Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1160/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Inne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 14a § 1b, art. 14a § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Teza: Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców nie jest organem administracji publicznej, o którym mowa w art. 14a § 1b ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: o.p.), a więc zgodnie z art. 14a § 1 o.p. Minister Finansów jest zobowiązany do wydawania na jego wniosek interpretacji ogólnych prawa podatkowego.

TEZY

Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców nie jest organem administracji publicznej, o którym mowa w art. 14a § 1b ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: o.p.), a więc zgodnie z art. 14a § 1 o.p. Minister Finansów jest zobowiązany do wydawania na jego wniosek interpretacji ogólnych prawa podatkowego.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Protokolant asystent sędziego Marta Koźlik, po rozpoznaniu w dniu 20 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2585/22 w sprawie ze skargi Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców na postanowienie Ministra Finansów z dnia 16 września 2022 r., nr DSP13.844.4.2022 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 23.05.2023 r. o sygn. III SA/Wa 2585/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców uchylił postanowienie Ministra Finansów z 16.09.2022 r., nr DSP13.844.4.2022, wydane w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jako podstawę prawną powołał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 173 § 1 p.p.s.a. wniósł Minister Finansów (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Wniósł także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Minister Finansów zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 165a § 1 oraz z art. 14a § 9 i art. 14a § 1b ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) przez błędne uznanie, że Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców nie jest organem administracji publicznej w rozumieniu art. 14a § 1b o.p. lecz organem ochrony prawa, a Ordynacja podatkowa nie zawiera zakazu występowania organowi ochrony prawa z wnioskiem o wydanie interpretacji ogólnej, co skutkowało wadliwym przyjęciem, że wniosek ten pochodził od podmiotu uprawnionego, a w konsekwencji skutkowało również wadliwym stwierdzeniem, że nie zachodziły przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Rzecznika o wydanie interpretacji ogólnej;

2) art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na niewystarczającym wyjaśnieniu w uzasadnieniu wyroku podstawy prawnej rozstrzygnięcia, z której wynikałoby uprawnienie Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców do występowania z wnioskiem o wydanie interpretacji ogólnej, co w konsekwencji skutkowało brakiem przedstawienia uzasadnienia prawnego w zakresie tego dlaczego zastosowanie przez Ministra Finansów art. 165a § 1 w związku z art. 14a § 9 o.p. stanowiło naruszenie prawa.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Minister Finansów zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 9 ust 1 pkt 8 ustawy z 6.03.2018 r. o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r. poz. 648 ze zm.) w związku z art. 182 ustawy z 14.06.1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r. poz. 775 ze zm., dalej: k.p.a.), a także art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z 6.03.2018 r. o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców oraz art. 33 ust. 1 ustawy z 6.03.2018 r. - Prawo Przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221, ze zm., dalej: ustawa - Prawo Przedsiębiorców), a także art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483, ze zm., dalej: Konstytucja RP), przez ich błędną wykładnię polegającą na domniemaniu kompetencji Rzecznika Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców do złożenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej.

2.2. Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wyrok WSA w Warszawie co do zasady odpowiada prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 in fine p.p.s.a.).

3.2. Zasadniczą kwestią w sprawie jest odpowiedź na pytanie, czy Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców ma prawo do złożenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej (w konkretnym przypadku wniosek dotyczy zastosowania właściwej stawki podatkowej do opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowiących własność przedsiębiorców budynków (lokali) mieszkalnych, będących przedmiotem najmu długoterminowego, wykorzystywanych przez najemców wyłącznie w celu zaspokajania potrzeb mieszkaniowych; ma to jednak w sprawie drugorzędne znaczenie).

Według Ministra Finansów, z uwagi na to, że Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców jest organem administracji publicznej, to zgodnie z art. 14a § 1b o.p. nie posiada legitymacji do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji ogólnej. Złożenie przez niego wniosku o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego przekracza zakres jego uprawnień określony w art. 9 ust. 1 pkt 8 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców. Kompetencje Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, dotyczące wszczynania postępowań administracyjnych (podatkowych), o których mowa w tym przepisie, są bowiem takie same, jak zakres uprawnień prokuratora określony w art. 182 k.p.a. Skoro prokurator na podstawie przepisów zarówno Ordynacji podatkowej, jak i Kodeksu postępowania administracyjnego nie posiada uprawnienia do złożenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego, to tym samym takiego uprawnienia nie posiada także Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców.

Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców stwierdził, że nie jest organem administracji publicznej, o którym mowa w art. 14a § 1b o.p., a więc zgodnie z art. 14a § 1 o.p. Minister Finansów jest zobowiązany do wydania na jego wniosek interpretacji ogólnych. Błędne jest stanowisko Ministra Finansów, że art. 9 ust. 1 pkt 8 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców nie stanowi podstawy prawnej do złożenia przez Rzecznika wniosku o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego, w sytuacji gdy do instytucji Rzecznika przepisy Działu IV Kodeksu postępowania administracyjnego stosuje się z modyfikacjami wynikającymi z jego kompetencji, a to z kolei powinno skutkować stwierdzeniem, że do spraw uregulowanych w Ordynacji podatkowej stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego o udziale prokuratora, a w konsekwencji uznaniem, że Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców został wyposażony w uprawnienie do zwrócenia się z wnioskiem o wydanie interpretacji ogólnej o ile uzna, że wymaga tego ochrona praw przedsiębiorców.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, który uchylił zaskarżone postanowienie Ministra Finansów z 16.09.2022 r., nr DSP13.844.4.2022, wydane w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w powyższym sporze rację należy przyznać Rzecznikowi Małych i Średnich Przedsiębiorców, ale z przyczyn innych niż przez niego wyartykułowane. Całokształt kompetencji Rzecznika świadczy o tym, że nie jest on organem administracji publicznej, nie jest bowiem organem decydującym. Przepisy ustawy nie przyznają mu prawa władczego rozstrzygania spraw w drodze decyzji wiążących inne podmioty. Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców pod względem zakresu kompetencji bliższy jest organom ochrony prawa, takim jak Rzecznik Praw Obywatelskich albo Rzecznik Praw Dziecka, których zalicza się do podmiotów kontrolujących administrację publiczną niż innych organów państwa, z tą różnicą, że podstaw prawnych ustanowienia Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców nie zawarto w Konstytucji RP.

3.3. Naczelny Sąd Administracyjny co do zasady podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji i stwierdza, przedstawiając w kolejnym punkcie niniejszego uzasadnienia stosowną argumentację (częściowo odmienną od wyrażonej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku), że Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców nie jest organem administracji publicznej w rozumieniu art. 14a § 1b o.p. lecz organem ochrony prawa, a w konsekwencji – wbrew zarzutom kasacyjnym w rozpatrywanej sprawie – uznaje, że wniosek o wydanie interpretacji ogólnej pochodził od podmiotu uprawnionego, więc nie zachodziły przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców o wydanie przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej, a tym samym nastąpiło naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 165a § 1 oraz art. 14a § 9 i art. 14a § 1b o.p.

Takie rozstrzygnięcie niesie za sobą uznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny za bezpodstawny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Poddając ocenie powyższy zarzut kasacyjny Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymogom przewidzianym w powyższym przepisie i umożliwia jego kontrolę instancyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku w sposób wystarczający wyjaśnił przyjętą przez siebie podstawę prawną rozstrzygnięcia, z której jego zdaniem wynika uprawnienie Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców do występowania z wnioskiem o wydanie interpretacji ogólnej, co w konsekwencji skutkowało uzasadnionym przez WSA w Warszawie stwierdzeniem, że zastosowanie przez Ministra Finansów art. 165a § 1 w związku z art. 14a § 9 o.p. stanowiło naruszenie prawa. Skoro Sąd pierwszej instancji stwierdził, że kwestionowane orzeczenie narusza prawo, miał podstawy do uwzględnienia skargi, działając w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku jednoznacznie wskazuje, dlaczego skarga podlegała uwzględnieniu. Wbrew zatem zarzutowi skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji w prawidłowy sposób wywiązał się ze swoich obowiązków i zastosował przy tym adekwatny do wyniku tej kontroli środek. To zaś, że w skardze kasacyjnej nie zgodzono się z wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku oceną prawną, nie mogło być skuteczną podstawą do uznania zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Z kolei, mimo że Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu niniejszego wyroku częściowo przyjął częściowo inną argumentację, nie zmienia faktu, że zaskarżony wyrok WSA w Warszawie co do zasady odpowiada prawu (art. 184 in fine p.p.s.a.).

3.4. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartych w ustawie o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców szczególnych zadań tego Rzecznika, polegających na przeciwdziałaniu ingerencji organów władzy publicznej, w tym organów administracji, w konstytucyjnie zagwarantowaną wolność działalności gospodarczej, nie można uznać za wykonywanie zadań administracji publicznej ani przyporządkować do żadnej z wyróżnianych przez naukę prawa funkcji tej administracji. Realizowanie tego typu zadań musi odbywać się z pozycji niezależnej od administracji. Przynależność Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców do administracji publicznej musiałaby bowiem wzbudzać wątpliwość co do jego bezstronności i podważać zaufanie przedsiębiorców do jego działań. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji konfliktowych, kiedy w różnego rodzaju sporach przedsiębiorców z organami administracji Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców, niejako z samej definicji, powinien bronić słusznego interesu przedsiębiorców.

Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców posiada niespotykaną w odniesieniu do innych organów administracji niezależność. Oparta jest ona nie tylko na powoływaniu na 6-letnią kadencję i prawnych gwarancjach nieodwoływalności w trakcie kadencji. Przysługuje mu szczególną pozycja w systemie organów państwa, co potwierdzają przepisy ustawy z 15.07.1087 r. o Rzeczniku Praw Obywatelskich (Dz.U. z 2024 r. poz. 1264 ze zm., dalej: ustawa o RPO), które nakładają na Rzecznika Praw Obywatelskich obowiązek współpracy z Rzecznikiem Praw Dziecka (w sprawach dzieci) oraz z Rzecznikiem Małych i Średnich Przedsiębiorców (w sprawach mikro przedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców). Stanowią o tym art. 2a oraz (dodany w związku z uchwaleniem tzw. Konstytucji Biznesu) art. 2b ustawy o RPO, kształtując w ten sposób swoistą grupę, obejmującą Rzecznika Praw Obywatelskich jako organ o kompetencjach najszerszych (ogólnych) i dwóch wyspecjalizowanych rzeczników w postaci Rzecznika Praw Dziecka (w sprawach dzieci) i Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców (w sprawach mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców).

Mocniejsza, konstytucyjno-ustawowa podstawa funkcjonowania uniwersalnego ombudsmana (Rzecznika Praw Obywatelskich) nie przekłada się jednak na organizacyjne podporządkowanie mu ustawowego strażnika praw podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców). Rozwiązanie to jest właściwe, gdyż działalność ombudsmanów powinna cechować niezależność. Żaden przepis Konstytucji RP nie zastrzega przy tym tylko konstytucyjnego umocowania organu ochrony prawa. Oznacza to, że może on także być utworzony tylko na podstawie ustawy (A. Gorgol, Dylematy koordynowania działań ombudsmanów właściwych w sprawach podatkowych i rozgraniczenia ich kompetencji, "Państwo i Prawo" 2022, nr 7, s. 144-145). Zrównuje to w pewnym sensie Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców (quasi-ombudsmana) z Rzecznikiem Praw Dziecka (ombudsmanem wyspecjalizowanym), co wyklucza traktowanie Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców w kategoriach organu administracji, wszystkie trzy wymienione organy pozwala zaś uznać za najważniejszych rzeczników praw, a dziedziny ich zadań i kompetencji za trzy najważniejsze obszary ochrony praw i wolności. Z przepisami nakładającymi na Rzecznika Praw Obywatelskich obowiązek współpracy z Rzecznikiem Praw Dziecka i Rzecznikiem Małych i Średnich Przedsiębiorców koresponduje art. 9 ustawy o RPO, zgodnie z którym podjęcie czynności przez Rzecznika Praw Obywatelskich następuje między innymi na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców lub Rzecznika Praw Dziecka (P. Lissoń, Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców: ombudsman czy organ administracji rządowej?, "Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny" 2018, nr 4, s. 66-68).

3.5. Ustaleniu zadań Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców służy analiza przepisów ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców. Zarzut kasacyjny naruszenia przepisów art. 9 ust 1 pkt 8 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców w związku z art. 182 k.p.a., a także art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców oraz art. 33 ust. 1 ustawy - Prawo Przedsiębiorców, jak również art. 7 Konstytucji RP, polegający na tym, że zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną Ministra Finansów, Sąd pierwszej instancji sformułował kompetencję Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców do złożenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej w oparciu o domniemanie owej kompetencji, nie znajduje uzasadnienia.

W art. 9 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców określono instrumenty, które ta ustawa przyznaje Rzecznikowi Małych i Średnich Przedsiębiorców w celu wykonywania jego zadań, co w zestawieniu z art. 8, a ponadto także z art. 11 i 12 tej ustawy, pozwala na uporządkowanie zadań tego organu, które potwierdzają jego status jako organu ochrony prawnej. Jeśli chodzi o tryb działania Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, to zgodnie z art. 10 ww. ustawy, podjęcie czynności przez Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców następuje z urzędu lub na wniosek, przy czym z wnioskiem mogą zwracać się do tego organu nie tylko przedsiębiorcy, ale także organizacje przedsiębiorców.

Wprawdzie kompetencji dla Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców do złożenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej, wyrażonej wprost, nie zawiera żaden z ww. przepisów statuujących szczegółowo jego zadania. Podkreślenia jednak wymaga, że zadania Rzecznika w sposób generalny określa art. 1 ust. 1 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców. Zgodnie z tym przepisem, Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców "stoi na straży praw mikroprzedsiębiorców oraz małych i średnich przedsiębiorców, w szczególności poszanowania zasady wolności działalności gospodarczej, pogłębiania zaufania przedsiębiorców do władzy publicznej, bezstronności i równego traktowania, zrównoważonego rozwoju oraz zasady uczciwej konkurencji i poszanowania dobrych obyczajów oraz słusznych interesów przedsiębiorców". Za pomocą analogicznych słów mówiących o staniu "na straży praw mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców" do zadań Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców wyraźnie odnosi się także art. 16 ust. 1 ustawy – Prawo przedsiębiorców.

Naczelny Sąd Administracyjny wyraża pogląd, że ujęcie w sposób ogólny w art. 1 ust. 1 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców zadań Rzecznika jest na tyle pojemne, że w oparciu o tę podstawę prawną, realizując swoje zadania, Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców jest uprawniony do złożenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej, co może pozytywnie wpływać na efektywność podejmowanych przez niego działań mających na celu ochronę praw, o których mowa w tym przepisie. Wzajemne relacje między podmiotami zobowiązanymi do uiszczania podatków i innych danin publicznych oraz organami podatkowymi nie są bowiem wolne od sporów dotyczących interpretowania i stosowania przepisów prawa podatkowego. Nie zawsze mają one źródło w naruszeniu standardów prawa do dobrej administracji podatkowej przez niewłaściwe stosowanie przez jej organy obowiązującego prawa lub zaniechanie jego zastosowania. Błędy w toku legislacji podatkowej oraz w treści stanowionych aktów prawnych naruszają fundamenty demokratycznego państwa prawnego i stwarzają zagrożenia dla ochrony praw podmiotów podatku.

W celu zapobiegania między rozbieżnościom w zakresie interpretowania i stosowania przepisów prawa podatkowego, korzystając ze swoich prerogatyw ustalonych w sposób ogólny w art. 1 ust. 1 oraz w sposób szczegółowy w art. 8 i 9 ustawy o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców, Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców – nie będąc organem administracji publicznej – jest zatem uprawniony do inicjowania postępowania o wydanie interpretacji ogólnej w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, co znajduje dla Ministra Finansów podstawę w art. 14a § 1 pkt 1 o.p.

3.6. Uwzględniając przedstawioną powyższą argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 in fine p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.

sędzia NSA Jacek Pruszyński sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Dominik Gajewski