Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1287/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 31zo ust. 10 i ust. 11
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 22 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 422/21 w sprawie ze skargi M. J. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: WSA) wyrokiem z 22 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 422/21, w wyniku rozpoznania skargi M. J. (dalej: skarżąca) na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS) z [...] marca 2021 r., nr [...], w przedmiocie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za listopad 2020 r., uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję ZUS z [...] stycznia 2021 r.

WSA orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Skarżąca [...] stycznia 2021 r. złożyła wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek dla płatników w określonych branżach (RDZ-B6) za listopad 2020 r. Wskazała, że prowadziła [...] września 2020 r. jako przeważającą działalność oznaczoną kodem Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 56.30.Z oraz że przychód uzyskany w miesiącu kalendarzowym, za który składa wniosek był niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r.

ZUS decyzją z [...] stycznia 2021 r. – w oparciu o art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842; dalej: ustawa COVID) – odmówił skarżącej wnioskowanego zwolnienia.

W motywach decyzji ZUS przytoczył treść art. 31zo ust. 10 ustawy COVID i podał, że skarżąca we wniosku oświadczyła, iż jej przeważająca działalność gospodarcza objęta była kodem PKD 56.30.Z, lecz w listopadzie 2019 r. nie prowadziła ona takiej działalności, co uniemożliwiło ustalenie spadku przychodu z tego tytułu. W związku z tym ZUS uznał, że skarżącej nie przysługuje zwolnienie.

We wniosku o ponownego rozpoznanie sprawy, skarżąca wskazała że prowadzi działalność gospodarczą od [...] lipca 2013 r. i zawsze przeważającą działalnością było przygotowywanie i podawanie napojów (PKD 56.30.Z), a przychód z prowadzonej działalności był niższy co najmniej o 40% niż w roku ubiegłym.

Decyzją z [...] marca 2021 r. ZUS utrzymał w mocy ww. decyzję własną.

W jej uzasadnieniu ZUS wskazał, że w listopadzie 2019 r. skarżąca nie prowadziła działalności oznaczonej podanym we wniosku kodem PKD 56.30.Z, a zatem nie może udokumentować spadku przychodu z tego tytułu w stosunku do listopada 2019 r. Kod PKD 56.30.Z ujawniony został w bazie REGON [...] czerwca 2020 r. Według ZUS, zmiana kodu przeważającej działalności [...] czerwca 2020 r. z kodu 47.25.Z na kod 56.30.Z nie daje możliwości porównania osiągniętego przychodu w ramach działalności w listopadzie 2020 r. z listopadem 2019 r. Dlatego ZUS uznał, że skarżącej nie należy się zwolnienie z przedmiotowych składek.

W skardze do WSA skarżąca wskazała, że z treści art. 31zo ust. 10 ustawy COVID nie wynika, żeby przychód uzyskany z działalności w listopadzie 2019 r. był z tej samej przeważającej działalności co w listopadzie 2020 r.

Zaskarżonym wyrokiem WSA uwzględnił skargę.

W motywach wyroku WSA wskazał podstawy prawne określające warunki zwolnienia z opłacenia składek dotyczące skarżącej, unormowane w ustawie COVID powołując przepisy art. 31zo ust. 10 tej ustawy. Następnie przypomniał, że spór w sprawie sprowadza się do wykładni art. 31zo ust. 10 ustawy COVID, który wskazuje warunki, jakie należy spełnić aby płatnik mógł skorzystać ze zwolnienia z obowiązku opłacenia składek za listopad 2020 r.

WSA uznał, że skarżąca spełniła wszystkie zawarte we wspomnianym przepisie przesłanki uprawniające ją do wnioskowanego zwolnienia z opłacenia składek. W ocenie WSA, analizowany przepis – jak wywodzi ZUS – nie stawia warunku, aby przychód uzyskany w listopadzie 2019 r. był również przychodem z "tej", tj. kwalifikowanej odpowiednim kodem PKD działalności, albowiem treść omawianego przepisu stanowi jedynie o tym, że przychód uzyskany w listopadzie 2020 r. z tej działalności ma być niższy od przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. In fine tego przepisu ustawodawca nie powtórzył zwrotu "z tej działalności", zatem literalna wykładnia art. 31zo ust. 10 ustawy COVID prowadzi do wniosku, że przychód z kwalifikowanej działalności jest przyrównywany do przychodu z działalności 2019 r. i bez znaczenia pozostaje oraz stanowi nadmierny warunek stawiany przez ZUS, niewynikający z komentowanego przepisu okoliczność, czy również w listopadzie 2019 r. płatnik prowadził działalność gospodarczą kwalifikującą go obecnie do zwolnienia z opłacenia składek. WSA stwierdził, że gdyby intencją ustawodawcy było przyrównanie przychodu z działalności kwalifikowanej do przychodu z tego rodzaju działalności sprzed roku, tj. z listopada 2019 r., to w końcowej części użyłby sformułowania "tej działalności", a skoro tego nie zrobił, nie sposób jest domniemywać, jak to uczynił ZUS istnienia kolejnego warunku przyznania zwolnienia z opłacenia składek.

WSA przytoczył także przepisy dotyczące Polskiej Klasyfikacji Działalności, a także ustawę o statystyce publicznej i rozporządzenie z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń i stwierdził, że z przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż pojęcie "przeważającej działalności" powinno być rozumiane w znaczeniu wynikającym z powołanych regulacji prawnych, a ponadto, że statystyczny charakter ma również informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot musi obowiązkowo podać rejestrując firmę.

W efekcie WSA nakazał, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy, ZUS uwzględnił ww. wykładnię art. 31zo ust. 10 ustawy COVID i w związku z tym, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: ppsa), orzekł o uchyleniu decyzji obu instancji.

ZUS wniósł skargę kasacyjną od wyroku WSA skarżąc go w całości.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów:

1. postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 174 pkt 2 ppsa, w szczególności:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 76 kpa, poprzez niezasadne uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji ZUS pomimo, że podejmowane w niniejszej sprawie przez organ czynności procesowe i w efekcie odmowa dokonania wnioskowanego zwolnienia z opłacenia składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za listopad 2020 r. nastąpiły prawidłowo na skutek tego, iż w listopadzie 2019 r. strona nie prowadziła działalności gospodarczej oznaczonej podanym we wniosku kodem PKD 56.30, co uniemożliwiło organowi ustalenie spadku przychodu uzyskanego z tego tytułu w listopadzie 2020 r. w stosunku do tego samego miesiąca kalendarzowego w 2019 r.;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 31zo ust. 10 i z art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19 w zw. z art. 180 § 1 i 2 kpa, poprzez niezasadne uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji obu instancji przy materialnoprawnym braku podstaw do dokonania zawnioskowanego zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za listopad 2020 r. na skutek nieprowadzenia przez stronę w listopadzie 2019 r. działalności gospodarczej oznaczonej podanym we wniosku kodem PKD 56.30, co uniemożliwiło organowi ustalenie spadku przychodu uzyskanego z tego tytułu w listopadzie 2020 r. w stosunku do tego samego miesiąca kalendarzowego w 2019 r.;

c) art. 151 ppsa w zw. z art. 31zo ust. 10 i ust. 11 ustawy COVID w zw. z art. 180 § 1 i 2 kpa, poprzez nie oddalenie skargi strony przy materialnoprawnym braku podstaw do dokonania zawnioskowanego zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za listopad 2020 r. na skutek nieprowadzenia przez stronę w listopadzie 2019 r. działalności gospodarczej oznaczonej podanym we wniosku kodem PKD 56.30, co uniemożliwiło organowi ustalenie spadku przychodu uzyskanego z tego tytułu w listopadzie 2020 r. w stosunku do tego samego miesiąca kalendarzowego w 2019 r.;

2. prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie – art. 174 pkt 1 ppsa, a w szczególności:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 31zo ust. 10 i ust. 11 ustawy COVID w zw. z § 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.; dalej: rozporządzenie o metodologii), poprzez błędną wykładnię art. 31zo ust. 10 i uznanie, iż analizowany przepis nie stawia warunku, aby przychód uzyskany w listopadzie 2019 r. był również przychodem z "tej", tj. kwalifikowanej odpowiednim kodem PKD działalności, a jego treść stanowi jedynie o tym, że przychód uzyskany w listopadzie 2020 r. z tej działalności ma być niższy od przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. i tym samym wskazanie podstaw do uchylenia decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji ZUS w sytuacji niespełnienia przez stronę przesłanki dotyczącej nieprowadzenia przez stronę w listopadzie 2019 r. działalności gospodarczej oznaczonej podanym we wniosku kodem PKD 56.30.

Wskazując na powyższe ZUS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie na rzecz ZUS kosztów postępowania kasacyjnego, wg norm przepisanych. Jednocześnie oświadczył, że zrzeka się rozpoznania sprawy na rozprawie.

Skarżąca nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, ponieważ zaskarżony wyrok, mimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu.

Stosownie do art. 182 § 2 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż skarżący kasacyjnie organ (ZUS) zrzekł się rozprawy, a M. J. nie zażądała jej przeprowadzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 ppsa, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, której w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego. W sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na obu podstawach wymienionych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 ppsa, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące przepisów postępowania. Jednak warunek ten trzeba zmodyfikować w przypadku postawienia zarzutu naruszenia prawa materialnego, polegającego na błędnej wykładni przepisów prawa, który warunkuje zakres i granice postępowania podatkowego, a więc sposób stosowania przepisów procesowych.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z taką właśnie sytuacją, a zatem rozpoznanie skargi kasacyjnej należało rozpocząć od zarzutów materialnych.

Odnosząc się do zarzutu ujętego w punkcie 2. petitum skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jest on usprawiedliwiony.

W omawianym zarzucie skarżący kasacyjnie ZUS wskazuje, że WSA naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 31zo ust. 10 i ust. 11 ustawy COVID w zw. z § 9 rozporządzenia o metodologii, poprzez błędną wykładnię art. 31zo ust. 10 i uznanie, że przepis ten nie stawia warunku, aby przychód uzyskany w listopadzie 2019 r. był też przychodem z "tej", tj. kwalifikowanej odpowiednim kodem PKD działalności, a jego treść stanowi jedynie o tym, że przychód uzyskany w listopadzie 2020 r. z tej działalności ma być niższy od przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r.

Zgodnie z art. 31zo ust. 10 ustawy COVID – na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień [...] września 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKO) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.2, 47.72,2, 47.81.Z, 47,82.Z, 47.89.Z. 49.32.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56,29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59,14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77,21.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82,30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 8S.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 listopada 2020 r. do dnia 30 listopada 2020 r., wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten miesiąc, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia [...] czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r.

Odwołując się do treści przepisu art. 31zo ust. 10 ustawy COVID, wskazać należy, że na mocy z art. 31zo ust. 11 ustawy COVID oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień [...] września 2020 r.

Mając na uwadze treść powyższych przepisów, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje na potrzebę wzięcia pod uwagę celu ustawodawcy jaki przyświecał ustanowieniu ww. przepisów, a mianowicie wsparcie finansowe branż, które najbardziej ucierpiały z powodu ograniczeń wywołanych przez COVID. Podkreślić należy, że pomocą określoną w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID nie zostali objęci wszyscy przedsiębiorcy, a jedynie ci, których PKD przeważającej działalności został enumeratywnie wymieniony. Zgodnie z art. 31zo ust. 10 ustawy COVID przedsiębiorcę "zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek (...) jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r.". Błędna jest wykładnia WSA jakoby racjonalnie działający prawodawca miał kilkukrotnie w jednym zdaniu powtarzać te same określenia, dla określonego rozumienia przepisów. Zacytowany przepis nie budzi wątpliwości w świetle celów ustawy, że porównanie przychodów winno być dokonane w zakresie rodzaju przeważającej działalności wskazanej w tym artykule. Wykładnia rozszerzająca ww. przepisu dokonywana przez WSA powoduje wytworzenie się luki prawnej, powodującej że z przepisów ustanowionych dla określonej grupy przedsiębiorców będą mogli skorzystać również przedsiębiorcy, dla których ustawodawca nie przewidział zwolnienia z opłacania składek. Skoro bowiem celem zaprojektowanego systemu pomocy było i jest udzielanie pomocy przedsiębiorcom z branż najbardziej poszkodowanych, to nie sposób zgodzić się z twierdzeniem, że krąg tych podmiotów ulega rozszerzeniu o przedsiębiorców, którzy w roku porównywalnym wykonywali działalność z jakimkolwiek kodem PKD. W zamyśle prawodawcy, to właśnie przedsiębiorcy z określonych branż najbardziej ucierpieli w związku z ograniczeniami wywołanymi przez COVID, a zatem to przychody z tych właśnie określonych działalności mogą być porównane jako wykazujące spadek minimum o 40% w porównaniu z przychodami z tych działalności sprzed pandemii i wywołanych tym stanem ograniczeń.

Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wykładnia językowa i posłużenie się przez ustawę sformułowaniem "z tej działalności" wskazuje na wyłączną interpretację działalności ściśle sklasyfikowanej w ramach jednego kodu działalności przeważającej prowadzonej przez płatnika, bez konieczności uciekania się do wykładni systemowej i funkcjonalnej w oparciu o odrębne przepisy ustaw, w tym powołanych przez WSA ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodu. Ponowne posłużenie się przez racjonalnego ustawodawcę sformułowaniem "z tej działalności", a więc ściśle sklasyfikowanej według ujawnienia kodu PKD na dzień [...] września 2020 r. zgodnie z art. 31zo ust. 11 ustawy COVID należy uznać za zbędne.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że przywołany przez WSA na potwierdzenia swoich racji wyrok WSA w Szczecinie z 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 247/21 został uchylony przez NSA wyrokiem z 17 listopada 2021 r., sygn. akt I GSK 832/21. Ponadto podgląd zbieżny z przedstawionym przez Naczelny Sąd Administracyjny w rozpoznawanej sprawie został zawarty w wyrokach NSA z 5 listopada 2021 r. sygn. akt I GSK 720/21 i z 4 lutego 2022 r. sygn. akt I GSK 1224/21 (dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe cytowane orzeczenia tamże).

Przy czym pamiętać należy, że ZUS nie może przyjmować bezkrytycznie danych zawartych w rejestrze REGON, a w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w rejestrze REGON, a faktycznie wykonywaną działalnością, pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności. Bowiem rozwiązanie przyjęte w art. 31zo ust. 11 ustawy COVID, polegające na odesłaniu do danych zawartych w rejestrze REGON wskazuje jedynie na środek dowodowy, za pomocą, którego organ w pierwszej kolejności winien dokonywać ustalenia przez organ rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności. Jeśli w sprawie nie zachodzą wątpliwości, że taka działalność jest prowadzona, to organ nie ma potrzeby weryfikować stanu faktycznego w oparciu o inne dowody. Jeśli jednak stan faktyczny objęty wpisem w rejestrze REGON jest wątpliwy (w szczególności, gdy strona go kwestionuje, a tym, gdy bardziej wykazuje to innymi dowodami), to organ ma obowiązek przeprowadzić ustalenia dotyczące stanu rzeczywistego przy pomocy innych środków dowodowych, które są do takich ustaleń konieczne, stosując przy tym przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, w tym art. 75 § 1 stanowiący, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zastosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu o zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne wynika z art. 180 kpa oraz art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Tak więc błędna jest stanowisko, aby art. 31zo ust. 11 ustawy COVID interpretować ściśle i w związku z tym ustalenie "przeważającej działalności" może nastąpić wyłącznie na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że pogląd taki znajduje odzwierciedlenie w jego najnowszym orzecznictwie (por. np. wyroki NSA: z 20 października 2021 r., sygn. akt I GSK 575/21 i sygn. akt I GSK 829/21; z 5 listopada 2021 r., sygn. akt I GSK 754/21).

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uznanie za usprawiedliwiony zarzutu materialnego skargi kasacyjnej, nie przekłada się jednak na zasadność zarzutów procesowych sformułowanych w punkcie 1. skargi kasacyjnej. W ramach tych zarzutów ZUS zarzucił WSA naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 76 kpa, w zw. z art. 31zo ust. 10 i ust. 11 ustawy COVID-19 w zw. z art. 180 § 1 i 2 kpa.

Przypomnieć należy, że ZUS wskazał, że w listopadzie 2019 r. skarżąca nie prowadziła działalności oznaczonej podanym we wniosku kodem PKD 56.30.Z, a zatem nie może udokumentować spadku przychodu z tego tytułu w stosunku do listopada 2019 r. Zmiana kodu przeważającej działalności [...] czerwca 2020 r. z kodu 47.25.Z na kod 56.30.Z nie daje możliwości porównania osiągniętego przychodu w ramach działalności w listopadzie 2020 r. z listopadem 2019 r.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że tak jak zaznaczono wyżej, istotne w sprawie jest ustalenie rzeczywistej a nie formalnie prowadzonej przeważającej działalności gospodarczej przez wnioskodawcę. W rozpoznawanej sprawie takiego postępowania ustalającego ZUS nie przeprowadził, w sytuacji, gdy skarżąca, we wniosku o ponownego rozpoznanie sprawy wskazywała, że prowadzi działalność gospodarczą od [...] lipca 2013 r. i zawsze przeważającą działalnością było przygotowywanie i podawanie napojów (PKD 56.30.Z).

Zatem zarzuty ZUS, jakoby WSA naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 76 i art. 180 § 1 i 2 kpa, okazały się nieusprawiedliwione.

Reasumując, WSA prawidłowo orzekł o uchyleniu decyzji ZUS obu instancji, jednak wyłączną przyczyną tych rozstrzygnięć jest brak ustalenia jaką rzeczywiście przeważającą działalność gospodarczą prowadziła skarżąca w listopadzie 2019 r., czy była to faktycznie zadeklarowana przez nią działalność o kodzie PKD 56.30.Z. Wymaga to przeprowadzenia dodatkowo postępowania wyjaśniającego przez organ.

Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, wyrok WSA odpowiada prawu. Zgodnie bowiem z art. 184 ppsa – Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną nie tylko wtedy, gdy nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, ale także wówczas, gdy zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie. Kontrolowane orzeczenie odpowiada prawu mimo częściowo mylnego uzasadnienia, gdyż nie ulega wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu, sentencja wyroku nie uległaby zmianie. Oznacza to, że organ, ponownie rozpoznając sprawę, nie jest związany w rozumieniu art. 153 ppsa oceną prawną, zawartą w tym fragmencie uzasadnienia. W to miejsce bowiem wiążąca jest ocena prawna zawarta w niniejszym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 ppsa, oddalił skargę kasacyjną.