Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 252/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 119 pkt 3, art. 120, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 135, art. 200, art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 70 § 8, art. 70 § 6, art. 70 § 1 - § 7, art. 59 § 1 pkt 9, art. 258 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 59 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 64 ust. 2 i 3, art. 32 ust. 1, art. 2, art. 190 ust. 1, art. 7, art. 8, art. 84 i art. 217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Dnia 07 września 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Asesor sądowy WSA Roberta Talaga po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 07 września 2023 roku sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego kwotę 597,- zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] prowadził wobec K. P. (dalej jako: "zobowiązany", "strona", "skarżący") postępowanie egzekucyjne

na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] Powyższe tytułu zostały wystawione przez wierzyciela - Burmistrza Miasta i Gminy [...], obejmujących należności z tytułu podatku od nieruchomości za następujące okresy: 03/2009, 03-04/2010, 01-04/2011 i 01/2012.

Zawiadomieniem z dnia 19 listopada 2018 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych Oddział [...]

Pismem z 29 listopada 2018 r., uzupełnionym 18 listopada 2018 r., strona wniosła m.in. o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na przedawnienie obowiązku. Postanowieniem z 23 sierpnia 2019 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] odmówił umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 30 stycznia 2020 r. o numerze [...]

Pismem z 26 października 2021 r. zobowiązany złożył wniosek w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie powołanych na wstępie tytułów wykonawczych. Wskazaną podstawą umorzenia było przedawnienie zobowiązań.

Postanowieniem z dnia 23 września 2022 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu organ zaznaczył, że kwestia dopuszczalności prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych, wśród których były również te wymienione w obecnym wniosku z dnia 26 października 2021 r., była już przedmiotem oceny pod względem przedawnienia należności, w sierpniu i wrześniu 2019 r. Niezależnie jednak od dokonanej już oceny, należało ponownie przeprowadzić postępowanie na podstawie wniosku z dnia 26 października 2021 r., gdyż badanie istnienia okoliczności powodujących umorzenie postępowania egzekucyjnego nie jest ograniczone w czasie ani limitowane ilością wniosków. Nawet jeśli zgłoszono te same zastrzeżenia, to należało je zbadać według stanu na dzień rozpoznania wniosku. Zdaniem organu należało zbadać zdarzenia, które miały miejsce pomiędzy 23 sierpnia 2019 r. (data wydania postanowienia nr [...] w sprawie odmowy umorzenia postępowania), mające wpływ na bieg terminu przedawnienia obowiązku.

Wskazano, że od tego czasu nie zastosowano nowych środków egzekucyjnych, natomiast egzekucję ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego przejął K. Sądowy przy Sądzie Rejonowym [...] w związku ze zbiegiem egzekucji do zajętego świadczenia. Zajęcie świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego dokonane zawiadomieniem z 19 listopada 2018 r. wywołało skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zaległości objętych tytułami wykonawczymi nr: [...], [...], [...], [...], [...]

Odnośnie do zaległości objętych pozostałymi z ww. tytułów wykonawczych, wskazano, że mimo upływu terminu przedawnienia tych zaległości, z uwagi na fakt, iż zostały one zabezpieczone wpisem hipoteki, to zgodnie z art. 70 § 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm. – w skrócie: "o.p.") nie ulegają przedawnieniu zobowiązania zabezpieczone hipoteką lub zastawem, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Organ zauważył, że w wykazie przekazanym przez Burmistrza dotyczącym aktualnego stanu zaległości objętych tytułami wykonawczymi wymienionymi we wniosku, ujęto tytuł wykonawczy o nr [...] ze stanem zaległości "[...]" zł. Uznano zatem, że ta sprawa została zakończona.

W konkluzji wskazano, że zaległości objęte tytułami wymienionymi we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie uległy przedawnieniu, z tym zastrzeżeniem, że część z nich może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki.

Pismem z dnia 6 października 2022 r. strona wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, w którym zarzucono naruszenie: art. 70 § 1 i § 8, art. 59 § 1 o.p., art. 6, art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 775 ze zm. – w skrócie: "k.p.a."). W zażaleniu wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 24 stycznia 2023 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy powołał się na treść przepisów: art. 18, art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 479 – w skrócie: "u.p.e.a."), art. 138, art. 144 k.p.a., art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2019 r., poz. 2070 ze zm.), a także na art. 70 § 1, § 4 i § 8 o.p. Organ stwierdził, że zgodnie z art. 13 ust. 1 powołanej wyżej ustawy nowelizującej, w niniejszej sprawie znajdują zastosowanie przepisy u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...] [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] pozostają nadal wymagalne. Stwierdzono, że zastosowanie ma tutaj przepis art. 70 § 8 o.p., gdyż wszystkie zobowiązania podatkowe dochodzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych zostały zabezpieczone hipoteką na nieruchomości oznaczonej KW nr [...] Organ zauważył, że brzmienie art. 70 § 8 o.p. jest zbieżne z brzmieniem art. 70 § 6 o.p., które T. K. w wyroku z 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 uznał za niezgodne z art. 64 ust. 2 Konstytucji R. P. z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Jednak zdaniem organu stwierdzenie przez TK niezgodności z Konstytucją RP art. 70 § 6 o.p. nie wyeliminowało formalnie z obrotu prawnego art. 70 § 8 o.p. Jest to zatem przepis nadal obowiązujący i nie można odmówić jego zastosowania. Ponadto wskazano, że organy administracyjne nie zostały upoważnione do samodzielnego rozstrzygania o stasowaniu bądź niestosowaniu konkretnych, obowiązujących przepisów prawa. W związku z tym w opinii organu nie ma podstaw, by uznać, że w przedmiotowej sprawie nie można dochodzić zaległości z przedmiotu hipoteki.

W odniesieniu do zaległości objętych tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...], [...], [...], [...] wskazano, że skutecznie dokonane zajęcie świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych wywołało skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, wobec czego zaległości objęte ww. tytułami wykonawczymi są nadal wymagalne, a organ egzekucyjny uprawniony jest do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych przewidzianych w u.p.e.a. do co najmniej 19 listopada 2023 r.

W konkluzji stwierdzono, że zaległości objęte powyżej wymienionymi tytułami wykonawczymi są wymagalne, zatem brak jest podstaw do umorzenia prowadzonego wobec postępowania egzekucyjnego. W ocenie organu odwoławczego nie została spełniona przesłanka wskazana w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a zatem postanowienie organu I instancji zostało wydane prawidłowo.

Organ odwoławczy stwierdził również, że nie dopatrzył się w sprawie naruszeń prawa proceduralnego, a wydane przez organ egzekucyjny postanowienie odpowiada obowiązującym w tym zakresie przepisom prawa.

W skardze z dnia 7 lutego 2023 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący, reprezentowany przez adwokata, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji – w całości, a także o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1) naruszenie art. 70 § 1 o.p. poprzez uznanie, że zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu z uwagi na zabezpieczenie ich poprzez wpis do hipoteki na nieruchomości stanowiącej własność skarżącego,

2) naruszenie art. 70 § 8 o.p. przez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że przepis ten nie ma analogicznej treści do art. 70 § 6 o.p., uznanego za niezgodny z Konstytucją RP wyrokiem TK z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12,

3) naruszenie art. 59 § 1 o.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że wierzytelność podatkowa zabezpieczona hipotecznie nie wygasła i tym samym nie wygasła zabezpieczająca ją hipoteka,

4) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 6, art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego, pobieżne rozpoznanie sprawy, niedokładne zbadanie wszystkich okoliczności oraz zbadanie materiału dowodowego w sposób wybiórczy i stronniczy, interpretując go na niekorzyść skarżącego.

W motywach skargi podkreślono, że przedmiotowe zobowiązania przedawniły się na zasadach ogólnych, gdyż nie ma w sprawie zastosowania art. 70 § 8 o.p., z uwagi na jego niekonstytucyjność, zgodnie z ww. wyrokiem TK. Stwierdzono, że pomimo, że art. 70 § 8 o.p. nie był formalnie przedmiotem oceny, a był nią objęty art. 70 § 6 o.p., to skutki wyroku należy rozciągnąć również na obecną treść tego artykułu. Zauważono, że w orzecznictwie ukształtował się pogląd, że brzmienie obu wskazanych przepisów oraz zawarte w uzasadnieniu wyroku TK konstatacje, uzasadniają wniosek, że także obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r. art. 70 § 8 o.p. nie spełnia standardów konstytucyjnych. Wobec tego stwierdzono, że to, że zobowiązania podatkowe dochodzone na podstawie przedmiotowych tytułów zostały zabezpieczone hipoteką przymusową, nie oznacza, że nie uległy one przedawnieniu.

Podniesiono, że konstytucyjna zasada równości wymaga, aby ustawowe reguły przedawniania zobowiązań podatkowych były takie same w przypadku wszystkich podatników charakteryzujących się tą samą cechą relewantną. Zauważono, że w przypadku tych podmiotów, które posiadają określone składniki majątkowe, i które to składniki zostały dodatkowo obciążone zabezpieczeniem rzeczowym, ustawodawca w praktyce wyłączył skutek przedawnienia.

Wskazano, że sytuacja oczywistej niekonstytucyjności zachodzi, gdy ustawodawca wprowadził regulację identyczną jak norma objęta już wyrokiem TK. Regulacja art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. jest tożsama z art. 70 § 8 o.p. w zakresie problemów, które doprowadziły T. K. do wniosku o niekonstytucyjności tego pierwszego przepisu. Strona przywołała wyrok TK z dnia 22 maja 2007 r., o sygn. akt SK 36/06, w którym wskazano, że stwierdzenie przez T. K. niekonstytucyjności określonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności przepisu, który nie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem.

Skarżący stwierdził, że należy zatem przyjąć, że zobowiązania podatkowe, nawet te zabezpieczone hipoteką, ulegają przedawnieniu na ogólnych zasadach z uwagi na "wtórną" niekonstytucyjność art. 70 § 8 o.p.

Podniesiono również, że zaległości, na które powołuje się Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w części pochodzą z okresu przed dokonaniem zabezpieczenia w postaci hipoteki.

Ponadto zwrócono uwagę, że spełnione zostały świadczenia w zakresie tytułów wykonawczych:[...], [...], [...], [...], [...]

W odpowiedzi na skargę z dnia 21 marca 2023 r. organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm. - w skrócie: "p.p.s.a.").

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu egzekucyjnego, według którego brak jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Organ odwoławczy uznał, że należności z tytułu podatku od nieruchomości egzekwowane na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...], [...] i [...] są nadal wymagalne. W tym zakresie organ powołał się na art. 70 § 8 o.p., który stanowi, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia, zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Skarżący natomiast w tym kontekście podniósł, że zobowiązania przedawniły się na zasadach ogólnych, gdyż nie ma w sprawie zastosowania art. 70 § 8 o.p. z uwagi na jego niekonstytucyjność, zgodnie z wyrokiem T. K. z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12.

Bezsporne w tej sprawie jest, że ogólny termin przedawnienia w odniesieniu do ww. tytułów wykonawczych upłynął, na co wprost wskazuje organ I instancji ([...].).

Z powyższego wynika, że jedyną podstawą prawną pozwalającą na prowadzenie dalszej egzekucji jest powołany już art. 70 § 8 o.p., który ogranicza możliwość prowadzenia egzekucji do przedmiotu zabezpieczonego hipoteką.

Wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczył również

egzekucji na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...],[...],[...],[...] W odniesieniu jednak do powyższych tytułów wykonawczych ustalenia organów nie są kwestionowane przez stronę. W tym zakresie ustalono, że zaległości objęte niniejszymi tytułami wykonawczymi są wymagalne co najmniej do dnia 19 listopada 2023 r. ze względu na przerwanie biegu terminu przedawnienia. Natomiast skarżący w skardze wskazał, że świadczenia objęte tymi tytułami wykonawczymi zostały spełnione.

Wobec powyższego dla rozstrzygnięcia tej sprawy kluczową kwestią jest wyjaśnienie, czy organ egzekucyjny może skutecznie powołać się na przepis art. 70 § 8 o.p., w którego treści zawarta jest norma prawna tożsama co do skutków prawnych z normą wynikającą z przepisu art. 70 § 6 o.p., obowiązującego w okresie od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., a uznanego przez T. K. w wyroku z dnia 8 października 2013 r., sygn. SK 40/12, za niezgodny z Konstytucją RP.

Przystępując do rozstrzygnięcia tak zarysowanego sporu przede wszystkim wskazać należy, iż zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Powołany przepis wymienia cztery odrębne przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego. Ich wspólną cechą jest szeroko pojęte nieistnienie obowiązku, który ma stanowić przedmiot egzekucji administracyjnej. Jako przyczynę wygaśnięcia obowiązku można wskazać przedawnienie, które wiąże się z umarzającym działaniem czasu. Instytucja ta ma zastosowanie zasadniczo w odniesieniu do obowiązków o charakterze pieniężnym. W myśl art. 59 § 1 pkt 9 o.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Przedawnienie obowiązku wynikającego z decyzji może doprowadzić do sytuacji, w której w obrocie prawnym znajduje się, co prawda, taki akt prawny (np. decyzja), ale z uwagi na przedawnienie nie istnieje już obowiązek, który pierwotnie z tego aktu wynikał. W przypadku przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji ostatecznej, organ podatkowy zobowiązany jest stwierdzić wygaśnięcie takiej decyzji na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 o.p.

Podkreślenia wymaga, że zagadnienie prawne stanowiące przedmiot sporu w niniejszej sprawie było już przedmiotem rozważań w licznych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. wyrok NSA z 28 kwietnia 2022 r., III FSK 280/22 i powołane tam orzecznictwo; wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela zawartą w tych judykatach argumentację i aprobuje ocenę prawną tam wyrażoną, stąd też w dalszej części uzasadnienia będzie posługiwał się argumentacją zbieżną z tą, która została przedstawiona w tych wyrokach.

Przedmiotem analizy T. K. w wyroku z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12 była zgodność z Konstytucją RP art. 70 § 6 o.p., który to przepis w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. stanowił, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. Obecnie przepisowi temu odpowiada art. 70 § 8 o.p.

W wyroku tym Trybunał stwierdził m.in., że art. 70 § 6 o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Natomiast analizując w uzasadnieniu swego wyroku skutki stwierdzonej niekonstytucyjności przepisu T. K. wskazał wprost, że choć zakwestionowany przepis od dnia 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 o.p. Ten ostatni przepis nie był wprawdzie formalnie przedmiotem orzekania (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie skarżącej), lecz w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji niniejszego wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 o.p. z przyczyn wskazanych wyżej.

W ocenie Sądu wykładnia przepisu art. 70 § 8 o.p. - przy uwzględnieniu zastrzeżeń T. K. zawartych w powołanym wyroku, co do zgodności art. 70 § 6 o.p. z art. 64 ust. 2 Konstytucji - nie może prowadzić do takiego rezultatu, że w przypadku zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką przymusową na podstawie niekonstytucyjnej normy art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., zabezpieczenie to nie wywołuje żadnych skutków prawnych w zakresie biegu terminu przedawnienia, a w sytuacji zobowiązań podatkowych zabezpieczonych taką hipoteką na podstawie obowiązującej od 1 stycznia 2003 r. analogicznej normy prawnej ujętej w ramach art. 70 § 8 o.p. - wywołany jest skutek w postaci nieprzedawniania się tych zobowiązań. Taka wykładnia naruszałaby konstytucyjną zasadę równości wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP oraz zasadę sprawiedliwości społecznej wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP, poprzez wprowadzenie zróżnicowanej sytuacji prawnej podatników (z przyczyny niezależnej od nich), w zależności od tego, czy podstawą prawną zabezpieczenia hipotecznego była norma ujęta w art. 70 § 6 o.p., czy w art. 70 § 8 tej ustawy.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że wyrok T. K. wydany na tle art. 70 § 6 o.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., przyjąć trzeba jako wskazówkę interpretacyjną w zakresie, w jakim Trybunał stwierdził, że w stosunku do art. 70 § 8 o.p. – "w sposób oczywisty mają odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku".

Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji, orzeczenia T. K. mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, w związku z czym wszystkie organy władzy publicznej, w tym również organy władzy sądowniczej, mają obowiązek przestrzegania tych orzeczeń. Orzeczenie o niezgodności aktu normatywnego lub jego części z aktem usytuowanym wyżej w hierarchii źródeł prawa skutkuje utratą jego mocy obowiązującej, co oznacza, że przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc obowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności.

W związku z powyższym, dokonując prokonstytucyjnej wykładni normy art. 70 § 8 o.p. stwierdzić należy, że cytowany wyrok T. K., który dotyczy normy prawnej wynikającej z art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., potwierdza także niekonstytucyjność normy art. 70 § 8 o.p., która to norma zawiera analogiczne do art. 70 § 6 o.p. uregulowanie. Powtórzenie normy art. 70 § 6 o.p. w ramach art. 70 § 8 o.p., powoduje, że przepis ten nie odpowiada wzorcowi konstytucyjnemu przewidzianemu w art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, w sposób oczywisty mają do niego zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku T. K. z dnia 8 października 2013 r., sygn. SK 40/12.

Podkreślenia wymaga, że T. K. w wyroku z dnia 22 maja 2007 r. o sygn. SK 36/06 (publ. OTK-A z 2007 r. nr [...], poz. 50) wskazał, że stwierdzenie przez T. K. niekonstytucyjności określonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności przepisu, który nie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem. NSA z kolei w wyroku z dnia 24 października 2013 r., o sygn. akt II FSK 2673/11, trafnie podniósł, że przepis oceniony jako niekonstytucyjny nie może zostać uznany za zgodną z prawem podstawę rozstrzygnięcia spraw podatkowych oraz podstawę ich kontroli przez sądy administracyjne. Przepis ten nie powinien być zatem stosowany z uwagi na jego niezgodność z Konstytucją. Z kolei S. N. w wyroku z dnia 17 marca 2016 r. sygn. akt V CSK 377/15, orzekł, że traktując formalnie sprawę należałoby powiedzieć, że uznanie za niekonstytucyjny art. 70 § 6 o.p. nie oznacza niezgodności z Konstytucją art. 70 § 8 o.p. Zdaniem Sądu Najwyższego nie można jednak twierdzić, że kontynuator tego przepisu, nadal tkwiący w ustawie pod zmienionym numerem (art. 70 § 8 o.p.) obowiązuje tak, jakby go wyrok o niekonstytucyjności poprzednika w ogóle nie dotyczył. Niezgodność z Konstytucją RP dotyczy określonej normy prawnej, którą przepis wyraża, a nie jednostek redakcyjnych, pełniących wyłącznie rolę porządkującą wewnątrz aktu prawnego, w którym się znajduje.

W kontekście powyższych rozważań należy zatem stwierdzić, że zaprezentowane w zaskarżonych postanowieniach rozumienie art. 70 § 8 o.p. przez organy egzekucyjne pomija dyrektywę interpretacyjną wykładni w zgodzie z Konstytucją, gdyż - uwzględniając treść i motywy wyroku T. K. o sygn. SK 40/12 - prowadzi do stosowania normy, której walor konstytucyjności T. K. jednoznacznie zakwestionował w motywach ww. wyroku, a jednocześnie godzi w konstytucyjne zasady równości i sprawiedliwości społecznej. W tym miejscu należy także zaznaczyć, że wprawdzie prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, iż stwierdzenie przez T. K. niezgodności z Konstytucją art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., nie wyeliminowało formalnie z obrotu prawnego art. 70 § 8 o.p., to jednak - w świetle jednoznacznych motywów tego orzeczenia, odnoszących się również do walorów konstytucyjnych tego ostatniego przepisu – uzasadniona jest wykładnia prowadząca do wniosku, że nie może on stanowić materialnoprawnej przesłanki wydawanych rozstrzygnięć administracyjnych, gdyż godziłoby to w normy art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 64 ust. 2 Konstytucji.

Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że organ egzekucyjny uznając, iż zobowiązania podatkowe wskazane w przedmiotowych tytułach wykonawczych, na podstawie których organ prowadzi postępowanie egzekucyjne, nie uległy przedawnieniu dlatego, że zostały zabezpieczone hipoteką, opierając się przy tym wyłącznie na literalnej - a więc niezgodnej z Konstytucją - wykładni art. 70 § 8 o.p., dopuścił się naruszenia tego przepisu prawa materialnego. Konsekwencją tego uchybienia było także naruszenie przepisów art. 2, art. 7, art. 8 oraz art. 64 ust. 2 i ust. 3 w zw. z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ egzekucyjny, będąc związany stanowiskiem Sądu, dokona prawidłowej interpretacji art. 70 § 8 o.p. Następnie organ winien ponownie ustalić, czy przedmiotowe zaległości podatkowe nie uległy przedawnieniu na zasadach ogólnych określonych w art. 70 § 1 - § 7 o.p. W przypadku ewentualnego stwierdzenia, że zaległości podatkowe uległy przedawnieniu, wówczas obowiązkiem organu egzekucyjnego będzie umorzenie postępowania egzekucyjnego w stosunku do tych zaległości. Stwierdzenie przedawnienia powoduje bowiem, że dochodzony obowiązek wygasł, co skutkuje koniecznością umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 135 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).