Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 68/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2013-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 134 par. 1; art. 185 par. 1; art. 200; art. 205 par. 2; art. 190; art. 145 par. 1 pkt c.; art. 152
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 240 par. 1 pkt 5; art. 21 par. 2 i 3; art. 240 par. 1 pkt 3; art. 130 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 6 ust. 1 pkt 9; art. 2; art. art. 6 ust. 9 pkt 1;
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: par. 14 ust. 2 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 163 poz 1349
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2013 r. sprawy ze skargi T. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 14 września 2010 r. nr (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 22 kwietnia 2010 r.; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz T. w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2010 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...], którą uchyliło w całości własną decyzję nr [...] z dnia [...] lutego 2009 r. i w to miejsce orzekło o uchyleniu decyzji z dnia [...] września 2008 roku znak: [...] wydanej przez Burmistrza S. oraz określiło spółce "T" z siedzibą w W. (dalej również jako skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie 100 029 zł w miejsce zobowiązania w tym podatku określonym w kwocie 100 024 zł.

W dniu [...] marca 2009 r. na w/w decyzję SKO z dnia [...] lutego 2009 r., "T" złożyła skargę do WSA w Kielcach, wnosząc m.in. o jej uchylenie i uchylenie poprzedzającej ją decyzji Burmistrza S.

W piśmie z dnia [...] czerwca 2009 r. kierowanym do Sądu spółka - wnosząc o zawieszenie postępowania sądowego - wyjaśniła, że w terminie dwutygodniowym złoży wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji SKO, bowiem decyzja ta utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] września 2008 roku, która określa wysokość zobowiązania podatkowego na rok 2008 nie od wszystkich, należących do podatnika, przedmiotów opodatkowania położonych na terenie gminy S., to jest od budek telefonicznych i zajętych pod nie gruntów – mimo, że została złożona druga deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2008 wykazująca do opodatkowania właśnie te budki.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2009 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., mimo zawiśnięcia sprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Kielcach, postanowiło wznowić postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] lutego 2009 r.

Rozpatrując sprawę w trybie wznowieniowym, Kolegium stwierdziło, że w sprawie spełniona została przesłanka z przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), dalej "Ordynacja podatkowa". W ocenie Kolegium nowym, istotnym dowodem w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego spółce na rok 2008, istniejącym w dniu wydania decyzji, a nieznanym Kolegium, jest deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2008, złożona w organie pierwszej instancji w dniu 15 stycznia 2008 roku, przez "T". Departament U.A.T. z siedzibą w O. Dokument ten jest dowodem nowym, (nie znajdował się w materiale dowodowym, na podstawie którego wydana została decyzja SKO), jest dowodem istotnym (gdyby materiał dowodowy zawierał obie złożone przez podatnika deklaracje na podatek od nieruchomości, decyzja organu podatkowego określałaby zobowiązanie w innej – wyższej – wysokości). Dokument ten istniał w dacie wydania decyzji przez SKO (świadczy o tym data jego sporządzenia), a jednocześnie nie był Kolegium znany, (o czym świadczy pismo Burmistrza Miasta S. z dnia [...] lipca 2009 r. oraz spis akt przy sprawie z odwołania "T." od decyzji pierwszoinstancyjnej).

Kolegium wskazało ponadto, że - zgodnie z przepisem art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej wydaje decyzję, w której: uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 tej ustawy, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie. Ujawnienie zatem przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uprawniło Samorządowe Kolegium Odwoławcze do uchylenia własnej decyzji z dnia [...] lutego 2009 r. utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. wydaną w dniu [...] września 2008 r. w sprawie określenia "T" z siedzibą w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008 w kwocie 100 024 zł. W ocenie Kolegium, z powodu błędnego ustalenia przez organ I instancji stanu faktycznego została wydana decyzja z pominięciem przedmiotów opodatkowania wynikających z deklaracji złożonej przez podatnika w dniu 15 stycznia 2007 r. i określona "T." z siedzibą w W. wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2008 w niższej kwocie.

We wznowionym postępowaniu Kolegium określiło dla "T." w W. wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2008 w kwocie 100 029 zł od powierzchni [...] m² gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni [...] m² budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości [...] zł.

Powyższe rozstrzygnięcie Kolegium podjęło w oparciu o następujący stan faktyczny. Z deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2008 złożonej przez "T" w dniu 14 stycznia 2008 r. wynikało, że na terenie gminy S. posiada ona [...] m² gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, [...] m² budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz budowle o wartości [...] zł. W odniesieniu do danych wynikających z tej deklaracji spółka wyjaśniła, że znaczne obniżenie wartości budowli zadeklarowanej na rok 2008 w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na rok 2007 jest spowodowane wyłączeniem z podstawy opodatkowania obiektów nie będących budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. W drugiej deklaracji (złożonej w dniu 15 stycznia 2008 roku) "T." wykazała do opodatkowania [...] m² gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz [...] m² budynku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zdaniem Kolegium, w niniejszej sprawie kwestią sporną jest ustalenie, czy linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej są budowlą podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 t.j.), dalej jako "u.p.o.l.". W ocenie organu nie budzi wątpliwości, że kanalizacja kablowa wraz z zamieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi, tj. kablami i przewodami, stanowi całość techniczno-użytkową. Kanalizacja jest osłoną linii telekomunikacyjnych i nie istnieje sama dla siebie, co wynika z tego, że linie telekomunikacyjne mogą też funkcjonować bez kanalizacji. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budowla sieci telekomunikacyjnych, którą tworzą dwie części składowe: kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe, stanowiące całość techniczno-użytkową. Okoliczność, że linie telekomunikacyjne nie zawsze muszą być umieszczone w kanalizacji (gdyż mogą być także umieszczone bezpośrednio w ziemi) nie oznacza, iż linie te nie są budowlą i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jest to bowiem sieć techniczna stanowiąca budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Natomiast w sytuacji występującej w sprawie, budowlą są zarówno kable jak i kanały połączone w całość techniczno-użytkową.

Kolegium podkreśliło, że spółka - składając w dniu 14 stycznia 2008 r. deklarację podatkową za rok 2008 - pomniejszyła podatek o podatek należny za linie kablowe, gdyż w jej ocenie są to obiekty nie będące budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Podatnik nie wskazał jednak żadnych okoliczności, ani dokumentów, które potwierdzałyby zasadność zmniejszenia w roku 2008 wartości posiadanych przez spółkę budowli. Wobec powyższego, skoro spór w niniejszej sprawie dotyczy interpretacji przepisów prawa, za podstawę rozstrzygnięcia co do wartości linii kablowych Kolegium przyjęło dane faktyczne podane przez spółkę w deklaracji za rok 2007. Organ podkreślił, że w toku prowadzonego przez organ podatkowy I instancji postępowania podatkowego spółka była wzywana do złożenia w sprawie dokumentu w postaci ewidencji środków trwałych celem ustalenia wartości linii kablowych w 2008 r. Wezwania te spotkały się jednak z reakcją odmowną spółki, o czym świadczy pismo z dnia [...] marca 2008 r. Zdaniem Kolegium, zasadne było zatem przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia w przedmiocie opodatkowania budowli wartości tych budowli podanych przez spółkę w deklaracji na rok 2007, zwłaszcza, że spółka nie współdziałała z organami podatkowymi i nie udowodniła, że wartość budowli ujęta w złożonej przez nią deklaracji za rok 2008 jest prawidłowa.

Jako bezzasadne Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało odwoływanie się spółki do postanowień rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. Wskazało przy tym, że jest to rozporządzenie wykonawcze do Prawa budowlanego wyłącznie na użytek procesu budowlanego, a nie dla celów podatkowych. Za bezzasadne Kolegium uznało również odwoływanie się do pojęcia budowli w znaczeniu słownikowym, gdyż znaczenie tego pojęcia wyjaśnia wystarczająco definicja z art. 3 pkt. 3 i 9 Prawa budowlanego, do którego odsyła art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Organ wskazał również, że - wbrew twierdzeniom spółki - w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 234 Ordynacji podatkowej. Kolegium orzekając w postępowaniu wznowieniowym jest bowiem organem I instancji, a nie organem odwoławczym, o którym mowa w ww. artykule.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach na powyższą decyzję z dnia [...] września 2010 r. złożyła "T" w W. Wniosła o:

a) uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] września 2010 r.;

b) uchylenie poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] kwietnia 2010 r. uchylającej własną decyzję Kolegium z dnia [...] lutego 2009 r. i decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] września 2008 r. oraz określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2008 rok w kwocie 100 029 zł;

c) zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

W ocenie spółki, zaskarżona decyzja narusza:

1) art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby, że:

- linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu u.p.o.l. (tj. że zaistniał przedmiot opodatkowania),

- ich wartość odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji za poprzedni rok podatkowy;

2) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l.;

4) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie;

5) art. 21 § 3 oraz art. 207 i art. 137 § 3 w związku z art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz w związku z art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie decyzji podatkowej za prawidłową pomimo tego, że nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008, w związku z czym decyzja ta została wydana poza postępowaniem podatkowym.

W uzasadnieniu skargi spółka wyjaśniła, że zaskarżona decyzja narusza art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe (zarówno I jak i II instancji) ustaliły inną niż zadeklarowana przez podatnika wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok, nie przedstawiły jednak dowodów, z których wynikałoby, że wysokość zadeklarowana przez podatnika nie odzwierciedla rzeczywiście zaistniałego u niego podatkowego stanu faktycznego. Skoro organy podatkowe zakwestionowały prawidłowość rozliczenia podatku od nieruchomości za rok 2008, to powinny wykazać, że jest ono niezasadne. Zdaniem spółki, ciężar dowodu jest w takiej sytuacji po stronie organu podatkowego, a nie po stronie podatnika.

Spółka wskazała, że stan faktyczny sprawy wymagał ustalenia przez organy podatkowe tego, czy zaistniał przedmiot opodatkowania (tj. czy sporne linie kablowe spełniają cechy budowli, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości). Organy powinny były również dokonać ustaleń w zakresie podstawy opodatkowania, (tj. wartości spornych linii). Tymczasem nie jest wiadomym, na jakiej podstawie organ podatkowy dokonał wymiaru zobowiązania podatkowego, skoro nie przedstawił dowodów, na podstawie których ustalił wymienione powyżej okoliczności mające znaczenie dla wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Nie zgromadzono bowiem dowodów, które uzasadniałyby dokonaną przez Kolegium kwalifikację spornych linii kablowych jako obiektu stanowiącego wraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową. Nie ma zatem podstaw, aby uznać za udowodnione, że zaistniał przedmiot opodatkowania w podatku od nieruchomości. Zdaniem spółki, postępowanie dowodowe nie mogło ograniczyć się tylko do ustalenia wartości linii kablowych.

Spółka zarzuciła ponadto, że organ odwoławczy i organ podatkowy pierwszej instancji - przyjmując, że linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - nie ustaliły, jaka jest wartość tych "budowli". Zdaniem skarżącej, w zakresie podstawy opodatkowania za przesądzające nie mogą zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez "T." za poprzedni okres rozliczeniowy. Po pierwsze bowiem, dane ujęte w deklaracji podatkowej nie mają takiej mocy jak zapisy w księgach podatkowych. W odniesieniu do deklaracji nie ma odpowiednika art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z tym deklaracje podatkowe nie stanowią dowodu tego, co z nich wynika. Po drugie deklaracja podatkowa nie jest dokumentem urzędowym. Po trzecie zaś, nawet gdyby przyjąć, że dane ujawnione w deklaracji za rok 2007 były poprawne, to nie są aktualne na nowy rok podatkowy - chociażby z tego powodu, że w stanie środków trwałych "T." następują ciągłe zmiany, polegające zarówno na likwidacji niektórych środków trwałych, jak i na ich wytworzeniu lub nabyciu.

Skarżąca podniosła, że zaskarżona decyzja narusza także art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. również z tego powodu, że uzasadnienie prawne tej decyzji jest niezgodne z treścią wskazanych przepisów u.p.o.l. Zdaniem spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. nie wyjaśniło, czym jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego; czym jest sieć techniczna stanowiąca obiekt podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; z jakich powodów linie telekomunikacyjne są siecią techniczną będącą obiektem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; z jakich powodów linie kablowe i kanalizacja kablowa, w której zostały położone, stanowią całość techniczno-użytkową, a także pominęło wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i przepisów prawa budowlanego, do których odsyła ten przepis.

Dalej spółka przytoczyła poglądy stanowiące potwierdzenie jej stanowiska, że kanalizacja kablowa nie stanowi składnika sieci rozumianej jako całości techniczno-użytkowej. Wyjaśniła, że kanalizacja ta w ogóle nie uczestniczy w przesyłaniu sygnału. Zaznaczyła także, że nie ma wątpliwości, iż kanalizacja kablowa jest obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i jest budowlą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - niezależnie od tego, czy faktycznie zostały w niej umieszczone linie kablowe. Natomiast linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, będącej niewątpliwie obiektem budowlanym, nie są obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Skarżąca wskazała, że potwierdzeniem jej stanowiska są przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r.

Naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. spółka uzasadniła tym, że organy za podstawę opodatkowania budowli w roku 2008 przyjęły podstawę obliczania amortyzacji ustaloną na dzień 1 stycznia 2007 r. Wartość ta – zdaniem skarżącej –nie może być podstawą opodatkowania w 2008 r.

Spółka podniosła również, że Burmistrz Miasta i Gminy S. wydał decyzję, pomimo braku skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego, a więc poza postępowaniem podatkowym. Wyjaśniła, że postanowienie o wszczęciu postępowania doręczone zostało na adres, który nie jest adresem jej siedziby. Adresem siedziby spółki jest ul. [...]. Jest on zgodny z właściwymi rejestrami, w związku z czym na ten adres powinno być doręczone postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego. Natomiast Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uznało za prawidłową decyzję podatkową wydaną poza postępowaniem podatkowym. W sprawie, w której wydano decyzję, nie doręczono bowiem "T." postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu. Doprowadziło to do naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Ponadto skarżąca zarzuciła, że organ doręczył decyzję pełnomocnikowi, który de facto nie był ustanowiony w sprawie. Pełnomocnictwo zostało złożone w toku czynności sprawdzających prowadzonych przez Burmistrza Miasta i Gminy S., przed wszczęciem przez organ podatkowy postępowania podatkowego w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Po wszczęciu postępowania przez Burmistrza Miasta i Gminy S., żadne pełnomocnictwo nie było składane. Mimo tego, decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została doręczona tylko nieustanowionemu pełnomocnikowi. Oznacza to, że decyzja z dnia [...] września 2008 r., jako niedoręczona stronie, nie mogła skutecznie wejść do obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów art. 207 w związku z art. 21 § 3, art. 165 § 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej, Kolegium wyjaśniło, że niedopełnienie przez organ I instancji wymogu oznaczenia w treści decyzji prawidłowej siedziby podatnika i adresu w W. nie wpłynęło na prawa skarżącej, jako strony postępowania administracyjnego. Świadczy o tym fakt prawidłowego doręczenia pełnomocnikowi skarżącej zaskarżonej decyzji i wniesienie przez niego w terminie odwołania. W ocenie Kolegium, nazwa "T.", jaka została użyta w treści zaskarżonej decyzji oraz w postanowieniu Burmistrza Miasta i Gminy S. wszczynającym postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008 w stosunku do podatnika, jest firmą tożsamą z nazwą podatnika figurującą w Krajowym Rejestrze Sądowym, więc nie może być wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe z tytułu przedmiotowego podatku powstało w stosunku do tego właśnie podmiotu. Kolegium wyjaśniło, że organ podatkowy przyjął adres podatnika, jaki figuruje w ewidencji gruntów dotyczącej nieruchomości będącej przedmiotem sprawy oraz jaki został wskazany w złożonych korektach deklaracji podatkowych. W sprawie nie występuje, zatem sytuacja błędnego oznaczenia podatnika czy też prowadzenia postępowania podatkowego w stosunku do podmiotu nie będącego podatnikiem.

Na rozprawie w dniu 19 stycznia 2011 r. pełnomocnik skarżącej złożył na piśmie załącznik do rozprawy. W jego treści skarżąca zwróciła uwagę, że postępowanie wznowieniowe może być poświęcone jedynie zbadaniu i ocenie, czy w danej sprawie występują ustawowe przesłanki do wznowienia postępowania, określone w art. 240 Ordynacji podatkowej. Jednakże w niniejszej sprawie ograniczenie się Sądu do badania występowania przesłanek wznowienia w sytuacji, gdy zaskarżona do Sądu decyzja wymiarowa została uchylona, uniemożliwiałoby poddanie działalności administracji publicznej kontroli sądowoadministracyjnej. W razie, gdyby Sąd nie podzielił powyższego poglądu o możliwości pełnej kontroli zaskarżonej decyzji, jedynym rozwiązaniem jest wyeliminowanie z obrotu prawnego obu decyzji wydanych w trybie wznowieniowym.

Ponadto, przywołując orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżąca podtrzymała twierdzenie, że organ podatkowy winien ustalić podstawę opodatkowania, stosując przepisy o podatkach dochodowych, regulujące amortyzację środków trwałych. Skoro organy podatkowe przyjęły, że podatnik nie udzielił wyjaśnień oraz nie wskazał wartości budowli, to winne były zbadać księgi podatkowe podatnika. Gdyby w ten sposób organy nie zdołały ustalić wartości budowli, to można przyjąć, że podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Skutkiem tego, organ I instancji był zobowiązany przeprowadzić dowód z księgi podatkowej, a w ostateczności – z opinii biegłego, zgodnie z art. 4 ust. 7 zd. pierwsze u.p.o.l.

W wyniku rozpoznania skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z 19 stycznia 2011r., sygn. akt: I SA/Ke 633/10 uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji uznając, że nie wystąpiły przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i brak było podstaw do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną znak: [...] z dnia [...] lutego 2009 roku i w konsekwencji do wydania zaskarżonej decyzji.

Sąd wskazał, że podatek od nieruchomości, jest podatkiem majątkowym od posiadania rzeczy, w związku z czym każda z posiadanych przez podatnika nieruchomości jest w istocie odrębnym przedmiotem opodatkowania. W u.p.o.l. brak jest natomiast przepisu, który nakazywałby, aby wójt, burmistrz czy prezydent miasta dokonywał wymiaru podatku od nieruchomości, obejmując w jednej decyzji wszystkie posiadane przez podatnika na terenie danej gminy nieruchomości. W ocenie Sądu sytuacja, w której wobec podatnika zostanie wydana jedna decyzja obejmująca wymiarem wszystkie posiadane przez niego nieruchomości i sytuacja, w której wydanych zostanie kilka decyzji, obejmujących łącznie te nieruchomości, nie ma wpływu na wysokość obciążenia podatkowego, jakie z tytułu podatku od nieruchomości poniesie podatnik za dany rok podatkowy. W związku z tym Sąd uznał za niezasadne rozstrzygnięcie Kolegium, że deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2008 złożona w dniu 15 stycznia 2008 r. przez "T." Departament U.A.T. jest dowodem istotnym. Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie miały bowiem obowiązku objąć jedną decyzją wszystkich nieruchomości podatnika.

Sąd za nieuzasadnione uznał też stanowisko organu, że w niniejszej sprawie wyszły na jaw nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Ujawnienie drugiej deklaracji obejmującej [...] m² gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz [...] m² budynku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą nastąpiło w dniu 15 stycznia 2008 roku, bo w tym dniu podatnik złożył ją organowi I instancji. Tym samym Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie może w sposób zasadny twierdzić, że jej ujawnienie nastąpiło po wydaniu przez nie decyzji z dnia [...] lutego 2009 r.

Powyższy wyrok został zaskarżony przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. akt: II FSK 992/11, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach.

Naczelny Sąd Administracyjny, uchylając wyrok, podzielił ocenę Kolegium, że złożona w dniu w dniu 15 stycznia 2008 r. druga deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2008, w której wykazano do opodatkowania powierzchnię [...] m² gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz powierzchnię [...] m² budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej jest nowym dowodem w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do stanowiska WSA stwierdzającego, że deklaracja złożona w dniu 15 stycznia 2008 r. nie była dowodem istotnym w rozumieniu tego przepisu, Sąd odwoławczy wskazał, że wywody Sądu pierwszej instancji, o braku w u.p.o.l. przepisów, nakazujących organowi podatkowemu uwzględnienie w jednej decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości wszystkich przedmiotów opodatkowania danego podatnika nie zostały poparte argumentacją prawną, która pozwalałaby stwierdzić, z jakich przepisów Sąd wywiódł pogląd o braku obowiązku wydania jednej decyzji i możliwości wydania przez ten sam organ podatkowy, w stosunku do tego samego podatnika i za ten sam okres więcej niż jednej decyzji. W ocenie NSA, Sąd przywołał tylko okoliczności faktyczne, utrudniające "modelowe" działanie i wydawanie jednej decyzji w stosunku do jednego podatnika.

W załączniku złożonym na rozprawie w dniu 18 marca 2013 r. skarżąca zarzuciła zaistnienie w postępowaniu wznowieniowym przesłanki z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając powyższy zarzut, strona wskazała, że pierwsza decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego po wznowieniu postępowania została wydana przez członków tego organu, którzy uczestniczyli w wydaniu decyzji ostatecznej kończącej postępowanie podatkowe, a zatem podlegali wyłączeniu od orzekania na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 130 § 5 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 j.t.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.".

Dla oceny zasadności skargi istotne znaczenie ma fakt, że sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten uznał zasadność skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., uchylając - na podstawie art. 185 § 1 ustawy p.p.s.a. - zaskarżony wyrok tutejszego Sądu i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. Zgodnie z art. 190 ustawy p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Wojewódzki Sąd Administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy odmienne od wyjaśnionych przez Sąd drugiej instancji, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia zmienił się stan prawny. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zaistniała.

Przeprowadzona przez Sąd, z zastrzeżeniem uwag i wytycznych zawartych w uzasadnieniu wyroku Sądu drugiej instancji z dnia 9 stycznia 2013 r., ponowna analiza zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że narusza ona prawo, jakkolwiek nie z przyczyn wskazanych w skardze.

Najdalej idącym zarzutem podniesionym przez skarżącą w piśmie datowanym na dzień 18 marca 2013 r. jest zarzut, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, stosownie do art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podnosi, że pierwsza decyzja po wznowieniu postępowania została wydana przez członków Kolegium, którzy uczestniczyli w wydaniu ostatecznej decyzji kończącej postępowanie podatkowe. Sąd podziela w całości argumentację prezentowaną w powołanych przez skarżącą wyrokach Trybunału Konstytucyjnego oraz sądów administracyjnych, że instytucja wyłączenia pracownika jest instytucją proceduralną, która służy realizacji uprawnienia strony do obiektywnego rozstrzygnięcia (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7 marca 2005 r. P 8/03). W przypadku wyłączenia członka Kolegium Ordynacja podatkowa nie ustanawia innych przesłanek niż określone w art. 130 i jedną z przewidzianych w tym przepisie przesłanek obligatoryjnego wyłączenia pracownika jest okoliczność, że brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Branie udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji nie jest ograniczone do środków zaskarżenia w trybie zwykłym, lecz obejmuje także przypadki, gdy zaskarżenie decyzji jest realizowane w trybach nadzwyczajnych weryfikacji decyzji ostatecznych. Ustawodawca używa sformułowania o charakterze ogólnym, że osoby wskazane w art. 130 § 1 Ordynacji podatkowej podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brały udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Zastosowanie ogólnego pojęcia zaskarżenia pozwala na objęcie jego zakresem różnych specyficznych dla danej procedury środków prawnych, których cechą wspólną jest umożliwienie stronie uruchomienia weryfikacji rozstrzygnięcia. Dla instytucji wyłączenia istotnym jest, że proces weryfikacji uruchamiany jest z inicjatywy podatnika. Przemawia za takim stanowiskiem wykładnia językowa jak i celowościowa. Przepis art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej wprost wskazuje jako przesłankę wyłączenia branie udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji. W takiej sytuacji konieczne jest bowiem zapewnienie obiektywnej, niedeterminowanej wcześniejszym doświadczeniem związanym z udziałem w postępowaniu, oceny zarzutów strony skierowanych do rozstrzygnięcia - tak w trybie zwykłym, jak i nadzwyczajnym.

W stanie faktycznym sprawy taka okoliczność nie zachodzi. W postępowaniu wymiarowym zakończonym wydaniem decyzji z dnia [...] lutego 2009 r. brali udział następujący członkowie Kolegium: I. C., K. S. oraz T. N. Decyzja z dnia [...] kwietnia 2010 r., po wznowieniu postępowania, została wydana przez Kolegium w składzie: I. C., K. S. oraz T. N. Oznacza powyższe, że uczestniczyli w jej wydaniu ci sami członkowie Kolegium, którzy brali udział w wydaniu decyzji wymiarowej, będącej przedmiotem wznowienia postępowania. Jak wskazano wyżej, w świetle unormowania art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej istotną dla oceny zaistnienia przesłanki wyłączenia, jest okoliczność, że tryb weryfikacji decyzji z dnia [...] kwietnia 2010 r. nie był uruchomiony na wniosek podatnika. Z akt sprawy wynika, że podatnik nie żądał weryfikacji decyzji wymiarowej w trybie nadzwyczajnym, postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania zostało wszczęte z urzędu. Celem regulacji 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej jest wykluczenie wątpliwości co do bezstronności pracownika i wzmocnienie zaufania do działania organów administracji publicznej, bowiem wartością chronioną jest zachowanie w rozstrzyganiu sprawy administracyjnej niezbędnej bezstronności, gwarantującej prawidłowość decyzji. W sytuacji wszczęcia postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania z urzędu, z uwagi na wystąpienie przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, obawa niezachowania obiektywizmu przy rozpoznaniu wniosku o wznowienie postępowania nie zachodzi. Organ, dostrzegając kwalifikowane wady decyzji, z urzędu podejmuje działania w celu ich wyeliminowania. Nie zachodzi zatem przesłanka z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, bowiem decyzja wymiarowa nie została zaskarżona. Podkreślić należy, że podstawa wyłączenia członka samorządowego kolegium odwoławczego nie może być przedmiotem wykładni rozszerzającej.

Z powyższych względów nie można mówić o zaistnieniu, w stosunku do postępowania wznowionego, przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. utrzymująca w mocy decyzję tego organu, wydaną po wznowieniu postępowania, którą Kolegium uchyliło własną decyzję z dnia [...] lutego 2009 r. i orzekło o uchyleniu decyzji Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] września 2008 r. oraz określiło spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2008 r. Skarga skierowana została do decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, zatem na wstępie należało zbadać czy istniały podstawy wznowienia postępowania. W ocenie Kolegium w sprawie spełniona została przesłanka z przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ stwierdza, że nowym, istotnym dowodem w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego spółce na rok 2008, istniejącym w dniu wydania decyzji z dnia [...] lutego 2009 r., a nieznanym Kolegium, jest deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2008, złożona w organie pierwszej instancji w dniu 15 stycznia 2008 r. przez "T." Departament U.A.T. z siedzibą w O.

Stanowisko organu, że deklaracja ta jest dokumentem nowym w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zostało zaaprobowane przez Naczelny Sad Administracyjny w wydanym w niniejszej sprawie orzeczeniu. Uchylając wyrok WSA w Kielcach z dnia 19 stycznia 2011 r., Naczelny Sąd Administracyjny podzielił ocenę Kolegium, że złożona w dniu 15 stycznia 2008 r. druga deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2008, w której wykazano do opodatkowania powierzchnię [...] m² gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz powierzchnię [...] m² budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej jest nowym dowodem w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stanowiskiem tym - zgodnie z art. 190 ustawy p.p.s.a. - Sąd, któremu sprawa została przekazana jest związany. Natomiast odnosząc się do stanowiska WSA, że deklaracja złożona w dniu 15 stycznia 2008 r. nie była dowodem istotnym w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy, NSA wskazał, że wywody Sądu w kwestii braku w u.p.o.l. przepisów, nakazujących organowi podatkowemu uwzględnienie w jednej decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości wszystkich przedmiotów opodatkowania danego podatnika, nie zostały poparte argumentacją prawną. NSA podkreślił, że w związku z tym nie można stwierdzić, z jakich przepisów Sąd wywiódł pogląd o braku obowiązku wydania jednej decyzji i możliwości wydania przez ten sam organ podatkowy, w stosunku do tego samego podatnika i za ten sam okres więcej niż jednej decyzji. W ocenie NSA, Sąd przywołał tylko okoliczności faktyczne, utrudniające "modelowe" działanie i wydawanie jednej decyzji w stosunku do jednego podatnika.

Wobec powyższego, dla rozstrzygnięcia czy zachodziła przesłanka wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, znacząca była ocena, czy wskazana deklaracja była dowodem istotnym dla wyniku postępowania. W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, nie był to dowód istotny bowiem z przepisów u.p.o.l. nie wynika obowiązek wykazania wszystkich nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania w jednej deklaracji jak i objęcia wszystkich nieruchomości, co do których podatnik złożył odrębne deklaracje, jedną decyzją.

Przedmiotem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a z tego powodu również przedmiotem samoobliczenia podatku od nieruchomości i składanych w nim deklaracji podatkowych - stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 9 u.p.o.l. -są określone w art. 2 u.p.o.l. nieruchomości i obiekty budowlane, tj. grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów powierzchnia, dla budynków lub ich części powierzchnia użytkowa, dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem art. 4-6 wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Wysokość podatku określona jest dla gruntów i budynków w stawkach kwotowych, zaś dla budowli w stawkach procentowych (art. 5 u.p.o.l.). Taka konstrukcja podatku wskazuje, że w podatku od nieruchomości opodatkowaniem objęte są poszczególne przedmioty opodatkowania, każda nieruchomość (grunt, budynek, budowla) stanowi odrębny przedmiot opodatkowania.

Art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l nakłada na osoby prawne obowiązek składania organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotu opodatkowania deklaracji na podatek od nieruchomości oraz korygowania deklaracji w razie zaistnienia zdarzeń mających wpływ na wysokość opodatkowania. Przepisy u.p.o.l. nie przewidują zatem obowiązku zadeklarowania w jednej deklaracji podatkowej wszystkich, to jest różnych, odrębnych i niezależnych od siebie przedmiotów opodatkowania. Ustawodawca założył bowiem możliwość złożenia więcej niż jednej deklaracji w sytuacji różnych przedmiotów opodatkowania. Przy czym założenie to - w ocenie Sądu - nie jest ograniczone wyłącznie do przypadków, gdy przedmiot opodatkowania położony jest na terenie właściwości różnych organów podatkowych. Z uwagi na konstrukcję podatku od nieruchomości, który jest podatkiem majątkowym, dla wielkości podatku nie ma znaczenia czy jedna deklaracja obejmuje wszystkie posiadane i będące przedmiotem opodatkowania nieruchomości, czy podatnik składa kilka deklaracji obejmujących poszczególne, odrębne nieruchomości. NSA w wyroku z dnia 30 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 2120/10 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazał na brak wzajemnej relacji pomiędzy opodatkowaniem poszczególnych nieruchomości, stanowiących odrębny przedmiot opodatkowania, a wysokością zobowiązania podatkowego. "Poszczególne czynności podlegające opodatkowaniu podatkami dochodowymi lub podatkiem od towarów i usług mogą na siebie oddziaływać, tworząc określony, obliczany następnie i deklarowany wynik podatkowy rozliczanego okresu podatkowego. W podatku od nieruchomości natomiast, opodatkowane są przedmioty opodatkowania, a nie wynik ich związku i rozliczenia w danym okresie podatkowym". Obowiązku złożenia jednej deklaracji nie można też wyprowadzić z przepisu art. 6 ust. 9 u.p.o.l., nakładającego na podatnika obowiązek odpowiedniego skorygowania deklaracji w razie zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, w szczególności zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia zdarzenia. Przepis ten odnosi się do korekty deklaracji obejmującej konkretny przedmiot opodatkowania. Nie obejmuje swoim zakresem zdarzenia w postaci np. nabycia nieruchomości, co do której obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z art. 6 ust 1 u.p.o.l., od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku.

Zgodnie z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Z treści art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że organ określa w decyzji wysokość zobowiązania podatkowego, w przypadku stwierdzenia, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. W świetle tej normy należy stwierdzić, że przepisy Ordynacji podatkowej nie upoważniają organów podatkowych do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe powstające z mocy prawa, w tej samej wysokości, co zobowiązanie zadeklarowane przez podatnika.

Z akt sprawy wynika, że w sprawie zostały złożone dwie deklaracje na podatek od nieruchomości za 2008 r. W deklaracji złożonej w dniu 14 stycznia 2008 r. podatnik wykazał do opodatkowania [...] m² gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, [...] m² budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości [...] zł. Następnie w dniu 15 stycznia 2008 r. podatnik złożył drugą deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2008, wykazując do opodatkowania [...] m² gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz powierzchnię [...] m² budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej (budki telefoniczne). Zostały zatem złożone dwie odrębne deklaracje obejmujące różne przedmioty opodatkowania. Wydając decyzję wymiarową z dnia [...] września 2008 r. utrzymaną w mocy decyzją Kolegium z dnia [...] lutego 2009 r., Burmistrz Miasta i Gminy S. zakwestionował podstawę opodatkowania oraz wartość budowli wykazanych w deklaracji złożonej w dniu 14 stycznia 2008 r. z uwagi na wyłączenie z podstawy opodatkowania obiektów nie będących w ocenie spółki budowlami - linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych i decyzja w tym zakresie zastąpiła złożoną przez podatnika deklarację. Dane dotyczące gruntu jak i budynku wykazane w deklaracji z dnia 15 stycznia 2008 r. nie były kwestionowane przez organ. Powyższe oznacza, że skoro podatnik złożył deklaracje odrębne, dotyczące różnych przedmiotów opodatkowania, zaś organ w stosunku do jednej zakwestionował wysokość zadeklarowanego podatku od nieruchomości, określając w decyzji wysokość zobowiązania podatkowego, to opodatkowanie budek telefonicznych nie miało jakiegokolwiek wpływu na wysokość opodatkowania kabli telekomunikacyjnych w kanalizacji kablowej stanowiących przedmiot decyzji z dnia [...] września 2008 r. Nawet w przypadku zakwestionowania podstawy opodatkowania w zakresie budek telefonicznych, nie było przeszkód do wydania decyzji obejmującej budki jako odrębny przedmiot opodatkowania. Z uwagi na konstrukcję podatku od nieruchomości, będącego podatkiem majątkowym od posiadania rzeczy, sytuacja, w której wobec podatnika zostanie wydana jedna decyzja obejmująca wymiarem wszystkie posiadane przez niego nieruchomości i sytuacja, w której wydanych zostanie kilka decyzji, obejmujących łącznie te nieruchomości, nie ma znaczenia dla rzeczywistej wielkości obciążenia podatkowego, jakie z tytułu podatku od nieruchomości poniesie podatnik za dany rok podatkowy (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 321/09, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Pogląd, że przepisy u.p.o.l. nie przewidują obowiązku zadeklarowania w jednej deklaracji podatkowej wszystkich, to jest różnych, odrębnych i niezależnych od siebie przedmiotów opodatkowania jest prezentowany w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 2120/09, wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 107/11 oraz wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r. sygn. akt II FSK 552/10, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Reasumując, złożenie drugiej deklaracji na podatek od nieruchomości (obejmującej budki telefoniczne) nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu opodatkowania podatkiem od nieruchomości kabli telekomunikacyjnych w kanalizacji kablowej.

W tym stanie sprawy, zważywszy na brak konieczności objęcia jedną decyzją wszystkich nieruchomości podatnika, w świetle unormowania zawartego w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej za niezasadne należało uznać rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że druga deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2008, złożona w organie pierwszej instancji w dniu 15 stycznia 2008 roku, przez "T." Departament U.A.T. z siedzibą w O. jest dowodem istotnym, albowiem gdyby materiał dowodowy zawierał obie złożone przez podatnika deklaracje na podatek od nieruchomości, decyzja organu podatkowego określałaby zobowiązanie w innej (wyższej) wysokości. Nie wystąpiły zatem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a więc brak było podstaw do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną znak: [...] z dnia [...] lutego 2009 roku i w konsekwencji wydania zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutu wadliwego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania przez organ pierwszej instancji, należy stwierdzić, że postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją poprzednio toczącego się postępowania. Jak wskazał NSA w wydanym w niniejszej sprawie wyroku z dnia 9 stycznia 2013 r., wznowienie postępowania z podstawy unormowanej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej może, w odpowiednim do tego przepisu obszarze, służyć nadzwyczajnej weryfikacji zakończonego decyzją ostateczną postępowania podatkowego.

Rozpoznając ponownie sprawę, organ uwzględni powyższe uwagi i wyda stosowne rozstrzygnięcie.

Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt c ustawy p.p.s.a., Sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. W oparciu o art. 152 tejże ustawy Sąd orzekł, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości.

O kosztach postępowania (wpis – [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika – [...] zł, opłata skarbowa – [...] zł) orzeczono na podstawie art. 200

w związku z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu

(Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).