Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 712/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2024-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 70 par 6 pkt 1 w zw. z art. 70c
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Jaworska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi P. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 lipca 2023 r. nr 1001-IOV-1.4103.34.2022.13.U14.AD w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec i październik 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 20 czerwca 2022 r. Nr 1014-SPV-1.4103.35.2.2020.44/SZD w części określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2012 r. 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 5.400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 712/23

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 14 lipca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 20 czerwca 2022 r., umarzającą postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. oraz określającą P.R. (dalej: strona, skarżący, podatnik lub - w zakresie elementów stanu faktycznego dotyczącego przebiegu postępowania karno-skarbowego - podejrzany) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2012 r. w kwocie 107.488 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji wyjaśniono, że w wyniku kontroli podatkowej stwierdzono, że w miesiącach czerwcu i październiku 2012 r. skarżący bezpodstawnie odliczył podatek naliczony w kwocie 130,89 zł z faktury wystawionej na innego nabywcę, w kwocie 30,11 zł z faktury dotyczącej badania technicznego pojazdu z instalacją gazową którego nie posiadał oraz w kwocie 58.765 zł z faktur wystawionych przez firmę A B.Ś., które nie dokumentowały rzeczywistych zakupów dwóch samochodów osobowych. Kontrolujący stwierdzili równocześnie, że w październiku 2012 r. podatnik zaniżył podatek należny o kwotę 105.517 zł bezpodstawnie stosując procedurę VAT-marża przy sprzedaży samochodów osobowych których sprzedaż nie została potwierdzona (zakup nie został potwierdzony) przez niemiecką administrację podatkową.

Opierając się na wynikach powyższego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew wydał decyzję z dnia 20 czerwca 2022 r., umarzającą postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. ze względu na jego przedawnienie oraz określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2012 r. w miejsce wykazanej przez podatnika za ten miesiąc nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Na decyzję organu I instancji strona wniosła odwołanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii biegu terminu przedawnienia i powołując się na art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 z późn. zm. – dalej O.p.) wyjaśnił, co następuje.

Postanowieniem z dnia 24 października 2013 r. sygn. akt [...] prokurator Prokuratury Apelacyjnej w Łodzi - działając na podstawie art. 303 k.p.k., art. 305 § 1 k.p.k., art. 309 § 1 k.p.k., art. 310 § 1 k.p.k. oraz art. 311 § 2, 3 i 5 k.p.k. - wszczął śledztwo w sprawie mającego miejsce w okresie od stycznia 2011 r. do października 2013 r. w Łodzi i innych miejscowościach na terenie kraju działania zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw skarbowych, polegających na wielokrotnym przeklasyfikowywaniu zakupionych w krajach Unii Europejskiej pojazdów samochodowych, z aut osobowych na pojazdy specjalistyczne i ciężarowe, w celu uszczuplenia oraz narażenie na uszczuplenie należności publicznoprawnej dużej wartości w postaci podatku akcyzowego, tj. o przestępstwo określone w art. 258 § 1 k.k., art. 56 § 1 k.k.s., art. 73 § 1 k.k.s., art. 73a § 1 k.k.s. w zw. z art. 53 § 15 k.k.s.

Postanowieniem z dnia 13 listopada 2015 r. prokurator Prokuratury Apelacyjnej w Łodzi, uwzględniając materiał dowodowy zebrany w sprawie prowadzonej przeciwko R. P. i innym działając na podstawie art. 313 § 1 i 2 k.p.k. — postanowił przedstawić P. R. zarzuty między innymi o to, że:

I. w okresie od października 2012 roku do co najmniej 24 stycznia 2014 roku w Łodzi i innych miejscowościach na terenie kraju, brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw karnych skarbowych, polegających na uchylaniu się od opodatkowania poprzez nieujawnienie właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania w związku z transakcjami wewnątrzunijnymi polegającymi na zakupie w krajach Unii Europejskiej pojazdów samochodowych przeklasyfikowanych następnie z aut osobowych na pojazdy specjalne, przy wykorzystaniu dokumentów mających znaczenie prawne, a stwierdzających niezgodne z prawdą okoliczności, w tym dotyczące rodzaju i przeznaczenia pojazdów samochodowych sprowadzonych z krajów Unii Europejskiej, a także przy wykorzystaniu nierzetelnych dokumentów księgowych w celu uszczuplenia oraz narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnej dużej wartości w postaci podatku akcyzowego, tj. o przestępstwa określone w art. 258 § 1 k.k.,

II. w miejscu i czasie jak wyżej, działając w warunkach zorganizowanej grupy przestępczej opisanej powyżej, wspólnie i w porozumieniu z M. S. oraz innymi ustalonymi i nieustalonymi osobami, w różnych składach osobowych, w ramach określonego podziału ról i zadań, działając w wykonaniu tego samego zamiaru, w krótkich odstępach czasu, oraz w celu osiągnięcia korzyści majątkowej dla siebie oraz innych osób, posługując się przy tym dokumentami mającymi znaczenie prawne, a stwierdzającymi niezgodne z prawdą okoliczności, w tym dotyczące przeznaczenia pojazdów samochodowych sprowadzonych na polski obszar celny z krajów Unii Europejskiej, a także przy wykorzystaniu nierzetelnych dokumentów księgowych, potwierdzających transakcje handlowe, które nie miały miejsca w rzeczywistości, jako właściciel firmy B. P.R. z siedzibą w Ł. uchylał się od opodatkowania poprzez nieujawnienie właściwemu organowi przedmiotu opodatkowania w związku z wystawieniem dla jego firmy faktur kupna-sprzedaży wymienionych w treści postanowienia samochodów osobowych sprowadzonych z krajów Unii Europejskiej jako pojazdy specjalne, następnie przeklasyfikowane na auta osobowe, w celu uszczuplenia oraz narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnej dużej wartości w postaci podatku akcyzowego, w kwocie łącznej nie mniejszej niż 178.159 zł, tj. o przestępstwo określone w art. 54 § 1 k.k.s., art. 61 § 1 k.k.s., art. 62 § 2 k.k.s. oraz art. 73 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 k.k.s., w zw. z art 37 § 1 pkt 1, 2, 3 i 5 kks.

Treść postanowienia o postawieniu zarzutów ogłoszono podejrzanemu w dniu 17 listopada 2015 r.

Postanowienie powyższe zostało następnie zmienione i uzupełnione postanowieniem prokuratora Prokuratury Rejonowej Łódź-Bałuty delegowanego do Prokuratury Regionalnej w Łodzi z 12 grudnia 2016 r., sygn. akt [...] poprzez postawienie podejrzanemu dodatkowych zarzutów o to, że:

III. w dniu 29 kwietnia 2014 r. działając wspólnie i w porozumieniu z K. K., w ramach przyjętego i zaakceptowanego podziału ról, udzielił korzyści majątkowej Z. O. starszemu komisarzowi Pierwszego Działu Kontroli Podatkowej w Urzędzie Skarbowym Łódź-Widzew w zamian za pośrednictwo w załatwieniu sprawy polegającej na bezprawnym wywarciu wpływu na decyzje P. M. (innego pracownika tego Urzędu) w toku prowadzonych przez niego kontroli podatkowych podmiotów: B P.R., C. Sp. z o.o. oraz D L.K. w celu doprowadzenia do zakończenia tych postępowań zgodnie z interesem kontrolowanych podatników, tj. o przestępstwo z art. 230a k.k. oraz

IV. w nieustalonej dokładnie dacie, w okresie od 29 kwietnia 2014 r. do 8 maja 2014 r. w Łodzi, działając wspólnie i w porozumieniu z K. K. i Z. O., w ramach przyjętego i zaakceptowanego podziału ról, udzielił P. M. zatrudnionemu na stanowisku starszego komisarza skarbowego w Drugim Dziale Kontroli Podatkowej Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew jako osobie pełniącej funkcję publiczną korzyść majątkową w nieustalonej wysokości w związku z pełnieniem tej funkcji i w celu skłonienia do naruszenia przepisów prawa poprzez zakończenie prowadzonych przez niego kontroli podatkowych podmiotów: B P.R., C Sp. z o.o. oraz D L.K. w celu doprowadzenia do zakończenia tych postępowań zgodnie z interesem kontrolowanych podatników, tj. o przestępstwo z art. 229 § 3 k.k.

Treść postanowienia o postawieniu zarzutów ogłoszono podejrzanemu w dniu 15 grudnia 2016 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew, pismem z dnia 27 września 2017 r., poinformował P. R. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług podatku dochodowego od osób fizycznych za okresy między innymi od stycznia do grudnia 2012 r. w związku z wszczęciem w dniu 24 października 2013 r. postępowania w sprawie karnej skarbowej związanej z niewykonaniem tego zobowiązania. Zawiadomienie to zostało doręczone stronie w dniu 11 października 2017 r.

Postanowieniem – z dnia 20 lipca 2020 r., sygn. akt [...] – prokurator Prokuratury Okręgowej w Łodzi delegowany do Prokuratury Regionalnej w Łodzi postanowił zmienić i uzupełnić postanowienie z 12 grudnia 2016 r. o zmianie i uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów podejrzanemu P. R. i przedstawić temu podejrzanemu zarzuty między innymi o to, że:

I. w okresie od co najmniej października 2012 r. do co najmniej lipca 2014 r. brał udział w działającej w Łodzi, Kłodzku, Polanicy-Zdroju, Ząbkowicach Śląskich i innych miejscowościach na terenie kraju, w okresie od co najmniej kwietnia 2012 r. do co najmniej października 2015 r., zorganizowanej grupie przestępczej kierowanej przez M. S., mającej na celu popełnianie przestępstw i przestępstw skarbowych polegających w szczególności na zaniechaniu ujawnienia organom podatkowym podstawy i przedmiotu opodatkowania poprzez nieskładanie deklaracji podatkowych oraz podawaniu nieprawdy w deklaracjach podatkowych i narażaniu w ten sposób na uszczuplenie i uszczupleniu należności publicznoprawnych w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług wielkiej wartości w związku z wykorzystywaniem działalności gospodarczej prowadzonej przez różne podmioty, obejmującej sprowadzanie na polski obszar celny z krajów Unii Europejskiej samochodów osobowych, zgłaszaniu ich do rejestracji na terenie Polski, także przy wykorzystaniu nierzetelnych i poświadczających nieprawdę dokumentów, jako pojazdy specjalne i ciężarowe, wbrew ich rzeczywistemu przeznaczeniu, a następnie ich sprzedaży jako samochody osobowe z naruszeniem obowiązków w zakresie deklarowania obowiązków podatkowych wynikających z powyższych zdarzeń i ich prawidłowego rozliczania oraz tworzeniu i ewidencjonowaniu nierzetelnej dokumentacji księgowej, tj. o czyn z art. 258 § 1 k.k.,

II. w okresie od co najmniej kwietnia 2012 r. do co najmniej września 2015 r. w Łodzi, Kłodzku, Polanicy-Zdroju, Ząbkowicach Śląskich i innych miejscowościach na terenie kraju, działając w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, którą kierował M. S., będący podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju i ich sprzedaży, wykonującym czynności podlegające opodatkowaniu przy wykorzystaniu danych wymienionych w postanowieniu podmiotów, użyczonych mu w celu zatajenia prowadzenia na własny rachunek działalności gospodarczej oraz rzeczywistych rozmiarów tej działalności, w tym danych podmiotu B P.R. z/s w Ł., w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, z wykorzystaniem takiej samej sposobności, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej dla siebie i innych osób, czyniąc sobie z popełnienia tego przestępstwa skarbowego, stałe źródło dochodu, wspólnie i w porozumieniu z M. S., W. F. i innymi osobami wskazanymi w dalszej części zarzutu, w różnych składach osobowych, w ramach określonego przez M. S. podziału ról i zadań, doprowadził oraz ułatwił doprowadzenie do narażenia na uszczuplenie i uszczuplenia należności publicznoprawnej w podatku akcyzowym małej wartości o łącznej kwocie nie mniejszej niż 86.064 zł poprzez nieujawnienie właściwym organom podatkowym podstawy i przedmiotu opodatkowania oraz niezłożenie deklaracji AKC-U z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia wymienionych w treści postanowienia samochodów oraz ułatwił i doprowadził do narażenia na uszczuplenie i uszczuplenia należności publicznoprawnej w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie nie mniejszej niż 420.350.24 zł poprzez zaniżenie wysokości podatku należnego z tytułu pierwszej faktycznej sprzedaży samochodów osobowych na terytorium kraju po ich sprowadzeniu do Polski w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów o wartość podatku naliczonego wynikającego z wymienionych w postanowieniu nierzetelnych faktur VAT. Dokumentujących rzekome wcześniejsze nabycie tych pojazdów od polskich kontrahentów, mimo że faktycznie transakcje te nie miały miejsca w rzeczywistości, w tym zaś celu podawał jako podatnik oraz ułatwiał innym podatnikom podawanie nieprawdy w deklaracjach VAT poprzez zaniechanie podania prawdziwych danych odnośnie wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdów oraz ujęcie w nich wzmiankowanych nierzetelnych dokumentów oraz prowadzenie w opisanym zakresie nierzetelnych ksiąg rachunkowych.

III. w okresie od co najmniej października 2012 r. do co najmniej lipca 2014 r. w Łodzi, Kłodzku, Polanicy-Zdroju, Ząbkowicach Śląskich i innych miejscowościach na terenie kraju, działając w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, którą kierował M. S., prowadzący działalność gospodarczą związaną ze sprowadzaniem na polski obszar celny z krajów Unii Europejskiej samochodów osobowych i ich sprzedaży na własny rachunek, lecz przy wykorzystaniu użyczonych mu w tym celu danych innych osób i jednostek organizacyjnych, w tym danych podmiotu B P.R. z/s w Ł., jako uprawniony do wystawiania w imieniu wyżej wymienionego podmiotu gospodarczego dokumentów w postaci faktur VAT oraz zaświadczeń o dokonaniu zmian konstrukcyjnych w pojazdach, w oparciu o treść art. 66 ust. 4 pkt 6 lit. b ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2020 roku, poz. 110 z późn. zm.), w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej dla siebie i innych osób, czyniąc sobie z popełnienia tego przestępstwa stałe źródło dochodu, działając wspólnie i w porozumieniu z M. S., W. F. i innymi osobami wskazanymi w postanowienia, w różnych składach osobowych, w ramach określonego przez M. S. podziału ról i zadań, wystawił oraz przyjął poświadczające nieprawdę co do okoliczności mających znaczenie prawne dokumenty w postaci faktur VAT i zaświadczeń o dokonaniu zmian konstrukcyjnych w pojazdach i przerobieniu ich z pojazdów specjalnych albo ciężarowych na samochody osobowe oraz podstępnie wyłudził i ułatwił podstępne wyłudzenie w oparciu o powyższe dokumenty zaświadczeń diagnostów okręgowych stacji kontroli pojazdów, po to. by na ich podstawie upozorować sprowadzenie do Polski pojazdów zwolnionych z mocy prawa spod akcyzy, mimo że faktycznie nie zachodziły przesłanki do takiego zwolnienia, uzyskać rejestrację samochodów we właściwych miejscowo wydziałach komunikacji oraz stworzyć pozory legalności łańcucha transakcji gospodarczych, polegających sprzedaży tych pojazdów pomiędzy podmiotami zarejestrowanymi na poszczególnych członków grupy przestępczej, a także umożliwiła dokonanie powyższych czynności przez inne osoby, czyniąc to w zamiarze uchylenia się przez siebie i inne osoby zobowiązane do opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju w łącznej kwocie co najmniej 86.064 zł oraz zaniżenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży powyższych pojazdów łącznie o kwotę nie mniejszą niż 420.350.24 zł. wykonując w szczególności czynności wskazane w treści postanowienia.

Treść postanowienia o postawieniu zarzutów ogłoszono podejrzanemu w dniu 27 lipca 2020 r.

Postanowienie z 20 lipca 2020 r., sygn. akt [...] również zostało zmienione i uzupełnione postanowieniem prokuratora Prokuratury Okręgowej w Łodzi delegowanego do Prokuratury Regionalnej w Łodzi z 10 lutego 2021 r., sygn. Akt [...], a z jego treści wynika, że zmianie uległa między innymi wartość uszczuplenia należności publicznoprawnej w podatku od towarów i usług - do czego swym działaniem doprowadził P. R. i prowadzący działalność gospodarczą pod firmą B - która zwiększyła się z kwoty nie mniejszej niż 420.350,24 zł do kwoty nie mniejszej niż 446.400 zł.

Treść postanowienia o postawieniu zarzutów ogłoszono podejrzanemu w dniu 1 marca 2021 r.

Po zakończeniu prowadzonego postępowania Prokuratura Regionalna w Łodzi w dniu 30 czerwca 2021 r. skierowała do Sądu Okręgowego w Łodzi akt oskarżenia przeciwko między innymi P. R. oskarżonemu o to, że w okresie od co najmniej kwietnia 2012 roku do co najmniej października 2015 roku w Łodzi, Kłodzku, Polanicy-Zdroju, Krosnowicach, Ząbkowicach Śląskich i innych miejscowościach na terenie kraju oraz na terenie Republiki Federalnej Niemiec i Wielkiej Brytanii, brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw i przestępstw skarbowych polegających w szczególności na zaniechaniu ujawnienia organom podatkowych podstawy i przedmiotu opodatkowania poprzez nieskładanie deklaracji podatkowych oraz podawaniu nieprawdy w deklaracjach podatkowych i narażaniu w ten sposób na uszczuplenie i uszczupleniu należności publicznoprawnych w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług wielkiej wartości wynoszącej łącznie co najmniej 6.123.144 złotych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania wskazano, że postanowienie Prokuratury Apelacyjnej w Łodzi z 24 października 2013 r. o wszczęciu śledztwa w sprawie działania zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw skarbowych dotyczyło wprawdzie uszczuplenia oraz narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnej dużej wartości w postaci podatku akcyzowego, jednakże zostało ono sformułowane na takim (wczesnym, początkowym) etapie postępowania, na którym precyzyjna kwalifikacja prawna oraz wskazanie wszystkich skutków niezgodnej z prawem działalności było znacznie utrudnione lub niemożliwe. W ocenie organu, nie ulega jednakże wątpliwości, że naturalnym następstwem (konsekwencją) działania zorganizowanej grupy przestępczej, w skład której wchodził również P. R., oprócz uszczuplenia oraz narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnej w postaci podatku akcyzowego jest (było) również uszczuplenie lub narażenie na uszczuplenie należności publicznoprawnej w postaci podatku od towarów i usług.

Jednocześnie podkreślono, że postępowanie karne skarbowe przyjęło formę śledztwa, "zarezerwowaną" do najpoważniejszych przestępstw i prowadzone jest przez Prokuraturę Regionalną w Łodzi. Śledztwo to zostało wszczęte przez prokuratora Prokuratury Apelacyjnej w Łodzi postanowieniem z dnia 24 października 2013 r.. a zatem ponad 4 lata i 2 miesiące przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za październik 2012 r.

W ocenie organu wszczęcie powyższego postępowania obligowało organy podatkowe - w świetle art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 70c O.p. - do poinformowania podatnika o skutku, który wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe powoduje dla biegu terminu przedawnienia. Stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie nie można stwierdzić, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podsumowując wątek związany z biegiem terminu przedawnienia wywiedziono, że skoro podatnik został poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia przed upływem jego ustawowego 5-letniego terminu, to oznacza, że bieg terminu przedawnienia rozliczeń w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2012 r. został skutecznie zawieszony od dnia 24 października 2013 r.

Przechodząc do kwestii merytorycznych w pierwszej kolejności organ przedstawił ustalania dotyczący procedura VAT-marża. Powołując się na art. 120 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. – dalej ustawa VAT) wyjaśniono, że w miesiącu październiku 2012 r. podatnik wykazał dostawę 32 samochodów nabytych na terytorium kraju oraz w innych państwach Unii Europejskiej, stosując przy ich sprzedaży procedurę VAT-marża. W wyniku weryfikacji powyższych transakcji kontrolujący uznali, że w przypadku 15 samochodów ich sprzedaż winna zostać opodatkowana na zasadach ogólnych, ponieważ podatnik - ze względu na to, że sprzedający od których miał nabywać samochody są nieznani, a adres wynikający z dokumentów zakupu nie istnieje - nie miał prawa do zastosowania przy ich sprzedaży procedury VAT-marża. W jednym zaś przypadku kontrolujący uznali zaś, że podatnik nie miał prawa do zastosowania procedury VAT-marża, ponieważ faktura wystawiona przez Spółkę E nie dokumentuje rzeczywistej transakcji.

Wskazano dalej, że miesiącu październiku 2012 r. podatnik wykazał również sprzedaż samochodu Audi A8 na podstawie faktury VAT-marża z 12 października 2012 r. na kwotę 90.000 zł, który miał zostać nabyty od firmy E Sp. z o.o. z siedzibą w Ł., na podstawie faktury VAT-marża z 25 lutego 2012 r. za kwotę 103.000,00 zł. Organ podkreślił, że postępowanie wyjaśniające dowiodło, że E nie prowadziła faktycznej działalności pod wskazanym przez siebie adresem, a jedyna osoba odpowiedzialna za jej działalność przebywała poza terytorium kraju, nie mogła tym samym dokonać sprzedaży jakichkolwiek samochodów.

Odnośnie zakwestionowana podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę A B.Ś. wyjaśniono, że skarżący odliczył podatek naliczony w łącznej kwocie 58.765,00 zł wynikający z dwóch faktur z 30 października 2012 r., mających dokumentować sprzedaż dwóch samochodów osobowych marki Audi A6. Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy uznano, że faktury wystawione przez firmę A B.Ś. - na podstawie których podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający – stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy uwidocznionymi na tych fakturach podmiotami.

Za niezasadny uznano zarzut naruszenia prawa materialnego będącego podstawą zaskarżonej decyzji tj. z art. 86 ust. 1 art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT. W ocenie organu ustalony w przedmiotowej sprawie stan faktyczny wskazuje zaś, że skarżący odliczając podatek naliczony z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych nie działał w dobrej wierze i powinien mieć świadomość tego, że uczestniczy w transakcjach mających na celu popełnienie oszustwa podatkowego.

Odnosząc się z kolei do podnoszonych w odwołaniu zarzutów dotyczących prowadzenia kontroli ponad limity wynikające z przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców oceniono, że nie przekroczono limitu dni kontroli w poszczególnych latach jej prowadzenia, a zebrane w tym czasie materiały mogą stanowić dowody w postępowaniu podatkowym

Za niezasadny uznano zarzut dotyczący braku przesłuchania podatnika w charakterze strony, a także pozbawienia go możliwości wyjaśnienia okoliczności dotyczących kwestionowanych transakcji oraz nieinformowania na bieżąco o stanie i postępach kontroli.

Na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 lipca 2023 r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono:

1. naruszenie art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji, podczas gdy ewentualne zobowiązanie podatkowe wygasło w wyniku przedawnienia, a postępowanie powinno zostać u morzone;

2. naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. poprzez przyjęcie, że doręczenie skarżącemu w dniu 11 października 2017r. z dnia 27 września 2017r. w sprawie zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, wywarło skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy w dniu 11 października 2017 r., jak również przed tym dniem, prokuratura nie prowadziła, ani postępowania ad rem, ani postępowania przeciwko skarżącemu, w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 20 czerwca 2022r. w części określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku do towarów i usług za październik 2012r. w wysokości 107.488 zł oraz o umorzenie postępowania administracyjnego. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259; dalej "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. Nr 2022, poz. 2492), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Całość zarzutów skargi dotyczy przedawnienia zobowiązań podatkowych. Zasadności tego zarzutu pełnomocnik strony upatruje w tym, że do dnia zawiadomienia o zawieszeniu postepowania prokuratura nie prowadziła, ani postępowania ad rem, ani postępowania przeciwko skarżącemu, w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotem niniejszego postępowania sądowoadministarcyjnego jest zbadanie legalności decyzji organu odwoławczego utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji określającej skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2012 r. w kwocie 107.488 zł. i umarzającej postępowanie w zakresie czerwca 2012 r. z uwagi na przedawnienie

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec i październik 2012 r., co do zasady, przedawniły się z końcem 2017 r. Sąd jest, przede wszystkim, zobowiązany do zbadania zagadnienia przedawnienia zobowiązania. Kwestia ta rzutuje bowiem na przedmiotowość dalszych rozważań w sprawie, dlatego też winna być ona wyjściowo w sposób skrupulatny zweryfikowana.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Powyższa reguła przedawniania zobowiązań podatkowych znajduje oparcie w wartościach chronionych na gruncie Konstytucji. Racjonalną konsekwencją takiego założenia jest z kolei akceptacja wynikającej z niego tezy, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego powinno następować w rozsądnym terminie. To zaś prowadzi do konkluzji, że podatnik powinien mieć wiedzę na temat tego, że jego zobowiązanie podatkowe wygasło. Gdyby jednakże termin przedawnienia uległ z jakichkolwiek przyczyn wydłużeniu, to podatnik powinien dysponować wiedzą także w tym zakresie.

Zgodnie zaś z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Na mocy zatem art. 70 § 6 pkt 1 O.p. skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Za datę wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe uznaje się datę wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia (art. 303 Kodeksu postępowania karnego w zw. z art. 113 § 1 Kodeksu karnego skarbowego). Postanowienie to nie jest ogłaszane lub doręczane podatnikowi.

Podkreślenia wymaga, że obecną treść przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w porównaniu z uprzednią, wzbogacono o wymóg zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Tylko zatem wszczęcie tego rodzaju postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, skutkuje tym, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu.

Z przepisów tych (art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p.) wynika, że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70c O.p.) wskutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia tego przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.).

Zatem, aby doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przed upływem terminu przedawnienia muszą łącznie zaistnieć następujące przesłanki:

1) wszczęto postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe,

2) postępowanie to wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, którego bieg terminu zostaje zawieszony,

3) podatnik w trybie art. 70c O.p. został zawiadomiony o wszczęciu tego postępowania.

Art. 70 § 6 pkt 1 O.p. należy interpretować w ten sposób, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli do znamion czynu zabronionego, w związku z którego podejrzeniem wszczęto to postępowanie, należy narażenie na uszczuplenie tego podatku.

Co istotne, dla osiągnięcia skutku zawieszenia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p nie wystarczy wszczęcie postępowania w sprawie o podejrzenie popełniania jakiegokolwiek przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, lecz zarzut ten powinien dotyczyć tego zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia z art. 70 § 1 O.p. ma zostać zawieszony. Powinno tym samym nastąpić wszczęcie sprecyzowanego pod względem przedmiotowym postępowania karnego skarbowego wiążącego się z danym zobowiązaniem podatnika.

Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę, jednocześnie w pełni zgadza się poglądem prezentowanym w dominującym stopniu w judykaturze, że dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Op nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnoskarbowego ad personam. Przesłanką zawieszenia przedawnienia zobowiązania jest bowiem samo wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe (zob. np. wyroki NSA: z dnia 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1147/15, z dnia 8 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1196/15, 13 lipca 2017 r. sygn. akt II FSK 1742/15, z dnia 18 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1076/14, z dnia 5 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1637/15).

Przenosząc powyższe wywody na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że pismem z 11 września 2017 r. (akta administracyjne - tom IV – k. 11) Prokuratura Regionalna w Łodzi Wydział I Do Spraw Przestępczości Zorganizowanej poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź—Widzew o śledztwie prowadzonym pod sygnaturą [...] w sprawie działalności zorganizowanej grupy przestępczej, mającej na celu dokonywanie uszczupleń należności publicznoprawnych w podatku akcyzowym, podatku od towarów i usług i podatku dochodowym na szkodę Skarbu Państwa w związku z wykorzystywaniem działalności gospodarczej prowadzonej przez różne podmioty, polegającej na sprowadzeniu na polski obszar celny z krajów Unii Europejskiej samochodów osobowych zgłoszonych do rejestracji na terenie Polski, także przy wykorzystaniu nierzetelnych dokumentów, jako pojazdy specjalne, wbrew ich rzeczywistemu przeznaczeniu. Do podmiotów gospodarczych wykorzystywanych do popełniania w okresie co najmniej od stycznia 2011 r. do października 2014 r. w Łodzi i innych miejscowościach na terenie kraju, przestępstw i przestępstw skarbowych związanych z niewykonaniem zobowiązań podatkowych wynikających z obowiązków podatkowych związanych z podatkiem dochodowym i podatkiem od towarów i usług należał między innymi B P.R..

W wyniku powyższej informacji Prokuratury, działając na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew pismem z dnia 27 września 2017 r. (tom IV, k. 13) poinformował skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług i podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy między innymi od stycznia do grudnia 2012 r. w związku z wszczęciem w dniu 24 października 2013 r. postępowania w sprawie karnej skarbowej. Zawiadomienie to zostało doręczone stronie w dniu 11 października 2017 r.

Z akt sprawy, że informacja Prokuratury z dnia 11 września 2017 r. była podstawowym źródłem informacji dla Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew stanowiącym podstawę zawiadomienia wydanego w trybie art. 70 c. O.p.

Nie może umknąć uwadze Sądu, że z akt sprawy wynika, iż postanowienie z 24 października 2013 r. o wszczęciu śledztwa dotyczącego uszczuplenia należności publicznoprawnych dużej wartości w postaci podatku akcyzowego organ fiskalny otrzymał od Prokuratora w dniu 16 lipca 2020 r. (tom IV, k.92) w odpowiedzi na swoje prośby z dnia 22 kwietnia 2020 r. (tom IV, k. 81) i 25 lutego 2020 r. (tom IV, k. 79)

Natomiast w dniu 27 sierpnia 2020 r. (tom IV, k. 101) Prokurator przekazał postanowienie z dnia 27 lipca 2020 r. o zmianie i uzupełnieniu zarzutów, w którym pojawiły się zarzuty dotyczące uszczuplenia oraz narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnych w podatku od towarów i usług.

Zestawienie informacji wynikających z treści pisma z dnia 11 września 2017 r. (stanowiącym podstawę zawiadomienia wydanego w trybie art. 70 c. O.p.) z zakresem przedmiotowym śledztwa wzbudziły wątpliwości Naczelnika Urzędu Skarbowego Łodzi Widzew w zakresie okresów i podatków, którego dotyczy wszczęte wobec skarżącego śledztwo co spowodowało, że organ fiskalny pismami z dnia 9 grudnia 2020 r. (tom IV, k.104) i 5 lutego 2021 r. (tom. IV, k. 108) zwrócił się do organu ścigania o wskazanie czy, oprócz postanawiania o wszczęciu śledztwa dotyczącym uszczuplenia należności publicznoprawnych dużej wartości w postaci podatku akcyzowego zostały wydane i funkcjonują w obrocie prawnym inne postanowienia dotyczące uszczupleń podatkowych.

W odpowiedzi na powyższe zapytania, pismem z 2 marca 2021 r. (tom IV, k. 110) Prokuratura Regionalna w Łodzi poinformowała, że oprócz postanowienia o wszczęciu śledztwa z dnia 24 października 2013 r. Prokuratura, nie wydała innego postanowienia o wszczęciu śledztwa. Wyjaśniono, że czynności prowadzone w ramach tego śledztwa pozwoliły na ujawnienia dalszych czynów co znalazło odzwierciedlenie w postawionych zarzutach.

W ocenie Sądu, z powyższej analizy przebiegu postępowania wynika, że podatnik został błędnie (z naruszeniem art. 70c O.p.) poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług mimo, że postępowanie przygotowawcze dotyczyło wyłącznie podatku akcyzowego.

Trzeba w tym miejscu podkreślić, że przywołanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w ramach zawiadomienia kierowanego w trybie art. 70c ustawy oznacza, że podatnik uzyskuje wiedzę, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z upływem terminu wynikającego z art. 70 § 1 ustawy. Taki przekaz daje także informację na temat okoliczności (przyczyny) wywołującej skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Nie jest to zatem przekaz nieskonkretyzowany. W ten sposób podatnik uzyskuje bowiem wiedzę, że według organu podatkowego, jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z powodu przyczyny tkwiącej w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy, czyli właśnie ze względu na wszczęcie postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania.

Niewątpliwie prawidłowa jest konstatacja organu, że zakres postępowania karnego skarbowego prowadzonego w sprawie nie jest w istocie znany w początkowej fazie jego prowadzenia. Zgodnie z art. 303 ustawy z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego 14 – dalej k.p.k. – "jeżeli zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa, wydaje się z urzędu lub na skutek zawiadomienia o przestępstwie postanowienie o wszczęciu śledztwa, w którym określa się czyn będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną". Oznacza to, że na etapie wszczęcia postępowania w sprawie powinien być znany czyn, który będzie przedmiotem postępowania, i jego kwalifikacja. Jest to jednak wiedza o charakterze dość ogólnym i prowizorycznym. Organ prowadzący postępowanie może bowiem później dostrzec, że kwalifikacja czynu jest inna, a także w toku postępowania dojść do wniosku, że doszło do popełnienia innych czynów, których pierwotnie na etapie wszczęcia postępowania nie dostrzeżono, jak również wykryć innych sprawców tych czynów.

Nie można natomiast zgodzić się z tezami organu, wynikającymi z uzasadnienia zarażonej decyzji, zgodnie z którymi:

– pomimo faktu, że postanowienie Prokuratury Apelacyjnej w Łodzi z 24 października 2013 r. o wszczęciu śledztwa dotyczyło jedynie podatku akcyzowego to naturalnym następstwem (konsekwencją) działania zorganizowanej grupy przestępczej, w skład której wchodził skarżący, oprócz uszczuplenia oraz narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnej w postaci podatku akcyzowego jest (było) również uszczuplenie lub narażenie na uszczuplenie należności publicznoprawnej w postaci podatku od towarów i usług,

– jeżeli na podstawie treści postanowienia o wszczęciu śledztwa (dochodzenia) oraz dokumentów zgromadzonych w jego późniejszym toku możliwe jest ustalenie zakresu postępowania i związku czynu stanowiącego jego przedmiot z powstałym zobowiązaniem podatkowym, to taka sytuacja jest równoznaczna z wszczęciem postępowania, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Błąd tej argumentacji wynika z faktu, że prawodawca nadał istotny walor prawny działaniu polegającemu na wszczęciu postępowania przygotowawczego w sprawie, podejmowanemu na podstawie przepisu prawa karnego na gruncie podatkowym. Z treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wynika jasno określony moment, w którym należy dokonać oceny podatkowego skutku wszczęcia postępowania karnego skarbowego - regulacja ta nakazuje zawiesić bieg terminu przedawnienia z dniem wszczęcia postępowania, a nie rozszerzenia zakresu postępowania. Innymi słowy zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powoduje jedynie wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, związane bezpośrednio z danym zobowiązaniem podatkowym.

Przyjmując hipotetycznie powyższą argumentację organu można byłoby dojść do (nie mogącego zasłużyć na akceptację) wniosku, że dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia konkretnego zobowiązania podatkowego nie ma właściwe znaczenia w przedmiocie jakiej daniny zostało wszczęte postepowanie karno – skarbowe (ujęte w ramach rozwojowego śledztwa w przedmiocie dokonywania uszczupleń należności publicznoprawnych) ponieważ jeżeli w trakcie jego trwania zostaną postawione zarzuty dotyczące kolejnych danin, to zawieszeniu ulegają terminy wszystkich zobowiązań podatkowych, które zostały objęte postępowaniem karnym w okresie nawet odległym od jego wszczęcia.

Nie zasługuje również na akceptację twierdzenie organu, zgodnie z którym z brzmienia tego przepisu (art. 70 § 6 pkt 1 O.p) nie wynika, by czyn będący przedmiotem postępowania karnego skarbowego miał być tożsamy pod względem podmiotowym i przedmiotowym z zobowiązaniem podatkowym będącym przedmiotem postępowania podatkowego, ma się z nim jedynie wiązać.

W ocenie Sądu prowadziłoby to do sytuacja w której organ prowadzący postępowanie przygotowawcze rozszerza zakres postępowania karnego, co zmienia sytuację prawną jednostki objętej tym postępowaniem na gruncie podatkowym z mocą od momentu, gdy wszczęto pierwotnie postępowanie karne skarbowe.

W tym miejscu należy podkreślić, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 O.p.). W związku z tym wykładnia przepisów o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia powinna być dokonywana w sposób ścisły. Racją ma autor skargi wskazując, że w niniejszej sprawie, organ dokonał wykładni rozszerzającej przyjmując, że wszczęcie postępowania przygotowawczego w zakresie podatku akcyzowego zawiesiło bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu wszczęcie postępowań karnych w związku z niewykonaniem innych zobowiązań podatkowych (w tej sprawie dotyczącym podatku akcyzowego) niż te, które są przedmiotem postępowania wymiarowego w tej sprawie (podatku od towarów i usług za czerwiec i października 2012 r.) nie ma bowiem – w świetle treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. - żadnego wpływu na zawieszenie biegu przedawnienia tychże zobowiązań.

Trzeba pamiętać, że organ podatkowy musi udowodnić, iż w momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego istniało podejrzenie popełnienia przestępstwa, które wiązało się z niewykonaniem danego zobowiązania podatkowego. To podejrzenie nie może powstać później niż w momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie. Jeżeli po wszczęciu postępowania dochodzi do wymiany korespondencji między prokuratorem a organem podatkowym dotyczącej tego zagadnienia, to jest to zdarzenie, do którego dochodzi w momencie późniejszym niż samo wszczęcie postępowania. Oczywiście nikłe znaczenie ma ewentualna treść zawiadomienia doręczanego organom podatkowym na podstawie art. 134 § 2 k.k.s., jeżeli wykracza ona poza treść uzasadnienia postanowienia o wszczęciu postępowania. Przepis ten brzmi: "Organy określone w § 1 pkt 1–3 zawiadamiają niezwłocznie o prowadzeniu postępowania przygotowawczego właściwe finansowe organy postępowania przygotowawczego przez przesłanie odpisu postanowienia o jego wszczęciu". Wynika z tego, że merytoryczna treść zawiadomienia jest zawarta w odpisie uzasadnienia postanowienia o wszczęciu postępowania. Treść przepisu jest dość jasna: "zawiadamia poprzez przesłanie odpisu uzasadnienia postanowienia", a nie przez opisanie okoliczności sprawy. Prawodawca sformułował tu jasny przekaz, że trzeba postanowienie o wszczęciu postępowania uzasadnić i to właśnie w uzasadnieniu (a nie w jakichś dodatkowych wyjaśnieniach) ma być zawarta kluczowa informacja dotycząca zakresu postępowania (zob. szerzej Brzeziński Bogumił, Lasiński-Sulecki Krzysztof, Morawski Wojciech, Związek podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 1 o.p. - skutki braku spójności powiązanych regulacji prawnych PP 2023/8/19-28)

Na podstawie postanowienia Prokuratury Apelacyjnej w Łodzi z dnia 24 października 2013 r. i dwóch uzupełniających go postanowień z dnia 13 listopada 2015 r. i z dnia 12 grudnia 2016 r., - a tylko te były w obrocie prawnym w czasie wystosowania do podatnika zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. - i dotyczyły uszczuplenie należności publicznoprawnych w podatku akcyzowym, nie sposób wywieść, że przedmiotowym zakresem postępowania było uszczuplenie oraz narażenie na uszczuplenie należności publicznoprawnych w podatku od towarów i usług.

Tym samym powyższe nie mogło wywrzeć skutku w zakresie zawieszenia biegu przedawnienia w zakresie podatku VAT za październik 2012 r. Rozszerzenie zarzutów skierowanych wobec skarżącego o uszczuplenie należności Skarbu Państwa w podatku VAT za październik 2012 r, które nastąpiło na skutek postanowień o przedstawianiu zarzutów wydanych po terminie przedawnienia tego zobowiązania - nie miało żadnego znaczenia dla biegu terminu przedawnienia.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ będzie zobowiązany uwzględnić przedstawioną przez Sąd wykładnię dotyczącą art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p i - w toku ponowione prowadzonego postępowania - wskaże inną okoliczność istotną z punktu widzenia wpływu na bieg terminu przedawnienia lub, gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające takiej okoliczności nie ujawni, podejmie odpowiednie rozstrzygniecie w zakresie istnienia przedmiotu postępowania dotyczącego podatku VAT za październik 2012 r.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

db