Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4578/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 174 pkt 1 i 2, art. 141 § 4, art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 185 § 1, art. 176 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 7 w zw. z art. 77 § 1, art. 80
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 115 § 1, art. 233 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 122, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 366, art. 5, art. 864, art. 3531, art. 473, art. 371, art. 373
journal: Dz.U. 2019 poz 1145
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - tj

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1582/20 w sprawie ze skargi M.N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 czerwca 2020 r. nr 1401-IEW3.4121.24.2019.8.KN w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1582/20 oddalił skargę M.N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 19 czerwca 2020 r., nr 1401-IEW3.4121.24.2019.8.KN w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej wraz z drugim wspólnikiem oraz spółką za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a."

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła M.N. zaskarżając ten wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarzuciła:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj. art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256 ze zm.) – dalej jako: "K.p.a." poprzez niepodjęcie przez organ administracji publicznej wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli, a w konsekwencji oparcie wyrokowania na niepełnym materiale dowodowym i błędne uznanie przez Sąd I instancji, iż zaskarżona decyzja nie narusza ani prawa materialnego ani w istotnym zakresie reguł procedury administracyjnej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, podczas gdy w okolicznościach niniejszej sprawy brak jest podstaw do orzeczenia odpowiedzialności skarżącej w świetle art. 115 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) – dalej jako: "O.p.",

2. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj. art. 233 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I i II instancji pomimo, iż ani organ I , ani II instancji nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także niezebranie i niewyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego, zwłaszcza niepodjęcie działań w celu ustalenia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy w szczególności poprzez:

a. nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania R.P. (wspólnika E. s.c.), S.G. (wspólnika E. s.c.), I.Ł. (wspólnika E. s.c.),

b. nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania A.D. (byłego pracownika Spółki), na okoliczność wykrycia faktu działania wspólnika R.P. na niekorzyść Spółki, w konsekwencji czego powstały przedmiotowe zaległości podatkowe,

c. nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka: M.K., K.K., M.Ł., M.P., E.S., M.B., A.C., M.C., E.C., E.G

- wszystkich na okoliczność działania wspólnika Spółki R.P. na niekorzyść Spółki polegającej na dokonaniu przez wskazanego przywłaszczenia środków finansowych należnych Spółce od kontrahentów tytułem wykonanych usług,

d. niewezwanie kontrahenta Spółki, firmy K., do wskazania na jaki rachunek wskazany przez wspólnika Spółki R.P. dokonywali przelewów z tytułu świadczonych na ich rzecz przez Spółkę usług

a w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy w oparciu o zgromadzony niepełny materiał dowodowy, co doprowadziło do wydania błędnego merytorycznie orzeczenia poprzez scedowanie ciężaru całej odpowiedzialności finansowej za powstałe zaległości wyłącznie na byłego wspólnika Spółki M.N. z pominięciem pozostałych wspólników, a tym samym nieprawidłowego rozstrzygnięcia sprawy,

e. nieprzeprowadzenie dowodu z dokumentów mogących mieć istotne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, tj.:

- historii prywatnego rachunku bankowego R.P., wspólnika E. s.c. na okoliczność potwierdzenia faktu, że będąc wspólnikiem działał na szkodę Spółki poprzez defraudacje środków finansowych Spółki, które zamiast na konto Spółki wpływały na jego prywatne konto celem wykazania, że zaległości podatkowe Spółki, były bezpośrednim efektem oszustwa dokonanego przez wspólnika R. P.

- oświadczenia dłużnika o uznaniu długu z 31 grudnia 2014 r., złożonego przez R.P., wspólnika E. s. c. na okoliczność potwierdzenia faktu, że będąc wspólnikiem działa na szkodę Spółki poprzez defraudacje środków finansowych Spółki celem wykazania, że zaległości podatkowe Spółki były bezpośrednim efektem oszustwa dokonanego przez wspólnika R.P.

- wyroku nakazowego z 14 lutego 2017 r., prawomocnego i wykonalnego w dacie 22 kwietnia 2017 r., na okoliczność uznania R.P. przez Sąd Rejonowy dla Warszawy Pragi-Południe w Warszawie IV Wydział Karny, winnym zarzucanych mu czynów, działania na szkodę Spółki E. s.c. M. N., R.P., poprzez przywłaszczenie powierzonych mu środków finansowych (sygn. akt: IV K 884/16) celem wykazania, iż to nie M. N. powinna być pociągana do odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, ale winny ich powstania R.P. co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, obowiązku dążenia do wyjaśnienia sprawy.

3. błędną interpretację dyspozycji art. 115 O.p. poprzez błędne uznanie przez Sąd I instancji, iż M. N., pomimo skutecznego wyjścia ze Spółki, przekazania posiadanych przez siebie udziałów w Spółce pozostałym wspólnikom wraz z przejęciem przez wstępujących do Spółki odpowiedzialności finansowej za zobowiązania cywilnoprawne podmiotu, ponosi odpowiedzialność za powstałe zaległości podatkowe Spółki;

4. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj. art. 141 § 4 P.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymaganiom z art. 141 § 4 P.p.s.a., a polegające na powierzchownym rozpoznaniu sprawy i niedokonaniu wszechstronnej oceny prawnej zarzutów podniesionych przez skarżącego, a także nieustosunkowanie się do nich w uzasadnieniu wyroku, w związku z czym pozostają aktualne poniższe zarzuty,

5. błędną interpretację dyspozycji art. 366 w zw. z art. 5 w zw. z art. 864 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.) – dalej jako: "k.c.", poprzez uznanie, że skarżąca odpowiada solidarnie za powstałe zaległości podatkowe Spółki pomimo, że to właśnie M. N., nie będąc już wówczas wspólnikiem Spółki zgłosiła organom ściągania jako jedyna fakt działania na niekorzyść Spółki, wspólnika Spółki R.P., który dokonał defraudacji środków finansowych należących do Spółki, czym doprowadził do powstania zaległości podatkowych o istnieniu których skarżąca, będąc wspólnikiem Spółki nie miała pojęcia z racji faktu, iż osoba odpowiedzialną za regulowanie zobowiązań podatkowych Spółki był wyłącznie R.P., a w konsekwencji naruszenie przez organy i Sąd I instancji w tym względzie zasad współżycia społecznego, poprzez obarczenie, skarżącej-pokrzywdzonej finansowo w takim samym stopniu jak Spółka przez wyżej wskazanego,

6. nieuwzględnienie przez Sąd I instancji dyspozycji art. 3531 k.c. w zw. z art. 473 k.c. dającego stronom umowy w tym również umowy Spółki swobodę kształtowania stosunku prawnego z uwzględnieniem faktu, by jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości stosunku prawnego, ustawie ani zasadom współżycia społecznego, a tym samym uznanie, że wyjście ze Spółki i zbycie posiadanych udziałów na rzecz pozostałych wspólników nie zwalnia skarżącej z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki;

7. nieuwzględnienie możliwości zastosowania wobec skarżącej ochrony dłużnika, wynikającej z dyspozycji art. 371 k.c. w zw. z art. 373 k.c. poprzez zwolnienie z długu bądź zrzeczenie się solidarności względem skarżącej jako uznanej za dłużnika solidarnego, pomimo, że jako jedyna wszczęła działania prawne mające na celu pociągnięcie do odpowiedzialności karnej i finansowej R.P. - wspólnika Spółki, którego podlegające odpowiedzialności karnej działania na szkodę Spółki doprowadziły do powstania zaległości fiskalnych;

8. naruszenie art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego tj. przyjęcie przez Sąd I instancji, wbrew zebranemu w aktach sprawy niepełnemu materiałowi dowodowemu, że były wspólnik Spółki, M.N. ponosi odpowiedzialność solidarną wraz z pozostałymi wspólnikami za powstałe zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za 01, 02, 11 i 12/2014 r. w łącznej kwocie 888,00 zł. wraz z odsetkami za zwłokę, obliczonymi na dzień wydania decyzji w łącznej kwocie 364,00 zł. i kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 9,47 zł.,

9. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. poprzez zaniechanie uchylenia Decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 19 czerwca 2020 r. oraz poprzedzającej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] z 9 września 2019 r., podczas gdy w okolicznościach niniejszej sprawy, przedmiotowe decyzje winny być uchylone jako bezpodstawne.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a.,

2. rozpoznanie wniesionej skargi na rozprawie na podstawie art. 176 § 2 P.p.s.a,

3. na podstawie art. 203 P.p.s.a. zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zarządzeniem Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Strony, po otrzymaniu informacji o posiedzeniu niejawnym i podstawach jego zarządzenia, nie wnosiły zastrzeżeń do takiego trybu rozpoznania sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddalaniu.

Przepisy Działu III Rozdziału 15 statuują odpowiedzialność podatkową osób trzecich. Należy zaznaczyć, że w obszarze odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe, regulacja ta ma charakter wyczerpujący co do podmiotu, przedmiotu jak i przesłanek orzekania o tej odpowiedzialności. Przepisy te nie odsyłają do przepisów innych ustaw. Zatem kryterium legalności decyzji dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej wyznaczają co do zasady przepisy art. 107 – 118 O.p., w zakresie postępowania podatkowego uzupełnione o przepisy Działu IV O.p. Powyższa uwaga prowadzi do wniosku, że zarzuty naruszenia art. 366 w zw. z art. 5 i w zw. z art. 864 K.c., art. 3531 w zw. z art. 473 K.c., art. 371 w zw. z art. 373 K.c. uznać należy za bezprzedmiotowe, nie były i nie mogły być stosowane w niniejszej sprawie.

Na podstawie art. 115 § 1 O.p. wprowadzono odpowiedzialność, jako odrębnej kategorii osób trzecich, także wspólnika spółki cywilnej, określając, że odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Zgodnie z przywołanym unormowaniem wspólnik ten ponosi odpowiedzialność całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe tej spółki. W sytuacji zatem gdy istnieje przesłanka zaległości podatkowej danej spółki cywilnej, wspólnik tej spółki będzie ponosił odpowiedzialność solidarną z tego tytułu wraz ze spółką i pozostałymi wspólnikami, jeżeli posiada taki status, a istniejąca zaległość podatkowa nie została uiszczona. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2022 r., sygn. akt III FSK 1148/21 przyjęto, że "przy orzekaniu o odpowiedzialności osoby trzeciej na podstawie regulacji art. 115 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest jedynie wykazać okoliczności wskazujące na istnienie przesłanek wynikających z art. 115 § 1 lub § 2 O.p., tj. że wystąpiła zaległość podatkowa w danym okresie rozliczeniowym, której spółka nie uiściła w całości oraz że dana osoba była wspólnikiem spółki w tym okresie."

Należy dodać, że wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki, niezależnie od tego czy korzysta z uprawnień w zakresie reprezentacji i dysponowania majątkiem spółki, gdyż jest to odpowiedzialność obiektywna i niezależna od zawinienia, lecz od samego faktu bycia wspólnikiem (wyrok NSA z 19 października 2022 r., sygn. akt III FSK 955/21). Przepis ten nie przewiduje tzw. przesłanek egzoneracyjnych, pozwalających na uwolnienie się od tej odpowiedzialności, jak czyni to art. 116 O.p. Zatem okoliczności związane z relacjami między wspólnikami spółki cywilnej, w tym także kwestie ewentualnego działania jednego ze wspólników na szkodę pozostałych wspólników i spółki pozostają poza zakresem normowania art. 115 O.p. i jako takie nie mogą wpływać na możliwość orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej za zaległości podatkowe.

Konsekwencją wyżej przedstawionej wykładni art. 115 § 1 O.p. jest ocena, że niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a to art. 233 § 1 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie wymienionych w skardze kasacyjnej dowodów na okoliczność działania wspólnika spółki cywilnej R.P. na niekorzyść tej Spółki. Ustalenie bowiem tej okoliczności jest irrelewantne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 115 O.p. poprzez błędne uznanie przez Sąd I instancji, iż M. N., pomimo skutecznego wyjścia ze Spółki, przekazania posiadanych przez siebie udziałów w Spółce pozostałym wspólnikom wraz z przejęciem przez wstępujących do Spółki odpowiedzialności finansowej za zobowiązania cywilnoprawne podmiotu, ponosi odpowiedzialność za powstałe zaległości podatkowe Spółki. Zgodnie bowiem z art. 115 § 2 O.p. przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Dodać należy, że zobowiązania publicznoprawne kształtowane ustawą nie mogą być modyfikowane, znoszone czy też przenoszone na inne osoby na mocy umów cywilnoprawnych.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. W pierwszej kolejności trzeba odnotować, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Prawidłowo skonstruowane uzasadnienie daje rękojmię, że Sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Pozwala poznać przesłanki podjęcia rozstrzygnięcia oraz prześledzić tok rozumowania Sądu. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji ma przy tym charakter informacyjny względem stron postępowania sądowoadministracyjnego, stanowiąc dla nich niezbędną płaszczyznę dla należytego wywiedzenia zarzutów skargi kasacyjnej, a ponadto umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, co jest niezbędne dla przeprowadzenia prawidłowej kontroli instancyjnej. Artykuł 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w sytuacji, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa i gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy Sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010/3 poz. 39, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r. II FSK 568/08). Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku.

W rozpoznanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził takich naruszeń.

Zarzut naruszenia art. 141 § 1 P.p.s.a. skarżąca uzasadnia brakiem właściwej wypowiedzi Sądu I instancji co do kwestii zagadnień cywilnoprawnych dotyczących spółki cywilnej. Jak wyżej wyjaśniono, w aspekcie odpowiedzialności wspólnika tej spółki za zaległości podatkowe zagadnienia cywilnoprawne pozostają bez znaczenia. Sąd I instancji zarzuty w tym zakresie prawidłowo wyjaśnił i ocenił.

W postępowaniu podatkowym, a w takim wydano decyzję, od której wniesiono skargę do WSA w Warszawie, nie stosuje się przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, lecz przepisy Ordynacji podatkowej, o czym stanowią art. 3 § 1 pkt 2 K.p.a. oraz art. 1 i art. 2 § 1 pkt 1 o.p. Tym samym organy podatkowe, działając na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, nie mogły naruszyć przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, wymienionych w zarzucie kasacyjnym nr 1, tj. art. 7, art. 77 § 1 w zw. z art. 80. Zatem poza granicami rozpoznania sprawy pozostawała prawidłowość zastosowania tych przepisów w kontekście zarzucanego organowi podatkowemu zaniechania dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz na dokonaniu oceny materiału dowodowego w sposób dowolny, co w konsekwencji doprowadziło do orzeczenia odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki cywilnej na podstawie art. 115 O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p. Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że materiał dowodowy zebrano w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, oceniono w sposób wszechstronny i zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy usprawiedliwiał zaś orzeczenie o odpowiedzialności skarżącej na podstawie art. 115 § 1 i § 2 O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. poprzez zaniechanie uchylenia zaskarżonej decyzji.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – orzekł jak w sentencji.

sędzia NSA Bogusław Woźniak sędzia NSA Anna Dalkowska sędzia NSA Sławomir Presnarowicz