Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 621/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-08-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Horobiowski, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant starszy specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi M. B.i A. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 27 kwietnia 2022 r. nr SKO 4121/394/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi M. B. (podatniczka) i A. B. (podatnik) - (dalej łącznie: strony, skarżący, podatnicy) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej: SKO, organ odwoławczy, organ II instancji) z dnia 27 kwietnia 2022 r. znak SKO 4121/394/2021 utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza L. (dalej: Burmistrz, organ I instancji) z dnia 3 listopada 2021 r. znak WP3120.88.2019.101 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r.

Postępowanie przed organami.

Decyzją z dnia 3 listopada 2021 r. znak WP3120.88.2019. ustalił podatnikom podatek od nieruchomości na 2019 r. w kwocie 38.910,00 zł, przypadający na nieruchomości w L. przy ul. [...] oraz przy ul. [...] uwzględniając w odniesieniu do:

– nieruchomości przy ul. [...]: budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej [...] m2, budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej [...] m2, grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, grunty pozostałe o powierzchni [...] m2;

– nieruchomości przy ul. [...] budynki związane z działalnością gospodarczą o pow. [...] oraz grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. [...] m2.

W uzasadnieniu decyzji organ l instancji wskazał, że podatnicy są współwłaścicielami działek położonych przy ul. [...], tj, działki nr [...] o powierzchni [...] m2 i działki nr [...] o powierzchni [...] m2. W ewidencji gruntów działka nr [...] oznaczona jest symbolem Bz - "tereny rekreacyjno - wypoczynkowe" a działka nr [...] oznaczona jest symbolem Bi - "inne tereny zabudowane". Na działce nr [...] znajduje się budynek mający charakter hotelowy – [...]. Organ wskazał, że zadeklarowane przez stronę w informacji z 21 listopada 2012 r. powierzchnie nie budzą wątpliwości organu podatkowego.

Dalej Burmistrz wskazał, że analiza danych zawartych w informacji w sprawie podatku od nieruchomości przy ul. [...] złożonej przez podatnika oraz materiału dowodowego zebranego w sprawie, pozwoliła stwierdzić nierzetelność złożonej informacji polegającej na zaniżeniu powierzchni użytkowej budynku.

Jak ustalił Burmistrz, podatnicy są współwłaścicielami zabudowanej działki gruntu o powierzchni [...] m2 położonej w L. przy ul. [...]. Analiza danych zawartych w informacji w sprawie podatku od nieruchomości oraz materiału dowodowego zebranego w sprawie, pozwoliła stwierdzić nierzetelność złożonej informacji polegającej na zaniżeniu powierzchni użytkowej budynku. Funkcja budynku to inne budynki niemieszkalne i posiada on powierzchnię zabudowy [...] m2 i liczbę kondygnacji nad ziemią 4, a pod ziemią 1. Zdaniem organu powierzchnia [...] m2 zajęta na działalność gospodarczą wykazana w informacji jest zaniżona.

W celu ustalenia rzeczywistej powierzchni użytkowej budynku, organ podatkowy dopuścił dowód z opinii biegłego. Z opracowania biegłego wynika, że łączna powierzchnia użytkowa budynku mierzona była po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem klatek schodowych oraz szybów dźwigowych (zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.; dalej: u.p.o.l.)). Łączna powierzchnia użytkowa wszystkich pomieszczeń na wszystkich kondygnacjach (piwnica, parter, I, II i III piętro) wynosi [...] m2.

Podatnicy w toku postępowania nie złożyły żadnej innej informacji (korekty informacji) w sprawie podatku od przedmiotowej nieruchomości, w związku z czym organ podatkowy przyjął do opodatkowania powierzchnię [...] m2 powierzchni użytkowej budynku na podstawie opracowania sporządzonego przez biegłego.

Na zabudowanej działce nr [...] położonej przy ul. [...] znajduje się Hotel "[...]". Jak ustalił Burmistrz w 2019 r. cała nieruchomości była wykorzystywana do działalności gospodarczej. W przedmiotowej nieruchomości była prowadzona działalność gospodarcza E. Okoliczności te wynikają z zapisów w CEilDG, deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi złożonymi przez powyższych dzierżawców oraz umowy zlecenia zawarte z Gminą L. na pobór opłaty uzdrowiskowej oraz noty księgowe z jej rozliczenia. Działka nr [...] ul. [...] sklasyfikowana jest jako Bi - inne tereny zabudowane, a budynek położony na tej działce jako inny budynek niemieszkalny (dane z ewidencji gruntów i budynków). Organ wskazał na treść przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wskazując, że o związku budynku z działalnością gospodarczą przesądza sam fakt posiadania tego budynku przez przedsiębiorcę. Zdaniem organu bez znaczenia pozostaje fakt, czy jest on wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej.

Przed wydaniem decyzji Podatnik, wypowiedział się do zgromadzonego materiału dowodowego, wskazując, że w jego ocenie jest on niekompletny i niewystarczający do prawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. i 2019 r. za wskazane nieruchomości.

W odwołaniu z dnia 6 grudnia 2020 r. podatnicy zaskarżyli w całości przedmiotową decyzję. Zaskarżonej decyzji zarzucili, że została wydana z naruszeniem: art. 210 § 1 i § 4 oraz art. 122 i art. 187 § 1 o.p. poprzez nieprawidłowe uzasadnienie wydanej decyzji, w tym brak wystarczającego uzasadnienia faktycznego i prawnego, a także niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niewyczerpujące wyjaśnienie całego materiału dowodowego poprzez nieprawidłowe przyjęcie zawyżonej powierzchni nieruchomości.

W uzasadnieniu odwołania podatnicy stwierdzili, że organ I instancji ignoruje ich oświadczenie o wykorzystywaniu III piętra na cele mieszkalno-rekreacyjne właścicieli. Strony wskazały tez na decyzje Komendanta Powiatowego Straży pożarnej w Kłodzku.

W ocenie odwołujących się opracowanie sporządzone przez biegłego zawiera błędy..

Po rozpatrzeniu odwołania SKO decyzją z dnia 27 kwietnia 2022 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

SKO wyjaśniło, że ramy sporu w sprawie wywodzone z treści odwołania sprowadzają się do stanowiska organu I instancji w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dot. obiektu budowlanego położonego w L. przy ul. [...]. Wskazało też na możliwość wydania decyzji w terminie o którym mowa w art. 68 § 2 pkt 2 O.p. Dalej, organ powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 wyjaśniło, że opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi doprowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. W ocenie SKO zgromadzony w sprawie materiał dowodowy upoważniał do stwierdzenia, że sporna nieruchomość podatników jest związana z prowadzoną przez jednego z nich działalnością gospodarczą, w związku ze stanem faktycznym ustalonym prawidłowo przez organ I instancji. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu bezpodstawnego przyjęcia przez Burmistrza jako podstawy opodatkowania zawyżonej powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ocenił je jako bezpodstawne. Wskazał, że, w celu ustalenia prawidłowej powierzchni użytkowej budynku położonego przy ul. [...] w L., organ podatkowy oparł się na ustaleniach dokonanych przez biegłego. SKO nie odniosło się do dowodów wskazanych przez Stronę wskazując na treści art. 188 O.p.

Postępowanie przed Sądem.

Od powyższej decyzji SKO skarżący pismem z dnia 25 lipca 2022 r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie

1. przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 200, art. 210 § 1 pkt 4) oraz art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez nieprawidłowe uzasadnienie wydanej decyzji, w tym brak wystarczającego uzasadnienia faktycznego i prawnego, a także niepodjęcie niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niewyczerpujące wyjaśnienie całego materiału dowodowego;

2. przepisu art. 35 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r., poz. 256 ze zm; dalej: k.p.a.), skoro odwołanie skarżących Burmistrz otrzymał w dniu 28 grudnia 2020 r., a zaskarżoną decyzję z dnia 27 kwietnia 20022 r. doręczono im dopiero w lipcu 2021 r.

W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że z niezrozumiałych dla niego względów w zaskarżonej decyzji SKO oraz decyzji Burmistrza ustalającej zobowiązanie dotyczące nieruchomości przy ul. [...] organy nie odniosły się do wszystkich dowodów znajdujących się w aktach sprawy. Wskazali na błędy w ustaleniu powierzchni budynku przy ul. [...]. Skarżący wskazał, że organ I instancji zignorował oświadczenie podatników o wykorzystywaniu III piętra tego budynku na cele mieszkalno-rekreacyjne właścicieli, członków rodziny i innych gości podatników. Ponadto wskazał, że wykorzystywanie na najem pokoi hotelowych na III piętrze jest niezgodne z wytycznymi KPPSP.

Nadto powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podniósł, że względy techniczne o którym mowa w tym przepisie wykluczały możliwość wykorzystania budynku lub jego części w prowadzonej działalności gospodarczej.

Strony wskazały również na informację w sprawie podatku od nieruchomości z dnia 1 lipca 2016 r., wskazując, że organy jej nie uwzględniły w postępowaniu.

Podatnicy złożyli też wniosku dowodowe z dokumentów nie załączając ich jednak do skargi.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie w całości, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Skarga nie jest zasadna.

Rozpatrując sprawę, w świetle kryterium legalności, Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa w stopniu skutkującym koniecznością jej uchylenia.

Kwestią sporną w sprawie jest zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości – według stawki przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – powierzchni użytkowej budynku.

Oceniając zarzut skargi w zakresie braku odniesienia się przez SKO do wszystkich znajdujących się w aktach administracyjnych dowodów dotyczących nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] odnotować należy, że Burmistrz przyjął do opodatkowania dane wynikające ze złożonej przez stronę 21 listopada 2012 r. informacji, ponieważ – jak wskazał – podane tam przez podatników wartości nie budziły wątpliwości organu.

Zarzuty skargi koncentrowały się na tym, czy w sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpująco zebrano i prawidłowo rozważono materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania, w tym zwłaszcza niewyjaśnienia przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy oraz niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego, Sąd wskazuje, że również i te zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Skarżący zarzucał, że wartości przyjęte przez organy podatkowe nie znajdują odzwierciedlenia w materiale dowodowym, z którego nie wynika zasadność opodatkowania stawką jak dla działalności gospodarczej części Budynku w zakresie poddasza użytkowego. Zdaniem strony treść protokołu i decyzji KPPSP przesądzają o wyłączeniu z działalności gospodarczej ostatniej kondygnacji, ponieważ – zgodnie z zawartymi w nich wytycznymi przeciwpożarowymi – nie może być ona wykorzystywana na cele zamieszkania zbiorowego. Podatnicy pomijają jednak okoliczność, że organizowanie w pomieszczeniach poddasza użytkowego noclegów dla gości hotelowych nie jest i nie musi być jedyną formą ich potencjalnego wykorzystania w ramach prowadzonej przez dzierżawców w budynku działalności gospodarczej. W tym kontekście niezmiernie istotnym w sprawie jest, że podatnicy uniemożliwili organowi I instancji zweryfikowanie ich twierdzeń w tym zakresie. Podatniczka bowiem, w ustalonym terminie oględzin budynku przez biegłego, nie dopuściła do realizacji tej czynności należycie upoważnionych przez Burmistrza inspektorów (por. notatka służbowa na k. 51 akt administracyjnych). W tej sytuacji organy podatkowe miały prawo poprzestać zarówno na dokumentach, z których potencjalny związek całej nieruchomości i budynku wprost wynikał, w szczególności na wydrukach informacji z CEiIDG podatnika i dzierżawców badanego obiektu hotelowego, jak i na opracowaniu biegłego, który przedstawił opis znajdujących się w nim pomieszczeń i ciągów komunikacyjnych oraz wyliczenia ich powierzchni jednostkowej i ogólnej powierzchni użytkowej. Prawidłowo organy obu instancji za bardziej wiarygodne uznały wyliczenia biegłego, jako osoby niezależnej i posiadającej odpowiednie kompetencje (rzeczoznawca majątkowy), od informacji samego skarżącego, który twierdził, że biegły dokonał swoich wyliczeń w sposób niewłaściwy. W związku z powyższym, zdaniem Sądu, nie można się zgodzić z zarzutami skargi, gdyż przyjęta przez organ I instancji, a kwestionowana przez stronę, powierzchnia użytkowa budynku wynika z prawidłowo zarządzonych oględzin, przeprowadzonych z udziałem należycie powołanego biegłego, który – w ich następstwie – sporządził szczegółowe zestawienie powierzchni pomieszczeń (protokół oględzin oraz zestawienie znajdują się w aktach administracyjnych sprawy). Należy ponadto podzielić ocenę SKO, że kwestionując dokonane ustalenia w zakresie przedmiotu opodatkowania, skarżący – poza własnymi oświadczeniami i odmiennymi twierdzeniami – nie przedstawił żadnych dowodów ani argumentów zaprzeczających prawidłowo wysnutym wnioskom organów podatkowych. Nie przedłożył również nowej, aktualnej informacji w sprawie podatku od nieruchomości, w aktach zaś znajduje się jedynie deklaracja/ informacja podatkowa złożona w roku 2007 r. oraz 2012 r., które zasadnie zostały uznane za nierzetelne w świetle dokonanych w sprawie prawidłowych ustaleń faktycznych.

W zakresie wskazanych przez Podatników względów technicznych ,wskazać należy, że począwszy od 1 stycznia 2016 r. z przepisu ar. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zostało usunięte pojęcie "względów technicznych", które wyłączało związek gruntów, budynków i budowli z działalnością gospodarczą. Odnotować należy, że od dnia 1 stycznia 2016 r. punkt 3) ust. 1 w art. 1 u.p.o.l. (na mocy zmian wprowadzonych przez art. 9 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw - Dz.U z 2015 r., poz.1045) otrzymał brzmienie: "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a". Jednocześnie dodano do art. 1a u.p.o.l. ust. 2a, który – w powiązaniu z jego punktem 3) – od dnia 1 stycznia 2016 r. stanowił, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Poprzednie brzmienie przepisu stanowiło, że pod pojęciem "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" należy rozumieć "- grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych".

Z kierunku i treści ww. zmian, wprowadzonych do u.p.o.l. z 1 stycznia 2016 r. można zasadnie wnioskować, że ustawodawca postanowił zawęzić szersze i niedookreślone pojęcie "względów technicznych", które otwierało zbyt szerokie pole dla interpretacji jego normatywnego znaczenia, zwłaszcza na tle nazbyt subiektywnych ocen i stanowisk, jakie w tej kwestii mogli – dzięki temu – prezentować podatnicy, posiadający budynki związane w całości lub części z prowadzoną w nich formalnie lub faktycznie działalnością gospodarczą.

W odniesieniu do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organy obu instancji przepisów prawa procesowego, warto na wstępie poczynić wywód natury ogólnej.

Wskazać należy więc, że stosownie do art. 120 o.p. w toku postępowania organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zobligowane są również do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.). Tak ukształtowana zasada prawdy obiektywnej, uważana jest za naczelną zasadę postępowania podatkowego. Jej treść oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Istotą bowiem ww. zasady jest to, że podstawą orzeczenia mają być jedynie okoliczności faktyczne stanowiące prawdę rzeczywistą, a nie prawdę formalną, czyli przyznaną przez stronę, ewentualnie ustaloną na podstawie części dowodów.

W ocenie Strony, ustalając stan faktyczny sprawy, organ odwoławczy, a wcześniej także organ I instancji, niewłaściwie zastosowały ww. przepis art. 122 o.p., ponieważ – wbrew zasadzie wynikającej z art. 121 § 1 o.p. – prowadziły postępowanie w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego. Naruszenie ww. przepisów miało polegać, w świetle zarzutów skargi, na nieuwzględnieniu tego, co wynika z przeprowadzonych dowodów, w tym dowodów powoływanych przez podatników i ich wyjaśnień. W ocenie skarżącego, prowadząc postępowanie dowodowe, organy naruszyły również art. 187 § 1 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Sąd w niniejszej sprawie tego typu uchybień w ramach postępowania dowodowego jednak nie dostrzegł.

Należy bowiem wskazać, że ww. zasada (uregulowana w art. 122 o.p.) została skonkretyzowana w art. 187 § 1 o.p., który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że wynikająca z tego ostatniego przepisu zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Aby w ramach owej swobody oceniania nie zostały przekroczone jej granice w kierunku dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się zasadami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody łącznie – w ich wzajemnym powiązaniu.

Nie stanowi zatem o naruszeniu ww. zasad wyłącznie to, że organ podatkowy dokona oceny materiału dowodowego w sposób odmienny od ocen, które z tych samych dowodów wywodzi strona postępowania, jeżeli wszelkie opisane wyżej reguły zostaną przez organ dochowane.

Zdaniem Sądu organ odwoławczy – a wcześniej także organ I instancji – w niniejszej sprawie sprostał wymogom wynikającym z ww. zasad. Dokonując oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, prawidłowo ustalono stan faktyczny, wywodząc z niego trafne wnioski, a oceny i ustalenia w sposób szczegółowy i usystematyzowany przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sposób rozumowania organów obu instancji jest logiczny, a ich wywód jasny – przez co nie sposób dopatrzyć się w nim jakichkolwiek, choćby najmniejszych sprzeczności. Z tego zatem powodu również zarzut wydania decyzji z naruszeniem art. 210 § 1 i 4 o.p. jest w ocenie Sądu niezasadny.

Ponadto – zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. – sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dlatego, mimo nieujęcia niżej opisanego naruszenia przepisów postępowania w zarzutach skargi, Sąd zauważa, że stosownie do brzmienia art. 123 § 1 o.p. organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. W myśl art. 123 § 2 o.p. organ podatkowy może odstąpić od zasady przewidzianej w § 1, jeżeli w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony ma zostać wydana decyzja w całości uwzględniająca wniosek strony, oraz w przypadkach, o których mowa w art. 200 § 2 pkt 2. Sąd zauważa, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek wyłączających po stronie organu obowiązek wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 o.p.).

W okolicznościach procesowych niniejszej sprawy, mimo jednoznacznego brzmienia ww. przepisu, organ odwoławczy tego obowiązku jednak nie wykonał. Sąd podkreśla, że – dla powinności realizacji ww. obligatoryjnego stadium procesu podatkowego – nie ma znaczenia fakt, że materiał dowodowy na etapie postępowania odwoławczego nie uległ zmianie.

Jak wskazał Naczelny Sądu Administracyjny w uchwale z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, CBOSA, naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 o.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu w okolicznościach wyrokowanej sprawy – w szczególności, mając na uwadze brak zarzutu strony wskazującego na naruszenie jej prawa i uzasadniającego ewentualny wpływ tego naruszenia na wynik sprawy (skarżący formułował zarzuty dotyczące naruszenia tej normy ale przez organ I instancji, o czym dalej) oraz fakt niezmienionego materiału dowodowego, co do którego podatnicy mieli zapewnioną możliwość wypowiedzi na etapie postępowania prowadzonego przez organ I instancji – ww. naruszenie przepisów postępowania pozostało bez istotnego wpływu na wynik postępowania prowadzonego przez organ odwoławczy.

Burmistrz z kolei obowiązek wynikający z art. 200 § 1 o.p. wypełnił, bowiem jak wynika z akt administracyjnych organ I instancji wyznaczył stronie w powołaniu na art. 123 § 1 oraz 200 § 1 o.p. siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podatnik skorzystał ze swojego prawa i wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Decyzję w sprawie Burmistrz wydał 3 listopada 2023 r. W świetle wyżej powołanych faktów prawo strony do czynnego jej udziału w postepowaniu przez naruszenie przez organ I instancji art. 200 § 1 o.p. nie jest zasadny.

Na koniec warto również wskazać, że wyliczenie wysokości spornego podatku zostało dokonane z uwzględnieniem właściwych stawek.

Sąd wskazuje też, że sama okoliczność, iż w stosunku do nieruchomości położonej przez ul. [...], organy nie podważały informacji podatnika w zakresie podatku od nieruchomości w części w jakiej podatnicy wykazali powierzchnie użytkową budynków lub ich części jako mieszkalne [...] m2, nie ma wpływu na ocenę prawidłowości opodatkowania przez organ nieruchomości położonej przy ul. [...].

Odnosząc się natomiast do zarzutu, naruszenia art. 35 § 1 k.p.a. – Sąd wskazuje że przepis ten nie miał w sprawie zastosowania, albowiem organy procedowały na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa. Odpowiednia do uregulowanej w art. 35 § 1 k.p.a. zasada została jednak zapisana w art. 139 § 1 o.p. Jednak fakt wydania decyzji przez SKO po ustawowym terminie, nie jest uchybieniem, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy, a tym samym, nie może prowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, podobnie jak okoliczność wyekspediowania przesyłki zawierającej ww. decyzję, dopiero po ponad dwóch miesiącach od jej wydania.

Sąd wskazuję, że Podatnikom przysługiwała skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego na przewlekłość lub bezczynność organów podatkowych (por. art. 3 § 2 pkt 8 i art. 53 § 2b p.p.s.a.). Wniesienie skargi jednak na bezczynność lub przewlekłość postępowania, po jego zakończeniu, skutkuje jej odrzuceniem na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. (patrz. Uchwała NSA z dnia 22 czerwca 2020 r., sygn.. akt: II OPS 5/19 oraz z dnia 7 marca 2022 r. sygn.. akt: II OPS 1/21.

Mając powyższe na uwadze Sąd, uznał, że organ nie naruszył przy wydawaniu skarżonej decyzji przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania i nie naruszył wskazanych przez skarżącego przepisów prawa materialnego, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.