Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 88/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 122,  art. 187  par. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman,, Asesor WSA Tomasz Trybuszewski,, Protokolant: Starszy specjalista Paulina Wódka, , po rozpoznaniu w Wydziale I – na rozprawie w dniu 13 listopada 2024 r. sprawy ze skargi: J. K. przy udziale: J. K., J. K., B. R.-Z., P. Z., M. D., D. Ż., E. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z 27 listopada 2023 r., nr SKO/PO-413/245/2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od 1 do 31 grudnia 2020 r.: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi J. K. (dalej: Strona, Skarżący, Podatnik) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy (dalej: SKO, organ odwoławczy) z 27 listopada 2023 r., nr SKO/PO-413/245/2023 uchylająca w całości decyzję Burmistrza Miasta C. (dalej jako: Burmistrz, Organ I instancji) z 25 maja 2023 r., nr FB.3120.PO.183.2023.KA i ustalająca Stronie oraz J. K.(1), J. K.(2), B. R., P. Z., M. D., E. P. oraz D. Ż. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. w kwocie 1.764,00 zł.

Jak wynika z akt sprawy, po analizie transakcji dotyczącej udziałów w nieruchomości położonej w C. przy ulicy [...] (działki nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] orz [...]) Burmistrz ustalił, że podatnicy tj. J. K., J. K.(1), J. K.(2), B. R., P. Z., M. D., D. Ż. i E. P, nie złożyli informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych w ustawowym terminie. W celu określenia powierzchni użytkowej ww. nieruchomości Burmistrz oparł się w głównej mierze o materiał dowodowy włączony z postępowań podatkowych za lata 2014-2017, dotyczących określenia podatku od ww. nieruchomości. Głównym dowodem w sprawie była sporządzona w 2016 r. przez rzeczoznawcę budowlanego S. O. opinia techniczna nieruchomości przy ul. [...]. Strona złożyła informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1 wraz z załącznikiem ZIN-1 i ZIN-3. Z uwagi na niezłożenie przez Stronę pełnomocnictwa upoważniającego do działania w imieniu pozostałych współwłaścicieli nieruchomości, Burmistrz wydał postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego wobec wszystkich jej współwłaścicieli. Jak wywodził Burmistrz, w toku postępowania Strona była wielokrotnie wzywana o przedłożenie dowodów w sprawie, w tym do przedłożenia dziennika budowy prowadzonego dla ww. nieruchomości. Dokument ten nie został przedłożony, zaś podatnicy w piśmie z 26 stycznia 2023 r. wskazali, że nie dokonywali wpisów w dzienniku budowy dla ww. nieruchomości, nie są w jego posiadaniu, a według ich wiedzy ostatnią osobą, która była w jego posiadaniu jest K. B. Zatem Organ podatkowy I instancji dysponuje jedynie dziennikiem budowy, który stanowił materiał dowodowy w postępowaniach podatkowych za lata 2014-2017, a który został włączony w materiał dowodowy postępowania objętego skargą. Ostatni wpis miał miejsce 20 grudnia 2018 r. Dalej organ I instancji wskazał, że w celu wyjaśnienia kwestii spornych i zebrania brakujących dokumentów tj. ustalenia kwestii: 1) istnienia dachu na budynku oznaczonym w Ewidencji Gruntów i Budynków numerem [...], położonym na działce [...] w obrębie [...] w C., 2) istnienia stropu na ostatniej kondygnacji budynku oraz 3) istnienia pomieszczenia nad garażem - 16 marca 2023 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości położonej przy ul. [...] w C., podczas których obecny był Podatnik. W trakcie oględzin ustalono, że pomieszczenie nad garażem, oznaczone w opinii biegłego nr [...] nie jest pomieszczeniem użytkowym. Zarówno od strony boksów garażowych oznaczonych nr [...] i [...], jak i od pomieszczenia [...] nie ma schodów, które umożliwiałyby dostanie się do przedmiotowego pomieszczenia. Przestrzeń ta przedzielona jest od pozostałych pomieszczeń przegrodami z płyty gips-karton według oświadczenia Strony. Powyższe twierdzenie potwierdza dokumentacja fotograficzna wykonana przez pracownika UM w C. podczas oględzin. Dla wymiaru podatku opodatkowania pomieszczenie o powierzchni użytkowej [...] m2 nie zostało wzięte pod uwagę. Ze względu na brak okazania dziennika budowy organ podatkowy nie był w stanie stwierdzić, kiedy nastąpiła zabudowa ścian. Według Strony miało to miejsce pod koniec 2017 r. Zatem ustalona przez biegłego powierzchnia użytkowa [...] m2 została zmniejszona o [...] m2 dla celu wymiaru podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2020 r. Kolejną kwestią stanowiącą przedmiot oględzin, było ustalenie istnienia stropu na II piętrze. Na II kondygnacji nieruchomości stwierdzono istnienie drewnianej konstrukcji podłogi ocieplonej wełną mineralną, od spodu podbitej płytą karton-gips. Płyty, które były ułożone podczas wykonywania oględzin w 2016 r. zostały – według Strony - zdjęte w celu wykonania instalacji wodnej i elektrycznej oraz celem docieplenia stropu. Strona poprosiła o zaznaczenie w protokole, że strop na ostatniej kondygnacji nie jest ukończony i odebrany. Pracownicy obecni podczas oględzin ze względu na zasady BHP i niemożność wejścia do innych pomieszczeń nie byli w stanie stwierdzić, czy podłogi na II kondygnacji mają podobny stan jak te widziane z perspektywy klatki schodowej. Jak wskazał organ I instancji, pomiędzy dokumentacją a twierdzeniami Strony zaistniała nieścisłość dotycząca II kondygnacji. Strona wskazała bowiem, że na II kondygnacji brak jest stropu ze względu na niedokończone prace przy konstrukcji. Następnie, powołując się na poglądy prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym Burmistrz wyjaśnił, że za kondygnację należy uznać: "część budynku między sąsiednimi stropami lub między podłożem i najniższym stropem, piętro lub parter budynku". Stropem jest zaś element konstrukcyjny oddzielający poszczególne kondygnacje budynku, przenoszący na elementy wspierające (ściany, słupy) ciężar własny i obciążenie użytkowe. Tak jak w niniejszej sprawie, strop może mieć konstrukcję drewnianą w postaci ułożonych pomiędzy ścianami budynku legarów. Zdaniem Burmistrza, takie rozumienie stropu należało przyjąć dla rozstrzygnięcia sprawy. Dalej organ I instancji przeanalizował wszystkie wpisy w dzienniku budowy do końca 2018 r. i stwierdził, że z posiadanych dokumentów wynika, że strop nad II piętrem istniał w momencie zakupu nieruchomości, zaś wpis z 15 listopada 2010 r. "wykonano konstrukcję nośną na części ostatniego stropu z belek drewnianych" należy uznać za moment powstania nowego stropu i tym samym zwiększenia wysokości poddasza powyżej 2,20 m wysokości. Brak płyt karton-gips na konstrukcji poddasza nie przesądza o braku stropu. Następnie Burmistrz wskazał, że skoro sprawa dotyczy stropu poddasza, zasadnym jest również wyjaśnienie pojęcia poddasza użytkowego, które zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zalicza się do powierzchni użytkowej budynku lub jego części. Jak wskazał, podstawowym wyznacznikiem tak pojmowanej powierzchni jest dostępność do niej przez ciągi komunikacyjne i faktyczna lub potencjalna możliwość korzystania z niej. Ciągiem komunikacyjnym mogą być również schody drabinowe i wyłaz wejściowy, który daje możliwość wejścia na poddasze. Mając to na uwadze Burmistrz uznał, że w sprawie mamy do czynienia z poddaszem użytkowym. W dniu 9.04.2019 r. Strona złożyła także pismo dotyczące zawalenia się całości dachu oraz jednej ze ścian hali znajdującej się przy [...] (miało to mieć miejsce 1 lutego 2019 r. na skutek prowadzonych prac rozbiórkowych na sąsiadującej posesji). Na potwierdzenie powyższego Strona przedłożyła zdjęcia ukazujące budynek pozbawiony dachu. Powyższą okoliczność potwierdzono także podczas oględzin. Dalej Burmistrz wyjaśnił przeznaczenie i funkcje budynków dla właściwego zastosowania stawek podatku do podstaw opodatkowania. Wskazał, że jak wynika z aktu notarialnego z 6 maja 2010 r. Rep. [...], nabycie nieruchomości dotyczy zabudowy przemysłowej składającej się z czterech budynków: administracyjno-użytkowego, dwóch hal warsztatowych oraz budynku magazynowego. Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika z kolei, że działka [...] w [...] obrębie miasta C. znajduje się na terenie o funkcji usługowej z preferencją dla usług komercyjnych oraz dopuszczającej adaptację budynków do funkcji mieszkaniowej. Również w akcie notarialnym z 5 listopada 2020 r., Rep [...] nr [...] jest mowa o budynku administracyjno- produkcyjnym w trakcie adaptacji na mieszkania. Do dnia wydania decyzji Strony nie otrzymały decyzji nakazującej rozebranie budynku. Wystąpiły natomiast o zmianę sposobu użytkowania budynku przemysłowego na budynek mieszkalno-usługowy. Następnie, Starosta Powiatu Legnickiego wydał decyzję nr 423/10 z 13 lipca 2010 r. sygn. [...] udzielającą pozwolenia na wykonanie robót budowlanych obejmujących przebudowę i zmianę sposobu użytkowania budynku przemysłowego na budynek mieszkalno-usługowy wielorodzinny wraz z wewnętrzną instalacją elektryczną, wody i kanalizacji sanitarnej, centralnego ogrzewania i gazu, która następie została zmieniona decyzją nr 95/11 z 25 lutego 2011 r. w taki sposób, że obejmowała przebudowę i zmianę sposobu użytkowania budynku przemysłowego na budynek mieszkalno–usługowy wielorodzinny, z wyłączeniem z przebudowy i pozostawieniem bez zmian części pomieszczeń gospodarczo-magazynowych, powiększeniem tarasów na I kondygnacji i zmianą nadproży okiennych łukowych na proste. Jak wskazał Burmistrz, powyższe potwierdza, że budynek wielokondygnacyjny administarcyjno-przemysłowy do chwili zakończenia robót budowlanych oraz uzyskania pozwolenia na użytkowanie stanowi budynek przemysłowy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek niemieszkalny. Do dnia wydania decyzji podatnicy nie złożyli w PINB w Legnicy zawiadomienia o zakończeniu przebudowy i wniosku o zmianie sposobu użytkowania. Organ I instancji odmówił wiarygodności złożonego przez Stronę dokumentu pt. "Określenie udziałów lokali w częściach wspólnych budynku i we współwłasności gruntu" sporządzonego przez arch. K. B., jako że nie został opatrzony datą, dotyczył adresu [...], który nie funkcjonuje w Ewidencji Miejscowości, Ulic i Adresów prowadzonej przez Gminę Miejską C. oraz dotyczył lokali, które na dzień wydania decyzji nie zostały formalnie wyodrębnione. To właśnie ze względu na brak formalnej zmiany funkcji budynku, Burmistrz nie przyjął stawki mieszkalnej do celów ustalenia podatku od nieruchomości. Wskazał, że posadowione na działce budynki są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Spełniają zatem konstytutywne cechy budynku i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem Burmistrza, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy tj. akt notarialny zakupu nieruchomości, operat szacunkowy z 5 lipca 2009 r., decyzja organu budowlanego, opis projektu architektoniczno-budowlanego, opinia biegłego z 2016 r. oraz fotografie wykonane podczas oględzin w 2023 r. wskazują na istnienie obiektów posiadających niezbędne cech budynku. Z uwagi na trwające prace remontowe na przestrzeni lat 2010-2020 powierzchnia użytkowa w poszczególnych budynkach mogła ulec zmianie. W tym zakresie wzięto pod uwagę zapisy znajdujące się w dzienniku budowy oraz zeznania świadka B. W., który był kierownikiem budowy. Świadek zeznał, że prace wykonane w tym okresie miały wpływ na zmianę powierzchni użytkowej budynków. Brak jakichkolwiek prac w obrębie piwnicy w okresie od dokonania pomiarów przez biegłego do końca 2018 r. spowodowało, że Organ I instancji na potrzeby wymiaru podatku za 2020 r. przyjął powierzchnię piwnic podaną w opinii biegłego z 2016 r. Wskazał, że na sposób liczenia powierzchni użytkowej piwnic nie miały wpływu przeprowadzone prace porządkowe. Dalej Burmistrz wskazał, że w świetle zapisów dziennika budowy, zmiany wielkości powierzchni użytkowej zaistniały jeszcze przed 2014 r., zaś prace wskazane w dzienniku budowy w latach 2014-2018 dotyczyły prac wykończeniowych, tynkarskich, zabezpieczenia obiektu na okres zimowy, wykonania przyłącza gazowego, montażu instalacji wodnej, prac związanych z wentylacją i odprowadzaniem ścieków oraz prac porządkowych. Zapis z 2 października 2015 r. dotyczący rozpoczęcia budowy stropu poddasza nie wpływał na zmianę powierzchni użytkowej, gdyż za moment istnienia poddasza przyjęto 15 listopada 2010 r., czyli wykonanie konstrukcji nośnej z belek drewnianych stropu poddasza. Zmiany powierzchni użytkowej od momentu nabycia nieruchomości do momentu pomiarów biegłego we wrześniu 2016 r. były konsekwencją prac remontowych w latach 2010-2013. Zdarzenia mające wpływ na powierzchnię użytkową w 2020 r., a nie opisane w dzienniku budowy, które organ podatkowy przyjął za udowodnione to zawalenie się jednej ze ścian oraz dachu 1 lutego 2019 r. w hali o powierzchni [...] m2 oraz zabudowanie pomieszczenia nad garażem o powierzchni użytkowej [...] m2 w grudniu 2017 r. W związku z tym, że zdarzenia te miały miejsce po sporządzeniu opinii przez biegłego, organ I instancji nie oparł swoich ustaleń w zakresie dotyczącym powierzchni użytkowej ściśle na wyliczeniach w zakresie pomieszczenia oznaczonego nr [...] oraz [...]. Tym samym, organ oparł ustalenia na opinii biegłego, uwzględniając jednocześnie zdarzenia zaistniałe po jej wydaniu. Jak wskazał Burmistrz, materiał dowodowy stworzył możliwość przeanalizowania zmiany powierzchni użytkowej w latach 2018-2022 bez konieczności powoływania kolejnego biegłego w celu ustalenia powierzchni użytkowej nieruchomości. Następnie Burmistrz wskazał, że zgodnie z zapisami Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej E. P. prowadziła działalność gospodarczą pod adresem, ul. [...] nr [...] C. Zgodnie z oświadczeniem współwłaścicieli nieruchomości, powierzchnia użytkowa budynku zajmowana pod działalność gospodarczą w 2020 r. wynosiła [...] m2. Podsumowując rozważania Burmistrz wskazał, że ustalając stan faktyczny sprawy na 2020 r., oparł swoje rozstrzygnięcie na materiale dowodowym zgromadzonym w trakcie postępowania podatkowego, jak również na materiale włączonym z postępowań dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2014 r. – 2017 r., dokumentacji fotograficznej dostarczonej przez Stronę, oświadczenie Strony z 9 kwietnia 2019 r., inwentaryzacji nieruchomości sporządzonej przez K. B., Informacji z Powiatowego Inspektoratu Budowlanego w Legnicy o braku zmiany sposobu użytkowania budynku położonego na działce [...] w C. z 11 sierpnia 2022 r., oświadczeniu Strony z 23 września 2022 r., informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych z 20 czerwca 2022 r. i akcie notarialnym Rep. [...] nr [...] z 5 listopada 2020 r. (umowa sprzedaży udziałów). Końcowo Burmistrz odniósł się do zarzutów Strony, podniesionych w toku postępowania, a odnoszących się do zgromadzonego materiału dowodowego, uznając je za bezzasadne. Uwzględniając poczynione ustalenia, Burmistrz określił Stronie podatek od nieruchomości za 2020 r. w wysokości 1764 zł.

Po rozpoznaniu odwołania Strony, SKO uchyliło decyzję organu I instancji w całości i ustaliło Stronie oraz J. K.(1), J. K.(2), B. R., P. Z., M. D., E. P. oraz D. Ż. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. w kwocie 1.764,00 zł. Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sporu jest zasadność opodatkowania nieruchomości położonych w C. przy ul. [...]. Przedmiotem opodatkowania w tym przypadku są grunty działek, jak też posadowione na nich budynki. SKO wskazało, że o ile podstawa opodatkowania gruntów i ich powierzchnia nie powoduje sporu, to spór taki powstał na tle opodatkowania budynków zlokalizowanych na działce. Strona neguje bowiem zarówno powierzchnię budynków jaką przyjęto do opodatkowania, jak również rodzaj zastosowanej stawki podatkowej. Wątpliwość dotyczy tego, jakie faktycznie budynki stały się przedmiotem opodatkowania kwestionowaną decyzją Organu I instancji. Odnosząc się do zarzutów odwołania, SKO w pierwszej kolejności wskazało, że wbrew nim, w sprawie nie było wątpliwości co do nieruchomości, które stanowiły przedmiot opodatkowania w sprawie. Organ I instancji wskazał w sposób precyzyjny nieruchomości (m.in. dokładny adres nieruchomości, numer księgi wieczystej oraz numery działek) oraz określił powierzchnię użytkową budynków jak i powierzchnię gruntów wraz ze wskazaniem numerów geodezyjnych nieruchomości. Dalej SKO wskazało, że spór co do zasadności opodatkowania budynków toczył się z udziałem Strony i pozostałych współwłaścicieli nieruchomości już za lata 2014-2017. W ramach tamtych postępowań podatnicy kwestionowali nie tylko podstawy opodatkowania, ale fakt zasadności opodatkowania budynków położonych na nieruchomości. Spory te zakończyły się prawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu oddalającymi skargi na decyzje ustalające podatek o nieruchomości (por. wyroki WSA we Wrocławiu z 26 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Wr 89/20, I SA/Wr 90/20, I SA/Wr 91/20 i I SA/Wr 92/20). Sąd podzielił zatem stanowisko organów w kwestii wielkości podstaw opodatkowania jak i zastosowanych stawek podatkowych. Za rok 2017 r. do opodatkowania przyjęto budynki o powierzchni [...] m2, w tym jako pozostałe opodatkowano budynki o pow. [...] m2, a jako związane z działalnością gospodarczą budynki o pow. [...] m2. Nie stosowano w tym przypadku stawki podatkowej przewidzianej dla budynków mieszkalnych. Organ odwoławczy podkreślił, że w postępowaniach za lata 2014-2017 powołano biegłego celem ustalenia powierzchni użytkowych budynków jak też ich charakteru. Podstawowym dowodem przyjętym wówczas celem określenia stanu technicznego budynków i sporządzenia pomiarów ich powierzchni użytkowych, była opinia z 4 października 2016 r. sporządzona przez inż. S. O., którą włączono również do akt niniejszego postępowania. Po przeanalizowaniu wniosków zawartych w opinii SKO podkreśliło, że z uwagi na to, że dane takie jak istnienie budynku, jego charakter, czy też powierzchnia użytkowa, co do zasady nie są danymi które ulegają dynamicznym zmianom, zasadnie organ podatkowy włączył ten dowód do akt sprawy dotyczącej opodatkowania nieruchomości za rok 2018 i następne. Za logiczne i słuszne uznać także należało postępowanie organu I instancji, mające na celu zweryfikowanie czy ustalenia biegłego zawarte w ekspertyzie się nie zdezaktualizowały. W tym celu, uwzględniając argumentację i wyjaśnienia Strony, Organ I instancji zgromadził szereg dowodów w sprawie. W dniu 16.03.2023 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości z udziałem Strony, których celem było zweryfikowanie okoliczności podnoszonych przez Stronę tj. braku istnienia dachu w budynku oznaczonym nr [...], położonym na działce [...], obręb nr [...], istnienie stropu na ostatniej kondygnacji oraz istnienia pomieszczenia nad garażem. Wskutek przeprowadzenia oględzin potwierdzono brak dachu. Uwzględniono w tym zakresie wyjaśnienia Strony, że do katastrofy doszło w dniu 1 lutego 2019 r., co znalazło odzwierciedlenie przy wymiarze podatku począwszy od marca 2019 r. (tj. zmniejszono podstawę opodatkowania budynków o wskazaną powierzchnię zawalonego budynku). Tym samym, wbrew zarzutom odwołania, w sprawie Burmistrz uwzględnił fakt zawalenia się dachu nad jednym z budynków. Analizując kwestię istnienia stropu na ostatniej kondygnacji budynku SKO wskazało, że powierzchnia użytkowa pomieszczeń zlokalizowanych na poddaszu, stanowi nadal podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Po pierwsze, została ona zaliczona do powierzchni użytkowej już w treści ww. opinii z 4 października 2016 r. z której wynika, że już wtedy istniał strop nad II kondygnacją budynku, będący zarazem podłogą poddasza. Stropu nie zlikwidowano, zaś usunięto jedynie płyty regipsowe celem montażu instalacji technicznych, co potwierdzają wyjaśnienia Strony i zapisy w dzienniku budowy. W tym zakresie ustalenia zawarte w opinii biegłego z 2016 r. nie uległy zmianie lub dezaktualizacji. Kwestią sporną pozostawała weryfikacja istnienia pomieszczenia nad garażem. Już na podstawie ww. opinii ustalono, że do tego pomieszczenia nie ma dostępu, zatem pominięto jego powierzchnię użytkową nie opodatkowując jej. Następnie SKO wskazało, że kolejną sporną kwestią jest zasadność zastosowanych stawek podatkowych. Według Strony budynki mają charakter mieszkalny i powinny być opodatkowane stawką przewidzianą dla tego rodzaju budynków. Zdaniem jednak SKO budynki nadal mają charakter budynków niemieszkalnych. Fakt ten wynika zarówno z aktu notarialnego, z operatu szacunkowego i decyzji Starosty Powiatu Legnickiego z 13 lipca 2010 r. zezwalającej inwestorom na przebudowę i zmianę sposobu użytkowania budynku przemysłowego na budynek mieszkalno-usługowy wielorodzinny. Z aktualnej ewidencji gruntów i budynków, wedle stanu na 21 kwietnia 2023 r., budynki zlokalizowane na działkach przy ul. [...] w C. sklasyfikowane są jako "pozostałe budynki niemieszkalne". O charakterze budynku, co nie budzi wątpliwości w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, przesądzają bowiem dane z ewidencji gruntów i budynków. To właśnie dane z ewidencji przesądzają o kwalifikacji budynków w niniejszym postępowaniu. Organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. W 2020 r. należące do Strony oraz pozostałych współwłaścicieli budynki nie mogły być traktowane jako mieszkalne, skoro są cały czas zaewidencjonowane jako niemieszkalne. Tej oceny nie zmieniają podnoszone przez Stronę argumenty, że w budynkach pomieszkują pracownicy budowlani, czy też według kierownika budowy budynki te mają charakter mieszkalny. Na tę ocenę nie ma także wpływu dokument pt.: "Określenie udziałów lokali w częściach wspólnych budynku i we współwłasności gruntu", gdyż świadczy jedynie o fizycznym wydzieleniu lokali. Nie sposób także przyjąć, że sporne budynki są budynkami przeznaczonymi na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, skoro przeczy temu treść ewidencji oraz fakt, że są przekształcane w budynki mieszkalno-usługowe. W sprawie nie ma także podstaw do kwestionowania dokonanych ustaleń w kwestii obmiaru piwnic. SKO wyjaśniło ponadto, że decyzja Organu I instancji została uchylona w całości z powodu konieczności usunięcia wątpliwości, co do kręgu podatników.

Od powyższej decyzji SKO Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucając naruszenie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.) – w skrócie jako o.p. poprzez brak ich zastosowania w sprawie w zw. z art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 3 i 4 o.p. i brak uchylenia w całości decyzji Burmistrza i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, choć zaskarżana decyzja Organu I instancji nie wskazuje jakiej nieruchomości dotyczy wydawana decyzja, czy budynek ma charakter mieszkalny, jaka jest podstawa prawna jej wydania, w tym podstawa ustalenia stawki (stawka podatku wynikająca z uchwały Rady Miejskiej C. z [...] października 2019 r. o nr [...]);

2) art. 233 § 2 o.p. poprzez brak jego zastosowania w sprawie w zw. z art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 3 i 4 o.p. i brak uchylenia w całości decyzji Organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, choć zaskarżana decyzja Organu I instancji zdaniem SKO zasadnie ustala, że nieruchomość powinna być opodatkowana stawką inną niż dla budynków mieszkalnych mając na uwadze dane z ewidencji, zaś sam Organ I instancji na str. 9 decyzji dotyczącej roku 2022 r. o nr FB.3120.PO.185.2023 potwierdza, że zastosował stawkę dla budynków znajdujących się na terenach mieszkaniowych Bi;

3) art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez błędne utrzymanie w mocy zaskarżanej decyzji Organu I instancji, choć w sprawie nie zostało prawidłowo wszczęte postępowanie, a decyzja Organu I instancji powinna być uchylona. Przez okres ponad kilku miesięcy Organ I instancji prowadził postępowanie w oparciu o działania (deklarację) złożoną przez jednego ze współwłaścicieli. Po tym terminie uznał te czynności za niebyłe i wydał postanowienie nr FB.3120.PO.277.2022.KA o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie. Przedmiotowa decyzja organu I instancji wydana w sprawie FB.3120.PO.183.2023.KA nie jest związana z postanowieniem o nr FB.3120.PO.277.2022.KA;

4) art. 121 § 1 o.p. i art. 2a o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych z uwagi na zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej oraz interpretację istniejących wątpliwości na niekorzyść podatnika. W zakresie kwalifikacji (charakteru) budynku jak i jego pomieszczeń SKO stoi na stanowisku, że stan rzeczywisty – to jest czy budynek jest faktycznie wykorzystywany jako mieszkalny – nie ma znaczenia albowiem zdaniem SKO o charakterze budynku przesądzają dane z ewidencji i pomija wnioski dowodowe i dowody dotyczące charakteru mieszkalnego budynku – de facto odstąpiono od zasady dwuinstancyjności postępowania i nie dokonano ponownej oceny merytorycznej sprawy w zakresie charakteru budynku tj. czy ma on charakter mieszkalny. Odmienne zasady oceny stanu faktycznego SKO przyjmuje jednak co do ustalenia powierzchni budynku. Nie ważne, czy prace budowlane zostały zakończone wpisem do dziennika budowy, czy położony prowizorycznie strop jest bezpieczny, spełnia swe funkcje i można po nim chodzić, czy formalnie prace budowlane zostały zakończone, czy jest decyzja o użytkowaniu obiektu. SKO w zakresie powierzchni budynku twierdzi, że dane z ewidencji nie mają znaczenia i zwiększona powierzchnia budynku ze względu na nieukończone prace budowlane daje podstawy do opodatkowania przyjmując dane (uwzględniając nieukończone prace) za opracowaniem z 2016 r. S. O.;

5) art. 180 § 1 o.p. poprzez niedopuszczenie dowodów wnioskowanych przez Podatnika przed Organem I instancji, w tym zakresie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego do spraw budownictwa oraz oględzin nieruchomości podatnika z jego udziałem w celu wydania opinii;

6) art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że dla przedmiotowej nieruchomości – budynku, właściwa będzie stawka podatku dla "budynków w pozostałych" w sytuacji, gdy w zakresie poza pow. [...] m2 winna mieć zastosowanie stawka dla budynków lub ich części mieszkalnych.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postepowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego oraz przeprowadzenie dowodu z [...].

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1267) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 202 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – w skrócie jako p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi bowiem się do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest prawidłowość określenia wymiaru podatku od nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. tak w zakresie powierzchni, od której naliczono podatek, jak i rodzaju nieruchomości, który to determinuje określenie właściwej stawki podatkowej. Bezzasadnym okazał się pierwszy zarzut Skarżącego, odnoszący się do działania Organu odwoławczego tj. nieprzekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia z uwagi na to, że – jak wywodziła Strona – zaskarżona decyzja Burmistrza nie wskazywała jakiej nieruchomości dotyczy, nie określała, czy budynek ma charakter mieszkalny oraz nie określała podstawy jej wydania, w tym podstawy ustalenia stawki podatku. Jak wynika wprost z sentencji decyzji Organu I instancji, Burmistrz oparł swoje rozstrzygnięcie m.in. o przepisy uchwały Nr [...] Rady Miejskiej C. z [...] października 2019 r., poz. 1445 ze zm. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Dolnośląskiego z dnia 5 listopada 2019 r., poz. [...]). O ile Sąd dostrzega, że Organ I instancji nie powołał konkretnej jednostki redakcyjnej ww. Uchwały w treści decyzji, tak nie sposób pominąć, że na str. 11-12 decyzji wskazał precyzyjnie stawki w odniesieniu do konkretnych nieruchomości (rodzaju nieruchomości) i ich powierzchni użytkowych oraz wyliczył podatek. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Brak dookreślenia podstawy prawnej tj. w niniejszej sprawie jednostki redakcyjnej ww. Uchwały w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości niewątpliwie stanowi uchybienie przepisom postępowania, a w szczególności zasadzie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie, wskazanej w art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.) – w skrócie jako o.p. oraz zasadzie udzielania informacji wyrażonej w art. 121 § 2 o.p., jednakże uchybienie to nie posiada wymaganego przez art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. waloru istotnego wpływu na wynik sprawy. Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc na ukształtowanie w nich stosunku administracyjnoprawnego materialnego lub procesowego. Innymi słowy, gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. wyrok NSA z 27 sierpnia 2024 r., sygn. III OSK 298/23; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2021 r., sygn. III FSK 3887/21; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 19 lipca 2022 r., sygn. I SA/Po 304/22 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: – CBOSA). Z powyższą sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie, zaś jak słusznie wskazało SKO w treści uzasadnienia odpowiedzi na skargę, ze względu na treść całej Uchwały, identyfikacja właściwej jednostki redakcyjnej, w oparciu o którą zastosowano poszczególne stawki jest możliwa. Sąd zauważa, że stawki podatku od nieruchomości odniesiono w Uchwale do poszczególnych rodzajów nieruchomości. Szczegółowe wskazanie rodzaju nieruchomości, stawek i powierzchni zawarto również w treści decyzji Organu I instancji. Wbrew zarzutom skargi - z treści decyzji wprost wynika także nieruchomość w stosunku do której ustalono podatek od nieruchomości w sprawie. Nie jest przy tym celowe w tym miejscu wskazywanie wszelkich stwierdzeń organów obu instancji identyfikujących nieruchomość, o którą chodzi w sprawie. Za wystarczające uznać należy bowiem już samo wskazanie, że sprawa dotyczy nieruchomości położonej w C. przy ulicy [...] położonej na działkach nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...] wraz z posadowionymi na niej budynkami. Choć powołano niewłaściwy numer księgi wieczystej – co Organ odwoławczy przyznał w treści odpowiedzi na skargę – to w istocie nie ma żadnych wątpliwości, której nieruchomości sprawa dotyczy. Powyższe wynika nie tylko z treści decyzji organów obu instancji, ale także z obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym z treści znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy wydruku księgi wieczystej nr [...], protokołów oględzin przeprowadzonych w obecności Podatnika (19 września 2022 r., 16 marca 2023 r.) bądź z załączników do informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych złożonych przez samą Stronę, gdzie powołano numer księgi wieczystej.

Zdaniem Sądu, stan faktyczny dotyczący przedmiotów opodatkowania, a także istnienia spornego stropu został ustalony w toku prawidłowo przeprowadzonego postępowania. O istnieniu przedmiotu opodatkowania nie przesądza wpis bądź jego brak w księdze wieczystej. Jak wyżej podkreślono, przedmioty opodatkowania zostały zidentyfikowane w oparciu o szereg dowodów, a w 2016 istniał już strop, co stwierdzono w opinii właśnie z tego roku – stropu nie zlikwidowano a jedynie usunięto płyty regips celem montażu instalacji – opinia nie uległa dezaktualizacji. Istnienie przedmiotów opodatkowania oraz stropuj już w 2016 r. potwierdzają m.in. prawomocne wyroki WSA we Wrocławiu oddalające skargi w zakresie ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości (vide: wyroki z 26 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Wr 92/20, I SA/Wr 91/20).

Za bezzasadne uznać należało również zarzuty skargi, podniesione w pkt 2, 4, 5 i 6 petitum skargi. Po pierwsze, co wyraźnie podkreśliło SKO w zaskarżonej decyzji, sporne budynki mają charakter budynków niemieszkalnych, co wynika z aktualnej ewidencji gruntów i budynków (wedle stanu na 21 kwietnia 2023 r.). Zgodnie z ewidencją, budynki zlokalizowane na działkach przy ul. [...] w C. sklasyfikowane są jako "pozostałe budynki niemieszkalne". Jak słusznie wskazało SKO, zgodnie z utrwalonym poglądem wyrażonym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, a który podziela także orzekający w niniejszej sprawie Sąd, o charakterze i kwalifikacji budynku przesądzają dane z ewidencji gruntów i budynków. Dane te są wiążące dla organu podatkowego, który nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości. O sposobie kwalifikacji gruntu lub budynku dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Faktyczna zmiana sposobu użytkowania budynku, jeżeli nie znajdzie odzwierciedlenia w zapisach ewidencji gruntów i budynków, nie może nakładać na organ podatkowy obowiązku ustalenia w jaki sposób nieruchomość jest użytkowana. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 grudnia 2012 r., sygn. II FSK 970/11; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2023 r., sygn. III FSK 1602/21; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2024 r., sygn. III FSK 4325/21; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2023 r., sygn. III FSK 91/23 – CBOSA). Nie ma zatem żadnych wątpliwości, iż organy podatkowe w zakresie funkcji budynków, musiały wziąć pod uwagę zapisy wynikające z ewidencji, co było działaniem prawidłowym. Podkreślenia wymaga, że Sąd dokonuje w niniejszej sprawie kontroli działania organów podatkowych w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2020 r. Nie jest zatem trafne powoływanie się przez Skarżącego na rozstrzygnięcie Burmistrza zawarte w decyzji z 25 maja 2023 r. nr FB 3120.PO.185.2023.KA (vide – zarzut nr 2 skargi), dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za 2022 r., jako że dotyczy okresu późniejszego niż będący aktualnie przedmiotem analizy.

Podatnik zarzucił również niekonsekwencję stosowania przez organy zasady związania zapisami ewidencji. Jak wywodził w skardze – z jednej strony nie wzięto pod uwagę dowodów mających zdaniem Strony potwierdzić funkcję mieszkalną budynków, a jednocześnie – w odniesieniu do powierzchni użytkowej budynków – wzięto pod uwagę wnioski sporządzonej w 2016 r. opinii biegłego rzeczoznawcy, zamiast danych wynikających z ewidencji. Powyższy zarzut jest chybiony. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 – stan prawny na grudzień 2020 r. – w skrócie jako: "u.p.o.l.") podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa. Ze znajdującego się w aktach sprawy wydruku z ewidencji gruntów i budynków wynika jedynie powierzchnia zabudowy działek, nie zaś powierzchnia użytkowa budynków. Organy podatkowe musiały zatem w toku postępowania dowodowego ustalić powierzchnię użytkową budynków, od której zgodnie z ww. przepisem u.p.o.l. należało liczyć podatek od nieruchomości, gdyż takich danych brak jest w ewidencji. W toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją zostały ustalone zmiany dotyczące przedmiotów opodatkowania, mające wpływ na wymiar podatku od nieruchomości. W sprawie wzięto bowiem pod uwagę nowe okoliczności tj. zawalenie się jednej ze ścian oraz dachu 1 lutego 2019 r. w hali o powierzchni [...] m2 oraz zabudowanie pomieszczenia nad garażem o powierzchni użytkowej [...] m2 w grudniu 2017 r. Skoro zdarzenia te miały miejsce po sporządzeniu opinii przez biegłego, należało je wziąć pod uwagę w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości za 2020 r.

W tym kontekście bezzasadnym był zatem również zarzut podniesiony w pkt 5 petitum skargi. Zgodnie z art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei w myśl dyspozycji art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe w toku postępowania mają możliwość wykorzystania szerokiego katalogu dowodów, w tym dopuszczalnych prawem dowodów z innych postępowań (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r., sygn. I FSK 1955/23 – CBOSA). W analizowanej sprawie organy podatkowe włączyły w poczet materiału dowodowego, materiał pochodzący ze spraw dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości za lata poprzednie, wymierzonego współwłaścicielom nieruchomości położonej w C. przy ulicy [...], w tym kluczowy dowód zawierający szczegółowe pomiary i wyliczenia powierzchni tj. opinię biegłego S. O. z 2016 r. Jednocześnie przeanalizowano zmiany w zakresie nieruchomości, które nastąpiły później, a które miały wpływ na wymiar podatku – w tym zakresie uwzględniono nie tylko wyjaśnienia Strony, ale także dokonano oględzin nieruchomości (16 marca 2023 r.). Organy podatkowe, zdaniem Sądu, dobrały zatem takie środki dowodowe, które umożliwiły ustalenie stanu faktycznego sprawy. Wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. obowiązek organów podatkowych gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy tylko do chwili uzyskania pewności, co do stanu faktycznego sprawy. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja strony podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2024 r., sygn. II GSK 388/21 – CBOSA). Ponadto, postępowanie organu podatkowego w zakresie gromadzenia materiału dowodowego nie musi pozostawać w zgodzie z oczekiwaniami strony co do wyboru środków dowodowych. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 19 marca 2024 r., sygn. I SA/Gd 90/24 – CBOSA). Nie stanowiło zatem naruszenia art. 180 § 1 o.p. nieprzeprowadzenie dowodu z nowej opinii biegłego, poprzedzonej kolejnymi oględzinami nieruchomości przy udziale Podatnika. Jak słusznie zaakcentowały organy podatkowe – przedmiot opodatkowania posiada cechy istotne dla wymiaru podatku (powierzchnia, funkcja), które nie ulegają dynamicznym zmianom wskutek upływu czasu. Z tego powodu słusznie uznano sporządzoną już wcześniej opinię biegłego z 2016 r. za wartościowy dowód w sprawie – z uwzględnieniem okoliczności, które miały miejsce później. Co istotne – postępowanie organów podatkowych za poprzednie lata zostało poddane także kontroli sądu administracyjnego, który nie dopatrując się uchybień, oddalił wniesione skargi wyrokami z 26 sierpnia 2020 r. (por. wyroki WSA we Wrocławiu sygn. I SA/Wr 89/20, I SA/Wr 90/20, I SA/Wr 91/20 i I SA/Wr 92/20).

Zasadnym było również uwzględnienie przez organy podatkowe adresu nieruchomości wynikającego z ewidencji i innych dowodów zgromadzonych w postępowaniu (tj. [...], C.), a nie adresu powoływanego przez Stronę (tj. [...]), który wynikał jedynie z twierdzeń strony i dokumentu "Określenie udziałów lokali w częściach wspólnych budynku i we współwłasności gruntu" sporządzonego przez arch. K. B., któremu organy podatkowe nie dały wiary, gdyż że nie został opatrzony datą, dotyczył adresu, który nie funkcjonuje w Ewidencji Miejscowości, Ulic i Adresów prowadzonej przez Gminę Miejską C. oraz dotyczył lokali, które na dzień wydania decyzji nie zostały formalnie wyodrębnione.

Bezzasadnym okazał się także zarzut Skarżącego, podniesiony w pkt 3 petitum skargi tj. zarzut dotyczący nieprawidłowego wszczęcia postępowania w sprawie. Obowiązek składania deklaracji przez osoby fizyczne, jako współwłaścicieli nieruchomości wynika z art. 6 ust. 11 u.p.o.l. Zobowiązanie podatkowe może zatem wynikać z takiej deklaracji, chyba że organ przeprowadzi postępowanie podatkowe, co miało miejsce w niniejszej sprawie. W aktach administracyjnych sprawy znajduje się postanowienie z 16 listopada 2022 r. o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2020 r. w zakresie dotyczącym nieruchomości położonej w C. przy ul. [...]. Postanowienie to zostało opatrzone numerem FB.3120.PO.276.2022.KA tj. innym niż numer widniejący na decyzji organu I instancji. Powyższe jednak w żaden sposób nie przesądza o zasadności wszczęcia postępowania, jego prowadzenia i zapadłych decyzji, gdyż – na co słusznie zwróciło uwagę SKO – numeracja dokumentów tworzonych przez organy podatkowe służy identyfikacji dokumentów i stanowi aspekt jedynie techniczny. Ponadto, w uzasadnieniu ww. postanowienia podano powód wszczęcia postępowania podatkowego z urzędu - nieuzupełnienie braków formalnych zeznania podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, skargę należało oddalić jako nieuzasadnioną w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a.