Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 64/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 274b
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 87 ust. 2 i ust. 6
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków Sędziowie Sędzia WSA Iwona Wiesner Sędzia WSA Barbara Orzepowska – Kyć (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, po rozpatrzeniu zażalenia A Sp. z o.o. w S., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. nr [...], w sprawie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 31 grudnia 2017 r.

Postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 25 maja 2017 r. do Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła deklaracja VAT-7 za kwiecień 2017 r., w której A spółka z o.o. w S. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym [...] zł do zwrotu w terminie 60 dni na rachunek bankowy podatnika, a [...] zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W dniu 21 czerwca 2017 r., a więc przed upływem terminu zwrotu w/w różnicy podatku, organ podatkowy podjął w Spółce próbę wszczęcia kontroli podatkowej w zakresie zbadania prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. Następnie postanowieniem z 20 lipca 2017 r., wydanym przed terminem zwrotu różnicy podatku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., na podstawie m.in. art. 274b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej zwana O.p.) oraz art. 87 ust. 2 i 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm. – dalej zwana: ustawą VAT), przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 31 grudnia 2017 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił m.in., że w okresie od 21 czerwca 2017 r. do 20 lipca 2017 r. kontrola podatkowa w Spółce - z uwagi na brak kontaktu z prezesem zarządu J. S. - nie została wszczęta, zatem brak było możliwości zweryfikowania zasadności wykazanego zwrotu.

W zażaleniu na to postanowienie J. S., wniósł o jego uchylenie w całości oraz zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, względnie o uchylenie postanowienia i nakazanie organowi pierwszej instancji ponowne rozpatrzenie sprawy, zarzucając naruszenie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 216 O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy VAT, poprzez przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wbrew treści wskazanych przepisów oraz w oparciu o przesłankę nie znajdującą odzwierciedlenia w treści przepisów.

W uzasadnieniu zażalenia strona podniosła, iż przepisom O.p. oraz ustawy VAT nie są znane podstawy faktyczne i prawne odmowy zwrotu wskazane przez organ.

Strona podkreśliła, iż organ podatkowy: rozpoczął w Spółce kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości dokonywania rozliczeń w podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r., a więc te czynności, o których mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług; wezwał Spółkę do przedłożenia dokumentów objętych zakresem kontroli, a Spółka - w odpowiedzi na ww. wezwanie - złożyła wymagane dokumenty za pismem z 18 lipca 2017 r., nadanym 18 lipca 2017 r. i odebranym przez organ 24 lipca 2017 r.; wystosował również wezwanie do prezesa zarządu Spółki A, na adres działalności gospodarczej prowadzonej przez niego odrębnie, który nie jest adresem dla doręczeń zarówno Spółki A jak i prezesa zarządu tej Spółki, w związku z czym Spółka wysłała stosowną odpowiedź do organu podatkowego w odniesieniu do tegoż wezwania.

Wskazując na powyższe strona stwierdziła, iż tym samym wyczerpana została przesłanka uprawniająca organ podatkowy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego aż do dnia 31 grudnia 2017 r. Zdaniem strony nie można zgodzić się z faktem, iż okres przedłużenia terminu stanowi pięć miesięcy weryfikacji, w sytuacji, gdy sprawa nie jest szczególnie skomplikowana i przeprowadzenie postępowania winno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca.

Organ odwoławczy po rozpatrzeniu zażalenia, utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu wyjaśnił, że 21 czerwca 2017 r. podjęto próbę wszczęcia kontroli poprzez osobiste doręczenie upoważnienia kontroli na adres: S., ul. [...] - zgłoszony przez Spółkę A jako adres rejestracyjny (adres siedziby), adres prowadzenia działalności gospodarczej oraz adres prowadzenia rachunkowości. Próba ta okazała się bezskuteczna, albowiem pod ww. adresem nie zastano osoby reprezentującej Spółkę. W budynku mieszczącym się pod ww. adresem, w pokoju na II piętrze oznaczonym tabliczką z nazwą A Sp. z o.o., przebywała jedynie K. S., która oświadczyła, że jest pracownikiem Spółki A oraz wyjaśniła, iż prezes zarządu tej Spółki – J. S. przebywa na zwolnieniu lekarskim. Zaznaczyła przy tym, iż może skontaktować się z nim telefonicznie. Podczas rozmowy telefonicznej J. S. potwierdził, że jest chory oraz zadeklarował, że zgłosi się do Urzędu Skarbowego w S. w dniach 22-23 czerwca 2017 r. lub ustanowi pełnomocnika ogólnego do reprezentowania Spółki. Z uwagi na fakt, iż J. S. nie zgłosił się do organu pierwszej instancji oraz nie ustanowił pełnomocnika, w dniu 27 czerwca 2017 r. skontaktowano się z nim telefonicznie. On zaś poinformował, że nadal choruje, jak również, że ustanowi pełnomocnika do kontroli, ale nie wie kiedy. Tego samego dnia wystosowano do Spółki A na adres: S., ul. [...], wezwanie do zgłoszenia się (osobistego lub przez pełnomocnika) w Urzędzie Skarbowym w S. - w terminie 3 dni od dnia otrzymania wezwania - celem przeprowadzenia kontroli podatkowej na podstawie upoważnienia z 19 czerwca 2017 r. nr [...] oraz przedłożenia wymienionych w piśmie dokumentów związanych z zakresem kontroli. Przedmiotowe wezwanie było dwukrotnie awizowane i zostało odebrane osobiście przez J. S. dopiero 13 lipca 2017 r.

W dniu 8 lipca 2017 r., tj. przed powzięciem informacji o skutecznym doręczeniu ww. wezwania z 27 czerwca 2017 r., skontaktowano się telefonicznie z J. S., który oświadczył, że nadal choruje i nie może zgłosić się do urzędu skarbowego, jak również, że wyznaczy pełnomocnika do kontroli, ale nie wie kiedy. J. S. zwrócił się jednocześnie z prośbą o przesłanie pocztą wezwania do dostarczenia dokumentów.

W dniu 12 lipca 2017 r. wystosowano do J. S. (jako prezesa zarządu A Sp. z o.o.) na adres: K., ul. [...] - zgłoszony przez niego jako adres do korespondencji, wezwanie do zgłoszenia się (osobistego lub przez pełnomocnika) w Urzędzie Skarbowym w S. - w terminie 3 dni od dnia otrzymania wezwania - celem przeprowadzenia kontroli podatkowej na podstawie upoważnienia z dnia 19 czerwca 2017 r. nr [...] oraz przedłożenia wymienionych w piśmie dokumentów, jak również o udzielenie informacji w związku z prowadzoną przez Spółkę A działalnością gospodarczą we wskazanym w piśmie zakresie. Przedmiotowe wezwanie, w wyniku dwukrotnego awizowania, zostało odebrane - na podstawie pełnomocnictwa - przez K. S. dopiero w dniu 31 lipca 2017 r.

Organ podkreślił, że z akt sprawy wynika również, że J. S. nie zgłosił się do Urzędu Skarbowego w S. w terminie wyznaczonym wcześniejszym wezwaniem z dnia 27 czerwca 2017 r., nie skontaktował się z osobami upoważnionymi do przeprowadzenia kontroli podatkowej oraz nie ustanowił pełnomocnika do reprezentowania Spółki A.

W konsekwencji, z uwagi na brak kontaktu z osobą reprezentującą Spółkę A, kontrola podatkowa w Spółce - mająca na celu zweryfikowanie zasadności zadeklarowanego zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. - nie została rozpoczęta, w związku z czym weryfikacja rozliczenia prowadzona była bez udziału strony w ramach czynności sprawdzających.

Z uwagi na powyższe oraz zbliżający się ustawowy termin zwrotu, słusznie zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszoinstancyjny postanowieniem z [...] r. nr [...], przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, wynikającej z deklaracji VAT-7 za kwiecień 2017 r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podmiotu, tj. do dnia 31 grudnia 2017 r. W ocenie organu kontrola podatkowa w Spółce, mająca na celu zweryfikowanie zasadności zadeklarowanego zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r., nie została rozpoczęta, gdyż przyczyny takiego stanu rzeczy były niezależne od organu pierwszej instancji, lecz leżały po stronie Spółki.

Organ podkreślił, iż analiza danych wykazanych przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2017 r. w powiązaniu z danymi wynikającymi z deklaracji dla podatku od towarów i usług za poprzednie okresy rozliczeniowe, tj. IV kwartał 2016 r. oraz miesiące: styczeń, luty i marzec 2017 r., dała podstawę do stwierdzenia, że zadeklarowana za kwiecień 2017 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, w wysokości [...] zł, wynika z nabycia środków trwałych wykazanych w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016 r. Istotnym przy tym jest fakt, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z [...] r. nr [...] (skutecznie doręczonym w 14 lipca 2017 r.) przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r. na okres weryfikacji rozliczenia podmiotu, tj. do dnia 31 grudnia 2017 r.

W skardze do Sądu spółka wniosła o uchylenie postanowienia organu odwoławczego i orzeczenie o zwrocie nadwyżki, względnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1. art 87 ust. 2 ustawy VAT poprzez błędne przyjęcie, że zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku oraz niewykazanie, że istnieją jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia dokonanego przez skarżącą za IV kwartał 2016 r;

2. art. 86 ust. 1 ustawy VAT poprzez jego niezastosowanie i niezachowanie zasady neutralności, polegające na naruszeniu mechanizmów konstrukcyjnych podatku od towarów i usług poprzez wstrzymanie zwrotu podatku za kwiecień 2017r. i tym samym przeniesienie na skarżącą spółkę ciężaru podatku, pomimo że w sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do nieprawidłowości w rozliczeniach spółki dotyczące tego okresu rozliczeniowego;

3. art. 139 § 1 O.p. poprzez niezałatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego bez zbędnej zwłoki jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, w sytuacji gdy postępowanie w sprawie weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r., pomimo że nie wykazujące cech postępowania skomplikowanego, trwa od 19 kwietnia 2017 r. i zostało przedłużone aż do 31 grudnia 2017 r.;

4. art. 122 O.p. mające istotny wpływa na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie, a zatem niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy;

5. art. 120 oraz art. 121 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez ich niezastosowanie, a zatem działanie organu nie na podstawie przepisów prawa oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych;

6. art. 187 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie, a zatem niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co nie przyczyniło się do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy;

7. art. 191 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez jego niezastosowania i dokonanie dowolnej oceny dowodów, zamiast swobodnej.

W uzasadnieniu skarżąca w szczególności podkreśliła, że organ nietrafnie i lakonicznie wskazuje na okoliczności, które mają stanowić podstawę dla dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu. Za nieuzasadnione uznała stwierdzenie, że zadeklarowana przez Spółkę za kwiecień 2017 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym wynika z nabycia środków trwałych wykazanych w deklaracji VAT-7 za IV kwartał 2016 r. Nie zgodziła się również ze stanowiskiem, jakoby wezwanie - wystosowane do prezesa zarządu i wysłane na jego adres do korespondencji jako osoby fizycznej zamiast na adres siedziby Spółki - zostało prawidłowo doręczone. Podniosła, że niezgodne z prawdą jest także twierdzenie, iż K. S. była lub jest pracownikiem Spółki A, tym bardziej, że zostało przyjęte na podstawie nieznanego bliżej oświadczenia z 19 czerwca 2017 r. Zaznaczając, iż żadna z podanych przez organ okoliczności nie stanowi naruszenia przepisów prawa, stwierdziła, iż poza ich wyliczeniem brak argumentacji organu w tym zakresie. Strona zarzuciła organowi, iż nie uzasadnił, na jakiej podstawie uznał owe okoliczności za wiążące, wyraziła przekonanie, że istnieją poważne wątpliwości co do obiektywizmu w ustalaniu podstaw twierdzenia organu podatkowego. Jednocześnie zaakcentowała, że okazane przez nią faktury i związane z nimi usługi zostały prawidłowo udokumentowane i powinny stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego.

Powołując się na wskazane w skardze orzecznictwo sądowe, strona podniosła, iż w sytuacji, gdy organ prowadzący postępowanie ogranicza się do wydawania postanowień bez podania terminu, bądź też wyznaczających nowy termin załatwienia sprawy, bez dokonywania czynności przybliżających jej załatwienie, organ ten jest w stanie bezczynności, a zwłoki nie niweczą zawiadomienia o nowych terminach załatwienia sprawy, które nie mają oparcia w realnie istniejących przeszkodach.

Według Spółki samo wszczęcie kontroli podatkowej nie stanowi podstawy do wstrzymania zwrotu nadwyżki podatku, podczas gdy w wydanym postanowieniu organ nie wskazał, aby powziął wątpliwości co do spełnienia przesłanek zasadności zwrotu podatku, a jedynie, że podjął kontrolę celem badania zasadności zwrotu w zadeklarowanej kwocie.

Strona zauważyła również, że ze względu na wagę rozstrzygnięcia stanowisko organu podatkowego powinno być skrupulatnie uzasadnione, poparte odpowiednimi tezami, co z kolei oznacza, że organ podatkowy nie może decydować o przedłużeniu zwrotu różnicy podatku w sposób dowolny, nie poparty mocnymi argumentami.

Ponadto, według Spółki, nie można uznać za prawidłowe wykonywanie obowiązków przez organ podatkowy w sytuacji, gdy organ wyznacza w trybie art. 140 § 1 O.p. termin automatycznie, bez żadnych konsekwencji dla tego organu i uznając, że dotrzymał terminu z art. 139 § 3 ww. ustawy. Samo zawiadomienie strony o przedłużeniu terminu w konkretnej sprawie nie wystarcza, albowiem strona musi mieć możliwość zweryfikowania zachodzących przesłanek skutkujących przedłużeniem terminu załatwienia sprawy.

Reasumując, strona stwierdziła, że w niniejszej sprawie nie podjęto wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, co doprowadziło do zastosowania określonych przepisów prawa materialnego do wadliwie ustalonego stanu faktycznego sprawy. Zwróciła również uwagę, że kompleksowa ocena dowodów może być realizowana tylko wtedy, gdy organ podatkowy przeprowadzi wszystkie dowody w sprawie, tj. z zachowaniem wymogów, o których mowa w art. 122 oraz art. 187 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy kwestionowane przez Spółkę przedłużenia terminu zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres do końca grudnia 2017 r. ma uzasadnienie faktyczne i prawne.

Stosownie do treści art. 274b § 1 O.p., jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W myśl art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Z kolei art. 87 ust. 2a ustawy VAT stanowi, że w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. (...)

Należy podkreślić, że przepisy ustawy VAT w tym zakresie znajdują oparcie w uregulowaniach dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 – dalej zwana w skrócie: dyrektywa 112). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy, państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności.

Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112, w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki.

Jak z powyższego wynika państwa członkowskie mają określoną swobodę przy formułowaniu wymogów zwrotu nadwyżki podatku VAT, w tym przedłużeniu terminu jej zwrotu. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest w uzasadnionych przypadkach dopuszczalna, choć – jak podkreślił Europejski Trybunał Sprawiedliwości - nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzaniu podatku z budżetu (por. pkt 32 wyroku ETS z 25.10.2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja WE przeciwko Republice Włoskiej, Zb. Orz. 2001, s. 1-2001). Również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT (zob. wyrok w sprawie: Molenheide i in., pkt 47; wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I 1609, pkt 71, oraz z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz., s. 6161, pkt 54).

Organy podatkowe mają zatem nie tylko możliwość, ale i obowiązek sprawdzania prawidłowości obliczenia i deklarowania przez podatnika kwoty podatku do zapłaty lub kwoty podatku naliczonego, jak też kwoty nadwyżki podatku do zwrotu, zważywszy że system VAT jest często wykorzystywany dla wyłudzenia zwrotu podatku.

Trybunał Konstytucyjny, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z Dyrektywy 112 oraz uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku podkreślił, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa" (wyrok z 11.12.2007 r., sygn. akt U 6/06).

Jak wyżej wskazano powołane przepisy art. 247b O.p. oraz art. 87 ust. 2 ustawy VAT pozwalają organowi podatkowemu weryfikować zasadność zwrotu i jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W omawianej sprawie zasadność zwrotu nie została zweryfikowana w ramach kontroli podatkowej, albowiem kontrola podatkowa nie mogła być wszczęta z przyczyn leżących po stronie podatnika, z uwagi na brak kontaktu z osobą reprezentującą Spółkę A. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy szczegółowo opisał podejmowane czynności zmierzające do wszczęcia kontroli i nawiązania współpracy z prezesem firmy. Słusznie zauważył, że: choroba prezesa zarządu - jedynej osoby upoważnionej do reprezentacji; nieustanowienie pełnomocnika dla potrzeb kontroli - pomimo zadeklarowania podjęcia stosownych czynności w tym zakresie; niestawienie się prezesa Spółki w urzędzie skarbowym celem przedłożenia żądanej dokumentacji w terminie, który przypadał na okres od 14 do 17 lipca 2017 r. - w sytuacji, gdy w dniu 13 lipca 2017 r. prezes osobiście odebrał w placówce pocztowej, pomimo choroby, wystosowane do Spółki A wezwanie z 27 czerwca 2017 r. stanowią przyczyny leżące po stronie skarżącej Spółki, które uniemożliwiły wszczęcie kontroli.

Organ wskazał też, że z uwagi na brak możliwości wszczęcia kontroli podatkowej w Spółce - mającej na celu zweryfikowanie zasadności zadeklarowanego zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. - przed upływem ustawowego terminu zwrotu, przypadającego na dzień 24 lipca 2017 r., prowadził weryfikację rozliczenia bez udziału strony w ramach czynności sprawdzających (t. III, k. 5). W tej sytuacji zasadnie też wskazał organ, że skoro przesłanką do przedłużenia terminu zwrotu jest potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, to występuje ona również w przypadku braku możliwości dokonania takiej weryfikacji.

W tym zakresie działania organu podatkowego Sąd uznał za prawidłowe, zgodne z w/w przepisami prawa. Powoduje to, że zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 2 ustawy VAT oraz art. 120, art. 121 i art. 122 O.p. Sąd uznał za niezasadne.

Zauważyć w tym miejscu należy, że w przypadku gdy przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty (art. 87 ust. 2 zd. 3 ustawy VAT). Odsetki przysługują wówczas, gdy zwrot jest zasadny, a podstawą ich naliczania będzie kwota faktycznie zwracana, a nie kwota żądana przez podatnika.

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym nie budzi wątpliwości pogląd, że do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku wystarczy powzięcie przez organ wątpliwości co do zasadności zwrotu (np. wyroki NSA: z 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 610/13, z 28 marca 2014 r. I FSK 676/13 – dostępne: CBOSA). Dlatego nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 ustawy VAT, którą prezentuje skarżąca, według której skoro spółka złożyła wszystkie faktury dokumentujące i potwierdzające transakcje rodzące podatek naliczony oraz dowody KP potwierdzające gotówkowe płatności, to brak podstaw do przedłużenia terminu zwrotu. Taka wykładnia w sposób istotny i nieuprawniony zawęża stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu, w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie.

W ocenie Sądu, w ustalonych okolicznościach rozpoznawanej sprawy zaistniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości co do zasadności zwrotu, a tym samym uprawniające do przedłużenia terminu do jego dokonania. Z zaskarżonego postanowienia wynika bowiem, że dotychczas zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na możliwość istnienia nieprawidłowości. Wątpliwości te trafnie wypunktował organ odwoławczy, akcentując, że analiza danych wykazanych przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2017 r. (t. I, k. 1) w powiązaniu z danymi wynikającymi z deklaracji dla podatku od towarów i usług za poprzednie okresy rozliczeniowe, tj. IV kwartał 2016 r. (t. III, k. 16) oraz miesiące: styczeń, luty i marzec 2017 r. (t. III, k. 18-20), dała podstawę do stwierdzenia, że zadeklarowana za kwiecień 2017 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, w wysokości [...] zł, wynika z nabycia środków trwałych wykazanych w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016 r.

W tym miejscu wskazać trzeba, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z [...] r. przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r. na okres weryfikacji rozliczenia podmiotu, tj. do dnia 31 grudnia 2017 r., postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 2 października 2017 r., a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 14 listopada2017r. sygn. akt III SA/Gl 673/17 oddalił skargę Spółki na to postanowienie.

W świetle powyższych okoliczności zasadny jest, zdaniem Sądu, wniosek organu co do tego, że wobec takich ustaleń konieczne było podjęcie dalszych czynności dowodowych potwierdzających albo wykluczających zasadność zwrotu.

Jako niezasadny ocenił przy tym Sąd zarzut arbitralności i dowolności w przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Organ wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, o czym była mowa wyżej, co wzbudziło jego uzasadnione wątpliwości, a przedstawiona w tym zakresie argumentacja zasługuje na aprobatę.

Także jako niezasadny uznał Sąd zarzut przedłużenia terminu zwrotu, mimo że kontrola nie wykazała nieprawidłowości. Podkreślić bowiem trzeba, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia kontrola nie została wszczęta, więc nie została też zakończona, a zatem nie można stwierdzić czy wykazała, czy też nie wykazała nieprawidłowości. W tym stanie rzeczy jako bezzasadne ocenił Sąd zarzuty naruszenia art. 187 oraz art. 191 O.p.

W tym kontekście również zarzuty skargi naruszenia przez organ zasad zwrotu nadwyżki podatku w rozsądnym terminie nie mogły odnieść zamierzonego skutku, bowiem ocena ich zasadności może zostać dokonana dopiero po dokonaniu przez organ ostatecznych ustaleń. Zaznaczyć także trzeba, że kompetencja do oceny zasadności podjęcia czynności kontrolnych została pozostawiona uznaniu organu podatkowego, który może podjąć takie czynności, jeśli uzna to za celowe i nie został on przez ustawodawcę zobowiązany do przedstawienia uzasadnienia dla wszczęcia kontroli. Natomiast co do ewentualnie przedłużającego się czasu trwania kontroli (przewlekłości czy bezczynności), kontrolowanemu przysługują środki prawne określone w ustawie, co jednak wykracza poza ramy niniejszej sprawy. Wskazać jedynie można, odnosząc się do zarzutów skargi, że nie wszczęto kontroli w Spółce z przyczyn leżących po stronie Spółki. Postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu organ I instancji wydał 20 lipca 2017 r. Z kolei organ II instancji zażalenie Spółki, które wpłynęło 31 sierpnia 2017 r., rozpatrzył postanowieniem z 19 października 2017 r. Czyni to nietrafnym zarzut naruszenia art. 139 § 1 O.p.

Przedłużenie przez organ terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika znajduje uzasadnienie w okolicznościach sprawy, które już wyżej opisano, a przy tym w treści zarówno art. 247b O.p. jak i art. 87 ust. 2 ustawy VAT. Organ doprecyzował tenże termin, wskazując datę przedłużenia do 31 grudnia 2017 r. Zdaniem Sądu termin ten, wbrew zarzutom skargi, nie jest nadmiernie długi, zważywszy, że zwrot podatku za kwiecień 2017 r. uzależniony jest od wyników kontroli za IV kwartał 2016 r. Z kolei zakres podjętych czynności przez organ w prowadzonej tam kontroli, został zweryfikowany przez Sąd we wspomnianym wyroku WSA z 14 listopada 2017 r. i uznany za celowy do przeprowadzenia.

Na zakończenie wskazać przyjdzie, że nie mogły odnieść pożądanych skutków prawnych zarzuty strony, iż: wezwanie - wystosowane do prezesa zarządu i wysłane na jego adres do korespondencji jako osoby fizycznej zamiast na adres siedziby Spółki - zostało nieprawidłowo doręczone. Słusznie w odpowiedzi na skargę organ wskazał, że przeczy tym zarzutom fakt, iż strona przedłożyła pismem z 18 listopada 2017 r., żądane dokumenty związane z zakresem kontroli w odpowiedzi na wcześniejsze wezwanie organu pierwszej instancji, tj. wezwanie z 27 czerwca 2017 r. (t. I, k. 7), skierowane na adres: S., ul. [...]. Bez znaczenia jest również to, czy K. S. była lub jest pracownikiem Spółki A, albowiem wezwanie organu pierwszej instancji z 27 czerwca 2017 r., skierowane na adres: S., ul. [...], po dwukrotnym awizowaniu, zostało odebrane osobiście przez J. S. w dniu 13 lipca 2017 r.

W świetle wszystkich przedstawionych okoliczności Sąd uznał, że organ prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego i nie naruszył przepisów prawa procesowego wskazanych w skardze. W konsekwencji nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi.

Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm.), skargę oddalił.