Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1162/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15zzzzzn(2), art. 31zp
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Salachna Sędzia NSA Bogdan Fischer Sędzia del. WSA Krzysztof Sobieralski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 grudnia 2021 r. sygn. akt III SA/Gl 674/21 w sprawie ze skargi M.K., B.M., P.H. - wspólników M. s.c. M.K., B.M., P.H. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 13 kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz M.K., B.M., P.H. - wspólników M. s.c. M.K., B.M., P.H. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 20 grudnia 2021 r., sygn. akt III SA/Gl 674/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na skutek skargi M.K., B.M., P.H., zwanych dalej skarżącymi, na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 13 kwietnia 2021 r., nr [...], w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 1 marca 2021 r., nr [...] oraz zasądził od Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz strony skarżącej kwotę 497 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Zaskarżoną decyzją z dnia 13 kwietnia 2021 r., znak Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej jako: ZUS, organ) utrzymał w mocy decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. z dnia 1 marca 2021 r. odmawiającej M. spółce cywilnej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne należnych za okres od dnia 1 listopada 2020 r. do dnia 30 listopada 2020 r.

Jako podstawę prawną ZUS powołał art. 31 zq ust.7 w zw. z art. 31 zp ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), dalej powoływana jako ustawa o COVID-19, oraz art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 ze zm.), zwanej dalej u.s.u.s. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ZUS stwierdził, że zgodnie z art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19, podstawowym warunkiem zwolnienia z opłacania składek za listopad 2020 r. jest prowadzenie przez płatnika na dzień 30 września 2020 r. działalności oznaczonej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, wymienionymi kodami: 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z. Ponadto płatnika zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 listopada 2020 r. do dnia 30 listopada 2020 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten miesiąc, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020r był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019r.

W związku z powyższym organ uznał że płatnik, aby mógł skorzystać ze zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za listopad 2020r musiał spełnić łącznie trzy warunki. Po pierwsze, prowadzić działalność na dzień 30 września 2020r. oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami w określonej wyżej regulacji. Po drugie, zostać zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. Po trzecie, przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. Dodatkowo na podstawie art. 31zp ust. 1 pkt 4 ustawy o COVID-19, skarżący powinien nie później niż do dnia 31 stycznia 2021 r., złożyć wniosek o zwolnienie za listopad 2020 r. w ustawowo przewidzianej formie tj. w formie dokumentu elektronicznego za pomocą profilu informacyjnego utworzonego w systemie teleinformatycznym udostępnionym przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, opatrzonego kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym, podpisem osobistym albo wykorzystującym sposób potwierdzenia pochodzenia oraz integralności danych udostępniony przez Zakład bezpłatnie w systemie teleinformatycznym.

Organ uznał, że jeden z wyżej wymienionych warunków nie został spełniony, bowiem skarżący złożył wniosek dopiero w dniu 22 lutego 2021 r., a więc po upływie ustawowego terminu, który upłynął z dniem 31 stycznia 2021 r. Organ wskazał również, że przepisy prawne nie przewidują przywrócenia terminu do złożenia wniosku RDZ-B6.

Podobne stanowisko organ wyraził w uzasadnieniu decyzji wydanej na skutek wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, uchylając zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 1 marca 2021 r., wskazał, że spór dotyczy zasadności odmowy zwolnienia ze składek z powodu niedopełnienia przez skarżących obowiązku terminowego złożenia wniosku w formie dokumentu elektronicznego. Skarżący podnieśli brak winy w niedotrzymaniu terminu. Organ jednak nie odniósł się do tej kwestii, argumentując, że wniosek za przedmiotowy okres nie został złożony do dnia 31 stycznia 2021 r., co uzasadnia odmowę zwolnienia ze składek.

Sąd I instancji wskazał, że wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek winien być rozpatrywany w oparciu o przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, zwanej dalej K.p.a. W konsekwencji szczególnego znaczenia nabiera wynikający z art. 9 K.p.a. obowiązek wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego oraz czuwania nad tym, by osoby uczestniczące w tym postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa. Poza tym ustawodawca jednoznacznie nałożył na organy obowiązek przestrzegania zasady pogłębiania zaufania obywateli (art. 8 K.p.a.) oraz oceny sprawy na podstawie całokształtu materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 K.p.a.).

Organ odmówił zwolnienia ze składek, a więc rozstrzygnął sprawę merytorycznie nie odnosząc się do oświadczenia strony o przyczynie niedochowania terminu, ponadto jak już wyżej wskazano wniosek został złożony przez jednego ze wspólników spółki cywilnej, a decyzja została skierowana do spółki. Organ nie ocenił zastosowania w sprawie instytucji przywrócenia terminu na podstawie art. 58 K.p.a.

Sąd I instancji stanął na stanowisku, że pomoc przewidziana w art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19 winna trafić do podmiotów, które prowadziły działalność objętą kodami w nim wskazanymi 30 września 2020r., a jednocześnie zarówno w listopadzie 2020 r., jak i w porównywalnym okresie roku poprzedniego faktycznie prowadziły jako przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną kodem wymienionym w ustawie jako uprawniający do zwolnienia, zaś przychód z tej działalności był niższy co najmniej o 40 %. Wyłącznie formalne podejście organu i ograniczenie pomocy tylko do tych podmiotów, które złożyły wniosek do dnia 31 stycznia 2021 r. bez oceny wskazanych przyczyn opóźnienia naruszałoby zasadę proporcjonalności i równości wobec prawa w odniesieniu do tych przedsiębiorców, którzy prowadząc taką samą działalność uprawniającą do zwolnienia nie mieli żadnych przeszkód do złożenia wniosku w terminie i otrzymali wsparcie. Tymczasem strona skarżąca już w załączonym do wniosku oświadczeniu, a następnie we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy podnosiła, że opóźnienie było wynikiem niezależnych od niej przyczyn.

Sąd przypomniał, że zgodnie z art. 79a § 1 K.p.a., w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony.

Sąd I instancji nakazał organowi, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy miał na uwadze nowelizację ustawy o COVID-19 dokonaną ustawą z dnia 9 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2255). Na mocy ustawy nowelizującej do ustawy o COVID-19 dodany został przepis art. 15zzzzzn2, którego ust. 1 pkt 2 i ust. 2 stanowi, że w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. W zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu.

Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpił Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 w związku z art. 31zp ust. 1 pkt 4 oraz art. 31zp ust. 4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVlD 19 przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, iż w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVlD-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu, a w zawiadomieniu tym wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, czyli że skarżącym, którzy złożyli wniosek o zwolnienie z opłacania składek po ustawowym terminie przysługuje prawo do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia tego wniosku, o czym należy ich zawiadomić.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie zarzutów postawionych w petitum wniesionego środka zaskarżenia. Wyeksponowano, że termin na składanie wniosków o zwolnienie z opłacania składek został wprost wskazany w ustawie o COVID-19. Dotrzymanie tego terminu było jednym z warunków otrzymania pomocy z Tarczy antykryzysowej. Skoro termin ten należy do tzw. terminów materialnoprawnych, to jego przywrócenie jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy taką możliwość przewidują przepisy określające dany termin. Przepisy ustawy o COVlD-19 takiego zapisu nie zawierają. Przywrócenie terminu, o którym mowa w art. 58 K.p.a., na który powołują się skarżący dotyczy terminów procesowych i nie znajduje on zastosowania do wniosków składanych w ramach Tarczy antykryzysowej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżących wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego sądu (art. 183 § 1 P.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd drugiej instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonymi przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie.

Rozpoznając sprawę w tych granicach Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle podstaw, na których oparto skargę kasacyjną, istotę sporu stanowi - w kontekście podniesionego zarzutu dopuszczalność stosowania regulacji art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVlD 19, nadal zwanej "ustawa o COVID-19" do terminu określonego w art. 31zp ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Artykuł 15zzzzzn2 został dodany do ustawy o COVID-19 na mocy przepisów ustawy z dnia 9 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 i innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2020 r. poz. 2255) i zaczął obowiązywać z dniem 16 grudnia 2020 r. Stosownie do brzmienia tego przepisu, w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów: 1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej, 2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, 3) przedawnienia 4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie, 5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony, 6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju - organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. W zawiadomieniu, o którym mowa w art. 15zzzzzn2 ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu (ust. 2). W przypadku, o którym mowa w art. 58 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, prośbę o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 30 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu (ust. 3).

Z powyższego zatem wynika, że powołana regulacja prawna wprowadziła nową, dodatkową procedurę w okresie trwania pandemii i licznych zakażeń wirusem SARS-CoV-2, odnośnie do terminów, którym uchybiono po dniu 16 grudnia 2020 r., wówczas obowiązkiem organu jest zawiadomienie strony o uchybieniu terminu (art. 15 zzzzzn2 ust. 1), wyznaczenie stronie terminu 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu (ust. 2) oraz pouczenie o treści ust. 3 tego przepisu wydłużającego termin na złożenie wniosku z 7 do 30 dni. Trzeba przy tym pamiętać, że stan epidemii ogłoszono od dnia 20 marca 2020 r. (§ 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii, Dz. U. z 2020 r. poz. 491), a został on odwołany z dniem 16 maja 2022 r. (§ 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 12 maja 2022 r. w sprawie odwołania na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii, Dz. U. z 2022 r. poz. 1027).

Pojęcie "prawa administracyjnego" użyte przez ustawodawcę w przepisie art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID-19, nie zostało zdefiniowane w żadnej regulacji. Dokonując wykładni powyższej normy prawnej podkreślić zaś należy, że podstawową sprawą dla każdej koncepcji wykładni jest określenie przyjmowanego w niej celu. Generalnie określa się w polskiej, współczesnej kulturze prawnej cel wykładni jako "ustalenie rzeczywistego znaczenia norm prawnych zawartych w przepisach prawa" (M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2008, s. 257).

Niewątpliwie celem art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID-19 była ochrona obywateli RP przed negatywnymi skutkami uchybienia terminom w czasie pandemii koronawirusa. Skoro ze względu na epidemię, ochrona zdrowia obywateli jest priorytetem i w tym celu wprowadzane są ograniczenia ich aktywności oraz ograniczenia w działaniu instytucji publicznych, a zamiarem ustawodawcy było przyjęcie regulacji zapewniających skuteczną ochronę prawną, to tym bardziej nie można regulacji art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID -19 w spornym zakresie wykładać zawężająco. Oznaczałoby to, że mimo niebezpieczeństwa dla życia i zdrowia stron wszystko odbywałoby się na zasadach ogólnych sprzed stanu epidemii, co nie jest do przyjęcia. Skoro bowiem ustawodawca wprowadził przepis szczególny, dający obywatelom ochronę przed skutkami ograniczeń związanych z epidemią w postaci obowiązku organu administracji publicznej zawiadamiania strony o uchybieniu terminu i wyznaczeniu stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, rolą organu jest dokonanie wykładni tego przepisu z uwzględnieniem jego celu. Takie zaś działanie w zakresie dyrektyw wykładni celowościowej do art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID- 19, prowadzi do przyjęcia, że ma on zastosowanie do regulacji zawartych w prawie administracyjnym w szerokim znaczeniu. Należy wobec tego, w toku celowościowej wykładni omawianego przepisu, przyjąć szerokie rozumienie użytego w nim pojęcia "prawa administracyjnego", a więc i to, że przepis ten reguluje bieg terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki oraz zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony przewidzianych w regulacjach prawnych, które zaliczyć można do szeroko rozumianego prawa administracyjnego. Zauważyć wymaga, że jednym z podstawowych podziałów prawa, już od czasów rzymskich, był podział na prawo prywatne i prawo publiczne. Mimo upływu setek lat podział ten zachowuje w dalszym ciągu aktualność. Co więcej, ma on znaczenie dla stanowienia, a następnie stosowania (w tym także wykładni) przepisów należących do tych dwóch części prawa, również prawa podatkowego. Prawo publiczne odnosi się do interesu państwa (publicumiusestquod ad statum rei Romanaespectat), a prawo prywatne dotyczy korzyści poszczególnych jednostek (iusprivatumestquod ad singulorumutiliatemspectat). Do tego pierwszego można zatem zaliczyć prawo: konstytucyjne, administracyjne, finansowe, podatkowe, a do drugiego: prawo cywilne, handlowe, rodzinne, wekslowe. Wyróżnia się także trzy wielkie działy prawa: prawo cywilne, karne i administracyjne (S. Wronkowska, Z. Ziembiński, Zarys teorii prawa, Poznań 1997 r., s. 192; A. Kucharski, Metodologiczny status nauki prawa podatkowego w świetle prób wyodrębnienia prawa podatkowego jako gałęzi prawa, Kwartalnik Prawa Podatkowego 2004, nr 3, s. 12; A. Mariański, Rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika. Zasada prawa podatkowego, Warszawa 2011, s. 13).

Ustawa o COVID-19 z uwagi na swój nadzwyczajny charakter zawiera normy, które można zaliczyć do wszystkich trzech działów prawa. Dlatego charakter każdego z przepisów tej ustawy należy oceniać odrębnie. Przepis art. 31zp ust. 1 pkt 4 ustawy o COVID-19 określa terminy, w których płatnik składek powinien złożyć wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo tej ustawy (składek na ubezpieczenie społeczne). Obowiązek obliczania i wpłacania tychże składek jest obowiązkiem publicznoprawnym (administracyjnym). Wskazany wyżej art. 31zp ustawy określa przesłanki, od których spełnienia uzależnione jest uzyskanie przez płatnika składek ustawowej ulgi w zakresie realizacji tego obowiązku publicznoprawnego (administracyjnego). Jedną z tych przesłanek jest złożenie wniosku w określonym datą terminie. Nie ulega zatem wątpliwości, że art. 31zp ust. 1 ustawy o COVID-19 jest przepisem prawa administracyjnego, a terminy określone w tym przepisie są terminami przewidzianymi w przepisach prawa administracyjnego, do których odnosi się art. art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID-19. Dlatego słusznie uznał Sąd I instancji, że w okolicznościach stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy (z uwagi na datę złożenia wniosku) należy zastosować tę szczególną epizodyczną regulację.

W tych okolicznościach skarga kasacyjna podlega oddaleniu na podstawie art. 180 P.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 P.p.s.a.