Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 426/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2010-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 137 § 2 i 3, art. 240 § 1 pkt 4.
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant Lidia Wachowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 15 lipca 2010 r., sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że zaskarżona decyzja nie polega wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej kwotę 777 zł (siedemset siedemdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, IV. zarządza zwrot od Skarbu Państwa – kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na rzecz skarżącej kwotę 109 zł (sto dziewięć) tytułem nadpłaconego wpisu sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia 5 stycznia 2010r. nr "[...]" określającą "A" S.A. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie 7.130 zł.

Z motywów decyzji wynika, że organ I instancji określił zobowiązanie w kwocie 7.130 zł. od budowli o wartości 356.505,00 zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że "A" S.A. od 2005 do 2008 roku składała odrębne deklaracje na podatek od nieruchomości stanowiących jej własność i współwłasność. Wykazywała budowle będące we współwłasności o wartości 356.505,00 zł. W dniu 28 maja 2008r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2008r., wykazując jako podstawę opodatkowania wartość budowli w kwocie 135.329,00 zł. W związku z powyższym organ podatkowy wezwał podatnika do przedłożenia informacji, z której wynikałoby kto figuruje w ewidencji jako współwłaściciel budowli oraz do przedłożenia innej dokumentacji. Podatnik nie przedłożył w/w dokumentów. Zdaniem organu pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od dnia l stycznia 2003r., należy ustalać wyłącznie na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego. W konsekwencji błędne jest stanowisko strony, że telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji i kablowej nie odpowiadają definicji budowli na podstawie w/w przepisów.

W odwołaniu pełnomocnik "A" S.A. wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie. Podniósł, że decyzja narusza art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż została wydana tylko na jednego ze współwłaścicieli. Ponadto zarzucił naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 190 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez brak ustaleń czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także wartości tych linii.

Zdaniem autora odwołania postępowanie podatkowe - choć formalnie wszczęte i prowadzone - nie było prowadzone "materialnie". Organ w postępowaniu dowodowym winien ustalić, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli (przedmiot opodatkowania) i ustalić wartość tych linii (podstawa opodatkowania). Uzasadnienie faktyczne, jak i prawne zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów z art. 210 § 4 ordynacji podatkowej przez co narusza zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych oraz zasadę przekonywania. Ponadto organ pierwszej instancji pominął przepisy prawa budowlanego, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Przede wszystkim przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie, z których wynika, że linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie są obiektami budowlanymi. Organ nie wziął pod uwagę wyjaśnień zawartych w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych Ministerstwa Finansów z dnia 31 stycznia 2007r. Na podstawie prezentowanego przez siebie stanowiska pełnomocnik "A" S.A. powołał wyrok WSA w Lublinie z dnia 30 maja 2008r., sygn. akt I SA/Lu 174/08.

Przedstawiając szeroką argumentację dowodził, iż linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji, ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym i zapewniających jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. Nie stanowią też instalacji lub urządzeń stanowiących całość techniczno-użytkową z kanalizacją. Nie stanowią zatem budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wskazał na artykuł prof. B.Brzezińskiego i dr W.Morawskiego "Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości" (PP nr 10/2008, s. 20-30).

Odnosząc się do zarzutów odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że brak jest podstaw do wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych, położonych w kanalizacjach kablowych, bowiem stanowią one budowle w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm.).

Wskazało, że zgodnie z powołanym przepisem budowlę stanowią obiekty budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędące budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) budowla to obiekt budowlany stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Przy czym art. 3 pkt 3 ustawy zawiera przykładowy wykaz obiektów budowlanych zaliczanych do budowli: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast z definicji "urządzenia technicznego" zawartej w prawie budowlanym wynika, że to urządzenie techniczne ma pełnić rolę służebną wobec obiektu budowlanego, zapewniając możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Organ odwoławczy wskazał, że wg podanego do budowli na gruncie prawa budowlanego, zaliczono także "sieci techniczne". Są one budowlą w rozumieniu ustawy tylko wtedy, gdy stanowią całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, a więc urządzeniami technicznymi związanymi z obiektem budowlanym, zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Powołał się na stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 10 lutego 2009r. (sygn. akt I SA/Kr 1533/08), że sieci techniczne należy rozumieć jako funkcjonalną całość. Jest to całokształt urządzeń technicznych służących w jednym celu: doprowadzenia np. energii cieplnej, gazu wody czy energii elektrycznej do końcowego odbiorcy. W przypadku sieci telekomunikacyjnej przedmiotem opodatkowania będzie po prostu sieć telekomunikacyjna (komunikacji elektronicznej), jako funkcjonalna i techniczna całość, która służy dostarczaniu usług telekomunikacyjnych (komunikacji elektronicznej).

Organ odwoławczy zauważył, że wniosek pełnomocnika, iż nie ma żadnego związku użytkowego i technicznego pomiędzy linią kablową, a kanalizacją kablową jest nielogiczny bowiem już z samej nazwy tych obiektów ten związek wynika. Kanalizacja kablowa stanowi osłonę dla znajdujących się w niej linii kablowych i jako taka nie istnieje sama dla siebie. Orzeczenia sądów administracyjnych w sprawach opodatkowania sieci telekomunikacyjnych podatkiem od nieruchomości w przeważającej części prezentują stanowisko, że kable oraz kanały kablowe, połączone w całość techniczno - użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej i związane z prowadzeniem przez podatnika działalności gospodarczej są siecią techniczną i stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 1 lit. a) Prawa budowlanego w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (m.in. wyrok WSA w Gdańsku z 17 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 901/08, wyrok WSA w Szczecinie z 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 733/07, wyrok WSA w Poznaniu z 18 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 652/08, wyrok NSA z 3 kwietnia 2007r., sygn. akt II FSK 514/06 itd.).

Podzielając poglądy zawarte we wskazanych orzeczeniach Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że sieci telekomunikacyjne jako sieci techniczne, kwalifikują się do zakresu przedmiotowego budowli, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako że kable tych sieci umiejscowione w ziemi lub na słupach albo przebiegające przez kanalizację techniczną jako całość funkcjonalna i techniczno - użytkowa służą dostarczaniu do odbiorców usług telekomunikacyjnych.

Stwierdziło, że niezasadne jest odwoływanie się przez pełnomocnika spółki do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005r. W sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie, które jest rozporządzeniem wykonawczym do Prawa budowlanego wyłącznie na użytek procesu budowlanego, a nie dla celów podatkowych i nie ma wpływu na ustalenie pojęcia budowli dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości.

Podzielając stanowisko pełnomocnika Spółki, że na organie podatkowym ciąży obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy, stwierdziło, iż nie zwalnia to podatnika z obowiązku pełnej współpracy z organem. Brak współdziałania podatnika, jego bierna postawa, może skutkować tym, że organ podatkowy oprze się na środkach dowodowych dostępnych w sprawie czyli w tym wypadku ustalenia co do stanu faktycznego w zakresie budowli może oprzeć na danych wskazanych przez podatnika w deklaracji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie trzykrotnie kierowano do strony wezwania do przedłożenia dokumentacji potwierdzających kto jest współwłaścicielem budowli wymienionych w deklaracji oraz o przedłożenie dokumentacji technicznej z której wynikałoby, które części budowlane linii kablowej nie są budowlami, dokumentacji potwierdzającej że linie kablowe ułożone w kanalizacji mogą funkcjonować samodzielnie, informacji o położeniu budowli.

Pełnomocnik Spółki nie przedstawiając żądanych dokumentów, podniósł, że to na organie ciąży obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy, a nie na podatniku.

Takie zachowanie osób reprezentujących podatnika zdaniem organu odwoławczego pozbawia możliwości podnoszenia argumentów co do nieprawidłowości w postępowaniu dowodowym, czy też jego braku.

W ocenie Kolegium stan faktyczny w sprawie jest bezsporny i nie wymaga przeprowadzenia dodatkowych dowodów. Ani podatnik ani organ podatkowy pierwszej instancji nie kwestionują bowiem faktu, że zarówno telekomunikacyjne linie kablowe, jak i kanalizacje kablowe istnieją i stanowią współwłasność "A" S.A. Sporna jest natomiast interpretacja przepisów prawa. Skoro zatem podatnik uniemożliwił organowi podatkowemu ustalenie wartości budowli stanowiącej kanalizację wraz z liniami kablowymi, to organ zasadnie oparł swe ustalenia co do wartości tych budowli o dane wskazane przez podatnika w deklaracji za 2007r. złożonej w dniu 15 stycznia 2007r. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 19 marca 2009r., sygn. akt I SA/Ol 58/09 oraz WSA w Gdańsku w wyroku z 17 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Gd 901/08. Odnosząc się do argumentów, że decyzja narusza art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z uwagi na fakt, że została wydana tylko na jednego ze współwłaścicieli Organ odwoławczy wskazał, iż istotnie w myśl art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach (...). Podał, że organ podatkowy prowadził postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia kto jest współwłaścicielem wraz z "A" S.A. budowli na terenie Gminy. Jednakże pomimo trzykrotnych wezwań skierowanych do strony (w dniach: 5 grudnia 2008r., 23 lipca 2009r. i 11 sierpnia 2008r.) do przedłożenia dokumentów potwierdzających kto jest współwłaścicielem budowli, wezwania organu pozostały bez odpowiedzi. Tym samym zasadnie organ podatkowy skierował decyzję wymierzającą zobowiązanie podatkowe do "A" S.A.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "A" S.A. reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zwrot kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie :

1. art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, przez niedopełnienie ciążącego na organach podatkowych obowiązku przedstawienia dowodu, z którego wynikałaby, że:

– linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (tj. że zaistniał przedmiot opodatkowania),

– ich wartość odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji za poprzedni rok podatkowy;

2. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

3. art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie;

4. art. 21 § 3 oraz art. 207 i 137 § 3 w związku z art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz w związku z art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej. Naruszenie polegało na uznaniu za prawidłową decyzję podatkową pomimo tego, że nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za 2008r., w związku z czym decyzja ta została wydana poza postępowaniem podatkowym.

W bardzo obszernym uzasadnieniu pełnomocnik Spółki częściowo powielił argumenty przedstawione w odwołaniu od decyzji organu I instancji a częściowo wskazał inne okoliczności sprawy, przedstawione w punkcie 4 petitum skargi.

I tak uzasadniając pierwszy zarzut stwierdził m.in., że stan faktyczny sprawy wymagał przeprowadzenia postępowania podatkowego w zakresie tego, czy zaistniał przedmiot opodatkowania, tj. czy sporne linie kablowe spełniają cechy budowli, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jak i w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, tj. wartości spornych linii. Odwołał się do orzecznictwa sądowoadministracyjnego , przytaczając fragmenty wyroków, w których zaakcentowano konieczność ustaleń faktycznych w powyższym zakresie.

Tymczasem nie zgromadzano żadnych dowodów, które uzasadniałyby dokonaną przez Kolegium kwalifikację linii kablowych jako obiektu stanowiącego oraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową.

Ponadto organy podatkowe przyjmując, że linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie ustaliły, jaka jest wartość "budowli".

Za przesądzające nie mogą zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez "A" S.A. za poprzedni okres rozliczeniowy. Dane te nie mają takiej mocy, jak zapisy w księgach podatkowych. W odniesieniu do deklaracji nie ma odpowiednika art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z tym deklaracje nie stanowią dowodu tego, co z nich wynika. Gdyby nawet przyjąć, że dane ujawnione w deklaracji na rok 2007 były poprawne to nie są aktualne na nowy rok podatkowy – chociażby z tego powodu, że w stanie środków trwałych następują ciągłe zmiany polegające zarówno na likwidacji niektórych środków trwałych jak i na ich wytworzeniu lub nabyciu.

W ocenie pełnomocnika skarżącej uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji jest niezgodne z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy nie wyjaśnił bowiem co jest siecią techniczną jako obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego i jako budowla w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ nie podjął także próby wyjaśnienia związku technicznego, ani związku użytkowego linii kablowych z kanalizacja kablową.

Pełnomocnik nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej są instalacjami stanowiącymi całość techniczno-użytkową z kanalizacją. Podkreślił, że linie kablowe nie są powiązane z kanalizacją ani konstrukcyjnie, ani funkcjonalnie, a zatem w świetle ustawy Prawo budowlane nie są budowlą, a tym samym nie mogą być uznane za budowlę na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Linie kablowe w ocenie strony skarżącej nie stanowią także samodzielnej budowli. Linie kablowe położone w kanalizacji mogą być uznane za budowle o ile spełniają kryteria definicji słownikowej budowli i nie są jednocześnie budynkami lub obiektami małej architektury. Uznanie linii kablowych za budowle wymagałoby stwierdzenia, że są one wyodrębnione w przestrzeni i połączone z gruntem w sposób trwały. Ponadto linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są również urządzeniem budowlanym związanym z obiektem budowlanym w sposób zapewniający korzystanie z tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nadto pełnomocnik skarżącej odwołał się do treści rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. jako uzasadnienie braku podstaw do opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

Dodatkowo powołując się na treść art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdził, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mogą zostać zakwalifikowane jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego ani jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną lub jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Na potwierdzenie swojego stanowiska, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze dokonało błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, pełnomocnik skarżącej Spółki przytoczył szereg wyroków sądów administracyjnych, m.in. wyrok WSA w Lublinie z dnia 30.05.200 r., sygn. akt I SA/Lu 174/08, wyrok WSA w Łodzi z dnia 22.02.2005r. sygn. akt I SA/Ol Łd 1064/04. Ponadto powołał się na artykuł prof. B.Brzezińskiego oraz dr W.Morawskiego "Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości" (opubl. w PP nr 10/2008, s. 20-30).

Do skargi załączył opinię prof. dr hab. W. N. i mgr M. W. "w sprawie niektórych aspektów interpretacji przepisów dotyczących zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości".

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej pełnomocnik skarżącej Spółki podniósł, że decyzja Wójta Gminy została wydana poza postępowaniem podatkowym.

Wskazując na treść art. 151 i 151a Ordynacji podatkowej podał, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego zostało doręczone na adres, który nie jest adresem siedziby podatnika.

Skoro "A" S.A. nie doręczono postanowienia o wszczęciu postępowania to w świetle art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej niedopuszczalne było wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Dalej pełnomocnik wywiódł, że przy założeniu prawidłowości wszczęcia postępowania, organ doręczył decyzję pełnomocnikowi, który de facto nie był ustanowiony w sprawie.

Przytoczył treść art. 137 Ordynacji podatkowej. Stwierdził, że pełnomocnik zostaje skutecznie ustanowiony w sprawie, jeżeli złoży do akt sprawy pełnomocnictwo lub też zgłosi swój udział. Dopiero od tego momentu organ prowadzący postępowanie ma prawo i jednocześnie obowiązek kierowania wszelkich pism do strony za pośrednictwem pełnomocnika.

W przedmiotowej sprawie pełnomocnictwo zostało złożone w toku czynności sprawdzających prowadzonych przez Wójta Gminy– przed wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008r. Pełnomocnik przytoczył tezę wyroku WSA w Szczecinie z dnia 4.06.2009r. sygn. akt I SA/Sz 209/09 na okoliczność momentu, od którego pełnomocnictwo może wywierać skutki prawne. Podkreślił, że po wszczęciu postępowania przez Wójta Gminy nie było składane pełnomocnictwo.

Zatem decyzja jako nie doręczona stronie nie mogła skutecznie wejść do obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

Nie zgodziło się z zarzutami, iż decyzja została wydana poza postępowaniem podatkowym. Wskazało, że Wójt Gminy postanowieniem z dnia 22 października 2009r. wydanym na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008r.

Powyższe postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi w dniu 29 października 2009r. W dniu 28 sierpnia 2009r. A. C., przy piśmie kierowanym do Wójta Gminy przedłożył pełnomocnictwo udzielone mu przez "A" i w piśmie z tego dnia wskazał, aby wszelką korespondencję kierować na jego nazwisko i podany przez niego adres. Pełnomocnictwo nie zostało odwołane. A. C. występował w niniejszej sprawie, wniósł też skargę jako pełnomocnik "A" S.A., przedkładając odpis pełnomocnictwa z dnia 25 stycznia 2008r. Tym samym zdaniem SKO, organy podatkowe prawidłowo skierowały decyzję zgodnie z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej na adres kancelarii pełnomocnika.

W piśmie procesowym z dnia 12.07.2010r. doradca podatkowy – A. C. powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2010r. sygn. akt II FSK 1581/09, w którym ten Sąd uznał, że organ podatkowy ustalając podstawę opodatkowania budowli, powinien stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym regulujących amortyzację środków trwałych. Wartość linii kablowych na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować z ewidencji środków trwałych. Organ podatkowy ma w tym zakresie obowiązek podjęcia wszelkich działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, który to obowiązek wynika z treści art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem Sąd administracyjny - stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit.b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. ma obowiązek uchylić zaskarżoną decyzję gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania ustanowiona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Według tego przepisu "w sprawie zakończonej decyzją wznawia się postępowaniem, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu".

Należy stwierdzić, że Ordynacja podatkowa normuje tryby postępowania : postępowanie podatkowe (Dział IV), czynności sprawdzające (Dział V), kontrolę podatkową (Dział VI). Zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie utrwalone jest stanowisko, że kontrola podatkowa jak i czynności sprawdzające mają odrębny charakter od postępowania jurysdykcyjnego. W wyniku czynności sprawdzających mogą być usunięte ewentualne nieprawidłowości w deklarowaniu zobowiązań podatkowych. Podobnie po zakończeniu kontroli podatnik ma prawo skorygować uprzednio złożoną deklarację. O ile to nie nastąpi, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe.

Sąd nie podziela poglądu strony skarżącej, że decyzja Wójta Gminy została wydana poza postępowaniem podatkowym. W aktach podatkowych (k.-25) znajduje się wydane w dniu 22.10.2009r. na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postanowienie o wszczęciu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008r.

Faktem jest natomiast, iż brak jest w tych aktach dokumentu pełnomocnictwa, z którego wynikałoby umocowanie dla doradcy podatkowego A. C. do reprezentowania "A" S.A. w tym postępowaniu.

Z treści postanowienia o wszczęciu postępowania wynika, iż uznanie wyżej wymienionego za osobę reprezentującą stronę nastąpiło z błędnego przyjęcia przez organ podatkowy I instancji, że postępowanie podatkowe stanowi kontynuację postępowania wszczętego poprzez czynności sprawdzające. Jak już wyżej stwierdzono, postępowanie podatkowe jest postępowaniem odrębnym. Zatem wydane na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postanowienie o jego wszczęciu zawsze powinno być doręczone stronie, niezależnie od tego czy w toku czynności sprawdzających (bądź kontroli podatkowej) podatnik był reprezentowany przez pełnomocnika.

Z art. 136 Ordynacji podatkowej wynika, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Stosownie do art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu a w/g art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej pełnomocnik jest zobowiązany dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa.

Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się już wielokrotnie w kwestii konieczności wykazania stosownym pełnomocnictwem, jego uwierzytelnionym odpisem uprawnienia danej osoby fizycznej do reprezentowania podatnika w danym postępowaniu (np. wyrok NSA z dnia 24.10.2007r. sygn. akt II FSK 1217/06, wyrok NSA z dnia 23.09.2008r. sygn. akt I FSK 1073/07, wyrok NSA z dnia 21.05.2008r. sygn. akt I FSK 648/07).

Z akt sprawy wynika, ze pełnomocnictwo (odpis pełnomocnictwa) nie zostało złożone przez doradcę podatkowego nie tylko w postępowaniu podatkowym ale także w trakcie czynności sprawdzających. Nie znajduje potwierdzenia w dokumentacji obrazującej przebieg postępowania argument Samorządowego Kolegium Odwoławczego podany w odpowiedzi na skargę, że pełnomocnictwo zostało złożone przy piśmie doradcy podatkowego z dnia 28 sierpnia 2009r. (nadesłanego w toku czynności sprawdzających). Podano w nim wprawdzie, że jako załącznik jest składane pełnomocnictwo, ale z prezentaty Organu na tym piśmie nie wynika, by jakikolwiek załącznik został złożony (i oczywiście brak tego dokumentu w aktach).

Zauważyć przy tym należy, że doradca podatkowy odebrał postanowienie o wszczęciu postępowania, odpowiedział na pismo z dnia 24.11.2009r. wzywające do przedłożenia dokumentacji, odebrał decyzję I instancji, złożył odwołanie, odebrał decyzję ostateczną – nie oponując przeciwko uznaniu go przez organ za należycie umocowanego w sprawie. Taki zarzut został podniesiony dopiero w skardze.

Sąd wyraża w tym miejscu dezaprobatę odnośnie postępowania pełnomocnika (który powinien w toku postępowania czuwać nad prawidłowym jego przebiegiem w interesie strony ale i wspomagać organ a nie wskazywać na oczywiste błędy proceduralne dopiero na etapie skargi). Niezależnie od powyższych okoliczności stwierdzić należy, że taka sytuacja, w której organy podatkowe błędnie przyjęły umocowanie danej osoby do reprezentowania strony w postępowaniu podatkowym, kierując do niej wszystkie pisma oraz decyzje I i II instancji oznacza naruszenie art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej i stanowi określoną w art. 245 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej przesłankę do wznowienia postępowania.

W niniejszej sprawie powyższe naruszenie procedury ma tym większy ciężar, że pełnomocnik nie dostarczył w toku postępowania żądanej dokumentacji odnośnie deklarowanej współwłasności budowli będących przedmiotem opodatkowania ani ewidencji środków trwałych. Organy podatkowe natomiast, powołując się na brak współdziałania strony w wyjaśnieniu sprawy, wywiodły z tego określone skutki.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uważa, co do zasady, że o ile strona w postępowaniu dotyczącym wymiaru zobowiązań w podatku od nieruchomości nie zgłasza zmian faktycznych odnośnie rozmiarów i wartości budowli to można przyjąć w świetle art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku i opłatach lokalnych w powiązaniu z przepisami ustaw o podatku dochodowym dotyczących amortyzacji, że wartość początkowa dla celów opodatkowania nie uległa zmianie. Rzecz w tym, że w niniejszej sprawie postępowanie toczyło się poza wiedzą i udziałem strony.

Z uwagi na uchybienie proceduralne skutkujące koniecznością ponownego przeprowadzenia postępowania od początku tj. doręczenia stronie postanowienia o jego wszczęciu a następnie zebrania materiału dowodowego i dokonania jego oceny przedwczesne byłoby odnoszenie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. b w związku z art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a., a o niewykonywaniu decyzji na podstawie art.152 tej ustawy.