Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 957/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 6  ust. 9, 7, 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21 par. 1 pkt 1, 21 par. 3
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Jarosław Horobiowski, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant Starszy specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lipca 2023 r. sprawy ze skargi P S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 29 października 2018 r. nr SKO/41/P-157/2018 w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze na rzecz P S.A. w W. kwotę 7417 (siedem tysięcy czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Jeleniej Górze (dalej także: Kolegium), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta Lubawka ( organ podatkowy I instancji, Burmistrz) z 18 czerwca 2018 r., nr Fn.2.3120.34.2018 określającą P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: Spółka, Strona, Skarżąca) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2016 r. w zakresie gruntów linii kolejowej nr [...] (tj. działek nr [...] i [...], obręb C., [...] obręb U. i [...] obręb O.) w kwocie 128.338,00 zł.

Z akt sprawy wynika, że Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2016 r. oraz kolejne korekty wykazując m.in. przedmioty opodatkowania podlegające zwolnieniu od podatku od nieruchomości, na podstawie w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014, poz. 849 ze zm.), dalej jako: "u.p.o.l").

Organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. w zakresie gruntów linii kolejowej nr [...] (tj. działek nr [...] i [...] obręb C., [...] obręb U. i [...] obręb O.). Organ podatkowy I instancji na bazie zebranego materiału dowodowego ocenił, że ww. linia kolejowa została zlikwidowana uchwałą P.(1) S.A. oraz zarządzeniem Dyrektora Generalnego P., a z przeprowadzonych oględzin wynika, że przedmiotowa linia kolejowa praktycznie nie istnieje, brak jest tam torów kolejowych zaś pozostała infrastruktura porośnięta jest gęstą roślinnością. Decyzja o likwidacji linii kolejowej trwale uniemożliwia przewożenie osób i rzeczy oraz wyklucza udostępnienie linii licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, co oznacza, że zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie znajduje zastosowania.

Uzasadniając opodatkowanie przedmiotowych gruntów według najwyższej stawki podatkowej organ podatkowy wskazał, że przedmiotem działalności Spółki jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność polegająca na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.

Organ podatkowy I instancji wyjaśnił, iż co do zasady jako grunt znajdujący się w posiadaniu przedsiębiorcy podlega on opodatkowaniu maksymalną stawką podatkową. Przy czym, w opinii Burmistrza, w rozpatrywanej sprawie nie występują względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Decyzja Spółki o likwidacji linii spowodowana była prawdopodobnie względami ekonomicznymi, czyli nieopłacalnością prowadzenia ruchu kolejowego na tej linii. Ponadto podatnik nie podjął żadnych działań w celu zagospodarowania przedmiotowych gruntów.

Po rozpatrzeniu odwołania strony organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W skardze Spółka zarzuciła naruszenie: 1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 181 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej jako: "O.p."), poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz poprzez nierozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego; 2) art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, podczas gdy dla spornych gruntów położonych w ciągu linii "Y" nie została wydana decyzja o jej likwidacji, a zatem nadal stanowi budowlę – linię kolejową, na którą składają się nasypy, podtorza, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu ocenił, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd dopatrzył się naruszenia art. 165 § 1, § 2 i § 4 O.p. w związku z art. 21 § 3 O.p. i art. 6 ust. 9 i 10 u.p.o.l. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzje organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) dalej p.p.sa.

Sąd ocenił, że art. 21 § 3 O.p. nie przewiduje sytuacji zakwestionowania deklaracji w części. Jeśli organ podatkowy stwierdza, że podatnik w deklaracji wykazał nieprawidłowo wysokość zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy wówczas wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Sąd wskazał, że w deklaracji na 2016 r. Spółka uznała linię kolejową nr [...] przebiegającą przez grunty położone na terenie gminy za budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej (wraz ze spornymi gruntami przez które przebiega), zwolnioną z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organy podatkowe kwestionują podstawę do zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej. Następnie, nie weryfikując wszystkich danych wykazanych przez Spółkę w deklaracji, wydają decyzję określającą zobowiązanie Spółki podatku od nieruchomości za 2016 r. od gruntów po, jak przyjmują, zlikwidowanej, czy nieistniejącej linii kolejowej nr [...]. W konsekwencji organ odwoławczy zaskarżoną decyzją usankcjonował istnienie w obrocie prawnym podwójnej – choć różnej w skutkach podatkowych - kwalifikacji spornych gruntów. Jak wskazał Sąd, jest to wynik błędnego przekonania, że organowi podatkowemu I instancji służy prawo, do zakwestionowania deklaracji podatkowej w podatku od nieruchomości w części i wszczęcia podstępowania podatkowego tylko w odniesieniu do niektórych przedmiotów opodatkowania ujętych w deklaracji, a następnie określenia w tej części podatku na innych zasadach niż przyjęte w deklaracji. Zdaniem Sądu, decyzja zastępuje deklarację podatnika złożoną w ramach samoobliczenia podatku. W tej sytuacji mimo, że w postępowaniu kwestionowano jedynie część rozliczenia, tj. w stosunku do przedmiotów opodatkowania ujawnionych w deklaracji podatnika jako budowla podlegająca zwolnieniu podatkowemu, to wszczęcie postępowania powinno dotyczyć zobowiązania podatkowego za rok podatkowy (tj. co najmniej wszystkich objętych deklaracją przedmiotów opodatkowania), a w konsekwencji decyzja wydana w wyniku jego przeprowadzenia winna odnosić się do całości rozliczenia dokonanego przez Spółkę w deklaracji. W ocenie Sądu, przyjęta przez organy podatkowe koncepcja zobowiązania deklaracyjno-decyzyjnego jest niedopuszczalna i wynika z błędnej wykładni art. 21 § 3 O.p., który to przepis został powołany jako podstawa prawna rozstrzygnięcia w decyzji organu I instancji.

Sąd stwierdził, że wobec wagi stwierdzonego uchybienia procesowego, odnoszenie się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze jest przedwczesne.

Skargę kasacyjną od przedstawionego powyżej wyroku wniosło Kolegium zaskarżając wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 6 ust. 9 i 10 u.p.o.l. w związku z art. 21 § 3 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że niedopuszczalne jest prowadzenie postępowania podatkowego w zakresie przedmiotu opodatkowania nieobjętego deklaracją podatkową w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie został objęty taką deklaracją;

2) przepisów prawa procesowego, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 133 i art. 134 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), poprzez wydanie wyroku nie na podstawie akt sprawy, ale na podstawie hipotetycznego stanu faktycznego, który w żaden sposób nie wynika z treści materiału dowodowego sprawy;

b) art. 165 § 1, § 2 i § 4 O.p. w zw. z art. 21 § 3 O.p., art. 216 O.p. i art. 6 ust. 9 i 10 u.p.o.l. oraz w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez uznanie, że organ podatkowy w sposób niedopuszczalny ograniczył zakres przedmiotowy postępowania w sytuacji, gdy zakres ten jest zgodny z przepisami prawa;

c) art. 120 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 207 O.p. oraz art. art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a. poprzez uznanie, że organ podatkowy naruszył zasadę praworządności oraz uchybił zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, podczas gdy z akt sprawy wynika zachowanie zasad postępowania podatkowego;

d) art. 207 O.p. oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uznanie, że organy podatkowe przekroczyły "zakreślone uprzednio ramy postępowania podatkowego i sprawy, błędnie oznaczone w postanowieniu o wszczęciu, czym naruszyły także art. 207 O.p.", w sytuacji, gdy z uwagi na odrębność przedmiotu opodatkowania zarówno zakres postępowania, jak i rozstrzygnięcie decyzji zostały prawidłowo określone;

e) art. 141 § 4 zd. 2 p.p.s.a., poprzez brak zawarcia wskazań co do dalszego postępowania;

f) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 165 § 1, § 2 i § 4 O.p., art. 21 § 3 O.p., art. 6 ust. 9 i 10 u.p.o.l, art. 2 ust. 1 u.p.o.l, art. 3 u.p.o.l, art. 207 § 2 o.p., art. 120 i 121 § 1 O.p., poprzez uwzględnienie skargi podatnika w sytuacji, gdy przy braku jakichkolwiek uchybień natury postępowania, skarga podatnika winna być oddalona.

Mając na uwadze powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, 2) zasądzenie na rzecz organu wszystkich kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego w postępowaniu według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że ocena Sądu, zgodnie z którą z niedopuszczalna jest sytuacja, gdy jedno i to samo zobowiązanie wynika z deklaracji i jednocześnie w części - z decyzji podatkowej, jest następstwem rażąco błędnego ustaleniu przez Sąd, że przedmiot postępowania był objęty deklaracją podatkową, co nie wynika z materiału dowodowego sprawy. Linia kolejowa, której dotyczy przedmiot sprawy, nie była objęta deklaracją podatkową, a także wbrew wywodom zawartym w skarżonym wyroku, nie była wykazywana w tej deklaracji jako przedmiot zwolniony od opodatkowania. Z licznych pism podatnika, zawartych w aktach sprawy wynika, że nie miał on wiedzy o przebiegu linii kolejowej nr [...].

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wyrokiem z dnia 18 października 2022 r. sygn. akt: III FSK 1510/21 w pkt 1) uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, w pkt 2) zasądził od Podatnika na rzecz Kolegium kwotę 5050 (słownie: pięć tysięcy pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył co następuje:

Zdaniem sądu skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że stosownie do treści art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualny stan prawny Dz. U. z 2023 r., poz. 259; dalej: p.p.s.a.) Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przez wiążącą wykładnię, o której mowa w tym przepisie, rozumieć należy ustalenie jednoznacznej normy na podstawie określonego przepisu prawa materialnego lub procesowego, ustalanie właściwego ich rozumienia, przypisywanie im odpowiedniego znaczenia (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt II GSK 1360/20, LEX nr 3163691). Ponadto stosownie do treści art. 3 § 1 p.p.s.a. Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej, nie będąc w sprawowaniu tej kontroli związany granicami skargi - zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Jak wyżej wskazano, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 18 października 2022 r. sygn. akt: III FSK 1510/21, CBOSA, uchylił wyrok tut. Sądu i przekazał sprawę do ponownego rozpoznani. NSA uznał, że skarga kasacyjna jest zasadna w zakresie uprawniającym uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

NSA wskazał, że z sprawy wynika, że strona skarżąca jest prowadzącą działalność gospodarczą osobą prawną, a więc podmiotem uprawnionym/zobowiązanym do obliczenia, zadeklarowania i zapłacenia w wysokości zgodnej z prawem (spornego niniejszym) podatku od nieruchomości na prawnej zasadzie samoobliczenia podatku. Powyższa konstatacja prawna wynika z treści regulacji prawnej art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.), który stanowi, co następuje: Osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane:

1)składać, w terminie do dnia 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu – w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku;

2)odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia;

3)wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia.

NSA wskazał, że w przypadku zobowiązań podatkowych obliczanych i wykonywanych według zasady samoobliczenia, wynikającej z przytoczonego przepisu prawa, podatnik i organ podatkowy mają do czynienia z zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa, w relacji do którego, na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i art. 21 § 3 O.p. wydawana jest decyzja o określeniu wysokości zobowiązania podatkowego. Na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 O.p, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; zgodnie z art. 21 § 3 O.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Dalej NSA wskazał, że w omawianym przypadku zobowiązań podatkowych powstających ex lege, przestrzegający prawa podatnik zobowiązany jest do odtworzenia podatkowego stanu faktycznego danego okresu podatkowego, w relacji do którego, na zasadzie samoobliczenia, deklaruje i płaci podatek w zgodnej prawem wysokości. Podatkowoprawny stan faktyczny kształtuje ustawodawca, stanowiąc prawa, w których normuje określony (w nich) zakres aktywności, praw i obowiązków podatnika. Jednakże to podatnik, szeregiem podatkowo znaczących czynności faktycznych i prawnych, ukonkretnia i indywidualizuje podatkowy stan faktyczny, z którego, z mocy prawa, wynika obciążająca go w danym okresie podatkowym danina publicznoprawna w postaci podatku. Podatkowy stan faktyczny to rzeczy i zjawiska, z którymi ustawa podatkowa łączy powstanie obowiązku uiszczenia podatkowego świadczenia pieniężnego w wysokości zgodnej z prawem. Inaczej mówiąc, jest to rzeczywisty, prawnie znaczący obraz wywołującej skutki podatkowe działalności podatnika. Składają się nań czynności podlegające opodatkowaniu (stan faktyczny) oraz realizacja określonych uprawnień i obowiązków podatnika, działania rachunkowe i księgowe, deklaracje podatkowe stanowiące wynik i formalne odzwierciedlenia przeprowadzonego samoobliczenia podatku (podatkowy stan faktyczny). Wszystkie te przedmioty, zdarzenia, czynności podlegają ocenie w świetle i na podstawie obowiązującego w czasie ich zaistnienia prawa (podatkowoprawny stan faktyczny).

NSA wskazał, że zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 i art. 21 § 3 O.p. oraz art. 6 ust. 9 u.p.o.l. sprawa w której podatnik wskazuje w deklaracji podatkowej przedmiot opodatkowania, lecz powołuje się w tym zakresie na zwolnienie podatkowe, zasadniczo różni się prawnie od takiej, w której podatnik w ogóle nie wykazuje określonego, mającego znaczenie prawnopodatkowe przedmiotu, czyli nie ujmuje go w deklaracji podatkowej. W tym drugim przypadku organ podatkowy wydaje decyzję o opodatkowaniu, lecz nie odnosi się rozstrzygająco do treści deklaracji złożonej przez podatnika. Zdaniem NSA, organ podatkowy nie kwestionuje wówczas wyliczenia podatku wynikającego z deklaracji, lecz określa wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie takiego przedmiotu opodatkowania, co do którego podatnik w ogóle się nie wypowiedział składając deklarację. Wówczas wydanie decyzji określającej nie ma wpływu na wyliczenie podatku przez podatnika, czyli nie dochodzi do weryfikacji deklaracji i "zastąpienia" jej decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. W konsekwencji, jeżeli podatnik nie wykazał określonego przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości w deklaracji i organ określił wysokość zobowiązania podatkowego z tego tytułu, to w obrocie prawnym funkcjonuje deklaracja w odniesieniu do części przedmiotów opodatkowania i decyzja w odniesieniu do pozostałych części. W sytuacji zaś, gdyby organ podatkowy określił wysokość zobowiązania podatkowego od części przedmiotów opodatkowania wykazanych w deklaracji, wówczas w odniesieniu do tych samych przedmiotów funkcjonowałaby w obrocie zarówno deklaracja, jak i decyzja, zaś sytuacja taka jest niedopuszczalna. Zobowiązanie podatkowe dotyczące tego samego przedmiotu opodatkowania może wynikać albo z deklaracji podatnika, albo z decyzji określającej. NSA powołał się na orzecznictwo sadów administracyjnych.

NSA wskazał, że w rozpoznanej sprawie zbadał deklaracje podatkowe skarżącego, uznając, że nie wynika z nich jednak dostatecznie, niewątpliwie, precyzyjnie i jasno, jakie, mające znaczenie dla spornego opodatkowania przedmioty zostały przez podatnika zgłoszone, ponieważ wykazanie powyższe ogranicza się do podania powierzchni, bez przyporządkowania jej do określonych przedmiotów. NSA uznał, iż w aspekcie treści skargi należało więc przeanalizować wynik samooblicznia podatku strony skarżącej w odniesienia do pozostałych materiałów sprawy a rezultaty tych czynności badawczych przedstawić w uzasadnieniu wyroku, zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z unormowanie art. 141 § 4 p.p.s.a. W ocenie NSA zaniechania w powyższym zakresie stanowią naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ uniemożliwiają ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia w zakresie: uprawnienia/zobowiązania organu podatkowego do wydania decyzji podatkowej w relacji do wszystkich przedmiotów samoobliczenia spornego podatku od nieruchomości lub odnośnie do poszczególnych, niezadeklarowanych, jako współpodstawa faktyczna wyniku samooliczenia, mających podatkowoprawne znaczenie przedmiotów. Z tych powodów, wobec istotnego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., dla doprowadzenia w sprawie do stanu niewątpliwej – prawidłowo uzasadnionej zgodności z prawem, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 2 p.p.s.a., NSA uchylił zaskarżony wyrok, przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji po ponownego rozpoznania a także orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.

WSA rozpoznając ponownie sprawę, będąc związany wyżej przedstawioną wykładnią dokonaną przez NSA, stwierdził, że z zebranego materiału dowodowego istotnie nie wynika, jakie przedmioty opodatkowania są objęte deklaracją złożoną przez podatnika, a tym samym jakie konkretnie przedmioty objęte są zwolnieniem wykazanym w deklaracji na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a, b, c u.p.o.l. W aktach sprawy znajduje, się jedynie wykaz nieruchomości gruntowych sporządzony przez Podatnika, a Sąd nie jest w stanie ocenić czy wykaz ten jest kompletny i które spośród wymienionych tam nieruchomości objęte są deklaracja podatkową. Sąd zauważa ponadto, że SKO w zaskarżonej decyzji na stronie 8 wskazało, że z udzielonych przez Spółkę odpowiedzi wynika, że objęła ona zwolnieniem określonym w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] to jest w zakresie działek nr [...] i [...], obręb C., [...] obręb U. i [...] obręb O. Powyższe mogłoby sugerować, że grunty te wykazane są w deklaracji, w jej części F dotyczącej informacji o przedmiotach opodatkowania. Jednak Sąd zauważa, że w przedłożonych wraz ze skargą aktach postępowania podatkowego, nie znajduje się żadne pismo Podatnika, w którym wskazałby on wyraźnie, że grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] wykazał w deklaracji, jako objęte przedmiotowym zwolnieniem. Jak wyżej wskazano, nie można też tej okoliczności ustalić na podstawie zebranego materiału dowodowego. Ponadto Sąd zauważa, że w skardze kasacyjnej Kolegium wskazało, że przedmiotowe grunty nie były objęte deklaracją, co jest w ocenie Sądu, informacją co do zasady sprzeczną ze stanem faktycznym przedstawionym w zaskarżonej decyzji. Podkreślić należy, że NSA uwzględniając skargę kasacyjną organu jednoznacznie wyjaśnił, że w sytuacji, gdyby organ podatkowy określił wysokość zobowiązania podatkowego od części przedmiotów opodatkowania wykazanych w deklaracji, wówczas w odniesieniu do tych samych przedmiotów funkcjonowałaby w obrocie zarówno deklaracja, jak i decyzja, zaś sytuacja taka jest niedopuszczalna. W ocenie WSA w takiej sytuacji organ podatkowy powinien umorzyć postępowanie podatkowe, jeżeli wszczęte zostało jedynie w zakresie poszczególnych przedmiotów opodatkowania objętych deklaracją. Natomiast w sytuacji, gdyby Spółka wskazanego przedmiotu opodatkowania nie zawarła w złożonej przez siebie deklaracji, organ podatkowy I instancji mógłby wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w odniesieniu do tego, skonkretyzowanego przedmiotu opodatkowania. Jeżeli jednak zostanie ustalone, że Spółka wykazała sporne grunty w deklaracji i wyliczyła podatek od nieruchomości z ich uwzględnieniem, zaś zdaniem Burmistrza nastąpiło to błędnie, gdyż Spółka nie miała prawa skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, to Burmistrz powinien wydać decyzję określającą w stosunku do wszystkich przedmiotów opodatkowania wskazanych w deklaracji, gdyż zakwestionowanie zwolnienia bezpośrednio wpływa na wysokość wyliczonego w deklaracji podatku, oczywiście pod warunkiem prawidłowo wszczętego postępowania w tym zakresie, jak i biorąc pod uwagę termin przedawnienia takiego zobowiązania podatkowego.

Zatem w ocenie WSA, Kolegium rozpoznając ponownie sprawę powinno w pierwszej kolejności ustalić, czy wskazane wyżej grunty po zlikwidowanej linii kolejowe nr [...] były objęte przedmiotową deklaracją, a następnie, mając na względzie wykładnię przepisów przedstawionych w uzasadnieniu niniejszego wyroku, wydać stosowne rozstrzygnięcie.

W związku z powyższymi nieprawidłowościami, Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) uchyla zaskarżoną decyzję, wobec naruszenia przepisów postępowania tj. art. 187 § 1 O.p. w związku z niepełnym zebraniem materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, który nie pozwala ustalić jakie przedmioty opodatkowania były objęte deklaracją, a tym samym naruszenie art. 210 § 4 O.p. wobec przedstawienie niezupełnego stanu faktycznego sprawy.

Mając na uwadze powyższe uchybienia, Sąd uznał, że przedwczesne jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi, albowiem w pierwszej kolejności kluczowym jest ustalenie czy organ w ogóle mógł wydać w sprawie rozstrzygnięcie określające zobowiązanie podatkowe w zakresie kwestionowanych przedmiotów opodatkowania.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 202 § 5 p.p.s.a.