Postanowienie WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 786/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Odrzucenie skargi
Interpretacje podatkowe
Samorząd terytorialny
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: *Odrzucono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7  ust. 1
journal: Dz.U. 2024 poz 1465
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j.)
article: art. 45  ust. 16,  art. 165,  art. 184
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 50  par. 1 i  art. 3  par. 2  ppkt 4a oraz  art. 58  pkt 1  pkt 6
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 1  par. 1
journal: Dz.U. 2024 poz 1267
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.)
article: art. 14 i  art. 16 ust. 1
journal: Dz.U. 2024 poz 1530
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych
article: art. 14k,  art. 14m
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Asesor WSA Łukasz Cieślak po rozpoznaniu w dniu 3 grudnia 2024 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Zakładu Usług Komunalnych w Przewornie na interpretację indywidualną W.G. P. z dnia 12 września 2024 r. nr FN.3251.7.2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości postanawia: I. odrzucić skargę; II. zwrócić stronie skarżącej kwotę 200 zł (dwieście złotych) uiszczoną tytułem wpisu sądowego od skargi.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Zakładu U. w P. (dalej: strona skarżąca, Zakład) jest interpretacja indywidualna Wójta Gminy P. (dalej: organ, Wójt) z dnia 12 września 2024 r. nr FN.3251.7.2024, w której po rozpatrzeniu wniosku Zakładu organ uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy, według którego budowle wchodzące w skład infrastruktury, będące własnością Gminy P., służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1992 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.).

We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skardze Zakład wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie prawa materialnego poprzez błędne uznanie, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna będąca własnością Gminy P., administrowana przez Zakład, związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Wójt wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zgodnie z art. 50 § 1 p.p.s.a., uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny, prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich, Rzecznik Praw Dziecka oraz organizacja społeczna w zakresie jej statutowej działalności, w sprawach dotyczących interesów prawnych innych osób, jeżeli brała udział w postępowaniu administracyjnym. Nadto uprawnionym do wniesienia skargi jest również inny podmiot, któremu ustawy przyznają prawo do wniesienia skargi (art. 50 § 2 p.p.s.a.). O interesie prawnym w rozumieniu przywołanego przepisu mówimy wtedy, gdy ma on oparcie w przepisach prawa. O tym więc, czy konkretny podmiot ma w danej sprawie chroniony interes prawny, decyduje przepis prawa. Najczęściej będą to przepisy prawa materialnego; jednakże mogą to być również przepisy procesowe lub ustrojowe. Od wykazania związku między chronionym przez przepisy prawa interesem prawnym a aktem lub czynnością organu administracji publicznej uzależnione więc jest uprawnienie do złożenia skargi. Przyjmuje się, że interes prawny podmiotu wnoszącego skargę do sądu przejawia się w tym, że działa on bezpośrednio we własnym imieniu i ma roszczenie o przyznanie uprawnienia lub zwolnienie z nałożonego obowiązku (zob. A. Kabat [w:] B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2024, art. 50).

Wskazać dalej należy, że w doktrynie i orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że interes prawny ma zawsze wynikać z normy prawnej. Co do zasady ma to być norma prawa materialnego. Nie chodzi zatem o jakikolwiek interes, tylko o taki interes prawny, który może być wywiedziony z normy prawa materialnego. Interes prawny musi mieć charakter indywidualny (tzn. dotyczący konkretnej osoby), osobisty (tj. własny i zindywidualizowany), realny oraz dotyczyć wprost i bezpośrednio podmiotu kwestionującego dany akt. Bezpośredniość interesu prawnego polega na bezpośredniości związku między sytuacją danego podmiotu a normą prawa materialnego, z której wywodzony jest jego interes prawny, natomiast jego realność oznacza, że nie może to być tylko interes przewidywalny w przyszłości, hipotetyczny, ale ma być to interes już rzeczywiście istniejący. Naruszenie interesu prawnego oznacza istnienie związku pomiędzy prawnie gwarantowaną, konkretną i indywidualną sytuacją prawną skarżącego a zaskarżonym aktem, polegającego na tym, że zaskarżany akt narusza jego interes prawny, a więc że poprzez naruszenie prawa jednocześnie negatywnie wpływa na jego sferę prawnomaterialną wynikającą z konkretnie wskazanego przepisu prawa materialnego, np. nakłada na niego pewne obowiązki lub pozbawia go pewnych uprawnień albo uniemożliwia ich realizację (zob. D. Dąbek [w:] Ustawa o samorządzie gminnym, red. P. Chmielnicki, Warszawa 2022, art. 101, oraz powołane tam orzecznictwo).

Przywołany przepis art. 50 § 1 p.p.s.a. był również przedmiotem kontroli z punktu widzenia zgodności z Konstytucją. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 29 października 2009 r., K 32/08 (OTK-A 2009, nr 9, poz. 139), orzekł, że art. 33 i art. 50 § 1 p.p.s.a. są zgodne z art. 165 Konstytucji RP. W uzasadnieniu tego wyroku wskazano m.in., że art. 165 Konstytucji RP nie wymaga zapewnienia jednostkom samorządu terytorialnego statusu strony w postępowaniu sądowoadministracyjnym w sytuacji, w której jednostka ta nie występuje jako adresat działań władczych innych organów władzy publicznej, ale sama podejmuje takie działania wobec innych podmiotów. Wskazano przy tym, że jednostki samorządu terytorialnego mają zdolność sądową w postępowaniu cywilnym, mogą również dochodzić swoich praw w postępowaniu sądowoadministracyjnym w sytuacjach określonych w p.p.s.a., a więc w sytuacjach, gdy są one adresatami decyzji administracyjnych lub innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 pkt 2-4 tej ustawy, a także, gdy są adresatami rozstrzygnięć nadzorczych. Natomiast przywołane przepisy p.p.s.a. są zgodne z wymienionym przepisem konstytucyjnym również przy takiej interpretacji, która odmawia jednostkom samorządu terytorialnego prawa do uczestniczenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym oraz prawa do wnoszenia skarg do sądów administracyjnych w sytuacji, w której organ danej jednostki rozpatrywał sprawę administracyjną i wydał decyzję administracyjną w pierwszej instancji.

W kontekście powyższego należy przypomnieć, że zgodnie z art. 184 zdanie pierwsze Konstytucji RP, Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, każdy ma prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd. Wskazać należy, że prawo do sądu to zarówno osobiste publiczne prawo podmiotowe, jak i podstawowy środek ochrony konstytucyjnych wolności i praw. Prawo do sądu przysługuje każdemu, a więc każdej osobie fizycznej oraz osobie prawnej prawa prywatnego. Podmiotom prawa do sądu przysługują wszelkie gwarancje konstytucyjne wynikające z art. 45 Konstytucji. Zakresem podmiotowym prawa do sądu nie są jednak objęte organy władzy publicznej oraz osoby prawne prawa publicznego. Ich zdolność sądowa może jednak wynikać z przepisów ustawy. Od prawa do sądu należy też odróżnić sądową ochronę samodzielności jednostek samorządu terytorialnego, o której mowa w art. 165 ust. 2 Konstytucji (zob. P. Tuleja [w:] P. Czarny, M. Florczak-Wątor, B. Naleziński, P. Radziewicz, P. Tuleja, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, wyd. II, Warszawa 2023, art. 45). W myśl art. 165 Konstytucji RP, jednostki samorządu terytorialnego mają osobowość prawną. Przysługują im prawo własności i inne prawa majątkowe (ust. 1). Samodzielność jednostek samorządu terytorialnego podlega ochronie sądowej (ust. 2). Wskazać należy, że konstytucyjna zasada samodzielności oznacza, że jednostki samorządu terytorialnego, wykonując zadania publiczne, uczestniczą w sprawowaniu władzy w zakresie określonym przez ustawodawcę i prawem chronionej samodzielności. Pojęcia ochrony sądowej samodzielności jednostki samorządu terytorialnego i prawa do sądu w rozumieniu art. 45 Konstytucji nie są tożsame. Sądowa ochrona gminy ma zagwarantować prawidłowe wykonywanie przez nią zadań publicznych, natomiast prawo do sądu jest jednym ze środków ochrony konstytucyjnych wolności i praw jednostki (zob. P. Czarny [w:] Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, wyd. II, red. P. Tuleja, Warszawa 2023, art. 165).

Dalej trzeba wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267; dalej: p.u.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Nie budzi wątpliwości, że istotą sadowej kontroli administracji jest ochrona wolności i praw jednostki (podmiotów prawa) w stosunkach z administracją publiczną oraz budowanie i utrwalanie zasady państwa prawa i wyprowadzanych z niej standardów. Podstawową funkcją sądownictwa administracyjnego jest ochrona praw podmiotowych jednostki. Przyjęcie tej funkcji wypływa z założeń systemu weryfikacji administracji publicznej w państwie prawa, co ma związek z realizacją zasad praworządności. Podstawową formą, w jakiej sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, jest wymierzanie sprawiedliwości przez wiążące rozstrzyganie sporów o prawo, w których przynajmniej jedną ze stron jest jednostka lub podmiot podobny (zob. M. Masternak-Kubiak [w:] T. Kuczyński, M. Masternak-Kubiak, Prawo o ustroju sądów administracyjnych. Komentarz, LEX 2009, art. 1).

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, należy zauważyć, że wnoszący skargę w niniejszej sprawie Zakład jest samorządowym zakładem budżetowym Gminy P. Zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.; dalej: u.f.p.), samorządowy zakład budżetowy może wykonywać określone zadania własne jednostki samorządu terytorialnego. Gospodarkę finansową samorządowych zakładów budżetowych określa art. 15 u.f.p. Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 u.f.p., organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy. Katalog zadań własnych gminy uregulowany jest w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) i nie jest sporne, że wśród owych zadań znajduje się sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji (pkt 3 ww. przepisu). Z tego zaś wynika, że Zakład realizuje zadanie własne Gminy P. w tym zakresie. Pamiętać przy tym trzeba, że utworzenie zakładu budżetowego w gminie nie jest obowiązkowe i w sytuacji, gdyby zakładu tego nie utworzono, to realizacja zadań własnych gminy należałaby do samej gminy. Wybór formy organizacyjnej zakładu budżetowego do realizacji wybranych zadań własnych gminy nie oznacza jednak, że zadania te realizowane są przez podmiot zewnętrzny w stosunku do gminy – nadal to gmina realizuje owe zadania, co wynika z cytowanego już przepisu ustawy o samorządzie gminnym.

Przedmiotem skargi jest opisana na wstępie interpretacja indywidualna, dotycząca opodatkowania podatkiem od nieruchomości infrastruktury wodno-kanalizacyjnej należącej do Gminy P., którą Zakład wykorzystuje do realizacji zadań własnych Gminy P. W sprawie Wójt uznał stanowisko Zakładu w tej kwestii za nieprawidłowe. W ocenie Sądu, spór co do legalności zaskarżonej interpretacji nie może jednak stanowić przedmiotu rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny, ponieważ w istocie sprowadzałoby się to do rozstrzygnięcia wewnętrznego sporu między Wójtem a podległym mu Kierownikiem Zakładu. W tak zakreślonym sporze arbitrem nie może być sąd administracyjny, bowiem podległy Wójtowi Zakład czy też Kierownik Zakładu nie może poszukiwać ochrony sądowej przed sądem administracyjnym w drodze skargi na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. Zakład, jako zakład budżetowy, stanowi jednostkę organizacyjną Gminy P. powołaną do realizacji zadań własnych Gminy P. i jako taki nie dysponuje odrębnym od Gminy P. lub przeciwnym interesowi Gminy interesem prawnym, który podlegałby ochronie sądowej. Ewentualny zaś spór między Wójtem a Zakładem czy też Kierownikiem Zakładu co do wykładni przepisów prawa podatkowego pozostaje wewnętrzną sprawą Gminy i jego rozstrzygnięcie nie może być przerzucone na sąd administracyjny. Ponadto należy zauważyć, że ze znajdującego się w aktach sprawy statutu Zakładu, przyjętego uchwałą Nr [...] Rady Gminy P. z [...] czerwca 2013 r., wynika m.in., że Zakładem kieruje jednoosobowo Kierownik zatrudniany przez Wójta Gminy P. Kierownik działa na podstawie pisemnego pełnomocnictwa udzielonego przez Wójta i reprezentuje Zakład na zewnątrz (§ 14 i § 15 statutu). To zaś oznacza, że w istocie Zakład nie posiada samodzielności w zakresie swojego kierownictwa, ponieważ Kierownik Zakładu działa na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Wójta, a zatem działa w istocie w zastępstwie Wójta.

Kontynuując, należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym dla wniesienia skargi do sądu jest posiadanie przez skarżącego interesu prawnego, który ma spełniać określone wymogi. Ma to być interes własny, aktualny, rzeczywisty. Rzeczywisty spór występować będzie, gdy jego stronami są podmioty mające przeciwstawne interesy prawne. W niniejszej sprawie brak jest tego ostatniego atrybutu interesu prawnego, gdyż nie może być traktowany jako rzeczywisty spór, w którym zagrożony jest interes prawny Zakładu, w sytuacji gdy Zakład we wniosku o wydanie interpretacji formułuje pytanie odnośnie do infrastruktury stanowiącej własność Gminy, której Wójt jest jednocześnie organem wykonawczym, jak i organem podatkowym w podatku od nieruchomości oraz organem interpretacyjnym. Nie może być mowy o zagrożeniu interesu prawnego Zakładu, czy nawet Gminy, w sytuacji gdy organ tejże Gminy wydaje na rzecz jej zakładu budżetowego interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. W takiej sytuacji mamy do czynienia nie ze sporem, lecz swoistą "wewnętrzną dyskusją" organu wykonawczego Gminy z własną jednostką organizacyjną. Powyższe wnioski na gruncie niniejszej sprawy wzmacnia to, że do skargi dołączono ww. pisemne pełnomocnictwo Wójta dla Kierownika Zakładu, co również wskazuje, że Zakład nie działa jako podmiot spoza struktury Gminy, który miałby mieć odrębny od Gminy interes prawny w postępowaniu sądowym. W praktyce zatem merytoryczne rozstrzygnięcie Sądu miałoby sprowadzać się do wskazania za organ wykonawczy Gminy jednego z wariantów proponowanych przez ten sam podmiot raz działający jako gminny organ interpretacyjny, a raz jako gminny zakład budżetowy. Tak zarysowany spór nie ma więc charakteru takiego, który powodowałby potrzebę sądowej ochrony czyjegokolwiek interesu prawnego przed działaniem organu administracji publicznej, bowiem strona skarżąca pozostaje elementem szeroko rozumianej administracji publicznej, tkwiąc w strukturze Gminy, której działalność w postaci wydania interpretacji indywidualnej przez Wójta, usiłuje zwalczać.

Kolejno trzeba wskazać, że należało rozważyć, czy jako strona skarżąca nie powinna być oznaczona sama Gmina P., jedynie działająca przez Zakład. Sądowi znany jest bowiem występujący w orzecznictwie pogląd o dopuszczalności wniesienia skargi przez gminę na indywidualną interpretację podatkową wydaną przez organ gminy (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2014 r., II FSK 542/14; orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela stanowiska prezentowanego w tym wyroku. Należy zauważyć, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego jest formą zewnętrznego, jednostronnego działania administracji podatkowej, jak również jest to czynność uprawnionych organów wykonujących administrację publiczną, która nie ma charakteru władczego rozstrzygnięcia i nie stanowi załatwienia sprawy w zakresie realizacji praw i obowiązków podatkowych zainteresowanego. Jednakże zastosowanie się wnioskodawcy do treści wydanej interpretacji tworzy związaną z nią ochronę prawną, o której mowa w art. 14k § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: o.p.), który stanowi, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej (zob. J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 14b). Wskazać też trzeba, że w myśl art. 14k § 3 o.p., w zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, której wygaśnięcie stwierdzono, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. Dodatkowo należy wskazać na art. 14m o.p., który reguluje sytuacje, w których następuje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji. Mając na uwadze powyższe doniosłe skutki istnienia w obrocie prawnym interpretacji indywidualnej prawa podatkowego o określonej treści, należy dojść do wniosku, że ma ona charakter rozstrzygnięcia o istotnym znaczeniu dla wnioskodawcy. Z tych też względów uprawnione jest zastosowanie do oceny dopuszczalności wniesienia skargi na interpretację indywidualną stanowiska wypracowanego w judykaturze na tle problemu legitymacji skargowej gminy do wniesienia skargi w sprawie, w której jej organ wydał władczy akt administracyjny. Wskazać tu należy na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z 16 lutego 2016 r., I OPS 2/15 (ONSAiWSA 2016, nr 4, poz. 54), w której wskazano, że powierzenie organowi jednostki samorządu terytorialnego właściwości do orzekania w sprawie indywidualnej w formie decyzji wyłącza możliwość dochodzenia przez tę jednostkę jej interesu prawnego w trybie postępowania administracyjnego. Dlatego też, odwołując się do cytowanego już wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie K 32/08, należało przyjąć, że skoro Trybunał zaakceptował, odmowę potraktowania gminy jako mającej interes prawny w zaskarżeniu do sądu administracyjnego rozstrzygnięcia zapadłego w sprawie, w której jej organ działał władczo (gdzie występował realny spór pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym), to tym bardziej nie godzi w standardy konstytucyjne odmówienie gminie legitymacji procesowej w sprawie, w której organ gminy nie działał władczo, lecz wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego. W tym aspekcie Sąd podziela stanowisko wyrażone w postanowieniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 września 2024 r., I SA/Gl 46/24. Skoro więc sama Gmina P. nie byłaby uprawniona do wniesienia skargi na opisaną na wstępie interpretację indywidualną, to tym bardziej uprawnienia takiego brak po stronie Zakładu.

Dodatkowo należało wziąć pod uwagę, że legitymacji skargowej Zakładu nie można wywodzić z okoliczności, że był on wnioskodawcą oraz adresatem zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Należy bowiem odróżnić tę okoliczność od tego, czy mimo doręczenia Zakładowi zaskarżonej interpretacji, posiada on interes prawny w rozumieniu art. 50 § 1 p.p.s.a. w jej zaskarżeniu. Co do zasady, interes prawny we wniesieniu skargi ma podmiot będący adresatem zaskarżonego aktu, jednak ów interes prawny musi wynikać z przepisu prawa materialnego, a nie z samego faktu doręczenia danego aktu. Samo doręczenie aktu administracyjnego może rodzić interes prawny oparty na przepisach prawa procesowego o tyle, o ile dany podmiot uważałby, że nie powinien być adresatem zaskarżanego aktu, co jednak w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Samo bycie adresatem omawianej interpretacji indywidualnej nie kreuje więc po stronie Zakładu legitymacji do wniesienia skargi na tę interpretację, ponieważ niezależnie od tej okoliczności – jak już była o tym mowa – brak jest po stronie Zakładu obiektywnego interesu prawnego mogącego skutkować zainicjowaniem merytorycznej kontroli sądowoadministracyjnej opisanej na wstępie interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd doszedł do wniosku, że skargę należało uznać za niedopuszczalną, albowiem w świetle art. 50 § 1 p.p.s.a. i art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 p.u.s.a. zakład budżetowy gminy nie posiada własnego, rzeczywistego i aktualnego interesu prawnego, podlegającego ochronie w postępowaniu przed sądem administracyjnym, w zaskarżeniu wydanej przez wójta tejże gminy interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej opodatkowania majątku gminy podatkiem od nieruchomości, ponieważ zakład ów – pozostając jednostką organizacyjną gminy powołaną do realizacji zadań własnych gminy – nie dysponuje interesem prawnym, który byłby odrębny od interesu prawnego samej gminy lub z nim sprzeczny. Podkreślić należy, że Zakład, jako jednostka organizacyjna gminy, w niniejszej sprawie nie może korzystać z prawa do sądu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, bowiem pozostaje elementem szeroko rozumianej administracji publicznej, a nie jest jednostką spoza struktury tejże administracji. Wniesiona skarga nie zmierza też do ochrony samodzielności Gminy w rozumieniu art. 165 ust. 2 Konstytucji RP. Jak już wspomniano, podstawową funkcją sądownictwa administracyjnego jest ochrona praw podmiotowych jednostki, a nie podmiotów będących w strukturze administracji publicznej, których działalność podlega kontroli sądu administracyjnego. Dlatego też postępowanie sądowoadministracyjne może być uruchomione tylko z inicjatywy podmiotu pozostającego poza systemem organów, których działalność ma podlegać kontroli przez sąd administracyjny.

Reasumując, wskazać należy, że zgodnie z art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., skarga podlega odrzuceniu, jeżeli wniesienie skargi jest niedopuszczalne z innych przyczyn niż wymienione w art. 58 § 1 pkt 1-5a p.p.s.a. Przesłanką niedopuszczalności skargi w niniejszej sprawie jest jej wniesienie przez podmiot nieuprawniony, to jest taki, który nie ma w sprawie obiektywnego, własnego, rzeczywistego i aktualnego interesu prawnego, którego ochrony mógłby poszukiwać w postępowaniu przed sądem administracyjnym.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. – orzekł jak w pkt I sentencji. Natomiast w pkt II sentencji Sąd postanowił na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd z urzędu zwraca stronie cały uiszczony wpis od pisma odrzuconego do dnia rozpoczęcia rozprawy.