Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 135/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 134 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 67a par. 1 pkt 3 oraz art. 67b par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 135/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 października 2023 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: Sędzia WSA Grzegorz Klimek, Sędziowie: Sędzia WSA Michał Niedźwiedź (spr.), Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Referent Marcin Mastej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2023 r., sprawy ze skargi M. P. przy uczestnictwie U. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 7 grudnia 2022 r. nr 1201-IEW-3.4261.47.2022.10 w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005-2006 skargę oddala.


UZASADNIENIE

Pismem z 15 kwietnia 2020 r. uzupełnionym 7.09.2020r i 12.01.2021 r. Skarżący M.P. - nazywany dalej "Skarżącym", wraz z małżonką - nazywaną dalej "Uczestnikiem", zwrócili się z prośbą o umorzenie zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę za lata 2005 - 2006 oraz o wstrzymanie egzekucji wskazanych zaległości wskazując na swoją sytuację majątkową i przyczyny powstania zaległości.

Rozpoznawszy wniosek strony, decyzją z 9 czerwca 2021 r. (nr 1208- SEW-4261.162.2020), Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza odmówił Skarżącemu i Uczestniczce umorzenia zapłaty zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005, 2006 w łącznej kwocie należności głównej 211.164,60 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 154.042,00 zł.

Po rozpoznaniu odwołania Skarżącego, decyzją z 11 października 2022 r. nr 1201-IEW-3.4261.68.2021.10 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji stwierdziwszy, iż sprawa wymaga ponownego przeanalizowania i przeprowadzenia postępowania dowodowego. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Krowodrza decyzją z 25.07.2022r, nr 1208- SEW.4261.162.2020 ponownie odmówił Skarżącemu i Uczestniczce umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005 - 2006 w łącznej kwocie należności głównej 211.164,60 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 154.042,00 zł naliczonymi według stanu na dzień wpływu wniosku z 15.04.2020r. o udzielenie ulgi w spłacie zaległości, tj. na 29.04.2020r. (nr 1201-IEW- 3.4261.105.2021.6),

W wyniku kolejnego odwołania decyzją z 7 grudnia 2022r. nr 1201-IEW- 3.4261,47,2022.10 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W motywach decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego PIT za 2005r. z upływem 31.12.2011 r., a za 2006r, z upływem 31.12.2012r. - w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z uwagi na wystąpienie zdarzeń mających wpływ na bieg terminu przedawnienia. Zaskarżona decyzja dotyczy zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. i 2006r. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych może zostać przerwany lub może ulec zawieszeniu na skutek wystąpienia okoliczności określonych w § 2-6 wskazanego przepisu. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ww, ustawy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei jak stanowi § 7 pkt 1 ww. artykułu, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Jak potwierdzają akta sprawy, przeciwko Panu M.P. zostało wszczęte przez Wydział V Śledczy Prokuratury Okręgowej w Gliwicach śledztwo pod sygn. akt [...] o przestępstwo z art. 229 § 4 k.k. i innych. Prokurator Prokuratury Okręgowej w Gliwicach wydał postanowienie z 2.12.2010r. sygn. akt [...] o zmianie i uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów z 14.09.2010r. i przedstawił Skarżącemu m in. zarzuty, że: • 15 maja 2006r. w Krakowie składając, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych Urzędowi Skarbowemu Kraków - Krowodrza zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (PIT-36) za 2005r. zataił prawdę o osiągniętych przychodach w kwocie 400.000,00 zł uzyskanych z tytułu świadczonych usług na rzecz X. w K., czym uszczuplił należny podatek o kwotę 139.309,80 zł, to jest o przestępstwo z art. 56 § 2 kodeksu karnego skarbowego (pkt VI), • 2 maja 2007r. w Cieszynie składając, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych Urzędowi Skarbowemu w Cieszynie zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (PIT-36) za 2006r. zataił prawdę o osiągniętych przychodach w kwocie 300.000,00 zł uzyskanych z tytułu świadczonych usług na rzecz O. w K., czym uszczuplił należny podatek o kwotę 102.892,90 zł, to jest o przestępstwo z art. 56 § 2 kodeksu karnego skarbowego (pkt VII). 1201-IEW-3.492.1.2023.4 7/23 Ww. postanowienie o zmianie i uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów zostało doręczone Skarżącemu - 2.12.2010r. Z akt sprawy wynika także, że w sprawie [...] został skierowany 30.12.2011r. akt oskarżenia przeciwko Skarżącemu (pismo Prokuratury Okręgowej w Gliwicach 6 Wydział Sądowy z 19.08.2021 r. sygn. akt [...] ). Z uwagi na wskazaną okoliczność, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. i 2006r. uległ zawieszeniu od 2.12.2010r. Z pisma Prokuratury Okręgowej w Gliwicach I Wydział Śledczy z 6.10.2022r. nr 3014- 3.Ds.19.2021 wynika, że postanowieniem z 19.04.2022r. częściowo umorzono śledztwo toczące się wobec Skarżącego m.in. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 2 k.k.s. (data czynu 15.05.2006r.) i o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 2 k.k.s. (data czynu 2.05.2007r.). Z ww. pisma Prokuratury Okręgowej w Gliwicach wynika także, że decyzja dotycząca częściowego umorzenia śledztwa uprawomocniła się 30.04.2022r. Oznacza to, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. i 2006r. biegnie dalej od 1.05.2022r. Wystąpienie ww. okoliczności - zawieszenie biegu terminu przedawnienia w okresie: 2.12.2010r. - 30.04.2022r. (11 lat 5 m-cy) potwierdzał brak przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych. Jednocześnie, zgodnie z art. 70c Ordynacji podatkowej, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art, 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Wskazany przepis obowiązuje od 15.10.2013r. Wprowadzony został w wyniku nowelizacji Ordynacji podatkowej dokonanej ustawą z 30.08.20T3r- b zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. poz. 1149). W zaistniałym przypadku, zawieszenie biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych (2.12.201 Or.) nastąpiło przed wprowadzeniem obowiązku wynikającego z przepisu art. 70c Ordynacji podatkowej. Wobec czego, skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005 - 2006, w wyniku przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiła bez zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu ich przedawnienia. Ponadto z akt sprawy wynika, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. zostało zabezpieczone hipoteką przymusową - wpis dokonany 11.06.2014r. przez Sąd Rejonowy dla Krakowa - Podgórza w Krakowie IV Wydział Ksiąg Wieczystych ([...] ) i wpis dokonany 24.06.2014r. przez Sąd Rejonowy w B. VII Wydział Ksiąg Wieczystych ([...]). Także zobowiązanie podatkowe w podatku 1201-1EW-3.492.1.2023.4 8/23 dochodowym od osób fizycznych za 2006r. zostało zabezpieczone hipoteką przymusową - wpis dokonany 7.07.2014r. przez Sąd Rejonowy dla Krakowa-Podgórza w Krakowie IV Wydział Ksiąg Wieczystych ([...]) i wpis dokonany 27.06.2014r. przez Sąd Rejonowy w B. VII Wydział Ksiąg Wieczystych ([...]).

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ zwrócił uwagę, że jedną z zasadniczych kwestii, które należy ustalić w postępowaniu o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych jest sytuacja majątkowa wnioskodawcy.

Ze złożonego przez Skarżącego oświadczenia wynikało, że e źródłem dochodu Skarżącego jest emerytura w kwocie netto - 1.180 zł/m-c. Małżonka Skarżącego uzyskuje dochód z emerytury w kwocie netto 1.250,00 zł/m-c. Skarżący posiada z małżonką rozdzielność majątkową od 14.06.2017r. na mocy umowy majątkowej małżeńskiej zawartej w Kancelarii Notarialnej, a nadto na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w B. sygn. akt [...] (oświadczenie zawarte w piśmie z 15.04.2020r.). Skarżący wskazał, że z powodu jego choroby, starczego wieku oraz konieczności korzystania z pomocy prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z małżonką. Skarżący wraz z małżonką mieszkają w wynajętym mieszkaniu, będącym współwłasnością synów – K. i M. P. za opłatą w wysokości 80,00 zł/m-c. Wskazano, że synowie ponoszą koszty ogrzewania, oświetlenia, wody, kanalizacji, wywozu śmieci ponieważ Skarżącego i jego małżonkę nie stać na ponoszenie tych wydatków. Wskazano, że miesięczne wydatki Skarżącego stanowią około 980,00 -1.030,00 zł, na co składają się: lekarstwa 250,00 - 300,00 zł, wyżywienie ok. 400,00 zł, czynsz, telefon, poczta 180,00 zł, odzież ok. 150,00 zł (oświadczenie o stanie majątkowym z 16.03.2022r.). W odrębnie złożonym oświadczeniu o stanie majątkowym z 16.03.2022r. małżonka Skarżącego wskazała, że poza opłatą za czynsz w wys. 80,00 zł/m-c ponosi wydatki w wys. ok. 1.150,00 zł/m-c, na co składają się: leczenie ok. 200,00 zł, odzież, środki czystości ok. 350,00 zł, wyżywienie 500,00 zł, telefon, poczta 100,00 zł. Z przedstawionych przez Skarżącego i małżonkę danych wynika, że dochód rodziny wynoszący 2.430,00 zł/m-c pozwala na opłacenie wykazanych powyżej wydatków (ok. 2.120,00 - 2.170,00 zł). Przedstawiona przez Skarżącego i małżonkę w oświadczeniach o stanie majątkowym z 16.03.2022r. sytuacja materialna została jednak zmieniona w trakcie postępowania odwoławczego. W złożonym do tut. Organu piśmie z 12.09.2022r. wskazano, że Skarżący uzyskuje dochód z emerytury w kwocie 1.217,78 zł/m-c, małżonka Skarżącego uzyskuje emeryturę w kwocie 1.256,54 zł/m-c. Ponoszone przez Skarżącego i małżonkę wydatki stanowią około 1.157,83 - 1.197,83 zł, na co składają się: opłata za mieszkanie 400,00 zł, energię elektryczną 277,83 zł, telefon 90,00 zł, porto za listy ok. 80,00 zł, wodę/ścieki/śmieci średnio 160,00 zł, gaz (ogrzewanie) rachunek dopiero otrzymacie, leki Skarżącego 120,00 - 150,00 zł, leki małżonki 30,00 - 40,00 zł wskazano także, że wyżywienie, ubranie, środki cyt. "Trzeba kupić". Z przedstawionych danych wynika, że aktualny dochód Skarżącego i małżonki wynoszący 2.474,32 zł/m-c pozwala na opłacenie wydatków (1.157,83 - 1.197,83 zł), w tej sytuacji pozostająca kwota dochodu stanowi 1.276,49 - 1.316,49 zł/m-c. W przedstawionej w piśmie z 12.09.2022r. sytuacji materialnej nie wskazano kwotowo wydatków z tyt. wyżywienia, ubrania, środków czystości oraz gazu. Brak pełnego materiału dowodowego w zakresie ponoszonych wydatków związanych utrzymaniem gospodarstwa domowego uniemożliwiało dokonanie jednoznacznej oceny aktualnej sytuacji finansowej Skarżącego i jego małżonki. Zauważono jednak, że wskazane przez Skarżącego i jego małżonkę wydatki są typowymi kosztami związanymi z funkcjonowaniem rodziny, w związku z tym opłaty te nie mają cech nadzwyczajności. Fakt ponoszenia wydatków bytowych w ramach zaspokajania potrzeb dotyczy 1201-IEW-3.492.1.2023.4 13/23 •wszystkich rodzin, zatem nie nosi znamion okoliczności nadzwyczajnych i wyjątkowych, które uzasadniałyby udzielenie wnioskowanej ulgi. Tut. Organ odwoławczy zauważył także, że przedstawiona przez Skarżącego i jego małżonkę sytuacja finansowa nie jest szczególną i trudną w porównaniu do poprzednich lat. Ze złożonych zeznań podatkowych wynika bowiem, że za 2019r. Skarżący uzyskał dochód w wys. 24.185,61 zł (emerytura - renta krajowa oraz inne świadczenia 19.299,72 zł, najem lub dzierżawa 4.917,05 zł /PIT-36/), co średniomiesięcznie stanowiło dochód brutto w kwocie 2.015,46 zł. Za 2020r. Skarżący uzyskał dochód w wys. 20.211,47 zł (emerytura - renta krajowa oraz inne świadczenia 20.206,72 zł, najem lub dzierżawa - strata 2.154,75 zł /PIT-36/), co średniomiesięcznie stanowiło dochód brutto w kwocie 1.684,28 zł. Za 2021 r. Skarżący uzyskał dochód w wys. 31.152,51 zł (emerytura - renta krajowa oraz inne świadczenia 22.324,98 zł, najem lub dzierżawa 8.827,53 zł/PIT-36/), co średniomiesięcznie stanowiło dochód brutto w kwocie 2.596,04 zł. Małżonka Skarżącego za 2019r. uzyskała dochód w wys. 20.603,21 zł (PIT-37), co średniomiesięcznie stanowiło dochód brutto w kwocie 1.716,93 zł, za 2020r. uzyskała dochód w wys. 21.543,30 zł (PIT-37), co średniomiesięcznie stanowiło dochód brutto w kwocie 1.795,27 zł, za 2021 r. uzyskała dochód w wys. 23.708,38 zł (PIT-37), co średniomiesięcznie stanowiło dochód brutto w kwocie 1.975,69 zł. Zatem kwota dochodów wskazana przez Skarżącego, jak i małżonkę utrzymuje się na porównywalnym poziomie już od dłuższego czasu. Aktualnie uzyskiwany dochód pozwala na ponoszenie kosztów utrzymania jednakże nie pozwala na wygospodarowanie środków pieniężnych na zapłatę zaległości podatkowych PIT za lata 2005 - 2006. Jednak obecna sytuacja finansowa Skarżącego i jego małżonki nie może stanowić wyłącznej przesłanki przemawiającej za podjęciem pozytywnego rozstrzygnięcia w sprawie. Z powyższych danych wynika, że egzystencja Skarżącego, jak i jego małżonki nie jest zagrożona. Skarżący i jego małżonka posiadają stały dochód z tytułu świadczenia emerytalnego. Tut. Organ odwoławczy zwraca uwagę, że w przedstawionej dokumentacji Skarżący nie wskazał dodatkowego źródła przychodu, którym jest najem/dzierżawa. Tymczasem dane wykazane w zeznaniach podatkowych za lata ubiegłe potwierdzają uzyskiwanie przez Skarżącego przychodów z tego tytułu. Posiadanie przez Skarżącego w dalszym ciągu tego źródła przychodu potwierdza także fakt przekazywania do organu egzekucyjnego wpłat na podstawie zawiadomienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z 17.12.2018r. nr 2403- SEE.711.1106175.2018.1 .GLAK o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej.

Nadto skarżący wskazał, że posiada majątek nieruchomy: - działka o pow. 0,3688 m

o wartości ok. 10.000,00 zł, obciążona hipoteką o wartości 500.000,00 zł (Księga Wieczysta [...] ), - mieszkanie położone w B. o wartości ok. 200.000,00 zł, obciążone hipoteką o wartości 500.000,00 zł (Księga Wieczysta [...] ), - 1/5 udziału w nieruchomości gruntowej położonej w B. o wartości ok. 400.000,00 zł, obciążona hipoteką o wartości 3.5000.000,00 zł (Księga Wieczysta [...]), - Yi udziału w nieruchomości położonej w B. o wartości ok, 1.000.000,00 zł, obciążona hipoteką o wartości 7,000.000,00 zł (Księga Wieczysta [...]), - działka położona w B. o wartości ok. 150.000,00 zł, obciążona hipoteką o wartości 500.000,00 zł (Księga Wieczysta [...]). Poza wskazanym majątkiem Skarżący nie posiada majątku w innych formach (oświadczeniu o stanie majątkowym z 16.03.2022r). Małżonka Skarżącego wskazała, że posiada majątek nieruchomy: - współwłasność nieruchomości gruntowej położoną w B. o wartości ok.150.000,00 zł, obciążona hipoteką o wartości 500.000,00 zł (Księga Wieczysta [...]), - współwłasność nieruchomości gruntowej o wartości ok. 1.000.000,00 zł, obciążona hipoteką o wartości 7.000.000,00 zł (Księga Wieczysta [...]). 1201-IEW-3.492.1.2023.4 15/23 Poza wskazanym majątkiem małżonka Skarżącego nie posiada majątku w innych formach (oświadczeniu o stanie majątkowym z 16.03.2022r.). Z powyższego wynika, że Skarżący i jego małżonka posiadają majątek nieruchomy o wartości ok. 1.610.000,00 zł, który jest zabezpieczony - wpis na hipotekach w kwocie 11.500.000,00 zł. Z ustaleń tut. Organu odwoławczego (CRCM - Centralny rejestr czynności majątkowych) wynika, że w przeszłości Skarżący, jak i jego małżonka wielokrotnie dokonali darowizn o znacznej wartości. Skarżący podarował: 1. na rzecz Pana M.P., 1.12.2011r. nieruchomość położoną w I. zabudowaną budynkiem mieszkalnym praż samochód o łącznej wartości 700.000,00 zł, 2. na rzecz Pana P.P., 1.12.2011 r. nieruchomość położoną w W. zabudowaną dwoma budynkami o wartości 700.000,00 zł, 3. na rzecz Pana K.P., 11.01,2012r. nieruchomość położoną w B. zabudowaną budynkiem mieszkalnym o wartości 700.000,00 zł, 4. na rzecz Pana K.P. i Pana M.P., 11.01.2012r. udziałów po 2/5 w niezabudowanej działce położonej w B. o wartości 400.000,00 zł, 5. na rzecz Pana M.P., 5.10.2015r. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, lokalu niemieszkalnego (biurowego) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, garażu położonej wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej położonych w K., działki położonej w L., środków trwałych w R. o wartości 1.230.000,00 zł. Poza tym Skarżący dokonał darowizny w innych formach: 1. na rzecz Pana K.P., 15.09.2008r. - 500 akcji w kapitale zakładowym "Ż." SA o wartości 500.000,00 zł, 2. na rzecz Pana K.P., 29.10.2014r. - 29 udziałów w kapitale zakładowym Spółki "D." Sp. z o.o. o wartości 87.000,00 zł, 3. na rzecz Pana K.P., 15.05.2015r. - 31 udziałów w kapitale zakładowym Spółki "D." Sp. z o.o. o wartości 93.000,00 zł, 4. na rzecz Pana K.P., 15.10.2008r. gotówki w kwocie 150.000,00 zł, 5. na rzecz Pana M.P., 15.10.2008r. gotówki w kwocie 150.000,00 zł. Małżonka Skarżącego podarowała: 1. na rzecz Pana M.P., 4.05.2012r. lokal mieszkalny położony w B. o wartości 300.000,00 zł, 2. na rzecz Pana K.P., 4.05.2012r. lokal mieszkalny położony w B. o wartości 300.000,00 zł, 3. na rzecz Pana M.P. i Pana K.P., 4.05.2012r. lokal mieszkalny położony w B. o wartości 300.000,00 zł. Skarżący I jego małżonka - wspólnie podarowali: 1. na rzecz Pana K.P., 4.05.2012r. niezabudowaną działkę położoną w B. o wartości 30.000,00 zł. 1201-IEW-3.492.1.2023.4 16/23 2. na rzecz Pana K.P., 29.11.2012r. prawo użytkowania wieczystego działki wraz z budynkiem mieszkalno - użytkowym położony w B. o wartości 700.000,00 zł, Zatem Skarżący i jego małżonka dysponowali majątkiem o znacznej wartości w formie nieruchomości - działki, lokale, ruchomości - samochód, środki trwałe, udziały w spółkach kapitałowych, gotówka jednakże na skutek własnych decyzji wyzbyli się tego majątku (ww. darowizny dokonane w latach 2008 - 2015 o łącznej wartości 6.340.000,00 zł), który mógł stanowić zabezpieczenie finansowe na przyszłość.

Organ nie znalazł w sprawie również takich okoliczności, które wskazywałyby na wystąpienie drugiej z wymienionych w art. 67a § 1 O.p. przesłanek, tj. interesu publicznego. Wyjaśnił przy tym, że nie można zaakceptować stanu, w którym dopuszcza się niewywiązywanie się z obowiązków podatkowych, ponieważ godzi to w prawa innych osób i narusza zasadę równego traktowania. Podstawowym obowiązkiem wszystkich obywateli, określonym w Konstytucji RP, jest płacenie podatków, a nie ich umarzanie.

Jako chybione organ ocenił zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 §1, art. 191 i art. 121 § 1 O.p., stwierdzając między innymi, że w sprawie został zebrany kompletny materiał dowodowy, a jego ocena była wyczerpująca.

W skardze wywiedzionej od powyższej decyzji Skarżący podniósł zarzut naruszenia:

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nieuwzględnienie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie uchybień popełnionych przez organ I instancji i nieuchylenie jego decyzji, tj.: 1. art. 121 par. 1, art. 122, art. 191 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie zasad określonych w tych przepisach, a w szczególności nie prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do orzekających organów, nie przestrzegania obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego, rażącego uchybienia w zbieraniu i rozpatrzeniu dostępnego i posiadanego przez organ materiału dowodowego, dokonania oceny stopnia udowodnienia okoliczności sprawy na podstawie wadliwie zebranego i dostępnego materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia i oszacowania nieistniejącego zobowiązania podatkowego, jako argumentu do niezastosowania ulgi

art. 121 par. 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej, poprzez dokonanie ustaleń faktycznych sprzecznych obowiązujących stanem prawnym, Uchwałą Sądu Najwyższego z 2008 roku oraz innych przepisów ujawnionych organowi w 2021 i 2022 roku.

pominięcia i nierozważenia okoliczności mających znaczenie dla poczynienia ustaleń w przedmiotowym postępowaniu, co powinno nastąpić na rozprawie zmierzającej bezpośrednio do weryfikacji zeznań złożonych przez wymienionych wyżej kluczowych świadków postępowania 1201-IEW-3.492.1.2023.4 5/23 4. rozstrzygnięcie wątpliwości na korzyść Skarżącego; w szczególności po ujawnieniu Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w 2021 roku nowych doniosłych dowodów w sprawie, będących także podstawą postanowienia o wznowieniu całego postępowania UKS w Katowicach, co proceduje aktualnie Izba Administracji Skarbowej w Katowicach

pominięcia, a w konsekwencji rażącego naruszenia Rozdziału 5 Kodeksu postępowania administracyjnego określającego wyłączenia pracownika oraz organu (art. od 24 do 27) w odniesieniu do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Krowodrza, Pana X.Y. oraz czterech pracowników Urzędu

Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie organu do wydania decyzji uwzględniającej wniosek o umorzenie zaległości podatkowych, jak również zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna, dlatego została oddalona.

Biorąc pod uwagę sformułowane w skardze zarzuty oraz przedstawioną na ich pomarcie argumentację należy przede wszystkim zaznaczyć, że materialnoprawną podstawą kontrolowanej decyzji są art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Sprawa została bowiem zainicjowana wnioskiem Skarżącego o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. Tym samym zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy miało ustalenie, czy wystąpiła przynajmniej jedna z dwóch przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., warunkujących możliwość udzielenia przez organ ulgi. Pierwsza z nich obejmuje "ważny interes podatnika", druga zaś "interes publiczny".

Zaznaczyć przy tym należy, że, przesłanka "ważnego interesu podatnika", jest klauzulą generalną, której znaczenie należy rozpatrywać w kontekście okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Zwrot ten nie ma stałego znaczenia, stanowi raczej zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o ulgę (por. wyroki NSA z: 30 sierpnia 2018 r., II FSK 2405/16; 2 marca 2021 r., III FSK 3072/21). Nie istnieje zatem zamknięty katalog zdarzeń i sytuacji, które mogą być oceniane w kategoriach ważnego interesu strony. Przykładowo należy tu wskazać na zaczerpnięte z piśmiennictwa i orzecznictwa sytuacje, które mogą wskazywać na zaistnienie tej przesłanki. Przez ważny interes zobowiązanego można zatem rozumieć, np. przypadek, gdy na skutek odmowy zastosowania ulgi, sytuacja strony ulegnie na tyle pogorszeniu, że pozostanie ona bez środków do życia i będzie zmuszona korzystać z pomocy społecznej. Przez ważny interes podatnika należy również rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami jego egzystencji, bądź zaistnienie losowych zdarzeń powodujących utratę możliwości zarobkowania lub utratę majątku, czy też wreszcie sytuacje, w których niemożność spłaty zadłużenia wynika z działania czynników, na które podatnik nie ma wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Przesłanki tej nie można jednak ograniczać do sytuacji nadzwyczajnych, czy wspomnianych zdarzeń losowych. Nie można jej również sprowadzać jedynie do wymiaru ekonomicznego, o ważnym interesie podatnika może bowiem świadczyć chociażby stan zdrowia (zarówno jego jak i członków jego rodziny), wiek, szeroko pojęta sytuacja rodzinna (por. wyroki NSA z: 8 kwietnia 2021 r., III FSK 2960/21; 3 grudnia 2021 r" III FSK 4418/21; 10 maja 2022 r., III FSK 558/21).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, organ prawidłowo wyłożył przesłankę "ważnego interesu podatnika". W tym względzie rozważania organu zbieżne są z przed stawionym i powyżej (por. s. 5 decyzji).

Sąd nie dopatrzył się również żadnych uchybień dotyczących oceny szeroko pojętej sytuacji życiowej Skarżącego w kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika.

W tym zakresie organ przede wszystkim dysponował wyczerpującym materiałem dowodowym.

Dowody te, zdaniem Sądu, umożliwiały organowi pełne przedstawienie sytuacji finansowej strony, czyli w pierwszej kolejności ustalenie wysokości dochodów uzyskiwanych na przestrzeni kilku lat z różnych źródeł oraz wartości zgromadzonego majątku.

W przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego pozwalające na udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie. Dolegliwość wynikająca z zapłaty ww. zaległości podatkowych jest oczywista, ale sama w .sobie nie stanowi o ważnym interesie podatnika, uzasadniającym ich umorzenie. Jednocześnie brak wystarczających dochodów umożliwiających zapłatę tych zaległości podatkowych nie może być rekompensowany poprzez ich umarzanie. Skarżący i jego małżonka posiadają majątek nieruchomy o wartości ok. 1.610.000,00 zł. Ustalono również, że małżonka Skarżącego nabyła w formie darowizny od syna udziały 1201-IEW-3.492.1.2023.4 19/23 w spółkach kapitałowych o wartości 350.000,00 zł. Majątek ten przewyższa zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte wnioskiem w sprawie ich umorzenia (365.206,60 zł, w tym należność główna - 211.164,60 zł, odsetki za zwłokę - 154.042,00 zł, stan na 29.04.2020r., tj. wszczęcia postępowania podatkowego ws. udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie). Nadto dokonując darowizn na rzecz synów Skarżący i jego małżonka wyzbyli się majątku, mogącego stanowić zabezpieczenie finansowe na przyszłość. Należy zwrócić uwagę, że w trudnej sytuacji życiowej, w jakiej się znajduje, podatnik w pierwszej kolejności winien uzyskać pomoc od swoich dzieci zwłaszcza, że w przeszłości były obdarowane przez stronę (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 6.11.2019r. sygn. akt I SA/Op 299/19). W ocenie Dyrektora tut. Izby Administracji Skarbowej, Skarżący i jego małżonka powinni regulować swoje zobowiązania, bez uciekania się do pomocy ze strony organów podatkowych, które są powołane do zapewnienia terminowego i rzetelnego wpływu należności do budżetu państwa. Biorąc pod uwagę fakt, ww. zaległości podatkowe są następstwem braku prawidłowej realizacji obowiązków podatkowych - właściwego opodatkowania dochodów i zapłaty należnego podatku, wobec stwierdzenia braku wystąpienia przesłanki zarówno ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie w formie umorzenia ww. zaległości podatkowych skutkowałoby jedynie trwałym uszczupleniem należności budżetowych, jak również byłoby sprzeczne z szeroko rozumianym interesem publicznym. Przewidziane w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej umorzenie należności podatkowych jest zastrzeżone dla sytuacji szczególnie trudnych, gdy ze względu np. na znikome źródło dochodów, ciężki stan zdrowia czy inne względy społeczne, nie jest realnie możliwe wywiązanie się ze zobowiązania

W tym miejscu należy podkreślić, że w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych, udzielanych na podstawie art. 67 O.p., ciężar udowodnienia okoliczności, na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku, spoczywa na samym zainteresowanym. Wnioskodawca bowiem, wskazując na przeszkody dotyczące możliwości uiszczenia podatku, najczęściej sam dysponuje odpowiednimi dowodami, mogącymi potwierdzić określone fakty. Również ze względów fiskalnych (ponoszonych kosztów przez administrację) nie ma powodów, aby ciężar udowodnienia, tzn. potwierdzenia, czy zaprzeczenia sytuacji opisywanej przez wnioskodawcę, musiał obciążać wyłącznie organy podatkowe (por. wyroki NSA z: 25 kwietnia 2008 r. sygn. akt II FSK 346/07; 31 sierpnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3870/21; por. także: L. Etel, Komentarz do art. 67a [w:] L. Etel (red.) i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2021). Tym samym, jako bezzasadny należy również ocenić podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.

Podkreślić jednak należy, że w toku postępowania podatkowego, jak i sądowoadministracyjnego, Skarżący przede wszystkim wskazywał na okoliczności powstania zaległości podatkowej.

Tak sformułowane zarzuty są o tyle chybione, że pozostają poza zakresem przedmiotowym sprawy zainicjowanej złożonym przez niego wnioskiem o umorzenie odsetek za zwłokę. W toku postępowania w przedmiocie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych organy nie mogą bowiem podważyć prawidłowości rozstrzygnięcia w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego - a co za tym idzie nie mogą stwierdzić, że zobowiązania podatkowe wygasło w skutek zapłaty. W ich gestii leży jedynie rozważanie, czy okoliczności sprawy odpowiadają przesłankom "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", wyrażonym w art. 67a § 1 O.p.

Postępowanie w sprawie udzielania ulg w spłacie jest postępowaniem odrębnym od wymiarowego, w którym bada się wyłącznie zaistnienie przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w treści art. 67a Ordynacji podatkowej - w kontekście zasadności przyznania określonej ulgi w spłacie. Natomiast wszelkie okoliczności związane z powstaniem zobowiązania podatkowego/ objętego wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie, w tym przypadku wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych pozostają bez związku ze sprawą ulgową. Z orzecznictwa sądowego jasno wynika, że w toku postępowania o ulgę w spłacie nie można, co do zasady, kwestionować i weryfikować co do meritum rezultatów postępowania w wyniku którego one powstały. Postępowanie prowadzone na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej nie może być traktowane jako dodatkowa instancyjność, gdyż inne są jego cele i przesłanki podejmowania w jego ramach rozstrzygnięć (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7.08.2008r. sygn. akt I SA/Po 1691/07). Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim stwierdzając, że cyt. "w postępowaniu dotyczącym umorzenia zaległości w podatkowej nie może być podważane zobowiązanie podatkowe, z którego zaległość ta wynikła" (wyrok z 10.01,2013r. sygn. akt I SA/Go 848/12). Niedopuszczalność weryfikacji decyzji wymiarowych w postępowaniu* ulgowym potwierdza także orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego - wyrok z 16.11.2017r. sygn. akt II FSK 2923/15, z 30.01.2018r. sygn. akt II FSK 59/16, z 8.11 2019r. sygn. akt II FSK 1657/19.

5. Reasumując mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2022, poz. 329 ze zm.).

-----------------------

sygn. akt I SA/Kr 135/23

sygn. akt I SA/Kr 135/23

sygn. akt I SA/Kr 135/23