Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 533/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5, art. 245 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2018 r. sprawy ze skargi G. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia w wyniku wznowienia postępowania wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [....] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Z. z dnia [...] r. uchylającą decyzję z dnia [....] roku i ustalającą G. M. wysokość zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z tytułu nieruchomości.

W uzasadnieniu wskazano, że w dniu 23 czerwca 2016 roku podatnik złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego za 2016 rok, deklarując do opodatkowania podatkiem rolnym 4,3373 ha fizycznego gruntów (klasy V i VI) z tytułu działek położonych w miejscowości K. nr 4, 5. Decyzją z dnia [...] roku Wójt Gminy Z. ustalił G. M. wysokość zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2016 rok na kwotę 21,00 zł, wskazując za miesiące styczeń - marzec 2016 roku na zwolnione z opodatkowania 1,6804 ha fizycznego gruntów i opodatkowując podatkiem rolnym za miesiące kwiecień - grudzień 2,5564 ha fizycznego gruntów oraz wskazał na zwolnione z opodatkowania 107,00 m gruntów podlegających podatkowi od nieruchomości. Decyzją z dnia [....] roku Wójt Gminy Z. ustalił G.M. wysokość zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2017 rok na kwotę 41,00 zł, opodatkowując podatkiem rolnym 5,9627 ha fizycznego gruntów oraz wskazał na zwolnione z opodatkowania 107,00 m gruntów oraz 2214,00 m podlegających podatkowi od nieruchomości.

Decyzją z dnia [....] roku organ pierwszej instancji stwierdził istnienie przesłanki do wznowienia postępowania wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, uchylił w całości decyzję dotychczasową tj. decyzję z dnia [....] roku i ustalił G.M. wysokość zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z tytułu nieruchomości położonych w miejscowości K. (działki 2, 4, 5), K. (działki 432/2, 434/2, 435/2), W. (działki 60/1, 61/2) oraz C. (działki 608, 899) za 2017 rok w kwocie 35537,00 zł, opodatkowując podatkiem rolnym za miesiące styczeń - sierpień 3,6778 ha fizycznego gruntów, za miesiące wrzesień - grudzień 4,5551 ha fizycznego gruntów oraz podatkiem od nieruchomości za cały 2017 rok 27395,00 m2 + 14.943,00 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a za cztery miesiące 2017 roku (tj. wrzesień-grudzień) także 20.887,00 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w decyzji z [....] r. wskazało, że co do zasady grunty oznaczone symbolem N - nieużytki podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przy czym korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatkach i opłatach lokalnych o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), co oznacza że co do zasady fragment działki o powierzchni 0,2214 ha podlega temu zwolnieniu. Podobnie co do zasady grunty oznaczone symbolem dr - drogi podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przy czym korzystają ze zwolnienia przewidzianego w uchwale XLV/469/09 z dnia 29 października 2009 roku. Pozostałe grunty oznaczone symbolami RIVb, RV, RVI i ŁV tzn. grunty orne i łąki klas bonitacyjnych IVb, V i VI podlegają co do zasady opodatkowaniu podatkiem rolnym, przy czym te oznaczone symbolami RV, RVI i ŁV podlegają zwolnieniu z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. Dokonując wymiaru zobowiązania podatkowego w drodze wznowienia postępowania na zasadzie art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), dalej: o.p., organ wziął również pod uwagę, iż działka o nr ewid. 2, o powierzchni 2,9660 ha została nabyta w sierpniu 2017 roku, co na zasadzie art. 6 ust. 3 u.p.o.l. i art. 6 ust. 3 i 4 u.p.o.l. powoduje początek obowiązku podatkowego od września 2017 roku.

Organ zauważył przy tym, że w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte postępowanie w trybie wznowienia postępowania. Podatkowo-prawnie relewantna okoliczność, polegająca na nabyciu nieruchomości, powinna być uwzględniana zasadniczo w drodze zmiany decyzji na podstawie art. 254 o.p., jednak jeżeliby dokonano ustalenia w trybie wznowienia postępowania, bez wzięcia pod uwagę zmiany, to doszłoby do opodatkowania nie wszystkich nieruchomości podatnika, a decyzja wydana w trybie wznowienia nie mogłaby podlegać zmianie w trybie art. 254 o.p., bowiem zdarzenie relewantne podatkowo nastąpiłoby przed wydaniem decyzji w trybie wznowienia.

W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji miał podstawy do uwzględnienia w decyzji z art. 245 § 1 pkt 1 o.p. zmiany w stanie faktycznym, jaka miała miejsce po wydaniu decyzji, a polegającej na nabyciu przez podatnika działki o nr ewid. 2 KW nr [....], o powierzchni 2,9660 ha. W związku z faktem, że ta nieruchomość jest powiązana z działkami nr 4 KW nr [....] i 5 KW nr [....], opodatkowanymi w przedmiotowej sprawie, trudno byłoby także wydawać odrębną decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego wyłącznie dla działki o nr ewid. 2 KW nr [....].

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że z ewidencji działalności gospodarczej wynika, iż G. M. jest przedsiębiorcą działającym pod firmą A (Numer NIP [....], Numer REGON [....]) przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) 49.41.Z - Transport drogowy towarów, wykonywana działalność gospodarcza (kod PKD) m.in. 39.00.Z - Działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami. Jak wynika z akt sprawy przesłanych przez organ pierwszej instancji oraz uzupełnionych w ramach dodatkowego postępowania dowodowego prowadzonego przez organ odwoławczy:

1) w odniesieniu do działki położonej w miejscowości K., o nr ewid, 4, o powierzchni 1,6787 ha, dla której jest prowadzona księga wieczysta [....]:

- Starostwo Powiatowe w Z. decyzją z dnia [....] czerwca 2004 roku udzieliło P. F. koncesji na wydobywanie kruszywa naturalnego (piasku) ze złoża "A" udokumentowanego na działce nr 4 w miejscowości K., wskazując że powierzchnia obszaru górniczego wynosi 14.191 m , a terenu górniczego 16.794 m ; decyzją z dnia [....] grudnia 2013 roku decyzja ta została zmieniona poprzez ustalenie nowego terminu ważności koncesji do 31 grudnia 2023 roku; koncesja ta następnie decyzją Starosty [....] z dnia [....] września 2016 roku została przeniesiona na rzecz Spółki A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł., przy ul. A (obecnie B) 89 m. [....], KRS [....] przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) m.in. 08.12.Z - wydobywanie żwiru i piasku; wydobywanie gliny i kaolinu (ekrs.ms.gov.pl);

- Starostwo Powiatowe w Z. decyzją z dnia [....] listopada 2008 roku po rozpatrzeniu wniosku P.F. ustaliło leśny kierunek rekultywacji złoża "A", jednocześnie ustalając termin zakończenia rekultywacji z upływem 5 lat od zaprzestania działalności; prawa i obowiązki wynikające z tej decyzji na rzecz Spółki A Sp. z o.o., z terminem zakończenia rekultywacji z upływem 5 lat od daty wygaśnięcia koncesji oraz ustaliło właściciela nieruchomości jako osobę odpowiedzialną za wykonanie rekultywacji; decyzją z dnia [....] listopada 2016 roku, prawa i obowiązki wynikające z tej decyzji zostały przeniesione na rzecz Spółki A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł., przy ul. A (obecnie B) 89 m. [....]; następnie decyzją z dnia [....] lipca 2017 roku zmieniono kierunek rekultywacji na rolny o profilu łąkowo - pastwiskowym;

- umową dzierżawy z dnia 30 czerwca 2016 roku G. M. wydzierżawił całą przedmiotową nieruchomość A Sp. z o.o. do używania i pobierania pożytków z przeznaczeniem na prowadzenie działalności pozarolniczej, tj. działalności wydobywczej i rekultywacji terenu;

- jak wynika z pomiarów dokonanych przez biegłego geodetę uprawnionego Z. Z., na działce tej teren wydobycia wynosi 14.943,00 m2, poza terenem znajduje się obszar 1844,00 m (łącznie 16.787,00 m );

2) w odniesieniu do działki położonej w miejscowości K., o nr ewid, 5, o powierzchni 2,8800 ha, dla której jest prowadzona księga wieczysta [....]:

- Starostwo Powiatowe w Z. decyzją z dnia [....] marca 2004 roku udzieliło P. C. koncesji na wydobywanie kruszywa naturalnego (piasku) ze złoża "A" udokumentowanego na działce nr 5 w miejscowości K., wskazując że powierzchnia obszaru górniczego wynosi 19.975 m , a terenu górniczego 28.827 m ; decyzja ta została następnie zmieniona decyzją z [....] grudnia 2013 roku z terminem ważności do 31 grudnia 2025 roku, Starosta [....] decyzją z dnia [....] listopada 2016 roku stwierdził wygaśnięcie tej koncesji, znosząc jednocześnie obszar i teren górniczy "A", ustalając obwiązki w stosunku do środowiska oraz związane z likwidacją, polegające na likwidacji odkrywki i rekultywacji terenu,

- Starostwo Powiatowe w Z. decyzją z dnia [....] listopada 2008 roku, po rozpatrzeniu wniosku P.C. ustaliło leśny kierunek rekultywacji złoża "A", jednocześnie ustalając termin zakończenia rekultywacji z upływem 5 lat od zaprzestania działalności; następnie decyzją z dnia [....] lutego 2015 roku zmieniono kierunek rekultywacji na rolny o profilu łąkowo - pastwiskowym; decyzją z dnia [....] listopada 2016 roku prawa i obowiązki wynikające z tej decyzji na rzecz Spółki A Sp. z o.o., z terminem zakończenia rekultywacji z upływem 5 lat od daty wygaśnięcia koncesji (tj. do 2021 roku) oraz ustaliło właściciela nieruchomości jako osobę odpowiedzialną za wykonanie rekultywacji;

- umową dzierżawy z dnia 30 czerwca 2016 roku G.M. wydzierżawił całą przedmiotową nieruchomość A Sp. z o.o. do używania i pobierania pożytków z przeznaczeniem na prowadzenie działalności pozarolniczej, tj. działalności wydobywczej i rekultywacji terenu;

- jak wynika z pomiarów dokonanych przez biegłego geodetę uprawnionego Z. Z., na działce tej teren wydobycia wynosi 27.395,00 m, poza terenem znajduje się obszar 1405,00 m (łącznie 28.800,00 m ); w odniesieniu do działki położonej w miejscowości K., o nr ewid, 2, o powierzchni 2,9660 ha, dla której jest prowadzona księga wieczysta [....], nabytej przez G.M. 7 sierpnia 2017 roku (opodatkowanej zaskarżoną decyzją od września 2017 roku),

- Starostwo Powiatowe w Z. decyzją z dnia [....] kwietnia 2009 roku udzieliło P.C. koncesji na wydobywanie kruszywa naturalnego (piasku) ze złoża "A" udokumentowanego na działce nr 2 w miejscowości K., wskazując że powierzchnia obszaru górniczego wynosi 19.900 m , a terenu górniczego 29.201 m ; z terminem ważności do 31 grudnia 2019 roku,

- dla tego terenu nie zostały wydane decyzje ustalające kierunek rekultywacji;

- umową dzierżawy z dnia 7 sierpnia 2017 roku G.M. wydzierżawił część przedmiotowej nieruchomości 19.900 m , na obszarze objętym wskazaną koncesją P. C. (prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą B przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) 08.12.Z - wydobywanie żwiru i piasku; wydobywanie gliny i kaolinu (NIP: [....], REGON: [....], www.firma.gov.pl), w umowie tej wskazano, że z dniem 7 sierpnia 2017 roku dzierżawca zobowiązuje się wykorzystywać grunty zgodnie z wymogami prawidłowej gospodarki na cele nie rolne, tj. dla celów wskazanej koncesji;

- jak wynika z pomiarów dokonanych przez biegłego geodetę uprawnionego Z. Z., na działce tej teren wydobycia wynosi 20.887,00 m2, poza terenem znajduje się obszar 8773,00 m2 (łącznie 29.660,00 m2).

Reprezentowanej przez pełnomocnika stronie umożliwiono zapoznanie się z dowodami wskazującymi na powyższe okoliczności oraz wypowiedzenie się do tych dowodów.

Podatnik podniósł, że organ podatkowy nie przeprowadził żadnego dowodu na okoliczność potwierdzenia faktu prowadzenia działalności gospodarczej zarówno przeze mnie, jako obecnego właściciela nieruchomości, jak i podmiot uprawniony z koncesji i przez niego reprezentowany tj. A Sp. z o.o. Podatnik wskazał, że nie rozpoczął, ani nie prowadzi ani osobiście, ani za pośrednictwem Spółki na przedmiotowych nieruchomościach żadnej działalności gospodarczej, obszar ten jest obecnie odłogowany, a posiadając uprawnienia rolnicze zamierza ten teren wykorzystać rolniczo w postaci pastwisk; wcześniej zaplanowana działalność przez A Sp. z o.o. w zakresie pozostałych zasobów kruszywa naturalnego ze złoża "A" nie została rozpoczęta, o czym organ pierwszej instancji był wielokrotnie informowany przez Spółkę; umowa dzierżawy została aneksowana, zmieniono zapis § 4, w którym odpłatność czynszu uzależniono od faktycznie prowadzonej działalności eksploatacyjnej, a A Sp. z o.o. takiej działalności nie rozpoczęła, a podatnik nie uzyskał z tego tytułu żadnych pożytków. Natomiast działalność prowadzona przez P.C. dotyczy faktycznie ograniczonego powierzchniowo terenu działki nr 2, a podatnik nie uzyskał z tego tytułu żadnych profitów. Podatnik wskazał także na orzecznictwo uzależniające opodatkowanie podatnika od nieruchomości od faktycznego zajęcia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podzielając linię orzeczniczą sądów administracyjnych odnoszącą się do zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej podniosło, że rekultywacja gruntu mieści się w pojęciu działalności gospodarczej polegającej na eksploatacji zasobów naturalnych, podobnie jak fazy poprzedzające faktyczne wydobywanie kopalin na działce, np. wycinka drzew, zdejmowanie humusu (warstwy próchniczej) i innych warstw gruntu umożliwiające dostęp do kopaliny. Dopóki zatem rekultywacja nie zostanie zakończona i nie uprawomocni się wydana decyzja uznająca rekultywację za zakończoną na podstawie art. 22 ust. 1 pkt u.o.g.r.l., dopóty grunt jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. W odniesieniu do działki położonej w miejscowości K., o nr ewid, 4, o powierzchni 1,6787 ha, nadal obowiązuje (do 31 grudnia 2023 roku) koncesja dla A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł., przy ul. A (obecnie B) 89 m. [....], KRS [....] przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) m.in. 08.12.Z - wydobywanie żwiru i piasku; wydobywanie gliny i kaolinu (ekrs.ms.gov.pl) na wydobywanie kruszywa naturalnego. Właściwy organ przy tym określił kierunek rekultywacji na rolny o profilu łąkowo -pastwiskowym, ciążący obecnie na A Sp. z o.o. Rekultywacja nie została zakończona, bowiem właściwy organ nie wydał ostatecznej decyzji uznającej rekultywację za zakończoną. Ustalony w toku postępowania obszar terenu wydobycia wynosi 14.943,00 m2. W odniesieniu do działki położonej w miejscowości K., o nr ewid, 5, o powierzchni 2,8800 ha koncesja wygasła zgodnie z decyzją z dnia [....] listopada 2016 roku, znak: [....]. Właściwy organ przy tym określił kierunek rekultywacji na rolny o profilu łąkowo - pastwiskowym, ciążący obecnie na A Sp. z o.o., która to rekultywacja powinna być zakończona z upływem 5 lat od daty wygaśnięcia koncesji (tj. do 2021 roku). Rekultywacja nie została zakończona, bowiem właściwy organ nie wydał ostatecznej decyzji uznającej rekultywację za zakończoną. Ustalony w toku postępowania obszar terenu wydobycia wynosi 14.943,00 m2. Zaś dla działki o nr ewid, 2, o powierzchni 2,9660 ha obowiązuje koncesja z terminem ważności do 31 grudnia 2019 roku; nie został określony kierunek rekultywacji, jednak jej obowiązek wynika z art. 20 u.o.g.r.l.

Rekultywacja nie została zakończona, bowiem właściwy organ nie wydał ostatecznej decyzji uznającej rekultywację za zakończoną. Ustalony w toku postępowania obszar terenu wydobycia wynosi 20.887,00 m . Tym samym, z uwagi na niezakończoną rekultywację terenu wydobycia, obszar o łącznej powierzchni 42.338,00 m2 (27395,00 m2 + 14943,00 m2) za miesiące styczeń - sierpień 2017 roku, a za cztery miesiące 2017 roku (tj. wrzesień -grudzień) także 20887,00 m2 (łącznie 63225,00 m2) należy uznać za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 in fine u.p.o.l., art. 1 in fine u.p.r. w związku z art. 2 ust. 2 u.s.d.g. i jako takie podlegają opodatkowaniu według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a w związku z art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a faktyczny brak wydobywania z gruntów kopalin oraz przychodów z tego tytułu przez podatnika, wydzierżawiającego te nieruchomości, nie stanowi okoliczności wyłączającej zastosowanie tej stawki. Podstawą przyjęcia, iż doszło do faktycznego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej jest to, że przedmiotowe nieruchomości podlegają obowiązkowi rekultywacji, która nie została zakończona. Poza zakresem przedmiotowej sprawy jest ewentualne opodatkowanie P. C. za miesiące styczeń - sierpień 2017 roku.

Rekapitulując, organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania ustalono, iż obszar o łącznej powierzchni 63.225,00 m2 należy uznać za zajęty, a co za tym idzie związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy w pierwotnej decyzji z dnia [....] roku Wójt Gminy Z. ustalił G.M. wysokość zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2017 rok na kwotę 41,00 zł, opodatkowując podatkiem rolnym 5,9627 ha fizycznego gruntów oraz wskazał na zwolnione z opodatkowania 107,00 m gruntów oraz 2214,00 m podlegających podatkowi od nieruchomości. Organ pierwszej instancji wydając decyzję z dnia [....] roku nie miał przy tym wiedzy o zajęciu przedmiotowych gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez dokonanie wydobycia, a tym bardziej o powierzchniach tego zajęcia, które to organ poznał dopiero po powołaniu w postępowaniu wznowionym biegłego, który określił teren wydobycia, który należy uznać za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Okoliczności te, jak wynika z akt przedmiotowej sprawy istniały w dniu wydania decyzji, powierzchnie zostały ustalone w 2017 roku, a brak jest podstaw do przyjęcia, iż zmieniły się one pomiędzy [....][....] roku, a 21-27 listopada 2017 roku. Zaistnienie tych ma wpływ na odmiennie rozstrzygnięcie, bowiem w wyniku tych okoliczności faktycznych dochodzi do odmiennego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nie zaś podatkiem rolnym, części nieruchomości.

Wobec powyższego organ odwoławczy doszedł do wniosku, że w przedmiotowej sprawie zachodzi podstawa z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., co zobligowało organ do uchylenia decyzji z dnia [....] roku oraz ustalenia nowej wysokości zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 o.p.

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [....] r. została przez podatnika zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. G.M. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, kwestionowanym rozstrzygnięciom zarzucając naruszenie:

1. art. 240 § 1 punkt 5 O.p. oraz art.121 i art. 128 O.p. poprzez uznanie, że decyzje Starostwa Powiatowego w Z. z dnia [....] listopada 2016 r. "wyszły na jaw" po wydaniu decyzji wymiarowej z dnia [....] r. w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z tytułu nieruchomości położonych w wyżej wymienionych miejscowościach za rok 2017, wobec czego stanowią dowody uzasadniające wznowienie postępowania i uchylenie tejże decyzji wymiarowej,

2. art. 245 § 1 punkt 1 O.p. poprzez wyjście poza granice cytowanego przepisu i rozstrzygnięcie sprawy w zakresie nieobjętym wznowieniem postępowania,

3. art. 2 ust.2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że przedmiotowe nieruchomości są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

W odpowiedzi na skargę SKO w Ł. wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Na wstępie zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 1 §1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej (§1), a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto w myśl art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018r. poz. 1302) – dalej: p.p.s.a., sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd stwierdził w zaskarżonej decyzji naruszenie prawa stanowiące podstawę do uwzględnienie skargi.

Z uzasadnienia zarzutów skargi wynika, że strona wskazuje na problemy dotyczące:

niezgodnego z art.2 ust.2 u.p.o.l. uznania, że wskazane nieruchomości są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w sytuacji, kiedy jedynie działalność wydobycia kruszywa prowadzona przez P.C. dotyczy ograniczonego powierzchniowo terenu działki nr 2, a na pozostałych spornych nieruchomościach działalność taka nie została podjęta przez podatnika ani przez A spółkę z o.o., dzierżawiącą nieruchomości. Podatnik podkreśla, że nie uzyskał z tego tytułu żadnych profitów;

naruszenia art.245 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej poprzez wyjście poza granice tego przepisu i rozstrzygnięcie sprawy w zakresie nieobjętym wznowieniem postępowania;

naruszenia art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że decyzje Starostwa Powiatowego w Z. z dnia [....].11.2016 r. dotyczące przekazania praw i obowiązków z decyzji ustalających kierunki rekultywacji, termin ich zakończenia i właściciela nieruchomości spółce z o.o. A, której podatnik jest jedynym udziałowcem, wyszły na jaw po wydaniu ostatecznej decyzji Wójta Gminy Z. z dnia [....] r. ustalającej podatnikowi łączne zobowiązanie pieniężne na 2017 r.

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że zaskarżoną decyzją dotyczącą łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Z. z [....] r. którą to decyzją uchylona została decyzja tego organu z dnia [....] r., gdyż nie uwzględniała istnienia podstaw do ustalenia - w odniesieniu do nieruchomości (działki o nr 4,5 i 2 w miejscowości K.), dla których wydano koncesję na prowadzenie działalności wydobywczej i dla których określono (z wyjątkiem działki nr2) obowiązek rekultywacji - łącznego zobowiązanie pieniężnego z uwzględnieniem stawek podatku jak dla nieruchomości zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Decyzja z dnia [....] r. wydana została w trybie wznowienia postępowania. Jako podstawę wznowienia wskazano art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

Wznowienie postępowania na podstawie wskazanej przesłanki uznać należy za uzasadnione w odniesieniu do działek o nr 4 i 5 położonych w miejscowości K. Wcześniejsze decyzje w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego wydawane były przez Wójta Gminy Z. na podstawie informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego za 2015 r. złożonych przez podatnika 25.06.2015 r. i 23.06.2016 r. w których nie wskazał zajęcia działek o nr.4 i 5 w miejscowości K. Działka nr 2 położona w tej miejscowości kupiona została przez podatnika 7 sierpnia 2017 r., a więc po wydaniu decyzji z dnia [....] r.

Jakkolwiek skarżący wywodzi, że w analizowanym okresie podatkowym nie prowadzono na działkach nr 4 i 5 działalności wydobywczej, a na działce nr 2 działalność prowadzono w ograniczonym zakresie, to jednak należy mieć na uwadze, że koncesje na prowadzenie działalności gospodarczej wydano dla działek 4 i 5 już w 2004 r. Działalność taka była na tych działkach prowadzona i decyzjami właściwych organów określono kierunek rekultywacji tych gruntów. Niesporne jest, że rekultywacja nie można uznać za zakończoną, albowiem nie wydano decyzji w tym przedmiocie. Fakt powzięcia przez organ podatkowy wiadomości o powyższych okolicznościach z decyzji właściwych organów wydających koncesje na wydobycie kruszywa i określających kierunek rekultywacji gruntów dopiero po wydaniu przez organ podatkowy decyzji z dnia [....] r. uzasadnia przyjęcie, że zaistniała przesłanka wznowienia postępowania wskazana w art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej. Istotnymi dla sprawy nowymi dowodami istniejącymi w dacie wydania decyzji z dnia [....] r. przez Wójta Gminy Z. i nieznanymi temu organowi były wskazane wyżej decyzje Starosty [....] z [....].11.2016 r, które jak wynika z uzasadnienia decyzji organu podatkowego z dnia [....] r., wpłynęły do tego organu w dniu 31.05.2017 r.

Obowiązek rekultywacji gruntów objętych działkami nr 4 i 5 w miejscowości K. obciąża spółkę z o.o. A i istniał w roku 2017. Działalność gospodarcza w zakresie wydobywania kopalin obejmuje także rekultywację. Podnieść tu należy, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 2168 – dalej: u.s.d.g.), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Choć w art. 2 u.s.d.g. ustawodawca nie wymienia rekultywacji gruntów po wydobyciu złoża jako rodzaju działalności gospodarczej, to jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że stanowi ona część działalności w zakresie wydobywania kopalin. Nie jest bowiem możliwe wydobywanie kopalin bez jednoczesnego planowania i prowadzenia rekultywacji zdewastowanych w wyniku tego wydobycia gruntów. Warunek przeprowadzenia rekultywacji jest wprawdzie nałożony na przedsiębiorcę ustawą i nie podejmuje się on jego wykonania dobrowolnie, jednakże tylko z tego faktu nie można wyprowadzać wniosku, że rekultywacja nie stanowi jednej z faz (czynności) podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywanej w sposób ciągły. W ramach organizacji tej działalności niezbędne jest planowanie i stopniowe dokonywanie rekultywacji gruntów ( np. wyroki: z 13 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2815/13; z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1320/14, z dnia 14 marca 2018 r. sygn..akt II FSK 694/16; - CBOSA). Trzeba przy tym podkreślić, że zakończenie procesu rekultywacji gruntów stwierdzane jest decyzją starosty (art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 3 lutego 1995r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych - Dz.U. z 2013, poz. 1205 ze zm.). Do czasu zakończenia rekultywacji, stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego, grunty te są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Powyższe uzasadnia zgodnie z art.2 ust.2 u.p.o.l. wymiar od tych gruntów podatku od nieruchomości. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, że w analizowanym roku podatkowym grunty te były odłogowane, nie prowadzono na nich działalności wydobywczej, a właściciel gruntów nie uzyskiwał profitów z faktu ich wydzierżawienia.

Zasadne jest natomiast stanowisko strony co do naruszenia zaskarżoną decyzją art.245 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej poprzez wyjście poza granice tego przepisu i rozstrzygnięcie sprawy w zakresie nieobjętym wznowieniem postępowania.

Położona w K. działka nr 2 została nabyta w sierpniu 2017 r., a więc po wydaniu decyzji z dnia [....] r. Kwestie wymiaru podatku w odniesieniu do tej działki nie mogły być zatem przedmiotem analizy w postępowaniu wznowieniowym, gdyż okoliczności związane z tym wymiarem nie były poddane wnioskowi o wznowienie postępowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaakceptowało w zaskarżonej decyzji stanowisko organu pierwszej instancji wyrażone w decyzji z [....] r., że po wznowieniu postępowania organ powinien orzec co do istoty sprawy z uwzględnieniem wszelkich okoliczności mających znaczenie dla ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, w tym także okoliczności dotyczących działki nr 2.

W ocenie Sądu stanowisko to nie zasługuje na aprobatę. Podkreślić należy, że tryb nadzwyczajny służy usunięciu istotnych kwalifikowanych wad prawnych , którymi obarczona jest decyzja ostateczna (w tej sprawie decyzja z [....] r.). Decyzja ta została wyeliminowana, wobec stwierdzenia konieczności usunięcia kwalifikowanej wady, powodującej nieprawidłowy wymiar podatku w odniesieniu do działek o nr. 4 i 5. Nie dawało to organowi uprawnienia do rozpoznania w postępowaniu wznowieniowym dodatkowo kwestii opodatkowania działki nr.2, która nie była w ogóle przedmiotem analizy w decyzji z [....]. Wymiar podatku dla działki o nr. 2 powinien być przedmiotem odrębnego postępowania z zachowaniem jego dwuinstancyjności w normalnym trybie (art.127 Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.). O kosztach postępowania Sąd orzekł zgodnie z art.200 tej ustawy.

dc