Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 165/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
journal: Dz.U.UE.L 2019 nr 31 poz 27 art.1 ust. 1 ust. 2, ust. 6
law: Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2019/159 z dnia 31 stycznia 2019 r. nakładające ostateczne środki ochronne w odniesieniu do  przywozu niektórych wyrobów ze stali
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 19 ust. 1 i ust. 2 , art. 5 ust. 1 pkt 15 i ust. 19, art. 77 ust. 3
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie: Sędzia WSA Janina Guść, Asesor WSA Maja Pietrasik (spr.), Protokolant: Starszy asystent sędziego Renata Rombel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2024 r. sprawy ze skargi K. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 lutego 2024 r. nr 2201-IGC.4305.7.2023.KR w przedmiocie zmiany zgłoszenia celnego, określenia kwoty cła dodatkowego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2023 r. Agencja Celna K. S. - zaznaczając w zgłoszeniu celnym, że działa w charakterze przedstawiciela bezpośredniego importera K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O. - dokonała w imieniu spółki zgłoszenia celnego, celem objęcia przywiezionych towarów procedurą dopuszczenia do obrotu. Zgłoszenie zostało zarejestrowane pod nr [...]. Przedmiotem importu w poz. 2 ww. zgłoszenia celnego był towar w postaci "sztaby i pręty, nieobrobione więcej niż walcowane na gorąco lub wyciskane - zawierające mniej niż 2,5% masy niklu: płaskowniki o wymiarach 30x4x4000 mm, 25x4x4000 mm oraz30x5x4000 mm", który został zaklasyfikowany do kodu TARIC 7222 19 90 00. Jako kraj pochodzenia towaru zadeklarowano Chiny. W zgłoszeniu zawarto wniosek o przyznanie ustanowionego dla ww. towaru kontyngentu taryfowego nr 098630. Z tych względów w zgłoszeniu do wyliczeń kwoty długu celnego przyjęto stawkę celną w wysokości 0%.

Wnioskiem z dnia 2 października 2023 r. Agencja Celna K. S. wystosowała do Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wniosek o zmianę zgłoszenia w zakresie należności celno-podatkowych dla pozycji 2 zgłoszenia w związku z uzyskaniem informacji o nieprzyznaniu kontyngentu do zgłoszenia nr [...]. We wniosku przedstawiono wyliczenie cła dodatkowego A20 związanego z nieprzyznaniem kontyngentu oraz wyliczenie podatku VAT (B00) w związku ze zwiększeniem podstawy podatkowania. Wobec tego wskazano, ze należności razem przed korektą wynosiły 104 612 zł, a po korekcie 175 809 zł. Na różnicę należności złożyło się cło dodatkowe w kwocie 57 883 zł oraz różnica w podatku VAT w kwocie 13 314 zł (68 457zł - 55 143 zł).

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego decyzją dnia 5 października 2023 r. wydał decyzję w przedmiocie korekty zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 17 kwietnia 2023 r., w której:

1/ określono kwotę dodatkowego cła Typ A20 w wysokości 57 883 zł należnego w związku z nieprzyznaniem kontyngentu dla 36670 kg sztab i prętów stalowych, objętych kodem TARIC 7222 19 90 00, ujętych w poz. 2 ww. zgłoszenia celnego,

2/ orzeczono o zaksięgowaniu wymaganej kwoty należności celnych (Typ A20) w wysokości 57 883 zł,

3/ określono różnicę w wysokości 13 314 zł, pomiędzy kwotą podatku VAT w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym.

W uzasadnieniu decyzji ujęto, że zgłaszającym zgłoszenie celne była Agencja Celną K. S., działająca w charakterze przedstawiciela bezpośredniego importera K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O.

Wobec powyższego decyzję wydano w odniesieniu do importera K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O., reprezentowanej przez Agencję Celną K. S.

Organ uznał zasadność korekty zgłoszenia, wskazując, że z informacji przesłanych przez system zarządzania kontyngentami taryfowymi (TQS) wynika, że dla towaru ujętego w zgłoszeniu kontyngent nie został przyznany i stało się tak na skutek wyczerpania kontyngentu. Wskazano, że powoduje to konieczność ponownego naliczenia należności celnych, a w konsekwencji także podatkowych, w odniesieniu do zgłoszenia nr [...].

W tym zakresie uwzględniono, że zgodnie z art.1 ust.6 rozporządzenia Komisji UE nr 2019/159 z dnia 31.01.2019 r. nakładającego ostateczne środki ochronne w odniesieniu do przywozu niektórych wyrobów ze stali, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Komisji UE 2021/1029 z dnia 24.06.2021 r., wobec ilości towaru dla której nie został przyznany kontyngent, stosuje się dodatkowe cło A20 w wysokości 25%, mające zastosowanie do ceny netto na granicy Unii. Jako podstawę opłaty A20 wobec towaru ujętego w poz. 2 zgłoszenia przyjęto 231 532 zł, co po zastosowaniu stawki 25 % dało kwotę 57 883 zł. W konsekwencji zwiększono podstawę opłaty B00, gdzie przyjęto 297 637 zł, co po zastosowaniu stawki 23% VAT dało kwotę 68 457 zł. Różnica pomiędzy podatkiem VAT w prawidłowej wysokości (68 457 zł), a w wykazanym w zgłoszeniu celnym (55 143 zł) wyniosła 13 314 zł. Zmiany odpowiednich pól zgłoszenia przedstawiono w ujętej w decyzji tabeli.

Odwołanie od powyższej decyzji złożyła K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O.

W złożonym odwołaniu spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wskazała, że w postępowaniu błędnie ustalono podmiot zobowiązany, którym powinien być przedstawiciel bezpośredni importera, to jest Agencja Celna K. S. Wskazano, że brak przyznania kontyngentu był winą przedstawiciela bezpośredniego i on powinien ponosić odpowiedzialność za zobowiązania i być podmiotem, wobec którego zostanie wydana decyzja.

Zaznaczono, że organ I instancji nie ustalił, że dłużnikiem zobowiązanym do zapłaty cła jest zgłaszający działający w charakterze przedstawiciela bezpośredniego spółki - czyli Agencja Celna K. S. Podkreślono, ze Agencja była przedstawicielem bezpośrednim (a nie pośrednim) spółki i jest zgłaszającym

W tym zakresie wyrażono pogląd, że przedstawiciel bezpośredni importera jest zgłaszającym w świetle artykułu 77 ust. 3 Rozporządzenia Parlamentu i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 09 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej jako "UKC").

Strona podniosła, że w jej ocenie, system podatkowy w zakresie obciążenia cłem w sposób jednoznaczny wskazuje, że podatnik może korzystać z ulg podatkowych, jak również odpowiadać za zobowiązania podatkowe wyłącznie, gdy mamy do czynienia z przedstawicielstwem pośrednim. W wypadku przedstawicielstwa bezpośredniego dłużnikiem – co zdaniem strony wynika wprost wynika z art. 77 ust. 3 UKC - jest zgłaszający, a więc przedstawiciel bezpośredni. Tymczasem organ, pomimo że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dostrzegł, że Agencja Celna K. S. była przedstawicielem bezpośrednim, to nie wydał wobec tego podmiotu decyzji o wysokości cła dodatkowego.

W ocenie spółki w sprawie powinno zostać przeprowadzone postępowanie dowodowe w zakresie tego, jakiego rodzaju upoważnienie miała agencja celna do reprezentowania strony. Do odwołania dołączono upoważnienie z dnia 11 kwietnia 2023 r. dla Agencji Celnej K. S. do działania w formie przedstawicielstwa pośredniego udzielone przez K. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O.

W związku z przeprowadzonym postępowaniem odwoławczym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wezwał Agencję Celną K. S. do przedłożenia dowodów potwierdzających prawidłowość zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym z dnia 17 kwietnia 2023 r. nr [...] formy przedstawicielstwa [2] do reprezentowania K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O. W odpowiedzi na wezwanie Agencja Celna K. S. nadesłała upoważnienie z dnia 11 kwietnia 2023 r. do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego, na podstawie którego zgłoszona została odprawa nr [...] z dnia 17 kwietnia 2023 r.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 lutego 2024 r. (nr 2201-IGC.4305.7.2023.KR) utrzymał w mocy opisaną wyżej decyzję organu I instancji jako prawidłową, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania.

Organ wskazał w pierwszej kolejności, że wbrew ocenie strony skarżącej, z przepisów UKC wynika, że w przypadku przedstawicielstwa bezpośredniego, agencji celnej nie można przypiąć status dłużnika, ponieważ przedstawiciel bezpośredni zgodnie z art. 18 ust. 1 UKC działa w imieniu i na rzecz innej osoby. Powyższe upoważnienie istotnie różni się więc od przedstawicielstwa pośredniego, gdzie przedstawiciel pośredni działa zarówno na rzecz innej osoby, lecz w imieniu własnym, a zatem ma też status dłużnika.

W konsekwencji, skoro agencja działała w formie przedstawicielstwa bezpośredniego nie może być uznana za dłużnika. Taką zaś formę przedstawicielstwa wskazano w zgłoszeniu celnym, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdził, że agencja celna dysponowała tego rodzaju upoważnieniem.

Jednocześnie, wobec zarzutów zawartych w odwołaniu, jak również mając na uwadze fakt, iż wraz z odwołaniem strona nadesłała upoważnienie do działania w formie przedstawicielstwa pośredniego, organ zaznaczył, ze podjął czynności zmierzające do wyjaśnienia kwestii prawidłowości zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym formy przedstawicielstwa. Ma ona bowiem istotne znaczenie z uwagi na brzmienie art. 19 ust. 1 (zdanie drugie) UKC, zgodnie z którym osoba, która zadeklaruje, że działa w imieniu lub na rzecz innej osoby, nie będąc umocowana do reprezentowania, jest traktowana jako działająca we własnym imieniu i na własną rzecz. W odpowiedzi na wezwanie organu odwoławczego Agencja Celna K. S. przesłała kopię upoważnienia z dnia 11.04.2023 r. uprawniającego do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego (mającego charakter stały) na rzecz K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O.

Wobec powyższego, organ stwierdził, że brak jest podstaw do podważania prawidłowości zapisów w zgłoszeniu celnym i wyprowadzania stąd konsekwencji w zakresie określenia dłużnika (dłużników).

Wyjaśniono dodatkowo, że strona domagając się uznania za dłużnika Agencji Celnej K. S. wskazuje na decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, w której określenie "zgłaszający" zostało użyte wobec ww. agencji celnej. Odnosząc się do powyższego, organ odwoławczy zauważył, że organ celny I instancji nie uznał K. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Agencja Celna K. S. za dłużnika celnego, ani zgłaszającego w rozumieniu art. 5 pkt 15 UKC, precyzyjne wskazał przy tym, że występował on w charakterze przedstawiciela bezpośredniego. Nazwanie Agencji Celnej K. S. "Zgłaszającym", a K. Spółki z o.o. "Importerem" było jedynie przejawem pewnej konwencji, nawiązującej do określeń funkcjonujących w języku potocznym. Uznanie podmiotu za dłużnika celnego nie zależy od uznania organu administracyjnego, lecz musi wynikać wprost z przepisów prawa, których nie wolno interpretować rozszerzająco, niedopuszczalne jest także domniemanie osoby dłużnika.

Organ wskazał, że do dokonania zgłoszenia celnego skarżąca upoważniła Agencję Celną K. S., która w sprawie występowała w formie przedstawicielstwa bezpośredniego, co potwierdza zarówno treść zgłoszenia celnego (zapis w polu 14), jak i treść ww. upoważnienia z dnia 11 kwietnia 2023 r. przesłanego przez Agencję Celną K. S. W takim przypadku, zgodnie z wyżej przywołanymi przepisami przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby (mocodawcy). Wobec tego organ odwoławczy podkreślił, że w rozumieniu obowiązujących przepisów zgłaszającym, a tym samym dłużnikiem w niniejszej sprawie jest wyłącznie spółka K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O.

W ocenie organu odwoławczego w tej sprawie okoliczność, że tego samego dnia, kiedy udzielono upoważnienia bezpośredniego, K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O. umocowała odrębnie Agencję Celną K. S. do działania również w charakterze przedstawiciela pośredniego, nie mogła wpłynąć na zmianę decyzji w zakresie podmiotu zobowiązanego w sprawie dotyczącej zgłoszenia nr [...] z dnia 17 kwietnia 2023 r. Zaznaczono, że udzielanie dwóch rodzajów pełnomocnictw nie jest niczym szczególnym i należy do powszechnej i racjonalnie uzasadnionej praktyki w relacjach między agencjami celnymi a importerami i przedsiębiorcami dokonującymi innych operacji celnych. W tej sprawie istotne jest natomiast to, że Agencja Celna K. S., działając w ramach posiadanego upoważnienia dokonała ww. zgłoszenia celnego jako przedstawiciel bezpośredni i posiadała stosowne upoważnienie.

Zaznaczono, że na stanowisko organów w zakresie strony zobowiązanej do zapłaty, bez wpływu pozostają podnoszone przez spółkę okoliczności, że w jej ocenie nieprzyznanie kontyngentu wynikało z działań przedstawiciela importera, a nie spółki.

Na marginesie sprawy wskazano, że nawet gdyby agencja działała jako przedstawiciel pośredni (co w ocenie organów w tej sprawie nie miało miejsca) K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O. (jako podmiot na rzecz którego dokonano zgłoszenia celnego) wciąż byłaby dłużnikiem (solidarnie zobowiązanym do zapłaty należności celnych i podatkowych).

Organ odwoławczy za w pełni prawidłowe uznał wyliczenia organu I instancji w zakresie koniecznych do zmiany pozycji zgłoszenia celnego. Wskazano, że na podstawie art. 1 ust. 6 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2019/159, jeżeli stosowny kontyngent taryfowy został wyczerpany, stosuje się dodatkowe cło w wysokości 25 %, mające zastosowanie do ceny netto na granicy Unii, przed ocleniem, w odniesieniu do kategorii produktu określonych w załączniku IV. 1. Taka sytuacja w ocenie organu odwoławczego niewątpliwie miała miejsce w niniejszej sprawie. W związku z tym przywóz towarów objętych wymienionym na wstępie zgłoszeniem celnym podlegał dodatkowemu cłu ochronnemu typ A20, co przełożyło się w efekcie także na podwyższenie należności w podatku VAT.

W zakresie podnoszonych przez stronę zarzutów niewyjaśnienia powodów nieprzyznania kontyngentu taryfowego wskazano ponadto, że dopuszczenie do obrotu przywożonego towaru z zastosowaniem stawki celnej obowiązującej w ramach kontyngentów taryfowych jest możliwe jedynie w przypadku zaliczenia przez Komisję Europejską na poczet kontyngentów taryfowych wnioskowanej ilości towaru. Wymiana informacji następuje za pośrednictwem unijnego system QUOTA. W niniejszej sprawie, takie zaliczenie nie nastąpiło. Zainteresowana osoba dokonując formalności celnych występuje z wnioskiem o zaliczenie przywiezionego towaru do kontyngentu. Środek ten obowiązuje do czasu wyczerpania danego kontyngentu.

Szczegółowe zasady zarządzania kontyngentami taryfowymi zostały uregulowane w Tytule II, Rozdziale 1, Sekcji 1, art. 49 do art. 54 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015). Zgodnie z art. 50 ust. 2 ww. rozporządzenia wykonawczego, jeżeli zgłoszenie celne zawierające ważny wniosek zgłaszającego o skorzystanie z kontyngentu taryfowego, zostanie przyjęte, a wszystkie dokumenty wymagane do przyznania kontyngentu taryfowego zostały przedłożone organom celnym, organy te przekazują bezzwłocznie wymieniony wniosek do Komisji, podając datę przyjęcia zgłoszenia celnego oraz dokładną wnioskowaną ilość. Kwestie przyznawania wnioskowanych ilości w ramach kontyngentów taryfowych, w tym terminy i ilości, reguluje art. 51 cyt. rozporządzenia wykonawczego. Ilości objęte kontyngentami taryfowymi mogą być przyznawane nie wcześniej niż w drugim dniu roboczym po dacie przyjęcia zgłoszenia celnego, w którym zgłaszający złożył wniosek o skorzystanie z kontyngentu taryfowego (art. 51 ust. 2 cyt. rozporządzenia). W myśl art. 51 ust. 3 cyt. rozporządzenia dla każdego kontyngentu Komisja dokonuje przyznania wnioskowanej ilości na podstawie otrzymanych wniosków o skorzystanie z kontyngentu taryfowego zgodnie z chronologicznym porządkiem przyjmowania według dat przyjęcia zgłoszeń celnych oraz w zakresie, na jaki pozwala dostępne saldo kontyngentu. W przepisie tym jednoznacznie wskazano, że datą wiążącą dla przyznania przez Komisję wnioskowanej ilości w ramach kontyngentu taryfowego jest data przyjęcia zgłoszenia celnego. Dlatego też dla przyznania kontyngentu poza datą przyjęcia zgłoszenia (która jest uwzględniana do celów przyznania kontyngentu) tak samo istotna jest kolejność i data otrzymania wniosku (chronologiczny porządek przyjmowania) oraz dostępne saldo danego kontyngentu.

Organ zaznaczył, że w tej sprawie zgłoszenie celne zostało złożone w dniu 17 kwietnia 2023 r. Natomiast zgodnie z informacjami dostępnymi na witrynie internetowej Komisji Europejskiej, kontyngent o numerze porządkowym 098630 został wyczerpany 3 kwietnia 2023 roku. Jest to równoznaczne z tym, że niemożliwe było przyznanie wnioskowanego kontyngentu skoro zgłoszenia celnego dokonano później niż 3 kwietnia 2023 r. Co istotne, aby możliwe było przyznanie "zerowej stawki celnej" w związku z przyznaniem kontyngentu, o co wnioskował importer, niezbędnym jest uzyskanie informacji od Komisji Europejskiej o jego przyznaniu oraz wysokości przyznanej kwoty kontyngentu. Taki kontyngent, zgodnie z informacją zawartą w systemie AIS/IMPORT nie został zaś przyznany. W konsekwencji należało dokonać zmian w zgłoszeniu wraz z naliczeniem cła dodatkowego A20 i wyliczeniem różnicy podatku VAT.

W skardze na powyższą decyzję złożonej przez K. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O. podniesiono zarzuty naruszenia prawa procesowego obejmujące:

1/ naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej "o.p.") w związku z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej "k.p.a.") poprzez dokonanie dowolnego ustalenia stanu faktycznego i ustalenie, że Agencja Celna K. S. była przedstawicielem bezpośrednim, a nie przedstawicielem pośrednim spółki, podczas gdy status przedstawiciela pośredniego wynika z treści pełnomocnictwa z dnia 11 kwietnia 2023 r., co w konsekwencji doprowadziło do braku ustalenia przez organ, że Agencja Celna K. S. działała w postępowaniu we własnym imieniu i na własną rzecz,

2/ art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a. poprzez dokonanie dowolnego, opartego na "notoryjnej" wiedzy organu ustalenia, że skoro pośrednik dysponował zarówno pełnomocnictwem udzielonym dla przedstawiciela pośredniego, jak i bezpośrednio, to dobrowolnie mógł zdecydować, którym pełnomocnictwem się posłuży,

3/ art. 191 o.p. poprzez brak ustalenia przyczyn nie przyznania spółce kontyngentu taryfowego, a w konsekwencji brak ustalenia że podmiotem zobowiązanym do zapłaty cła jest zgłaszający - tj. przedstawiciel importera - Agencja Celna K. S.

W konsekwencji w ocenie strony w sprawie przyjęto błędne ustalenia faktyczne, takie jak:

1/ błędne ustalenie, że w ramach postępowania celnego dotyczącego zgłoszenia zarejestrowanego pod numerem [...] Agencja Celna K. S. była przedstawicielem bezpośrednim, a nie przedstawicielem pośrednim, podczas gdy takie ustalenie nie wynika z materiału dowodowego zgromadzonego, a w obrocie funkcjonowały równocześnie dwa odrębne pełnomocnictwa, przy czym dla powyższego zgłoszenia przedstawiciel miał działać jako przedstawiciel pośredni spółki,

2/ brak ustalenia, że brak przyznania kontyngentu taryfowego wynikał z działań przedstawiciela importera i błędne ustalenie że ww. okoliczność nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, przy równoczesnym ustaleniu że kontyngent został przez Agencję Celną zgłoszony w dniu 17 kwietnia 2023 r., podczas gdy możliwość uzyskania zerowej stawki celnej nie była możliwa już od 3 kwietnia 2023 r., wobec wyczerpania kontyngentu o numerze porządkowym 098630,

3/ brak ustalenia, że podmiotem zobligowanym do zapłaty cła jest zgłaszający - tj. przedstawiciel pośredni skarżącej - Agencja Celna K. S.,

- brak ustalenia, że działanie przez przedstawiciela pośredniego skarżącej - Agencję Celną K. S. jako przedstawiciela bezpośredniego (bez poinformowania organu celnego, że do zgłoszenia zostało udzielone pełnomocnictwo do działania jako przedstawiciel pośredni), stanowiło przekroczenie pełnomocnictwa udzielonego przedstawicielowi,

- błędne ustalenie, że fakt czy przedstawiciel skarżącej działał jako przedstawiciel pośredni, czy bezpośredni nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, podczas gdy prawidłowe ustalenie ww. faktu ma istotny walor dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, gdyż w razie uznania że Agencja Celna K. S. działała jako przedstawiciel pośredni, byłaby ona solidarnie odpowiedzialna za zapłatę długu celnego.

W skardze podniesiono ponadto zarzuty naruszenia prawa materialnego obejmujące:

1/ naruszenie art. 51 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny w zw. z art. 77 ust. 3 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny poprzez nie zastosowanie przepisu prawa materialnego określającego dłużnika podatkowego (z tytułu cła), i w konsekwencji brak ustalenia przez organ, że dłużnikiem zobowiązanym do zapłaty cła jest zgłaszający działający w charakterze przedstawiciela spółki - Agencja Celna K. S.;

2/ art. 19 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: Unijny Kodeks Celny) poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy zachodziła sytuacja, w której przedstawiciel spółki nie zadeklarował, że działa w sprawie jako przedstawiciel pośredni, co stanowiło przekroczenie umocowania przedstawiciela w ramach zgłoszenia zarejestrowanego pod numerem [...], a w konsekwencji oznacza że jego działania w zakresie zgłoszenia zarejestrowanego pod numerem [...] winny być traktowane jako podejmowane we własnym imieniu i na własną rzecz, a nie w imieniu skarżącej.

Spółka wniosła o uchylenie decyzji obu instancji i umorzenie postępowania w sprawie.

Zarzuty strony skarżącej zostały oparte na argumencie, że agencja celna w zakresie czynności dotyczących zgłoszenia [...] nie była przedstawicielem bezpośrednim, a faktycznie była przedstawicielem pośrednim, wobec czego jest dłużnikiem. W ocenie strony skarżącej organ dokonał ustalenia, że skoro pośrednik dysponował zarówno pełnomocnictwem udzielonym dla przedstawiciela pośredniego, jak i bezpośredniego to mógł dowolnie decydować w zakresie jakiego pełnomocnictwa działa. W ocenie strony z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w żaden sposób nie wynika że Agencja Celna składając w dniu 17 kwietnia 2023 r. zgłoszenie celne o numerze [...] działała jako przedstawiciel bezpośredni, a nie przeciwnie. W obrocie funkcjonowały zaś równocześnie dwa odrębne pełnomocnictwa, przy czym strona skarżąca wskazuje, że do tego konkretnego zgłoszenia przedstawiciel miał działać jako przedstawiciel pośredni. W tej sprawie powinno być przy tym dodatkowo ustalone, że skoro przedstawiciel działał jako przedstawiciel pośredni, a wskazał, że działa jako bezpośredni to działał w sprawie z przekroczeniem udzielonemu mu pełnomocnictwa.

W skardze, ponownie wskazano, że w ocenie strony, w tej sprawie nie przedstawiono przyczyn nieprzyznania kontyngentu. W tym zakresie za przyczyny nieotrzymania kontyngentu strona uznaje działania pośrednika, który miał ją zapewniać o możliwości uzyskania zerowej stawki celnej, podczas gdy możliwość uzyskania tej stawki była wyczerpana już od 3 kwietnia 2023 r. wobec wyczerpania kontyngentu. W tym stanie rzeczy, na etapie skargi strona stanęła na stanowisku, że podmiotem zobowiązanym do zapłaty cła jest: zgłaszający, czyli przedstawiciel pośredni, czyli Agencja Celna, K. S.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - dalej jako "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). W przypadku uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).

Przeprowadzona przez sąd w niniejszej sprawie według powyższych kryteriów kontrola wykazała, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny, dalej jako "RW", określa w art. 49 - 54 Ogólne zasady jednolitego zarządzania kontyngentami taryfowymi.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 RW, kontyngentami taryfowymi otwartymi zgodnie z prawodawstwem unijnym, odnoszącymi się do metod administrowania w ramach niniejszego artykułu oraz w ramach art. 50 - 54 niniejszego rozporządzenia, zarządza się zgodnie z chronologicznym porządkiem przyjmowania według dat przyjęcia zgłoszeń celnych do dopuszczenia do obrotu.

W myśl art. 50 ust. 1 RW organy celne sprawdzają, czy wniosek o skorzystanie z kontyngentu taryfowego, przedstawiony przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym do dopuszczenia do obrotu jest ważny zgodnie z przepisami prawa unijnego otwierającymi dany kontyngent taryfowy.

Przepis art. 50 ust. 2 RW stanowi zaś, że jeżeli zgłoszenie celne do dopuszczenia do obrotu, zawierające ważny wniosek zgłaszającego o skorzystanie z kontyngentu taryfowego, zostanie przyjęte, a wszystkie dokumenty wymagane do przyznania kontyngentu taryfowego zostały przedłożone organom celnym, organy te przekazują bezzwłocznie wymieniony wniosek do Komisji, podając datę przyjęcia zgłoszenia celnego oraz dokładną wnioskowaną ilość.

Z powyższych regulacji wynika zatem jednoznacznie, że zasadniczym kryterium skorzystania z kontyngentu taryfowego według "porządku chronologicznego" jest data przyjęcia zgłoszenia celnego. Złożenie zgłoszenia celnego zawierającego wniosek o przyznanie kontyngentu dopiero inicjuje zatem określoną procedurę i nie stanowi o tym, że kontyngent z pewnością będzie przyznany.

Zgłoszenie celne zostało dokonane w dniu 17 kwietnia 2023 r. przez przedstawiciela strony skarżącej. Z informacji Komisji Europejskiej wynika zaś, że kontyngent ilościowy nr 098630 na importowany przez spółkę towar został wyczerpany już w dniu 3 kwietnia 2023 r.

Zgłoszenia celne z późniejszych dat, takie jak zgłoszenie nr [...] nie mogły zatem otrzymać kontyngentu i skorzystać z możliwości sprowadzenia towarów bez opłat celnych, to jest w oparciu o zerową stawkę celną. Cała procedura związana z podziałem kontyngentów prowadzona jest przy pomocy systemów teleinformatycznych. Informacja z systemu potwierdzająca wyczerpanie kontyngentu w określonej dacie stanowi niewątpliwie podstawę do dokonywania przez organy celne ustaleń faktycznych, w tym dokonywania korekty zgłoszenia. W tej sprawie strona skarżąca też nie kwestionuje, że kontyngent taryfowy nr 098630 został wyczerpany i nie został przyznany do zgłoszenia nr [...] obejmującego zakupiony przez stronę skarżącą jako importera towar. W ocenie strony skarżącej skoro jednak przedstawiciel zapewniał ją o tym, że może skorzystać z kontyngentu i w efekcie skorzystać ze stawki celnej 0%, to nie powinna ona ponosić ciężaru zapłaty cła dodatkowego, które naliczono w związku z nieprzyznaniem kontyngentu. Stanowisko to jest nieprawidłowe i nie znajduje oparcia w przepisach prawa.

Sąd podkreśla, że okoliczność wyczerpania kontyngentu w określonej dacie jest okolicznością obiektywną. W tej sprawie zaistniał zatem obiektywny fakt wyczerpania kontyngentu w dniu 3 kwietnia 2023 r. i nieuzyskania kontyngentu przez stronę skarżącą, na wniosek zawarty w zgłoszeniu celnym nr [...] z dnia 17 kwietnia 2023 r.

Skoro tak, to rzeczą organów administracji celno-skarbowej było ustalenie zobowiązań celnych i obciążenia importera cłem ochronnym w stawce 25% według zasad wynikających z rozporządzenia Komisji UE nr 2019/159 z dnia 31.01.2019 r. nakładającego ostateczne środki ochronne w odniesieniu do przywozu niektórych wyrobów ze stali (Dz.U. L z 2019, poz. 31, dalej jako "rozporządzenie nr 2019/159) zmienionego następnie rozporządzeniem Komisji UE nr 2021/1029 z dnia 24.06.2021 r. zmieniającego rozporządzenie Komisji UE nr 2019/159 w celu przedłużenia środka ochronnego w odniesieniu do przywozu niektórych wyrobów ze stali (dalej jako "rozporządzenie nr 2021/1029").

Zgodnie z art.1 ust. 1 rozporządzenia nr 2019/159 otworzony został kontynent taryfowy do przywozu do Unii każdej z 26 kategorii produktu objętej dochodzeniem (zdefiniowanych poprzez odniesienie do odpowiadających im kodów CN określonych w załączniku I) oraz każdego z okresów określonych w załącznikach IV.1 i IV.2. Zgodnie z art. 1 ust. 2 cyt. rozporządzenia w przypadku każdej kategorii produktu objętej dochodzeniem, z wyjątkiem kategorii produktu 7, 8, 17 i 25a, część każdego kontyngentu taryfowego przydziela się państwom określonym w załączniku IV. Towar o kodzie TARIC 7222 19 90 niewątpliwie został wymieniony obok innych kodów w załączniku nr I ww. rozporządzenia pod poz. 14 – Pręty i kształtowniki lekkie ze stali nierdzewnej. W załączniku VI.1 wskazano wielkość kontyngentu dla Prętów i kształtowników lekkich ze stali nierdzewnej dla okresu od 1 kwietnia 2023 r. do 30 czerwca 2023 r., a więc m.in. dla towaru o kodzie 7222 19 90 z podziałem w tonach netto dla przydziału według kraju, gdzie wyróżniono Indie, Zjednoczone Królestwo, Szwarcajcię, Ukrainę oraz Pozostałe państwa. Powyższe stanowi, że w okresie od 1 kwietnia 2023 r. do 30 czerwca 2023 r. można było wnioskować o kontyngent. Jednak niewątpliwie ilość kontyngentu mogła zostać wyczerpana przed tą datą, co zależało już jednak od trudnej do przewidzenia sumy wszystkich wniosków i ich kolejności, złożonych na dany kontyngent przez wszystkich zgłaszających. Przewidując taką sytuację w art. 1 ust. 6 rozporządzenia nr 2019/159 wskazano, że jeżeli stosowny kontyngent taryfowy został wyczerpany lub przywóz danych kategorii produktu nie został objęty stosownym kontyngentem taryfowym, stosuje się dodatkowe cło w wysokości 25 %, mające zastosowanie do ceny netto na granicy Unii, przed ocleniem, w odniesieniu do kategorii produktu określonych w załączniku IV.1.

Wobec wskazanego unormowania, zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja jest w tej sytuacji zgodna z prawem, gdyż brak było w okolicznościach sprawy podstaw, by uznać, że pomimo wyczerpania kontyngentu taryfowego importer mógł z niego skorzystać, niezależnie od tego czy był przekonany lub zapewniany przez przedstawiciela, że otrzyma kontyngent. Takiej gwarancji w przypadku wnioskowania o kontyngent mieć po prostu nie można.

Strona skarżąca przyznaje, że miała świadomość, że przedstawiciel będzie dokonywał zgłoszenia celnego oraz że wystąpi z wnioskiem o kontyngent. Okoliczność, że strona skarżąca spodziewała się i liczyła że uzyska kontyngent, w tym wskazuje, że przedstawiciel miał ją zapewniać, że tak się stanie, pozostaje zatem bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Jak wskazano wyżej, złożenie wniosku o kontyngent zawsze jest związane z ryzykiem. Nawet w sytuacji gdy system ISZTAR pokazuje bowiem w chwili składania zgłoszenia, że kontyngent nie został jeszcze wyczerpany, informacja ta nie jest wiążąca. Jak wyjaśniono wyżej może się okazać, że na określony dzień ilość towaru objęta kontyngentem została jednak wyczerpana, co wynika ze sposobu i harmonogramu procedowania Komisji w zakresie każdego kontyngentu. Ze znajdującego się w aktach sprawy wydruku systemu ISZTAR na dzień 17 kwietnia 2023 r. wynika ponadto, że system ten zgłaszał w tej dacie, że kontyngent ma status krytyczny. Tego rodzaju informacja tym bardziej powoduje, że dokonując zgłoszenia należy liczyć się z tym, że istnieje duże prawdopodobieństwo, ze kontyngent nie zostanie przyznany.

Dla każdego kontyngentu Komisja przyznaje bowiem wnioskowaną ilość na podstawie otrzymanych wniosków, zgodnie z chronologicznym porządkiem ich przyjmowania oraz w zakresie na jaki pozwala dostępność danego kontyngentu. Jeżeli natomiast w dniu przyznania suma wnioskowanych ilości w ramach zgłoszeń celnych przekracza dostępne saldo Komisja przyznaje wnioski proporcjonalnie. Oczywistym jest zaś też, że na każdy kolejny dzień po tym jak kontyngent został wyczerpany, kontyngent nie jest już przyznawany pomimo wpłynięcia wniosków z tej daty i kolejnych. Co istotne, organy celne państw członkowskich nie mają przy tym wpływu na zaliczenie lub nie towaru na poczet kontyngentu

W zaskarżonej decyzji wskazano stronie, odwołując się do treści art. 50 oraz 51 RW, że organ celny nie rozpatruje wniosków o kontyngent, co stanowi zadanie Komisji. Komisja dokonuje przyznania w dni robocze z wyjątkami określonymi w tym rozporządzeniu, a ilości objęte kontyngentami taryfowymi mogą być przyznawane nie wcześniej niż w drugim dniu roboczym po dacie przyjęcia zgłoszenia celnego, zgodnie z zasadą "kto pierwszy". To samo w sobie już powoduje w ocenie Sądu swoisty stan niepewności zgłaszającego, który stanowi stały element wpisany w charakter opisywanej procedury. Zgłaszający decydujący się na skorzystanie z kontyngentu taryfowego każdorazowo musi zatem liczyć się ze stanem braku pewności co do objęcia przywożonego towaru danym kontyngentem. Zależy to od wielu okoliczności zewnętrznych związanych z ilością dokonanych przez importerów zgłoszeń celnych i w związku z tym, wniosków o objęcie danym kontyngentem. Każdy importer działa w tej sytuacji na zasadzie ryzyka i przy odpowiedzialności za dokonywane zgłoszenie, mając w perspektywie zarówno płynącą z przyznania kontyngentu korzyść jak i konsekwencje jego nieprzyznania.

Sąd wskazuje ponadto na marginesie, że w przypadku gdyby po potwierdzeniu faktu nieuzyskania kontyngentu do zgłoszenia celnego nr [...], nie wystąpiono z wnioskiem o zmianę zgłoszenia celnego, to jest o jego korektę w zakresie należności celnych i w efekcie podatkowych - tego rodzaju postępowanie musiałoby zostać wszczęte z urzędu. Z 0% stawki celnej objętej wnioskiem w związku z wnioskowaniem o kontyngent dla określonego rodzaju towaru można bowiem skorzystać jedynie w przypadku uzyskania kontyngentu. W tej sprawie nie ulega wątpliwości, a czego nie kwestionuje również strona skarżąca, że zgłoszenie nr [...] zostało złożone po wyczerpaniu kontyngentu (wnioskowany kontyngent został wyczerpany 3 kwietnia 2023 r.).

Reasumując, wbrew ocenie strony, w zaskarżonej decyzji i przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniono powody nieprzyznania kontyngentu, zarówno w zakresie okoliczności faktycznych jak i obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa.

Sąd nie dopatrzył się ponadto nieprawidłowości w tym, że K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O. jest adresatem decyzji, w której na podstawie ww. art. 1 ust. 6 rozporządzenia nr 2019/159 określano kwotę dodatkowego cła Typ A20 w związku z nieprzyznaniem kontyngentu.

W ocenie Sądu wszystkie istotne okoliczności tej sprawy zostały wyjaśnione, również w zakresie podmiotu zobowiązanego do zapłaty cła oraz w konsekwencji zapłaty równicy w podatku VAT. W szczególności brak jest podstaw do kwestionowania prawidłowości wskazań organów, co do tego, że Agencja Celna K. S. w zakresie zgłoszenia z 17 kwietnia 2023 r. nr [...] była przedstawicielem bezpośrednim strony skarżącej.

W aktach sprawy znajduje się zgłoszenie celne nr [...] z 17 kwietnia 2023 r., w którym w rubryce 14 "Zgłaszający, Przedstawiciel" – wpisano Agencję Celną K. S. w G., zaznaczając poprzez stosowany w tym zakresie symbol [2], że forma przedstawicielstwa poprzez którą działa agencja celna to przedstawicielstwo bezpośrednie.

Jednocześnie Agencja Celna K. S. w G. przedstawiła w toku postepowania dokumenty jednoznacznie świadczące o tym, że w chwili dokonywania zgłoszenia nr [...] z 17 kwietnia 2023 r., posiadała upoważnienie bezpośrednie o charakterze stałym do działania w imieniu i na rzecz strony skarżącej jako przedstawiciel bezpośredni.

W zaskarżonej decyzji wskazano w tym zakresie, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wezwał Agencję Celną K. S. do przedłożenia dowodów potwierdzających prawidłowość zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym z dnia 17 kwietnia 2023 r. nr [...] formy przedstawicielstwa [2] do reprezentowania K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O. W odpowiedzi na wezwanie Agencja Celna K. S. nadesłała upoważnienie z dnia 11 kwietnia 2023 r. do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego, na podstawie którego zgłoszona została odprawa nr [...] z dnia 17 kwietnia 2023 r.

Powyższe stanowiło realizację art. 19 ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady UE nr 952/2013 z dnia 9.10.2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U. Unii Europejskiej L z 2013 Nr 269 z dnia 10 października 2013 r., dalej jako "UKC"), zgodnie z którym organy celne mogą zażądać od osoby deklarującej, że działa w charakterze przedstawiciela celnego dostarczenia dowodu potwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa przez osobę reprezentowaną. Organ wyjaśnił jednocześnie, że zgodnie z art. 19 ust. 1 UKC podczas kontaktu z organami celnymi, w tym przypadku kierując do nich zgłoszenie celne, przedstawiciel celny zgłosił fakt wykonywania czynności na rzecz osoby reprezentowanej i określił, że jest to przedstawicielstwo bezpośrednie. Wezwanie o przedłożenie dokumentu skierowane do przedstawiciela miało zatem jedynie na celu wykluczenie sytuacji, o której mowa w art. 19 ust. 1 UKC zdanie drugie UKC, który stanowi, że osoba, która deklaruje, że działa w charakterze przedstawiciela nie będąc do tego umocowaną jest traktowana jako działająca we własnym imieniu i na własną rzecz. Postępowanie wykazało zaś, że przedstawiciel, który zgodnie z art. 19 ust. 1 UKC oświadczył, że dokonuje czynności zgłoszenia jako przedstawiciel bezpośredni, posiadał upoważnienie do działania w takiej formie udzielone przez importera. W przedmiotowej sprawie, co zostanie wykazane poniżej, prawidłowo też zastosowano konsekwencje dotyczące odpowiedzialności za dług celny, który w przypadku działania przez przedstawiciela bezpośredniego, obciąża importera, na rzecz którego i w imieniu którego działa przedstawiciel bezpośredni.

Sąd podzielił stanowisko organu, że okoliczność że w aktach sprawy znajduje się upoważnienie także drugiego rodzaju, to jest do działania jako przedstawiciel pośredni, nie może podważać zapisów zgłoszenia celnego. Wbrew ocenie strony skarżącej, w takiej sytuacji gdy w zgłoszeniu celnym wskazano formę przedstawicielstwa bezpośredniego i jednocześnie niewątpliwie strona udzieliła upoważnienia bezpośredniego przedstawicielowi, organy nie miały podstaw do prowadzenia dalszych ustaleń w zakresie tego, na jakiej podstawie działał przedstawiciel, który to jednoznacznie wskazał i wykazał. Kwestia ta została wyjaśniona na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że organ odwoławczy występując do agencji celnej o udzielenie wyjaśnień, nie czynił tego w celu wykluczenia, czy działała ona jako przedstawiciel pośredni. Przeciwnie organ prawidłowo uwzględnił zapisy zgłoszenia celnego, gdzie wyraźnie wskazano formę przedstawicielstwa bezpośredniego, chciał natomiast ustalić, czy tego rodzaju upoważnienie faktycznie udzielone zostało agencji celnej. Wbrew ocenie strony, organy nie wyraziły w tej sprawie opinii, że skoro pośrednik dysponował zarówno pełnomocnictwem udzielonym dla przedstawiciela pośredniego, jak i bezpośredniego to mógł dowolnie decydować w zakresie jakiego pełnomocnictwa działa. Zadaniem organów było bowiem ustalenie, że zapisy zgłoszenia celnego, gdzie zadeklarowano określoną formę przedstawicielstwa, to jest przedstawicielstwo bezpośrednie, mają potwierdzenie w dokumencie upoważnienia. Takich ustaleń dokonano.

Na marginesie wskazać należy, że strona nie przedłożyła też żadnych dokumentów, z których wynikałoby, aby w odniesieniu do tego konkretnego zgłoszenia celnego wymagała od agencji celnej, aby złożyła zgłoszenie jako przedstawiciel pośredni. Nie jest wykluczone, że takie kwestie mogą być przedmiotem wewnętrznych czy też odrębnych dodatkowych ustaleń między stronami, jednak w okolicznościach tej kontentej sprawy takich argumentów, które zostałyby poparte dokumentami strona skarżąca jednak nie wskazała.

Sąd podkreśla przy tym istotną zmianę stanowiska stronę skarżącej na etapie wniesionej skargi w stosunku do tego, jakie stanowisko prezentowała w toku postępowania przed organami celno-skarbowymi. Wskazanie, że agencja celna działała jako przedstawiciel pośredni pojawiło się bowiem w argumentacji strony skarżącej dopiero na etapie skargi. Wcześniej, głównym powodem zakwestionowania decyzji organu I instancji i prowadzonego postępowania było wskazywanie przez stronę i podkreślanie tego w odwołaniu, że Agencja Celna K. S. działała jako jej przedstawiciel bezpośredni.

Strona skarżąca faktycznie zatem w swoich pismach początkowo wprost potwierdziła, że agencja celna była jej przedstawicielem bezpośrednim – z faktem tym strona na tym etapie łączyła bowiem określoną interpretację przepisów UKC, to jest błędnie przyjmowała na etapie odwołania, że z art. 77 UKC ma wynikać, że przedstawiciel bezpośredni jest dłużnikiem.

W decyzji odwoławczej organ w pełnym zakresie wyjaśnił stronie skarżącej że jest dokładnie odwrotnie, to jest że przedstawiciel bezpośredni, jako działający w imieniu i na rzecz importera nie ponosi odpowiedzialności za dług celny, w odróżnieniu od przedstawiciela pośredniego. Na etapie skargi pomimo zatem tego, że wcześniej strona przyznawała i podkreślała, że agencja celna działała jako jej przedstawiciel bezpośredni, wskazano, że brak odpowiedzialności za dług celny wynika w tej spawie z tego powodu, że agencja celna działała jednak jako przedstawiciel pośredni strony.

Sąd wskazuje, że Unijny Kodeks Celny, zawiera w przepisie art. 5 definicje ważne z punktu widzenia rozpoznania niniejszej sprawy, w tym dotyczące przedstawiciela celnego, zgłaszającego, dłużnika czy długu celnego. Aktualnie bowiem stosunek prawny zobowiązania celnego charakteryzuje się tym, że występują w nim podmioty, wobec których organ administracyjny - wierzyciel celny - posiada uprawnienia, a zarazem obowiązek do żądania od drugiego podmiotu, dłużnika celnego zachowania się w określony sposób, tj. spełnienia świadczenia. Przy czym jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, po każdej stronie stosunku prawnego występującego w prawie celnym może wystąpić więcej podmiotów, kategoria strony jest bowiem zakresowo pojęciem szerszym od podmiotu. W prawie celnym może więc wystąpić zjawisko solidarnej odpowiedzialności za dług.

W myśl art. 5 ust.19 UKC dłużnikiem - jest każda osoba - odpowiadająca za dług celny.

Przepis art. 77 ust. 3 UKC stanowi, że dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 15 UKC zgłaszający oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane.

W myśl zaś art. 18 ust. 1 UKC każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego. Przedstawicielstwo może być bezpośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Mając na uwadze powyższe, wywieść trzeba, że przedstawiciel bezpośredni co do zasady nie odpowiada za dług celny podmiotu, w imieniu i na rzecz którego działa. Z kolei przedstawiciel pośredni - skoro działa na rzecz innej osoby lecz działa w imieniu własnym - odpowiada zatem za dług celny za zasadzie solidarnej odpowiedzialności za dług, to jest obok podmiotu ,na rzecz którego działał.

W tym zakresie Sąd wskazuje, że zmiana stanowiska strony skarżącej co do wykładni przepisów UKC na prawidłowe, to jest, że odpowiedzialność solidarną ze zgłaszającym ponosi przedstawiciel pośredni, a nie przedstawiciel bezpośredni, nie może wpłynąć na "interpretację" ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych, to jest tego, że agencja celna składając zgłoszenie nr [...] w dniu 17 kwietnia 2023 r działała w charakterze przedstawiciela bezpośredniego importera K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w siedzibą w O., a więc w jej imieniu i na jej rzecz, a nie w imieniu własnym. Powyższy fakt, to jest działanie w formie przedstawicielstwa bezpośredniego wyłączał w okolicznościach tej sprawy możliwość skierowania decyzji wobec agencji celnej.

Zmiana stanowiska strony skarżącej powoduje i czyni też niewiarygodnym aktualne twierdzenia strony, że agencja celna działała jednak jako jej przedstawiciel pośredni. Takiego stanowiska nie prezentowano w toku postępowania przed organami celno-skarbowymi, a jak wskazano wyżej, w aktach sprawy znajduje się upoważnienie jakie spółka udzieliła agencji do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego, takiego rodzaju formę przedstawicielstwa wpisano też w zgłoszeniu. Strona skarżąca wiedziała o dokonywaniu zgłoszenia przez agencję, której zleciła dokonanie tej czynności. Zgłoszenie było dokonywane w czasie, gdy w systemie ISZTAR, który nie ma charakteru wiążącego, widniała informacja o tym, że kontyngent nie został wyczerpany, ale ma status krytyczny, Dopiero późniejsze ustalenia Komisji i rozpoznanie poszczególnych wniosków o kontyngent, mogły doprowadzić do zweryfikowania, że z uwagi na liczbę wniosków przykracających saldo kontyngentu, kontyngent był on wyczerpany wobec zgłoszeń złożonych wcześniej, to jest już na dzień 3 kwietnia 2023 r.

Reasumując, w związku z wyczerpaniem kontyngentu decyzja dotycząca dodatkowego cła została prawidłowo skierowana do skarżącej spółki jako dłużnika celnego, która ponosi w okolicznościach tej sprawy wyłączną odpowiedzialność za dług celny. Dług ten jest pochodną ryzyka związanego z nieprzyznaniem kontyngentu na sprowadzany towar, o który to kontyngent strona skarżąca wnioskowała posługując się agencją celną, upoważnioną i działającą jako jej przedstawiciel bezpośredni.

Organy orzekające, zgodnie z art. art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawo celne, zobligowane były zebrać materiał dowodowy umożliwiający ustalenie istotnych okoliczności sprawy. Sąd ocenił, że wymóg ten – w odniesieniu do ustalenia powodów powstania długu celnego, jak i osoby dłużnika ponoszącego odpowiedzialność za dług - został w niniejszej sprawie przez organy spełniony. Zebrany materiał dowodowy został też prawidłowo oceniony przez organy, to jest z zachowaniem zasady swobodnej oceny dowodów. Prawidłowość rozstrzygnięcia organów administracji w zakresie przedmiotu postępowania nie budzi wątpliwości Sądu. Stanowi ono rezultat zastosowania do zgłoszonych w imieniu i na rzecz przez importera towarów stawki celnej cła ochronnego w wysokości 25%, wynikającej z rozporządzenia 2019/159, wobec braku możliwości skorzystania przez importera z kontyngentu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu wniesionej skargi.