Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1035/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Gospodarka komunalna
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1, art. 151, art. 174 pkt 2
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 247 § 1 pkt 5, art. 133 § 1, art. 62 § 4, art. 122, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 2 ust. 3, art. 6m ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2022 poz 1297
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "P." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 355/21 w sprawie ze skargi "P." sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 23 września 2020 r. nr [...] w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 14 kwietnia 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 355/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, oddalił skargę P. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu (dalej: Kolegium) z 23 września 2020 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległego zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (wyrok ten oraz pozostałe powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Spółka w złożonej skardze kasacyjnej zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego tj.:

1/ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. – dalej: O.p.) w zw. z art. 133 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi i przyjęcie, że w sprawie nie zachodzi podstawa do stwierdzenia nieważności postanowienia Kolegium w sytuacji, gdy zaskarżone postanowienie zostało skierowane w stosunku do Spółki niebędącej stroną w sprawie, co stanowiło podstawę do stwierdzenia nieważności postanowienia, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 5 O.p.;

2/ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz.U. z 2022 r. poz. 1297 ze zm. – dalej: u.c.p.g.) w zw. z art. 6m ust. 1 pkt 1 u.c.p.g. poprzez oddalenie skargi, niezastosowanie art. 2 ust. 3 w zw. z art. 6m ust. 1 pkt 1 u.c.p.g. oraz przyjęcie, że obowiązek złożenia do Prezydenta W. (dalej: Prezydent) deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi ciąży na Spółce, podczas gdy podmiotem zobowiązanym do złożenia przedmiotowej deklaracji jest W. przy ul. Ł. [...] w W. (dalej: Wspólnota Mieszkaniowa),

ewentualnie w przypadku uznania, że w sprawie nie zachodzi podstawa do stwierdzenia nieważności postanowienia Kolegium oraz Prezydenta, Spółka zarzuciła:

II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

1/ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 62 § 4 O.p. polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, gdy postanowienie w przedmiocie zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości podatkowej mające charakter konstytutywny zostało wydane dopiero po zakończeniu postępowania egzekucyjnego w administracji, co było działaniem spóźnionym, ponieważ - jak wynika z literalnego brzmienia art. 62 § 4 O.p. - winno zostać wydane po dokonaniu przez stronę wpłaty;

2/ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, gdy Kolegium naruszyło zasadę swobodnej oceny dowodów i dokonało jej w sposób dowolny, sprzeczny z zasadami logiki, doświadczenia życiowego oraz z zebranym materiałem dowodowym w sprawie i przyjęło, że wpłaty dokonywane przez Spółkę na poczet zaległych zobowiązań z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za lata 2013 - 2015 zaliczane były przez organ podatkowy zgodnie z dyspozycją wpłacającego, podczas gdy organ nie dokonywał wpłat zgodnie z dyspozycją Spółki na poczet należności głównej, lecz pokrywał dokonane wpłaty na poczet odsetek, zaś pozostałe kwoty stanowiące różnice między dokonanymi wpłatami a kwotami pokrytych odsetek uiszczał na poczet należności głównej;

3/ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, gdy Kolegium zaniechało przeprowadzenia postępowania dowodowego co do ustalenia wysokości wpłat indywidualnych dokonywanych przez współwłaścicieli nieruchomości w okresie od 1 lipca 2013 r. do 31 stycznia 2015 r. (z terminem płatności do 15 lutego 2015 r.);

4/ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. polegające oddaleniu skargi w sytuacji, gdy Kolegium naruszyło zasadę swobodnej oceny dowodów i dokonało jej w sposób dowolny, sprzeczny z zasadami logiki, doświadczenia życiowego oraz z zebranym materiałem dowodowym w sprawie skutkującą przyjęciem, że po uiszczeniu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi przez Spółkę organ nie dokonywał w pierwszej kolejności wpłat na poczet zaległych odsetek, a następnie - w pozostałej części należności głównej, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że uiszczane kwoty były zarachowane w pierwszej kolejności na poczet należności ubocznych, a następnie na rzecz należności głównych powodując utrzymywanie się w dalszym ciągu zaległości podatkowej pomimo dokonania przez stronę zapłaty oraz przejawu woli uregulowania należności zasadniczej.

W oparciu o tak postawione zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi poprzez stwierdzenie nieważności postanowienia Kolegium oraz poprzedzającego go postanowienia Prezydenta, ewentualnie uchylenie tych postanowień oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., gdyż Spółka zrzekła się rozprawy, zaś Kolegium w terminie 14 dni od doręczenia mu odpisu skargi kasacyjnej, nie zażądało jej przeprowadzenia.

W pierwszej kolejności zauważenia wymaga, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrywał już analogiczne sprawy Spółki, oparte na tożsamych podstawach kasacyjnych, między innymi w wyroku z 8 grudnia 2022 r., sygn. akt III FSK 678/22. Podzielając stanowisko zaprezentowane w tym wyroku co do bezzasadności wniesionej skargi kasacyjnej, orzekający w niniejszej sprawie skład NSA wykorzysta argumentację w nim zawartą.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty i argumentację zmierzające do wykazania, że w sprawie skierowano zaskarżone postanowienie do podmiotu niebędącego stroną; zakwestionowano stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym wyroku, iż obowiązek złożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi ciążył na Spółce, podczas gdy - w jej ocenie - podmiotem zobowiązanym do tej czynności była Wspólnota Mieszkaniowa. Zdaniem NSA zarzut skierowania postanowień organów obu instancji do podmiotu niebędącego stroną w sprawie nie zasługuje na uwzględnienie.

Jak wynika z niekwestionowanych ustaleń organów obu instancji, zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji, Spółka dokonała 7 listopada 2018 r. wpłaty kwoty 1.193 zł na poczet zaległego zobowiązania za okres od grudnia 2013 r. do listopada 2014 r. Ustalono również, że to Spółka złożyła deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za ww. okres.

W zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi obowiązek złożenia deklaracji i zapłaty opłaty spoczywa co do zasady na właścicielu nieruchomości (art. 6m i 6h u.c.p.g.). Jednocześnie jednak z art. 2 ust. 3 u.c.p.g., w brzmieniu obowiązującym w latach 2013 i 2014, wynikało, że jeżeli nieruchomość zabudowana jest budynkami wielolokalowymi, w których ustanowiono odrębną własność lokali, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2020 r. poz. 1910 ze zm.) lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany. Z przepisu tego wynikało zatem, że jeżeli został powołany zarząd nieruchomością wspólną, to na nim spoczywają obowiązki właściciela, a właściciele lokali, których własność wyodrębniono, są zobowiązani do wypełniania obowiązków określonych w art. 6m i 6h u.c.p.g. tylko wówczas, gdy zarząd nieruchomością wspólną nie został powołany. Zarząd nieruchomości wspólnej odpowiadał za złożenie deklaracji i uiszczenie opłat, na podstawie art. 2 ust. 3 w zw. z art. 6h i 6m u.c.p.g., w odniesieniu do wszystkich nieruchomości, których dotyczył zarząd, natomiast na właścicielu lokalu stanowiącego odrębną własność w budynku wielolokalowym nie ciążyły obowiązki wynikające z powołanego przepisu, miał on zaś obowiązki wobec zarządu wspólnoty, wynikające z art. 13 ust. 1 i art. 14 pkt 3 ustawy o własności lokali. Opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi są bowiem daninami publicznymi, ale niemającymi charakteru podatku (odróżnia je od podatku cecha odpłatności - por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 listopada 2013r., K 17/12, opubl. w OTK-A z 2013 r., nr 8, poz. 125, Dz. U. z 2013 r., poz. 1399, pkt 3.4. uzasadnienia), do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej i do pobierania oraz określania których właściwe są samorządowe organy podatkowe.

Wskazać należy, że kwestia, kto jest podmiotem zobowiązanym do ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w przypadku nieruchomości zabudowanych budynkami wielolokalowymi, w których ustanowiono odrębną własność lokali, była wielokrotnie rozstrzygana przez sądy administracyjne. Dokonując wykładni art. 2 ust. 3 u.c.p.g., przyjmowano jednolicie, że wykładnia językowa tego przepisu prowadzi do wniosku, że mowa w nim o nałożeniu obowiązków właścicieli na osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, uczynienie tych osób odpowiedzialnymi za wykonanie tych obowiązków. Ponieważ przepis ten został zamieszczony w rozdziale I "Przepisy ogólne", dotyczy również obowiązków przewidzianych w art. 6h i 6m u.c.p.g. (por. wyroki NSA z 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2663/15; z 23 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 2889/15; z 18 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1787/14; z 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 936/15). Celem ustawodawcy było uniknięcie sytuacji, gdy wiele osób będzie odpowiedzialnych za wykonanie obowiązków związanych z nieruchomością wspólną, co powodować może stan niepewności co do zakresu obowiązków poszczególnych podmiotów. To u osób sprawujących zarząd powstawał zatem obowiązek deklarowania i uiszczania opłaty. Kwestia rozliczenia z właścicielami wynikała ze stosunków między osobami sprawującymi zarząd a właścicielami poszczególnych lokali. Zauważyć należy, że tak przepis art. 2 ust.3 u.c.p.g. rozumiał również Trybunał Konstytucyjny, uznając w powołanym wyroku przepisy art. 6h i art.6 m ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 3 u.c.p.g. za zgodne z art. 2 Konstytucji RP (por. wyrok NSA z 18 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 1774/16).

Wskazany przepis został znowelizowany z dniem 1 lutego 2015 r., na mocy art. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 13 ustawy z dnia 28 listopada 2014 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 87). Zgodnie z nowym brzmieniem tego przepisu: "Jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkiem wielolokalowym, w którym ustanowiono odrębną własność lokalu, obowiązki właściciela nieruchomości wspólnej oraz właściciela lokalu obciążają wspólnotę mieszkaniową albo spółdzielnię mieszkaniową." Zatem, dopiero od 1 lutego 2015 r. obowiązki właściciela nieruchomości wspólnej oraz właściciela lokalu obciążają wspólnotę mieszkaniową.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał wobec powyższego, że zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 5 i w zw. z art. 133 § 1 O.p. oraz w zw. z art. 2 ust. 3 i w zw. z art. 6m ust. 1 pkt 1 u.c.p.g. nie zasługiwały na uwzględnienie.

Przechodząc do oceny kolejnych zarzutów skargi kasacyjnej wyjaśnić należy, że stosownie do art. 62 § 1 O.p., jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Z kolei przepis art. 62 § 4 O.p. stanowi, że w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym formułowane były wielokrotnie wypowiedzi, co do charakteru prawnego postanowienia wydanego na podstawie art. 62 § 4 O.p. Wyprowadzić z nich należy wniosek, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym jedynie o sposobie zaliczenia dokonanej wpłaty, stosownie do unormowania art. 62 § 1 O.p. Ze względu na charakter tego postępowania nie można w jego ramach rozstrzygać wszelkich zagadnień materialnoprawnych, nie może się ono przekształcić w kolejną fazę postępowania wymiarowego, choć oczywiście dla zaliczenia wpłaty na zaległość podatkową koniecznym jest ustalenie, że zaległość ta istnieje (por. wyroki NSA z 20 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1439/11 oraz z 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1252/15). Postanowienie to nie może być traktowane jako akt, w którym określone zostały podatnikowi odsetki za zwłokę. (por. wyrok NSA z 13 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2077/10). Postanowienie o sposobie zaliczenia dokonanej wpłaty wydawane na podstawie art. 62 § 4 O.p. nie ma charakteru prawnokształtującego (konstytutywnego), lecz jedynie charakter formalny (deklaratoryjny) potwierdzający skutek powstający z mocy samego prawa, na podstawie art. 62 § 1 O.p.

Przedstawione poglądy prawne, które sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela, prowadzą do wniosku, że zakres postanowienia wydanego na podstawie art. 62 § 4 O.p. obejmuje tylko rozstrzygnięcie w przedmiocie zaliczenia wpłaty dokonanej przez podatnika na poczet ciążących na nim zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę i nie ma charakteru konstytutywnego. Z tych też powodów za niezasadny uznać należało zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 62 § 4 O.p. Spółka błędnie bowiem wskazywała, że ostatni z powołanych przepisów świadczy o konstytutywnym charakterze wydawanego postanowienia. Wprawdzie zgodzić należy się ze stanowiskiem zaprezentowanym w skardze kasacyjnej, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległych zobowiązań powinno zostać wydane niezwłocznie, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywała w całości zarówno należności głównej, jak i odsetek za zwłokę. Niemniej jednak przedmiotem postępowania jest ocena zasadności takiego postanowienia i na jego zgodność z prawem nie może mieć wpływu czas w którym zostało wydane.

Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że z dniem 1 stycznia 2016 r. na skutek wejścia w życie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2015 r. poz. 1649), skreślono w art. 62 § 4 O.p. pierwsze zdanie, które brzmiało: "Do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 O.p." Uzasadnieniem tej zmiany było uniknięcie zbędnego powielania normy zawartej już w art. 55 § 2 O.p. (por. uzasadnienie projektu ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, druk 3462, www.sejm.gov.pl). Przepis art. 55 § 1 O.p. stanowi o tym, że odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego. Z kolei, stosownie do treści art. 55 § 2 O.p.: "Jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę." Zatem, wpłata niepokrywająca łącznej kwoty zaległości i odsetek naliczonych na dzień wpłaty zaliczana jest z urzędu proporcjonalnie na poczet zaległości i odsetek w takim stosunku, w jakim pozostają do siebie obie te wielkości.

Nie ma wobec powyższego racji Spółka twierdząc, że dokonana wpłata powinna zostać zaliczona na poczet należności głównej, zgodnie z jej wnioskiem. Wpłacając określoną kwotę, podatnik ma jedynie prawo wyboru na poczet której zaległości powinna ona zostać zaliczona. Samo zaś rozliczenie jej na należność główną oraz odsetki następuje według zasad wskazanych w art. 55 § 2 O.p. Oznacza to, że również organ podatkowy nie ma możliwości dokonać zaliczenia uiszczonej przez podatnika kwoty jedynie na odsetki, lecz powinien postąpić zgodnie z zasadami wynikającymi z wyżej wskazanego przepisu.

Spółka kwestionowała w skardze kasacyjnej sposób dokonania rozliczenia (należność główna oraz odsetki za zwłokę), lecz nie powiązała go z zarzutem naruszenia art. 55 § 2 O.p., który nie został wymieniony wśród zarzutów skargi kasacyjnej. Przypomnienia w związku z tym wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w analizowanej sprawie nie występuje. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą kasacyjnie naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone i dlaczego. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, może on uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Dodać również należy, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Nie można zatem na etapie wywołanym wniesieniem skargi kasacyjnej dokonywać pełnej kontroli zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego aktu, lecz jedynie w zakresie w jakim umożliwiają to postawione w niej zarzuty, wskazujące na naruszenie konkretnego przepisu, który miał zastosowanie w sprawie i został przez organy administracyjne błędnie zastosowany, czego nie zauważył wojewódzki sąd administracyjny.

Brak postawienia zarzutu naruszenia art. 55 § 2 O.p., uniemożliwia zatem Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zakwestionowanie poglądu wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że dokonano prawidłowego rozliczenia wpłaty Spółki na poczet należności głównej oraz odsetek. Skutecznego środka podważenia argumentacji WSA we Wrocławiu w tym przedmiocie nie mogą stanowić zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Nie była bowiem sporna uiszczona przez Spółkę kwota zaległości oraz data w której to nastąpiło. Dokonanie odpowiedniego zarachowania wpłaconej kwoty stanowi operację matematyczną, zgodnie z zasadami określonymi w art. 55 § 2 O.p. Jeżeli zatem Spółka twierdziła, że błędnie dokonano rozliczenia wpłaconej kwoty, powinna zarzucić naruszenie ostatnio powołanego przepisu oraz wyraźnie wskazać w jaki prawidłowy sposób rozliczenie powinno nastąpić, czego jednak w skardze kasacyjnej nie uczyniła.

Naczelny Sąd Administracyjny nie może merytorycznie odnieść się do zarzutu naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. w zakresie w jakim Spółka wskazuje na brak ustalenia wysokości wpłat dokonanych przez indywidualnych właścicieli lokali. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyraźnie zaznaczono, że indywidualne wpłaty zostały uwzględnione i odzwierciedla to stosowny raport znajdujący się w aktach sprawy wraz z poleceniem przeksięgowania wpłaconych kwot. Spółka poza ogólnikowym wskazaniem, że "Samo sporządzenie raportu z zapłat w ocenie Skarżącej jest niewystarczające, ponieważ nie zawiera ono potwierdzeń przelewów lub wpłat gotówkowych dokonywanych przez właścicieli lokali", nie wskazała na jakikolwiek błąd organu w zakresie ustalenia stanu faktycznego w tym przedmiocie. Jeżeli Spółka uważała, że uwidocznione w raporcie kwoty są zaniżone, powinna należycie swoje stanowisko uzasadnić i wykazać, jakie jeszcze uiszczone przez właścicieli wpłaty nie zostały uwzględnione. Będąc zarządcą nieruchomości, okoliczność taką mogła ustalić. Podkreślenia wymaga, że pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe.

Ponadto z samego zachowania Spółki wynika, że nie kwestionowała ona dokonanego przez organ administracyjny ustalenia wysokości wpłat właścicieli. Nie można bowiem pomijać okoliczności, że dokona przez nią wpłata stanowiła różnicę pomiędzy wpłatami dokonanymi przez właścicieli, które uwidocznione zostały w raporcie a ogólną kwotą zaległości. Oznacza to, że Spółka w pełni uwzględniła te wpłaty, które co do wysokości tożsame są z przyjętymi w raporcie. Za niezrozumiałe uznać zatem należy jej obecne stanowisko, że błędnie ustalono w jakim wymiarze właściciele lokali dokonywali wpłat. Tym bardziej, że nie zostało ono poparte jakimikolwiek argumentami, wykazującymi błąd organów administracyjnych.

Z tych wszystkich powodów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.

Paweł Dąbek Jacek Pruszyński Wojciech Stachurski