Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 825/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 30b ust. 1, ust. 4 i ust. 5, art. 21 par. 3 w zw. z art. 21 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Iwona Owsińska - Gwiazda, Sędzia WSA Renata Nawrot, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 lutego 2022 r. w Radomiu sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego [...] Export- Import J. B., W. B. spółka jawna z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej także: "Dyrektor IAS", "organ odwoławczy"), po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "[...]"J. B., W. B. Sp. J. w R. (dalej także: "Spółka", "skarżąca", "strona"), decyzją z 12 sierpnia 2021r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa"), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, ust. 4 i ust. 5, art. 34 ust. 4 i art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie (dalej także: "Naczelnik Urzędu", "organ I instancji") z 31 października 2019 r.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym

i prawnym:

Agencja [...] s.c. A. B., G. B., działając jako przedstawiciel pośredni Spółki, 27 marca 2018r. dokonała zgłoszenia celnego towaru w procedurze uproszczonej. W dniu 30.03.2018r. dokonano zgłoszenia uzupełniającego celnego ([...]). Przedmiotem zgłoszenia celnego były kurtki robocze męskie, spodnie robocze męskie, spodnie robocze męskie ogrodniczki - importowane z C.. Przeprowadzono weryfikację wartości celnej zgłaszanego towaru w pozycji 1 na podstawie zebranego materiału dowodowego w postępowaniu celnym. Wartość transakcyjna kurtek roboczych budziła wątpliwości organu celnego. Konsekwencją zakwestionowania zadeklarowanej wartości transakcyjnej towarów była konieczność ustalenia wartości towarów metodą zastępczą. Naczelnik Urzędu decyzją z 14 października 2019 r. (nr [...]) ustalił wartość celną towarów metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych na 197.707,00 PLN oraz określił kwotę długu celnego w wysokości 23.725,00 PLN.

Decyzją z 31 października 2019r. Naczelnik Urzędu określił zaś prawidłową kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 51.060,00 PLN od towaru w postaci kurtek męskich roboczych, importowanych z C. objętych poz. 1 ww. zgłoszenia celnego.

W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, pełnomocnik Spółki postawił zarzuty naruszenia przepisów:

- art. 145 § 1 i § 2 Op poprzez nie doręczenie prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi niniejszej decyzji;

- art. 210 § 1 i § 4 oraz art. 124 Op poprzez zaniechanie przeprowadzenia własnej analizy prawnej i oparcie rozstrzygnięcia sprawy o nierelewantnie ustalony stan faktyczny bez sporządzenia jakiegokolwiek własnego uzasadnienia prawnego decyzji w zakresie kwalifikacji prawnej;

- art. 187 i art. 191 Op przez rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wybiórczy i dowolny, co skutkowało brakiem dostatecznych ustaleń i wyjaśnień

w kwestii konieczności zakwestionowania wartości celnej importowanych towarów według zgłoszenia w procedurze dopuszczenia do obrotu;

- art. 34 ust. 1 ustawy o VAT poprzez wydanie decyzji w sprawie określenia wysokości podatku VAT od importu towaru z C., pomimo że decyzja dotycząca wysokości kwoty długu celnego została w zawitym terminie zaskarżona

do organu II instancji, a więc decyzja ta nie posiada statusu decyzji ostatecznej

i prawomocnej.

Dyrektor IAS w wyniku rozpatrzenia tego odwołania 4 czerwca 2020r. wydał decyzję, której nieważność Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził wyrokiem z 21 stycznia 2021r. w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 476/20.

W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania odwoławczego, mając na względzie treść wskazanego wyżej wyroku Sądu w związku z treścią art. 153 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 1325, dalej: "ppsa") Dyrektor IAS, powołaną na wstępie i zaskarżoną

w niniejszej sprawie decyzją z 12 sierpnia 2021r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu z 31 października 2019r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, zarzuty i wnioski odwołania. Wskazał następnie na art. 21 § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz § 3 Op. Powołując się na poglądy prawne prezentowane jednolicie

w orzecznictwie sądów administracyjnych, za utrwalone uznał w ich świetle stanowisko, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów (art. 30b ust. 1, ust. 4 i ust. 5 ustawy o VAT) powstaje z mocy prawa. Tym samym, decyzja wydana przez organ podatkowy ma charakter deklaratoryjny. Przypomniał następnie art. 4 Op i art. 5 ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 pkt 7 ustawy o VAT. Wskazał,

iż momentem powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów jest dzień powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art.19a ust. 9 ustawy o VAT), a także, iż dług celny, stosownie do art. 77 ust. 2 UKC, powstaje m.in.

w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym. Wynikiem powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 5 Op, jest powstanie zobowiązania podatkowego - tzn. skonkretyzowanego zobowiązania podatnika do zapłacenia (w tym przypadku na rzecz Skarbu Państwa), podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym

w przepisach prawa podatkowego. Zatem należne kwoty zobowiązania podatkowego powstają z mocy prawa, a obowiązek ich obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym ciąży, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o VAT na podatniku. Organ podatkowy może sprawdzić prawidłowość podatku obliczonego i wykazanego w zgłoszeniu celnym,

a w przypadku nieprawidłowości polegających na tym, że kwota podatku została wykazana przez podatnika w zgłoszeniu celnym nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 ustawy o VAT). Organ odwoławczy wskazał także na zapisy art. 30b ust. 1, ust. 4 i ust. 5 ustawy o VAT, po czym przywołał sposób określenia podatku VAT w decyzji organu I instancji. Wskazał na różnice i związki ustalenia długu celnego, wysokości wartości celnej i cła w decyzji celnej oraz określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT. Podniósł, iż podstawą wydania decyzji podatkowej w niniejszej sprawie były ustalenia poczynione w postępowaniu celnym zakończonym decyzją organu I instancji nr [...] z dnia 14 października 2019 r., w której organ ten ustalił wartość celną towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym w wysokości 197.707,00 PLN oraz określił kwotę długu celnego w wysokości 23.725,00 PLN. Uznał zatem, iż zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja podatkowa organu I instancji prawidłowo uwzględnia wiążące stanowisko prawne organu celnego, bezpośrednio wyznaczające stronę podmiotową oraz przedmiotową zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług dla towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym.

Tym samym wszystkie zarzuty odwołania Dyrektor IAS uznał za nieuzasadnione. Podkreślił, że w decyzji z 31 października 2019r. Naczelnik Urzędu przyjął do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wartość celną towaru oraz kwotę cła ustaloną w decyzji tego organu z 14 października 2019r., utrzymaną następnie w mocy decyzją Dyrektora IAS z 4 czerwca 2020r. Za bezsporne organ odwoławczy uznał zatem, że wartość celna towaru oraz kwota długu celnego dla przedmiotowego towaru określone zostały odrębną decyzją Naczelnika Urzędu. W tej sytuacji organ orzekający w niniejszej sprawie zobowiązany był przyjąć do wyliczenia podstawy opodatkowania wielkości wynikające z tej decyzji.

Powtórzył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, iż postępowanie podatkowe mające na celu ustalenie wysokości podatków związanych

z importem towaru jest ściśle związane z postępowaniem celnym i z ustaloną w tym postępowaniu wartością celną importowanego towaru oraz kwotą należnego cła.

W konsekwencji w postępowaniu w sprawie określenia podatku od towarów i usług

z tytułu importu towaru orzekający organ jest związany własnymi ustaleniami co do elementów stosunków z zakresu prawa celnego ustalonych w toku równolegle prowadzonego postępowania celnego. Wynik postępowania podatkowego

w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru pozostaje - jak wskazano wyżej - w ścisłej zależności od wyniku postępowania w przedmiocie należności celnych. Decyzja w sprawie należności celnych stanowi dla organów podatkowych przedsąd rozstrzygający o podstawowych elementach podatku

od towarów i usług z tytułu importu towaru takich jak: krąg osób zobowiązanych do ich zapłaty, czy też okoliczności mające wpływ na wysokość tychże należności publicznoprawnych (tj. wartość celna towaru, wysokość długu celnego).

W związku z powyższym, za chybione uznał podniesione w sprawie zarzuty błędnego ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru. Organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie nie mogły bowiem dokonywać odrębnych ustaleń faktycznych w sprawie wartości celnej importowanego towaru, skoro ustalenia

te poczynione zostały uprzednio w odrębnym postępowaniu celnym, które

to postępowanie zakończone zostało wydaniem ostatecznej decyzji celnej (zob. str. 10 -14 zaskarżonej decyzji).

Końcowo organ odwoławczy zauważył, że wyrokiem z 26 listopada 2020r., sygn. akt VIII SA/Wa 488/20 Sąd oddalił skargę na decyzję Dyrektora IAS z 4 czerwca 2020r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu z 14 października 2019r. wydaną

w sprawie celnej. Organ odwoławczy przedstawił również swoje stanowisko w zakresie uznania za niezasadne zarzutów w zakresie doręczenia zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji organu I instancji, w tym wskazał, iż pełnomocnictwo

do reprezentowania podatnika w postępowaniu podatkowym z zakresu podatku VAT importowego znak sprawy [...] wpłynęło do Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie w dniu 4 listopada 2019 r., a zatem już po wydaniu decyzji nr [...] z dnia

31 października 2019 r. (zob. str. 14-17 decyzji organu odwoławczego).

Pismem z dnia 2 września 2021 r. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2021 r. W skardze reprezentujący Spółkę pełnomocnik, postawił zarzuty naruszenia przepisów:

- art. 210 § 1 i § 4 oraz art. 124 Op w zw. z art. 120, 121 i 122 Op, poprzez zaniechanie przeprowadzenia relewantnej analizy prawnej i oparcie rozstrzygnięcia sprawy o błędnie ustalony stan faktyczny bez sporządzenia prawidłowego uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji w zakresie kwalifikacji prawnej;

- art. 120 i 122 Op w zw. art. 7 i art. 87 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 roku poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na fakcie naruszenia przez Dyrektora IAS dyrektywy zobowiązującej organ do działania na podstawie przepisów obowiązującego prawa;

- art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez bezkrytyczną i bezrefleksyjną ocenę materiału dowodowego w sprawie u skarżącej i w jej wyniku uznanie, że istnieją podstawy prawne do wydania zaskarżonej decyzji;

- art. 187 § 1 i art. 191 Op, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, niepełne zebranie materiału dowodowego oraz błędną jego ocenę, z uwagi na to, że organ podatkowy uznał, że zaistniała podstawa prawna do wydania zaskarżonej decyzji;

- art. 33 ust. 2 ustawy o VAT poprzez wydanie decyzji w sprawie podatku od towarów i usług pomimo, że decyzja w sprawie kwoty długu celnego nie miała charakteru prawomocnego.

W związku z zarzutami przedstawionymi powyżej, autor skargi wniósł na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ppsa w zw. z art. 247 § 1 pkt 2 Op oraz art. 135 ppsa

o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji organu I instancji w całości oraz alternatywnie, w razie nie uwzględnienia powyższego wniosku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) ppsa oraz art. 135 ppsa, o uchylenie zaskarżonej

decyzji w całości oraz decyzji organu I instancji w całości oraz, niezależnie, na podstawie art. 200 ppsa oraz art. 205 § 2 ppsa, o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

Dyrektor IAS, w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329; także jako: "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021, poz. 137), sprawowana jest na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa).

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji według powyższych kryteriów Sąd doszedł do przekonania, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Przypomnieć w tym miejscu wypada, iż przedmiotem sądowej kontroli

w niniejszej sprawie została poddana decyzja określająca wysokość podatku

od towarów i usług z tytułu importu sprowadzanych przez stronę skarżącą towarów

w postaci kurtek roboczych męskich. Zaskarżona decyzja została wydana w dniu

12 sierpnia 2021 r., zaś decyzja organu I instancji w dniu 31 października 2019 r. Postępowanie zakończone zaskarżoną do sądu decyzją zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych. Postępowanie celne zakończyło się wydaniem przez organ I instancji w dniu 14 października 2019 r. decyzji ustalającej wartość celną przedmiotowego towaru, która to decyzja po rozpatrzeniu odwołania Spółki decyzją Dyrektora IAS z dnia 4 czerwca 2020 r. została utrzymana w mocy.

Dyrektor IAS w zaskarżonej decyzji podniósł, iż podstawą wydania tej decyzji były ustalenia poczynione w postępowaniu celnym, a organ I instancji do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług przyjął wartość celną towaru oraz kwotę cła ustaloną w decyzji Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 14 października 2019 r., utrzymanej następnie

w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 czerwca 2020 r. Tym samym wartość celna oraz kwota długu celnego zostały określone odrębną decyzją Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie, które zostały przez organy orzekające w niniejszej sprawie przyjęte do wyliczenia podstawy opodatkowania w zaskarżonej decyzji.

W ocenie Spółki organ podatkowy jest zobowiązany do wydania decyzji

w zakresie podatku od towarów i usług w sytuacji gdy decyzja w zakresie długu celnego jest ostateczna i prawomocna, co nie miało miejsca w okolicznościach niniejszej sprawy. Wobec tego, iż decyzja w zakresie kwoty długu celnego nie posiadała charakteru decyzji ostatecznej, a nawet nie została wprowadzona do obrotu prawnego

z uwagi na brak doręczenia adresatowi, doszło do naruszenia w sposób rażący art.

33 ust. 2 ustawy o VAT, co uzasadnia usunięcie tej decyzji z obrotu prawnego. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie pozwala ponadto poznać toku rozumowania organu, w tym jakie konkretnie normy prawne legły u podstaw rozstrzygnięcia.

Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów skargi wskazać należy, iż

w orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy

z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185, dostępne

w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy. Są one wprawdzie ze sobą powiązane i do 19 sierpnia 2016 r. mogły być objęte jedną decyzją (art. 33 ust. 2 ustawy o VAT), niemniej każda z nich ma inny przedmiot i oparta jest na innej podstawie prawnej. Decyzja w sprawie należności celnych ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej (adresatów obowiązku podatkowego), jak i przedmiotowej opodatkowania VAT z tytułu importu (wartości celnej, cła). Do czasu, gdy decyzja organu celnego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej okoliczności, istotne dla wymiaru zobowiązania podatkowego w VAT, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Wykluczona jest więc w postępowaniu podatkowym - odrębnym od celnego - ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła.

Z powyższego wywieść należy, że prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja w sprawie należności celnych, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku od towarów i usług. Jest to konsekwencją zdeterminowania rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego.

Wobec powyższego nie jest możliwe w niniejszym postępowaniu rozpatrywanie zarzutów skargi odnoszących się do postępowania celnego zakończonego wydaniem przez Naczelnika US decyzji w sprawie ustalenia wartości celnej towaru i określenia długu celnego.

Organ odwoławczy trafnie zatem stwierdził, że wiążą go ustalenia dokonane decyzją Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia

14 października 2019r., utrzymaną następnie w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 czerwca 2020 r., którą Naczelnik ustalił wartość celną towaru i określił kwotę długu celnego. Relacje między wskazanymi decyzjami tj. celną i podatkową oceniać bowiem należy z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanej. "Związanie" to wynika bowiem z regulacji prawnych dotyczących podatku od towarów i usług. Byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile

w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która, co istotne - stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 62/09, dostępny w CBOSA). Ostateczna decyzja organu celnego wiąże organ podatkowy, decyzja taka ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej, jak i przedmiotowej opodatkowania (zob. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. I SA/Lu 36/18, dostępny w CBOSA). Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające z niej istotne dla spraw podatkowych ustalenia, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi (zob. np. wyrok WSA w Lublinie z dnia 16 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 615/16, dostępny

w CBOSA.

Uwzględniając powyższe uwagi podkreślenia wymaga, że w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu przez organ odwoławczy istniała w obrocie prawnym ostateczna decyzja celna. Jak już bowiem wyżej wskazano zaskarżona decyzja pochodzi z dnia 12 sierpnia 2021 r., podczas gdy Dyrektor IAS decyzją z dnia 4 czerwca 2020 r. utrzymał w mocy decyzję celną. Decyzja ta w dacie wydawania zaskarżonej decyzji pozostawała w obrocie prawnym, albowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 listopada 2020 r. w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 488/20 skargę Spółki oddalił. Wyrok ten jest nieprawomocny. Z uwagi na zakres przedmiotowy, postępowania celne (dotyczące określenia elementów kalkulacyjnych i długu celnego) i postępowania podatkowe (dotyczące określenia podatku z tytułu importu), są to dwa niezależne, (odrębne) postępowania. Jak już zaś wyżej zauważono, w momencie orzekania

o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu decyzja celna powoduje następstwa w zakresie związania organu podatkowego (celnego) co do podstawy opodatkowania tym podatkiem. Organy podatkowe nie mają zaś kompetencji do czynienia samodzielnie ustaleń w zakresie powstania długu celnego. Ewentualna weryfikacja tychże ustaleń może być dokonywana jedynie w postępowaniu celnym.

W świetle powyższego za chybioną należy uznać argumentację strony skarżącej i zarzuty odnoszące się do kwestii rozstrzygniętych w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych oraz określenia długu celnego. Zarzuty skargi w tym zakresie wymykają się bowiem spod zakresu kognicji sądu sprawowanej w ramach niniejszego postępowania, które dotyczy wyłącznie kontroli sądowoadministracyjnej decyzji określającej stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Brak jest jednocześnie podstaw do uznania za zasadne zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 i art. 191 Op, które w istocie zmierzają do podważenia ustaleń faktycznych decyzji celnej, której ustaleniami organ odwoławczy był związany.

Powtórzyć wypada, że jeśli kwota długu celnego została określona ostateczną decyzją organu celnego, to decyzja ta wiązała organ odwoławczy w sprawie określenia stronie skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności

z prawem. Wskazać w tym miejscu należy, że przypadku ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej skarżąca będzie mogła skorzystać z możliwości, jaką przewiduje art. 240 § 1 pkt 7 Op. Okoliczność, iż w dacie wydawania decyzji

w niniejszej sprawie przez organ I instancji decyzja celna z dnia 14 października 2019 r. nie była ostateczna pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie, albowiem w dacie wydawania zaskarżonej decyzji, decyzja ta miała już walor decyzji ostatecznej. Jak ponadto wynika z akt podatkowych decyzja celna z dnia 14 października 2019 r. została doręczona pełnomocnikowi Spółki w dniu 18 października 2019 r., zaś Agencji celnej - w dniu 17 października 2019 r. W myśl zaś art. 212 Op organ I instancji był związany decyzją z dnia 14 października 2019 r. od chwili jej doręczenia.

Podstawę prawną zaskarżonych w tej sprawie rozstrzygnięć stanowiły przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Z uregulowań zawartych w tej ustawie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 3) zdefiniowany jako przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy o VAT). Podatek VAT

z tytułu importu jest to zatem samoistne zobowiązanie podatkowe, powstające z mocy prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia opodatkowanego jakim jest import towarów.

W myśl art. 19a ust. 9 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11. Zgodnie zaś z przepisem art. 30b ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o VAT podstawą opodatkowania

z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Bezsporne jest więc, że kwota należnego cła, będąc składnikiem podstawy opodatkowania, ma bezpośredni wpływ na ostateczną kwotę podatku od towarów i usług.

Wskutek wydania powyższej decyzji w sprawie celnej wykazana w zgłoszeniu celnym kwota podatku od towarów i usług okazała się być nieprawidłowa. Zaistniała tym samym przesłanka do zastosowania art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym w takiej sytuacji naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Powyższe miało miejsce w niniejszej sprawie.

Zdaniem Sądu, Naczelnik US, działając na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT wydał decyzję określającą w prawidłowej wysokości kwotę podatku od towarów i usług

z tytułu importu towarów objętych wskazanym zgłoszeniem celnym. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, podstawę określenia wysokości podatku VAT z tytułu importu towaru, stanowiła wartość celna powiększona o należne cło, jako wynik ustalenia wartości celnej i wymaganej kwoty należności celnych w decyzji w sprawie celnej, przy zastosowaniu stawki podatku VAT, która zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT dla przedmiotowych towarów wynosi 23%.

Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 Op zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Organy podatkowe udzieliły stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy.

W szczególności organ odwoławczy w wydanej decyzji wyjaśnił charakter relacji pomiędzy decyzją celną i podatkową oraz wskazał przepisy prawa, które stanowiły podstawę wymiaru należności podatkowych z tytułu przywozu z C. na obszar celny Unii przedmiotowego towaru.

Jednocześnie, odnosząc się do zarzutów skargi w zakresie braku charakteru prawomocnego decyzji w przedmiocie kwoty długu celnego Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela te poglądy prawne prezentowane

w orzecznictwie sądowym, z których wynika, że nie jest konieczne ani oczekiwanie na kontrolę instancyjną tej ostatniej (jej ostateczności), ani też zakończenie kontroli sądowej uruchomionej wobec ostatecznej decyzji celnej (jej prawomocności).

W omawianym przypadku wystarczające bowiem jest, aby wydanie decyzji podatkowej poprzedzone zostało wydaniem decyzji celnej (tak aby decyzja podatkowa mogła odwołać się do decyzji celnej i jej ustaleń) oraz aby przy wejściu do obiegu prawnego decyzji podatkowej funkcjonowała już w tym obiegu decyzja celna albo obie weszły

w tym samym czasie do obiegu prawnego. Natomiast wyeliminowanie decyzji celnej

z obrotu prawnego będzie miało wpływ na losy decyzji podatkowej na niej opartej, ale to już kwestia, która nie podlega ocenie w niniejszej sprawie (por. wyrok NSA z 29 września 2020r., sygn. akt I FSK 1629/17; WSA w Lublinie z 14 stycznia 2022r., sygn. akt I SA/Lu 570/21; NSA z 10 października 2017r., sygn. akt I FSK 319/16; NSA

z 6 września 2019r., sygn. akt I FSK 1240/17 oraz NSA z 14 grudnia 2021r., sygn. akt

I FSK 218/21; orzeczenia dostępne w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem: http://cbois.nsa.gov.pl).

W tym stanie rzeczy, Sąd rozpoznając na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy

z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095) sprawę uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego i na podstawie art. 151 ppsa oddalił skargę, orzekając jak

w sentencji wyroku.