Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1026/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5a pkt 38
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.
article: art. 14b par. 3, art. 14h, art. 169 par. 1, art. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 4 ust. 2 i 3
journal: Dz.U. 2018 poz 1668
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 133/22 w sprawie ze skargi Ł. K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Ł. K. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 18 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 133/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uwzględnił skargę Ł.K. (dalej: "Skarżący", "Strona") i uchylił postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS", "organ") z dnia 22 grudnia 2021 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyrok ten, jak również pozostałe cytowane w niniejszym uzasadnieniu, dostępny jest na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2021 r. Skarżący zapytał o możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ulga IP Box) w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Pismem z dnia 6 października 2021 r. organ wezwał Stronę do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia, poprzez doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Organ oczekiwał odpowiedzi na sformułowane jak poniżej pytania:

- Czy programy komputerowe, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone w ramach prowadzonej działalności noszącej cechy działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.f."), tzn. działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

- Czy prowadzona działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe, czy prace rozwojowe? Jeżeli prowadzona działalność obejmuje badania naukowe/prace rozwojowe, czy są to badania naukowe/prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1668 ze zm. – dalej: "p.s.w.n.")?

DKIS uznał udzielone w piśmie z dnia 18 października 2021 r. odpowiedzi Strony na postawione pytania za niejednoznaczne i niewystarczające dla rozstrzygnięcia wątpliwości dotyczących okoliczności sprawy. W ocenie organu wniosek w dalszym ciągu nie spełniał wymogów formalnych, wskutek czego postanowieniem z dnia 27 października 2021 r., na podstawie art. 14 § 2a, art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p."), pozostawił go bez rozpatrzenia.

Po rozpatrzeniu zażalenia Strony, postanowieniem z dnia 22 grudnia 2021 r., DKIS utrzymał w mocy swoje wcześniejsze postanowienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku uchylającym powyższe postanowienie uznał, że postawienie podatnika w sytuacji, gdzie miałby on sam rozstrzygnąć kwestie, o które zapytał we wniosku pozbawia go ochrony wynikającej z interpretacji indywidualnej i godzi w istotę tej instytucji. Sąd zaznaczył, że z treści przepisów art. 14b-14c O.p. wynika, że organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi, w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje, w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Gdyby zaś taka kwalifikacja należała do podatnika, zbędnym byłoby funkcjonowanie instytucji interpretacji indywidualnej, odnoszącej się do konkretnego (zindywidualizowanego) stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. W związku z tym Sąd uznał, że obowiązkiem DKIS było dokonanie właściwej kwalifikacji prawnej działalności, którą Strona szczegółowo opisała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i doprecyzowała w piśmie z dnia 18 października 2021 r., udzielając odpowiedzi na pytania organu. Organ interpretacyjny nie może bowiem uchylać się od podstawowego obowiązku, do którego realizacji został powołany, poprzez niemające podstaw prawnych żądanie uzupełnienia opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a następnie pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Powyższe nie uchybia jednocześnie obowiązkowi wnioskodawcy przedstawienia wyczerpującego opisu okoliczności sprawy, jednak w ocenie Sądu standard, jaki wynika z art. 14b § 3, został w tym zakresie spełniony. Natomiast organ nie dokonał właściwego rozróżnienia pomiędzy okolicznościami faktycznymi sprawy a ich oceną prawną, której żądał w istocie od Strony. Sąd stwierdził wreszcie, że domaganie się od wnioskodawcy dokonania wiążącej organ kwalifikacji prawnopodatkowej jego działalności gospodarczej stanowiło oczywiste naruszenie art. 14g i 14b § 3 O.p., a także zasady legalizmu sformułowanej w art. 120 O.p. i wymogu prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych z art. 121 § 1 O.p. Obowiązkiem organu było odniesienie się do zaprezentowanego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz stanowiska Skarżącego, a następnie wskazanie, czy Skarżącemu przysługuje możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik DKIS na podstawie art. 174 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucił naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14g § 1 i art. 121 § 1 O.p. poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska organu zawartej w uchylonych postanowieniach oraz błędne uznanie, że organ dopuścił się naruszenia ww. przepisów O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy i w rezultacie uchylenie na tej podstawie wydanych postanowień, podczas gdy organ dokonał prawidłowego zastosowania przepisów O.p., pozostawiając wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia wobec nieuzupełnienia w wyznaczonym terminie braków formalnych wniosku. W ocenie organu przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uniemożliwił podjęcie merytorycznego rozstrzygnięcia, tj. wydania interpretacji indywidualnej wobec niewskazania w elementach stanu faktycznego, czy prowadzona przez Stronę działalność gospodarcza jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. oraz czy prowadzone czynności są pracami rozwojowymi w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., podczas gdy powyższe informacje są niezbędne do zakwalifikowania praw do utworów powstałych w wyniku tej działalności jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wymienionego w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

Organ wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do ponownego rozpoznania, zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wniesiono także o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

W udzielonej pismem z dnia 8 sierpnia 2022 r. odpowiedzi na skargę kasacyjną Strona reprezentowana przez doradcę podatkowego wniosła o jej oddalenie, zasądzenie od DKIS na rzecz Strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, a także o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na wstępie należy wskazać, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod uwagę tylko nieważność postępowania, przy czym Sąd nie stwierdził istnienia żadnej z przesłanek nieważności postępowania wymienionych w art. 183 § 2. Zgodnie zaś z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną ogranicza się jedynie do oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

Zauważyć również należy, że tożsamy problem był już przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego m. in. w wyrokach: z dnia 28 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 1164/22; z dnia 29 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 808/22; z dnia 4 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 342/22; z dnia 12 października 2022 r., sygn. akt II FSK 243/22; z dnia 12 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 485/22; z dnia 13 stycznia 2022 r., sygn. akt II FSK 1333/21; z dnia 17 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1239/21; czy z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21. Uwagi poczynione w uzasadnieniach wymienionych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego skład rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela i z tego względu w dalszej części uzasadnienia posłuży się argumentacją w nich zawartą.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie zaś do art. 169 § 1 O.p., który dotyczy postępowania podatkowego, a do postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej znajduje odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 14h O.p., jeżeli podanie (wniosek) nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ wzywa składającego podanie do uzupełnienia braków w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia podania (wniosku) bez rozpatrzenia. Podkreślenia wymaga, że kluczowym elementem, jaki w kontekście rozpoznawanej sprawy odróżnia postępowanie podatkowe od interpretacyjnego jest brak obowiązku (ani uprawnienia) organu do prowadzenia postępowania dowodowego, czyli ustalania jakichkolwiek elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które to Strona jest zobowiązana przedstawić w sposób wyczerpujący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wezwanie wystosowane przez organ w trybie art. 169 § 1 O.p., o którym mowa wyżej, może przy tym dotyczyć jedynie takich elementów stanu faktycznego, których brak uniemożliwia dokonanie oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy (por. np. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3537/15).

Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, zgodnie z którą DKIS nie wywiązał się z obowiązku wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wniosek spełniał wymogi formalne określone w art. 14b § 3 O.p., tj. Skarżący przedstawił wyczerpujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz własne stanowisko w sprawie. Tymczasem wzywając do uzupełnienia opisu stanu faktycznego poprzez udzielenie odpowiedzi na przytoczone wcześniej pytania (zadane przez DKIS w piśmie z dnia 6 października 2021 r.), organ przerzucił na Skarżącego ciężar przesądzenia kluczowej kwestii, od której zależała możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnej stawki opodatkowania. Innymi słowy, organ oczekiwał w istocie, aby Skarżący sam odpowiedział sobie na podstawowe pytanie, które zadał we wniosku. W ocenie składu orzekającego kwestia ta, wbrew argumentacji przytoczonej na poparcie zarzutów skargi kasacyjnej, nie powinna być elementem stanu faktycznego, lecz stanowiła przedmiot oczekiwanej przez Stronę informacji w zakresie wykładni i zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do tego stanu, przedstawionego we wniosku.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu, powołując się na wyrok WSA w Krakowie z dnia 16 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 975/20, stwierdził, że: "Granica pomiędzy tym, co organ wydający interpretacje indywidualne może sam rozstrzygnąć, a tym, co musi być informacją podaną przez wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przebiega tam, gdzie wchodzimy w szczegółowe przepisy stricte pozapodatkowe, do których odsyłają przepisy podatkowe. Granica jest tam, gdzie ocena statusu czynności czy zdarzenia wymaga rozstrzygnięcia na gruncie ustawy stricte pozapodatkowej, specjalistycznej - wejścia w sfery, które pozostają poza zasięgiem merytorycznym organu.". Pełnomocnik zaznaczył przy tym kilkakrotnie, że DKIS nie posiada kompetencji ani narzędzi do przeprowadzenia stosownej analizy w zakresie wiedzy specjalistycznej na gruncie definicji sformułowanych w stosownych przepisach p.s.w.n.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na ugruntowaną w orzecznictwie tezę, przedstawioną m.in. w wyroku NSA z dnia 16 grudnia 2020 r. o sygn. akt II FSK 2201/18, według której interpretacja może odnosić się nie tylko do aktów, których kategorie zostały wymienione wprost w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., jednak dotyczy to takich sytuacji, w których brak odniesienia do innych przepisów (wciąż w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego) mogłoby powodować, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. Często więc interpretacja indywidualna będzie się odnosiła do innych dziedzin, ale tylko wtedy, gdy odniesienia takie mają charakter pomocniczy, służący właściwej interpretacji przepisów podatkowych w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Obowiązkiem organu nie jest wówczas dokonanie interpretacji przepisów – tak jak w rozpoznawanej sprawie – p.s.w.n., lecz jedynie ocena, jakie skutki wykładnia przepisów tej ustawy będzie miała dla możliwości skorzystania przez Skarżącego z ulgi IP Box, a w rezultacie – określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że zarówno w opisie stanu faktycznego, jak i w pytaniu, czy też w stanowisku wnioskodawcy mogą pojawić się wątpliwości dotyczące innych dziedzin prawa niż prawo podatkowe, ale zawsze sednem sprawy ma być ustalenie prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p.

Wątpliwości w powyższym zakresie, w bezpośrednim odniesieniu do definicji działalności badawczo-rozwojowej, rozstrzygnął ponadto wprost Minister Finansów w Objaśnieniach Podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. (dalej: "Objaśnienia Podatkowe"), gdzie na s. 12 stwierdzono, że: "(...) ustawodawca użył, ale nie zdefiniował w ustawie o CIT i ustawie o PIT, pojęć spoza ustaw podatkowych na potrzeby pełnego zrekonstruowania definicji działalności badawczo-rozwojowej mającej znaczenie dla zastosowania przepisów podatkowych. Dotyczy to nie tylko stosowania omawianej preferencji IP Box, ale i obowiązującej w polskim systemie prawa podatkowego ulgi badawczo-rozwojowej. W konsekwencji kryteria działalności badawczo-rozwojowej: (i) twórczość, (ii) systematyczność, (iii) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – powinny być rozumiane na gruncie ustawy o CIT oraz ustawy o PIT tak, jak są rozumiane zgodnie z ich językowym znaczeniem w świetle aktów prawnych, do których odwołuje się ustawodawca w ww. ustawach podatkowych. Wyżej wymienione kryteria muszą być spełnione kumulatywnie, aby uznać daną działalność za działalność badawczo-rozwojową." (dokument dostępny na stronie: https://www.gov.pl/web/finanse/objasnienia-podatkowe-dot-preferencyjnego-opodatkowania-dochodow-wytwarzanych-przez-prawa-wlasnosci-intelektualnej-ip-box).

Biorąc pod uwagę przytoczoną wyżej argumentację, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, informacje przedstawione we wniosku Skarżącego w ramach opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powinny być dla organu interpretacyjnego wystarczające i umożliwić odniesienie się do wskazanych we wniosku okoliczności, w zakresie wypełnienia znamion działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38-40 u.p.d.o.f. DKIS miał więc obowiązek merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku i wydania interpretacji indywidualnej. Nie miał natomiast podstaw do wezwania Strony do uzupełnienia wniosku w trybie art. 169 § 1 O.p., a następnie do wydania postanowienia o pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Strona przedstawiła wyczerpujący opis prowadzonej przez siebie działalności, natomiast jej kwalifikacja prawna należała do sfery obowiązków organu interpretacyjnego. Podkreślenia wymaga również, że jednoznaczne określenie przez Skarżącego, czy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu powołanego przepisu – czego domagał się organ – stanowiłoby jednocześnie odpowiedź na kluczowe pytanie zadane we wniosku i uczyniłoby wydanie interpretacji indywidualnej zbędnym.

Należy przy tym wspomnieć, że znaczna część wyroków powołanych przez pełnomocnika w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, w których wojewódzkie sądy administracyjne wyrażały pogląd odmienny, wskazując m.in., że to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek jednoznacznego stwierdzenia, czy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, nie jest prawomocna (wyroki: WSA w Krakowie z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 144/21 – uchylony wyrokiem NSA z dnia 25 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 647/21; WSA w Szczecinie z dnia 27 października 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 699/21 – uchylony wyrokiem NSA z dnia 6 października 2022 r. – oraz z dnia 4 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 711/21; a także WSA w Gliwicach z dnia 5 października 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1151/21 – uchylony wyrokiem NSA z dnia 11 października 2022 r.).

Jak z kolei stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 647/21: "Za uprawnioną należy uznać konkluzję, że ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca, przesądził rzeczoną kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności. Pozostawienie zaś wniosku bez rozpatrzenia dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli wnioskodawca nie przedstawiłby wystarczających okoliczności faktycznych do oceny. Skoro skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość.".

Niezasadna w ocenie składu orzekającego jest także podniesiona przez organ argumentacja, zgodnie z którą dla wydania interpretacji indywidualnej konieczne byłoby zadanie Stronie szeregu szczegółowych pytań z zakresu wiedzy specjalistycznej, zmierzających do ustalenia, czy Strona rzeczywiście prowadzi badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu analizowanych przepisów p.s.w.n., co doprowadziłoby do przekształcenia postępowania o wydanie interpretacji w postępowanie dowodowe prowadzone w formie pisemnej. Dokonywanie tak skrupulatnych ustaleń rzeczywiście, jak podnosi autor skargi kasacyjnej, wykracza poza sferę kompetencji organu interpretacyjnego, jednak w rozpoznawanej sprawie informacje przedstawione przez Skarżącego były wystarczające dla wydania na ich podstawie interpretacji indywidualnej. Skarżący uczynił więc zadość obowiązkowi określonemu w art. 14b § 3 O.p. – co słusznie zaakcentowano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Podkreślenia na marginesie wymaga, że jeśli w toku ewentualnego postępowania podatkowego właściwy organ dokona ustaleń sprzecznych z elementami stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, opisanego przez Stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, interpretacja utraci funkcję ochronną.

Całokształt argumentacji organu stoi ponadto w sprzeczności z wytycznymi sformułowanymi dla podatników przez Ministra Finansów, który w ust. 75. powołanych już wcześniej Objaśnień Podatkowych wskazał, że: "(...) podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS).".

W odniesieniu do argumentu autora skargi kasacyjnej, że uprawnienie podatnika do uzyskania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie ma charakteru bezwzględnego i absolutnego, i obwarowane jest pewnymi warunkami oraz ograniczeniami – zarówno formalnymi, jak i materialnymi – stwierdzić natomiast należy, że postawienie sprawy przez DKIS w taki sposób, że Skarżący musi we własnym zakresie przesądzić kwestię, której dotyczy wniosek o wydanie interpretacji, albo konieczne będzie przeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego (do czego DKIS nie jest uprawniony, w związku z czym pozostawi wniosek bez rozpatrzenia), zmierzającego do ustalenia szczegółów, które – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – wykraczają poza zakres obowiązku wnioskodawcy do przedstawienia wyczerpującego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, określonego w art. 14b § 3 O.p. – stanowi ograniczenie tego uprawnienia podatnika i jest niedopuszczalne.

Nie można również pominąć, że argumentacja pełnomocnika organu jest niespójna. Z jednej strony twierdzi on, że pomimo podjęcia przez Skarżącego próby odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu, organ "w dalszym ciągu nie otrzymał informacji niezbędnych dla dokonania żądanego w sprawie rozstrzygnięcia, tj. wydania interpretacji w zakresie uznania bądź nieuznania działalności Skarżącego za działalność badawczo-rozwojową" (s. 10 skargi kasacyjnej). Z drugiej strony wskazuje natomiast, że kwestia, o którą zapytał Skarżący powinna być elementem opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a organ nie jest uprawniony do oceny wiedzy specjalistycznej i wydania na tej podstawie interpretacji indywidualnej – nawet gdyby opis przedstawiony przez Skarżącego był niezwykle precyzyjny (s. 25 skargi kasacyjnej).

W tym stanie rzeczy zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14g § 1 i art. 121 § 1 O.p. okazał się niezasadny.

Końcowo, odnosząc się do wątpliwości wyrażonych w przedostatnim akapicie skargi kasacyjnej w zakresie przesłanek, jakimi powinien kierować się organ przy dokonywaniu oceny działalności wnioskodawcy pod kątem działalności badawczo-rozwojowej, stwierdzić należy, że formułowanie tych przesłanek nie jest rolą Sądu, lecz ustawodawcy. Organ powinien więc uwzględnić kryteria wskazane w ustawie oraz w Objaśnieniach Podatkowych Ministra Finansów, dotyczących działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2) i 205 § 2 p.p.s.a.