Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 746/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1 i 2, art. 145 § 1 pkt 1 lit a, art. 3 § 1, art. 3 § 2, art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 Iit. c, art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 18, art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6, art. 7 - art. 10, art. 64 § 1 pkt 1-5,7 i 11 i § 1a i 5, art. 7a, art. 8, art. 77 § 1, art. 80, art. 124 § 2, art. 107 § 3
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 23 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Go 467/22 w sprawie ze skargi Zarządu Województwa L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 27 października 2022 r., nr 0801-IEE-1.711.79.2022.2 UNP: 0801-22-046473 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz Zarządu Województwa L. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 23 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Go 467/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w sprawie ze skargi Zarządu Województwa L. (dalej: "Skarżący") uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: "Dyrektor" lub "organ II instancji") z 27 października 2022 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z 23 czerwca 2022 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oraz zasądził od organu II instancji na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

WSA w Gorzowie Wielkopolskim uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest, czy organ w sposób prawidłowy ustalił koszty postępowania egzekucyjnego i czy obliczając je uwzględnił standardy określone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14.

Dyrektor reprezentowany przez radcę prawnego zaskarżył powyższe rozstrzygnięcie w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, 1705, 1860) (dalej "p.p.s.a.") zarzucił Sądowi I instancji naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a. w zw. art. 18, art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię przepisów obowiązujących polegającą na nieuwzględnieniu całokształtu ustawowych zmian wprowadzonych ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019r., poz. 1553) w tym przepisów przejściowych, podczas gdy art. 7 - art. 10 w/w ustawy zmieniającej stanowi zasady poboru kosztów egzekucyjnych, które nie zostały wyegzekwowane lub zapłacone przed dniem wejścia w życie nowelizacji, ograniczając opłatę manipulacyjną do kwoty 100 zł pomniejszanej o kwotę pobraną z tego tytułu oraz opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5,7 i 11 oraz § 1a i 5 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed zmianą - do kwoty 40.000 zł pomniejszanej o kwotę pobraną z tego tytułu.

II. przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 3 § 1, art. 3 § 2, art. 133 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 Iit. c, w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, pomimo istnienia podstaw do oddalenia skargi,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 7a, art. 8, art. 77 § 1, art. 80, art. 124 § 2, art. 107 § 3 w zb. z art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia z uwagi na błędne dokonanie kontroli działalności organu administracji i błędne uznanie, iż organ miał obowiązek przeprowadzić "miarkowania", podczas gdy sąd całkowicie pominął obowiązujące przepisy przejściowe, z których wynika ograniczenie maksymalnej wysokości kosztów egzekucyjnych, co eliminuje konieczność szczegółowej analizy adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych pod kątem wskazań Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, czyniąc miarkowanie prawnie nieuzasadnionym.

W oparciu o tak postawione zarzuty, Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy, w razie uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona oraz zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od Strony skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Dodatkowo, Organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący reprezentowany przez adwokata wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, zasądzenie od Organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpatrzenie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w tej sprawie nie zachodzi. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., gdzie wskazuje się, że chodzi o naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), jak również naruszenie przepisów postępowania jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Zaskarżony obecnie skargą kasacyjną wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim został wydany w warunkach związania tego Sądu z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1244), który odnosi się właśnie do stanu prawnego sprzed 20 lutego 2021 r.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie pozostawało zagadnienie, czy organ w sposób prawidłowy ustalił koszty postępowania egzekucyjnego i czy obliczając je uwzględnił standardy określone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14.

Zagadnienie skutków prawnych wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. o sygn. SK 31/14 dla praktyki ustalania kosztów postępowania egzekucyjnego doczekało się szeregu opracowań i dorobku orzeczniczego. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie za niecelowe uznał w tym miejscu prezentowanie wszystkich koncepcji wypracowanych na kanwie wskazanej tematyki. Skład ograniczył się w dalszej części uzasadnienia do przywołania stanowiska preferowanego, zbieżnego z będącym uprzednio przedmiotem uwagi również składu 7 sędziów tutejszego Sądu w ramach postępowania wywołanego pytaniem prawnym na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a., zakończonym wyrokiem z 19 grudnia 2022 r., sygn. akt III FSK 283/21.

Jakkolwiek wyrok ten zapadł w kontekście stanu prawnego obowiązującego w okresie od 17 sierpnia 2016 r. do 20 lutego 2021 r., wobec niezmienionych rozwiązań prawnych zastosowanych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie wysokości kosztów egzekucyjnych, w tym opłaty manipulacyjnej i opłaty za poszczególne czynności egzekucyjne, tak od 17 sierpnia 2016 r., jak również przed tą datą, przedstawiona tam argumentacja pozostaje aktualna. Wynika to z tego, iż ogólne zasady w nich wyrażone (dotyczące braku określenia maksymalnej wysokości tych opłat oraz metody ich wyliczania) pozostają uniwersalne w odniesieniu do kosztów egzekucyjnych powstałych i określanych ogólnie przed datą wejścia w życie ustawy z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1553, dalej: ustawa nowelizująca).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie niniejszym podziela stanowisko wyrażone w wyrokach tego Sądu m. in. w przywołanym wyżej orzeczeniu z 19 grudnia 2022 r. o sygn. III FSK 283/21, a także z 15 marca 2023 r. o sygn. III FSK 877/22, z 8 lutego 2023 r. o sygn. III FSK 2217/21, z 20 grudnia 2022 r. o sygn. III FSK 1007/21, III FSK 1256/21, III FSK 755/21 czy III FSK 875/21. Tak w odniesieniu do opłaty manipulacyjnej, jak również zbiorczo kosztów egzekucyjnych w ogólności, za stosowne uznając odwołanie się do wywodów prawnych zawartych w przywołanych orzeczeniach w toku wykonywania kontroli instancyjnej w rozpoznawanej sprawie.

Jakkolwiek egzekucyjnoprawny stan faktyczny kształtowany jest przez ustawodawcę w toku stanowienia prawa, w którym normuje określony zakres aktywności, praw i obowiązków organów egzekucyjnych, wierzycieli i zobowiązanych, to uczestnicy postępowania egzekucyjnego konkretyzują i indywidualizują egzekucyjny stan faktyczny jednostkowej sprawy, z którego wynikają określone skutki prawne, w tym sporne koszty egzekucyjne. Egzekucyjny stan faktyczny w przedmiocie tych kosztów stanowią działania i (lub) zaniechania, z którymi ustawa egzekucyjna łączy powstanie obowiązku uiszczenia przez określony podmiot opłaty egzekucyjnej w wysokości zgodnej z prawem. Jest to rzeczywisty, prawnie znaczący, obraz wywołującej skutki egzekucyjne działalności zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego, takiej jak niepłacenie zobowiązań podatkowych, wystawienie i doręczenie tytułu wykonawczego, czynności mające na celu wykonanie tytułu wykonawczego. Odnośnie do egzekucyjnych opłat manipulacyjnych, są to wysokość egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym oraz poniesione wydatki za czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych przy egzekwowaniu należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym. Wszystkie wskazane elementy podlegają ocenie na podstawie obowiązującego w czasie ich zaistnienia prawa.

W odniesieniu do opłat manipulacyjnych podstawę prawną stanowi przede wszystkim art. 64 § 6 u.p.e.a., zaś w kontekście opłaty za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności innych niż ze świadczeń z ubezpieczenia społecznego i wynagrodzenia za pracę – art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Oba przepisy wskazane w zarzutach kasacyjnych i oba poddane kontroli konstytucyjnej przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie zawisłej pod sygn. SK 31/14. W rzeczonej sprawie Trybunał nie uchylił wskazanych regulacji jako niezgodnych z konstytucją, a jedynie dokonał ich weryfikacji konstytucyjnej wyłącznie w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej (wspominany w uzasadnieniu kwestionowanego wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim tzw. wyrok zakresowy).

Przywoływany art. 64 § 6 u.p.e.a., o którym wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny, w stanie prawnym adekwatnym do ocenianego postępowania egzekucyjnego stanowił, że organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane z zastosowaniem środków egzekucyjnych w wysokości 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Tymczasem art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. określał opłatę za czynność egzekucyjną zajęcia wierzytelności innych niż wskazane w pkt 2 i 3 tego przepisu na poziomie 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr.

Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że oba wskazane przepisy w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości regulowanej opłaty są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie są niezgodne z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Rozważania te wskazują, że podstawą prawną egzekucyjnego stanu faktycznego indywidualnej sprawy administracyjnej w przedmiocie spornych opłat mogą być tylko i wyłącznie regulacje prawne adekwatne przedmiotowo i czasowo do stanu i czasu sprawy.

Jeżeli egzekucyjny stan faktyczny, w którym wysokość opłaty ma zostać określona, wskazuje na jej niewspółmierność względem elementów (okoliczności) egzekucyjnego stanu faktycznego, a w rezultacie na nadmierną ingerencję obciążeniem administracyjnoprawnym w sprawie, można zastosować konkretną metodę obliczenia opłaty, pod warunkiem, że będzie ona odpowiednia i uzasadniona w relacji czynności, nakładu pracy i trudności indywidualnej sprawy egzekucyjnej. W powyższym kontekście formalnoprawne uzasadnienie zastosowania określonej metody obliczenia opłat, o których stanowi art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do 20 lutego 2021 r., nie jest samodzielnie tożsame z uzasadnieniem adekwatności tej metody do danej indywidualnej sprawy egzekucyjnej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższe przesądza, że Sąd pierwszej instancji zasadnie wskazał, że organy określając wysokość opłaty za dokonanie czynności zajęcia rachunku bankowego nie zastosowały się do standardów i wskazań, zawartych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Należy zgodzić się z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, iż owo naruszenie należy postrzegać w kategoriach adekwatności ustalonej opłaty względem poziomu skomplikowania, czasochłonności czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy tego organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych.

Przy miarkowaniu opłat, których górne granice oszacowano przy zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., winno się mieć zatem na uwadze, w którym miejscu przebiega granica pomiędzy elementami składającymi się i rzutującymi na wysokość wydatków wyszczególnionych w art. 64b u.p.e.a., a odrębnie opłaty manipulacyjnej będącej zryczałtowaną formą opłaty za samą okoliczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego i kosztami wynikającymi z poszczególnych czynności podjętych celem efektywnego wyegzekwowania dłużnych kwot (chodzi w szczególności o koszt pracy pracownika, zużywanego prądu, wody, sprzątania, ochrony, sprzętu komputerowego, koszt certyfikatów niezbędnych do obsługi systemu OGNIVO oraz innych systemów elektronicznych, wydruku dokumentów, zużycia materiałów biurowych, wysyłki korespondencji).

Wobec powyższych rozważań Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim słusznie uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a., art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a.

Anna Sokołowska Jacek Brolik Paweł Borszowski (spr.)