowych. W oparciu o wymienione ustawowe upoważnienie, Rada Miejska Władysławowa, w dniu 27 października 2021 r. podjęła Uchwałę nr XL/683/2021, w sprawie wprowadzenia opłaty targowej oraz określenia wysokości stawek opłaty targowej na terenie Gminy Władysławowo w roku 2022 (dalej w skrócie zwana Uchwałą). Z treści Uchwały wynika, że wprowadza się opłatę targową od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 2b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na obszarze administracyjnym Gminy Władysławowo (§ 1 ust. 1). Jak stanowi natomiast § 1 ust. 2 pkt f Uchwały, ustala się stawkę dzienną opłaty targowej w okresie od dnia 15 czerwca do dnia 31 sierpnia 2022 roku, z zastrzeżeniem ust. 5, za stoisko o powierzchni powyżej 100 m² w wysokości 500,00 zł.

Należy mieć na uwadze, że Uchwały Rady Gminy, będące aktami prawa miejscowego, z uwagi na brzmienie art. 87 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowią źródło prawa powszechnie obowiązującego na obszarze działania organów uprawnionych do stanowienia tych aktów normatywnych. O ile zatem taki akt normatywny nie zostanie derogowany z systemu prawnego, jego postanowienia mają moc powszechnie obowiązującą na określonym obszarze, właściwym ze względu na zakres działania organu stanowiącego. Obowiązkiem adresatów norm zawartych w akcie prawa miejscowego jest zatem stosować się do jego postanowień.

Wymieniona Uchwała, będąca obowiązującym w 2022 roku aktem prawa miejscowego, przewidywała określoną opłatę targową, której wysokość zróżnicowana była z uwagi na wielkość powierzchni stoiska, na którym na targowiskach dokonywano sprzedaży. W niniejszej sprawie ustalono, że Spółka na terenie Gminy Władysławowo w dniach 27-29 maja 2022 r. prowadziła sprzedaż w dwóch punktach o powierzchni powyżej 100 m2 każdy. W związku z powyższym, mając na uwadze treść Uchwały, skarżąca powinna była uiścić opłatę targową w wysokości 500 zł dziennie za każde stoisko sprzedażowe. Prawidłowo zatem ustalono, że skoro powierzchnia stoiska prowadzonego przez Spółę przekraczała 100 m2, to dla stoiska o tej wielkości właściwa była opłata w wysokości 500 zł na dzień, a z uwagi na prowadzenie sprzedaży w ciągu trzech dni należna opłata targowa wynosiła 1.500 zł, jak określił to organ w decyzji pierwszoinstancyjnej.

W ocenie Sądu stanowisko zaprezentowane przez organy obu instancji jest słuszne. Akty prawa miejscowego, a takim jest Uchwała, obowiązują, dopóki nie zostaną wyeliminowane z obrotu prawnego w sposób wynikający ze stosownych przepisów prawa regulujących powyższą materię (np. przez zmianę uchwały, rozstrzygnięcie nadzorcze czy przez sąd). Obowiązywanie aktu prawa miejscowego obligowało zarówno podmioty administrowane jak i organ podatkowy, do stosowania zawartych w niej zapisów. Skoro, jak wynika z Uchwały, kryterium wielkości opłaty targowej zależne było od wielkości powierzchni stoiska sprzedażowego i związane było z prowadzeniem sprzedaży przez określoną jednostkę czasową (stawka dzienna), to nie było żadnych uzasadnionych podstaw do tego, aby organy miały ograniczać wysokość opłaty ze względów podmiotowych. Takiego ograniczenia nie przewidywała Uchwała stanowiąca podstawę wydanych w sprawie decyzji. Przypomnieć należy, że do obowiązków organów administracyjnych należy działanie w granicach i na podstawie przepisów parwa; stanowi o tym tak art. 120 Ordynacji podatkowej jak i art. 7 Konstytucji RP. Organy nie mogą zatem uchylić się od stosowania obowiązujących zapisów aktu prawa miejscowego.

Niezależnie od powyższych rozważań Sąd rozpoznający skargę w pełni podziela pogląd wyrażony w przywoływanym przez Kolegium wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2022 r., III FSK 416/22, że w ramach granic wyznaczonych przez art. 15 oraz art. 19 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. gminy mają swobodę ustalania obciążeń podatkowych i mogą realizować własną politykę lokalną w tym zakresie, w tym poprzez różnicowanie obciążeń podatkowych (...). Jedyne ograniczenie, jakie ustawodawca zawarł w art. 19 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zakresie określenia wysokości opłaty targowej, polega na tym, że dzienna stawka opłaty nie może przekroczyć wysokości wskazanej przez ustawodawcę w tym przepisie. Jak wskazano dalej w wyroku NSA, aprobata dla różnicowania stawek opłaty targowej dotyczy kryterium przedmiotowego, a stawka ustalona dla danego targowiska powinna być jednolita dla wszystkich dokonujących sprzedaży na tym targowisku. W sytuacji, w której kryterium różnicowania stawek opłaty targowej ma charakter podmiotowy lub podmiotowo - przedmiotowy należy uznać, że jest ono niedopuszczalne. Pogląd ten znajduje swoje uzasadnienie w art. 32, 168 i 217 Konstytucji RP.

Nie można zatem zgodzić się z formułowaną przez Spółkę tezą o konieczności uwzględnienia kryterium podmiotowego przy wymierzaniu należnej opłaty targowej i ustaleniu jej wysokości nie z uwagi na kryteria przedmiotowe, jakie zostały określone w Uchwale.

Odpowiadając na stawiane przez stronę zarzuty naruszenia przepisów postępowania Sąd nie dostrzega, aby organy uchybiły wskazywanym przez Spółkę normom Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołany wyżej przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego. Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organy podatkowe, gromadząc i oceniając dowody w sprawie, przeprowadzić muszą określone rozumowanie oraz wyciągnąć swobodne wnioski dotyczące stanu faktycznego sprawy. Pozwala na to zasada swobodnej oceny dowodów przewidziana w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ dokonując ustaleń faktycznych na podstawie gromadzonych w toku postępowania informacji wyrabia sobie pogląd na stan faktyczny sprawy i może w związku z tym, wyciągać swobodnie wnioski i swobodnie decydować, jakie normy zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie ustalenia faktyczne. W ten sposób swobodna ocena dowodów staje się sposobem osiągnięcia prawdy materialnej.

Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie zgromadzono dowody, które były niezbędne do prawidłowego określenia wysokości należnej opłaty targowej. Z uwagi na brzmienie przepisów Uchwały, stanowiących podstawę wydanej decyzji, kluczowe znaczenie miało bowiem ustalenie wielkości powierzchni stoiska, z którego korzystała skarżąca Spółka oraz ilości dni, w których stoisko znajdowało się na targowisku. Takie dane zostały ustalone przez organy i w istocie nie były one kwestionowane przez stronę skarżącą. Natomiast podnoszona przez stronę jako zarzut, okoliczność nieprzesłuchania wnioskowanych świadków, nie stanowiła uchybiania, które miałoby wpływ na ocenę legalności zaskarżonego aktu. Sąd wskazuje, że organ nie ma obowiązku przeprowadzenia każdego dowodu oferowanego przez stronę, a jedynie takiego, który ma znaczenie dla wyjaśnienia sprawy. Granice dowodzenia są bowiem oznaczone poprzez przydatność dowodu do wyjaśnienia okoliczności mających znaczenie dla sprawy; powyższe wynika wprost z treści art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Okoliczności związane z ustaleniem tego, jakie były przyczyny nieregulowania należnej opłaty, nie miały wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Wynikające z Uchwały przesłanki ustalenia wysokości opłaty, nie były bowiem zależne od zagadnienia zawinionego czy też niezawinionego działania pracowników Spółki.

Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej. Do naruszenia tego przepisu dochodzi, gdy wyniki wykładni dokonanej przez organ podatkowy doprowadziły do wyłonienia kilku hipotez interpretacyjnych, z których żadna nie byłaby przekonująca, a mimo to organ zaaprobowałby wybór tej wykładni, która jest niekorzystna dla podatnika. Skoro zasada rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść podatnika (in dubio pro tributario), dotyczy tylko takich wątpliwości, których nie da się usunąć za pomocą dostępnych reguł interpretacyjnych (por. wyrok NSA z 15 września 2021 r., III FSK 4039/21), a takie w ocenie Sądu nie wystąpiły, to nie można mówić o naruszeniu przez organ wskazywanej normy. Z tożsamych powodów nie doszło w sprawie do uchybienia treści art. 11 ust. 1 Prawa Przedsiębiorców, który to przepis wyraża podobną regułę jak ta, która została zapisana w art. 2a Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Sądu nałożony na organy obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) nie oznacza, że organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Naruszeniem treści tej normy nie jest także sytuacja, w której strona pozostaje w przekonaniu, że zebrany materiał dowodowy ma charakter niezupełny. Strona ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r., I FSK 178/15). Wydanie władczego rozstrzygnięcia bez uwzględnienia dowodów, których przeprowadzenia oczekiwał podatnik nie musi oznaczać, że decyzja została oparta na niekompletnym materiale dowodowym.

Sąd stoi na stanowisku, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. W swojej decyzji Kolegium opisało stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.