Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 601/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Umorzenie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 § 1 pkt 2 lit. a), art. 120, art. 127, art. 207 § 2 , art. 247 § 1 pkt 4, art. 128, art. 2a
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: st. sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi Z. sp. z o.o. sp. komandytowa na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 czerwca 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych i umorzenia postępowania. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z akt sprawy wynika, że aktem notarialnym Rep. [...] nr [...], sporządzonym 22 czerwca 2021 r. została zawarta umowa sprzedaży pomiędzy C. K. i T. T. działającymi w imieniu i na rzecz R. P. jako sprzedający a S. O. działającą przy tej czynności prawnej w imieniu i na rzecz Z. Sp. z o.o. Sp. k. w [...] jako kupującą, której przedmiotem było prawo własności nieruchomości. Strony podały łączną wartość wskazanych w akcie notarialnym nieruchomości na kwotę [...]zł. Od powyższej umowy sprzedaży notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych pobrał podatek w wysokości [...] zł, który obliczony został od kwoty [...]zł według stawki 2%, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 170 ze zm. – w skrócie: "u.p.c.c.").

Wnioskiem z dnia 16 grudnia 2021 r. powołując się na art. 9 pkt 2 u.p.c.c., Z. Sp. z o.o. Sp. k. w [...] (dalej jako: "spółka", "skarżąca") wystąpiła do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł z tytułu dokonanej w dniu 22 czerwca 2021 r. transakcji kupna 123,6148 ha gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne oraz łąki i pastwiska przeprowadzonej w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że spełnia wszystkie wymienione w ww. przepisie warunki konieczne do zastosowania zwolnienia podatkowego z tytułu nabycia gospodarstwa rolnego. Jednocześnie podkreślono, że spółce zależy, aby na nabytych gruntach w długiej perspektywie czasu prowadzona była wyłącznie działalność rolnicza, zatem realizowany jest podstawowy cel regulacji, tj. zachowanie struktury agrarnej.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia 23 maja 2022 r., znak [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, w kwocie [...]zł z tytułu umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym Rep. A [...] z dnia 22 czerwca 2021 r.

W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 9 pkt 2 u.p.c.c. oraz art. 3 ust. 2 i ust. 7, art. 6 ust. 3 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu U. E. do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz. U. UE. L. z 2013 r., Nr 352, str. 9 ze zm. – w skrócie: "rozporządzenie Komisji").

Organ I instancji stwierdził, że limit pomocy de minimis przysługujący spółce wynosi [...] euro, co odpowiada kwocie [...]zł. Kwota podatku uiszczonego z tytułu zawartej umowy sprzedaży wyniosła [...] zł, w tym podatek, który zapłacony został od wartości gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 9 pkt 2 u.p.c.c. wyniósł [...] zł. Zatem pułap pomocy de minimis z tytułu zawarcia tej umowy ([...] zł) został przekroczony, stąd zwolnienia podatkowego w kwocie [...]zł zastosować nie można, a podatek został pobrany przez notariusza należnie.

Decyzja ta została prawidłowo doręczona 24 maja 2022 r. Wobec niezłożenia przez stronę odwołania stała się ostateczna.

Wnioskiem z 28 lipca 2022 r. spółka ponownie wystąpiła do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł, niezależnie od faktu poniesienia wydatku na podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł, z tytułu dokonanej w dniu 22 czerwca 2021 r. transakcji kupna 123,6148 ha gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne oraz łąki i pastwiska przeprowadzonej w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. W uzasadnieniu wniosku spółka ponownie wskazała, że przedmiotowa umowa sprzedaży winna być objęta zwolnieniem z art. 9 pkt 2 u.p.c.c., ponieważ spełnia łącznie wszystkie warunki niezbędne do jego zastosowania. Dodatkowo wyjaśniono we wniosku, że niezależnie od faktu uiszczenia przy zawarciu umowy sprzedaży podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł, z uwagi na ograniczenia wynikające z przepisów unijnych dotyczących ustanowienia limitów pomocy publicznej, tym razem spółka wnosi o stwierdzenie nadpłaty w wysokości [...] zł. Kwota ta została dodatkowo pomniejszona z ostrożności procesowej z kwoty [...]zł, aby stosując inny kurs euro nie doszło do przekroczenia limitów de minimis w rolnictwie.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia 27 lutego 2023 r., znak [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, w kwocie [...]zł z tytułu umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym Rep. A [...] z dnia 22 czerwca 2021 r.

W motywach rozstrzygnięcia ponownie wskazano, że zwolnienie z art. 9 pkt 2 u.p.c.c. przysługuje wtedy, gdy uiszczony od sprzedaży gospodarstwa rolnego podatek w całości mieści się w limicie pomocy de minimis przy spełnieniu pozostałych warunków zwolnienia łącznie. Zatem niezależnie od żądanej we wniosku niższej kwoty nadpłaty, w sytuacji gdy podatek od czynności cywilnoprawnych pobrany przez notariusza przekracza wysokość limitu indywidualnego [...] euro, zwolnienie podatkowe stanowiące pomoc de minimis w rolnictwie nie może być zastosowane.

Od powyżej decyzji dnia 13 marca 2023 r. spółka złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i uwzględnienie wniosku o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 22 czerwca 2023 r., znak [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie.

Organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotem rozpatrywanej sprawy jest w pierwszej kolejności rozstrzygnięcie, czy nie doszło do naruszenia powagi rzeczy osądzonej i tym samym, czy zaskarżona decyzja nie dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Wskazano, że w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 – w skrócie: "o.p.") ustanowiono zasadę trwałości decyzji ostatecznych. Przywołano również art. 212 o.p. Zauważono, że wspomniana zasada oznacza, że wydanie przez organ podatkowy decyzji ostatecznej uniemożliwia dalsze procedowanie w tej sprawie, w tym nie daje podstaw do wystąpienia ponownie z wnioskiem o tożsamej treści co ten, który uprzednio zainicjował postępowanie. Wskazano, że w orzecznictwie podkreśla się, że do naruszenia klauzuli res iudicata dochodzi w przypadku, gdy obie sprawy, w których wydano ostateczne rozstrzygnięcia, są tożsame. Podstawowe znaczenie ma zatem stwierdzenie lub wykluczenie tożsamości obu spraw. W razie wszczęcia postępowania na żądanie strony, przedmiot postępowania podatkowego określa ten podmiot w podaniu. Zauważono, że w doktrynie i orzecznictwie utrwalił się pogląd, że tożsamość sprawy ma miejsce wtedy, gdy występują te same podmioty, dotyczy ona tego samego przedmiotu i tego samego stanu prawnego w niezmienionym stanie faktycznym sprawy, w którym są te same fakty mające znaczenie prawotwórcze. Natomiast w przypadku, gdy w sprawie rozstrzygniętej decyzją ostateczną uległ zmianie któryś z powyższych elementów, tj. krąg osób będących stronami, podstawa prawna lub okoliczności faktyczne, powstaje nowa sprawa podatkowa, w której może być wydana decyzja w pierwszej instancji.

W ocenie organu w obu złożonych przez spółkę wnioskach o stwierdzenie nadpłaty, zakreślających przedmiot żądanego przez stronę rozstrzygnięcia występuje tożsamość stron, tożsamość przedmiotu sprawy (żądanie stwierdzenia nadpłaty wynikającej z tej samej umowy, z powołaniem na takie samo uzasadnienie wniosku), tożsame okoliczności faktyczne (zawarcie tej samej umowy sprzedaży, od której notariusz pobrał podatek w tej samej wysokości, oświadczenie spółki o spełnieniu wszystkich warunków do zastosowania zwolnienia podatkowego stanowiącego pomoc de minimis w rolnictwie) oraz tożsama podstawa prawna żądania (art. 9 pkt 2 u.p.c.c.). Jedyną różnicę stanowi kwota żądanej nadpłaty, jednak w ocenie organu zabieg ten nie powoduje, że zmianie uległ jeden z elementów determinujących tożsamość sprawy.

Stwierdzono, że gdy kwota drugiego żądania nadpłaty zawiera się w kwocie pierwszego żądania nadpłaty, mamy do czynienia z tożsamością spraw - z tożsamym żądaniem. Zdaniem organu taka sytuacja wystąpiła w opisanym stanie faktycznym sprawy. Skoro organ I instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w pełnej wysokości zapłaconego podatku, to odmowa ta dotyczy również części zapłaconego podatku, a konkretnie tej części, która mieści się w limicie indywidualnym pomocy de minimis. Za takim rozumieniem przemawia również treść art. 75 § 4a o.p. Zwrócono uwagę, że gdyby organ I instancji rozpatrując pierwszy wniosek z 16 grudnia 2021 r. przyjął, że żądanie w nim zawarte jest zasadne co do części zapłaconego podatku odpowiadającej wartości limitu pomocy de minimis w rolnictwie, tj. [...] euro, to dałby temu wyraz w decyzji stwierdzającej nadpłatę w części, a w pozostałym zakresie odmówiłby stwierdzenia nadpłaty co do kwoty przekraczającej limit pomocy. Wskazano, że tak się jednak nie stało, a odmowa stwierdzenia nadpłaty nastąpiła z uwagi na fakt, że kwota podatku należnego z tytułu zawartej umowy sprzedaży gospodarstwa przekracza wartość limitu, a nie dlatego, że żądanie nadpłaty dotyczyło kwoty przekraczającej ten limit.

Organ powołał się na art. 120, art. 127 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. i wskazał, że gdy bezprzedmiotowość dotyczy całego postępowania, a ujawniła się dopiero na etapie postępowania odwoławczego, należy wydać decyzję kasacyjną, o której mowa w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p.

Podkreślono, że w obrocie prawnym znajduje się decyzja ostateczna Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z 23 maja 2022 r., znak [...] o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym rep. A nr [...] z 22.06.2021 r., wydana wskutek rozpatrzenia wniosku z 16 grudnia 2021 r. o tożsamym żądaniu, co wniosek z 28 lipca 2022 r. Zauważono, że prowadzenie przez organ II instancji postępowania odwoławczego od decyzji organu I instancji z 27 lutego 2023 r., orzekającej w sprawie już uprzednio rozstrzygniętej, które to postępowanie zmierzałoby do jej ponownego merytorycznego rozpoznania, nie może się toczyć, ponieważ doprowadziłoby do naruszenie przepisu art. 247 § 1 pkt 4 o.p. Tym samym postępowanie odwoławcze w sprawie złożonego odwołania jest bezprzedmiotowe.

W skardze z dnia 27 lipca 2022 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie decyzji z dnia 22 czerwca 2023 r. oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1) naruszenie art. 128 o.p. poprzez dokonanie niewłaściwej oceny stanu faktycznego w rozpatrywanej sprawie i stwierdzenie, że doszło do naruszenia powagi rzeczy osądzonej, a co za tym idzie do błędnego uznania, że w obrocie prawnym istnieje już rozstrzygnięcie sprawy inną decyzją ostateczną,

2) naruszenie art. 9 pkt 2 u.p.c.c. w zw. z art. 3 ust. 2 i ust. 7 rozporządzenia Komisji poprzez uznanie, że stosowanie zwolnienia określonego w powołanych przepisach jest wyłączone w przypadku, gdy wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych przekracza limit pomocy de minimis,

3) naruszenie art. 75 § 1, 2 i 4a o.p. poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty w sytuacji, gdy podatnik spełnił wszystkie przesłanki wynikające z art. 9 pkt 2 u.p.c.c. i przyjęcie, że przekroczenie limitu pomocy de minimis określonego we wskazanym przepisie stanowi podstawę do całkowitego pozbawienia skarżącej możliwości skorzystania ze zwolnienia,

4) naruszenie art. 2a o.p. poprzez niezastosowanie zasady rozstrzygnięcia wątpliwości prawnych na korzyść podatnika.

W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że jej zdaniem w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia art. 128 o.p., a co za tym idzie do związania organu decyzją ostateczną na mocy art. 212 o.p. Mimo że w sprawie zachodzi tożsamość podmiotowa, tj. podmiotem wnoszącym o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych w obu wnioskach jest skarżąca, a podstawą obu wniosków jest fakt zawarcia umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym rep. A nr [...] z dnia 22 czerwca 2021 r., to nie ulega wątpliwości, że oba wnioski różnią się żądaniem, a co za tym idzie nie została spełniona przesłanka tożsamości żądań w zakresie przedmiotowym. Podkreślono, że tożsamość w zakresie przedmiotu sprawy to tożsamość podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia oraz treści żądania strony. W związku z powyższym uznano, że nie zostały spełnione przesłanki, które pozwalają stwierdzić, że w obecnym stanie faktycznym mamy do czynienia z powagą rzeczy osądzonej z uwagi na inne żądanie wniosku.

Ponadto stwierdzono, że rozporządzenie Komisji nie wprowadza zakazu udzielania pomocy de minimis tylko co do części konkretnego środka pomocy (w tym przypadku tylko co do częściowego zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych), lecz wymaga ono jedynie, aby pomoc ta nie przekraczała określonej wartości, tj. kwoty [...]euro. Zdaniem skarżącej zwolnienie przewidziane w art. 9 pkt 2 u.p.c.c. należy interpretować w ten sposób, że po spełnieniu warunków określonych w pierwszej części przepisu, zwolnienie ma zastosowanie do kwoty nieprzekraczającej limitu określonego w rozporządzeniu. Jeżeli natomiast kwota zwrotu podatku jest wyższa niż kwota limitu pomocy de minimis, to zwolnienie nie obejmuje kwoty nadwyżki podatku nad kwotę limitu pomocy. W związku z powyższym skarżąca uznała, że dokonała prawidłowej wykładni przepisów obowiązującego prawa i złożyła wniosek o zwrot nadpłaconego podatku w kwocie odpowiadającej limitowi pomocy de minimis. W związku ze spełnieniem wszelkich pozostałych przesłanek pozwalających na skorzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 9 ust. 2 u.p.c.c., zwrot podatku we wnioskowanej kwocie powinien zostać dokonany.

Zauważono również, że pomimo istnienia jednolitego orzecznictwa w zakresie wykładni przepisów stosowanych w sprawie organ dąży do takiej interpretacji przepisów, która jest niekorzystana dla podatnika, co stanowi naruszenie art. 2a o.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie jest zasadność stanowiska organu odwoławczego co do podstaw zastosowania w tej sprawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. i umorzenia postępowania z powołaniem się na istnienie stanu powagi rzeczy osądzonej.

Na wstępie rozważań wyjaśnić należy, że z zasady praworządności (art. 120 o.p.) w związku z zasadą dwuinstancyjności (art. 127 o.p.) wynika, że wniesienie odwołania przenosi na organ odwoławczy kompetencję do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a więc kompetencja kasacyjna dopuszczona jest tylko wyjątkowo. Regułą jest, że po rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy ma obowiązek podjąć rozstrzygnięcie merytoryczne.

Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p., zgodnie z którym organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu I instancji w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że w powyższym przepisie jakkolwiek nie wprost, to jednak została określona przesłanka bezprzedmiotowości występująca wówczas, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Celem postępowania administracyjnego jest załatwienie sprawy przez wydanie decyzji rozstrzygającej co do istoty sprawy, temu powinna służyć działalność orzecznicza organów administracji publicznej, zmierzająca do konkretyzacji praw i obowiązków wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa. Jednak - z różnych przyczyn - nie zawsze cel ten może zostać osiągnięty. Gdy bezprzedmiotowość dotyczy całego postępowania, a ujawniła się dopiero na etapie postępowania odwoławczego, należy wydać decyzję kasacyjną, o której mowa w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. Umorzenie postępowania zamyka drogę do konkretyzacji praw i obowiązków stron oraz kończy postępowanie w określonej instancji administracyjnej, stanowiąc inny sposób zakończenia postępowania w rozumieniu art. 207 § 2 o.p. W związku z tym przypadki umorzenia postępowania oraz przyczyny jego bezprzedmiotowości muszą być traktowane jako wyjątki od zasady, co oznacza, że mogą podlegać wyłącznie wykładni dosłownej oraz ścieśniającej, a w żadnym razie nie podlegają wykładni rozszerzającej (wyrok WSA w Lublinie z 26 maja 2021 r., I SA/Lu 21/21; wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej:publ. CBOSA ).

Ponadto podkreślić należy, że organ rozstrzygający sprawę musi mieć na uwadze, aby wydane orzeczenie nie było dotknięte wadą nieważności. W świetle ustalonych przez organ II instancji okoliczności faktycznych istotne znaczenie ma tutaj art. 247 § 1 pkt 4 o.p. zgodnie z którym, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

W kontekście tej regulacji organ odwoławczy zasadnie zwrócił uwagę na zasadę trwałości decyzji ostatecznych, wyrażoną w art. 128 o.p. W judykaturze podkreśla się, że zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie nie tylko dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, ale i dla całego istniejącego porządku prawnego. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości (legalności). Wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo. Norma ta oznacza zatem, że wydanie przez organ podatkowy decyzji ostatecznej uniemożliwia dalsze procedowanie w tej sprawie w tzw. trybach podstawowych. Możliwość wzruszenia decyzji ostatecznej, jak wprost wynika z przywołanego przepisu, ograniczona jest do tzw. trybów nadzwyczajnych, których uruchomienie wymaga zaistnienia szczególnych przesłanek wynikających z przepisów prawa. Zakaz ponownego procedowania w tej samej sprawie można wyprowadzić z powołanego już art. 247 § 1 pkt 4 o.p. Jak wynika z treści ww. przepisu sankcją za wydanie rozstrzygnięcia, w sprawie która była już przedmiotem procedowania zakończonego ostatecznym rozstrzygnięciem jest stwierdzenie nieważności takiego orzeczenia. Niewątpliwie zatem powołane przepisy procedury podatkowej wykluczają możliwość wydania dwóch tożsamych orzeczeń w tej samej sprawie (np. wyrok WSA w Gdańsku z 17 października 2023 r. , I SA/Gd 731/23).

Ponadto stwierdzić należy, że w orzecznictwie za utrwalone należy uznać stanowisko, że do naruszenia powagi rzeczy osądzonej dochodzi w sytuacji, gdy obie sprawy, w których wydano ostateczne rozstrzygnięcia, są tożsame. Tożsamość sprawy zachodzi wtedy, gdy występują w niej te same podmioty, taki sam jest przedmiot sprawy. Jest w nich identyczny stan prawny oraz taki sam stan faktyczny, w którym są te same fakty mające znaczenie prawotwórcze. Przesłanka zawarta w omawianym przepisie będzie spełniona tylko wtedy, gdy organ podatkowy dwa razy rozpatrzy tożsamą sprawę i dwa razy kolejno po sobie wyda dwie ostateczne decyzje w rozumieniu art. 128 zdanie pierwsze o.p. Ostateczne załatwienie sprawy oznacza, że sprawa ta była już przedmiotem rozpoznania przed organem podatkowym, które zakończyło się decyzją ostateczną, wywierającą ten skutek, że staje się ona sprawą załatwioną ostatecznie i nie może być przedmiotem ponownego postępowania podatkowego toczącego się w tej samej sprawie (wyrok NSA z 10 maja 2023 r., III FSK 2098/23, i powołane tam orzecznictwo).

Mając powyższe na uwadze i nawiązując do bezspornych okoliczności faktycznych tej sprawy Sąd uznał, że stanowisko organu odwoławczego co do istnienia podstaw do umorzenia postępowania jest prawidłowe.

W aktach administracyjnych znajduje się powołana przez organ II instancji ostateczna decyzja organu I instancji z 23 maja 2022 r. (znak [...]) o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym rep. A nr [...] z 22.06.2021 r., wydana wskutek rozpatrzenia wniosku skarżącej z 16 grudnia 2021 r. Wskazane w tej decyzji okoliczności i uzasadnienie są tożsame, z ponownie wydaną przez organ I instancji decyzją z 27 lutego 2023 r. Złożone przez skarżącą wnioski o stwierdzenie nadpłaty różniły się wysokością kwoty nadpłaty - [...] zł w pierwszym wniosku i [...] zł w drugim wniosku.

W świetle tych okoliczności Sąd podzielił ocenę organu odwoławczego, że mamy w tej sprawie do czynienia z podmiotową i przedmiotową tożsamością sprawy. Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom skarżącej, wskazanie innej kwoty "żądania", nie świadczy o braku tożsamości żądań, co wynika z istoty postępowania o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku spornego w tej sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, postępowanie nadpłatowe prowadzone jest w jednym postępowaniu, niezależnie od wskazanej przez podatnika kwoty nadpłaty podatku. Gdyby bowiem założyć, że organ podatkowy zgodziłby się ze skarżącą co do istnienia nadpłaty w kwocie [...]zł, to w pierwszym postępowaniu zainicjowanym wnioskiem z 16 grudnia 2021 r., organ stwierdziłby nadpłatę w tej kwocie i odmówiłby stwierdzenia nadpłaty w pozostałej części. A zatem sprawa zostałaby rozstrzygnięta niezależnie od wysokości wskazanej kwoty nadpłaty, ponieważ organ podatkowy zawsze zobowiązany jest określić kwotę nadpłaty w prawidłowej wysokości i nie jest w tym zakresie związany wnioskiem podatnika.

Za niezasadny uznać zatem należy zarzut naruszenia art. 128 o.p. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 2a o.p., albowiem nie było w tej sprawie wątpliwości co do wykładni i stosowania art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. w związku

z art. 128 o.p. i art. 247 § 1 pkt 4 o.p.

Jak już wyżej wskazano, umorzenie postępowania zamyka drogę do konkretyzacji praw i obowiązków stron oraz kończy postępowanie w określonej instancji administracyjnej, stanowiąc inny sposób zakończenia postępowania w rozumieniu art. 207 § 2 o.p.

Wobec powyższego za bezprzedmiotowe Sąd uznał odnoszenie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 9 pkt 2 u.p.c.c.) oraz zarzutu nie zastosowania w sprawie art. 75 § 1, § 2 , § 4a o.p.

W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(t. j. Dz. U. z 2023 roku, poz. 259 ze zm.).