Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 732/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 6,  art. 41 ust. 6a
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
article: art. 57a,  art. 146 par. 1,  art. 145 par. 1 pkt 1,  art. 200,  art. 205 par. 2,4
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek Sędziowie: Sędzia WSA Tadeusz Haberka Asesor WSA Malwina Jaworska-Wołyniak (spr.) Protokolant starszy specjalista Magdalena Rogalewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2024 r. sprawy ze skargi P Sp. z o.o. z/s w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2023 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.189.2023.1.GK w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla interpretację w całości; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. Sp. z o.o. z/s w B. (dalej zw. jako Spółka, Skarżąca) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej zw. jako DKIS) z dnia 21 czerwca 2023 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.189.2023.1.GK dotycząca podatku od towarów i usług, wydana w oparciu o wniosek Spółki, którego przedmiotem uczyniono przepisy art. 41 ust. 6 i art. 41 ust. 6a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej zw. jako ustawa o VAT).

W złożonym wniosku Skarżąca przedstawiła następujący opis zdarzenia przyszłego.

Skarżąca jest podmiotem prawa polskiego, prowadzi działalność gospodarczą w branży chemicznej i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT UE.

W trakcie prowadzenia działalności gospodarczej realizuje dostawy towarów, które są transportowane z Polski poza Unię Europejską przez przewoźnika działającego na zlecenie wnioskodawcy lub zagranicznego nabywcy towarów. W bardzo sporadycznych przypadkach zdarzają się sytuacje, w których, w odniesieniu do wskazanych transakcji eksportowych, Spółka nie otrzymuje dokumentu celnego potwierdzającego fakt zakończenia procedury wywozu (np. tzw. komunikatu IE 599). W takich przypadkach Spółka posiada jednak, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

- dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy; lub

- list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz podpisem lub pieczęcią osoby odbierającej towary poza UE, z którego wynika, że będące przedmiotem transakcji towary zostały dostarczone do miejsca poza UE, lub

- oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów z którego wynika, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub

- oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE.

Powyższe dokumenty są dostarczane Spółce w formie papierowej lub elektronicznej (tj. w formie skanu dokumentu). W oparciu o nie Spółka jest w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których te dokumenty dotyczą i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą sprzedaży - powiązanie to odbywa się głównie w oparciu o opis towarów (w tym informację dotyczącą ich wagi) lub numery faktur.

Skarżąca postawiła pytanie: Czy dokonywane dostawy towarów są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeśli Spółka, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, posiada w swojej dokumentacji którykolwiek z wymienionych dokumentów?

Spółka stoi na stanowisku, że dokonywane dostawy towarów są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeśli Spółka posiada w swojej dokumentacji którykolwiek z wymienionych dokumentów.

W tym zakresie Spółka wskazała, że dokonywane transakcje spełniają definicje eksportu towarów, gdyż obejmują dostawy towarów, które są transportowane z Polski poza UE na zlecenie dostawcy lub na zlecenie zagranicznego nabywcy towarów (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT). Transakcja taka podlega opodatkowaniu stawką 0% VAT, o ile podatnik posiada dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT). Dokumenty takie są wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, przy czym z uwagi na posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "w szczególności" w części wstępnej tego przepisu należy przyjąć, że wymienione w tym przepisie dokumenty mają charakter przykładowy, co potwierdza - poza samą treścią przepisu - m.in. treść uzasadnienia projektu ustawy z 7 grudnia 2012 r. zmieniającej m.in. ustawę o VAT z dniem 1 kwietnia 2013 r. (druk sejmowy 805, pkt 35 uzasadnienia). Zgodnie z treścią wskazanego uzasadnienia, art. 41 ust. 6a ustawy o VAT wymienia otwarty katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską. W konsekwencji, dla celów zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów podatnik może posłużyć się dowolnym dokumentem, z którego wynika, że sprzedane towary opuściły UE - w szczególności nie jest konieczne posiadanie w tym celu dokumentu wydanego przez organ celny potwierdzającego zamknięcie celnej procedury wywozu.

Zaskarżoną interpretacją DKIS uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wskazał, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE. Zatem, aby wnioskodawca mógł opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% - musi posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium UE. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT. Nie jest to jednak katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot "w szczególności". Niemniej jednak, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty urzędowe, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

Dyrektor wskazał, że automatycznie wygenerowany przez system AES (Automatyczny System Eksportu) komunikat IE599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Komunikat ten może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez unijne organy celne, jeżeli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

W opinii organu, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

- elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,

- wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

- elektroniczny komunikat IE599 otrzymany poza systemem AES, jeśli jego autentyczność jest zapewniona.

Organ stwierdził, że posiadanych przez wnioskodawcę dokumentów, wskazanych we wniosku, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym. Mają one jedynie charakter informacyjny i nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT. W konsekwencji na ich podstawie wnioskodawca nie może zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu złożyła Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 41 ust. 6, ust. 6a, ust. 11 w zw. z art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię, tj. przyjęcie, iż:

jedynie wygenerowane w systemie AES komunikaty IE599 lub potwierdzone przez właściwy urząd celny wydruki ww. komunikatów, a więc dokumenty opisane przez Dyrektora KIS jako dokumenty o charakterze "urzędowym" stanowią dowody, o których mowa w tym przepisie,

- posiadane przez Skarżącą dokumenty, potwierdzające wywóz towarów poza obszar UE, nie są dokumentami o charakterze "urzędowym" i w konsekwencji nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz poza terytorium UE, uprawniającymi do zastosowania stawki 0%.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022, poz. 2492 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r, poz. 1634 ze zm., dalej p.p.s.a.), mający zastosowanie przy rozpatrywaniu niniejszej skargi, w oparciu o art. 146 § 1 p.p.s.a. ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie Sąd administracyjny w oparciu o art. 57a p.p.s.a. jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.

Działając w granicach tak zakreślonej kognicji, Sąd uznał, że uzasadniony jest zarzut skargi o naruszeniu art. 41 ust. 6, ust. 6a, ust. 11 w związku z art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT i w tym zakresie podziela stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 740/23.

W kontekście powyższego trzeba przede wszystkim zauważyć, że, stosownie do treści art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0% stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem że podatnik, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Powołanym zaś w zdaniu poprzednim dokumentem potwierdzającym wywóz może być w szczególności (zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT):

– dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

– dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

– zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Ze wskazanych regulacji, a w szczególności z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT wynika, że warunkiem zastosowania stawki 0% w odniesieniu do eksportu jest posiadanie przez podatnika przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonano eksportu, dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Posłużenie się sformułowaniem "w szczególności" prowadzi do wniosku, że przewidziany w przepisie art. 41 ust. 6a ustawy o VAT katalog dokumentów jest otwarty, a wymienione w nim dokumenty stanowią jedynie przykłady dokumentów, uznanych za dowody potwierdzające dostawę i wywóz towaru poza granice Unii Europejskiej. Ponadto przedmiotowy przepis nie zawiera warunku, zgodnie z którym obejmuje on wyłącznie dokumenty o charakterze "urzędowym". Tymczasem Organ interpretujący w udzielonej interpretacji wykładając art. 41 ust. 6a ustawy o VAT uznał, że przepis ten, jakkolwiek wskazuje na katalog otwarty dokumentów, to katalog ten należy ograniczyć wyłącznie do dokumentów urzędowych, wymienionych przykładowo w tym przepisie, tj.:

- elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,

- wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

- elektroniczny komunikat IE599 otrzymany poza systemem AES, jeśli jego autentyczność jest zapewniona.

Zdaniem Sądu DKIS dokonał błędnej interpretacji art. 41 ust. 6a ustawy o VAT – wbrew literalnej jego treści, polegającej na zamianie otwartego katalogu dokumentów potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, na katalog zamknięty – dokumentów "urzędowych", które zostały w tym przepisie jedynie przykładowo "w szczególności" wymienione. Innymi słowy DKIS stworzył katalog zamknięty, oparty o wskazane w interpretacji dokumenty, z góry i arbitralnie dyskwalifikując jakiekolwiek inne. Tymczasem w prawidłowym procesie wykładni Organ interpretujący miał obowiązek zweryfikowania po kolei i odrębnie, czy wskazane we wniosku poszczególne dokumenty można zakwalifikować, jako potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, zgodnie z art. 42 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT.

Sąd błędną wykładnię przez DKIS art. 41 ust. 6, ust. 6a, ust. 11, w związku z art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT upatruje w pominięciu istoty zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%, w przypadku eksportu towarów, jakim jest ich rzeczywisty wywóz poza granice Unii Europejskiej. Jakkolwiek wymogowiwykazania się przez podatnika dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej nie można odmówi zasadności, z uwagi na zabezpieczenie przed zapobieżeniem unikania opodatkowania i nadużyć podatkowych, to warunek ten ma charakter służebny, względem samego eksportu towarów, jeżeli zostały spełnione materialnoprawne przesłanki do uznania, że rzeczywiście towar opuścił terytorium Unii Europejskiej (nastąpił eksport). Jak bowiem wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako TSUE) w wyroku z 28 marca 2019 r. o sygn. akt C-275/18: "... zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Unii przez sprzedawcę lub na jego rzecz. Przepis ten należy interpretować w związku z art. 14 ust. 1 tej dyrektywy, zgodnie z którym "dostawa towaru" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel (zob. podobnie wyrok z dnia 28 lutego 2018 r., Pieńkowski, C-307/16, EU:C:2018:124, pkt 24). Z drugiej strony, art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT nie przewiduje przesłanki (...) zgodnie z którą towar przeznaczony do wywozu powinien zostać objęty procedurą wywozu, aby można było zastosować zwolnienie w eksporcie określone w tym pierwszym przepisie.

Zatem zakwalifikowanie transakcji jako dostawy na eksport na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT nie zależy od objęcia danych towarów procedurą celną wywozu, której nieprzestrzeganie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie (zob. analogicznie wyrok z dnia 19 grudnia 2013 r., BDV Hungary Trading (C-563/12, EU:C:2013:854, pkt 27). Jednakże, i w drugiej kolejności, do państw członkowskich należy określenie, zgodnie z art. 131 dyrektywy VAT, przesłanek warunkujących zwolnienie przez te państwa transakcji eksportu w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień przewidzianych przez tę dyrektywę oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Przy wykonywaniu swoich kompetencji państwa członkowskie powinny jednak przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, do których należy w szczególności zasada proporcjonalności (zob. podobnie wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 37).

Co się tyczy owej zasady, należy przypomnieć, że przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia on prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Owe transakcje powinny być bowiem opodatkowane przy uwzględnieniu ich cech obiektywnych (wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 38).

Według orzecznictwa Trybunału istnieją tylko dwie sytuacje, w których niedopełnienie wymogów formalnych może doprowadzić do utraty prawa do zwolnienia z VAT (wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 40).

Po pierwsze, na zasadę neutralności podatkowej do celów zwolnienia z VAT nie może powoływać się podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu VAT. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału nie jest sprzeczne z prawem Unii wymaganie, by podmiot gospodarczy działał w dobrej wierze i podejmował wszelkie działania, jakich można racjonalnie wymagać w celu upewnienia się, że dokonywana przezeń czynność nie prowadzi do udziału w oszustwie podatkowym. W przypadku gdy dany podatnik wiedział lub mógł wiedzieć, że dokonywana przez niego transakcja może stanowić oszustwo, którego dopuszcza się nabywca, i nie przedsięwziął wszelkich racjonalnych i będących w jego dyspozycji środków celem uniknięcia tego oszustwa, należy mu odmówić skorzystania ze zwolnienia z podatku (wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 41). (...)

Po drugie, naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu spełnienia wymogów materialnych (wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 42)."

Podobnie jak w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 22 lutego 2024 r. o sygn. akt I SA/Gl 1182/23 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - w skrócie CBOSA) tut. Sąd wskazuje, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym również wskazywano, że jeśli okoliczność wywozu poza UE zostanie wykazana innymi dowodami, w tym zostaje ustalona w postępowaniu podatkowym, to nie można takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 10 września 2014 r., o sygn. akt I FSK 1304/13; z 25 kwietnia 2013 r. o sygn. akt I FSK 828/12; z 20 grudnia 2017 r. o sygn. akt I FSK 825/17).

Mając powyższe na uwadze zawarta w zaskarżonej interpretacji wykładnia jest wadliwa i z tego względu, że DKIS nie wykazał, iż wskazane przez Spółkę dokumenty nie stanowią przekonywającego dowodu, na potwierdzenie eksportu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT. Ponadto wyrażone przez DKIS stanowisko jawi się jako naruszające zasadę proporcjonalności - narzucając zamknięty katalog dokumentów "urzędowych" organów celnych Unii Europejskiej – wbrew przepisowi art. 41 ust. 6a ustawy o VAT statuującego katalog otwarty, a Organ interpretujący nie wykazał, iż taki katalog zamknięty jest niezbędny i konieczny dla prawidłowego poboru podatku. Stanowisko to znajduje również swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie TSUE, który w kontekście zasady proporcjonalności wskazuje, i że przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia on prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione (wyrok z dnia 9 lutego 2017 r., Euro Tyre, C‑21/16, EU:C:2017:106, pkt 34 i przywołane tam orzecznictwo). Jeżeli zaś przesłanki materialnoprawne zostaną spełnione, zasada neutralności podatkowej wymaga, aby zwolnienie z VAT zostało przyznane, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne (zob. podobnie wyrok z dnia 9 lutego 2017 r., Euro Tyre, C‑21/16, EU:C:2017:106, pkt 35 i przytoczone tam orzecznictwo).

Kolejnym mankamentem wykładni DKIS - na gruncie konkretnie wskazanego we wniosku o interpretacji przypadku, w postaci dokument (lub jego kopii) wydanej przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE), w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów, będących przedmiotem dostawy - jest niewyjaśnienie dlaczego dokument ten według DKIS nie posiada waloru dokumentu "urzędowego" na równi z dokumentem wystawionym przez administracje celną państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Podzielić należy argumentację skargi, że taki dokument administracji celnej państwa trzeciego, co do zasady mógłby być uznany za oficjalny, sformalizowany, przyjęty przez dane władze państwa konkretnego kraju i cechować się taką samą mocą dowodową, co dokumenty wydane przez polską (innego kraju UE) administrację celną.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał zarzut skargi o naruszeniu art. 41 ust. 6, ust. 6a, ust. 11 w związku z art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że jedynie dokumenty opisane przez DKIS (jako dokumenty o charakterze "urzędowym") stanowią dowody, o których mowa w tym przepisie i w oparciu o których posiadanie przez Skarżącą uzależnione jest zastosowanie stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%. DKIS dokonał interpretacji art. 41 ust. 6a ustawy o VAT wbrew literalnemu brzmieniu tego przepisu, tworząc zamknięty katalog dokumentów "urzędowych" ograniczonych do wskazanych pozycji, naruszając przy tym zasadę proporcjonalności. Ze wskazanych względów skargę należało uznać za uzasadnioną, a w ponownie przeprowadzonym postępowaniu DKIS winien przeanalizować wskazane przez Spółkę dokumenty, w zakresie tego, czy potwierdzają one wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej zgodnie z art. 2 pkt 8 lit. a), w zw. z art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT, biorąc pod uwagę charakter otwarty katalogu takich dokumentów.

O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł, w oparciu o przepisy art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. uwzględniając uiszczony wpis od skargi, wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika oraz opłatę od pełnomocnictwa.