Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1563/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2005-10-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk WSA Bogusław Wolas (spr) Protokolant: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2005r sprawy ze skargi " S" S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 czerwca 2003r Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za okres od 5.12.1998 do 31.12.1998r skargę oddala


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia[...] stycznia 2003 .r. Prezydent Miasta odmówił "S."

S A w K. stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 1998 r. bowiem został on zadeklarowany i zapłacony w prawidłowej wysokości.

Decyzję wydano na wniosek podatnika, który domagał się stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku od nieruchomości za okres od 5 grudnia 1998r do 31 grudnia 1998 r. bowiem miał w tym czasie status zakładu pracy chronionej, i w związku z tym był zwolniony od tego podatku, a pomimo to zapłacił go w kwocie 69 683 zł 70 gr. .

Uzasadniając powyższą decyzję organ pierwszej instancji podkreślił, że podatek od nieruchomości jest rozliczany miesięcznie , a nie w skali dziennej dlatego niedopuszczalna jest możliwość dokonania korekty co do części miesiąca .

Ponadto decyzja Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] grudnia 1998 r. , którą przyznano podatnikowi statusu zakładu pracy chronionej od dnia [...] grudnia 1998 r. uprawomocniła się dopiero w 1999 r.

W odwołaniu strona skarżąca podniosła , że zgodnie z art. 31 ust 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnieniu osób niepełnosprawnych , prowadzący zakład pracy chronionej zwolniony jest w stosunku do tego zakładu z wszelkich podatków. Dlatego też z dniem[...] grudnia 1998 r. podatnik został zwolniony także z podatku od nieruchomości. Dla ustalenia daty nabycia prawa na podstawie decyzji administracyjnej decydująca jest bowiem jej treść, a nie data uprawomocnienia się.

Wskazano także na nieprawidłowe zastosowania art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych , który określa moment powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a nie zobowiązania podatkowego. Skutkiem przyznania spółce "S" S.A. statusu zakładu pracy chronionej jest zwolnienie z obowiązku zapłaty m. in. podatku od nieruchomości, a nie wygaśniecie obowiązku. podatkowego w podatku od nieruchomości.

Wskazano przy tym na różnicę pomiędzy niepodleganiem podatkowi, a zwolnieniem od podatku, oraz obowiązkiem, a zobowiązaniem podatkowym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Uznano bowiem , iż w przedmiotowej sprawie nie występuje nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 ordynacji podatkowej .

Przyznano, że decyzja Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] grudnia 1998 roku stała się ostateczna już w dacie jej wydania, a podatnik korzystał ze statusu zakładu pracy chronionej od dnia w niej określonego tj. od 5 grudnia 1998 roku .

Zaznaczono również, iż na mocy art. 31 ust. 1 pkt. 1 lit. a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 roku o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U z 1997 roku, nr 123, poz. 776 z późniejszymi zmianami.) prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony między innymi z podatków od nieruchomości w stosunku do tego zakładu na zasadach określonych w przepisach odrębnych. Zwolnienie to dotyczy przy tym zobowiązania podatkowego, a nie obowiązku.

Jednakże zwolnienie od tego podatku nie następuje na zasadach określonych w wyżej powołanej ustawie, lecz zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2002 roku, nr 9, poz. 84 z późniejszymi zmianami ). Powołano się przy tym na art. 7 ust 2 pkt 4 tej ustawy, na mocy którego zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej -w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej. Podatnik spełniający te kryteria jest zwolniony z podatku od nieruchomości, ale dopiero od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym wypełnił warunki określone w powyższym przepisie.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Takim zdarzeniem jest fakt uzyskania statusu zakładu pracy chronionej i związanego z tym zwolnienia w podatku od nieruchomości. Ponieważ zdarzenie to miało miejsce [...] grudnia 1998 roku, to podatek ulegnie obniżeniu (nawet do zera) ale dopiero od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie czyli od 1 stycznia 1999 roku, i od tej daty liczyć się będzie okres zwolnienia w podatku od nieruchomości.

Zaznaczono również, że podatnik nie wywiązał w terminie z określonego w art. 6 ust. 9 powyższej ustawy z obowiązku odpowiedniego skorygowania deklaracje w związku z uzyskaniem statusu zakładu pracy chronionej, co jednak nie wpływa na datę obniżenia wysokości podatku.

W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania.

Powtórzono dotychczasową argumentację podnosząc, że strona skarżąca w spornym okresie czasu była nadal podatnikiem podatku od nieruchomości i składała z tego tytułu deklaracje podatkowe. Nie była tylko zobowiązana do jego zapłaty z uwagi na ustawowe zwolnienie z podatku.

Wskazano przy tym na różnicę pomiędzy niepodleganiem podatkowi, a zwolnieniem od podatku. W pierwszym przypadku określony stan faktyczny w ogóle nie wchodzi w zakres przedmiotu opodatkowania , natomiast w przypadku zwolnienia określony stan faktyczny wchodzi w zakres przedmiotu opodatkowania, ale ze względu na szczególne okoliczności przewidziane w przepisach prawa nie powstaje obowiązek zapłaty podatku.

W świetle art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego jest nabycie własności (w pewnych przypadkach posiadania, użytkowania wieczystego) nieruchomości. Podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy jest więc właściciel (posiadacz, użytkownik wieczysty nieruchomości).

Przyczyną wygaśnięcia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości mogą być zatem tylko takie okoliczności, które powodują zmianę w zakresie faktycznego stanu własności (posiadania, użytkowania wieczystego) nieruchomości lub istnienia nieruchomości.

Do takich okoliczności zaliczyć można nabycie lub zbycie nieruchomości, ustanowienie lub nabycie prawa użytkowania wieczystego oraz wybudowanie lub likwidacja obiektów budowlanych.

Dopóki zatem występują okoliczności, z którymi ustawa wiąże obowiązek podatkowy, obowiązek ten istnieje.

Należy go jednak odróżnić od zobowiązania podatkowego , którym zgodnie z art. 5 ordynacji podatkowej jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Fakt powstania obowiązku podatkowego nie rodzi jeszcze sam z siebie obowiązku zapłaty podatku. Do tego potrzebne jest powstanie zobowiązania podatkowego, rozumianego jako skonkretyzowany obowiązek podatkowy. Konkretyzacja obowiązku podatkowego w zobowiązaniu podatkowym dotyczy: osoby podatnika, wysokości świadczenia podatkowego, terminu zapłaty podatku, miejsca spełnienia świadczenia podatkowego. Dopiero skonkretyzowany obowiązek podatkowy w postaci zobowiązania podatkowego stwarza dla podatnika obowiązek zapłaty podatku.

W sytuacji, gdy podatnik objęty jest zwolnieniem od podatku, to pomimo tego, że ciąży na nim obowiązek podatkowy, nie powstanie w stosunku do niego zobowiązanie podatkowe.

Spółka "S." S.A. jako zakład pracy chronionej była od dnia [...].12.1998 r. zwolniona na podstawie przepisu art. 31 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych z podatków, w tym z podatku od nieruchomości. Uzyskanie statusu zakładu pracy chronionej daje zatem prawo do ustawowego zwolnienia od obowiązkowego uiszczenia podatku od nieruchomości. Nie powstają zatem zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości, pomimo tego, iż podmiot ten znajduje się w sytuacji, z zaistnieniem której przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wiążą powstanie i istnienie obowiązku podatkowego.

W związku z tym, zastosowanie w przedmiotowej sprawie przez organ przepisu art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dotyczącego momentu powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości jest niewłaściwe.

Wytknięto także, iż organ drugiej instancji powołał się na przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu nadanym w późniejszym okresie czasu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie . Wyjaśniono przy tym , że decyzję wydano, w oparciu o przepisy prawa obowiązujące w dacie jej wydania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje

Skarga jest nieuzasadniona.

Uzasadniony jest co prawda zarzut powołania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze nieprawidłowej treści art. 31 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 roku o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U z 1997 roku, nr 123, poz. 776 z późniejszymi zmianami.)

W 1998 r. przepis ten zwalniał prowadzących zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej z podatków w stosunku do tego zakładu.

Istotna zmiana tego przepisu została wprowadzona od dnia 1 stycznia 2003 r. na podstawie art. 8 ustawy z dnia 20 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. nr 200 poz. 1683 ) którym zwolniono prowadzących zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu z podatków, z tym że z podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego na zasadach określonych w przepisach odrębnych ustaw. Jednakże wydając decyzje deklaratoryjne stwierdzające ukształtowanie się stosunku administracyjnoprawnego z mocy samego prawa we wcześniejszym okresie, należy stosować przepisy obowiązujące w chwili konkretyzacji stanu faktycznego, w związku z którym doszło do powstania stosunku prawnego tzn. przepisy poprzednie.

Ponadto wyżej wymieniona ustawa stanowiła w art. 9 , że w stosunku do prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej, którzy uzyskali status prowadzących te zakłady przed jej wejściem w życie , zwolnienie z podatku od nieruchomości stosuje się na zasadach dotychczasowych, nie dłużej niż do upływu 3-letniego terminu wynikającego z decyzji wydanej przed dniem l stycznia 2003 r. przyznającej status prowadzącego zakład. Brak zatem było podstaw do zastosowania art. 31 pkt 1 ust 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w brzmieniu z 2003 r. Wyżej opisana zmiana miała jednak tylko charakter redakcyjny i nie zmieniała zasad na jakich przysługiwało zwolnienie od podatku od nieruchomości. Wprowadzono ją bowiem w związku ze zmianą art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych do którego dodano między innymi ust 2 pkt 4 zwalniający od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej.

Do czasu prowadzenia tych zmian zakres zwolnienia z wyżej wymienionego podatku nie był określony tylko w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, ale także w innych aktach, między innymi cytowanym wyżej art. 31 pkt 1 ust 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Przepis ten w brzmieniu obowiązującym w 1998 r. ograniczał się do wprowadzenia zwolnienia podatkowego , nie zawierał jednak pełnej regulacji w tym zakresie. Dlatego też w celu ustalenia , między innymi początkowej daty od której przysługuje to uprawnienie, konieczne jest sięgnięcie do zasad zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych , które regulują kwestie związane z podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z art. 6 ust 8 tej ustawy osoby prawne są zobowiązane składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi gminy właściwemu ze względu na miejsce położenia nieruchomości, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Mają ponadto obowiązek wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy za poszczególne miesiące, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca.

Przepis ten wprowadza zatem co do tych podmiotów zasadę miesięcznego rozliczania podatku od nieruchomości . Potwierdzeniem tej zasady jest treść art. 6 ust 1, 2 , 4 i 5 powołanej wyżej ustawy. Regulacje te dotyczą co prawda obowiązku podatkowego , ale również wskazują na to iż uwzględnianie okoliczności mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego następuje w skali miesięcznej.

W związku z powyższym , mając na względnie że zwolnienie podatkowe jako stanowiące odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania powinno być interpretowane ściśle, należy stwierdzić iż przy braku, regulacji szczególnych przewidujących inne zasady liczenia zwolnienia podatkowego , należy zastosować miesięczne zwolnienie podatkowe poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystąpiło zdarzenie będące przesłanką do przyznania ulgi podatkowej .

W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 .sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz. 1270 ) orzeczono jak w sentencji .

Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .