Postanowienie NSA, sygn. akt I GSK 1053/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-06-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Skierowano pytanie prawne do Składu Siedmiu Sędziów
Powołane przepisy: article: art. 246 par. 2, art. 252 par. 1
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: par. 2 pkt 10,  par. 6
journal: Dz.U. 2003 nr 170 poz 1653
law: rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 września 2003 r. w sprawie zwrotu lub umorzenia należności celnych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędziowie Małgorzata Korycińska NSA Urszula Raczkiewicz Protokolant Małgorzata Suchocka po rozpoznaniu w dniu 29 maja 2008 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 13 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Po 1136/06 w sprawie ze skargi V. P. Spółki z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych postanawia: 1) otworzyć rozprawę na nowo; 2) odroczyć rozprawę; 3) na podstawie art. 187 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) przedstawić do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego następujące zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy pojęcie należności celnej, która w chwili uiszczenia nie była prawnie należna (art. 246 § 2 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny /t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802/, obejmuje przypadek spodziewanej preferencji wynikającej z wystawionego retrospektywnie świadectwa przewozowego EUR.1?".


UZASADNIENIE

Przedstawione w postanowieniu zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości powstało w toku rozpoznawania przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Celnej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z 13 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Po 1136/06, uchylającego decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] października 2006 r. nr [...] dotyczącą odmowy zwrotu zapłaconego cła.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. przedstawił w zaskarżonym wyroku następujący stan sprawy.

V. P. – spółka z o.o. w P. dokonując [...] marca 2003 r. zgłoszenia celnego, którego przedmiotem były produkty służące do montażu samochodów, uiściła cło obliczone na podstawie danych wynikających z załączonej do zgłoszenia dokumentacji, bez zastosowania preferencji celnych.

Po otrzymaniu od eksportera dokumentu potwierdzającego preferencyjne pochodzenie towarów, wnioskami z [...] lutego 2004 r. i [...] kwietnia 2004 r. Spółka wystąpiła o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z [...] grudnia 2004 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej preferencji, zastosowanej stawki celnej oraz obliczenia kwoty wynikającej z długu celnego. Mając na względzie przedłożone deklaracje eksportera zamieszczone na fakturach organ stwierdził bowiem, że towar istotnie posiada preferencyjne pochodzenie z Unii Europejskiej i określił kwotę nadpłaty długu celnego.

Spółka [...] stycznia 2005 r. złożyła wniosek o dokonanie zwrotu należności celnych; pismem z [...] września 2005 r. Dyrektor Izby Celnej w P. stwierdził, że wniosek o zwrot cła był spóźniony, jednocześnie poinformował stronę o możliwości wystąpienia o przedłużenie terminu do złożenia wniosku.

Postanowieniem z [...] lutego 2006 r. Dyrektor Izby Celnej w P. odmówił przedłużenia terminu, co do części towaru argumentując, że względem niektórych towarów wniosek o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe (poprzedzający ewentualne późniejsze wystąpienie o zwrot nadpłaconego cła) został złożony po upływie roku od daty zgłoszenia celnego, tj. z uchybieniem terminu określonego w § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 września 2003 r. w sprawie zwrotu cła lub umarzania należności celnych (Dz.U. Nr 170, poz. 1653), który nakazuje, aby wniosek o zwrot należności celnych został złożony w terminie jednego roku od dnia powiadomienia o należnościach celnych. Jednocześnie Spółka nie wykazała, aby uchybienie terminu było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej, ponieważ za takie – zdaniem organu - nie można poczytać oczekiwania na dostarczenie retrospektywnego dowodu pochodzenia importowanego towaru.

Następnie decyzją z [...] kwietnia 2006 r. organ zwrócił Spółce cło w kwocie 65,40 zł. Zwrotu pozostałej części cła odmówił argumentując, że powiadomienie dłużnika o należnościach celnych nastąpiło już w dacie zgłoszenia celnego, to jest [...] marca 2003 r., a wniosek o zwrot cła złożono dopiero [...] stycznia 2005 r., czyli po upływie rocznego terminu wskazanego w rozporządzeniu.

Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z [...] października 2006 r. utrzymał powyższą decyzję w mocy. Uznał, że wydanie decyzji potwierdzającej fakt nadpłacenia cła (weryfikującej zgłoszenie celne) nie mieści się w ramach pojęcia rejestracji retrospektywnej długu celnego, a co za tym idzie, doręczenie tej decyzji nie jest - wbrew twierdzeniom importera - równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o dochodzonych od niego należnościach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. uwzględnił skargę Spółki i podzielając pogląd przedstawiony w skardze stwierdził, że uprawnienie do żądania zwrotu nadpłaconego cła w związku z retrospektywnym zastosowaniem obniżonej stawki celnej winno być rozpatrywane w świetle przepisu art. 246 § 2 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001, Nr 75, poz. 802 ze zm., dalej Kcel), i w konsekwencji uprawnienie to nie jest ograniczone rocznym terminem, o którym mowa w § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów (wydanego na podstawie delegacji zawartej w art. 252 § 1 Kcel), lecz terminem trzyletnim, określonym w art. 246 § 4 ustawy.

Wskazał, że zgodnie z przepisem art. 246 § 2 Kcel należności celne są zwracane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub gdy kwota ta została zarejestrowana pomimo zaistnienia wypadków, o których mowa w art. 229 § 3 Kcel. W niniejszej sprawie doszło do retrospektywnego zastosowania obniżonej stawki celnej z uwagi na przedłożenie przez stronę deklaracji eksportera potwierdzającej unijne pochodzenie towaru. Jest to sytuacja wskazana w § 2 pkt 10 rozporządzenia, o której mowa w art. 13 § 3 pkt 4 Kcel.

Zaistniała sytuacja wypełniała, zdaniem Sądu, hipotezę normy prawnej zawartej w art. 246 § 2 Kcel, ponieważ cło uiszczone bez uwzględnienia obniżonej stawki celnej, która mogła być zastosowana retrospektywnie (art. 13 § 4 Kcel), należało uznać za należność celną, która w chwili jej uiszczenia nie była prawnie należna i która z powyższego względu podlegała zwrotowi.

Treść powołanego przepisu art. 246 § 2 jest z kolei wzorowana na art. 236 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny; Dz.U.UE.L. Nr 302, poz. 1; dalej: WKC). Na tle tego ostatniego wyrażany jest pogląd, że prawnie nienależne są uiszczone lub zaksięgowane należności, w przypadku których nie uwzględniono świadectwa lub uprawnienia do korzystania z niższej stawki lub zwolnienia, także wówczas, jeżeli zostanie ono przedstawione retrospektywnie. Za należność, która w dacie jej uiszczania nie była prawnie należna, należy uznać nadpłatę cła będącą wynikiem retrospektywnego zastosowania preferencji celnych.

Sąd stwierdził, że upoważnienie dla Rady Ministrów do uregulowania "innych wypadków" zwrotu cła nie obejmowało więc sytuacji, w której do zwrotu cła dochodzi na skutek retrospektywnego zastosowania obniżonych stawek celnych, o których mowa w art. 13 § 3 ust. 4 Kcel. Nie jest to bowiem, w stosunku do art. 246 § 2 ustawy, inny wypadek zwrotu cła. Przekroczenie granic ustawowej delegacji stanowi naruszenie art. 92 Konstytucji RP, zgodnie z którym rozporządzenia mogą jedynie służyć wykonaniu ustawy. Z kolei ocena, że rozporządzenie w części, w jakiej reguluje zwrot cła w związku z retrospektywnym zastosowaniem obniżonych stawek celnych, narusza przepisy ustawy, skutkuje odmową zastosowania przez sąd tego przepisu, a w konsekwencji uznaniem, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa. Wydanie aktu administracyjnego z powołaniem na przepis rozporządzenia, który jest niezgodny z ustawą, oznacza wydanie aktu z naruszeniem przepisów wyższej rangi, a więc z naruszeniem prawa, nawet jeśli organowi nie można postawić zarzutu naruszenia przepisów w toku wydawania decyzji.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w P. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P. do ponownego rozpoznania.

Organ oparł skargę kasacyjną na przesłance wynikającej z art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) ze względu na naruszenie prawa materialnego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a., poprzez:

- błędną wykładnię przepisów art. 246 § 2 i art. 252 § 1 Kcel oraz § 2 pkt 10 i § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 września 2003 r. w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz.U. Nr 170, poz. 1653) w związku z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623);

- naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 169, poz. 1269 ze zm.) polegające na nieuprawnionym zakwestionowaniu przepisów rozporządzenia przez błędną ich ocenę w zestawieniu z powyższymi przepisami Kodeksu celnego, a w konsekwencji niewłaściwe uznanie, że miało miejsce przekroczenie upoważnienia ustawowego (art. 92 Konstytucji RP).

Ponadto organ zarzucił naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt c/ p.p.s.a., poprzez niewystarczające, wybiórcze uzasadnienie orzeczenia, co stanowi obrazę art. 141 § 4 p.p.s.a.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ stwierdził, że szeroka interpretacja pojęcia "należność niebędąca prawnie należna", jaką zastosował w swoim wnioskowaniu Sąd (w wyniku czego uznał, że kwota długu uiszczona bez uwzględnienia obniżonej stawki celnej, wynikającej z późniejszego udokumentowania uprawnienia do jej stosowania, jest prawnie nienależną), może skutkować wnioskowaniem, że także niektóre inne sytuacje wyszczególnione w § 2 rozporządzenia mogą mieścić się w przesłankach stosowania art. 246 Kcel. Jako przykład organ podał określony w § 2 pkt 1 rozporządzenia obowiązek zwrotu cła naliczonego wcześniej w związku z kradzieżą towaru objętego procedurą odprawy czasowej, gdy towar ten został odnaleziony.

Ponadto organ celny nie jest władny stwierdzać niekonstytucyjności przepisów ani samowolnie odstępować od ich stosowania.

Organ podniósł, że zarówno rozporządzenie Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r., jak i zastępujące go rozporządzenie organu z 16 września 2003 r. oraz ustawa - Kodeks celny były przepisami prawa krajowego obowiązującego przed akcesją Polski do Unii Europejskiej, w związku z czym ustanowione w nich instytucje prawne nie musiały ściśle być tożsame z rozwiązaniami zawartymi w przepisach wspólnotowych.

Nie zgodził się także ze stwierdzeniem Sądu, że art. 246 Kcel jest wiernym odzwierciedleniem art. 236 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a zatem użyte tam pojęcie "kwot nienależnych prawnie" obejmuje również przypadki retrospektywnego stosowania dokumentów pozwalających naliczać obniżone stawki celne. Przepis art. 900 ust. 1 pkt o/ RWKC przewiduje bowiem okazanie przez osobę zainteresowaną dokumentów potwierdzających status wspólnotowy lub stosowanie preferencyjnych środków taryfowych wobec towarów naruszających prawo, a więc znajdujących się już w sytuacji istnienia długu celnego. Prawodawca wspólnotowy nie uznał zatem za wystarczające istnienie regulacji z art. 236 WKC, mimo że zapłacone cło okazało się pobranym nienależnie. Przypadek retrospektywnego zastosowania niższych stawek celnych umieścił w wykazie dodatkowych sytuacji uprawniających do zwrotu lub umorzenia cła, zawartym w przepisach wykonawczych. Sąd dokonał zatem w niniejszej sprawie analizy porównawczej regulacji wspólnotowych bez uwzględnienia przepisów wykonawczych. Nie zbadał również, czy ze względu na zobowiązania stowarzyszeniowe Polska mogła w okresie dostosowawczym budować inne rozwiązania systemowe i inaczej definiować zakresy przepisów wykonawczych (art. 2521 Kodeksu celnego i art. 239 WKC).

W odpowiedzi na skargę kasacyjną V. P. – spółka z o.o. w P. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej. Stwierdziła, że kwestionowanie stanowiska Sądu, co do niezgodności § 2 pkt 10 rozporządzenia z art. 252 § 1 Kcel, nie może doprowadzić do podważenia zasadności zastosowania art. 246 § 2 ustawy.

W toku rozpoznawania skargi kasacyjnej wyłoniło się zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości, które skład orzekający postanowił przedstawić do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 187 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Należy podkreślić, że nie budzi w sprawie wątpliwości, iż Spółka importująca z Niemiec części samochodowe była uprawniona do korzystania z preferencyjnych stawek celnych, określonych w art. 13 § 3 pkt 4 ustawy z 9 stycznia 1997 - Kodeks celny, w związku z czym doszło do weryfikacji zgłoszenia celnego i określenia długu celnego w niższej wysokości niż pierwotnie. Zastosowanie preferencyjnych stawek celnych nastąpiło z uwagi na przedstawienie przez Spółkę wystawionego retrospektywnie świadectwa pochodzenia.

Sporna jest natomiast kwestia, jakie przepisy należy stosować dla dokonania zwrotu nadpłaconej należności celnej, w szczególności czy podstawą tego zwrotu winien być przepis art. 246 § 2 w zw. z § 4 Kodeksu celnego, czy też przepis § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 września 2003 r. w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz.U. Nr 170, poz. 1653), wydanego w oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 252 § 1 Kcel.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w zaskarżonym wyroku przyjął, że podstawą zwrotu cła w przypadku przestawienia przez importera, po zwolnieniu towaru i zastosowaniu właściwej procedury celnej, wystawionego retrospektywnie przez eksportera świadectwa pochodzenia towaru jest art. 246 § 2 Kcel, a nieuszczegóławiający przepis zawarty w akcie wykonawczym do ustawy.

Zgodnie z art. 246 § 2 Kcel, należności celne są zwracane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub gdy kwota ta została zarejestrowana pomimo zaistnienia wypadków określonych w art. 229 § 3 ustawy. Ten ostatni przepis wskazuje natomiast, że nie dokonuje się zarejestrowania retrospektywnego należności celnych w wypadku, gdy kwota należności nie przekracza określonej wysokości, gdy nie została zarejestrowana na skutek błędu organu celnego niemożliwego do wykrycia przez dłużnika oraz w wypadku ustanowienia cła antydumpingowego lub wyrównawczego czy też wydania wiążącej informacji taryfowej, co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca.

Przepis § 2 pkt 10 rozporządzenia stanowi z kolei, że należności celne są zwracane lub umarzane, gdy zastosowano retrospektywnie środki taryfowe, o których mowa w art. 13 § 3 pkt 2, 4 i 5 oraz art. 14 § 2 Kcel, czyli m.in. preferencyjne stawki celne wynikające z obowiązujących umów międzynarodowych.

Istotne dla rozstrzygnięcia w sprawie jest określenie zakresu pojęciowego "należności prawnie nie należnej".

W wyroku z 19 lipca 2006 r. sygn. akt I GSK 2329/05 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że kwestia rozumienia pojęcia należności celnych nienależnych na tle przepisów Prawa celnego (ustawa z 28 grudnia 1989 r., poprzedzająca obowiązywanie Kodeksu celnego) była wielokrotnie rozważana. Dominował pogląd, że są to również takie należności, które "wprawdzie były należne w chwili pobrania, ale stały się nienależne w następstwie późniejszego odpadnięcia podstawy faktycznej lub prawnej wymiaru". Ponadto prezentowane było stanowisko, że o nienależnym cle można mówić tylko wówczas, gdy było ono nienależne już w chwili jego pobrania.

Zdaniem składu orzekającego, ustalenia zatem wymaga, czy zarejestrowanie retrospektywne kwoty należności wynikających z długu celnego powoduje, iż kwota ta stała się ex tunc nienależną.

Za przyjęciem stanowiska Sądu I instancji przemawia fakt, że treść przepisu art. 246 § 2 Kcel jest wzorowana na treści art. 236 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC) i została wprowadzona do polskiego prawa celnego w ramach harmonizacji tego prawa z prawem wspólnotowym. Jego wykładnia nie może więc abstrahować od wykładni przyjmowanej w odniesieniu do analogicznego przepisu prawa unijnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w tym zakresie stanowisko jeszcze w okresie przedakcesyjnym. Podpisując Układ Europejski dotyczący stowarzyszenia ze wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi Polska zobowiązała się mianowicie dostosowywać swe prawo do standardów europejskich. Dostosowywanie to nie polegało tylko na dostosowywaniu litery prawa, lecz na harmonizacji standardu zachowań prawnych, co obejmowało także praktykę stosowania i interpretacji prawa. (v. wyrok NSA z 12 lutego 2001 r., V SA 305/00, LEX nr 51327)

Tymczasem w skardze kasacyjnej organ stwierdził, że przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej nie istniał obowiązek konstruowania przepisów prawa krajowego tożsamych z rozwiązaniami zawartymi w przepisach wspólnotowych. Stanowisko to pozostaje w wyraźnej sprzeczności z powołanym wyżej rozstrzygnięciem.

Ustawodawca unijny w art. 236 WKC postanowił, że należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają zwrotowi wówczas gdy okaże się, że w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub że kwota ta została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust. 2 tego Kodeksu. Na tle cytowanego przepisu wyrażany zaś był i jest jednoznaczny pogląd, że prawnie nienależne są uiszczone lub zaksięgowane należności w przypadku, w którym nie uwzględniono świadectwa lub uprawnienia do korzystania z niższej stawki lub zwolnienia, także wówczas, jeżeli zostanie ono przedstawione retrospektywnie (por. Michael Lux - Prawo Celne Unii Europejskiej Wyd. BW Szczecin 2004 str. 510; wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-253/99 Bacardi GmbH v Hauptzollamt Bremerhaven publ. Lex Omega 83384).

Mając na uwadze akcentowaną w okresie przedakcesyjnym konieczność zbliżania ustawodawstwa krajowego do ustawodawstwa wspólnotowego należy ponadto zaznaczyć, że uprawnienie do posługiwania się przez Spółkę dowodem pochodzenia wynikało z regulacji zawartej w Porozumieniu z 24 czerwca 1997 r. między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego, dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej (Dz.U. z 1997 r., Nr 104 poz. 662), upoważniającej do przedłożenia deklaracji na fakturze sporządzonej przez eksportera w kraju importera nie później niż dwa lata po dokonaniu importu produktów, do których deklaracja się odnosi. Skoro zatem Spółka dysponowała dokumentem wystawionym zgodnie z wiążącym Polskę Porozumieniem w sprawie zmiany Protokołu 4, który stosownie do art. 27 WKC uprawniał ją do stosowania preferencyjnych środków taryfowych, to mogła w tym czasie domagać się określenia należności celnych w wysokości uwzględniającej istniejące preferencje celne.

W świetle powyższych rozważań stanowisko Sądu I instancji byłoby zatem co do zasady prawidłowe. Nadpłatę cła będącą wynikiem retrospektywnego zastosowania preferencji celnych, tu obniżonej stawki celnej z uwagi na późniejsze przedstawienie świadectwa pochodzenia, na tle artykułu 246 § 2 Kcel należy bowiem - jak się wydaje - uznać za należność, która w dacie jej uiszczenia nie była prawnie należna. W rozpoznawanej sprawie podstawą dla dokonania zwrotu cła byłby przepis ustawy - art. 246 § 2 Kcel, regulujący zwrot należności celnych prawnie nienależnych w chwili ich uiszczania.

Zawarte zaś w art. 252 § 1 Kcel upoważnienie dla Rady Ministrów do uregulowania "innych wypadków" zwrotu cła, nie obejmuje sytuacji, w której do zwrotu cła dochodzi na skutek retrospektywnego zastosowania obniżonych stawek celnych, o których mowa w art. 13 § 3 ust. 4 Kcel. Nie jest to bowiem w stosunku do art. 246 § 2 Kcel inny wypadek "zwrotu cła". Istnieje zatem zasadnicza wątpliwość, czy w ogóle przepisy rozporządzenia mogłyby mieć w sprawie zastosowanie.

Za przyjęciem powyżej przedstawionej interpretacji art. 246 § 2 Kcel przemawia zatem także okoliczność, że odmienne założenie stawiałoby pod znakiem zapytania racjonalność ustawodawcy, który z jednej strony dopuszczałby zastosowanie uprzywilejowanych stawek retrospektywnie (w okresie 3 lat), a z drugiej ograniczał to podustawowym aktem do jednego roku. Zastosowanie art. 246 § 2 ustawy implikuje mianowicie stosowanie § 4 tego przepisu (v. wyrok WSA w Warszawie z 1 lutego 2007 r. sygn. akt 1708/06, Lex nr 322275). Uprawnienie importera byłoby wówczas w istocie fikcyjnym.

Przeciwko uznaniu art. 246 § 2 Kcel za samodzielną podstawę prawną zwrotu cła w wypadku przedstawienia dowodu pochodzenia wystawionego po dokonaniu zgłoszenia celnego organ celny zarzucił, że Rada Ministrów była uprawniona do określenia terminu złożenia wniosku o zwrot. Zgodnie z art. 252 § 1 zd. 1 Kcel Rada Ministrów mogła bowiem określić, w drodze rozporządzenia, inne wypadki, w których należności celne są zwracane lub umarzane, tryb i warunki dokonywania zwrotu lub umorzenia oraz termin, w którym może być złożony wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych. Sąd I instancji nie mógł więc skutecznie powoływać się na przekroczenie delegacji ustawowej przy wydawaniu aktu wykonawczego. Organ celny podniósł przy tym, że nie mógł odmówić zastosowania przepisu prawa powszechnie obowiązującego, ponieważ działa na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kcel). Na obecnym etapie rozważań, tj. przed określeniem zakresu stosowania art. 246 § 2 Kcel, ocena, czy doszło do przekroczenia delegacji ustawowej w tym zakresie, jest jednak przedwczesna.

Warto jednak również zauważyć, że istnieją różnice w treści powoływanych przez organ aktów wykonawczych. Art. 900 RWKC – do którego Sąd I instancji błędnie się, zdaniem organu, nie odniósł – nie zawiera w ogóle postanowień dotyczących terminu do złożenia wniosku o zwrot cła, natomiast ustawodawca krajowy wprowadził stosowne postanowienie do treści rozporządzenia przy okazji nowelizacji w 2003 r., a zatem tuż przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej.

W tym kontekście nie do przyjęcia są również argumenty organu celnego, iż interesy strony są wystarczająco zabezpieczone możliwością wystąpienia o przedłużenie (rocznego) terminu do złożenia wniosku o zwrot cła. Wniosek taki rozpoznawałby sam organ i od jego rozstrzygnięcia strona byłaby uzależniona. Organ - na przykładzie niniejszej sprawy - nie uznawał oczekiwania na dostarczenie retrospektywnego dowodu pochodzenia, jako przesłanki przywrócenia terminu. Prolongata terminu, podobnie jak samo zastosowanie retrospektywne preferencyjnych stawek, byłaby więc niemożliwa do zrealizowania.

Ponadto, w przeciwieństwie do regulacji unijnych, możliwość przedłużenia terminu została zamieszczona w akcie rangi podustawowej. Stanowi o tym § 6 rozporządzenia RM, zgodnie z którym należności celne są zwracane lub umarzane na pisemny wniosek dłużnika złożony przed upływem roku, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach; termin ten może ulec przedłużeniu, jeżeli dłużnik udowodni, że niezłożenie wniosku przed upływem roku od dnia powiadomienia go o tych należnościach było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej.

Analogiczne postanowienie jest zawarte w art. 236 pkt 2 WKC, zgodnie z którym należności celne są zwracane lub umarzane po złożeniu wniosku przed upływem trzech lat, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach; (...) termin może zostać przedłużony, jeżeli osoba zainteresowana udowodni, iż ze względu na nieprzewidziane okoliczności lub działanie siły wyższej, nie mogła złożyć wniosku w terminie.

Warto zwrócić uwagę, że trafne zdaje się być również spostrzeżenie Spółki, że odwołanie się do regulacji art. 900 RWKC powinno uwzględniać fakt, iż przepis ten dotyczy sytuacji, gdy dług celny powstał w inny sposób niż na mocy art. 201, tj. inaczej niż w związku z dokonaniem zgłoszenia celnego. Na tle niniejszej sprawy należy podkreślić, że dług celny powstał właśnie w związku ze zgłoszeniem celnym, a zatem nie zachodzi przypadek powstania długu celnego w sposób "inny niż", podlegający regulacji art. 900 RWKC. Okoliczność ta przemawiałaby za twierdzeniem, że ustawodawca unijny nie rozważał retrospektywnego zarejestrowania należności celnych przywozowych, jako innego przypadku zwrotu cła, niemieszczącego się ściśle w regulacji aktu rangi ustawowej.

Nie jest także argumentem, iż powyższy - zdaniem organu - precedens może skutkować "wnioskowaniem, że także niektóre inne sytuacje wyszczególnione w § 2 powołanego rozporządzenia mogą mieścić się w przesłankach stosowania art. 246 Kcel (np. zwrot cła w wypadku odnalezionego, a wcześniej skradzionego, towaru)". Oczywistą jest rzeczą, iż jeśli i w takiej sytuacji wykładnia prawa jest błędna, to powinna zostać zmieniona.

Reasumując, rodzaj wysuwanych przez organ celny twierdzeń przeciwko zastosowaniu przepisów art. 246 § 2 i 4 Kcel wydaje się świadczyć o mylnym utożsamieniu pojęć świadczenia prawnie nienależnego ze świadczeniem niezasadnym faktycznie.

Z przytoczonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał za konieczne i celowe przedstawienie składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego przytoczonego w sentencji postanowienia.