Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1187/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 189 par. 1, art. 155, art. 169 par. 1, art. 121, art. 187 par. 1, art. 121, art. 210 par. 1 pkt 5, art. 207 par. 2, art. 200 par. 1,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Sylwester Golec, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku od towarów i usług za 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A. R. kwotę 3.251 zł (słownie: trzy tysiące dwieście pięćdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżący – A. R., zamieszkały w N., 27 kwietnia 2009 r. złożył wniosek o zwrot podatku od towarów i usług w kwocie 27.997 zł za okres od stycznia do grudnia 2008 r.

Decyzją z [...] czerwca 2010 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowił dokonać zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 218 zł za okres od stycznia do grudnia 2008r.

Stwierdził bowiem, że kwoty wnioskowanego zwrotu podatku uwzględnione w poz. 11 pkt 1-2 formularza wniosku różnią się od kwot podatku wynikających z faktur załączonych do tego wniosku. I tak:

– w pkt 1 wniosku wykazano kwotę 1.616 zł., a zgodnie z fakturą VAT nr 532122802 z 12.09.2008r. kwota podatku wynosiła 10,03 zł;

– w pkt 2 wg wniosku wykazano kwotę 26.381 zł., zgodnie zaś z fakturą VAT nr 532123172 z 15.09.2008r. kwota podatku 207,61 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnił, że Skarżący zapoznany z aktami sprawy 7 czerwca 2010 r., nie wniósł żadnego nowego materiału dowodowego.

Organ pierwszej instancji skorygował zatem wnioskowaną kwotę zwrotu do kwoty 217,64 zł (w zaokrągleniu 218 zł).

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy oraz zwrot podatku od towarów i usług w faktycznie poniesionej kwocie 27.977 zł.

Podniósł, iż jego wniosek został rozpatrzony po upływie ponad roku. Tym samym odebrano mu możliwość złożenia drugiego wniosku. W trakcie czynności sprawdzających dokonanych dopiero na początku czerwca 2010 r. okazało się, że dokumenty celne zostały niewłaściwie wystawione. Ponieważ poniósł wszelkie koszty związane z samym zakupem towaru (faktury wystawiono na jego nazwisko) i dokonał wszelkich opłat z nim związanych (tj. za przesyłkę, opłatę celną oraz podatek od towarów i usług), Skarżący był przekonany, iż bez większych przeszkód odzyska całą kwotę podatku od towarów i usług. Wyjaśnił, że firma kurierska F., za pośrednictwem której dokonano odprawy celnej, sugerując się miejscem dostawy przesyłki, popełniła błąd wypełniając dokumenty celne i wpisała odbiorcę – firmę T., a nie Skarżącego, który faktycznie dokonał zakupu.

Skarżący poinformował, iż wystąpił do Urzędu Celnego [...] w W. o korektę błędnie wypełnionych dokumentów celnych. Załączył oświadczenie firmy T., z którego wynikało, że udostępnienia ona miejsce odbioru przesyłki, ale transakcja jej nie dotyczyła (nią zaewidencjonowała przesyłki i nie zwracała się o zwrot podatku związanego z tą przesyłką). Skarżący stwierdził, iż jest w stanie dostarczyć potwierdzenia przelewów.

Decyzją z [...] lutego 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Wyjaśnił, że z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, wynika dla organu podatkowego obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą tak, aby stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów, co do okoliczności istotnych w sprawie, spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. W określonych sytuacjach, z uwagi na interes podatnika lub interes publiczny, ciężar dowodzenia obarczać może również stronę postępowania.

Organ odwoławczy przedstawił tryb uzyskiwania zwrotu podatku od towarów i usług przez podmioty zagraniczne, określony w § 5 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz.U. Nr 89. poz. 851 ze zm.) – dalej: "rozporządzenie z 23 kwietnia 2004 r." Stosownie do § 5 ust. 4 pkt 1 tego rozporządzenia warunkiem zwrotu, określonej we wniosku kwoty podatku jest jej wykazanie w dołączonych do wniosku fakturach lub dokumentach celnych.

Skarżący jako podstawę zwrotu podatku wskazał dołączone do wniosku dwie faktury wystawione przez F. Innych dokumentów wskazanych w § 5 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 23 kwietnia 2004 r. Skarżący do wniosku nie załączył. Naczelnik Urzędu Skarbowego rozpatrzył zatem wniosek na podstawie dołączonych do wniosku oryginałów faktur, z których jednoznacznie wynikało, że wnioskowane przez Skarżącego kwoty zwrotu podatku (26.381 zł i 1.616 zł i ) są kwotami niepodlegającymi opodatkowaniu. Faktury dokumentowały jedynie wartość podatku z tytułu usługi świadczonej na rzecz Skarżącego przez F. ("Prowizja za wyłożenie pieniędzy"), w kwotach 10,03 zł i 207,61 zł. Wyłącznie te kwoty mogły więc być przedmiotem zwrotu.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, określając zwrot podatku na kwotę 218 zł organ pierwszej instancji działał zgodnie z literą prawa. Skarżący natomiast nie spełnił wymogów ustalonych w § 5 ust. 4 rozporządzenia z 23 kwietnia 2004 r. Do wniosku o zwrot podatku nie dołączył bowiem dokumentów wymienionych w tym rozporządzeniu, potwierdzających zwrot podatku w żądanej kwocie.

Do odwołania Skarżący załączył kserokopie dokumentów celnych SAD, stwierdzających dopuszczenie towarów do obrotu, w których – jak stwierdził – mylnie oznaczono odbiorcę towarów. W toku postępowania odwoławczego, Skarżący przedłożył postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2010r. zmieniające dane dotyczące odbiorcy towarów zawarte w polu 8 zgłoszenia celnego SAD i SAD Bis nr [...] z [...].08.2008 r.

Zadaniem Dyrektora Izby Skarbowej, na podstawie tego dokumentu nie jest możliwe skuteczne kwestionowanie na etapie odwołania wysokości zwrotu dokonanego podatku. Zgodnie bowiem z przepisami rozporządzenia z 23 kwietnia 2004r., wysokość kwoty zwrotu określa się na podstawie oryginałów faktur i dokumentów celnych. Powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. mogłoby być przedmiotem rozważań jedynie w sytuacji, gdyby Skarżący przedłożył oryginały dokumentów celnych, których postanowienie to dotyczy. Warunku tego nie spełniają złożone z odwołaniem kserokopie dokumentów SAD.

Za niezasadny organ odwoławczy uznał zarzut rozpatrzenia wniosku z przekroczeniem 6-miesięcznego terminu określonego w § 6 pkt 2 rozporządzenia z 23 kwietnia 2004 r., ponieważ § 6 pkt 3 tego rozporządzenia przewiduje przedłużenie powyższego terminu, jeżeli zasadność zwrotu podatku wymaga dodatkowego sprawdzenia. Korzystając z tego uprawnienia Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] września 2009 r. prawidłowo przedłużył termin zwrotu podatku, wskazując przyczyny niedotrzymania terminu.

W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący stwierdził iż decyzja ta narusza przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz Ordynacji podatkowej. Powołał się na treść odwołania od decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację.

Wyjaśnił, że wskazana przez Skarżącego kwota podatku do zwrotu (łącznie 27.997 zł), wykazana w fakturach jako "VAT z tytułu refakturowania" została wymieniona przez wystawcę faktur jako jeden z elementów świadczonej na rzecz Skarżącego usługi, obok "cła z tytułu refakturowania" oraz "prowizji za wyłożenie pieniędzy". Jednakże faktury te wykazują podatek naliczony jedynie z tytułu jednej z ww. pozycji, a mianowicie od "prowizji za wyłożenie pieniędzy". Pozostałe elementy usługi (tj. cło i podatek z tytułu refakturowania) nie podlegały opodatkowaniu.

Pismem z 19 stycznia 2012 r. Skarżący uzupełnił skargę. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit a) i § 2 oraz art. 122 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżący podniósł, że postępowanie prowadzone przez organ pierwszej instancji naruszało zasady postępowania wyrażone w Ordynacji podatkowej, tj.:

– art. 125 § 1, ponieważ organ pierwszej instancji dopiero rok po złożeniu wniosku odniósł się do załączonych dokumentów, przy czym nie wskazał istoty stwierdzonych nieprawidłowości, wyznaczając jedynie termin na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego;

– 121 § 2, jako że organy podatkowe nie udzieliły Skarżącemu informacji co do możliwości i potrzeby przedstawiania dalszych dokumentów;

– art. 122, ponieważ organ pierwszej instancji nie podjął należytych środków w celu wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy tak, aby Skarżący mógł podjąć właściwe działania umożliwiające wykazanie jego praw do zwrotu podatku;

– art. 121 § 1, gdyż organ pierwszej instancji nie tylko nie podjął aktywnych działań mających na celu wyjaśnienie sprawy i takie pokierowanie postępowaniem (w tym poinstruowanie podatnika), które umożliwiłoby wydanie pozytywnego orzeczenia, ale celowo zachowywał dalece posuniętą bierność, która doprowadziła do wydania orzeczenia niekorzystnego dla Skarżącego.

W opinii Skarżącego, jeżeli Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że wniosek o zwrot podatku nie spełnia wymogów formalnych, powinien był na podstawie art. 169 § 1 wezwać go do ich usunięcia, czego nie uczynił. Z uwagi na powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej powinien był uchylić decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Skarżący podkreślił, iż działając na własną rękę zdołał uzyskać dokumenty uprawniające go do zwrotu podatku, tj. postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w sprawie sprostowania treści SAD, wskazujące Skarżącego jako właściwy podmiot postępowania celnego i uiszczającego należności celne.

Skarżący podniósł, że żądając oryginałów dokumentów celnych SAD, organy podatkowe żądały spełnienia przesłanki niemożliwej, ponieważ oryginały te znajdują się w posiadaniu ww. organu celnego. Musiały być złożone w celu uzyskania sprostowania treści dokumentu celnego SAD [...] z [...].08.2008r.

Zdaniem Skarżącego, niezależnie od formy pierwotnego wniosku, gdyby organ pierwszej instancji zastosował się do zasad postępowania podatkowego, możliwe było uzyskanie pozytywnego rezultatu sprawy, w szczególności uzupełnienie wniosku o dokumenty warunkujące zwrot podatku w całek kwocie. Postępowanie organu pierwszej instancji uniemożliwiło Skarżącemu w pełni i we właściwym czasie wykazanie korzystnych okoliczności i przedłożenie dokumentów. W związku zaś ze skompletowaniem przez Skarżącego wszystkich wymaganych dokumentów, zwrot podatku może zostać udokumentowany stosowne do § 5 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 23 kwietnia 2004 r. i w przypadku przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia możliwe jest wydanie pozytywnego dla niego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się także na powodach innych niż wskazane przez Skarżącego. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

I. Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. na rzecz Skarżącego, zamieszkałego w N..

Podstawę prawną żądania Skarżącego stanowiły przepisy rozporządzenia z 23 kwietnia 2004 r. Zgodnie z § 5 ust. 4 pkt 1 tego rozporządzenia podmiot uprawniony, domagający się zwrotu podatku, dołącza do wniosku oryginały faktur oraz dokumentów celnych, z których wynikają wnioskowane kwoty zwrotu podatku.

Kwestia spełnienia przez Skarżącego pozostałych przesłanek formalnych warunkujących uzyskanie zwrotu podatku nie stanowiła przedmiotu sporu stron. Sąd nie stwierdził wadliwości decyzji organów podatkowych w tym zakresie.

II. Orzekając o zwrocie podatku organ pierwszej instancji dysponował jedynie fakturami, jakie Skarżący dołączył do wniosku o zwrot podatku, a zatem tylko te faktury stanowiły podstawę do określenia kwoty należnego zwrotu podatku. Uzasadniając rozstrzygnięcie, Naczelnik Urzędu Skarbowego ograniczył się do wskazania, że kwoty podane we wniosku o zwrot podatku różnią się od kwot uwzględnionych w fakturach.

Na etapie postępowania odwoławczego Skarżący przedłożył dowody, jakie miały świadczyć o zasadności zwrotu podatku w kwocie wskazanej we wniosku, tj. oryginał postanowienia organu celnego o zmianie nieprawidłowych danych w dokumencie SAD i SAD Bis z [...].08.2008 r. oraz kserokopie dokumentów SAD i innych, które [...] czerwca 2010 r. złożył organowi celnemu, na co wskazują znajdujące się na ich pieczątki wpływu tego organu.

III. Oczywistym jest, że w sytuacji, gdy do wniosku o zwrot podatku Skarżący dołączył jedynie oryginały faktur, tylko te dokumenty mogły stanowić dla Naczelnika Urzędu Skarbowego podstawę rozstrzygnięcia. Obowiązek udokumentowania kwoty zwrotu podatku obciąża wnioskodawcę.

Wprawdzie w korespondencji mailowej prowadzonej z organem pierwszej instancji w związku z postanowieniem wyznaczającym termin na wypowiedzenie się co do materiału dowodowego sprawy, Skarżący wspominał o możliwości dokonania korekty dokumentów celnych i wniósł o odroczenie wydania decyzji, ale skorygowanych dokumentów celnych nie przedłożył.

Jednakże organ odwoławczy, któremu Skarżący przedłożył już dowody, w jego ocenie, świadczące o zasadności żądania zwrotu podatku w kwotach podanych we wniosku z 27 kwietnia 2009 r., nie mógł poprzestać na konstatacji, iż są to kserokopie, podczas gdy przepis prawa wymaga przedstawienia oryginałów.

Zakres postępowania odwoławczego, obejmuje bowiem ponowne rozpoznanie sprawy w każdym jej aspekcie.

Uzyskawszy informację, że kwota zwrotu podatku orzeczona decyzją organu pierwszej instancji mogła być niewłaściwa, Dyrektor Izby Skarbowej obowiązany był informację tę zweryfikować w postępowaniu dowodowym, które mógł przeprowadzić samodzielnie lub też zlecić organowi pierwszej instancji. Mógł też, uznając to za konieczne z uwagi na zakres koniecznego uzupełnienia materiału dowodowego, uchylić decyzję organu pierwszej instancji i sprawę przekazać temu organowi do ponownego rozpatrzenia.

Tymczasem Dyrektor Izby Skarbowej w ogóle nie wziął pod uwagę przedłożonych przez Skarżącego dowodów z tego jedynie powodu, że nie było wśród nich oryginałów dokumentów SAD, a jedynie ich kserokopie. Stwierdził bowiem, że postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] "mogłoby być przedmiotem rozważań jedynie w sytuacji, gdyby Strona przedłożyła oryginały dokumentów celnych, których dotyczy to postanowienie".

Działanie takie należało uznać za niedopuszczalne.

Do odwołania Skarżący dołączył bowiem kserokopie dokumentów opatrzonych pieczątkami wpływu organu celnego z datą [...] czerwca 2010 r. Należało zatem wezwać go do przedłożenia oryginałów tych dokumentów.

Nie ulega wątpliwości, że w świetle § 5 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 23 kwietnia 2004 r. podstawę zwrotu podatku mogą stanowić jedynie oryginały faktur i dokumentów celnych. Są one przedkładane między innymi w tym celu, aby organ podatkowy mógł je oznaczyć w sposób określony w § 6 ust. 1 tego rozporządzenia i tym samym wyeliminować możliwość ponownego ich użycia.

Wniosek o zwrot podatku, do którego nie dołączono oryginałów faktur lub dokumentów celnych, albo też dołączono jedynie ich kserokopie, obarczony jest brakiem formalnym, który podlega uzupełnieniu w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej.

Gdyby Skarżący dołączył kserokopie faktur lub dokumentów celnych do wniosku o zwrot podatku, bez wątpienia na podstawie powyższego przepisu zostałby wezwany do przedłożenia oryginałów tych dokumentów.

Podkreślić należy, że zakwestionowane przez organ odwoławczy kserokopie dokumentów celnych dotyczyły kwoty zwrotu podatku wykazanej we wniosku z 27 kwietnia 2008 r., a zatem nie wiązały się ze zmianą zakresu żądania wniosku.

Jakkolwiek na etapie postępowania odwoławczego zastosowanie trybu z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej nie było już możliwe z uwagi na ewentualny skutek w postacie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, zdaniem Sądu, nie było jednak powodu, aby nie wezwać Skarżącego do dostarczenia oryginałów dokumentów celnych, które przedłożył on w postaci kserokopii. Możliwość taką stwarzają przepisy art. 189 § 1 oraz art. 155 Ordynacji podatkowej.

Jak już Sąd wskazał, obowiązek wykazania prawa do zwrotu podatku w żądanej kwocie spoczywa na podmiocie, który domaga się tego zwrotu. Jednakże w sytuacji, gdy przedłożenie oryginałów dokumentów wymaganych do udokumentowania kwot zwrotu, nie jest możliwe z tego względu, że stanowiły one dowód w postępowaniu przed innym organem państwowym, zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wymaga, współdziałania organu podatkowego w uzyskaniu tych dokumentów.

Gdyby zatem Skarżący nie mógł przedłożyć żadnych dokumentów w zakreślonym mu terminie i poinformował o tym organ odwoławczy podając przyczynę, dla której w ogóle nie jest w stanie zastosować się do wezwania, albo też nie jest w stanie uczynić tego w wyznaczonym mu terminie, należało współdziałać ze Skarżącym w uzyskaniu tych dokumentów.

Jeżeli natomiast, Skarżący na wezwanie nie przedłożyłby oryginałów dokumentów celnych i nie podał żadnych tego obiektywnych powodów, organ odwoławczy mógłby rozpatrzyć odwołanie uwzględniając przy podejmowaniu decyzji okoliczność faktyczną, jaką stanowiłby brak tychże dokumentów.

Ignorując przedłożone przez Skarżącego dowody i nie podejmując żadnych działań w celu zweryfikowania wynikających z tych dowodów okoliczności, Dyrektor Izby Skarbowej naruszył zasadę prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, a realizowaną poprzez art. 187 § 1 tej ustawy, nakładający na organy podatkowe obowiązek zgromadzenia i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Naruszony został również art. 121 Ordynacji podatkowej, w § 1 ustanawiający zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a w § 2 zasadę udzielania przez organ podatkowy informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego związanych z przedmiotem postępowania. Skarżący miał prawo oczekiwać, że Dyrektor Izby Skarbowej poinformuje go konieczności przedłożenia oryginałów dokumentów celnych, kierując do niego stosowne wezwanie.

Naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

IV. Niezależnie od powyższego Sąd stwierdza, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji nie odnosi się do całości żądania Skarżącego. Organ ten bowiem orzekł jedynie o zwrocie podatku w kwocie 218 zł. Rozstrzygnięcie zawarte w decyzji nie odnosi się natomiast do pozostałej części kwoty wskazanej we wniosku o zwrot podatku. Innymi słowy, decyzja organu pierwszej instancji nie zawiera żadnego – korzystnego lub niekorzystnego dla Skarżącego – rozstrzygnięcia co do pozostałej części żądania wniosku.

W uzasadnieniu swojej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że "...skorygował wnioskowaną do zwrotu kwotę...". Organ podatkowy nie ma takiego uprawnienia, ponieważ to wnioskodawca zakreśla zakres żądania. Rzeczą organu podatkowego jest ocena zasadności tego żądania oraz orzeczenie, czy i w jakiej kwocie jest ono zasadne, a w jakiej nie zostaje uwzględnione.

W gruncie rzeczy wniosek, że Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił zwrotu podatku w pozostałej kwocie, Skarżący mógł wywieść jedynie z okoliczności, iż decyzja orzekła o zwrocie podatku w kwocie niższej niż wnioskowana.

Zdaniem Sądu, aczkolwiek z pewnego punktu widzenia logiczne i uzasadnione, wnioskowanie takie pozbawione jest podstaw o tyle, że rozstrzygnięcie, którego organ podatkowy nie wyartykułował – nie istnieje. Nie może być ono skutkiem wnioskowania strony postępowania, organu odwoławczego, czy też Sądu.

Rozstrzygnięcie co do całości żądania musi zapaść i znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści decyzji. Jest ono zasadniczym elementem decyzji organu podatkowego, wskazanym w art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W przypadku, gdy organ podatkowy orzeka o zasadności wniosku o zwrot podatku od towarów i usług, złożonego na podstawie rozporządzenia z 23 kwietnia 2004 r., rozstrzygnięcie musi zatem odnosić się do całości żądania określonego w tym wniosku. Oznacza to konieczność orzeczenia co do każdego z miesięcy wskazanych we wniosku oraz co do całej wnioskowanej kwoty zwrotu. Może to być rozstrzygnięcie pozytywne lub negatywne dla wnioskodawcy, ale musi zostać podjęte i sformułowane w decyzji.

Jeżeli zatem w rozpoznanej sprawie, organ pierwszej instancji wniosek uznał za zasadny jedynie w części, powinien był orzec o zwrocie podatku w określonej kwocie, niezależnie zaś od tego, obowiązany był jednocześnie odmówić zwrotu podatku w pozostałej kwocie (w pozostałym zakresie).

Utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, co uczynił Dyrektor Izby Skarbowej, oznacza nie tylko formalne pozostawienie w obrocie prawnym decyzji organu pierwszej instancji, ale także i to, że treść rozstrzygnięcia organu odwoławczego jest taka sama jak rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Skoro zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł jedynie o zasadności zwrotu podatku w części, co do takiego samego zakresu żądania podjął rozstrzygniecie organ odwoławczy.

Zakres sprawy, w której orzec miały organy podatkowe zakreślił wniosek Skarżącego o zwrot podatku od towarów i usług. Zgodnie zaś z art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji.

Decyzja organu pierwszej instancji nie rozstrzygała o całości żądania zgłoszonego przez Skarżącego we wniosku o zwrot podatku od towarów i usług, a zatem z uwagi na niekompletność rozstrzygnięcia nie rozstrzygała sprawy co do jej istoty w zakresie, w jakim należało to uczynić. Sąd stwierdza zatem, iż decyzja organu pierwszej instancji wydana została z uchybieniem art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej.

Z rezultacie z naruszeniem powyższego przepisu postępowania wydana została również zaskarżona decyzja, jako że utrzymywała ona w mocy wadliwą decyzję organu pierwszej instancji.

Naruszenie to mogło mieć – i miało – istotny wpływ na wynik sprawy.

V. Skierowane pod adresem organu pierwszej instancji zarzuty dotyczące braku wyjaśnień i informacji co do postępowania nie były zasadne. Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo wyznaczył Skarżącemu określony w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej termin, w jakim strona postępowania podatkowego może wypowiedzieć się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Wbrew twierdzeniem Skarżącego, w postanowieniu z [...] maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie pisał o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, a w aktach sprawy znajdował się nie tylko wniosek o zwrot podatku i faktury, ale także dokumenty dotyczące kontrahenta Skarżącego.

Kwestia terminowości wydania decyzji w przedmiocie zwrotu podatku nie ma znaczenia z punktu widzenia samej zasadności zwrotu podatku.

VI. Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie rozpatrzy wniosek Skarżącego o zwrot podatku od towarów i usług w kwocie 27.997 zł za okres od stycznia do grudnia 2008 r. Przede wszystkim wezwie Skarżącego do przedłożenia oryginałów dokumentów celnych, jakie Skarżący uważa za uzasadniające jego żądanie.

W aktualnym stanie faktycznym sprawy jest niecelowe zastosowanie także przez organ pierwszej instancji trybu uzupełniania braków formalnych podania, przewidzianego w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, jako że bez względu na skutek wezwania, nie byłoby możliwe pozostawienie wniosku o zwrot podatku bez rozpatrzenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego weźmie pod uwagę przedstawione w pkt III niniejszego uzasadnienia uwagi dotyczące postępowania organu odwoławczego w zależności od zachowania się Skarżącego w odpowiedzi na wezwanie.

Uwzględniając przedstawioną wyżej ocenę prawną Naczelnik Urzędu Skarbowego orzeknie co do całości żądania wniosku Skarżącego, przy czym niezależnie od wyniku uzupełnionego postępowania dowodowego będzie zobligowany orzec o zwrocie podatku w kwocie nie mniejszej niż 218 zł, jakiej dotyczyła uchylona decyzja tego organu, w której zwrot w powyższej kwocie uznany został za zasadny.

VII. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Zakres, w jakim uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącego, Sąd zasądził na jego rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w kwocie stanowiącej sumę wpisu od skargi, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztów zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 3 ust. 1 pkt 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 31, poz. 153).