Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt SA/Rz 2455/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2004-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 6, art. 262
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
article: art. 122, art. 187 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Surmacz (spr.) Sędziowie NSA Maria Piórkowska WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. staż. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2004 r. na rozprawie - sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2002r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszeń celnych za nieprawidłowe I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] października 2001r. Nr [...], II. określa, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego J. L. kwotę 250zł (słownie: dwieście pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, IV. zarządza zwrot skarżącemu J. L. kwoty 1046,40zł (słownie: tysiąc czterdzieści sześć złotych 40/100) z tytułu nadpłaconego wpisu.


UZASADNIENIE

SA/Rz 2455/02

U Z A S A D N I E N I E

Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia [...] października 2002r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm., powoływana dalej jako: Ordynacja podatkowa), art. 262, art. 21, art. 23 § 1 i § 9, art. 30 § 1 pkt 2 lit.a, art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001r., nr 75, poz. 802 ze zm., powoływana dalej jako: Kodeks celny), art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 20 marca 2002r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. nr 41, poz. 365), po rozpatrzeniu odwołania, wniesionego przez firmę "A" inż. J. L. od decyzji dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] października 2001r. nr [...] uznającej zgłoszenia celne:

1) z dnia 31 maja 1999r. nr [...],

2) z dnia 19 sierpnia 1999r. nr [...],

3) z dnia 6 września 1999r. nr [...],

4) z dnia 27 września 1999r. nr [...],

5) z dnia 9 listopada 1999r. nr [...],

6) z dnia 4 grudnia 1999r. nr [...],

7) z dnia 28 lutego 2000r. nr [...],

8) z dnia 13 maja 2000r. nr [...],

9) z dnia 20 maja 2000r. nr [...],

10) z dnia 4 lipca 2000r. nr [...],

11) z dnia 2 września 2000r. nr [...],

12) z dnia 12 września 2000r. nr [...],

13) z dnia 31 października 2000r. nr [...],

14) z dnia 29 listopada 2000r. nr [...],

15) z dnia 30 stycznia 2001r. nr [...],

za nieprawidłowe w zakresie elementów kalkulacyjnych (tj. wartości celnej stanowiących podstawę określenia kwoty wynikającej z długu celnego od towaru w postaci płyt z polimerów styrenu – ABS, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że Agencja Celna "B", działająca z upoważnienia firmy "A" złożyła powyżej opisane zgłoszenia celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu m.in. produktów kompensacyjnych w postaci płyt z polimerów styrenu (ABS) sprowadzonych z Finlandii. Dyrektor Urzędu Celnego przyjął zgłoszenia celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i § 2 Kodeksu celnego.

Organ I instancji, postanowieniami z dnia [...] czerwca 2001r., wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego, a następnie, decyzją opisaną na wstępie uzasadnienia, uznał przedmiotowe zgłoszenia celne za nieprawidłowe w zakresie określenia elementów kalkulacyjnych tj. wartości celnej, stanowiących podstawę określenia kwoty wynikającej z długu celnego i określił te elementy i dług celny – w sposób jak to zawarto w załączniku nr 1 do tej decyzji.

Odwołanie od decyzji organu I instancji wniósł J.L. poprzez pełnomocnika, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i podnosząc szereg zarzutów co do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

W ocenie organu odwoławczego odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie.

Dyrektor Izby Celnej przytoczył przepisy art. 85 § 1, art. 21 oraz art. 23 § 1 i art. 30 § 1 pkt 2 lit.a Kodeksu celnego. Wskazał, że zgodnie z brzmieniem art. 23 § 1 w zw. z art. 30 § 1 pkt 2 lit.a Kodeksu celnego, w celu określenia wartości celnej do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się określoną w odpowiedniej proporcji wartość materiałów, komponentów, części i podobnych elementów, które stanowią część składową lub przynależność przywiezionych towarów dostarczonych bezpośrednio lub pośrednio przez kupującego bezpłatnie lub po obniżonej cenie, do użytku związanego z produkcją i sprzedażą przywożonych towarów, w zakresie, w jakim taka wartość nie została ujęta w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej. Odwołujący się nie udokumentował w sposób jednoznaczny faktu, iż w cenie faktycznie zapłaconej za towar ujęta została wartość dostarczonych przez firmę "A" odpadów.

Organ odwoławczy wskazał, że odwołujący się podtrzymuje stanowisko, iż kwota 1,40 DM stanowi sumę kosztu przetworzenia odpadu na nowe płyty oraz wartości samego odpadu i przedłożyła na potwierdzenie tego faktu oświadczenie kontrahenta zagranicznego z dnia 2 maja 2001r. Zauważyć jednak należy - podkreślił dalej Dyrektor Izby Celnej – że odwołujący się, pismem z dnia 22 marca 1999r., zwrócił się do kontrahenta fińskiego o umieszczenie na fakturach zapisu, iż ceny podane w tych fakturach zawierają wartość regrandu (odpadu) dostarczonego przez "A" i wykorzystywanego do produkcji płyt. W związku z tą prośbą kontrahent odwołującego się, począwszy od dnia 30 marca 1999r. (faktura nr [...]) umieszczał taki zapis na wystawianych przez siebie fakturach. W zgłoszeniu celnym w procedurze uszlachetniania biernego z dnia 15 kwietnia 1999r. nr [...], odwołujący się pomimo to, określił wartość celną prawidłowo tj. sumując wartość z faktury z wartością materiałów powierzonych zawartych w tej przesyłce. Wg organu odwoławczego fakt ten świadczy o tym, iż przytoczony zapis na fakturach, począwszy od dnia 30 marca 1999r., nie odnosi się do rzeczywistego stanu i partnerzy handlowi swobodnie – w zależności od zaistniałej potrzeby i sytuacji – kształtują między sobą treść oświadczeń. Podkreślenia wymaga, iż poza przedmiotowym oświadczeniem z 2 maja 2001r., odwołujący się nie nadesłał żadnego innego dokumentu potwierdzającego jego twierdzenia. Ponadto od roku 1998r. do 1999r. cena jednostkowa odpadów w procedurze uszlachetniania wynosiła 1,1 DEM/kg, a następnie od 30 kwietnia 1999r. odwołujący się zaczął eksportować odpady w cenie 0,7 DEM/kg. Gotowe płyty ABS uzyskane z przetworzenia wymienionych odpadów odwołujący się sprowadzał w procedurze dopuszczenia do obrotu w cenie 1,4 DEM/kg. W trakcie kontroli odwołujący się stwierdził, iż nie ciąży na nim obowiązek sporządzenia kalkulacji na sprzedaż odpadów, a cena wyjściowa jest wynikiem obopólnych uzgodnień. Późniejsze zmiany ceny wynikają z wprowadzenia postępu technologicznego oraz wzrostu wydajności pracy, co powoduje obniżenie kosztów. Przedstawiając te wyjaśnienia odwołujący się nie przedłożył żadnych dokumentów które by je potwierdzały.

Konkludując organ odwoławczy wywiódł, że uwzględniając przytoczone przepisy prawa, oraz mając na uwadze treść dokumentów zgromadzonych w toku prowadzonego postępowania przez organ I instancji stwierdzić należy, iż odwołujący się zaniżył wartość celną sprowadzonego towaru poprzez nieuwzględnienie przy określaniu wartości celnej wartości dostarczonych odpadów. Niezaprzeczalnym bowiem faktem jest, iż odpady płyt ABS zostały dostarczone nieodpłatnie przez odwołującego się (kupującego płyty) i służyły sprzedającemu do użytku związanego z produkcją i sprzedażą przywożonych towarów. Odwołujący się nie udokumentował faktu, iż wartość dostarczonych towarów została ujęta w cenie faktycznie zapłaconej. Spełniony więc został warunek określony w art. 30 § 1 pkt 2 lit.a Kodeksu celnego i w tej sytuacji organ I instancji, określając wartość celną, zasadnie doliczył wartość dostarczonych odpadów, w wysokości 0,70 DM/kg, do wartości transakcyjnej towaru.

Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w odwołaniu Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż możliwość ustalania wartości celnej, przy zastosowaniu art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego, nie oznacza wyjątkowości i dowolności działania.

Końcowo organ odwoławczy podał, iż organ celny nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron lecz sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Mocą art. 191 Ordynacji podatkowej organ uprawniony jest do swobodnej oceny zgromadzonych materiałów. Zgodnie z tą zasadą Dyrektor Urzędu Celnego podjął wszelkie kroki do ustalenia prawdy obiektywnej wg swojej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych oraz ustaleniu wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Po szczegółowej analizie akt sprawy w konfrontacji z dokumentami zgromadzonymi w toku postępowania, nie uznał oświadczenia kontrahenta zagranicznego za wiarygodny dowód w sprawie. Organ uprawniony jest bowiem do wyboru faktów, które uznał za udowodnione i dowodów, na których się oparł.

Skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej wniósł J.L. poprzez pełnomocnika.

Zarzucił:

1) naruszenie przepisów Kodeksu celnego, a w szczególności:

a) art. 23 § 1 w zw. z art. 30 § 1 pkt 2a oraz § 2 poprzez ustalenie, że odwołujący się nie doliczał do zapłaconej faktycznie ceny wartości przekazanego kontrahentowi zagranicznemu odpadu (przemielonego regrandu),

b) art. 65 § 4 pkt 2 – poprzez uznanie dokonanych przez odwołującego się, zakwestionowanych w decyzji, zgłoszeń celnych za nieprawidłowe,

c) art. 83 § 3 – poprzez przyjęcie, że zgłoszenie celne zostało dokonane przez odwołującego się w oparciu się o nieprawidłowe względnie niekompletne dane i dokumenty,

d) art. 277 § 9 – poprzez nierozpatrzenie zgłoszonych przez odwołującego się, pismem z dnia 4 maja 2001r., do protokołu badania dokumentów z dnia 11 kwietnia 2001r., zastrzeżeń oraz nieustosunkowanie się do załączonych przy tych zastrzeżeniach dowodów, a przede wszystkim do oświadczenia "C" z dnia 4 maja 2001r., jak również nieustosunkowanie się oraz nierozpatrzenie zgłoszonych przez odwołującego się, pismem z dnia 10 maja 2001r., zastrzeżeń do protokołu pokontrolnego z dnia 7 maja 2001r.,

2) naruszenie, stosowanych na podstawie art. 262 Kodeksu celnego, przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, a w szczególności:

a) art. 121 § 1 – poprzez podejmowanie działań sprzecznych z zasadą działania organów podatkowych (celnych) w sposób budzący zaufanie podatnika,

b) art. 122 – poprzez selektywne korzystanie z materiału dowodowego, a przede wszystkim pomijanie dowodów umożliwiających dokładne i rzetelne wyjaśnienie stanu faktycznego w celu obiektywnego wygaśnięcia sprawy,

c) art. 136 – poprzez naruszenie zasady pisemności, a przede wszystkim uznanie za wiążące (mające moc dowodową) niezaprotokołowanych i niepodpisanych, wyrwanych z kontekstu wyjaśnień odwołującego się,

d) art. 127 – poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności,

e) art. 140 – poprzez brak powiadomienia strony o przyczynie niedotrzymania terminów załatwienia odwołania,

f) art. 125 § 1 poprzez prowadzenie postępowania w sposób bardzo przewlekły oraz mało wnikliwy.

Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Celnego oraz o zasądzenie na jego rzecz od strony przeciwnej kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że w ocenie skarżącego organy nie wykazały, iż faktury wystawione przez zagranicznego kontrahenta skarżącego w wykazanych cenach za płyty ABS nie zawierały wartości odpadów dostarczonych przez skarżącego. W szczególności nie wykazano dlaczego uznano za niewiarygodne oświadczenie "C" z 4 maja 2001r., właściwie ograniczając się do stwierdzenia, że poza tym oświadczeniem strona nie przedstawiła innych dokumentów, przy czym nie wskazuje jakie to miałyby być dokumenty. Ocena dokonana przez organy jest niepełna, selektywna, organ celny podejmował jedynie działania zmierzające do udowodnienia przyjętego z góry założenia niekorzystnego dla odwołującego się. Podkreślono, że w decyzji nie odniesiono się do szeregu zarzutów i argumentów podniesionych przez skarżącego. Takie działanie narusza zasadę prawdy obiektywnej i zasadę uwzględniania słusznego interesu obywatela a także zasadę zaufania. Ponadto sprawa importu styrenu w okresie 1999r. i 2000r. była przedmiotem kontroli inspektora kontroli skarbowej, który nie stwierdził nieprawidłowości w zakresie kształtowania ceny transakcyjnej.

Uwypuklono fakt wyjątkowo długo trwającego rozpatrzenia przez organ II instancji odwołania, z jednoczesnym naruszeniem art. 140 Ordynacji podatkowej, ponieważ skarżącego nie poinformowano o przesunięciu terminu załatwienia sprawy (został zawiadomiony, że przewidywany termin ostatecznego rozstrzygnięcia nastąpi do końca kwietnia 2002r., tymczasem sprawa została dopiero rozstrzygnięta w październiku 2002r.). Poprzez przewlekłość postępowania odwoławczego i zmiany w administracji celnej sprawa została rozstrzygnięta "nie w W., ale w P.", co narusza zasadę dwuinstancyjności.

Końcowo podkreślono, że rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej do Sądu decyzji oparte jest na subiektywnym odczuciu organów, a nie na prawdzie obiektywnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i zauważył jednocześnie, że postępowanie odwoławcze prowadzone było również m.in. w oparciu o wyniki kontroli z dnia 28 czerwca 2001r. przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady dwuinstancyjności podniósł, że zasada ta nie została naruszona, a właściwym do rozstrzygnięcia sprawy w postępowaniu odwoławczym stał się Dyrektor Izby Celnej w związku ze zniesieniem organu, jakim był Prezes Głównego Urzędu Ceł, a to na mocy ustawy z dnia 20 marca 2002r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. nr 41, poz. 365).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) – zwanej dalej jako p.p.s.a.

Organy obu instancji, a w szczególności organ odwoławczy tj. Dyrektor Izby Celnej eksponują w swoich rozstrzygnięciach, że skarżący "w sposób jednoznaczny nie udokumentował faktu, iż w cenie faktycznie zapłaconej za towar ujęta została wartość dostarczonych odpadów" (karta 6 zaskarżonej do Sądu decyzji). Dyrektor Izby Celnej – na co już wyżej wskazano w uzasadnieniu – wyjaśnił, iż organ celny nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron lecz sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym przekonaniem, co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Z tego względu może on w każdym stadium tego postępowania przeprowadzić nowe dowody lub zrezygnować z przeprowadzenia niektórych, nie będąc związanym wcześniejszymi postanowieniami. Mocą art. 191 Ordynacji podatkowej organ uprawniony jest do swobodnej oceny zgromadzonych dowodów. Wywiódł w konsekwencji, że wskutek tej swobodnej oceny dowodów organ I instancji nie uznał oświadczenia kontrahenta zagranicznego skarżącego (w uzasadnieniu – karta 9 błędnie podano "świadków") za wiarygodny dowód w sprawie, mogący potwierdzić "roszczenia strony". Tę ocenę dokonaną przez Dyrektora Urzędu Celnego podzielił organ odwoławczy. Eksponuje również organ odwoławczy, iż poza przedmiotowym oświadczeniem eksportera z dnia 2 maja 2001r. skarżący nie nadesłał żadnego innego dokumentu potwierdzającego jego twierdzenia.

Przytoczone powyżej elementy uzasadnienia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej uprawniają do stwierdzenia, że w istocie ta argumentacja nie jest wewnętrznie spójna. Z jednej bowiem strony organ odwoławczy wskazuje jakby na zasadę, iż to na organie bez reszty spoczywa ciężar zgromadzenia w sposób zupełny niezbędnego materiału dowodowego do rozstrzygnięcia sprawy i oceny tego materiału, a jednocześnie wskazuje, że to skarżący nie wykazał, iż w cenie za sprowadzane płyty zawarta jest wartość dostarczanych przez skarżącego odpadów, a skarżący poza oświadczeniem z dnia 2 maja 2001r. nie przedstawił żadnego innego dokumentu, który potwierdzałby jego wersję.

W związku z powyższym Sąd dokona kilku uwag w celu uporządkowania i wyjaśnienia kwestii dotyczących postępowania dowodowego w sprawach celnych. Z mocy art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Zasadą prowadzenia postępowania jest zasada wynikająca z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i jest to reguła autonomiczna, która nie pozostaje w żadnym związku normatywnym z art. 6 Kodeksu cywilnego. Z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy ma obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Również art. 122 Ordynacji podatkowej ma istotne znaczenie dla postępowania, skoro statuuje zasadę prawdy obiektywnej, która nakłada na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Z powołanych przepisów wynika ogólna reguła dowodowa, według której obowiązek zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie. Brak podstaw do używania tu sformułowania: "ciężar dowodu", gdyż w wypadku postępowania w sprawie celnej nie wchodzi w rachubę element kontradyktoryjności. To organ ma rozstrzygać sprawę i on ma obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W konsekwencji nie ma też w zasadzie znaczenia to czy importer jest aktywny w postępowaniu dowodowym, czy też zachowuje się biernie (Bogumił Brzeziński Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2003r. III SA 2763/02 – Przegląd Orzecznictwa Podatkowego z 2004r., zeszyt 4, k. 320-322). Dodać należy, że koncepcja ciężaru dowodu pojawiła się i ukształtowała na gruncie prawa prywatnego, a ściślej – na obszarze rozstrzygania sporów z tej dziedziny przez sądy (ibidem). Istota postępowania w sprawach celnych uprawnia więc do stwierdzenia, że art. 6 Kodeksu cywilnego, w myśl którego ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne, nie ma zastosowania w tym postępowaniu. Te regulacje kształtujące podstawowe reguły postępowania dowodowego w sprawach celnych i określające obowiązki organów w tym zakresie, nie oznaczają jednocześnie, iż strona jest ograniczona w aktywnym udziale w trakcie postępowania dowodowego. Przeciwnie może zgłaszać wnioski dowodowe, przedkładać dowody, wykazywać pewne okoliczności. Gwarancje dla strony w tym zakresie stanowią przepisy odnośnie składania wniosków dowodowych, a także zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu. Niemniej jednak to na organie, który ma rozstrzygnąć sprawę, spoczywa obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Wbrew więc tym regułom jest stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż to skarżący "w sposób jednoznaczny nie udokumentował" faktu, iż w cenie faktycznie zapłaconej za towar ujęta została wartość dostarczonych towarów.

Zauważać również należy, iż organ II instancji podzielając stanowisko Dyrektora Urzędu Celnego co do istoty rozstrzygnięcia i jego podstawy, a mianowicie że przedłożone przez skarżącego oświadczenie "C" z dnia 2 maja 2001r. nie może być uznane za wiarygodny dowód w sprawie, przytoczył dla takiej oceny ograniczoną ilość argumentów w stosunku do przytoczonych przez organ I instancji. Skoro istota postępowania w sprawach celnych (postępowania administracyjnego) m.in. polega na tym, że w przypadku skutecznego uruchomienia postępowania odwoławczego, organ II instancji nie może ograniczyć się tylko do odniesienia się do poszczególnych zarzutów zawartych w odwołaniu, ale rozpoznaje sprawę ponownie i winien rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji, to uznać należy że Dyrektor Izby Celnej uznał za przekonujące dla umotywowania swojego stanowiska tylko te okoliczności, które zawarł w tej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, które odnosi się do ustaleń i rozważań organu II instancji. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, ocena iż przedmiotowe oświadczenie z dnia 2 maja 2002r. nie jest wiarygodne, nie mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów. Sam fakt zwrócenia się przez skarżącego do firmy "C" (pismo z dnia 22 marca 1999r. – karta 152 akt administracyjnych) nie przesądza jeszcze, iż adnotacje zawarte na fakturach wystawianych od dnia 30 marca 1999r. nie odzwierciedlają tego, iż w cenie za dostarczane płyty zawarta jest wartość odpadów. Analiza bowiem wspomnianego pisma skarżącego z 22 marca 1999r. nie może prowadzić do innych wniosków niż te, iż skarżący zwraca się o odpowiednią adnotację na fakturach, a to w związku z zastrzeżeniami urzędu celnego. Z pisma tego wynika, że chodzi tylko o uszczegółowienie zapisu na fakturach, a w każdym bądź razie nie można uznać treści tego pisma za próbę spowodowania, aby na fakturach znalazły się adnotacje, które nie odzwierciedlają rzeczywistości. Również okoliczność, iż w zgłoszeniu celnym w procedurze uszlachetniania biernego z dnia 15 kwietnia 1999r. nr [...], pomimo zapisu na fakturze nr 001011 iż ceny podane tutaj zawierają wartość regrandu dostarczonego przez "D" i wykorzystanego do produkcji wyżej wymienionych materiałów, skarżący określił wartość celną w ten sposób, że zsumował wartość z faktury z wartością materiałów powierzonych zawartych w tej przesyłce. Nie świadczy powyższe o tym – wbrew wywodom organu odwoławczego, że zapis na fakturze nie odnosi się do rzeczywistego stanu i partnerzy handlowi swobodnie, w zależności od zaistniałej potrzeby i sytuacji, kształtują między sobą treść oświadczeń. Dodać należy, że organ I instancji eksponował, iż skarżący nie wniósł odwołań od 11 decyzji uznających zgłoszenia celne, o objęcie procedurą uszlachetniania biernego, płyt z polimerów styrenu ABS za nieprawidłowe w zakresie określenia kwoty wynikającej z długu celnego, mimo iż w tych decyzjach właśnie organ ustalił, że w fakturach wystawianych przez eksportera w cenie płyt nie jest ujęta wartość odpadów dostarczanych przez skarżącego. Wielokrotnie w swoich orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny zwracał uwagę, że każda sprawa rozstrzygnięta odrębną decyzją – co do zasady – nie ma wpływu na ocenę rozstrzygnięcia w innej sprawie. Nie skorzystanie przez stronę z prawa do wniesienia środka odwoławczego od danej decyzji nie jest równoważne ze stwierdzeniem, że strona akceptuje rozstrzygnięcie i jego uzasadnienie, a oznacza jedynie, że strona w aspekcie procesowym nie dążyła do wzruszenia takiej decyzji. Również kwestia wspomnianego zgłoszenia celnego z 15 kwietnia 1999r. nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie zakończonej decyzją, będącą przedmiotem skargi do Sądu. Skarżący w postępowaniu administracyjnym – w swoich pismach – podawał powody, dla których nie składał odwołań od wspomnianych 11 decyzji i powody podania wartości celnej w zgłoszeniu celnym z 15 kwietnia 1999r., ale zdaniem Sądu zbędne jest odnoszenie się do tych powodów, z przyczyn wyżej przywołanych, co do wartości dowodowej wyłuszczonych okoliczności.

Również nieprzekonujące są rozważania organu odwoławczego odnośnie zmian cen dostarczanych przez skarżącego odpadów na przestrzeni od 1998r. do 2001r. Ocena dokonana przez organy nie obala skutecznie twierdzeń skarżącego w zakresie obowiązków sporządzenia kalkulacji na sprzedaż odpadów, postępu technologicznego oraz wzrostu wydajności pracy, co powoduje obniżenie kosztów. Wprawdzie organ wskazał, że skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów, potwierdzających tę wersję skarżącego, ale skoro na organie ciąży obowiązek wykazania okoliczności faktycznych sprawy to takie stwierdzenie organu nie przesądza o trafności rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji.

Reasumując więc Sąd doszedł do przekonania, że ocena dowodów i okoliczności ustalonych w trakcie postępowania narusza zasady swobodnej oceny dowodów. Okoliczności faktyczne muszą być udowodnione, wykazane. Nie wystarczy samo ich zasugerowanie czy też uprawdopodobnienie. W tej sytuacji, gdy w trakcie postępowania administracyjnego nie ustalono w sposób jednoznaczny podstawowej okoliczności - wykazanie, iż wartość odpadów przekazywanych przez skarżącego eksporterowi nie jest zawarta w cenie wynikającej z faktur dołączonych do zgłoszeń celnych, to Sąd był zmuszony uchylić zaskarżoną decyzję i decyzję ją poprzedzającą. Zauważyć należy, że z samego uzasadnienia decyzji wynika, iż organy dostrzegały braki postępowania dowodowego, ponieważ podkreślały, że poza przedmiotowym oświadczeniem z dnia 2 maja 2001r. firmy "C", iż w fakturach za lata 1999r. – 2000r. wliczana była wartość regrandu (odpadów) dostarczanego przez skarżącego, nie przedstawił on żadnego innego dokumentu potwierdzającego jego twierdzenia. Nie wskazują jednak organy o jakie dokumenty tu chodzi, a przede wszystkim jeśli stwierdzały brak takich dokumentów, to powinny podjąć chociaż próbę ich ustalenia.

Powyższe świadczy o takim naruszeniu przepisów postępowania, że mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie wykazano w postępowaniu administracyjnym, że zachodzą okoliczności do zastosowania art. 23 § 1 w zw. z art. 30 § 1 pkt 2 lit.a Kodeksu celnego.

Z uwagi na powyższe Sąd uznaje za zbędne odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi.

W tej sytuacji Sąd uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję i decyzję ją poprzedzającą (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" i art. 135 p.p.s.a.). Orzekł również po myśli art. 152 p.p.s.a. Zarządził zwrot nadpłaconego wpisu, skoro wpis został wyliczony i uiszczony od wartości przedmiotu sprawy podanej przez skarżonego w wysokości odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług, zaś ta kwestia pozostaje poza rozstrzygnięciem w tej sprawie, gdyż została przekazana przez organ I instancji do urzędu skarbowego właściwego miejscowo siedzibie podatnika. Konsekwencją tego jest również wysokość wynagrodzenia pełnomocnika skarżącego.