Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 404/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a,  art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), , Protokolant starszy sekretarz sądowy Karolina Sikora, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2023 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 5 grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez Panią M.R. (dalej: Skarżąca lub Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub Organ) z 5 grudnia 2022 r. znak [..] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w R. z 26 września 2022 r., nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, kwiecień, lipiec, sierpień, październik 2017 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj, czerwiec 2017r.

Podstawę prawną wydania decyzji stanowiły przepisy: art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: Op lub ordynacja podatkowa) oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, ust. 2, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku

od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, ze zm., dalej: uptu).

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w R. (dalej: Naczelnik US

lub organ pierwszej instancji) wszczął wobec Skarżącej kontrolę podatkową

w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług

za okresy od stycznia do grudnia 2017 r. W wyniku kontroli wszczęto następnie postępowanie podatkowe, zakończone decyzją wymiarową z 26 września 2022 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, kwiecień, lipiec, sierpień, październik 2017r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj, czerwiec 2017 r. Naczelnik US ustalił, że w świetle materiału zgromadzonego

w sprawie czynności opisane na ośmiu fakturach wystawionych przez Firmę Transportowo-Handlową B. N. nie zostały rzeczywiście wykonane przez ten podmiot. Podstawowym przedmiotem działalności Strony w kontrolowanym okresie było wydobywanie kamieni ozdobnych, kamienia dla potrzeb budownictwa, skał wapiennych, gipsu, kredy i łupków, przeróbka wapienia na kruszywo budowlane, sprzedaż wapienia, produkowanie kruszyw budowlanych oraz świadczenie usług transportowych. W kontrolowanym okresie Strona dokonała zgodnie

z przedstawionymi fakturami zakupu towarów i usług m.in. od firm:

1. Kopalnie Kruszyw Naturalnych D. R.;

2. [...] Sp. z o.o.;

3. Firma Transportowo-Handlowa B. N..

8 faktur wystawionych przez B. N. Naczelnik US uznał

za stwierdzające fikcyjne transakcje. Zatem na podstawie art. 86 ust. 1 w związku

z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) uptu Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tych faktur za styczeń, kwiecień, sierpień, październik 2017 r.

Od decyzji Naczelnika US Skarżąca wniosła odwołanie. Zarzuciła tej decyzji naruszenie:

1, prawa procesowego, tj. art. 2a, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej przez błędną ocenę zebranego

w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na przyjęciu, że faktury VAT wystawione przez Firmę Transportowo-Handlową B. N., dokumentują czynności pozorne, tj. nie wykonane w rzeczywistości przez wystawcę faktur VAT,

2, prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10, ust. 11, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 uptu, przez pozbawienie Strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez Firmę Transportowo - Handlową B. N..

Zarzuciła też, że zaskarżona decyzja nie spełnia wymogów określonych

w powołanym art. 210 § 1, art. 121 § 1 i 2, art. 124 Ordynacji podatkowej.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu, organ odwoławczy podał w szczególności:

Na podstawie umowy zawartej z M. Z. M., Strona była uprawniona do eksploatacji złoża kopaliny - wapieni dewońskich "Ł. [...]"

w miejscowości Ł.. Umowa uprawniała do wydobywania kopaliny - wapienia dewońskiego ze złoża Ł. [...], załadunku na środki transportu, przeróbki

na urządzeniach mobilnych pracujących na terenie górniczym na własny koszt. Umowa została rozwiązana 31.10.2017 r. Organ wymienił szczegółowo maszyny, urządzenia i środki transportu, które Strona użytkowała do prowadzenia działalności. Dalej Organ opisał, jakie czynności wykonywał dla strony D. R. w ramach przedsiębiorstwa Kopalnie Kruszyw Naturalnych D. R.. D. R.

w ramach czynności sprawdzających wyjaśnił, że działalność gospodarczą zgłosił 2.08.2017 r., lecz w okresie do 31.10.2017 r. nie była prowadzona. Rejestracji

w zakresie podatku od towarów i usług dokonał 16.10.2017 r. natomiast 24.10.2017r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie tej umowy nabył prawo do eksploatacji złoża surowców mineralnych - wapieni dewońskich, w części złoża "Ł. [...]" od Z. M.. 3.11.2017 r. D. R. zawarł umowę ze Stroną, zgodnie z którą udostępnił wydobycie wapieni dewońskich ze złoża Ł. [...] A. Strona zobowiązała się do refundowania ponoszonych przez Kopalnię Kruszyw Naturalnych D. R. kosztów związanych z utrzymaniem i eksploatacją złoża, podatkami i opłatami publiczno-prawnymi. Organ nie stwierdził nieprawidłowości w zakresie faktur wystawionych przez Kopalnie Kruszyw Naturalnych D. R.. Również nie stwierdzono nieprawidłowości w fakturach wystawianych przez [...] Sp. z o.o. za usługi kruszenia i sortowania kamienia w kopalni wapieni dewońskich Ł. [...] A oraz usługi transportowe.

Oceniając faktury wystawione przez Firmę Transportowo-Handlowa B.N. Organ stwierdził, że Strona odliczyła podatek naliczony z dziewięciu faktur VAT wystawionych przez ten podmiot za usługi usług sprzętowe, budowlane

i transportowe na wartość netto: 630 265,00 zł, VAT: 144 960,95 zł. Organ przytoczył postanowienia umowy zawartej przez Skarżącą z FTH B. N., zgodnie

z którymi podmiot ten miał świadczyć usługi sprzętowej polegającej na załadunku, wywozie i wyrównania terenu przy użyciu ładowarki L. i H., spychacza oraz wozidła T.. Organ nie zakwestionował faktury za usługi transportowe.

Dyrektor IAS wskazał na początkowo bezskuteczne próby uzyskania

od B. N. (brata stryjecznego Skarżącej) dokumentów i wyjaśnień dotyczących współpracy ze Skarżącą. W toku przesłuchania Strona potwierdziła,

że usługi udokumentowane fakturami przez B. N. zostały wykonane. Cenę za usługi ustalano ustnie z B. N., według cen rynkowych. Organ przytoczył zeznania B. N. w charakterze świadka. Zeznał on,

że zajmował się sprzedażą maszyn budowlanych, transportem, świadczył usługi maszynami budowlanymi, naprawiał maszyny, wykonywał prace remontowe. Zatrudniał pracowników, głównie z Ukrainy, ilu dokładnie nie pamiętał, nazwisk też nie pamiętał. Nie zatrudniał pracowników z innych krajów. Nie posiada żadnych dokumentów na potwierdzenie transakcji z firmą Strony. Dokumenty zostały w domu, nie ma do nich dostępu, ponieważ rozstał się z żoną w niezbyt przyjaznych okolicznościach, nie ma z nią kontaktu, nie wie co się z nimi dzieje. Potwierdził,

że wykonał usługi na rzecz Strony. Wykonywał je sam oraz z pracownikami, maszynami należącymi do niego oraz ciągnikami siodłowymi, które miał w leasingu. Zeznał, że posiada uprawnienia do kierowania ciężkimi pojazdami. Rzadko korzystał z podwykonawców. Nie potrafił przy przesłuchaniu wskazać ich danych. B.N. złożył 20.05.2021 r. pisemne wyjaśnienie dotyczące współpracy ze Stroną. Przedłożył tylko: wykaz środków trwałych oraz maszyn, które zostały nabyte

do dalszej odsprzedaży, umowę na wykonanie prac budowlanych z 2.01.2017 r. zawartą ze Stroną, umowy leasingowe.

Dyrektor IAS wskazał na przedłożone przez Stronę dokumenty, wśród których znajdują się raporty za sierpień i październik 2017 r. dotyczące usługi zdjęcia, załadunku oraz wywozu mas ziemnych na terenie kopalni Ł. [...]. Zgodnie

z raportami podpisanymi przez B. N., Stronę oraz P. D.

ze strony dozoru górniczego, operatorami maszyn i urządzeń byli B. C., S.G., A. Ł. i Z. D.. Osoby te były zatrudnione w przedsiębiorstwie Strony oraz w spółce [...]. Strona nie wiedziała, na jakich warunkach osoby te były zatrudnione były przez B. N. przy realizacji zawartej umowy. Organ ustalił, że B. N. nie składał oświadczenie

o zamiarze powierzenia pracy cudzoziemcom będącymi obywatelami Ukrainy. Jak wynika jednak z danych dotyczących przekraczania granicy, nie przebywali oni

w Polsce w okresach, w których miałyby być wykonywane prace przez przedsiębiorstwo B. N. zgodnie z treścią zakwestionowanych faktur. B. N. nie informował Wojewody M. o okolicznościach wynikających z art. 88i ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia

i instytucjach rynku pracy dotyczących zatrudniania cudzoziemców.

Strona w toku postępowania poinformowała, że "nie posiada uprawnienia wydanego przez Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego dla pracowników B. N., świadczących pracę w 2017r. na kopalni Ł. [...]" oraz że Firma Transportowo - Handlowa B. N. wykonywała na rzecz P.P.H.U. [...] M. R. na terenie Ł. [...] roboty ziemne, tj. tzw. "skrywkę" (zdjęcie nakładu ziemi ze złoża skały - kamienia wapienia dewońskiego) przemieszczenie zdjętego nakładu ziemi. W jej ocenie, prace tego typu na terenie kopalni odkrywkowej nie wymagają posiadania uprawnień wydawanych przez Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego.

Dyrektor IAS obszernie omówił zeznania świadków przesłuchanych w sprawie.

S.G. był zatrudniony przez Stronę jako operator koparki i wozidła. Nie wiedział, czy świadczył pracę na rzecz B. N., bo był zatrudniony tylko

w firmie Strony i na jej rzecz świadczył pracę. Nazwisko B. N. jest mu znane, bo tankował maszyny, tj. koparkę i wozidło, na których pracował i dbał

o sprawność maszyn.

Z. D. zeznał, że u Strony zatrudniony był jako operator koparki i ładowarki. Stwierdził też, że w 2017 r. świadczył pracę na rzecz B. N.. Wynagrodzenie wypłacała mu M.R. osobiście gotówką do ręki. W 2017 r. otrzymał dwa PIT-y od P. C. i M. R.. Jeśli chodzi

o prace dla B. N., to wykonywał jakieś drobne usługi poza godzinami pracy, jak nie przyszli mu do pracy Ukraińcy. Miesięcznie było to wynagrodzenie może 400 zł. Zeznał również, że B. N. wykonywał prace na terenie kopalni na rzecz Strony, wykonywał odkrywanie ściany, jak był przerost ziemi

i wywoził ziemię na zwałkę. Jak mu do pracy nie przyszli ludzie, to sam robił takie rzeczy. Sam naprawiał swój sprzęt i go tankował. Dąbrowski zeznał, że wykonywał

u B. N. tzw. skrywkę i on mu zlecał te roboty.

A. Ł. zeznał, że w 2017 r. pracował u W.R. jako operator na kopalni Ł.. Pracę codziennie rano rozdzielał sztygar. Nikt postronny nie mógł wejść, chyba zawsze musiał się wpisać. Były kamery, które wszystko monitorowały. Firma Transportowo-Handlowa B. N. i [...] M. R. prowadziły tam działalność, obiły mu się nazwy tych firm o uszy, ale osobiście nie wie dla kogo pracował w danym dniu. Wynagrodzenie wypłacane było tygodniowo gotówką na terenie kopalni przy wadze. Nie wie od kogo były

te pieniądze, czy od firmy [...] Sp z o.o., N., czy Pani M. R.. B. N. znał z widzenia, ale nie utrzymywali bliższych kontaktów wie,

że pracował na kopalni. B. N. wykonywał prace na kopalni, ale więcej nic nie wie na ten temat.

R. M. w pisemnym oświadczeniu stwierdził, że Firma Transportowo - Handlowa B. N. na terenie kopalni Ł[..] wykonywała roboty ziemne tzw. skrywkę obejmującą urabianie, załadunek i transport mas ziemnych i skalnych na zwałowisko zewnętrzne. W zakresie obsługi operatorskiej podmiot ten nie korzystał z własnych pracowników a z pracowników zatrudnionych w [...]. Składając zeznania jako świadek, R. M. zeznał, że w 2017 r. był zatrudniony przez M. R. na stanowisku kierownika ruchu zakładu górniczego. Do jego obowiązków należało organizowanie i kierowanie ruchem zakładu górniczego w celu zapewnienia bezpiecznych warunków pracy. Nikt poza nim takiej funkcji nie pełnił. W 2017 r. na terenie kopalni nie byli zatrudnieni obcokrajowcy. Z zeznań świadka wynika, że w 2017 r. M. R. zatrudniała podwykonawców. Każda maszyna z mocy prawa wymaga dopuszczenia do ruchu

na podstawie komisyjnego protokołu odbioru. Każdy pracownik dopuszczony

do pracy w ruchu zakładu górniczego posiadał upoważnienie kierownika ruchu górniczego. Firma B. N. wykonywała roboty ziemne na kopalni. B. N. wykonywał usługę sprzętową, a nadzór nad wykonaniem prac pełniły osoby z firmy Strony. B. N. nie wykonywał prac osobiście, gdyż nie był dopuszczony do ruchu. Z tego co pamięta w 2017 r. było 14 osób dopuszczonych do ruchu. Dopuszczając pracownika do ruchu, zna jego dane i firmę, która go zatrudnia, lecz nie jest w stanie powiązać nazwiska z firmą. Z tego co pamięta nie byli to pracownicy B. N.. Nie potwierdzał własnym podpisem zakresu wykonanych prac przez B. N.. B. N. widywał na terenie kopalni. Miał on pomieszczenie na terenie kopalni, ale poza granicami zakładu górniczego. Wyjaśnił również, że obszar górniczy to jest przestrzeń ustanowiona koncesją w granicach, której przedsiębiorca może prowadzić roboty górnicze. Teren zakładu górniczego to przestrzeń umowna obowiązująca w okresie obowiązywania danego planu ruchu - teren aktualnej eksploatacji kopaliny. Poza zakładem górniczym mogły przebywać inne osoby i nie muszą posiadać upoważnienia kierownika ruchu górniczego. Tam są wykonywane naprawy serwisowe, przeglądy maszyn, tam też są parkowane maszyny po zakończeniu pracy. Tam mieści się całe zaplecze administracyjne kopalni. B. N. wykonywał swoje czynności poza zakładem górniczym, na terenie wyłączonym z zakładu górniczego.

P. D. zeznał, że w 2017 r. był zatrudniony w firmie M. R. jako osoba dozoru ruchu. Domniemywa, że była też firma B. N.. On tankował, naprawił maszyny, doglądał tych maszyn. Nie był osobą dozoru ruchu, nie był wpisany w dokumentach. Pracował przy warsztacie i magazynie, jak się coś popsuło to jechał np. po części. Na terenie kopalni wśród załogi P. D. nie było obcokrajowców. B. N. był tylko dozorcą maszyn, nie był pracownikiem dopuszczonym do pracy na wyrobisku i skrywce, przebywał na terenie firmy, ale nie pracował na maszynach. Każda maszyna przyjeżdżając na kopalnię ma mieć certyfikat europejski, kartę CE, sprawną sygnalizację ostrzegawczą, dźwiękową, światła, miało nie być żadnych wycieków, pęknięć, opony

w nienagannym stanie. Przyjeżdżał kierownik ruchu, było to komisyjne i dopuszczał kierownik ruchu maszynę, było to dokumentowane protokołem. Na wyrobisko wchodzili tylko pracownicy kopalni, każdy pracownik ma dopuszczenie. Nie był świadkiem takiej sytuacji, żeby B. N. zlecał, nadzorował i koordynował wykonanie jakiś prac w 2017 r. na terenie Kopalni Ł. [...]. Podczas przesłuchania okazane zostały świadkowi raporty z usługi zdjęcia, załadunku oraz wywozu mas ziemnych na terenie kopalni Ł. [...] (za sierpień 2 szt., za październik 3 szt).

Po zadaniu pytania czy potwierdza, że na tych raportach są jego podpisy i dlaczego podpisywał się na nich B. N.? Odpowiedział, że on robił te raporty, zestawienia, podpisywał się i zanosił je do biura. Na tym jego rola się kończyła. Zeznał, że N. nie zatrudniał pracowników. Dodał, że B. N. pewnie mógł zatrudniać pracowników firmy M. R., jeżeli się zgodziła. Mogli pracować w soboty. Przewóz ziemi ze skrywki na zwałkę mógł być wykonywany przez firmę B. N., fizycznie przez samego B. N. nie. Nadal pracuje w kopalniach odkrywkowych. Na pytanie czy usługa zdjęcia, załadunku oraz wywozu mas ziemnych to skrywka, odpowiedział, że tak. Fizycznie B. N. nie mógł wywozić ziemi ze skrywki, bo nie miał dopuszczenia. B. N. nie miał założonej karty akt personalnych i nie mógł wykonywać prac, np. wsiąść na koparkę i wykonywać robót.

Naczelnik US przesłał kserokopię protokołu kontroli podatkowej dotyczącej B. N. oraz wybrane dowody zgromadzone w sprawie. W toku kontroli ustalił, że faktury VAT o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]wystawione przez firmę B. N. nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, są dokumentami nierzetelnymi i stwierdzają fikcyjne transakcje.

1 czerwca 2022 r. w P. Urzędzie Skarbowym w R., w ramach kontroli podatkowej prowadzonej wobec B. N., przesłuchany został

w charakterze świadka W. R.. Zeznał, że w 2017 r. B. N. prowadził działalność gospodarczą polegającą na handlu samochodami ciężarowymi, naczepami, maszynami budowlanymi, świadczeniu usług maszynami, które posiadał oraz świadczeniu usług transportowych. Miał on na pewno miał pracowników, których widział podczas świadczenia usług dla swojej spółki [...] oraz dla spółki żony. Nie wiedział jakie transakcje były zawarte w 2017 r. pomiędzy firmą [...] M. R. a firmą B. N.. Wiedział, że w 2017 r. B. N. zawarł umowę z firmą żony dotyczącą ściągnięcia nakładu, załadunku oraz przewiezienia tego nadkładu w miejsce do tego przeznaczone. Świadek zeznał, że maszyny dostarczone przez B. N. musiały być sprawne oraz posiadać odpowiednie dokumenty. Dopuszczenia do ruchu tych maszyn dokonywał kierownik robot zakładu górniczego (KRZG) wraz z komisją. W tym okresie funkcję KRZG pełnił R. M.. B. N. i jego pracownicy, aby mogli wykonywać usługę na terenie zakładu górniczego oraz na terenie kopalni, musieli posiadać odpowiednie uprawnienia oraz inną dokumentację, która pozwalała na pracowanie na tych maszynach w tym czasie. Jak zeznał W. R., ani B. N. ani jego pracownicy nie posiadali takich uprawnień. Z tego co wie to byli to pracownicy

z Ukrainy i było ich w tym okresie trzech. B. N. mógł korzystać

z pracowników innych podmiotów, którzy posiadali dopuszczenie do ruchu na terenie kopalni oraz na terenie zakładu górniczego. B. N. świadczył usługę

na rzecz firmy [...] swoim sprzętem korzystając z pracowników, którzy zostali na tym terenie dopuszczeni do pracy. Natomiast poza terenem kopalni oraz poza terenem zakładu górniczego wykonywał te usługi osobiście oraz korzystając

z pracowników własnych. B. N. przez okres trwania usług przebywał

na terenie kopalni i nadzorował prace swoich maszyn, tankował, naprawiał. Zgodnie z obowiązującym regulaminem i schematem nie mógł pracować na tych maszynach na terenie kopalni i terenie zakładu górniczego. Firma [...] w tym czasie nie posiadała sprzętu, który umożliwiałby wykonanie tych czynności we własnym zakresie. Pracownicy firmy [...], którzy wykonywali prace dla firmy B. N., byli w firmie [...] zatrudnieni na stanowiskach operatora maszyn i na takich maszynach pracowali w firmie [...]. Prace wykonane przez tych pracowników dla firmy N. wykonali w czasie, w którym nie byli do dyspozycji firmy [...], czyli w ramach nadgodzin i sobót.

M. N. zeznała, że jest z mężem (B.) w separacji nieformalnej, nie wie gdzie mąż mieszka, przebywa i czym obecnie się zajmuje. Ma

z nim sporadyczny kontakt telefoniczny głównie z uwagi na syna. Nie pomagała mężowi przy prowadzeniu działalności i wydaje jej się, że prowadził ją samodzielnie, bez niczyjej pomocy. Wydaje się również, że nie zatrudniał żadnych pracowników. Nie miała do czynienia z dokumentami firmy męża. Nie była ona przechowywana

w miejscu gdzie wspólnie mieszkali.

W ocenie Dyrektora IAS, przedstawione dowody pozwalają na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Wynika z nich, że Firma Transportowo - Handlowa B. N. wystawiła na rzecz Strony faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Za brakiem wykonania usług przez ww. podmiot świadczyły zgromadzone w sprawie dowody, w tym m.in. raporty, zeznania świadków, składane w sprawie wyjaśnienia oraz brak dowodów po stronie Firmy. W sprawie nie kwestionuje się faktu, że opisane w zakwestionowanych fakturach usługi jako takie zostały wykonane. Nie zostały one jednak wykonane przez Firmę Transportowo - Handlową B. N., a sprzętem i zasobami ludzkimi firmy Strony i jej męża. Z analizy treści wystawionych faktur wynika, że usługi miały dotyczyć przygotowania placu pod wyrobisko, zdjęcie nakładu, roboty ziemne, skrawarka, załadunek i wywóz mas ziemnych z nadkładu na złożu. Niewątpliwie ich zakres wskazuje na możliwość realizacji jedynie na terenie zakładu górniczego. Potwierdzają to chociażby zeznania Strony, która wskazała "żeby dostać się

do złoża, to trzeba było ściągnąć ogromne ilości ziemi, żeby to odkryć", jak również konieczność sporządzenia regulaminu oraz schematu organizacyjnego zatwierdzonego przez kierownika ruchu zakładu górniczego. Roboty górnicze

to szereg prac związanych z wydobyciem, przeróbką i udostępnieniem złoża.

W przypadku skrywki wyjaśnił jest nią zdjęcie, załadunek oraz wywóz mas ziemnych.

Organ zauważył, że do protokołu przesłuchania w charakterze świadka B. N. zeznał, że zatrudniał pracowników tylko z Ukrainy. Nie pamiętał ich nazwisk, ilu ich było i na jakiej zasadzie byli zatrudnieni. Jednakże świadek nie przedłożył żadnych dokumentów na potwierdzenie, że w 2017 r. zatrudniał pracowników, wypłacał im wynagrodzenia, odprowadzał składki ZUS, jak również ponosił koszty związane np. z ich szkoleniem. W toku przesłuchania zaprzeczył, aby zatrudniał Polaków i nie wskazał, że korzystał z pracowników Pani M. R. i [...] Sp. z o.o. przy świadczeniu usług sprzętowych. Natomiast obywatele Ukrainy, którzy otrzymali zezwolenie na pracę w Polsce i byli zgłoszeni przez firmę B. N., nie świadczyli pracy dla niego w 2017 r., ponieważ nie przebywali na terenie Polski w okresach kiedy miały być świadczone prace na rzecz Strony. Świadek P. D.., osoba dozoru ruchu (sztygar) zeznał, że na terenie kopalni nie pracowali obcokrajowcy. B. N. nie mógł też osobiście wykonywać tych prac, ponieważ nie był dopuszczony do pracy na terenie zakładu górniczego, a wymienione na fakturach usługi musiały być wykonane na tym terenie.

Również trudno dać wiarę zeznaniom B. N., aby właściciel firmy znający przepisy prawa budowlanego, kodeksu pracy i obowiązków wynikających z przepisów ustaw podatkowych i odpowiedzialny za pracowników na terenie kopalni, nie znał ich nazwisk, kwalifikacji, ani uprawnień do wykonywania specjalistycznych prac sprzętowych. W zawartej ze Stroną umowie B. N. zadeklarował,

że dysponował personelem zdolnym do prawidłowego wykonania umowy oraz,

że zobowiązany był do podstawienia do pracy określonych maszyn budowlanych wraz z ich operatorami. Tymczasem ani Strona, ani B. N. nie byli w stanie podać danych osobowych pracowników.

W przedłożonych dokumentach w zakresie transakcji z Firmą Transportowo-Handlową B. N., Strona załączyła raporty z usługi zdjęcia, załadunku oraz wywozu mas ziemnych na terenie kopalni Ł. [...] w sierpniu i październiku 2017 r. Według raportów operatorami maszyn i urządzeń byli:

- B.C.,

- S. G.

- A. Ł.,

- Z.D..

Z wyjaśnień i przedłożonych dokumentów przy piśmie z 17.05.2021 r. wynika, że byli to pracownicy zatrudnieni w firmie [...] M. R. oraz [...] Sp.

z o.o., w której prezesem jest Pan W.R.. Powyższe wskazuje, że prac wymienionych w zakwestionowanych fakturach nie wykonywał B. N. ze swoimi pracownikami, tylko pracownicy zatrudnieni w firmach należących do Strony

i jej męża. Z raportów wynika, że pracownicy przez cały sierpień i październik 2017 r. wykonywali usługi zdjęcia, załadunku oraz wywozu mas ziemnych na terenie kopalni Ł. [...]. Nie jest zatem możliwe, aby pracownicy Strony, jak i spółki, której prezesem jest mąż Strony, wykonywali prace w "czasie wolnym" dla B. N.. Tym bardziej kiedy B. N. nie mógł nadzorować wykonywanej przez nich pracy, skoro nie był dopuszczony do prac na terenie zakładu górniczego.

Nawet jeżeli B. N. mógł zatrudniać obcokrajowców na "czarno", to żaden z przesłuchiwanych pracowników nie potwierdził tego faktu, że wśród współpracowników na terenie kopalni byli obywatele Ukrainy. Za niewiarygodne Organ uznał twierdzenia B. N., że nie ma dostępu do dokumentów, skoro przedłożył w toku postępowania podatkowego wybiórcze dokumenty w postaci umów leasingowych na zakup maszyn, wykaz środków trwałych oraz maszyn do dalszej odsprzedaży, umowę o współpracy jako załącznik do pisma, aby stworzyć wrażenie, że usługi na rzecz firmy Strony wykonał. Również Strona przedłożyła umowy leasingu operacyjnego zawarte przez B. N., pomimo zdeklarowanego braku z nim kontaktu. Takie działania należy uznać za zabiegi mające stwarzać pozory wykonania usług. Dyrektor IAS ocenił zeznania świadków, wskazał na ich sprzeczności, które nie pozwalając uznać ich za wiarygodne w części, w jakiej miały sugerować wykonywanie robót przez B. N. lub na jego zlecenie. Organ zauważył, że pracownicy, tj. P. D., S. G. i A. Ł., którzy już nie świadczą pracy w firmie Strony lub w firmach powiązanych osobowo zeznali, że B. N. nie wydawał im poleceń w trakcie dnia pracy. Znali go jedynie

z tankowania maszyn. Organ zeznania te uznał za wiarygodne (są spójne

i logiczne). Z kolei R. M. pomimo, że pracował tylko jeden dzień

w tygodniu doskonale pamiętał nazwy maszyn, jakie dopuszczał do pracy i nazwiska pracowników. Jednak wśród wymienionych nazwisk nie znalazło się nazwisko B. N.. Zeznał, że nie przebywał na terenie zakładu górniczego. B. N. nie miał dopuszczenia do prac na wyrobisku więc, nie mógł samodzielnie wykonać usługi na kopalni, jak też nadzorować wykonywania prac przez innych pracowników.

Dyrektor IAS zauważył, że w raportach dołączonych do faktur, oprócz pieczątki i podpisu przez inż. P. D., widnieje pieczęć firmy B.N.. P. D.potwierdził, że on sporządzał i podpisał raport, ale nie było tam podpisu i pieczęci firmy B. N.. Należy zatem uznać, że zostały umieszczone później, po złożeniu dokumentów w biurze kopalni Ł. [...].

Za niewiarygodne Organ uznał także twierdzenia, że prace wykonał na drugiej zmianie osobiście B. N.. Działania takie zarejestrowałby system kamer, który był następnie weryfikowany przez m.in. P.D.. Organ uznał również, że B. N. figurował tylko na umowach leasingowych, które miały uprawdopodobnić wykonanie usług przez jego firmę. Za tą tezą przemawia też fakt, że M. R. była w posiadaniu umów leasingowych, a jej mąż mówił pracownikom, że maszyny są jego. Organ nie zgodził się z twierdzeniami Strony, jakoby roboty budowlane opisane spornymi fakturami zostały wykonane przez pracowników [...], czy [...] pracujących "po godzinach" na rzecz B. N., bądź też zatrudnionych przez B. N.. Przedstawionej argumentacji nie potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Strona nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów w tym zakresie. Przeczy temu chociażby ilości zdjętych, załadowanych i wywiezionych mas ziemnych przedstawiona w załączonych do faktur raportach, która rzekomo miała zostać wykonana. Zdaniem Organu, dokonywanie przelewów w realiach stanu faktycznego sprawy uniemożliwia ich uznanie, jako reprezentatywne do rzeczywistego obrotu gospodarczego. Przedstawione dowody w postaci wykonanych przelewów mogą,

co najwyżej, świadczyć o tym, że miał miejsce przelew środków pieniężnych.

Dokonując takich ustaleń Dyrektor IAS stwierdził, że ujmując w rejestrze zakupu osiem faktur wystawionych przez Firmę Transportowo - Handlową B. N. i rozliczając w deklaracji VAT-7 za styczeń, marzec, sierpień, październik 2017r. wynikający z nich podatek naliczony, Strona naruszyła art. 86 ust. 1

w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) uptu. W konsekwencji, Strona zawyżyła z tego tytułu podatek naliczony polegający odliczeniu. Zakwestionowanym fakturom dokumentującym rzekome transakcje zakupu usług nie towarzyszył fakt ich rzeczywistego wykonania przez Firmę Transportowo - Handlową B. N.. Strona nie dokonała zatem rzeczywistych ich zakupu. Takie działanie Strony jednoznacznie zatem przesądza o wiedzy i całkowitej świadomości udziału w procederze zmierzającym do wyłudzenia podatku VAT.

Za bezzasadne Dyrektor IAS uznał pozostałe zarzuty odwołania.

W przedmiotowej sprawie organy podatkowe na każdym etapie prowadzonych czynności w toku kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, czy też odwoławczego, informowały Stronę o podejmowanych działaniach, a także przytaczały i wyjaśniały zastosowaną podstawę prawną. Umożliwiły też Stronie czynny udział w postępowaniu. W ocenie Organu odwoławczego, zgromadzony przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy był wystarczający

do prawidłowego ustalenia i oceny stanu faktycznego. Okoliczności faktyczne sprawy zostały prawidłowo ocenione przez organ pierwszej instancji, z poszanowaniem reguł swobodnej oceny dowodów. Uzasadnienie skarżonej decyzji spełnia wszystkie ustawowe wymogi. Dyrektor IAS nie podzielił również zasadności argumentacji odwołania co do naruszenia przepisu art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdził, że nie sposób uznać, aby wskazane niejasności odnoszące się do adresu organu, podania podstawy prawnej w końcowej części decyzji, czy też niezrozumiałego pouczenie o trybie odwoławczym, stanowiły o naruszeniu art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej mającym istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcie.

Strona, w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1) naruszenie prawa procesowego t.j. art. 120 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na błędnej ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na przyjęciu, iż. faktury VAT wystawione przez Firmę Transportowo - Handlową B. N. w miesiącu styczniu, marcu, sierpniu

i październiku 2017 roku dla M. R. "stwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały wykonane przez ten podmiot. Nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Są to tzw. puste faktury, a więc dokumenty nierzetelne, stwierdzające fikcyjne transakcje skutkujące pozbawienie strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na tych fakturach ;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt. 1 litera a), w związku z art. 88 ust. 3a pkt. 4 litera a ustawy z dnia 11 marca 2004r.

o podatku od towarów i usług przez pozbawienie strony skarżącej prawa

do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wyspecyfikowany na fakturach VAT wystawionych przez Firmę Transportowo - Handlową B. N. .

Podnosząc te zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, uchylenie także decyzji Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w R.z dnia 26 września 2022 r. znak [...], sprostowanej z urzędu postanowieniem tegoż Naczelnika z dnia 30 września 2022r. nr [...].

Wniosła też o zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów procesu według norm przepisowych.

Uzasadniając zarzuty skargi Skarżąca podnosiła, że w 2017 r. ani w latach poprzednich nie posiadała w odpowiedniej ilości lub wcale odpowiednich maszyn na terenie kopalni Ł. [...]. Maszyny te dostarczył B. N.. Właścicielem tych maszyn był Fundusz leasingowy EFL, a użytkownikiem firma B. N..

Te maszyny były dopuszczone przez KRZG do ruchu zakładu górniczego. W aktach sprawy, a w szczególności w uzasadnieniach decyzji nie powołano i nie wymieniono jakie maszyny budowlane posiadał mąż skarżącej bądź Firma [...] Sp.z o.o., które to podmioty miały wykonać roboty zafakturowane przez B. N.. Zdaniem Skarżącej, posiadanie tych maszyn przez B. N. potwierdzają też zeznania świadków. Kwestionuje też ona twierdzenia Organu, że B. N. nie mógł zatrudniać pracowników innych firm. Polemizuje z oceną zeznań świadków dokonaną przez Organ.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie pełnomocnik Skarżącej złożył decyzję dotyczącą B. N. określającą mu zobowiązanie w podatku VAT w związku z wystawianiem faktur niemających pokrycia w rzeczywistości, w tym przedmiotowych w sprawie niniejszej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzuty skargi, jak i prezentowane przez Skarżącą stanowisko w sprawie sprowadza się do tego, że nie zgadza się ona z ustaleniami faktycznymi organów podatkowych kwestionującymi zgodność zakwestionowanych faktur wystawionych przez B. N. z rzeczywistym stanem faktycznym.

Na wstępie należy przedstawić zatem ramy materialnoprawne związane

z możliwością odliczania podatku VAT naliczonego w otrzymanych fakturach za usługi lub towar.

Każda czynność, dla wywarcia w systemie podatku VAT pełnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej, musi cechować się "stroną materialną" oraz "stroną formalną". Czynność nie posiadająca "strony materialnej"

to taka, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została

w rzeczywistości przeprowadzona. Nie zrodzi ona ani obowiązku podatkowego (powoduje konieczność zapłaty podatku wykazanego na fakturze), ani prawa

do odliczenia podatku. Innymi słowy, art. 86 ust. 1 ustawy VAT kreuje podstawowe prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, jednak prawo to może zostać zrealizowane jedynie wtedy, gdy faktury odzwierciedlają czynności faktycznie zaistniałe w obrocie gospodarczym. Podstawę do odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym

i przedmiotowym. Jeśli faktura w którymś z ww. aspektów jest nierzetelna,

to podatnik dysponujący taką fakturą nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego na podstawie art. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy VAT. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi to bowiem być faktura dokumentująca (opisująca) faktyczną transakcję (usługę lub dostawę towaru) między wymienionymi w niej stronami. Jeśli wystawca faktury wykonuje usługę (lub dostawę towaru) ale inną niż opisana w fakturze, lub gdy usługa (dostawa towaru) prawidłowo opisana w fakturze (co do rodzaju i zakresu) jest wykonana przez inny podmiot, niż wystawca faktury (wskazany jako dostawca towaru lub usługi), to we wszystkich tych przypadkach faktura jako nie odpowiadająca rzeczywistemu stanowi, nie może stanowić podstawy odliczenia podatku w niej naliczonego. Innymi słowy, prawo

do odliczenia zagwarantowane podatnikowi w art. 86 ust. 1 ustawy VAT związane jest jedynie z rzeczywistymi czynnościami, a nie transakcjami, które nie dokumentują czynności wykonanych przez inny podmiot niż wskazany w fakturze jako ich wykonawca. Tego rodzaju transakcje nie mogą być uznane za dostawę towarów

w rozumieniu art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Ma natomiast do nich zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, gdyż w istocie stanowią czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami uwidocznionymi

na fakturze. Takie stanowisko jest utrwalone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych. Znajduje też oparcie

w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. np. wyrok z 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11). Z kolei w wyroku z 13 grudnia 1989 r. (sprawa C-342/87 Genius Holding) Trybunał wskazał, że zgodnie z art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy VAT podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21 ust. 1 lit. c VI Dyrektywy jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze. Podobne stanowisko wyraził TSUE w wyrokach z 6 listopada 2003 r. (sprawy C-78/02, C-79/02 i C-80/02), czy 15 marca 2007 r. (sprawa C-35/05). Powyższe zachowuje swoją aktualność także na tle dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W swoich orzeczeniach TSUE wielokrotnie podkreślał, że walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym

i wspieranym przez VI Dyrektywę, obecnie dyrektywę 2006/112/WE (por. wyrok z 21 lutego 2006 r. sprawa C-255/02, Halifax, Zb. Orz. 2006 s. I-1609, pkt 71). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych

i stanowiących nadużycie (zob. wyrok z 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03). Krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie

z tego prawa wiązałoby się z celami nieuczciwymi, przestępstwem lub nadużyciem (m.in. wyroki z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, z 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11). Do sądu krajowego, jak i organów podatkowych, należy dokonanie, zgodnie z zasadami przewidzianymi w prawie krajowym, globalnej oceny całokształtu danych i okoliczności faktycznych sprawy

w celu ustalenia, czy dany podmiot gospodarczy może skorzystać z prawa do odliczenia w związku ze spornymi dostawami towarów/ usług (zob. wyrok z 6 września 2012 r. w sprawie C-273/11). Podkreślić jednak należy, że ani z treści art. 168 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE, ani z orzecznictwa TSUE nie wynika,

że podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony tylko dlatego, że posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, chociaż nie odnosi się ona do rzeczywiście przeprowadzonej transakcji.

Zakwestionowane faktury dotyczyły robót na terenie kopalni. Jako przedmiot usługi wskazywano: przygotowanie placu pod wyrobisko kopalni Ł., roboty ziemne, skrywka, zdjęcie nakładu kopalnia Ł., usługa sprzętowa załadunek

i wywóz mas ziemi z nadkładu na złożu Ł.. Jedna z faktur wystawionych przez B. N. nie została zakwestionowana, gdyż dotyczyła usługi transportowej ([...]).

Wbrew zarzutom Skarżącej, organy podatkowe nie kwestionowały tego,

że prace na kopalni mogły być wykonywane również przy użyciu sprzętu należącego do B. N.. Jednak zakwestionowane faktury nie dotyczyły wynajmu sprzętu czy jego używania na podobnych do najmu zasadach. Ponadto organy wykazały również, że dokumentacja prac na terenie zakładu górniczego nie wskazywała na wykorzystanie tych prac przy użyciu leasingowanego przez B. N. sprzętu górniczego.

Przede wszystkim jednak, zarówno z treści faktur jak i z twierdzeń Skarżącej, zeznań B. N., męża skarżącej i niektórych zeznań świadków miało wynikać, że to B. N. osobiście czy przy zatrudnieniu przezeń pracowników miał wykonywać usługi sprzętowe. I prawdziwość takich twierdzeń zasadnie zakwestionowały organy podatkowe. Organy podatkowe w sposób niebudzący wątpliwości wykazały, że prace, których dotyczyły zakwestionowane faktury dotyczyły przygotowania placu pod wyrobisko, zdjęcia nadkładu, robót ziemnych, skrywki, załadunku i wywozu ma ziemnych z nadkładu na złożu realizowane mogły być tylko na terenie zakładu górniczego. Wymagały więc przestrzegania procedur, dopuszczenia do prac na terenie zakładu górniczego zarówno maszyn, jak i ich operatorów. Z zeznań najbardziej kompetentnych świadków: R. M. zatrudnionego przez Skarżącą na stanowisku kierownika zakładu górniczego i P. D. zatrudnionego jako osoba dozoru ruchu wynika, że B. N. nie miał dopuszczenia do prac na terenie zakładu górniczego, przy tych pracach nie byli też zatrudniani Ukraińcy, jak twierdził B. N.. Świadkowie ci nie zaprzeczali, że widywali B. N.

na terenie kopalni – przy warsztacie i magazynie, jednak wykonywał on prace związane z naprawami sprzętu, tankowaniem paliwa. W dziennych raportach wykonania prac na terenie zakładu górniczego byli wpisywanie zatrudniani pracownicy, jednak nie byli to pracownicy B. N.. Nadzorujący prace sporządzali i podpisywali raporty, które przekazywali kierownictwu. Tak więc, podpisy B. N. mogły być składane po podpisaniu raportów, nie można więc

z nich wyciągać wniosku, że dokumentowały prace wykonane przez przedsiębiorstwo B. N.. Przesłuchiwani w charakterze świadków operatorzy maszyn wykonujący prace na terenie zakładu górniczego wprawdzie wskazywali

na wykonywanie bliżej niesprecyzowanych robót przez B. N., jednak

z ich zeznań nie wynika jednoznacznie, by B. N. (jego przedsiębiorstwo) wykonywało zafakturowane roboty na terenie zakładu górniczego. I tak: S. G. zeznał, że znał B. N. z tankowania pojazdów- koperki i wozidła. Nie otrzymywał wynagrodzenia od N.. S. D. twierdził,

że wykonywał jakieś drobne prace dla B. N. jak nie przyszli mu

do pracy Ukraińcy, miesięcznie otrzymywał za to może 400 zł. Zeznał też, że N. wykonywał osobiście prace na terenie kopalni, odkrywanie ściany, wywożenie ziemi. A.Ł. zeznał, że nazwa firmy B. N. "obiła mu się o uszy", znał N. z widzenia, ale nie utrzymywał bliższych kontaktów. Ocena tych ogólnikowych zeznań pracowników – operatorów maszyn, w konfrontacji

z zeznaniami osób nadzorujących prace zakładu górniczego, przy braku jakichkolwiek dokumentów mogących potwierdzać zatrudnianie przez B. N. pracowników innych podmiotów (Skarżącej czy jej męża) w sposób logiczny i zgodny z zasadami doświadczenia życiowego pozwalały wysnuć wniosek, że ani B. N. osobiście ani osoby zatrudnione w ramach jego jednoosobowego przedsiębiorstwa, nie wykonywały prac opisanych w zakwestionowanych fakturach. Organy podatkowe przeprowadziły też wyczerpującą analizę co do tego, że przy pracach tych nie mógł B. N. zatrudniać Ukraińców.

Ustaleń tych nie mogła podważać skutecznie umowa, zawarta przez Skarżącą z B. N. czy też sporządzone przez nich regulaminy. Dokumenty te stwarzały bowiem potencjalną możliwość świadczenia usług przez przedsiębiorstwo B. N.a jednak nie dowodzą faktu rzeczywistej realizacji takiej umowy. Rzeczywiste zatrudnianie pracowników Skarżącej przez N. budzi wątpliwości. Dokumenty związane z zatrudnieniem nie zostały bowiem przedstawione. Zatrudniani przez Skarżącą pracownicy przesłuchani w charakterze świadków nie zeznali też w sposób jednoznaczny, w jaki sposób B. N. wydawał im dyspozycje co do zlecania prac, czy też by wypłacał im za to wynagrodzenie.

Wreszcie przedstawiony przez pełnomocnika Skarżącej na rozprawie dowód w postaci decyzji dotyczącej zobowiązania B. N. z tytułu wystawiania faktur nie odzwierciedlających rzeczywistości potwierdza prawidłowość ustaleń

w sprawie niniejszej.

W ocenie Sądu, ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę zaskarżonej decyzji były dokonane w wyniku prowadzonego zgodnie z zasadami ordynacji podatkowej postępowania podatkowego. Organy podatkowe podjęły, zgodnie z wymogami art. 122 i art. 187 § 1 Op wszelkie niezbędne działania, dostępne przy uwzględnieniu aktywności Skarżącej, dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego Dokonały wyczerpującego, zgodnego z wymogami art. 187 § 1 Op rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie, wyciągając wnioski zgodne z zasadami logiki

i doświadczenia życiowego, a więc w granicach swobodnej oceny materiału dowodowego wynikających z art. 191 Op. Takie działanie organów nie może być uznane za naruszające wynikającą z art. 121 § 1 Op zasadę prowadzenia postepowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. O naruszeniu tej zasady nie może bowiem świadczyć nieakceptowany przez podatnika wynik postępowania, które jest prowadzone w sposób nienaruszający przepisów postępowania w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

Prawidłowość dokonania zasadniczych ustaleń faktycznych sprowadzających się do tego, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych prowadziły do odmowy, przysługującego na podstawie art. 86 ust. 1

i ust. 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w tych fakturach jako stwierdzających czynności, które rzeczywiście nie zostały wykonane w rozumieniu z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

Sąd, nie będąc związany, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, zarzutami i wnioskami skargi, nie dopatrzył się również innych naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Biorąc to wszystko pod uwagę, na podstawie art. 151 ppsa należało skargę oddalić jako niemającą uzasadnionych podstaw.