Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 2880/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a., art. 3 § 1 i 2 pkt 1, art. 54 § 2 p.p.s.a., art. 1 § 1 p.p.s.a.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 162 § 1, art. 2a , art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120, 121 § 1 oraz 122
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, Protokolant Karolina Niemiec, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 633/20 w sprawie ze skargi K. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 31 grudnia 2019 r., nr 1401-IEW3.4123.91.2019.4.EP w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania oraz przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 633/20, Wojewódzki

Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę K. W. (dalej: skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie

z 31 grudnia 2019 r., nr 1401-IEW3.4123.91.2019.4.EP w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz odmowy jego przywrócenia

od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z innymi oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane

w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniosła skarżąca. Działający w jej imieniu pełnomocnik na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167, dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w całości.

Wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. naruszenie:

I. Prawa materialnego, co miało wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia, poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj:

1. Art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.

z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., dalej: o.p.), albowiem nie został przywrócony termin skarżącej do wniesienia odwołania pomimo uprawdopodobnienia braku winy przy uchybieniu terminu.

II. Przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. Naruszenie art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a. pozostające

w związku z art. 3 § 1 i 2 pkt 1, art. 54 § 2 p.p.s.a. oraz w związku z art. 1 § 1 p.p.s.a. poprzez niedokonanie przez sąd kontroli legalności działalności administracji publicznej wskutek wydania orzeczenia wraz z jego uzasadnieniem bez zbadania całokształtu okoliczności sprawy co spowodowało bezpodstawne oddalenie skargi;

2. Art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120, 121 § 1 oraz 122 o.p., poprzez niezbadanie przez organ okoliczności mających istotne znaczenie dla przesądzenia, iż strona nie dopuściła się niedbalstwa przy odbiorze korespondencji i oparcie się jedynie na automatycznie generowanych poświadczeniach platformy ePUAP potwierdzających rzekomą prawidłowość dostarczenia decyzji;

3. Art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120, 121 § 1 oraz 122 o.p., poprzez dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych

w postępowaniu i ich wybiórczą ocenę, w szczególności błędne ustalenie stanu faktycznego co do uznania, iż uchybienie terminu do wniesienia odwołania nie nastąpiło bez winy strony lub w wyniku niedbalstwa, a decyzja została doręczona skutecznie, podczas gdy:

a. z uwagi na to, iż strona nie otrzymała decyzji na elektroniczną skrytkę, pomimo jej wysłania, uchybienie terminu mogło nastąpić wyłącznie z powodu problemów z platformą ePUAP bądź innych technicznych trudności, czego nie zbadano,

w szczególności, iż w innych postępowaniach skutecznie dostarczano przesyłki, przy czym jednocześnie już uprzednio sporadycznie zdarzały się problemy

z korespondencją elektroniczną, a co mogło wynikać m.in. z ilości kierowanych wysyłek, przy czym wyżej podnoszone okoliczności uprawdopodabniają brak winy i dotyczą okoliczności niezależnych od skarżącej kasacyjnie,

b. techniczne problemy spowodowały, iż przesyłka nie może być uznana za skutecznie doręczoną, a w konsekwencji strona pozbawiona była przysługujących jej praw do zaskarżenia decyzji organu,

c. strona pozbawiona została możliwości skutecznego zapobiegnięcia uchybieniu terminowi, gdyż wynikał on z niezależnych działań platformy ePUAP lub innych technicznych problemów,

d. do dnia dzisiejszego strona nie otrzymała ww. decyzji, ani nie ujawnił się żaden ślad jej dostarczenia,

e. natychmiastowa reakcja skarżącej kasacyjnie oraz krótki okres jaki upłynął od rzekomego uchybienia uprawdopodabniają okoliczności podnoszone przez stronę.

4. Art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ art. 180 § 1 o.p. w zw. z art. 197 § 1 o.p. poprzez oparcie ustaleń wyłącznie na poświadczeniach doręczeń korespondencji wygenerowanych przez platformę ePUAP, pomimo podnoszonych przez stronę wątpliwości co do prawidłowości jej działania w przedmiotowym przypadku, a dodatkowo którego wyniki zostały poddane nierzetelnej analizie i ocenie, przy czym nie powołano biegłego dla prawidłowego ustalenia rzeczywistej możliwości wystąpienia wskazywanych problemów technicznych.

5. Art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ art. 2a o.p. w zakresie w jakim niedających się usunąć wątpliwości co do poprawności doręczenia korespondencji nie rozstrzygnięto na korzyść strony

i przez co nie wyjaśniono pełnego stanu faktycznego.

Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie;

2) na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie;

3) zasądzenie na rzecz skarżącej kasacyjnie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Przedmiotem kontroli sądu pierwszej instancji było postanowienie z 31 grudnia 2019 r., w którym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Spór w sprawie koncentruje się na ocenie prawidłowości doręczenia decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z 30 sierpnia 2019 r. za pomocą środków komunikacji elektronicznej (ePUAP).

Z akt sprawy wynika, że ww. decyzja została przesłana na adres elektroniczny podany przez pełnomocnika skarżącej (w dokumencie pełnomocnictwa) za pośrednictwem platformy ePUAP. Z treści urzędowego potwierdzenia doręczenia (UPD) wynika, że pierwsze zawiadomienie o możliwości odbioru dokumentu utworzone zostało w dniu 30 sierpnia 2019 r., a powtórne w dniu 7 września 2019 r. Informacja podana na UPD wskazuje, że dokument nie został odebrany przez adresata w okresie 14 dni od wysłania pierwszego UPD. Termin 14-dniowy liczony od pierwszego e-awiza, tj. od 30 września 2019 r. upłynął 13 września 2019 r. Organ na tej podstawie uznał, że datą doręczenia decyzji jest 13 września 2019 r. Termin na wniesienie odwołania rozpoczął więc bieg 14 września 2019 r. i upłynął 27 września 2019 r. Odwołanie wniesiono 23 października 2019 r. (data nadania w placówce operatora pocztowego), a więc po terminie.

Należy zgodzić się z wojewódzkim sądem administracyjnym, że analiza zgromadzonego materiału dowodowego pozwala na stwierdzenie, że organ I instancji wykonał wszystkie czynności związane z doręczaniem pisma w formie elektronicznej w sposób poprawny. Dowodem na fakt prawidłowego wyekspediowania przesyłki jest wygenerowanie przez system prawidłowego UPD. Strona nie kwestionowała, że analizowane UPD jest dokumentem spełniającym wymagania przewidziane w przepisach, zawierającym wszystkie niezbędne informacje dotyczące przesyłanych zawiadomień o umieszczeniu dokumentu, terminie dostępności, faktycznym odbiorze, czy też uznaniu za doręczony.

Odnośnie mocy dowodowej UPD należy wskazać, że zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 180), w przypadku odebrania dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą podmiotu publicznego poświadczenie przedłożenia jest automatycznie tworzone i udostępniane nadawcy tego dokumentu przez system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń. Stosownie do § 14 pkt 5 ww. rozporządzenia, udostępnione przez system informatyczny podmiotu publicznego poświadczenie doręczenia, w przypadku podpisania poświadczenia doręczenia, zawiera datę i czas podpisania rozumiane jako data i czas doręczenia dokumentu elektronicznego. Uwzględniając powyższe należy przyjąć, że wygenerowane poświadczenie doręczenia stanowi dowód na realną możliwość zapoznania się adresata z treścią pisma. Zgodnie bowiem z § 8 ust. 3 (zd. pierwsze) ww. rozporządzenia, doręczenia dokonywane za pomocą ePUAP uważa się za dokonane przez podmiot publiczny lub do podmiotu publicznego, który utworzył na ePUAP elektroniczną skrzynkę podawczą. Poświadczenie doręczenia jest zatem niezaprzeczalnym urzędowym poświadczeniem odbioru (por. wyrok NSA z 15 marca 2017 r., I OSK 1729/15).

Naczelny sąd Administracyjny podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że wartości dowodowej UPD nie można podważyć poprzez samo oświadczenie strony, iż brak było w skrzynce odbiorczej opisanej korespondencji. Strona skarżąca tymczasem jedynie ogólnikowo wywodzi, że decyzja nie została doręczona jej skutecznie lub została doręczona, ale nie ujawniła się w skrzynce. Nie wskazuje jednak, że zgłaszała administratorowi systemu ePUAP jakiekolwiek problemy z funkcjonowaniem systemu, w tym dostępnością do korespondencji w jej skrytce w czasie, w którym dokonywano doręczenia. W konsekwencji nie podważono mocy dowodowej UPD, co więcej nawet skutecznie nie poddano tego dokumentu w wątpliwość, legitymując się chociażby zgłoszeniem problemu technicznego do administratora systemu ePUAP.

W sprawie zasadnie przyjęto zatem, że zostały wypełnione wszystkie warunki doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej określone w art. 152a o.p. Konsekwentnie wobec nieodebrania pisma, pomimo dwóch prób doręczenia pisma (pierwszego i drugiego zawiadomienia), zachodziły podstawy do przyjęcia fikcji prawnej doręczenia pisma.

Odnosząc się następnie do kwestii odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania należy wskazać, że zgodnie z art. 162 § 1 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

Zainteresowany, który występuje o przywrócenie terminu, ma zatem obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy, którą w rozumieniu art. 162 § 1 o.p., jest każda jej postać, w tym także niedbalstwo, jako jedna z form winy nieumyślnej. O braku winy strony można mówić tylko wtedy, gdy zaistniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi i przyczyna ta była niezależna od strony, przy czym strona nawet przy dołożeniu najwyższej staranności nie była w stanie owej przeszkody przezwyciężyć. Jednocześnie przyjmuje się, że od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw, a jakiekolwiek niedbalstwo strony dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu. W przypadku, gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika, sąd musi mieć na uwadze działania pełnomocnika. Dodatkowo, gdy jest to pełnomocnik profesjonalny, przy ocenie możliwości przywrócenia terminu należy uwzględniać wiedzę i konieczność zachowania należytej staranności przez tego pełnomocnika. Ocena czy nastąpiło uprawdopodobnienie, o którym stanowi art. 162 § 1 o.p., należy do organu rozpatrującego wniosek o przywrócenie terminu.

Należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, który podzielił stanowisko organu, że skarżąca nie uprawdopodobniła, że istniały problemy natury technicznej uniemożliwiające dowiedzenie się o fakcie istnienia decyzji oraz zapoznanie się z treścią decyzji. Twierdzenia strony w tym zakresie sprowadzają się do podnoszenia, że decyzja nie została skutecznie jej doręczona lub została doręczona, ale nie ujawniła się w skrzynce. Nie wiadomo kiedy rzekome problemy techniczne miały się ujawnić, jak długo trwały i w czym się przejawiały. Nie wskazano, czy w tym samym czasie występowały problemy techniczne związane z inną korespondencją doręczaną pełnomocnikowi skarżącej środkami komunikacji elektronicznej. Strona nie podjęła żadnych działań (działań takich nie wskazano w dotychczasowym postępowaniu), aby ujawnić wobec administratora systemu rzekome problemy techniczne i uzyskać potwierdzenie, że faktycznie miały one miejsce. Droga zgłaszania tego typu problemów jest łatwa do ustalenia i ogólnie dostępna dla każdego użytkownika systemu. Mieści się to w zakresie należytej staranności wymaganej w wykazaniu starań podejmowanych dla dochowania terminu lub wykazania, że przeszkody w jego dochowaniu były realne i niemożliwe do przezwyciężenia. Dodatkowo trzeba podkreślić, że skarżąca była w tym przypadku reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, który tym bardziej powinien dysponować wiedzą, jakie czynności podjąć, gdy podejrzewa się problemy techniczne w działaniu ePUAP.

W ocenie Sądu, w tych okolicznościach, skoro wystarczyło zasygnalizować problem administratorowi systemu i oczekiwać na potwierdzenie faktu jego zaistnienia oraz rozwiązanie, w sprawie nie było potrzeby powoływania biegłego wskazywanego w skardze kasacyjnej.

Za dowód występowania problemów technicznych w systemie ePUAP w zakresie związanym z funkcjonowaniem skrzynki pełnomocnika strony w pierwszej połowie września 2019 r. nie mogą być uznane doniesienia medialne o awarii systemu w 2017 r. Nie ma podstaw, aby na podstawie wskazanych okoliczności wyciągać wnioski dotyczące możliwej nieprawidłowości w doręczeniu konkretnej przesyłki, które miało miejsce w późniejszym okresie. Konieczne jest zatem uzyskanie w przewidzianej procedurze potwierdzenia, że w danym przypadku faktycznie doszło do błędów w doręczaniu pisma.

Mając na względzie powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty naruszenia art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 o.p., a także art. 180 § 1 o.p. w zw. z art. 197 § 1 o.p. są niezasadne. Postępowanie dowodowe w kwestii niedochowania terminu do wniesienia odwołania przeprowadzono prawidłowo. Trafnie wywiedziono również w uzasadnieniu postanowienia, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu. Treść art. 162 § 1 o.p. nie pozostawia wątpliwości, że to składający wniosek o przywrócenie terminu obciążony jest obowiązkiem przedstawienia dowodów i okoliczności uprawdopodabniających brak winy w naruszeniu terminu procesowego. Organ miał zatem podstawy, aby w oparciu o art. 162 § 1 o.p. odmówić przywrócenia terminu.

Za niezasadny uznać także należy zarzut naruszenia art. 2a o.p. Zasada "in dubio pro tributario" wynikająca z art. 2a o.p., może mieć zastosowanie jedynie wówczas, gdy w sprawie wystąpiły nie dające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego. Tego rodzaju wątpliwości skarżąca nie wskazała. Zasada wyrażona w art. 2a o.p. nie odnosi się natomiast do wątpliwości w zakresie stanu faktycznego.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a.

SWSA(del.) Mirella Łent SNSA Jacek Pruszyński SNSA Dominik Gajewski

[pic]