Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 44/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant: Specjalista Anna Terlecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi: S sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 14 listopada 2022 r. nr 0201-IOV-13.4103.30.2022 w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. za I kwartał 2014 r. i za kwiecień 2014 r, określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od V 2014 r. do IX 2014 r. oraz określenie podatku do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za okres od XI 2013 r. do IX 2014 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia 14 listopada 2022 r. nr 0201-IOV-13.4103.30.2022 21 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako: DIAS, organ odwoławczy) uchylił w całości decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu (dalej: NDUCS, organ I instancji) z 15 czerwca 2022 r. nr 458000-CKK-42.4103.29.2020.110 wydaną wobec S. Sp. z o.o. (dalej: Podatnik, Strona, Spółka) w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od X 2013 r. do IX 2014 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji, zakwestionował on rzetelność transakcji w zakresie handlu samochodami (zakupu i sprzedaży) pomiędzy podatnikiem a jego kontrahentami, uznając, ze strona w kontrolowanym okresie nie prowadziła samodzielnie działalności gospodarczej w ww. zakresie, a wiec nie może być uznana – w zakresie obrotu samochodami – za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust.1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2003 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej ustawa o VAT. Uznano, że spółka nie dysponowała towarem jak właściciel, nie powstał u niej obowiązek uiszczenia podatku należnego na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym faktury wystawione na rzecz S.(1) sp. z o.o., R. sp. z o.o., , S.(2) sp. z o.o., M. sp. z o.o. i A. M. nie rodzą obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ustawy o VAT. Organ zakwestionował również rzetelność transakcji zakupu odzieży, udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez S.(3) sp. Z o.o. oraz R.(1) sp. Z o.o. na rzecz Spółki. Konsekwencją powyższego było pozbawienie strony praw do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy VAT wykazanego na fakturach, które miały dokumentować zakup odzieży, samochodów oraz usług związanych z tymi samochodami (serwis pojazdów, badania techniczne, przeglądy, pośrednictwo w sprzedaży, reprezentacji przy rejestracji pojazdów, czynsz za miejsce parkingowe) jak również określenie stronie, w oparciu o przepis art. 108 ust. 1 ustawy VAT podatku do zapłaty z tytułu wystawienia faktur dokumentujących dostawy samochodów z wykazanym podatkiem.

Strona zaskarżyła ww decyzję. DIAS, po analizie materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy oraz rozpatrzeniu zarzutów podniesionych w odwołaniu uchylił na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2021 r., poz. 1542 ze zm.) zaskarżoną decyzję organu I instancji, bowiem uznał, że stan faktyczny badanej sprawy nie został przez organ I instancji ustalony w stopniu wystarczającym do podjęcia właściwego rozstrzygnięcia, a w toku postępowania organu I instancji stwierdzono nieprawidłowości. DIAS wykluczył możliwość przedawnienia zobowiązania wskazując na przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia o których mowa w art. 70 § 6 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 70 § 6 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Od powyższej decyzji Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:

1) art. 233 § 2 w związku z art. 229 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe zastosowanie tego przepisu prawa wskutek wskazania czynności, które należy dokonać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, a które to czynności mogły być przeprowadzone przez organ odwoławczy w toku postępowania odwoławczego oraz wskutek braku wyjaśnienia przesłanek, którymi kierował się organ odwoławczy w zakresie art. 229 ww. ustawy oraz

2) art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez zawarcie w decyzji kasacyjnej

elementów wskazujących na sposób rozstrzygnięcia sprawy.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca zarzuca organowi odwoławczemu nie wskazanie przyczyn, dla których niemożliwe jest zastosowanie art. 229 Ordynacji podatkowej, nie uzasadnienie powodów, dla których uznał, że zakres materiału dowodowego przekracza zakres art. 229 ww. ustawy. W ocenie strony skarżącej stwierdzenie organu odwoławczego zawarte na str. 31 zaskarżonej decyzji nie może stanowić właściwego uzasadnienia, iż w sprawie zaszły okoliczności wymagające zastosowania art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca podnosi, że wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji wymaga wnikliwej analizy i szczegółowego uzasadnienia. Tymczasem, zdaniem strony skarżącej, organ odwoławczy analizy takiej nie przeprowadza, uznając, iż same opisanie wadliwości decyzji pierwszoinstancyjnej i wymienieniem czynności, które należy dokonać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy jest wystarczające do zastosowania art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Według strony organ odwoławczy miał bezwzględny obowiązek uzasadnienia, dlaczego nie miał możliwości merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zebranie nowych dowodów w toku postępowania odwoławczego przekraczałoby zakres art. 229 Ordynacji podatkowej. Reasumując strona skarżąca zarzuca organowi odwoławczemu naruszenie art. 233 § 2 w związku z art. 229 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej wskutek braku wyjaśnienia przesłanek, którymi kierował się organ odwoławczy uznając, iż brak było możliwości zastosowania w toku postępowania odwoławczego art. 229 Ordynacji podatkowej.

Ponadto strona skarżąca zarzuca organowi odwoławczemu, iż na str. 30 zaskarżonej decyzji zawarto elementy rozstrzygnięcia. W ocenie strony organ odwoławczy jednoznacznie uznaje, pomimo opisanych w zaskarżonej decyzji wadliwości zarówno decyzji pierwszoinstancyjnej, jak i zebranego w sprawie materiału dowodowego, że strona naruszyła prawo oraz wskazuje, aby organ I instancji identyfikował, z jakim rodzajem naruszenia prawa w tym przypadku mamy do czynienia. Tym samym, w ocenie strony skarżącej, organ odwoławczy zakłada, że czynności, których winien dokonać organ I instancji przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, nie zmienią stanowiska organu I instancji, iż skarżąca działała z naruszeniem prawa. Dowodzi to, w ocenie strony, rażącego naruszenia 233 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż w decyzji kasacyjnej organ odwoławczy nie może czynić jakichkolwiek wskazań w zakresie rozstrzygnięcia sprawy.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022, poz. 2492 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie.

Skarga w sprawie podlegała oddaleniu jako bezzasadna. Sąd nie dopatrzył się bowiem zarzucanych przez Spółkę naruszeń przepisów postępowania.

Istotą sporu pomiędzy stronami jest prawidłowość wydania przez DIAS rozstrzygnięcia kasatoryjnego na podstawie art. 233 § 2 O.p. Zdaniem Strony, DIAS powinien przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe w trybie art. 229 O.p. a ponadto nie powinien był odnosić się do meritum sprawy, poprzez wskazanie sposobu rozstrzygnięcia (kwalifikacji prawnej).

Zgodnie z art. 233 § 2 O.p. organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Z kolei w myśl art. 229 O.p. organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję.

Decyzje kasacyjne stanowią wyjątek od zasady dwuinstancyjności wyrażonej w art. 127 O.p.. Należy także zaznaczyć, że wydanie decyzji kasatoryjnej możliwe jest jedynie w wypadku, w którym w ocenie organu odwoławczego rozstrzygnięcie sprawy wymaga ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części i w związku z tym nie ma podstaw do zastosowania w postępowaniu odwoławczym art. 229 O.p. Przepis ten umożliwia przeprowadzenie przez organ odwoławczy, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Oznacza to, że decyzja wydana w oparciu o treść art. 233 § 2 O.p. ogranicza się tylko do rozstrzygnięcia o zakresie, w jakim postępowanie dowodowe ma zostać przeprowadzone (w całości lub w części). Decyzja kasacyjna zatem nie rozstrzyga sprawy co do istoty, a jedynie wskazuje, jakie okoliczności sprawy wynikłe w toku postępowania administracyjnego powinny zostać wyjaśnione (por wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2013 r., sygn. akt II OSK 2569/12, LEX nr 1358517; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 września 2017 r., sygn. akt II FSK 1134/17). Gdyby organ odwoławczy zgromadził całkiem nowe dowody, które nie były znane organowi pierwszej instancji, wówczas takie rozstrzygnięcie wykracza poza ramy dokonania swobodnej oceny całego materiału dowodowego w sprawie i pozbawia podatnika rozstrzygnięcia przez jedną instancję (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. II FSK 794/20; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2019 r. I FSK 1015/17; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. II FSK 3293/15 – CBOSA).

Nie może także ulegać wątpliwości, iż rolą Sądu pierwszej instancji kontrolującego decyzję wydaną na podstawie art. 233 § 2 O.p. jest sprawdzenie, czy organ odwoławczy nie naruszył tego przepisu (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 sierpnia 2020 r., sygn. II FSK 1506/18 – CBOSA). Z powyższego wynika, że kontrola Sądu w przypadku decyzji wydanych na podstawie art. 233 § 2 O.p. zasadniczo ogranicza się do trzech kwestii, tj. czy wskazane przez organ przyczyny uchylenia decyzji niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy dotyczyły konieczności przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Po drugie: dlaczego w sprawie nie było możliwe zastosowanie art. 229 O.p.. Po trzecie, czy organ w decyzji odniósł się merytorycznie co do sposobu załatwienia sprawy. Ocena powyższych kryteriów pozwala na stwierdzenie, czy decyzja jest prawidłowa, a w konsekwencji - czy organ prawidłowo zastosował art. 233 § 2 O.p. Należy podkreślić, że decyzja kasacyjna wydana w trybie art. 233 § 2 O.p., ma charakter jedynie formalny i nie odnosi się do istoty sprawy i nie przesądza o jej wyniku. Wskazówki zawarte w decyzji kasacyjnej nie mogą przesądzać o merytorycznej treści decyzji, gdyż uczyniłoby to iluzorycznymi gwarancje procesowe stron. Przesłanki podjęcia rozstrzygnięcia kasacyjnego odnoszą się do pierwszego etapu stosowania prawa, tj. kwestii dotyczącej postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego. Oczywistym jest przy tym, że wiążąca wypowiedź co do zastosowania, bądź nie, określonej normy prawa materialnego może mieć miejsce tylko w odniesieniu do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, w którym strona miała zagwarantowane prawa procesowe. Jeżeli więc stan faktyczny sprawy nie został prawidłowo wyjaśniony, albo naruszono fundamentalne zasady postępowania nie jest możliwe wyrażenie jakiegokolwiek miarodajnego stanowiska co do zastosowania prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 10 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 470/13). Innymi słowy, decyzja wydana w trybie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej z założenia ma charakter procesowy, a jej istota ogranicza się do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organu pierwszej instancji, oczywiście z uwzględnieniem wskazań co do dalszego postępowania. To zaś oznacza, że w przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego decyzji, o której mowa w art. 233 § 2 O.p., zasadniczy spór prawny dotyczy spełnienia i uzasadnienia przez podatkowy organ odwoławczy przesłanek wynikających z tego proceduralnego przepisu, nie zaś zastosowania prawa materialnego i związanych z tym obowiązków podatkowych strony (por. wyrok WSA z 16 września 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 3252/14).

W świetle powyższych rozważań, w pierwszej kolejności przeanalizowania wymaga pierwszy z zarzutów Strony, tj. zarzut naruszenia art. 233 § 2 O.p. w zw. z art. 229 O.p. i art. 210 § 4 O.p. Z powyższym zarzutem nie można się zgodzić.

DIAS podniósł, że stan faktyczny badanej sprawy nie został przez organ I instancji ustalony w stopniu wystarczającym do podjęcia właściwego rozstrzygnięcia, zatem w istocie nie rozpoznano sprawy, nie było możliwe wyrażenie stanowiska co do zastosowania prawa materialnego. Organ odwoławczy zwrócił uwagę m.in. na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w szerokim zakresie oraz podjęcia przez organ I instancji dodatkowych działań. DIAS wskazał, że prowadząc ponownie postępowanie organ I instancji powinien przesłuchać wskazanych świadków oraz obecnego prezesa Spółki, ustalić czy do wskazanych kontrahentów były prowadzone kontrole podatkowe, czynności kontrolne lub postepowanie podatkowe celem pozyskania materiału dowodowego, pozyskania informacji oraz dokumentacji od kontrahentów Strony, ustalenia etapu prowadzonego postępowania wobec kontrahenta. DIAS wskazał, że ustalenia organu I instancji dotyczące transakcji Podatnika w zakresie sprzedaży pojazdów samochodowych oraz w zakresie transakcji zakupu i sprzedaży odzieży są niewystarczające wskazując szczegółowo na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego dotyczącego okoliczności konkretnych kontrahentów. DIAS wskazał na niespójność uzasadnienia, brak oceny części zebranych dowodów oraz wady postępowania dowodowego związane z brakiem włączenia do akt sprawy części materiału dowodowego na który powołuje się organ I instancji we wskazanym uzasadnieniu, czy opisu dokładnego przebiegu transakcji, niejednoznaczność ustalenia przez organ I instancji z jakim stanem faktycznym mamy do czynienia

DIAS stwierdził też, że stan faktyczny w przedmiotowej sprawie nie został ustalony, zatem przedwczesne jest zajmowanie stanowiska co do pozostałych zarzutów podniesionych w odwołaniu.

W ocenie Sądu tak szeroko zakrojone czynności, do których podjęcia został zobligowany organ I instancji w zaskarżonej decyzji, nie mieszczą się w kompetencjach organu odwoławczego, zatem zastosowania nie mógł mieć art. 229 O.p. Przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia, organ odwoławczy wskazał, jakie organ pierwszej instancji ma podjąć czynności dowodowe w celu dokonania ustaleń prowadzących do kompleksowej oceny stanu faktycznego. Wbrew twierdzeniu spółki zakres faktów, jakie miały być w tej sprawie przedmiotem dowodzenia, wykraczały poza dopuszczoną przez art. 229 Ordynacji podatkowej możliwość samodzielnego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ odwoławczy. Zdaniem Sądu dokonanie tych czynności (ich ranga, charakter i skala) doprowadziłyby do naruszenia zasady dwuinstancyjności. Gdyby organ odwoławczy zgromadził całkiem nowe dowody, które nie były znane organowi pierwszej instancji, wówczas takie rozstrzygnięcie wykraczałoby poza ramy dokonania swobodnej oceny całego materiału dowodowego w sprawie i pozbawiło podatnika rozstrzygnięcia przez jedną instancję. Lektura akt podatkowych i konfrontacja dokonanych ustaleń przez organ podatkowy I instancji nie pozostawia wątpliwości, iż materiał dowodowy, który zgromadził organ I instancji nie pozwalał na dokonanie jednoznacznych ustaleń. Przy czym organ odwoławczy precyzyjnie wskazał, jakie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy nie zostały wyjaśnione

Podkreślenia wymaga, że wytyczne organu odwoławczego co do ponownego rozpatrzenia sprawy nie mają charakteru decydującego, ani nawet sugerującego sposób załatwienia sprawy przez organ pierwszej instancji. Zaskarżona decyzja nie rozstrzyga sprawy co do meritum, ma wyłącznie charakter procesowy, cofa sprawę na etap postępowania przed organem pierwszej instancji. Samo wskazanie w treści decyzji na str. 30, że organ I instancji powinien precyzyjne wskazać "czy w sprawie mamy do czynienia z oszustwem podatkowym czy z nadużyciem prawa", mając na uwadze całą treść decyzji, a przede wszystkim te fragmenty, gdzie organ odwoławczy wskazuje, że ustalenia organu podatkowego są niewystarczające z uwagi na brak przeprowadzenia konkretnych dowodów, jak i wskazuje na braki w materiale dowodowym, co powoduje, że rozstrzygnięcie organu I instancji jest przedwczesne, oznacza, że nie można uznać, iż organ odwoławczy wskazał na sposób rozstrzygnięcia organowi I instancji. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano zakres niezbędnego do przeprowadzenia przez organ pierwszej instancji postępowania dowodowego. Organ odwoławczy, dostrzegając występujące niejasności w materiale dowodowym, zasadnie uznał, że konieczne jest przeprowadzenie dodatkowych czynności w celu ustalenia niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego. W rozpatrywanej sprawie postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organ pierwszej instancji wykazuje istotne braki. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy organ odwoławczy słusznie na podstawie art. 233 § 2 O.p. uchylił decyzję organu pierwszej instancji z uwagi na to, że konieczne jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części. Zakres przy tym okoliczności podlegających wyjaśnieniu przekracza ramy postępowania uzupełniającego, o których mowa w art. 229 O.p.

Ponownie wskazać należy, że stwierdzenie przez organ odwoławczy konieczności przeprowadzenia postępowania w całości lub w znacznej części powoduje, że organ odwoławczy ma obowiązek wydać decyzję kasatoryjną. Tym samym nie może być w takie sytuacji mowy o prowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego w ramach art. 229 O.p. Sąd nie ma wątpliwości, iż w niniejszej sprawie zakres faktów, które winien ustalić organ I instancji jest znaczna. Tym samym za bezzasadny uznać należało zarzut naruszenia art. 233 § 2 O.p. w zw. z art. 229 O.p. i art. 210 § 4 O.p.

Zdaniem Sądu zaskarżona w sprawie decyzja zawiera uzasadnienie odpowiadające treści art. 210 § 4 O.p., wyczerpująco informuje stronę o motywach rozstrzygnięcia, którymi kierował się organ załatwiając sprawę oraz odzwierciedla tok jego rozumowania. Decyzja jest więc jasna i czytelna i w pełni poddawała się kontroli sądowej. DIAS zobowiązał organ I instancji do podjęcia odpowiednich czynności dowodowych oraz do dokonania oceny dowodów i uzasadnienia dokonanych ocen oraz ustalenia stanu faktycznego sprawy. Z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikają wyraźnie motywy podjętego rozstrzygnięcia, zaś wadliwość postępowania przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji uniemożliwiała organowi odwoławczemu ponowne rozpatrzenie sprawy w jej aspekcie merytorycznym. Mając powyższe na uwadze za bezzasadny należy uznać zarzut, naruszenia art. 210 § 4 w zw. z art. 233 § 2 O.p..

Zdaniem Sądu za trafną należy uznać ocenę co do tego, że organ odwoławczy prawidłowo w niniejszej sprawie przyjął, że zgromadzony przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy oraz poczynione na podstawie tego materiału ustalenia faktyczne nie są wystarczające do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku Skarżącego, przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego i w konsekwencji ponowna ocena sprawy nie mogły być podjęte przez organ odwoławczy w ramach kompetencji tego organu, bowiem wyszłyby one poza zakres postępowania, które przewiduje art. 229 O.p. Organ odwoławczy wskazał przy tym, w jakim zakresie postępowanie dowodowe powinno być uzupełnione oraz jakie czynności dowodowe powinny zostać przeprowadzone.

Oceniając zaskarżoną decyzję w świetle kryteriów wskazanych na wstępie, Sąd stwierdza, że spełnia ona wymagania art. 233 § 2 O.p.. W konsekwencji powyższego - Sąd akceptuje stanowisko organu odwoławczego, który uznał, że z podanych w zaskarżonej decyzji powodów, uwzględniając zasadę określoną w art. 127 Ordynacji podatkowej - należało uchylić decyzję organu I instancji i przekazać sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia.

Dodatkowo Sąd wskazuje, że DIAS prawidłowo wykluczył też możliwość przedawnienia zobowiązania wskazując na przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia o których mowa w art. 70 § 6 pkt 2 oraz § 7 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (tj. wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania – 14 marca 2017 r., doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocność – 29 czerwca 2017 r.) Data wniesienia skargi oraz wpływu prawomocnego orzeczenia Sądu do organu, jest znana Sądowi z urzędu z akt I SA/Wr 339/17.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie dostrzegł, aby w zakresie pozostałych ustaleń i ich skutków znajdujących odzwierciedlenie w skarżonej decyzji, a nie objętych zarzutami skargi, naruszała ona prawo.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że organ nie naruszył przy wydawaniu skarżonej decyzji przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania i nie naruszył wskazanych przez skarżącego przepisów prawa materialnego, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.