Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 2809/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej~Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 52, art. 70 par 3, art. 116 par. 1, art. 118 par.1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1609/19 w sprawie ze skargi D. K. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 kwietnia 2019 r., nr BON.III.5220.150.9.2016.MH/AP w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 czerwca 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA" ) sprawy ze skargi D. K. (dalej: "Skarżący") na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (dalej: "Minister") z dnia 23 kwietnia 2019 r. nr BON.III.5220.150.9.2016.MH/AP w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej PFRON), w pkt I uchylił zaskarżoną decyzję w całości, w pkt II uchylił decyzję Prezesa Zarządu PFRON z dnia 23 grudnia 2015 r. nr WWO.DR.4O2.423.D.2O15.AA w zakresie punktu I tej decyzji.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Minister zaskarżając go w całości, wnosząc o uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku w całości i rozpoznanie skargi poprzez jej oddalenie przez Naczelny Sąd Administracyjny, ewentualnie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. o uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. W każdym zaś wypadku Minister wniósł o zasądzenie od skarżącego na swoją rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) - zwanej dalej "o.p." w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 426, ze zm.) — zwanej dalej "ustawą o rehabilitacji" w zw. z art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 21 ust. 1 i 3 ustawy’ z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361, ze zm.) — zwanej dalej "p.u.n." poprzez uznanie, że organ nie dokonał ustaleń faktycznych pozwalających na stwierdzenie, kiedy zaistniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w tym poprzez błędne uznanie, że obowiązkiem organu było ustalenie czy w sprawie występowała wielość zobowiązań spółki, a w konsekwencji uwzględnienie skargi i błędne uznanie, że doszło do naruszenia przepisów postępowania;

2. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) o.p. w zw. z art. 10, art. 11 ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 1 i 3 p.u.n. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że dla określenia tzw. czasu właściwego do złożenia wniosku o upadłość niezbędne jest istnienie wielości zobowiązań spółki, a zaprzestanie ich wykonywania powinno przybrać trwały charakter, podczas gdy okoliczności te nie mają znaczenia, bowiem z niewypłacalnością mamy również do czynienia, gdy spółka posiada co najmniej jedno niewykonane zobowiązanie, w tym nie zaspokaja tylko jednego wierzyciela, a ocena skuteczności wniosku o upadłość badana jest w odrębnym postępowaniu.

Skarżący nie złożył odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, t.j. ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (por. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona.

Odnośnie zarzutów skargi kasacyjnej podnieść należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał je w takim zakresie w jakim możliwe było przyporządkowanie uzasadnienia skargi kasacyjnej do zarzutów postawionych w jej petitum. Przypomnieć trzeba, że zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zarzuty kasacyjne oraz ich uzasadnienie nieodpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia.

W petitum wniesionej skargi kasacyjnej zarzucono de facto dwie kwestie:

1) uznanie, że organ nie dokonał ustaleń faktycznych pozwalających na stwierdzenie, kiedy zaistniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

2) uznanie, że dla określenia czasu właściwego do złożenia wniosku o upadłość niezbędne jest istnienie wielości zobowiązań spółki, a zaprzestanie ich wykonywania powinno przybrać trwały charakter, podczas gdy zdaniem Organu okoliczności te nie mają znaczenia, bowiem z niewypłacalnością mamy również do czynienia, gdy spółka posiada co najmniej jedno niewykonane zobowiązanie.

Odnosząc się do pierwszej okoliczności zauważyć należy, że WSA w sposób obszerny odniósł się do kwestii braków właściwych ustaleń w sprawie (s. 12-25 uzasadnienia wyroku). WSA wprost wskazał, że wskazując, iż wniosek o ogłoszenie upadłości musiał zostać złożony najpóźniej do 3 czerwca 2010 r., organy obu instancji pominęły całkowicie analizę sytuacji finansowo-ekonomicznej spółki, na która powoływał się skarżący wskazując, że w 2010 r. trudności w spłacie poszczególnych zobowiązań nie miały charakteru trwałego, a także pominęły okoliczność, że wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony skutecznie 31 sierpnia 2011 r., a wcześniej 5 lipca 2011 r. skarżący przestał pełnić funkcję członka zarządu w spółce.

Także na poziomie postępowania przed NSA organ kompletnie pomija tę kwestię. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest jakichkolwiek rozważań, które wprost odnosiłyby się do sytuacji członka zarządu i odpowiadały na szereg racji, jakie Sąd wyraził.

Przykładowo, Sąd wskazuje, że strona przedłożyła umowę z [...] grudnia 2010 r. nr [...], zaś organy orzekające w ogóle jej nie przeanalizowały i nie odniosły się do niej. W skardze kasacyjnej brak odniesienia się do tej kwestii.

WSA podniósł, że według twierdzeń skarżącego, spłata należności wobec ZUS z tytułu nieopłaconych za zatrudnionych pracowników składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych została wydłużona mocą prolongat dokonywanych przez ZUS wobec spółki. Organy tej okoliczności nie zbadały i nie odniosły się do tych twierdzeń. I nie robią tego konsekwentnie na poziomie skargi kasacyjnej.

Analogicznie wobec powołania się przez stronę na sporządzenie planów naprawczych w okresie pełnienia funkcji członka zarządu – także tych okoliczności organy je zbadały i nie odniosły się do argumentów strony w tym zakresie.

Ogólnikowe uwagi polegające na cytowaniu orzecznictwa nie mogą stanowić skutecznego zarzutu skargi kasacyjnej.

W ramach drugiego zarzutu organ stwierdza natomiast, że błędne jest stanowisko sądu dotyczące ilości zobowiązań spółki wobec wymogu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

W związku z tym wskazać należy, że zgodnie z art. 116 O.p., który był podstawą prawną wydanych w tej sprawie rozstrzygnięć, za zaległości podatkowe między innymi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Odpowiedzialność członka zarządu za odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne wynika z art. 107 § 2 pkt 1 i 4 O.p. Powyższe regulacje stosuje się także do byłych członków zarządu (art. 116 § 4 O.p.).

Dyspozycja art. 116 O.p. obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności).

Przesłankami, od których ustawodawca uzależnia możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej, jest pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Wobec uznania przez Organ, że w sprawie zaistniała sytuacja, w której zarząd Spółki był zobowiązany do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czego jednak nie uczynił, należy stwierdzić, iż ustalenie takie – w świetle stanowiska prezentowanego przez Skarżącego w toku postępowania – uznać należy za przedwczesne.

Należy bowiem dokonać zestawienia sytuacji finansowej spółki w momencie nieuiszczenia zobowiązania i ocenić przyczynę takiego działania. Należy określić, jaka była płynność finansowa spółki w tamtym momencie. Z przedstawionych przez skarżącego twierdzeń, niepoddanych rzetelnej weryfikacji przez Organ, wynika natomiast , iż sytuacja spółki była dobra, co zmieniło się wskutek późniejszych okoliczności. Ogólnikowe rozważania Organu niewiele w tym zakresie wyjaśniają. Jeżeli, jak tłumaczy Skarżący, sytuacja Spółki była w tym momencie dobra, zaś jedyną przyczyną w uchybieniu płatności podatku jest nieuregulowanie jednej płatności, wówczas nie sposób mówić, że spółka była niewypłacalna.

Mając na względzie powyższe oraz art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach nie rozstrzygnięto z braku stosownego wniosku strony przeciwnej (art. 209 p.p.s.a.).

SNSA Stanisław Bogucki SNSA Jacek Pruszyński SNSA Dominik Gajewski