Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 52/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 38eb ust. 1-4,
journal: Dz.U. 2021 poz 1800
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2023 r. sprawy ze skargi E. S.A. w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 listopada 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z 09 września 2022 r. E. K. (dalej jako "wnioskodawczyni", "skarżąca" lub "spółka") wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "organ" lub "DKIS") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych

Przedstawiając we wniosku zdarzenie przyszłe, spółka podała, że prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej. Spółka podlega opodatkowaniu w kraju od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania (jest [...] rezydentem podatkowym). Spółka uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz inne niż przychody z zysków kapitałowych. Wnioskodawca jest jednym z największych w Polsce dystrybutorów produktów żywnościowych, chemii gospodarczej, alkoholu i wyrobów tytoniowych (szybko zbywalne towary konsumpcyjne - produkty FMCG). Spółka koncentruje swoją działalność na hurtowej dystrybucji towarów do klientów ze wszystkich istotnych segmentów tradycyjnego rynku hurtowego, w szczególności do niezależnych sklepów detalicznych w całym kraju.. Dodatkowo w celu poprawy konkurencyjności swoich klientów na rynku oraz zapewnienia stabilności swoich przychodów, grupa kapitałowa, do której należy spółka, rozwija własne sieci sklepów detalicznych zrzeszające sklepy prowadzone przez niezależne podmioty oraz w pewnym zakresie także przez podmioty należące, do których również realizowane są dostawy.

W ramach prowadzonej działalność spółka posiada magazyny, w których przechowywane są produkty sprzedawane jej kontrahentom. Co istotne, obecnie te magazyny są zbudowane w sposób tradycyjny, tj. wykorzystując do magazynowania system regałów magazynowych, na których przechowywane są towary sprzedawane na spółkę.

W ramach tego systemu, po otrzymaniu zamówienia od klienta, jest ono przekazywane przez system do pracownika, który następnie ręcznie kompletuje całe zamówienie, zbierając produkty z regałów. Powoduje to, że cały system wymaga dużego nakładu pracy, a pracownicy w ciągu dnia muszą pokonywać duże dystanse w trakcie kompletacji zamówień.

Spółka postanowiła zmodernizować swoje magazyny i wdrożyć system automatycznego magazynowania (dalej jako "[...]"). [...] to automatyczny system magazynowania, który nie wykorzystuje półek do składowania towarów

w magazynie. W ramach tego systemu towary są ułożone w pojemnikach jeden na drugim, wewnątrz aluminiowej siatki. Małe pojazdy jezdne (dalej jako "Roboty") poruszają się po szynach po powierzchni tego obszaru magazynowego (szczycie siatki), pobierając pojemniki i dostarczając je do ergonomicznych stanowisk pracy, gdzie odbywa się proces kompletacji realizowany prze pracowników. Ideą tego systemu jest, aby "poszukiwany" towar, przyjechał do pracownika, który następnie wyjmuje zamówiony przez kontrahenta towar z pojemnika i przekazuje do wydania. System A. składa się z następujących elementów: siatka (a), pojemniki (b), roboty (c) porty (d), centrum sterowania (kontroler) (d).

Ad a) Siatka

Siatka stanowi aluminiową ramę w formie sześcianu, w której znajdują się pojemniki. Wnętrze siatki dodatkowo podzielone jest dodatkowymi aluminiowymi przegrodami, które tworzą kolumny przypominające szyb, w których układane są pojemniki. Szczyt siatki uzupełniają tory biegnące w kierunkach X i Y, co umożliwia robotom poruszanie się po szczycie siatki w czterech za pomocą specjalnego wysięgnika zamontowanego na robocie, dzięki czemu możliwe jest podnoszenie pojemników i przekazywanie ich do punktu kompletacji.

Ad b) Pojemniki

Wszystkie towary są przechowywane w standaryzowanych, specjalnie zaprojektowanych plastikowych kontenerach. Pojemniki przejmują funkcje półek, na których magazynowane są towary. Każdy pojemnik jest identyfikowany za pomocą unikalnego numeru zapisanego w bazie danych [...]

i powtórzonego na etykiecie umieszczonej na pojemniku. System zna lokalizację każdego pojemnika znajdującego się w siatce i jego zawartość. Pojemniki umieszczane są wewnątrz siatki jeden na drugim w rzędach na całej powierzchni siatki.

Ad c) Roboty

Roboty stanowią małe autonomiczne urządzenia jezdne. Cały system składa się w zależności od wielkości siatki od kilku do kilkunastu robotów. Każdy robot jest sterowany niezależnie, co powoduje, że awaria pojedynczego robota nie skutkuje zatrzymaniem innych robotów. Roboty poruszają się na szczycie siatki po szynach umożliwiających im przemieszczanie w przód tył, prawo i w lewo. Ponadto są one wyposażone w wysięgnik, który umożliwia im podnoszenie i przenoszenie pojemników znajdujących się wewnątrz siatki. Roboty są wyposażone w zestawy czujników, dzięki którym możliwe jest poruszanie się po szczycie siatki. Ponadto są one cały czas połączone z centrum sterowania, które wytycza im optymalną trasę, którą muszą pokonać.

Ad d) Porty

Porty stanowią miejsca kompletacji zamówień. Są to urządzenia, które odbierają pojemniki pobrane przez roboty z wnętrza siatki, które następnie są przekazywane do pracownika, aby ten mógł skompletować zamówienie.

Ad e) Centrum sterowania

Na całość systemu [...] składa się również kontroler będący centrum sterowania. Składa się on z przemysłowego komputera PC oraz modułu komunikacyjnego IO z robotami ([...]), jak również access - point’u Wi-Fi.

Kontroler przetwarza zlecenia otrzymane z systemu [...] w celu przydzielenia zadań. Wykorzystując odpowiednie oprogramowanie.

Roboty:

a) wymieniają dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania;

b) są połączone z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów;

c) są monitorowane za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń.

System [...] podlega implementacji w ramach istniejącej infrastruktury magazynowej spółki i stanowi jej uzupełnienie. Omawiany system nie zastąpi w całości obecnego systemu magazynowo - logistycznego spółki, a jedynie przejmie funkcję magazynowania części produktów. Jednocześnie część produktów, które wymagają specjalnego nadzoru np. alkohol, będą dalej ręcznie kompletowane przez pracownika spółki.

Na tle powyżej opisanego zdarzenia przyszłego spółka zadała organowi następujące pytania:

1. Czy wydatki na nabycie Robotów, które będą wykorzystywane w procesie logistyczno-magazynowym, spełniają definicję robota przemysłowego o której mowa w art. 38eb ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., a obecnie: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., w skrócie "u.p.d.o.p."), wobec czego wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z ulgi na robotyzację, o której mowa w art. 38eb ust. 1 u.p.d.o.p., polegającej na odliczeniu od podstawy opodatkowania kwoty stanowiącej 50% kosztów uzyskania przychodu poniesionych w roku podatkowym na robotyzację?

2. Czy odliczenia z tytułu ulgi na robotyzację, o której mowa w art. 38eb ust. 1 u.p.d.o.p., można dokonać w roku podatkowym, w którym doszło do poniesienia wydatku, niezależnie od tego, kiedy koszty związane z nabyciem Robotów zostaną ujęte jako koszt uzyskania przychodu?

Skarżąca przedstawiła własne stanowisko w sprawie:

1. Wydatki na nabycie Robotów, które będą wykorzystywane w procesie logistyczno- magazynowym, spełniają definicję robota przemysłowego o której mowa w art. 38eb ust. 3 u.p.d.o.p., wobec czego wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z ulgi na robotyzację, o której mowa w art. 38eb ust. 1 u.p.d.o.p., polegającej na odliczeniu od podstawy opodatkowania kwoty stanowiącej 50% kosztów uzyskania przychodu poniesionych w roku podatkowym na robotyzację.

2. Odliczenia z tytułu ulgi na robotyzację, o której mowa w art. 38eb ust. 1 u.p.d.o.p., można dokonać w roku podatkowym, w którym doszło do poniesienia wydatku, niezależnie od tego, kiedy koszty związane z nabyciem Robotów zostaną ujęte jako koszt uzyskania przychodu.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej

z 24 listopada 2022 r. nr [...] uznał przedstawione we wniosku stanowisko za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że koncepcja przepisu art. 38eb ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p. nie zostanie przez skarżącą zrealizowana w sytuacji, gdy zakupione roboty nie będą wykorzystywane dla zastosowań przemysłowych, o których mowa w art. 38eb ust. 3 u.p.d.o.p. Opisane we wniosku roboty, nie można uznać za roboty wykorzystywane dla zastosowań przemysłowych, spółka sama bowiem wskazuje, że będą wykorzystywane w procesie logistyczno-magazynowym, zatem spółka nie będzie mogła skorzystać z ulgi na robotyzację. Wobec czego, organ uznał stanowisko

w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, a stanowisko dotyczące pytania nr 2 – za bezprzedmiotową.

Na opisaną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

z 24 listopada 2022 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniosła spółka, reprezentowana przez dor. pod. P. W., która zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 38eb ust. 3 w zw. z ust. 1 tego artykułu u.p.d.o.p. poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji również niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania, które skutkowało uznaniem, że planowane nabycie przez skarżącą maszyn i urządzeń wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które będą wykorzystywane przez spółkę w procesie logistyczno-magazynowym, nie mieszczą się w definicji robota przemysłowego, o której mowa w art. 38eb ust. 3 u.p.d.o.p., gdyż nie będą wykorzystywane dla zastosowań przemysłowych, wobec czego skarżąca nie jest uprawniona do skorzystania z ulgi na robotyzację, o której mowa

w art. 38eb ust. 1 u.p.d.o.p., polegającej na odliczeniu od podstawy opodatkowania kwoty stanowiącej 50% kosztów uzyskania przychodu poniesionych w roku podatkowym na robotyzację.

2. przepisów postępowania, w szczególności:

a) art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U.

z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., a obecnie: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., w skrócie "o.p.") poprzez wadliwe sformułowanie przez organ uzasadnienia prawnego oceny stanowiska skarżącej;

b) art. 120 w zw. z art. 14h o.p. poprzez zajęcie stanowiska nieznajdującego podstawy prawnej, pozostającego w sprzeczności z przepisami prawa

Spółka wniosła o:

i) uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji,

ii) zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu autor skargi rozwinął i umotywował podniesione zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2023 r. poz. 259 z późn. zm., w skrócie "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. w przypadku skargi na indywidualną interpretację sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na wstępie Sąd wskazuje, że interpretacja indywidualna stanowi informację na temat sposobu wykładni przepisów prawa podatkowego. Podatnik zostaje poinformowany o prawnopodatkowych skutkach podjętych działań. Interpretacja pełni funkcję informacyjna oraz gwarancyjną i, co istotne, nie jest orzeczeniem władczym.

W wyniku kontroli zaskarżonej interpretacji z punktu widzenia zarzutów skargi

i wskazanej w niej podstawy prawnej, Sąd uznał, że skarga okazała się niezasadna.

Organ oceniając stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji musi odnieść się do przepisów prawa i dokonać ich interpretacji w kontekście przedstawionego stanu faktycznego. Organ przy ocenie wniosku w niniejszym postępowaniu interpretacyjnym powołał przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mające zastosowanie i dokonał ich prawidłowej interpretacji .

Zgodnie z art. 38eb ust. 1 u.p.d.o.p. podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych może odliczyć od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, kwotę stanowiącą 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację, przy czym kwota odliczenia nie może przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Z kolei stosownie do art. 38eb ust. 2 u.p.d.o.p. za koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację uznaje się:

1) koszty nabycia fabrycznie nowych:

a) robotów przemysłowych,

b) maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów przemysłowych funkcjonalnie z nimi związanych,

c) maszyn, urządzeń oraz innych rzeczy, funkcjonalnie związanych z robotami przemysłowymi, służących zapewnieniu ergonomii oraz bezpieczeństwa pracy

w odniesieniu do stanowisk pracy, gdzie zachodzi interakcja człowieka z robotem przemysłowym, w szczególności czujników, sterowników, przekaźników, zamków bezpieczeństwa, barier fizycznych (ogrodzenia, osłony) czy optoelektronicznych urządzeń ochronnych (kurtyny świetlne, skanery obszarowe),

d) maszyn, urządzeń lub systemów służących do zdalnego zarządzania, diagnozowania, monitorowania lub serwisowania robotów przemysłowych,

w szczególności czujników i kamer,

e) urządzeń do interakcji pomiędzy człowiekiem a maszyną do robotów przemysłowych;

2) koszty nabycia wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do poprawnego uruchomienia i przyjęcia do używania robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych wymienionych w pkt 1;

3) koszty nabycia usług szkoleniowych dotyczących robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa

w pkt 1 i 2;

4) opłaty, o których mowa w art. 17b ust. 1, ustalone w umowie leasingu, o którym mowa w art. 17f, dotyczącej robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych wymienionych w pkt 1, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność tych środków trwałych.

Stosownie do art. 38eb ust. 3 u.p.d.o.p. przez robota przemysłowego rozumie się automatycznie sterowaną, programowalną, wielozadaniową i stacjonarną lub mobilną maszynę, o co najmniej 3 stopniach swobody, posiadającą właściwości manipulacyjne bądź lokomocyjne dla zastosowań przemysłowych, która spełnia łącznie następujące warunki:

1) wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania;

2) jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów;

3) jest monitorowana za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń;

4) jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.

W myśl art. 38eb ust 4 u.p.d.o.p. przez maszyny i urządzenia peryferyjne do robotów przemysłowych funkcjonalnie z nimi związane rozumie się w szczególności:

1) jednostki liniowe zwiększające swobodę ruchu;

2) pozycjonery jedno i wieloosiowe;

3) tory jezdne;

4) słupowysięgniki;

5) obrotniki;

6) nastawniki;

7) stacje czyszczące;

8) stacje automatycznego ładowania;

9) stacje załadowcze lub odbiorcze;

10) złącza kolizyjne;

11) efektory końcowe do interakcji robota z otoczeniem służące do:

a) nakładania powłok, malowania, lakierowania, dozowania, klejenia, uszczelniania, spawania, cięcia, w tym cięcia laserowego, zaginania, gratowania, śrutowania, piaskowania, szlifowania, polerowania, czyszczenia, szczotkowania, drasowania, wykańczania powierzchni, murowania, odlewania ciśnieniowego, lutowania, zgrzewania, klinczowania, wiercenia, handlingu, w tym manipulacji, przenoszenia i montażu, ładowania i rozładowania, pakowania, gwożdżenia, paletyzacji

i depaletyzacji, sortowania, mieszania, testowania, wykonywania pomiarów,

b) obsługi maszyn: frezarek, wtryskarek, giętarek, robodrilli, wiertarek, tokarek, wrzecion, zginarek i zawijarek, wycinarek, walcarek, przecinarek, szlifierek, wytaczarek, ciągarek, drukarek, pras, wyoblarek.

Jak wynika z wniosku roboty będą przez spółkę wykorzystywane w działalności logistyczno magazynowej.

Przepis art. 38 eb ust. 2 u.p.d.o.p. oraz definicja zawarta w. 38 eb ust. 3 u.p.d.o.p. wskazuje, że ulga na robotyzację dotyczy wyłącznie robota przemysłowego. Na potrzeby tej ustawy należy stosować definicję ustawową, która wprost stwierdza, że za robota przemysłowego rozumie się maszynę o określonych wskazanych cechach dla "zastosowań przemysłowych". Gdyby ustawodawca wprowadził ulgę na robotyzację w każdej dziedzinie działalności gospodarczej nie ograniczyłby w powołanych przepisach robota do "robota przemysłowego" oraz zastrzeżenia "do zastosowań przemysłowych".

Zdaniem Sądu, rację należy przyznać organowi, że roboty będące przedmiotem wniosku, wykorzystywane w procesie logistyczno-magazynowym, nie będą wypełniały definicji zawartej w art. 38eb ust. 3 u.p.d.o.p., ponieważ nie będą miały zastosowań przemysłowych. Sąd uznaje za poprawną wykładnię językową pojęcia przemysł jako proces w produkcji różnego rodzaju towarów i wyrobów. Sąd podziela stanowisko organu, że nie można rozumieć pojęcia "zastosowanie przemysłowe" (jak chce spółka) jako obiektywne cechy konstrukcyjne i użytkowe danego urządzenia, które świadczą o potencjale wykorzystania robota przemysłowego. Prawidłowo organ uznał, że w świetle obowiązującego prawa ulga na robotyzację ma zastosowanie dla podmiotów, które poniosły określone wydatki w działalności przemysłowej. Działalność magazynowo-logistyczną nie można uznać za działalność przemysłową.

Dodatkowo Sąd podkreśla, że przepis dotyczy ulgi podatkowej, a więc jego wykładnia nie może mieć charakteru rozszerzającego. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 04 grudnia 2012 r. o sygn. akt II FPS 3/12 (CBOSA), zgodnie, z którym "odstąpienie

w procesie interpretacji przepisów dotyczących ulg podatkowych od leksykalnego rozumienia poszczególnych zwrotów legislacyjnych, może mieć miejsce dopiero wówczas, gdy przemawiają za tym ważne powody, a zwłaszcza: - konieczność respektowania podstawowych zasad konstytucyjnych, w tym zawierających gwarancje zaspokojenia określonych praw podmiotowych adresatom norm ustawowych;

- uwzględnienie istotnych zmian stosunków gospodarczych, jakie wystąpiły po wejściu w życie interpretowanych przepisów; - potrzeba eliminacji sprzeczności treści analizowanego przepisu z innymi unormowaniami tej samej rangi, regulującymi te same kwestie i odnoszącymi się do tej samej grupy adresatów; - potrzeba zapewnienia zgodności norm prawa polskiego z prawem unijnym (lub szerzej międzynarodowym),

a także norm hierarchicznie niższych z normami hierarchicznie wyższymi; - brak możliwości wyjaśnienia treści normy prawnej przy zastosowaniu wykładni językowej lub sytuacja, kiedy wykładnia ta prowadzi do niejednoznacznych rezultatów, niedających się pogodzić z założeniem racjonalności ustawodawcy; - konieczność uwzględnienia kontekstu określonej wypowiedzi normatywnej, jej związków z innymi elementami regulacji prawnej (wykładnia systemowa)". W niniejszej sprawie Sąd takich powodów nie stwierdził.

W tym stanie rzeczy na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.