Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1096/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2022 poz 1452
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Sędziowie WSA Borys Marasek, Anna Rotter, Protokolant st. sekretarz sądowy Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2024 r. sprawy ze skargi Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 9 stycznia 2023 r. nr SKO.F/41.4/1055/2022/16627 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 rok uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

1.Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 stycznia 2023 r. SKO.F/41.4/1055/2022/16627 w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 w kwocie 16 188 zł.

2.Dotychczasowy przebieg postępowania.

2.1. Decyzją numer [...] z dnia 15 września 2022 r. Prezydent Miasta R. (dalej: Prezydent Miasta) ustalił K. G. (dalej: podatnik, strona) łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2021 w kwocie 16 188 zł.

2.2. W odwołaniu strona podniosła, że organ błędnie przyjął, że zakupione nieruchomości są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ tego nie wykazał, a po analizie materiału dowodowego w sprawie wskazał. Organ błędnie ocenił zebrany w sprawie materiał dowodowy, z którego nie można było wywieść, że sporne nieruchomości związane były z prowadzoną działalnością gospodarczą. Strona wyjaśniła, że z przedłożonych dokumentów wynika, że na tych nieruchomościach nic się nie dzieje - dwie działki zostały sprzedane, natomiast budynek przy ul. [...] po dziś dzień nie został zaadaptowany na działalność gospodarczą, którą prowadzi; umowa na wykonanie nie doszła do skutku, ze względu na brak środków finansowych i brak kredytowania; nie doszła również do skutku planowana zmiana wykorzystania budynku na własne mieszkanie, a ponadto z powodu pandemii i rosnących kosztów materiałów budowlanych nie jest w stanie obecnie prowadzić remontu, w związku z czym budynek zostanie wystawiony na sprzedaż; dodatkowo budynek jest stałe odłączony od mediów tak więc trudno byłoby go podnająć, jest zagrzybiały. Zdaniem podatnika wątpliwym jest stwierdzenie organu, że nieruchomość może być potencjalnie związana z działalnością gospodarczą. Wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania.

2.3. Zaskarżoną decyzją Kolegium utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Prezydenta Miasta.

W uzasadnieniu przywołało mające zastosowanie w sprawie przepisy, tj. min. art. 3 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1452., dalej: u.p.o.l.) oraz ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020r. poz. 333 ze zm.).

Dalej wskazało, iż z akt sprawy wynika, że strona na mocy aktu notarialnego z dnia 23 marca 2018 r. Rep. A. numer [...] nabyła prawo własności nieruchomości położonej w R., przy ul. [...] [...], objętej księgą wieczystą [...] Sądu Rejonowego w R. Nieruchomość stanowi działka nr [...] o pow. 0,0498ha, a częścią składową działki jest dwukondygnacyjny, murowany budynek usługowo-handlowy.

Działka nr [...] sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków jako inne tereny zabudowane - Bi.

W złożonej informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych dot. nieruchomości przy ul. [...] [...] z dnia 20 lipca 2018 r. strona wykazała do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 498m2 oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 629m2.

W dniu 7 września 2018r. złożyła kolejną informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych dotyczącą tej samej nieruchomości, w której wykazała do opodatkowania grunty pozostałe o pow. 498m2 oraz budynki pozostałe o pow. 629m2.

Ponadto, na mocy aktu notarialnego z dnia 7 listopada 2019r. Rep. A numer [...] strona nabyła w drodze darowizny niezabudowane nieruchomości położone w R., obręb [...], objęte księgami wieczystymi [...] i [...] Sądu Rejonowego w R. Nieruchomość stanowią działka nr [...] o pow. 0,1800ha sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne RIVb o pow. 0,1398ha i RV o pow. 0,0402ha oraz działka nr [...] o pow. 0,0600ha sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne RlVb.

We wrześniu 2021 roku zmieniła się klasyfikacja gruntu stanowiącego działkę nr [...] oraz nastąpił jej podział na dwie działki o numerach [...] i [...]. Działka nr [...] o pow. 0,0600ha sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe -Bo pow. 0,0042ha i użytki rolne RIVb o pow. 0,0558ha. Działka nr [...] o pow. 0,1200ha sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe -Bo pow. 0,0088ha i użytki rolne RIVb o pow. 0,1112ha.

Informacji w sprawie podatku rolnego strona nie złożyła.

Dalej Kolegium wskazało, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości objęto budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 629m2, grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 498m2. Podatkiem rolnym objęto grunty orne R IVb oraz R V (zwolnione od podatku).

Odnosząc się do kwestii związania nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, Kolegium wyjaśniło, że w niniejszej sprawie zasadnym było zastosowanie podwyższonej stawki podatkowej, przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Na poparcie tego stanowiska Kolegium przywołało wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 13/15 oraz z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19. W obu wyrokach Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że nie jest konieczne prowadzenie w danym momencie działalności gospodarczej przez osoby fizyczne na danym gruncie czy w budynku, a wystarczająca jest potencjalna możliwość, by taka była prowadzona. Przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, uznane zostało za niezgodne z Konstytucją (por. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2021r. III FSK 4061/21, w którym Sąd dokonał szczegółowej wykładni pojęcia nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

Kolegium argumentowało, iż przedmiot opodatkowania, objęty skarżoną decyzją Prezydenta Miasta jest w posiadaniu przedsiębiorcy i może być potencjalnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak już wyżej wskazano, za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej.

I z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Przedmiotowa nieruchomość jest własnością skarżącej, prowadzącej działalność gospodarczą pod firma "D." K. G., obejmującą m.in. wynajem lokali.

W piśmie z dnia 5 maja 2021r. strona wyjaśniła, że w dniu 23 marca 2018r. zakupiła nieruchomość położoną w R., przy ul. [...] [...]. Nieruchomość ta miała być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, ale warunkiem wykorzystania tej nieruchomości na cele gospodarcze było pozyskanie kredytu i przeznaczenie go na remont budynku. W momencie zakupu nieruchomości budynek nie nadawał się do eksploatacji, wymagał generalnego remontu i w tym czasie nie było możliwości prowadzenia w tym budynku działalności gospodarczej związanej z profilem firmy, tj. wynajmem lokali.

Powyższe wskazuje, że nieruchomość z uwagi na ograniczone możliwości finansowe podatniczki nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, jednak podatniczka, będąca przedsiębiorcą podejmuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie łub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej. Świadczy to jednoznacznie, że potencjalnie istnieje możliwość prowadzenia na niej działalności gospodarczej, a więc w świetle obowiązujących przepisów oraz aktualnego orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz sądów administracyjnych należało opodatkować przedmiotową nieruchomość stawką podwyższoną.

Nieruchomość ta nie służy przy tym osobistym celom podatniczki ani jej rodziny.

2.4. W skardze wywiedzionej przez Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców ww. decyzji, zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na nieuzasadnionym przyjęciu, iż stanowiąca własność uczestnika grunty i budynki znajdujące się przy ul. [...] [...] w R. podlegają opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy przedmiotowa nieruchomość nie została ujęta w prowadzonych przez przedsiębiorcę księgach podatkowych, na nieruchomości tej nie jest prowadzona działalność gospodarcza, zaś obiekt ma zostać przygotowany na cele mieszkalne, w konsekwencji przedmiotowe grunty i budynki podlegały opodatkowaniu stawkami określonymi dla gruntów i budynków mieszkalnych Z uwagi na powyższe, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej tę decyzję decyzji organu I instancji, rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Wg Rzecznika art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy odczytywać z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021r. w sprawie SK 39/19. Na poparcie swojego stanowiska przywołał wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2021r. III FSK 4061/21 oraz z dnia 31 maja 2022r. I FSK 169/22.

2.5. W odpowiedzi na skargę Kolegium, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko.

2.6. Na rozprawie w dniu 9 lutego 2024r. pełnomocnik Rzecznika, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, przywołał na jego poparcie wyrok tut. Sądu tut. Sądu z dnia 16 listopada 2023r. I SA/Gl 394/23 wydanego w sprawie ustalenia uczestnikowi – stronie, łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2019r., zapadły w analogicznym stanie faktycznym i prawnym.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

3.1. Skarga okazała się zasadna.

3.2. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259, dalej: p.p.s.a.). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.3. Spór w sprawie dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2021r. budynku przy ul. [...] [...] w R.

Zdaniem Kolegium budynek ten powinien być opodatkowany podwyższoną stawką tego podatku jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stanowiska tego nie podziela zarówno strona jak i Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców.

Rozważając sporne zagadnienie Sąd przyznał rację stronie skarżącej. Uzasadniając zajęte stanowisko skład orzekający odwoła się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2021r. w sprawie III FSK 4061/21, które przyjmuje za własne oraz prawomocnego wyroku tut. Sądu z dnia 16 listopada 2023r. I SA/Gl 394/23 wydanego w sprawie ustalenia stronie skarżącej łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2019r.

3.4. W pierwszej kolejności przypomnieć należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1452., dalej także jako u.p.o.l.) podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych;

2. posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3. użytkownikami wieczystymi gruntów;

Zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości określa art. 2 ust. 1 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1. grunty;

2. budynki lub ich części;

3. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z ust. 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy łub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Podstawę prawną wymiaru podatku rolnego stanowią przepisy ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020r. poz. 333 ze zm.). Zgodnie z art. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.

Podobny obowiązek dotyczący gruntów wynika z art. 6a ust. 5 ustawy o podatku rolnym.

Sąd podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z w sprawie III FSK 4061/21 z dnia 15 grudnia 2021, zgodnie z którym gramatyczna wykładnia omawianego przepisu może prowadzić do wniosku, że każda nieruchomość zakupiona przez przedsiębiorcę, bez względu na sposób jej wykorzystywania czy cel zakupu (poza wyjątkami wprost w ustawie przewidzianymi), podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek, byle tylko znajdowała się w jego posiadaniu.

Pogląd ten zakwestionował Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15. W orzeczeniu tym wyeksponowano tezę, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.".

Natomiast analiza wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r. o sygn. SK 39/19 pokazuje, że rozstrzygnięcie to nawiązuje do stanowiska zawartego w orzeczeniu Trybunału z dnia 12 grudnia 2021 r., sygn. SK 13/15, a zarazem stanowi jego uzupełnienie. Z wyeksponowanej tezy wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. w sposób jednoznaczny wynika, że jest on adresowany do wszystkich podatników będących przedsiębiorcami lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, co nie jest takie jednoznaczne w poprzednim orzeczeniu. Stanowisko prezentowane w orzeczeniu z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, dotyczy zatem zarówno osób fizycznych, jak i osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych posiadających w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l. status podatnika podatku od nieruchomości. Podobnie jak w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r. (odnoszącym się co prawda do osoby fizycznej będącej współposiadaczem nieruchomości), TK w orzeczeniu SK 39/19 uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą).

W wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. Trybunał wyraził pogląd, że "przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji".

Skoro zatem, zgodnie z wiążącą dyrektywą interpretacyjną, nakreśloną przez TK (w obu przytaczanych wyrokach), posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić jedynego kryterium, decydującego o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., zasadniczego znaczenia nabiera odpowiedź na pytanie, od spełnienia jakich dodatkowych wymogów uzależnione jest zastosowanie ww. przepisów.

W konsekwencji okoliczność, iż nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, będącego jako jej właściciel (użytkownik wieczysty, samoistny posiadacz) podatnikiem, nie przesądza o możliwości zastosowania najwyższych stawek opodatkowania, jeżeli podmiot ten może być identyfikowany podwójnie, a więc również jako jednostka, w posiadaniu której znajdują się nieruchomości niepowiązane w żaden sposób z jego aktywnością gospodarczą. W odniesieniu do takich nieruchomości (gruntów, budynków, budowli służących innym celom niż gospodarcze, jeżeli takowe są wykonywane przez podatnika) sytuacja prawnopodatkowa podatnika-przedsiębiorcy jest identyczna jak osoby niebędącej przedsiębiorcą.

Sentencje wyroków Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 15/15, oraz z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, w kontekście wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w tym celu jaki przepis ten ma spełniać), mogą naprowadzać na wniosek, że określane przez radę gminy na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. stawki opodatkowania znajdą zastosowanie, gdy nieruchomość (grunt, budynek, budowla lub ich część):

1) znajduje się posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie

2) jest faktycznie wykorzystywana lub może być potencjalnie wykorzystywana przez tego przedsiębiorcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (ma faktyczny związek z jego gospodarczą aktywnością).

Użyty natomiast w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021r., sygn. SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane.

Mając na uwadze powyższe, powtórzyć należy za NSA (wyrok w sprawie III FSK 4061/21), iż za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej

lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej,

lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:

- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

albo

- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

3.5. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że niesporna w sprawie jest okoliczność, że skarżąca jest przedsiębiorcą prowadzącym przedsiębiorstwo pod firmą "D." K. G. obejmującą min. najem lokali, a także fakt, iż skarżąca nie wprowadziła spornej nieruchomości (budynek przy ul/ [...] [...] w R.) do ewidencji środków trwałych ww. przedsiębiorstwa oraz nie rozliczała żadnych kosztów poniesionych w związanych z tą nieruchomością, czego Kolegium nie kwestionuje.

Skoro zatem podatnik samodzielnie zadecydował o niezaliczeniu określonego obiektu do składników majątkowych prowadzonego przedsiębiorstwa, jego związek z działalnością gospodarczą powinien budzić wątpliwości. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sposób jednoznaczny wskazuje, że sporny budynek nie został zaliczony do składników majątkowych prowadzonego przedsiębiorstwa, co oznacza, iż podatnik nie dokonał jego powiązana z prowadzoną nierolniczą działalnością gospodarczą. Tymczasem organ podatkowy pomija tą okoliczność jako nieistotną dla rozstrzygnięcia sprawy.

Zdaniem Sądu bez wpływu na powyższe pozostaje zmiana argumentacji samej strony co do jej zamiaru wykorzystania budynku przy ul. [...] [...] w R.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, doszło do naruszenia przez Kolegium przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy sporny budynek przy ul. [...] [...] w R. podlega opodatkowaniu według stawki podwyższonej z uwagi na jego potencjalny związek z działalnością gospodarczą.

Rozpoznając sprawę ponownie Kolegium uwzględni powyższą ocenę prawną.

3.6. W konsekwencji Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.