Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 436/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2023-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 119a, art. 14b par. 5b pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 21 listopada 2023 r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2023 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.122.2023.2.MG/MT w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, K. S. (Skarżący) przedstawił następujący opis zdarzenia przyszłego: Wnioskodawca zamierza założyć jednoosobową działalność gospodarczą, dla której formą opodatkowania będzie ryczałt od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z ustawą z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 z ze zm., dalej też "ustawa o ryczałcie"). Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze. zm., dalej też: "ustawa o PIT").

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej "O.p.") Skarżący wniósł o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wskazał, że prowadzona działalność gospodarcza będzie wiązała się z pośrednictwem handlowym na rzecz Zleceniodawcy, tj. [...] Sp. z o.o. (dalej również "Spółka" lub "Zleceniodawca").

W ramach umowy o współpracę Skarżący będzie zajmował się m.in:

- analizą dokumentacji technicznej zgodnie z zapotrzebowaniem Spółki,

- wsparciem w pozyskiwaniu podwykonawców Spółki,

- nadzorowaniem prac,

- usługami negocjowania warunków współpracy z klientami krajowymi i zagranicznymi (ceny, terminy itp.),

- monitorowaniem procesu realizacji zamówień,

- budowaniem długotrwałych, wzajemnie korzystnych relacji z kontrahentami,

- analizą sprzedaży i wdrażanie skutecznych procesów sprzedażowych,

- prowadzeniem aktywnej sprzedaży usług oferowanych przez skarżącego

i pośredniczenie w działalności Spółki,

- rzetelnym informowaniem klientów i potencjalnych klientów skarżącego o warunkach koniecznych do zawarcia z nim umów handlowych z wykorzystaniem materiałów reklamowych i informacyjnych skarżącego i jego partnerów handlowych,

- prowadzeniem aktywnej akwizycji nowych klientów na rzecz skarżącego przy wykorzystaniu wszelkich udostępnionych środków i narzędzi (dalej również jako "usługi pośrednictwa komercyjnego").

Ww. usługi pośrednictwa komercyjnego nie będą usługami związanymi z zarządzaniem Spółką. Skarżący podkreślił, że wszelkie usługi w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie świadczył na własny rachunek i własne ryzyko oraz będzie ponosił odpowiedzialność na zasadach określonych w Kodeksie cywilnym. Poinformował, że obecnie pełni również funkcję członka zarządu w [...] Sp. z o.o. Wynagrodzenie w ramach pełnienia funkcji członka zarządu jest wynagrodzeniem, które jest zupełnie niezależne, aniżeli przyszłe wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego. Jako członek zarządu świadczy usługi zarządzania i nadzoru. Usługi pośrednictwa handlowego nie będą pokrywać się

z usługami zarządzania świadczonymi jako członek zarządu.

W ocenie Skarżącego, opisane w niniejszym wniosku o interpretację podatkową czynności związane ze świadczeniem usług z zakresu zapewnienia kontaktu między kontrahentem (Zleceniodawcą) a jego klientami będą mieścić się w grupowaniu PKWiU 74.90.12.0 "Usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń".

Ponadto do działalności wykonywanej przez Skarżącego nie znajdą zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o ryczałcie.

Skarżący wskazał, że wartość wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego będzie ustalona w oparciu o ceny rynkowe, odpowiadające zasadom, na jakich podmioty niepowiązane zawarłyby daną transakcję. Dodatkowo podkreślił, że okoliczność powiązań pomiędzy podmiotami nie będzie miała wpływu na zasadność

i racjonalność planowanej umowy, w tym zasad rynkowych jej przyświecającej.

W związku z tak przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Skarżący zadał następujące pytanie:

Czy w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym do opisanych usług może zastosować stawkę 8,5% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawcy będzie miał prawo do wskazanego opodatkowania zryczałtowanym podatkiem.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wydania interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu organ podał, że okoliczności sprawy opisane we wniosku odpowiadają zagadnieniu przedstawionemu we wniosku z [...] listopada 2022 r. (data wpływu [...] listopada 2022 r.), które było przedmiotem opinii wydanej przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej [...] lutego 2023 r. [...] dotyczącej zawarcia umowy o świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej ze spółką kapitałową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem i członkiem zarządu. Organ stwierdził, że w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Stanowi to przesłankę odmowy wydania żądanej interpretacji indywidualnej (art. 14b § 5b pkt 1 O.p.). Organ zauważył, że zasadność przypuszczenia dotyczącego możliwości zastosowania art. 119a O.p. w odniesieniu do zdarzeń skonstruowanych tak jak zdarzenie przyszłe opisane we wniosku, stwierdzono również w powołanej opinii.

W zażaleniu Skarżący zarzucił ww. postanowieniu naruszenie art. 14b § 5b pkt 1 O.p. i wniósł o jego uchylenie oraz przekazanie wniosku do ponownego rozpatrzenia.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu podał, że skutki podatkowe danego rodzaju czynności prawnych na gruncie poszczególnych podatków są normowane przez przepisy materialnoprawne ustaw podatkowych dotyczących tych podatków. Niemniej jednak zarówno ustawy o poszczególnych podatkach, jak i ustawa Ordynacja podatkowa zawierają przepisy szczególne, które przewidują możliwość określenia przez organy podatkowe innych niż "zwykłe" skutków czynności prawnej.

Taka szczególna sytuacja, gdy czynność prawna nie wywołuje skutków podatkowych właściwych dla tego rodzaju czynności (tj. wywołuje skutki inne niż przewidziane dla tego rodzaju czynności albo w ogóle nie wywołuje skutków podatkowych) została wskazana m.in. w art. 119a O.p. Stosownie do art. 119a § 1 tej ustawy, czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).

Zgodnie natomiast z art. 119d O.p., przy ocenie, czy osiągnięcie korzyści podatkowej było głównym lub jednym z głównych celów dokonania czynności, bierze się pod uwagę cele ekonomiczne czynności wskazane przez stronę.

Organ wyjaśnił, że z uwagi na zasadę zaufania do organów, w odniesieniu do sytuacji, gdy już na gruncie wniosku o wydanie interpretacji istnieją wątpliwości, czy czynność

o którą pyta zainteresowany nie ma charakteru sztucznego i czy nie została (zostanie) podjęta przede wszystkim w celu unikania opodatkowania, ustawodawca wprowadził przepis art. 14b § 5b pkt 1 O.p. Zgodnie z tą regulacją, odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1.

Dyrektor wskazał, że w analizowanej sprawie powziął uzasadnione przypuszczenie, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p., które wynikało z obiektywnej oceny okoliczności faktycznych sprawy przedstawionych we wniosku. Organ wyjaśnił, że w przypadku powzięcia wątpliwości co do sztuczności opisanego zdarzenia nie jest zobligowany przepisami prawa za każdym razem do występowania do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o uzyskanie opinii, gdyż może się posiłkować już wydanymi opiniami Szefa w zbliżonych sprawach. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonał analizy podobieństw i różnic pomiędzy okolicznościami faktycznymi sprawy będącej przedmiotem rozpoznania i objętej opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] lutego 2023 r. nr [...]. Analiza ta pozwoliła na ustalenie, że opis zdarzenia "odpowiada" zagadnieniu będącego już przedmiotem opinii. Z treści ww. opinii wynika jednoznacznie, że również Szef Krajowej Administracji Skarbowej ocenił czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jako mogące stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Organ zaznaczył, że podmioty uczestniczące w opisanym zdarzeniu muszą liczyć się z tym, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, że jego skutki podatkowe mogą być oceniane

w kontekście art. 119a O.p. Wydane postanowienie jest zatem informacją dla wnioskodawcy, że – z uwagi na uzasadnione przypuszczenie, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. – żądana interpretacja indywidualna mogłaby nie pełnić funkcji ochronnej i wobec tego jej wydanie jest niecelowe.

Dyrektor podkreślił, że w ww. opinii potwierdzono pogląd organu interpretacyjnego, że

w sytuacji Skarżącego przez zawarcie umowy cywilnoprawnej ze Spółką, część dochodów uzyskanych przez niego zostanie wypłacona w formie wynagrodzenia. W ten sposób wynagrodzenie to stanie się kosztem uzyskania przychodów Spółki

i jednocześnie przychodem Skarżącego, który będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W konsekwencji dojdzie do sytuacji, w której część dochodu uzyskiwanego przez Spółkę zostanie przekazana Skarżącemu w formie wynagrodzenia i będzie opodatkowana tylko na jego poziomie (Spółka wygeneruje bowiem koszty, a zatem pomniejszy swój dochód podlegający opodatkowaniu). Natomiast zasadą jest, że dochód Spółki, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Następnie zysk Spółki wypłacony wspólnikowi Spółki w formie dywidendy jest opodatkowany na poziomie wspólnika zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym za pośrednictwem płatnika.

W ocenie Dyrektora, zasadne jest zatem twierdzenie, że zlecenie przedstawionych we wniosku zadań podmiotowi, który powinien takie usługi świadczyć w imieniu Spółki, jest konstrukcją sztuczną. Wnioskodawca – jako członek zarządu – będzie bowiem prowadzić sprawy Spółki i ją reprezentować, a zatem zajmować się bieżącą jej działalnością we wszystkich aspektach.

Można zatem przyjąć, że gdyby nie możliwość osiągnięcia potencjalnej korzyści podatkowej, racjonalnie działający podmiot nie zastosowałby tego sposobu działania. Potwierdził to Szef Krajowej Administracji Skarbowej w opinii z [...] lutego 2023 r. nr [...], której opis zdarzenia "odpowiada" zagadnieniu będącemu przedmiotem wniosku.

W ocenie organu, w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieją zatem wystarczające przesłanki do stwierdzenia uzasadnionego przypuszczenia, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p.

W skardze do tut. Sądu, Skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze. zm., dalej "u.p.d.o.p.") przyjmując, że wydatki ponoszone przez spółkę nie mogą być zaliczone do jej kosztów podatkowych

z uwagi na rzekomą sztuczność konstrukcji prawnych, podczas gdy ponoszone wydatki mają charakter definitywny, dotyczą faktycznie wykonanych i rynkowo wycenionych usług specjalistycznych i służą osiągnięciu przychodów, zachowaniu lub zabezpieczeniu źródeł przychodów spółki;

2) przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy:

a) przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz w zw. z art. 14b § 1, oraz w zw. z art. 14b § 5b pkt 1 i art. 119a § 1 O.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy, zostały spełnione przez Skarżącego, a jednocześnie nie zaistniały przesłanki negatywne, które stanowiłyby podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania;

b) przepisu art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem DKIS, w sytuacji, gdy Skarżący miał uzasadnione prawo oczekiwać, że jego sprawa zostanie rozpatrzona merytorycznie, co do istoty;

c) przepisu art. 125 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez wskazanie, że co do przedstawionych we wniosku elementów stanu faktycznego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej wraz z zastosowaniem art. 119a § 1 O.p., podczas gdy intencją Skarżącego było potwierdzenie, czy stosowane do osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej stawki ryczałtu są ustalone w prawidłowej wysokości wynikającej z ustawy o ryczałcie;

d) art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przez naruszenie zasad postępowania,

tj. zasady legalizmu i praworządności oraz zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na arbitralnym przyjęciu, bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, że zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego stanowią czynność lub element czynności stanowiącej unikanie opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Według Skarżącego, Dyrektor nie zbadał całości okoliczności faktycznych sprawy. Skoro chciał powołać się na opinię Szefa KAS powinien ustalić wszelkie kluczowe kwestie związane ze zdarzeniem przyszłym. Organ odmawiając wydania interpretacji bez prawidłowego uzasadnienia stworzył stan niepewności podatkowo-prawnej po stronie Spółki i członka zarządu, czym naruszył jedną z podstawowych zasad podatkowych,

a mianowicie zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie. Niepewność prawna jest spotęgowana tym, że zdarzają się interpretacje,

w których DKIS zgadza się na formę ryczałtową opodatkowania u członka zarządu wykonującego na rzecz spółki odrębne usługi.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia

z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia legalności stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Wskazać też należy, że rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., II OSK 1867/17).

Z wniosku o interpretację wynika, że wnioskodawca zamierza założyć jednoosobową działalność gospodarczą, dla której formą opodatkowania będzie ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Przedmiotowa działalność będzie wiązała się

z pośrednictwem handlowym na rzecz [...] Sp.

z o.o. W ramach umowy o współpracy Skarżący będzie zajmował się świadczeniem usług pośrednictwa komercyjnego, tj.:

- analizą dokumentacji technicznej zgodnie z zapotrzebowaniem Spółki,

- wsparciem w pozyskiwaniu podwykonawców Spółki,

- nadzorowaniem prac,

- usługami negocjowania warunków współpracy z klientami krajowymi i zagranicznymi (ceny, terminy itp.),

- monitorowaniem procesu realizacji zamówień,

- budowaniem długotrwałych, wzajemnie korzystnych relacji z kontrahentami,

- analizą sprzedaży i wdrażanie skutecznych procesów sprzedażowych,

- prowadzeniem aktywnej sprzedaży usług oferowanych przez Skarżącego

i pośredniczenie w działalności Spółki,

- rzetelnym informowaniem klientów i potencjalnych klientów Skarżącego o warunkach koniecznych do zawarcia umów handlowych ze Skarżącym z wykorzystaniem materiałów reklamowych i informacyjnych Skarżącego i jego partnerów handlowych,

- prowadzeniem aktywnej akwizycji nowych klientów na rzecz Skarżącego przy wykorzystaniu wszelkich udostępnionych środków i narzędzi.

Podatnik podkreśla, że wszelkie usługi w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie świadczył na własny rachunek i własne ryzyko oraz będzie ponosił odpowiedzialność na zasadach określonych w Kodeksie cywilnym i nie będą one usługami związanymi z zarządzaniem Spółką. Obecnie Skarżący pełni również funkcję członka zarządu w [...] Sp. z o.o. Jako członek zarządu, Skarżący świadczy usługi zarządzania i nadzoru.

W swoim stanowisku uznał, że usługi wykonywane w ramach działalności gospodarczej (usługi pośrednictwa komercyjnego) mogą być opodatkowane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego.

Sporne w sprawie jest zagadnienie, czy zdarzenie opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej daje podstawę do stwierdzenia, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, że może być ono przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a § 1 O.p., tj. czy zachodzi sytuacja określona w art. 14b § 5b pkt 1 O.p, skutkująca odmową wydania przez organ interpretacji indywidualnej.

Wskazać należy, że prowadzone na podstawie art. 14b O.p. postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, z uwagi na przedmiot

i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym,

tj. odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne, poza wskazanymi w ustawie, przepisy O.p. W szczególności nie składa się z postępowania dowodowego, które może być prowadzone w różnym zakresie w toku kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną może jedynie, pozytywnie lub negatywnie ocenić

z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji zawartych w przepisach prawa podatkowego jest prawidłowe i znajduje uzasadnienie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może bowiem prowadzić własnego postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania.

Ustawodawca przewidział również sytuacje, gdy wniosek podmiotu o wydanie interpretacji danego przepisu nie może zostać rozpatrzony w trybie tego postępowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 5b pkt 1 O.p. odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. W myśl tego ostatniego przepisu, dana czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).

W świetle powyższego odmowa wydania interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14b § 5b pkt 1 O.p. dotyczy sytuacji, w których elementy opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego uzasadniają przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p., tj. uzasadniają przypuszczenie, że czynność przedstawiona we wniosku mogłaby stać się przedmiotem decyzji wydanej na podstawie art. 119a § 1 O.p.

W tym miejscu podkreślić należy, że uzasadnione przypuszczenie, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. występuje wtedy, gdy zachodzi prawdopodobieństwo zajścia określonej sytuacji oparte na obiektywnych racjach. Organ nie musi zatem mieć pewności. Wystarczy, że w oparciu o racjonalne podstawy faktyczne istnieje przeświadczenie, że opisana czynność może stanowić unikanie opodatkowania

w rozumieniu art. 119a § 1 O.p. Podkreślić należy, że ratio legis art. 14b § 5b pkt 1 O.p. jest związane z regulacją art. 14na § 1 pkt 1 O.p. W myśl tego ostatniego przepisu, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a, nie stosuje się przepisów art. 14k-14n. Gdy zatem interpretacja indywidualna dotyczy czynności, która następnie zostałaby uznana za stanowiącą unikanie opodatkowania, wówczas funkcja ochronna interpretacji w odniesieniu do skutków podatkowych tej czynności rozpoznanych w wyniku zastosowania się do interpretacji indywidualnej zostaje wyłączona.

Zgodnie z art. 14b § 5c O.p. odmowa wydania interpretacji indywidualnej

w omawianym trybie wymaga ponadto uprzedniego uzyskania przez organ opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej w zakresie, o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. albo dysponowania przez organ uzyskaną uprzednio opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, której przedmiotem było zagadnienie, któremu odpowiada rozpatrywany stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Szef Krajowej Administracji Skarbowej, jako organ właściwy w zakresie postępowań podatkowych w sprawach, w których może być wydana decyzja z zastosowaniem art. 119a § 1 O.p., jak również w zakresie wydawania opinii zabezpieczających, przedstawia swoją opinię odnośnie zasadności przypuszczeń, że elementy danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Jak przyjęto w orzecznictwie sądowym wystąpienie o opinię nie zależy od uznania organu interpretującego, jeżeli poweźmie on uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji z art. 119a § 1 O.p. Należy zauważyć, że ustawodawca nakazując zwrócenie się o taką opinię ani nie unormował jej charakteru, ani nie wskazał wyraźnie na jej wiążący dla organu interpretującego charakter. Brak jednoznacznej wypowiedzi ustawodawcy w tym zakresie nie oznacza jednak, że opinia ta nie ma charakteru wiążącego dla organu wydającego interpretację (por. wyroki NSA:

z 2 grudnia 2020 r., II FSK 3085/18; z 29 listopada 2022 r., II FSK 799/22; z 24 maja 2022 r., II FSK 2293/20).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że Dyrektor KIS podał, że zagadnienie opisane przez Skarżącego we wniosku

o interpretację odpowiada zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] lutego 2023 r. [...]. Ww. opinia jest odpowiedzią na zawarte w piśmie z dnia [...] stycznia 2023 r. nr [...]. 2023. 1.AKU wystąpienie – na podstawie art. 14b § 5b

i § 5c O.p. – o opinię dotyczącą ustalenia, czy w zakresie elementów stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego zawartych w tym wniosku, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Organ przywołał stan faktyczny, który był przedmiotem zapytania.

Następnie podał, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej wydał opinię z [...] lutego 2023r. [...], w której potwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. W jej uzasadnieniu wskazał, że całokształt okoliczności uzasadnia przypuszczenie, że będący przedmiotem niniejszej opinii zaistniały stan faktyczny, może służyć osiągnięciu korzyści podatkowej, o której mowa w art. 3 pkt 18 lit. a O.p. w postaci obniżenia przez Wnioskodawcę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody Wnioskodawcy, jako prezesa spółki, w tym również świadczącego usługi wskazane we wniosku, zgodnie z art. 13 ust. 7 w zw. z art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT podlegałyby opodatkowaniu stawką 12% lub 32%. Natomiast w przypadku opisanego podziału czynności na zarządcze (związane

z funkcją pełnioną w Spółce), i czynności związane ze świadczeniem usług (będącymi przedmiotem działalności Wnioskodawcy), wynagrodzenie w części "usługowej" może podlegać opodatkowaniu jako przychody z prowadzonej działalności gospodarczej w tym również według stawki 8,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Korzyść podatkowa, jaką osiągnie Wnioskodawca w wyniku realizacji ww. czynności, jest więc sprzeczna z przedmiotem i celem art. 13 pkt 7 i art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT. W wyniku dokonanej czynności dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z działalności będą wyłączone z art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT.

Zasadą także jest, że dochód kontrahenta – Spółki, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Następnie zysk spółki wypłacony wspólnikom spółki w formie dywidendy jest opodatkowany na poziomie wspólnika zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym za pośrednictwem płatnika.

Szef KAS uznał, że opisane we wniosku o interpretację działania prowadzą do sztucznego generowania kosztów uzyskania przychodów po stronie kontrahenta – Spółki, której wspólnikiem jest Wnioskodawca oraz do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania przychodów w wysokości 8,5% w zakresie usług świadczonych na podstawie odrębnego umownego stosunku prawnego. Zdaniem Szefa KAS zgodzić się zatem także należy z opinią Dyrektora KIS, że dostrzegana korzyść podatkowa jest sprzeczna w tych okolicznościach z celem i przedmiotem art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT,

w dwóch aspektach. Po pierwsze, intencja tego przepisu sprzeciwia się takiemu jego zastosowaniu, na podstawie którego wydatek podatnika tylko formalnie służy do osiągnięcia przychodów, w sytuacji, gdy wydatek nie jest gospodarczo uzasadniony, ponieważ podmiot odbierający wynagrodzenie (Wnioskodawca) jest równocześnie wspólnikiem podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Po drugie, intencja tego przepisu sprzeciwia się takiemu jego wykorzystaniu, poprzez które hipotetyczny zysk podmiotu takiego jak Spółka, który zostałby opodatkowany stawką 19% CIT na poziomie Spółki, zostaje zamieniony na wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi z tytułu umowy cywilnoprawnej. W konsekwencji dojdzie do sytuacji, w której część dochodu uzyskiwanego przez kontrahenta zostanie przekazana w formie wynagrodzenia Wnioskodawcy i będzie opodatkowana tylko na jego poziomie niższą stawką podatku (kontrahent wygeneruje bowiem koszty, a zatem pomniejszy swój dochód podlegający (opodatkowaniu).

W ocenie Szefa KAS można uznać, że korzyść podatkową, jaką osiągnie Wnioskodawca i Spółka, na rzecz której Wnioskodawca będzie świadczył swoje usługi, w wyniku realizacji czynności opisanych we wniosku o interpretację indywidualną, jest więc sprzeczna z przepisami i celem przepisów ustaw podatkowych, tj. ww. przepisami Ustawy o PIT i Ustawy o CIT. Czynność charakteryzuje się także sztucznym sposobem działania, bowiem nie zostałaby ona podjęta przez Wnioskodawcę w dominującej mierze

z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych innych niż osiągnięcie korzyści podatkowej. Sztuczność zastosowanej konstrukcji opiera się na wykorzystaniu działalności Wnioskodawcy jako elementu bezzasadnie uczestniczącego w czynności, której celem jest osiągnięcie ww. korzyści podatkowej. W przypadku Wnioskodawcy przesłanka sztuczności wypełnia się już w chwili sztucznego wydzielenia zadań z zakresu pełnienia funkcji prezesa Spółki do indywidualnej działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wskazał bowiem, aby zawierał również analogiczne umowy z innymi podmiotami,

a w szczególności z innymi podmiotami niepowiązanymi z Wnioskodawcą. Jednocześnie jest on osobą podejmującą decyzje co do działań Spółki i ich treści. Na podstawie okoliczności stanu faktycznego Szef KAS doszedł do wniosku, że celem wprowadzenia tego rozwiązania było jedynie zmniejszenie obciążeń podatkowych Wnioskodawcy.

Szef KAS podkreślił, że na Wnioskodawcy ciąży obowiązek prowadzenia spraw Spółki oraz dbania o jej interesy na podstawie samego aktu powołania do organów korporacyjnych Spółki i pełnienia w niej funkcji prezesa jej zarządu, a także z faktu pozostawania jej wspólnikiem. W związku z tym wyodrębnienie usług doradczych świadczonych na rzecz Spółki należy uznać za czynność sztuczną i gospodarczo nieuzasadnioną. Wnioskodawca będzie wykonywał bowiem na rzecz Spółki takie świadczenia, które racjonalnie działający członek zarządu oraz wspólnik wykonuje

w ramach dbałości o funkcjonowanie podmiotu, którym zarządza i który zawiązał. Racjonalnie działający prezes zarządu oraz wspólnik wskazane we wniosku działania podejmuje w ramach pełnionej funkcji lub w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę a zlecanie takich usług osobom trzecim występuje w wyjątkowych sytuacjach,

a nie jest działaniem o charakterze ciągłym.

Zdaniem Szefa KAS można zatem przyjąć, że gdyby nie możliwość osiągnięcia potencjalnej korzyści podatkowej racjonalnie działający podmiot nie zastosowałby tego sposobu działania. Można tym samym przyjąć, że głównym celem zrealizowanych czynności jest osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z ww. przepisami Ustawy

o PIT i Ustawy o CIT. W świetle zatem przedstawionych okoliczności trudno bowiem jest znaleźć obiektywne uzasadnienie ekonomiczne dla całego procesu działań Wnioskodawcy, poza spodziewaną korzyścią podatkową polegającą na pomniejszeniu obciążeń podatkowych. W związku z powyższym, zdaniem Szefa KAS w stosunku do elementów zaistniałego stanu faktycznego przedstawionych w analizowanym wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. W odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego istnieją bowiem obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. omawiane czynności zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej

w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej lub jej przepisu, a sposób działania jest sztuczny.

W przedmiotowej sprawie Dyrektor KIS powołał się na ww. opinię, przywołał

w zaskarżonym postanowieniu argumentację, którą przedstawił Szef KAS i podzielił dokonaną w tej opinii ocenę, omówił ją, podał argumenty i zasadnie odmówił wydania interpretacji indywidualnej.

Podkreślić należy, że Szef KAS w uzasadnieniu opinii - podzielając stanowisko organu interpretacyjnego w analogicznej sprawie, że zastosowanie przez wnioskodawcę opodatkowania w formie ryczałtu może prowadzić do uzasadnionego przypuszczenia, iż opisane zdarzenie może stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. – wskazał, że może dojść do uzyskania korzyści podatkowych na kilku płaszczyznach. Po pierwsze należy mieć na uwadze, że w momencie świadczenia usług na rzecz spółki przez jej prezesa będącego osobą fizyczną, przychód uzyskany z tego tytułu będzie podlegać opodatkowaniu w formie ryczałtu ewidencjonowanego. Oznacza to, że transfer środków odbywałby się w postaci wynagrodzenia opodatkowanego na korzystniejszych warunkach niż faktyczna wypłata zysków w postaci dywidendy (19%). Po drugie, nieuprawniona korzyść podatkowa powstanie również po stronie spółki, która będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wypłacane wynagrodzenie za świadczenie usług współpracy na rzecz jednoosobowej działalności gospodarczej swojego prezesa. Spółka pomniejszy zatem swój potencjalny dochód (lub powiększy stratę) poprzez "wygenerowanie" większych kosztów uzyskania przychodów. Szef KAS nie znalazł gospodarczego ani ekonomicznego uzasadnienia podjęcia tych działań, aniżeli chęć uzyskania korzyści podatkowej. W odniesieniu do opisanego zdarzenia istnieją bowiem obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. omawiane czynności zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej, a sposób działania jest sztuczny.

Zdaniem tut. Sądu, analiza opinii Szefa KAS, jak i postanowienia Dyrektora KIS, pozwalają stwierdzić, że organ wykazał, iż przedstawione zdarzenie przyszłe stwarza uzasadnione przypuszczenie, że elementy składające się na opis tego zdarzenia mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Nie można uznać, aby stanowisko Dyrektora KIS było dowolne, subiektywne lub oparte na nieistniejących podstawach. Uzasadnione przypuszczenie nie oznacza przy tym pewności.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, Dyrektor KIS wskazał, że czynności opisane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego mogą spełniać ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostać dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej

z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Organ prawidłowo wyjaśnił, że przedstawiony sposób działania wypełnia przesłanki sztuczności, z uwagi na wydzielenie z obszaru działalności spółki części usług i przeniesienie ich do aktywności Skarżącego (będącego jednocześnie prezesem Spółki) w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że wynagrodzenie wypłacane Skarżącemu z tytułu świadczonych przez niego usług pośrednictwa komercyjnego na rzecz Spółki może być potraktowane jako forma dywidendy. Nie można również nie zauważyć, że wynagrodzenie otrzymywane przez Skarżącego za świadczone usługi byłoby opodatkowane korzystniej niż dywidenda. Dodatkowo korzyść osiągałaby Spółka, bowiem wynagrodzenie to stanowiłoby dla niej wydatek zaliczany do kosztów uzyskania przychodów. Poprzez "wykreowanie" kosztów podatkowych doszłoby zatem do zmniejszenia obciążeń podatkowych Spółki. Można przypuszczać, że gdyby nie możliwość osiągnięcia korzyści podatkowej, racjonalnie działający podmiot nie zastosowałby takiego sposobu działania, co słusznie zauważył Dyrektor w zaskarżonym postanowieniu. Podobna ocena w uzasadnieniu postanowienia pierwszoinstancyjnego wskazującego, że odnosi się ona do Skarżącego występującego jako prezes zarządu Spółki, wspólnik tej Spółki i zamierzającego świadczyć usługi pośrednictwa komercyjnego.

W konsekwencji trafnie organ uznał, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieją obiektywne podstawy do domniemania, iż spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisem.

Mając na uwadze powyższe za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszania wskazanego art. 14b § 5b pkt 1 O.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej. Zdaniem Sądu, organ był uprawniony do wydania przedmiotowego postanowienia

o odmowie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia. Zaakcentować należy, że w wydanym postanowieniu organ interpretacyjny wyraźnie wskazał, na jakiej podstawie uznał, że działanie wnioskodawcy ma na celu osiągnięcie korzyści podatkowej i precyzyjnie uzasadnił przesłanki, którymi się kierował. Wskazał również podstawę prawną rozstrzygnięcia i okoliczności, z których wywiódł istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. Ponadto poddał kwestię zasadności swoich przypuszczeń pod ocenę Szefa KAS, którą uzyskano w analogicznej sprawie. Z treści tej opinii wynika jednoznacznie, że również Szef KAS ocenił czynności - odpowiadające czynnościom opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie - jako mogące stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p.

Jak zasadnie zauważył WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 21 listopada 2023 r.,

I SA/Po 564/23 niezależnie od tego czy organ interpretacyjny uzyska opinię potwierdzającą jego uzasadnione przypuszczenie poprzez wystąpienie w danej sprawie o wydanie takiej opinii, czy poprzez dołączenie opinii już uprzednio wydanej w innej analogicznej sprawie, konsekwencją uzyskania takiej opinii winna być odmowa wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (art. 165a § 1 w zw. z art. 14 § 5b i art. 14h O.p.). W obu bowiem przypadkach "uzasadnione przypuszczenie", o którym mowa w art. 14 § 5b O.p., stanowi od samego początku przyczynę uniemożliwiającą wydanie wnioskowanej interpretacji i procedowanie celem jej wydania, a tym samym również przyczynę uniemożliwiającą wszczęcie postępowania w tym zakresie. Przyczyna ta tkwi w samym wniosku i powoduje niedopuszczalność wydania interpretacji indywidualnej. Podstawę prawną takiej odmowy stanowić będą przepisy art. 165a § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14 § 5b O.p.

Stanowisko takie prezentowane jest w licznych orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych (por. m.in. wyroki WSA w Poznaniu z 15.11.2017 r.: I SA/Po 699/17,

I SA/Po 700/17, I SA/Po 702/17, I SA/Po 703/17 oraz I SA/Po 704/17, CBOSA).

Warto w tym miejscu przywołać pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 16 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 206/19, zgodnie z którym: "Rację ma w tym zakresie organ podatkowy twierdząc, że "nie jest konieczne, aby stan faktyczny rozpatrywanej sprawy był tożsamy ze stanem sprawy będącej przedmiotem opinii uprzednio uzyskanej od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Wystarczającym jest, aby zagadnienie (schemat działania wskazany we wniosku) pokrywało się

z zagadnieniem (schematem działania) będącym przedmiotem opinii".

Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że powoływany "przepis art. 14b § 5c O.p. wszedł w życie z dniem 17 sierpnia 2017 r. na mocy nowelizacji zawartej w art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy

o finansach publicznych oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2017 r., poz. 1537) i celem tej regulacji było wyłączenie obowiązku zwracania się przez organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej do Szefa KAS o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b w każdej sprawie niezależnie od tego, czy w sprawach, w których przedstawiano analogiczne stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe Szef KAS sporządzał już opinie. Niewątpliwie nowelizacja ta miała spowodować usprawnienie procesu wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. A zatem użyty w tym przepisie zwrot "odpowiadają zagadnieniu" należy rozumieć w ten sposób, że nie chodzi tylko o zagadnienia tożsame, lecz także

o takie które wykazują daleko idące podobieństwa."

Sąd w tut. składzie podziela ww. przywołany pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego. W konsekwencji w pełni uprawnione było powołania się przez Dyrektora KIS w przedmiotowej sprawie, na opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] lutego 2023 r. znak [...].

W tej sytuacji, wobec jednoznacznej normy prawnej wynikającej z art. 14b § 5b pkt 1 O.p., organ interpretacyjny był zobowiązany do wydania postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej. Inne działanie organu byłoby naruszeniem tego przepisu.

Podkreślenia przy tym wymaga, że odmowa wydania interpretacji w rozpatrywanej sprawie nie przesądza, iż w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na pewno zrealizowana zostanie czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Określenie, czy dana czynność (zespół czynności) stanowi unikanie opodatkowania jest bowiem przedmiotem alternatywnej procedury wydawania opinii zabezpieczających oraz postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy rozdziału 2 Działu IIIa O.p. W ramach niniejszego postępowania, organ ustalił jedynie, że istnieje uzasadnione przypuszczenie (a nie pewność), że wskazane czynności mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p., co uzasadniało wydanie postanowienia na podstawie art. 14b § 5b pkt 1 O.p. o odmowie wydania interpretacji indywidualnej. W tym zakresie,

w związku z ograniczeniami wynikającymi z prowadzenia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, nie ma możliwości (i nie jest celowym) wykazywania pewności zajścia wskazanych przesłanek i ocena poprzestaje tylko na "uzasadnionym przypuszczeniu" (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z 14 lutego 2003 r., I SA/Bd 685/22).

W tej sytuacji nietrafne są zarzuty podniesione w skardze odnośnie naruszenia wskazanych w niej przepisów Ordynacji podatkowej. To, że Skarżący prezentuje odmienny pogląd nie oznacza, że doszło do ich naruszenia. Organ z odwołaniem się do opinii Szefa KAS przedstawił powody, dla których uznał, że w sprawie zachodzi uzasadnione przypuszczenie, iż elementy zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Ocena ta nie budzi wątpliwości.

W tej sytuacji nietrafne są także zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i art. 125 w zw.

z art. 14h O.p. To, że Skarżący prezentuje odmienny pogląd nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, czy zasady szybkości postępowania. Organ klarownie, z odwołaniem się do opinii Szefa KAS, przedstawił powody, dla których uznał, że w sprawie zachodzi uzasadnione przypuszczenie, iż elementy zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Ocena ta nie budzi wątpliwości. Organ nie jest przy tym związany rozstrzygnięciami organów skarbowych w innych sprawach,

w szczególności, gdy stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe są odmienne.

Z uwagi na procesowy charakter zaskarżonego rozstrzygnięcia, organ nie mógł również naruszyć powołanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.