Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1087/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1087/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 listopada 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2016 r., sprawy ze skargi O. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 14 października 2014 r. nr [...] Burmistrz Miasta T. określił O. S.A. w W. (dawniej T. S.A. w W.) podatek od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 140 510 zł. W uzasadnieniu podano, iż po analizie deklaracji na podatek od nieruchomości złożonej przez skarżącą za 2009 r. oraz korekty tej deklaracji z dnia 17 lutego 2009r. nie zostały zadeklarowane w ogóle do opodatkowania budowle linii kablowych umieszczone w kanalizacjach kablowych znajdujących się na terenie Gminy T. W ocenie organu linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej stanowiły sieć telekomunikacyjną będącą budowlą w rozumieniu zarówno ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak i ustawy prawo budowlane; tym samym stanowią łącznie przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowla w rozumieniu art. 1a pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.).

O. S.A. w odwołaniu zarzuciła naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, podnosząc brak wskazania, jakich obiektów spółka nie wykazała do opodatkowania w roku 2009, choć zdaniem organu należało uwzględnić ich wartość w podstawie opodatkowania za ten rok. Uzasadnienie zawiera również niezwykle szczątkowe przywołanie i ocenę niektórych dowodów zgromadzonych w przedmiotowej sprawie. Jednak w sytuacji, w której powołano się na dokonanie ustaleń w zakresie tego, jakich obiektów dotyczy postępowanie i w odniesieniu do jakich obiektów należało podwyższyć podstawę opodatkowania w porównaniu z zadeklarowaną przez spółkę, ustalenia te powinny zostać - a nie zostały — ujawnione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie nie pozwala na ocenę, czy podstawa opodatkowania została ustalona prawidłowo, tj. czy uwzględnione w niej wartości dotyczą obiektów podlegających podatkowi od nieruchomości (tj. czy była podstawa faktyczna do zastosowania art. 2 ust. 1 u.p.o.l.) i czy uwzględniono ich prawidłową wartość. Zarzucono również naruszenie art. 122 i art. 124 w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej z powodu braku ustaleń w zakresie przedmiotu opodatkowania, w sytuacji, w której nie wiadomo, jakich obiektów dotyczy podwyższona przez organ wysokość zobowiązania podatkowego, a strona nie wie, z jakich powodów ma zapłacić podatek w wysokości wyższej od zadeklarowanej. Ponadto zarzucono naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez opodatkowanie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości. W ocenie spółki argumentacja przedstawiona przez organ nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot, niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika i nie jest możliwe samodzielne opodatkowanie linii kablowych, zaś w sytuacji, w której przebiegają one przez cudzą kanalizację (w przedmiotowej sprawie przez kanalizację stanowiącą własność T. I. sp. z o. o.), ich właściciel nie jest podatnikiem od całości techniczno-użytkowej budowli, którą tworzą wraz z kanalizacją. Oznacza, to, że w tej sytuacji linie kablowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Decyzją z dnia 9 grudnia 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie art. 1a, art. 2, art. 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, uchwały Rady Miasta Trzebinia XXVIII/288/V/2008 z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na 2009r., art. 21 § 3, oraz art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

W ocenie Kolegium organ I instancji prawidłowo ustalił zarówno przedmiot opodatkowania jak i podstawę opodatkowania. Organ podatkowy w sposób wystarczający wskazał podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, opisując obiekty będące w jego ocenie przedmiotem opodatkowania. Na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków jak również w oparciu o przeprowadzone oględziny ustalił, że strona skarżąca posiadała na terenie gminy dwie działki o nr [...] i [...] w obrębie geodezyjnym T., oznaczone w operacie ewidencyjnym jako [...] o pow. 0,0176 ha oraz [...] o pow. 0,4852 ha. Klasyfikacja gruntu w ewidencji gruntów i budynków, jako użytku rolnego powodowała jego opodatkowanie podatkiem rolnym i wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości Jedynie w przypadku zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza i leśna możliwe jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości użytku rolnego. W związku z faktem, że cały teren będący własnością spółki jest ogrodzony, a większość obszaru jest zabudowana, utwardzona, uzbrojona w sieci teletechniczne, gazowe, kanalizacyjne, energetyczne i wodne, organ I instancji prawidłowo uznał, że brak jest podstaw do opodatkowania tych gruntów podatkiem rolnym. Deklarując podatek od nieruchomości skarżąca również przyjęła, że wszystkie posiadane grunty związane są z działalnością gospodarczą. W budynku należącym do spółki przy ul. [...] znajdowały się trzy lokale mieszkalne, w których zamieszkiwali lokatorzy. Organ I instancji prawidłowo, w ocenie Kolegium, ustalił, że część gruntu związana z w/w. lokalami zajęta była na cele mieszkalne niezbędne lokatorom. W celu ustalenia powierzchni tych gruntów organ podatkowy przeprowadził oględziny nieruchomości. Ustalono, że dla celów mieszkalnych niezbędny jest grunt o powierzchni 751 m2 (co nie zostało zakwestionowane przez skarżącą). Wobec braku możliwości ustalenia wartości budowli organ podatkowy I instancji powołał biegłego rzeczoznawcę majątkowego, który zweryfikował powierzchnię użytkową budynku w części związanej z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą oraz dokonał wyceny wartości rynkowej budowli znajdujących się na nieruchomości przy ul. [...] w T. na dzień 1 stycznia 2009 r. Organ I instancji na podstawie deklaracji za 2009 r. i jej korekty, zawiadomienia o umowie sprzedaży i leasingu zwrotnego (kanalizacji kablowej) z dnia 31 stycznia 2009 r. zawartego pomiędzy T. S.A. z siedzibą w W., a T. I. Sp. z o.o. z siedzibą w W., a także analizy ewidencji środków trwałych ustalił, że w/w. sprzedaż spowodowała 31 stycznia 2009 r. wygaśnięcie – w zakresie części budowli - obowiązku świadczenia podatku od nieruchomości. Przeniesienie własności części budowli rodziło skutek prawny przewidziany w art. 6 ust. 3 u.p.o.l. Zgodnie z powołanym przepisem, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulegał obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Zatem nie miała znaczenia dla opodatkowania linii kablowych, kwestia własności kanalizacji; właściciel zarówno budowli jak i jej części związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej zobowiązany był do uiszczania podatku. Na podstawie przesłanego wyciągu z ewidencji środków trwałych oraz złożonych przez podatnika pisemnych wyjaśnień organ podatkowy ustalił wartość budowli podlegających opodatkowaniu w roku 2009, czemu dał wyraz w treści decyzji. Przy określaniu wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2009 organ podatkowy wykorzystał ustalenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej otrzymane w dniu 12 maja 2014 r. pismem [...], a dotyczące przedmiotu sprawy. Z ustaleń tych wynikało, że transakcja kupna-sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009 r. miała na celu obniżenie wartości budowli telekomunikacyjnych, a tym samym obniżenie podatku od nieruchomości. Natomiast kable położone w kanalizacji nie były przedmiotem tej umowy. Ponadto organ kontroli skarbowej stwierdził, że skarżąca, wbrew postanowieniom przepisów prawa podatkowego, na dzień 1 stycznia 2009r. nie uwzględniła w podstawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Korzystając z ustaleń, że kable w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem w/w. umowy, jak również nie zostały uwzględnione w podstawie opodatkowania przez skarżącą, pomimo istnienia takiego obowiązku, organ podatkowy ustalił ich wartość na podstawie ewidencji środków trwałych przedłożonych przez skarżącą na elektronicznym nośniku danych (płycie CD). Organ wskazał, iż podziela pogląd, że pomocne dla zrozumienia pojęć użytych w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego może być odwołanie się do dalszych postanowień tej ustawy. Z jej przepisów wynika, że do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI). W wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa budowlanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, uzbrojenie działki odnosi się do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej i ciepłowniczej. Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie Prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Również w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury wskazuje jedynie, co należy rozumieć przez telekomunikacyjne obiekty budowlane. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej rozumianej, jako całość techniczno-użytkowa. Pojęcia całości techniczno-użytkowej nie można bowiem utożsamić z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ani prawo budowlane, ani u.p.o.l. nie odwołują się do art. 45 i 47 kc. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należałoby rozumieć, jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia kanalizacji kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej (zgodnie z warunkami technicznymi - § 4 powołanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury) kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. W tym stanie rzeczy fakt braku fizycznego powiązania kabli z kanalizacją nie jest dla rozstrzygnięcia tej sprawy istotny. Reasumując, skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (tak: NSA w wyroku z 20 września 2011 r., II FSK 554/10).

Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosła O. S.A. zarzucając naruszenie:

– art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawierało wskazania obiektów, które uwzględniono w podstawie opodatkowania, co oznaczało, że przyjęta do rozstrzygnięcia wartość pozostała niezweryfikowana, oraz

– art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo, że za okres od lutego do grudnia 2009 r. nie stanowiły one budowli w rozumieniu powołanej ustawy.

W uzasadnieniu zarzutów skarżąca wskazała, że organ nie wyjaśnił, których obiektów dotyczyło postępowanie. Uzasadnienie faktyczne nie pozwalało zatem na ocenę, czy podstawa opodatkowania została prawidłowo ustalona, tj. czy uwzględnione w niej wartości dotyczą obiektów podlegających podatkowi od nieruchomości. Skarżąca podkreśliła, że wskazanie w/w. obiektów było warunkiem niezbędnym do ustalenia, czy obiekt jest budowlą oraz do określania jego wartości. Skarżąca podała również, że od lutego 2009 r. przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, a pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. Wobec czego, w sytuacji, w której właścicielem kanalizacji jest innych podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogły być uznane za budowle podlegająca podatkowi od nieruchomości. Z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12 jednoznacznie bowiem wynikało, że nie jest możliwe samodzielne opodatkowanie linii kablowych, w której przebiegają one przez cudzą kanalizację, w tym przypadku przez kanalizację stanowiąca własność T. I. Sp. z o.o. Zatem ich właściciel nie jest podatnikiem od całości techniczno-użytkowej budowli, którą tworzą wraz z kanalizacją.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 11 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 369/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 grudnia 2014 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta T. z dnia z dnia 14 października 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. Sąd podzielił stanowisko spółki w przedmiocie braku należytego uzasadnienia decyzji, a w konsekwencji braku możliwości weryfikacji podstawy opodatkowania i tym samym niemożności skontrolowania prawidłowości określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyrokiem z dnia 14 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 3131/15 uchylił w/w. wyrok w całości i przekazał sprawę sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

W ocenie sądu drugiej instancji stan faktyczny nie był sporny i zasadne było dokonanie oceny na podstawie przepisów prawa materialnego (art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. 2 i art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane oraz art. 2 pkt 35 ustawy Prawo telekomunikacyjne) w jaki sposób umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego kanalizacji kablowej wpływała na przedmiot opodatkowania jaki stanowią telekomunikacyjne linie kablowe. W tej sytuacji o wyniku rozpoznawanej sprawy decydowała właściwa wykładnia przepisów praw materialnego oraz ich zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego, a nie kwestie proceduralne w zakresie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Po rozstrzygnięciu co do przedmiotu opodatkowania ocenie powinna podlegać również prawidłowość przyjęcia podstawy opodatkowania z uwzględnieniem właściwej wartości budowli podlegających opodatkowaniu. Niewłaściwym według NSA było wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku na konieczność badania w trybie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej pozorności umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego kanalizacji kablowej z dnia 31 stycznia 2009r. Zarówno spółka, jak i organy podatkowe nie kwestionowały faktu zawarcia tej umowy oraz jej obowiązywania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a., natomiast w myśl art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi, sąd ją oddala.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w kontrolowanej przez sąd sprawie sprowadza się do oceny, czy przez właściciela budowli można rozumieć również właściciela części budowli związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji, czy kable telekomunikacyjne można uznać za część budowli podlegającej opodatkowaniu, jeśli są elementem budowli stanowiącej całość techniczno – użytkową. W ocenie skarżącej spółki linie kablowe nie spełniają cech budowli, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu. Pogląd przeciwny prezentowały zaś organy podatkowe podkreślając, że kanalizacja i znajdujące się w niej linie (kable) stanowią całość techniczną niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej. Wobec tego, w ich ocenie, opodatkowaniu podlega nie tylko budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową, ale także część budowli, i to nawet jeżeli jej elementy stanowią własność różnych podmiotów. W związku z tym ocenie prawnej sądu podlegała również kwestia wpływu umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego kanalizacji kablowej na przedmiot opodatkowania, jaki stanowią telekomunikacyjne linie kablowe. W przypadku uznania określonego przedmiotu opodatkowania ocenie podlegała także prawidłowość przyjęcia podstawy opodatkowania z uwzględnieniem właściwej wartości budowli podlegających opodatkowaniu.

Zaakcentować należy, że podatnikami podatku od nieruchomości w odniesieniu do budowli są zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 u.p.o.l. właściciele lub posiadacze samoistni, a także posiadacze obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, gdy posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Nie było przedmiotem sporu, że skarżąca spółka jest właścicielem okablowania. Jednakże w ocenie sądu, jeśli kable nie są położone bezpośrednio w ziemi, ale w kanalizacji kablowej, to wówczas tworzą one całość techniczno – użytkową, stanowiąc tym samym jedną budowlę, będącą podstawą opodatkowania, jeśli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Samodzielnie kable nie mogą stanowić budowli, co ma wpływ na ustalenie istnienia zobowiązania podatkowego.

Sąd podziela dotychczasowy, utrwalony już pogląd orzecznictwa, wedle którego przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno – użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11, Lex Omega nr 1381153). Jednakże należy podkreślić, że orzecznictwo w tym zakresie odnosi się do sytuacji, w której właścicielem zarówno przewodów telekomunikacyjnych jak i kanalizacji kablowej był ten sam podmiot. W niniejszej sprawie, co było poza sporem, O. S.A. jest właścicielem przewodów telekomunikacyjnych, natomiast inny podmiot jest właścicielem kanalizacji kablowej. Strona skarżąca nie jest już jej właścicielem, ponieważ uprzednio ją zbyła, a następnie zawarła z nowym właścicielem umowę leasingu zwrotnego przedmiotowej kanalizacji. W tej sytuacji istota sporu dotyczy możliwości opodatkowania kabli telekomunikacyjnych stanowiących wraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową w sytuacji, gdy inny jest właściciel kanalizacji telekomunikacyjnej, a inny właściciel kabli. W ocenie strony skarżącej w przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot, niż właściciel położonych w niej linii kablowych. Strona skarżąca powoływała się na wyroki potwierdzające jej stanowisko. W kontrolowanej sprawie nie budzi wątpliwości, że kanalizacja kablowa jak i ułożone w niej kable stanowią całość techniczno-użytkową i dalej są wykorzystywane przez stronę skarżącą zgodnie z przeznaczeniem, dla którego budowla powstała. Z ugruntowanego stanowiska sądów administracyjnych wynika, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podkreślić przy tym należy, że przewody telekomunikacyjne nigdy nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1 pkt 2 u.p.o.l. i to bez względu na przedmiot własności. O tym czy kable stanowią budowle decyduje bowiem umiejscowienie kabli w kanalizacji kablowej, nie zaś to, czyją są one własnością. Natomiast okoliczność, że doszło do sprzedaży oraz leasingu zwrotnego nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z budowlą. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy bowiem rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa; jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej (poza możliwym jej użyciem, jako osłony kabli). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable oraz pozostałe elementy, stanowią całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.

W ocenie sądu fakt, że nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej bowiem mamy do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno–użytkową, czyli budowlę. W tym względzie sąd nie podziela poglądu zawartego we wskazanych w skardze orzeczeniach sądowych.

Zgodzić się przy tym należy, że podatnikiem podatku od nieruchomości może być właściciel bądź posiadacz samoistny budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Istota problemu sprowadza się do kwestii, czy przez właściciela budowli można rozumieć również właściciela części budowli związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też dopuszczalna jest taka interpretacja, że kable telekomunikacyjne można uznać za część budowli podlegającej opodatkowaniu, skoro są elementem budowli stanowiącej całość techniczno–użytkową. W przepisach prawa podatkowego brak jest zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Zauważyć natomiast należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Uprawnione jest więc stanowisko, ze podatnikiem podatku od nieruchomości w takiej sytuacji jest właściciel części budowli.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, aby opodatkować część budowli stanowiącą z innymi elementami budowli integralną całość użytkowo-techniczną, nadającą się do określonego użytku. Zatem pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2 u.p.o.l. należy również rozumieć właścicieli części budowli, nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. Za takim rozumieniem tego pojęcia przemawia dodatkowo fakt, że ustawa definiując pojęcie podatnika używa liczby pojedynczej, ale jednocześnie przewiduje możliwość opodatkowania obiektu budowlanego stanowiącego współwłasność wielu podmiotów. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem, że w sytuacji gdy budowla stanowi własność kilku podmiotów nie występuje podatnik. W ocenie sądu wszyscy właściciele są podatnikami podatku od nieruchomości w stosunku do tych części budowli, których są właścicielami. Z tych też względów za nieuzasadniony uznać należało zarzut skargi odnoszący się do naruszenia przepisów prawa materialnego, a także nie podzielono stanowiska wyrażonego w przywołanych w skardze wyrokach sądów administracyjnych.

Sąd za prawidłowe, a w konsekwencji za własne uznał ustalenia i ocenę organu odwoławczego w zakresie przyjętej przez niego podstawy opodatkowania w postaci linii kablowych, w tym ustalenie ich wartości podlegających opodatkowaniu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji szczegółowo wyjaśniło, iż wartość przedmiotowych kabli określono na podstawie przesłanego wyciągu z ewidencji środków trwałych przedłożonych przez podatnika na elektronicznym nośniku danych (płycie CD) oraz złożonych przez podatnika pisemnych wyjaśnień. Kable położone w kanalizacji nie były przedmiotem umowy kupna-sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009r. (sprzedaży i leasingu zwrotnego kanalizacji kablowej), która dotyczyła tylko kanalizacji. Organ wskazał także na szczegółowe wyliczenie podatku podkreślając, iż przedmiotowa sprzedaż spowodowała z dniem 31 stycznia 2009 roku wygaśnięcie - w zakresie budowli części budowli tj. kanalizacji - obowiązku świadczenia podatku od nieruchomości. Przeniesienie własności części budowli rodzi skutek prawny przewidziany w art. 6 ust. 3 u.p.o.l., poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Kolegium zasadnie podkreśliło, iż nie ma znaczenia dla opodatkowania linii kablowych kwestia zmiany własności kanalizacji. Wyliczenie ze wskazaniem okresów podlegania opodatkowaniu linii kablowych i kanalizacji kablowej zostało szczegółowo przedstawione przez pryzmat wszystkich elementów determinujących opodatkowanie, a to za styczeń, od lutego do grudnia, czy wreszcie za cały okres 2009r. (tabela str. 12 decyzji organu I instancji oraz wartość poszczególnych elementów str. 8-11 tejże decyzji). Również wyliczenie przedstawione w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego nie budzi wątpliwości w zakresie sposobu wyliczenia podatku, ponieważ wprost odnosi się i koresponduje z danymi liczbowymi szczegółowo wskazanymi przez organ I instancji. Także w zakresie przyjętej wartości budynków, w tym mieszkalnych i wyliczenia podatku przedstawiono równie szczegółowe uzasadnienie wraz ze specyfikacją podatku z przywołaniem stosownych danych z opinii biegłego. Organy dostatecznie szczegółowo określiły sposób opodatkowania, przedstawiając niewadliwą analizę jego podstaw, zarówno faktyczną jak i prawną. Za niezasadne więc uznać należało zarzuty skargi kwestionujące brak wskazania obiektów, które uwzględniono w podstawie opodatkowania, w tym linii kablowych; zarzuty te były gołosłowne i nie zawierały poddającego się weryfikacji wskazania jakie konkretnie obiekty, linie czy budynki zostały niezasadnie, czy nieprawidłowo opodatkowane.

Mając powyższe na względzie sąd oddalił skargę, na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a.