Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2513/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 67b par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 379 poz 5 art. 1
law: Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2014 r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od nieuregulowanej w terminie zaliczki na podatek dochodowy za lipiec 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżący – Z. K., złożył wniosek z 7 listopada 2012 r. (sprecyzowany 6 grudnia 2012 r.) o umorzenie odsetek w kwocie 9.544 zł naliczonych z tytułu zwłoki w zapłacie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za lipiec 2011 r. od dochodu z faktury nr [...] z [...] lipca 2011 r. wystawionej na rzecz B. S.A za wykonane usługi budowlane. Wyjaśnił, że faktura została opłacona dopiero w kwietniu 2012 r. przez zamawiającego, tj. Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad ("GDDKiA"). Wtedy też Skarżący zapłacił należność główną – podatek dochodowy.

Decyzją z [...] lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił Skarżącemu umorzenia odsetek za zwłokę od nieuregulowanej w terminie zaliczki na podatek dochodowy za lipiec 2011 r. w kwocie 9.554 zł.

Z dokumentów znajdujących się w posiadaniu organu podatkowego wynikało, że aktem notarialnym z 16.08.2011 r. została zniesiona ustawowa wspólność majątkowa Skarżącego i jego żony. Skarżący oświadczył, że nie uzyskał żadnego dochodu, a poniósł wydatki w kwocie 223.000 zł (3.000 zł na utrzymanie mieszkania i 220.000 zł tytułem podatków). W 2010 r. Skarżący uzyskał przychody: z odpłatnego zbycia ½ części nieruchomości w wysokości ½ 40.000 zł; ze sprzedaży za kwotę 160.000 zł odziedziczonego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Jaśle oraz ze sprzedaży (wraz z żoną) nieruchomości w Józefosławiu za kwotę 795.000 zł. Natomiast 16 kwietnia 2012 r. GDDKiA wpłaciła na rachunek bankowy Skarżącego kwotę 846.123,55 zł.

W oparciu o informacje o wysokości dochodu (straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej (PIT/B) oraz deklaracje VAT-7, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że działalność gospodarcza Skarżącego nie odnotowuje strat; zmniejsza się przepływ środków finansowych; w 2011 r. znacznie zwiększył się dochód (w 2009 r. dochód wyniósł 166.387,83 zł, w 2010 r. – 20.642,49 zł; a w 2011 r. – 515.723,13 zł) oraz wzrosły obroty (w 2009 r. wyniosły one 309.500 zł, w 2010 r. – 93.179 zł, w 2011 r. – 1.333.122 zł, a 1-3 kwartał 2012 r. – 128.467 zł).

Organ pierwszej instancji powołał się także na informacje przedstawione przez Skarżącego w związku z ubieganiem się o udzielenie powyższej pomocy de minimis, że zachwianie płynności finansowej ma charakter przejściowy, a wkrótce firma odzyska stabilność ekonomiczną poprzez wyegzekwowanie kwot niezapłaconych przez nierzetelnych kontrahentów oraz pozyskanie nowych kontraktów. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że działalność gospodarcza Skarżącego nie jest działalnością zagrożoną w rozumieniu przepisów wspólnotowych, a zatem udzielenie pomocy de minimis byłoby dopuszczalne. Zaznaczył jednak, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wnioskowana ulga podatkowa może być udzielona na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Przesłanka "ważnego interesu" występuje np. w razie znaczącego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, spowodowanego zdarzeniem losowym (np. powódź, pożar, kradzież lub inne uznane za wyjątkowe). Natomiast pod pojęciem "interesu publicznego" należy rozumieć pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej (mieszkańcom miasta i gminy) lub całemu społeczeństwu. Używając zwrotu "może", ustawodawca przesądził natomiast, że decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy. Skoro zaś zasadą jest płacenie podatków, a umorzenie to nieefektywny sposób wygasania zobowiązań podatkowych poprzez ostateczne odstąpienie przez wierzyciela podatkowego od poboru podatku po upływie terminu płatności, zasadność użycia takiej ulgi musi by podyktowana nadzwyczajnymi i wyjątkowymi okolicznościami.

W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego zebrany w sprawie materiał dowodowy nie wskazywał, aby sytuacja finansowa Skarżącego uzasadniała skorzystanie z instytucji umorzenia. Skarżący dysponował środkami wystarczającymi na zapłacenie odsetek od zaliczki na podatek dochodowy. Pozwalał na to stan jego konta. Tymczasem 23 kwietnia 2012 r. Skarżący w całości zapłacił zaległy podatek od towarów i usług ([...] zł) wraz z opłatą prolongacyjną ([...] zł). Jego starania o zwrot zaległych należności od B. S.A. zaspokojone zostały przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad (przelew z [...] kwietnia 2012 r.). Skarżący zapłacił jedynie należność główną w podatku dochodowym, uznając, że odsetki powstały nie z jego winy. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, przesłanka taka mogłaby stanowić podstawę do udzielenia ulgi w postaci, np. odroczenia terminu płatności podatku, nie zaś ulgi polegającej na umorzeniu odsetek.

Organ pierwszej instancji stwierdził, iż podejmując się prowadzenia działalności gospodarczej w warunkach gospodarki rynkowej, Skarżący miał świadomość konieczności poniesienia konsekwencji niepowodzeń finansowych w jej prowadzeniu. Niepowodzenia spowodowane nierzetelnością kontrahentów, a nawet ponoszenie strat, nie są równoznaczne z całkowitą niemożnością zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych i nie stanowią automatycznie podstawy do udzielenia ulg podatkowych. Skutki indywidualnie podejmowanych przez Skarżącego decyzji oraz sposób gospodarowania własnym majątkiem i ewentualne negatywne tego konsekwencje, nie mogą być przerzucane na Skarb Państwa.

Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził ponadto, że ostatnio Skarżący wielokrotnie korzystał z ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Chociaż nie wszystkie jego wnioski zostały rozpatrzone pozytywnie, to i tak stały się instytucją stabilizującą sytuację finansową Skarżącego. Ulgi, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, nie mogą mieć charakteru powtarzającego się czynnika, pozwalającego na osiągnięcie pozytywnego wyniku gospodarczego. Z ich wyjątkowego charakteru wynika, iż mogą stanowić incydentalną pomoc w poprawie sytuacji finansowej tylko wówczas, gdy istnieje pozytywna prognoza co do dalszych wyników podmiotu zobowiązanego do świadczeń.

W rezultacie Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że skoro odzyskane przez Skarżącego należności pozwalały na jednorazowe uiszczenie zaległości, a ich spłata w żaden sposób nie zagrażała jego egzystencji i prowadzonemu przedsiębiorstwu, wniosek o umorzenie odsetek był bezpodstawny. Przyznanie wnioskowanej ulgi byłoby preferencyjnym traktowaniem Skarżącego w stosunku do innych podatników znajdujących się w podobnej sytuacji. W sprawie nie wystąpił ani ważny interes podatnika, ani też ważny interes publiczny. Składając wniosek o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych podatnik musi wykazać, na czym przesłanki te polegają w jego konkretnym przypadku. Skarżący tego nie uczynił, a na wezwanie do uzupełnienia wniosku przedstawił dokumenty niekompletne.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący podniósł, iż decyzja ta i jej uzasadnienie są dla niego niezrozumiałe. Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej są wirtualne i tylko na papierze. Do dnia złożenia odwołania Skarżący nie otrzymał zapłaty za wykonane dwa lata temu roboty na łączną kwotę [...] zł. Faktura wystawiona w kwietniu 2012 r. w uzgodnieniu z GDDKiA nie została opłacona. Życie zawodowe i rodzinne Skarżącego legło w gruzach. Nadal posiada on zobowiązania związane z wykonywanymi i niezapłaconymi dwa lata temu robotami, tj. płatności za materiały i niespłacone kredyty oraz podatki na łączną kwotę około [...] zł. Skarżący ponownie wniósł o umorzenie odsetek w kwocie 9.554 zł.

Decyzją z [...] lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Zgodził się z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, że w świetle art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz przepisów Rozporządzenia Komisji Europejskiej Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz.UE L 379 z 28.12.2006 r.), udzielenie Skarżącemu pomocy de minimis byłoby dopuszczalne.

Konieczne jest jednak spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przez ważny interes podatnika należy rozumieć względy, które mogłyby powodować zachwianie podstaw jego egzystencji. Pojęcia tego nie można ograniczać do sytuacji nadzwyczajnych lub zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie podatku w terminie. Ma ono szersze znaczenie, uwzględniające także normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość jego dochodów i wydatków, również wydatków ponoszonych w związku z podstawowymi kosztami egzystencji. Natomiast przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego, itp.

W ocenie organu odwoławczego, zasadą musi jednak pozostać płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo, a odstępstwo od tej reguły może być spowodowane jedynie nadzwyczajnymi okolicznościami. Decyzje organów w przedmiocie ulg mają charakter tzw. uznania administracyjnego. Stwierdzenie istnienia przesłanek ulgi nie nakłada zatem na organ podatkowy obowiązku orzeczenia zgodnie z oczekiwaniem wnioskodawcy.

Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że Skarżący nie wypełnił w całości oświadczenia o sytuacji finansowej z 6 grudnia 2012 r. i nie uzupełnił go pomimo wezwania. Do akt sprawy organ pierwszej instancji włączył więc dokumenty złożone przez Skarżącego we wcześniejszych postępowaniach w sprawach udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

W ocenie organu odwoławczego, wielkość wykazywanego przez Skarżącego dochodu, pomimo jego spadku w 2012 r. w stosunku do roku 2011, nie powoduje zagrożenia prowadzonej działalności. Nie wskazuje także na zagrożenie egzystencji Skarżącego. Nie wystąpiły zatem przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego.

Odnosząc się do twierdzenia Skarżącego, iż jego dochody mają charakter wirtualny, organ odwoławczy podkreślił, że zostały one przez Skarżącego wykazane w zeznaniach na podstawie dokumentów księgowych i nie mogą być fikcyjne.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zgodnie z wyciągiem z rachunku bankowego, należność wynikająca z faktury nr [...] została uregulowana przez GDDKiA 13 kwietnia 2012 r. w łącznej kwocie [...] zł. Ponadto, w związku z problemami płatniczymi dotyczącymi tej faktury Skarżący uzyskał już ulgę w postaci odroczenia terminu zapłaty podatku od towarów i usług oraz umorzenia części zaległości odpowiadającej kwocie odsetek za zwłokę w związku z wpłatą podatku od towarów i usług po terminie. Zdaniem organu odwoławczego, kolejne zastosowanie ulgi dotyczącej tej samej transakcji sprzedaży usług byłoby nieuzasadnione, szczególnie, że Skarżący ma prawo dochodzić odsetek od B. S.A. na drodze cywilnoprawnej.

Skarżący otrzymał zapłatę za wykonane usługi, a zatem posiadał środki na uiszczenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Z akt sprawy i złożonych oświadczeń wynika, że pomimo podnoszonych trudności finansowych, Skarżący osiąga dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Jest to więc działalność zyskowna i Skarżący posiada stałe źródło dochodów.

Odnosząc się do faktu, iż nie została opłacona wystawiona przez Skarżącego faktura nr [...] z [...] kwietnia 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że decyzją z [...] października 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odroczył termin płatności podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT-7k za 2 kwartał 2012 r.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w sprawie nie wystąpił ani ważny interes podatnika, ani interes publiczny, a decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego mieściła się w granicach uznania administracyjnego i została wydana z uwzględnieniem ustawowych dyrektyw wynikających z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący podniósł, iż organy podatkowe obu instancji nie zrozumiały, czym skutkowało dla niego niezapłacenie w terminie należności wynikających z faktury nr [...]. W ciągu kilku miesięcy Skarżący stał się bankrutem i nie mógł kontynuować dwóch kontraktów na rzecz B.S.A oraz prowadzić innych robót. Musiał natomiast zapłacić łącznie [...] zł tytułem podatku. Nieprawdziwe są twierdzenia, że Skarżący osiąga przychody z działalności gospodarczej, ponieważ od dwóch lat, oprócz faktury nr [...] na kwotę [...] zł, nie wystawił żadnych innych faktur. Przychody te są tylko na papierze. W rzeczywistości Skarżący do dziś nie może się "podnieść", stracił dorobek całego życia i posiada liczne zaległości wobec urzędów skarbowych i niespłacone kredyty. Jeden z dostawców wniósł przeciwko niemu pozew na ok. [...] zł.

W opinii Skarżącego, niedopuszczalnym jest, aby przedsiębiorcy odpowiadali za błędy i niekompetencję pracowników GDDKiA. Zgodnie z art. 647 Kodeksu cywilnego, pieniądze za wykonane roboty Skarżący powinien był otrzymać dwa lata temu. Państwo Polskie wciąż jest mu winne [...] z odsetkami. W interesie społecznym jest pomaganie przedsiębiorcom, nie zaś dobijanie ich. W przeciwnym razie nie wpłacą do Skarbu Państwa żadnych pieniędzy.

Skarżący wniósł więc o nieobciążanie go dodatkowymi kosztami, które powstały nie z jego winy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie umorzenia odsetek naliczonych od nieuiszczonej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za lipiec 2011 r.

Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Ponieważ Skarżący jest przedsiębiorcą, prawidłowo organy podatkowe zastosowały w sprawie także przepisy normujące udzielanie tego rodzaju ulg przedsiębiorcom. Zdaniem Sądu, prawidłowe było także zakwalifikowanie wnioskowanej przez Skarżącego ulgi jako pomocy de minimis, o której mowa w art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Tak samo Sąd ocenił też, poparty wyjaśnieniami Skarżącego oraz danymi z składanych przez niego deklaracji, wniosek organów podatkowych, że Skarżący nie jest przedsiębiorcą zagrożonym w rozumieniu art. 1 ww. Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu WE do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z 28.12.2006, s. 5)., co w połączeniu z przedmiotem działalności Skarżącego dopuszczalnym czyniło udzielenie mu pomocy de minimis.

Tym samym konieczne było zbadanie przez organy podatkowe, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Jeżeli bowiem w danej sprawie nie występują ważny interes podatnika lub interes publiczny, organ podatkowy nie może udzielić ulg w spłacie należności, nawet jeżeli pomoc taka byłaby dopuszczalna na gruncie odrębnych przepisów, w tym art. 67b tej ustawy.

Uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych nie budzi wątpliwości. Oznacza on, że nawet stwierdzenie przez organy podatkowe, że w danej sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przepisami przesłanek, może, lecz nie musi, prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to, korzystając z uznania administracyjnego, organ podatkowy wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może – mimo istnienia przesłanek – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować będzie odmową uwzględnienia wniosku. W takim przypadku organ podatkowy nie ma możliwości wyboru między rozstrzygnięciem pozytywnym i negatywnym dla strony.

Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe zasadnie uznały, że nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika oraz przesłanka interesu publicznego, wskazane w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Powołanie się przez organy podatkowe na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg w spłacie należności było zatem nietrafione i zbędne, co jednak nie może stanowić podstawy do uchylenia decyzji, jako że nie mogło mieć żadnego wpływu na wynik sprawy. Jak już Sąd wskazał, brak przesłanek musi bowiem skutkować odmową udzielenia wnioskowanej ulgi i takie właśnie rozstrzygnięcie zapadło w rozpoznanej sprawie.

Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie i uwzględniony przez organy podatkowe, pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego też równie wyjątkowy charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek, oznaczające w istocie rezygnację Skarbu Państwa z należnych mu wpływów z tytułu podatków, jako że skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Zaznaczyć przy tym należy, że wyjątkowość sytuacji uzasadniającej udzielenie ulgi nie musi wynikać z faktu, że sytuacja wnioskodawcy spowodowana została zdarzeniami losowymi w rodzaju klęsk żywiołowych, kradzieży itp. Wyjątkowość ta może przejawić się w bieżącej sytuacji ekonomicznej i rodzinnej podatnika, wynikając z wysokości uzyskiwanych dochodów, ponoszonych wydatków (np. zwiększonych z uwagi na chorobę) itp.

Zasadnie zatem organy podatkowe skoncentrowały się na ocenie, czy sytuacja Skarżącego uzasadnia przyjęcie, że za udzieleniem wnioskowanej przez niego ulgi w postaci umorzenia odsetek naliczonych z uwagi na nieterminowe uiszczenie zaliczki, przemawia istnienie jego ważnego interesu lub interesu publicznego. Przesłanki te nie zostały przez ustawodawcę zdefiniowane. W istocie więc w każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób, aczkolwiek w oparciu o piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy.

"Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki.

Uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne tego nie potwierdzają.

Zdaniem Sądu, przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 lutego 2003 r. sygn. akt III SA 1838/01 (Mon.Pod. 2003/7/43), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Powyższe, co zasadnie zaznaczył Dyrektor Izby Skarbowej, należy także odnieść do wartości istotnych dla społeczności lokalnych. Przy ocenie wystąpienia tej przesłanki należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.

Znaczenie powyższych przesłanek przyjęte przez organy podatkowe nie odbiega od przedstawionego przez Sąd.

Zważywszy zaś na niemożność jednoznacznego zdefiniowania powyższych przesłanek, w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości.

Organy podatkowe rozpatrzyły konkretną sytuację, w jakiej znajdował się Skarżący i jaką przedstawił w toku postępowania. Zasadnie wzięły przy tym pod uwagę także możliwości finansowe Skarżącego oraz okoliczność, że udzielano mu już ulg w spłacie należności podatkowych.

Skarżący podkreślał, że nie jest w stanie zapłacić odsetek od zaliczki na podatek dochodowy. Nieopłacenie w terminie faktury nr [...], wystawionej na rzecz B.S.A. uczyniło go bankrutem, uniemożliwiając kontynuowanie realizacji kontraktów na rzecz tej firmy oraz wykonywanie innych prac.

Skarżący nie przedłożył żadnych dowodów na poparcie tych twierdzeń. Nie przedłożył też żadnych dowodów obrazujących jego sytuację finansową.

Organ pierwszej instancji wezwał Skarżącego nie tylko do sprecyzowania wniosku o umorzenie odsetek i złożenia dokumentów związanych udzieleniem pomocy publicznej, ale też do przedstawienia dokumentów potwierdzających istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uzasadniającego przyznanie ulgi oraz zestawienia przychodów i kosztów z działalności gospodarczej za lata 2009-2011 i pierwszych miesięcy 2012 r., a także do złożenia oświadczenia o stanie majątkowym, poniesionych wydatkach oraz wysokości i źródłach dochodów uzyskanych w 2012 r. wraz z dokumentami na poparcie złożonych oświadczeń (k. 9).

Skarżący ograniczył się do złożenia 6 grudnia 2012 r. formularza informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis oraz oświadczenia, w którym wskazał że nie osiągnął żadnego dochodu (przychodu), a poniósł wydatek w kwocie [...] zł na utrzymanie mieszkania i zapłacił kwotę [...] zł tytułem podatków. Nie wskazał żadnych członków rodziny i osób pozostających na jego utrzymaniu. Oświadczył, iż nie ma żadnych nieruchomości i lokali własnościowych, samochodu oraz środków pieniężnych w bankach. Obciąża go spłata kredytów w kwocie ok. 30.000 zł. Skarżący nie wskazał, jakiego rodzaju są to kredyty i nie podał wierzycieli.

Nie przedłożył żadnych dokumentów, które obrazowałyby jego oświadczenie, ani też dokumentów dotyczących jego sytuacji majątkowej wskazanych przez organ podatkowy w powyższym wezwaniu.

Z notatki sporządzonej 6 grudnia 2012 r. przez pracownika Urzędu Skarbowego wynika, że Skarżący zobowiązał się do uzupełnienia dokumentów w ciągu 7 najbliższych dni (k.80).

Mimo to, Skarżący znowu nie przedłożył żadnych dokumentów.

Skarżący, który wnioskował o udzielenie mu ulgi w spłacie należności podatkowych i to ulgi najdalej idącej – umorzenia należności publicznoprawnej – nie zadał sobie trudu, aby poprzeć swój wniosek stosownymi dokumentami. Organy podatkowe stworzyły mu możliwość szczegółowego wykazania okoliczności świadczących o wystąpieniu przesłanek zastosowania tej ulgi, w szczególności zaś sytuacji finansowej. Wyłącznie od woli Skarżącego zależało, w jaki sposób z możliwości tej skorzysta i jakie dowody przedstawi w celu udokumentowania swojej sytuacji finansowej.

Wprawdzie we wniosku o umorzenie z 7 listopada 2012 r. Skarżący stwierdził, że "problem powyższy jest Państwu znany od roku czasu, bo dotyczył również zapłaty przeze mnie podatku VAT za III kw. 2011 r. od tej faktury" [faktury nr [...] – wyjaśnienie Sądu], ale okoliczność ta nie zwalniała Skarżącego z obowiązku wykazania istnienia okoliczności uzasadniających umorzenie odsetek od zaliczki na podatek dochodowy. Tego zaś nie uczynił.

W tej sytuacji organy podatkowe zasadnie oparły się na tych informacjach dotyczących sytuacji finansowej i rodzinnej Skarżącego, którymi już dysponowały. Z uwagi na obciążający organy podatkowe obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego niezbędnego do podjęcia rozstrzygnięcia (art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), uprawnione było także włączenie do akt sprawy dokumentów uzyskanych w innych postępowaniach wszczętych wnioskami Skarżącego o udzielenie ulg w spłacie należności podatkowych (postanowienie z [...] listopada 2012 r.).

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało natomiast, że Skarżący dysponował środkami na zapłatę przedmiotowych odsetek w kwocie 9.544 zł i zapłata ta nie zagrozi jego egzystencji.

Twierdzenie Skarżącego, że nieopłacenie w terminie należności w kwocie 846.000 zł wynikającej z faktury nr [...] z [...] lipca 2011 r. wystawionej na rzecz B. S.A w ciągu kilku miesięcy uczyniło go bankrutem, jest gołosłowne.

Bezspornym jest wprawdzie, że pieniądze w kwocie [...] zł, stanowiące zapłatę należności udokumentowanej powyższą fakturą, wpłynęły na rachunek bankowy Skarżącego dopiero 16 kwietnia 2012 r., przelane przez GDDKiA, jednakże nie dowodzi to, że Skarżący nie miał możliwości uiszczenia zaliczki, tak aby nie doszło do naliczenia odsetek.

Z "informacji o czynnościach majątkowych" (k. 7) wynika, że w 20 września 2011 r. Skarżący i sprzedał ½ części nieruchomości położonej w B.. Drugą połowę nieruchomości sprzedała żona Skarżącego, a łączna wartość transakcji wyniosła [...] zł. Natomiast w 28 września 2010 r. Skarżący za kwotę [...] zł sprzedał spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w J.

W aktach sprawy znajduje się akt notarialny z [...] grudnia 2011 r. dokumentujący dokonaną przez Skarżącego i jego żonę sprzedaż nieruchomości położonej w J. za kwotę [...] zł. Z treści aktu wynika, że do Skarżącego należał udział w tej nieruchomości wynoszący ½.

Skarżący nie przedłożył żadnych dowodów, z których wynikałoby, że przychody ze sprzedaży powyższych składników majątkowych zostały wydatkowane w sposób uniemożliwiający mu zapłatę przedmiotowych odsetek.

Wprawdzie Skarżący oświadczył, że nie uzyskuje żadnych przychodów, ale także to twierdzenie nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym. Skarżący prowadzi bowiem działalność gospodarczą i jak wynika ze znajdujących się w aktach sprawy informacji o składanych przez niego deklaracjach i zeznaniach podatkowych, działalność ta generowała dochody. Z tego punktu widzenia bez znaczenia jest okoliczność, jak wiele transakcji przyniosło przychody (dochody) Skarżącego.

Skarżący akcentuje okoliczność, że nie otrzymał zapłaty tytułem faktury wystawionej [...] kwietnia 2012 r. nr [...]. Jednakże, co zasadnie podniósł Dyrektor Izby Skarbowej, fakt ten został uwzględniony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego jako przesłanka odroczenia do 31 marca 2013 r. terminu płatności podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7k za 2 kwartał 2012 r. (decyzja z [...] października 2012 r., k. 100).

Okoliczność, że Skarżący nie otrzymał od B.S.A. zapłaty za roboty budowlane udokumentowane fakturą nr [...], której to zapłaty dokonała dopiero w kwietniu 2012 r. GDDKiA, stanowiła natomiast przesłankę odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7k za 3 kwartał 2011 r. (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] lutego 2012 r.; k. 115) oraz następnie umorzenia połowy zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji VAT-7k za 3 kwartał 2011 r. wraz z odsetkami (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z [...] października 2012 r., k. 112). Organy podatkowe powołały się przy tym na przesłankę interesu publicznego.

Z powyższego wynika, że specyfika sytuacji, w jakiej znalazł się Skarżący jako jeden z wykonawców robót przy drodze krajowej [...] została przez organy podatkowe uwzględniona jako przesłanka udzielenia mu ulg w spłacie zaległości podatkowych.

Sąd podzielił pogląd organów podatkowych, że ulgi w spłacie należności podatkowych nie mogą być codzienną niejako formą wspierania działalności podatników. Udzielanie kolejnych ulg związanych z tymi samymi zdarzeniami nie znajduje uzasadnienia w przesłance interesu publicznego, zwłaszcza gdy ulga ma polegać na rezygnacji z wpływów budżetowych w sytuacji, gdy Skarb Państwa gwarantuje również opłacenie wykonanych prac. Opóźnienie w realizacji świadczeń przez GDDKiA, aczkolwiek nie powinno mieć miejsca, nie jest równoznaczne z odmową dokonania zapłaty.

Ryzyko, że należności nie zostaną przez kontrahenta zapłacone, co może przyczynić się do niepowodzenia działalności gospodarczej, dotyczy każdego przedsiębiorcy, obciążając właśnie jego. Ryzyka tego nie można przenieść na Skarb Państwa, a tak właśnie stałoby się w przypadku uwzględnienia kolejnego wniosku Skarżącego o umorzenie obciążających go należności z tytułu podatków.

Ponownie podkreślić należy, że Skarżący nie wykazał, że nie jest w stanie zapłacić ciążących na nim odsetek od zaliczki na podatek dochodowy.

Skarżący uważał, iż ponosi negatywne skutki niekompetencji urzędników GDDKiA. Na rozprawie podniósł, że przepisy prawa polskiego są złe i nie chronią przedsiębiorców. Wyjaśnił również, że nie wszczął procesu cywilnego, który jest długi, nieefektywny i kosztowny, a zdecydował się na wystąpienie do prokuratury.

Jednakże ulgi w spłacie należności podatkowych nie mogą zastępować dochodzenia należności od kontrahentów.

Również wadliwa legislacja nie stanowi okoliczności uzasadniającej umorzenie należności podatkowych, a – w określonych okolicznościach – może być podstawą roszczeń odszkodowanych wobec Skarbu Państwa (art. 4171 § 4 Kodeksu cywilnego).

Istnienie ulg w spłacie należności podatkowych pozwala uwzględnić okoliczność, że w sytuacja finansowa podatnika uniemożliwia spłatę całości obciążających go należności podatkowych.

W rozpoznanej sprawie sytuacja taka nie wystąpiła. Świadczą o tym uwzględnione przez organy podatkowe okoliczności wynikające ze zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności zaś dysponowanie przez Skarżącego źródłem dochodów w postaci działalności gospodarczej.

Wyjaśnić przy tym należy, że stosownie do art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.", Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że Sąd orzeka wedle stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie wydania zaskarżonego aktu lub podjęcia zaskarżonej czynności, a wynikającego właśnie z akt sprawy. Dlatego też kontroli zaskarżonego aktu Sąd dokonuje wyłącznie na podstawie stanu faktycznego ustalonego w czasie wydawania tegoż aktu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 26 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1617/10 oraz z 10 października 2012 r. sygn. akt II FSK 475/11; z 5 czerwca 2012 r. sygn. akt II OSK 763/12; http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd podejmując rozstrzygnięcie nie mógł zatem brać pod uwagę okoliczności podniesionych przez Skarżącego dopiero na etapie postępowania sądowego, we wniosku o przyznanie prawa pomocy.

Sąd za zasadne uznał zwrócenie uwagi na okoliczność, że przepisy prawa nie ograniczają możliwości wielokrotnego składania wniosku o przyznawanie ulg podatkowych. Wniosek taki Skarżący może ponowić, jeżeli pojawią się nowe, okoliczności, które nie były przedmiotem oceny organów podatkowych.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe uzasadniły swoje stanowisko podając powody, dla których wniosek Skarżącego nie został uwzględniony. Opierając je na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, oceniły przedstawione przez Skarżącego przyczyny, dla których domagał się on umorzenia odsetek.

Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia prawa, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.