Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 216/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2023-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone interpretacje indywidualne
Powołane przepisy: article: art. 10
journal: Dz.U. 2005 nr 12 poz 90
law: Umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku
article: art. 30a
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant Sekretarz sądowy Emilia Szeliga-Rydzewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lipca 2023 r. sprawy ze skargi A. D. na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2023 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji na rzecz skarżącej A. D. kwotę [...]zł [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A. D. (dalej "Wnioskodawczyni" lub "Skarżąca") jest interpretacja indywidualna z dnia 7 lutego 2023 r., nr 0113-KDIPT2 -3.4011.921.2022.l.NM wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ interpretacyjny" lub "organ") przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1. We wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Skarżąca jest osobą fizyczną i posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski, w związku z czym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: "ustawa o PIT").

Od wielu lat dokonuje inwestycji poprzez nabywanie udziałów i akcji w spółkach zagranicznych, w tym w szczególności niemieckich. Nabycia udziałów i akcji dokonuje za pośrednictwem niemieckiego banku D. B. A..

Z uwagi na posiadane udziały i akcje w niemieckich podmiotach, raz w roku Skarżąca otrzymuje dywidendy przysługujące z tego tytułu. Dywidendy te wypłacane są przez bank D. B. A.. Pomimo, iż bank D. B. A. ma świadomość, że Wnioskodawczyni jest beneficjentem rzeczywistym wypłaconych dywidend, a miejsce jej zamieszkania dla celów podatkowych znajduje się w Polsce, bank wypłacający dywidendy każdorazowo dokonuje wypłaty przedmiotowych dywidend z potrąceniem podatku według stawki krajowej niemieckiej, tj. 19%.

W związku z powyższym, od wypłaconych dywidend pobierany jest 19% podatek u źródła, tym samym, nie znalazła zastosowania preferencyjna stawka podatku wynikająca z Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90; dalej: "UPO PL-DE"), tj. 15% kwoty dywidendy brutto.

Podsumowując, Wnioskodawczyni jest beneficjentem rzeczywistym należności oraz zapłaciła w latach poprzednich 19% podatku od dywidendy w państwie źródła, tj. w Niemczech.

2. W tak przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni zadała organowi interpretacyjnemu pytanie i przedstawił własne stanowisko w sprawie:

Czy od uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej dywidend oraz dywidend uzyskanych w przyszłości z tytułu posiadania określonych udziałów i akcji w spółkach zagranicznych, dokonując rozliczenia dochodów w PIT-38 może odliczyć kwotę równą podatkowi faktycznie zapłaconemu za granicą do wysokości 19%, w myśl art. 30a ust. 9 ustawy o PIT?

W ocenie Skarżącej, od uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej dywidend oraz ewentualnie dywidend uzyskanych w przyszłości, z tytułu posiadania określonych udziałów i akcji w spółkach zagranicznych, może odliczyć kwotę równą podatkowi faktycznie zapłaconemu za granicą, w myśl art. 30a ust. 9 ustawy o PIT.

W opisanym powyżej stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni wskazała, że uzyskuje i będzie uzyskiwała w przyszłości dywidendy ze spółek mających siedzibę poza granicami Polski, tj. m.in. w Niemczech. Jest podatnikiem o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce, a więc zgodnie z ustawą o PIT, przychody z dywidend wypłacanych w związku z posiadaniem udziałów i akcji w spółkach zagranicznych podlegały i podlegać będą opodatkowaniu w Polsce na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Jednocześnie, stosownie do art. 30a ust. 9 ustawy o PIT, przysługiwało i przysługuje jej prawo do odliczenia od zryczałtowanego podatku od dywidendy zagranicznej obliczonej zgodnie z ust. 1 kwoty równej podatkowi zapłaconemu od tej dywidendy w państwie źródła (w analizowanym przypadku dywidendy z Niemiec są opodatkowane na gruncie wewnętrznych przepisów 19% stawką podatku).

Skarżąca na poparcie swojego poglądu wskazującego na możliwość zastosowania wprost art. 30a ust. 9 ustawy o PIT i odliczenia podatku realnie zapłaconego za granicą do wysokości 19%, niezależnie od wskazania takiej możliwości w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania lub jej braku, przytoczyła wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 5 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 290/22. W wyroku tym Sąd wskazał, że: "przepis art. 30a ust. 9 ustawy o PIT, który nie zawiera żadnych odniesień do umowy dwustronnej jest jednoznaczny i pozwala podatnikowi na odliczenie od podatku należnego w Polsce od dywidendy uzyskanej za granicą, podatku zapłaconego u źródła, jednakże odliczenie to nie może przekraczać kwoty podatku obliczonego od tej dywidendy przy zastosowaniu stawki 19% i nie ma żadnej podstawy prawnej do ograniczania tego odliczenia do wysokości podatku należnego od tej dywidendy u źródła wynikającego z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania".

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Skarżącej przepis art. 30a ust. 9 ustawy o PIT jest jednoznaczny i pozwala podatnikowi na odliczenie od podatku należnego w Polsce od dywidendy uzyskanej za granicą, podatku zapłaconego za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekraczać kwoty podatku obliczonego od tej dywidendy przy zastosowaniu stawki 19% i nie ma żadnej podstawy prawnej do ograniczania tego odliczenia do wysokości podatku należnego od tej dywidendy u źródła wynikającego z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym od uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej dywidend oraz ewentualnie dywidend uzyskanych w przyszłości, z tytułu posiadania określonych udziałów i akcji w spółkach zagranicznych, może Pani odliczyć kwotę równą podatkowi faktycznie zapłaconemu za granicą, w myśl art.30a ust. 9 ustawy o PIT, jednakże odliczenie to nie może przekraczać kwoty podatku obliczonego od tej dywidendy przy zastosowaniu stawki 19%.

3. W zaskarżonej interpretacji organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Organ wskazał, że w przypadku dywidendy z Niemiec, Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje, że dywidendy uzyskiwane z Niemiec mogą być opodatkowane w Polsce i mogą być opodatkowane w Niemczech, przy czym podatek ustalony w Niemczech nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto.

Wątpliwości dotyczą, czy od uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej dywidend, może odliczyć od podatku należnego od tych dywidend w Polsce kwotę równą podatkowi faktycznie zapłaconemu za granicą do wysokości 19%, w myśl art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też odliczeniu podlega tylko kwota podatku jaka powinna zostać zapłacona zgodnie z przepisami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Rozwijając kwestie wysokości odliczenia, o którym mowa w zacytowanym wcześniej art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ podkreślił, że w tym przepisie ustawodawca wskazał, iż odliczeniu podlega kwota równa podatkowi zapłaconemu za granicą.

Zdaniem organu przepisy prawa podatkowego, w tym te dotyczące odliczeń zakładają, że podatnicy prawidłowo realizują swoje zobowiązania podatkowe. Zatem w sytuacji, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (która ma pierwszeństwo przed wewnętrznym prawem podatkowym danego państwa) wskazuje jako stawkę opodatkowania 15% kwoty dywidendy brutto uznaje się, że taka kwota powinna zostać uiszczona.

W sytuacji, gdy rezydent polski zapłacił za granicą więcej podatku niż wynika z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (np. 30% zamiast 15%) to odliczyć może tylko taką wysokość podatku, jaka wynika z umowy i jest prawidłowa czyli 15%.

W przypadku, gdy polski rezydent podatkowy zapłaci za granicą podatek w wyższej wysokości niż przewidują to przepisy właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania to o ewentualny zwrot nadpłaty należy ubiegać się za granicą i zgodnie z tamtejszymi przepisami.

Reasumując, organ wskazał, że przychody z tytułu dywidend podlegają w Polsce opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem. Od zryczałtowanego podatku obliczonego w Polsce, odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, ale tylko do wysokości stawki podatku od dywidendy przewidzianej we właściwej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, czyli w odniesieniu do Niemiec 15% kwoty dywidendy brutto.

Zatem, od uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej dywidend oraz dywidend uzyskanych w przyszłości z tytułu posiadania określonych udziałów i akcji w spółkach zagranicznych, dokonując rozliczenia dochodów w PIT-38 Skarżąca może odliczyć kwotę równą podatkowi faktycznie zapłaconemu za granicą, ale tylko do wysokości stawki podatku od dywidendy przewidzianej we właściwej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Spodziewane wypłaty dywidendy w kolejnych latach podatkowych należy rozliczać na takich samych zasadach, o ile nie zmieni się stan prawny w tym zakresie.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 30a ust. 2 w zw. z art. 30a ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.) przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że:

a. prawo do odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 9 u.p.d.o.f., tj. możliwość odliczenia podatku zapłaconego za granicą, nie może przekroczyć podatku obliczonego od tego przychodu przy zastosowaniu stawki ze stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, podczas gdy przedmiotowa norma wprost wskazuje, iż odliczenie nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów przy zastosowaniu stawki 19%,

b. uregulowane w art. 30a ust. 2 u.p.d.o.f. odesłanie do zawartych przez Rzeczpospolitą Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, znajdzie zastosowanie w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, podczas gdy warunkiem stosowania wspomnianych regulacji jest udokumentowanie certyfikatem rezydencji miejsca zamieszkania dla celów podatkowych, a Skarżąca z przyczyn niezależnych nie mogła tego uczynić, w konsekwencji czego zastosowanie powinny znaleźć wyłącznie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2. naruszenie przepisów postępowania, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej "Ordynacja podatkowa" lub "o.p.") przez:

a. wydanie interpretacji indywidualnej w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14a § 1 o.p. przez wydanie interpretacji bez uwzględnienia orzecznictwa sądów administracyjnych oraz poglądów doktryny prawa podatkowego,

b. sporządzenie uzasadnienia prawnego w oparciu o nieprawidłową wykładnię przepisów prawa, tj. art. 120 w zw. z art. 14c § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Według Skarżącego, w żadnym wypadku art. 30a ust. 2 u.p.d.o.f. nie reguluje metody zaliczenia kwoty podatku zapłaconego w kraju źródła na poczet podatku do zapłaty w Polsce. Kwestię tę reguluje przepis art. 30a ust. 9 u.p.d.o.f., którego treść nie zawiera warunku, aby Polska miała być stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z krajem źródła dywidendy, w którym podatnik zapłacił podatek, a który następnie mógłby być odliczony od podatku dochodowego w Polsce zgodnie z treścią tej umowy. Skarżący uznał, że jedynym warunkiem zaliczenia podatku zagranicznego jest wysokość kwoty odliczenia, która nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od dywidendy przy zastosowaniu stawki 19%. W ocenie Skarżącej, stanowisko organu zaprezentowane w interpretacji, iż dla skorzystania z możliwości pomniejszenia podatku od dywidendy o stawkę podatku zapłaconego za granicą konieczne jest odwołanie się do konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - uznać należy za nieprawidłowe i bezzasadne.

Uzasadniając skargę, Skarżąca powołała się na orzecznictwo sadów administracyjnych potwierdzającej jej stanowisko. .

5. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić, gdyż zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego okazał się zasadny.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 dalej: "p.p.s.a.") podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 7 lutego 2023 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Koreluje z tym brzmienie art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół kwestii, czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, który na mocy art. 14c o.p. wiąże zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd, Skarżący może odliczyć kwotę równą podatkowi faktycznie zapłaconemu za granicą (w Niemczech) do wysokości 19%, w myśl art. 30a ust. 9 u.p.d.o.f.

Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegają opodatkowaniu na zasadach szczególnych, określonych w art. 30a u.p.d.o.f.

Stosownie do art. 30a ust. 7 u.p.d.o.f., dochodów (przychodów) tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych określonych w art. 27 (według skali podatkowej).

I tak, w myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Na mocy art. 30a ust. 2 u.p.d.o.f., przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W przypadku dywidend z zagranicznych spółek ocena skutków podatkowych powinna uwzględniać odpowiednią umowę o uniknięciu podwójnego opodatkowania podpisaną między Polską a krajem, w którym ma siedzibę spółka wypłacająca dywidendę.

W przypadku dywidendy ze spółki niemieckiej będzie to Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90).

Ratyfikowana umowa międzynarodowa ma pierwszeństwo stosowania przed przepisami ustawy, a więc może modyfikować sposób opodatkowania wynikający z przepisów krajowych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 10 ust. 2 ww. Umowy: Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli właściciel dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć:

a) 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent;

b) 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Postanowienia niniejszego ustępu nie dotyczą opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

Dywidenda uzyskana przez polskiego rezydenta podatkowego z Niemiec-zgodnie z przepisami Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Niemcami, które są nadrzędne w stosunku do wewnętrznych przepisów podatkowych danego państwa - podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Niemczech jednakże kwota podatku w Niemczech nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto.

W przypadku dywidendy z Niemiec Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje, że dywidendy uzyskiwane przez Skarżącą z Niemiec mogą być opodatkowane w Polsce i mogą być opodatkowane w Niemczech, przy czym podatek ustalony w Niemczech nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto.

W sprawie kluczowa jest prawidłowa wykładnia art. 30a ust. 9 u.p.d.o.f., w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Sąd podziela i uznaje za własny pogląd WSA w Warszawie zawarty w wyroku z dnia 5 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1537/09 a także w Wyroku NSA z dnia 28 lutego 2023r. sygn. akt FSK 1171/22, że art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący o możliwości i zasadach odliczania podatku zapłaconego za granicą, nie zależy od istnienia lub nieistnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zależy od tego zastosowanie tylko art. 30a ust. 1 punkt 1 -5 (art. 30a ust. 2). Relacja art. 30a ust. 2 do art. 30a ust. 1 pkt 1 - 5 ustawy nie polega jednak na stosunku szczególności i ogólności. Art. 30a ust. 2 ustawy zobowiązuje jedynie do odpowiedniej modyfikacji zasady wyrażonej w art. 30 ust. 1 punkt 1 -5, a modyfikacja ta polega na zastosowaniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - o ile oczywiście umowa taka została zawarta. Jeśli taka umowa nie istnieje, art. 30a ust. 1 punkt 1 - 5 znajduje zastosowanie wprost, bez żadnej modyfikacji. Z kolei art. 30a ust. 9 ma brzmienie bezwarunkowe - w każdym wypadku pozwala on odliczyć od zryczałtowanego podatku, obliczonego zgodnie z ust. 1, kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, a ponadto wskazuje ograniczenie takiego odliczenia ("...jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19 %."). Zastosowanie art. 30a ust. 9 ustawy nie zależy więc o istnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a tego wniosku nie zmienia fakt, że w jakimś swoim fragmencie, definiującym podatników, których ten przepis dotyczy ("...uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5,...") odwołuje się on do art. 30a ust. 1 punkt 1 - 5 ustawy. Gdyby samo takie odwoływanie się do tych ostatnich przepisów miało przesądzać, że zastosowanie art. 30a ust. 9 ustawy zależy od istnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to należałoby przyjąć, że zależy od tego zastosowanie każdego przepisu, który się odwołuje do art. 30a ust. 1 punkt 1 - 5. I tak np. od istnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zależałoby zastosowanie art. 30a ust. 6 albo ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 30a ust. 1, w tym oczywiście punkty 1 - 5, określa stawkę podatku, i w związku z tym - poprzez art. 30a ust. 2 - stawka ta podlega zmianie na mocy ewentualnie istniejącej umowy. Art. 30a ust. 9 określa natomiast warunki podmiotowe (wskazując odpowiednich podatników, których przepis ten dotyczy) oraz ograniczenia w odliczaniu podatku zapłaconego za granicą - przy czym powtórzyć należy, że jego zastosowanie nie zależy od istnienia żadnej umowy międzynarodowej. Żaden przepis nie odróżnia w tym zakresie sytuacji istnienia umowy od sytuacji braku takiej umowy. Art. 30a ust. 2 ustawy nie dotyczy opodatkowania dywidend, lecz stawki tego opodatkowania, pozostawiając poza zakresem swojej regulacji inne kwestie, np. zasady odliczania podatku zapłaconego za granicą.

Mając na względzie dokonaną powyżej wykładnię art. 30a ust. 2 i ust. 9 u.p.d.o.f., należy uznać, że Skarżąca będzie uprawniona do odliczenia kwoty równej podatkowi zapłaconemu w [...] - z ograniczeniem wynikającym z art. 30a ust. 9 in fine ustawy, tzn. odliczenie to nie będzie mogło przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) uzyskanych z dywidendy przy zastosowaniu stawki 19 %.

W ocenie Sądu, nie doszło natomiast do naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania. Organ interpretacyjny ocenił stanowisko Skarżącego, przedstawił swoje wraz z uzasadnieniem prawnym - zgodnie z art. 14c § 1 i 2 o.p. Uzasadnienie interpretacji pozwala na kontrolę rozumowania organu. Natomiast z faktu odmiennej od Skarżącego wykładni przepisów prawa, czy też nieuwzględnienia poglądów przedstawionych przez organ w innych, niedotyczących Skarżącego interpretacjach indywidualnych lub w judykaturze, nie można wywodzić zarzutu naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych.

Błąd organu polegający na nieprawidłowej interpretacji przepisów prawa materialnego, o czym wyżej była mowa, zdecydował o uchyleniu zaskarżonej interpretacji.

Mając powyższe na względzie, Sąd, na podstawie art. 146 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Wskazania dla organu w toku ponownego rozpoznania sprawy wynikają z powyższych rozważań Sądu.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącego kwotę obejmującą uiszczony wpis od skargi, wynagrodzenie doradcy podatkowego oraz opłatę skarbową od udzielonego pełnomocnictwa, czyli kwotę [...]zł.