Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 670/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: art. 122, art. 187, art. 229
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Kremis Sędziowie Sędzia NSA Anna Moskała Sędzia WSA Marcin Miemiec (sprawozdawca) Protokolant Ewa Bogulak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 10 maja 2012 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia należności wynikających z kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

.

Na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. strona zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu następujące towary:

1. Kabinet ekranu (obudowa stalowa), klasyfikując go wg kodu TARIC 8529 90 49 00. 2. Części do ekranów informacyjno-reklamowych, moduły ekranu z wyposażeniem; karta odbierająca sygnał w ekranie i rozdzielacz sygnału; karta wysyłająca do ekranu diodowego, klasyfikując je wg kodu TARIC 8529 90 65 90.

3. Przewód sygnałowy do łączenia modułów, ujmując go w kodu TARIC 8544 42 90 90.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego we W. wszczął z urzędu postępowanie celne i podatkowe oraz powołał rzeczoznawcę, celem określenia możliwości funkcjonalnych przeznaczenia elektronicznych kart określanych jako Sending Card, stosowanych w układach telebimu typu LED. Powołany przez organ rzeczoznawca (biegły sądowy z listy Sądu Okręgowego w L.) nadesłał opinię Nr [...] z dnia [...] r. Strona skarżąca przedłożyła natomiast opinię sporządzoną przez pracowników naukowych Politechniki S.

Decyzją nr [...] z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego we W. orzekł o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty długu celnego oraz określił prawidłową wysokość podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Celnego we W. dokonał zmiany klasyfikacji taryfowej importowanych towarów poprzez ujęcie ich w kodzie 8528 59 90 90 jako system ekranu LED do wyświetlania sygnałów wizyjnych (telebim) - na podstawie uwagi 4. do Sekcji XVI i reguły 2(a) ORINS oraz w kodach 8531 20 20 90 - moduły LED ze sterownikami, 8531 90 20 00 - karty Receiving z hub i 8544 42 90 00 - przewody sygnałowe.

Od tej decyzji Strona złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i uznanie, że towary zostały prawidłowo zadeklarowane do kodu TARIC w zgłoszeniu celnym z dnia [...] r., ewentualnie zasadna jest stawka 0%. Decyzji zarzucono naruszenie Rozporządzenia Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez niewłaściwe zastosowanie reguły 2(a) ORINS w sytuacji, gdy tablica świetlna LED oraz Sending Card nie stanowią jednego wyrobu w rozumieniu Taryfy celnej. Skutkowało to zastosowaniem błędnego kodu TARIC dla towaru i nieuzasadnionym obciążeniem tego towaru wyższym niż należne cłem. Do odwołania Spółka załączyła opinię Politechniki S. L.dz. [...] r. z dnia [...] r., na okoliczność uznania karty Sending za osobne urządzenie.

Dyrektor Izby Celnej we W. wydał decyzję z dnia [...] r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję I instancji.

Nie godząc się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zarzuciła:

1) naruszenie art. 122, 187 i 229 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, polegające na nienależytym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy oraz niezebraniu i nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym nieprzeprowadzenie dowodu z opinii innego biegłego z zakresu elektroniki, biorąc pod uwagę wątpliwości jakie musiała nasunąć analiza porównawcza opinii powołanego z urzędu z opinią sporządzoną na żądanie strony przez pracowników Politechniki S.,

2) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że tablica świetlna LED oraz sending card stanowią po zmontowaniu jeden gotowy wyrób w rozumieniu taryfy celnej,

3) naruszenie Rozporządzenia Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy Celnej poprzez niewłaściwą interpretację reguły 2(a) ORINS i przyjęcie, że wyrób kompletny lub gotowy znajdujący się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym jest tożsamy z zestawem wyrobów, które po złożeniu stanowią jedną funkcjonalnie użytkową całość.

Mając to na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o dopuszczenie wnioskowanych dowodów.

W odpowiedzi na zarzuty skargi organ podkreślił, że podstawą wydania zaskarżonej decyzji były przepisy prawa celnego oraz Ordynacji podatkowej. Klasyfikacji taryfowej dokonuje się w oparciu o zapisy zawarte w Taryfie celnej, Noty wyjaśniające do Taryfy celnej oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Taryfa celna stanowiąca załącznik nr I rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256), w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej z Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 291 z 31.10.2008 r. ze zm.), przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację. Oznacza to, że dany towar jest zawsze klasyfikowany jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być ane pod uwagę. Nomenklatura Scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przepisy odnoszące się do podpozycji CN.

Ostateczny, wskazywany w zgłoszeniu celnym (w odniesieniu do procedury dopuszczenia do obrotu) kod towaru, to kod TARIC, obejmujący, zgodnie z dyspozycją wartą w art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87, dodatkowe podziały wspólnotowe konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wymienionych w załączniku II do rozporządzenia (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Natomiast reguła 6 ORINS mówi, iż klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł ORINS, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.

Według Reguły 2(a) ORINS, wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły) znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Zgodnie z Notami wyjaśniającymi pierwsza część reguły 2(a) poszerza zakres brzmienia każdej pozycji w ten sposób, że odnosi się nie tylko do wyrobu gotowego, lecz także do wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że ma on wyraźny charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Druga część reguły 2(a) stanowi, że wyroby kompletne lub gotowe znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym powinny być klasyfikowane do tej samej pozycji, co wyroby zmontowane. Towary przedstawiane są zwykle w takim stanie ze względu na wymagania lub dogodność pakowania, obsługi lub transportu. Regułę tę stosuje się również do wyrobów niekompletnych lub niegotowych, przedstawianych w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym z zastrzeżeniem, że należy je traktować jako wyroby kompletne lub gotowe zgodnie z pierwszą częścią reguły. Na potrzeby niniejszej reguły "wyroby w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony bądź za pomocą prostych urządzeń do montażu (śrub, nakrętek, sworzni itd.) lub, na przykład, za pomocą nitowania albo spawania, pod warunkiem, że zastosowano tylko proste operacje montażowe. Złożoność metody montażu nie musi być brana pod uwagę w tym względzie. Jednakże, w celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce. Niezmontowane elementy składowe wyrobu, które są w nadmiarze wobec liczby wymaganej dla danego wyrobu w stanie kompletnym, powinny być klasyfikowane oddzielnie.

Zgodnie z regułą 6 ORINS, klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł ORINS, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.

Skarżąca zarzuca niewłaściwą interpretację reguły 2(a) ORINS poprzez przyjęcie, że wyrób kompletny lub gotowy znajdujący się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym jest tożsamy z zestawem wyrobów, które po złożeniu stanowią jedną funkcjonalnie użytkową całość.

Odnosząc się do powyższego zarzutu należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie bezsporne jest, iż przedmiotem importu za ww. zgłoszeniem celnym były:

1. Kabinet ekranu (obudowa stalowa), klasyfikując go wg kodu TARIC 8529 90 49 00;

2. Części do ekranów informacyjno-reklamowych, moduły ekranu z wyposażeniem; karta odbierająca sygnał w ekranie i rozdzielacz sygnału; karta wysyłająca do ekranu diodowego, klasyfikując je wg kodu TARIC 8529 90 65 90;

3. Przewód sygnałowy do łączenia modułów, ujmując go w kodu TARIC 8544 42 90 90.

Zgodnie z opinią z dnia [...] r., sporządzoną przez biegłego sądowego w zakresie elektroniki, elektryki i telekomunikacji, elektronika telebimu wymaga zastosowania następujących bloków elektronicznych:

1. źródła standardowego cyfrowego sygnału wideo - alternatywnie: komputer, laptop, mikser wizyjny, wbudowany sterownik mikroprocesorowy bądź inne zewnętrzne źródła sygnału DVI,

2. układu przekształcającego sygnał cyfrowy - Sending Card - dokonującego przetworzenia sygnału wideo (podział obrazu na mniejsze fragmenty) na sygnały cyfrowe sterujące układami elektronicznymi w kabinach,

3. układu sterującego zespołem modułów LED - Receiving Card + Hub Card, którego rolą jest przetworzenie sygnału wideo (z Sending Card) na sygnały sterujące przesłane do poszczególnych modułów LED oraz replikacja sygnału na następne kabiny (k-346 akt wspólnych, tom II).

Sending Card jest inteligentną kartą, służącą do odbierania, rejestrowania, przetwarzania i wysyłania sygnałów wizyjnych zapijanych w postaci cyfrowej (przetwarza na sygnał wizyjny dostosowując go dla potrzeb wyświetlania go na ekranie LED, i następnie przesyła przekształcony sygnał cyfrowy do zespołu sterującego telebimem - Receiving Card). Karta elektroniczna Sending przeznaczona jest do ścisłej współpracy elektroniczną kartą Receiving, będącą elementem sterującym pojedynczego elementu wieloczłonowego ekranu LED (telebimu). A zatem karta Sending, zaprojektowana do wyłącznej współpracy z Receiving Card, jest elementem składowym systemu przeznaczonego do wyświetlania sygnału wizyjnego.

Potwierdzają to także dokumenty nadesłane przez Stronę skarżącą czy to specyfikacja-załącznik nr 3 SENDING CARD", gdzie wskazano, że funkcja realizowana przez kartę Sending to przetwarzanie sygnału wizyjnego dostarczonego na wejście DVI na specjalny protokół dedykowany do przesyłania do karty Receiving, czy też stanowisko Skarżącej zawarte w zapytaniu do Politechniki S. "W naszym systemie ekranu diodowego występuje karta Sending, którą umieszczamy w komputerze. Obraz z komputera jest przetwarzany przez kartę i następnie przekazywany do kart Receiving w ekranie." Ponadto w opinii z dnia [...] r., L.dz.[...], przedłożonej przez Spółkę opiniujący wskazali, że "karta typu TS801 będąca reprezentatywnym przykładem linii kart określanych potocznie jako Sending Card jest zasadniczo przeznaczona do pracy w złożonym systemie przetwarzania danych, jaki stanowi układ sterowania ekranem diodowym".

Z powyższego wynika, że ze sprowadzonych towarów powstają po zmontowaniu wieloczłonowe ekrany wielkogabarytowe, potocznie nazywane telebimami, wyświetlające obrazy wideo, które ze względu na swoją funkcję i właściwości, odpowiadają opisowi pozycji CN 8528 59 90, gdyż w istocie są to monitory kolorowe, inne niż monitory z lampą elektronopromieniową i inne niż w rodzaju wyłącznie lub głównie stosowanych w systemach automatycznego przetwarzania danych objętych pozycją 8471. Nadto Noty wyjaśniające Nomenklatury Scalonej wskazują, że monitory ujęte w ww. pozycji składają się zasadniczo z urządzeń, które mogą wygenerować punkt świetlny i wyświetlić go na ekranie synchronicznie z sygnałami źródłowymi. Zawierają one jeden lub więcej wzmacniaczy wideo, dzięki którym można zmieniać intensywność punktu. Ponadto, mogą one posiadać oddzielne wejścia dla barwy czerwonej (R), zielonej (G) i niebieskiej (B) lub mogą być zakodowane zgodnie z określonym standardem (NTSC, SECAM, PAL, D-MAC itp.). Do przyjmowania zakodowanych sygnałów monitor musi być wyposażony w urządzenie dekodujące, ające sygnały R, G i B (rozdzielanie). Mogą one być w postaci monitorów CRT lub ich wyświetlaczy panelowych, np. LCD, LED, plazmowe itp.

Dokumentacja zgromadzona w sprawie dotycząca funkcji i wyposażenia importowanych urządzeń potwierdza, że zmontowany z nich telebim posiada cechy i właściwości opisane w powołanych Notach wyjaśniających.

Zdaniem organu, właściwe jest przyjęcie, że z importowanych towarów można zmontować produkt, który spełnia cechy monitorów ujętych w pozycji CN 8528, ponieważ będzie posiadał zasadnicze elementy składowe, umożliwiające uzyskanie obrazu wideo. Klasyfikacja jest w tym przypadku zgodna z cytowaną regułą 2(a) ORINS, która umożliwia potraktowanie wyrobu niezmontowanego i niekompletnego, jak wyrobu, w którym niczego nie brakuje, pod warunkiem, że powstały po zmontowaniu wyrób będzie posiadał zasadnicze cechy i charakter wyrobu gotowego. Ponadto zastosowanie będzie miała uwaga 4. do Sekcji XVI, która stanowi, że Jeżeli maszyna (włączając kombinację maszyn) składa się z poszczególnych elementów (oddzielnych lub połączonych ze sobą orurowaniem, układami przeniesienia napędu, przewodami elektrycznymi lub innymi urządzeniami), przeznaczonych do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji objętej jedną z pozycji działu 84 lub 85, to całość należy klasyfikować do pozycji odpowiedniej dla tej funkcji". Sending Card, choć wymaga zamontowania w komputerze, jak wynika z oświadczenia producenta, może również występować jako urządzenie zewnętrzne we własnej obudowie z zasilaczem, a także może być umieszczona w kabinie lub zespole kabin tworzących telebim. Ostatnie rozwiązanie wymaga zrealizowania jedynie połączenia wewnętrznego, to w pozostałych konfiguracjach konstrukcyjnych połączenie karty z zespołem kabin musi być zrealizowane za pomocą przewodu elektrycznego. Ostatecznie więc klasyfikacja omawianych towarów zgodna jest z regułami 1, 2.(a) i 6. ORINS oraz uwagą 4. do sekcji XVI Taryfy celnej.

W kwestii zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych przejawiającym się w przyjęciu, że tablica świetlana LED oraz sending card stanowią po zmontowaniu jeden gotowy wyrób w rozumieniu Taryfy celnej, organ podkreślił, że zgodnie z postanowieniami reguły 2(a) ORINS dany wyrób nie musi być gotowym w rozumieniu handlowym, aby mógł być uznany za wyrób o charakterze gotowym w rozumieniu taryfowym. W świetle reguły 2(a) ORINS wystarczające jest, aby dany wyrób posiadał cechy wyrobu gotowego, a to pozwoli na ujęcie go w pozycji Taryfy celnej przewidzianej dla wyrobu gotowego. Konieczność umieszczenia karty Sending w komputerze (w rozpatrywanej sprawie) nie pozbawia jej zatem funkcji i rzeczywistego przeznaczenia. Stwierdzenie skarżącej, że z uzasadnienia decyzji wynika, że organ nie czyni rozróżnienia pomiędzy pojęciami wyrobu kompletnego lub gotowego w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym, a pojęciem zestawu wyrobów, które po złożeniu stanowią jedną funkcjonalną całość, nie znajduje potwierdzenia w zaskarżonej decyzji. Brak jest bowiem w uzasadnieniu tej decyzji stanowiska organu wyrażonego w skardze. Importowane elementy uznane zostały za urządzenie o charakterze wyrobu gotowego. Organ wyjaśnił, że czym innym jest "zestaw" w rozumieniu taryfowym, a czym innym wyrób gotowy w myśl reguły 2(a) ORINS. Zgodnie z postanowieniami reguły 2(a) ORINS dany wyrób nie musi być bowiem gotowym w rozumieniu handlowym, aby mógł być uznany za wyrób o charakterze gotowym w rozumieniu taryfowym.

Skarżąca podniosła, że importowane towary mogą być uznane za jeden zestaw, gdyż stanowią funkcjonalnie użytkową całość oraz istnieje możliwość ich wspólnego zastosowania. Wskazała, że taki zestaw nie zasługuje na miano wyrobu gotowego. Na potwierdzenie tego twierdzenia powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I GSK 561/09), w którym wskazano, że pojęcie zestawu nie jest tożsame z pojęciem wyrobu kompletnego, o którym mowa w regule 2 (a) ORINS. W ocenie organu powołane orzeczenie nie może mieć zastosowania. W rozpatrywanej sprawie, w szczególności na podstawie opinii nr [...] oraz opinii nadesłanych przez skarżącą, wynika, że karta Sending zaprojektowana jest do wyłącznej współpracy z elektroniczną kartą Receiving. Zatem sprowadzanych przez skarżącą elementów systemu nie można uznać za towary mogące funkcjonować niezależnie od siebie, gdyż są one elementami wieloczłonowego ekranu LED (telebimu). Zgodnie z regułą 2 (a) ORINS winny być ujmowane w kodzie CN 8528 59 90 90.

Bezcelowy jest wywód na temat sposobów montażu karty Sending. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji II instancji wskazano bowiem, że Sending card nie muszą być wyłącznie instalowane w komputerach na okoliczność twierdzenia Skarżącej, że Sending card jest przeznaczona wyłącznie do pracy z komputerem. Skarżąca nie negowała, że w rozpatrywanej sprawie karta Sending wymaga zamontowania w komputerze. Organ podkreślił, że bez znaczenia dla dokonania prawidłowej klasyfikacji importowanych wyrobów jest miejsce umieszczenia karty Sending (komputer, Outer Box czy bezpośredni w kabinie). Istotna jest w ogóle jej obecność (ma to bowiem decydujące znaczenie dla ustalenia właściwego kodu CN).

Twierdzenia skarżącej o niezależności i odrębności Sending Card nie mają oparcia w zgromadzonej przez organ I instancji dokumentacji sprawy. Nie wynika to też z nadesłanej przez Stronę opinii z dnia [...] r., w której wskazano że "karta Sending nie może pracować jako element główny i zasadniczy żadnego urządzenia, ze względu na to, że jest ona przeznaczona wyłącznie do działania w połączeniu z kartą Receiving, stanowiąc rozczłonkowany układ elektroniczny i są przeznaczone wyłącznie do pracy w systemie wieloczłonowego matrycowego ekranu optycznego". Biegli wskazali, że Sending card nie jest przeznaczona do pracy jako odrębne urządzenie, a jedynie jest elementem systemu sterowania ekranem typu LED.

Organ wyjaśnił, że dla zastosowania reguły 2(a) nie ma znaczenia ani złożoność, ani stopień skomplikowania montażu, a także brak niektórych części składowych wyrobu gotowego, np. zasilacza, obudowy, wentylatorów czy oprogramowania komputerowego. Konstrukcja telebimu narzuca konieczność wykonania określonych czynności wskazanych przez skarżącą. Samo wykonanie konstrukcji wsporczej jest konieczne, ale poza telebimem. Według organu jest oczywiste, że telebim nie spoczywa poziomo na płaskiej powierzchni. W celu wypełnienia funkcji musi być przymocowany do konstrukcji pionowej, podobnie jak telewizor plazmowy, LCD czy monitor komputerowy nie są używane w pozycji poziomej, lecz stawiane na stolikach, biurkach lub przykręcane do odpowiednich wieszaków, umocowanych na ścianie, jednakże te artykuły nie stanowią ich części ani elementów składowych.

W świetle tego zarzut skarżącej odnośnie błędnego zastosowania przy klasyfikacji reguły 2(a) ORINS organ uznał za chybiony.

Skarżąca zarzuca organowi I instancji błędne przyjęcie, że importowane elementy po złożeniu stanowiły określoną liczbę, bowiem z importowanych elementów można było budować dowolną liczbę ekranów o powierzchni od 1 do 56 metrów kwadratowych. Według Spółki stanowi to rażące nadużycie ze strony organu celnego. W tym przedmiocie organ II instancji wyjaśnił, że kompletacji telebimów dokonano w oparciu o przedłożone przez skarżącą w trakcie postępowania dokumenty. Wynika z nich, że w systemie P25, na jedną kabinę (obudowę stalową) o wymiarach 1000x1000x165 mm przypada 25 modułów LED o wymiarach 200x200 mm, taka sama ilość przewodów połączeniowych oraz jedna Receiving Card. Z kolei 28 szt. kabin połączonych ze sobą tworzy ekran telebimu o wymiarach 7x4m, który wymaga jednej Sending Card. Organ podkreślił, że kompletacji dokonywano do systemu P25. Z załączonej do zgłoszenia celnego faktury z dnia [...] r. wynika, że sprowadzono obudowy stalowe (Outdoor gabinet steel), moduły ekranowe typu I 25 (LED module P.25). Z analizy zgromadzonego materiału wynika też, że dla zbudowania telebimu konieczna jest jedna Sending Card. Wobec tego obecność 2 szt. karty Sending umożliwia utworzenie dwóch ekranów. Stąd, według organu, niezasadny jest zarzut woibeć organu celnego dowolności kompletowania importowanych elementów poprzez utworzenia z nich 2 ekranów.

Organ nie neguje stwierdzenia skarżącej, że na poparcie swojej tezy przytoczył fragment z Noty Wyjaśniającej do Nomenklatury Scalonej. Odnosząc się do podniesionego przez Stronę skarżącą argumentu, że sprowadzony produkt nie posiada wzmacniaczy wideo, gdyż intensywność świecenia (jasność) jest sterowana z komputera, organ wyjaśnił, że Noty wyjaśniające wskazują jedynie przykłady określonych towarów objętych pozycją taryfową, sposób działania itp. Nie opisują one zwłaszcza najnowszych urządzeń technicznych i ich rozwiązań konstrukcyjnych, bo choć są nowelizowane i uzupełniane, ich publikacja często nie nadąża za dynamicznym postępem technologicznym i budową niektórych urządzeń (zwłaszcza elektronicznych). W rozważanym przypadku nie ma znaczenia, w jaki sposób realizowana jest regulacja jasności, lecz istotne jest posiadanie tej cechy przez telebim. Pozycja 8528 59 90 90 nie określa ani rozdzielczości, ani standardu (np. PAL) wyświetlania obrazu na monitorze. Tym samym zarzuty skarżącej w tej kwestii są bezzasadne. Organ podniósł, że nie stwierdził, że posiadanie wejścia sygnału DVI przez system importowany przez Skarżącą prowadzi do uznania spornego produktu za telewizor.

Skarżąca neguje wnioski organu celnego, że nie ma znaczenia, z jakiego źródła dostarczany jest sygnał do Sending card. Organ podkreślił, że twierdzenia te nie są dowolną interpretacją, ale wynikają one z opinii zgromadzonych w sprawie. Opiniujący z Politechniki S., działający na zlecenie skarżącej wskazali, że Sending Card nie musi w ogóle współpracować z komputerem (uznając to za fakt marginalny), gdyż do odtworzenia obrazu wystarczy podać na jej gniazdo wejściowe strumień obrazu pochodzący z interfejsu HDMI, powszechnie występujący w sprzęcie audio/wideo. Ponadto w opinii nr [...] biegły określił, że jako źródła standardowego cyfrowego sygnału wideo wskazano alternatywnie: komputer, laptop, mikser wizyjny, wbudowany sterownik mikroprocesorowy bądź inne zewnętrzne źródła sygnału DVI. W oparciu o to, a także na postawie innych informacji i stwierdzeń zawartych w opiniach, stanowiących materiał dowodowy, organ podtrzymał pogląd, że bez znaczenia jest, z jakiego źródła dostarczany jest sygnał do Sending card oraz sposób przetwarzania tego sygnału. Dla ustalenia funkcji karty Sending najistotniejsze jest, że może ona przyjmować w określonej formie sygnały wizyjne (strumień obrazu pochodzącego z interfejsu HDMI, sygnał DVI z komputera, laptopa, itp.) i dokonywać ich przekształcenia, co prowadzi do wyświetlenia na ekranie telebimu dynamicznego obrazu (ruchomego obrazu). Organ podkreślił, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza faktu, że jedynie za pomocą urządzenia klasy PC można dokonać skalowania umożliwiającego właściwe wyświetlanie obrazu, jak utrzymuje skarżąca. Z żadnej opinii nie wynika, że Sending card jest przeznaczona wyłącznie do komputera. Organ podkreślił, że nawet jeżeli przyjąć za oświadczeniem producenta, że przedmiotowa karta przeznaczona jest jedynie do działania z komputerem, to i tak nie zmienia to jej funkcji i rzeczywistego przeznaczenia.

W świetle tego organ uznał za chybione stwierdzenia skarżącej, że karta Sending w połączeniu z Receiving card i modułami LED nie stanowi jednego produktu.

Organ podniósł, że niezrozumiałe jest stwierdzenie skarżącej, że "sam organ administracyjny zauważył błędność decyzji pierwszej instancji". Nie znajduje to odzwierciedlenia w decyzji organu II instancji. Organ utrzymał bowiem w mocy decyzję I instancji. Gdyby uznał ją za wadliwą, na co wskazuje Strona skarżąca, decyzja ta w swoim rozstrzygnięciu winna eliminować z obrotu prawnego decyzję organu I instancji.

Według organu, skarżąca błędnie uznając za tożsame towary importowane przez nią oraz firmę "B" powołuje się na decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P., wskazując na brak spójności wśród organów celnych Rzeczypospolitej Polskiej przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej. W tej kwestii organ podniósł, że grupy towarów nie mogą być uznane za tożsame, ponieważ przedmiotem importu w postępowaniu prowadzonym przez wskazany urząd celny były "tablice sygnalizacyjne zawierające diody elektroluminescencyjne". Karta nadawcza Sending Card nie była przedmiotem importu, co zostało wskazane w uzasadnieniu powołanej swojej decyzji. Organ podkreślił, że gdyby skarżąca nie sprowadziła Sending Card, to pozostałe importowane przez nią towary byłyby ujęte w pozycji 8531. Zostało to stwierdzone w zaskarżonej decyzji na stronie 8. Organ wskazał na niekonsekwencję skarżącej, bo choć przedstawiła jako dowód w sprawie decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. i w jej ocenie towary przez nią importowane są zbieżne z towarami importowanymi przez firmę, do której odnosi się ta decyzja, to skarżąca wnosi o uznanie prawidłowości zadeklarowanej przez nią klasyfikacji taryfowej w zgłoszeniu celnym, mimo że Naczelnik Urzędu Celnego w P. ujął sporne towary w pozycji 8531.

W odniesieniu do powołanej przez skarżącą decyzji Naczelnika Urzędu Celnego we W. nr [...] z dnia [...] r. organ stwierdził, że decyzja ta została uchylona przez organ II instancji decyzją [...] z dnia [...] r.

Organ nie zgodził się z twierdzeniem skarżącej, że organy celne lekceważąco traktują znaczenie wiążących informacji taryfowych i nie odniosły się do załączonych przez skarżącą WIT-ów i niezasadnie podważyły wydane wcześniej decyzje organów celnych innych państw wspólnotowych. Organ w zaskarżonej decyzji wykazał, że przy ustalaniu prawidłowego kodu CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej. Najważniejszą regułą jest reguła 1., która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności - o ile jest to możliwe, korzystać i następnych reguł, od 2. do 6. Uwagi do sekcji i działów zawierają natomiast szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji. Podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Scalona Nomenklatura jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), i powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu zharmonizowanego. Zarówno System Zharmonizowany (HS), jak i Nomenklatura scalona CN) są uzupełniane przez Noty wyjaśniające. I dopiero końcowym elementem mogącym panowie potwierdzenie prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej jest baza systemu EBTI zawierająca wiążące informacje taryfowe wydane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej. Wiążąca informacja taryfowa jest decyzją organów celnych wydawaną dla indywidualnego podmiotu. Dopiero dotarcie dokumentów źródłowych dołączonych do wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej, a także ich analiza pozwala na uznanie, czy dany towar jest tożsamy z będącym przedmiotem importu. Ma to szczególnie znaczenie przy towarach złożonych i o wysokim stopniu przetworzenia, jak np. elektronika. Powyższe zdaje się potwierdzać w niniejszej sprawie. Te same wiążące informacje taryfowe zostały powołane przez Spółkę w odniesieniu do towarów będących przedmiotem niniejszego sporu klasyfikacyjnego oraz przez firmę i Naczelnika Urzędu Celnego w P., gdzie przedmiotem importu nie były towary tożsame, co wykazano powyżej. Nasuwa się więc wniosek, że kierowanie się tylko krótkim, często nieprecyzyjnym opisem towaru w wiążącej informacji taryfowej, nie powinno stanowić podstawy klasyfikacji taryfowej, która winna być oparta o prawidłowo ustalony stan faktyczny i dokonana zgodnie z Ogólnymi Regułami Klasyfikacji Towarów. Organ podkreślił, że WIT jest tylko decyzją administracyjną, która wiąże organ i podmiot, dla którego została wystawiona. Może zostać wzruszona w trybie zwykłym lub nadzwyczajnym i wyeliminowana z obrotu prawnego. Wiążące Informacje Taryfowe mogą wskazywać tendencje klasyfikacji taryfowej określonego produktu, jednakże towary porównywane z towarami określonymi w WIT-ach muszą być tożsame, a nie tylko podobne.

Uwzględniając to organ nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącej, że to właśnie WIT powinny stanowić nadrzędne kryterium oceny dla organów ceInych.

Skarżąca neguje opinię biegłego powołanego z urzędu. Opiera zarzuty przede wszystkim o to, że opinię wydano jedynie w oparciu o dokumenty udostępnione przez producenta sprzętu w jego działalności marketingowej. Według organu najlepszym źródłem informacji o produkcie jest jego producent. Tym samym niezrozumiały jest zarzut odnośnie tej kwestii. Tym bardziej, że sama Skarżąca w postępowaniu wyjaśniającym przedłożyła strony katalogowe czy oświadczenie producenta. Z tego wynika, że skarżąca może powoływać się na informacje pozyskane od producenta, natomiast gdy czyni to organ, postrzegane jest to jako naruszenie przepisów postępowania. Niejasne jest podkreślenie, że materiały, z których korzystał biegły powołany z urzędu, są materiałami z działalności marketingowej producenta. Pozwala to na wyprowadzenie wniosku, że w zależności od potrzeb przygotowywane są dokumenty o towarze - bądź to dla celów marketingowych, dla odbiorcy, a inne dla potrzeb importu. Organ nie podziela też stanowiska skarżącej co do konieczności dokonania oględzin importowanych towarów dla sporządzenia opinii na okoliczność określenia możliwości funkcjonalnych i przeznaczenia elektronicznych kart określanych jako Sending Card, stosowanych w układach telebimu typu LED. Pracownicy Politechniki S. widzieli wprawdzie kartę Sending, lecz sporządzona przez nich opinia oparta jest na informacjach pozyskanych z Internetu. W świetle tego niezrozumiałe jest kwestionowanie przez spółkę skorzystania przez biegłego powołanego z urzędu z danych z Internetu.

Według organu, za chybiony należy uznać zarzut, że organy nie dokonały wszechstronnej i obiektywnej oceny dowodu w postaci opinii nr [...] z dnia [...] r. Organ II instancji w zaskarżonej decyzji skorzystał z tej opinii jako źródła dowodowego, jednak opinie przedłożone przez skarżącą zostały także dopuszczone jako dowód w sprawie. Organ dał temu wyraz w uzasadnieniu decyzji, gdzie dokonał ich analizy. Nie można podzielić stanowiska skarżącej, że analiza porównawcza opinii zgromadzonych w sprawie dostarczyła wątpliwości, które winny być rozwiane poprzez dalsze prowadzenie przez organ postępowania wyjaśniającego, w tym powołanie kolejnego biegłego. Odstępując od tego, w ocenie skarżącej organ odwoławczy dopuścił się naruszenia przepisów postępowania określonych w art. 122, 187 oraz 229 Ordynacji podatkowej. Poza tym wskazaniem, skarżąca nie poparła swego twierdzenia żadnymi faktami czy dowodami. Według organu, zarzuty te nie znajdują potwierdzenia ani w zgromadzonym materiale dowodowym, ani uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ II instancji korzystając z wiadomości zawartych we wszystkich opiniach stanowiących dowody w sprawie nie miał wątpliwości co do rodzaju, funkcji i przeznaczenia importowanych przez skarżącą towarów. Dał temu wyraz w decyzji, dokonując klasyfikacji taryfowej spornego produktu. Ponadto organ zauważył, że dowody gromadzi się na potwierdzenie lub zaprzeczenie określonych faktów. Organ ma swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego, mając jednak na względzie, że zebrany materiał ma doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy. Obowiązek dowodzenia ciąży jednak nie tylko na organie administracji, lecz również na stronie, która winna wykazać dbałość o przedstawienie środków dowodowych. Przepis art. 191 Ordynacji podatkowej zawiera zasadę swobodnej oceny dowodów. Stanowi, że organ administracji ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Jeżeli strona postępowania wywodzi z danego zdarzenia określone skutki prawne, to na niej ciąży obowiązek udowodnienia, że to jej żądanie ma uzasadnienie faktyczne i prawne. Tym samym, skoro w ocenie skarżącej należało w sprawie powołać kolejnego biegłego czy dopuścić jako dowód kolejną opinię, nic nie stało na przeszkodzie, aby skarżąca podjęła określone czynności w tym przedmiocie.

Organ podtrzymał zatem stanowisko w kwestii klasyfikacji taryfowej importowanych towarów oraz zasadności retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego zawarte w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy).

Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; jednolity tekst: Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), w tym także na decyzje wydawane przez organy celne.

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego każdej decyzji administracyjnej w razie stwierdzenia co najmniej jednego z naruszeń prawa materialnego lub procesowego, wymienionych w art. 145 § 1 p.p.s.a. Jeżeli jednak zakwestionowane rozstrzygnięcie odpowiada prawu, są jest zobowiązany do oddalenia skargi, stosownie do dyspozycji, wynikającej z art. 151 tej samej ustawy.

Biorąc pod uwagę przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, iż skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ skład orzekający nie dopatrzył się żadnego z naruszeń prawa (ani procesowego, ani materialnego), zarzucanych przez skarżącą spółkę. Przeciwnie, w ocenie Sądu, organy celne obu instancji zachowały w pełni obowiązujące reguły postępowania, skutkiem czego dokonały niewadliwych ustaleń wszystkich okoliczności stanu faktycznego istotnych dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia, a klasyfikując sporne towary zastosowały prawidłowo wchodzące w rachubę przepisy prawa materialnego.

Istotą sporu w rozpoznawanym przypadku jest taryfikacja przedmiotowych towarów, który to proces podlega – jak słusznie podkreślił organ odwoławczy – następującym regułom.

Klasyfikacji taryfowej dokonuje się mianowicie w oparciu o zapisy zawarte w Taryfie celnej, Notach Wyjaśniających do Taryfy celnej oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Taryfa celna stanowiąca załącznik Nr I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celne (Dz. Urz. WE L 256), w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 286 z 31 października 2007 r.), przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co w konsekwencji powinno prowadzić do tego, że ten sam towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Ostateczny, wskazywany w zgłoszeniu celnym (w odniesieniu do procedury dopuszczenia do obrotu) kod towaru, to kod TARIC, obejmujący, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87, dodatkowe podziały wspólnotowe, konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wymienionych w załączniku Nr II do rozporządzenia (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej "ORINS"), tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Natomiast reguła 6 ORINS stanowi, iż klasyfikowanie towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być prowadzone zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł ORINS. Stosuje się przy tym zasadę, że tylko podpozycje na im samym poziomie mogą być porównywane.

Z punktu widzenia argumentacji przytaczanej przez obie strony sporu sądowoadministracyjnego, podstawowego znaczenia nabiera w sprawie prawidłowa wykładnia reguły 2a ORINS, która to reguła stanowi, iż wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły) znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym (celowe podkreślenia składu orzekającego Sądu). Trafnie zauważył Dyrektor Izby Celnej – w kontekście takiej regulacji normatywnej i na podstawie Not wyjaśniających – że pierwsza część reguły 2a poszerza zakres brzmienia każdej pozycji w ten sposób, że odnosi się ona nie tylko do wyrobu gotowego, lecz także do wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że ma on wyraźny charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Druga część reguły 2a przesądza o tym, iż wyroby kompletne lub gotowe, znajdujące się – jak w rozpoznawanej sprawie – w stanie niezmontowanym, powinny być klasyfikowane do tej samej pozycji, co wyroby zmontowane. Z wszystkich podkreślonych przez Sąd elementów składowych wynika, że analizowaną regułę 2a stosuje się również do wyrobów niekompletnych, przedstawianych w stanie niezmontowanym, z zastrzeżeniem, że należy je traktować jako wyroby kompletne, zgodnie z pierwszą częścią omawianej reguły. Słusznie zaakcentował organ II instancji, iż na potrzeby reguły 2a ORINS "wyroby w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony bądź za pomocą prostych urządzeń do montażu (śrub, nakrętek, sworzni itd.) lub, na przykład, za pomocą nitowania albo spawania, pod warunkiem, że zastosowano tylko proste operacje montażowe. Złożoność metody montażu nie musi być brana pod uwagę w tym względzie. W celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny być jednak poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce. Niezmontowane elementy składowe wyrobu, które są w nadmiarze (wobec liczby wymaganej dla danego wyrobu w stanie kompletnym) powinny być klasyfikowane oddzielnie.

W świetle dotychczasowych wywodów, za oczywiście niezasadne należy uznać zarzut strony skarżącej dokonania przez organy celne obu instancji błędnej interpretacji reguły 2a ORINS.

Wypada w związku z tym raz jeszcze podkreślić, że w niniejszej sprawie przedmiotem importu (za skontrolowanym przez organy zgłoszeniem celnym) były następujące towary:

1. Kabinet ekranu (obudowa stalowa), klasyfikując go wg kodu TARIC 8529 90 49 00;

2. Części do ekranów informacyjno-reklamowych, moduły ekranu z wyposażeniem; karta odbierająca sygnał w ekranie i rozdzielacz sygnału; karta wysyłająca do ekranu diodowego, klasyfikując je wg kodu TARIC 8529 90 65 90;

3. Przewód sygnałowy do łączenia modułów, ujmując go w kodu TARIC 8544 42 90 90.

Dopuszczalność zaklasyfikowania tych elementów jako łączny produkt, w postaci jako niezmontowanego i niegotowego telebimu – w rozumieniu reguły 2a ORINS – wynika z opinii Nr [...], z dnia [...] r., opracowanej przez biegłego sądowego w zakresie elektroniki, elektryki i telekomunikacji, powołanego przez organ pierwszej instancji. Rzeczoznawca ten wyjaśnił, iż elektronika telebimu wymaga zastosowania następujących elementów elektronicznych:

1) źródła standardowego cyfrowego sygnału video, którym może być – alternatywnie: komputer, mikser wizyjny, wbudowany sterownik mikroprocesorowy bądź inne zewnętrzne źródła sygnału DVI;

2) układu przekształcającego sygnał cyfrowy (w tym przypadku – sending card), dokonującego przetworzenia sygnału video (podział obrazu na mniejsze fragmenty) na sygnały cyfrowe sterujące układami elektronicznymi w kabinach;

3) układu sterującego zespołem modułów LED – Receiving Card + Hub Card, którego rolą jest przetworzenie sygnału video (z sending card) na sygnały sterujące przesłane do poszczególnych modułów LED oraz replikacja sygnału na kabiny (k-346 akt wspólnych, tom II).

Sending card jest inteligentną kartą, służącą do odbierania, rejestrowania, przetwarzania i wysyłania sygnałów wizyjnych zapisanych w postaci cyfrowej (przetwarza ona sygnał wizyjny, dostosowując go dla potrzeb wyświetlania go na ekranie LED, a następnie przesyła przekształcony sygnał cyfrowy do zespołu sterującego telebimem – receiving card). Najistotniejszym ustaleniem wynikającym z opinii biegłego powołanego przez organ pierwszej instancji jest stwierdzenie, że karta elektroniczna sending przeznaczona jest do ścisłej współpracy z elektroniczną kartą receiving, będącą elementem sterującym pojedynczego elementu wieloczłonowego ekra- nu LED (telebimu). Karta sending, zaprojektowana do wyłącznej współpracy z receiving card (kolejne, celowe podkreślenie Sądu), jest elementem składowym systemu przeznaczonego do wyświetlania sygnału wizyjnego.

Istotne jest przy tym, że taki związek istniejący między obu kartami zależność obu kartami dźwiękowymi potwierdzają także dokumenty przedłożone w toku postępowania przez samą stronę skarżącą. Wynika to mianowicie ze "Specyfikacji – załącznik nr 3 SENDING CARD", w której wskazano, że funkcja realizowana przez kartę sending to przetwarzanie sygnału wizyjnego dostarczonego na wejście DVI na specjalny protokół dedykowany do przesyłania do karty receiving. Zależność tą potwierdza również stwierdzenie spółki zawarte w zapytaniu do Politechniki S., zgodnie z którym: "W naszym systemie ekranu diodowego występuje karta Sending, którą umieszczamy w komputerze. Obraz z komputera jest przetwarzany przez kartę i następnie przekazywany do kart Receiving w ekranie." (k-347 akt wspólnych, tom II) Ponadto w opinii z dnia [...] r. (L.dz. [...]), przedłożonej przez stronę skarżącą, opiniujący jednoznacznie stwierdzili, że "karty typu Sending Card serii 700 i 800 zaprojektowano wyłącznie do pracy w zestawie w połączeniu z kartą typu Receiving" (k-365 akt wspólnych, tom II).

Uwzględniając wyeksponowane fragmenty wszystkich przytoczonych dokumentów, organy przyjęły stanowisko – niebudzące wątpliwości, co do jego słuszności – że ze sprowadzonych towarów mogą powstać po zmontowaniu wieloczłonowe ekrany wielkogabarytowe, potocznie nazywane telebimami, wyświetlające obrazy vi- deo, które ze względu na swoją funkcję i właściwości, odpowiadają opisowi pozycji CN 8528 59 90, gdyż w istocie są to monitory kolorowe, inne niż monitory z lampą elektronopromieniową, a także inne, niż w rodzaju wyłącznie lub głównie stosowanych w systemach do automatycznego przetwarzania danych, objętych pozycją 8471. Takie stanowisko znajduje dodatkowe wsparcie w Notach wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej, które wskazują, że monitory ujęte w wymienionej pozycji składają się zasadniczo z urządzeń, które mogą wygenerować punkt świetlny i wyświetlić go na ekranie synchronicznie z sygnałami źródłowymi. Zawierają one jeden lub więcej wzmacniaczy video, dzięki którym można zmieniać intensywność punktu. Mogą one ponadto posiadać oddzielne wejścia dla barwy czerwonej (R), zielonej (G) i niebieskiej (B) lub mogą być zakodowane zgodnie z określonym standardem (NTSC, SECAM, PAL, D-MAC itp.). Do przyjmowania zakodowanych sygnałów monitor musi być wyposażony w urządzenie dekodujące, pokrywające sygnały R, G i B (rozdzielanie). Mogą one być w postaci monitorów CRT lub płaskich wyświetlaczy panelowych, np. LCD, LED, plazmowe itp. Cała dokumentacja zgromadzona w aktach administracyjnych sprawy – zarówno uzyskana wskutek własnych starań organów, jak i przedłożona przez spółkę – dotycząca funkcji i wyposażenia importowanych urządzeń, potwierdza, że zmontowany z nich telebim posiada cechy i właściwości opisane w przy- wołanych Notach wyjaśniających.

Skład orzekający Sądu w pełni podziela zapatrywanie organów, że z importowanych towarów można zmontować produkt, który spełnia cechy monitorów ujętych w pozycji CN 8528, ponieważ posiada zasadnicze elementy składowe, umożliwiające uzyskanie obrazu video. Taka klasyfikacja pozostaje w zgodzie z regułą 2a ORINS, która umożliwia potraktowanie wyrobu niezmontowanego i niekompletnego, jak wyrób, w którym nie brakuje żadnego elementu składowego, pod warunkiem, że powstały po zmontowaniu wyrób będzie posiadał zasadnicze cechy charakter wyrobu gotowego.

O poprawności takiej klasyfikacji świadczy ponadto treść uwagi 4 do sekcji XVI, w myśl której, jeśli maszyna (włączając kombinację maszyn) składa się z poszczególnych elementów (oddzielnych lub połączonych ze sobą orurowaniem, układami przeniesienia napędu, przewodami elektrycznymi lub innymi urządzeniami), przeznaczonych do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji objętej jedną z pozycji działu 84 lub 85, to całość (następne, celowe zaakcentowanie przez skład orzekający) należy klasyfikować do pozycji odpowiedniej dla tej funkcji. Godzi się w związku z tym podkreślić, że sending card (mimo iż w niniejszej sprawie wymaga zamontowania w komputerze; oświadczenie producenta – k. 41-42), może również występować jako urządzenie zewnętrzne we własnej obudowie z zasilaczem. Może być też umieszczona w kabinie lub w zespole kabin tworzących telebim. O ile to ostatnie rozwiązanie wymaga zrealizowania jedynie połączenia wewnętrznego, to w pozostałych konfiguracjach konstrukcyjnych połączenie karty z zespołem kabin będzie musiało być zrealizowane za pomocą przewodu elektrycznego.

Dodatkowego podkreślenia – za Dyrektorem Izby Celnej – wymaga, iż zgodnie z postanowieniami ORINS, dany wyrób nie musi być gotowy w rozumieniu handlowym, aby mógł być uznany za wyrób o charakterze gotowym w rozumieniu Tary celnej. Wystarczy, aby posiadał on cechy wyrobu gotowego, co pozwoli już na ujęcie go w pozycji Taryfy celnej przewidzianej dla wyrobu gotowego. Z takim przypadkiem mamy niewątpliwie do czynienia w rozpoznawanym przypadku. Konieczność umieszczenia karty sending w komputerze (co ma miejsce w niniejszej sprawie) nie pozbawia przecie podstawowej funkcji tejże karty i jej rzeczywistego przeznaczenia. Zdaniem Sądu, przesądzające jest to, iż karta sending zaprojektowana jest do wyłącznej współpracy z elektroniczną kartą receiving. Sprowadzanych przez skarżącą elementów systemu nie można uznać za towary mogące funkcjonować niezależne od siebie, są one bowiem elementami wieloczłonowego ekranu LED (telebimu) i zgodnie z regułą 2a ORINS winny być ujmowane w kodzie CN 8528 59 90 90.

Takiej oceny nie może skutecznie podważać – na co trafnie zwrócił uwagę także organ odwoławczy – sposób montowania karty sending. Nie musi być ona bowiem instalowana wyłącznie w komputerach (w istocie – co przyznał także pełnomocnik spółki na ostatniej rozprawie – może być ona bowiem instalowana w dowolnym miejscu). Dla ustalenia właściwego kodu CN kluczową jest jedynie obecność tej właśnie karty wśród importowanych, innych części, z których można złożyć telebim, jako ostateczny wyrób finalny (spółka przyznaje zresztą wprost, że sprowadzone elementy służyły do montowania telebimów). Jak bowiem wynika z przedłożonej przez spółkę opinii Naukowców z Politechniki S. (z dnia [...] r.), "karta Sending nie może pracować jako element główny i zasadniczy żadnego urządzenia, ze względu na to, że jest ona przeznaczona wyłącznie do działania w połączeniu z kartą Receiving, stanowiąc rozczłonkowany układ elektroniczny i są przeznaczone wyłącznie do pracy w systemie wieloczłonowego matrycowego ekranu optycznego". Biegli z wymienionej Uczelni stwierdzili ponadto, że sending card nie jest przeznaczona do pracy jako odrębne urządzenie, będąc jedynie elementem systemu sterowania ekranem typu LED.

Wymaga także wyjaśnienia, że dla zastosowania reguły 2a nie ma znaczenia ani złożoność ani stopień skomplikowania montażu, a także brak niektórych części składowych wyrobu gotowego, np. zasilacza, obudowy, wentylatorów, czy oprogramowania komputerowego. Konstrukcja telebimu niejako narzuca konieczność wykonania określonych czynności wskazanych przez skarżącą. Wykonanie instalacji wsporczej jest przy tym konieczne dla jego funkcjonowania, ale następuje przecież poza samym telebimem.

Wymaga w tym miejscu silnego zaakcentowania, że organy celne nie przekroczyły granic dozwolonego uznania w ocenie wszystkich opinii i materiałów charakteryzujących sprowadzone towary oraz ich funkcje. Chodzi zwłaszcza o przeznaczenie i sposób funkcjonowania karty sending. Wszystkie bowiem, wymienione dokumenty traktują identycznie kluczowe w sprawie zagadnienie, niesamodzielności funkcji karty, o której mowa, konieczność jej współdziałania z kartą receiving oraz możliwość dowolnego jej instalowania (konfigurowania) w systemie działania telebimów. Wszyscy opiniujący (zarówno biegły powołany przez organ pierwszej instancji, jak i naukowcy z Politechniki S. bazowali na podobnych źródłach informacji, głownie internetowych oraz materiałach producenta), dochodząc do podobnych konkluzji (wręcz identycznych, w odniesieniu do w najistotniejszych kwestii). Dlatego też nie zachodziła – jak to trafnie przyjął organ II instancji – potrzeba uzupełniania materiału dowodowego sprawy, w szczególności o opinię kolejnego rzeczoznawcy.

Wbrew odmiennemu poglądowi wyrażonemu w skardze, nie można się także dopatrywać błędu w zabiegu skompletowania części, potrzebnych do zmontowania telebimów. Organy dokonały tego na podstawie przedłożonych przez stronę dokumentów, z których wynika, że w systemie p25, na jedną kabinę (obudowę stalową) o wymiarach 1000x1000x165 mm przypada 25 modułów LED (o wymiarach 200x200 mm), taka sama ilość przewodów połączeniowych oraz jedna receiving card. Z kolei 28 kabin połączonych ze sobą tworzy ekran telebimu o wymiarach 7x4m, który wymaga jednej sending card (zob. k-300 akt wspólnych, tom II). Skompletowania dokonywano dla system u-P25), ponieważ z załączonej do zgłoszenia celnego faktury wynikało, że sprowadzono obudowy stalowe (LED DISPLAY CABINET typu outdoor p25). Skoro z materiału dowodowego wynikało, że dla zbudowania telebimu konieczna jest jedna sending card, to organy miały pełne podstawy do przyjęcia, że sprowadzenie dwóch takich kart generuje możliwość stworzenia dwóch ekranów.

Należy się zgodzić z twierdzeniem organu wyższego stopnia, iż bez znaczenia jest źródło, z jakiego dostarczany jest sygnał do sending card. Wynika to jednoznacznie z materiałów zgromadzonych w toku postępowania wyjaśniającego. Autorzy opinii z Politechniki S. wskazali, że karta, o której mowa, nie musi w ogóle współpracować z komputerem, gdyż do odtworzenia obrazu wystarczy podać w jej gniazdo wejściowe strumień obrazu pochodzący z interfejsu HDMI, powszechnie występującego w sprzęcie audio/video, (k-362 akt wspólnych, tom II). Ponadto, w opinii Nr [...] z dnia [...] r. biegły powołany przez organ pierwszej instancji jako źródła standardowego cyfrowego systemu wideo wskazał alternatywnie: komputer, laptop, mikser wizyjny, wbudowany sterownik mikroprocesorowy bądź inne zewnętrzne źródła sygnału DVI (k-346 akt wspólnych, tom II).

Wszystkie wcześniejsze wywody potwierdzają zasadność przyjęcia przez organy obu instancji, że towary sprowadzone za zweryfikowanym zgłoszeniem celnym: Kabinet ekranu (obudowa stalowa), części do ekranów informacyjno-reklamowych, moduły ekranu z wyposażeniem; karta odbierająca sygnał w ekranie i rozdzielacz sygnału; karta wysyłająca do ekranu diodowego, przewód sygnałowy do łączenia modułów, stanowią jeden produkt w stanie niezmontowanym i niegotowym, w rozumieniu reguły 2a ORINS.

Prawidłowości takiej oceny w nie podważają decyzje, na które powoływała się spółka w czasie postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego. Chodzi o decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. oraz o zagraniczne Wiążące Informacje Taryfowe (dalej: "WIT"), w których zastosowano inny kod CN, od tego, do którego zaliczyły sporne towary organy celne w niniejszej sprawie. Należy się bowiem w pełni zgodzić z twierdzeniem Dyrektora Izby Celnej, iż z żadnego z tych dokumentów nie wynika, że chodziło wówczas o towary tożsame z tymi, których dotyczyło zgłoszenie celne kontrolowane w niniejszej sprawie. Przedmiotem postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. były "tablice sygnalizacyjne zawierające diody elektroluminescencyjne", natomiast sending card nie była wtedy przedmiotem importu (s. 4 decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P.). Gdyby w niniejszej sprawie strona skarżąca również nie sprowadziła karty sending, pozostałe importowane przez nią towary zostałyby ujęte w pozycji 8531. Stwierdził to wprost organ I instancji na s. 8 swojej decyzji.

Co do WIT-ów zagranicznych organów celnych, na które powołuje się spółka, trzeba się również zgodzić z poglądem przedstawionym w zaskarżonej decyzji organu II instancji, który wprost i trafnie wywiódł, że przy ustalaniu prawidłowego kodu CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej. Z kolei, uwagi do sekcji i działów zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla celów identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej sprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Zarówno System Zharmonizowany (HS), jak i Nomenklatura scalona (CN) są uzupełniane przez Noty wyjaśniające. Słusznie też podkreślił organ II instancji, że dopiero końcowym elementem, mogącym stanowić potwierdzenie prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej, jest baza systemu ESTI, zawierająca wiążące informacje taryfowe wydane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej. Nie można przy tym zapominać, że dopiero dotarcie do dokumentów źródłowych dołączonych do wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej oraz ich analiza pozwoliłaby na uznanie, czy dany towar jest tożsamy z towarem weryfikowanym w konkretnej sprawie. WIT-y mogą więc jedynie wskazywać – w pewnym stopniu – tendencje klasyfikacji taryfowej określonego produktu, jednakże towary porównywane z towarami określonymi w decyzjach tego typu muszą być tożsame, a nie tylko podobne.

Podkreślenia wymaga w związku z tym, że z treści WIT–ów (ani z treści żadnego innego dokumentu, na których strona opiera swoją argumentację), nie wynika jednoznacznie, iż dotyczą one towarów tożsamych względem tych, które spółka sprowadziła za zgłoszeniem celnym, zweryfikowanym w niniejszej sprawie przez organy celne. Z tego też powodu nie można się zgodzić z zarzutem sformułowanym w uzupełnieniu skargi rzekomego naruszenia przez organy celne zasady jednolitej interpretacji przepisów prawa celnego na obszarze całej Wspólnoty, wynikającej z art. 2 ust. 1 WKC. Nawet bowiem przy założeniu, że WIT-y powoływane przez stronę skarżącą tyczą tożsamych towarów – założeniu, które nie znajduje uzasadnienia w realiach tej sprawy – nie można wykluczyć, że przyjęta w nich klasyfikacja, odmienna od dokonanej w rozpoznawanym przypadku jest prawidłowa. W tej kwestii godzi się jedynie zdawkowo wspomnieć, że wniosek o błędnej, dotychczasowej praktyce taryfikacyjnej spornych towarów, zdaje się znajdować oparcie w nowym rozporządzeniu wykonawczym Komisji (WE) Nr 103/2012 z dnia 7 lutego 2012 r., znanym również spółce.

Skoro zaskarżona decyzja odpowiada prawu, skarga podlegała oddaleniu, zgodnie z dyspozycją art. 151 p.p.s.a.