Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 321/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2020-11-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15, art. 86 ust. 1.
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 12 listopada 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Bogusław Klimowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 listopada 2020 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w K. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia 28 kwietnia 2020 r., na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej jako: "o.p.") Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko "A" S.A. w K. przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2020 r., uzupełnionym pismami z dnia 3 kwietnia 2020 r. oraz z dnia 24 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- braku opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego przez wnioskodawcę od Naukowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBR) - jest nieprawidłowe,

- braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania kwot przez wnioskodawcę na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z NCBR - jest prawidłowe,

- prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu - jest prawidłowe,

- uznania czy kwota otrzymanego dofinansowania jest opodatkowana jako datacja mająca bezpośredni wpływu na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1, czy jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy - jest nieprawidłowe,

- ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego od NCBiR przez wnioskodawcę - jest nieprawidłowe,

- sposobu udokumentowania przez wnioskodawcę otrzymanego dofinansowania - jest nieprawidłowe,

- ustalenia czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich elektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - jest nieprawidłowe.

Dnia 21 lutego 2020 r. wpłynął do organu wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- braku opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego przez wnioskodawcę od NCBR,

- braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania kwot przez wnioskodawcę na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z NCBR,

- prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu,

- uznania, czy kwota otrzymanego dofinansowania jest opodatkowana jako datacja mająca bezpośredni wpływu na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1 czy jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT,

- ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego od NCBR przez wnioskodawcę,

- sposobu udokumentowania przez wnioskodawcę otrzymanego dofinansowania,

- uznania czy kwoty przekazane przez wnioskodawcę, a otrzymane przez pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z NCBR, są opodatkowane jako dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1, czy jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT,

- ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla kwot otrzymanych przez członka konsorcjum przekazywanych przez wnioskodawcę jako podział dofinansowania otrzymanego z NCBR,

- sposobu udokumentowania przez członka konsorcjum otrzymanego dofinansowania,

- ustalenia czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,

- ustalenia podstawy opodatkowania dla nieodpłatnie przekazanych przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu,

- sposobu udokumentowania nieodpłatnie przekazanych przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu,

- powstania obowiązku podatkowego z tytułu nieodpłatnego przekazania przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 kwietnia 2020 r. i 24 kwietnia 2020 r. o doprecyzowanie przedmiotu wniosku, opisu sprawy, przeformułowanie pytań oznaczonych nr 10, 11, 12 i 13, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej do nowo sformułowanych pytań oznaczonych nr 10, 11, 12 i 13 oraz o uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku Spółka wskazała, że jest wiodącym producentem pojazdów specjalnych na rzecz bezpieczeństwa i obronności państwa. Istotną dziedziną jej działalności jest także projektowanie, budowa modeli, prototypów, jak również badanie nowych pojazdów specjalnych na potrzeby wojska. Spółka, jako lider konsorcjum, wzięła udział w ogłoszonym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju Konkursie nr 4/2013 na wykonanie projektu w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. W ramach tego konkursu, Spółka otrzymała dotację na projekt obecnie pt. "Lekki opancerzony transporter rozpoznawczy" (dalej: "AB"). W związku z tym Spółka oraz Narodowe Centrum Badań i Rozwoju podpisały w dniu 23 grudnia 2013 r. umowę finansowania tego projektu (dalej: "Umowa").

Wnioskodawca w ramach tego projektu pełni rolę Lidera konsorcjum realizującego projekt. W skład konsorcjum wchodzą obok Wnioskodawcy Wojskowy Instytut Chemii i Radiometrii w Warszawie, Wojskowy Instytut Łączności w Zegrzu oraz Wojskowy Instytut Techniczny Uzbrojenia w Zielonce (dalej: "Wykonawcy").

Środki finansowe, którymi dysponuje NCBR na realizację projektu w ramach konkursu pochodzą z dotacji celowej z budżetu państwa. Jednocześnie projekt jest również realizowany w części ze środków własnych Spółki i Wojskowego instytutu Łączności. Zgodnie z warunkami konkursu oraz Umową Spółka jest zobowiązana do przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa działającego poprzez Ministra Obrony Narodowej całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych, stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: "Elementy autorskie"). Jednocześnie zgodnie z zapisami Umowy oraz art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 roku o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego (dalej: "Patenty") powstałego w wyniku wykonania projektów dotyczących badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez NCBR jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej. Przeniesienie praw do Elementów autorskich na rzecz Skarbu Państwa ma nastąpić nieodpłatnie. Jednocześnie w związku z faktem, że projekt jest finansowany częściowo ze środków własnych Wykonawców, Skarb Państwa jest zobowiązany do udzielenia im licencji na korzystanie z Elementów autorskich oraz Patentów (dalej: "Licencja"). Rodzaj i zakres Licencji zostanie ustalony po zakończeniu realizacji projektu. Finansowanie przekazywane jest Spółce jako Liderowi konsorcjum w ramach zaliczek wypłacanych zgodnie z odpowiednim harmonogramem.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach realizowanego projektu nie można mówić o istnieniu podmiotu, którego rolę można by określić jako "zleceniodawcy". Projekt badań nad prototypem lekkiego opancerzonego transportera rozpoznawczego jest realizowany przez Wykonawców. Rolą NCBR jest natomiast współfinansowanie tego projektu w ramach udzielonej dotacji. Wyłączną podstawą realizacji projektu jest zawarta pomiędzy Spółką i NCBR Umowa. Wykonawcy nie zawierali żadnych innych umów lub porozumień z podmiotami, które mogłyby zostać uznane za "zleceniodawcę" niniejszego projektu.

Dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z NCBR ma charakter wyłącznie zwrotu poniesionych przez Wykonawców kosztów w związku z realizacją projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych - stanowi zatem rodzaj tzw. "dotacji kosztowej". Umowa zawiera zapisy dotyczące tzw. kosztów kwalifikowanych, a więc wydatków poniesionych przez Wykonawców, w tym Wnioskodawcę w niniejszej sprawie, które mogą zostać sfinansowane z otrzymanej od NCBR dotacji. Wydatki takie muszą spełnić szereg warunków. Przykładowo muszą być niezbędne do realizacji celu projektu; być zgodne z kosztorysem projektu oraz z kosztami realizacji etapów badań naukowych i prac rozwojowych określonych w harmonogramie realizacji projektu. Jednocześnie, na podstawie zapisów Umowy, NCBR ma prawo do pełnej kontroli wydatków ponoszonych przez Wykonawców. Wykonawcy otrzymaną dotację z NCBR przeznaczą m.in. na wynagrodzenia, środki trwale (w postaci np. aparatury badawczo-pomiarowej), wartości niematerialne i prawne (w postaci np. specjalistycznego oprogramowania wspomagającego prace koncepcyjne), materiały, podzespoły oraz wyposażenie niezbędne do budowy prototypu lekkiego opancerzonego transportera, jak również usługi obce (w postaci np. usług transportowych, badawczych). Zgodnie z zawartą Umową Spółka zobowiązała się, aby projekt był realizowany w pełnym zakresie, z należytą starannością, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i wspólnotowego, w tym z przepisami dotyczącymi konkurencji, zamówień publicznych oraz Umową i jej załącznikami.

W szczególności Wnioskodawca zobowiązał się:

1) na mocy udzielonego pełnomocnictwa reprezentować pozostałych uczestników konsorcjum we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem Umowy;

2) przekazywać NCBR wnioski o płatność oraz wszelkiego typu raporty;

3) niezwłocznie informować NCBR o wszystkich zmianach w umowie konsorcjum;

4) niezwłocznie informować NCBR o zamiarze dokonania takich zmian prawno - organizacyjnych w statusie swoim oraz pozostałych uczestników konsorcjum, które mogą mieć bezpośredni wpływ na realizację projektu;

5) realizować projekt zgodnie z jego opisem, harmonogramem i kosztorysem;

6) wnieść zadeklarowany wkład własny na realizację projektu;

7) udzielać NCBR oraz podmiotom upoważnionym informacji dotyczących stanu realizacji projektu i wydatkowania przyznanych środków finansowych, a także wyników projektu oraz ich wykorzystania w trakcie realizacji projektu oraz przez okres 5 lat po jego zakończeniu;

8) zarządzać realizacją projektu zgodnie z przyjętą metodyką zarządzania projektami w oparciu o PRTNCE2 oraz systemem zarządzania jakością produktu (AQAP 2110).

Ponadto zgodnie z podziałem zadań ustalonym z pozostałymi członkami konsorcjum, Wnioskodawca w ramach projektu jest odpowiedzialny m.in. za:

1) opracowanie dokumentów: WZTT, ATE, prZTT w zakresie parametrów pojazdu bazowego,

2) opracowanie projektu koncepcyjnego platformy i wykonanie modelu oraz sprawdzenie podstawowych wymagań funkcjonalnych sprzętu,

3) wykonanie dwóch prototypów pojazdu oraz integrację z systemami pojazdu,

4) opracowanie i uzgodnienie Programu Badań Wstępnych i Kwalifikacyjnych dotyczących pojazdu,

5) przeprowadzenie Badań Wstępnych i Kwalifikacyjnych,

6) wykonanie dokumentacji konstrukcyjnej i eksploatacyjnej pojazdu.

Całkowity koszt realizacji projektu wynosi 34.349.561,20 zł. Konsorcjum po spełnieniu warunków wynikających z Umowy otrzyma od NCBR dofinansowanie w kwocie 31.319.045 zł. Wkład własny Wykonawców to kwota 3.030.516,20 zł. W tym wkład Wnioskodawcy w niniejszym postępowaniu to kwota 2.971.800,70 zł.

Projekt realizowany jest od dnia 23 grudnia 2013 r. Jego zakończenie planowane jest na dzień 22 kwietnia 2021 r.

Projekt realizowany jest w sześciu etapach. W etapie I powstaną Wstępne Założenia Taktyczno - Techniczne pojazdu, w etapie II Analiza Techniczno -Ekonomiczna, Projekt Koncepcyjny oraz projekt Założeń Taktyczno - Technicznych, w etapie III model platformy, w etapie IV dwa prototypy pojazdu, program badań, następnie zostaną przebadane prototypy i powstanie sprawozdanie z badań wstępnych i kwalifikacyjnych, w etapie V powstanie dokumentacja konstrukcyjna i eksploatacyjna pojazdu, a w etapie VI powstanie opracowanie analizy możliwości przystosowania obiektu do przetwarzania informacji niejawnych o klauzulach wyższych niż zastrzeżone.

Zgodnie z zapisami Umowy, po zakończeniu realizacji projektu sporządza się raport końcowy, który podlega ocenie przez NCBR. Wynik tej oceny jest podstawą uznania Umowy za:

- wykonaną

- wykonaną z jednoczesnym wezwaniem Wnioskodawcy do zwrotu niewykorzystanego lub wykorzystanego nieprawidłowo finansowania;

- niewykonaną w całości lub w części, z równoczesnym wezwaniem do zwrotu niewykorzystanego lub wykorzystanego nieprawidłowo finansowania.

Jednocześnie nie uznaje się za niewykonaną Umowę, jeśli projekt został przez Wykonawców zrealizowany prawidłowo (z zachowaniem należytej staranności), zgodnie z przyjętym harmonogramem, a uzyskano rezultaty negatywne. Wykonawcy byliby zobowiązani do zwrotu dotacji jedynie w przypadku niewykonania Umowy zgodnie z zapisami Umowy.

W związku z faktem, iż jak wskazano powyżej dotacja ma charakter wyłącznie zwrotu poniesionych przez Wykonawców kosztów, jak również faktem, że wynikiem przeprowadzonego projektu ma być m.in. stworzenie dwóch prototypów lekkiego opancerzonego transportera rozpoznawczego (które to prototypy bezpośrednio nie będą podlegały sprzedaży do podmiotów trzecich) to w ocenie Wnioskodawcy otrzymana z NCBR dotacja nie będzie miała wpływu na cenę sprzedawanych towarów lub świadczonych przez Spółkę usług. Zobowiązanie Wnioskodawcy do przekazania wszelkich efektów projektu na rzecz Skarbu Państwa wynika z Umowy oraz ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: "Ustawa o NCBR"), jak również decyzji Nr 59/MON Ministra Obrony Narodowej z dnia 26 lutego 2014 r., zmienionej decyzją nr 132/MON Ministra Obrony Narodowej z dnia 26 czerwca 2017 r. w sprawie wytycznych dotyczących planowania i realizacji w resorcie obrony narodowej czynności nadzoru nad projektami dotyczącymi obronności i bezpieczeństwa państwa realizowanymi poza resortem obrony narodowej (dalej: "Decyzja MON").

Zgodnie z art. 32 ust. 3 ustawy o NCBR właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku wykonania projektów dotyczących badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez NCBR jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej. Zgodnie z punktem 14 Decyzji MON przy określaniu sposobu realizacji i zarządzania projektem należy uwzględnić, jeżeli jest to merytorycznie i ekonomicznie uzasadnione, ustanowienie wymogu dla wykonawcy w zakresie przeniesienia autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do wyników poszczególnych etapów projektu jak i całości projektu w szczególności Dokumentacji Technicznej Wyrobu oraz stosownie do potrzeb Sił Zbrojnych, także praw własności do uzyskanego prototypu na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej. Powyższe przepisy prawa znalazły swoje odzwierciedlenie w Umowie. Zobowiązanie Spółki i innych Wykonawców w tym projekcie do przeniesienia na Skarb Państwa nieodpłatnie wszelkich efektów realizowanego projektu (a więc Elementów autorskich oraz Patentów) było bezwzględnym warunkiem zawarcia Umowy i nie podlegało negocjacjom.

Zgodnie z Umową przeniesienie autorskich praw majątkowych do Elementów autorskich powstałych w trakcie realizacji Umowy nastąpi z chwilą zakończenia realizacji Umowy. W przypadku natomiast Patentów Umowa stanowi (w myśl również art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR), że niezwłocznie po dokonaniu - w związku z wykonywaniem Umowy - wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego Wnioskodawca zobowiązany jest powiadomić o tym Skarb Państwa, przedstawiając jego podstawowe założenia oraz wskazując jego twórców. Następnie, w myśl Umowy oraz art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR, zgłoszenie wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego w celu uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji dokonywane jest przez Skarb Państwa (reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej) i na rzecz Skarbu Państwa (reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej). Po przeniesieniu przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do Elementów autorskich, Wnioskodawca nie będzie mógł dysponować Elementami autorskimi oraz Patentami bez udzielenia przez Skarb Państwa Licencji. Jednocześnie Umowa jednoznacznie stwierdza, iż po zakończeniu realizacji projektu (a więc w zasadzie w tym samym czasie) Skarb Państwa jest zobowiązany do udzielenia na rzecz Spółki Licencji (ustalenie rodzaju i zakresu Licencji nastąpi po zakończeniu realizacji projektu na wniosek Spółki skierowany do Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej).

Zgodnie z Umową, w przypadku współfinansowania projektu w części ze środków własnych Wykonawcy, Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej jest zobowiązany do udzielenia Wykonawcy Licencji do korzystania z Elementów autorskich oraz Patentów. Zdobyte unikalne doświadczenie i wiedza w zakresie Elementów autorskich oraz Patentów, zgodnie z zakresem udzielonej Licencji będą mogły' być wykorzystywane w przyszłości przez Spółkę komercyjnie, które to czynności stanowić będą działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

W związku z brakiem jednoznacznych zapisów Umowy niejasne jest czy udzielenie Licencji na korzystanie z Elementów autorskich i Patentów przez Skarb Państwa nastąpi odpłatnie czy nieodpłatnie.

Projekty w zakresie obronności i bezpieczeństwa państwa generalnie nie podlegają standardowym zasadom rynkowym. Wynika to z ich newralgicznego znaczenia dla obronności i bezpieczeństwa państwa, jak również ochrony jego interesów. W związku z tym projekty prac nad prototypami sprzętu wojskowego generalnie nie są zlecane podmiotom w drodze zwykłych, standardowych zamówień. W praktyce gospodarczej projekty takie najczęściej są realizowane zatem w ramach ogłaszanych konkursów (a więc analogicznie do projektu realizowanego przez Wnioskodawcę). Jednym z celów powstania NCBR była właśnie realizacja projektów w zakresie bezpieczeństwa i obronności państwa. NCBR ma za zadanie ściśle w takich projektach współpracować z Ministrem Obrony Narodowej i szczególnie dbać o interes państwa w zakresie przede wszystkim ochrony tajemnic i bezpieczeństwa państwa i wojska.

Zgodnie z art. 28 ustawy o NCBR, NCBR zarządza realizacją badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa oraz je finansuje i współfinansuje. Intencją ustawodawcy była przede wszystkim realizacja tego typu projektów przez państwo w ramach projektów nadzorowanych przez NCBR oraz podmioty wybrane w konkursach, które to projekty NCBR finansuje w całości lub współfinansuje. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że generalnie na rynku nie występują sytuacje, w których Skarb Państwa zamawia tego typu projekty bezpośrednio.

W związku z realizacją projektu badań nad prototypem, Wnioskodawca nabywa m.in. materiały, podzespoły oraz wyposażenie niezbędne do budowy - prototypu, jak również usługi obce (w postaci np. usług transportowych, badawczych).

Jednym z długoterminowych celów Projektu jest wykorzystanie wypracowanego know-how w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Przejawem takiego wykorzystania może być między innymi produkcja nowoczesnych pojazdów wojskowych lub też udzielenie sublicencji innym podmiotom na korzystanie z wytworzonego know-how.

W związku z faktem, że projekt częściowo finansowany jest ze środków własnych Spółki, zgodnie z Umową, na koniec realizacji projektu Wnioskodawcy zostanie udzielona Licencja na korzystanie z Elementów autorskich oraz Patentów. Spółka zakłada, że Licencja ta będzie wykorzystywana do przyszłych projektów realizowanych przez Spółkę (stanowiących jej działalność opodatkowaną podatkiem VAT).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca na pytania nr 1 "Jakie czynności/uslugi/dostawę towaru świadczy Wnioskodawca w ramach realizowanego projektu objętego zakresem wniosku? " wskazał "W ramach realizowanego projektu Wnioskodawca wykonuje badania naukowe i prace rozwojowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Nie świadczy żadnego rodzaju usług ani dostaw. Głównym celem projektu jest praca koncepcyjna i stworzenie założeń teoretycznych oraz opracowanie założeń dla pojazdu do działań rozpoznawczych dla wojska. Projekt obejmuje realizację 2 etapów badań naukowych i 4 etapów prac rozwojowych.

Czynności w ramach badań naukowych:

- Etap 1 - opracowanie/stworzenie dokumentu Wstępnych Założeń Taktyczno-Technicznych (WZTT).

- Etap 2 - opracowanie/stworzenie dokumentacji: Analizy Techniczno-Ekonomicznej (ATE), Projektu Koncepcyjnego (PK) oraz projektu Założeń Taktyczno-Technicznych (prZTT).

Czynności w ramach prac rozwojowych:

- Etap 3 - wykonanie modelu pojazdu przeznaczonego do sprawdzenia podstawowych wymagań funkcjonalnych założonych w ZTT oraz opracowanie dokumentu Projekt Wstępny (PW) zawierający wizję techniczną prototypu AB.

- Etap 4 - wykonanie dwóch egzemplarzy prototypów pojazdu AB oraz poddanie ich Badaniom Wstępnym (BW) oraz Badaniom Kwalifikacyjnym (BK).

- Etap 5 - wykonanie Dokumentacji Technicznej Wyrobu (DTW) zawierającej opracowanie konstrukcyjne i eksploatacyjne pojazdu AB.

- Etap 6 - opracowanie analizy możliwości przystosowania obiektu do przetwarzania informacji niejawnych o klauzulach wyższych niż zastrzeżone zgodnie z zaleceniami Służby Kontrwywiadu Wojskowego. "

W przedmiotowej sprawie Narodowe Centrum Badań i Rozwoju występuje jako strona finansująca. Narodowe Centrum Badań i Rozwoju działa w oparciu o zasady określone ustawą z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1447 ze zm., dalej jako: "ustawa o NCBR").

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o NCBR, Centrum jest agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 oraz z 2018 r. poz. 62, 1000, 1366 i 1669), powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej państwa, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668), która zawiera umowy w celu realizacji tych zadań. Właścicielem praw majątkowych powstałych w wyniku realizacji projektu dotyczącego badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez Centrum, jest zgodnie z przepisem ustawy Skarb Państwa reprezentowany przez podmiot wskazany w umowie o wykonanie i finansowanie projektu, w przedmiotowej sprawie Minister Obrony Narodowej. Zatem zgodnie z przepisami ustawy oraz umową Wnioskodawca wykonuje obowiązki z umowy zawartej z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, a efekt jego prac stanowi własność Ministra Obrony Narodowej.

Otrzymana dotacja nie stanowi wynagrodzenia za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu. Finansowanie otrzymane z NCBR ma bowiem charakter zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów związanych z realizacją projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych - stanowi zatem rodzaj tzw. "dotacji kosztowej".

Na pytanie nr 4 "Jakie wydatki ponoszone w ramach realizowanego projektu finansowane są z dotacji otrzymanej od NCBR?" Wnioskodawca odpowiedział, że " wszystkie wydatki ponoszone w ramach realizowanego projektu można podzielić na koszty kwalifikowane oraz koszty niekwalfikowane. Finansowane z dotacji otrzymanej od NCBR są jedynie koszty kwalifikowane. Aby koszty mogły być uznane za kwalifikowane muszą łącznie spełniać następujące warunki:

1. Muszą być niezbędne do zrealizowania celów projektu:

2. Muszą być zgodne z kosztorysem projektu stanowiącym załącznik do umowy z NCBR;

3. Muszą być zgodne z kosztami realizacji etapów badań naukowych i prac rozwojowych określonych w harmonogramie wykonania projektu;

4. Muszą być zaksięgowane i udokumentowane zgodnie z przepisami o rachunkowości oraz przyjętą polityką rachunkowości;

5. Muszą zostać poniesione zgodnie z zasadami racjonalnej gospodarki finansowej, w szczególności najkorzystniejszej relacji nakładów do rezultatów.

Do kosztów kwalifikowanych zalicza się:

koszty wynagrodzeń wraz z pozapłacowymi kosztami pracy, w tym składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, osób zatrudnionych przy prowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych (pracowników badawczych, pracowników technicznych, pozostałych pracowników pomocniczych i kierownika projektu), w części, w jakiej wynagrodzenia te są bezpośrednio związane z realizacją projektu objętego finansowaniem;

koszty aparatury naukowo-badawczej i innych urządzeń służących celom badawczym. Koszt ten dotyczy środków, które nie wchodzą w skład prototypu i nie stanowią dużej infrastruktury badawczej a Wnioskodawca nie dysponuje aparaturą/środkiem trwałym, który mógłby zostać użyty zamiennie;

koszty operacyjne w tym materiałów, środków eksploatacyjnych i podobnych produktów, usług obcych, delegacji ponoszone bezpośrednio w związku z realizacją projektu;

koszty ogólne, które rozliczane są ryczałtem, jako procent od pozostałych kosztów kwalifikowanych projektu."

Dotacja przeznaczona jest na wszystkie czynności opisane w odpowiedzi na pytanie nr 1, przy czym całkowity koszt realizacji projektu wynosi 34.349.561,20 zł, z czego po spełnieniu warunków wynikających z Umowy, Konsorcjum otrzyma od NCBR dofinansowanie w kwocie 31.319.045 zł. Wkład własny Wykonawców to kwota 3.030.516,20 zł, w tym wkład Wnioskodawcy w niniejszym projekcie to kwota 2.971.800,30 zł.

Przyznana dotacja nie jest przeznaczona wyłącznie na pokrycie kosztów ogólnych działalności Wnioskodawcy w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Przyznana dotacja przeznaczona jest na pokrycie kosztów kwalifikowanych opisanych w odpowiedzi na pytanie nr 4. Do kosztów tych zaliczają się również koszty ogólne działalności, ale tylko w wysokości 8% w stosunku do pozostałych kosztów kwalifikowanych związanych bezpośrednio z realizacją projektu. W związku z realizacją projektu koszty ogólne działalności zwiększają się, przez co należy je uznać za bezpośrednio związane z projektem.

Realizacja projektu objętego zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymania dotacji, o której mowa w opisie sprawy, tj. gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dotacji nie realizowałby tego konkretnego projektu.

W przedmiotowej sprawie nie można mówić o jakiejkolwiek "cenie świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach projektu czynności/usług/dostawy towarów", a co za tym idzie o wpływie przedmiotowej dotacji na tak określony czynnik. Otrzymana dotacja jest zwrotem poniesionych kosztów realizacji projektu (ma charakter zakupowy, a nie sprzedażowy). W ramach prowadzonego przed zawarciem umowy przez NCBR postępowania konkursowego ustalony został skrupulatny kosztorys prac składających się na przedmiotowy projekt i w ramach zawartej umowy kosztorys ten musi być przez Wnioskodawcę skrupulatnie wykonany.

W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z instytucją finansującą tj. z NCBR. Rozliczanie odbywa się między innymi poprzez złożenie do NCBR wniosków o płatność oraz raportów.

Finansowanie przekazywane jest Wnioskodawcy w formie zaliczek wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności projektu. Pierwsza zaliczka na realizację projektu wypłacona została w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy z NCBR. Kolejne zaliczki wypłacane są na podstawie złożonego przez Wnioskodawcę wniosku o płatność (nie później niż do 15 listopada danego roku budżetowego) z zastrzeżeniem, że warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest wykorzystanie co najmniej 70% wszystkich przekazanych zaliczek, brak zastrzeżeń kontroli i audytu, oraz zespołu nadzorującego.

W celu sprawozdawczym Wnioskodawca zobowiązany jest również do składania odrębnych raporty z zakończenia poszczególnych etapów badań naukowych oraz prac rozwojowych, z wyjątkiem ostatniego etapu, który rozliczany jest raportem końcowym. Raporty te Wnioskodawca przedkłada nie później niż 21 dni po terminie zakończenia danego etapu. Ocena raportów ma na celu w szczególności ustalenie, czy:

1. Realizacja projektu jest zgodna z umową z NCBR;

2. Osiągnięto zakładane wyniki etapu projektu;

3. Kontynuacja realizacji projektu prowadzi do osiągnięcia zakładanych wyników i celów projektu.

Na podstawie oceny raportów NCBR może wstrzymać lub zmniejszyć dalsze finansowanie w przypadku stwierdzenia, że:

1. Projekt jest realizowany w sposób sprzeczny z postanowieniami umowy lub z naruszeniem prawa;

2. Kontynuacja realizacji projektu nie doprowadzi do osiągnięcia zakładanych wyników;

3. Przekazane finansowanie w części lub w całości było wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem.

W przypadku niezrealizowania przedmiotowego projektu Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, przy czym nie uznaje się za niewykonaną Umowę, jeśli projekt został przez Wykonawców zrealizowany prawidłowo (z zachowaniem należytej staranności), zgodnie z przyjętym harmonogramem, ale uzyskano negatywne rezultaty badawcze. Wykonawcy byliby zobowiązani do zwrotu dotacji jedynie w przypadku niewykonania Umowy zgodnie z zapisami Umowy.

Zgodnie z Umową pomiędzy NCBR i Wnioskodawcą, przeniesienie autorskich praw majątkowych do Elementów autorskich powstałych w trakcie realizacji Umowy na Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie. W przypadku natomiast Patentów Umowa stanowi (w myśl również art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR), że niezwłocznie po dokonaniu - w związku z wykonywaniem Umowy - wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego Wnioskodawca zobowiązany jest powiadomić o tym Skarb Państwa, przedstawiając jego podstawowe założenia oraz wskazując jego twórców. Następnie, w myśl Umowy oraz art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR, zgłoszenie wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego w celu uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji dokonywane jest przez Skarb Państwa (reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej) i na rzecz Skarbu Państwa (reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej). Po przeniesieniu przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do Elementów autorskich, Wnioskodawca nie będzie mógł dysponować Elementami autorskimi oraz Patentami bez udzielenia przez Skarb Państwa Licencji. Jednocześnie Umowa jednoznacznie stwierdza, iż po zakończeniu realizacji projektu (a więc w zasadzie w tym samym czasie) Skarb Państwa jest zobowiązany do udzielenia na rzecz Spółki Licencji (ustalenie rodzaju i zakresu Licencji nastąpi po zakończeniu realizacji projektu na wniosek Spółki skierowany do Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej). Zgodnie z Umową, w przypadku współfinansowania projektu w części ze środków własnych Wykonawcy, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie, Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej jest zobowiązany do udzielenia Wykonawcy Licencji do korzystania z Elementów autorskich oraz Patentów. Zdobyte unikalne doświadczenie i wiedza w zakresie Elementów autorskich oraz Patentów, zgodnie z zakresem udzielonej Licencji będą mogły być wykorzystywane w przyszłości przez Spółkę komercyjnie, które to czynności stanowić będą działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

W związku z brakiem jednoznacznych zapisów Urnowy niejasne jest czy udzielenie Licencji na korzystanie z Elementów autorskich i Patentów przez Skarb Państwa nastąpi odpłatnie czy nieodpłatnie.

W związku z realizacją projektu Wnioskodawca nabywa/nabył:

- aparaturę służącą celom badawczym wykorzystywaną na potrzeby realizowanego projektu, która po jego zakończeniu służyć będzie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej:

• zbiornik do brodzenia służący do badania prototypów projektu w tym badania pływalności, wyporności, szczelności i kątów zanurzenia,

• zestaw transportowy do przewożenia prototypów na badania wykonywane na poligonach wojskowych oraz w instytutach badawczych.

- materiały produkcyjne - elementy służące do budowy makiet i prototypów oraz ich wyposażenie w tym:

• podwozia pojazdów, różnego rodzaju blachy, płyty, kształtowniki, przewody, szyby pancerne, koła, osie napędowe, skrzynie biegów, deski rozdzielcze, silniki, układy zawieszenia, kierownicze, paliwowe, hydrauliczne, wydechowe, opancerzenie, przewody, wały napędowe, przekładnie kierownicze, elementy montażowe,

• filtrowentylacje, agregaty prądotwórcze, siedzenia, wyciągarki, pędniki, skrzynia redukcyjna, dodatkowe wyposażenie: nóż do cięcia lin, łańcuchy przeciwśniegowe, kanistry wraz z mocowaniami, karabin maszynowy,

• urządzenia pokładowe wraz z oprogramowaniem (głowica pomiarowa warunków atmosferycznych), zestaw wynośny, w skład którego wchodzą: kabel hybrydowy wraz z konwerterami transmisji danych i zasilania, walizka dla komputera wynośnego, mikrofon kierunkowy, zestawy diagnostyczne,

• zdalnie sterowany moduł uzbrojenia, zestaw masztowy składający się z radaru, głowicy optoelektronicznej oraz kontrolera systemu, moduł pomiarowy, system ostrzegania o opromieniowaniu laserem, moduł chłodzący, zestaw wyrzutni pocisków, centralny system pompowania kół, systemy gaszenia, nawigacji, wykrywania Strzelca,

• paliwo do prototypów i zestawu transportowego.

Usługi obce:

• spedycyjne (transport materiałów produkcyjnych),

• cateringowe (obsługa spotkań i badań poligonowych),

• noclegowe, lotnicze (delegacje pracowników),

• inżynieryjne (wykonanie modelu zawieszenia, form, obliczenie elementów złącznych, obliczenie konstrukcji nośnej, opracowanie instalacji hydraulicznej, studium optymalizacji projektu kadłuba, opracowanie wzorów wraz z instrukcją malowania kamuflażowego)

• badawcze w tym wykonanie programu i metodyk badań oraz przeprowadzenie badań laboratoryjnych i poligonowych prototypów oraz ich elementów wyposażenia,

• tłumaczenie pisemne instrukcji obsługi elementów wchodzących w skład prototypu,

• roboty ziemne (przygotowanie stanowiska poligonowego do badań prototypów),

• modyfikacje i przeglądy serwisowe układu hydraulicznego,

• ochrona fizyczna, w tym konwój pod bronią,

• dźwigowe, jako zabezpieczenie prototypu podczas badań wodnych,

• audyt zewnętrzny projektu.

W związku z realizacją projektu faktury wystawiane są na Wnioskodawcę. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Nabywane w związku z realizacją projektu towary i usługi

Wnioskodawca wykorzystuje wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Na pytanie nr 15 "Czy towary i usługi, nabywane w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106)?" Wnioskodawca wskazał "Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.".

Następnie na pytanie nr 16 "Czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku są wykorzystywane wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?" Zainteresowany odpowiedział " Odpowiedź jak w pytaniu nr 15.".

Na pytanie nr 17 "Czy Wnioskodawca wykorzystuje towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?" Wnioskodawca wskazał "Odpowiedź jak w pytaniu nr 15.".

W dalszej kolejności na pytanie nr 18 " W sytuacji, gdy nabywane w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku towary i usługi są wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT? " Zainteresowany wskazał "Odpowiedź bezprzedmiotowa w związku z treścią odpowiedzi na pytanie nr 15".

Na pytanie nr 19 "W przypadku, gdy nabywane w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku towary i usługi są wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy: Wnioskodawca ma obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?" Wnioskodawca odpowiedział "Odpowiedź bezprzedmiotowa w związku z treścią odpowiedzi na pytanie nr 15".

W uzupełnieniu z dnia 24 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że zawarte we wniosku pytania od numeru 1 do numeru 9 stanowią zapytania dotyczące zaistniałych stanów faktycznych, natomiast pytania od numeru 10 do numeru 13 stanowią zapytania dotyczące zdarzeń przyszłych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy kwota dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez Wnioskodawcę jako lidera konsorcjum podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy kwoty przekazywane przez Wnioskodawcę jako lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

3. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu?

4. W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 organ podatkowy uzna, że kwota dofinansowania otrzymanego od NCBR przez Wnioskodawcę jako lidera konsorcjum podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy w takim razie kwota dofinansowania otrzymanego od NCBR będzie, zdaniem organu, opodatkowana jako dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czy też jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT?

5. W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 organ podatkowy uzna, że kwota dofinansowania otrzymanego od NCBR przez Wnioskodawcę jako lidera konsorcjum podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to co w takim przypadku będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem VAT przez lidera konsorcjum? Czy będzie to cała kwota otrzymanego dofinansowania, czy też kwota otrzymanego dofinansowania, pomniejszona o kwoty przekazane na rzecz pozostałych uczestników umowy konsorcjum?

6. W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 organ podatkowy uzna, że kwota dofinansowania otrzymanego od NCBR przez Wnioskodawcę jako lidera konsorcjum podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to w jaki sposób lider konsorcjum powinien udokumentować opodatkowanie otrzymanego dofinansowania podatkiem VAT? Czy właściwym dokumentem będzie w tym przypadku faktura VAT, czy też inny dowolny dokument rozliczeniowy np. faktura wewnętrzna? W przypadku, gdy właściwym dokumentem będzie faktura VAT, to na kogo powinna zostać wystawiona?

7. (we wniosku nr 10 - przedstawione w uzupełnieniu wniosku) Czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT? (zdarzenie przyszłe)

8. (we wniosku nr 11 - przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 10 organ podatkowy uzna, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją danego projektu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to co w takim razie będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem VAT? W szczególności czy podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku koszt świadczenia wskazanej czynności (rozumianej jako przeniesienie autorskich praw majątkowych) poniesiony przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 29a ust. 5 ustawy o VAT oraz jeśli tak, to co w przedmiotowym stanie faktycznym będzie składało się na koszt świadczenia wskazanej usługi? Całkowita kwota wydatków poniesionych na realizację projektu przez Wnioskodawcę, czy też tylko kwota wkładu własnego? (zdarzenie przyszłe)

9. (we wniosku nr 12 - przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 10 organ podatkowy uzna, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją danego projektu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to w jaki sposób Wnioskodawca powinien udokumentować nieodpłatne przekazanie na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu? Czy właściwym dokumentem będzie w tym przypadku faktura VAT, czy też inny dowolny dokument rozliczeniowy? (zdarzenie przyszłe)

10. (we wniosku nr 13 - przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W przypadku, gdy w zakresie pytania oznaczonego nr 10 organ podatkowy uzna, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją danego projektu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, to w którym momencie powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu? (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy z NCBR dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Generalną zasadą sytemu podatku VAT jest opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanych przez podatnika dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze wyłącznie wtedy, gdy mają one bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Powyższa zasada znajduje odzwierciedlenie w art. 29a ust. 1 ustawy VAT zgodnie, z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika.

Taki sposób wykładni znajduje w pełni swoje potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2012 roku (znak PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298), w sytuacji, gdy podatnik, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję czy też inną dopłatę o podobnym charakterze) wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi, "uzupełnia" ona podstawę opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia".

Minister Finansów wskazał, że "dotacje czy subwencje (np. dotacja ze środków unijnych) niemające bezpośredniego wpływu na cenę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem VAT".

Zgodnie z powyższym dotacja, subwencja czy inna dopłata o podobnym charakterze nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie można wykazać bezpośredniego jej wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Zgodnie z art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych (dalej: "Ustawa o finansach publicznych") dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych na finansowanie lub dofinansowanie zadań publicznych.

Jednocześnie zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN dotacja to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielona przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych".

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, należy bez wątpienia stwierdzić, że finansowanie, które Spółka otrzyma z NCBR wypełnia definicję "dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze", zawartą w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Środki finansowe, które otrzyma Spółka, pochodzą z dotacji celowej udzielonej NCBR z budżetu państwa na realizację zadań publicznych z zakresu obronności i bezpieczeństwa państwa. W przypadku prawidłowej realizacji projektu (w tym przejściu odpowiedniego procesu weryfikacji prawidłowości wydatkowania pozyskanych środków finansowych) Spółka nie będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanego finansowania.

Otrzymana z NCBR dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nie ma ona bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych przez Spółkę usług.

Finansowanie otrzymane z NCBR ma bowiem charakter zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów związanych z realizacją projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych - stanowi zatem rodzaj tzw. "dotacji kosztowej".

W związku z faktem, że wynikiem przeprowadzonego projektu ma być m.in. stworzenie prototypu lekkiego opancerzonego transportera rozpoznawczego, który to prototyp bezpośrednio nie będzie podlegał sprzedaży do podmiotów trzecich lecz posłuży jedynie do skonstruowania konkretnego typu pojazdów (a więc towarów w rozumieniu ustawy VAT) to w ocenie Spółki, nie można uznać, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym z NCBR finansowaniem, a przyszłą ceną towarów lub usług będących efektem komercjalizacji wyników badań i prac rozwojowych prowadzonych w ramach projektu.

Otrzymana dotacja będzie związana z przyszłymi dostawami towarów bądź usług realizowanymi przez Wnioskodawcę, ale związek ten będzie miał charakter pośredni, gdyż na moment dofinansowania nie istnieje konkretna dostawa lub usługa bezpośrednio powiązana z otrzymaną dotacją.

W niniejszej sprawie zgodnie z Umową, Narodowe Centrum Badań i Rozwoju występuje jako strona finansująca. Narodowe Centrum Badań i Rozwoju działa w oparciu o zasady określone ustawą z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1447 z późn. zm., dalej: "ustawa o NCBR").

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o NCBR, Centrum jest agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 oraz z 2018 r. poz. 62, 1000, 1366 i 1669), powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej państwa, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668).

Jak wynika zaś z art. 2 pkt 1 ustawy o NCBR, ilekroć w ustawie jest mowa o projekcie - należy przez to rozumieć przedsięwzięcie realizowane w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych albo innych zadań Centrum, o których mowa w art. 29 i art. 30 ust. 1 i 2, zwanych dalej "innymi zadaniami Centrum’, o określonej wartości finansowej, prowadzone w ustalonych ramach czasowych, na podstawie umowy o wykonanie i finansowanie w całości lub w części działań nim objętych, zawieranej między wykonawcą projektu a Centrum.

Z art. 32 ust. 3 ww. ustawy o NCBR wynika, że właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku realizacji projektu dotyczącego badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez Centrum, jest Skarb Państwa reprezentowany przez podmiot wskazany w umowie o wykonanie i finansowanie projektu, jeżeli umowa ta tak stanowi.

Zgodnie z art. 32 ust. 4 ustawy o NCBR, w przypadku finansowania przez Centrum projektu dotyczącego badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji projektu, złożyć podmiotowi, któremu Dyrektor przyznał środki finansowe, pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji tego projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony jest do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia projektu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji. Skarb Państwa reprezentowany jest w tych sprawach przez podmiot wskazany w umowie o wykonanie i finansowanie projektu, a przy braku takiego wskazania - Ministra Obrony Narodowej.

W okolicznościach niniejszej sprawy dofinansowanie przekazane przez NCBR ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Zatem dofinansowanie nie stanowi dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wobec tego, że jak wynika z ww. przepisów, właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu, jest Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie, brak jest podstaw do stwierdzenia, że dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Brak jest też podstaw do dopatrywania się celu komercyjnego przedsięwzięcia.

Z punktu widzenia lidera i uczestników konsorcjum, celem jest wykorzystanie wypracowanego "know-how" w przyszłości w prowadzonej działalności gospodarczej, tj. do produkcji pojazdów opancerzonych specjalnego przeznaczenia lub udzielenia sublicencji innym podmiotom. W tym kontekście jednak brak jest podstaw do dopatrywania się bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń, jakie mogą być w przyszłości realizowane. O bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można mówić jedynie wtedy, gdyby cena, za jaką swoją usługę lub towar Wnioskodawcy sprzedadzą nabywcom, zależała od kwoty dotacji. W okolicznościach sprawy, nie ma pewności, co do tego, że prowadzone w ramach projektu prace doprowadzą do powstania wyniku w postaci technologii, które będą miały wymierną wartość rynkową. Zatem w przedmiotowym przypadku brak jest powiązania kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw do procesów technologicznych powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

W ocenie Spółki, otrzymane przez nią finansowanie z NCBR nie ma zatem charakteru cenotwórczego, a zatem w związku z brakiem spełnienia przesłanek określonych w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie Spółki, otrzymane przez nią finansowanie z NCBR na realizację projektu dotyczącego badań nad prototypem pojazdu AB nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, w związku z realizacją projektu, Wnioskodawca nie otrzymuje sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za dostawę towaru lub świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów.

Tym samym dotacja, otrzymany zwrot poniesionych kosztów, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W świetle powyższego otrzymana dotacja, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższe przepisy stanowią implementację art. 73 dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 73 dyrektywy VAT, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów łub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego subwencję ani pochodzenie środków, z których ta subwencja jest wypłacana.

Z brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że nie każda subwencja uwzględniana jest w podstawie opodatkowania dostawy towaru lub świadczenia usługi (tylko subwencje związane bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, ECL1:EU:C:2004:444). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (np. wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (także pkt 29 ww. wyroku C-144/02).

W taki nurt rozumienia przepisów wpisuje się wyrażona w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 958/18 myśl, iż dotacja otrzymana ze środków NCBR na realizację projektu badawczo-rozwojowego nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Jednocześnie można odnotować, że zajęte przez ten sąd stanowisko wpisuje się w dotychczasową linię orzeczniczą sądów administracyjnych, np. wyroki: WSA w Warszawie z 22 lutego 2018 r. (111 SA/Wa 944/17) oraz WSA w Łodzi z 17 stycznia 2017 r. (I SA/Łd 936/16), jak również wyrok NSA z 27 września 2018 r. (I FSK 1875/16).

Dofinansowanie udzielone przez NCBR nie stanowi dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów lub usług. Przez "bezpośredniość" należy rozumieć możliwość zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy dotacją a ostateczną wartością (ceną) towaru lub usługi. Dotacja otrzymana z NCBR, przeznaczana na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu badawczo- rozwojowego, ma tymczasem charakter typowo zakupowy i stanowi dofinansowanie "ogólne", niezwiązane z konkretną dostawą albo usługą.

Otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo - rozwojowego pochodząca ze środków Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną na rzecz Centrum usługę.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy kwoty przekazywane przez niego jako lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Środki finansowe przekazywane przez lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum nie są dystrybuowane na podstawie odrębnego tytułu.

Są to środki finansowe stanowiące wsparcie finansowe udzielone przez NCBR na realizację badań naukowych i prac rozwojowych w ramach danego projektu przyznane wszystkim członkom konsorcjum na podstawie umowy zawartej pomiędzy członkami konsorcjum a NCBR.

Lider konsorcjum pełni w tym przypadku jedynie funkcję techniczną dystrybutora tychże środków pomiędzy pozostałych uczestników konsorcjum. Środki te są dystrybuowane przez lidera konsorcjum zgodnie z ustalonym nie tylko pomiędzy uczestnikami konsorcjum, ale także z jednostką finansującą (NCBR) podziałem.

Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w faktycznym obiegu środków pieniężnych, który wygląda w ten sposób, że na rachunek bankowy wskazany przez lidera konsorcjum wpływa całość środków pieniężnych przekazanych przez NCBR, jednocześnie jednak ustalona ich część jest następnie przekazywana przez lidera konsorcjum na rachunki bankowe wskazane przez pozostałych uczestników konsorcjum zgodnie z ustalonym z góry podziałem.

Ponieważ środki otrzymywane przez pozostałych uczestników konsorcjum od lidera konsorcjum nie są dystrybuowane na podstawie odrębnego tytułu (np. umowy o świadczenie usług), to argumenty przedstawione przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 będą miały również zastosowanie w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2.

Wskazane kwoty stanowić będą również dla pozostałych członków konsorcjum dotację o charakterze zakupowym/kosztowym. W szczególności nie będą one stanowiły dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez pozostałych uczestników konsorcjum.

Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem Wnioskodawcy kwoty przekazywane przez lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu. W szczególności Wnioskodawca nie będzie musiał stosować tzw. prewspółczynnika odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W myśl generalnej zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, jeżeli te towary czy usługi mają związek z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Do powstania prawa do odliczenia wystarczające jest istnienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym a tą częścią działalności podatnika, która jest przedmiotem opodatkowania VAT.

W związku z tym VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z tą częścią działalności, która jest przedmiotem opodatkowania VAT, może podlegać odliczeniu. Przepisy ustawy VAT nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może mieć więc charakter bezpośredni lub pośredni.

Uczestnictwo w projektach finansowanych przez NCBR jest związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, w ramach której dokonuje on dostawy towarów lub usług opodatkowanych podatkiem VAT. Jednym z długoterminowych celów projektów realizowanych w ramach umów zawartych z NCBR, jest wykorzystanie wypracowanego know-how w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Przejawem takiego wykorzystania może być np. produkcja nowoczesnych wozów wojskowych czy udzielenie sublicencji innym podmiotom na korzystanie z wytworzonego know-how.

Tak więc w przedmiotowym stanie faktycznym istnieje związek pomiędzy zakupami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu a przyszłą sprzedażą opodatkowaną, dokonywaną przez Spółkę.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie znajdzie też zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Wskazana regulacja dotyczy sytuacji, w których dany podmiot działa niejako dwutorowo, tj. wykonuje działalność gospodarczą, której efektem jest dokonywanie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT oraz wykonuje inną działalność pozostającą poza sferą opodatkowania podatkiem VAT.

Działalność Wnioskodawcy natomiast skoncentrowana jest tylko i wyłącznie na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Wnioskodawca nie podejmuje innej aktywności, która pozostawałaby jako taka poza sferą opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, tak jak zostało to już przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, kwota dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez lidera konsorcjum nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym nie zachodzą przesłanki do uznania, że kwota dofinansowania stanowi dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Wnioskodawca wskazał, że tylko w przypadku, gdy otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę) taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje, dotację należy potraktować jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, niezasadnym byłoby przyjęcie, że w ramach realizacji projektu dofinansowanego przez NCBR, Wnioskodawca dokonuje świadczenia usług w zamian za wynagrodzenie w postaci dofinansowania. Przyjęcie takiego stanowiska byłoby między innymi sprzeczne z istotą obrotu gospodarczego dokonywanego pomiędzy profesjonalnymi podmiotami.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, tak jak zostało to już przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, kwota dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji otrzymanie przez Wnioskodawcę dofinansowanie od NCBR nie będzie wiązało się po jego stronie z obowiązkiem określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, tak jak zostało to już przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, kwota dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, otrzymanie kwoty dofinansowania z NCBR nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku wystawienia faktury VAT zgodnie z przepisami ustawy VAT. Wnioskodawca jako lider konsorcjum może więc udokumentować otrzymanie dofinansowania dowolnym dokumentem rozliczeniowym niebędącym fakturą VAT, np. fakturą wewnętrzną.

Ad. 7 (we wniosku nr 10)

Nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją Projektu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, świadczeniem usługi jest przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Wartości niematerialne i prawne to przede wszystkim wszelkiego rodzaju prawa tzw. własności intelektualnej, w tym: prawa autorskie; prawa pokrewne (prawa do artystycznych wykonań, prawa do fonogramów i wideogramów, prawa do nadań programów oraz prawa do pierwszych wydań oraz wydań naukowych i krytycznych); prawa własności przemysłowej (prawo do wynalazków, znaków towarowych, topografii układów scalonych, wzorów przemysłowych oraz użytkowych). Wskazany przepis jednoznacznie zalicza przeniesienie praw do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych na inny podmiot do świadczenia usług.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega jedynie odpłatne świadczenie usług.

Od tej ogólnej zasady opodatkowania jedynie odpłatnego świadczenia usług ustawa VAT przewiduje pewne wyjątki, z których jeden został uregulowany w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, za odpłatne świadczenie usług (podlegające opodatkowaniu) uznaje się również: nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Wskazany przepis stanowi więc, że opodatkowaniu podlega takie nieodpłatne świadczenie usług, które następuje na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Oznacza to, że wszelkie nieodpłatne świadczenie usług, które jest związane z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak zostało to już wskazane w stanie faktycznym każdorazowo w związku z otrzymaniem dofinansowania na rzecz realizacji danego projektu Wnioskodawca zobowiązuje się przenieść na Skarb Państwa całość autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych, stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym ich uzupełnień, modyfikacji i uszczegółowień. W związku z tym, że każdorazowo prowadzone przez Wnioskodawcę prace rozwojowe i badania naukowe, są finansowane przez NCBR, przeniesienie autorskich praw majątkowych do Elementów Autorskich na rzecz Uprawnionego następować będzie w całości nieodpłatnie.

W przypadku projektów finansowanych ze środków NCBR w części w umowie przenoszącej autorskie prawa majątkowe do Elementów Autorskich na rzecz Uprawnionego zostanie jednocześnie udzielona Wnioskodawcy licencja na korzystanie z Elementów Autorskich oraz z wynalazków, wzorów użytkowych i wzorów przemysłowych, co do których prawa przysługują Uprawnionemu.

W tym miejscu należy przypomnieć, że uczestnictwo w Projekcie jest związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Celem projektów realizowanych przy pomocy środków NCBR jest nie tylko zwiększenie potencjału polskich podmiotów naukowych i przemysłowych, ale także dążenie do niezależności technologicznej poprzez tworzenie polskiego "know-how" w zakresie krytycznych technologii dotyczących bezpieczeństwa i obronności państwa.

W ramach tak określonego celu, projekty realizowane w ramach umów zawartych z NCBR mają umożliwić wykorzystanie wypracowanego know-how w działalności gospodarczej prowadzonej przez ich uczestników.

Tak więc poszczególni uczestnicy projektów dofinansowywanych z NCBR, w tym również Wnioskodawca w niniejszej sprawie, widzą swój interes gospodarczy w realizacji tychże projektów, poprzez możliwość późniejszego wykorzystania zdobytej wiedzy, umiejętności, know-how w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej polegającej na dostawie towarów i usług. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym nie spełniona zostanie przesłanka o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu będzie dokonywane dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez lidera konsorcjum oraz pozostałych uczestników konsorcjum. W konsekwencji nie będzie ono podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT (nie będzie stanowiło ani wynagrodzenia za usługę, ani dotacji, subwencji lub innej dopłaty mającej wpływ na cenę).

Ad. 8 (we wniosku nr 11)

Zdaniem Wnioskodawcy, tak jak zostało to już przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 10, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych nie będzie wiązało się po jego stronie z koniecznością określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT. "

Ad. 9 (we wniosku nr 12)

Zdaniem Wnioskodawcy, tak jak zostało to już przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 10, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych nie będzie nakładało na Wnioskodawcę obowiązku wystawienia faktury VAT zgodnie z przepisami ustawy VAT.

Ad. 10 (we wniosku nr 13)

Zdaniem Wnioskodawcy, tak jak zostało to już przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 10, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy.

W indywidualnej interpretacji z dnia 28 kwietnia 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał:

1. stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie:

- braku opodatkowania podatkiem VAT kwot przekazywanych przez Wnioskodawcę na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z NCBR;

- prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu.

2. stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie:

- braku opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego przez Wnioskodawcę od NCBR;

- uznania, czy kwota otrzymanego dofinansowania będzie opodatkowana jako datacja mająca bezpośredni wpływ na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1, czy jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT;

- ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego od NCBR przez Wnioskodawcę;

- sposobu udokumentowania otrzymanego dofinansowania;

- ustalenia czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

3. z uwagi na uznanie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 10 za nieprawidłowe stwierdził bezprzedmiotowość zagadnień zawartych w pytaniach 11-13 i odmówił udzielenia odpowiedzi na pytania dotyczące:

- ustalenia podstawy opodatkowania dla nieodpłatnie przekazanych przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją Projektu;

- sposobu udokumentowania nieodpłatnie przekazanych przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją Projektu;

- powstania obowiązku podatkowego z tytułu nieodpłatnego przekazania przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją Projektu.

Z uwagi na stanowisko organu, wyrażone w opisanej interpretacji indywidualnej, strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła:

1. naruszenie przepisów w wyniku błędnej wykładni oraz niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego:

- art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zw. z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w związku z art. 5 ust. i pkt 1 i w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez łączną błędną wykładnię ww. przepisów skutkującą niewłaściwą oceną co do zastosowania art. 29a ust. 1 ustawy o VAT do sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego; w szczególności poprzez uznanie, że:

• otrzymane przez Spółkę od NCBR dofinansowanie w związku z realizacją Projektu jest dotacją opodatkowaną podatkiem VAT, podczas gdy jest ono dofinansowaniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT;

• otrzymane od NCBR dofinansowanie w związku z realizacją Projektu jest dotacją, którą da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT i w efekcie jest ono dotacją mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika, podczas gdy dofinansowanie od NCBR jest dotacją ogólną niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niepowiązaną z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu - tj. przekazanie przez Wnioskodawcę całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych nastąpi nieodpłatnie;

• otrzymana od NCBR kwota dofinansowania w związku z realizacją Projektu jest elementem podstawy opodatkowania podatkiem VAT, na skutek przyjęcia bezwzględnego i bezpośredniego związku dofinansowania z dostawą towarów lub świadczeniem usług, podczas gdy otrzymane dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i w efekcie w związku z otrzymanym dofinansowaniem nie istnieje obowiązek jego ujęcia w podstawie opodatkowania VAT;

• przekazywane przez Spółkę, jako lidera konsorcjum, kwoty dofinansowania na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum są podziałem dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika, podczas gdy przekazywane kwoty dofinansowania są kwotami dotacji ogólnej niepodlegającej opodatkowaniu VAT;

- art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania ww. przepisów w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę, wskutek błędnej wykładni tych przepisów; w szczególności poprzez uznanie, że:

• realizacja powierzonych Skarżącej zadań w ramach Projektu oraz przekazanie praw autorskich do danego projektu na rzecz Skarbu Państwa będzie podlegającym opodatkowaniu świadczeniem usług, podczas gdy realizacja ww. zadań oraz przekazanie praw autorskich są czynnościami pozostającymi poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności nie są odpłatnym świadczeniem usług;

• konsekwentnie, w ocenie Skarżącej, naruszone przepisy nie znajdują zastosowania do opisanych stanów faktycznych, co ma bezpośrednie przełożenie na kolejne zarzuty formułowane w stosunku do stanowiska Dyrektora KIS odnośnie kolejnych zagadnień objętych Interpretacją;

- art. 86 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię i w efekcie niewłaściwe uzasadnienie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszonymi przez Spółkę wydatkami w ramach realizacji Projektu, poprzez uznanie, że odliczenie będzie związane z odpłatnym świadczeniem usług na rzecz Skarbu Państwa, podczas gdy obniżenie kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego związane będzie z wykorzystaniem przez Spółkę efektów Projektu na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą; innymi słowy, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje Wnioskodawcy niezależnie od uznania czy dojdzie do odpłatnego świadczenia usług na rzecz Skarbu Państwa, mając na względzie stanowisko Skarżącej, iż w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa;

- art. 106b ust. 1 w zw. art. 5 ust. 1 pkt. 1 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów i uznanie, że Spółka w związku z przeniesieniem praw autorskich na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej będzie obowiązana do wystawienia faktury, podczas gdy w związku z brakiem skonkretyzowanej czynności opodatkowanej, Spółka nie będzie miała takiego obowiązku;

2. naruszenie przepisów postępowania:

- art. 14c § 1 w zw. z art. 121 § 2 o.p., poprzez naruszenie przepisów postępowania, poprzez brak oceny stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny w zakresie pytań 11-13, w szczególności uznania, że odpowiedź na te pytania jest bezprzedmiotowa;

- oraz z ostrożności procesowej w przypadku uznania przez sąd, że stanowisko wyrażone na str. 33 akapit 2 Interpretacji można uznać za ocenę prawną w rozumieniu art. 14c § 1 o.p., art. 14c § 2 o.p., a w szczególności brak wyczerpującej oceny stanowiska Skarżącej wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz wyczerpującego i niebudzącego wątpliwości uzasadnienia prawnego bezprzedmiotowości zagadnień tam przedstawionych,

- art. 14c § 2 w zw. z art. 121 § 2 o.p., a w szczególności brak wyczerpującej oceny stanowiska Skarżącej wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz wyczerpującego i niebudzącego wątpliwości uzasadnienia prawnego zagadnień tam przedstawionych w odniesieniu do całości uzasadnienia Interpretacji i tym samym naruszenie zasady informowania przez organy podatkowe,

- art. 121 § 1 o.p. poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania Dyrektora KIS, w szczególności, poprzez brak odniesienia się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących analogicznych stanów faktycznych, których indywidualny charakter w żaden sposób nie wpływa na uniwersalizm wywodu przedstawionego w tych rozstrzygnięciach, a wnioski finalne są adekwatne do sytuacji Spółki przedstawionej w stanie faktycznym.

W uzasadnieniu, Skarżąca wskazała, iż kluczowe znaczenie w kontekście niniejszej sprawy ma właściwa interpretacja i zastosowanie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 73 Dyrektywy 112, w odniesieniu do otrzymanego przez Spółkę jako lidera konsorcjum dofinansowania z NCBR. Opodatkowanie dotacji jest odstępstwem od zasady ogólnej wspólnotowego systemu VAT możliwej jedynie w sytuacji wykazania bezpośredniego związku ceny dostawy towarów lub świadczenia usług z otrzymaną od osoby trzeciej dotacją (dofinansowaniem). Kluczowe zatem dla niniejszej sprawy jest ustalenie, w jakich sytuacjach dotacja może zostać uznana za mającą bezpośredni wpływ na cenę.

Z uwagi na zakres i charakter wskazanych naruszeń, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna i podlega uwzględnieniu.

Stosownie do treści art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg m.in. na interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Postępowanie w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego polega na tym, że właściwy organ interpretujący ocenia tylko i wyłącznie stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez wnioskodawcę oraz wyrażoną przez niego ocenę prawną (art. 14b § 3 o.p.). W sprawach tego rodzaju, organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Zakres oceny stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznaczony jest przez treść zadanego przez wnioskodawcę pytania. Organ dokonujący interpretacji nie może więc wykraczać poza granice, które wyznaczają: treść zadanego pytania i okoliczności stanu faktycznego przytoczone we wniosku Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie. W sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach sąd jest, zgodnie z treścią art. 57a p.p.s.a., związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przywołany przepis stanowi również, że skarga na interpretację indywidualną może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd rozpoznając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego może taką interpretację uchylić (art. 146 § 1 p.p.s.a.) bądź ją oddalić (art. 151 p.p.s.a.).

Oceniając przedmiotową interpretację, sąd doszedł do przekonania, że skarga jest uzasadniona, bowiem stanowisko zajęte w interpretacji narusza prawo w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a to zobowiązuje sąd do wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

W rozpatrywanej sprawie spór koncentruje się wokół kwestii prawnopodatkowych związanych z otrzymaniem przez Skarżącą dofinansowania od NCBR na realizację projektu w zakresie prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Organ interpretacyjny nie podzielił stanowiska strony, iż wspomniane dofinansowanie nie stanowi wchodzącego do podstawy opodatkowania elementu wynagrodzenia za wykonywane usługi (realizację projektu naukowo-badawczego oraz przekazanie na rzecz Skarbu Państwa autorskich praw majątkowych). W konsekwencji organ nie zgodził się również z tym, że Spółka nabywając towary i usługi w związku z realizacją projektu nie będzie mogła obniżyć podatku należnego o podatek naliczony z otrzymanych faktur dokumentujących te nabycia.

W powyższym sporze rację należało przyznać stronie skarżącej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi (bezpośredniego beneficjenta).

W myśl art. 15 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (ust. 1). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2).

Z regulacji zawartej w treści art. 29a ust. 1 cytowanej ustawy wynika z kolei, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2 - 5, art. 30a - 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem. Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) - nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Również z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług, czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania.

W uzasadnieniu wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des Produits Wallons ASBL v. Belgian State TSUE podkreślił, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). TSUE opowiedział się więc za tym, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. Dotacje podmiotowe, czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności - chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są zatem uwzględniane w podstawie opodatkowania. Zauważyć także wypada, że dotacje zawsze w jakiś sposób wpływają na cenę świadczonych usług czy towarów dostarczanych przez podatnika. Do podstawy opodatkowania wlicza się jednakże tylko te dotacje (dofinansowania), które są w bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Okoliczność, że dotacja - np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika - pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych.

Kwestię bezpośredniego związku dofinansowania z ceną danej transakcji TSUE analizował także w wyroku C-462/02 Komisja przeciw Szwecji. TSUE wskazał, że aby subwencja stanowiła element wynagrodzenia powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu. TSUE stwierdził, że prawo do otrzymywania subwencji jest przyznawane beneficjentowi, skoro tylko ten ostatni dokona transakcji podlegającej opodatkowaniu. Ponadto należy zbadać, czy nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z subwencji przyznanej jej beneficjentowi. Niezbędne jest bowiem, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący ceny, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji. Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że Skarżąca jako lider konsorcjum jest stroną umowy zawartej z NCBR dotyczącej prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych, finansowanych ze środków publicznych. NCBR występuje jako strona finansująca. Skarżąca zaś wraz z pozostałymi konsorcjantami zobowiązuje się wykonać określone prace. Na podstawie tych umów wykonawcy otrzymują środki pieniężne, które mają pokryć koszty ponoszone w związku z pracami objętymi projektem. W związku z otrzymaniem finansowania na rzecz realizacji projektu lider i członkowie konsorcjum zobowiązują się przenieść na Skarb Państwa całość autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych odbywać się będzie w całości nieodpłatnie.

W tych okolicznościach uznać należy, że dofinansowanie przekazane przez NCBR ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Nie stanowi ono zatem dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wobec tego, że właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu, o którym mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidulnej jest Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie, brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi.

O bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można by mówić jedynie wtedy, gdyby Skarb Państwa nabywał, po określonej cenie, wyniki badań Skarżącej, lub/i płacił, określoną cenę, za samo prowadzenie tychże badań. Następnie, po uzyskaniu dofinansowania z NCBR, cena, za jaką ostatecznie swoją usługę Skarżąca sprzedałaby Skarbowi Państwa, zależała od kwoty dotacji.

W jednej ze spraw dotyczących kwestii dotacji prac naukowych i badawczych przez NCBR Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uznanie dotacji za zwiększającą obrót wymaga stwierdzenia, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi). Nie podlegają natomiast opodatkowaniu przedmiotowe dotacje do ceny zakupu (por. wyrok NSA z 21 marca 2019 r., I FSK 1363/18).

Zdaniem sądu rację ma Skarżąca twierdząc, że dofinansowanie z NCBR nie stanowi w stanie faktycznym tej sprawy wynagrodzenia za świadczone usługi. Ponadto właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu jest z mocy prawa Skarb Państwa. Nie można dopatrzeć się więc bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń. Taki bezpośredni związek zachodziłby jedynie wówczas, gdyby cena, za jaką swoją usługę lub towar wnioskodawcy sprzedadzą nabywcom, zależała od kwoty dotacji. Z wniosku o interpretację nie wynika, aby istniało powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części ich wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

Należy zatem stwierdzić, że otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego pochodząca ze środków NCBR nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Powyższe sprawia, że dokonana przez organ interpretacyjny ocena, prowadząca do wniosku, że kwota dofinansowania będzie wchodziła do podstawy opodatkowania nie może zostać uznana za prawidłową. W konsekwencji za wadliwą należy uznać zaskarżoną interpretację także w zakresie zastosowania art. 86 ust. 1 cytowanej ustawy w oparciu o wadliwe ustalenie, że dotacja stanowi element podstawy opodatkowania, a przekazanie Skarbowi Państwa całości autorskich praw majątkowych do efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zasadne okazały się zatem wszystkie postawione zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.

Sąd nie uwzględnił natomiast zarzutów naruszenia art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Op. Sama bowiem wadliwość zaskarżonej interpretacji w płaszczyźnie materialno-prawnej nie sprawia, że ów organ uchybił powołanym przepisom. Organ w sposób wyczerpujący uzasadnił swoje stanowisko, które jednak winien zweryfikować z uwzględnieniem przedstawionej przez sąd oceny prawnej.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny dokona zatem prawidłowej wykładni art. 29a ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 i w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, na tle przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, z uwzględnieniem wymogów stawianych przez przepisy Ordynacji podatkowej w tym względzie.

Z uwagi na powyżej wskazane okoliczności, sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

P.C.