Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 213/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2024-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 60 pkt 1, art. 61 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2023 poz 1270
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.)

SENTENCJA

Dnia 9 października 2024 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Szymon Widłak Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędzia WSA Izabela Paluszyńska ( sprawozdawca) Protokolant : St. sekr. sąd. Anna Adamska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2024 roku sprawy ze skargi A. L., D. M. prowadzących Niepubliczne Przedszkole "[...]" z siedzibą w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 lutego 2024 r. nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dotacji oddala skargę


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta [...] decyzją nr [...] p.a.[...]/2023 z 22 listopada 2023 r., działając na podstawie art. 104 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r., poz. 775, dalej jako K.p.a.) w zw. z art. 61 ust. 1 pkt 4 i art. 60 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1270, dalej jako u.f.p.) oraz art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1400, dalej jako u.f.z.o.) określił A. L. i D. M., prowadzącym przedszkole "[...]" z siedzibą w L.:

I. kwotę dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę, rozliczoną w 2018 i 2019 roku wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 70 534,25 zł;

II. kwotę dotacji pobranej za rok 2019 r. wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 80 205,98 zł;

III. nakazał dokonanie zwrotu kwot dotacji w ww. wysokości, wraz z odsetkami, w terminie 15 dni od dnia doręczenia decyzji na wskazany rachunek bankowy Miasta [...].

W odwołaniu od decyzji A. L. i D. M. - organ prowadzący przedszkole [...] w L. (dalej także jako odwołujące się, skarżące), zastępowane przez zawodowego pełnomocnika, zarzuciły:

1) naruszenie art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że dotacja była wydatkowana w sposób niezgodny z przeznaczeniem w zakresie:

a) kwoty 64 800 zł pobranej tytułem wynagrodzenia dyrektorów przedszkola: A. J. (obecnie L. ) i D. M.;

- organ myli się twierdząc, że wynagrodzenie należy się wyłącznie w przypadku, gdy dokumentowany jest nakład pracy, potwierdzane są obecności w pracy a wynagrodzenie ma charakter stały; formalne zatrudnienie w charakterze dyrektora nie było możliwe, bowiem obie odwołujące się wchodzą jednocześnie w skład kolegialnego organu prowadzącego przedszkole. Z uwagi na art. 10 ust. 1 pkt 6 Prawa oświatowego oraz art. 108 k.c,, niemożliwe było zawarcie umów "z samym sobą", nadto przepis art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. aa) u.f.z.o. tego nie wymaga, gdyż wyraźnie w treści przepisu wyróżniono możliwość rozliczenia z dotacji wynagrodzenia z tytułu sprawowania funkcji dyrektora m.in. przedszkola;

- pełnomocnik nie zgodził się z tym, że niepublicznym przedszkolem może kierować wyłącznie jeden dyrektor, orzecznictwo potwierdza możliwość utworzenia więcej niż jednego stanowiska dyrektorskiego (wyrok WSA w Gliwicach z 13 września 2017 r. I SA/GI 1452/16), gdzie uznano co do zasady możliwość utworzenia większej liczby stanowisk dyrektorskich;

- pełnomocnik zakwestionował założenie organu I instancji, że wynagrodzenia pobierane przez dyrektorów będących jednocześnie organami prowadzącymi stanowią dochód przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, a zakres obowiązków dyrektora ds. administracyjnych jest tak naprawdę zakresem czynności organu prowadzącego. Zdaniem pełnomocnika tak kwalifikowane wynagrodzenie nie stanowi żadną miarą obchodzenia konieczności rozliczenia się z przeznaczenia środków publicznych. Przeciwnie, choć przychody tytułem dotacji zostały ustawowo zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT), jednak zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność, (art. 21 ust. 36 ustawy o PIT). Ponadto w odniesieniu do ustalonych w toku postępowania, na podstawie wyjaśnień A. L., zadań wykonywanych przez dyrektora ds. administracyjnych, nie sposób zgodzić się z twierdzeniem, że są to w istocie zadania organu prowadzącego. Przeciwnie, wymienione obowiązki można sklasyfikować zgodnie z art. 68 ust. 1 pkt 3, pkt 5, pkt 6, pkt 9, pkt 10 Prawa oświatowego, jako obowiązki dyrektora;

- nie ma żadnego znaczenia fakt, że odwołujące się wykonują także inne obowiązki poza sprawowaniem funkcji dyrektora w Przedszkolu "[...]"; osoba pracująca na stanowisku dyrektora jest traktowana jako pracownik zarządzający w imieniu pracodawcy zakładem pracy (art. 128 § 2 pkt 2 Kodeksu pracy), nie ma zatem do niego zastosowania m.in. maksymalny limit łącznego tygodniowego czasu pracy (art. 131 § 2 Kodeksu pracy) czy minimalny nieprzerwany odpoczynek dobowy (art. 132 § 2 pkt 1 Kodeksu pracy). Zdaniem pełnomocnika fakt świadczenia pracy w innych jednostkach oświatowych i opiekuńczych nie wyklucza per se możliwości rzetelnego wykonywania obowiązków dyrektora przedszkola;

b) kwoty 820 zł tytułem wynagrodzenia specjalistów (logopeda, psycholog) oraz kwoty 112,50 zł tytułem wynagrodzenia za prowadzenie zajęć językowych "[...]" - wypłacanych na podstawie relacji gospodarczej. Odwołujące się podtrzymały swoje dotychczasowe stanowisko, że właściwą klasyfikacją tego wydatku jest art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. aa) u.f.z.o. Relacja gospodarcza obustronnie profesjonalna (tzw. B2B), bez względu na użytą nomenklaturę (umowa zlecenia, umowa o świadczenie usług, umowa B2B, umowa o współpracy i in.) zawsze pozostaje w sferze relacji cywilnoprawnych - stosunek prawny łączący strony nazwać zatem należy umową cywilnoprawną i z tego względu art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. aa) u.f.z.o. wydaje się być prawidłową kwalifikacją wydatków. W podanych przypadkach (zatrudnienie logopedy i psychologa, prowadzącego zajęcia z języka angielskiego), możliwe i prawidłowe są też inne podstawy prawne m.in. art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 Prawa oświatowego, art. 35 ust. 4 i ust. 5 u.f.z.o. czy wreszcie ogólna podstawa z art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o.; zdaniem pełnomocnika nie ulega wątpliwości, że bez względu na formułę prawną "zatrudnienia", realizacja zadań przez logopedę czy psychologa a także prowadzenie zajęć językowych stanowi realizację celów i zadań przedszkola;

c) kwoty 46 zł tytułem różnicy miedzy kwotą wynagrodzenia wskazaną w rozliczeniu a kwotą ujętą na liście płac i deklaracjach DRA i RCA, odwołujące się podtrzymały swoje stanowisko i wskazały, że wymienione dokumenty nie stanowią wyłącznych dowodów na okoliczność kwot rzeczywiście wydatkowanych na wynagrodzenia;

d) kwoty 24,46 zł wydatkowanej na artykuły spożywcze; w ocenie strony wydatki te, jako związane z funkcjonowaniem zakładu pracy w ogólności, a takim jest również placówka oświatowa, podlegają rozliczeniu z dotacji oświatowej;

e) kwoty 136 zł gdzie omyłkowo wskazano jako nabywcę Niepubliczne Przedszkole [...]: treść dokumentu została omyłkowo sformułowana a rzeczywiste przeznaczenie i wykorzystanie wzmiankowanych pojemników dotyczyło Przedszkola [...].

2) art. 252 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 252 ust. 3 u.f.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że kwota 80 205,98 zł stanowi dotację pobraną w nadmiernej wysokości, podczas gdy z materiału dowodowego wynika wniosek odmienny - umowa między rodzicami uczniów wskazanych w decyzji obowiązywała w zakwestionowanych okresach, a Przedszkole świadczyło usługi na rzecz tych uczniów bądź pozostawało w gotowości do świadczenia usług na rzecz tych uczniów w przypadku ich nieobecności z przyczyn niedotyczących Przedszkola. Organ I instancji skupia się na fakcie braku odnotowania obecności dziecka w dzienniku, jak również na dowodach osobowych o znikomej wartości dowodowej, z których miałoby wynikać, ze zajęcia w ramach realizacji zaleceń z orzeczeń o potrzebie kształcenia specjalnego nie były prowadzone regularnie. Tymczasem te okoliczności mają wtórny charakter wobec potwierdzonego tak dokumentami jak i zeznaniami świadków faktu, że umowy z rodzicami uczniów wskazanych w decyzji zostały zawarte, w kwestionowanym okresie obowiązywały, orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego zostały złożone w przedszkolu a zajęcia w ramach kształcenia specjalnego było prowadzone. Co zdaniem pełnomocnika stanowi w istocie o tym, że dotacja pobrana na wymienionych uczniów została pobrana należnie. Organ prowadzący postępowanie nie ma kompetencji ustawowych do stwierdzania zgodności z prawem realizacji przez przedszkole zadań pedagogicznych (leży to w sferze nadzoru pedagogicznego);

3) art. 7, art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności leżących u podstaw wydanej decyzji, rozstrzygnięciu okoliczności nieudowodnionych na niekorzyść strony (co dotyczy w szczególności okoliczności zakwestionowania faktu sprawowania przez odwołujące się funkcji dyrektora, a tym samym uznania rozliczenia ich wynagrodzeń z dotacji jako nieprawidłowego), nadto przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie, której to oceny dokonano wybiórczo (co dotyczy w szczególności cytowanych w decyzji treści zeznań świadków - powołano, bez szerszego kontekstu, wybrane fragmenty wypowiedzi świadków, podczas gdy zeznania te, ujmowane całościowo, potwierdzają słuszność twierdzeń strony co do zgodnego z prawem pobrania dotacji w zakwestionowanym przez organ zakresie).

Pełnomocnik wniósł o uchylenie decyzji we wskazanej części i umorzenie postępowania, jak również o wstrzymanie wykonania decyzji.

Decyzją z 29 lutego 2024 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 K.p.a. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości oraz:

1) umorzyło postępowanie w przedmiocie określenia A.L. i D. M. wysokości dotacji do zwrotu, pobranej w 2018 r., jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem;

2) określiło kwotę dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę, rozliczonej w roku 2019, wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 67 577,29 zł wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia przekazania dotacji do dnia zapłaty, liczonymi od 13 grudnia 2019 r. do dnia zapłaty;

3) nakazało A. L. i Pani D. M. zwrot kwot dotacji w tak określonej wysokości, wraz z odsetkami, w terminie 15 dni od dnia doręczenia decyzji na wskazany w decyzji rachunek bankowy budżetu Miasta [...].

Uzasadniając SKO opisało przebieg postępowania i decyzje wydane w sprawie. Organ I instancji decyzją z 10 grudnia 2021 r.

określił A. L. i D. M. kwotę dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę rozliczonej w roku 2018 i 2019 wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 69 863,96 zł,

kwotę dotacji nienależnie pobranej za rok 2019 r. w wysokości 80 205,98,

kwotę dotacji w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego w wysokości 3 770,29 za rok 2019,

nakazując dokonanie zwrotu tak określonych kwot dotacji wraz z odsetkami. Rozpoznając odwołanie stron, SKO w L. decyzją z 09 lutego 2022 r. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Drugi raz rozpoznając sprawę organ I instancji decyzją z 15 marca 2022 r. określił A. L. i D. M. kwotę dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę rozliczonej w roku 2018 i 2019 wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 1 963,96,

określił kwotę dotacji nienależnie pobranej za rok 2019 r. w wysokości 80 205,98,

określił kwotę dotacji w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego w wysokości 3 770,29 za rok 2019,

nakazując dokonanie zwrotu tak określonych kwot dotacji wraz z odsetkami.

Rozpoznając odwołanie stron, SKO w L. decyzją z 01 sierpnia 2022 r. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Trzeci raz rozpoznając sprawę organ I instancji decyzją z 30 sierpnia 2022 r.

określił A. L. i D. M. kwotę dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę rozliczonej w roku 2018 i 2019 wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 66 763,96 zł,

określił kwotę dotacji nienależnie pobranej za rok 2019 w wysokości 80 205.98,

określił kwotę dotacji w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego za rok 2019 w wysokości 3 770,29,

nakazując dokonanie zwrotu tak określonych kwot dotacji wraz z odsetkami.

Rozpoznając odwołanie stron, SKO w L. decyzją z 15 grudnia 2022 r. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Czwarty raz rozpoznając sprawę organ I instancji decyzją z 07 lutego 2023 r.

określił A. L. i D. M. kwotę dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę rozliczonej w roku 2018 i 2019 wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 66 763,96 zł,

określił kwotę dotacji nienależnie pobranej za rok 2019 w wysokości 80 205,98,

określił kwotę dotacji w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego za rok 2019 w wysokości 3 770,29,

nakazując dokonanie zwrotu tak określonych kwot dotacji wraz z odsetkami.

Rozpoznając odwołanie stron, SKO w L. decyzją z 08 maja 2023 r. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Piąty raz rozpoznając sprawę organ I instancji decyzją z 14 lipca 2023 r.

określił A. L. i D. M. kwotę dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę rozliczonej w roku 2018 i 2019 wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 66 763,96 zł,

określił kwotę dotacji nienależnie pobranej za rok 2019 w wysokości 80 205,98 zł,

określił kwotę dotacji w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego za rok 2019 w wysokości 3 770,29,

nakazując dokonanie zwrotu tak określonych kwot dotacji wraz z odsetkami.

Rozpoznając odwołanie stron, SKO w L. decyzją z 31 października 2023 r. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Szósty raz rozpoznając sprawę Prezydent Miasta [...] wydał, opisaną na wstępie, decyzję z 22 listopada 2023 r. nr [...].

Uzasadniając uchylenie w całości ww. decyzji organu I instancji i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy SKO podkreśliło, że odwołanie obejmuje wszystkie określone do zwrotu kwoty rozliczone z dotacji. W istocie zatem zaskarżona jest cała decyzja, a nie jej cześć.

Analizując kwestię przedawnienia (punkt pierwszy rozstrzygnięcia SKO z 29 lutego 2024 r.) organ wskazał, że w myśl art. 67 ust. 1 u.f.p. w brzmieniu obowiązującym od 02 września 2017 r. i nadal, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych tą ustawą stosuje się przepisy K.p.a. i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, z późn. zm., dalej także jako Ordynacja podatkowa). Zgodnie z art. 60 ust. 1 pkt 1 u.f.p. środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są w szczególności dochody budżetu państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody państwowych funduszy celowych: kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w niniejszej ustawie.

Art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi natomiast, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 O.p. prowadzi do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia - licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem lub w nadmiernej wysokości - rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach organy władne były wydać w tym przedmiocie decyzję o której mowa w art. 252 u.f.p. w terminie 5 lat od końca roku, w którym nastąpiła wypłata dotacji beneficjentowi (NSA w wyroku z 25 maja 2023 r., I GSK 1187/19, dostępny w CBOSA).

SKO podzieliło ten pogląd i uznało, że wobec upływu terminu przedawnienia postępowanie I instancji co do zwrotu dotacji za rok 2018 podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe.

Analizując zobowiązania nieprzedawione, za rok 2019 SKO wskazało, że zastosowanie w sprawie znajdują art. 126, art. 44 ust. 3, art. 251, art. 211 ust. 3 i art. 252, art. 236, art. 124 ust. 4 u.f.p. a także art. 35 i art. 36 u.f.z.o. oraz art. 10 Prawa oświatowego – cytując te przepisy. Odnosząc się do poszczególnych kwot rozliczeń organ wskazał, co następuje.

Dotacja na realizację zadań placówki przedszkolnej w zakresie kształcenia, wychowania i opieki została uznana przez SKO w wysokości łącznej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2019 - 67 577.29 zł.

1. Wynagrodzenie osób prowadzących.

Na wynagrodzenie odwołujących się, jako osób prowadzących Przedszkole wydatkowano 62 800 zł za rok 2019, co wynika z dokumentów w sprawie.

Zgodnie ze statutem Przedszkola (§ 10) organami przedszkola są: a) dyrektor ds. pedagogicznych, b) dyrektor ds. administracyjnych c) Rada Pedagogiczna.

D. M. zeznała, iż pełniła funkcję dyrektora ds. pedagogicznych, była wpisana do ewidencji jako dyrektor. Pracę świadczyła w "czasie nieograniczonym" wynikającym z potrzeb placówki. Nie potwierdzała swojej obecności w pracy, natomiast były dokumentowane indywidualne terapie z dziećmi. Ponadto zatrudniona była w innym przedszkolu oraz prowadziła działalność gospodarczą "w zakresie prowadzenia żłobka" - "nielimitowany czas pracy". Zeznała, iż wynagrodzenie było jej wypłacane miesięcznie, ostatniego dnia po przepracowaniu danego miesiąca, przelewem. Jego wysokość była zależna od możliwości finansowych placówki.

A. L. zeznała, iż pełniła funkcję dyrektora ds. administracyjnych. Nie była wpisana do ewidencji. Ponadto była dyrektorem w żłobku i prowadziła swoją działalność. Kolegium z urzędu wiadomo, iż we wskazanym okresie była organem prowadzącym Niepubliczne Przedszkole "[...]". Pracę w przedszkolu "[...]" wykonywała w czasie nieograniczonym, czasami wieczorem. Pobierała wynagrodzenie, którego wysokość zależała od możliwości finansowych placówki, wypłacane miesięcznie, tak jak pracownikom, ostatniego dnia miesiąca. Przelewy robiła osobiście. Co do zasady wynagrodzenia przelewała, gdy nie było środków na koncie, a były w kasie, to wypłacała gotówkowo. Nie prowadziła raportów, gdyż nie miała takiego obowiązku.

SKO podzieliło stanowisko organu I instancji, że czynności wykonywane przez A. L. odpowiadają w istocie zadaniom organu prowadzącego. Była ona odpowiedzialna za wszelkie kwestie administracyjne: kontakt z biurem rachunkowym, zatrudnianie pracowników, odprawy z ludźmi, uczestnictwo w zebraniach z rodzicami, kontakt z kancelarią prawną, wyjaśnianie spornych sytuacji, organizacja wspólnych wyjazdów, imprez. Zeznania obu odwołujących się potwierdzają, iż za kwestie pedagogiczne odpowiadała D. M.. Również ona figuruje w ewidencji jako dyrektor przedszkola. W orzecznictwie wskazuje się, że "Fakt istnienia dyrektora ds. pedagogicznych nakazuje przyjęcie poglądu, że to właśnie on, a nie dyrektor administracyjny, który na dodatek jest organem właścicielskim, odpowiada za działalność oświatową i to właśnie jego wynagrodzenie winno być rozliczane z dotacji. To dyrektor ds. pedagogicznych realizuje bowiem funkcję kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej" (por. wyrok NSA z 14 grudnia 2022 r. I GSK 745/19; wyrok WSA w Gliwicach z 31 maja 2017 r. I SA/G1 1543/16, od którego skarga kasacyjna została oddalona przez NSA wyrokiem z 15 września 2020 r. I GSK 911/21).

Kolegium uznało jednak, że kwot rozliczonych z dotacji nie można uznać za wynagrodzenie, gdyż to cechuje się przede wszystkim określonością poprzez wskazanie konkretnej kwoty lub przynajmniej kryteriów, na podstawie których możliwe precyzyjne ustalenie jego wysokości. Z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, iż rozliczano z dotacji różne kwoty jako miesięczne wynagrodzenie dyrektorów. Co do części tych kwot brak dokumentu potwierdzającego wypłatę lub przelew. Co do części dokumenty dotyczą kwot niższych od rozliczonych z dotacji. Wynagrodzenie to nie zostało w żaden sposób ustalone, jego wysokość zależała od kondycji finansowej placówki, nie zależała od zakresu pełnionych obowiązków. Nie była stała, co w istocie umożliwiało przelew lub wypłatę dowolnej kwoty z tego tytułu. Nie było ograniczenia wysokości wynagrodzenia ani częstotliwości jego wypłacania (np. maj 2019 dwa przelewy dla A. J. (obecnie L. ) zawierające opis "wynagrodzenie".

SKO wskazało na orzecznictwo sądów administracyjnych, że wynagrodzenie należne osobie prowadzącej przedszkole i pełniącej funkcję dyrektora winno być przez ten podmiot tak określone i udokumentowane, by organy dotacyjne mogły dokonać kontroli prawidłowości wydatkowania przyznanej na ten cel dotacji, (wyrok WSA w Krakowie z 08 maja 2023 r. I SA/Kr 149/23, wyrok WSA w Bydgoszczy z 31 stycznia 2023 r. I SA/Bd 654/22). Organ podkreślił, że w sprawie taka sytuacja nie zachodzi.

W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Zatem Kolegium wskazuje, iż zasadnie organ I instancji uznał, iż przedmiotowym zakresie dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i jako taka podlega zwrotowi.

2. Zajęcia językowe.

Zajęcia językowe "[...]" Szkoła Języków Obcych [...]: 825 zł za rok 2019.

Organ powołał się na art. 13 i art. 15 Prawa oświatowego oraz art. 10a Karty Nauczyciela i wywiódł, że dopiero z dniem 01 stycznia 2019 r. nauczycielom można powierzać prowadzenie zajęć na innej podstawie niż umowa o pracę. Przepisy w ogóle natomiast nie dopuszczały zatrudnienia nauczyciela (w tym przypadku nauczyciela języka angielskiego) poprzez umowę zawartą z firmą, dla której tenże świadczy usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

3. Wynagrodzenie nauczycieli za miesiąc wrzesień 2019 roku a lista płac i dokumenty rozliczeniowe ZUS.

Zdaniem organu z akt sprawy wynika, że różnica w wysokości 46 zł powstała między listą płac (wrzesień 2019 r.), a deklaracją ZUS DRA. Pełnomocnik wskazał w odwołaniu, że wymienione dokumenty nie stanowią wyłącznych dowodów na okoliczność kwot rzeczywiście wydatkowanych na wynagrodzenia. W ocenie Kolegium, z perspektywy podmiotu dotującego wykorzystanie środków zgodnie z przeznaczeniem następuje wówczas, gdy fakt ten może zostać stwierdzony na podstawie stosownych dokumentów. W przeciwnym wypadku brak jest podstaw do takiego uznania (Z. Ofiarski (red.), Ustawa o finansach publicznych. Komentarz, wyd. II Opublikowano: WKP 2020, LEX). Strona dysponując dowodami, do których sama ma nieograniczony dostęp, powinna wykazać się inicjatywą w tym zakresie w szczególności, gdy z takich dowodów lub wiedzy wywodzi bądź chce wywodzić korzystne dla siebie skutki. W niniejszej sprawie strona nie przedstawiła dowodów na poparcie swoich twierdzeń, natomiast z dokumentów przedłożonych przez stronę ewidentnie wynika różnica w kwocie 46 zł pomiędzy listą płac a deklaracją ZUS DRA, za miesiąc wrzesień 2019 r.

4. Zakup pojemników.

Organ wskazał, że kwota wydatkowana na zakup pojemników obejmowała 136 zł., na fakturze nabywcą jest Niepubliczne Przedszkole "[...]" w L.. Kolegium podzieliło w tym zakresie stanowisko organu pierwszej instancji, że skoro zakup został dokonany przez inne przedszkole, to nie mógł być rozliczony z dotacji otrzymanej przez Przedszkole "[...]".

5. Rozliczenie z dotacji z roku 2019 podatku od wynagrodzeń dla nauczycieli, czynszu za dzierżawę kserokopiarki, zakupu zabawek

Organ wskazał, że podatek od wynagrodzeń nauczycieli za miesiące od sierpnia do grudnia 2019 r. na łączną kwotę 2 663 zł został zapłacony w lutym 2020 r., natomiast czynsz za dzierżawę kserokopiarki w kwocie 151,29 zł został zapłacony w lutym 2021 roku. Kolegium zacytowało i w pełni podzieliło stanowisko, że wydatki bieżące, finansowane z dotacji otrzymywanej od jednostki samorządu terytorialnego są objęte zasadą roczności budżetu, wyrażoną w art. 211 ust. 2 i 3 u.f.p., co skutkuje tym, że upoważnienie do wydatkowania zaplanowanych środków budżetowych nie jest "permanentne" i co do zasady wygasa z końcem roku budżetowego. Należy przyjąć, że wydatki bieżące dotyczące danego roku (bo termin płatności przypadał na ten czas) mogą być sfinansowane z dotacji na ten rok, nie jest natomiast dopuszczalne ich pokrywanie ze środków finansowych otrzymanych w formie dotacji na inny rok (wyrok WSA w Gdańsku z 11 grudnia 2020 r. I SA/Gl 1063/20). Kolegium podkreśliło, że termin płatności obu wydatków przypadał na rok 2019.

Odnośnie kwoty 956 zł rozliczonej tytułem zakupu zabawek organ wskazał, że brak potwierdzenia zapłaty, zatem brak jakiegokolwiek dowodu poniesienia wydatku.

Następnie Kolegium wskazało, że co do dotacji na realizację zadań placówki przedszkolnej w zakresie kształcenia, wychowania i opieki (wraz z kształceniem specjalnym) w wysokości 80 205.98 zł., która w zaskarżonej decyzji została uznana za pobraną i wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2019, nie podzieliło stanowiska organu I instancji.

Kolegium szczegółowo wymieniło kwoty dotacji na poszczególne dzieci oraz wydatki. Organ podkreślił, że ustawodawca odmiennie uregulował w art. 35 ust. 5 pkt 1 u.f.o. zakres dopuszczalnych z dotacji wydatków na realizację zadań związanych z organizacją kształcenia specjalnego co do przedszkoli specjalnych - a takim jest przedmiotowe Przedszkole.

W przedszkolach które nie są placówkami specjalnymi rozliczone z dotacji na kształcenie specjalne mogą być jedynie wydatki na realizację zadań wynikających z zaleceń zawartych w orzeczeniach o potrzebie kształcenia specjalnego, orzeczeniach o potrzebie zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, indywidualnych programach zajęć.

W przypadku przedszkola specjalnego nie ma takiego wskazania. Jeśli przedszkole realizuje zadania kwalifikowalne z art. 35 ust. 1 u.f.o., to nawet w sytuacji, gdy nie realizuje niektórych zadań wynikających z zaleceń zawartych w orzeczeniu konkretnego dziecka, nie ma możliwości wydzielenia tych zadań i orzeczenia o zwrocie części dotacji. W związku z brzmieniem art. 35 ust. 5 pkt 1 nie ma także możliwości uznania całej kwoty dotacji przekazanej w danym miesiącu na to konkretne dziecko za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Dotację w tym zakresie Kolegium uznało za prawidłowo wykorzystaną.

Na opisaną decyzję Kolegium skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniosły A. L. i D. M., zastępowane przez tego samego zawodowego pełnomocnika, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, względnie uchylenia obu decyzji wydanych w sprawie i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia a także zasądzenia kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. Pełnomocnik zarzucił:

1) naruszenie art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w związku z art. 35 u.f.z.o. oraz art. 68 Prawa oświatowego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że dotacja była wydatkowana w sposób niezgodny z przeznaczeniem w zakresie kwoty 62 800 pobranej tytułem wynagrodzenia dyrektorów przedszkola, podczas gdy statut Przedszkola przewidywał rozdział pomiędzy dyrektorem ds. pedagogicznych i dyrektorem ds. administracyjnych. Rozdział pomiędzy obowiązkami dyrektora ds. administracyjnych, wymienionymi w § 10 ust. 4 statutu a obowiązkami dyrektora ds. pedagogicznych zapewniał placówce kompleksową realizację zadań nałożonych w art. 68 Prawa oświatowego, obowiązki (kompetencje) uzupełniały się zaś czynności wykonywane przez A. L. nie odpowiadały w istocie zadaniom organu prowadzącego. Wynagrodzenie dyrektora ds. administracyjnych można rozliczyć w ramach wydatkowania z dotacji oświatowej w przypadku, gdy wykonuje on zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, a takie obowiązki były nałożone na obie dyrektorki. Przy założeniu, że zakwestionowane zostałoby wynagrodzenie dla dyrektora ds. administracyjnych, to kwestionowana przez organ kwota 62.800,00 zł winna odpowiadać wynagrodzeniu należnemu dyrektorowi ds. pedagogicznych, albowiem nie przekracza ona górnych limitów wynagrodzenia dla dyrektora.

2) art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w związku z art. 35 u.f.z.o. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że dotacja była wydatkowana w sposób niezgody z przeznaczeniem w zakresie:

a) kwoty 820 zł tytułem wynagrodzenia specjalistów (logopeda, psycholog) oraz kwoty 112,50 zł tytułem wynagrodzenia za prowadzenie zajęć językowych - wypłacanych na podstawie relacji gospodarczej. Skarżące podtrzymały swoje stanowisko, że właściwą klasyfikacją tego wydatku jest art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. aa) u.f.z.o.

b) kwoty 46 zł tytułem różnicy miedzy kwotą wynagrodzenia wskazaną w rozliczeniu a kwotą ujętą na liście płac i deklaracjach DRA i RCA. Skarżące podtrzymały swoje stanowisko, że dokumenty wymienione przez organ nie stanowią wyłącznych dowodów na okoliczność kwot rzeczywiście wydatkowanych na wynagrodzenia;

c) kwoty 136 zł gdzie omyłkowo wskazano jako nabywcę Niepubliczne Przedszkole [...]: treść dokumentu została omyłkowo sformułowana a rzeczywiste przeznaczenie i wykorzystanie wzmiankowanych pojemników dotyczyło Przedszkola [...].

3) art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 K.p.a. poprzez niepodjęcie wszystkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co skutkowało niewyjaśnieniem wszystkich okoliczności leżących u podstaw decyzji, zaś w szczególności:

a) brakiem dostatecznego przedstawienia stanowiska w zakresie odmowy przyznania możliwości rozliczenia z dotacji oświatowej wynagrodzenia dla obu dyrektorów, podczas gdy:

i) statut placówki przewidywał rozdział pomiędzy dwoma funkcjami dyrektorów,

ii) kompetencje obu dyrektorów nie krzyżowały się,

iii) skarżące przedstawiły sposób (metodykę) wyliczania wynagrodzenia jak również dowody w postaci potwierdzeń przelewów; skarżące nie mogły zawrzeć umowę z "samym sobą",

iv) nawet przy założeniu (z czym skarżące się nie zgadzają) że z dotacji oświatowej nie można było pokryć wynagrodzenia dla dyrektora ds. administracyjnych, to dotacja pobrana tytułem wynagrodzenia dla dyrektora powinna przypadać dla dyrektora ds. pedagogicznych, bowiem łączna kwota pobrana w tym zakresie (62 800 zł) nie przekracza limitu wynagrodzenia określonego w art. 35 u.f.z.o. zaś organ nie kwestionuje, że w okresie objętym decyzją funkcję dyrektora ds. pedagogicznych sprawowała D. M.;

v) Kwota pobrana tytułem wynagrodzenia dla dyrektorów była pobierana w nierównej wysokości, albowiem była uzależniona od kondycji finansowej placówki, ale odpowiadała widełkom wynagrodzenia z art. 35 u.f.z.o. i stanowiła racjonalne wykorzystanie dotacji oświatowej: w przypadku fatalnej sytuacji finansowej placówki oświatowej dyrektorzy nie pobierali wynagrodzenia, mimo że mieli do tego podstawy prawne;

vi) Osoba pracująca na stanowisku dyrektora jest traktowana jako pracownik zarządzający w imieniu pracodawcy zakładem pracy (art. 138 § 2 pkt 2 Kodeksu pracy) a jej czas pracy nie jest limitowany.

b) Nie podjęciu przez organ dostatecznej inicjatywy w zakresie wyjaśnienia uzasadnienia faktycznego decyzji, kwestię wynagrodzenia dla dyrektorów organ przytoczył na dwóch stronach decyzji, zawierającej 36 stron.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie z dnia 9 maja 2024r. pełnomocnik skarżących złożył replikę na odpowiedź na skargę, w której przedstawił stanowisko umożliwiające jego zdaniem rozliczenie wynagrodzenia obu dyrektorek z dotacji. Wskazał, że organ kwestionując wynagrodzenie obu dyrektorek nie wyjaśnił z jakich przyczyn nie uwzględnił wynagrodzenia D. M. pełniącej funkcje dyrektora ds. pedagogicznych. Pełnomocnik wniósł o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia 15 maja 2024 Sąd odmówił wstrzymania wykonania decyzji. NSA postanowieniem z dnia 10 lipca 2024r. oddalił zażalenie skarżących na to postanowienie.

Na rozprawie dnia 9 października 2024r. pełnomocnik skarżących podtrzymał skargę również odnośnie kwoty 825 zł. Podał, że nie jest mu znane stanowisko mandantek czy kwestionują lub nie dotacje niewykorzystane w roku, na które zostały udzielona.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Skarga okazała się niezasadna.

Przedmiotem skargi jest decyzja, w której po przeprowadzonym postępowaniu określono skarżącym [...] (J. ) i D. M., prowadzącym przedszkole specjalne "[...]" z siedzibą w L., kwoty dotacji na kształcenie, wychowanie i opiekę, rozliczonej w roku 2019r., wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 67.577,29 zł wraz z odsetkami od dnia 13 grudnia 2019r. Co do wskazywanej w decyzji organu I instancji kwoty dotacji do zwrotu za 2018r. organ II instancji uznał, że nastąpiło przedawnienie. Przed wydaniem decyzji na podstawie art. 252 ufp. upłynęło bowiem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiła wypłata dotacji beneficjentowi. Z tych względów postępowanie organu I instancji, co do zwrotu dotacji za 2018r. zostało umorzone jako bezprzedmiotowe.

Na określoną w decyzji SKO kwotę 67 577,29 zł składało się:

1. dotacje wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem:

- 62.800 zł wskazane jako wynagrodzenie dla D. M. – dyrektora ds. pedagogicznych i A. L. – dyrektora ds. administracyjnych,

- 825 zł – za zajęcia językowe "[...]"

- 46 zł - różnica między listą płac a deklaracja ZUS DRA za wrzesień 2019r.

- 136 zł – za zakup pojemników z Ikei

2. dotacje nie wykorzystane w roku, na które zostały udzielone:

- 2663 zł – rozliczenie podatku od wynagrodzeń nauczycieli, zapłacone w 2020r.,

- 151,29 zł – zapłata czynszu za dzierżawę kserokopiarki, dokonana w lutym 2021r.,

- 956 zł za zakup zabawek.

W skardze i w toku postępowania sądowoadministracyjnego skarżące zakwestionowały przede wszystkich brak możliwości rozliczenia z dotacji wynagrodzeń dyrektorek. Nadto nie zgodziły się z brakiem uwzględnia kwoty 46 zł tytułem różnicy między listą płac i deklaracjami ZUS DRA, wskazując, że dokumenty te nie stanowią jedynych dowodów. Nie zgodziły się z brakiem uwzględnienia kwoty 136 zł za zakup pojemników, wskazywały, że na fakturze dotyczącej tego zakupu omyłkowo wskazano "[...]". Zakwestionowały również brak uwzględnienia kwoty 820 zł tytułem wynagrodzenia logopedy, co nie było przedmiotem zaskarżonej decyzji i kwoty 112,50 zł tytułem wynagrodzenia za zajęcia "[...]", wskazując, że zajęcia te mogły być prowadzone w przedszkolu, co również nie było podnoszone przez organ w zaskarżonej decyzji.

Przechodząc do rozpoznania skargi należało mieć na uwadze, że zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (tj. Dz. U. 2023.1270, dalej u.f.p.) dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

Brak jest definicji legalnej "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem". W doktrynie przyjmuje się, że jest to wydatkowanie przez beneficjenta przekazanych mu środków finansowych w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa (zob. Stawiński Michał. Art. 252. w: Ustawa o finansach publicznych. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2019). Tym samym dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, to taka, która została wydatkowana na inne cele aniżeli te, na które została udzielona bądź nie służyła pokryciu wydatków, na które miała być wykorzystana. Jeżeli okaże się, że wydatki, na pokrycie których dotacja została przeznaczona nie wystąpiły, to także i taka dotacja nosi znamiona dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (zob. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 21 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 235/18, Lex nr 2521406).

Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 i ust. 6 pkt 1 u.f.p. zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego naliczane są począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.

Sprawa niniejsza dotyczy tzw. dotacji oświatowej, której środki beneficjent zobligowany jest spożytkować na realizację zadań określonych w art. 35 ust. 1 ustawy a dnia 27 października 2017r. o finansowaniu zadań oświatowych (tj. Dz. U. 2024.754, dalej u.f.z.o.)

Zatem każdy wydatek, który pokryty został z dotacji, winien być poddany weryfikacji pod kątem jego zgodności ze wspomnianym przepisem. Brak owej zgodności uzasadnia twierdzenie o jego wydatkowaniu niezgodnie z przeznaczeniem, a w dalszej kolejności o potrzebie jego zwrotu.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. w brzmieniu od 1 stycznia 2019r. , dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:

a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie:

- 250% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1,

- 150% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek,

b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 1148 ze zm., dalej jako ,,u.p.o.") organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym: 3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie: 4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351) i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki; 5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych; 6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki; 7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.

Dotacje przeznaczane na realizację zadań szkoły (przedszkola) ograniczone są do zakresu ich celowości oraz do bieżących wydatków szkoły (przedszkola). Są one zatem przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki przy czym mogą być wyłącznie wydatkowane na pokrycie bieżących wydatków szkoły (przedszkola). Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę (przedszkole) bądź jednostkę prowadzącą szkoły (przedszkola), czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków (por. m.in. wyrok NSA z dnia 25 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1769/14, z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt II GSK 229/13, z dnia 19 marca 2014 r. II GSK 1858/12, z dnia 26 sierpnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1002/13, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako ,,CBOSA").

Wydatki ze środków publicznych podlegają planowaniu. Planowość wyraża wymóg ujmowania procesów gromadzenia i wydatkowania publicznych środków pieniężnych w ramy planów finansowych o charakterze makro-i mikroekonomicznym. Pierwsze dotyczą całego sektora finansów publicznych lub poszczególnych jego segmentów. Natomiast drugie dotyczą jednostek sektora finansów publicznych.

Wydatkowanie publicznych środków finansowych powinna cechować skuteczność i efektywność. Skuteczność wydatkowania środków publicznych definiuje się jako uzyskanie optymalnej relacji między wyznaczonymi celami i zadaniami a osiągniętymi efektami ich realizacji.

Ustawa o finansach publicznych rozszerzyła katalog zasad obowiązujących przy dokonywaniu wydatków ze środków publicznych o zasadę skuteczności, polegającą na optymalnym doborze metod i środków dla osiągnięcia założonych celów, przy celowym i oszczędnym dokonywaniu wydatków.

Natomiast badanie efektywności wydatków budżetowych zależy od tego, czy analizie podlegają wyznaczone zadania (racjonalizacja wyborów) czy będące do dyspozycji środki finansowe, czyli tzw. racjonalizacja kosztów.

Sformułowane w ustawie o finansach publicznych zasady dokonywania wydatków ze środków publicznych mają zapewnić racjonalizację kosztów, oznaczającą wydajność i skuteczność wydatkowania środków publicznych w związku z realizacją zamierzonego zadania. Racjonalizacja kosztów oznacza dążenie do uzyskania największych oszczędności w nakładach, przy porównywalnym efekcie (por.L. Lipiec-Warzecha, Ustawa o finansach publicznych. Komentarz, ABC 2011 i powołana tam literatura).

Przedstawione rozwiązania normatywne kształtujące instytucję dotacji oświatowej oraz ich wykładnia wykluczają możliwość rozszerzenia jej zakresu na inne stany faktyczne.

Mając na uwadze powyższe odnosząc się do kwestii wynagrodzenia D. M. i A. L. za 2019r. w łącznej kwocie 62800 zł należało mieć na uwadze, że zgodnie z orzecznictwem sądowym, wynagrodzenie należne osobie prowadzącej przedszkole i pełniącej funkcję dyrektora tej szkoły winno być przez ten podmiot tak określone i udokumentowane, by organy dotacyjne mogły dokonać kontroli prawidłowości wydatkowania przyznanej na ten cel dotacji, w ramach kompetencji przyznanych im wyżej przywołanymi przepisem ustawy o systemie oświaty. To na organie prowadzącym ciąży obowiązek wykazania jakie wydatki zostały pokryte z dotacji oświatowej. Rola dotacji oświatowej nie polega bowiem na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez przedszkole czy też pokrywania wszelkich jego wydatków.

Sąd podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie, zgodnie z którym w sytuacji rozdzielenia obowiązków dyrektora placówki na kilka osób, nie mogą być finansowane z dotacji oświatowych wynagrodzenia dyrektorów ds. administracyjnych przedszkoli, którzy w swoich obowiązkach nie mieli zadań dotyczących kształcenia, wychowania czy opieki (por. wyrok NSA z 12 sierpnia 2020, sygn I GSK 411/18). Fakt istnienia dyrektora ds. pedagogicznych nakazuje przyjęcie poglądu, że to właśnie on , a nie dyrektor administracyjny, który na dodatek jest organem właścicielskim, odpowiada za działalność oświatową i to właśnie jego wynagrodzenie winno być rozliczane z dotacji. To dyrektor ds. pedagogicznych realizuje bowiem funkcję kształcenia, wychowania i opieki (por wyrok NSA z 15 września 2020r., I GSK 911/21).

W przedmiotowej sprawie obie skarżące były organem założycielskim i takie funkcje pełniły. Jak zgodnie wyjaśniły podzieliły się obowiązkami, jedna z nich D. M. (k. 654-656) pełniła funkcję dyrektora ds. pedagogicznych a A. L. (k. 658-661) – dyrektora ds. administracyjnych. Zadania związane z rozdzieleniem funkcji dyrektora i pełnieniem funkcji dyrektora ds. administracyjnych wynikało również z § 10 ust. 4 statutu placówki. W zakresie obowiązków A. L. jako dyrektora ds. administracyjnych nie leżały kwestie związane z kształceniem, wychowaniem czy opieką. Takie obowiązki pełniła D. M.. Z tego już względu słusznie organ uznał, że kwoty wypłacone tytułem wynagrodzenia [...] nie mogą być finansowane z dotacji oświatowej. Niezasadne było stanowisko skarżących, że organ winien kwestionować jedynie fakt czy nie przekroczono limitu wynagrodzenia dla dyrektora. W ocenie Sądu, badając prawidłowe wykorzystanie środków publicznych organ musi w pierwszej kolejności ustalić, czy dany wydatek może być sfinansowany z dotacji, tj. czy został wydatkowany na cele wskazane w u.f.z.o. a dopiero w dalszej kolejności ustalać, czy mieści się w limitach, o ile takie dla danego wydatku są ustalone. Nieprawidłowo też skarżące twierdziły, że skoro kwoty wypłacone tytułem wynagrodzenia dla obu dyrektorek nie przekroczyły limitu przewidzianego w art. 35 ust. 1 pkt 1 li a tiret 2 u.f.z.o. dla jednej osoby, to winny być uznane za prawidłowe w odniesieniu do dyrektora ds. pedagogicznych. Prawidłowość wydatkowania dotacji winna odnosić się w konkretnego wydatku na dany cel a nie dopasowywać wydane na inny cel kwoty do możliwych w ramach zadań oświatowych limitu wydatków. W takiej sytuacji pozostało rozważyć, czy kwoty wypłacone D. M. jako dyrektorowi ds. pedagogicznych mogą zostać uznane za wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem.

Jak słusznie podał organ subsydiowaniu z dotacji oświatowej nie służą wszystkie wydatki ponoszone przez placówkę. Zgodnie z art. 35 ust. 1 lit a u.f.z.o. dotacje mogą być wykorzystane na pokrycie wydatków na wynagrodzenie osoby fizycznej. Analiza kwot przekazywanych na konto czy też pobieranych w gotówce przez obie skarżące (k. 425-466) wskazuje, że nie miały one charakteru wynagrodzenia. Były wypłacane w różnych terminach, kwotach i formie. Za styczeń 2019r. obie skarżące otrzymały po 1400 zł (k. 425), w lutym 2019r. – po 1500 zł (k. 427), w marcu 2019r. – po 1500 zł przelewem z 1.04 (k. 430-431), w kwietniu 2019r. – po 3.000 zł (k. 433), w tym przelewem po 2000 zł w dniu 30.04 (k. 434-435), w maju – po 3000 zł (k. 437), w tym p. L. (J. ) trzema przelewami: 1.05 – 300 zł, 31.05. – 1.000 zł (bez podania tytułu przelewu) i 3.06 – 2040 zł (k. 438-440), w czerwcu – wrześniu 2019r. – po 3000 zł (k. 442, 446, 450, 454), przelewami w dniach 1.07, 30.07, 2.09 i 30.09 (k. 433, 444, 447, 448, 451, 452, 455, 456), w październiku 2019r. – po 3.000 zł (k. 458), przelew dla p. Lesińskiej (Jekel) 4.11. (k. 459), w listopadzie 2019r. – po 3.000 zł (k. 461), przelew dla p. Lesińskiej (Jekel) 2.12. (k. 462), w grudniu 2019r. po 3000 zł (k. 464), przelewami z 27.12. (k. 465,466).

Same skarżące wyjaśniając kwestie w/w kwot wskazywały, że ich wypłata realizowana była w różnej formie (gotówka, przelew), w różnych datach i kwotach w zależności od kondycji finansowej placówki.

Zdaniem Sądu w analizowanym stanie faktycznym słusznie organ uznał, że nazwa " wynagrodzenie" użyta została do kwot, które nie miały takich cech. Wynagrodzenie nie zostało w żaden sposób ustalone, jego wysokość zależała od kondycji finansowej placówki a nie od zakresu obowiązków, nie była stała, co umożliwiało wypłatę lub przelew dowolnej kwoty z tego tytułu. Co do części kwot brakowało dokumentu potwierdzającego wypłatę lub przelew, a co do części potwierdzenie wypłat dotyczyły kwot niższych niż rozliczone w dotacji. Nie było ograniczenia wysokości wynagrodzenia ani częstotliwości jego wypłacania. Różnica między listami płac w przelewami wynosiła 17.500 zł. Obie skarżące były organem założycielskim i takie funkcje pełniły. Były osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, wg umowy spółki cywilnej dzieliły się zyskami 50/50. Uzależnienie wypłat od kondycji finansowej placówki wskazywało, że wypłaty miały charakter dochodu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą a to nie podlega finansowaniu z dotacji oświatowej. Wypłacane kwoty nie były powiązane z godzinami pracy czy zakresem obowiązków. I choć limit godzin pracy odnośnie dyrektora placówki nie jest ściśle określony wskazane wyżej kwestie związane z wypłatami kwot określanych jako wynagrodzenie nie pozwalają na ich zakwalifikowanie jako wynagrodzenia za pełnienie funkcji dyrektora.

Nie kwestionując możliwości rozliczenia z dotacji oświatowej wynagrodzenia należnego osobie prowadzącej przedszkole i pełniącej funkcję dyrektora ds. pedagogicznych (w sytuacji rozdziału ról) podkreślić należy, że wynagrodzenie to powinno być tak określone i udokumentowane, aby organy dotacyjne mogły dokonać kontroli prawidłowości wydatkowanej na ten cel dotacji nie jedynie pod kątem limitów a w ramach kompetencji związanych z ustaleniem celowości wykorzystania dotacji. W przedmiotowej sprawie nie zostało to wykazane przez podmiot dotowany. W takiej sytuacji nie można uznać kwoty podanej jako wynagrodzenie dyrektorów przedszkola za prawidło wydatkowanej z dotacji wypłaconej w 2019 r.

Odnosząc się do wskazanej w decyzji kwoty 46 zł jako różnicy między listą płac a deklaracjami ZUS DRA, zdaniem Sądu, stanowisko organu było zasadne. Na przedłożonej przez skarżące liście plac za wrzesień 2019r. widniała kwota wynagrodzeń: 13 203,92 zł, zaś na deklaracjach ZUS DRA: 13 157,92 zł. Nie można uznać za prawidłowego zarzutu skarżących, że wymienione dokumenty nie stanowią jedynych dowodów, skoro mając obowiązek rozliczyć kwoty dotacji nie przedłożyła organowi w tym zakresie żadnych innych dowodów ani wyjaśnień. Prawidłowo organ uznał więc za udokumentowaną kwotę wskazaną ostatecznie na deklaracjach składnych do ZUS.

Prawidłowo też organ uznał kwotę 136 zł za wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem. Była to kwota na zakup pojemników z [...]. Jak wynikało z faktury zakup był dokonany na inną prowadzoną przez skarżące placówkę o nazwie "[...]" (k. 484). W ocenie Sądu nie można uznać, że wskazanie innego podmiotu jako nabywcy tych pojemników winno być uznane za omyłkę i rozliczone w ramach dotacji "Niebieskiej Ciuchci". Zadaniem skarżących było przedłożenie prawidłowych dokumentów i ewentualne skorygowanie omyłek, tak aby wykazać celowość wydatkowania tej kwoty z dotacji oświatowej kontrolowanego podmiotu, czego nie uczyniono.

Kwota 825 zł za zajęcia językowe "[...]" była w ocenie Sądu również prawidłowo wskazana przez organ jako wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Wbrew twierdzeniom skargi organ w tej kwocie nie zawarł wynagrodzenia logopedy i psychologa w kwocie 820 zł. Na k. 411-425 znajdują się zakwestionowane rachunki na łączną kwotę 825 zł za zajęcia językowe "[...]" wystawione przez Szkołę Języków Obcych [...]. Jak słusznie wskazał organ w przepisach prawo oświatowe (art. 13 ust. 1 i ust. 6, art. 15 ust. 1) i Karta nauczyciela (art. 10a) nie było dopuszczalne zatrudnianie nauczyciela (tu: języka angielskiego) na podstawie umowy zawartej z firma, dla której świadczy on usługi. Faktura wystawiona była na szkolę językową a nie nauczyciela, wydatek ten nie mógł więc zostać uznany za wykorzystany zgodnie z przeznaczeniem.

Pozostałe wskazane w decyzji kwoty, nie kwestionowane w skardze, również zostały prawidłowo wskazane przez organ.

Wydatek 956 zł na zakup zabawek nie został udokumentowany. Przedłożono jedynie fakturę, na której zaznaczono, że przelew ma być wykonany w terminie 14 dni. Nie dołączono żadnego dowodu poniesienia tego wydatku, nie złożono potwierdzenia zapłaty.

Przedstawione do rozliczenia za 2019r. wydatki w kwotach: 2663 zł – rozliczenie podatku od wynagrodzeń nauczycieli za miesiące od sierpnia do grudnia 2019r. – zapłacone w lutym 2020r. i 151,29 zł – czynsz z dzierżawę kserokopiarki zapłacony w lutym 2021r. (k. 486,487), z uwagi na ich poniesienie w innych niż 2019r. latach prawidłowo zostały uznane za niewykorzystane w roku, na który zostały udzielone. Słusznie organ podał, ze wydatki bieżące dotyczące danego roku mogą być sfinansowane z dotacji za ten rok. Zgodnie z art. 35 ust. 3 u.f.z.o. dotacja może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań określonych w ust. 1 poniesionych w roku budżetowym, na który została udzielona, niezależnie od tego którego roku dotyczą te zadania. To oznacza, że możliwe jest finansowanie z dotacji za dany rok wydatków poniesionych w tym samym roku a nie jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, wydatków poniesionych w 2020 i 2021r.

Sumując, w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia powoływanych w skardze przepisów prawa materialnego. W zaskarżonej decyzji organ nie naruszył przepisów prawa materialnego i procesowego, które uzasadniałoby konieczność jej wyeliminowania z obrotu. Prawidłowo wskazano kwoty do zwrotu i wyjaśniono kwestię odsetek.

Nieuzasadnione są także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a jego spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów. Organy poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Lektura uzasadnień decyzji prowadzi do wniosku, iż organy w wystarczający sposób ustosunkowały się do zarzutów artykułowanych przez skarżące i przedstawiły stanowisko w kwestii zasadności zwrotu dotacji.

Z kolei zarzuty dotyczące wadliwej oceny dowodów są tylko wówczas słuszne, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, czy do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy. Sam fakt, iż materiał dowodowy został przez organy oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania wyrażonych w k.p.a., a przywołanych w skardze w związku z przepisami towarzyszącymi. Zauważyć trzeba, że w realiach rozpoznawanej sprawy sposób postępowania strony skarżącej sprowadzał się nie tyle do negowania wymowy i treści dowodów, a w efekcie ustaleń poczynionych przez organy, co raczej do kontestowania ostatecznych wniosków wyprowadzonych przez te organy z niespornych w rzeczywistości faktów; wszak ich wymowa była jednoznaczna, a sporna pozostawała jedynie ich prawna interpretacja. Zasady logicznego rozumowania, wskazania wiedzy oraz doświadczenia życiowego uprawniają do konstatacji, że wyprowadzone przez organy ze wskazanych faktów i dowodów wnioski, oraz ustalenia były prawidłowe. Określenie wobec skarżących obowiązku zwrotu dotacji jest bowiem pochodną szeregu prawidłowych ustaleń, czynionych zgodnie z wymogami prawa i odpowiada wysokości kwot, stanowiących dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem.

Mając na uwadze powyższe motywy orzeczono, jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a.