Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 381/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: ART. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 7 ust. 1 pkt 1a ust. 1 pkt 3 w zw z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 lutego 2024 r. sprawy ze skargi P S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 rok oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] października 2023 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] (dalej: organ odwoławczy, organ II instancji) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...] (dalej: organ I instancji) z [...] maja 2023 r. określającą P. S.A. z siedzibą w [...] (dalej: Skarżąca, spółka) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 rok w kwocie 493.693 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikał następujący stan sprawy:

W dniu [...] stycznia 2018 r. skarżąca spółka złożyła deklarację na podatek

od nieruchomości za 2018 rok wykazując podatek w kwocie 34.403 zł oraz wskazując na grunty zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1452, dalej: upol)

o pow. 187 698,00 oraz budowle o wartości 193.473,00 zł. Następnie w dniu

[...] lutego 2018 r. złożyła korektę zeznania wykazując kwotę podatku – 34.765 zł oraz informując o gruntach zwolnionych z opodatkowania o powierzchni 187.642

i budowli o ww. wartości.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2020 r. (data wpływu 16 kwietnia 2020 r.),

Spółka przedłożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2015

- 2020, a także wyjaśniła, że korekty deklaracji dotyczą zdeklarowania gruntów po zlikwidowanych liniach kolejowych: nr [...] R. oraz nr [...] W. I tak:

1/ co do linii nr [...] - decyzją Ministra Infrastruktury [...] z dnia [...] września 2005 r. została wydana zgoda na jej likwidację. Linia została fizycznie zlikwidowana

w styczniu 2012 roku. Grunty po tej linii za lata 2015-2016 o pow. 121.119 m2 zadeklarowano w deklaracjach na podatek od nieruchomości uwzględniając stawki podatku za grunt pozostały, gdyż do tego czasu można było korzystać ze względów technicznych, natomiast pow. 47.052 gruntów z symbolem użytku "R" zadeklarowano w podatku rolnym. Dodatkowo zadeklarowano działkę nr [...] obr. [...] o pow. 22 m2 z symbolem użytku "B". Od 2017 roku po zmianie upol, grunty o pow. 121.119 m2 zadeklarowano w podatku od nieruchomości jako grunty związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Deklaracja za 2017 rok uległa dodatkowo zmianie ze względu na podział działki [...] obr. [...] w wyniku czego uległa zmianie podstawa opodatkowania. Działkę nr [...] o pow. 1112 m2 z symbolem użytku "B" zadeklarowano jako grunt pozostały - dotychczas deklarowano pow. 800 m2 jako grunt pozostały, a działkę nr [...] o pow. 322 m2 symbolem użytku "dr" zwolniono z opodatkowania;

2/ co do linii nr [...] podano, że została wykreślona z umowy [...] dnia [...] grudnia 2017r. Aneksem nr [...] , a Uchwałą nr [...] Zarządu P. S.A. z dnia [...] maja 2017 r. podjęto decyzję o likwidacji linii. Linia została fizycznie zlikwidowana w sierpniu 2018 roku. Grunty po tej linii za lata 2015 - 2017 zadeklarowano jako zwolnione tylko

w części nie objęte umową [...], grunty objęte umową [...] winny być deklarowane przez spółkę P1 S.A. Za okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 maja 2020 r., grunty i budowle zadeklarowano jako zwolnione po zlikwidowanej linii kolejowej, a od czerwca 2020 roku grunty i budowle zostaną zadeklarowane jako związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podatnik w korekcie deklaracji która wpłynęła do organu podatkowego w dniu [...] kwietnia 2020 r., zadeklarował jako zwolnione grunty o pow. 379.554 m2 oraz budowle o wartości 123.494 zł (w okresie do stycznia do sierpnia) oraz 32.831 zł

(w okresie od września do grudnia) - jako podstawę zwolnienia Spółka wskazała art. 7 ust. 1 pkt 1 upol.

W odpowiedzi na wezwania organu o skorygowanie deklaracji podatkowych, spółka pismami z dnia [...] maja 2020 r., [...] lipca 2020 r. podtrzymała stanowisko,

że złożone przez niego dotąd deklaracje podatkowe za lata 2017-2020 dotyczące gruntów i budowli związanych z linią kolejową nr [...] W. zostały sporządzone poprawnie. Grunty w 2017 roku były zajęte pod infrastrukturę kolejową

i tworzyły linię kolejową, dodatkowo były objęte umową [...] czyli były w gestii P1 S.A. Ponadto Podatnik podkreślił, że odnośnie działek będących przedmiotem umowy

[...], zawartej pomiędzy P. S.A. a P1 S.A. (...), P. S.A. stoi na stanowisku, iż działki te winne być deklarowane przez tę Spółkę.

Organ I instancji postanowił wszcząć z urzędu postępowanie

w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 rok, a następnie decyzją z dnia [...] maja 2023 r. określił wysokość zobowiązania w kwocie 493.693 zł.

Jak podkreślił, dla organu sporną kwestią jest zastosowanie przez stronę zwolnienia z podatku od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz la upol

w odniesieniu do gruntów znajdujących się pod linią kolejową nr [...] odcinek W., położonych na terenie Gminy [...] o łącznej pow. [...] ha.

Wskazał, że z zapisów ewidencji gruntów i budynków - co potwierdzają także zapisy w księdze wieczystej - wynika, że Spółka w 2018 roku była użytkownikiem wieczystym działek o nr. ewid. [...], znajdujących się w pasie linii kolejowej nr [...] W., a położonych na terenie Gminy [...] oraz posiadających użytki oznaczone jako Tk (tereny kolejowe).

Organ przyjął, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest skarżąca spółka jako użytkownik wieczysty gruntów i budowli na nich położonych. Uznał, że wyniku zawarcia umowy cywilnoprawnej [...] z dnia [...] września 2001 r., na mocy której skarżąca oddała do odpłatnego korzystania linie kolejowe oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami kolejowymi P1, nie miało wpływu na zmianę podatnika, gdyż P1 nie stały posiadaczem samoistnym.

Organ zaakcentował, że od 1 stycznia 2017 r. na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 upol, zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, objęte są jedynie elementy infrastruktury kolejowej - grunty, budynki i budowle, które zostały faktycznie udostępnione przewoźnikowi kolejowemu. Organ uznał, że udostępnienie może dotyczyć wyłącznie czynnej infrastruktury kolejowej. Natomiast linia [...] W. na odcinku znajdującym się na terenie Gminy [...] od lat stanowiła nieczynną, nieprzejezdną linię kolejową, na której od lat (w tym w 2018 roku) nie był prowadzony ruch kolejowy. Stan infrastruktury oraz dokumenty wewnętrzne, np. załącznik nr 2 do Regulaminu przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych w ramach "rjp [...] oraz [...] Wykaz maksymalnych prędkości" wskazują, że na całej długości linii kolejowej nr [...] W. maksymalna prędkość, z jaką można dokonywać przejazdów, wynosi 0 km/h. Nie ulega zatem wątpliwości, iż maksymalna prędkość pociągów określona jako "zero" oznacza, iż nie jest i nie może być prowadzony ruch pociągów na odcinku W. linii kolejowej nr [...] w każdym czasie.

Dalej organ wskazał, że zgodnie z zapisami załącznika nr 1.2 Statutu Sieci Kolejowych P1 S.A. linia kolejowa nr [...] W. na odcinku od [...] km do [...] km została umieszczona w wykazie odcinków linii stanowiących infrastrukturę nieczynną. Tym samym P1 S.A. zakwalifikowała przedmiotową linię kolejową, jako infrastrukturę nieczynną którą-zgodnie z przepisem art. 4 pkt 1b ustawy o transporcie kolejowym - definiuje się jako infrastrukturę kolejową, na której zarządca infrastruktury nie dopuścił ruchu kolejowego. Tym samym brak było przejazdów na przedmiotowej linii kolejowej, a zatem linia nie była udostępniana. Zły stan linii jest faktem powszechnie znanym i znajdującym odzwierciedlenie

w stanowisku spółki. Organ wskazał, że wielokrotnie wzywał podatnika

do wskazania, na jakiej podstawie prawnej korzysta ze zwolnienia z podatku

od nieruchomości w zakresie gruntów związanych linią kolejową nr [...] W., na co strona nie udzieliła odpowiedzi merytorycznej.

Organ I instancji przyjął, iż ani zarządca, ani podatnik nie udostępniali w roku 2018 odcinka linii kolejowej nr [...] zlokalizowanego na terenie Gminy [...] przewoźnikom kolejowym, bowiem od lat nie miał miejsca przejazd jakiegokolwiek pociągu. Poza tym, na linii kolejowej nr [...] występowały znaczne braki elementów infrastruktury kolejowej (jak wynika z przedstawionych zdjęć, taka sytuacja miała miejsce już w 2013 roku) to tym samym bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego nie było możliwe.

Podatnik nie przedstawił decyzji ministra właściwego do spraw transportu wyrażającej zgodę na likwidację linii kolejowej, a tym samym w świetle 7 ust. 1 pkt 1a) upol nie jest możliwie zwolnienie gruntów i budowli linii kolejowej nr [...], bowiem jak wynika z treści ww. przepisu:

• warunkiem zwolnienia jest wydanie decyzji lub rozporządzenia w trybie przewidzianym w przepisach Utk,

• zwolnienie przysługuje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie, wyrażające zgodę na likwidację linii lub ich odcinków - przez okres 3 lat - nie później jednak niż do czasu przeniesienia ich własności lub prawa użytkowania wieczystego.

Żeby zatem spełnić warunki wskazane w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1a) upol dotyczące zwolnienia gruntów pozostałych po likwidacji linii kolejowej podatnik winien dysponować w roku 2018 albo rozporządzeniem wydanym przed nowelizacją Utk, albo decyzją ministra właściwego do spraw transportu wydaną w trybie art. 38ba ust. 5 Utk. - przedłożona przez stronę uchwała nr [...] Zarządu P1 S.A. z dnia [...] maja 2017 roku o rozpoczęciu procedury przygotowania likwidacji linii kolejowej

nr [...] nie spełnia powyższych wymogów prawnych. Jak wynika z treści pisma podatnika z dnia [...] kwietnia 2020 r., linia kolejowa nr [...] została fizycznie zlikwidowana w sierpniu 2018 roku, na dowód tego podatnik przedłożył protokół zdawczo - odbiorczy przejęcia placu budowy po zakończeniu prac sporządzony w dniu [...] sierpnia 2018 r. na okoliczność stwierdzenia, że po zakończeniu pozyskiwania złomu/materiałów odzyskanych w procesie likwidacji środków trwałych, został uporządkowany po likwidacji torów z linii [...] W. od km 17,100 do 51,461 wraz z torami stacyjnymi. W protokole wskazano, że roboty zakończono w dniu [...] sierpnia 2018 r.

Podatnik w piśmie z dnia [...] kwietnia 2020 r. wskazał, że linia kolejowa nr [...] została wykreślona z umowy [...] w dniu [...] grudnia 2017 r. aneksem nr [...]. Spółka wskazała również, że grunty po tej linii za lata 2015-2017 zadeklarowano jako zwolnione tylko w części nieobjętej umową [...], a grunty objęte umową [...] winny być deklarowane przez spółkę P1 S.A.

Dodatkowo podatnik wskazał, że za okres od [...] stycznia 2018 r. do [...] maja

2020 r. grunty i budowle po zlikwidowanej linii kolejowej zostały zadeklarowane jako zwolnione, a dopiero od czerwca 2020 roku grunty i budowle zostaną zadeklarowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Co do opodatkowania gruntów i budowli położonych w pasie linii kolejowej

nr [...] (R.) organ uznał, że powinny zostać opodatkowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pt 3 upol). Twierdzeniu spółki, że na przedmiotach objętych wnioskiem nie była prowadzona działalność gospodarcza, przeczą dokumenty przedłożone przez samego podatnika w piśmie z [...] października 2021 r.- z załączników do pisma wynika, iż grunty po zlikwidowanej linii kolejowej, tj. działka ewidencyjna nr [...] była przedmiotem umowy dzierżawy od dnia [...] kwietnia 2012 r. Zatem okazuje się, że fizyczna likwidacja linii kolejowej i ukształtowanie terenu nie wykluczają tego gruntu z możliwości jakiegokolwiek wykorzystania. Co więcej, Spółka nigdy nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów potwierdzających możliwość wykorzystywania przedmiotów majątku w innej sferze niż biznesowa. Podatnik jest podmiotem zajmującym się przede wszystkim zarządzaniem i gospodarowaniem mieniem (kod PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi), tym samym głównym celem prowadzonej działalności gospodarczej Spółki jest komercyjne zagospodarowanie posiadanego majątku. Z kolei fakt zawarcia umowy [...] z [...] września 2001 r. świadczy bezsprzecznie tym, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą na gruntach związanych z linią kolejową nr [...] . O tym, że nieruchomości służą realizacji działań gospodarczych świadczą zaś – zdaniem organu - ujmowanie w ewidencji środków trwałych gruntów związanych

z linią kolejową nr [...] W. oraz linią kolejową nr [...] R. oraz to, że zapłacony podatek od nieruchomości w zakresie gruntów linii kolejowej nr [...] i nr [...] został zaliczony przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym jak i wydatki na przeglądy okresowe budowli związanych z linia kolejową nr [...]. Organ I instancji stwierdził, że decyzja o likwidacji linii kolejowej nr [...] nie powoduje, że grunt po tej linii jest w jakiś sposób wyłączony z możliwości jego gospodarczego wykorzystania (decyzja ta w żaden sposób nie ogranicza wszak możliwości dysponowania tym gruntem). Po pierwsze, możliwe jest odtworzenie linii kolejowej (przykładowo w ramach ogólnopolskiego programu KOLEJ+). Po drugie, decyzja taka nie zabrania właścicielowi tychże gruntów prowadzenia każdej innej działalności gospodarczej (decyzja przecież nie zawiera żadnych zakazów, a jedynie informację, że dana linia kolejowa znika z rejestru linii, co nawet nie pociąga za sobą obowiązku rozbiórki torów). Po trzecie, decyzja ta wydawana jest na wniosek zarządcy linii, a nie jej właściciela (nie jest to decyzja narzucona przez administrację centralną) i wynika ona z ekonomicznej nieopłacalności utrzymywania danej infrastruktury. Decyzja likwidacyjna to zatem nic innego jak stwierdzenie przez administrację rządową, że dana linia jest nieprzydatna, niepociągające za sobą innych konsekwencji (np. zakazu prowadzenia tam działalności, nakazu rekultywacji gruntów czy nawet chociażby nakazu rozbiórki budowli kolejowych).

Co więcej, brak podjęcia jakichkolwiek kroków w kierunku zrzeczenia się prawa użytkowania wieczystego na rzecz Skarbu Państwa lub Starostwa, jest dowodem na to, że podatnik chce pozostać w posiadaniu gruntów związanych z linią kolejową nr [..] oraz [...] i czerpać z nich pożytki finansowe w przyszłości.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie

i umorzenie postępowania.

Organ odwoławczy, decyzją z [...] października 2023 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Zdaniem organu odwoławczego, stan faktyczny potwierdza stanowisko organu I instancji, iż w roku 2018 spółce w zakresie spornych nieruchomości nie przysługiwało zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) upol, gdyż nie dysponował on rozporządzeniem wydanym przed nowelizacją UTK, albo decyzją ministra właściwego do spraw transportu wydaną w trybie art. 38ba ust. 5 UTK. Uchwała o likwidacji drogi kolejowej z [...] maja 2017 r. tych kryteriów nie spełnia.

Spółce nie przysługiwało również zwolnienie z podatku od nieruchomości

na mocy art. 7 ust. 1 pkt. 1 upol, gdyż linia [...] W. od lat była nieczynna i nie była udostępniana, a jej zły stan techniczny jest faktem powszechnie znanym. Fakt przekazania linii w zarząd P1 S.A., nie jest wystarczający do objęcia zwolnieniem z podatku. Zarządca kolejowy nie udostępniał w 2018 r. linii nr [...] licencjonowanym przewoźnikom kolejowym.

SKO w zaskarżonej decyzji podzieliło stanowisko organu I instancji o tym,

że grunty winny być opodatkowane w 2018 roku według najwyższych stawek jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zdaniem organu, Spółka

w ogóle nie uwzględnia tezy zaprezentowanej przez TK oraz sądy administracyjne, gdzie wyraźnie zostało podkreślone, iż dla opodatkowania nieruchomości najwyższą stawką podatkową, związek z działalnością gospodarczą danej nieruchomości winien być rzeczywisty lub potencjalny.

Sporne nieruchomości były m.in. w roku 2018 przyjęte na ewidencję środków trwałych a nadto wydatki na przedmiotowe działki są wliczane do kosztów działalności gospodarczej Spółki. Nie może mieć wpływu na rozstrzygniecie niniejszej sprawy, że obecnie (zapewne wskutek przedmiotowego wyroku TK z dnia 24.02.2021 r. sygn. akt 39/19 ) Spółka wyksięgowała, bądź wyksięguje przedmiotowe koszty (wydatki) z kosztów prowadzenia działalności gospodarczej - o faktycznym związaniu nieruchomości z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy świadczy jego zachowanie w danym roku podatkowym a nie post factum, co ma miejsce

w przedmiotowej sprawie. W ocenie SKO, strona miała m.in. w roku 2018 potencjalne możliwości prowadzenia działalności gospodarczej na terenie spornych nieruchomości zgodnie z zakresem działalności gospodarczej wynikającym

z jej KRS, a także nie było przeszkód do rozszerzenia przedmiotu działalności gospodarczej w celu efektywnego wykorzystania przedmiotowych gruntów.

Odnosząc się do twierdzeń podatnika, iż na przedmiotowych gruntach nie może być wykonywana inna działalność gospodarcza, niż przewozy kolejowe, SKO podniosło, iż w jego ocenie, wystarczy poczynić odpowiednie nakłady skutkujące wyrównaniem i uporządkowaniem tych działek. Doprowadziłoby to do gotowości tych gruntów do wykorzystywania ich w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Skarżąca wniosła do WSA w Gorzowie Wlkp. skargę w której żądając uchylenia decyzji organów obu instancji zarzuciła naruszenie:

1. art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.

z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), jak i art. 2a tej ustawy (zasada in dubio pro tributario)

z uwagi na:

- zastosowanie wykładni profiskalnej przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy,

a także

- nieuwzględnienie argumentów prezentowanych przez Spółkę, w tym nie wzięcie pod uwagę faktu, że linia kolejowa nr [...], w ciągu której znajdują się działki położone na terenie Gminy [...] - została zlikwidowana na mocy Uchwały Zarządu P1 S.A. nr [...] z dnia [...] maja 2017 r. i tym samym winna przez okres 3 lat korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1a upol,

- przedstawienie rozstrzygnięcia z pominięciem zasady wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem uzasadnienie decyzji jest chaotyczne i nie wynika

z niego, aby wszystkie istotne dla sprawy argumenty zostały rozważone,

a w konsekwencji:

- niewłaściwe zastosowanie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy decyzji Burmistrza [...] w sytuacji, gdy brak było podstaw do takiego rozstrzygnięcia;

2. art 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, nie przeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nie rozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący

i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego;

3. art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy

i wszechstronnej oceny dowodów;

4. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej polegające na braku należytego wyjaśnienia

w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia

w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów;

5. art. 7 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. upol przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że likwidacja linii kolejowej nr [...] nie nastąpiła

na podstawie decyzji o likwidacji, co powoduje brak podstaw do ich zastosowania;

6. art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c upol poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Zarządzeniem z 15 stycznia 2024 r., Przewodniczący Wydziału I WSA

w Gorzowie Wlkp., na podstawie art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.

- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329

– dalej: p.p.s.a.), skierował sprawę do rozpoznania w trybie uproszczonym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Treść decyzji organów podatkowych oraz zarzuty skargi nakazywały

w pierwszej kolejności ocenę zasadności ustalenia o braku przesłanek do zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów i budowli wchodzących w skład linii kolejowej nr [...] W. położonych na terenie Gminy [...]. Sąd nie podzielił stanowiska spółki o zwolnieniu gruntów z podatku

od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1a upol. Dla przypomnienia, przepis ten przewidywał, że zwolnione są z podatku: "grunty, budynki i budowle pozostałe

po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków - do czasu przeniesienia ich własności lub prawa użytkowania wieczystego - nie dłużej jednak niż przez 3 lata

od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie, wyrażające zgodę

na likwidację linii lub ich odcinków, wydane w trybie przewidzianym w przepisach

o transporcie kolejowym - z wyjątkiem zajętych na działalność inną niż działalność,

o której mowa w przepisach o transporcie kolejowym". W rozpoznawanej sprawie, skarżąca spółka przedłożyła uchwałę nr [...] Zarządu P1 S.A. z [...] maja 2017 r. o rozpoczęciu procedury przygotowania likwidacji linii kolejowej nr [...] oraz podała, że fizycznie linia została zlikwidowana

w sierpniu 2018 roku. Oceniając skutki prawnopodatkowe tych faktów, należy wskazać, że od dnia 30 grudnia 2016 r., kiedy to uchylono art. 9 u.t.k., a wszedł w życie art. 38ba u.t.k.,

w przypadku takich linii kolejowych jak sporna linia nr [...], nie przewidywano decyzji administracyjnej jako podstawy prawnej dla ich likwidacji. Przepis przewidywał wyłącznie likwidację drogi kolejowej, co jest pojęciem zakresowo węższym niż "linia kolejowa", czyli "wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa przystosowana do prowadzenia ruchu pociągów" (art. 4 pkt 2 u.t.k.), zaś podstawą przeprowadzenia jej likwidacji stanowiła informacja zarządcy takiej drogi kolejowej

o rozpoczęciu procedury likwidacji drogi kolejowej. W stanie prawnym obowiązującym w 2018 roku, w przypadku gdy nie została wstrzymana procedura przygotowania likwidacji drogi kolejowej zarządca mógł rozpocząć likwidację drogi kolejowej w terminie 3 miesięcy od dnia przekazania pisemnej ww. informacji

(art. 38ba ust. 4 u.t.k.). Po kolejnych zmianach legislacyjnych, od 16 kwietnia 2020 r. dla likwidacji drogi kolejowej ponownie konieczna była zgodna ministra właściwego do sprawy transportu na likwidację linii kolejowej lub jej odcinka (art. 38ba ust. 4 u.t.k. w brzmieniu nadanym art. 1 ustawy z dnia 9 stycznia 2020 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2020 r. poz. 462). Nie budzi przy tym wątpliwości, że zgoda udzielana jest na podstawie decyzji administracyjnej, czyli aktu, o którym mowa w art. 104 § 1 k.p.a. W ocenie Sądu, trafne jest stanowisko organu I instancji, a zaakceptowane przez organ odwoławczy o tym, że w przypadku gdy w przepisach prawnych jest mowa o decyzji, to należy rozumieć przez to decyzję podjętą przez właściwe organy administracji publicznej. Nie można bowiem przyjmować, że dokonując nowelizacji w przepisach ustawy o transporcie kolejowym w zakresie podstawy prawnej prowadzenia procedury likwidacji drogi kolejowej, ustawodawca, nie nowelizując (dostosowując) jednocześnie brzmienia przepisów ustawy podatkowej, nadał wyrażeniu "decyzja ostateczna" inne rozumienie niż dotychczasowe, uznając, że będzie ono oznaczało także informację zarządcy, o której mowa w art. 38ba ust. 2 u.t.k. w brzmieniu obowiązującym w roku 2018. Należy też zwrócić uwagę, że art. 7 ust. 1 pkt 1a upol posługuje się wyrażeniem "decyzja ostateczna [...] wydana w trybie przewidzianym

w przepisach o transporcie drogowym". Przepisy u.t.k. w ówczesnym brzmieniu,

w przypadku procedury likwidacji drogi kolejowej, wydanie decyzji zastrzegały tylko dla ministra właściwego do spraw transportu, który na uzasadniony wniosek zarządcy mógł wydać, w drodze decyzji, zgodę na likwidację drogi kolejowej w terminie wcześniejszym niż określony w art. 38ba ust. 4 u.t.k. (art. 38ba ust. 5 u.t.k.). Zarządcy drogi kolejowej przysługiwała w tej procedurze wyłącznie kompetencja do "poinformowania w formie pisemnej o zamiarze likwidacji drogi kolejowej" (art. 38ba ust. 2 u.t.k.). Zarazem nie można uznawać, że decyzja o likwidacji, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1a upol miała znaczenie wyłącznie dla określenia daty końcowej okresu zwolnienia podatkowego. Data ostateczności decyzji o likwidacji wyznaczała datę początkowa i – w przypadku nieprzeniesienia własności lub użytkowania wieczystego gruntów w terminie 3 lat od uprawomocnienia decyzji – również datę końcową okresu zwolnienia podatkowego. Zatem, w ocenie Sądu, brak ostatecznej decyzji o likwidacji linii kolejowej lub jej odcinka, powodował, że zwolnienie (w przypadku likwidacji linii kolejowej lub jej odcinków na innej podstawie prawnej) nie przysługiwało. Sąd podziela również stanowisko organów o tym, że sporne grunty nie były objęte zwolnieniem przedmiotowym przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 1 upol wyłączającym z opodatkowania "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która była udostępniana przewoźnikom kolejowym". Wykładnią przytoczonego przepisu wielokrotnie zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny (por. np. wyroki: z 31 stycznia 2019, sygn. akt II FSK 3032/18; z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 1627/19; z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 2187/18; z dnia 5 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1438/18, z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 506/21 oraz

z dnia 25 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 610/21). Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że w ramach pierwszej z przesłanek zwolnienia podatkowego, czyli pojęcia infrastruktury kolejowej, powołany przepis jednoznacznie odsyła do przepisów u.t.k. Uzasadniona jest więc w tym zakresie wykładnia systemowa zewnętrzna. Z kolei przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodnie

z dosłownym językowym rozumieniem tego pojęcia, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Brak jest bowiem w przepisach podatkowych odesłania do rozumienia wskazanego pojęcia w odrębnych przepisach. Sąd

w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela przytoczone stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. W rozpoznawanej sprawie organ, badając istnienie przesłanek zwolnienia, zasadnie odwołał się do dokumentów wewnętrznych zarządcy infrastruktury, potwierdzających, że w roku 2018 r. linia kolejowa nr [...] nie była użytkowana, a linię ujęto w wykazie odcinków linii stanowiących infrastrukturę nieczynną. Nie nasuwa również zastrzeżeń Sądu wsparcie takich dowodów powołaniem się, jako na fakt powszechnie znany, na zły stan techniczny linii kolejowej nr [...] w 2018 r. Należy zresztą wskazać, że skarżąca tym okolicznościom skutecznie nie zaprzeczyła. Nie przedłożyła dowodów ani nie oświadczyła o faktycznym wykorzystywaniu linii kolejowej zgodnie z jej przeznaczeniem. Jako prawidłowe Sąd ocenił również zakwalifikowanie nieruchomości wchodzących w skład linii kolejowej nr [...] W. a także gruntów i budowli wchodzących w skład zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] (R.) jako "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" (art. 1a ust. 1 pkt 3a upol) i opodatkowanie ich stawką przewidzianą dla takich nieruchomości. Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 upol, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 1a ust. 1 pkt 3 upol stanowi, że przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Zgodnie zaś z pkt 4 art. 1 ww. ustawy, przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r.

- Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.). Gramatyczna wykładnia ww. przepisu wskazuje, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) nieruchomości skutkuje bowiem tym, że dany budynek, budowla czy grunt są związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Taka wykładnia została zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15 uznał, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3

w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach

i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017r. poz. 1785 i 2141) rozumiany w ten sposób,

że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". W uzasadnieniu Trybunał podkreślił m.in., że zastosowane w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 upol. kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje deklarowanego przez ustawodawcę celu regulacji i prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie ograniczenia wolności majątkowej. "W konsekwencji obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol, zostaje nałożony na osoby posiadające grunty niemające związku

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Szczególnie rażące jest nałożenie takiego obowiązku na współposiadaczy gruntu wówczas, gdy jeden z nich nie jest przedsiębiorcą. Celem ustawodawcy nie było zaś opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie (zob. B. Pahl, Opodatkowanie gruntów i budynków będących w posiadaniu osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nabytych i wykorzystywanych w celach osobistych, "Finanse Komunalne" nr 5/2010, s. 73; R. Dowgier, L. Etel, B. Pahl, M. Popławski, Podatki i opłaty lokalne. 601 pytań i odpowiedzi, Warszawa 2012, s. 235

i 348). Również w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 upol, w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 upol decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą). W wyroku tym Trybunał stwierdził bowiem, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." W ocenie Trybunału, przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane

do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Trybunału zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Trybunał stanął na stanowisku, że zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, a to prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznał za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał przypisał brakowi precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. TK uznał, że zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów. Z tezy wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. w sposób jednoznaczny wynika, że jest on adresowany do wszystkich podatników będących przedsiębiorcami lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (osób fizycznych, jak i osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych posiadających w świetle art. 3 ust. 1 upol), co nie jest takie jednoznaczne w przypadku poprzedniego orzeczenia. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 21/21 jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność

z Konstytucją art. 1a ust. 1 pkt 3 upol w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się

do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mimo, że przywołany wyrok zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie (zob. np. wyroki NSA: z 4 marca 2021r. sygn. akt III FSK 895/21, z 16 czerwca 2021r. sygn. akt III FSK 25/21 oraz III FSK 60/21). W wyroku z 4 marca 2021r. sygn. akt III FSK 898/21 NSA wskazał, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, oprócz samego posiadania tej rzeczy przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny zaś być uznane ze związane

z tą działalnością. Jak stwierdził NSA, w ustaleniu istnienia związku nieruchomości

z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. W każdym przypadku ustalenie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu, który prowadzi także inny rodzaj działalności, nie może natomiast ograniczać się do wykazania posiadania tych nieruchomości. Z kolei w wyroku z dnia 15 grudnia 2021r. sygn. akt III FSK 4061/21 NSA sformułował tezę, że "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są

w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu

art. 55[1] kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych

i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana

na prowadzenie działalności gospodarczej lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana

na prowadzenie działalności gospodarczej, lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:

- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej

w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo

- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej." Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wskazać należy, że organy nie uznały za jedyną przesłankę opodatkowania faktu posiadania spornych gruntów przez skarżącą spółkę, ale dokonały analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystywania ich do działalności gospodarczej, na co wskazywał Trybunał Konstytucyjny, jako przesłankę opodatkowania wyższą stawką podatkową. Z ustaleń organów wynika przede wszystkim, że P. S.A. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 upol Zgodnie z odpisem KRS, zakres prowadzonej działalności Spółki jest bardzo szeroki i obejmuje m.in.: działalność oznaczoną w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, działalność oznaczoną kodem PKD 68.20-Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Spółka prowadziła działalność gospodarczą w ten sposób, że grunty, których była użytkownikiem wieczystym, udostępniała Spółce P1 S.A. celem wykorzystywania ich na prowadzoną przez Spółkę P1 S.A. działalność (sama skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie przewozów kolejowych). Zatem już ta okoliczność powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodatkowo sporne grunty uznać należy za element składowy przedsiębiorstwa, albowiem zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i ujmowała wydatki na te nieruchomości w kosztach uzyskania przychodów. Trudno w tej sytuacji zaaprobować sytuację, w której podatnik z jednej strony - dla celów podatku dochodowego - rozlicza w kosztach wydatki związane z nieruchomością,

a jednocześnie zamierza skorzystać z opodatkowania jej podatkiem

od nieruchomości z zastosowaniem stawki innej niż przewidziana dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wprawdzie w 2018 roku nieruchomości nie były wykorzystywane

do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie transportu kolejowego, lecz nie oznaczało to, że nie mogły być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt nieużytkowania oraz likwidacji linii kolejowej,

nie zmienia bowiem ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa, tym bardziej, że przedmiot działalności skarżącej spółki nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego. Jest bardzo rozległy i obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi czy kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zatem niemożność np. wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności gospodarczego wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób. Zwłaszcza, że skarżąca ma możliwości

i instrumenty prawne, by wykorzystywać grunty pozostające w jej posiadaniu, zgodnie z profilem prowadzonej działalności gospodarczej. Nie ma zatem żadnych podstaw do uznania, że sporne nieruchomości gruntowe nie mogą być wykorzystane do działalności gospodarczej z trwałych i obiektywnych przyczyn. Taka decyzja spółki wynika wyłącznie z jej polityki. Zauważyć też należy, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy (m.in. wyrok WSA w Szczecinie

z 10 lutego 2021r. sygn. akt I SA/Sz 825/20). Nieistotna jest zatem okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania,

a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków

i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów, z zastrzeżeniem rzecz jasna jakiejkolwiek gospodarczej przydatności nieruchomości. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem,

w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków

i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów (wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2009 r., II FSK 1031/09). Również wyroki TK z dnia 24 lutego 2021r. sygn. akt SK 39/19 oraz z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. akt SK 13/15 nie podważają majątkowego charakteru podatku od nieruchomości. Należy przy tym dostrzec, że sama skarżąca nie skonkretyzowała istotnych cech spornych nieruchomości, które powodowały, że były one trwale i nieodwracalnie gospodarczo nieprzydatne. Ponadto w odniesieniu do nieruchomości związanych z linią kolejową

nr [...] podatnik sam wskazał poprzez załączniki do pisma z [...] października 2021r.,

że grunty po zlikwidowanej linii tj. działka ewidencyjna nr [...], była przedmiotem umowy dzierżawy z [...] kwietnia 2012 r., a zatem likwidacja linii nie oznaczała,

że grunt nie może by wykorzystany w innym sposób, choćby poprzez komercyjne zagospodarowanie.

W świetle powyższego, w ocenie Sądu, dokonana przez organy obu instancji kwalifikacja spornych gruntów była zasadna, zatem zarzut skargi zmierzający

do zanegowania związku omawianych gruntów z działalnością gospodarczą

i opodatkowania ich na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) upol uznać należało

za bezpodstawne. Sąd nie stwierdził również, by organy podatkowe naruszyły art. 120, art. 121

§ 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe podjęły bowiem niezbędne czynności dowodowe i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Przebieg postępowania i zgromadzony materiał wskazują również, że skarżąca miała możliwość przedkładania dowodów i miała zapewniony udział w postępowaniu. Kompleksowa analiza zebranego materiału dowodowego

i wnioski z niej wynikające, w ocenie Sądu, należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Dokonana wykładnia przepisów nie naruszała art. 2a cyt. ustawy. Sąd nie podzielił także zarzutu naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy – wbrew temu co strona twierdzi - wystarczająco wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się wydając rozstrzygnięcie, wskazując przy tym fakty, które uznał za udowodnione i dowody na których się oparł, jak również okoliczności oraz przyczyny, z powodu których nie uwzględnił stanowiska strony skarżącej. Jednocześnie w sposób wystarczający wyjaśnił podstawę prawną decyzji przytaczając przepisy prawa mające zastosowanie w okolicznościach sprawy. To, że ustalenia organu podatkowego odbiegają od stanowiska strony, nie oznacza automatycznie, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.