Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1639/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2, art. 43 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant Joanna Tararuj-Młynik, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2445/15 w sprawie ze skargi J. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 10 września 2015 r. nr ILPP5/4512-1-133/15-4/KS w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz J. S. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organem.

1.1. Wyrokiem z 5 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Po 2445/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił wydaną wobec J. S. interpretację indywidualną Ministra Finansów z 10 września 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji podał, że we wniosku o wydanie tej interpretacji Skarżący wskazał, iż od 1998 r. jest właścicielem gospodarstwa rolnego. W skład tego gospodarstwa wchodzą grunty, które otrzymał od rodziców w formie darowizny w 1998 r. oraz grunty, które zostały nabyte w 2008 r. Od 2006 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Decyzją Wojewody Wielkopolskiego z 21 listopada 2014 r. część gruntów została objęta projektem budowy drogi S5 Poznań-Wrocław na odcinku X. Za przejęte pod budowę drogi grunty Skarżący ma otrzymać odszkodowanie. Odszkodowanie to dotyczy działek, które są gruntami ornymi. Grunty te nigdy nie były wykorzystywane na cele pozarolnicze, przez cały czas Skarżący prowadzi na nich działalność rolniczą w zakresie produkcji roślinnej. Tereny te, nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oznaczone są jako R - grunty rolne, nie są przeznaczone pod zabudowę ani nie są objęte żadnymi decyzjami o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja Wojewody Wielkopolskiego zezwalająca na realizację inwestycji drogowej została wydana na rzecz Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad ustaliła wartość odszkodowań i pismem z 9 czerwca 2015 r. pouczyła o obowiązku wystawienia faktury w przypadku gdy jest się płatnikiem podatku VAT. Kierując się zapisami wynikającymi z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u."), Skarżący uważa, że transakcja ta podlega zwolnieniu od podatku VAT, w związku z czym wystawi on fakturę VAT na kwotę otrzymanego odszkodowania ze stawką zw. W uzupełnieniu do wniosku wskazał że:

- VAT odprowadzany jest przez niego z tytułu prowadzenia działalności rolniczej tj. hodowla kur oraz uprawa ziemi,

- od 2006 r. wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT i od tego roku działki były wykorzystywane w "VAT-owskiej" działalności zainteresowanego, natomiast wcześniej na zasadzie rolnika ryczałtowca,

- wnioskodawca nie wynajmował, nie wydzierżawiał i nie użyczał swoich gruntów,

- zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów ani kosztów w związku z przygotowaniem działek do sprzedaży, gdyż zostały one wywłaszczone pod budowę drogi S5,

- wnioskodawca sprzedał jedną działkę rolną w listopadzie 2004 r. oraz w styczniu 2005 r. w czasie, gdy nie był płatnikiem podatku VAT,

- zainteresowany nie planuje sprzedaży innych działek,

- dla działek oprócz decyzji Wojewody Wielkopolskiego nie były wydane żadne inne decyzje o warunkach zabudowy bądź o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) czy podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług przejście z mocy prawa przysługujących praw własności gruntów na cele inwestycji drogowej realizowanej przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad,

2) czy prawidłowe będzie wystawienie faktury VAT ze stawką "zw".

Zdaniem Skarżącego wywłaszczenie nieruchomości korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Przedmiotem wywłaszczenia są bowiem grunty rolne, które w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nie były przeznaczone pod zabudowę. Poza tym grunty te zostały podarowane Skarżącemu przez rodziców, a te które zostały kupione aktem notarialnym od osoby prywatnej na zainteresowanego jako osobę fizyczną bez podatku VAT. Działek tych Skarżący nigdy nie udostępniał ani nie wydzierżawiał, służyły mu do potrzeb własnych w celach rolniczych. Gruntów tych nie chciał i nie miał zamiaru sprzedawać, zostały mu odebrane z mocy tzw. specustawy drogowej - ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 ze zm.).

1.3. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za błędne. Nie zgodził się, że w stosunku do przeniesienia przez Skarżącego własności nieruchomości niezabudowanych w zamian za odszkodowanie ustalone przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad z przeznaczeniem pod inwestycje drogowe może on skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. W efekcie stwierdził, że będzie on miał obowiązek wystawienia faktury według stawki podatku w wysokości 23%.

2. Skarga do Sądu I instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Skarżący zarzucił naruszenie:

1) Konstytucji RP - art. 21 i art. 7,

2) prawa materialnego - art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u.

- polegające na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń.

2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie odnotował, że sporne zagadnienie było już przedmiotem analizy w orzecznictwie sądowym. Odwołując się do orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, że Minister Finansów błędnie przyjął, iż wywłaszczenie działek gruntu, które stanowiły składnik gospodarstwa rolnego Skarżącego - podatnika VAT wyłącznie z tytułu działalności rolniczej - jest elementem jego działalności gospodarczej. Tymczasem w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych przez Skarżącego brak jest podstaw do potraktowania wywłaszczenia jego gruntów jako czynności opodatkowanej, a więc dokonanej w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami. W szczególności za nieuprawnione Sąd I instancji uznał stanowisko organu, zgodnie z którym działalność prowadzona przez rolnika mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, która obejmuje także czynności polegające na sprzedaży gruntów, skoro zbywany jest majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne. Dodał, że jeśli ze stanu faktycznego przyjętego przez organ za podstawę wydania interpretacji indywidualnej wynika, iż Skarżący wykorzystywał te grunty w działalności rolniczej, a dopiero kilka lat później i bez jego inicjatywy, tzw. czynności przygotowawczych dochodzi do wywłaszczenia z powodu lokalizacji na tych gruntach inwestycji drogowej, to nie występuje on w tym przypadku (jako wywłaszczony) w roli podatnika podatku VAT, o czym stanowi art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Nie można mu bowiem przypisać w tym zakresie prowadzenia działalności handlowej polegającej na sprzedaży nieruchomości. Nie występował on w roli handlowca w odniesieniu do wywłaszczonych nieruchomości, lecz w roli rolnika, prowadzącego rolniczą działalność. Sąd I instancji podkreślił przy tym, iż organ w swojej interpretacji indywidualnej pominął argumenty i stanowisko, jakie zostały zaaprobowane w orzecznictwie sądowym. Na koniec zauważył, że spór o zwolnienie opisanej przez Skarżącego czynności pozostaje bez znaczenia dla wyniku sprawy, skoro należało rozpoznać czynność, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w świetle treści art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Minister Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi I instancji naruszenie:

- przepisów postępowania, tj. art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302; dalej jako: "P.p.s.a.") w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 i 3 i art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej jako: "O.p." w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.) przez uchylenie prawidłowej interpretacji na skutek wydania przez Sąd I instancji rozstrzygnięcia poza granicami sprawy zakreślonej zarówno treścią wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, jak i treścią samej interpretacji indywidualnej i uznanie, że kwestia zwolnienia opisanej przez Skarżącego czynności od podatku od towarów i usług pozostaje bez znaczenia dla wyniku przedmiotowej sprawy, gdyż zdaniem Sądu I instancji przedmiotem rozpoznania powinna być czynność, która nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem w świetle treści art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Tymczasem Sąd ten nie mógł przedmiotem swoich rozważań uczynić kwestii dotyczącej tego, czy Skarżący w przedstawionym stanie faktycznym jest podatnikiem, czy też nie, ponieważ wydana interpretacja kwestii tej nie dotyczyła, a to właśnie jej treść jak i treść wniosku wyznaczają przedmiotowy zakres postępowania sądowego;

- prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. przez jego błędną wykładnię i niezastosowanie do stanu faktycznego wynikającego z akt sprawy, w związku z przyjęciem przez Sąd I instancji, że wywłaszczenie w zamian za odszkodowanie własności działek wykorzystywanych do działalności gospodarczej nie stanowi przeniesienia majątku związanego z działalnością gospodarczą, a zatem nie odbywa się w ramach prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej. Natomiast w przedmiotowej sprawie przyjąć należało, iż Skarżący prowadząc nieprzerwanie działalność gospodarczą (rolniczą), będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, przenosząc własność gruntów w zamian za odszkodowanie w ramach wywłaszczenia nieruchomości dokonał dostawy gruntów stanowiących de facto składnik majątkowy przedsiębiorstwa służący działalności gospodarczej wobec czego dokonał dostawy towaru związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi względnie o uchylenie tego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Wniósł nadto o zasądzenie kosztów postępowania.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Skarżącego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 P.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

W niniejszej sprawie skarga ta oparta została na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 P.p.s.a., czyli naruszeniu przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania. W takiej sytuacji co do zasady jako pierwsze rozpatrywane są zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

5.2. W niniejszej sprawie naruszenia art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 i 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p. Minister Finansów upatruje w uczynieniu przez Sąd I instancji przedmiotem rozważań kwestii, której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, jak i sama interpretacja nie dotyczyły, a w konsekwencji w wydaniu orzeczenia wykraczającego poza granice sprawy. Stawiając ten zarzut Minister Finansów zwrócił mianowicie uwagę, że we wniosku tym Skarżący zapytał jedynie o możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dokonywanej dostawy gruntów oraz o jej dokumentowanie. Przedmiotem wątpliwości Skarżącego – wbrew temu co przyjął Sąd I instancji - nie było natomiast to, czy dokonując wspomnianej dostawy działa w charakterze podatnika.

Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Z przepisu tego wynika, że granice rozpoznania Sądu wyznacza sprawa, w której wniesiona została skarga. Rozstrzygnięcie w granicach sprawy oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy niż ta, w której wniesiono skargę.

W sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych granice sprawy wyznacza przedstawiony przez stronę stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca nie musi udowadniać. Postępowania dowodowego w tym zakresie nie przeprowadza także organ podatkowy. Tę cechę postępowania interpretacyjnego akcentuje się wyraźnie w orzecznictwie. Podkreśla się mianowicie, że organy podatkowe nie są uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji (por. wyrok NSA z 29 lipca 2010 r., II FSK 944/10 i przytoczone tam orzecznictwo). Nie mogą one również zmienić zaprezentowanego stanu faktycznego, ani też żądać tego od wnioskodawcy. Organ podatkowy ogranicza się więc do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko.

Podstawę postępowania interpretacyjnego tworzy – obok stanu faktycznego – stanowisko własne wnioskodawcy. Stanowi o tym art. 14b § 3 O.p. zgodnie z którym składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do przedstawienia stanu faktycznego oraz jego oceny prawnej. Stanowisko to powinno wskazywać przepisy prawa, mogące stanowić podstawę dochodzonej interpretacji, oraz ocenę ich znaczenia dla wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna stosownie do treści art. 14c § 1 O.p. zawiera natomiast ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Skarżącemu zależało w istocie na uzyskaniu odpowiedzi na pytanie jak na gruncie VAT należy traktować czynność polegającą na dostawie niezabudowanego gruntu, na którym Skarżący (podatnik VAT) prowadził działalność rolniczą, w sytuacji gdy grunt ten objęty został decyzją o wywłaszczeniu, przenoszącą z mocy prawa własność tego gruntu na Skarb Państwa w zamian za odszkodowanie.

Trudno zgodzić się ze skargą kasacyjną, by Sąd I instancji wyszedł poza granice sprawy, przyjmując, że kluczowe dla rozstrzygnięcia tak zakreślonej kwestii spornej jest to czy z tytułu wspomnianej dostawy Skarżący występuje w roli podatnika podatku VAT, a w konsekwencji czy dostawa ta jest opodatkowana tym podatkiem w świetle treści art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

Oceny tej nie może zmienić to, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżący zdawał się nie kwestionować faktu, iż dokonaną przez niego dostawę uznać należy za podlegającą opodatkowaniu, gdyż zadane pytanie dotyczyło możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. W wydanej interpretacji Minister Finansów szeroko bowiem analizował kwestię związaną ze statusem podatnika VAT. Stwierdził mianowicie, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Następnie Minister Finansów przytoczył przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zauważył, że dla rozstrzygnięcia wątpliwości Skarżącego kluczowy jest fakt posiadania przez niego statusu podatnika VAT czynnego z tytułu działalności rolniczej. W efekcie stanął na stanowisku, że planowana przez niego dostawa gruntu w zamian za odszkodowanie będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zob. s. 5 i 6 interpretacji indywidualnej).

W tej sytuacji zarzucanie Sądowi I instancji, że wyszedł poza granice sprawy, nie może odnieść zamierzonego skutku. Skoro bowiem Minister Finansów oceniał to, czy dokonując wspomnianej dostawy Skarżący działał w charakterze podatnika, a zarazem w skardze Skarżący zawarł zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. polemizujący z argumentacją organu w tym zakresie, to mimo pewnych sprzeczności w stanowisku Skarżącego, Sąd I instancji słusznie odniósł się do tego zarzutu, analizując przy tym przesłanki wynikające z przywołanych przepisów.

Za nietrafny zatem należy uznać postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 i 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p.

5.3. Chybiony jest też zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Sąd I instancji trafnie zauważył, że dla oceny, czy Skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., istotne są kryteria określone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

W wyroku tym TSUE stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, np. podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, jak również odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów. Jednocześnie TSUE stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; wyroki NSA z: 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., I FSK 774/13; 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14).

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w porównywalnym stanie faktycznym wyroku z 25 maja 2017 r., I FSK 1558/15 (zob. też wyrok z tej samej daty I FSK 1557/15) w orzecznictwie po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Kwestia przeznaczenia uzyskanych środków pieniężnych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych jest zdarzeniem obojętnym z punktu widzenia oceny, czy dana osoba sprzedając grunty działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Nie mają też znaczenia zamiar, czy motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki, pozwalające odróżnić działania noszące cechy profesjonalności, od tych, które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma też znaczenia w jakich celach grunt ten został nabyty. Po wyroku TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 stracił więc na aktualności odmienny pogląd w tym zakresie zaprezentowany w wyroku składu 7 sędziów NSA z 29 października 2007 r., I FPS 3/07.

Stanowisko powyższe Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

W kontekście powyższych kryteriów rozróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym zgodzić się należy z Sądem I instancji, że Skarżący nie występował w roli handlowca w odniesieniu do wywłaszczonych gruntów. Nie podejmował on bowiem żadnych działań, żadnej aktywności, które świadczyłyby o tym, że występuje jako podatnik podatku od towarów i usług z tytułu dostawy tych gruntów.

Istotną okolicznością w niniejszej sprawie jest fakt, iż sporne grunty na podstawie decyzji Wojewody Wielkopolskiego zostały wywłaszczone pod budowę drogi publicznej i stały się własnością Skarbu Państwa. Pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczyło właśnie tych gruntów, które były przedmiotem wywłaszczenia, za które otrzymano odszkodowanie. Skarżący nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż gruntów, a wręcz doszło tu do działań niezależnych od jego woli (wywłaszczenie). Jak sam we wspomnianym wniosku zaznaczył gruntów tych nie chciał i nie miał zamiaru sprzedawać, zostały mu odebrane z mocy tzw. specustawy drogowej.

Prawidłowo zatem Sąd I instancji zaakceptował stanowisko Skarżącego, że wywłaszczenie gruntów, na których prowadził gospodarstwo rolne, nastąpiło zupełnie bez związku z jego działalnością rolniczą, a on sam nie występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług i nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami.

Tym samym chybione jest wyrażone w skardze kasacyjnej stanowisko, że przedmiotowe wywłaszczenie, z uwagi na to, że dotyczyło gruntów stanowiących część gospodarstwa rolnego Skarżącego i wykorzystywanych rolniczo do czynności opodatkowanych, stanowi dostawę opodatkowaną VAT. Rację ma Sąd I instancji, iż Skarżący w tym przypadku nie występował w roli handlowca w odniesieniu do wywłaszczonych nieruchomości, lecz w roli rolnika, prowadzącego rolniczą działalność.

5.4. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania orzekł natomiast stosownie do art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a.