Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 2247/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-06-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 2, art. 14b § 1, 2a, art. 14h, art. 14k, art. 165a
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 14b § 2 i 3 O.p., art. 57a w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p.
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 30 czerwca 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1459/19 w sprawie ze skargi A.M. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 sierpnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.192.2019.2.DP UNP: 788346 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji w przedmiocie ustawy o komornikach sądowych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 lutego 2020 r. r., sygn. akt I SA/Gl 1459/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w sprawie ze skargi A. M. (dalej: Skarżący), uchylił postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z dnia 28 sierpnia 2019 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora KIS z dnia 24 czerwca 2019 r.

Skargę kasacyjną wniósł Dyrektor KIS. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 165a § 1, art. 14h , art. 14b § 1, art. 3 pkt 1, 2 i 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 149 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 771 ze zm.) poprzez błędne uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego oraz bezpodstawne przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie zaistniały przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, bowiem zdaniem Sądu:

- organ rozpoznając wniosek Skarżącego pominął fakt, że ustawą podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 1 O.p. jest akt prawny odnoszący się nie tylko do podatków, ale także do opłat i niepodatkowych należności budżetowych;

- analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że Skarżącego, jako komornika, należało uznać za zainteresowanego w znaczeniu określonym w art. 14b O.p.;

2) art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 14b § 2 i 3 O.p. poprzez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz przyjęcie za podstawę orzekania elementów stanu faktycznego, które nie wynikały z przedstawionego przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego, co skutkowało przekroczeniem przez Sąd pierwszej instancji granic przedmiotowej sprawy;

3) art. 57a w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez wyjście przez Sąd pierwszej instancji poza zakres zaskarżenia i uchylenie zaskarżonej interpretacji na skutek naruszenia prawa, którego to nie podniosła Skarżąca w skardze kierowanej do Sądu, a którymi to zarzutami skargi Sąd był związany, polegające na przyjęciu, że w tej sytuacji w myśl zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p.), wnioskodawca miał prawo zakładać, że organ nie będzie miał wątpliwości co do jego uprawnienia do uzyskania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie, podczas gdy Skarżąca nie sformułowała takiego zarzutu w skardze na interpretację indywidualną.

Dyrektor KIS wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia, rozpoznanie skargi i jej oddalenie, ewentualnie, jeżeli NSA uzna, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona, o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 165a § 1, art. 14h , art. 14b § 1, art. 3 pkt 1, 2 i O.p. w zw. z art. 149 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych.

Dla porządku odnotować trzeba, że art. 165a O.p. stosuje się odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych na podstawie odesłania zawartego w art. 14h tej ustawy. Na gruncie postępowania interpretacyjnego podmiotową przesłankę odmowy wszczęcia postępowania należy wiązać z osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Jest nią podmiot, który wykaże związek przedstawionego stanu faktycznego z jego możliwą (nawet potencjalnie) odpowiedzialnością podatkową. Przedmiotowa przesłanka odmowy wszczęcia postępowania interpretacyjnego dotyczy przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego (art. 14b § 1), przepisów prawa podatkowego, które nie mogą być przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną (art. 14b § 2a), elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej, albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego albo uzgodniona w porozumieniu podatkowym, o którym mowa w art. 20zb, albo porozumieniu inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1, w zakresie art. 20zt pkt 5.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew stanowisku Dyrektora KIS, Sąd pierwszej instancji przepisu tego nie naruszył.

Przypomnieć należy, że w postanowieniu z dnia 24 czerwca 2019 r. Dyrektor KIS stwierdził, że zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie, tj. "czy wszystkie opłaty egzekucyjne pobrane lub ściągnięte po dniu 1 stycznia 2019 r. stały się daninami publicznymi, o których mowa w art. 149 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i które w myśl art. 149 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego powinny być odprowadzone na rachunek organu podatkowego, czy też przepisy art. 149 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych są stosowane jedynie do tych opłat, które zostały pobrane w sprawach wszczętych po dniu 1 stycznia 2019 r.", nie odnosi się do sfery zobowiązań podatkowych Skarżącego. Zdaniem organu sprowadza się ono "w istocie do kwestii rozstrzygnięcia, czy określone i opisane we wniosku opłaty egzekucyjne stanowią dochód budżetu państwa w myśl ustawy o komornikach sądowych i czy powinny być odprowadzone na rachunek organu podatkowego. Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest zatem kwestia, która nie dotyczy skutków materialnoprawnych w sferze zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy. Innymi słowy, zakres żądania Wnioskodawcy nie dotyczy kwestii odnoszących się bezpośrednio do sfery jego odpowiedzialności podatkowej (obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego)". Reasumując stwierdzono, że "Żądanie wydania interpretacji w zakresie wyznaczonym pytaniem sformułowanym w złożonym wniosku, wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej".

Z przytoczonych fragmentów wypowiedzi organu zawartych w postanowieniu odmawiającym wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jako przyczynę odmowy wszczęcia postepowania wskazano wyłącznie przesłankę przedmiotową.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego błędnie organ uznał, że pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej. W analogicznych sprawach jak niniejsza wielokrotnie już wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 18 kwietnia 2023 r., III FSK 3720/21 i III FSK 3379/21, z dnia 25 kwietnia 2023 r., I FSK 336/20, z dnia 25 maja 2023 r., III FSK 2005/21 (publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA), a ponieważ Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko w nich zawarte, posłuży się tą samą argumentacją.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p. przez "przepisy prawa podatkowego" rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Przywołana definicja zawiera w swej treści inne definiowane pojęcie, tj. "ustawy podatkowe", przez które ustawodawca nakazuje rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 O.p.). Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 8 O.p. przez niepodatkowe należności budżetowe rozumieć należy niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych.

Oznacza to, że organowi wolno dokonać wykładni tych przepisów, które zawierają akty prawne wymienione rodzajowo w art. 3 pkt 2. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są zatem możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego, z zastrzeżeniem wyłączeń określonych normatywnie.

Odnosząc się do elementów przedmiotowych sprawy stwierdzić należy, że 1 stycznia 2019 r. weszły w życie dwie ustawy regulujące działalność komorników - ustawa z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (dalej: UKS) oraz ustawa z 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych (dalej: UKK). Zgodnie z art. 149 ust. 1 UKS opłata egzekucyjna stanowi niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym pobieraną za czynności, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 2, na zasadach określonych w UKK. Stosownie do art. 149 ust. 2 UKS uzyskane opłaty egzekucyjne, po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego komornika, stanowią dochód budżetu państwa i podlegają przekazaniu na rachunek, o którym mowa w art. 196 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm.), urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę kancelarii, w terminie do 5 dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym zostały uzyskane.

Zgodnie z art. 149 ust. 4 UKS organem pierwszej instancji właściwym do wydawania decyzji w przedmiocie opłat egzekucyjnych podlegających przekazaniu zgodnie z ust. 2, jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na siedzibę kancelarii. Z ust. 5 wskazanego przepisu wynika, iż komornik jest obowiązany złożyć do urzędu skarbowego, o którym mowa w ust. 2, miesięczną informację o uzyskanych opłatach egzekucyjnych oraz opłatach egzekucyjnych podlegających przekazaniu zgodnie z ust. 2, w terminie do 10 dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym zostały uzyskane. Informacja ta stanowi dowód księgowy. Nadto stosownie do art. 149 ust. 6 UKS w przypadku uprawomocnienia się orzeczenia sądu skutkującego koniecznością zwrotu całości lub części uzyskanej opłaty egzekucyjnej, proporcjonalna część przekazanej opłaty egzekucyjnej stanowi nadpłatę w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Z art. 150 ust. 1 wynika natomiast, że komornikowi za pełnioną służbę przysługuje wynagrodzenie prowizyjne, proporcjonalne do wysokości uzyskanych opłat egzekucyjnych. Zgodnie natomiast z ust. 3 wskazanego przepisu wynagrodzenie prowizyjne komornik potrąca bezpośrednio z uzyskanych opłat egzekucyjnych. Komornik zgodnie z ust. 4 przekazuje należne mu wynagrodzenie prowizyjne na odrębny rachunek bankowy służący pokryciu kosztów działalności egzekucyjnej, najpóźniej w terminie, o którym mowa w art. 149 ust. 2.

Jednocześnie art. 283 ust. 1 stanowi, że przepisów art. 149-151 nie stosuje się do opłat egzekucyjnych prawomocnie ustalonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zgodnie natomiast z ust. 2 wskazanego przepisu opłaty, o których mowa w ust. 1, przypadają komornikowi, zastępcy komornika, komornikowi odwołanemu, komornikowi, którego powołanie na stanowisko komornika wygasło z mocy prawa, albo spadkobiercom zmarłego komornika zgodnie z dotychczasowymi przepisami.

W związku z powyższymi przepisami, po dniu 1 stycznia 2019 r. po stronie komornika zaistniał obowiązek pobierania lub ściągania od dłużników niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym czyli uzyskanych opłat egzekucyjnych. Przy tym komornikowi przysługuje prawo do potrącenia z uzyskanych opłat egzekucyjnych prowizji, która stanowić będzie jego przychód.

Tak opisany problem legł u podstaw postawionego przez skarżącego pytania o treści wcześniej cytowanej.

Nie może budzić wątpliwości, że zgodnie z art. 149 ust. 1 i 2 UKS opłata egzekucyjna stanowi niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym pobieraną za wskazane w ustawie czynności. Uzyskane opłaty po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego komornika, stanowią dochód budżetu państwa i podlegają przekazaniu na rachunek, o którym mowa w art. 196 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę kancelarii, w terminie do 5 dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym zostały uzyskane. Regulacja ta ma zatem charakter prawa materialnego podatkowego, albowiem określa przedmiot świadczenia publicznego, którym w rozpoznanej sprawie jest opłata egzekucyjna. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego jest ona zaliczana do danin publicznych (wyrok TK z 30 kwietnia 2012 r., SK 4/10, OTK- 2012/42). Świadczenie to ma charakter przymusowy, a jego realizacja jest zabezpieczona sankcjami administracyjnymi. W przypadku nieprawidłowego zastosowania przez komornika art. 149 ust. 1 i 2 UKS, czyli nieprzekazania na rachunek urzędu skarbowego opłat egzekucyjnych bądź przekazywanie ich we niewłaściwej wysokości, naczelnik właściwego urzędu skarbowego jest zobligowany do wydania decyzji w przedmiocie opłat egzekucyjnych podlegających przekazaniu (art. 149 ust. 4), tj. decyzji wymiarowej określającej (art. 21 § 3 o.p.). Decyzja ta stanowi podstawę do wydania tytułu wykonawczego i wszczęcia egzekucji należności z tytułu opłat egzekucyjnych nieprzekazanych przez komornika. Ponadto w przypadku, w którym komornik uchybi któremuś z obowiązków, o których mowa w art. 149 ust. 2 i 5 UKS, naraża się na odpowiedzialność karnoskarbową określoną w przepisach art. 57a i 57b K.k.s.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że opłata egzekucyjna, stając się z dniem 1 stycznia 2019 r. daniną publicznoprawną, o której mowa w art. 217 Konstytucji RP, jest zarazem podatkiem w rozumieniu art. 3 pkt 3 lit. c O.p. Przepis ten do podatków zalicza "opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe". W konsekwencji art. 149 oraz 150 UKS należy zaliczyć również do przepisów podatkowych, o których mowa w art. 14b ust. 1 O.p., co obligowało Dyrektora KIS, do wydania w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej. Wątpliwości sygnalizowane przez wnioskodawcę dotyczyły w istocie znaczenia i wpływu regulacji intertemporalnych zawartych w art. 52 UKK oraz 283 ust. 1 UKS na charakter egzekwowanej przez niego opłaty egzekucyjnej. W przypadku bowiem uznania, że mają do niej zastosowanie przepisy art. 149 i 150 UKS, komornik staje się de facto płatnikiem daniny publicznoprawnej w postaci opłaty egzekucyjnej, po potrąceniu przysługującego mu na podstawie art. 150 UKS wynagrodzenia prowizyjnego. Niezależnie od nałożonego na niego obowiązku w tym zakresie, i wynikającej zeń odpowiedzialności, na komorniku ciążą również obowiązki informacyjne.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarówno regulacje art. 149, 150, jak również art. 283 ust. 1 UKS mają charakter przepisów prawa materialnego. Zapewne ten kontekst zadecydował o tym, że przepisy te zostały ujęte w ustawie o komornikach sądowych, a nie ustawie o kosztach komorniczych. Ta ostatnia ustawa określa wysokość kosztów komorniczych i zasady ich ponoszenia oraz tryb postępowania w sprawach dotyczących tych kosztów (art. 1). Z kolei art. 52 UKK stanowi, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Przepis ten ma zatem charakter procesowy. Nie odnosi się do art. 149 i 150 UKS, normujących charakter prawny opłaty egzekucyjnej. Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy kwestie temporalne związane ze stosowaniem tychże przepisów w sposób autonomiczny reguluje art. 283 ust. 1 UKS.

Podsumowując powyższe rozważania stwierdzić należy, że zmiana przepisów spowodowała to, że o ile przed 1 stycznia 2019 r. opłaty te stanowiły w całości dochód komornika, o tyle po tej dacie stanowią one niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym, z której komornik potrąca swoje wynagrodzenie prowizyjne. Reszta uzyskanej opłaty, po potrąceniu, stanowi dochód budżetu państwa i podlega przekazaniu na określony rachunek prowadzony przez urząd skarbowy. Zadane we wniosku pytanie, powiązane z przedstawionym stanem faktycznym, wiąże się w istocie z ustaleniem czy skarżący (wnioskodawca) posiadał status płatnika daniny publicznej. Niewątpliwie wypowiedź organu w tej kwestii zapewni stronie stosowną ochronę w rozumieniu art. 14k O.p. W konsekwencji uznać należy, że wnioskodawca spełnia kryteria "zainteresowanego", o czym mowa w art. 14b § 1 o.p. Zadaniem natomiast organu interpretacyjnego będzie rozstrzygnięcie, czy w świetle art. 149 ust. 1-3 związku z art. 283 ust. 1 UKS, daninami publicznymi są jedynie opłaty egzekucyjne pobierane na podstawie ustawy o kosztach komorniczych, a nie są nimi opłaty egzekucyjne pobierane od 1 stycznia 2019 r. na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o kosztach sądowych i egzekucji, czy też od 1 stycznia 2019 r. daninami publicznymi stały się wszystkie pobierane od tego dnia opłaty egzekucyjne, w tym również na podstawie cyt. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (zob. wyrok NSA z 18 kwietnia 2023 r., III FSK 1957/21).

W skardze kasacyjnej wiele miejsca poświęcono, by wykazać, że w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka podmiotowa, jako że we wniosku o wydanie interpretacji skarżący nie podał, iż jest komornikiem. Jednak na niespełnienie tej przesłanki nie wskazano w postanowieniu odmawiającym wszczęcia postępowania, lecz okoliczność tę podniesiono dopiero w odpowiedzi na skargę, a jak powinno być wiadomym Dyrektorowi KIS, odpowiedzią na skargę nie można zmienić stanowiska zawartego w postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny kontroluje zaskarżony akt administracyjny. Niemniej jednak za słuszne należy uznać spostrzeżenie Sądu pierwszej instancji, że chociaż wprost we wniosku nie podano, iż wnioskującym jest komornik, to wniosek zawierał w poz. 81 informację, że pochodzi od komornika, a to powinno spowodować zastosowanie przez organ trybu z art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p, czyli zwrócenia się do skarżącego o uzupełnienie stanu faktycznego. Jeśli organ przy ponownym rozpoznawaniu sprawy nadal będzie miał wątpliwości w tym zakresie, zobowiązany jest wystąpić do skarżącego o uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 2 i 3 O.p., aczkolwiek wystarczającym powodem takiej oceny było zarzucenie naruszenia tych przepisów poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji, podczas, gdy Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżone postanowienie. W niniejszej sprawie organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, więc w sposób oczywisty Sąd nie mógł rozstrzygnięciem objąć nieistniejącego aktu administracyjnego. Uwaga ta pozostaje aktualna do zarzutu naruszenia art. 57a w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 O.p. Art. 57a P.p.s.a. ma zastosowanie do skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, a skoro przedmiotem zaskarżenia nie była interpretacja indywidualna, to Sąd tego przepisu nie stosował i tym samym nie mógł go naruszyć.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

s. A. Juszczyk-Wiśniewska s. S. Bogucki s. J. Sokołowska