Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 616/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19  ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 48 ust. 4 pkt 5 lit. a
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi Z.O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 233 § 1 pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.)- zwanej dalej O.p., art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) oraz § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania Z. O. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] r. nr [...] określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...] 2003r. w wysokości [...] zł uchylił w całości zaskarżoną decyzję i określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...] 2003 r. w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz argumentację prawną.

Wskazał, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą od 1990r. w zakresie robót ogólnobudowlanych, wykonywania konstrukcji i pokryć dachowych, robót murarskich, instalacji elektrycznych budynków i budowli, i innych robót, a zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług dokonał poprzez złożenie formularza VAT-1 dnia [...] 1993r. W wyniku przeprowadzonych w dniach od [...] 2005 r. do [...] 2005 r. czynności kontrolnych z zakresu podatku od towarów i usług za [...] 2003 r. stwierdzono, że w miesiącu tym podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z czterech faktur VAT wystawionych przez A.M. z tytułu zakupu materiałów budowlanych. Podczas przesłuchania [...] A. M. zeznał, że faktury wystawione w [...] 2003 r. dokumentują faktyczną sprzedaż, jednakże nie posiada dokumentów stwierdzających nabycie tych towarów, nie zaewidencjonował przedmiotowych faktur w ewidencji sprzedaży ani nie wykazał sprzedaży w deklaracji VAT-7 za tenże miesiąc. Natomiast w trakcie przesłuchania [...] 2007 r. A.M. zeznał, że omawiane faktury były przez niego wystawiane, jednakże nie dokumentują one dokonanych czynności, są fakturami fikcyjnymi, a za ich wystawienie otrzymywał wynagrodzenie w wysokości od 5% do 9% wartości netto faktury. Następnie zeznał, że wszystkie faktury okazane mu podczas składania wcześniejszych zeznań były przez niego wystawione, jednak nie dokumentowały sprzedaży i były wystawiane tylko do kalkulacji kosztów Z. O., w celu sporządzania przez niego kosztorysów na roboty budowlane. Z. O. zobowiązał się do dokonania faktycznego zamówienia u przesłuchiwanego z chwilą realizacji projektu, którego dotyczył kosztorys. Do zamówień jednak nie dochodziło i w żadnym wypadku nie zostały one zrealizowane. W okresie od stycznia do końca [...] 2003 r. A. M. miał zawieszoną działalność gospodarczą, nie wystawiał również w [...] 2003 r. faktur VAT innym podmiotom niż skarżący, nie zatrudniał żadnych pracowników. Jednocześnie oświadczył, iż podczas przesłuchania [...] 2005 r. nakłaniany przez Z. O. zeznał nieprawdę. Za złożenie tych zeznań jako fałszywych A. M. został skazany wyrokiem Sądu Rejonowego w Z. Wydział II Karny z dnia [...] r. sygn. akt [...].

Powyższe ustalenia stały się dla organu podatkowego podstawą do przyjęcia fikcyjności dokonanych pomiędzy stronami transakcji i wprowadzenia do obiegu prawnego faktur dokumentujących fikcyjną sprzedaż materiałów budowlanych.

Organ pierwszej instancji zakwestionował także odliczenie podatku naliczonego wynikającego z czterech faktury VAT wystawionych przez "A" Myjnia Samochodowa i Stacja paliw – E. S. – M.. Organ podatkowy stwierdził bowiem, iż na fakturach dotyczących transakcji z tym podatnikiem brak jest numerów rejestracyjnych samochodów, do których gaz propan – butan miał być tankowany, ponadto – w ocenie organu - podatnik nie wykazał że wydatki wynikające z tego zakupu były poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podatnik wyjaśnił, iż brak takiego numeru na fakturze oznacza, że zakupiony gaz wykorzystywano do podgrzewania papy termozgrzewalnej. W trakcie postępowania podatkowego dostarczono oświadczenia Z. K., M. K. oraz Z. W., którzy dodatkowo zostali przez pracowników urzędu przesłuchani. Uzyskane informacje potwierdziły stanowisko strony, iż zakupiony w "A" Myjnia Samochodowa i Stacja Paliw E. S.-M. gaz wykorzystywano do podgrzewania papy termozgrzewalnej przy pracach dekarskich. Ponadto ustalono, że zakwestionowane faktury zostały przez ich wystawcę zaewidencjonowane w sprzedaży VAT i wykazane w deklaracji VAT-7 za [...] 2003 r. oraz zapłacone przez nabywcę gotówką.

W konsekwencji powyższych ustaleń decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za [...] 2003 r. w kwocie [...] zł. Należności wynikające z ww. decyzji zostały uregulowane przez Z. O. w dniu [...] 2008r.

W odwołaniu Z.O. wniósł o uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej. Podniósł ponadto, iż zasadniczą kwestią w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie skąd Z. O. posiadał materiał, którego używał w prowadzonej działalności gospodarczej, skoro podważa się dokonywanie dostaw materiałów budowlanych przez A. M.. Faktem jest bowiem posiadanie przez podatnika towaru, który następnie wykorzystał w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a w konsekwencji uzyskał przychód od którego uiścił podatki. W opinii strony rozbieżne zeznania A. M., wyrok sądu będący jednym z dowodów w sprawie oraz brak wskazania przez A. M. ewentualnych dostawców materiałów nie stanowił o fakcie istnienia bądź nieistnienia towaru, który został faktycznie wykorzystany w wykonaniu konkretnych robót budowlanych. Wskazał także, iż A. M. jako były kierownik składów budowlanych sprzedawał być może nie swój towar, możliwe, że przy użyciu środków transportu swojego byłego pracodawcy, ze znacznym upustem, co decydowało o atrakcyjności cenowej tychże towarów. Zdaniem skarżącego w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ podatkowy winien bezspornie wykazać, że Z. O. nie otrzymał żadnego towaru od A. M., niezależnie od tego jakim środkiem lokomocji i gdzie, a także w jakich okolicznościach towar magazynował przed sprzedażą. Wskazano ponadto, że przesłuchiwani świadkowie (tj. p. F. i p. K.) potwierdzili istnienie towarów, nie podważono też, że A. M. towar przywiózł osobiście, a wiedza w/w magazynierów o pochodzeniu towaru od A. M. na podstawie "dowozu materiałów budowlanych przez wyżej wymienionego oraz na podstawie informacji uzyskanych od Z. O." dowodzi, że A.M. istniał w dostawach i je realizował. Stwierdzono, że organ podatkowy winien przesłuchać innych świadków, którzy zaprzeczyliby (bądź nie) prowadzeniu przez A. M. działalności gospodarczej. Nie przesłuchano bowiem członków rodziny A.M. i innych osób, które z pewnością mogłyby potwierdzić lub podważyć istnienie okoliczności prowadzenia lub nie prowadzenia działalności gospodarczej. Podniesiono przy tym, że osoby trzecie (T. P., E. L.) nie mogą mieć szczegółowych informacji na temat "detali dotyczących współpracy" podatnika z A. M..

Organ odwoławczy postanowieniem z [...] r. nr [...] wydanym w oparciu o art. 229 Ordynacji podatkowej zlecił organowi podatkowemu pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania celem rozszerzenia materiału dowodowego w sprawie o dowody umożliwiające dokonanie analizy odnośnie zakwestionowania prawa do odliczenia przez odwołującego podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez A. M.. Uwzględniając powyższe zalecenia organ podatkowy przeprowadził zalecone czynności i za pismem z dnia [...] 2009 r. znak [...] przesłał do organu drugiej instancji materiały dowodowe (głównie protokoły przesłuchań świadków, m.in. Z. O., K. K., A. M., M. M., A.T., Z. P., E. L., J. D. i innych osób). Organ podatkowy poinformował stronę postępowania o możliwości zapoznania się z całością zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz wypowiedzenia się w tym zakresie, z którego to uprawnienia nie skorzystano.

W dniu [...] 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...] 2003 r. w wysokości [...] zł uznając jednocześnie zasadność zarzutów podatnika dotyczących wykorzystania gazu nabytego w "A" Myjnia Samochodowa i Stacja Paliw E.S.-M. do podgrzewania papy termozgrzewalnej.

Na powyższe rozstrzygnięcie strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zarzuciła mu naruszenie prawa procesowego - art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał, iż organ podatkowy dokonując rozstrzygnięcia, przyjmując szereg założeń uznających za wiarygodne jedynie stwierdzenia A. M. uznał, iż opisane powyżej transakcje były fikcyjne. Zdaniem skarżącego należało bardziej wnikliwie przeanalizować całość zaistniałej sytuacji, by dowieść jaki był w istocie stan faktyczny. Powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie, z 3 listopada 2000 r; sygn. I SA/Lu 911/99, LexPolonica nr 361919, gdzie Sąd stwierdził, iż "W przypadku organów skarbowych I instancji (Urzędów Skarbowych oraz inspektorów kontroli skarbowej) – zasada zaufania powinna się wyrażać w merytorycznej poprawności staranności działań w toku postępowania dowodowego, a także równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników. Natomiast w drugiej instancji powyższa zasada zaufania, powinna przejawiać się nie tylko w bezstronności rozstrzygnięć i dbałości o wyjaśnienie wszelkich prawnych aspektów sprawy, lecz także w działaniu na korzyść podatnika, przeciwko naruszaniu lego interesów. Realizowanie zasady prawdy obiektywnej nakazuje organowi podatkowemu, dążyć do najdokładniejszego ustalenia stanu faktycznego sprawy, zebrania w tym zakresie wszelkich istotnych dowodów wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości". Skarżący wskazał, że organ daje wiarę stwierdzeniom A. M. nie weryfikując ich, nie badając jego stanu majątkowego, który mógłby wykluczyć lub potwierdzić posiadanie środków, jakich nie wykazał do opodatkowania. Ponadto zarzucił, że organ nie dokonał wyjaśnienia kwestii skąd Z. O. posiadał materiał, którego używał w prowadzonej działalności gospodarczej, skoro podważa istnienie dostaw i twierdzi, że nigdy do nich nie doszło? Organ nie podjął się wyjaśnienia pochodzenia materiałów budowlanych i uznał jedynie w zgodzie ze stwierdzeniem A.M., że faktury pochodzące od niego są fikcyjne i że do faktycznych transakcji nie doszło. Powtórzono także argumentację, że A.M. sprzedawał być może nie swój towar, możliwe że przy użyciu środków transportu swojego byłego pracodawcy lub innych osób znajomych z branży, ze znacznym upustem, co stanowiło o fakcie korzystnego zakupu ze strony Pana Z. O.. Zarzucił, że realizowanie zasady prawdy obiektywnej nakazuje organowi podatkowemu, dążyć do najdokładniejszego ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz że niedostateczne zebranie materiału dowodowego prowadzi do niewyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych i powoduje błędy dokonanych ustaleniach faktycznych, co w konsekwencji prowadzi najczęściej do wadliwego rozstrzygnięcia. Zakwestionował, że organ nie wyjaśnił, dlaczego A. M. przebywał na terenie przedsiębiorstwa skarżącego zawsze wówczas, gdy "rzekomo" dostarczał towar? Wskazując na powyższe zarzuty, strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] r. nr [...] oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd przyjął jako stan faktyczny sprawy stan wynikający z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, jako że znajduje on potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach administracyjnych sprawy (zob. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja dotknięta jest przynajmniej jedną z w/w wad skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy przede wszystkim podkreślić, że w niniejszej sprawie miały zastosowanie przepisy nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), która utraciła moc z dniem 1 maja 2004 r. Tę ustawę należy bowiem stosować do zdarzeń, które miały miejsce w styczniu 2003 r., a więc przed dniem wejścia w życie nowej ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Według art. 19 ust. 1 wskazywanej na wstępie ustawy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu (podkreślenie Sądu) towarów i usług, zwianych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast w rozporządzeniu z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27 poz. 268 ze zm.) Minister Finansów szczegółowo określił, jakie warunki winien spełnić podatnik, aby skutecznie skorzystać z uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Te przepisy wykonawcze wydane z mocy delegacji ustawowej zawartej w ustawie o VAT stanowią integralną część całej regulacji prawnej dotyczącej tego podatku. Zgodnie z § 48 ust. 4 pkt. 5 lit. a rozporządzenia, w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Należy przypomnieć, że według § 35 ust. 1 wskazanego rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług, wartość sprzedanych towarów lub wykonanych usług bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto), sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatkowe i zwolnionych od podatku. Brzmienie wskazanych przepisów rozporządzenia jest jasne, a ich zakres czytelny. Fakt wystawienia faktury stwierdzającej czynności, które nie zostały rzeczywiście dokonane przez wystawcę faktury pozbawia podatnika możliwości do skorzystania z uprawnienia określonego w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Faktura nie jest bowiem dowodem na wykonanie umowy; znaczenie istotne dla oceny faktury jako dokumentu stwierdzającego przeprowadzenie operacji gospodarczej mają nie tylko jej cechy formalne, lecz również okoliczności faktyczne sprawy. Uprawnienie zaś do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego - w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (vide: wyrok WSA z 26.08.2008r. o sygn. akt I SA/Gd 445/08).

W niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że wystawione przez A. M. faktury stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane przez wystawcę faktury - sprzedawcę. Potwierdzają to wskazywane przez organy podatkowe okoliczności, a przede wszystkim: zeznania samego A. M., brak prowadzenia w tym czasie przez niego działalności gospodarczej, fakt, że nie dysponował on jakimikolwiek dowodami dokumentującymi zakup materiałów budowlanych, które następnie rzekomo miały być przedmiotem sprzedaży Z. O.. Istotne znaczenie ma także fakt, że za złożenie w trakcie przesłuchania [...] 2005 r. zeznań, z których wynikało, że transakcje między A. M. a Z. O. faktycznie miały miejsce, A. M. został wyrokiem Sądu Rejonowego w Z. z [...] r. sygn. akt [...] skazany za to, że zeznał nieprawdę co do okoliczności związanych z wystawieniem faktur VAT na rzecz Z. O. wskazując niezgodnie z prawdą iż faktury te dokumentowały faktycznie dokonaną sprzedaż. Natomiast na podstawie art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Skoro więc w w/w wyroku karnym przesądzono kwestię faktycznego niewykonania czynności stwierdzonych zakwestionowanymi przez organy podatkowe fakturami VAT (bo zeznania przeciwne Sąd uznał za fałszywe), to tym samym zasadnie organy podatkowe skorzystały z tego dowodu opierając na nim swoje rozstrzygnięcie. W tym stanie rzeczy oświadczenie samego wystawcy faktur, że wprawdzie je wystawiał, jednak nie potwierdzały one wykonanych czynności, w kontekście wyżej wskazanych dowodów stanowi tylko dodatkowe potwierdzenie dokonanych przez organ podatkowy ustaleń. W wyroku z 29 stycznia 2009r. o sygn. akt I FSK 1916/07 Naczelny Sąd administracyjny wyraził pogląd, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ. Ponadto organy podatkowe mogą korzystać z materiałów zgromadzonych przez prokuraturę w postępowaniu karnym, jeżeli dopuszczając je jako dowody w postępowaniu podatkowym uznają, że mogą one przyczynić się do wyjaśnienia sprawy podatkowej. Zasada ta wynika wprost z art. 181 O.p., zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być /.../ materiały zgromadzone w toku postępowania karnego. Z drugiej strony organy podatkowe mają obowiązek pełnej weryfikacji materiałów dowodowych i ich uzupełnienie, jeżeli uznają to za konieczne dla pełnego wyjaśnienia sprawy podatkowej, czyli realizacji prawdy obiektywnej. Źródło pochodzenia towaru wykorzystywanego potem przez stronę do prowadzenia działalności gospodarczej, jego przywozu do siedziby skarżącego, składowanie itd. nie ma znaczenia dla oceny zaistnienia albo fikcyjności zdarzenia prawnego między stronami konkretnej transakcji stwierdzonej analizowaną fakturą, podobnie jak nie ma znaczenia podnoszona przez skarżącego okoliczność jaki jest stan majątkowy A.M., którego niezbadanie przez organ podatkowy jest jednym z zarzutów podniesionych w skardze (str.4., akapit 2.) ani też po co bywał on na terenie przedsiębiorstwa Z. O. i co tam robił ( str. 5 i 11 skargi). Należy podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego nie ma znaczenia dokładne ustalanie skąd pochodził towar wykorzystywany następnie przez skarżącego do świadczonych usług, ponieważ najistotniejszym i niezbędnym jest jedynie ustalenie, że podmiot wystawiający fakturę nie dokonał w rzeczywistości czynności objętej tym dokumentem. W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo ustaliły tę okoliczność na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, który wszechstronnie i wnikliwe oceniły z zachowaniem reguł tej oceny i z uwzględnieniem reguł procesowych. Za nieuzasadniony należy zatem uznać zarzut dotyczący sprzeczności, wybiórczości ustaleń i niekompletności materiału dowodowego zebranego sprawie. Słusznie zatem, tak organ pierwszej instancji jak i odwoławczy ustaliły, iż faktury wystawił podmiot, który opisanych w nich czynności nie dokonał, a co za tym idzie - że podatnik nie był uprawniony do korzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w fakturach dokumentujących zakupy za [...] 2003 r. W prawie podatkowym potrzeba należytego dokumentowania dokonanych czynności odzwierciedlających rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, zgodnie z określonymi przepisami, jest warunkiem koniecznym do tego, by podatnik z takiego faktu mógł wyprowadzić dla siebie wynikające z przepisów uprawnienia. Kupujący może skorzystać z prawa określonego w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT dopiero wówczas, gdy do transakcji faktycznie doszło, a fakturę wystawił podmiot, który faktycznie dokonał sprzedaży towarów wskazanych w fakturze, a tak nie było w tej sprawie.

Zauważyć także należy, że zakwestionowane faktury nie były potwierdzone kopiami u ich wystawcy, co stanowi samodzielną podstawę z § 48 ust. 4 pkt. 2 wspomnianego rozporządzenia do odmowy obniżenia podatku należnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy O.p. Zgodnie z tym przepisem "organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art.122 O.p., nakazującego organom podatkowym podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, należy zauważyć, że okoliczności dotyczące rzekomego przebiegu transakcji opisanych w kwestionowanych fakturach zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z materiału dowodowego zebranego przez organy podatkowe, omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko.

Tym samym nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art.187 § 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, jako że w ocenie Sądu tak waśnie było w niniejszej sprawie.

Bezzasadny jest także zarzut skargi, że doszło do naruszenia art.123 § 1 skoro strona była poinformowana o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, lecz z uprawnienia tego nie skorzystała. Fakt, że organ nie przeprowadził dowodu z zeznań strony nie jest wystarczający do stwierdzenia naruszenia wskazanego przepisu w sytuacji, gdy strona miała nieskrępowaną możliwość uzyskiwania wiedzy o stanie sprawy i składania oświadczeń, wyjaśnień i wyrażania własnego stanowiska, a ten warunek jest w sprawie spełniony.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne, a w szczególności fakt, że w ocenie Sądu zarzuty strony nie zasługują na uwzględnienie a Sąd nie dopatrzył się, aby organ dopuścił się naruszenia prawa, dlatego na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić.