Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 158/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-08-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 90  ust. 3e
journal: Dz.U. 2022 poz 2230
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j.)
article: art. 252  ust. 1  pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2022 poz 1634
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer (spr.), Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 grudnia 2022 r. nr SKO.FD/41.4/72/2022/10280 w przedmiocie określenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A.K. (dalej: Skarżąca) jest decyzja z 29 grudnia 2022 r. Nr SKO.FD/41.4/72/2022/10280 Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej SKO, Kolegium) o uchyleniu decyzji Starosty R. z 23 maja 2022 r. nr [...] w sprawie określenia wysokości dotacji pobranej w 2017 r. w nadmiernej wysokości na kwotę 21 493,08 zł określając kwotę dotacji podlegającą zwrotowi do budżetu Starostwa R. jako pobraną w 2017 roku w nadmiernej wysokości w kwocie 2 787,06 zł, zaś w pozostałym zakresie utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu Kolegium przedstawiło stan faktyczny sprawy.

Starosta R. decyzją z 23 maja 2022 r. wydaną wobec skarżącej:

1. określił wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2017 dla Prywatnego Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych "[...]" w R. w wysokości 15.315,48 zł oraz dla Prywatnej Szkoły Policealnej dla Dorosłych "[...] " w R. w wysokości 6.177,60 zł - tj. łącznie przypadającej do zwrotu do budżetu Powiatu R. kwoty z tego tytułu w wysokości 21.493,08 zł (słownie: dwadzieścia jeden tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt trzy złote 08/100) wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia przekazania dotacji z budżetu Powiatu R. dla ww. placówek do dnia zwrotu dotacji,

2. określił wysokość dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za rok 2017 r. dla Prywatnej Szkoły Policealnej dla Dorosłych "[...] " w R. w wysokości 5.738,85 zł (słownie: pięć tysięcy siedemset trzydzieści osiem złotych 85/100), która to kwota przypada z tego tytułu do zwrotu do budżetu Powiatu R.,

3. nakazał dokonanie zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych w terminie 15 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji w wysokości określonej w pkt 1 i 2 na rachunek bankowy Miasta,

4. nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.

Skarżąca od powyższej decyzji wniosła odwołanie.

W wyniku jego rozpoznania SKO wydało opisaną na wstępie zaskarżoną decyzję. Stwierdziło, że podstawę udzielenia dotacji stanowił art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty, w myśl którego szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkól publicznych niewymienione w ust. 2a otrzymują na każdego ucznia uczestniczącego w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w danym miesiącu dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego obowiązanej do prowadzenia danego typu i rodzaju szkół w wysokości nie niższej niż 50% podstawowej kwoty dotacji dla szkół danego typu i rodzaju, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę niepubliczną poda organowi właściwemu do udzielenia dotacji informację o planowanej liczbie uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielenia dotacji, z zastrzeżeniem ust. 3h i 3i. Uczestnictwo uczniów w obowiązkowych zajęciach edukacyjnych musi być potwierdzone ich własnoręcznymi podpisami na listach obecności na tych zajęciach.

Organ odwoławczy przypomniał, że w 2017 r. Skarżąca otrzymała jako podmiot prowadzący z budżetu Starostwa R. dotacje z przeznaczeniem na działalność PLOD "[...] " w R. dotację oświatową w kwocie 75 729,72 zł, a z przeznaczeniem na działalność PSPD "[...] " dotację oświatową w kwocie 32 923,74 zł. Jak wykazano na podstawie dokumentacji przebiegu nauczania przedstawionej przez Skarżącą w trakcie audytu przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. dotowana zawyżyła liczbę osób, które osiągnęły wymaganą 50% frekwencję na zajęciach edukacyjnych (dowód: kopia sprawozdania z audytu z 30 września 2021r.). Organ pierwszej instancji uznał, że Skarżąca pobrała w nadmiernej wysokości dotację oświatową przeznaczoną na PSPD "[...] " w R. w kwocie 5738,85 zł. Skarżąca w czerwcu, lipcu i sierpniu wykazała zawyżoną o 13 osób liczbę słuchaczy. Ustalenia te znajdują odzwierciedlenie w materiale sprawy. Jak wynika z dziennika zajęć PPSD "[...] " w R. – R. ul. [...] prowadzonego za semestr 3 i 4 w roku szkolnym 2016/2017, zajęcia objęte ostatnim semestrem dla specjalności "Technik administracji" zakończyły się 21 maja 2017 r. W dniu 20 maja 2017 r. odbył się egzamin końcowy semestralny (s.143 dziennika zajęć), który zaliczyło 13 słuchaczy.

W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji prawidłowo określił kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za kolejne miesiące to jest czerwiec, lipiec, sierpień 2017 r. Skarżąca nie była bowiem w tym zakresie uprawniona do otrzymania dotacji oświatowej, pomimo tego uwzględniała zawyżoną liczbę uczniów we wnioskach o jej wypłatę obejmujących słuchaczy klas I i II TA.

Starosta R. w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy uznał, że dotacja przekazana Skarżącej w 2017 r. na prowadzenie PPSD oraz PLO w R. została w części wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Chodzi tu o wydatki tzw. osobowe (wynagrodzenia i pochodne od wynagrodzeń), które zostały uznanie za niekwalifikowane wykorzystanie dotacji przekazanej na PLO "[...] " w R. w kwocie 15.315,48 zł oraz PPSD "[...] " w R. w kwocie 6.177,60 zł.

Skarżąca przedstawiła organowi I instancji przy piśmie z dnia 4 kwietnia 2022 r. dokumentację rozliczeniowo-finansową obejmującą m.in. deklarację roczną o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2017 rok (PIT-4R), dowody wpłaty tytułem PIT-4, listy płac pracowników za 2017 rok, druki ZUS P-DRA wraz z umową z dnia 21 marca 2017 r. Organ odwoławczy stwierdził, że Starosta R. nie przeprowadził oceny zebranego materiału dowodowego przedstawionego przez Skarżącą. Pomimo tego, że Starosta R. włączył dokumenty przedstawione przez Skarżącą w poczet materiału dowodowego, jednakże zaniechał ich merytorycznej oceny i nie przedstawił wyjaśnień pozwalających zakwestionować wydatkowanie przez nią środki poniesione tytułem zaliczek na podatek dochodowy. Organ nie przedstawił żadnej argumentacji dotyczącej niemożności uznania wydatkowania tejże kwoty, innej aniżeli potwierdzenie ustaleń z audytu. Przede wszystkim nie odniósł się do dokumentów przedłożonych przez Skarżącą na jego wezwanie. W tej sytuacji – zdaniem SKO - analiza przedłożonej przez Skarżącą dokumentacji prowadzi do wniosku, że nie wszystkie zaliczki na podatek dochodowy uwzględnione w rozliczeniu dotacji, zostały uiszczone przez dotowanego. Tymczasem, jak wskazało SKO, z uzasadnienia decyzji nie wynika, by Starosta R. przeprowadził taką analizę materiału dowodowego, względnie zażądałby od Skarżącej dodatkowych informacji pozwalających na niebudzące wątpliwości ustalenia, a Skarżąca odmówiła złożenia takich informacji.

Kolegium wskazało, że jako niekwalifikowane do wykorzystania dotacji uznać należy koszty w części dotyczącej pokrycia układu ratalnego z ZUS. Ze złożonej przez Skarżącą zawartej z ZUS oddział w T. umowy z dnia 21 marca 2017 r. o rozłożenie na raty należności z tytułu składek wynika, że objęte zostały nią należności za okres od kwietnia do stycznia 2017 r. z tytułu ubezpieczenia społecznego, z tytułu ubezpieczenia zdrowotnego za okres od maja 2013 do stycznia 2017 r.. Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od marca 2016 r. do stycznia 2017 w łącznej kwocie 312 178,21 zł obejmujących należności główne i odsetki za zwłokę. Dłużnikiem ZUS była Skarżąca, w kontrakcie nie jest przy tym wyszczególnione w związku z jakimi jednostkami, albo świadczeniobiorcami powstały wspomniane zaległości. Skarżąca nie wykazała, czy i w jakim zakresie układ ratalny z ZUS obejmuje należności związane z działaniem szkół działających na terenie R. Wprawdzie, jak podkreśliło Kolegium, dotacje mogły być wykorzystane na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań publicznych poniesionych w okresie roku budżetowego, na który dotacja została udzielona, niezależnie od tego, którego roku dotyczą te zadania, jednak dany koszt i wydatek powinny być klarownie powiązane z realizacją zadania, na które przekazano dotacje. Zdaniem Kolegium zastrzeżenie budzi nie tyle brak wykazania poniesienia wydatku na pokrycie raty układu ratalnego, ile związek należności objętych układem z dotowanym z budżetu Starostwa R. zadaniem publicznym z obszaru oświaty. Jak wskazało Kolegium, dla niniejszej sprawy jest to istotne, gdyż działalność Skarżącej była szeroka w wymiarze obszarowym i podmiotowym. Skarżąca prowadziła szereg różnorakich placówek oświatowych na terenie całego kraju, prowadziła działalność gospodarczą, a w związku z tym była zobowiązana wobec ZUS do zapłaty składek jako ich płatnik oraz jako bezpośrednio zobowiązana. W niniejszej sprawie zadaniem na który przekazano dotację była działalność dwóch konkretnych placówek na obszarze Starostwa R. - PSPD "[...] " oraz PLO "[...] ".

Na podstawie materiału dowodowego (w tym przedłożonego przez stronę) ustalono, że Skarżąca rozliczyła z dotacji oświatowych "wynagrodzenie" związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego. Dotyczyło to PSPD w R. i zostało ujęte w tabeli znajdującej się w decyzji organu I instancji pod pozycją 53 w kwocie 1 915,94 zł. Możliwość rozliczenia z dotacji wydatków związanych z wynagrodzeniem osoby fizycznej prowadzącej szkołę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły było dopuszczalne zgodnie z art. 90 ust. 3d pkt 1 ustawy o systemie oświaty. Jednak Kolegium zauważyło, że w rozpatrywanej sprawie Skarżąca nie przedłożyła dokumentów potwierdzających faktyczne wykonanie określonych czynności w szkołach działających na terenie Powiatu R., w odniesieniu do których występować miała jako organ prowadzący i dyrektor. Wynagrodzenie dla Skarżącej jako dla dyrektora generalnego przysługiwać mogło za wykonanie konkretnej pracy na rzecz szkół w związku z którymi pobrano dotację. Tymczasem w [...] r. Skarżąca była nie tylko dyrektorem generalnym szkół niepublicznych, ale również Założycielem-Kanclerzem Wyższej Szkoły [...] im. [...] w G., wykładowcą w tej szkole, wspólnikiem w kilku spółkach prawa handlowego, w związku z czym w roku 2017 więcej obowiązków wykonywały podległe organowi prowadzącemu osoby. Wprawdzie przepisy art. 5 ust. 9 ustawy o systemie oświaty dopuszczał taki stan rzeczy, jednakże nie wynika z nich aby wspólna obsługa miała dotyczyć szkół wyższych czy spółek prawa handlowego, których działanie jest regulowane odrębnymi przepisami, a co miało miejsce w przypadku działalności prowadzonej przez skarżącą. Koszty wynagrodzenia, o którym mowa w art. 90 ust. 3d pkt 1 ustawy o systemie oświaty mogą zostać uznane za kwalifikowane do wykorzystania z dotacji jeżeli zostały poniesione na rzeczywiste, wykonywanie funkcji dyrektora, a nie jedynie tytułowanie się dyrektorem placówki.

Jak wskazało Kolegium, zdaniemSskarżącej dotacja oświatowa wykorzystana może być oprócz zapłaty również poprzez realizację celów wskazanych każdorazowo w akcie prawa miejscowego wydanym na podstawie art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty. Z powyższego Skarżąca wywodzi, że nie zachodzi konieczność szczegółowego i jednoznacznego wykazania przez dotowanego sposobu wykorzystania środków publicznych. Stanowiska tego Kolegium nie podzieliło. Zapłata za działania składające się na realizację zadania stanowi podstawowy sposób wykorzystania dotacji, a inne sposoby wykorzystania dotacji należy dopuścić jedynie jako wyjątek, gdy dopuszczone są wprost w regulacji. Wykorzystanie dotacji następuje poprzez faktyczne wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych do końca roku budżetowego, czyli do 31 grudnia włącznie, na zadania, na które dotacja była udzielona.

Kolegium z kolei wskazało, że zgodnie natomiast z treścią art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. la-lc i 2-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. W świetle powyższych przepisów nie sposób przyjąć, iż do wykazania, że dotacja została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem wystarczy wskazanie, że zostały zrealizowane cele bez udokumentowania sposobu w jaki to nastąpiło.

Kolegium podkreśliło, że - zgodnie z treścią art. 126 ustawy o finansach publicznych - dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Sposób wykorzystania dotacji pochodzących ze środków publicznych jest zatem pod szczególną kontrolą. W interesie społecznym leży bowiem, aby środki te były przeznaczone tylko i wyłącznie na dotowane zadania, a obowiązkiem dotującego jest kontrolowanie wydatkowania przyznanych dotacji. Zarówno osoba dotowana jak i osoba która - działając w granicach przyznanych kompetencji - jest zobowiązana do rozliczenia dotacji oraz ustalenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu ponoszą odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych.

Ponadto niezamieszczenie w sentencji decyzji dat i powiązanych z nimi kwot głównych od których naliczane są odsetki za zwłokę przewidzianych dla dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeczeniem, nie stanowi istotnego naruszenia art. 107 § 1 pkt 5 k.p.a. Nie doszło do naruszenia art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych poprzez jego błędną wykładnię. Jak wyjaśniono wcześniej kwota dotacji niewykorzystana w terminie, to środki pochodzące z dotacji pozostające w dyspozycji beneficjenta po terminie do ich wykorzystania. Jeżeli środki te zalegają u dysponenta to powinny zostać zwrócone, co jednoznacznie wynika z treści powołanego przepisu. Jeżeli beneficjent nie zwróci tychże środków dysponentowi dotacji w terminie do dnia 31 stycznia roku następującego po roku w jakim przekazano dotację i równocześnie nie przedkłada dowodów na wykorzystanie dotacji, to uprawnione jest przyjęcie, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem.

W skardze na to rozstrzygnięcie Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1. wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 15 k.p.a. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 138 § 2 k.p.a. poprzez naruszenie przez Organ odwoławczy zasady dwuinstancyjności w wyniku czego Kolegium działało w sposób nie budzący zaufania obywatela do władzy publicznej,

2. wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 7 i 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 75 § 1 k.p.a. poprzez zaakceptowanie przez Kolegium zaniechań Organu pierwszej instancji poczynionych w toku postępowania administracyjnego. Organ jednostki samorządu terytorialnego ograniczył się w toku prowadzonego postępowania administracyjnego, co do zasady, na powielaniu ustaleń poczynionych przez Krajową Administrację Skarbową w B. w sprawozdaniu z audytu, a Organ odwoławczy ten stan rzeczy zaakceptował. Zgodnie z art. 75 § 1 k.p.a. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych, oględziny, dowód z przesłuchania Strony,

3. naruszenie art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 6 i 8 k.p.a. polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego przez Organy obu instancji oraz niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy wyrażające się zwłaszcza w zaniechaniu dokładnej pogłębionej analizy stanu faktycznego, co skutkowało zakwestionowaniem wydatków poczynionych m.in. na wynagrodzenie dokumentowane wewnętrzną notą księgową,

4. naruszenie art. 78 k.p.a. przejawiające się tym, iż Kolegium zaakceptowało stanowisko Organu pierwszej instancji polegające na nie przychyleniu się do wniosku Skarżącej w zakresie przeprowadzenia postępowania kontrolnego w sytuacji, gdy jest to okoliczność mająca istotne znaczenie dla sprawy, gdyż pozwoliłaby Organowi administracji publicznej na dokonanie własnej analizy dokumentacji finansowej szkół i potwierdziłaby wykorzystanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem,

5. naruszenie art. 81a § 1 w zw. z art. 6 k.p.a. Zgodnie bowiem z art. 81a § 1 k.p.a. jeżeli przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie stronie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają nie dające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść strony,

6. art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz naruszenie art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 1 i 3 k.p.a. w zw. z art. 8 § 1 i 11 k.p.a. poprzez nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji od strony faktycznej i prawnej, poprzez zawarcie w decyzji Kolegium zbyt ogólnych twierdzeń, poprzez nie odniesienie się do treści złożonego odwołania i pominięcie kluczowych i istotnych jego fragmentów w procesie podejmowanej decyzji, w tym pominięcie podniesionej przez skarżącą argumentacji prawnej w odwołaniu od decyzji organu I instancji w pełnym zakresie, co łącznie uniemożliwia realizację zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organów obu instancji i zrozumienie tych motywów, uniemożliwia dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji oraz prowadzi do naruszenia interesu skarżącej.

Skarżąca zarzuciła także naruszenie prawa materialnego, przez niewłaściwe zastosowanie:

1. art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w zw. z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty w zw. z art. 5 ust. 9 ustawy o systemie oświaty. Organ pierwszej instancji jak i Organ drugiej instancji przyjęły, iż Skarżąca wykorzystała dotację niezgodnie z przeznaczeniem, nie podając przy tym konkretnych powodów uzasadniających zastosowanie ww. przepisów,

2. naruszenie art. 90 ust. 3e ustawy o systemie oświaty w zw. z art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty poprzez błędną wykładnię, usprawiedliwiającą zaniechanie przez Organ pierwszej instancji przeprowadzenia kontroli prawidłowości pobrania dotacji oświatowej,

3. naruszenie art. 252 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych poprzez niewłaściwe zastosowanie, przyjęcie, iż Strona pobrała część dotacji w nadmiernej wysokości,

4. wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 251 ust. 4 ustawy o finansach publicznych poprzez przyjęcie, iż zapłata jest jedynym sposobem wykorzystania dotacji oświatowej.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, na mocy art. 61 § 2 pkt 1 p.p.s.a. wniosła o wstrzymanie wykonania decyzji przez Kolegium, ewentualnie wstrzymanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wykonania tej decyzji

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492, ze zm.) stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 poz. 259, ze zm.; dalej: p.p.s.a.).

Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa.

W niniejszej sprawie wymaga rozstrzygnięcia spór, czy w świetle zgromadzonego w toku postępowania administracyjnego materiału dowodowego Skarżąca jako organ prowadzący Prywatne Liceum Ogólnokształcące "[...] " w R. oraz Prywatne Szkoły Policealnej dla Dorosłych prawidłowo została obciążona zwrotem otrzymanej w 2017 r. dotacji oświatowej.

Sprawa dotyczy dotacji oświatowych wypłaconych w 2017 r. podlega wobec tego rozpatrzeniu z uwzględnieniem przepisów ustawy o systemie oświaty obowiązujących w tym okresie.

Podkreślić należy, że dotacje oświatowe są środkami publicznymi, do których zastosowanie mają przepisy ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 2023 poz.1270; dalej: u.f.p.), co wynika z jej art. 60 pkt 1. Dotacje te podlegają zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego na zasadach określonych w art. 252 u.f.p. tj. jeżeli zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem (ust. 1 pkt 1) bądź pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości (ust. 1 pkt 2), przy czym zwrotowi (w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2) podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 2). W ust. 3 i 4 tego artykułu wyjaśniono, że dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania zaś dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej. Nie wyjaśniono jednak w u.f.p., co należy rozumieć przez wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. W ocenie Sądu dotacja oświatowa została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem wówczas, gdy służyła realizacji innych zadań lub celów, niż określone w art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz.U. z 2022 poz.2230; dalej: u.s.o.) bądź gdy jej wydatkowanie nastąpiło bez zachowania należytej staranności przewidzianej dla wydatkowania środków publicznych. Jest to dość wąska interpretacja przepisu, lecz Sąd przyjął ją z uwagi na to, że w inny sposób należy oceniać wydatkowanie środków w obrocie gospodarczym (cywilnym) oraz w obrocie publicznym. Cechą typową wydatkowania środków publicznych powinno być, zdaniem Sądu, takie ich dokumentowanie, aby nie było żadnych wątpliwości ani co do zasadności (celowości) poniesienia wydatku, ani co do tego, że wydatek został dokonany w konkretnej kwocie i terminie.

Stosownie do art. 90 ust. 2f u.s.o. w przypadku szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych, w których zajęcia dydaktyczno-wychowawcze w klasach (semestrach) programowo najwyższych kończą się w kwietniu lub czerwcu, dotacja, o której mowa w ust. 2a, przysługuje również na każdego absolwenta szkoły w okresie od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ukończył szkołę, do końca roku szkolnego, w którym absolwent ukończył szkołę.

Jak wynika z art. 252 ust. 3 i 4 u.f.p. dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania zaś dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej.

Z decyzji organów obu instancji wynika, że za pobraną w nadmiernej wysokości została uznana dotacja oświatowa przeznaczona dla Prywatnej Szkoły Policealnej dla Dorosłych "[...] " w R. w kwocie 5 738,85 zł. Starosta R. stwierdził, że Skarżąca w czerwcu, lipcu i sierpniu wykazała zawyżoną o 13 osób liczbę słuchaczy. Ustaleń w tym zakresie organ dokonał na podstawie analizy dziennika zajęć dla specjalności "Technik administracji" prowadzonego za semestr 3 i 4 w roku szkolnym 2016/2017. Zajęcia zakończyły się 21 maja 2017 r., a 20 maja 2017 r. odbył się egzamin końcowy semestralny (s. 143 dziennika zajęć). Zaliczyło go 13 słuchaczy (dziennik zajęć karta 250 akt administracyjnych). Zgodzić się zatem należy z organem, że skoro zajęcia kończyły się w innych miesiącach niż kwiecień lub czerwiec, to zastosowanie ma reguła ogólna wyrażona w art. 90 ust. 3 u.s.o. wiążącą prawo do dotacji z rzeczywistym udziałem w zajęciach w minimalnym wymiarze przekraczającym 50%. Jeśli zatem – co wynika z akt sprawy – zajęcia dla słuchaczy specjalności "Technik administracji" w roku szkolnym 2016/2017 w Prywatnej Szkoły Policealnej dla Dorosłych "[...] " zakończyły się w maju, to dotacja nie przysługiwała za miesiące następujące po tym miesiącu aż do zakończenia roku szkolnego. Prawidłowo zatem organy orzekające w sprawie określiły kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za kolejne miesiące czyli czerwiec, lipiec, sierpień 2017 r. Skarżąca nie będąc uprawniona do otrzymania dotacji oświatowej, podawała we wnioskach o dotację zawyżoną o 13 liczbę uczniów (karta 284 akt administracyjnych).

Na stronach 10-12 uzasadnienia decyzji organ I instancji wyjaśnił, że w wyniku analizy dokumentacji przebiegu nauczania szkół przekazanej przez Izbę Administracji Skarbowej w B. (w tym ksiąg słuchaczy, dzienników zajęć szkół zawierających liczbę godzin na obowiązkowych zajęciach oraz listy obecności z podpisami słuchaczy dla szkół - segregatory nr 3 i 4) organ ustalił liczbę słuchaczy w poszczególnych miesiącach, którzy nie spełnili wymogu 50% frekwencji na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych, a mimo to zostali ujęci w informacjach o rzeczywistej licznie uczniów, jako uczniowie, na których ma zostać przekazana dotacja. Szczegółowe zestawienie uczniów w poszczególnych miesiącach roku 2017 zawiera załącznik nr 1 (dla PLO) i załącznik nr 2 (dla PSP) do decyzji.

W rozpatrywanej sprawie okazało się, że nie ma potwierdzenia na wymaganą przepisami u.s.o. frekwencję na zajęciach. Dlatego były podstawy do uznania, że dotacja została pobrana w nadmiernej wysokości i podlega zwrotowi. W tym zakresie skarga jest nieuzasadniona.

Zaskarżonej decyzji Skarżąca stawia zarzut naruszenia art. 15 k.p.a. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 138 § 2 k.p.a. czyli zasady dwuinstancyjności postępowania. W jej ocenie dokumentacja przekazana Staroście R. przy piśmie z dnia 04 kwietnia 2022 r. była weryfikowana wyłącznie przez SKO. W sprawie zebrany materiał dowodowy nie był poddany dwukrotnemu badaniu, najpierw przez organ I instancji, a następnie przez organ odwoławczy. Zgodnie z przepisem art. 15 k.p.a. postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne. Jego istota polega na dwukrotnym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu tej samej sprawy przez organy obydwu instancji. Jak wskazał NSA właściwe zachowanie zasady dwuinstancyjności postępowania wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć przez właściwe organy, ale konieczne jest, aby rozstrzygnięcia te zapadły w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania merytorycznego tak, aby dwukrotnie oceniono dowody i przeanalizowano wszystkie istotne okoliczności sprawy. Działanie organu odwoławczego nie ma zatem charakteru jedynie kontrolnego, ale jest działaniem merytorycznym (wyroku NSA z 24 kwietnia 2020 r., sygn. akt I OSK 3400/19). Z zaskarżonego rozstrzygnięcia SKO wynika, że organ II instancji poddał ponownej analizie zebrany w sprawie materiał dowodowy, dokonał jego analizy i wyciągnął wnioski. Dał temu wyraz w zaskarżonej decyzji. Są one odmienne od tych, które poczynił organ I instancji. Oznacza to zatem, że zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania jest chybiony.

Skarżąca podnosi także zarzut naruszenia art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 6 i 8 k.p.a. polegającym na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego przez Organy obu instancji oraz niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy wyrażającym się zwłaszcza w zaniechaniu dokładnej pogłębionej analizy stanu faktycznego, co skutkowało zakwestionowaniem wydatków poczynionych m.in. na wynagrodzenie dokumentowane wewnętrzną notą księgową. Tymczasem u.s.o. wskazuje wydatki na prowadzenie szkoły, które mogą być finansowane z dotacji. Na podmiocie dotowanym ciąży obowiązek wykazania związku między wydatkami a zadaniami szkoły (mieszczącymi się w katalogu zawartym w art. 90 ust. 3d u.s.o.) a także udowodnienia, kiedy i w jakich kwotach konkretne wydatki zostały poniesione. W sprawach dotyczących rozliczenia dotacji oświatowych, niezależnie od wykładni prawa materialnego istotne jest, czy prawidłowo został ustalony stan faktyczny sprawy, co łączy się regułami dowodzenia w postępowaniu administracyjnym. W ustawie Kodeks postępowania administracyjnego przyjęto w art. 7 zasadę prawdy obiektywnej (w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli) zaś w art. 77 § 1 k.p.a. przyjęto, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei z art. 80 k.p.a. wynika, że organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Sąd nie znalazł także podstaw do kwestionowania prawidłowości rozstrzygnięcia Kolegium w zakresie określenia wysokości dotacji w części wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przypadającej do zwrotu budżetu Starostwa R. w kwocie 2787,06 zł.

Materialnoprawne granice postępowania dowodowego oznaczone zostały w art. 90 ust. 3d u.s.o. Wynikało z niego, że dotacje oświatowe są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na:

a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego,

b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe

- z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;

2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:

a) książki i inne zbiory biblioteczne,

b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,

c) sprzęt sportowy i rekreacyjny,

d) meble,

e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania.

To na jego podstawie organ mógł badać wykorzystanie dotacji przez Skarżącą, a w razie wątpliwości był uprawniony do żądania od niej wykazania, że wykorzystała dotację zgodnie z celami określonymi w ww. przepisie u.s.o. Mógł organ także żądać od Skarżącej przedłożenia dokumentacji potwierdzającej prawidłowe wykorzystanie dotacji. Podkreślić też trzeba, że brak odpowiednich dowodów, gromadzonych już na etapie wydatkowania dotacji, mógł stanowić przyczynę uznania, że dotacja nie została wydatkowana na cele określone w art. 90 ust. 3d u.s.o., tj. zgodnie z przeznaczeniem. Dodatkowo to na podmiocie dotowanym spoczywa obowiązek wykazania wydatkowania dotacji zgodnie z przeznaczeniem. Organ dotujący nie jest zwolniony z obowiązku stosowania wyżej wymienionych przepisów k.p.a., jest bowiem współobciążony obowiązkiem dowodzenia wspólnie z podmiotem dotowanym. Dlatego w pierwszej kolejności organ dotujący bada dokumenty przedłożone przez podmiot dotowany.

W razie zastrzeżeń co do przedstawionej dokumentacji, zwraca się do kontrolowanego podmiotu o wyjaśnienie nieprawidłowości lub o przedłożenie dowodów potwierdzających wydatkowanie dotacji oraz jego zasadność. Zgodnie z art. 75 § 1 k.p.a. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zaś zgodnie z art. 78 § 1 k.p.a. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla sprawy. Przepisy k.p.a. zapewniają więc stronie możliwość przedstawiania dowodów na poparcie swojego stanowiska. Jeżeli występuje między stroną i organem różnica co do istotnych dla sprawy okoliczności, strona ma obowiązek (spoczywa na niej ciężar) przedstawienia konkretnych faktów i zdarzeń, potwierdzających jej stanowisko. Biorąc pod uwagę, że to właśnie strona jest najlepiej zorientowana w okolicznościach faktycznych sprawy jej dotyczącej, powinna współdziałać z organem w postępowaniu dowodowym, w szczególności w sytuacjach, w których zaniechanie udowodnienie określonej czynności może skutkować negatywnie dla strony.

Wobec powyższego wydanie decyzji o zwrocie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem zależy od wykazania przez organ dotujący, że wykorzystano dotacje na sfinansowanie zadań innych niż te, na które przyznano dotację (nie służyła pokryciu wydatków, na które miała być przeznaczona). Mieści się w tym także przypadek, gdy podmiot dotowany nie wykazał, kiedy i w jakich kwotach dokonał określonych wydatków, finansowanych z dotacji. Zdaniem Sądu dotacja wydatkowana zgodnie z przeznaczeniem to taka dotacja, która została przeznaczona na cele określone w u.s.o. i jej wydatkowanie zostało udokumentowane w sposób pozwalający na weryfikację organu.

Przenosząc powyższe ustalenia do rozpatrywanej sprawy, Skarżąca rozliczyła z dotacji oświatowych "wynagrodzenie" związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego, co do istoty było dopuszczalne na gruncie art. 90 ust. 3d pkt 1 u.s.o. Na wstępie rozważań, przy niekwestionowaniu zasadności przysługującego wynagrodzenia osobie prowadzącej szkołę podkreślić należy, że celem nowelizacji przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. było przeciwdziałanie nadużyciom polegającym na wydatkowaniu dotacji na cele gospodarcze osób prowadzących szkoły i placówki oraz czerpaniu, sprzecznie z ogólnymi zasadami ustawy o systemie oświaty, zysków z działalności oświatowej przy rażącym zaniżaniu standardów kształcenia. Ponadto jej celem było oddzielenie przepływów finansowych wewnątrz nich od gospodarki finansowej osób prowadzących. Z tych względów konieczne jest należyte udokumentowanie zarówno wykonywanych czynności jak również wypłacanego sobie wynagrodzenia (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 593/17). Jednakże Skarżąca nie przedłożyła dokumentów, z których wynikałoby wykonywanie czynności w tej regulacji prawnej określonych, chociaż była organem prowadzącym i dyrektorem w szkołach w R.. Niezależnie organ zauważył, że Skarżąca w [...] r. była nie tylko dyrektorem generalnym szkół niepublicznych, ale również Założycielem-Kanclerzem Wyższej Szkoły [...] im. [...] w G., wykładowcą w tej szkole, wspólnikiem w kilku spółkach prawa handlowego. Nie wykonywała zatem związanych z tym obowiązków samodzielnie, ale realizowały je w 2017 r. podlegające jej osoby. Sąd zgadza się z Kolegium, że koszty wynagrodzenia, o którym mowa w art. 90 ust. 3d pkt 1 u.s.o. mogą zostać uznane za kwalifikowane do wykorzystania z dotacji jeżeli zostały poniesione na rzeczywiste, wykonywanie funkcji dyrektora, a nie jedynie tytułowanie się dyrektorem placówki. Pełnienie funkcji dyrektora szkoły w sposób rzeczywisty i skuteczny wymaga wykonywania szeregu obowiązków, co niewątpliwie implikuje konieczność częstego, a nie tylko okazjonalnego pobytu w szkole. W rozpatrywanej sprawie nie wiadomo, jaki był wymiar czasu pracy Skarżącej na wykonanie tychże obowiązków. Podkreślić należy, że dla uznania wydatku za poniesiony niezbędne jest jego właściwe udokumentowanie. Jeśli przedłożone noty nie pozwalają na weryfikację zasadności ich poniesienia, o co winna zadbać Skarżąca zamierzając pokryć je z dotacji pochodzących ze źródeł publicznych, to słusznie organ je zakwestionował. Sąd orzekający w sprawie podziela pogląd wyrażony przez tutejszy Sąd w wyrokach WSA w Gliwicach z 18 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1029/15 oraz z 23 sierpnia 2021 r. sygn. akt III SA/Gl 758/21 stwierdzając, że wynagrodzenie należne osobie prowadzącej szkołę i pełniącej funkcję jej dyrektora winno być przez ten podmiot tak określone i udokumentowane, by organy dotacyjne mogły dokonać kontroli prawidłowości wydatkowania przyznanej na ten cel dotacji. Dotyczy to wszystkich wydatków sfinansowanych z dotacji. Natomiast w badanej sprawie Skarżąca nie wykazała za jakie czynności wynagrodzenie sobie przyznała. Podnoszony zatem w tym zakresie zarzut należy uznać za nieuzasadniony.

Wykorzystanie dotacji następuje poprzez faktyczne wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych do końca roku budżetowego, czyli do 31 grudnia włącznie, na zadania, na które dotacja była udzielona. Zasada ta wynika z art. 251 ust. 1 u.f.p. - dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku. Zgodnie z ust. 4 tego przepisu wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo - w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji - wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Wykorzystanie dotacji, jak wskazał ustawodawca, następuje poprzez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona. Zatem warunkiem sine qua non wykorzystania dotacji jest najpierw jej udzielenie, potem zaś realizacja zadań publicznych, na które została ona udzielona.

Prawidłowe wydatkowanie dotacji, oprócz tego, że wymaga przestrzegania art. 90 ust. 3d u.s.o., powinno również uwzględniać art. 44 ust. 3 u.f.p., z którego wynika, że wydatki publiczne powinny być dokonywane: 1) w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad: a) uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, b) optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów; 2) w sposób umożliwiający terminową realizację zadań; 3) w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2722/15 wskazał, że skoro dotacje pochodzą ze środków publicznych, to sposób ich wykorzystania jest pod szczególną kontrolą. Dotujący jest zobowiązany do kontrolowania wydatkowania dotacji, a dotowany - do przeznaczania otrzymanych dotacji tylko na zadania określone w umowie o dotację w terminie w niej określonym i w sposób tam opisany. Prawidłowość gospodarowania środkami dotacji z budżetów jednostek samorządu terytorialnego podlega ochronie określonej m.in. przepisami odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Przytoczone przepisy u.f.p. zobowiązują dotowanego do starannego dokumentowania poniesionych wydatków w celu rozliczenia dotacji. Staranność w rozliczeniu dotacji obejmuje także takie dokumentowanie wydatków, jakie przewidują obowiązujące przepisy.

Tak nie jest w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do wydatków sfinansowanych z dotacji na wynagrodzenie Skarżącej związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego. Ich udokumentowanie nastąpiło przez przedłożenie not księgowych. W/w noty księgowe oraz potwierdzenia wypłat, bez innych dokumentów nie mogły być wystarczającym dokumentem pozwalającym na sfinansowanie kwot z nich wynikających z przyznanej dotacji. Na ich podstawie nie można ustalić kiedy, w jakich kwotach i na jaki konkretny cel wydatkowano określone środki. Mają one wtórny charakter w odniesieniu do faktur, rachunków i dowodów zapłaty. Przedłożone przez Skarżącą noty nie dokumentują wobec tego wydatków, o których mowa w ww. przepisie, ale dokonaną wypłatę równowartości tych wydatków. Stanowią one oświadczenie Skarżącej, że wypłacono jej tytułem poniesionych wydatków określone kwoty pieniężne, a nie dowodem, iż wskazane w nich kwoty zostały wydatkowane na cele z art. 90 ust. 3d u.s.o. Zbieżny pogląd co do tej kwestii wyraził tutejszy Sąd w wyroku III SA/Gl 32/23. Podkreślić należy, że prawidłowe udokumentowanie poniesionych wydatków w omawianym zakresie, tj. przedłożenie ww. dokumentów źródłowych pozwoliłoby na weryfikację tych wydatków u drugiej strony transakcji, powiązanie z konkretnym świadczeniem zapłatą czy skonfrontowanie z innymi dokumentami (np. list płac z umowami o pracę, zakresami obowiązków, przelewami, rozliczeniami podatkowymi). Przypomnieć wymaga, w świetle art. 90 ust. 3d u.s.o. niezbędne jest wydatkowanie całości otrzymanych w ramach dotacji środków na realizację celów wskazanych w tym przepisie. Oznacza to, że ocena prawidłowości wykorzystania dotacji opiera się na sprawdzeniu, czy dany wydatek został faktycznie poniesiony i czy realizował cele, na które został przeznaczony. Warunek zapłaty wynika ponadto z art. 251 ust. 4 u.f.p. Tym samym zarzut naruszenia art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 6 i 8 k.p.a. polegające na zakwestionowaniu wydatków poczynionych na wynagrodzenie dokumentowane wewnętrzną notą księgową oraz przyjęcie, iż zapłata jest jedynym sposobem wykorzystania dotacji oświatowej jest bezpodstawne.

Za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenie art. 90 ust. 3e u.s.o. w zw. z art. 90 ust. 4 u.s.o. poprzez błędną wykładnię, usprawiedliwiającą zaniechanie przez organ pierwszej instancji przeprowadzenia kontroli prawidłowości pobrania dotacji oświatowej. W badanej sprawie podkreślenia wymaga, że stwierdzenie okoliczności uzasadniających zwrot nastąpiło w sprawozdaniu z audytu przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. w kierunku badania celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi w 2017 r. Sprawozdanie z poczynionych ustaleń przekazane zostało przez Dyrektora do Starosty R. Starosta wystąpił do Dyrektora KAS o udostępnienie materiałów źródłowych zebranych w trakcie wspomnianego audytu. Dokumentacja ta została włączona w poczet akt sprawy wszczętego z urzędu postępowanie administracyjne w sprawie określenia dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2017 r. Treść sprawozdania jest jednoznaczna i wyczerpująca, nie pozostawiająca wątpliwości nie tylko co dokonanych ustaleń, ale także ich podstaw. Nadto – na zwrócił uwagę WSA w Gliwicach w wyroku z 12 lipca 2023 r., sygn. akt III SA/Gl 157/23 - stanowi ono dokument urzędowy, któremu przysługuje zwiększona moc dowodowa. Zgodnie bowiem z art. 76 § 1 k.p.a. dokumenty urzędowe sporządzone w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w ich zakresie działania stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Natomiast według art. 75 § 1 k.p.a., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny. Skoro organ I instancji dysponował dowodem w postaci sprawozdania z audytu, to przeprowadzanie po raz kolejny własnej kontroli uznać należy za całkowicie zbędne i nieracjonalne. Wobec tego nie podejmując czynności kontrolnych w zakresie wykorzystania przez Skarżącą dotacji oświatowej za 2017 r. organ I instancji nie naruszył prawa.

Co do zarzutu naruszenia art. 81a § 1 k.p.a. wyjaśnić należy, nie było podstaw do jego zastosowania. W ślad za wyrokiem NSA z 25 maja 2020 r. sygn. akt II OSK 3031/19 zauważyć należy, że przesłanka niedających się usunąć wątpliwości występuje, gdy nie ma dowodów i nie ma możliwości ich uzyskania. Zasada ta oznacza, że wątpliwości faktyczne rozstrzygnąć należy na korzyść strony tylko wtedy, gdy przez reguły oceny dowodów wskazane w art. 80-81 k.p.a. organ nie jest w stanie ustalić jednoznacznie stanu faktycznego.

Zdaniem Sądu materiał dowodowy zgromadzony z udziałem Skarżącej nie mógł zostać zweryfikowany zgodnie z jej oczekiwaniami. Wystąpiły bowiem podstawy do oceny, że w omawianym zakresie zebrane dowody nie potwierdzają wydatkowania dotacji oświatowej zgodnie z przeznaczeniem. Nie doszło więc do naruszenia prawa materialnego oraz przepisów k.p.a. wskazanych w skardze. Sąd zarzucanego w skardze naruszenia zasady prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.), zasady zaufania (art. 8 k.p.a.), zasady czynnego udziału strony (art. 10 k.p.a.), zasady przekonywania (art. 11 k.p.a.) oraz art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 1 i 3 k.p.a. w zw. z art. 2 i 7 Konstytucji RP. W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy został dostatecznie ustalony i pozwalał na wydanie decyzji w sprawie.

Nieuzasadniony jest także zarzut wadliwego sporządzenia uzasadnienia decyzji, gdyż zawiera ona wszystkie elementy przewidziane w art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. Oprócz elementów określonych w art. 107 § 1 k.p.a. wskazuje zarówno fakty, które organ uznał za udowodnione, na których się oparł (sprawozdanie z audytu i dowody źródłowe w nim wymienione) przyczyn, dla których innym dowodom odmówił mocy dowodowej. Uzasadnienie prawne zawiera zaś przytoczenie przepisów u.s.o. i u.f.p. istotnych dla rozstrzygnięcia oraz ich omówienie.

W związku z powyższym skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.