Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 765/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.31 zq ust.7, art.31 zy ust.1, art. 145 par.1 pkt 1 lit.c
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 145 par. 1 lit. c
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I posiedzeniu niejawnym w dniu 18 listopada 2021 r. sprawy ze skargi S. [...] Spółki cywilnej P.K. , T. S., M. H. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za styczeń i kwiecień 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] ; II. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz strony skarżącej S. [...] Spółki cywilnej P.K. , T. S., M. H. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej "organ") wydał w dniu [...] czerwca 2021 r. decyzję nr [...] na podstawie art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych

z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.; dalej "ustawa COVID") w zw. z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID i § 10 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 371 ze zm.; dalej "rozporządzenie RM") w zw. z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U.

z 2021 r. poz. 423 ze zm.; dalej "u.s.u.s."), w której odmówił S. H. (dalej "spółka") prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od [...] stycznia 2021 r. do [...] stycznia 2021 r. oraz od [...] kwietnia 2021 r. do [...] kwietnia 2021 r.

Organ przywołał treść § 10 ust. 1 pkt 1, § 10 ust. 2a pkt 2, § 11 pkt 1 i 5 rozporządzenia RM i podał, że spółka złożyła wniosek o zwolnienie z opłacania przedmiotowych składek w dniu [...] maja 2021 r., w którym podała, iż kod przeważającej działalności PKD to 47.71.Z. Organ ustalił jednak, że na dzień 13 marca 2021 r. spółka posiadała w rejestrze Regon kod PKD - 46.16.Z, który nie uprawniał spółki do otrzymania zwolnienia z opłacania przedmiotowych składek.

Spółka złożyła wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy, w którym podała, iż kod PKD został zmieniony z datą 12 marca 2021 r. Na dowód czego przedłożyła kserokopię wprowadzenia zmiany.

Organ wydał w dniu [...] lipca 2021 r. decyzję nr [...], w której utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] czerwca 2021 r.

Organ przytoczył treść art. 31zq ust. 8 ustawy COVID, § 10 ust. 1 pkt 1 i ust. 2a pkt2, § 11 pkt 1 i 5 rozporządzenia RM. Organ wskazał, że spółka złożyła wniosek

o zwolnienie z opłacania przedmiotowych składek w dniu [...] maja 2021 r., w którym podała, iż jej kod PKD przeważającej działalności to 47.71.Z oraz że przychód z tej działalności w kwietniu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego we wrześniu 2020 r. Organ wskazał, że zgodnie z danymi przekazanymi przez Urząd Statystyczny w rejestrze Regon na dzień 31 marca

2021 r. spółka miała zgłoszony kod PKD- 46.16.z – działalność agentów zajmujących się sprzedażą wyrobów tekstylnych, odzieży, wyrobów futrzarskich, obuwia

i artykułów skórzanych. Organ podał, że kod PKD 46.16.Z nie został wymieniony

w § 10 ust. 1 i 2a rozporządzenia RM jako uprawniający do zwolnienia z opłacania przedmiotowych składek. Organ wskazał, że zmiany kodu PKD na 47.71.Z w dniu 11 marca 2021 r. dokonali wspólnicy spółki P. K. i T. S., zaś 12 marca 2021 r. wspólnik spółki- M. H.. Organ wskazał, że zgodnie z § 10 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 kwietnia 2021 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 713), oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1 i 2a, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. Organ podał zatem, że spółce nie przysługiwało zwolnienie

z opłacania przedmiotowych składek.

Spółka złożyła skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o uchylenie decyzji wydanych przez organ w obu instancjach oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zarzuciła organowi naruszenie:

1. naruszenie przepisu prawa materialnego mające wpływ na wynik spraw, a to art. 31 zo ust.10 ustawy COVID, przez dokonanie błędnej i zawężającej wykładni

ww. przepisu w całości na niekorzyść skarżących poprzez przyjęcie, że ustalenie przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez wnioskodawców ogranicza się jedynie do prostego ustalenia, czy ujawniony przez wnioskodawców

w rejestrze REGON kod PKD przeważającej działalności skarżących pokrywa się

z kodami wymienionymi w omawianym przepisie, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do: stwierdzenia, że warunkiem uzyskania prawa do zwolnienia jest to, czy w rzeczywistości wykonywana przeważająca działalność gospodarcza przez danego wnioskodawcę odpowiada wymienionym w tym przepisie klasyfikacjom PKD. Nadto, zdaniem skarżących, zaprezentowana wykładnia pozostaje w . sprzeczności z ratio legis ustawy COVID i nacechowana jest skrajnym formalizmem;

2. naruszenie przepisów postępowania które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., polegające na niewyczerpującym zebraniu

i rozpatrzeniu materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia faktycznego polegającego na stwierdzeniu, że skarżący w wymaganym dniu nie prowadzili przeważającej działalności gospodarczej oznaczonej według kodu PKD 2007 47.71.Z (sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach);

3. naruszeniu przepisów prawa materialnego w postaci art. 31 zo ust. 10 ustawy COVID w zw. z § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia RM, przez nieuwzględnienie, że na dzień 31 marca 2021 r. skarżący posiadali wpisane właściwe kody PKD.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. Organ wskazał, że kod PKD spółki został zmieniony na 47.71.Z z datą zmiany 12 marca 2021 r. - w dniu 17 maja 2021 r. Na dzień 31 marca 2021 r. kod PKD przeważającej działalności spółki był 46.16.Z. Okoliczność, że wspólnicy spółki dokonali zmiany kodu PKD w CEiDG ich działalności na 47.71.Z w dniu 11 marca i 12 marca 2021 r. pozostaje bez wpływu na prawidłowość wydanej decyzji. Według organu, przepisy ustawy COVID nie przewidują badania przez organ podanego kodu PKD ze stanem faktycznym.

Spółka w piśmie procesowym z dnia 4 października 2021 r. ustosunkowała się do odpowiedzi na skargę organu. Spółka wskazała, że sam organ podał, iż zmiana kodu PKD spółki w rejestrze Regon nastąpiła z datą wsteczną od 12 marca 2021 r., zatem według spółki spełniła ona przesłanki do uzyskania przedmiotowego zwolnienia. Na poparcie swojego stanowiska przywołała liczne orzeczenia sądów administracyjnych.

Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia [...] października 2021 r., wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy COVID, sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie 3 sędziów. Strony poinformowano

o możliwości złożenia dodatkowych wyjaśnień na piśmie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje:

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcie płatnika składek na tle przepisów u.s.u.s.

Spółka cywilna uregulowana jest w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 17.40 ze zm., dalej "K.c.") w art. 860 - 875, jest jednostką organizacyjną, która nie ma osobowości prawnej. Jednakże niekiedy ustawodawca wskazuje, że to spółka cywila, a nie jej wspólnicy, jest podmiotem praw i obowiązków, wynikających z ustawy, np. ustawy o podatku od towarów

i usług, ustawy o podatku akcyzowym.

Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna,

o której mowa w art. 33ą § 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową (art. 431 K.c.). Zgodnie z art. 33ą § 1 K.c., do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U.

z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), dalej "k.p.", pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników.

Stosownie do art. 4 pkt 2 lit.a u.s.u.s., płatnik składek to pracodawca – w stosunku do pracowników i osób odbywających służbę zastępczą oraz jednostka organizacyjna lub osoba fizyczna pozostająca z inną osobą fizyczną w stosunku prawnym uzasadniającym objęcie tej osoby ubezpieczeniami społecznymi, w tym

z tytułu przebywania na urlopie wychowawczym albo pobierania zasiłku macierzyńskiego, z wyłączeniem osób, którym zasiłek macierzyński wypłaca ZUS.

Z powyższego wynika, że skoro pracodawcą w rozumieniu art. 3 k.p. jest spółka cywilna to spółka cywilna, a nie jej wspólnicy, jest płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne zatrudnionych w niej pracowników w myśl art. 4 pkt 2 lit.a u.s.u.s. (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 marca 2015 r., sygn. akt II UK 123/14).

Prawidłowo zatem organ jako adresata w wydanych przez siebie decyzjach, wskazał spółkę.

Powyższa okoliczność ma wpływ na przyjęcie stanowiska, że w niniejszej sprawie to spółce cywilnej służy prawo do wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję organu, nie zaś jej wspólnikom, na podstawie art. 25

§ 3 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a.".

Zgodnie z ww. przepisem, zdolność sądową mają także inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, jeżeli przepisy prawa dopuszczają możliwość nałożenia na te jednostki obowiązków lub przyznania uprawnień lub skierowania do nich nakazów i zakazów, a także stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa.

W niniejszej sprawie w skardze, sporządzonej przez pełnomocnika zawodowego, określono skarżących przez wymienienie wspólników spółki cywilnej S. co według ww. przepisów było nieprawidłowe. Pełnomocnictwo dla radcy prawnego zostało udzielone przez wszystkich wspólników spółki, zatem Sąd, badając kwestię wstępną - zdolności sądowej, przyjął, że skargę do Sądu wniosła spółka.

Spór w sprawie dotyczy kwestii czy spółka spełniła przesłanki do zwolnienia jej z obowiązku uiszczenia przedmiotowych składek.

Na podstawie art. 31zo ust. 1 ustawy COVID, na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz

Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz

Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek:

1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r.,

2) w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r.,

3) w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r.

- zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

Na mocy art. 31zy ust. 1 ustawy COVID, Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek niż określone w art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Stosownie do § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia RM, zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia

1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z,

- którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub

w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r. lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Zgodnie z § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia RM, zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia

1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z

- którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub

w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Stosownie do § 10 ust. 3 rozporządzenia RM, oceny spełnienia warunku,

o którym mowa w ust. 1, 2 i 2a w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r.

Na mocy § 11 pkt 1 i 5 rozporządzenia RM, warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za styczeń 2021 r. i kwiecień 2021 r., nie później niż do dnia 30 czerwca 2021 r., chyba, że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania.

Na podstawie § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia RM, wniosek o zwolnienie

z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w § 10 ust. 1, ust. 2 i 2a płatnik składek przekazuje do organu nie później niż do dnia 30 czerwca 2021 r. We wniosku tym płatnik:

1) zawiera elementy, o których mowa w art. 31zp ust. 2 pkt 1, 2b, 2c, 3 i 4 ustawy COVID, z uwzględnieniem pkt 2;

2) zamiast treści oświadczeń, o których mowa w art. 31zp ust. 2 pkt 2b i 2c ustawy COVID, zawiera odpowiednio informacje o rodzaju przeważającej działalności,

o której mowa odpowiednio w § 10 ust. 1 pkt 1 albo 2 lub ust. 2, lub ust. 2a oraz

o uzyskaniu w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku przychodu niższego co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego

w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r. lub we wrześniu 2020 r.

Jak wynikało z akt w rejestrze Regon spółki na dzień 31 marca 2021 r. widniał kod PKD 46.16.Z. Jednakże w dniu 17 maja 2021 r. na podstawie wniosku spółki

z dnia 12 marca 2021 r. dokonano zmiany w rejestrze Regon na kod PKD 47.71.Z

z datą zaistnienia zmiany - 12 marca 2021 r. (odpowiedź urzędu statystycznego

z 9 czerwca 2021 r. na zapytanie organu). Oznacza to, że zmiana w rejestrze Regon spółki ujawniona została przed wydaniem przez organ obu decyzji.

Należy pamiętać, że rejestr podmiotów REGON prowadzony jest dla potrzeb statystyki publicznej, której celem jest zapewnienie rzetelnego, obiektywnego

i systematycznego informowania społeczeństwa, organów państwa i administracji publicznej oraz podmiotów gospodarki narodowej o sytuacji ekonomicznej, demograficznej, społecznej oraz środowiska naturalnego (art. 3 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej - Dz.U. z 2020 r. poz. 443, dalej "u.o.s.p."). Podanie do rejestru danych niezgodnych z rzeczywistością albo ich niezaktualizowanie nie pociąga za sobą zakazu prowadzenia działalności innej niż objętej kodami PKD wpisanymi w rejestrze podmiotów REGON. Rejestr ma charakter formalny (deklaratoryjny) i bazuje na oświadczeniach wiedzy podmiotów obowiązanych do przekazywania danych, które nie podlegają merytorycznej weryfikacji. Nie tworzy on stanu prawnego, także w obszarze działalności gospodarczej. Jak natomiast wyjaśnił Sąd Najwyższy, m. in. w wyrokach z dnia 7 stycznia 2013 r. II UK 142/12 i 23 listopada 2016 r. II UK 402/15, oświadczenia wiedzy mają charakter faktów, dlatego mogą być kwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. Informacje podlegające wpisowi do rejestru określa art. 42 ust. 3 u.o.s.p., zalicza się do nich nimi m.in. dane dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności (pkt 4).

Zgodnie z art. 42 ust. 6 u.o.s.p., wniosek o wpis do rejestru podmiotów składa się w urzędzie statystycznym województwa właściwym dla siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu - w terminie 14 dni od zaistnienia okoliczności uzasadniających wpis, a wniosek o zmianę cech objętych wpisem oraz wniosek

o skreślenie – w terminie 7 dni od zaistnienia okoliczności uzasadniających zmianę lub skreślenie. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem albo skreślenie.

Z powyższego wynika, że już 7 dni przed złożeniem wniosku o zmianę danych w rejestrze Regon, kodem właściwym dla przeważającej działalności spółki, według jej twierdzeń, był kod PKD 47.71.Z. Powyższe ustalenie nie zmienia jednak stanowiska Sądu, wyrażonego już wielokrotnie na tle przepisów ustawy COVID

o znaczeniu kodu PKD, który należy odnieść do rzeczywiście wykonywanej przez podmiot przeważającej działalności. Według Sądu, zawarte w § 10 ust. 3 rozporządzenia RM sformułowanie o prowadzeniu działalności oznaczonej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaju przeważającej działalności należy rozumieć też jako faktycznie (rzeczywiście) prowadzoną działalność gospodarczą przez płatnika przedmiotowych składek. Zatem nie tyle istotny jest kod PKD ujawniony w rejestrze Regon, lecz kod PKD działalności realnie prowadzonej przez podmiot.

Wskazać należy, że ani ustawa o statystyce publicznej, ani ustawa COVID, ani rozporządzenie RM nie zawierają definicji wyrażenia "przeważająca działalność gospodarcza". Wyjaśnia je dopiero rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń (Dz.U. 2015 poz. 2009) W § 9 ww. rozporządzenia, nawiązano do poziomu przychodów z poszczególnych rodzajów działalności danej jednostki statystycznej - do procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

O przeważającej działalności nie może zatem świadczyć sam wpis do rejestru podmiotów REGON, ponieważ przepisy regulujące funkcjonowanie tej ewidencji określają warunki, które należy wziąć pod uwagę przy ocenie, kiedy i jaka działalność może być uznana za przeważającą. Decyduje jednak o tym podmiot składający oświadczenie wiedzy, w oparciu o wytyczne określone w ww. rozporządzeniu. Dlatego dokonując wykładni dyspozycji § 10 ust. 2a rozporządzenia RM nie można pomiąć ww. znaczenia pojęcia przeważającej działalności, jeżeli podważona zostanie aktualność wpisu w rejestrze podmiotów REGON.

W świetle powyższego należy uznać, że pomoc, o jakiej mowa w § 10 ust. 2a rozporządzenia RM, nie powinna trafiać do podmiotów, które nie prowadzą działalności, określonych w tych przepisach jako przeważająca. Nie można jej przyznawać z pominięciem podmiotów, które pomimo braku zgłoszenia organowi statystyki publicznej jako przeważającego rodzaju działalności tej wymienionej

w § 10 ust. 2a rozporządzenia RM, jeżeli rzeczywiście taki rodzaj działalności

w analizowanym czasie prowadziły. Takie formalne ograniczenie wynikające z wpisu

w rejestrze podmiotów REGON nie spełniłoby konstytucyjnego wymogu proporcjonalności odnośnie celu, jaki zamierzano osiągnąć omawianą regulacja ulgową. Poprzestanie na formalnej treści wpisu w rejestrze podmiotów REGON mogłoby nie pozwolić przyznać pomocy tym, do których została ona skierowana.

Nie można też tracić z pola widzenia także tego, że przepisy ustawy COVID

i rozporządzenia RM wydanego na ich podstawie, mają na celu, m.in. łagodzenie społeczno-gospodarczych związanych z występowaniem epidemii COVID-19 przez udzielanie różnego rodzaju wsparcia materialnego wielu podmiotom, w tym przedsiębiorcom. Wprowadzane przez ustawodawcę ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej, bez względu na formę, w jakiej to następowało, także

w związku z przeciwdziałaniem COVID-19, powinny wiązać się z rozwiązaniami mającymi udzielać wymiernego i realnego wsparcia tym, którzy określonymi ograniczeniami są/byli bezpośrednio obejmowani, a przez to doznali faktycznego,

a nie tylko formalnego, ograniczenia konstytucyjnego prawa swobody prowadzenia działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP) i możliwości zarobkowania. Określenie formy wsparcia należy do ustawodawcy, a udzielenie ulgi w realizacji fiskalnych obowiązków publicznoprawnych jest jedną z nich. Takie wsparcie przedsiębiorców stanowi realizację zasady sprawiedliwości społecznej, zwłaszcza że ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie rozwiązania prawnego, odnośnie którego nikt nie miał możliwości wcześniejszego przygotowania się na spełnienie jego warunków, choćby poprzez aktualizację danych. Omawiany rodzaj wsparcia został przez Parlament Rzeczypospolitej Polskiej uchwalony w grudniu 2020 r.,

a następnie był dookreślany w późniejszych przepisach. Tymczasem wymiar składek na ubezpieczenia społeczne nie był w tym czasie uzależniony od rodzaju prowadzonej działalności, określanej według kodów PKD (art. 18 i n. przepisów u.s.u.s.). Podobnie większość ograniczeń prowadzenia działalności gospodarczej wprowadzanej kolejnymi rozporządzeniami nie były wprost określane odwołaniem się do kodów PKD (z nielicznymi wyjątkami), lecz miały zasadniczo charakter opisowy (por. np. § 6 i § 26 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r.

w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku

z wystąpieniem stanu epidemii, w brzmieniu obowiązującym 1 listopada 2020 r.- Dz. U. poz. 1758 ze zm.). Dlatego też w ocenie Sądu, rozwiązania prawnego określonego w § 10 ust. 3 rozporządzenia RM, nie można traktować jako wyłącznego środka dowodowego służącego wykazaniu rodzaju prowadzonej działalności, a wnioskujący podmiot gospodarczy może te okoliczności wykazać także innymi środkami dowodowymi i podważyć formalne i statystyczne znaczenie wpisu w rejestrze podmiotów REGON. Wskazany przepis zawiera rozwiązanie proceduralne mające na celu usprawnienie procesu przyznawania przez organ wsparcia przedsiębiorcom faktycznie prowadzącym określony rodzaj działalności, ale nie stanowi on istotnej modyfikacji procesu dowodowego obowiązującego

w postępowaniu administracyjny.

W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organ skutecznie nie podważył stanowiska spółki, że na dzień 31 marca 2021 r. jej przeważająca działalność mieściła się w ramach kodu PKD 47.71.Z, uprawniającą ją do otrzymania przedmiotowego zwolnienia.

W przypadku gdy organ ma wątpliwości co do wskazanego przez spółkę kodu PKD powinien podjąć stosowne czynności wyjaśniające, np. zwrócić się do strony

o złożenie stosownych wyjaśnień oraz przedłożenie odpowiednich dowodów na poparcie jej twierdzeń na podstawie art. 79a K.p.a.

Zgodnie z art. 79a § 1 K.p.a., w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Przepisy art. 10 § 2 i 3 stosuje się.

W terminie wyznaczonym na wypowiedzenie się co do zebranych dowodów

i materiałów oraz zgłoszonych żądań, strona może przedłożyć dodatkowe dowody celem wykazania spełnienia przesłanek, o których mowa w § 1 (art. 79a § 2 K.p.a.).

Powyższy przepis stanowi uszczegółowienie zawartej w art. 10 K.p.a. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, a konkretnie wynikającego z niej obowiązku umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie dowodów, materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji. Na organ nałożony został dodatkowy obowiązek polegający na wskazaniu stronie zależnych od niej przesłanek, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z jej żądaniem. Jak wynika z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej komentowany przepis, jego celem jest zmobilizowanie organów administracji do wnikliwego badania merytorycznej treści żądań strony na wszystkich etapach postępowania wszczynanego na żądanie strony i zapobieganie sytuacjom, w których strona dysponuje dodatkowymi dowodami na okoliczności istotne dla wykazania zasadności jej żądania albo może je łatwo uzyskać, a z powodu braku odpowiedniej wiedzy o potrzebnych dowodach bądź o sposobie oceny wcześniej przedstawionych dowodów – nie korzysta z takiej możliwości. Może to zapobiec wydaniu negatywnego rozstrzygnięcia w sprawie oraz zaskarżeniu decyzji przez stronę i przedstawiania tych dodatkowych dowodów dopiero na etapie postępowania odwoławczego. Przepis także nie ogranicza norm określonych w art. 8 – 10 oraz art. 77 K.p.a., lecz stanowi ich uzupełnienie. Pomimo wprowadzenia dodatkowego obowiązku dla organu nadal aktualne pozostają zawarte w art. 10 § 2 i 3 K.p.a. regulacje dotyczące odstąpienia od zasady czynnego udziału stron w postępowaniu. Oznacza to, że organ nie będzie obowiązany do jego wykonania w sprawie, w której w ogóle odstąpi od stosowania przedmiotowej zasady, jednakże winien wówczas w decyzji uzasadnić swoje postępowanie w tym względzie. Przedłożenie dodatkowych dowodów celem wykazania spełnienia przesłanek nastąpić powinno w terminie wyznaczonym stronie przez organ na wypowiedzenie się przez nią co do zebranych dowodów, materiałów oraz zgłoszonych żądań. Termin ten może zostać przedłużony na zasadach ogólnych (por. Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz pod red. R. Hausera Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2020 do art. 79a).

Ocena, czy działalność gospodarcza określonego rodzaju jest rzeczywiście wykonywana i w jakich rozmiarach, należy do sfery ustaleń faktycznych. Nie zależy ona od wpisu do rejestru, choć wpis taki potraktowany został przez ustawodawcę jako domniemanie prawne mające na celu uproszczenie postępowania ulgowego (sens domniemania polega na istnieniu dużego stopnia prawdopodobieństwa, że

w razie stwierdzenia faktu wskazanego w przesłance domniemania prawdziwy jest fakt określony we wniosku domniemania). Inicjatywa dowodowa w tej kwestii należy do strony, która złożyła wniosek, inicjującej postępowanie administracyjne, zaś organ przed wydaniem niekorzystnej dla strony decyzji nie może pominąć dyspozycji art. 79a § 1 K.p.a. Powinien zatem przed wydaniem takiej decyzji powiadomić ją

o konieczności wskazania przesłanek, które nie zostały spełnione lub wykazane, czyniąc zadość zasadzie informowania (art. 9 K.p.a.). Jeżeli zaś strona składa wnioski dowodowe mające podważyć dane z rejestru podmiotów REGON, powinny one być rozpoznane przez organ prowadzący postępowanie przy uwzględnieniu przepisów art. 7 i 78 § 1 K.p.a.

Z podanych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję za wadliwą, wydaną przedwcześnie, z naruszeniem przepisów postępowania wymienionych powyżej, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W ponownie prowadzonym postępowaniu, organ zobowiązany ejst uwzględnić wskazania Sądu przedstawione powyżej.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."), uchylił decyzje organu wydane w obu decyzjach.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. 205 § 2 p.p.s.a. w zw.

z § 14 ust. 1 pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Na rzecz skarżącej zasądzono od organu kwotę [...]zł tytułem poniesionych kosztów postępowania, w tym [...] zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika oraz 17 zł tytułem opłaty skarbowej uiszczonej od udzielonego pełnomocnictwa.

Przytoczone orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl.