Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1156/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Kara administracyjna
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 3, art. 22 ust. 3, art. 24 ust. 3
journal: Dz.U. 2017 poz 708
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.
article: art. 7, art. 77 par. 1, art. 80
journal: Dz.U. 2018 poz 2096
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Marcin Kamiński Sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) po rozpoznaniu w dniu 29 października 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. D. S.R.L. w B. M., R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 7 marca 2024 r. sygn. akt II SA/Rz 983/23 w sprawie ze skargi T. D. S.R.L. w B. M., R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 27 marca 2023 r. nr 1801-IGC.48.45.2022 w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowym oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 7 marca 2024 r., sygn. akt II SA/Rz 983/23 na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, obecnie Dz.U. z 2024 r., poz. 935 t.j., dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę T.D. S.R.L z siedzibą w B.M. (dalej też: "strona", "skarżąca"," Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej też: "DIAS") z 27 marca 2023 r., nr 1801-IGC.48.45.2022 w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów.

W skardze kasacyjnej strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i uwzględnienie skargi w całości, tj. uchylenie w całości decyzji organu I instancji z 1 lipca 2022 r. oraz utrzymującej ją w mocy decyzji organu II instancji z 27 marca 2023 r. wraz z umorzeniem obu postępowań w całości, ewentualnie uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Wskazała również, iż skarga kasacyjna jest oczywiście uzasadniona, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie dopuścił się rażącego naruszenia prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 3, art. 22 ust. 3 i art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (dalej: "ustawa SENT").

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. Naruszenie prawa materialnego t.j:

a. art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; ponadto powyższy przepis powinien być w sprawie zastosowany, a postępowanie umorzone;

b. art. 21 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że nie zachodzi ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, podczas gdy w przedmiotowej sprawie jednoznacznie wyjawiają się okoliczności uzasadniające zwolnienie od kary ze względu na ważny interes podatnika;

c. art. 24 ust. 3 ustawy SENT, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że za ważny interes przewoźnika uważa się "interes publiczny" określony w piśmiennictwie i orzecznictwie, podczas gdy są to inne pojęcia prawne;

II. Naruszenie prawa procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2018.2096 t.j., dalej: "k.p.a."), poprzez wadliwą ocenę, iż zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ drugiej instancji naruszyły przepis art. 11 k.p.a., przez brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się organ I oraz II instancji przy załatwianiu sprawy, aby w ten sposób wskazać stronie okoliczności przemawiające za uznaniem sposobu załatwienia sprawy za racjonalny, słuszny i właściwy;

b. art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. poprzez wadliwą ocenę, iż zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ drugiej instancji naruszyły przepisy art. 120, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 t.j. ze zm., dalej: "O.p."), poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, w szczególności pominięcie wyjaśnień przyczyn niedokonania zgłoszenia w systemie SENT oraz braku winy przewoźnika.

Pismem z 31 maja 2021r. zatytułowanym: "odpowiedź na skargę kasacyjną" organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Na wstępie należy wskazać, że jak wynika z art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną powinno zawierać ocenę przedstawionych w tej skardze zarzutów. Przepis ten określa tym samym zakres, w jakim NSA realizuje obowiązek uzasadnienia wyroku oddalającego skargę kasacyjną - modyfikując treść normy prawnej zawartej w art. 141 § 4 p.p.s.a. Norma zawarta w art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie) umożliwia zatem ograniczenie uzasadnienia wyroku NSA wyłącznie do oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny, mając powyższe na uwadze, ograniczył rozważania w niniejszej sprawie do oceny zarzutów skargi kasacyjnej i wyjaśnienia istoty rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wszystkie podniesione w niej zarzuty są nieusprawiedliwione.

Wymaga podkreślenia, iż istota sporu prawnego w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, uznał, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem.

W niniejszej sprawie nie było sporne, że w dniu 4 listopada 2021 r. w miejscowości L. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przeprowadzili kontrolę przewozu towarów dokonywanego środkiem transportu o nr rej. [...] pod kątem przestrzegania obowiązków wynikających z ustawy SENT. Transport ten był objęty zgłoszeniem przewozu nr [...]. W trakcie kontroli kierujący pojazdem przedstawił dokumenty: dokument CMR, fakturę VAT, dokument handlowy towarzyszący wewnątrzwspólnotowej dostawie wyrobów akcyzowych, dowody rejestracyjne środka transportu, prawo jazdy kierowcy, licencję, zgłoszenie [...]. Z treści ww. zgłoszenia wynikało, że przedmiotem przewozu były oleje smarowe o zadeklarowanym kodzie CN 2710 w ilości 5 120 I, towar był przemieszczany z Polski do Rumuni, podmiotem wysyłającym towar był M.M. M. (ul. [...],[...][...]), podmiotem odbierającym D.A. SRL ([...], RO), przewoźnikiem - Spółka.

W wyniku czynności kontrolnych stwierdzono, że kierowca rozpoczął przewóz na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT towaru bez uzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia SENT w zakresie danych dotyczących przewoźnika, w tym numeru lokalizatora oraz bez włączonego lokalizatora - pojazd nie był wyposażony w urządzenie, które mogłoby zapewnić przekaz danych geolokalizacyjnych.

Na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT na przewoźnika nałożona została kara pieniężna w wysokości 10 000 zł za nieuzupełnienie zgłoszenia przewozu [...] o dane, które obowiązany był uzupełnić przewoźnik oraz na podstawie art.22 ust. 2a ustawy SENT kara pieniężna w wysokości 10 000 zł za niezapewnienie przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu o nr rej. [...] objętego ww. zgłoszeniem.

Spółka nie kwestionowała stanu faktycznego sprawy. W skardze do WSA jak i w skardze kasacyjnej zarzucała błędną wykładnię art. 22 ust. 3, art. 21 ust. 3 oraz art. 24 ust. 3 i niezasadne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające zwolnienie od kary ze względu na ważny interes podatnika.

Zarzuty te są niezasadne.

Przede wszystkim zauważyć należy, że w skardze kasacyjnej nie powiązano wskazanych jako naruszone przepisów postępowania administracyjnego (k.p.a., O.p.), ani przepisów materianoprawnych z przepisami procedury sądowoadministracyjnej, co powinno mieć miejsce, zważywszy, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym od orzeczenia Sądu I instancji, a nie aktu organu administracji. Mając jednak na uwadze uchwałę pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09,( ONSAiWSA 2010, Nr 1, poz. 1), NSA przystąpił do rozpatrzenia tak sformułowanych zarzutów.

Rozpoczynając w pierwszej kolejności od zarzutów naruszenia prawa procesowego (pkt II. lit a) i b) petitum skargi kasacyjnej), których naruszenia miał dopuścić się organ "poprzez przez brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się organ I oraz II instancji przy załatwianiu sprawy, aby w ten sposób wskazać stronie okoliczności przemawiające za uznaniem sposobu załatwienia sprawy za racjonalny, słuszny i właściwy" oraz "brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, w szczególności pominięcie wyjaśnień przyczyn niedokonania zgłoszenia w systemie SENT oraz braku winy przewoźnika.", ich ocena nie może pomijać znaczenia konsekwencji wynikających z art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. (por. np. wyroki NSA z dnia: 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2162/13; 27 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1752/13; 10 października 2014 r., sygn. akt II OSK 793/13).

Przez "wpływ", o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy bowiem rozumieć istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym podniesionym w zarzucie skargi kasacyjnej a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem, a związek ten, jakkolwiek nie musi być realny (uchybienie mogło mieć istotny wpływ), to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy, co wymaga uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy, a więc innymi oznacza obowiązek wykazania oraz uzasadnienia, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia, a w sytuacji, gdyby do nich nie doszło, wyrok Sądu administracyjnego I instancji byłby (mógłby być) inny. Skoro przy tym na gruncie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest mowa o "naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", to za uzasadniony trzeba uznać i ten wniosek, że nie chodzi o każde (jakiekolwiek) naruszenia przepisów postępowania, lecz o naruszenie kwalifikowane jego skutkiem, a mianowicie skutkiem, którego wpływ może nie pozostawać bez wpływu na inny wynik sprawy, co wymaga jak powyżej wyjaśniono uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia prawa na wynik sprawy.

Z przedstawionego punktu widzenia, omawiane zarzuty kasacyjne nie mogą być uznane za zasadne, a co za tym idzie skuteczne. Lakoniczne uzasadnienie skargi kasacyjnej nie zawiera bowiem w ogóle tego wskazanego i zarazem koniecznego elementu, a co za tym idzie nie wyjaśnia na czym miałoby polegać naruszenie wskazanych przepisów prawa i rekonstruowanych na ich podstawie wzorców kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, które w sprawie naruszono.

Dodatkowo wskazać należy, ze w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że art. 151 p.p.s.a. i poszczególne punkty art. 145 § 1 p.p.s.a., to tzw. przepisy wynikowe, które obligują Sąd administracyjny do oddalenia skargi w sytuacji, gdy nie ma podstaw do jej uwzględnienia, bądź do jej uwzględnienia w przypadku stwierdzenia określonych naruszeń prawa. Zarzut naruszenia tych przepisów może być skuteczny tylko wówczas, gdy autor skargi kasacyjnej powiąże to naruszenie z takim uchybieniem przepisom prawa materialnego lub procesowego dokonanym przez organ administracji, które powinno skutkować uwzględnieniem skargi, a nie jej oddaleniem (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2020 r., sygn. akt II GSK 247/20), czego w skardze kasacyjnej skutecznie nie dokonano.

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia wymienionych przepisów prawa materialnego wskazać należy, że mając na uwadze komplementarny charakter zarzutów zgłoszonych w pkt I.lit. a), b) i c) petitum skargi kasacyjnej, zdaniem Sądu odwoławczego należało odnieść się do nich łącznie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty te są niezasadne.

Podkreślenia wymaga, że rozważenie przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego, jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ten akt ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Kary przewidziane w ustawie SENT nie mają więc charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy powinien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych. Nie leży natomiast w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień. W orzecznictwie brano przy tym pod uwagę czy stwierdzone uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa (por. np. wyroki NSA z dnia: 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20, 27 listopada 2020 r., sygn. akt II GSK 790/20, 19 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1353/20, z 1 lipca 2021r., sygn. akt II GSK 145/21 i sygn. akt II GSK 193/21).

Ocena, czy istnieje podstawa do odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT niewątpliwie nie może być dowolna. Ustawodawca nakładając obowiązki co do wypełniania w odpowiednim czasie przewidzianych ustawą zgłoszeń czyni to dla zabezpieczenia wyżej wskazanych interesów fiskalnych i może nakładać na przewoźników jako profesjonalistów szczególne wymogi, służące realizacji celów ustawowych. Stosowanie odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT powinno mieć charakter wyjątkowy. Rozważenia zatem wymaga, czy z uwagi na zakres działalności przewoźnika, jego wywiązywanie się z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, stwierdzone uchybienie ma charakter incydentalny, nie nosi znamion działania celowego, czy też nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków.

Zgodnie z art. 21 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Wyjaśnienia również wymaga, że posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 21 ust. 3 ustawy SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się, zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika.

Z kolei przy ocenie przesłanki "interesu publicznego" należy brać pod uwagę takie elementy jak: proporcjonalność danej kary; relację pomiędzy wysokością kar nałożonych za przewozy do dochodu z tych dostaw osiągniętego przez podmiot kontrolowany, czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa; czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw; czy nałożenie kary pieniężnej na miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów; czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie), czy też występują na tyle często u danego podmiotu, że świadczą co najmniej o niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można więc pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji (zob. wyrok NSA z 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20).

Przy badaniu przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej organ - oceniając, czy zaistniała przesłanka "interesu publicznego" - powinien rozważyć, czy nałożenie na podmiot podlegający odpowiedzialności kary pieniężnej w okolicznościach sprawy realizuje cel ustawy SENT, a w przypadku dodatkowych danych ujmowanych w zgłoszeniu SENT, także cel wydania ww. rozporządzenia, określony w delegacji ustawowej w art. 7c ust. 2 ww. aktu, jak: uwzględnienie potrzeby zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu towarów, specyfikę towaru, przewozu towarów lub obrotu tymi towarami czy surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP powinno być traktowane jako argument przemawiający za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy SENT tylko wówczas, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego ustawodawcę ma charakter istotny. Nie ma wątpliwości, w opinii składu orzekającego, że w interesie publicznym leży także nienakładanie kar za naruszenia formalne, gdyby miało to prowadzić do skutków niemożliwych do zaakceptowania, ze względu na zasadę praworządności.

Kwestia klauzul generalnych zawartych w art. 24 ust. 3 ustawy o SENT oraz stosowania tego przepisu, wielokrotnie też była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2024 r., sygn. akt II GSK 1541/23, z dnia 9 maja 2024 r., sygn. akt II GSK 263/21, z dnia 5 września 2024 r. , sygn. akt II GSK 780/21, z dnia 21 marca 2024 r., sygn. akt II GSK 1341/20 - dostępne w internecie i powołane tam orzecznictwo i piśmiennictwo). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, że odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, a taką jest klauzula "interesu publicznego", rodzi wprawdzie problemy z określeniem istoty takiej klauzuli (por. Eliza Komierzyńska, Marian Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, [w:] Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin - Polonia Vol. LXIII, 2 - 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie "interesu publicznego" nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być zapełniana w sposób dowolny. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się pojęciami nieostrymi i klauzulami generalnymi, takimi jak "interes publiczny", organ administracji czy Sąd stosujący prawo nie otrzymuje prawa do swobodnego określania ich treści. Na organy stosujące prawo został zatem nałożony obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę "interesu publicznego".

Zasadnie podnosi się, że szczególnie wnikliwego rozważenia wymaga sytuacja, gdy prawodawca określa sankcje w postaci administracyjnych kar pieniężnych w sposób bezwzględnie oznaczony (tak jak sankcja określona w mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT), zwłaszcza gdy może to prowadzić do naruszenia w procesie stosowania prawa zasady proporcjonalności.

Z tej perspektywy nadanie właściwej treści pojęciu "interesu publicznego" użytemu w art. 24 ust. 3 ustawy SENT - jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej - powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności.

Nie budzi obecnie w doktrynie i orzecznictwie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Zasada ta musi być odnoszona również do wymierzania sankcji administracyjnych - jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego - w procesie stosowania prawa (por. Magdalena Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych, [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Zofii Duniewskiej, Agnieszki Rabiega-Przyłęckiej i Małgorzaty Stahl, 2019, s. 112-127).

Właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 24 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu), to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary. Trafnie podkreśla się przy tym, że nie jest prawidłowe odczytywanie użytego w art. 24 ust. 3 ustawy SENT pojęcia "interes publiczny" z powoływaniem się na poglądy wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle art. 67a i art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, dalej: "Ordynacja podatkowa"). Zupełnie inne są bowiem cele regulacji podatkowych spełniających funkcje fiskalne, a inne są cele regulacji wprowadzających sankcje administracyjne. Jak już wskazano, rozważenie przewidzianej w art. 24 ust. 3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego, jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy. Podkreślenia wymaga zatem, że z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Kary przewidziane w ustawie SENT nie mają więc charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. W orzecznictwie brano przy tym pod uwagę czy stwierdzone uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa (por. np. wyroki NSA z dnia: 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20, 27 listopada 2020 r., sygn. akt II GSK 790/20, 19 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1353/20, z 1 lipca 2021 sygn. akt II GSK 145/21 i II GSK 193/21). Ocena, czy istnieje podstawa do odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT niewątpliwie nie może być dowolna. Ustawodawca, nakładając obowiązki co do wypełniania w odpowiednim czasie przewidzianych ustawą zgłoszeń, czyni to dla zabezpieczenia wyżej wskazanych interesów fiskalnych i może nakładać na przewoźników jako profesjonalistów szczególne wymogi, służące realizacji celów ustawowych. Stosowanie odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT powinno mieć charakter wyjątkowy. Rozważenia wymaga czy z uwagi na zakres działalności przewoźnika, jego wywiązywanie się z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, stwierdzone uchybienie ma charakter incydentalny, nie nosi znamion działania celowego, czy też nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków.

Wskazana wyżej wykładnia art. 24 ust. 3 ustawy SENT wyznacza zakres ustaleń faktycznych, jakich należy dokonać i tym samym wskazuje, jakie okoliczności muszą być przedmiotem rozważań - aby prawidłowo ocenić, czy w konkretnej, indywidualnej sprawie wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego w tym przepisie odstąpienia od nałożenia kary.

W okolicznościach niniejszej sprawy, argumentacja prezentowana w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie podważa zasadności oceny Sądu I instancji, ani też organu administracji publicznej, odnośnie do braku zaktualizowania się przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny. Rozpoznając "interes publiczny", o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT w kontekście, który nakazuje uwzględniać istotę oraz cele tejże ustawy, za uzasadniony trzeba bowiem uznać wniosek, że nie jest w interesie publicznym - a to właśnie z uwagi na cele ustawy SENT - akceptowanie działań i zachowań, które realizacji tych celów - a mianowicie monitorowania środka transportu, którym jest wykonywana operacja przewozu towarów wrażliwych, a co za tym idzie pełnego monitorowania operacji przewozowej - celom tym nie służą, a więc tak właśnie, jak w rozpatrywanym przypadku, albowiem wobec rodzaju naruszonego obowiązku, w systemie SENT nie był widoczny przewóz towaru wrażliwego, wykonywany przy użyciu tego określonego środka transportu, dającego się zidentyfikować po zgłoszonych numerach rejestracyjnych ciągnika oraz naczepy. Tak rozpoznany interes publiczny nie uzasadnia - jak należałoby przyjąć, podzielając stanowisko Sądu I instancji - wniosku o zaistnieniu w okolicznościach rozpatrywanej sprawy "uzasadnionego przypadku" w przedstawionym powyżej jego rozumieniu, który ze względu na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny uzasadniałby zastosowanie art. 24 ust. 3 ustawy SENT.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że skarga kasacyjna nie podważa prawidłowości podejścia organów administracji publicznej oraz Sądu I instancji, ani do rozumienia art. 24 ust. 3 ustawy SENT, ani też jego zastosowania w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, jako wzorca kontroli legalności zaskarżonej decyzji. W tym miejscu podkreślić należy, że organy odniosły się do sytuacji faktycznej/finansowej przewoźnika. Ustalono, że w 2020 r. skarżąca osiągnęła przychód w wysokości 3 801 542 zł, a w 2021 r. - 4 332 115 zł. W tej sytuacji, gdy nałożona kara pieniężna stanowi zaledwie ułamek osiągniętego przez skarżącą przychodu, z tego punktu widzenia nie sposób dopatrywać się zaistnienia w jakimkolwiek zakresie przesłanki ważnego interesu strony, przemawiającej za ewentualnym odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej.

W świetle przedstawionych okoliczności, prawidłowo zatem organ, na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT - stanowiącego, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł - nałożył na skarżącą, jako na przewoźnika odpowiedzialnego za prawidłowe wykonanie ciążącego na nim ustawowego obowiązku oraz na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT w wysokości 10 000 zł za nieuzupełnienie zgłoszenia przewozu [...] o dane, które obowiązany był uzupełnić przewoźnik oraz na podstawie art. 22 ust. 2a ustawy SENT w wysokości 10 000 zł za niezapewnienie przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu o nr rej. [...] objętego ww. zgłoszeniem.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego zawartego w piśmie DIAS z 31 maja 2024 r., ponieważ pismo to zostało złożone po terminie na wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną przewidzianym w art. 179 p.p.s.a.