Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 724/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2024-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenia
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit.a w zw. z art. 135
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 31zy, art, 31zq ust. 4 i ust. 8
journal: Dz.U. 2023 poz 1327
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j.)
article: par. 10 ust.2a, par. 11 ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi-Wydział III w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Wyporska-Frankiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Kowalska (spr.), Sędzia WSA Paweł Dańczak, Protokolant Specjalista Dominika Janicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2024 r. sprawy ze skargi Rzecznika [...] na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 28 sierpnia 2023 r. nr 530400/71/15037/2023 w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek należnych za kwiecień 2021 roku uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 9 czerwca 2023 roku znak 530400.71.2023.RKS1-8322074014.


UZASADNIENIE

Decyzją z 28 sierpnia 2023 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej "ZUS") na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r., poz. 775 ze zm. - dalej k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1327 - dalej "ustawa COVID-19") w związku z § 10 ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 371 ze zm. – dalej "rozporządzenie z 26 lutego 2021 r.") utrzymał w mocy własną decyzję z 9 czerwca 2023 r. odmawiającą S. W. zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za kwiecień 2021 r. wynikających z korekt dokumentów rozliczeniowych.

Z akt sprawy wynika, że 14 maja 2021 r. S. W., jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, złożyła wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania składek dla płatników prowadzących działalność w branżach określonych w rozporządzeniu z 26 lutego 2021 r. Jej wniosek został uwzględniony i 18 maja 2021 r. strona została zwolniona z opłacania należności z tytułu składek za kwiecień 2021 r. w kwocie 1922, 65 zł.

W wyniku przeprowadzonego przez ZUS postępowania wyjaśniającego na koncie strony, 6 października 2022 r. zostały sporządzone korekty dokumentów rozliczeniowych z wykazanymi za ubezpieczoną składkami na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy.

24 listopada 2022 r. ubezpieczona zwróciła się do organu o uwzględnienie dokonanych z urzędu przez organ korekt i wniosła o przyznanie jej zwolnienia ze składek za kwiecień 2021 r w wysokości wynikającej ze skorygowanych dokumentów rozliczeniowych.

W odpowiedzi ZUS poinformował stronę, że zwolnienie z opłacania składek za kwiecień 2021 r. nastąpiło na podstawie deklaracji rozliczeniowej złożonej przez nią 7 maja 2021 r. i nie podlega ponownej weryfikacji.

7 lutego 2023 r. Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców, w wyniku wniosku S. W. o podjęcie czynności interwencyjnych, złożył do ZUS II Oddziału w Łodzi wniosek o wszczęcie postępowania administracyjnego w celu wydania decyzji o zmianie kwot zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za kwiecień 2021 r.

Zawiadomieniem z 11 kwietnia 2023 r. organ poinformował strony o wszczęciu postępowania administracyjnego.

Decyzją z 9 czerwca 2023 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych odmówił S. W. zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za kwiecień 2021 r. wynikających z korekt dokumentów rozliczeniowych.

W uzasadnieniu organ podniósł, że z uwagi na spełnienie przez płatnika składek warunków zwolnienia z opłacania składek, udzielnie pomocy w postaci zwolnienia z opłacania składek za kwiecień 2021 r. nastąpiło 18 maja 2021 r. Umorzeniu podlegały wyłącznie składki znane na dzień rozpatrzenia wniosku tj. składki wynikające z deklaracji rozliczeniowej złożonej przez stronę do tej daty. Kwota zwolnienie w wysokości: 1.922 zł 65 gr została ustalona na podstawie dokumentów rozliczeniowych złożonych 7 maja 2021 r., tj. ubezpieczenia społeczne w kwocie 1.236 zł 69 gr, ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 613 zł 88 gr oraz Fundusz Pracy i Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w kwocie 72 zł 08 gr. Korekty na koncie płatnika składek zostały sporządzone dopiero 6 października 2022 r., w konsekwencji czego składki wynikające z korekt deklaracji rozliczeniowej nie były znane w dniu rozpatrzenia wniosku o zwolnienie.

Organ wskazał nadto, iż podmioty gospodarcze uzyskały regulacje prawne w postaci zwolnienia w związku z sytuacją spowodowaną COVID-19. Zwolnienie z opłacania składek wynikających ze złożonych korekt dokumentów rozliczeniowych, tj. nie znanych ZUS na dzień rozpatrywania wniosku, oznaczyłoby, że płatnik składek byłby uprawniony do zwolnienia z opłacania składek po korektach zwiększających sporną deklaracje rozliczeniową bez względu na to, czy jego sytuacja ekonomiczna związana jest z COVID-19, czy z wyznaczonymi i realizowanymi celami ekonomicznej działalności gospodarczej. Tymczasem celem unormowań przewidzianych w ustawie COVID-19 było zmniejszenie obciążenia dla przedsiębiorców w trudnym okresie pandemicznym.

26 czerwca 2023 r. Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców zlożył wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy podnosząc, iż przyjęty w ustawie o COVID-19 pakiet rozwiązań powinien w jak najszerszym zakresie służyć wsparciu przedsiębiorców. Celem wprowadzenia wsparcia z budżetu państwa dla przedsiębiorców w okresie pandemii było umożliwienie dalszego funkcjonowania w obrocie gospodarczym tych podmiotów, których swoboda działalności gospodarczej i prawo do osiągania zysków zostały ograniczone, a nawet czasowo "zniesione". Zapisy ustawy miały stanowić swoistą rekompensatę z tytułu ponoszenia przez przedsiębiorców negatywnych konsekwencji regulacji podjętych w interesie publicznym. Stanowisko organu prowadzi natomiast do wniosku, że zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek może dotyczyć wyłącznie podmiotów, których sytuacja ekonomiczna była pogorszona wskutek COVID-19 w dniu złożenia wniosku lub jego rozpoznania przez organ. Wniosek taki jest wprost sprzeczny z zapisami ustawy COVID-19.

Rzecznik wskazał, że ustawa COVID-19 przewiduje, że płatnik składek jest obowiązany przesyłać deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 423 ze zm. – dalej "u.s.u.s."), a więc ustawa ta nie wyklucza możliwości dokonania korekty dokumentów rozliczeniowych, którą dopuszcza u.s.u.s. Prawo do korekty dokumentów rozliczeniowych jest prawem płatnika składek. Rzecznik wskazał, że skoro przedsiębiorca ma prawo uzyskania zwolnienia ze składek wykazanych w złożonych przez siebie korektach deklaracji, to tym bardziej prawo takie przysługuje mu w odniesieniu do składek wynikających z korekt dokonanych przez ZUS z urzędu. W dniu rozpoznawania pierwszego wniosku płatnika o zwolnienie, ZUS był w posiadaniu wszystkich danych niezbędnych do ustalenia prawidłowej kwoty należnych składek.

Ponadto Rzecznik zauważył, że stanowisko ZUS, z którego wynika, iż prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności jest ustalone na dzień rozpatrywania wniosku, a przy rozliczaniu uwzględnia się tylko te korekty deklaracji rozliczeniowych, które wpłynęły do ZUS przed tym dniem, zaś późniejsze korekty deklaracji nie stanowią podstawy do skorygowania udzielonej pomocy, narusza zasadę równego traktowania przedsiębiorców, a także przeczy zasadzie zaufania przedsiębiorców do władzy publicznej. Dochodzić może bowiem do takich przypadków, w których przy przyznawaniu prawa do zwolnienia ze składek ZUS jedni przedsiębiorcy mają uwzględnione korekty deklaracji, gdyż wpłynęły one do ZUS przed dniem rozpatrzenia wniosku, a więc były znane organowi na dzień rozpatrzenia wniosku, a innym przedsiębiorcom, których korekty deklaracji wpłynęły do ZUS po dniu rozpatrzenia wniosku przez ZUS, odmawia się zmiany wysokości udzielnej pomocy w zakresie zwolnienia z opłacenia składek ZUS.

Decyzją z 28 sierpnia 2023 r., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, ZUS utrzymał w mocy własną decyzję z 9 czerwca 2023 r.

Organ wskazał, iż warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za kwiecień 2021 r. nie później niż do 30 czerwca 2021 r., chyba, że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania. Płatnik składek jest obowiązany obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy, a także złożyć deklarację rozliczeniową korygującą w formie nowego dokumentu zawierającego wszystkie prawidłowe dane. S. W. nie złożyła deklaracji korygującej do

6 października 2022 r., dopiero w wyniku postępowania wyjaśniającego zrobił to ZUS. Nie można więc w tym przypadku mówić o naruszeniu zasady równego traktowania przedsiębiorców, ponieważ strona otrzymała zwolnienie ze składek za kwiecień 2021 r. na podstawie złożonych przez siebie deklaracji na zasadach określonych w ustawie COVID-19, tj. znanych organowi na dzień rozpatrzenia wniosku. Do czasu wszczęcia postępowania wyjaśniającego przez ZUS strona nie dokonała korekt we własnym zakresie, do czego była zobowiązana.

Na powyższą decyzję 5 października 2023 r. Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. § 11 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia z 26 lutego 2021 r. w zw. z art. 31zq ust. 4 ustawy COVID-19 poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że umorzeniu na podstawie ww. przepisów podlegały wyłącznie składki znane organowi na dzień rozpatrywania wniosku o zwolnienie (tj. wskazane w deklaracjach rozliczeniowych złożonych do dnia rozpatrzenia przez organ rentowy wniosku o zwolnienie), podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że przedsiębiorca winien uzyskać zwolnienia z obowiązku opłacania składek w wysokości rzeczywiście należnej, nawet jeżeli wynika ona z dokonanych w późniejszym czasie korekt dokumentów rozliczeniowych (czy to przez przedsiębiorcę, czy przez organ rentowy).

W konkluzji rzecznik wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie w całości zaskarżonej decyzji z 28 sierpnia 2023 r. oraz poprzedzającej ją decyzji z 9 czerwca 2023 r.

W uzasadnieniu złożonego środka zaskarżenia strona skarżąca wskazała, że w odwrotnym przypadku, tj. gdy pierwotna deklaracja wykazywałaby wyższą kwotę składek niż należną, to skorygowanie deklaracji nie mogłoby pozostać obojętne dla wysokości zwolnienia. Niedopuszczalne byłoby, aby ostatecznie kwota zwolnienia była wyższa niż wynikająca z korekty deklaracji pomniejszającej kwotę składek. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do sytuacji, w której kwoty zwolnienia ze składek mogłyby być wyższe lub niższe niż wielkość wynikająca z dokonanych przez płatnika deklaracji korygujących nie podważonych skutecznie przez organ, a zatem zgodnych z prawem. Uznanie za prawidłową wykładni, w myśl której kwota zwolnienia ze składek mogłaby być wyższa niż obliczona prawidłowo, prowadzi do nieakceptowalnego wniosku, że przedsiębiorca poprzez wykazanie w pierwotnej deklaracji kwoty zawyżonej, a następnie korygując ją do kwoty prawidłowej, uzyskałby zwolnienie w kwocie wyższej niż składki należne za dany miesiąc. Przepisy u.s.u.s. dopuszczają możliwość korygowania deklaracji rozliczeniowych, przy czym u.s.u.s. wskazuje także na możliwość dokonywania korekt z urzędu, nie różnicując w żadnej mierze sytuacji przedsiębiorców, którzy korekty dokonali samodzielnie, od tych, u których korekty zostały sporządzone przez organ. Ustawa nie warunkuje przy tym możliwości wykonania korekty z urzędu od dokonania uprzednio wezwania do złożenia korekty samodzielnie przez przedsiębiorcę. To organ samodzielnie decyduje, czy postępowanie wyjaśniające zakończy poprzez dokonanie korekty we własnym zakresie, czy też uprzednio poinformuje płatnika o odnotowanych błędach.

Rzecznik stanął na stanowisku, że korekta deklaracji ma służyć wykazaniu składki w prawidłowej wysokości, czyli naprawieniu ewentualnego błędu i nie może wywoływać niezamierzonych negatywnych dla przedsiębiorców skutków w zakresie szczególnego zwolnienia przewidzianego w ustawie COVID-19. Brak w określonym czasie regulacji prawnych w przedmiocie korekt deklaracji nie może negatywnie wpływać na prawa strony.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów sąd uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie organ przyjął, że uczestniczce postępowania nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za kwiecień 2021 r. ponad kwoty wykazane przez nią w deklaracjach złożonych 7 maja 2021 r. a tym samym wynikające ze stanu jej konta na ten dzień, bowiem dokonane przez organ w późniejszym terminie korekty nie były znane w dniu rozpatrzenia pierwotnie złożonego wniosku o zwolnienie z opłacania składek i zostały sporządzone po załatwieniu wniosku o zwolnienie. Na dzień rozpoznania wniosku znana była kwota składek wynikająca z pierwotnej deklaracji, a nie z korekty deklaracji z 6 października 2022 r. W ocenie sądu powyższe stanowisko jest błędne.

Należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 tej ustawy dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Możliwość skorzystania przez płatnika ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek za kwiecień 2021 r. uzależniona została od spełnienia warunków określonych w będącym podstawą kontrolowanego rozstrzygnięcia § 10 ust. 2a pkt 2 przywołanego na wstępie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19. Zgodnie z tymi przepisami w odniesieniu do zwolnienia przysługującego za okres od 1 kwietnia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. – zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami:

1) 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z,

2) 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z

- którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Ponadto, o czym stanowi § 11 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia z 26 lutego 2021 r warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w § 10 ust. 1, 2 i 2a, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za kwiecień 2021 r. – w przypadku, o którym mowa w § 10 ust. 2a pkt 2 – nie później niż do dnia 30 czerwca 2021 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania.

W ocenie sądu z treści powołanych w zaskarżonej decyzji przepisów ustawy o COVID-19 oraz cytowanego rozporządzenia z 26 lutego 2021 r żadną miarą nie wynika stanowisko organu, aby kwota składek do zwolnienia była określana jednorazowo i nie mogła być korygowana do prawidłowej wysokości. Zdaniem sądu nieprawidłowe jest stanowisko organu wskazujące, że sprzeciwia się temu treść art. 31zq ust. 4 ustawy COVID-19, zgodnie z którym zwolnieniu z obowiązku opłacania podlegają należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, znane na dzień rozpatrzenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek. Wprawdzie przepis ten posługuje się terminem składek "znanych" na dzień rozpatrzenia wniosku, jednakże ustawodawca nie posługuje się w tym przepisie pojęciem "prawidłowej" deklaracji rozliczeniowej lub imiennego raportu miesięcznego. Jeżeli zatem kwota składek w pierwotnej deklaracji była niższa niż należna, to późniejsza korekta deklaracji, której celem jest ustalenie ich w prawidłowej wysokości, także może być objęta zwolnieniem. Prawodawca nie wyłączył przecież możliwości składania korekt błędnych deklaracji ani też nie ograniczył w żadnym przepisie ustawy COVID-19 terminu złożenia skutecznej korekty deklaracji rozliczeniowej za miesiąc objęty wnioskiem o zwolnienie. Z przytoczonego przepisu wynika, że jeżeli deklaracja rozliczeniowa za miesiąc objęty wnioskiem została złożona do 30 czerwca 2021 r. – nawet błędna – to późniejsza, także dokonana po 30 czerwca 2021 r., korekta tej deklaracji nie może skutkować odmową zwolnienia z należności składkowych. Przeciwny rezultat wykładni tego przepisu prowadziłby bowiem do niczym nieuzasadnionego i nadmiernego formalizmu postępowania administracyjnego, który nie może mieć miejsca w szczególności, gdy chodzi o zwolnienie z opłacenia składek w warunkach działalności gospodarczej prowadzonej w czasie pandemii (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2022 r. sygn. akt I GSK 1631/21 LEX nr 3360274, wyrok NSA z 23 czerwca 2023 r., sygn. akt I GSK 1267/22, LEX nr 3593765). Trafnie w swojej skardze wskazuje rzecznik MŚP, że w odwrotnym przypadku, tj. gdyby pierwotna deklaracja wykazywała wyższą kwotę składek niż należną, to skorygowanie deklaracji nie mogłoby pozostać obojętne na wysokość zwolnienia. Nie można byłoby twierdzić, że ostatecznie kwota zwolnienia jest wyższa niż wynikająca z korekty deklaracji pomniejszającej kwotę składek. Przyjęcie stanowiska organu oznaczałoby, że także korekta na "niekorzyść" płatnika nie mogłaby skutkować zmianą uzyskanego uprzednio nienależnego zwolnienia ze składek. Prowadziłoby to do sytuacji, w której kwoty zwolnienia ze składek uzyskane w oparciu o przepisy ustawy COVID-19 mogłyby być wyższe lub niższe niż prawidłowa wysokość składek należnych od płatnika wynikająca z dokonanej przez niego lub organ z urzędu korekty deklaracji. Rozumowanie organu jest w ocenie sądu nie do pogodzenia z wyrażoną w art. 7 k.p.a. zasadą praworządności na straży, której stać winny organy państwa. Wykładnia spornych przepisów dokonana przez organ pozostaje także w sprzeczności z wykładnią celowościową i funkcjonalną regulacji ustawy COVID-19 (por.m.in. wyrok NSA z 24 maja 2022 r., sygn. akt: I GSK 1544/21LEX nr 3368633).

Sąd podziela w tym względzie stanowisko wyrażone na kanwie tożsamych lub podobnych spraw w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego: w Poznaniu z dnia 8 września 2022 r., sygn. akt III SA/Po 120/22, LEX nr 3411196; w Warszawie z dnia 12 października 2022 r., sygn. akt V SA/Wa 600/22, z dnia 25 maja 2022 r., sygn. akt III SA/Wr 973/21, LEX nr 3360058, czy też tutejszego sądu z dnia 24 marca 2022 r., sygn. akt III SA/Łd 1039/21 dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych https://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W tych okolicznościach rację należy zatem przyznać stronie skarżącej, że w istocie wydane w sprawie decyzje bezpodstawnie pozbawiają uczestniczkę postępowania prawa do uwzględnienia korekty deklaracji rozliczeniowej. Stanowisko organu jest zbyt formalistyczne, nie uwzględnia celu zwolnienia i odmawia stronie prawa do zwolnienia w sytuacji, w której strona prowadziła działalność gospodarczą w branży szczególnie dotkniętej skutkami pandemii, którą ustawodawca uznał za wymagającą ochrony w związku z restrykcjami obowiązującymi w kwietniu 2021 r.

W tej sytuacji uznać należy, że organ dopuścił się naruszenia art. 31zq ust. 4 ustawy COVID-19 błędnie uznając, że po rozpatrzeniu wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania składek nie jest możliwa korekta kwoty składek wykazanych w pierwotnie złożonej deklaracji rozliczeniowej, których dotyczy przedmiotowe zwolnienie. W tym stanie rzeczy z uwagi na wskazane wyżej naruszenia przepisów za niezasadną uznać należy odmowę przyznania uczestniczce postępowania prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek we wnioskowanej przez nią wysokości za kwiecień 2021 r.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie sądu organ miał obowiązek uwzględnienia, że w wyniku postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez ZUS dokonano korekty dokumentów rozliczeniowych uczestniczki postępowania i wykazanej w korekcie wysokości należnych składek. Nie ma przy tym żadnego znaczenia fakt, iż uczestniczka postępowania nie złożyła deklaracji korygujących we własnym zakresie lecz dopiero w wyniku postępowania wyjaśniającego dokonał tego organ. Obowiązek złożenia korekty dokumentów ubezpieczeniowych w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości przy ich sporządzaniu wynika z art. 41 ust. 6 u.s.u.s. Płatnik składek zobligowany jest do złożenia dokumentów rozliczeniowych korygujących, tj. deklaracji rozliczeniowej korygującej łącznie z imiennym raportem miesięcznym, w każdym przypadku, jeżeli zachodzi konieczność korekty danych wskutek stwierdzenia nieprawidłowości przez płatnika składek we własnym zakresie lub przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Wskazać należy, że ZUS posiada uprawnienia kontrolne w zakresie prawidłowości wykonywania przez płatników składek nałożonych na nich ustawą obowiązków. Zakład może między innymi sporządzać z urzędu zgłoszenia do ubezpieczeń społecznych, zgłoszenia wyrejestrowania ubezpieczonego z ubezpieczeń społecznych, imienne raporty miesięczne, zgłoszenia płatnika składek, zgłoszenia wyrejestrowania płatnika składek, deklaracje rozliczeniowe oraz dokumenty korygujące te dokumenty (art. 48b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Uprawnienie do dokonania korekty przez zakład ma na celu ustalenie prawidłowej wysokości należnych od płatnika składek. W związku z tak dokonaną korektą płatnik ma prawo do zwolnienia ze składek w wynikającej z niej wysokości.

Skoro podjęte przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych rozstrzygnięcie narusza przepisy prawa materialnego, sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję zakładu z 9 czerwca 2023 r .

Ponownie rozstrzygając sprawę, organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w wyroku.

e.o.