Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1289/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: art/ 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i lit. c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie WSA Michał Niedźwiedź WSA Grzegorz Klimek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 8 marca 2023 r. sprawy ze skargi A. S.A. w D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 19 września 2022 r. nr SKO.Pod/4140/719/2022 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz skarżącej kwotę 90.620 zł (dziewięćdziesiąt tysięcy sześćset dwadzieścia złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 19 września 2022 r. nr SKO.Pod/4140/719/2022 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie (dalej również jako: Organ, Kolegium, SKO) po rozpatrzeniu odwołana M. S.A. w D.(dalej również jako: Strona, Skarżąca, Spółka), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 16 marca 2022 r. nr PD-01-4.3120.6.5.2022.KJ uzupełnioną decyzją z dnia 18 marca 2022 r. nr PD-01-4.3120.8.37.2022.KJ w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 rok.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

1. W dniu 15 grudnia 2021 r. do Urzędu Miasta Krakowa wpłynął wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty za rok 2017 w kwocie 6.560.276 zł. Do wniosku dołączono korekty deklaracji. W dniu 17 stycznia 2022 r. Strona uzupełniła braki wniosku poprzez przedłożenie załączników DN-A i DN-B. W uzasadnieniu złożonego wniosku Strona wskazała, że nadpłata wynika ze zwolnienia o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm.; dalej jako u.p.o.l.).

2. Prezydent Miasta Krakowa decyzją z dnia 16 marca 2022 r. nr PD-01-4.3120.6.5.2022.KJ uzupełnioną decyzją z dnia 18 marca 2022 r. nr PD-01-4.3120.8.37.2022.KJ, odmówił określenia wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 r.

W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji stwierdził, że literalnie wszelkie przesłanki do zastosowania zwolnienia zostały spełnione. Zastosowanie powyższego zwolnienia uniemożliwiają jednak przepisy o pomocy publicznej. Grunty wchodzące w skład działek wymienionych w załączniku nr 1 do decyzji w części objętej wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jako, że nie podlegają zwolnieniu podlegają opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Złożony wniosek pod względem formalnym jest bez zarzutu. Negatywny wynik oceny wniosku daje merytoryczne badanie wniosku, które pokazało, że nie jest możliwe zwolnienie powierzchni działek objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., który dotyczył nieruchomości gruntów o powierzchni 7 371 097 m2.

Mając na uwadze fakt, że grunty te nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości, a podlegają opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej to należny od nich podatek za rok 2017 powinien wynosić: 7 371 097 x 0,89 = 6 560 276,33 zł. Tym samym prawidłowa kwota podatku od nieruchomości na rok 2017 powinna wynosić sumę kwoty podatku wynikającej z korekt deklaracji na rok 2017 oraz kwoty wynikającej z wyliczenia podatku za nieruchomości co do których wniosek o stwierdzenie nadpłaty uznano za bezzasadny.

Wysokość podatku na rok 2017 wynosi 55 919 757 zł (49 359 481,04 + 6 560 276,33 = 55 919 757,37 zł). Zgodnie z art. 72 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.; dalej jako O.p.) za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Spółka zapłaciła podatek od nieruchomości w kwocie 57 467 529,00 zł odsetki w kwocie 12 080,00 zł. Po przeanalizowaniu zapisów na karcie kontowej podatnika ustalono, że Spółka posiadała nadpłatę za rok 2017 w kwocie 1 547 772,00 zł na co zostało wydane w dniu 10.12.2021 r. postanowienie nr PD-02-1.3221.2.000543.2021.3. Biorąc pod uwagę fakt, że łączna kwota zaksięgowanych wpłat na należność główną wynosiła 55 919 757,00 zł, a należne zobowiązanie na rok 2017 wynosi 55 919 757,00 zł należy stwierdzić, że nadpłata podatku od nieruchomości za 2017 rok w ogóle nie powstała.

3. Pismem z 13 kwietnia 2022 r. Skarżąca wniosła odwołanie od ww. decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (dalej jako u.t.k.) i załącznikiem nr 1 do u.t.k. oraz w zw. z art. 107 ust. 1 i art. 108 ust. 1, 2 i 3 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej jako TFUE) poprzez nieprawidłowe uznanie, że pomimo spełnienia przez Spółkę wszystkich przesłanek wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt l lit. a) u.p.o.l., w odniesieniu do posiadanych przez Spółkę gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów u.t.k., udostępnianych licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, Spółka nie jest uprawniona do zastosowania wskazanego zwolnienia bowiem – w ocenie Organu – stanowiłoby to niedozwoloną pomoc publiczną, podczas gdy zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt l lit. a) u.p.o.l. nie stanowi pomocy publicznej;

2. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 O.p. oraz w zw. z art. 2, art. 7 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. poprzez rozszerzenie przesłanek zastosowania zwolnienia podatkowego i wykroczenie poza jednoznaczną treść art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., a w konsekwencji – naruszenie zasady praworządności i zasady wyłączności ustawowej oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, na podstawie których organy władzy publicznej powinny działać na podstawie i w granicach prawa oraz dokonywać wykładni przepisów, która nie uwzględnia wyłącznie interesów fiskalnych państwa (gminy);

3. art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 124 O.p. poprzez oparcie uzasadnienia decyzji na jednostkowym nieprawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 19 października. 2021 r. z jednoczesnym pominięciem ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w której sądy nie dokonywały rozszerzenia ustawowych przesłanek zastosowania art. 7 ust. 1 pkt l lit. a) u.p.o.l., co skutkowało wadliwością uzasadnienia prawnego Decyzji oraz prowadziło do naruszenia zasady przekonywania strony w postępowaniu podatkowym;

4. art. 75 § 1 i § 4a w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędne uznanie, że wnioskowana przez Spółkę nadpłata w podatku od nieruchomości za 2017 rok nie powstała, co doprowadziło do bezzasadnej odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym zakresie.

4. W wyniku rozpoznania odwołania od ww. decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie wydało opisaną na wstępie decyzję z dnia 19 września 2022 r.

W uzasadnieniu Organ odwoławczy streścił przebieg dotychczasowego postępowania oraz powołał przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie.

W motywach rozstrzygnięcia Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji, że literalnie wszelkie przesłanki do zastosowania zwolnienia zostały spełnione. Zastosowanie powyższego zwolnienia uniemożliwiają jednak przepisy o pomocy publicznej.

Jak wynika z KRS, Strona w 2016 r. nie prowadziła działalności w zakresie budowania i zarządzania infrastrukturą kolejową. Tym samym zgodnie ze stanowiskiem Prezesa UOKIK przyznanie zwolnienia Spółce już na tym etapie wiązałoby się z udzieleniem nielegalnej pomocy publicznej. Organ wyjaśnił że pomoc publiczna to pomoc udzielana przez państwo lub ze źródeł państwowych, która narusza lub grozi naruszeniem konkurencji, którą możemy zdefiniować jako proces rywalizacji niezależnych podmiotów, które dążąc do osiągnięcia tego samego celu gospodarczego chcą osiągnąć przewagę ekonomiczną. Unijne regulacje mają za zadanie chronić konkurencję m.in. poprzez zakaz udzielania przedsiębiorcom wsparcia ze środków publicznych, dążąc do stworzenia równych warunków konkurencyjności dla wszystkich podmiotów. W rozpatrywanym przypadku przyznanie zwolnienia naruszyłoby bez wątpienia zasady konkurencji. Działanie to przejawiałoby się w ten sposób, że podmiot działający w tym samym sektorze gospodarki (producent stali i koksu) posiadający działki o zbliżonej wielkości na których nie byłoby żadnego elementu infrastruktury kolejowej nie mógłby skorzystać ze zwolnienia i ponosiłby koszty podatku od nieruchomości rzędu 6 500 000 zł rocznie. Tymczasem podmiot przez którego działki przechodzą elementy jego własnej infrastruktury kolejowej wykorzystywanej wyłącznie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej korzysta ze zwolnienia, co prowadziłoby w oczywisty sposób do uprzywilejowania jego pozycji na rynku.

Jak wynika z akt sprawy na terenie działek wymienionych w załączniku nr 1 znajduje się prywatna infrastruktura kolejowa. Powyższe w jasny sposób wynika z chociażby z załączników DN-A i DN-B do składanych deklaracji na podatek od nieruchomości a także z umowy Nr [...] z dnia 29 stycznia 2010 r. ze Spółką K.. Zatem w ocenie Organu infrastruktura kolejowa położona na wnioskowanych działkach stanowi infrastrukturę prywatną a nie publiczną. Dodatkowo infrastruktura położona na przedmiotowych działkach stanowi infrastrukturę dedykowaną, a więc taką która została zbudowana dla możliwych do ustalenia ex ante przedsiębiorstw i dostosowana do ich potrzeb. Jak wynika bowiem ze sprawozdania z działalności K. Sp. z o.o. za jej pośrednictwem wykonywane są przewozy transportem kolejowym dla Strony oraz spółek powiązanych. Spółka ta jest odpowiedzialna za terminowe wykonywanie przewozów wewnętrznych w obrębie bocznic kolejowych oraz odpowiada za utrzymanie ciągłości produkcji. Fakt wykorzystywania prywatnej infrastruktury Strony potwierdzają również umowy zawarte ze Spółką K. Wynika z nich bezsprzecznie, że infrastruktura kolejowa stanowiąca własność Spółki będzie wykorzystywana wyłącznie do celów związanych z działalnością Strony (w szczególności Umowa nr [...]).

Infrastruktura kolejowa położna na działkach objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie stanowi głównej (narodowej) infrastruktury kolejowej zarządzanej na zasadzie monopolu, a stanowi infrastrukturę prywatną zarządzaną przez prywatną Spółkę. Mając na uwadze powyższe przyznanie zwolnienia od podatku od nieruchomości z tytułu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nosiłoby cechy finansowania przez Państwo prywatnych spółek prawa handlowego i zostałoby wykorzystane do subsydiowania skrośnego lub subsydiowania pośredniego innej działalności gospodarczej, w tym eksploatacji infrastruktury. Zwolnienie bowiem jak słusznie wskazano w piśmie Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów dnia 14 września 2021 r. dotyczy publicznej infrastruktury transportowej, a więc takiej która jest publicznie dostępna i tylko zwolnienie takiej infrastruktury nie stanowi pomocy publicznej. W niniejszym przypadku mamy do czynienia jednak z prywatną infrastrukturą wybudowaną celem dostarczenia towarów wyłącznie do przedsiębiorcy jakim bez wątpienia jest Strona. Ponadto w niniejszym przypadku subsydiowaniu ze środków publicznych polegałaby działalność gospodarcza polegająca na produkcji i sprzedaży m. in stali oraz koksu, którą prowadzi wnioskodawca. Tym samym przyznanie zwolnienia o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. stanowiłoby pomoc publiczną, która de facto nie była notyfikowana. Państwa członkowskie UE nie mogą pozwolić aby takie finansowanie miało miejsce. Pomoc publiczną i jej znaczenie należy rozpatrywać globalnie w odniesieniu do całego rynku wspólnotowego. W tym kontekście zastosowanie zwolnienia od podatku od nieruchomości w odniesieniu, z jednej strony do infrastruktury dedykowanej (niepublicznej), a z drugiej strony w stosunku do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż budowa i utrzymanie infrastruktury kolejowej, zachwiałoby w istotny sposób konkurencją na rynku wewnątrzwspólnotowym.

Dalej Kolegium podkreśliło za organem I instancji iż grunty wchodzące w skład działek wymienionych w załączniku nr 1 do niniejszej decyzji w części objętej wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jako niepodlegające zwolnieniu podlegają opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy oraz przepisy o pomocy publicznej należało odmówić prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości działek wymienionych w załączniku nr l do niniejszej decyzji w części objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty i uznać je za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wniosek Spółki o stwierdzenie nadpłaty za rok 2017 dotyczył zwolnienia od podatku od nieruchomości z tytułu art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. gruntów o powierzchni 7 371 097 m2. Mając na uwadze fakt, iż grunty nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości, a podlegają opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej to należny od nich podatek za rok 2017 powinien wynosić 7 371 097 x 0,89 = 6 560 276,33 zł. Tym samym prawidłowa kwota podatku od nieruchomości na 2017r. powinna wynosić sumę kwoty podatku wynikającej z korekt deklaracji na rok 2017 oraz kwoty wynikającej z wyliczenia podatku za nieruchomości co do których wniosek o stwierdzenie nadpłaty uznano za bezzasadny. Biorąc pod uwagę powyższe wysokość podatku na 2017 r. wynosi 55 919 757 zł (49 359 481,04 + 6 560 276,33 = 55 919 757,37 zł). Spółka zapłaciła podatek od nieruchomości w kwocie 57 467 529,00 zł odsetki w kwocie 12 080,00 zł. Po przeanalizowaniu zapisów na karcie kontowej podatnika ustalono, że Spółka posiadała nadpłatę za rok 2017 w kwocie 1 547 772,00 zł na co zostało wydane w dniu 10.12.2021 r. postanowienie nr PD-02-1.3221.2.000543.2021.3. Biorąc pod uwagę fakt, że łączna kwota zaksięgowanych wpłat na należność główną wynosiła 55 919 757.00 zł, a należne zobowiązanie na rok 2017 wynosi 55 919 757.00 zł należy stwierdzić, że nadpłata podatku od nieruchomości za 2017 rok w ogóle nie powstała.

Końcowo Organ odniósł się do zarzutów odwołania uznając je za bezzasadne, powołał się również na orzecznictwo sadów administracyjnych, stwierdzając że – wbrew stanowisku Strony – wyrok WSA w Rzeszowie nie jest wyrokiem jednostkowym.

5.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła ww. decyzji:

a) naruszenie prawa materialnego tj.:

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w związku z art. 4 pkt 1 u.t.k oraz załącznikiem nr 1 do u.t.k oraz w związku z art. 107 ust. 1 oraz art. 108 ust. 1, 2 i 3 TFUE poprzez bezpodstawną odmowę przyznania Spółce zwolnienia z podatku od nieruchomości w stosunku do posiadanych przez Skarżącą obiektów wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów u.t.k, podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (bezsporne), z uwagi na fakt, iż – w ocenie Organu – zastosowanie wskazanego zwolnienia stanowiłoby niedozwoloną pomoc publiczną, w sytuacji gdy taka wykładnia przepisów nie znajduje uzasadnienia w treści przepisów prawa;

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w związku z art. 4 pkt 1 u.t.k oraz załącznikiem nr 1 do u.t.k w związku z art. 7 i 217 Konstytucji RP oraz art. 12O.p. poprzez bezpodstawne rozszerzenie przesłanek zwolnienia z podatku od nieruchomości w odniesieniu do posiadanych przez Spółkę obiektów wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów u.t.k oraz brak zastosowania powszechnie obowiązujących przepisów u.p.o.l. w związku z przepisami u.t.k, tj. wbrew wynikającej wprost z art. 7 Konstytucji zasadzie praworządności, zgodnie z którą organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, odzwierciedlonej również wprost w art. 120 O.p., co doprowadziło do nieuzasadnionej odmowy przyznania Spółce zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., pomimo zmaterializowania się wszystkich przesłanek wymienionych w tym przepisie;

- art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 oraz w związku z art. 124 O.p. poprzez nie odniesienie się w rozstrzygnięciu do ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w której sądy nie dokonywały rozszerzenia ustawowych przesłanek zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l, jak również nieuwzględnienie kształtującej się linii orzeczniczej wprost potwierdzającej prawidłowość stanowiska Spółki co do możliwości zastosowania przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l wobec spełnienia przesłanek przewidzianych w tym przepisie, czemu nie sprzeciwia się regulacja dotycząca pomocy publicznej; naruszenia te skutkowały wadliwością uzasadnienia prawnego Decyzji oraz doprowadziły do naruszenia zasady przekonywania strony;

- art. 75 § 1 i § 4a w związku z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędne uznanie, że wnioskowana przez Spółkę nadpłata w podatku od nieruchomości za 2017 rok nie powstała, co doprowadziło do bezzasadnej odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym zakresie.

W uzasadnieniu skargi, Skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów z przytoczeniem orzecznictwa w tym zakresie i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

5.2. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje

6.1. W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021r. poz. 2095 z późn. zm.; dalej ustawa o COVID-19). Zgodnie z ust. 2 wymienionego artykułu, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. Stosownie do ust. 3, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Mając powyższe na uwadze Przewodniczący Wydziału I WSA w Krakowie skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, uznając rozpoznanie sprawy za konieczne z uwagi na obowiązek terminowego załatwienia sprawy.

W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji Skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak i argumenty Organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią Organu na skargę.

6.2. Odnosząc się zaś do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021r. poz. 137), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022r. poz. 329; dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę, uchyla decyzję administracyjną, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w przypadku wystąpienia przesłanek nieważności postępowania administracyjnego określonych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

6.3. Dokonując kontroli zaskarżonego orzeczenia zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna.

6.4. Stan faktyczny w niniejszej sprawie nie jest sporny. Nie jest sporne również spełnianie przez Skarżącą formalnych (literalnych) przesłanek do zastosowania zwolnienia. Spór dotyczy jedynie możliwości przyznania Spółce zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. ze względu na przepisy o pomocy publicznej. Zdaniem organów podatkowych powołany przepis, stanowi selektywną pomoc publiczną, nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, co oznacza, że Spółka nie była uprawniona do zwolnienia przedmiotowego określonego w ww. przepisie ustawy. Organy podatkowe obu instancji przyjęły, że są uprawnione do wyeliminowania w procesie stosowania prawa przepisu ustawowego. Stanowiska tego nie podziela strona Skarżąca.

6.5. Rozważając sporne zagadnienie na wstępie wskazać należy, że było już ono już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, a wyrażane w zapadłych judykatach stanowisko nie jest jednolite. Skład orzekający w niniejszej sprawie przychylił się do poglądów wojewódzkich sądów administracyjnych, które wspierają stanowisko strony Skarżącej wskazując, że brak jest podstaw prawnych do uznania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. za pomoc publiczną, a w konsekwencji odmowy zastosowania przez organy podatkowe powołanego przepisu jako sprzecznego z prawem unijnym, tj. wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych w Opolu z dnia 28 września 2022 r., I SA/Op 211/22, I SA/Op 213/22, I SA/Op 214/22; w Gdańsku z dnia 9 sierpnia 2022 r., I SA/Gd 470/22, I SA/Gd 471/22, I SA/Gd 473/22; w Krakowie z dnia 8 grudnia 2022 r., I SA/Kr 969 do 972/22; w Gliwicach z dnia 23 stycznia 2023 r., I SA/Gl 1247/22; w Warszawie z dnia 23 stycznia 2023 r. III SA/Wa 1706/22. Uzasadniając zajęte stanowisko Sąd odwoła się do argumentacji w nich zawartej, przyjmując ją za własną.

6.6. Na wstępie podnieść należy, że obszar podatków lokalnych w prawie Unii Europejskiej (UE), nie został – co do zasady – zharmonizowany na szczeblu europejskim co bezpośrednio pozwala na autonomię rozwiązań systemowych w tym przedmiocie. Co więcej, systemy opodatkowania nieruchomości różnią się istotnie w poszczególnych państwach członkowskich UE. Nie oznacza to jednak, że prawo UE pośrednio nie próbuje oddziaływać na różne sposoby, także na tę sferę opodatkowania. Przykładem mogą tu być przepisy unijne dotyczące pomocy państwa dla przedsiębiorstw (art. 107–109 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej), które wyznaczają granice stosowania różnego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych także pośrednio na potrzeby podatków lokalnych, w tym podatku od nieruchomości. Okazuje się jednak, że znaczenie w tym kontekście mogą mieć również różnego rodzaju unijne przepisy sektorowe. Nie zmienia to tego, że zasadnicze koncepcje preferowania w podatkach lokalnych określonych celów strategicznych, gospodarczych, czy też mających za zadanie ochronę środowiska i innych należą do poszczególnych krajów członkowskich. W związku z akcesją Polski do UE z dniem 1 maja 2004 r. w Polsce obowiązują właściwe w tym zakresie przepisy prawa unijnego, określające zarówno warunki dopuszczalności pomocy publicznej, jak i zasady jej nadzorowania. Obecnie, aby pomoc państwa była uznana za pomoc publiczną i podlegała zasadom ustanowionym w przepisach komentowanej ustawy, musi spełniać przesłanki określone w art. 107 TFUE. Udzielanie pomocy przez państwa członkowskie UE lub ze źródeł państwowych w jakiejkolwiek formie, która grozi naruszeniem konkurencji lub narusza ją przez uprzywilejowanie niektórych przedsiębiorstw lub produkcji niektórych wyrobów, w zakresie, w jakim wpływa ona negatywnie na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi, stanowi pomoc niedozwoloną. Pomoc publiczna, do której odnoszą się regulacje zawarte w art. 107 TFUE (dawniej art. 87 i 88 TWE), a także w ustawie o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, jest – co do zasady – udzielana przez różnego rodzaju podmioty na podstawie odrębnych unormowań prawnych (tak: K. Kwapisz-Krygel, Postępowanie w sprawach dotyczących pomocy publicznej, Komentarz; Wolters Kluwer 2015, system LEX). Organ samorządowy stosujący przepisy ustawy podatkowej może stosować bezpośrednio przepisy prawa unijnego w ramach realizacji europejskiej polityki spójności, jeżeli dostrzega sprzeczność regulacji ) zapewnia jednostkom na powołanie się bezpośrednio na przepisy unijne w celu zakwestionowania czy uniknięcia niezgodności pomiędzy przepisami krajowymi a unijnymi. Zdaniem Sądu taka sytuacja niewątpliwie w sprawie nie zaistniała.

6.7. Procedura stanowienia prawa wymaga dokonywania przez właściwy podmiot każdorazowej oceny zgodności z prawem unijnym. Podmiot stanowiący prawo, którego skutkiem jest udzielenie pomocy publicznej, musi dokonywać oceny, czy udzielona pomoc publiczna jest dopuszczalna z uwzględnieniem definiowanych w art. 107 TFUE kryteriów niedopuszczalnej pomocy publicznej.

6.8. Sąd podziela stanowisko, że art. 107 TFUE nie wywołuje skutku bezpośredniego, albowiem dotyczy on wymogów, które powinien uwzględniać podmiot udzielający pomocy publicznej. Przepisy art. 107 i 108 TFUE są adresowane do państw członkowskich i nie tworzą praw indywidualnych, z wyjątkiem art. 108 ust. 3 (por. wyrok z 15 lipca 1964 r. C-4/64 Flaminio Costa p. ENEL). Brak bezpośredniego skutku dla jednostki unormowania zawartego w art. 107 ust. 1 i art. 108 ust. 1 TFUE, wyklucza możność powołania się przed sądem krajowym na niezgodność określonego środka pomocowego ze wspólnym rynkiem. Uprawnienie jednostki do powołania się przed sadem krajowym na skuteczny bezpośrednio przepis art. 108 ust. 3 zd. 3 TFUE, zakazujący wprowadzania w życie przez państwo członkowskie projektowanego środka pomocowego przed zakończeniem procedury badania zgodności tego środka z rynkiem wewnętrznym Unii. Warunkiem uprawnionego zarzutu na tej podstawie jest jednak uprawdopodobnienie, że określony środek w ogóle może być poczytany za pomoc państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE, a więc, że potencjalnie odpowiada zdefiniowanym wcześniej czterem kryteriom: interwencji państwa przy pomocy zasobów państwowych, wpływu interwencji na wymianę handlową między państwami członkowskimi, przyznawania beneficjentom selektywnej korzyści oraz zakłócenia konkurencji lub groźby jej zakłócenia (por. wyrok NSA z 5 lutego 2019 r., II FSK 1893/17).

6.9. Sąd krajowy może być zobowiązany do interpretacji pojęcia pomocy zawartego w art. 107 ust. 1 w celu ustalenia, czy dany środek pomocowy został wprowadzony w życie niezgodnie z art. 108 ust. 3 (por. wyrok TS z 5 października 2006 r. w sprawie C-368/04 Transalpine Őlleitung in Ősterreich Gmbh, pkt 39; K. Kowalik-Bańczyk, M. Szwarc-Kuczer, A. Wróbel, Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Komentarz. Tom II (art. 90-222), WKP 2012). Sąd podziela stanowisko NSA, że rozważania na temat ewentualnej ingerencji sądu krajowego w celu zapobieżenia dyskryminacji spowodowanej udzieleniem niedozwolonej pomocy publicznej przez państwo członkowskie UE, względnie wystąpienia do TSUE z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym konkretnego przypadku ewentualnego udzielenia niedozwolonej pomocy publicznej przez nieopodatkowanie podatkiem od nieruchomości elementów technicznych elektrowni innych, niż wiatrowe, wymaga uprzedniego rozważenia, czy w badanym przypadku w ogóle wystąpiły przesłanki do choćby potencjalnego stwierdzenia możliwości wystąpienia pomocy publicznej w postaci uzyskania przez niektórych uczestników rynku unijnego selektywnej korzyści (wyrok z dnia 5 lutego 2019 r. II FSK 1893/17). Jak wskazano w wyroku TSUE z dnia 21 grudnia 2016 r. w sprawie Komisja Europejska przeciwko World Duty Free Group SA C-20/15 P i C-21/15 P (publ. https://curia.europa.eu), uznanie określonego środka krajowego za pomoc państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE wymaga łącznego spełnienia czterech warunków: po pierwsze, musi to być interwencja państwa lub przy użyciu zasobów państwowych; po drugie, interwencja ta musi być w stanie wpłynąć na wymianę handlową między państwami członkowskimi; po trzecie, musi przyznawać beneficjentowi selektywną korzyść; po czwarte, musi zakłócać konkurencję lub grozić jej zakłóceniem. Istotnego znaczenia nabiera ocena spełnienia warunku selektywnej korzyści, co wymaga ustalenia, czy w ramach danego systemu prawnego kwalifikowany środek krajowy może sprzyjać niektórym przedsiębiorcom lub produkcji niektórych towarów w porównaniu z innymi, znajdującymi się w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej w świetle celu przyświecającego temu systemowi i tym samym poddaniu ich odmiennemu traktowaniu, które może zostać zasadniczo uznane za dyskryminacyjne. Gdy sporny środek pomyślany jest jako system pomocy, a nie pomoc indywidualna, to na Komisji Europejskiej spoczywa obowiązek udowodnienia, że przyznaje on wyłączną korzyść niektórym przedsiębiorstwom lub niektórym sektorom działalności. Środek przyznający korzyść podatkową, który mimo, iż nie wiąże się z przeniesieniem zasobów państwowych, stawia beneficjentów w sytuacji korzystniejszej od innych podatników, może przysparzać selektywnej korzyści beneficjentom i tym samym stanowi pomoc państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE. Natomiast takiej pomocy w rozumieniu tego przepisu nie stanowi korzyść podatkowa wynikająca z ogólnego przepisu mającego zastosowanie, bez zróżnicowania, do wszystkich podmiotów gospodarczych (por. wyrok NSA z 17 grudnia 2020 r. II FSK 2042/18).

6.10. Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji niezasadnie powołują orzecznictwo TSUE dotyczące obowiązku czuwania nie tylko przez sądy, ale również przez inne organy państwa nad ochroną praw jednostek przed ewentualnym naruszeniem zakazu wyrażonego w art. 108 ust. 3 TFUE. Celem powołanego przepisu jest ochrona jednostki, która powołuje się na naruszenie prawa unijnego przez udzielenie innemu podmiotowi niedozwolonej pomocy publicznej. Przepis ten nie służy ograniczaniu uprawnień indywidualnych wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekał, że podatki nie wchodzą w zakres stosowania postanowień traktatu dotyczących pomocy państwa, chyba że stanowią one sposób finansowania pomocy, tak że są integralną częścią tej pomocy. Gdy sposób finansowania pomocy ze środków pozyskanych z podatku stanowi integralną część pomocy, konsekwencje niedochowania ze strony władz krajowych zakazu wprowadzania w życie środków, o którym mowa w art. 108 ust. 3 zdanie trzecie TFUE, obejmują również ten aspekt pomocy, tak że władze krajowe są zobowiązane co do zasady do zwrotu podatków pobranych z naruszeniem prawa Unii (por. wyrok z dnia 20 września 2018 r., Carrefour Hypermarches i in. C-510/16, EU:C:2018:751, pkt 14 i przytoczone tam orzecznictwo). Wobec braku obowiązkowego powiązania celowego tego podatku z pomocą, ewentualna niezgodność kwestionowanego środka pomocy z prawem Unii nie może mieć wpływu na legalność podatku jako takiego, a zatem przedsiębiorstwa zobowiązane do jego zapłaty nie mogą powoływać się na to, że środek podatkowy, z którego korzystają inne osoby, stanowi pomoc państwa, w celu uniknięcia zapłaty tego podatku lub uzyskania jego zwrotu (zob. wyroki z dnia 5 października 2006 r., Transalpine Őlleitung in Ősterreich, C-368/04, EU:C:2006:644, pkt 51; z dnia 26 kwietnia 2018 r., ANGED, C-233/16, EU:C:2018:280, pkt 26). W tych ramach wskazać należy, że aby można było uznać podatek za integralny składnik pomocy, niezbędne jest istnienie obowiązkowego w świetle znajdujących zastosowanie uregulowań krajowych powiązania celowego danego podatku z pomocą, polegającego na tym, że środki uzyskane z podatku są obowiązkowo przeznaczane na finansowanie pomocy i wpływają bezpośrednio na jej wielkość (wyroki z dnia 15 czerwca 2006 r., Air Liquide Industries Belgium, C-393/04 i C-41/05, EU:C:2006:403, pkt 46, z dnia 7 września 2006 r., Laboratoires Boiron, C-526/04, EU:C:2006:528, pkt 44; Wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 3 marca 2020 r. w sprawie C-75/18 Vodafone Magyarorszag Mobil Tavkozlesi Zrt., CLI:EU:C:2020;139, pkt 31).

6.11. Dalej wskazać trzeba, że art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obowiązuje od 1 stycznia 2017 r. w brzmieniu zgodnym z nowelizacją dokonaną art. 2 ustawy z dnia16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw. Z uzasadnienia rządowego projektu ustawy (VIII.840) zgłoszonego w dniu 15 września 2016 r. wynika, że przepis dostosowano do zmiany znaczenia pojęć stosowanych w ustawie o transporcie kolejowym, zaproponowano rozwiązania analogiczne do przepisów dotyczących transportu lotniczego, poprzez wskazanie, że zwolnienie stosuje się również w odniesieniu do budynków. W projekcie wskazano, że w ramach opiniowania projektu ustawy przez Komisję Wspólną Rządu i Samorządu Terytorialnego strona samorządowa nie zgłaszała uwag w zakresie proponowanych zmian dotyczących ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wskazano również, że projekt ustawy nie stanowi przepisów technicznych w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. Z 2022 r. poz. 2039 ze zm.), nie wymaga przedstawienia instytucjom i organom Unii Europejskiej lub Europejskiego Banku Centralnego, zgodnie z § 27 ust. 4 uchwały nr 190 Rady Ministrów z 29 października 2013 r. – Regulamin pracy Rady Ministrów (M. P. z 2013 r. poz. 979 ze zm.).

6.12. Sąd podziela pogląd Spółki, że organy podatkowe obowiązany do stosowania przepisów prawa powszechnie obowiązujących w Polsce nie uczestniczą w trybie stanowienia ustaw. Powyższe potwierdzają dokumenty zawierające stanowisko Prezesa UOKiK oraz projekt zmiany ustawy (druk senacki nr 247). Wskazywany w projekcie cel, jakim jest ryzyko udzielenia "nielegalnej" pomocy publicznej nie stanowi prawnej podstawy uzasadniającej kompetencje organów samorządowych odstąpienia od stosowania ustawy. Naruszenie, czy groźba naruszenia zasady konkurencji skutkuje odmiennym traktowaniem przedsiębiorców znajdujących się w takiej samej lub porównywalnej sytuacji, przy czym odmiennego traktowania nie można obiektywnie uzasadniać dodatkowymi okolicznościami. Pomocą niedozwoloną nie są rozwiązania skierowane do ogółu, również ulgi przyjęte w ramach rozwiązań prawnopodatkowych (podkreślenie Sądu). Jedynie środki, które mają zastosowanie do wszystkich przedsiębiorców spełniających kryteria ustawowe, ale faktycznie ograniczone swobodą decyzji administracji, mogą być uznane za selektywne. Dotyczy to więc sytuacji, gdy decyzja o przyznaniu danego środka ma charakter uznaniowy, a spełnienie określonych kryteriów nie gwarantuje prawa skorzystania z danego środka pomocy. Tym samym Kolegium w sposób nieprawidłowy zinterpretowało przepisy art. 7 ust. 1 u.p.o.l. w zw. z art. 107 ust. 1 TFUE, uznając, że zwolnienie z podatku od nieruchomości wynikające z faktu posiadania infrastruktury kolejowej stanowi niedozwoloną pomoc publiczną, a w rezultacie doprowadziło do uznania, że organ I instancji słusznie odmówił stosowania przepisu ustawy, mimo że w rzeczywistości nie miał ku temu kompetencji. Kolegium swoje twierdzenia oparło na tym, że zwolnienie podatkowe wynikające z ww. przepisu spełnia przesłanki art. 107 ust. 1 TFUE powodujące uznanie jej za niedozwoloną pomoc publiczną, ponieważ jest przyznawana selektywnie i może prowadzić do zakłócenia konkurencji.

6.13. Takie stanowisko jest nieuprawnione, albowiem za zasadne uznać należy za WSA w Gdańsku z dnia 9 sierpnia 2022 r. I SA/Gd 471/22, wydanym w analogicznej sprawie, dot. zwolnienia z podatku od nieruchomości z tytułu posiadania infrastruktury kolejowej, że zwolnienie nie stanowi pomocy publicznej, a bezpośrednie stosowanie art. 107 ust. 1 TFUE jest nieuprawnione. Ponadto materia podatkowa co do zasady nie jest objęta kognicją dyspozycji wynikających z TFUE. Wobec powyższego, odmowa przez Organ zastosowania przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. stanowi działanie bezprawne, naruszające art. 120 O.p. zobowiązujący organy do działania na podstawie prawa, co wynika z zawartej w art. 7 Konstytucji zasady legalizmu.

6.14. Niezależnie od powyższego, należy wskazać, że zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. z całą pewnością nie ma charakteru selektywnego, gdyż nie sprzyja ono niektórym przedsiębiorstwom (nie jest to zwolnienie podmiotowe, różnicujące podatników z uwagi na określoną cechę dotyczącą podmiotu, lecz zwolnienie przedmiotowe), ani też nie sprzyja produkcji niektórych towarów (zwolnienie przysługuje każdemu, kto dysponuje infrastrukturą kolejową, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywana do przewozu osób lub tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm, niezależnie od tego, czym zajmuje się przedsiębiorstwo podatnika i co produkuje). Każdy przedsiębiorca może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia, jeśli posiada infrastrukturę kolejową spełniającą powyższe wymogi może taką infrastrukturę stworzyć wedle własnego uznania i potrzeb i nie musi w tym celu spełniać żadnych przesłanek podmiotowych, ani też nie musi działać w określonej branży, czy sektorze gospodarki. Sprzeczne z zasadami logiki jest uznanie, że przedsiębiorstwa posiadające infrastrukturę kolejową oraz takie, które jej nie mają, znajdują się w takiej samej sytuacji faktycznej. Podstawą zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 7 ust. 1 u.p.o.l. jest właśnie ta różnica w stanie faktycznym: fakt posiadania infrastruktury kolejowej. Nietrafne są również argumenty wskazujące, że przedsiębiorcy posiadający infrastrukturę kolejową korzystającą ze zwolnienia podatkowego znajdują się w korzystniejszej sytuacji w stosunku do przedsiębiorców takiej infrastruktury nie posiadających, skoro zarówno jedni jak i drudzy nie płacą podatku od nieruchomości z tego tytułu, gdyż pierwsi korzystają ze zwolnienia, a drudzy w ogóle nie posiadają takich przedmiotów opodatkowania. Zwolnienie ma charakter powszechny i ogólnokrajowy, a nie lokalny, wobec czego nie można przyjąć, że zwolnienie różnicuje podatników i zaburza konkurencję. (podkreślenie Sądu). Każde przedsiębiorstwo może skorzystać z tego zwolnienia w normalnych warunkach rynkowych, jeśli posiada określoną w ustawie infrastrukturę kolejową. Całkowicie nieuzasadnione jest twierdzenie, że możliwą przyczyną zakwalifikowania wskazanego zwolnienia jako niedozwolonej pomocy publicznej może być to. że polska definicja infrastruktury kolejowej podlegającej zwolnieniu zawiera w swoim zakresie również infrastrukturę prywatną. Od początku istnienia przepisu przyczyną obowiązywania zwolnień określonych w art. 7 ust. 1 u.p.o.l. - a więc dotyczących zarówno infrastruktury kolejowej jak i lotniczej oraz portowej - nie jest okoliczność, iż dotyczą one publicznej infrastruktury transportowej, a co najwyżej możliwość korzystania z danej infrastruktury przez większą ilość podmiotów (choć i tak nie w każdym przypadku), a nie wyłącznie przez właściciela. Nie jest to jednak tożsame z publicznym charakterem infrastruktury. W przypadku zwolnienia infrastruktury kolejowej, jest bowiem mowa o udostępnieniu jej innym przewoźnikom - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. - lub do przewozu osób - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. (ale ze zwolnienia korzysta także infrastruktura nieudostępniana do szerszego korzystania a tworząca linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm) - wymóg wykorzystania infrastruktury na potrzeby publicznego transportu kolejowego obowiązywał w początkowych latach obowiązywania przepisu, jednakże już w 2007 roku przepis ten został zmieniony Ustawą o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2006 r. (Dz.U. Nr 249 poz. 1828) i wymóg ten uchylono na rzecz wymogu udostępniania infrastruktury licencjonowanemu przewoźnikowi lub wykorzystania infrastruktury wyłącznie na rzecz przewozu osób bez jej udostępniania innym podmiotom lub tworzenia linii kolejowych o szerokości torów większej niż 1 435 mm (należy przy tym wskazać, że w toku prac nad ww. nowelizacją, w druku sejmowym nr 1139 (Sejm V kadencji), zawierającym sprawozdanie Komisji Finansów Publicznych oraz Komisji Samorządu Terytorialnego i Polityki Regionalnej zamieszono opinię Komitetu Integracji Europejskiej o zgodności ww. nowelizacji (druku 1082) z prawem Unii Europejskiej). W przypadku infrastruktury portowej, z jej charakteru wynika, iż zwykle jest udostępniana innym podmiotom z uwagi na ograniczoną ilość portów na linii brzegowej, jednakże w przepisie brak jest takiego wymogu, jak również wymogu, by były to porty publiczne i często jest to infrastruktura prywatna (również w pierwszych latach obowiązywania zwolnienia brak było wymogu, by infrastruktura portowa była wykorzystywana do celów publicznych), jedynie w przypadku zwolnienia na obszarze części lotniczych lotnisk zastrzeżono wprost, że chodzi o lotniska użytku publicznego, tj. lotniska otwarte dla wszystkich statków powietrznych w terminach i godzinach ustalonych przez zarządzającego tym lotniskiem i podanych do publicznej wiadomości (art. 54 ust. 2 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. - Prawo lotnicze), co również nie jest jednak tożsame z lotniskiem publicznym (państwowym). Infrastruktura prywatna w rozumieniu art. 4 pkt 1 c ustawy o transporcie kolejowym jest to infrastruktura wykorzystywana wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej właściciela lub jej zarządcy innych niż przewóz osób. Aby skorzystać ze zwolnienia, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. konieczne jest natomiast udostępnianie infrastruktury innym przewoźnikom kolejowym lub wykorzystanie do przewozu osób. Udostępnianie infrastruktury innym przewoźnikom wyklucza się z wykorzystywaniem infrastruktury wyłącznie na własne potrzeby Skarżącego lub zarządcy infrastruktury. Skoro infrastruktura jest udostępniana innym podmiotom, to także te inne podmioty z niej korzystają. Infrastruktura korzystająca ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., zawsze jest zatem wykorzystywana przez szerszy krąg podmiotów, z uwagi na przesłankę udostępniania jej innym przewoźnikom, a nie tylko przez Skarżącego. Spełniania przez zwolnienie podatkowe zawarte w omawianym przepisie u.p.o.l. przesłanek niedozwolonej pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE z punktu widzenia kwalifikacji infrastruktury jako prywatnej lub publicznej w rozumieniu u.t.k. Definicja ta nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia podatkowego, gdyż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła do tego pojęcia, a jedynie do pojęcia infrastruktury kolejowej, i jedynie w tym zakresie zasadne jest uwzględnienie przepisów u.t.k. Wobec tego uzależnienie treści decyzji od tego, że infrastruktura Skarżącego stanowi infrastrukturę prywatną, jest niezasadne i prowadzi do nieprawidłowego rozstrzygnięcia. Kolegium miało świadomość, czego dało wyraz w uzasadnieniu decyzji, że przedmiotowa sytuacja spełnia wymogi wskazane przez u.p.o.l., gdyż Skarżąca w toku postępowania wskazywała, że udostępnia infrastrukturę kolejową licencjonowanemu przewoźnikowi, Przedsiębiorstwu Usług Kolejowych Kolprem Sp. z o.o., oraz przedłożyła w tym zakresie m.in. umowę z ww. Spółką oraz licencję na wykonywanie przewozów kolejowych rzeczy przez ww. Spółkę, potwierdzające okoliczność udostępniania infrastruktury kolejowej innym przewoźnikom (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 19 lutego 2020 r. I SA/Op 533/19).Należy wskazać, że od początku zwolnienie dotyczące infrastruktury kolejowej było kierowane do przedsiębiorców (a zatem infrastruktury stanowiącej własność prywatną) ponieważ obejmowało budowle, a budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Od początku miało zatem obejmować infrastrukturę prywatną (należącą do przedsiębiorców), która co najwyżej miała służyć większej ilości podmiotów (jedynie w początkowych latach obowiązywał wymóg wykorzystania infrastruktury na potrzeby publicznego transportu kolejowego). Jak już wskazano powyżej, obecnie też jest wymóg udostępniania infrastruktury innym przewoźnikom kolejowym lub wykorzystywania do przewozu osób bez konieczności jej udostępniania innym przewoźnikom, zatem by infrastruktura kolejowa korzystała ze zwolnienia również musi pojawić się element udostępniania jej innym podmiotom. Zwolnienie nie zmieniło więc aż tak bardzo swojego charakteru, a zatem nowopowstałe - po nowelizacji od 2017 r. - wątpliwości co do stanowienia przez nie niedozwolonej pomocy publicznej są nieuzasadnione. Nie zmieniły się zasadnicze cechy zwolnienia (zwolnienie od początku było adresowane do podmiotów prywatnych, w tym do przedsiębiorców i nadal jest wymóg udostępniania infrastruktury innym podmiotom do korzystania), a jedynie rozszerzono rozumienie przesłanki udostępniania, gdyż obecnie chodzi o faktyczne udostępnianie innym przewoźnikom oraz ze względu na zmianę definicji infrastruktury kolejowej rozszerzono możliwość stosowania zwolnienia do bocznic kolejowych i do całych działek geodezyjnych, gdyż aktualnie cała działka geodezyjna, na której znajduje się infrastruktura kolejowa, również stanowi infrastrukturę kolejową. Wobec tego zwolnienie ma szersze zastosowanie (może być stosowane do bocznic kolejowych oraz do całych działek geodezyjnych, na których zlokalizowana jest infrastruktura kolejowa, a także wystarczające jest faktyczne udostępnianie infrastruktury kolejowej innym przewoźnikom), ale adresowane jest nadal do tych samych podmiotów - posiadających infrastrukturę kolejową, która stanowi ich prywatną własność (w tym przedsiębiorców z różnych branż). Nie zmienił się zatem krąg podmiotów, do których zwolnienie jest adresowane. Nadal istnieje wymóg udostępniania infrastruktury będącej własnością podmiotów prywatnych innym przewoźnikom kolejowym bądź jej wykorzystywania do przewozu osób. O nieselektywnym charakterze zwolnienia świadczy również fakt, przysługuje ono wszystkim przedsiębiorcom, bez względu na ich rozmiar czy rodzaj prowadzonej działalności, które charakteryzują się cechą odróżniającą ich od innych - posiadaniem infrastruktury kolejowej. Co za tym idzie, zwolnienie nie jest skierowane do ściśle określonej grupy podmiotów ze względu na ich cechy podmiotowe czy też prowadzenie konkretnej działalności gospodarczej, produkowanie określonych towarów, osiąganie określonej wysokości zysków etc. (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 sierpnia 2022 r., I SA/Gd 471/22). W przypadku zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. nie ma mowy o żadnej uznaniowości - przysługuje ono każdemu, kto spełni określone w ustawie przesłanki. Każdy podmiot może z niego skorzystać pod warunkiem dysponowania infrastrukturą kolejową. Nie dyskryminuje to w żaden sposób przedsiębiorstw, które nie spełniają tej przesłanki, ponieważ trzeba podkreślić, że w obowiązujących przepisach prawa nie ma żadnych ograniczeń dotyczących możliwości umieszczenia na gruntach należących do przedsiębiorstwa takiej infrastruktury. W związku z tym skorzystanie ze zwolnienia jest hipotetycznie dostępne dla wszystkich podmiotów. Udostępnianie takiej infrastruktury innym podmiotom (przewoźnikom, pasażerom, dostawcom) odciąża w pewnym stopniu państwo z obowiązku zapewnienia odpowiedniej infrastruktury transportowej, a transport jest możliwy różnymi środkami z uwagi na istnienie prywatnej infrastruktury kolejowej, lotniczej lub portowej. Wobec tego, nawet, gdyby doszło do faktycznego różnicowania z uwagi na stosowanie zwolnienia (co nie ma miejsca), to zwolnienie dotyczące infrastruktury kolejowej można uznać za ogólny środek polityki gospodarczej i wpisuje się ono w cel przyświecający polskiemu systemowi prawnemu, a wobec tego jest dopuszczalne i zgodne z przepisami UE.

6.15. Nie ulega wątpliwości, że każde zwolnienie stanowi wyjątek od powszechności opodatkowania i znaczna ich część jest adresowana m.in. do przedsiębiorców, a mimo to nie każde takie zwolnienie stanowi pomoc publiczną. W ustawie u.p.o.l. wprost wskazano przepisy, których regulacje są uznawane za pomoc publiczną. Wobec tego, jeśli organ uznaje dane zwolnienie za pomoc publiczną, to powinien wykazać spełnienie kryteriów pomocy publicznej, czego nie uczynił. Istnienie tego rodzaju zwolnienia podatkowego w systemie prawnym w ocenie Sądu nie powoduje zakłócenia konkurencji, stanowiącego przesłankę uznania pomocy publicznej za niedopuszczalną. Mogłoby to nastąpić w przypadku uzyskania przez część podmiotów znajdujących się w takiej samej sytuacji przewagi rynkowej nieuzasadnionej obiektywnymi powodami, czy też ustanowienia monopolu na rynku transportu kolejowego. Jak już wskazywano wyżej, nawet jeżeli podmioty wykazują duże podobieństwo pod względem np. rozmiaru i rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej to fakt dysponowania infrastrukturą kolejową automatycznie powoduje, że nie znajdują się w takiej samej sytuacji i nie można ich utożsamiać i porównywać. Nie sprzyja ono określonym kategoriom przedsiębiorców, bowiem każdy, kto ma infrastrukturę kolejową i spełnia ustawowe przesłanki zwolnienia, może z niego skorzystać. Co więcej, wobec braku jakichkolwiek ograniczeń w dostępie do możliwości uzyskania (zakupu, wynajęcia) nieruchomości z już wybudowaną infrastrukturą kolejową bądź też stworzenia jej na nowo na swoim gruncie oraz wobec braku dodatkowych przesłanek, które dyskryminowałyby jakikolwiek podmiot, wyłączając go z zakresu stosowania przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., wykluczone jest przyjęcie, jakoby zwolnienie podatkowe zakłócało w jakikolwiek sposób konkurencję na rynku wewnętrznym. Ponadto co należy wyraźnie ponownie pokreślić wprowadzenie takiego zwolnienia w polskim porządku prawnym nie prowadzi do zachwiania równowagi na rynku unijnym. Podatek od nieruchomości nie jest regulowany przez żaden akt unijny i nie jest w żaden sposób ujednolicony, nie ma konieczności harmonizowania go na poziomie Wspólnoty. Nie można zatem twierdzić, że przepis regulujący przedmiotowe zwolnienie, jest merytorycznie sprzeczny z dyrektywą, rozporządzeniem unijnym czy też samym TFUE, który tej kwestii również nie reguluje. Zakłócanie konkurencji w rozumieniu Traktatu o funkcjonowaniu UE należy natomiast odnosić do relacji pomiędzy podmiotami z różnych państw UE (wymiany handlowej między państwami członkowskimi), które konkurują na rynku wewnętrznym UE, a nie do stosunków wewnątrz danego państwa. Różnice związane z dostępem do różnych form transportu istotnie odróżniają wskazane przedsiębiorstwa i mogą wpływać na konkurencyjność. Powyższe nie uzasadnia jednak twierdzenia, że przyczyną różnic konkurencyjności jest przyznanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 u.p.o.l., skoro zwolnienie jest adresowane do wszystkich podmiotów dysponujących infrastrukturą kolejową, jeżeli spełnione zostaną ustawowe warunki zwolnienia od podatku. Interpretacja dokonana przez SKO, oparta na założeniu, że selektywność jest związana z przyznaniem zwolnienia wyłącznie przedsiębiorcom, którzy posiadają w swoich zasobach elementy infrastruktury kolejowej, nie uwzględnia, że istotą zwolnienia w podatku od nieruchomości jest wskazywanie kryteriów podmiotowych lub przedmiotowych uzasadniających zwolnienie.

6.16. Reasumując, zwolnienie podatkowe dotyczące infrastruktury kolejowej, które ma zastosowanie w niniejszej sprawie nie zakłóca konkurencji ani nie grozi jej zakłóceniem i także z tego powodu nie stanowi pomocy publicznej.

6.17. Sąd podzielił także pogląd, że niezasadne uznanie zwolnienia za spełniające przesłanki niedozwolonej pomocy publicznej stanowi nieuprawnione przekroczenia swoich kompetencji przez organy podatkowe. Zgodnie z art. 2 ust. 1 Rozporządzenia Rady (WE) NR 659/1999 z dnia 22 marca 1999 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 93 Traktatu WE (obecnie art. 108 TFUE). Z zastrzeżeniem odmiennych przepisów rozporządzeń przyjętych zgodnie z art 94 Traktatu lub innych jego przepisów zainteresowane Państwo Członkowskie zgłasza Komisji w odpowiednim czasie wszelkie plany przyznania nowej pomocy. Komisja bezzwłocznie informuje zainteresowane Państwo Członkowskie o otrzymaniu takiego zgłoszenia. Przez "nową pomoc" rozumie się każdą pomoc, czyli programy pomocowe i pomoc indywidualną, która nie jest pomocą istniejącą, włącznie ze zmianami istniejącej pomocy, a przez "pomoc" rozumie się każdy środek spełniający wszystkie kryteria ustanowione w art 92 ust 1 Traktatu, tj. obecnie art. 107 ust. 1 TFUE. Wobec tego, aby w ogóle powstał obowiązek notyfikacji należy wykazać, że wszystkie przesłanki pomocy publicznej określone w art. 107 TFUE są spełnione. Tymczasem, co wynika z dotychczasowych rozważań wykazano, że w przypadku zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. nie jest spełniona przesłanka selektywności zwolnienia ani przesłanka naruszenia konkurencji, a zatem zwolnienia nie można uznać za pomoc publiczną. W konsekwencji nie podlega ono obowiązkowi notyfikacji i tym samym brak jest podstaw do wstrzymania się przez organ z zastosowaniem zwolnienia względem Skarżącej na podstawie art. 3 ww. Rozporządzenia Rady. Przepis ten dotyczy bowiem tylko pomocy publicznej podlegającej zgłoszeniu Komisji Europejskiej: Pomoc podlegająca obowiązkowi zgłoszenia zgodnie z art 2 ust 1 nie zostaje zrealizowana do czasu podjęcia przez Komisję decyzji zezwalającej na taką pomoc lub do czasu uznania takiej decyzji Komisji za podjętą. Do pomocy niepodlegającej obowiązkowi zgłoszenia art. 3 ww. Rozporządzenia nie stosuje się. UOKiK sygnalizował swoją ocenę zwolnienia jako pomocy publicznej Sejmowi już kilka lat wcześniej, a mimo to zwolnienie nie było notyfikowane Komisji - wobec tego należy uznać, że właściwe organy (Sejm inicjuje procedurę notyfikacji za zgodą Rady Ministrów) także nie uznały zwolnienia za pomoc publiczną, którą należałoby notyfikować Komisji – podkreślenie Sądu. Zgodnie z art. 12 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, projekty programów pomocowych opiniuje Prezes UOKiK. Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ww. ustawy, z wnioskiem o wydanie opinii, w przypadku projektu programu pomocowego występuje organ administracji publicznej opracowujący projekt tego programu, tj. w niniejszym przypadku Sejm, ewentualnie Ministerstwo jako autor znowelizowanego przepisu. Zgodnie z art. 16 ust. 1 i 3 ww. ustawy, dokonanie notyfikacji projektu programu pomocowego wymaga zgody Rady Ministrów, która wraz z projektem ustawy będącej programem pomocowym przekazuje Marszałkowi Sejmu informację o dokonaniu notyfikacji. Następnie, zgodnie z art. 20 ww. ustawy. Prezes Urzędu, za pośrednictwem Stałego Przedstawicielstwa Rzeczypospolitej Polskiej przy Unii Europejskiej w Brukseli, dokonuje notyfikacji w odniesieniu do projektu programu pomocowego - niezwłocznie po podjęciu uchwały Rady Ministrów o dokonaniu notyfikacji. Wobec tego to właściwe organy w trakcie procesu legislacyjnego decydują o tym, czy dany przepis wymaga notyfikacji Komisji, czy też nie. Organ podatkowy nie może wchodzić w kompetencje tych organów i uznać, że przepis powinien być notyfikowany, skoro właściwe organy, mające kompetencje do notyfikacji na podstawie określonych przepisów prawa uznały, że przepis nie podlega notyfikacji. Warto podkreślić, że w procesie legislacyjnym został dostrzeżony problem ryzyka, jakie niesie za sobą wprowadzenie takiego zwolnienia podatkowego. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 9 sierpnia 2022 r. I SA/Gd 471/22 zasadnie uznał, że w projekcie wskazano, że w ramach opiniowania projektu ustawy przez Komisję Wspólną Rządu i Samorządu Terytorialnego strona samorządowa nie zgłaszała uwag w zakresie proponowanych zmian dotyczących ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wskazano również, że projekt ustawy nie stanowi przepisów technicznych w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U z 2022r., poz. 2039 ze zm.), nie wymaga przedstawienia instytucjom i organom Unii Europejskiej lub Europejskiego Banku Centralnego, zgodnie z § 27 ust 4 uchwały nr 190 Rady Ministrów z 29 października 2013 r. - Regulamin pracy Rady Ministrów (M. P. z 2013 r. poz. 979 ze zm.).

6.18. Biorąc pod uwagę powyższe należy podkreślić, że w przypadku zaistnienia wątpliwości co do możliwości zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., których organ nie może samodzielnie rozstrzygnąć, bowiem nie mieści się to w jego kompetencjach, jego obowiązkiem było zgodnie z art. 2a O.p. rozstrzygnięcie ich na korzyść podatnika, a zatem przyjęcie, że w przedmiotowej sytuacji zwolnienie stosuje się, a zatem konieczne jest zwrócenie podatnikowi nadpłaty podatku od nieruchomości. Dopiero następczo, w przypadku skierowania do Komisji Europejskiej przez odpowiednie organy wniosku o zatwierdzenie przepisu i uznania przez nią jego niezgodności z prawem unijnym, organ miałby prawo dochodzić od podatnika zwrotu wypłaconej nadpłaty. W związku z powyższym decyzja wydana przez Kolegium jest bez wątpienia błędna w zakresie, w którym przyznaje rację ustaleniom i decyzji organu I instancji w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty.

6.19. Wskazać należy, że sądy administracyjne wielokrotnie orzekały w sprawach, których przedmiot dotyczył zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 lit. a u.p.o.l., często nie rozważając w ogóle zagadnienia możliwości uznania go za niedozwoloną pomoc publiczną. Warto podkreślić, że wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany granicami skargi oraz postawionymi w niej zarzutami, a zatem mógłby uwzględnić powyższą okoliczność z urzędu, gdyby w jego ocenie zwolnienie stanowiło niedozwoloną pomoc publiczną. W przeciwieństwie do wojewódzkiego sądu administracyjnego organ podatkowy ani Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie spełniają kryteriów sądu krajowego, nie daje bowiem gwarancji niezawisłości, niezależności ani bezstronności (por. wyroki: NSA z dnia 27 kwietnia 2022 r. II FSK 506/21, z dnia 9 grudnia 2021 r. III FSK 4477/21, z dnia 22 grudnia 2020 r. II FSK 2176/18, z dnia 31 stycznia 2019 r. II FSK 3032/18, WSA w Gdańsku z dnia 12 października 2021 r. I SA/Gd 517/21, WSA w Krakowie z dnia 6 maja 2021 r. I SA/Kr 305/21, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 25 marca 2021 r. I SA/Go 1/21, WSA w Opolu z dnia 19 lutego 2020 r. I SA/Op 533/19, WSA w Gliwicach z dnia 18 września 2018 r. I SA/Gl 814/18, WSA w Kielcach z dnia 2 sierpnia 2018 r. I SA/Ke 199/18, WSA we Wrocławiu z dnia 25 kwietnia 2018 r. I SA/Wr 124/18).

6.20. Zgodnie z art. 87 Konstytucji RP źródłami prawa powszechnie obowiązującego są Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia oraz, na obszarze działania organów, które je ustanowiły, akty prawa miejscowego. Akty prawa miejscowego są ustanawiane przez organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie.

W sprawie organy nie kwestionują, że wykazane przez Skarżącą przedmioty opodatkowania spełniają warunki zawarte w dyspozycji art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., jako że stanowią elementy infrastruktury kolejowej udostępnianej licencjonowanemu przewoźnikowi. W ocenie Sądu, spełnienie przez stronę skarżącą przesłanek ustawowego zwolnienia od podatku od nieruchomości obliguje organ do wydania decyzji na tej podstawie prawnej.

6.21. Rozpoznając sprawę ponownie organy podatkowe uwzględnią wyrażoną w niniejszym wyroku ocenę prawną co do braku podstaw w zakresie kwestionowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i dokonają oceny prawnej ustalonego w sprawie stanu faktycznego celem ustalenia ziszczenia się przesłanek wynikających z powołanego przepisu z uwzględnieniem utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych w tym przedmiocie.

6.22. Wyjaśniając zakres dokonanego uchylenia (zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji), stwierdzić należy, że w orzecznictwie (wyrok WSA w Białymstoku z 23 listopada 2021r., sygn. akt II SA/Bk 646/21) podnosi się, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Obowiązkiem sądu administracyjnego jest bowiem stworzenie takiego stanu, aby w obrocie prawnym nie istniał i funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem (por. T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 629).

Ponieważ uchybienia wyżej wskazane dotyczą zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji z dnia 16 marca 2022 r., zasadne stało się uchylenie obydwu decyzji.

6.23. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a., orzekł jak sentencji wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a., zasądzając solidarnie na rzecz skarżących kwotę 90.620 zł.