Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2636/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.165 a par.1, art. 14h, art. 170
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz, sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2016 r. sprawy ze skargi P.S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

P. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: "Spółka", "Wnioskodawca" lub "Skarżąca") pismem z 23 listopada 2012 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie aktualizacji programu pracy kasy rejestrującej na nowszą wersję oprogramowania oraz wykorzystania do produkcji kasy rejestrującej typu P. /[...]/ numerów unikatowych z puli przydzielonej uprzednio dla kasy tego samego typu /[...]/ przez Ministra Finansów.

Postanowieniem z [...] stycznia 2013 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej stwierdzając, że nie może odnieść się do stanowiska przedstawionego we wniosku, gdyż w przedmiotowej sprawie dla celów podatku od towarów i usług Skarżąca zwróciła się o interpretację przepisów art. 111 ust. 6a - ust. 6d ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. z. 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm. - dalej: "ustawa o VAT"), które zawierają regulacje dotyczące producentów kas rejestrujących i procedur wydawania decyzji oraz innych czynności techniczno-prawnych związanych z produkcją i sprzedażą kas rejestrujących.

Organ podatkowy stwierdził, że zakres powołanych przepisów nie mieści się w pojęciu interpretacji przepisów prawa podatkowego, a tym samym nie mieści się w granicach kompetencji Ministra Finansów i działającego w jego imieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W., wyznaczonych w art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze. zm. dalej jako: "O.p.") Organ zaznaczył, iż ww. przepisy nie dotyczą określenia podmiotu, przedmiotu opodatkowania, powstania obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej oraz nie regulują praw i obowiązków organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. W konsekwencji organ podatkowy uznał, iż nie jest władny dokonać wykładni przepisów prawa podatkowego w żądanym przez Skarżącą zakresie.

Pismem z dnia 7 lutego 2013 r. Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości i wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b § 1 O.p. zgodnie z powołanym wyżej wnioskiem Skarżącej z dnia 23 listopada 2012 r.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 O.p. w związku z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. oraz art. 120 O.p. poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że przedmiot zapytania Skarżącej wskazany w powołanym wyżej wniosku z dnia 23 listopada 2012 r. nie stanowi podstawy do wydania interpretacji indywidualnej, ponieważ dotyczy zagadnień prawno-technicznych związanych z produkcją oraz wprowadzeniem kas rejestrujących do sprzedaży przez Wnioskodawcę, jako producenta tych urządzeń, bowiem przepisy art. 111 ust. 3c i art. 111 ust. 6a-6b ustawy o VAT oraz przepisy § 8, § 11 i § 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212. poz. 1338, z póżn. zm. - dalej: "rozporządzenie Ministra Finansów z 2008 r.") nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 i art. 3 ust. 1 O.p.

Minister Finansów postanowieniem z [...] kwietnia 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie stwierdzając brak podstaw do jego uchylenia. Zarzuty Skarżącej uznał za bezpodstawne. Organ podkreślił, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie dotyczył przepisów prawa podatkowego, z których wynika podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania czy wymiar podatku. W ocenie Organu wadliwość tego rodzaju uniemożliwiała wydanie interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższe postanowienie Ministra Finansów Skarżąca wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 O.p. w związku z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. oraz art. 120 O.p. poprzez nieuzasadnione przyjęcie przez Ministra Finansów, że przedmiot zapytania Skarżącej wskazany we wniosku z dnia 23 listopada 2012 r. nie stanowi podstawy do wydania interpretacji indywidualnej, ponieważ dotyczy zagadnień prawno-technicznych związanych z produkcją oraz wprowadzeniem kas rejestrujących do sprzedaży przez Skarżącą, jako producenta tych urządzeń, zaś przepisy art. 111 ust. 3c i art. 111 ust. 6a-6b ustawy o VAT oraz przepisy § 8, § 10 i § 12 rozporządzenia Ministra Finansów z 2008 r. nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 i art. 3 ust. 1 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 5 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1394/13, uchylił zaskarżone postanowienie mając na uwadze to, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia uczestniczyły osoby, które brały udział w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem postanowienia, na które Skarżąca wniosła zażalenie. Sąd wskazał, że zażalenie Skarżącej należy rozpatrzyć ponownie, eliminując udział w tej fazie postępowania pracowników, którzy uczestniczyli w wydaniu postanowienia z dnia [...] stycznia 2013 r.

Minister Finansów, z którego upoważnienia działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia z 7 lutego 2013 r. na postanowienie z[...] stycznia 2013 r. postanowieniem z [...] lipca 2015 r., nr [...], utrzymał w mocy przedmiotowe postanowienie.

W uzasadnieniu wskazano, że przez prawo podatkowe w kontekście wymogów dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych, rozumieć należy ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz regulujące prawa i obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków. Prawo podatkowe stanowi także o obowiązujących procedurach, które powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w trakcie postępowania podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku.

Przepis art. 3 pkt 2 O.p. nie posługuje się pojęciem "ustawa podatkowa", tylko mówi o "ustawach dotyczących podatków". Nie są to pojęcia równoznaczne i uznać trzeba, że pojęcie "ustawa dotycząca podatków" obejmuje ustawy podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 1 O.p., a także wszelkie inne ustawy, których treścią są sprawy podatkowe. W pojęciu tym zatem mieszczą się także ustawy, które wprawdzie generalnie dotyczą innej materii, niż podatkowa, ale regulują również problematykę podatkową. Tak rozumiane ustawy dotyczące podatków są uzupełniane przepisami wykonawczymi i razem z nimi tworzą kategorię "przepisów prawa podatkowego".

W związku z tym zdaniem Ministra Finansów należy uznać, że przepisy prawa podatkowego, o których mowa w art. 3 pkt 2 O.p., nie mogą regulować wszelkich spraw, które nie zaliczają się do materii "ustaw dotyczących podatków". Jeśli więc ustawy odnoszą się do kwestii podatkowych i innych, to o te inne nie można pytać w trybie interpretacji przewidzianych w trybie Ordynacji podatkowej, chyba, że mają one bezpośredni związek i przełożenie na przepisy podatkowe, co do których stosowania zainteresowany oczekuje stanowiska organu podatkowego.

W ocenie Ministra Finansów zakres uregulowań ustawy o VAT spełnia kryteria ustawy, o której mowa w art. 3 pkt 1 O.p., jednakże w odniesieniu do przepisów zawartych w art. 111 ust. 6a - ust. 6l tej ustawy, obejmujących regulacje dotyczące producentów, importerów kas rejestrujących w zakresie kryteriów i warunków technicznych, jakie muszą spełniać wprowadzane do obrotu kasy rejestrujące, a także wymogów formalnych i innych kwestii prawno-technicznych, które muszą spełnić ich producenci, importerzy, należy stwierdzić, że ww. przepisy nie spełniają wymogów zawartych w art. 3 pkt 1 O.p. Interpretacja przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie objętym przepisami art. 111 ust. 6a - ust. 6l nie mieści się w pojęciu interpretacji przepisów prawa podatkowego, a zatem nie mieści się w granicach kompetencji Ministra Finansów i działającego w jego imieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W., wyznaczonych w art. 14b § 1 O.p. Przepisy § 8, § 11 i § 12 rozporządzenia Ministra Finansów z 2008 r. stanowią przepisy dopełniające ww. uregulowania zawarte w ustawie o VAT, szczególnie w odniesieniu do art. 111 ust. 6b ustawy. Zatem również ww. przepisy rozporządzenia nie mieszczą się w granicach kompetencji Ministra Finansów i działającego w jego imieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W., zawartych w art. 14b § 1 O.p.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca jako producent kas rejestrujących wniósł o potwierdzenie, czy w użytkowanych kasach P. w wersji [...] może za zgodą użytkownika kasy dokonać zmiany oprogramowania, jak również czy do produkcji kasy typu P. w wersji [...] może wykorzystać przyznane przez Ministra Finansów numery unikatowe, które to Wnioskodawca otrzymał w związku z wydaniem potwierdzenia, o którym mowa w art. 111 ust. 6b ustawy o VAT w formie decyzji Prezesa Głównego Urzędu Miar dla kasy rejestrującej P. w wersji [...] Ponadto Wnioskodawca oczekiwał od Ministra Finansów potwierdzenia, że przyznane numery unikatowe dotyczą danego typu kasy i można je stosować do innej wersji kas danego typu i Wnioskodawca nie musi podejmować żadnych działań w celu uzyskania nowej puli numerów unikatowych.

Tym samym przedmiot zapytania Wnioskodawcy nie dotyczy przepisów prawa podatkowego, z których wynika podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania czy wymiar podatku. Wnioskodawca oczekiwał potwierdzenia, że jako producent kas rejestrujących może dokonać aktualizacji oprogramowania kasy P. w wersji [...] oraz że może wykorzystać przyznane numery unikatowe w toku produkcji nowej wersji kasy danego typu. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynikało, aby organ interpretacyjny miał dokonać wykładni przepisów, z których Wnioskodawca mógłby wywieźć uprawnienie w zakresie przedmiotu, podstawy opodatkowania, obowiązków i praw podatkowych. Kwestie podniesione przez Spółkę w przedmiotowym wniosku dotyczą bezsprzecznie zagadnień prawno-technicznych związanych z produkcją i wprowadzaniem kas rejestrujących do sprzedaży przez Wnioskodawcę jako producenta tych urządzeń.

Zatem przy tak sformułowanym przedmiocie złożonego wniosku organ interpretacyjny nie był władny dokonać interpretacji wskazanych przez Stronę przepisów, bowiem przekroczyłby swoje kompetencje zawarte w art. 14b O.p.

W postanowieniu wskazano również, że skoro Wnioskodawca ma siedzibę w województwie mazowieckim, to właściwym dla niego organem do wydania interpretacji indywidualnej jest Dyrektor Izby Skarbowej w W.. W konsekwencji w sytuacji, gdy Strona prawidłowo i na właściwym formularzu oraz do właściwego organu złożyła przedmiotowy wniosek, jednakże w związku z przedstawioną w nim sprawą regulowaną przez przepisy, których organ nie był władny dokonać wykładni i nie mógł wydać interpretacji w żądanym przez Wnioskodawcę zakresie, to nie wystąpiły przesłanki do przekazania złożonego wniosku w trybie art. 170 O.p. do Ministra Finansów.

Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego P. A. pismem z dnia 19 sierpnia 2015 r. wniosła skargę do sądu na powyższe postanowienie z dnia [...] lipca 2015 r., wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. z upoważnienia Ministra Finansów.

W skardze zarzucono naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 120 O.p. poprzez nieuzasadnione przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., działającego w imieniu Ministra Finansów, że treść zapytania Skarżącej, wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 21 listopada 2012 r., nie stanowi podstawy do wydania interpretacji indywidualnej, albowiem kwestie wskazane we wniosku dotyczą zagadnień prawno-technicznych związanych z produkcją i wprowadzaniem do obrotu las rejestrujących do sprzedaży przez Skarżącą jako producenta tych urządzeń, nie zaś przepisów prawa podatkowego.

W przypadku nieuwzględnienia przez Sąd zarzutu wskazanego powyżej zarzucono naruszenie art. 170 O.p. poprzez nieprzekazanie przez Organ wniosku Skarżącej do organu właściwego celem jego rozpoznania.

Skarżąca wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Przedmiotem kontroli w sprawie niniejszej jest odmowa wszczęcia postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, orzeczona postanowieniem Ministra Finansów z [...] lipca 2015 r., utrzymującym w mocy własne postanowienie z [...] stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 165a O.p., mającym w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych odpowiednie zastosowanie z mocy art. 14h tej ustawy, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (§ 1). Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie (§ 2).

W literaturze wskazuje się, że inne przyczyny, o których mowa w omawianym przepisie, mogą dotyczyć: 1) braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, 2) sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, 3) przypadków, gdy w sprawie została już wydana decyzja (Ordynacja podatkowa Komentarz, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Lexis Nexis Warszawa 2011 r.).

Natomiast odnośnie do użytego w art. 165a § 1 O.p. sformułowania "nie może być wszczęte", w orzecznictwie przyjmuje się, że należy je odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny (np. wyrok NSA z 6 listopada 2008r., II FSK 1097/07, LEX nr 531085, wyrok NSA z 3 lutego 2012r., II FSK 1250/10, LEX nr 1131068, wyrok WSA w Warszawie z 22 stycznia 2007r., III SA/Wa 3288/06, LEX nr 317285).

Jak już wskazano powyżej, mocą art. 14h O.p. przepis art. 165a § 1 tej ustawy stosuje się w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych.

Niewątpliwie postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej cechuje pewna specyfika, która w istotny sposób różni je od postępowania podatkowego. Przede wszystkim w postępowaniu "interpretacyjnym" nie występuje strona postępowania, lecz zainteresowany. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W postępowaniu tym nie będą miały zatem zastosowania przepisy i definicje strony postępowania podatkowego zawarte w przepisach art. 133 i art. 133a (rozdziału 3 działu IV) O.p., których unormowanie art. 14h nie wprowadza do postępowania "interpretacyjnego". Tym samym organ interpretacyjny nie bada interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko: czy jest on "zainteresowany" w uzyskaniu interpretacji.

Treść art. 14b § 2 O.p. wskazuje, że wniosek zainteresowanego może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Należy zatem przyjąć, że osoba zainteresowana, to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu wyjaśnienia i/lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Podkreślić jednocześnie należy, że sfera prawa podatkowego, to zarówno obowiązki wnioskodawcy, jak również jego prawa.

Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być zatem osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego. Wynika to z tej części przepisu art. 14b § 1 O.p., w której stanowi on, że interpretację wydaje się na pisemny wniosek zainteresowanego "w jego indywidualnej sprawie". Indywidualny charakter sprawy oznacza, że dotyczy ona imiennie określonego podmiotu oraz konkretnych jego praw lub obowiązków.

W świetle powyższego nie może ulegać wątpliwości, że osobą zainteresowaną, czyli taką, która może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, jest podatnik.

Natomiast odnośnie do występującego w art. 165a § 1 O.p. sformułowania "inne przyczyny", zważywszy na specyfikę postępowania "interpretacyjnego", przyjmuje się, że są nimi np. takie sytuacje, gdy:

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego;

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje indywidualne.

Podkreślenia wymaga, że w doktrynie podkreśla się, iż art. 165a § 1 O.p. nie należy interpretować rozszerzająco, ponieważ taka wykładnia stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

W niniejszej sprawie podatkowy organ interpretacyjny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie uznając, że zachodzi ku temu podstawa w postaci "innych przyczyn", które wykluczają dopuszczalność wszczęcia postępowania. Za taką organ uznał okoliczność, że przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego. Mianowicie, Skarżąca zmierzała do uzyskania potwierdzenia ze strony organu interpretacyjnego co do możliwości dokonania zmiany oprogramowania w użytkowanych kasach P. w wersji [...], jak również co do możności wykorzystania przyznanych przez Ministra Finansów numerów unikatowych, które Wnioskodawca otrzymał w związku z wydaniem potwierdzenia, o którym mowa w art. 111 ust. 6b ustawy o VAT, do innej wersji kas danego typu. Zdaniem Ministra Finansów z przytoczonych przez Spółkę przepisów, których interpretacji się domagała, nie wynika, aby na ich podstawie u Spółki powstał jakikolwiek obowiązek podatkowy, bądź Spółka miała wątpliwości co do przedmiotu, podstawy opodatkowania czy stawki podatkowej lub innych praw / obowiązków podatkowych.

Podkreślić w tym miejscu należy, że celem wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych było umożliwienie zainteresowanym podmiotom uzyskania od podatkowego organu interpretacyjnego wykładni przepisów prawa podatkowego. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

Pod pojęciem "przepisy prawa podatkowego", zgodnie z treścią art. 3 pkt 2 O.p., należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W art. 3 pkt 1 O.p. zawarta została definicja pojęcia "ustawy podatkowe", przez które rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Mówiąc inaczej, chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (wyrok NSA z 11 maja 2016 r., sygn. akt I GSK 1356/14). Rozumując a contrario należy stwierdzić, że przedmiotem interpretacji nie mogą być takie przepisy, które nie mają wpływu na opodatkowanie zainteresowanego występującego o wydanie interpretacji indywidualnej.

Niewątpliwie ustawa o VAT jest ustawą podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 1 O.p., bowiem zawiera przepisy dotyczące podatków, określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Nie oznacza to jednak, że wszystkie przepisy tej ustawy odnoszą się do powyższej problematyki. Należy bowiem zauważyć, że treść ustaw nie jest homogeniczna i ustawy mogą zawierać przepisy różnego rodzaju, nawet należące do różnych gałęzi prawa. Zakwalifikowanie znacznej części przepisów danej ustawy do przepisów prawa podatkowego i określanie takiej ustawy mianem ustawy podatkowej nie oznacza, że również i pozostałe przepisy takiej ustawy muszą być zaliczone do przepisów prawa podatkowego.

Powstaje zatem pytanie, czy wskazane przez Skarżącą przepisy art. 111 ust. 3c i art. 111 ust. 6a-6b ustawy o VAT oraz przepisy § 8, § 11 i § 12 rozporządzenia Ministra Finansów z 2008 r., mające stanowić przedmiot interpretacji indywidualnej, są przepisami dotyczącymi podatków, określającymi podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulującymi prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Sąd podziela ocenę Ministra Finansów, że powyższe przepisy nie stanowią przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 1 O.p. w związku z art. 3 pkt 2 O.p.

Na uwagę zasługuje pogląd, zgodnie z którym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opis sprawy poddawanej ocenie podatkowej, o którym mowa w art. 14b § 3 ab initio O.p., powinien być taki, jakby był przedmiotem ustaleń własnych podatnika dokonywanych w ramach samoobliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy albo przedmiotem ustaleń organu podatkowego, niezbędnych do dokonania oceny prawnej i przeprowadzenia procesu zastosowania prawa materialnego co do faktów mających miejsce w określonym okresie rozliczeniowym. Brak przedstawienia w ramach wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego, stanowiącego dla organu podatkowego podstawę właściwej kwalifikacji prawnopodatkowej, który nie poddaje się usunięciu w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., stanowi podstawę do odmowy wszczęcia postępowania z takiego wniosku na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14h O.p. (wyrok NSA z 8 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2947/13).

Należy również zwrócić uwagę na to, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują ochronę prawną przysługującą wnioskodawcy w przypadku zastosowania się do indywidualnej interpretacji. W szczególności art. 14k § 1 O.p. przewiduje, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Użyty w tym przepisie zwrot "nie może szkodzić" należy rozumieć w ten sposób, że w stosunku do podmiotu, który zastosował się do indywidualnej interpretacji przed jej zmianą, w określonych w dalszych przepisach, sytuacjach następuje wyłączenie odpowiedzialności karnej, naliczania odsetek (art. 14k § 3 O.p., a nawet zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji (art. 14m § 1 O.p.).

Przenosząc powyższe do okoliczności rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przedstawiony we wniosku opis sprawy nie jest taki, jakby był przedmiotem ustaleń własnych podatnika dokonywanych w ramach samoobliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy albo przedmiotem ustaleń organu podatkowego, niezbędnych do dokonania oceny prawnej i przeprowadzenia procesu zastosowania prawa materialnego co do faktów mających miejsce w określonym okresie rozliczeniowym.

Sąd nie kwestionuje tego, że powołane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisy prawa podatkowego mają znaczenie dla należytego poboru podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim ewidencja obrotu i kwot należnego podatku od towarów i usług prowadzona jest przy zastosowaniu kas rejestrujących. Tym niemniej ewentualna błędna interpretacja tych przepisów przez Skarżącą pozostaje bez znaczenia dla sytuacji prawnopodatkowej Skarżącej.

W rozpoznanej sprawie istniały zatem podstawy do odmowy wszczęcia postępowania. Zarzut naruszenia art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. nie jest zatem zasadny.

Sąd zauważa również, że Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., nie uznał się za organ niewłaściwy w sprawie. Przeciwnie, wskazał wprost na swoją właściwość miejscową i rzeczową do wydawania interpretacji indywidualnych w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych. U podstaw odmowy wszczęcia postępowania interpretacyjnego nie legło zatem przekonanie o braku właściwości organu, ale stwierdzenie o niedopuszczalności wydania interpretacji z innych przyczyn.

Sąd wskazuje, że przepis art. 170 O.p. jest z mocy art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosowany odpowiednio, a nie wprost, co oznacza, że organ, do którego złożono wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, jeżeli uzna się za niewłaściwy rzeczowo lub miejscowo, to powinien z mocy art. 170 O.p. przekazać taki wniosek organowi właściwemu do wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli natomiast organ stwierdzi, że nie jest dopuszczalne wydanie interpretacji indywidualnej z powodu "innych przyczyn", które wykluczają dopuszczalność wszczęcia postępowania, to jest zobligowany do wydania na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14h O.p. do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. W takiej sytuacji nie ma bowiem organu właściwego do wydania interpretacji indywidualnej, któremu można byłoby przekazać sprawę zgodnie z właściwością.

Zarzut naruszenia art. 170 O.p. jest zatem niezasadny.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.