Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2084/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.118 § 1, 210 § 1 pkt 2, 107 § 3, 108 § 2 pkt 4, 59, 70 § 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 11, 21
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze
article: 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Anna Zaorska, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Protokolant Referent Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej wraz ze spółką odpowiedzialności podatkowej byłego prezesa zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec, wrzesień i listopad 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...].12.2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.; dalej: NUS orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej z H. Sp. z o.o. w likwidacji; dalej: Spółki byłego prezesa zarządu Spółki R. B. dalej: Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okresy 06,09,11/2012 r. w łącznej kwocie 55.514,10 zł wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości w łącznej kwocie 26.781.00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 874.57 zł.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem pełnomocnik Skarżącego złożył w dniu 31.01.2018 r. odwołanie.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W.; dalej: DIAS utrzymał w mocy zaskarżona decyzję NUS.

W uzasadnieniu decyzji DIAS w pierwszej kolejności stwierdził, że w świetle art. 118 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz. U poz. 800 z późn. zm.); dalej: o.p. termin przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej w odniesieniu do podatku od towarów i usług za 06,09,11/2012 r., został zachowany.

DIAS wskazał, że w rozpoznawanej sprawie stosownie do regulacji zawartej w art. 103 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. poz. 2174); dalej: ustawy o VAT, terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za 06,09,11/2012 r. upłynęły odpowiednio w dniach: 25.07.2012 r. za 06/2012 r., 25.10.2012 r. za 09/2012 r. oraz 27.12.2012 r. za 11/2012 r., a zatem termin przedawnienia prawa do wydania decyzji w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za wynikające z tych zobowiązań zaległości podatkowe upływał z dniem 31.12.2017 r.

DIAS podkreślił, że zgodnie z art. 118 § 1 o.p. oraz uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17.12.2007 r. sygn. akt I FPS 5 07, podjęcie aktu administracyjnego, nie obejmuje jego doręczenia. Omawiany przepis wyraźnie stanowi o wydaniu decyzji, które nie jest równoznaczne z jej doręczeniem (o doręczeniu decyzji mowa np. w art. 68 § 1 o.p., określającym termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego).

Dlatego też DIAS stwierdził, że decyzja NUS z dnia [...].12.2017 r. została wydana z zachowaniem art. 118 § 1 o.p., pomimo iż jej nadanie w placówce pocztowej oraz doręczenie nastąpiło już w 2018 r. DIAS zweryfikował przy tym, w oparciu o znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenie odbioru, tryb doręczenia przesyłki poleconej zawierającej przedmiotową decyzję i ustalił, że jej nadanie w urzędzie pocztowym nastąpiło w dniu 02.01.2018 r., a jej odbiór w dniu 17.01.2018 r. Okoliczności te, zdaniem DIAS, potwierdzają rzeczywiste wydanie przez NUS decyzji w niniejszej sprawie przed upływem terminu wynikającego z art. 118 § 1 o.p.

Przechodząc do merytorycznej oceny odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, DIAS podkreślił, że zaległości podatkowe Spółki zostały objęte tytułami wykonawczymi wystawionymi przez NUS z dnia:

- 29.08.2012r. nr [...] za 06/2012 r.,

- 26.11.2012r. nr [...] za 09/2012 r.,

- 22.01.2013r. nr [...] za 11/2012 r.

Zgodnie z art. 26 § 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego albo z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Z przepisu tego wynika, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje w dacie doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności (np. bankowi) zawiadomienia o zajęciu i jest ono skuteczne, jeżeli poprzedza doręczenie zobowiązanemu (podatnikowi) odpisu tytułu wykonawczego. Akta postępowania egzekucyjnego, które stanowią część materiału dowodowego w niniejszej sprawie wskazują, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych nastąpiło odpowiednio:

- w dniu 27.09.2012r., z. chwilą doręczenia Spółce odpisu tytułu wykonawczego z dnia 29.08.2012 r. nr [...], dotyczącego zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za 06/2012 r.,

- w dniu 17.12.2012 r., z chwilą doręczenia Spółce odpisu tytułu wykonawczego z dnia 26.11.2012 r. nr [...] dotyczącego podatku od towarów i usług za 09/2012 r. wraz z zawiadomieniem z dnia 10.12.2012 r., w Banku Z. SA we W. w sprawie zajęcia rachunku bankowego należącego do Spółki.

Zaległości w podatku od towarów i usług za 11/2012 r. (tytuł wykonawczy z dnia 22.01.2013 r. nr [...]) nie została objęta administracyjnym postępowaniem egzekucyjnym z uwagi na ogłoszoną w dniu 17.06.2013 r. upadłość Spółki, zatem to dzień rozpoczęcia egzekucji uniwersalnej (postępowania upadłościowego) był dla tej należności dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Postępowanie upadłościowe ze względu na swój charakter, jest bowiem pewnego rodzaju postępowaniem egzekucyjnym, gdyż w jego wyniku dochodzi do spieniężenia poszczególnych składników majątku upadłego, celem uzyskania środków służących sukcesywnemu zaspokajaniu wierzycieli (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26.03.2007r. sygn. akt III SA/Wa2610/06).

Postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej - Skarżącego zostało natomiast wszczęte z dniem 20.11.2017 r., poprzez doręczenie Skarżącemu postanowienia NUS z dnia [...].11.2017 r. co świadczy o wypełnieniu warunku określonego w art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 o.p.

Do chwili wydania zaskarżonej decyzji NUS z dnia [...].12.2017 r. zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za 06,09,11/2012 r. nie zostały uregulowane, jak również nie zostały wyegzekwowane z majątku Spółki. Dlatego też w ocenie DIAS, wystąpiły przesłanki odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej wynikające z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a, b i pkt 2 oraz § 2 o.p.

Odnosząc się do obowiązku wykazania przez organy podatkowe przesłanki dopuszczającej orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, wyrażonej w art. 116 § 2 o.p, stwierdzić należy, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki, w czasie kiedy upływały terminy płatności podatku od towarów i usług za 06:09,11/2012 r. (odpis z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...], według stanu na dzień 03.04.2017 r., z którego wynika, że Skarżący wpisany został w skład osób uprawnionych do reprezentowania podmiotu w okresie od dnia 17.06.2002 r. do dnia 03.04.2017 r.).

Zdaniem DIAS w niniejszej sprawie wystąpiły dwie przesłanki odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

Po pierwsze w ww. okresie, zarząd Spółki, był jednoosobowy. Skarżący faktu bycia prezesem zarządu Spółki ww. okresie nie kwestionuje.

Po drugie wystąpiła bezskuteczność egzekucji zaległości z majątku Iw-Bud Sp. z o.o. Przepis art. 116 § 1 o.p. nakłada na organy podatkowe obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji wobec podmiotu pierwotnie zobowiązanego. Jest to warunek konieczny do spełnienia, umożliwiający przeniesienie odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu za dług spółki. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08.12.2008r. sygn. akt. 11 FPS 6/08, bezskuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 o.p. organy obowiązane są udowodnić bezskuteczność egzekucji za pomocą wszelkich dowodów, które mogą potwierdzić tę okoliczność. O jej bezskuteczności świadczą zatem wszelkie działania organu egzekucyjnego, które nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji będzie zatem miała miejsce, gdy skierowanie egzekucji do całego majątku podatnika i zastosowanie różnych sposobów egzekucji nie da wyniku w postaci zaspokojenia roszczenia podatkowego.

Przechodząc do oceny przesłanki egzoneracyjnej w odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki, Organ I instancji wskazał, że Spółka nie uregulowała swoich zobowiązań podatkowych od 01//2011 r. (najstarsza zaległość dotyczyła miesiąca 01/2011 r., którego termin zapłaty upływał z dniem 21.02.2011 r.) zatem w ocenie organu I instancji Skarżący nie dochował dwutygodniowego terminu do złożenia wniosku o upadłość. Świadczy o tym fakt, że kolejna niezapłacona kwota podatku to podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT-4R) za 02/2011 r. (termin płatności 21.03.2011 r.). Zdaniem DIAS już niepłacenie powyższych zobowiązań przeszło w stan trwały i nie mogło pozostawać bez wpływu na sytuację ekonomiczną Spółki. Wtedy już bezspornie, w ciągu 14 dni od dnia powstania zaległości w podatku od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT-4R) za 02.2011 r., tj. od 22.03.2011 r. powinno nastąpić złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Wobec powyższego złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki z dnia 13.11.2012 r. nastąpiło za późno, gdyż nastąpiło to dopiero w momencie, gdy wiadomo było, że Spółka nie jest w stanie realizować nawet tak podstawowych płatności, tj. zobowiązania podatkowe (np. VAT za 02,04,06-11 2011 r.; PIT-4R za 01-12/2011 r.). DIAS podkreślił, że czym innym jest samo stwierdzenie w postępowaniu upadłościowym, iż stan finansów podmiotu kwalifikuje go do ogłoszenia upadłości, a czym innym stwierdzenie, iż osoby działające w imieniu tego podmiotu wykazały się należy tą starannością i dbałością o interesy wierzycieli, tj. działały niezwłocznie po wystąpieniu przesłanek upadłościowych. W rezultacie podczas pełnienia obowiązków przez Skarżącego w zarządzie Spółki zaistniała przesłanka upadłości określonej w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. niewykonywania wymagalnych zobowiązań.

Na końcu DIAS podkreślił, że Skarżący nie wykonał obowiązku polegającego na wskazaniu aktualnie istniejącego mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W skardze podniesiono zarzut:

- naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 118 § 1 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję NUS z dnia [...] grudnia 2017 r. o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki, mimo że od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość upłynęło 5 lat;

2. art. 116 § 1 oraz art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.) w zw. z art. 92 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.) przez ich błędne zastosowanie polegające na wadliwej subsumpcji i uznaniu, że zaskarżona odwołaniem decyzja z dnia 29 grudnia 2017 r. jest prawidłowa, podczas gdy Organ I instancji nieprawidłowo naliczył odsetki od zaległości podatkowych od dnia ogłoszenia upadłości spółki pod firmą: H. Sp. z o. o. w likwidacji do dnia wydania decyzji, tj. do dnia [...] grudnia 2017 r.;

3. art. 116 § 1 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, albowiem decyzja Organu I instancji orzekająca o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu Spółki, za zaległości podatkowe tej Spółki została wydana w okolicznościach braku wykazania przez Organ 1 instancji bezskuteczności egzekucji wobec ww. spółki, w tym Organ 1 instancji nie podjął czynności egzekucyjnych u stosunku do ruchomości spółki oraz jej wierzytelności względem kontrahentów;

4. art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2016 r.) w zw. z art. 116 § 1 o.p. poprzez błędną wykładnię tych przepisów i uznanie, że stan niewypłacalności Spółki nastąpił już w styczniu 2011 roku, a w konsekwencji, że właściwym czasem do złożenia wniosku o upadłość ww. spółki nastąpił wcześniej, niż dnia 9 października 2012 roku;

- naruszenie przepisów postępowania:

5. art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 188 w zw. z art. 116 § 1 o.p., przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej w wyniku niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nieustalenia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, przede wszystkim przez zaniechanie dowodu z przesłuchania świadków wskazanych u odwołaniu na okoliczność sytuacji finansowej Spółki, prób pozyskania inwestora dla Spółki, braku podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie wcześniejszym niż 9 października 2012 r. mimo, że przeprowadzenie tych dowodów wykazałoby, że styczeń 2011 r. wskazany przez Organ I, powtórzony przez Organ Il instancji nie stanowił właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, a także poprzez nieprzeprowadzenie jakichkolwiek analiz sytuacji finansowej Spółki na styczeń 2011 r. i na chwilę złożenia przez Skarżącego w imieniu Spółki wniosku o ogłoszenie upadłości.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swe

dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy rozważyć zarzut naruszenia przez organy art. 118 § 1 o.p. Jak bowiem argumentuje Skarżący datę wydania decyzji, o której mowa ww. przepisie, należy wiązać nie z samą datą podpisania decyzji przez osobę uprawnioną, a z datą nadania decyzji w placówce pocztowej.

Zdaniem Sądu powyższe stanowisko Skarżącego jest niezasadne. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że z treści art. 118 § 1 o.p. nie wynika, aby ustawodawca wiązał uprawnienie organu do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej z innymi zdarzeniami niż samo wydanie decyzji – podpisanie decyzji przez osobę uprawnioną. Podkreślić należy, że pojęcie to należy odnieść do art. 210 § 1 pkt 2 o.p. i w ocenie Sądu nie ma podstaw prawnych do nadania mu innego znaczenia. Pogląd wyrażony przez Skarżącego prowadziłby do nieuzasadnionego rozszerzenia pojęcia "wydanie decyzji" o czynność techniczną, jaką jest nadanie decyzji w placówce pocztowej.

Reasumując, pogląd Skarżącego nie znajduje uzasadnienia w treści art. 118 § 1 o.p., a samo pojęcie "wydanie decyzji" musi być również interpretowane w powiązaniu z art. 210 § 1 pkt 2 o.p. W konsekwencji oznacza ono podpisanie decyzji przez osobę uprawnioną z podaniem daty dokonania tej czynności. Z kolei nadanie decyzji w placówce pocztowej jest czynnością techniczką, z którą przepisy prawa nie wiążą żadnych skutków prawnych (w przeciwieństwie do doręczenia). Nie jest również zasadne twierdzenie, że przyjęcie stanowiska Skarżącego ograniczy nieuzasadnioną swobodę organów polegającą na możliwości antydatowania decyzji. Podkreślić należy, że antydatowanie decyzji jest deliktem prawa karnego i istnieje możliwość jego wykazania poprzez analizę metryki dokumentu (w aktach sprawy znajduje się metryka skarżonej decyzji) oraz wewnętrznego systemu rejestracji dokumentów prowadzonego przez organ podatkowy. Podkreślić także należy, że Skarżący nie przedstawił, żadnych okoliczności, które wskazywałyby na możliwość antydatowania skarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutu błędnego naliczenia odsetek od zaległości podatkowych, tj. błędnego ustalenia okresu naliczania odsetek do dnia wydania decyzji organu pierwszej instancji a nie do dnia ogłoszenia upadłości. W pierwszej kolejności Sąd stwierdza, że podziela pogląd Skarżącego i organu odwoławczego, że w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 107 § 3 o.p. ze względu na treść przepisu intertemporalnego – art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. zmieniającej o.p., zgodnie z którym do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy zmieniającej nakazuje stosować przepisy ustawy zmienianej, tj. o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Następnie Sąd zauważa, że stanowisko wskazujące, że osoba trzecia nie może ponosić odpowiedzialności za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych za okres od daty ogłoszenia upadłości wynika z konstatacji, że obciążenie odsetkami członka zarządu w ww. sytuacji spowodowałoby, iż zakres jego odpowiedzialności byłby szerszy, niż zakres odpowiedzialności spółki – dłużnika głównego. Niewątpliwie zgodnie z art. 92 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe z masy upadłości mogą być zaspokojone odsetki od wierzytelności, należne od upadłego, za okres do dnia ogłoszenia upadłości. Zatem z masy upadłości nie mogą być zaspakajane odsetki naliczane po dniu ogłoszenia upadłości, ale powyższe odsetki mogą być zaspakajane z majątku z innego mienia upadłego niż masa upadłości.

Zgodnie natomiast z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i judykatury wyrażonym na gruncie prawa upadłościowego należy skonstatować, że upadłość dłużnika nie stanowi przeszkody w dalszym naliczaniu odsetek (patrz art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego). Nie można więc przyjąć, jakoby powstanie stanu niewypłacalności dłużnika stanowiło okoliczność zwalniającą dłużnika z zapłaty należnych odsetek wierzycielom.

Odnosząc powyższe ustalenia do kwestii odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, Sąd podkreśla, że w pełni akceptuje stanowisko, zgodnie z którym zakres odpowiedzialności osoby trzeciej – dłużnika subsydiarnego nie może być szerszy, niż zakres odpowiedzialności spółki – dłużnika głównego. Jednakże zakres odpowiedzialności osoby trzeciej byłby szerszy niż spółki jedynie w sytuacji, w której spółka w wyniku postępowania upadłościowego traci byt prawny. W tej sytuacji po zakończeniu postępowania upadłościowego spółka nie byłaby podmiotem prawnym, czyli podmiotem względem którego można by naliczać odsetki od zaległości podatkowych, a więc niemożliwe jest również obciążenie wskazanymi odsetkami członka zarządu kierując się ww. zasadą skorelowanego zakresu odpowiedzialności.

Przenoszą powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że postępowanie upadłościowe w stosunku do H. Sp. z o.o. zostało umorzone prawomocnym postanowieniem, zatem spółka nie utraciła bytu prawnego. W związku z powyższym w ocenie Sądu zakres odpowiedzialności Skarżącego w zakresie okresu naliczona odsetek od zaległości podatkowej nie jest szerszy niż zakres odpowiedzialności H. Sp. z o.o. Postępowanie upadłościowe nie doprowadziło bowiem do zakończenia bytu prawnego ww. spółki. Organ zatem mógł naliczyć odsetki również za okres w którym trwało postępowanie upadłościowe. Zauważyć także należy, że zaległość podatkowa nie została zaspokojona z masy upadłości a więc nie wygasła zgodnie z art. 59 o.p. W związku z powyższym dochodzona przez organ kwota odsetek nie stanowi "samodzielnej" wierzytelności, ale nadal związana jest z istniejącą zaległością podatkową – wierzytelnością główną.

Reasumując, zdaniem Sądu, organ prawidłowo ustalił okres naliczania odsetek.

Przed przystąpieniem do rozpatrzenia zarzutów związanych z naruszeniem art. 116 o.p., Sąd stwierdza, że skarżona decyzja została wydana z zachowaniem wymogów określonych w art. 108 § 2 pkt 4 o.p.

Przechodząc do rozpatrzenia zarzutów związanych z naruszaniem art. 116 o.p. W świetle ww. przepisu zadaniem organu jest wykazanie, że w sprawie zostały spełnione tzw. przesłanki pozytywne odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Organ zatem wykazał, że Skarżący – pan R. B. pełnił funkcję prezesa zarządu H. Sp. z o.o. do dnia 03.04.2017 r., a więc w okresie, w którym upłynął termin płatności podatku VAT za 06, 09, 11 2012 roku. Powyższa okoliczność nie jest również kwestionowana przez Skarżącego.

Drugą przesłanką pozytywną odpowiedzialności podatkowej Skarżącego wynikająca z art. 116 § 1 o.p. jest obowiązek wykazania przez organ bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku spółki – H. Sp. z o.o. Skarżący w skardze nie zgadza się z ustaleniem, że organ wykazał bezskuteczność egzekucji. Zdaniem Sądu organ wykazał bezskuteczność egzekucji.

Należy podkreślić, że bezskuteczność egzekucji może być stwierdzona na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, a nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Postępowanie upadłościowe pełni analogiczną funkcję jak postępowanie egzekucyjne. Sprowadza się ona do likwidacji majątku dłużnika, celem zaspokojenia jego wierzycieli. Wobec upadłego prowadzona jest egzekucja uniwersalna, skierowana do całego jego majątku. Jak słusznie zauważył NSA w wyroku z dnia 9 listopada 2018 r. (I FSK 1982/16) o bezskuteczności egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej można mówić dopiero po zakończeniu postępowania upadłościowego, gdy egzekucja nie mogła być prowadzona z uwagi na ogłoszoną upadłość. Musi wystąpić bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki, kiedy to cały jej majątek nie pozwala na realizację roszczenia pieniężnego wierzyciela podatkowego.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że postępowanie upadłościowe prowadzone w stosunku do spółki – H. zostało umorzone i nie doprowadziło do zaspokojenia wierzyciela – organu podatkowego. W związku z powyższym zasadne jest stwierdzenie, że egzekucja z majątku ww. spółki okazała się bezskuteczna.

Podkreślić ponownie należy, egzekucja okazała się bezskuteczne ze względu na nie zaspokojenie wierzyciela – organu podatkowego w postępowaniu upadłościowym prowadzonym w stosunku do spółki, które zostało prawomocnie umorzone. Organ wbrew sugestiom Skarżącego nie uznał egzekucji za bezskuteczną w związku z bezskutecznością niektórych podjętych czynności egzekucyjnych przed wszczęciem postępowania upadłościowego.

Ponadto należy zauważyć, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki – H., jeżeli zatem jak wskazuje pełnomocnik Skarżącego ww. spółka posiadała znaczny majątek pozwalający na zaspokojenie zaległości podatkowych przed wszczęciem postępowania upadłościowego to Sąd nie dostrzega przyczyny dla której spółka zarządzana przez Skarżącego nie uregulowała zaległości podatkowych wynikających przecież z deklaracji podatkowych złożonych przez Spółkę. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie wydał uprzednio decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego ww. spółki, która to wysokość mogłaby "zaskoczyć" Skarżącego. Natomiast okoliczność wszczęcia postępowania upadłościowego jest o tyle istotna, że w jego wyniku nie doszło do zaspokojenia wierzyciela – organu podatkowego a więc majątek był już wtedy niewystarczający. Zauważyć należy, że Skarżący nie utracił funkcji prezesa zarządu powyższej spółki, co uniemożliwiłoby mu zapłatę zobowiązań podatkowych spółki, a jednocześnie doprowadziło do "wyprowadzenia" majątku ww. spółki wbrew woli Skarżącego, dlatego też w tym zakresie argumentacja pełnomocnika jest absolutnie chybiona.

Przechodząc do rozpatrzenia tzw. przesłanek negatywnych (egzoneracyjnych) odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki H. został złożony. Zdaniem Sądu, jeżeli wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony, w ramach przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu bada się jedynie to, czy został zgłoszony we właściwym czasie. Inne okoliczności, jak np. zawinienie w spóźnionym zgłoszeniu takiego wniosku są z mocy art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. całkowicie bez znaczenia w sprawie.

Następnie zauważyć należy, że postępowanie upadłościowe nie doprowadziło do zaspokojenia wierzyciela – organu podatkowego, a więc rację ma organ odwoławczy, że już ta okoliczność wskazuje, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony we właściwym czasie. Organ odwoławczy również prawidłowo w celu ustalenia daty w której powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości odwołuje się do regulacji zawartej w art. 11 i art. 21 Prawa upadłościowego. Rację oczywiście ma pełnomocnik, że generalnie nie każde niezapłacenie w terminie zobowiązania podatkowego w wymaganej wysokości jest tożsame z niewypłacalnością. Jednakże w przypadku spółki H. zaległości podatkowe w podatku VAT istniały już w luty 2011 r. podobnie w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT4R) również wierzycielem spółki był ZUS. Mając także na uwadze, że zobowiązania spółki wobec wskazanych powyżej wierzycieli wystąpiły od stycznia 2011 r. i miały charakter powtarzający się w kolejnym miesiącu (nieuregulowanie drugiej płatności) to zdaniem Sądu organ prawidłowo ustalił datę 22.03.2011 r. jako datę w której powinno nastąpić złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika, że dla uznania niewypłacalności spółki konieczne było zestawienie wysokości zaległości podatkowych z ówczesnym stanem finansowym podmiotu – wysokością aktywów, skalą obrotów, wielkością posiadanego majątku, Sąd zauważa, że dla oceny niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego, nie ma znaczenia kondycja finansowa podmiotu. W tym przypadku istotny jest jedynie obiektywny stan nieregulowania przez podmiot wymagalnych zobowiązań.

W tym kontekście należy odnieść się także do zarzutu nieprzeprowadzenia przez organy dowodów z przesłuchania wskazanych świadków na okoliczność dobrej sytuacji finansowej spółki. Ponownie wskazać należy, że istotny jest obiektywny stan nieregulowania przez podmiot wymagalnych zobowiązań a nie kondycja finansowa spółki. Dlatego też organ zasadnie odmówił przeprowadzenia ww. dowodów, gdyż nie mogły one mieć wpływu na wynika sprawy.

Końcowo Sąd zauważa, że jak wykazał organ, zobowiązanie podatkowe spółki nie uległo przedawnieniu w związku z przerwaniem jego biegu ze względu na ogłoszenie upadłości (art. 70 § 3 o.p.).

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.