Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 437/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2024-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 30ca ust. 1, 30 cb ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant sekr. sąd. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2024 r. spraw ze skarg M. A. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie - z dnia 4 lipca 2024 r. nr 1801-IOD.4102.21.2024 - z dnia 28 czerwca 2024 r. nr 1801-IOD.4102.17.2024 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. i 2021 r. oddala skargi.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skarg M. A. (dalej: podatniczka/skarżąca) są decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS, organ odwoławczy, organ II instancji):

- z 4 lipca 2024 r. nr 1801-IOD.4102.21.2024 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z 26 kwietnia 2024 r. nr 1822-SPV.4102.341.2023 odmawiająca stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. (sprawa zarejestrowana pod sygn. I SA/Rz 437/24),

- z 28 czerwca 2024 r. nr 1801-IOD.4102.17.2024 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z 27 marca 2024 r. nr 1822-SPV.4102.337.2023 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. (sprawa zarejestrowana pod sygn. I SA/Rz 438/24).

Wymienione sprawy Sąd postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. I SA/Rz 437/24, ponieważ pozostawały one ze sobą w związku, o którym mowa w art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: P.p.s.a.).

Z akt spraw wynika, że 9 listopada 2023 r. do Drugiego Urzędu Skarbowego w R. wpłynęło skorygowane zeznanie podatkowe PIT-36L podatniczki za 2020 r. Przyczyną korekty było uzyskanie w 2020 r. kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - prawa ochronnego wzoru przemysłowego.

Z kolei 15 listopada 2023 r. do Drugiego Urzędu Skarbowego w R. wpłynął wniosek podatniczki o stwierdzenie nadpłaty wynikającej z korekty zeznania rocznego PIT-36L za 2021 r. Przyczyną korekty było uzyskanie w 2021 r. kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - prawa ochronnego wzoru przemysłowego (dalej: ulga IP Box).

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, decyzją z 26 kwietnia 2024 r., 1822-SPV.4102.341.2023, odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty w PIT za 2020 r. w kwocie [...] zł.

Z kolei decyzją z 27 marca 2024 r. nr 1822-SPV.4102.337.2023 odmówił Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w PIT za 2021 r. w kwocie [...] zł.

Organ uznał,, że preferencyjne opodatkowanie, 5-procentową stawką, dochodów osiągniętych ze zbycia produktów objętych przedstawionymi certyfikatami wspólnotowymi może być stosowane od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o uzyskanie prawa ochronnego.

W ocenie organu skoro wnioski o rejestrację skarżąca złożyła 2 października 2023 r. to w 2020 r. i 2021 r. nie była uprawniona do zastosowania ulgi IP Box a zatem całość uzyskanych w 2020 r. i 2021 r. dochodów z działalności gospodarczej powinna zostać opodatkowana wg 19-procentowej stawki.

Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciami organu I instancji i złożyła odwołania.

DIAS, po rozpatrzeniu odwołań, decyzjami z 4 lipca i 28 czerwca 2024 r., opisanymi na wstępie, utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji DIAS dokonał analizy przepisów art. 30ca ust. 1 i 30 cb ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz.1128 ze zm.), dalej: u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym decyzjami. Wyjaśnił, co należy rozumieć poprzez kwalifikowane prawa własności intelektualnej i jakie warunki muszą zostać spełnione dla skorzystania z ulgi IP Box.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych organ odwoławczy wskazał, że warunkiem koniecznym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku jest rejestracja wzoru przemysłowego we właściwym urzędzie i zachowanie przepisanych prawem procedur.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że skoro w 2020 r. i 2021 r. skarżąca nie posiadała prawa z rejestracji wzoru przemysłowego ani też ekspektatywy uzyskania takiego prawa (uzyskała ją dopiero 2 października 2023 r.) to sama tylko ochrona niezarejestrowanego wzoru wspólnotowego - bez stosownej rejestracji - nie wypełniała definicji "prawa z rejestracji wzoru przemysłowego".

Zdaniem DIAS nie została spełniona przesłanka ustawowa do zastosowania w rozliczeniu podatkowym skarżącej za 2020 r. i 2021 r. ulgi IP Box, a w dalszej kolejności do stwierdzenia nadpłat oraz złożenia korekt zeznań PIT-36L.

Podatniczka nie zgodziła się z decyzjami organu odwoławczego z 4 lipca 2024 r. i 28 czerwca 2024 r. i wniosła na nie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

W zbieżnych co do treści skargach zaskarżonym decyzjom podatniczka zarzuciła naruszenie:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: "O.p.") poprzez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i dokonanie niepełnego zebrania materiału dowodowego, a także dokonanie niewłaściwej oceny zebranego materiału dowodowego, naruszenie zasady prawdy obiektywnej w wyniku czego w sposób wadliwy ustalono stan faktyczny sprawy

2. art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji odmowę stwierdzenia nadpłaty w (...) [PIT] za 2020 r. w kwocie: [...] zł oraz za 2021 r. w kwocie [...] zł, która powstać miała na skutek opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku;

W oparciu o powyższe zarzuty wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Skarżąca podkreśliła, że:

- zgłosiła do Urzędu Unii Europejskiej ds. własności intelektualnej (EUIPO) dwa wzory przemysłowe (maseczki i plecaki), które podlegają ochronie prawnej, nadto dopełniła wszystkich materialnych przesłanek związanych z uzyskaniem uprawnienia do stosowania preferencyjnej stawki (5 %) podatku - posiada kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z którego osiągnęła dochód;

- niezarejestrowany wzór wspólnotowy, podlega "nieformalnej" ochronie przez "ujawnienie", tj. publiczne udostępnienie wzoru w taki sposób, aby można było udowodnić, że dany wzór jest znany osobom wyspecjalizowanym w danej branży - co w odniesieniu do produktu skarżącej (plecaków i maseczek) miało miejsce już w 2020 r.;

- zarejestrowanie wzoru wspólnotowego nie zmieniło w żaden sposób statusu tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej gdyż dla ochrony wzoru wspólnotowego nie jest konieczna jego rejestracja a wystarczające jest jego ujawnienie poprzez publiczne udostępnienie, w tym przypadku miało to miejsce za pomocą sprzedaży kontrahentowi.

Wskazała, że powyższą interpretację potwierdzają: wyroki I FSK 882/19 i I FSK 1492/17 oraz wyrok TS z dnia 9 października 2014 r., C-492/13 (...) który wpisuje się w linię orzeczniczą dotyczącą zasad stosowania zwolnień dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, stanowiących jedne z najważniejszych transakcji wewnątrz wspólnoty.

Podniosła, że niejasności i wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika; w świetle art. 2a O.p. Jej zdaniem niewłaściwym jest posługiwanie się w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego regułą interpretacyjną w myśl, której wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść Skarbu Państwa.

W odpowiedzi na skargi DIAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skargi okazały się niezasadne.

Przeprowadzona przez Sąd kontrola nie wykazała, aby zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem prawa, o jakim mowa w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej: P.p.s.a.), wymagającym zastosowania środków w nich określonych w postaci uchylenia decyzji lub stwierdzenia jej nieważności.

Kwestionując zasadność przedmiotowych decyzji skarżąca sformułowała dwa zarzuty, spośród których pierwszy dotyczy kwestii naruszenia prawa procesowego zaś drugi naruszenia przepisów materialnoprawnych.

Dokonując oceny zasadności podniesionych przez skarżącą zarzutów Sąd stwierdził, że żaden z nich nie zasługuje na uwzględnienie.

Jeżeli chodzi o zarzut uchybienia norm postępowania tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. analiza materiału dowodowego oraz zaskarżonych decyzji pozwala wysnuć wniosek, że przy rozpoznawaniu spraw nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego.

Art. 120 O.p podatkowej stanowi, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Natomiast zgodnie z art. 121 § 1 postępowanie prowadzone powinno być w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W przedmiotowych sprawach, zdaniem składu orzekającego, organy obu instancji podjęły wymagane działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia spraw w postępowaniu podatkowym. Zebrany w sprawach materiał dowodowy został dogłębnie, wyczerpująco i wszechstronnie przeanalizowany i rozpatrzony zgodnie z dyspozycją normy art. 187 § 1 O.p. Organy podatkowe rozpatrując zgromadzone dowody kierują się swobodną ocena dowodów. Jest to reguła, która wytycza przebieg postępowania dowodowego. Ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. Nie należy ona zatem ani do biegłych, ani też do strony postępowania. Kwalifikacja zmierzająca w kierunku stwierdzenia, czy określony dokument (materiał) jest dowodem w rozumieniu art. 180 § 1 O.p., czy też nim nie jest, także mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów w rozumieniu art. 191 o.p. Nie sposób bowiem zakwestionować znaczenia określonego dokumentu (materiału) w sprawie jako dowodu, czyli tego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, bez dokonania uprzedniej jego oceny. Swobodna ocena dowodów wiąże się z etapem postępowania poprzedzającym wydanie rozstrzygnięcia w sprawie, kiedy to organ podatkowy zebrał już cały materiał dowodowy i wszechstronnie go rozpatrzył. Ocena dowodu, o której mowa w komentowanym przepisie, to nic innego jak swoisty osąd organu podatkowego o wartości materiału dowodowego. Osąd powinien być przeprowadzony swobodnie. Oznacza to, że wypowiedź organu podatkowego powinna być zgodna z wewnętrzną wolą osoby podejmującej rozstrzygnięcie (lub też faktycznie przeprowadzającej postępowanie). Nie może być ona niczym skrępowana. Swobodna ocena dowodów nie jest uprawnieniem organu podatkowego. Jest to nakaz skierowany do organu podatkowego.

Wbrew zarzutom skarżącej organy podatkowe weryfikowały, w granicach zakreślonych okolicznościami wniosków o stwierdzenie nadpłaty, przytaczane przez nią argumenty oraz stan faktyczny. W sprawach został zgromadzony wystarczający materiał dowodowy aby zgodnie z prawem rozpatrzyć wnioski podatniczki. Warto też w tym miejscu wskazać, że sama skarżąca oprócz przedłożonych dokumentów nie wnosiła o przeprowadzenie jakichkolwiek innych dowodów. Wbrew stanowisku skarżącej zaskarżone decyzje nie naruszają wskazanych w skardze przepisów postępowania to jest art. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. w takim stopniu, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowań. Zaprezentowana w skarżonej decyzji ocena materiału dowodowego została utrzymana w płaszczyźnie oceny swobodnej, a więc pozostającej pod ochroną prawa, bo uwzględnia całokształt ujawnionych okoliczności faktycznych, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego oraz została przekonywująco uzasadniona.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię, Sąd pragnie wskazać, że treść tego przepisu w zakresie kwestionowanym przez skarżącą nie pozostawia wątpliwości interpretacyjnych. Przepis ten wyraźnie stanowi o dochodach z konkretnych praw własności intelektualnej, nie zaś o dochodach uzyskanych z samych wzorów użytkowych, czy przemysłowych. Wymienione w pkt 2 i 3 prawa ochronne, zgodnie z przepisami odrębnych ustaw, w których zostały one uregulowane, nie powstają bez dokonania formalnej rejestracji we właściwym urzędzie i z zachowaniem przepisanych prawem procedur. Rejestracja nie jest ponadto dokonywana automatycznie, lecz wymaga spełnienia konkretnych przesłanek, weryfikowanych przez urząd, dlatego nie każdy wzór użytkowy (przemysłowy) może uzyskać ochronę. Rejestracja jest więc warunkiem sine qua non przede wszystkim powstania tych praw, a tym bardziej zastosowania do dochodów z nich uzyskanych preferencyjnej stawki podatku określonej w art. 30ca u.p.d.o.f. Wskazują na to zresztą jednoznacznie sformułowania użyte w omawianym przepisie, tj. "prawo ochronne", czy "prawo z rejestracji".

Według skarżącej, za prawa odpowiadające tym z art. 30ca ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f, uznać należy także te rodzaje wzorów przemysłowych, które zostały zarejestrowane jako "wzory wspólnotowe", jednak w terminie późniejszym niż podlegały nieformalnej ochronie jako "niezarejestrowane wzory wspólnotowe", tj. od momentu kiedy zostały po raz pierwszy ujawnione.

Nie można się z tym zgodzić — istotnie, przepisy unijne (co do zasady) umożliwiają objęcie ochroną niezarejestrowanego znaku wspólnotowego. Nie ulega jednak wątpliwości, że dla skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej, o której mowa w art. 30ca ustawy (ulgi IP Box) w odniesieniu do wzorów przemysłowych konieczne jest dokonanie formalnej rejestracji tych wzorów lub przynajmniej złożenie wniosku o uzyskanie takiej rejestracji do właściwego organu. Skarżąca ani w 2020 r. ani w 2021 r. takiej rejestracji nie uzyskała, nie złożyła nawet wniosku o jej dokonanie, co oznacza, że w tych latach nie posiadała prawa z rejestracji wzoru przemysłowego ani też ekspektatywy uzyskania takiego prawa. Skarżąca mogła posiadać ochronę na niezarejestrowany wzór wspólnotowy, jednak — jak stwierdzono powyżej — sama ochrona niezarejestrowanego wzoru wspólnotowego bez stosownej rejestracji, w świetle art. 30ca ustawy podatkowej nie dawała/nie daje prawa do opodatkowania dochodu ze sprzedaży produktów objętych tą ochroną 5-procentowym podatkiem.

W Polsce warunek posiadania ochrony prawnej jest spełniony wobec tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, których ochrona jest przyznawana w sposób zharmonizowany na szczeblu Unii Europejskiej, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady (WE) Nr 6/2002 z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie wzorów wspólnotowych (Dz.Urz.UE. L 2002 Nr 3, str. 1; dalej "rozporządzenie"). Niemniej jednak również to rozporządzenie (podobnie jak przepisy krajowe: ustawa z dnia 30 czerwca 2000 r. — Prawo własności przemysłowej; Dz. U. z 2023 r., poz. 1170) przewiduje instytucję "zarejestrowanego wzoru". Oznacza to, że przepisy rozporządzenia są kompatybilne z art. 30ca u.p.d.o.f, wg którego preferencyjne zasady opodatkowania (ulga IP Box) w odniesieniu do wzorów przemysłowych dotyczą wyłącznie praw ochronnych, które zostały zarejestrowane, a skorzystanie z ulgi IP Box jest możliwe od momentu złożenia wniosku o rejestrację konkretnego wzoru. W konsekwencji na wcześniejszych etapach (np. uzyskania ochrony jako "niezarejestrowany znak wspólnotowy) brak jest możliwości skorzystania z tej preferencji podatkowej.

Prawidłowo zatem organ II instancji uznał, że w rozpatrywanych sprawach nie została spełniona przesłanka określona w punkcie 3) art. 30ca ust. 2 ustawy podatkowej (prawo z rejestracji wzoru przemysłowego) do zastosowania w rozliczeniu podatkowym skarżącej za 2020 i 2021 r. ulgi IP Box — do stwierdzenia nadpłaty oraz złożenia korekty zeznania PIT-36L. Nie wypełniły się również przesłanki wymienione w punktach 1), 2) i 4-8) tego przepisu. Podkreślenia wymaga również fakt, że skarżąca nie powoływała się na nie, nie wskazywała ani nawet nie sugerowała, że zaistniały takie okoliczności, nie ujawniły się one również w związku z prowadzonym postępowaniem. Oznacza to, że nie wystąpiła nadpłata w PIT (wg stawki 19 %) za 2020 i 2021 r. w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 i 2 O.p.

Na koniec wypada podkreślić, że całkowicie irrelewantne dla oceny niniejszej sprawy są okoliczności z powodu których skarżąca nie uzyskała rejestracji używanego wzoru przemysłowego tak szybko jak się tego spodziewała czy chciała.

Mając na uwadze powyższe Sąd, nie znajdując podstaw do uwzględnienia podniesionych przez skarżącą zarzutów, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargi.