Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1765/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 i par. 3, art. 62b par. 1 pkt. 3, art. 165a
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 18c ust. 1 pkt 2 i ust. 2, art. 103 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Adam Nita, , po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 231/20 w sprawie ze skargi K. sp. k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 listopada 2019 r., nr [....] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 231/20 ze skargi K. Spółka komandytowa z siedzibą w W., powoływanej dalej jako "skarżąca", "spółka", w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c w zw. z zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), powoływanej dalej jako P.p.s.a., uchylił postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 listopada 2019 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 września 2019 r. (wyrok ten oraz orzeczenia powołane w uzasadnieniu dostępne są w internetowej bazie orzeczeń: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Organ, za pośrednictwem pełnomocnika - radcy prawnego, zaskarżył przedmiotowy wyrok w całości skargą kasacyjną.

W oparciu o art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj,:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w związku z art. 135, art. 134 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 14b § 1 i art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p.", poprzez rozpoznanie przez sąd pierwszej instancji skargi na postanowienie organu z dnia 21 listopada 2019 r. w oparciu o okoliczność, która została wskazana przez skarżącą dopiero na etapie zażalenia na postanowienie z dnia 16 września 2019 r. tj. (...) wątpliwość z jaką zwróciła się dotyczy tego, czy przedstawiciel podatkowy wykonując obowiązki podatnika, do których jak wynika z art. 103 ust. 1 u.p.t.u., należy również zapłata podatku, są uprawnieni do zapłaty podatku w imieniu i na rzecz podatnika z własnego rachunku bankowego co jest następstwem odmiennego uregulowania tej kwestii w art. 62b § 1 pkt 3 O.p., z którego wynika, iż zapłata podatku może nastąpić oprócz samego podatnika, także przez inny podmiot, jeżeli kwota podatku nie przekracza 1000 zł (...), podczas gdy zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, zaś treść zadanych przez spółkę pytań zmierzała ustalenia czy będzie ona uprawniona do regulowania zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług z rachunku bankowego przedstawiciela podatkowego zarówno w schemacie A (wpłata środków bezpośrednio przez klienta na rachunek przedstawiciela podatkowego), jak i schemacie B (wpłata środków przez klienta na rachunek podmiotu pośredniczącego, który następnie przekazuje te środki na rachunek przedstawiciela podatkowego), bądź regulowania zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług z własnych środków a także w zakresie odpowiedzialności solidarnej z podatnikiem za zobowiązania podatkowe, a nie stwierdzenia czy podjęcie przez skarżącą określonych czynności skutkować będzie wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, w konsekwencji czego sąd pierwszej instancji uczynił wskazaną na etapie zażalenia na ww. postanowienie wątpliwość strony skarżącej jako przesądzającą dla stwierdzenia, iż w tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego organ winien był wydać interpretację indywidualną i na tej podstawie uchylił oba postanowienia, pomijając przy tym stanowisko judykatury, że niedopuszczalnym jest "dopowiadanie" przez składających wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego na etapie składania środków zaskarżenia na orzeczenia kończące postępowanie interpretacyjne;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135, art. 134 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 3 pkt 1 i 2, art. 14b § 1 i art. 14b § 3 O.p. w związku z art. 18c ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.t.u." i art. 62b § 1 pkt 3 O.p. poprzez błędne przyjęcie przez sąd pierwszej instancji, że zgłoszona przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji wątpliwość dotyczyła stosowania art. 18c ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz art. 103 ust. 1 u.p.t.u. i art. 62b § 1 pkt 3 O.p., w sytuacji gdy w poz. 69 ww. wniosku złożonego na formularzu ORD-IN skarżąca wskazała art. 18c ust. 1 pkt 2 i art. 18c ust. 2 u.p.t.u., zaś w treści zadanych pytań nie wskazano wprost jakichkolwiek jednostek redakcyjnych u.p.t.u. lub O.p., a tym bardziej art. 62b § 1 pkt 3 O.p. (na przepis art. 103 ust. 1 u.p.t.u. spółka powołała się we własnym stanowisku, zamieszczonym we wniosku o wydanie interpretacji), co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu skarżonego wyroku poprzez wskazanie, że spór dotyczy zastosowania oprócz wskazanych przez skarżącą art. 18c ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p,t.u. również art. 103 ust. 1 u.p.t.u. i art. 62b § 1 pkt 3 O.p., podczas gdy zdaniem organu przedstawienie we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego adekwatnych do sprawy przepisów prawa jest niezbędne i to w takim zakresie, w jakim jest to potrzebne do zgodnego z prawem załatwienia sprawy interpretacyjnej, a nie jak chciała tego spółka, za aprobatą Sądu, w skardze do WSA, że (...) już z samych pytań i odniesienia się w nich do kwoty 1000 zł, organ znający przecież przepisy O.P., powinien rozumieć, iż chodzi o skuteczne wygaśnięcie zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę z innego rachunku niż rachunku bankowego podatnika;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w związku z art. 135 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 14b § 1 O.p. poprzez błędne stwierdzenie przez sąd pierwszej instancji, że skarżąca jest zainteresowanym w rozumieniu tego przepisu, bowiem zwróciła się o interpretację przepisów prawa podatkowego w jej sprawie, a zadane pytania są bezpośrednio związane z wygaśnięciem zobowiązań podatkowych, za które wnioskodawca ponosi odpowiedzialność solidarną, a także związane są okresem i transakcjami mogących podlegać korekcie, za które również ponosi odpowiedzialność solidarną, a więc są również bezpośrednio związane z sytuacją prawnopodatkową spółki, co doprowadziło do mającego istotny wpływ na wynik sprawy uchylenia postanowienia z dnia 21 listopada 2019 r. oraz postanowienia z dnia 16 września 2019 r., podczas gdy w ocenie organu to czy wnioskodawca jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., oznacza nie tylko konieczność oceny podmiotowej, ale również przedmiotowej (np. pytanie dotyczące przepisów prawa podatkowego innych niż implikujące wprost zobowiązanie podatkowe); innymi słowy, wnioskodawca, który pyta o przepisy inne niż odnoszące się wprost do zobowiązania, proceduralne lub odnoszące się do innych podmiotów, nie jest zainteresowanym w myśl art. 14b § 1 O.p.;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w związku z art. 135 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 165a w związku z art. 14h O.p. oraz w związku z przepisami art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz 14b § 3 O.p. i art. 18c ust. 1 pkt 2 i art. 18c ust. 2 u.p.t.u. poprzez błędne przyjęcie przez sąd pierwszej instancji przy rozpoznawaniu skargi na postanowienie z dnia 21 listopada 2019 r., że w rozpatrywanym przypadku organ interpretacyjny bezpodstawnie uznał, że pytania skarżącej wykraczały poza zakres, w którym może być wydana interpretacja indywidualna, podczas gdy - zdaniem organu - skarżąca powołała w poz. 69 złożonego na formularzu ORD-IN wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej art. 18c ust. 1 pkt 2 i art. 18c ust. 2 u.p.t.u., to treść zadanych przez spółkę pytań wykraczała poza zakres, w którym wydana może być interpretacja indywidualna, bowiem w świetle zgłoszonych przez spółkę wątpliwości należałoby rozstrzygnąć w przedmiocie tego, jaki rachunek bankowy jest właściwy do regulowania zobowiązań z tytułu podatku VAT oraz czy wnioskodawca powinien odpowiadać solidarnie z podatnikiem za zobowiązania podatkowe, a tych kwestii nie reguluje art. 18c ust. 1 pkt 2 i art. 18c ust. 2 u.p.t.u. (czy wskazywany w własnym stanowisku strony skarżącej art. 103 ust. 1 u.p.t.u.), co przekraczałoby kompetencje zawarte w art. 14b O.p., w ramach których Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej mógłby udzielić wiążącej odpowiedzi w trybie interpretacji indywidualnej.

Mając na względzie powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 ustawy P.p.s.a., względnie o jego uchylenie na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych i o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Skarżąca, reprezentowana przez prezesa zarządu komplementariusza, wniosła odpowiedź na skargę kasacyjną, w której wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w oparciu o art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r., poz. 614).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuję:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Istotną kwestią przed sądem pierwszej instancji było to, czy złożony przez skarżącą – pełniącą rolę przedstawiciela podatkowego podatników, w oparciu o zawarte z nimi umowy, wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, powinien zostać przez organ interpretacyjny rozpoznany merytorycznie bądź czy organ interpretacyjny był uprawniony do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w oparciu o art. 165a § 1 O.p.

W ocenie sądu pierwszej instancji organ powinien merytorycznie rozpoznać wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, wobec czego sąd pierwszej instancji uchylił skarżone postanowienie organu oraz postanowienie je poprzedzające.

Organ, nie zgadzając się ze skarżonym wyrokiem, w skardze kasacyjnej argumentował w następujący sposób:

1) sąd pierwszej instancji bezpodstawnie stwierdził, że możliwe było wydanie interpretacji w oparciu o stan faktyczny wynikający z zażalenia na postanowienie z dnia 16 września 2019 r. nie zaś z wniosku o wydanie interpretacji (zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c w zw. z art. 135, art. 134 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 O.p.),

2) we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie powołano adekwatnych do sprawy przepisów prawa (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c w zw. z art. 135, art. 134 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 3 pkt 1 i 2, art. 14b § 1 i art. 14b § 3O.p. w zw. z art. 18c ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz art. 103 ust. 1 u.p.t.u. i art. 62b § 1 pkt 3 O.p.),

3) wnioskodawca nie był osobą zainteresowaną wydaniem interpretacji w myśl art. 14b § 1 O.p. (zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 O.p.),

4) treść pytań wykraczała poza zakres powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów (zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c w zw. z art. 135 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 165a w zw. z art. 14h O.p. w zw. z art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz art. 14b § 3 O.p. i art. 18c ust. 1 pkt 2 i art. 18c ust. 2 u.p.t.u.).

Przed przejściem do rozpatrywania poszczególnych zarzutów skargi kasacyjnej zaakcentować należy, że art. 165a § 1 O.p. (stosowany odpowiednio w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnej stosownie do art. 14h O.p.) dotyczy dopuszczalności wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego po wpłynięciu wniosku o jej wydanie. Na jego podstawie organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdy żądanie nie zostało wniesione przez osobę będącą stroną lub z innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.

Organ, chcąc skutecznie zakwestionować orzeczenie sądu pierwszej instancji uchylające postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, powinien nie tylko wskazać na błędy proceduralne sądu pierwszej instancji, ale również starać się uprawdopodobnić wpływ tych naruszeń na wynik sprawy tj. iż wbrew twierdzeniu sądu pierwszej instancji wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie było niedopuszczalne z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Organ nie zdołał jednak zakwestionować prawidłowości wyroku sądu pierwszej instancji.

Choć można podzielić twierdzenie organu, że przy ocenie dopuszczalności wszczęcia postepowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, sąd pierwszej w uzasadnieniu wyroku powinien odwoływać się do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – nie zaś do wątpliwości spółki podniesionych w zażaleniu na postanowienie z dnia 16 września 2019 r. odmawiające wszczęcia postępowania, to jednak nie można podzielić wywiedzionej przez organ konstatacji, że sąd pierwszej instancji ocenił możliwość wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie nie w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku skarżącej, ale o stan "dopowiedziany" w zażaleniu na postanowienie z dnia 16 września 2019 r. Dotyczył tego pierwszy zarzut powołany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej tj. naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c w zw. z art. 135, art. 134 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 O.p. Konkretny fragment uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji, do którego to fragmentu odniósł się organ w skardze kasacyjnej brzmi: "jak wskazała jednak skarżąca w zażaleniu wątpliwość z jaką zwróciła się dotyczy tego, czy przedstawiciel podatkowy wykonując obowiązki podatnika, do których jak wynika z art. 103 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy również zapłata podatku, są uprawnieni do zapłaty podatku w imieniu i na rzecz podatnika z własnego rachunku bankowego co jest następstwem odmiennego uregulowania tej kwestii w art. 62b § 1 pkt. 3 O.p., z którego wynika, iż zapłata podatku może nastąpić oprócz samego podatnika, także przez inny podmiot, jeżeli kwota podatku nie przekracza 1000 złotych". Zauważyć należy, że dokładnie tego - to jest uprawnienia przedstawiciela podatkowego podatnika do zapłaty podatku od towarów i usług, w imieniu i na rzecz podatnika, w kwocie podatku przekraczającej 1000 złotych, z własnego rachunku bankowego - dotyczyły pierwsze trzy pytania spółki w złożonym przez nią wniosku o wydanie interpretacji. Pytania te szczegółowo odnosiły się do konkretnych sposobów regulowania zobowiązań podatkowych, aczkolwiek nadal do zobowiązań podatkowych w kwocie przekraczającej 1000 złotych, dokonywania płatności w imieniu i na rzecz podatnika, z rachunku bankowego przedstawiciela podatkowego. Jednocześnie sąd pierwszej instancji odwoływał się do wątpliwości skarżącej wynikających ze złożonego przez nią wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na stronie 15 uzasadnienia wyroku oraz we wskazaniach co do dalszego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela więc zapatrywania organu aby sąd pierwszej instancji oparł swój wniosek, że jest możliwe wydanie przez organ indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, na dopowiedzianym, czy zmienionym przez skarżącą w dalszych pismach, stanie faktycznym.

Niezależnie od powyższego zarzut okazał się niezasadny również z tego powodu, że organ nie uprawdopodobnił w jaki sposób zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zawarł jedynie ogólnikowe stwierdzenie, że dopowiadanie przez składających wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego na etapie składania środków zaskarżenia na orzeczenia kończące postępowania interpretacyjne jest niedopuszczalne, co miało wpływ na wynik sprawy w postaci uchylenia postanowień organu. Takie sformułowanie "istotnego wpływu na wynik sprawy" nie stanowi jednak należytego uzasadnienia związku przyczynowego pomiędzy rzekomym naruszeniem prawa a wynikiem postępowania sądowego przed sądem pierwszej instancji. Nie można z niego z pewnością wywieść, że gdyby sąd pierwszej instancji nie popełnił zarzucanego uchybienia, to prawdopodobnie oceniłby jako zgodne z prawem postanowienia organu o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej.

Mając powyższe na względzie niezasadny okazał się pierwszy z postawionych przez organ w skardze kasacyjnej zarzutów tj. naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c w zw. z art. 135, art. 134 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 O.p.

Odnosząc się do drugiego z powołanych zarzutów, to jest naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c w zw. z art. 135, art. 134 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 3 pkt 1 i 2, art. 14b § 1 i art. 14b § 3O.p. w zw. z art. 18c ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz art. 103 ust. 1 u.p.t.u. i art. 62b § 1 pkt 3 O.p. poprzez brak powołania przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej adekwatnych przepisów prawa podatkowego, znów trudno się dopatrzeć wpływu zarzucanego uchybienia na wynik sprawy. Choć można dostrzec, że sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wskazał, że spór dotyczy zastosowania oprócz wskazanych przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej art. 18c ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.t.u. również art. 103 ust. 1 u.p.t.u. i art. 62b § 1 pkt 3 O.p., to wpływ zarzucanego uchybienia na wynik sprawy został przedstawiony przez organ w sposób ogólnikowy. Naczelny Sąd Administracyjny podziela przedstawiony pogląd, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej to wnioskodawca powinien wskazać jakie przepisy prawa mają zastosowanie, z tym jednak, że uzasadniając swój zarzut, organ nawet nie próbował wykazać, że przepisy, które zostały przez skarżącą powołane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, również nie były adekwatne i w oparciu o nie wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego było niedopuszczalne. Na braku powołania się przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej adekwatnych przepisów prawa podatkowego, organ oparł dwa ostatnie, podniesione w skardze kasacyjnej, zarzuty. Okazały się one również niezasadne z przyczyn wyjaśnionych poniżej.

Uzasadnienie zarówno trzeciego jak i czwartego z zarzutów skargi kasacyjnej zostało oparte na argumentacji, iż skarżąca zwróciła się do organu w istocie o wyjaśnienie kwestii technicznej dotyczącej tego, z jakiego rachunku bankowego powinny być opłacone zobowiązania podatkowe podatnika, który zawarł umowę o przedstawicielstwo podatkowe oraz zakresu odpowiedzialności przedstawiciela podatkowego wraz z podatnikiem. W trzecim zarzucie (naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 O.p.) organ podniósł, że z uwagi na przedmiot pytań – kwestie techniczne, nie związane z odpowiedzialnością podatkową skarżącej, skarżącej nie przysługuje status osoby zainteresowanej. W czwartym zarzucie tj. naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c w zw. z art. 135 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 165a w zw. z art. 14h O.p. w zw. z art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz art. 14b § 3 O.p. i art. 18c ust. 1 pkt 2 i art. 18c ust. 2 u.p.t.u, , organ podniósł, że powołane przez skarżącą we wniosku przepisy nie dotyczą ww. kwestii technicznej.

Należy wobec tego odnieść się do tego, czy zasadnie organ podniósł, iż skarżąca wniosła o wyjaśnienie kwestii technicznych, nie związanych z odpowiedzialnością podatkową spółki ani nie dotyczących treści art. 18c ust. 1 pkt. 2 i 18c ust. 2 u.p.t.u.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo sąd pierwszej instancji ocenił, iż zadane przez skarżącą pytania pozostają w związku z jej odpowiedzialnością podatkową oraz odpowiadają treści art. 18c ust. 1 pkt. 2 i 18c ust. 2 u.p.t.u. W orzecznictwie przyjmuje się, że osoba zainteresowana w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2021 r. sygn. akt I FSK 1734/18). Naczelny Sąd Administracyjny za zgodne z prawem ocenia twierdzenie sądu pierwszej instancji na stronie 15 i 16 skarżonego wyroku, że wątpliwości skarżącej dotyczyły możliwości regulowania przez nią – działającą w charakterze przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18c u.p.t.u.. zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług w imieniu i na rzecz podatnika (będącego jej klientem ostatecznym) oraz zakresu odpowiedzialności solidarnej z podatnikiem, a "wiedza o tym zakresie odnosi się zatem bezpośrednio do sfery odpowiedzialności podatkowej skarżącej, a tym samym przesądza o tym, że jest ona osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 O.p". Jednocześnie zarówno art. 18c ust. 1 pkt. 2 i 18c ust. 2 u.p.t.u. jak i pytania skarżącej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczyły uprawnień przedstawiciela podatkowego podatnika, z którym przedstawiciel zawarł umowę, oraz zakresu odpowiedzialności przedstawiciela podatkowego za zobowiązania podatkowe podatnika, wobec tego nie można podzielić zapatrywania organu aby treść pytań skarżącej wykraczała poza zakres przepisów powołanych przez nią we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Mając powyższe na względzie, w braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.

Adam Nita Marek Olejnik Małgorzata Niezgódka-Medek