Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2449/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-08-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 § 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151, art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 29 ust. 1, art. 5
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 29 sierpnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2099/20 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2020 r., nr 1401-IEW4.4253.22.2019.KP/MS w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2018 r. do kwietnia 2019 r. oraz zabezpieczenia na majątku podatnika należności budżetowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2099/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: sąd pierwszej instancji) oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w N. (dalej: skarżąca lub spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: organ odwoławczy) z dnia 27 sierpnia 2020 r. w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2018 r. do kwietnia 2019 r. oraz zabezpieczenia na majątku podatnika należności budżetowych.

1.2. Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z 8 października 2019 r., działając na podstawie art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 poz. 1325 ze zm.; dalej: O.p.). Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno – Skarbowego w Warszawie (dalej: organ pierwszej instancji) określił spółce przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: grudzień 2018 r. w wysokości 425.423,52 zł wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 23.870,00 zł; styczeń 2019 r. w wysokości 5.435.997,85 zł wraz z odsetkami za zwlokę na dzień wydania decyzji w wysokości 268.077,00 zł; luty 2019 r. w wysokości 5.477.600,39 zł wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 236.512,00 zł; marzec 2019 r. w wysokości 5.469.077,62 zł wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 198.985,00 zł; kwiecień 2019 r. w wysokości 675.883.14 zł wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 19.851,00 zł oraz orzekł o zabezpieczeniu tych należności na majątku spółki.

1.3. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji.

1.4. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

1.5. Od tej decyzji spółka złożyła skargę.

1.6. Sąd pierwszej instancji uznając, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie stwierdził, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie zastosowały w sprawie przepisy art. 33 § 1-4 O.p., uzasadniające w ustalonych okolicznościach faktycznych, dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za powyższy okres od grudnia 2018r. do kwietnia 2019 r., oraz odsetek za zwłokę.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego jednoznacznie wynikało, jakie okoliczności legły u podstaw określenia spółce przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę od tego zobowiązania, za okresy objęte badaniem. Przybliżona kwota zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2018 r. do kwietnia 2019 r., w łącznej wysokości 17.483.983,00 zł (bez odsetek za zwłokę w łącznej wysokości 747.295,00 zł), była wynikiem ustaleń dokonanych w toku wszczętej 3 października 2019 r. przez organ pierwszej instancji w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od listopada 2018 r. do kwietnia 2019 r.

Organ odwoławczy odnosząc się do materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie prowadzonej kontroli celno - skarbowej wskazał, że zaksięgowane operacje finansowe na rachunkach bankowych spółki nie znalazły odzwierciedlenia w deklaracjach VAT-7 za miesiące od grudnia 2018 r. do kwietnia 2019 r., dlatego – w sposób uprawniony przyjął, że istnieje podejrzenie, iż spółka naruszyła przepisy ustawy o VAT, poprzez niewykazanie faktycznej podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług i zaniżenie należnego podatku od towarów i usług.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu otrzymania zaliczki nie jest determinowane datą wystawienia faktury. Obowiązek podatkowy powinien być bowiem rozpoznawany z chwilą otrzymania zaliczki, w odniesieniu do uzyskanej kwoty. Późniejsze bądź wcześniejsze sporządzenie faktury nie przesuwa terminu powstania obowiązku podatkowego. Sąd pierwszej instancji uznał, że organy podatkowe w tej sprawie zasadnie uznały, że przez niewykazanie faktycznej podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług nastąpiło zaniżenie przez skarżącą należnego podatku od towarów i usług. Okoliczności te zostały w wysokim stopniu uprawdopodobnione, strona nie przedstawiła żadnych wyjaśnień, ani tym bardziej dowodów, obalających powyższe wnioski organów podatkowych. Skarżąca nie złożyła deklaracji VAT-7, zatem organ pierwszej instancji w sposób uprawniony, uwzględniając wartości wykazane w operacjach bankowych na rachunkach spółki, określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy objęte badaniem, organ odwoławczy zasadnie zaś podzielił te ustalenia i sposób określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Sąd pierwszej instancji przyjął, że podstawą uzasadnionej obawy niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług było nieprowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej oraz uprawdopodobnienie (podejrzenie), że skarżąca uczestniczy w przestępczym procederze, poprzez wprowadzenie do obrotu nielegalnych środków poprzez polski system bankowy, a także ustalona sytuacja finansowa i majątkowa spółki w zestawieniu ze znaczną wysokością przewidywanych zobowiązań podatkowych.

Sąd pierwszej instancji podzielił w całości ustalenia i ocenę prawną organu odwoławczego, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadniał podejrzenie, iż skarżąca najprawdopodobniej uczestniczy w przestępczym procederze.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. W skardze kasacyjnej spółka wniosła, zaskarżając wyrok w całości i zarzucając mu, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259; dalej: p.p.s.a.):

1) naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77, art. 78 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: k.p.a.), poprzez nienależytą kontrolę legalności wydanych w sprawie decyzji, a także niedostrzeżenie, że organ nie dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego, pomimo zaniechania przez niego dokładnego wyjaśnienia sprawy, braku wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego w szczególności w zakresie uwzględnienia faktu, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika prowadzenie przez skarżącą usług pośrednictwa na zasadzie umów podobnych do umowy komisu, w konsekwencji czego kwota zabezpieczenia (oraz oczywiście przybliżona kwota zobowiązania podatkowego) są rażąco zawyżone;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. polegający na oddaleniu skargi i nieuchyleniu przez sąd pierwszej instancji decyzji wydanej przez organ oraz przyjęciu, że decyzja wydana przez organ odwoławczy była uzasadniona;

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., polegający na niedostatecznym wyjaśnieniu w treści uzasadnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a jedynie powtórzenie argumentów organ odwoławczy, bez dokonania ich gruntownej weryfikacji, a w szczególności weryfikacji samego wyniku kontroli z dnia 21 lutego 2020 r., gdzie już z samych str. 10-18 (kart 313-321 akt sprawy w WSA w Warszawie) wynika fakt świadczenia przez skarżącą usług pośrednictwa na podstawie zawartych przez skarżącą umów z wieloma swoimi kontrahentami;

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 5 k.p.a. oraz w związku z art. 43 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, wobec podzielenia przez sąd pierwszej instancji w pełni całości ustaleń organu odwoławczego, w świetle których (karta 305 akt WSA w Warszawie) zebrany materiał dowodowy dowodzi, iż skarżąca uczestniczyła w przestępnym procederze, w sytuacji gdy zawieszone przez Prokuraturę Okręgową w Warszawie postępowanie przygotowawcze o sygn. PO III Ds 100.2019 prowadzone jest w oparciu o uzasadnione podejrzenia, a nie dowody uczestniczenia przez skarżącą w przestępnym procederze. W przywołanym postępowaniu nie postawiono nikomu zarzutów ani nie został wydany akt oskarżenia;

e) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy sąd pierwszej instancji w pełni podzielił argumentację organu odwoławczego, który (m.in. na str. 26 Wyniku kontroli z dnia 21 lutego 2020 r.) nie zapoznał się z materiałem dowodowym przywołanego wyżej postępowania przygotowawczego o sygn. PO III Ds. 100.2019 przez co nie miał możliwości odniesienia się do okoliczności wymienionych na str. 26 wyniku kontroli, wskazujących jakoby na uczestniczenie przez skarżącą w przestępnym procederze. Tytułem przykładu można przywołać zarzut wysokich obrotów, bycie beneficjentem środków z innych krajów, czy przeprowadzania transakcji w krótkich odstępach czasu.

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 5 oraz art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm. – dalej: ustawa o VAT), poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, iż wykonywane przez skarżącą transakcje podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji gdy skarżąca nie ma i nie miała żadnych zobowiązań określonych przepisami ustawy o VAT;

b) art. 145 §1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 33 § 1-3 O.p, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie, a w konsekwencji bezpodstawnym zabezpieczeniu kwoty zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy nie wykazano spełnienia przesłanek, że skarżąca trwale nie wykonuje swoich zobowiązań publicznoprawnych, co nie pozwala uznać, że nie istnieje uzasadniona obawa, że określona przybliżona kwota zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okresy będące przedmiotem kontroli, nie zostanie przez skarżącą wykonana;

c) art. 145 §1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 33 § 4 O.p. w związku z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji, gdy z całokształtu zebranego w sprawie szczątkowego materiału dowodowego wynika jednoznacznie, iż skarżąca wykonywała usługi pośrednictwa na podstawie umów podobnych do polskiej umowy komisu, a zatem tylko nieznaczny procent środków wpływających na rachunki bankowe skarżącej stanowił jej dochód, od którego skarżąca powinna była wyliczyć swoje zobowiązania podatkowe. Niezasadne było także potraktowanie całości kwot otrzymywanych na rachunki bankowe skarżącej, jako zaliczek.

Podnosząc te zarzuty spółka wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Skarga kasacyjna Spółki nie zasługuje na uwzględnienie.

5. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta jest na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., czyli naruszeniu zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.

6. Przechodząc do oceny sformułowanych w niniejszej sprawie zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, należy zaakcentować, że w istocie sprowadzają się one do zakwestionowania słuszności i prawidłowości dokonanej przez sąd pierwszej instancji oceny zaskarżonej decyzji, poprzez bezkrytyczne przyjęcie ustalonego przez organy stanu faktycznego, z którego wynika przesłanka uzasadniająca zastosowanie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego.

Normatywnym, materialnoprawnym punktem odniesienia dla rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego był art. 33 § 1 O.p. Stanowi on, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Wspomniane zabezpieczenie może zostać ustanowione również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (por. art. 33 § 2 O.p.). W takiej sytuacji, organ podatkowy - na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania - określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (por. art. 33 § 4 O.p.).

Przepis art. 33 O.p. stanowił podstawę rozstrzygnięć orzekających w niniejszej sprawie organów, a w konsekwencji sądu pierwszej instancji. Jest to przepis szczególny, pozwalającym organowi podatkowemu zabezpieczyć w drodze decyzji wykonanie zobowiązania podatkowego w oparciu o dość nieostro zarysowaną przesłankę "uzasadniona obawa". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przesłanka ta nie odwołuje się do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ale że zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane.

Jeśli natomiast chodzi o uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, to w omawianym przepisie ustawodawca podaje stosowne przykłady takich sytuacji i nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użycie przez ustawodawcę zwrotu "w szczególności".

Rozstrzygnięcie w przedmiocie zabezpieczenia jest w każdym przypadku przedmiotem uznania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Uznanie to obejmuje ocenę istnienia ustawowych przesłanek oraz, przede wszystkim, skorzystanie bądź nieskorzystanie z zabezpieczenia w razie ich stwierdzenia. Z orzecznictwa sądowoadministracyjnego wynika, że decyzja o zabezpieczeniu może być wydana wówczas, gdy występuje "uzasadniona obawa" określona w art. 33 O.p. Musi być udowodniona, ale przedmiotem owego procesu nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, do czego odwołuje się orzecznictwo, aby żywić taką uzasadnioną obawę.

Jeżeli chodzi o przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego (art. 33 § 4 O.p.), to należy wskazać, że ta kwota nie jest ustalana w oparciu o bardzo dokładne, wyczerpujące dane, ale w oparciu o dane, które organ posiada. Organ ma obowiązek określić przybliżoną kwotę zobowiązania, opierając się na danych i dokumentach, które w dacie orzekania o zabezpieczeniu posiada. To w postępowaniu wymiarowym dokonywany jest całokształt ustaleń, zbierane są i oceniane dowody. Takich działań organ nie podejmuje w postępowaniu zabezpieczającym. Wskazanie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nie jest wszak efektem "pełnego" postępowania podatkowego, gdyż postępowanie to nie zastępuje postępowania wymiarowego.

7. Jak słusznie stwierdził sąd pierwszej instancji, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd pierwszej instancji prawidłowo też uznał, że materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on też wystarczającą podstawę ustaleń w zakresie stanu faktycznego, które to ustalenia nie budzą żadnych wątpliwości, a następnie - w wyniku prawidłowych działań procesowych - zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego.

8. W pierwszej kolejności należy wskazać, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, jakie okoliczności legły u podstaw określenia spółce przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę od tego zobowiązania, za okresy objęte badaniem. Nadto organ odwoławczy ustalił, że zaksięgowane operacje finansowe na rachunkach bankowych spółki w łącznej kwocie 93.501.279 zł nie znalazły odzwierciedlenia w deklaracjach VAT-7 za miesiące od grudnia 2018 r. do kwietnia 2019 r., dlatego – w sposób uprawniony przyjął, że istnieje podejrzenie, iż spółka nie wykazała faktycznej podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług oraz zaniżyła należny podatek od towarów i usług.

Z kolei zasadność dokonanego zabezpieczenia potwierdza nieprowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej oraz uprawdopodobnienie (podejrzenie), że skarżąca uczestniczy w przestępczym procederze, poprzez wprowadzenie do obrotu nielegalnych środków poprzez polski system bankowy, a także ustalona sytuacja finansowa i majątkowa spółki w zestawieniu ze znaczną wysokością przewidywanych zobowiązań podatkowych.

9. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody i ustalenia faktyczne uzasadniające zaistnienie "uzasadnionej obawy" niewykonania przez podatnika zobowiązania podatkowego. Trafnie sąd pierwszej instancji wywiódł, że wskazówką istnienia "obawy" jest sposób prowadzenia działalności gospodarczej m.in. brak sprawozdań finansowych w KRS, rzeczywistej siedziby spółki, niezatrudnianie pracowników a także jej sytuacja finansowa – szerzej majątkowa - brak majątku, za wyjątkiem wniesionego kapitału zakładowego minimalnego - w wysokości 5.000 zł oraz żadnych konkretnych składników majątku spółki, środków trwałych, które zabezpieczyłyby wykonanie przyszłych przewidywanych zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami z zwłokę. Ponadto spółka nie wykazywała obrotów z prowadzonej działalności gospodarczej, nie składała deklaracji VAT-7 do właściwego organu podatkowego, a pomimo dokonywania wielomilionowych transakcji z krajami Unii Europejskiej (UE), nie wykazywała ich w odpowiednich deklaracjach UE, brak było również zgłoszeń dla transakcji importu/eksportu z krajami niewchodzącymi w skład UE.

Całokształt ustalonych w sprawie okoliczności został przez organ odwoławczy, przy akceptacji sądu pierwszej instancji, oceniony jako wystarczający do stwierdzenia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, określonego zaskarżoną decyzją, wydaną na podstawie art. 33 § 1 O.p. Wyprowadzone, zarówno przez organy podatkowe, jak i sąd, wnioski co do obowiązków podatkowych skarżącego należy więc uznać za prawidłowe. W konsekwencji należy uznać, za całkowicie bezzasadne zarzuty naruszenia prawa materialnego sformułowane w punktach a), b) i c) petitum skargi kasacyjnej.

10. Nieuzasadniony jest także zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, poprzez naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 5 k.p.a. oraz w związku z art. 43 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w całości ustalenia i ocenę prawną, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadnia podejrzenie, iż skarżąca najprawdopodobniej uczestniczy w przestępczym procederze. Jednoznacznie w tym miejscu należy podkreślić, że zarówno organ odwoławczy, jak i sąd pierwszej instancji, nie przesądził o winie Spółki, a jedynie wskazano na okoliczności takie jak m.in. rozliczenie znacznych wartości niedługo po zarejestrowaniu Spółki, transakcje przeprowadzone poza granicami RP a także brak uzasadnienia ekonomicznego do dokonywania przez Spółkę obrotem środków poprzez polski system bankowy na rachunki innych krajów.

9. W rozpoznawanej sprawie sąd pierwszej instancji nie dopuścił się naruszenia przepisów postępowania wskazanych w petitum skargi kasacyjnej przyjmując, że ustalony w sprawie stan faktyczny uzasadniał zastosowanie w stosunku do skarżącego zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Wskazał bowiem, że ze stanu faktycznego ustalonego w ramach postępowania przed organami wynikało, iż sposób prowadzenia działalności gospodarczej oraz jej stan majątkowy powoduje stan uzasadnionej obawy, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Okoliczności te zostały szczegółowo opisane zarówno w zaskarżonej decyzji, jak też w uzasadnieniu zakwestionowanego w niniejszej sprawie wyroku. Sąd pierwszej instancji wyraźnie wskazał na okoliczności ustalone w trakcie postępowania przed organami, a wydając wyrok odniósł się do wszystkich kwestii istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Uzasadnienie wyroku wypełnia dyspozycję przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

Daje to podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem miała rzeczywiście miejsce w sprawie oraz że, prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa.

10. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczności sprawy w pełni uzasadniały zastosowanie przez organy podatkowe zabezpieczenia na majątku spółki. Ustalenia poczynione w postępowaniu prowadzonym przed organami w sposób dostateczny dawały podstawę zastosowania środka ochronnego w postaci zabezpieczenia. Zaś zarzut naruszenia art. 7, art. 77, art. 78 § 1 i art. 80 k.p.a. należało uznać za oczywiście nieuzasadniony, gdyż przepisy te nie miały w ogóle w sprawie zastosowania.

11. Wobec powyższego sąd pierwszej instancji w niniejszej sprawie prawidłowo oddalił skargę, a zatem zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. należało uznać jako całkowicie niezasadny.

12. Podsumowując powyższe rozważania należy uznać, że podniesione przez skarżącego zarzuty kasacyjne i to zarówno w odniesieniu do naruszeń przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, okazały się nieusprawiedliwione, a w konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

13. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).

Marek Kołaczek Hieronim Sęk Sylwester Marciniak

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA