Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1228/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.
article: art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 1, § 2 i § 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi Z. D. i E. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 9 września 2022 r. nr 2201-IOD-2.4102.18.2022 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia 9 września 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ drugiej instancji"), po rozpatrzeniu odwołania Z. D. i E. D. (dalej jako "Skarżący") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. (dalej jako "Naczelnik US" lub "organ pierwszej instancji") z dnia 27 stycznia 2022 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy:

2.1. Naczelnik US, po przeprowadzeniu u Skarżącego kontroli podatkowej w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2017 r. oraz wszczętego w wyniku tej kontroli postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2017, decyzją z dnia 27 stycznia 2022 r. określił Skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2017 w kwocie 103.867,00 zł oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie przez Skarżącego zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2017 r. w łącznej wysokości 6.246,00 zł. Powodem określenia w powyższej decyzji zobowiązania podatkowego w innej wysokości, niż to wynika z zeznania podatników, było stwierdzenie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w łącznej wysokości 338.768,70 zł.

2.2. Dyrektor IAS, po rozpoznaniu odwołania Skarżących, decyzją z dnia 9 września 2022 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu ww. decyzji organ odwoławczy szczegółowo przedstawił materiał dowodowy sprawy i ustalony stan faktyczny, po czym wskazał, że w 2017 r. do kosztów uzyskana przychodów podatnik zaliczył wydatki udokumentowane fakturami dotyczącymi zakupu tarcicy i desek suchych, na których jako wystawcy figurowały następujące podmioty: A. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., F. J. G.. W ocenie Dyrektora IAS, wbrew stanowisku strony, faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy zauważył, że z akt sprawy wynika, że współpraca pomiędzy Skarżącym a wskazanymi powyżej kontrahentami odbywała się bezumownie. Podatnik nie znał prezesów tych spółek nie miał z nimi kontaktu, nie wskazał żadnych osób kontaktowych, nie był w siedzibach spółek, nie rozliczał się ze spółkami za wystawione faktury, nie wiedział skąd oraz jakimi środkami transportu przywożony był towar. Jak sam zeznał, nie interesowało go to. Liczyła się dla niego jedynie jakość towaru (tarcicy), atrakcyjna cena i terminowość dostaw.

Organ podkreślił, że podatnik nie posiadał zamówień, cenników korespondencji handlowej z kontrahentami, dokumentów przewozowych, dokumentów magazynowych potwierdzających przyjęcie towaru, specyfikacji i innych dowodów potwierdzających współpracę z ww. firmami. Według twierdzeń podatnika wszelkie uzgodnienia odnośnie transakcji opisanych w spornych fakturach wystawionych przez ww. spółki omawiał z J. G., właścicielem firmy F. J. G. i wieloletnim znajomym, z którym również zawierał transakcje, zarówno w badanym okresie, jak i w okresach wcześniejszych.

Organ zauważył, że także wiedza poszczególnych osób przesłuchanych w charakterze świadków odnośnie rzekomo świadczonych na rzecz Skarżącego usług jest znikoma. Spornych transakcji nie potwierdzają zeznania złożone przez M. M. i M. C.. Z zeznań tych wynika, że pomoc, jaką wyświadczyli Skarżącemu, była sporadyczna. Łącznie w latach 2016-2017 mogli mu pomóc w rozładunku do 20 razy (przy czym M. M. podczas przesłuchania zmieniał zeznania: raz zeznał, że mogło to być 3-4 razy, maksymalnie do 8 razy w ciągu dwóch lat, po czym zeznał, że było to jakieś 8-10 razy), podczas gdy w okresie tym podatnik otrzymał łącznie 49 faktur wystawionych w różnych datach. Świadkowie nie pamiętali dodatkowych okoliczności towarzyszących rozładunkowi. Nie wiedzieli skąd pochodził towar (z jakiej firmy, miejscowości), jakim środkiem transportu został przywieziony, czy towar był oznakowany, kto personalnie dokonał przywozu towaru. Pamiętali bardzo szczegółowo, jakiego rodzaju był przywieziony towar i jakie były jego parametry. Z zeznań M. M. wynika ponadto, że przy rozładunku pomagał brat Skarżącego i zawsze jakiś pracownik, który wskazywał miejsce rozładunku. Tymczasem, według wyjaśnień podatnika, nie zatrudniał on żadnych pracowników – całą produkcję realizował osobiście, własnymi siłami.

Dyrektor IAS zwrócił uwagę, że autentyczności transakcji zawartych przez Skarżącego z J. G., a także ze spółkami, które J. G. rzekomo "reprezentował", nie potwierdził również żaden z pracowników zatrudnionych w firmie G., tj. S. G., M. F., M. P. ani K. W.. Zdaniem organu, biorąc pod uwagę staż pracy wskazanych pracowników, stałe miejsce prowadzenia działalności przez firmę G. J. G. (w którym znajdował się zarówno zakład produkcyjny, biuro, jak i miejsce składowania surowca i towarów), należy przyjąć, że osoby te miały wystarczającą wiedzę na temat specyfiki branży tartacznej oraz orientację w zakresie działalności gospodarczej J. G. – w tym również w zakresie oferty sprzedaży, możliwości wytwórczych, wielkości dostaw i dostawców surowca. Tymczasem na temat handlu oraz pośrednictwa w handlu deskami i tarcicą przez J. G. dysponowali ograniczonymi informacjami, które nie potwierdziły, że faktycznie tego typu transakcje miały miejsce. Pracownicy ci słyszeli jedynie coś na temat planów założenia przez J. G. tartaku na Ukrainie, ale żaden z nich tam nie był i nie posiadał informacji, czy faktycznie i gdzie się on znajdował.

Organ zauważył, że jedynie S. G. kojarzył, że był jakiś transport ("tir") z Ukrainy w okresie od kwietnia do lipca (nie wskazał daty). W ocenie Dyrektora IAS nie oznacza to jednak, że towar pochodził z tartaku należącego do J. G., ani także że był przeznaczony do dalszej odsprzedaży na rzecz Skarżącego w badanym okresie. Także K. M., księgowa Skarżącego w latach 2016-2017, nie posiadała wiedzy w zakresie współpracy podatnika z wyżej wskazanymi kontrahentami. Ponadto, jej zeznania stoją w sprzeczności z wyjaśnieniami Skarżącego, złożonymi ustnie do protokołu kontroli w z dniu 18 lipca 2018 r., z których wynika, że faktury pochodzące od ww. firm otrzymywała drogą elektroniczną K. M., podczas gdy ona sama zeznała, że otrzymywała (na swojego e-maila) jedynie faktury sprzedażowe.

Zdaniem Dyrektora IAS uzasadnione wątpliwości budzi także kwestia zapłaty przez podatnika za usługi udokumentowane spornymi fakturami. Z zeznań złożonych przez Skarżącego w dniu 24 sierpnia 2018 r. wynika, że płatności za transakcje zawarte z ww. firmami realizowane były gotówkowo, a pieniądze przekazywał J. G.. Z analizy wyciągów z rachunku bankowego Skarżącego, prowadzonego na rzecz jego działalności, nie wynika jednak, aby w terminach płatności wskazanych w spornych fakturach dokonywano wypłaty gotówki w ilości odpowiadającej kwotom z zakwestionowanych faktur.

Dalej Dyrektor IAS zauważył, że to, że kontrahenci Skarżącego byli wpisani do Krajowego Rejestru Sądowego lub Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, byli zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT oraz złożyli deklaracje VAT-7 lub N/AT-7K za okresy rozliczeniowe, w których wystawione zostały sporne faktury (za wyjątkiem D. Sp. z o.o., która złożyła deklarację VAT-7 jedynie za poszczególne okresy rozliczeniowe 2017 r.) oraz że posiadali REGON, nie przesądza o rzetelności zakwestionowanych transakcji. Wręcz przeciwnie, formalna rejestracja tych firm jako podmiotów gospodarczych uzasadnia zdaniem organu tezę, że firmy te zostały wykorzystane w stworzonym celowo mechanizmie, w którym do celów oszustwa podatkowego posłużono się legalnie zarejestrowanymi podmiotami.

Zdaniem organu tezę tę potwierdził sam podatnik, przyznając w toku kontroli, że posiada wiedzę o tym, że spółki celowo zostały założone przez J. G. po to, żeby dopuścić do obrotu towar pochodzący z Ukrainy (którego źródła pochodzenia podatnik nie zna). Powyższe według Dyrektora IAS uzasadnia także to, że zakres działalności ww. spółek zdefiniowany w REGON i KRS obejmował bardzo szerokie spektrum usług oraz asortyment towarów, nie związany z handlem drewnem i produktami drewnopochodnymi. Ponadto, siedziby spółek A. Sp. z o.o. i M. Sp. z o.o. zostały zgłoszone pod adresem biur wirtualnych. Jednocześnie, w księgach wieczystych nie odnotowano wpisów dla żadnej z wymienionych na wstępnie spółek. Spółki nie złożyły informacji PIT-11 i deklaracji PIT-4R, co oznacza, że nie zatrudniały one pracowników w ogóle, bądź nie zatrudniały pracowników legalnie. Nie posiadały również majątku (tj. nieruchomości, środków trwałych), przy użyciu których mogłyby realizować transporty i dostawy towarów na rzecz Skarżącego w badanym okresie. Dodatkowo organ wskazał, że spółki M. i D. nie dokonywały zgłoszeń celnych, firma G. J. G. z dniem wystawienia faktur na rzecz Skarżącego zgłosiła zaprzestanie działalności gospodarczej, a M. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. zostały wykreślone z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy o VAT. Jednocześnie, kontrahenci Skarżącego posiadają zaległości podatkowe bądź zajęcia wierzytelności i wszystkie te podmioty (w tym J. G. oraz W. K., jako osoba łącząca spółki) skutecznie unikały kontaktu z organami podatkowymi, uniemożliwiając tym samym właściwym organom podatkowym zweryfikowanie dokonanych przez nie rozliczeń podatkowych oraz rzetelności spornych faktur.

Dyrektor IAS zauważył również, że osobą łączącą Spółki – jak już wyżej wskazano – był W. K., bliski znajomy i kontrahent J. G., a jednocześnie prezes zarządu M. Sp. z o.o. oraz prokurent A. Sp. z o.o. Jednocześnie wskazał, że z ustaleń dokonanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., w toku kontroli i postępowań podatkowych przeprowadzonych w firmie G. J. G. za lata 2013-2014, wynika, że J. G. wystawiał nierzetelne faktury przy współpracy z W. K. oraz że W. K. od dnia 10 listopada 2016 r. objęty był zakazem prowadzenia działalności gospodarczej na okres dwóch lat.

Tym samym Skarżący, w ocenie Dyrektora IAS, nie tylko miał powody by podejrzewać, że uczestniczy w transakcjach prowadzących do udziału w oszustwie, ale świadomie uczestniczył w tym procederze.

Organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik US prawidłowo nie uznał spornych wydatków w łącznej kwocie 338.768,70 zł, udokumentowanych fakturami wystawionymi przez wskazywane podmioty, za koszty uzyskania przychodów badanego 2017 r. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz ustalonych okoliczności – badanych nie tylko osobno, ale przede wszystkim we wzajemnym ze sobą powiązaniu – wynika bowiem, że wskazane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W ocenie organu odwoławczego przedmiotowe faktury zostały sporządzone wyłącznie w celu uwiarygodnienia przez podatnika wydatków jako kosztów podatkowych. Organ podkreślił przy tym, że nie kwestionuje faktu wykorzystania przez stronę zakupionych materiałów do prowadzonej działalności gospodarczej, lecz okoliczność, że wystawcy spornych faktur nie byli dostawcami materiałów wymienionego w fakturach.

Końcowo Dyrektor IAS odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu oraz w piśmie strony z dnia 18 lipca 2022 r., przedstawiając swoje stanowisko i konkludując, że nie zasługują one na uwzględnienie. W szczególności organ zaakcentował, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają prawa do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od zachowania przez podatnika należytej staranności.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący, reprezentowani przez pełnomocnika – adwokata, zaskarżyli ww. decyzję Dyrektora IAS w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy tj.:

1) art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., dalej "O.p.") w zw. z art. 191 O.p. i art. 122 O.p. przez: niezebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności pominięcie okoliczności korzystnych dla Skarżącego; przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, a także sprzecznej z zasadami doświadczenia życiowego oceny dowodów, w szczególności przyjęcie standardu prowadzenia działalności gospodarczej sprzecznego z doświadczeniem życiowym oraz dokonanie wy łącznie niekorzystnej dla Strony oceny zdarzeń; skoncentrowanie się na negatywnych dla Strony elementach stanu faktycznego, wynikających z ustaleń z innych postępowań, w tym prowadzonych wobec innych podmiotów, przy jednoczesnym nieuzasadnionym pominięciu dowodów korzystnych dla Skarżącego; niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny, co doprowadziło do odmowy uznania za koszt uzyskania przychodów, części wydatków poniesionych przez Skarżącego i ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017r.,

2) art. 120 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez zaniechanie ustalenia prawdy materialnej w sprawie, przerzucenie ciężaru dowodu wyłącznie na Skarżącego oraz oparcie się wyłącznie na wersji zdarzeń wynikającej z ustaleń dotyczących innych podmiotów, co doprowadziło do odmowy uznania za koszt uzyskania przychodów części wydatków poniesionych przez Skarżącego i ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r.,

3) art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p. przez dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób sprzeczny z logiką i doświadczeniem życiowym, co skutkowało bezpodstawnym uznaniem, że część przychodów Skarżącego została osiągnięta bez ponoszenia kosztów ich uzyskania, mimo, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynikają wnioski wskazujące na to, że Skarżący poniósł wydatki w celu uzyskania przychodu w związku ze świadczeniem usług na rzecz Skarżącego;

4) art. 193 § 1, 2 i 4 O.p. przez bezpodstawną odmowę oparcia się na dokumentacji księgowej Skarżącego, jako na wiarygodnym dowodzie w sprawie, wobec uznania, że nie są one księgami rzetelnymi w zakresie, w jakim opisują konkretne wydatki Skarżącego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów 2016 r. pomimo niewskazania przez organ podatkowy żadnych dowodów potwierdzających, że dokumenty na podstawie których dokonano wpisu nie dokumentują realnych zdarzeń gospodarczych, w związku z czym organ podatkowy nie podważył wynikającego z przepisów prawa domniemania rzetelności tych dokumentów,

5) art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. przez bezpodstawne zakwestionowanie prawa Skarżącego do zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów m.in. wydatków poniesionych w 2017 r. na zakup towarów wydatków w łącznej kwocie 338.768,70 zł, udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podmioty, za koszty uzyskania przychodów badanego 2017 r., mimo nie negowania, że usługi te zostały przez Skarżącego nabyte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich sprzedaż wykreowała przychód stanowiący podstawę ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego;

6) art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f. przez przyjęcie, że część przychodów Skarżącego została osiągnięta bez ponoszenia kosztów, a w konsekwencji doprowadzenie do tego, że podstawą opodatkowania stał się w części sam przychód, bez uwzględnienie kosztów uzyskania tej części przychodów;

7) art. 121 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący lub podważający zaufanie do organu podatkowego, tj. wszczynaniu postępowania podatkowego tuż przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego i wydanie postanowienia o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego;

W związku z powyższym Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US w całości, a także o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

5.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

5.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

5.3. Przedmiotem sporu jest ocena, czy wydatki wynikające z faktur wystawionych przez F. J. G., A. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. zostały prawidłowo zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów za 2017 r.

Zdaniem organów podatkowych faktury wystawione na rzecz Skarżącego przez ww. podmioty nie mogą stanowić podstawy do zakwalifikowania wydatków z nich wynikających jako koszty uzyskania przychodów, bowiem nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, z czym nie zgadza się strona skarżąca.

5.4. W pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez ten organ przepisy prawa materialnego.

Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę nie dopatrzył się naruszenia art. 120 O.p. nakładającego na organy podatkowe obowiązek działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa, jak również uchybienia treści art. 121 O.p., zobowiązującego organy do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Odmienna ocena ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że naruszono przywołane zasady, bowiem z regulacji tej nie wynika, że organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem.

Sąd stwierdza, że w sprawie nie naruszono również art. 122 O.p. Wprawdzie z dyspozycji tego przepisu wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza to jednak, że strona jest zwolniona od współudziału w realizacji tego obowiązku. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ, lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu.

Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por. wyroki NSA z dnia 20 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2104/12, z dnia 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2609/11; wszystkie przywołane orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako "CBOSA"). A zatem, organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny.

Zdaniem Sądu, podejmowanie przez organy podatkowe kroków zmierzających do ustalenia okoliczności sprawy należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 O.p. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Jak już wyżej podkreślono, obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych.

Organ zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Ocena odmienna od wywodzonej przez Skarżącego została uzasadniona z uwzględnieniem standardu prowadzenia działalności gospodarczej i zasad doświadczenia życiowego. Z materiału dowodowego wynika, że w 2017 r. występowały trudności nabycia drewna, okoliczność ta nie zwalnia jednak od wymogu dokumentowania wydatków fakturami wystawionymi przez podmioty dokonujące faktycznej dostawy.

Przeprowadzony przez Dyrektora IAS wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez organ odwoławczy na podstawie zebranego materiału dowodowego w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p. i nie nosi cech dowolności czy powierzchowności.

Należy zaznaczyć, że z sytuacją nierozpatrzenia całości materiału dowodowego, o jakiej mowa w art. 187 § 1 O.p., mamy do czynienia wówczas, gdy organ zaniecha w ogóle przeprowadzenia oceny dowodu, a nie wówczas, gdy uznaje określony dowód za niewiarygodny, a wynikające z przeprowadzonego dowodu wnioski za niestanowiące podstawy dokonanych ustaleń faktycznych. Organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn.

W ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności.

Należy także zauważyć, że Skarżący miał możliwość zapoznania się z dowodami i z możliwości takiej skorzystał, co potwierdzają akta sprawy. Jednocześnie, organ prawidłowo wziął pod uwagę dowody pozyskane w odrębnych postępowaniach. Wykorzystanie tych dowodów nie stanowiło naruszenia przepisów. Organy podatkowe są uprawnione w świetle procedury podatkowej do przeniesienia w prowadzonym postępowaniu podatkowym dowodów pochodzących z innych postępowań prowadzonych przez organy ścigania, inne organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej. Organ podatkowy nie jest zobowiązany do powtórzenia dowodów przeprowadzonych w innych postępowaniach.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, działając wnikliwie i szybko. Uzyskane dowody poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał szerokiej i wybiegającej ponad zarzuty odwołania oceny. W decyzji organ odwoławczy opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a uzasadnienie decyzji spełnia wymogi, o których mowa w art. 210 § 4 O.p.

Podsumowując tę część rozważań, należy stwierdzić, że organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych swobodnej oceny dowodów, przy uwzględnieniu faktów mających znaczenie prawne, zasad logiki, doświadczenia życiowego i reguł logicznego wnioskowania, poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Organy obu instancji zapewniły przy tym czynny udział strony w postępowaniu, umożliwiły jej wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego, udzielały niezbędnych informacji i wyjaśnień, co skutkowało prowadzeniem postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zaskarżona decyzja nie narusza zatem wskazywanych w skardze przepisów postępowania.

W rezultacie prawidłowo przeprowadzonego postępowania organy podatkowe zasadnie uznały, że faktury wystawione przez podmioty; F. J. G., A. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. dotyczące zakupu tarcicy i desek nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych.

5.5. Sąd wskazuje, że z uwagi na powyższe niezasadny okazał się również podniesiony przez Skarżących zarzut naruszenia art. 193 § 1, 2 i 4 O.p. Przepisy Ordynacji podatkowej, w tym art. 193, przyznają szczególną moc dowodową jedynie tym księgom, które prowadzone są rzetelnie i w sposób niewadliwy. Jeżeli podatnik prowadzi księgi prawidłowo zarówno pod względem materialnym (rzetelnie), jak i formalnym (niewadliwie), to podstawa wymiaru podatku nie może zostać określona w innej wysokości, niż wynikająca z tych ksiąg. Natomiast w sytuacji, gdy księgi prowadzone są nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to nie mogą one stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym – stosownie do treści art. 193 § 4 O.p.

Uznanie, że dokumentacja księgowa prowadzona przez Skarżącego nie stanowi w niniejszej sprawie dowodu była uzasadniona z uwagi na wnioski, które organ wyprowadził z pozostałego materiału dowodowego sprawy, a które to wnioski tutejszy Sąd uważa za słuszne. Wydatki udokumentowane spornymi fakturami nie dokumentowały bowiem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W takiej sytuacji prawidłowym jest zakwestionowanie rzetelności prowadzonej przez przedsiębiorcę podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W niniejszej sprawie nie doszło również wbrew twierdzeniu skargi do wszczęcia postępowania podatkowego tuż przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy wyjaśnić, że w świetle art. 70 § 1 O.p zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przedmiotem zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji jest zobowiązanie Skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r., zatem termin jego płatności upływał w roku 2018. Tym samym, zgodnie z zasadą przedstawioną w powyższym przepisie, ww. zobowiązanie podatkowe ulega przedawnieniu dopiero z dniem 31 grudnia 2023 r., a więc z końcem bieżącego roku, w sytuacji gdy nie wystąpią żadne z okoliczności powodujące zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia.

5.6. Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego; art. 22 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.f.") Sąd stwierdza, że nie zasługują one na uwzględnienie.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f., u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Językowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki: 1) celem poniesienia wydatku powinno być osiągnięcie przychodu, 2) wydatek ten nie może znajdować się w określonym w art. 23 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jako, że ustawa w sposób ogólny określa wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów, co pozwala na wyprowadzenie wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże on ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem że ich poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W konsekwencji dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy faktycznie został poniesiony, wiąże się z konkretnym źródłem przychodu i spowodował lub obiektywnie mógł spowodować osiągnięcie przychodu z tego źródła.

Jak więc wynika z powołanej regulacji art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., skoro mowa jest w niej o kosztach poniesionych, niewątpliwie chodzi tu o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera też prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, umożliwia to bowiem ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.

Tak więc, podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, iż został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodów (por. wyrok NSA z dnia 22 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2118/12; CBOSA).

Jeżeli zatem podatnik dysponuje na potwierdzenie dokonania, np. transakcji zakupu usług, określonym dokumentem, z którego wynika, iż usługa została nabyta od wskazanego w tym dokumencie podmiotu, a postępowanie dowodowe wykaże, że podmiot taki nie wykonał w rzeczywistości tych usług, bądź podmiot ten w ogóle nie istnieje, to w takim przypadku, nie można traktować kwoty uwidocznionej na takim nie odpowiadającym rzeczywistości dokumencie, w kategoriach kosztów uzyskania przychodów.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, iż do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. To podatnik jest zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonywujące dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów, a więc również wskazania, na rzecz jakich podmiotów i w jakiej wysokości ponosił w rzeczywistości określone wydatki (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 19 listopada 2010 r., II FSK 1179/09; 16 maja 2012 r., II FSK 2280/10; 27 września 2012 r., II FSK 1598/11; 22 sierpnia 2014 r., II FSK 2118/12; 10 grudnia 2014 r., II FSK 3076/12; 30 czerwca 2016 r., II FSK 1104/14; 31 sierpnia 2017 r., II FSK 2114/15; CBOSA).

Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (wyroki NSA z dnia: 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 958/04, 19 grudnia 2007 r. sygn. akt II FSK 1438/06, 14 marca 2008 r. sygn. akt II FSK 1755/06, 30 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1405/07, 20 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 418/09, 7 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 462/11, 22 sierpnia sygn. akt II FSK 2118/12).

Zatem warunkiem rozpoznania danego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. jest łączne spełnienie następujących przesłanek: faktyczne poniesienia wydatku przez podatnika; istnienie związku z prowadzoną działalnością; poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Dodatkowo wydatek musi być poniesiony i udokumentowany, bowiem zdarzeń gospodarczych nie można domniemywać, muszą być one wykazane.

Równocześnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie przyjmuje się, że w przypadku transakcji udokumentowanych za pomocą faktur lub dowodów zakupu nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych – określone w nich wydatki nie mogą stanowić kosztu podatkowego (por. wyroki NSA z dnia: 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06; 7 czerwca 2011 r., II FSK 462/11; 12 lutego 2012 r., II FSK 627/12; 7 października 2014 r., II FSK 2436/12; 13 kwietnia 2017 r., II FSK 791/15; 17 maja 2017 r., II FSK 1056/15; 19 maja 2017 r., II FSK 3009/15 i FSK 1187/15; CBOSA).

Sąd ponadto wskazuje, że interpretacji art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. należy dokonywać w łączności z art. 24 ust. 2 tejże ustawy, który obliguje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie wysokości przychodów, kosztów, dochodu lub straty, podstawy opodatkowania i należnego podatku. Wykładnia gramatyczna zaś sformułowania "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" pozwala na zmniejszenie przychodu o poniesione koszty pod tym jednak warunkiem, że istnieje bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Te okoliczności wymagają należytego udokumentowania, co stanowi obowiązek podatnika.

Skoro dokumentowanie poniesienia wydatku mającego stanowić koszt uzyskania przychodu nie może ograniczać się jedynie do posiadania przez podatnika i zaewidencjonowania faktury, gdyż faktura musi odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, to faktury nie odzwierciedlające rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych nie posiadają cech dowodu księgowego, a co za tym idzie – nie stanowią podstawy zapisów w księgach podatkowych. W konsekwencji nie stanowią one dowodu na poniesienie wydatku, który podatnik może ująć po stronie kosztów.

Dokumentowanie poniesienia wydatku mającego stanowić koszt uzyskania przychodu nie może ograniczać się jedynie do posiadania przez podatnika i zaewidencjonowania faktury. Faktura musi bowiem odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Nie będzie można uznać za prawidłową fakturę, gdy ta w rzeczywistości nie odpowiada zdarzeniu gospodarczemu, które dokumentuje, w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi.

Podkreślenia wymaga, że rzetelność transakcji jest warunkiem sine qua non uznania wydatku za potrącalny koszt podatkowy, a organy podatkowe muszą dysponować środkami dowodowymi, aby w każdej chwili mogły zweryfikować wydatki z uwzględnieniem przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Nie do zaakceptowania jest zatem taka sytuacja, że jedynym dowodem poniesienia kosztów w określonej wysokości są – oprócz faktury – ogólne oświadczenia podatnika (lub nawet jego kontrahentów), gdyż prowadziłoby to do sytuacji, w której podmiot prowadzący działalność gospodarczą zwolniony byłby z prowadzenia jakiejkolwiek dokumentacji, mimo że obowiązek taki wynika z art. 24 ust. 1 lub 2 u.p.d.o.f. Nie można uznać, że prowadzenie stosownej dokumentacji jest zbędne, skoro podatnik dąży do obniżenia podstawy opodatkowania. To właśnie właściwa dokumentacja powinna pozwolić organom na zweryfikowanie spornych czynności zarówno co do czasu, sposobu ich wykonania, jak i związku z uzyskanym przychodem. Z punktu widzenia omawianych uregulowań podatkowych bez znaczenia jest przy tym to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób całkiem świadomy), czy też niezawiniony, dokonuje rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych, fikcyjnych faktur. Podkreślenia wymaga, że istotny jest jedynie fakt, że faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, gdyż koszt nieprawidłowo udokumentowany nie może być rozliczony w rachunku podatkowym (por. wyrok NSA z 19 stycznia 2023 r., sygn. akt II FSK 1311/20; CBOSA).

5.7. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że sporne faktury, wystawione na rzecz Skarżącego, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Jak wynika z zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego, współpraca Skarżącego z kontrahentami, którzy wystawili na jego rzecz zakwestionowane faktury, tj. A. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. oraz F. J. G. odbywała się bezumownie. Skarżący nie znał prezesów ww. spółek i nie kontaktował się z nimi. Nie wskazał także żadnych innych osób reprezentujących ww. podmioty, nigdy nie był w siedzibach ww. firm, nie rozliczał się z nimi za wystawione faktury ani nie wiedział, skąd oraz jakimi środkami transportu przywożony był towar. Skarżący nie posiadał zamówień, cenników korespondencji handlowej z kontrahentami, dokumentów przewozowych, dokumentów magazynowych potwierdzających przyjęcie towaru, specyfikacji i innych dowodów potwierdzających współpracę z ww. podmiotami. Skarżący oświadczył, że wszelkie uzgodnienia odnośnie transakcji opisanych w spornych fakturach wystawionych przez ww. firmy omawiał z J. G., prowadzącym działalność pod firmą F. J. G., będącym wieloletnim znajomym Skarżącego. Skarżący nie okazał także dokumentów celnych ( pomimo twierdzenia, iż zakupiony towar pochodził z Ukrainy ) oświadczając, że ich nie posiada. Skarżący okazał jedynie kopię wydruku rejestru podsumowującego dokonane zgłoszenia celne przez A. Sp. z o.o., jednak opisuje ona zgłoszenia dokonane w październiku 2017 r, tj. w miesiącu, w którym Skarżący nie deklarował już nabyć od tego podmiotu.

Jednocześnie, zeznania świadków również nie przemawiają za uznaniem, że sporne faktury dokumentują rzeczywiste czynności. Świadkowie posiadają znikomą wiedzę co do rzekomo świadczonych usług. Kwestionowanych transakcji nie potwierdzają zeznania złożone przez M. M. i M. C.. Z zeznań tych wynika, że pomoc jaką wyświadczyli Skarżącemu, była sporadyczna. Łącznie w latach 2016-2017 mogli mu pomóc w rozładunku do 20 razy, podczas gdy w ww. okresie Podatnik otrzymał łącznie 49 faktur, wystawionych w różnych datach. Świadkowie nie pamiętali przy tym dodatkowych okoliczności towarzyszących rozładunkowi. Nie wiedzieli, skąd pochodził towar (z jakiej firmy, miejscowości), jakim środkiem transportu został przywieziony, czy był oznakowany ani kto personalnie dokonał przywozu towaru.

Autentyczności transakcji zawartych przez Skarżącego z J. G. oraz z ww. spółkami, które J. G. rzekomo reprezentował, nie potwierdził również żaden z pracowników zatrudnionych w firmie G., tj. S. G., M. F., M. P. ani K. W.. Zasadnie organ stwierdził, że powyżsi pracownicy, uwzględniając ich staż pracy oraz stałe miejsce prowadzenia działalności ww. firmy, w którym znajdował się zarówno zakład produkcyjny, jak i biuro oraz miejsce składowania towaru, mieli wystarczającą wiedzę na temat specyfiki branży tartacznej oraz orientację w zakresie działalności gospodarczej J. G., w tym również w zakresie oferty sprzedaży, możliwości wytwórczych, wielkości dostaw i dostawców surowca. Pracownicy ci dysponowali jednak ograniczonymi informacjami na temat handlu oraz pośrednictwa w handlu deskami i tarcicą, które nie potwierdziły, że faktycznie tego typu transakcje miały miejsce. Pracownicy ci słyszeli jedynie coś na temat planów założenia przez J. G. tartaku na Ukrainie, ale żaden nie posiadał informacji, czy faktycznie i gdzie się on znajdował. Z zeznań tych nie wynika, by towar pochodził z tartaku należącego do J. G., ani także by był on przeznaczony do dalszej odsprzedaży na rzecz Skarżącego w badanym okresie.

Ponadto, K. M., będąca w latach 2016-2017 księgową Skarżącego, nie posiadała wiedzy w zakresie współpracy Podatnika z ww. kontrahentami. Co więcej, jej zeznania stoją w sprzeczności z wyjaśnieniami Skarżącego. Według wyjaśnień Skarżącego sporne faktury, pochodzące od powyższych rzekomych kontrahentów Skarżącego, miała otrzymywać drogą elektroniczną właśnie K. M.. Tymczasem sama K. M. zeznała, że otrzymywała (na swojego e-maila) jedynie faktury sprzedażowe.

Analiza materiału dowodowego sprawy doprowadziła organ do trafnego wniosku, że wątpliwa jest także kwestia zapłaty za usługi udokumentowane spornymi fakturami. Skarżący twierdzi, że J. G. przyjeżdżał do jego firmy oraz że otrzymywał od niego pieniądze wtedy, gdy przekazywał mu fakturę, bez obecności żadnych świadków.

Odnosząc się w tym miejscu do podniesionych w treści skargi twierdzeń strony związanych z regulowaniem należności w formie gotówkowej Sąd zauważa, że odwołanie do praktyki przyjętej w branży oraz twierdzenie, że organ nie wyjaśnił dysponowania przez Skarżącego kwotami w gotówce przetrzymywanej poza rachunkami bankowymi nie podważa dokonanych przez organ ustaleń. Kwestia przyjętego systemu rozliczeń gotówkowych została poddana analizie organu. Organ prawidłowo przyjął, że podatnik nie sprostał ciężarowi wykazania wywodzonej przez siebie okoliczności dysponowania środkami pieniężnymi w gotówce. Sam przy tym potwierdził, że środki na rzekomą zapłatę należności kontrahenta nie pochodziły z wypłat z rachunków bankowych. Posiadanie przez Skarżącego środków pieniężnych poza rachunkiem bankowym prowadzonym dla jego działalności nie zostało natomiast w sprawie przez Skarżącego wykazane.

O tym, że faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje, nie może przy tym świadczyć to, że rzekomi kontrahenci Skarżącego zostali wpisani do Krajowego Rejestru Sądowego lub – w przypadku J. G. – do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jak również to, że byli oni zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT i składali deklaracje rozliczeniowe. Należy przy tym w ślad za organem zauważyć, że w toku kontroli Skarżący przyznał, że posiada wiedzę o tym, że ww. spółki celowo zostały założone przez J. G., po to, żeby dopuścić do obrotu towar pochodzący z Ukrainy (którego źródła pochodzenia Podatnik nie zna). Istotne jest przy tym, że zakres działalności tych spółek był bardzo szeroki i obejmował usługi oraz asortyment niezwiązany z handlem drewnem i produktami drewnopochodnymi. Siedziby A. Sp. z o.o. i M. Sp. z o.o. zgłoszone zostały pod adresem biur wirtualnych. W księgach wieczystych nie odnotowano wpisów dla spółek, nie posiadały one też (poza D. Sp. z o.o.) koncesji na transport drogowy towarów oraz środków transportu. Spółki nie złożyły informacji PIT-11 i deklaracji PIT-4R, co oznacza, że nie zatrudniały one pracowników (bądź nie zatrudniały ich legalnie). Spółki nie posiadały też majątku, przy użyciu którego mogłyby realizować transporty i dostawy towarów na rzecz Skarżącego w badanym okresie. Co więcej, M. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. nie dokonywały zgłoszeń celnych, a zgłoszenia towaru dokonane przez A. Sp. z o.o. oraz przez J. G., wobec braku możliwości zweryfikowania rozliczeń tych firm, nie stanowią dowodu na to, że towar ten faktycznie nabył Skarżący.

Należy również zauważyć, że F. J. G. zgłosiła zaprzestanie działalności gospodarczej z dniem wystawienia faktur na rzecz Skarżącego, a M. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. zostały wykreślone z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy o VAT. Ww. podmioty posiadają zaległości podatkowe bądź zajęcia wierzytelności i skutecznie unikały kontaktu z organami podatkowymi, uniemożliwiając właściwym organom podatkowym weryfikację dokonanych przez nie rozliczeń podatkowych, a także rzetelność spornych faktur.

Sąd zwraca także uwagę, że z akt sprawy wynika, że prezesem zarządu M. Sp. z o.o. oraz prokurentem A. Sp. z o.o. był W. K., będący bliskim znajomym i kontrahentem J. G.. Zgodnie z ustaleniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., który prowadził kontrolę w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez J. G. (F. J. G.) w latach 2013-2014, J. G. przy współpracy z ww. W. K. wystawiał nierzetelne faktury. Sam W. K. natomiast od 10 listopada 2016 r. objęty był dwuletnim zakazem prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze wyżej przedstawione, wynikające z zebranego materiału dowodowego okoliczności i ustalenia, Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że zasadnie organ uznał, iż sporne faktury, wystawiane na rzecz Skarżącego w badanym okresie przez A. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. oraz F. J. G., nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a wydatki wynikające z tych faktur nie mogły stanowić podstawy do ich zaliczenia jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Należy zatem stwierdzić, że organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że Skarżący bezpodstawnie zaliczyli do kosztów uzyskania przychodów w 2017 r. wydatki udokumentowane ww. fakturami.

5.8. Reasumując Sąd stwierdza, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ przedstawił prawidłowo dokonaną ocenę całego zebranego w sprawie materiału dotyczącego poszczególnych grup faktur wystawionych przez różne podmioty. Organ prawidłowo uwzględnił przedmiot działalności wystawcy faktury w kontekście przedmiotu faktury, powiązania osobowe, brak umów handlowych, brak dokumentacji pochodzenia towaru, brak potwierdzenia zatrudnienia pracowników, brak środków umożliwiających realizację transportu i dostaw, brak potwierdzenia dostaw towaru z Ukrainy (brak dokumentów celnych). Organ prawidłowo, na podstawie zeznań świadków i dokumentów, ocenił udział w transakcjach W. K. oraz J. G..

Oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ doszedł zatem do uzasadnionego wniosku, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem określone w nich wydatki nie mogły stanowić kosztu podatkowego w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

W tym stanie rzeczy należało stwierdzić, że brak jest podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

5.9. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.