Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 709/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a i b, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 5/22 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z dnia 11 października 2021 r., nr SKO/PO-413/211/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 8.11.2022 r. o sygn. I SA/Wr 5/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z 11.10.2021 r., nr SKO/PO-413/211/21, wydaną w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA we Wrocławiu do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi. Zrzekła się rozprawy, wnosząc o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Wniosła także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na akceptacji przez Sąd pierwszej instancji błędnych ustaleń stanu faktycznego sprawy, w zakresie szczegółowo wskazanym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, które doprowadziły Sąd do wniosku, że grunty zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] są związane z działalnością gospodarczą;

2) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na braku zamieszczenia w uzasadnieniu wyroku jednoznacznego stanowiska w zakresie stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia opodatkowania najwyższą stawką podatku od nieruchomości części linii kolejowej nr [...] na odcinku od km [...] do km [...], dla którego decyzją nr DTK-2.0111.92.2019 z 11.07.2019 r. została wygaszona decyzja Ministra Infrastruktury o jej likwidacji z 7.09.2005 r., nr FK-4951-01/05;

3) art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 o.p. przez prowadzenie postępowania w sposób arbitralny z naruszeniem zasady zaufania i zaniechanie pełnej analizy okoliczności, jakie występują w sprawie, bez analizy stanu faktycznego dotyczącego przedmiotu postępowania w zakresie gruntu czy budowli;

4) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w związku z art. 191 o.p. przez wadliwe sporządzanie uzasadnienia faktycznego i prawnego, wynikające z niedostatecznego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i brak wszechstronnej oceny dowodów, w tym faktu wygaszenia decyzji o likwidacji odcinka linii kolejowej nr [...];

5) art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. przez niedopełnienie przez WSA we Wrocławiu obowiązku rozpoznania skargi na decyzję SKO w Legnicy na podstawie akt sprawy, w których znajduje się decyzja z 11.07.2019 r., nr DTK-2.0111.92.2019, wydana przez Ministra Infrastruktury stwierdzająca wygaśnięcie decyzji Ministra Infrastruktury z 7.09.2005 r., nr FK-4951-01/05, w części dotyczącej wyrażenia zgody na likwidację linii kolejowej [...] na odcinku od km [...] do km [...];

6) art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. przez pominięcie przez Sąd pierwszej instancji istotnych okoliczności sprawy oraz brak odniesienia się do meritum sporu, jaki zaistniał pomiędzy skarżącą a organem podatkowym, odnoszącego się do zasadności opodatkowania gruntów związanych z linią kolejową nr [...] najwyższą stawką podatku od nieruchomości i brak wskazania na jakiej podstawie Sąd ten uznał, że zarówno stan zlikwidowanej linii kolejowej, jak i wygaszenie decyzji o likwidacji linii kolejowej nr [...] pozostają bez wpływu na ustalony stan faktyczny.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła naruszenie przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego, tj.:

1) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a i b ustawy 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.) w związku z art. 162 § 1 pkt 1 ustawy z 14.06.1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm., dalej: k.p.a.) przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie może korzystać linia kolejowa nr [...] na odcinku, dla którego została wydana decyzja o wygaśnięciu jej likwidacji;

2) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a i b u.p.o.l. przez ich niezastosowanie w rozpatrywanej sprawie, podczas gdy przepisy te nie odnoszą się do faktycznego udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, ponieważ zwolnienie od podatku nie zostało uzależnione od żadnego warunku faktycznego udostępnienia budowli uprawnionemu podmiotowi;

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a nie budowla - linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe oraz grunt zajęty pod te tory, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami;

4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3a ustawy z 7.07.1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r. poz.1409 ze zm.; dalej: u.p.b.) i art. 4 pkt 2 ustawy z 28.03.2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1594 ze zm.; dalej: u.t.k.) przez pominięcie tych przepisów w sprawie i niezastosowanie definicji ustawowych przy określeniu przedmiotu opodatkowania, jakim jest budowla - linia kolejowa;

5) art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez ich nieprawidłową wykładnię polegającą na przyjęciu, że opodatkowaniu w przypadku linii kolejowej, w stosunku do której wydana została decyzja wygaszająca decyzję o jej likwidacji, podlega opodatkowaniu jedynie grunt jako samodzielny przedmiot opodatkowania;

6) art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przez ich nieprawidłową wykładnię i niezastosowanie w sprawie w stosunku do gruntów linii kolejowej nr [...] na odcinku, dla którego nie została wydana decyzja o wygaszeniu likwidacji, skoro pozostały po fizycznej likwidacji torów grunt nie może być wykorzystywany do innej działalności gospodarczej z uwagi na jego położenie, zabudowę i specyficzne ukształtowanie;

7) art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przez ich nieprawidłową wykładnię i niezastosowanie w sprawie w stosunku do gruntów związanych z linią kolejową nr [...], skoro ze względu na położenie, zabudowę i specyficzne ukształtowanie nie mogą być wykorzystywane do innej działalności niż przewozy kolejowe.

2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Legnicy nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej wyrok WSA we Wrocławiu odpowiada prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). W skardze kasacyjnej sformułowano zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i prawa materialnego.

3.2. W rozpatrywanej sprawie skarżąca zarzuty naruszenia przepisów postępowania wiąże wyłącznie z nieprawidłową wykładnią przepisów materialnoprawnych oraz nieprawidłowym zastosowaniem prawa materialnego i sposobem oceny tego stosowania prawa przez WSA we Wrocławiu. Należy je uznać za bezzasadne nie tylko z uwagi na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego co do podniesionych w rozpatrywanej skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego. W przeprowadzonym postępowaniu podatkowym organy podatkowe obu instancji realizowały zasady legalizmu, postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, prawdy obiektywnej, zupełności zebranego materiału dowodowego oraz jego oceny, a także konstrukcji decyzji. Zostały podjęte czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Poza zakresem zainteresowania organów podatkowych nie pozostała okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego gromadzenia materiału. Ustalenia poczynione w sprawie znajdują swoje uzasadnienie i podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym oraz - wbrew argumentacji strony skarżącej - zostały dokonane w granicach wyznaczonych ww. zasadami prowadzonego postępowania.

W toku rozpatrywania odwołania od decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji, organ odwoławczy zbadał jej prawidłowość i uznał, że rozstrzygnięcie dotyczące wysokości określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. było prawidłowe, co znalazło odzwierciedlenie w zaskarżonej decyzji. Na podstawie art. 122, art. 180 oraz art. 187 § 1 o.p. organy podatkowe mają obowiązek zebrania materiału dowodowego niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy. Nie oznacza to jednak, że strona nie może w postępowaniu podatkowym występować z inicjatywą dowodową. Stosownie do art. 188 o.p., strona może zgłaszać własne wnioski dowodowe i jeżeli są one istotne dla rozstrzygnięcia sprawy powinny być uwzględnione przez organ. Zarzucając organom podatkowym nieprzeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy strona winna jednak wskazać, jakie dowody w danej sprawie powinny być jeszcze przeprowadzone. Należy mieć również na względzie że art. 122 o.p. nakładający na organy podatkowe obwiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie jest niczym nieograniczony i bezwzględny. Obowiązek ten obciąża organy podatkowe jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy.

Uwzględniając fakt, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do poczynienia istotnych ustaleń faktycznych, prowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego prowadziłoby do nieuzasadnionego przedłużania postępowania podatkowego. Ów materiał dowodowy został również oceniony przez organy bez przekroczenia ram zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 o.p., a niezadowolenie z takiej oceny organu - przedstawionej w decyzji, trafnie ocenił WSA we Wrocławiu jako niestanowiące samo w sobie wady takiej oceny. Słusznie uznał Sąd pierwszej instancji, że ocena odzwierciedlona w zaskarżonej decyzji nie ma znamion oceny dowolnej. Status linii kolejowej, związany z gruntami, których dotyczy spór, został wyjaśniony i do ustalonego stanu faktycznego odniesiono odpowiednie przepisy prawa materialnego wyjaśniając zasadność ich zastosowania.

Należy uznać, że WSA we Wrocławiu trafnie ocenił, iż wydana w trybie odwoławczym decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, a także przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a uzasadnienie prawne zawiera przytoczenie treści przepisów prawa, stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji i jej wyjaśnienie. Tym samym za bezpodstawny należy uznać również zarzut naruszenia przepisów art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 o.p.

3.3. Zasadniczym przedmiotem sporu jest przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości w przypadku prawnej likwidacji linii kolejowej, braku jej rozbiórki oraz wydania decyzji w sprawie wygaszenia decyzji o likwidacji linii kolejowej na podstawie wcześniej podjętej uchwały w sprawie wyrażenia woli przejęcia linii kolejowej przez Zarząd Województwa. Sporna jest również wysokość stawki podatkowej podatku od nieruchomości, jaka winna być zastosowana do gruntów na odcinku linii kolejowej, dla którego decyzja o wygaszeniu likwidacji nie została wydana.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zwolnieniu podatkowemu podlegają budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub są one przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom. Ze zwolnienia korzystają również budowle oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli są to linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Na podstawie ww. przepisu zwolnieniu od podatku od nieruchomości mogą podlegać tylko istniejące w sensie prawnym linie kolejowe. Natomiast faktycznie istniejąca infrastruktura kolejowa, po podjęciu stosownego aktu prawnego o likwidacji, staje się "budowlami i budynkami pozostałymi po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków", które korzystają z odrębnego zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 a u.p.o.l. Warunkiem uzyskania zwolnienia z podatku od nieruchomości w oparciu o powołane przepisy prawa jest istnienie infrastruktury kolejowej, co do której nie podjęto aktu o likwidacji (art. 7 ust. 1 u.p.o.l.).

Na mocy uchwały nr [...] z 3.07.2002 r. Zarządu P. S.A. zlikwidowano część linii kolejowej nr [...] na odcinku [...] od km [...] do km [...], przy czym jak wynika to z materiału dowodowego i co również pozostaje poza sporem, dokonano również fizycznej likwidacji tej części linii kolejowej. Natomiast na mocy decyzji Ministra Infrastruktury likwidacji uległa również część linii kolejowej nr [...] na odcinku [...] od km [...] do km [...].

Co do powołanej przez skarżącą uchwały Zarządu Województwa Dolnośląskiego nr [...] z 5.07.2014 r. w sprawie wyrażenia woli przejęcia odcinków linii kolejowych położonych w granicach województwa dolnośląskiego, m.in. linii kolejowej nr [...], należy uznać, że uchwała ta jest jedynie deklaracją bez wpływu na ustalony w toku postępowania stan faktyczny sprawy. Zarówno z jej treści, jak i z żadnych innych dowodów nie wynika, by wspomniana uchwała spowodowała jakiekolwiek działania (w tym skarżącej spółki) na gruntach po zlikwidowanej linii kolejowej.

Należy zauważyć, że Zarząd Województwa Dolnośląskiego dopiero uchwałą nr [...] z 4.10.2018 r. wyraził wolę przejęcia odcinka linii kolejowej nr [...] [...] od km [...] do km [...] w celu zabezpieczenia korytarzy komunikacyjnych istotnych dla sieci transportowej województwa dolnośląskiego, po czym uchwałą nr [...] z 24.01.2019 r. wyraził zgodę na przejęcie na rzecz Samorządu Województwa Dolnośląskiego prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i urządzeń związanych z linią kolejową nr [...] od km [...] do km [...]. Kolejną uchwałą nr [...] z 8.05.2019 r., dokonano zmian w ww. umowie w ten sposób, że wyrażono zgodę na przejęcie prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i urządzeń związanych z linią kolejową nr [...] od km [...] do km [...].

Bez znaczenia dla dokonanych ustaleń w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia, pozostaje również decyzja nr DTK-2.0111.92.2019 z 11.07.2019 r., wydana przez Ministra Infrastruktury, stwierdzająca wygaśnięcie decyzji Ministra Infrastruktury nr [...] z 7.09.2005 r., w części dotyczącej wyrażenia zgody na likwidację linii kolejowej nr [...] [...] na odcinku od km [...] do km [...]. W roku 2016 w obrocie prawnym istniała decyzja Ministra Infrastruktury nr FK-4951- 01/05 z 7.09.2005 r. o likwidacji linii kolejowej [...] od km [...] do km [...], co oznacza, że w 2016 r. prowadzenie na tym odcinku ruchu kolejowego w oparciu o linię kolejową nr [...] z formalnego punktu widzenia nie było możliwe. Podkreślenia wymaga, że wygaśnięcie w 2019 r. decyzji o likwidacji linii kolejowe nr [...] [...]na odcinku od km [...] do km [...], było skutkiem późniejszego dążenia Województwa Dolnośląskiego do przejęcia powyższej linii na wskazanym odcinku w celu przywrócenia ruchu pociągów oraz przeprowadzenia prac remontowych we własnym zakresie, co wynika wprost z uzasadnienia decyzji Ministra Infrastruktury nr DTK-2.0111.92.2019 z 11.07.2019 r. i potwierdzają to powołane wyżej uchwały Zarządu Województwa Dolnośląskiego.

Odnosząc się do stanowiska skarżącej, że w przypadku braku możliwości zwolnienia z opodatkowania linii kolejowej, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. winna podlegać cała budowla a nie jej poszczególne części, należy podkreślić, że w wyniku likwidacji linii kolejowej nr [...] doszło do jej całkowitego wyłączenia z eksploatacji. Zlikwidowana linia kolejowa, jako ostatecznie wyłączona z eksploatacji, straciła charakter budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1, 3 i 3a u.p.b., a więc charakter obiektu budowlanego stanowiącego całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla. Powyższe nie wyklucza jednak możliwości opodatkowania pozostałych po niej gruntów, które stanowią odrębny przedmiot opodatkowania. Stąd wyrażony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. uznać należy za nieuzasadniony.

Za nieuzasadniony należy uznać również zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych oraz budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 u.p.b., lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

Dokonując wykładni art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy mieć na uwadze, że wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 24.01.2021 r., SK 39/19, przepis ten został uznany za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Zgodnie z tym orzeczeniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. traci moc w zakresie, w jakim jest rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Według uzasadnienia tego wyroku, nieruchomości będące w posiadaniu podatników, które nie mają związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą, nie mieszczą się w tej definicji. Związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu danej nieruchomości w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z tą działalnością.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew temu co twierdzi strona skarżąca, posiadane przez spółkę grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...], położone na obszarze Gminy C., są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym związek ten nie zasadza się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Spółka P. posiada status przedsiębiorcy i prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Zakres zgłoszonej działalności jest bardzo szeroki, co wynika z wpisów umieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Jest to m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi. Spółka przekazała sporne grunty do korzystania P. na podstawie umowy nr [...] z 27.09.2021 r. Część tych działek objęta była tą umową jeszcze w okresie od stycznia do lipca 2016 r. Już sam ten fakt powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niezależnie od tego sporne nieruchomości ujęte zostały w prowadzonej przez spółkę ewidencji środków trwałych, tym samym na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik uznawał je za wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.

Powyższe oznacza, że grunty pod zlikwidowaną linią kolejową nr [...] stanowią element składowy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380), który jest przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych spółki. Fakt, że w danym momencie sporne grunty nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Specyfika budowli kolejowej nie oznacza, że jedynym obiektywnie możliwym sposobem wykorzystania gruntów znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, prowadzącego różnorodną w charakterze działalność gospodarczą, jest transport kolejowy. Likwidacja linii kolejowej lub jej części nie wyklucza możliwości wykorzystania gruntu do innych celów aniżeli transport kolejowy. Jest istotne, że przedmiot działalności podatnika nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego, a zatem niemożność wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób, w szczególności przy tak szerokim zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Nie jest przy tym rolą organu podatkowego wskazywanie przedsiębiorcy potencjalnych możliwości wykorzystania należącego do niego gruntu.

3.4. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA we Wrocławiu, który trafnie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. W konsekwencji, ponieważ żaden z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił, po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, w trybie art. 182 § 2 p.p.s.a.

sędzia WSA (del.) Juszczyk-Wiśniewska sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Bogusław Dauter