Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 697/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Adam Nita, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant Specjalista Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2018 r. przy udziale - sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...], po rozpoznaniu odwołania J.Z., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z [...] r. nr [...], odmawiającą - po wznowieniu postępowania podatkowego - uchylenia własnej decyzji ostatecznej z [...] r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od listopada 2012 r. do czerwca 2013 r.

W podstawie prawnej decyzji organ przywołał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., zwaną dalej O.p.) oraz pozostałe przepisy powołane w uzasadnieniu prawnym niniejszej decyzji.

Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania organ wyjaśnił, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z [...] r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za kolejne miesiące rozliczeniowe od października 2012 r. do czerwca 2013 r., wobec J.Z. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą PHU A.. Postanowienie zostało przesłane do skarżącej za pośrednictwem operatora pocztowego na adres: ul. [...], [...] G.. Jak wynika z pocztowego potwierdzenia odbioru (vide: także wyjaśnienia Poczty Polskiej S.A. z [...] r. i z [...] r.) ww. przesyłka po nieudanej próbie doręczenia adresatce [...] r. została awizowana i pozostawiona do odbioru w placówce pocztowej (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata). Awizowaną przesyłkę wydano [...] r. A. Z., która przedstawiła pełnomocnictwo notarialne nr [...] (t. I, k. 306, 307, t. IV, k. 1055-1056, 1083).

Pismem z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. skierował do skarżącej zawiadomienie o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka (t. II, k. 592-593). Do przeprowadzenia czynności dowodowej nie doszło z uwagi na nieodebranie wezwania przez świadka.

Organ wskazał też, że z akt sprawy wynika (t. 1, k. 310-313), że w analogiczny sposób jak w przypadku postanowienia o wszczęciu postępowania (tj. na ręce legitymującej się pełnomocnictwem notarialnym A.Z.) nastąpiło doręczenie w placówce pocztowej [...] r. skierowanej do skarżącej dalszej korespondencji zawierającej: postanowienie organu z [...] r. o wyznaczeniu nowego terminu zakończenia postępowania, wezwanie z [...] r. do złożenia wyjaśnień w przedmiocie prowadzonego postępowania.

W reakcji na powyższe powołując się na znak [...] w dniu

[...] r. w [...] Urzędzie Skarbowym w G. złożone zostało:

- podpisane przez stronę i opieczętowane pieczątką PHU A ul. [...], [...] G. pismo zatytułowane pełnomocnictwo do prowadzonego postępowania o treści "W związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym za okres od 10.2012- 06.2013 r. udzielam pełnomocnictwa mojej synowej A.Z. " (t. I, k. 332),

- opieczętowane pieczęciami A.Z. - pełnomocnik PHU A (podpis nieczytelny) oraz PHU A ul [...], [...] G. pismo stanowiące wyjaśnienia na wezwanie organu podatkowego (t. I, k. 314-331).

Ponadto [...]r. do organu wpłynęło pismo o treści: "W uzupełnieniu do pisma złożonego w dniu [...] r. proszę jako pełnomocnik firmy PHU A ul. [...], [...] G., o dostarczanie korespondencji dotyczącej prowadzonego postępowania za okres październik 2012 do maj 2013 r. na ww. adres firmy w G.. Z poważaniem A.Z. ul. [...], [...]G." (t. I, k. 333).

Od czasu złożenia ww. pełnomocnictwa korespondencja w sprawie prowadzonego postępowania podatkowego kierowana była do strony, za pośrednictwem pełnomocnika A.Z na adres ul. [...], [...] G.. Postanowienia o wyznaczeniu nowego terminu zakończenia postępowania z: [...]r., [...]r., [...] r., [...] r., [...] r. odebrane zostały osobiście przez pełnomocnika. Kolejne 12 postanowień wydawanych od [...] r. do [...] r. wróciły do organu podatkowego z adnotacją, iż adresat nie podjął awizowanego pisma.

Ponadto na str. 3-4 uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ wymienił pisma kierowane w toku prowadzonego postępowania podatkowego na adres pełnomocnika.

Organ wymienił też pisma kierowane zarówno na adres pełnomocnika jak i bezpośrednio na adres strony skarżącej, które zostały przez stronę skarżącą odebrane, tj. pismo z [...]r. kierowane do strony, za pośrednictwem pełnomocnika o przesłuchaniu świadka jak i skierowane bezpośrednio do strony na adres zamieszkania, które zostało odebrane osobiście przez adresatkę [...]r. (t. III, k. 978-983); pismo z [...] r. o przesłuchaniu świadka skierowane za pośrednictwem pełnomocnika i bezpośrednio do skarżącej na adres zamieszkania, odebrane osobiście przez stronę [...] r. (t. III, k. 992); pismo z [...] r. skierowane do strony, za pośrednictwem pełnomocnika z wezwaniem na przesłuchanie w charakterze strony jak i bezpośrednio do skarżącej na adres zamieszkania, które zostało odebrane osobiście przez adresatkę [...]r. (t. III, k 992,993).

Decyzją z [...] r. organ pierwszoinstancyjny umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2012 r., natomiast decyzją z [...]r. nr [...], określił stronie skarżącej podatek od towarów i usług za okresy od listopada 2012 r. do czerwca 2013 r. w wysokościach powołanych w sentencji niniejszej decyzji (t. III, k. 1016-1037). Zdaniem organu pierwszej instancji decyzja ta została doręczona na podstawie art. 150 O.p. w dniu [...]r. (doręczenie awizowane). Wskutek niezłożenia odwołania stała się ona ostateczna w postępowaniu podatkowym.

Organ ustalił, że o okoliczności wydania ww. decyzji strona powzięła wiadomość z zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego, które wraz z odpisami tytułów wykonawczych z [...]r. zostało doręczone zobowiązanej [...] r.

Wnioskiem z [...]r. strona skarżąca działając przez pełnomocnika wniosła o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją z [...]r., w oparciu o art. 240 § 1 pkt 4 O.p., ponieważ strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, co uniemożliwiło jej złożenie odwołania w stosownym terminie. Pełnomocnik strony skarżącej zarzucił, iż: postępowanie kontrolne, prowadzone w firmie skarżącej zostało zakończone poprzez doręczenie ustanowionemu w tym postępowaniu pełnomocnikowi, tj. A.Z. stosownego protokołu, do którego kontrolowany mógł wnieść w terminie 14 dni zastrzeżenia; ustanowiony w postępowaniu kontrolnym pełnomocnik nie może reprezentować strony w późniejszym postępowaniu podatkowym; w postępowaniu o wszczęciu postępowania podatkowego organ poinformował, iż na dalszym etapie prowadzonego postępowania jeśli strona chce być reprezentowana przez pełnomocnika musi taką wolę przejawić, poprzez przykładowo ustanowienie pełnomocnika. Mimo tak szeroko zakrojonej informacji, zarówno wszczęcie postępowania jak i późniejsze zapoznanie z materiałem dowodowym jak i samo doręczenie decyzji nastąpiło do rąk A.Z., która nie zobowiązała się do przekazania korespondencji do adresata; postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nie zostało skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego.

Pełnomocnik strony zaskarżył również wszystkie incydentalne postanowienia, w tym o wszczęciu postępowania podatkowego oraz zapoznania w trybie art. 200 O.p.

Zdaniem pełnomocnika nie doszło do wszczęcia postępowania podatkowego, gdyż z koperty będącej w posiadaniu organu wynika, że organ postanowienie o wszczęciu postępowania wydał i zaadresował do rąk A.Z., która nie zobowiązała się do przekazania korespondencji. Wynika stąd, że mamy do czynienia z postępowaniem, które nie zostało wszczęte, czyli nieistniejącym, zatem od zakończenia kontroli podatkowej do dnia dzisiejszego upłynął okres więcej niż 6 miesięcy, co powoduje, że organ nie może ponownie wszcząć postępowania podatkowego, poprzez jego ponowne doręczenie a to z kolei powoduje konieczność wznowienia postępowania i uznania postępowania za bezprzedmiotowe.

Do rozważenia organu pełnomocnik pozostawił ocenę obrazy przepisów dotyczących nieważności postępowania, a to w kontekście rażącego naruszenia prawa przy wydaniu decyzji, gdyż organ nieprawidłowo wszczął postępowanie wymiarowe a zatem i nieprawidłowo zgromadził materiał dowodowy i nieprawidłowo zawiadomił o prawie strony wynikającym z art. 200 O.p.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego stwierdził, że przesłanki formalne wznowienia zostały spełnione i postanowieniem z [...]r. wznowił postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług zgodnie z wnioskiem. Następnie decyzją z [...] r., odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z [...]r. z uwagi na brak przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że jego zdaniem doszło do wszczęcia postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy od października 2012 r. do czerwca 2013 r., gdyż postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego za ww. okresy, zostało skierowane do strony, na adres wskazany jako adres do doręczeń: G., ul. [...], a nie do A. Z.. Natomiast doręczenie późniejszych pism i postanowień w sprawie, jak i samej decyzji nastąpiło do rąk pełnomocnika ustanowionego przez stronę w toku postępowania podatkowego.

Zdaniem organu pierwszej instancji A. Z. była pełnomocnikiem strony w toku kontroli podatkowej i ponownie została ustanowiona przez stronę pełnomocnikiem w postępowaniu podatkowym poprzez złożenie w organie pierwszej instancji pełnomocnictwa z datą wpływu [...] r. Zatem postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego oraz wszelkie incydentalne postanowienia, zostały skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego.

W odwołaniu od tej decyzji, pełnomocnik strony wniósł o jej uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie orzeczenie nieważności prowadzonego postępowania. Następnie pełnomocnik w uzupełnieniu odwołania zaprzeczył, że strona udzieliła notarialnie pełnomocnictwa do odbioru korespondencji na Poczcie Polskiej S.A. przez A.Z.. Wniósł zatem o przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego z udziałem Poczty Polskiej i organu pierwszej instancji w zakresie ustalenia, w której Kancelarii Notarialnej zostało ono sporządzone. Podniósł także, iż A.Z. nie była nigdy domownikiem strony skarżącej. Ponadto załączył oświadczenie A.Z. o treści: "Nie miałam pełnomocnictwa do odbierania przesyłek pocztowych. Jeśli takowe przychodziły na adres firmy to ich nie odbierałam, jeżeli jednak któraś była odebrana to przypadkowo wraz z moją korespondencją ".

Tym samym w ocenie pełnomocnika przesyłka zawierająca postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego została błędnie wydana prawdopodobnie A.Z. (wątpliwości pełnomocnika wywołuje charakter złożonego podpisu na zwrotnym potwierdzeniu odbioru), która nie była właściwie umocowana do reprezentowania strony - znajdujące się w aktach sprawy pełnomocnictwo dla A.Z. zostało doręczone organowi podatkowemu [...] r., a więc po nieudanej próbie doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania.

Nadto w ocenie pełnomocnika strony, pełnomocnictwo udzielone przez stronę (bez daty) skutecznie przedłożone organowi pierwszej instancji [...] r. obejmowało jedynie umocowanie do prowadzonego postępowania, nie zawierało upoważnienia do odbioru korespondencji, zasadniczo było pełnomocnictwem ogólnym i organ winien wezwać stronę do wyjaśnień do jakich czynności jest umocowany pełnomocnik. Tymczasem organ wszelką korespondencję kierował do A.Z. nie weryfikując w ogóle na kolejnych etapach postępowania, czy ww. pełnomocnik był uprawniony do wszystkich czy tylko wybranych czynności w sprawie.

Nadto w złożonym do organu podatkowego piśmie z [...]r. A.Z. jako pełnomocnik skarżącej wniosła o zmianę adresu do doręczeń na adres [...]w G.. Stąd w opinii pełnomocnika, adres [...] na dzień doręczenia decyzji również nie był adresem pełnomocnika – A.Z..

W tym stanie sprawy nie doszło do prawidłowego wszczęcia postępowania podatkowego ani do skutecznego wprowadzenia zastępczego decyzji wymiarowych za sporne miesiące 2012 r. i 2013 r.

Z ostrożności procesowej, wniesiono o przesłuchanie:

- strony skarżącej - na okoliczność jaki był cel i zamiar udzielenia pełnomocnictwa A.Z., czy ww. również była upoważniona do odbioru korespondencji z organów podatkowych,

- A.Z. - na okoliczność woli i powodów zmiany adresu do doręczeń, w szczególności poprzez wyjaśnienie wątpliwości, na jaki adres od [...] r. organ podatkowy pierwszej instancji miał kierować wszelką korespondencję w sprawie.

Ponadto w kolejnym piśmie pełnomocnik strony skarżącej wniósł o przeprowadzenie postępowania dowodowego, celem ustalenia kto i w jakich okolicznościach złożył podpis pod zmianą adresu do doręczeń (dotyczy pisma z [...] r.) w szczególności, czy o zmianę adresu do doręczeń wniosła sama A.Z. czy strona skarżąca.

Kolejnym pismem z [...] r. strona skarżąca poinformowała, że nigdy nie podpisywała pism w sprawie zmiany adresu doręczeń pism i nie upoważniała nikogo to takiej zmiany. Wprawdzie A.Z. posiadała pełnomocnictwo, lecz nie była umocowana do odbierania korespondencji. Celem strony skarżącej była zawsze kontrola nad prowadzonym postępowaniem, stąd brak takiego umocowania.

Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu decyzji omówił przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., akcentując, że zostaje ona spełniona zarówno wtedy, gdy strona nie brała udziału w całym postępowaniu, jak i wtedy gdy nie uczestniczyła w niektórych istotnych czynnościach.

Następnie organ przeanalizował obowiązujące w 2014 r. przepisy dotyczące doręczeń, tj.: art. 144, art. 148 § 1, art. 149 i art. 150 § 1 i § 2 O.p. i stwierdził, że postanowienie organu pierwszoinstancyjnego z [...] r. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego prawidłowo zostało skierowane do strony skarżącej, za pośrednictwem operatora pocztowego, na zgłoszony adres prowadzenia działalności gospodarczej, tj. ul. [...], [...] G., tym bardziej, iż adres ten wskazany był także w CEIDG jako właściwy do doręczeń (tom I, k. 292-295 oraz akta odwoławcze).

Jak wynika z pocztowego potwierdzenia odbioru (vide: także wyjaśnienia Poczty Polskiej S.A. z [...]r. i z [...] r.) ww. przesyłka po nieudanej próbie doręczenia adresatce, [...] r. została awizowana i pozostawiona do odbioru w placówce pocztowej (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata). Awizowaną przesyłkę wydano [...]r. A. Z., która przedstawiła pełnomocnictwo notarialne nr [...]. Okoliczność wydania przesyłki A. Z. wynika dodatkowo z adnotacji pracownika Urzędu Pocztowego wydającego przesyłkę. Pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym potwierdzającym fakt i datę doręczenia pisma zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości. Z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach sprawy wynika natomiast, iż przedmiotowa przesyłka wydana została ze skutkiem doręczenia zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 2b ustawy Prawo Pocztowe.

Podnoszona przez pełnomocnika okoliczność, czy A.Z. zobowiązała się do oddania przedmiotowej przesyłki adresatowi pozostaje bez znaczenia w analizowanej sytuacji. Wskazywany obowiązek dotyczy bowiem wyłącznie przypadku, gdy mamy do czynienia z tzw. doręczeniem zastępczym w trybie art. 149 O.p., a nie w trybie art. 150 O.p.

W ocenie organu odwoławczego trudno dać wiarę zapewnieniom strony o nieprawidłowym wydaniu [...]r. przesyłki A.Z., z uwagi na brak jej umocowania do takiej czynności. Domniemanie prawdziwości dokumentu urzędowego wprawdzie może zostać obalone, jednakże biorąc pod uwagę, iż w analogiczny sposób (tj. na ręce legitymującej się pełnomocnictwem notarialnym A.Z.) nastąpiło doręczenie w placówce pocztowej [...] r. kolejnej przesyłki skierowanej do skarżącej (zob. t. I, karta 310) - w ocenie organu odwoławczego wyklucza to stanowisko strony, poparte oświadczeniem A.Z., o przypadkowym odbiorze przez synową korespondencji adresowanej wyraźnie do strony. Ponadto z akt sprawy nie wynika, a strona takiej okoliczności nie podnosi, jakoby taka rzekomo niewłaściwie odebrana korespondencja zwrócona została do Urzędu Pocztowego.

Organ podkreślił też, że na skutek odbioru [...]r. przez A.Z. wspomnianej korespondencji - w powołaniu na znak [...], w dniu [...]r. złożone zostało w organie podpisane przez stronę i opieczętowane pieczątką firmową strony pełnomocnictwo. Ta okoliczność wskazuje, że strona miała pełną świadomość toczącego się wobec niej postępowania podatkowego oraz jego zakresu i przedmiotu. Od [...]r. strona ustanowiła w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego pełnomocnika tj. synową A.Z. Od tego momentu korespondencję organ podatkowy zobligowany był kierować do strony, za pośrednictwem pełnomocnika, w myśl art. 145 § 2 O.p.

Ponadto za nieuzasadnione organ odwoławczy uznał wątpliwości pełnomocnika strony co do znaczenia i treści, złożonego w [...] Urzędzie Skarbowym w G., pisma z [...]r., wskazującego adres do doręczania korespondencji tj. ul[...], [...] G.. Mając na uwadze, iż był to jednocześnie adres miejsca pracy A.Z. – zdaniem organu spełnione zostały także zasady doręczania pism osobom fizycznym, uregulowane w art. 148 § 1 O.p. Wola doręczania korespondencji na ww. adres wynika także z treści pisma A. Z. złożonego w organie podatkowym [...] r. ( t. III, karta 977).

Zdaniem organu z akt sprawy wynika, że A.Z. jako pełnomocnik strony każdorazowo była dwukrotnie zawiadamiana o pozostawieniu przesyłki do jej dyspozycji w konkretnej placówce pocztowej - zgodnie z art. 150 O.p. W związku z faktem bezskutecznego przechowywania przesyłki w placówce pocztowej przez okres czternastu dni - korespondencję, w tym zawierającą decyzję z [...] r., uznać należy za skutecznie doręczoną.

Za nieuprawnione organ uznał stwierdzenie pełnomocnika, jakoby w odpowiedzi na wystosowane przez organ pierwszoinstancyjny za pismami z [...] r. reklamacje usług pocztowych (t. IV, k. 1051,1052 i 1053,1054) dotyczące przesyłek nadanych odpowiednio [...] r. (t. I, k. 365) oraz [...] r. (t. III, k. 1014) Poczta Polska S.A. uznała, że "wadliwe doręczenie korespondencji jest winą leżącą po stronie organu podatkowego z uwagi na nieprawidłowe wypełnienie potwierdzenia odbioru". Przedmiotowe reklamacje wystosowane zostały nie w związku z brakiem drugiego awiza, ale w związku z nieprawidłowym wskazaniem przez doręczającego daty powtórnego awiza w poz. 4 potwierdzenia odbioru. Powyższe uchybienie w uzupełnieniu druku potwierdzenia odbioru nie stanowi o wadliwym doręczeniu korespondencji.

Organ odwoławczy zauważył dodatkowo, iż strona chociaż miała świadomość prowadzonego postępowania podatkowego, w którym ustanowiła pełnomocnika, nie interesowała się w żaden sposób przebiegiem postępowania. Strona pismami z [...]r. oraz z [...]r. była wezwana na przesłuchanie w charakterze strony. Ww. wezwanie z [...]r. zostało odebrane osobiście przez stronę, która nie zgłosiła się na przesłuchanie. W postępowaniu podatkowym brak aktywności strony i ustanowionego w sprawie pełnomocnika świadczy wyłącznie o braku dołożenia należytej staranności celem skorzystania z przysługujących uprawnień, w tym czynnego udziału w postępowaniu. W ocenie organu odwoławczego słuszne jest stanowisko organu pierwszej instancji, iż w rozpatrywanej sprawie nie zaistniała wskazana przesłanka wznowieniowa z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

W skardze do sądu administracyjnego strona wniosła o uchylenie do ponownego rozpoznania zaskarżonej decyzji organu odwoławczego i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej. Sądowi administracyjnemu poddała pod ocenę kwestię stwierdzenia nieważności którejkolwiek z decyzji organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała zarzuty podnoszone w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Zaprzeczyła, aby kiedykolwiek dokonała pisemnego upoważnienia A.Z. do odbioru korespondencji w niniejszej sprawie; podkreśliła, iż A.Z. nie była nigdy jej domownikiem; w ocenie skarżącej w kwestii odbioru kierowanej do niej korespondencji przez A.Z. organ odwoławczy winien był przeprowadzić samodzielnie postępowanie wyjaśniające lub zlecić do uzupełnienia organowi pierwszej instancji dwuznacznie i w niepełnym zakresie zgromadzony materiał dowodowy; zaprzeczyła twierdzeniom organu odwoławczego jakoby wiedziała, że jakiekolwiek postępowanie się toczy i że wiedziała o jakimkolwiek piśmie w sprawie; podniosła, iż w aktach sprawy znajduje się zmiana adresu do doręczeń sporządzona przez A.Z. i przybita pieczęcią firmy skarżącej, lecz organ z powyższego wywiódł odmienne twierdzenia niż skarżąca. W jej ocenie organ uznał, że skoro widnieje pieczęć to skarżąca wiedziała o zmianie adresu do doręczeń i że w ogóle był ustanowiony w sprawie pełnomocnik. Tymczasem skarżąca zaprzecza, aby kiedykolwiek okazane jej zostało takie pismo, nie znała jego treści, nie użyła samodzielnie swojej pieczęci, najprawdopodobniej uczyniła to A.Z., ale nigdy nie za wiedzą i zgodą nawet dorozumianą skarżącej; podniosła, iż mimo istnienia poważnych wątpliwości czy A.Z. jest właściwie umocowana w sprawie, organy podatkowe nie próbowały uzyskać żadnych wyjaśnień od skarżącej co do zakresu umocowania, a w przypadku braku umocowania co do okoliczności czy w ogóle korespondencja była przekazana stronie postępowania; zakres pełnomocnictwa celowo i wyraźnie nie wymieniał doręczeń pism, gdyż strona chciała być w pierwszej kolejności informowana o podejmowanych czynnościach, po czym zakres działania skarżącej z A.Z. miał być wspólnie ustalany, ale pierwszeństwo w podejmowaniu czynności miała mieć skarżąca. Tymczasem poprzez wadliwe doręczenia, działania skarżącej zostały ograniczone, gdyż ta nie otrzymywała żadnej korespondencji, co stanowi istotne naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu i doprowadziło do złamania zasady zaufania do organu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. dalej "p.p.s.a.") sprawowana jest przez sądy administracyjne pod względem zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, bądź ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) i pkt 2 p.p.s.a.). Przy czym, w myśl art. 134 p.p.s.a., dokonując oceny legalności zaskarżonego aktu, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (przepis art. 57a nie ma zastosowania w niniejszej sprawie).

Przeprowadzone w tak zakreślonych ramach badanie sprawy wykazało, że organy podatkowe nie naruszyły prawa.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest odmowa uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy od listopada 2012 r. do czerwca 2013 r.

Istota sporu natomiast sprowadza się do oceny, czy w przedmiotowej sprawie wystąpiła wskazana przez skarżącą we wniosku o wznowienie postępowania przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., tj. czy podatniczka nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z [...]r. nr [...].

W tym miejscu przypomnieć przyjdzie, że postępowanie w sprawie wznowienia decyzji ostatecznej jest postepowaniem nadzwyczajnym, w którym ustawodawca przewidział możliwość odstąpienia od jednej z fundamentalnych zasad postępowania administracyjnego w tym także postępowania podatkowego – zasady trwałości decyzji ostatecznych. Zasada ta wyrażona została w art. 128 O.p., stosownie do którego decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności bądź też wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych.

Zasada ta pełni ważną funkcję w zakresie ochrony praw nabytych przez stronę, jak również urzeczywistnia potrzebę stabilizacji porządku prawnego, nadając decyzjom ostatecznym walory trwałości i domniemania ich prawidłowości. Wyjątkiem od zasady trwałości decyzji są między innymi tzw. tryby nadzwyczajne wzruszania decyzji ostatecznych, w tym wskazany powyżej tryb wznowienia postępowania.

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie utrwalone jest stanowisko, zgodnie z którym wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych - przesłanek wznowienia, których zamknięty katalog zawierają przepisy prawa procesowego.

Celem wznowienia postępowania jest zatem umożliwienie wzruszenia decyzji ostatecznych zapadłych w postępowaniu dotkniętym szczególnie istotnymi wadami procesowymi wprost wymienionymi przez ustawodawcę. Wznowienie postępowania nie stanowi zatem przedłużenia ani nie zastępuje zwykłego postępowania instancyjnego, lecz służy wyłącznie usunięciu wyszczególnionych w ustawie wad, którymi zostało dotknięte. W konsekwencji w postepowaniu wznowieniowym organ nie dokonuje pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zostało zakończone postępowanie w postępowaniu zwykłym. Postępowanie prowadzone w ramach trybów nadzwyczajnych nie jest "trzecią" instancją. Zakres kompetencji organu odwoławczego w postępowaniu zwykłym jest zatem znacznie szerszy w stosunku do organów prowadzących weryfikację decyzji ostatecznej w nadzwyczajnym trybie postępowania, odwołanie bowiem daje podstawę do ponownego, całościowego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, bez względu na wagę uchybień (naruszeń prawa) związanych z tym postępowaniem. W postępowaniu zaś wznowieniowym, organ który je prowadzi może odnieść się do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy stwierdzi istnienie jednej z przesłanek wznowieniowych.

Podatniczka w przedmiotowej sprawie powołała się na przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., tj. podniosła, że nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zatem nie jest wystarczające stwierdzenie braku udziału strony w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z brzmieniem przywołanego przepisu o spełnieniu tej przesłanki, stanowi stwierdzenie takiego braku udziału strony w postępowaniu, który nie był przez nią zawiniony. Brak winy podatnika należy tutaj rozumieć jako taką sytuację, w której pomimo dołożenia należytej staranności przy prowadzeniu swoich spraw, wystąpiły takie okoliczności, które uniemożliwiły mu udział w postępowaniu podatkowym.

Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie występuje.

Przede wszystkim niezasadne są zarzuty skargi, że doszło do nieprawidłowego doręczenia postanowienia z [...] r. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za okres od października 2012 r. do czerwca 2013 r. Postanowienie to zostało skierowane do strony skarżącej i prawidłowo zaadresowane. Z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi, przesyłka [...] r. została awizowana i pozostawiona do odbioru w placówce pocztowej (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata). Według pocztowego potwierdzenia odbioru a także wyjaśnienia Poczty Polskiej S.A. z [...]r. i [...]r. (t. I, k. 306, 307, t. IV, k. 1055-1056, 1083) awizowaną przesyłkę wydano w [...] r. A.Z., która przedstawiła pełnomocnictwo notarialne nr [...], co zostało odnotowane w stosownej dokumentacji Urzędu Pocztowego [...].

Słusznie wskazały organy, że pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym potwierdzającym fakt i datę doręczenia pisma zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości. Słusznie też stwierdziły organy, że z potwierdzenia odbioru wynika, iż przedmiotowa przesyłka wydana została ze skutkiem doręczenia stosownie do art. 150 O.p. i w związku z art. 37 ust. 2 pkt 2b ustawy Prawo Pocztowe (w placówce pocztowej osobie upoważnionej na podstawie pełnomocnictwa, które zostało okazane urzędnikowi pocztowemu wydającemu przesyłkę).

Sąd podziela także stanowisko organów, że nie ma znaczenia okoliczność czy A.Z. zobowiązała się do oddania przedmiotowej przesyłki adresatowi, gdyż taki obowiązek dotyczy wyłącznie przypadku, gdy mamy do czynienia z tzw. doręczeniem zastępczym w trybie art. 149 O.p. Odnosi się zatem do tych sytuacji, gdy przesyłka nie mogła zostać doręczona do rąk adresata w jego miejscu zamieszkania, a przesyłkę doręczono jednej z osób enumeratywnie wymienionych w art. 149 O.p., która odebrała przesyłkę i zobowiązała się oddać ją adresatowi. Wymóg z art. 149 O.p. nie ma zastosowania przy odebraniu przesyłki w siedzibie urzędu pocztowego, po uprzednim zawiadomieniu adresata o nadejściu przesyłki. Takiego obowiązku nie ustanawia ani art. 150 O.p. ani Prawo pocztowe. W tej sytuacji nie mają znaczenia oświadczenia strony skarżącej i jej pełnomocnika, o tym, że A.Z. nie jest i nie była domownikiem strony skarżącej. Nie ma też potrzeby prowadzenia postępowania dowodowego na te okoliczność.

Sąd podziela także ocenę organu odwoławczego, że brak jest przesłanek świadczących o tym, iż strona skarżąca nie umocowała A.Z. do odbioru przesyłek pocztowych. Po pierwsze A.Z|. odbierała w taki sam sposób też inną korespondencję strony skarżącej, po drugie w konsekwencji odebranej w dniu [...]r. przez A.Z. korespondencji, już [...]r. w [...] Urzędzie Skarbowym w G., złożone zostało podpisane przez skarżącą i opieczętowane pieczątką jej firmy pismo zatytułowane "Pełnomocnictwo do prowadzonego postępowania" o treści: "W związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym za okres od 10.2012-06.2013 r udzielam pełnomocnictwa mojej synowej A.Z." (t. 1, k. 332). Okoliczności te świadczą o tym, że korespondencja doszła do wiadomości skarżącej, skarżąca nie zakwestionowała sposobu doręczenia korespondencji i miała pełną świadomość toczącego się wobec niej postępowania podatkowego oraz jego zakresu i przedmiotu.

Organ nie miał też obowiązku prowadzenia postępowania na okoliczność wyjaśnienia treści złożonego pełnomocnictwa. W ocenie Sądu było ono na tyle zrozumiałe, że nie było żadnego powodu prowadzenia postępowania na okoliczność ustalenia jego treści. W żadnej zaś mierze z treści tego pełnomocnictwa nie wynika, że korespondencja w sprawie podatkowej miała być doręczana do rąk strony skarżącej z pominięciem pełnomocnika. W tym miejscu przypomnieć trzeba, że w myśl art. 145 § 2 O.p., który obowiązywał w dacie doręczenia: "Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi". Słusznie zatem od daty ustanowienia pełnomocnika tj. od [...]r. wszelkie pisma kierowane do strony organ doręczał pełnomocnikowi.

W tym stanie rzeczy prowadzenie postępowania dowodowego, na okoliczność ustalenia treści pełnomocnictwa, było zarówno zbyteczne na etapie postępowania wymiarowego jak i na etapie postępowania wznowieniowego.

Niezasadne są również zarzuty dotyczące kierowania korespondencji na niewłaściwy adres. Słusznie wskazał organ, że z pisma z [...] r., złożonego przez ustanowionego przez stronę pełnomocnika, o treści: "W uzupełnieniu do pisma złożonego w dniu [...]r. proszę jako pełnomocnik firmy PHU A ul. [...], [...] G., o dostarczanie korespondencji dotyczącej prowadzonego postępowania za okres październik 2012 do maj 2013 r. na ww. adres firmy w G.. Z poważaniem A.Z. ul. [...], [...]G." ( t. I, k. 333) wynika adres do doręczeń. Nie może być żadnych wątpliwości, że pełnomocnik jako adres do doręczeń wskazał adres firmy strony skarżącej, a nie swój adres domowy.

Sąd nie dał również wiary twierdzeniom strony skarżącej, że nie miała świadomości prowadzonego postępowania podatkowego. Przeczy temu fakt, że strona ustanowiła pełnomocnika. Ponadto skarżąca wzywana była pismami z [...] r. oraz z dnia [...]r. na przesłuchanie w charakterze strony. Wezwanie z [...]r. zostało odebrane osobiście przez stronę (t. III, k. 992, 993), która mimo to nie zgłosiła się na przesłuchanie i nie zainteresowała się przyczyną wezwania.

Mając na uwadze powyższe nie można uznać, iż strona nie brała udziału w postępowania bez własnej winy, wręcz przeciwnie zgodzić należy się z oceną organu co do tego, że wykazała się ona brakiem staranności w prowadzeniu swoich spraw, co skutkuje niemożliwością uznania, że w realiach rozpoznawanej sprawy wystąpiła przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.