Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 237/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a,c
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 11 ust. 1, 9,  art. 15 ust. 1,6,  art. 16i ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman Sędziowie Sędzia WSA Marta Pająkiewicz-Kremis Asesor WSA Tomasz Trybuszewski (sprawozdawca) , Protokolant: Starszy specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi V sp. z o. o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 18 grudnia 2017 r. nr 0201-IOD3.4100.92.2017 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011r. I. uchyla w całości zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 12.09.2017r., nr 0271-SPV-1.4100.1.2017.BA; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 19.729 złotych (dziewiętnaście tysięcy siedemset dwadzieścia dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi V. sp. z o. o. we W. (dalej : Skarżący, Strona, Spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej : DIAS, organ odwoławczy, organ II instancji) z dnia 18 grudnia 2017r. nr 0201-IOD3.4100.92.2017 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (organ I instancji, NUS) z dnia 12.09.2017r., nr 0271-SPV-1.4100.1.2017.BA w przedmiocie określenia zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. w kwocie 9.398.308,00 zł.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 8.03.2015r. NUS wszczął w stosunku do Strony kontrolę podatkową w zakresie wywiązywania się z obowiązków wynikających w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2011. W protokole kontroli podatkowej z dnia 14.12.2016r. nr 0271-KP-2.41L6.2016.BA stwierdzono nieprawidłowości zarówno w zakresie zadeklarowanych przez Spółkę przychodów jak i kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 12.01.2017r., Spółka, drogą elektroniczną, przesłała do organu I instancji korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za rok podatkowy 2011r. Złożona przez Spółkę korekta zeznania za rok 2011 uwzględniła tylko ustalenia w zakresie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków związanych z akcją promocyjną o kwotę 474.341,37 zł. Z uwagi na to, że ww. korekta była tylko w części zgodna z ustaleniami kontroli podatkowej, NUS, postanowieniem z dnia 09.03.2017 r. nr 0271-SPV-1.4100.1.2017.BA wszczął z urzędu wobec Spółki, postępowanie podatkowe w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011r.

Organ I instancji stwierdził, że Spółka realizując umowę z dnia 1.01.2009r. nr [...] zawartą z V.(1) w S. na sprzedaż i dystrybucję pojazdów ciężarowych oraz produktów pokrewnych (serwis pojazdów i sprzedaż oryginalnych części) w Polsce, zaniżyła wynagrodzenie (przychody) o kwotę 6.831.522 zł.

Organ I instancji dokonał korekty marży Spółki z tytułu świadczonych przez Spółkę usług na rzecz podmiotów powiązanych przy jednoczesnej weryfikacji przez Spółkę kosztów, z podziałem na: koszty wartości dodanej, których zwrot Spółka otrzymywała z doliczoną marżą i koszty bieżące, których zwrot następował w 100 % bez marży.

Określone przez NUS zaniżenie dochodów z tytułu wynagrodzenia za świadczone przez Spółki usługi wyniosło :

- 19.243 zł (19.912.291 zł - 19.893.048 zł) wynagrodzenie z tytułu usług administracyjnych świadczonych na rzecz V.(2) w S. ,

- 57.101 zł (4.617.714 zł - 4.560.613 zł) wynagrodzenie za magazynowanie i dystrybucję części zamiennych na rzecz V.(3) w S.,

- 64.545 zł (1 1.605.018 zł - 11.540.473 zł) wynagrodzenie za usługi badawczo-rozwojowe świadczone w zakresie konstrukcji, rozwoju, produkcji, montażu i sprzedaży autobusów na rzecz V.(4),

- 135.054 zł (14.229.658 zł - 14.094.604 zł) za usługi w zakresie badań i rozwoju maszyn budowlanych na rzecz V.(5) w S.,

- usług logistycznych świadczonych na rzecz V.(6) w S. o kwotę 37.280 zł (6.809.576 zł - 6.772.296 zł),

- 942.562 zł (82.213.204 zł - 81.270.642 zł) za usługi informatyczne świadczone na rzecz V.(7) w S.,

- 11.523 zł (3.352.557 zł - 3.341.034 zł) z tytułu usług fakturowania bezpośredniego świadczonych na rzecz V.(4) w S.,

- 6.300 zł (1.282.993 zł - 1.276.693 zł) za usługi fakturowania bezpośredniego świadczonego na rzecz V.(8) w S.

Wnioskiem z dnia 30.05.2016r. Spółka zwróciła się o wyłączenie z przychodów podatkowych roku 2011 kwoty 3.403.217 ,96 zł, która stanowi wydatki nie uznane za koszty uzyskania przychodów roku 2011r., którą to kwotę Spółka otrzymała i opodatkowała. Po weryfikacji dokumentów źródłowych NUS uznał wniosek Spółki za uzasadniony i pomniejszył przychody o wnioskowaną przez Spółkę kwotę 3.401.993,76 zł.

Mając powyższe na uwadze przychody Spółki zdaniem organu I instancji, po uwzględnieniu korekt, wyniosły 2.236.278.486,35 zł .

Organ I instancji nie uznał za koszty uzyskania przychodów :

- odpisów amortyzacyjnych przy przyjęciu 20 % stawki amortyzacyjnej dokonanych od hali namiotowej [...] 20x70x4 zaliczonej przez Spółkę do grupy 8, rodzaj 806 Klasyfikacji środków trwałych. Organ podatkowy I instancji stwierdził, że przedmiotowa hala powinna zostać zaklasyfikowana do podgrupy 291 Klasyfikacji Środków trwałych i prawidłową stawką do jej amortyzacji jest stawka 4,5 %. Zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych hali wyniosło w ocenie NUS 5.801,83 zł. (7.486,23 zł - 1.684,40 zł),

- stwierdzonych w inwentaryzacji przeprowadzonej na dzień 31.12.2011r. niedoborów materiałów do produkcji w wysokości 4.616.864,12 zł.

Organ I instancji uznał za koszty uzyskania przychodów odsetki od pożyczki uzyskanej przez Spółkę od V.(9) w S. w kwocie 18.868,34 zł, które zostały naliczone w 2010 r. i zapłacone w 2011 r.

W związku z powyższym, po dokonanych korektach, zdaniem NUS, koszty uzyskania przychodów wyniosły 2.186.813.708,53 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji DIAS decyzją z dnia 18 grudnia 2017r. utrzymał w mocy decyzję NUS.

W skardze do Sądu Skarżący zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. zasad wyrażonych w :

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacji Podatkowej (t.j. Dz.U. z 2022r. poz. 2651 ze zm. dalej : O.p.) poprzez działania niebudzące zaufania podatnika,

- art. 122 O.p. poprzez wstrzymanie się od wystąpienia do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z wnioskiem o ponowne przeprowadzenie analizy porównawczej oraz poprzez wybiórczą analizę materiału dowodowego,

- art. 123 § 1 O.p. polegające na bezzasadnym pominięciu argumentów Spółki,

- art. 124 O.p. polegające na braku uzasadnienia stanowiska DIAS i przyjęcie stanowiska sprzecznego z uzasadnionym, w oparciu o Wytyczne OECD, stanowiskiem Spółki,

- art. 127 O.p. poprzez nie przeprowadzenie pełnego postępowania podatkowego w drugiej instancji i wyłącznie powtórzenie ustaleń i stanowiska organu pierwszej instancji, oraz braku odniesienia się do zarzutów Spółki.

Skarżący zarzucił również naruszenie zasad postępowania dowodowego, w szczególności:

- art. 180 § 1 O.p. poprzez orzekanie na podstawie dowodu, który został zmodyfikowany przez NUS niezgodnie z ze standardami,

- naruszenie art. 187 § 1 O.p. polegające na nie wyczerpującym rozpatrzeniu zebranego materiału dowodowego.

Skarżący zarzucił również naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności:

- art 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t.. Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm. dalej ustawy o CIT) w związku z art 11 ust. 9 ustawy o CIT (oraz w związku z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2009 r. Nr. 160, poz. 1268 ze zm.)) poprzez zastosowanie tego przepisu w sprzeczności z: Wytycznymi OECD, z zasadami statystyki i logiki procesowej - co doprowadziło do uznania, że w zakresie działalności w segmencie sprzedaży samochodów ciężarowych Spółka zaniżyła swoje przychody, jak również do zakwestionowania polityki cen transferowych przyjętej przez Spółkę w zakresie stosowania tzw. kosztów bez marzy;

- art. 16i ust. 1 ustawy o CIT, poprzez błędne określenie stawek amortyzacyjnych dla hali namiotowej;

- art. 15 ust 1 ustawy o CIT, poprzez nieuznanie za koszty uzyskania przychodów wartości niedoborów inwentaryzacyjnych, ze względu na ich charakter (zawiniony) oraz niewłaściwe ich udokumentowanie.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie decyzji obu instancji w części będącej przedmiotem odwołania wniesionego przez Spółkę.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie.

Postanowieniem z dnia 28.06.2018r. sygn. akt I SA/Wr 237/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zawiesił postępowanie z urzędu. Sąd w uzasadnieniu wyjaśnił , że w dniu 15 czerwca 2018 r. Skarżący złożył wniosek o rozważnie możliwości zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego z uwagi na zamiar złożenia wniosku o wszczęcie procedury wzajemnego porozumiewania przed Ministrem Finansów. Na rozprawie w dniu 28 czerwca 2018 r., Skarżący ponownie zawnioskował o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego, przedkładając jednocześnie odpis wniosku z dnia 27 czerwca 2018r. o wszczęcie procedury wzajemnego porozumiewania.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. z 2023r. poz.1634, dalej p.p.s.a.). Okoliczności te są związane ze złożeniem przez Spółkę w dniu 27 czerwca 2018r. do Ministra Finansów wniosku o wszczęcie procedury wzajemnego porozumiewania zgodnie z Konwencją między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji z dnia 19 listopada 2004r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r., Nr 26, poz.193). Wynik procedury wzajemnego porozumiewania ma w ocenie Sądu istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy będącej przedmiotem niniejszego postępowania i wywierać będzie wpływ na sposób jego zakończenia (rozstrzygnięcia sprawy ze skargi Spółki) i mieści się w relacji wymaganej dla zawieszenia postępowania, określonej przepisem art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.

Pismem z dnia 6.02.2023r. Minister Finansów poinformował tut. Sąd, że 3.02.2023r. zawarte zostało porozumienie z właściwą władzą Szwecji eliminujące podwójne ekonomiczne opodatkowanie dochodów z transakcji dotyczącej dystrybucji pojazdów ciężarowych między Spółką a V.(10) za 2011r. Zgodnie z ustaleniami zawartymi w porozumieniu Szwecja dokona korekty odpowiadającej w wysokości 6.000.000 PLN natomiast Polska wycofa pozostałą część doszacowania (tj. obniży dochód Spółki do opodatkowania) w wysokości 831.522 PLN za 2011r. Poinformowano, że w związku z powyższym procedurę uznaje się za zamkniętą.

Postanowieniem z dnia 28.03.2023r. Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne.

W toku rozprawy w tutejszym Sądzie w dniu 13.12.2023r. pełnomocnik Skarżącego oświadczył, że Spółka nie wnosi zastrzeżeń co do rezultatu osiągniętego w ramach procedury wzajemnego porozumiewania się .

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

W myśl art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Dodać również należy że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Kontrolując w powyżej zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję z dnia 18 grudnia 2017r., Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. W sprawie doszło bowiem do mającego istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa procesowego oraz prawa materialnego.

Zasadniczym powodem uchylenia zaskarżonych decyzji przez Sąd jest okoliczność, iż podstawowa w sprawie kwestia sporna to jest dotycząca zaniżenia przez Skarżącą przychodu z tytułu sprzedaży pojazdów ciężarowych oraz produktów pokrewnych w Polsce o kwotę 6.831.522 zł, została rozstrzygnięta (na wniosek Skarżącej) w porozumieniu z dnia 3.02.2023r. zawartym przez Ministra Finansów z właściwą władzą Szwecji (Szwedzką Agencją Podatkową ), w sposób odmienny niż przyjęto w zaskarżonej decyzji. Minister Finansów poinformował tut. Sąd że 3.02.2023r. zawarte zostało porozumienie z właściwą władzą Szwecji eliminujące podwójne ekonomiczne opodatkowanie dochodów z transakcji dotyczącej dystrybucji pojazdów ciężarowych między Skarżącą a V.(10) za 2011r. Zgodnie z ustaleniami zawartymi w porozumieniu Szwecja dokona korekty odpowiadającej w wysokości 6.000.000 PLN natomiast Polska wycofa pozostałą część doszacowania (tj. obniży dochód Spółki do opodatkowania) w wysokości 831.522 PLN za 2011r. Poinformowano, że w związku z powyższym procedurę wzajemnego porozumiewania uznaje się za zamkniętą.

Sąd wskazuje że w/w porozumienie zostało zawarte na podstawie art.24 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004r. ( Dz.U. z 2006r. nr 26 poz. 193) regulującym procedurę wzajemnego porozumiewania się. Zgodnie z art.24 ust.2 wskazanej Konwencji właściwy organ, jeżeli uzna zarzut za uzasadniony i jeżeli nie może znaleźć zadowalającego rozwiązania, podejmie starania, aby przypadek ten uregulować w porozumieniu z właściwym organem drugiego Umawiającego się Państwa, tak aby zapobiec opodatkowaniu niezgodnemu z niniejszą Konwencją. Osiągnięte w ten sposób porozumienie zostanie wprowadzone w życie bez względu na terminy przewidziane przez ustawodawstwo wewnętrzne Umawiających się Państw.

W ocenie Sądu treść (wynik) w/w porozumienia kończącego procedurę wzajemnego porozumiewania zawartego między umawiającymi się Państwami na podstawie art.24 w/w Konwencji ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy będącej przedmiotem niniejszego postępowania sądowego.

Sąd wskazuje na konieczność respektowania wyniku przedmiotowego porozumienia przy rozpoznaniu przez Sąd niniejszej sprawy sądowoadministracyjnej. Reasumując zdaniem Sądu wynik (treść) zawartego porozumienia stanowi i przesądza o naruszeniu przez organy podatkowe wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego to jest art.11 ust.1 i 9 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 nr 74 poz.397 ze zm.). Powyższe naruszenie w ocenie Sądu miało wpływ na wynik sprawy i uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Sąd podkreśla, że w świetle w/w porozumienia przyjęty w zaskarżonych decyzjach do opodatkowania przychód w kwocie 6.831.522 zł został zawyżony.

Sąd wskazuje w tym miejscu na przepisy Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969r., która została ratyfikowana przez Rzeczpospolitą Polską i weszła w życie w Polsce w dniu 1.08.1990r. (została ogłoszona w Dz.U. z 1990r. nr 74, poz. 439). Konwencja ta na mocy art.241 ust.1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2.04.1997r. (Dz.U. z 1997r. nr 78 poz. 483) jest częścią porządku prawnego w Polsce. Zgodnie bowiem z tym przepisem umowy międzynarodowe ratyfikowane dotychczas przez Rzeczpospolitą Polską na podstawie obowiązujących w czasie ich ratyfikacji przepisów konstytucyjnych i ogłoszone w Dzienniku Ustaw uznaje się za umowy ratyfikowane za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie i stosuje się do nich przepisy art. 91 Konstytucji, jeżeli z treści umowy międzynarodowej wynika, że dotyczą one kategorii spraw wymienionych w art. 89 ust. 1 Konstytucji. Zgodnie z przepisami w/w Konwencji a to :

- artykułem 26 (Pacta sunt servanda) Każdy będący w mocy traktat wiąże jego strony i powinien być przez nie wykonywany w dobrej wierze,

- artykułem 27 (Prawo wewnętrzne a przestrzeganie traktatów) Strona nie może powoływać się na postanowienia swojego prawa wewnętrznego dla usprawiedliwienia niewykonywania przez nią traktatu. Reguła ta nie narusza w niczym artykułu 46,

- Artykułem 31 (Ogólna reguła interpretacji)

Ust.1. Traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisywać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu.

Stanowisko Sądu przedstawione w niniejszym wyroku zgodnie jest również z konstytucyjną zasadą poszanowania prawa międzynarodowego, zawartą w art. 9 Konstytucji RP. Zgodnie z tą zasadą Polska zobowiązana jest wypełniać, w dobrej wierze, zobowiązania wynikające z umów międzynarodowych, których jest stroną. Przepis ten deklaruje przestrzeganie przez Rzeczpospolitą Polską wiążącego ją prawa międzynarodowego bez względu na to, czy ma ono charakter umów ratyfikowanych czy nieratyfikowanych i wynika z tego obowiązek sądu podjęcia próby dokonania wykładni przychylnej prawu międzynarodowemu, tj. takiej interpretacji wewnętrznego prawa polskiego, która zapewnia w jak największym stopniu jego zgodność z treścią prawa międzynarodowego (wyrok NSA z 26 sierpnia 1999 r. sygn. akt: V SA 708/99 (OSP 2000, Nr 9, poz. 134); szerzej: A. Wyrozumska (w:) Umowy międzynarodowe teoria i praktyka, rozdz. XI, pkt 3.8, Warszawa 2006). Podobne stanowisko wyraził Sąd Najwyższy w wyroku z 29 listopada 2005 r. sygn. akt: II PK 100/05, stwierdzając, że Sąd jest zobowiązany do wykładni prawa polskiego w sposób zapewniający w największym stopniu jego zgodność z treścią nieratyfikowanej umowy międzynarodowej wiążącej Polskę (art. 9 Konstytucji RP). (OSNP 2006/19-20/299, OSP 2007/5/56).

Sąd wskazuje również na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego i procesowego w kwestii dotyczącej zawyżenia kosztów uzyskania przychodów za 2011r. z tytułu odpisów amortyzacyjnych o kwotę 5.801,83 zł poprzez zastosowanie nieprawidłowej stawki amortyzacyjnej hali namiotowej [...]. Zdaniem Skarżącego prawidłowa stawka amortyzacyjna hali namiotowej wynosi 20% (poz.8 wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiąca załącznik nr 1 do ustawy o CIT) wskutek zaliczenia hali do grupowania 8 "Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie" rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. z 2010 r., nr 242, poz. 1622, dalej KŚT z 2010). Natomiast zdaniem organu stawka amortyzacyjna hali powinna wynosić 4,5 % (poz.2 wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiąca załącznik nr 1 do ustawy o CIT) a hala powinna zostać zakwalifikowana do grupowania 291 KŚT z 2010 obejmującego pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej gdzie indziej niesklasyfikowane. W ocenie organów podatkowych przedmiotowej hali namiotowej nie należy kwalifikować do Grupy 806 KŚT z 2010 gdzie wymieniono tylko niektóre rodzaje obiektów takie jak: "Kioski, budki, baraki, domki kempingowe - niezwiązane trwale z gruntem" ze stawką 10%, gdyż przedmiotowa hala namiotowa, o powierzchni powyżej 100 m 2 jest innym obiektem wolnostojącym niezwiązanym trwale z gruntem tzn., że jest ruchomością, którą należy zaklasyfikować do grupy 29 KŚT z 2010. W ocenie DIAS przedmiotowa hala namiotowa o powierzchni przekraczającej 100 m2 (hala ma powierzchnię 1.398,58 m 2), stanowi zadaszenie ochronne wraz z konstrukcjami wsporczymi i zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych mieści się w grupie 291 Pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Sąd zauważa że zgodnie z art.15 ust.6 ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. W myśl art.16i ust.1 tej ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 . W załączniku nr 1 ustawy o CIT uregulowano wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych. W poszczególnych pozycjach wykazu ustawodawca uzależnił zastosowanie określonej stawki amortyzacyjnej od zaklasyfikowania określonego środka trwałego do właściwego grupowania KŚT. W 2011r. obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. z 2010 r., nr 242, poz. 1622). Podsumowując zdaniem Sądu to właśnie to rozporządzenie powinno stanowić podstawę prawną do zaklasyfikowania spornej hali namiotowej do właściwego grupowania KŚT to jest 8 (wg Strony) lub 291 (wg organów) . Tymczasem jak DIAS swoje stanowisko co do zaklasyfikowania hali namiotowej do grupowania 291 KŚT , uzasadnił brzmieniem rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3.10.2016r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) które weszło w życie w dniu 1.01.2017r. (Dz.U. z 2016 , poz.1864). Z rozporządzenia tego na które organ odwoławczy powołał się w treści zaskarżonej decyzji wynika, że grupowanie 291 KŚT (pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej gdzie indziej niesklasyfikowane) obejmuje pozostałe zadaszenia ochronne wraz z konstrukcjami wsporczymi o powierzchni powyżej 100m2.

Sąd podkreśla że w dacie powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. objętego zaskarżoną decyzją obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10.12.2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, które nie zawierało analogicznej regulacji prawnej . W związku z powyższym, zdaniem Sądu, organ odwoławczy w rozpatrywanej sprawie zastosował przy kwalifikacji spornej hali namiotowej do odpowiedniego grupowania KŚT przepisy rozporządzenia z 3.10.2016r. z mocą wsteczną , na niekorzyść podatnika. W wyniku tego DIAS naruszył art.120 ustawy Ordynacja podatkowa regulującą zasadę legalizmu w postępowaniu podatkowym oraz wynikającą z art.2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadę niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit). Organ w celu określenia Skarżącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. zastosował przepisy prawa które weszły w życie dopiero w 2017r. W orzecznictwie konstytucyjnym prezentowane są argumenty związane z konstytucyjną zasadą pewności prawa i zaufania obywateli do państwa i tworzonego przez nie prawa, co w prawie podatkowym ma szczególne znaczenie, a ustawodawstwo podatkowe dotyczące podatków dochodowych powinno respektować zasadę niedziałania prawa wstecz.(por. wyrok NSA z 9.11.2023 II FSK 620/22 CBOSA). Jedna z podstawowych zasad prawa, zasada lex retro non agit zabrania bowiem stosowania nowych przepisów do zdarzeń, które miały miejsce przed wejściem w życie tych przepisów i z którymi prawo nie wiązało dotąd skutków prawnych przewidzianych tymi normami i ma zapewnić podatnikom stabilność w zakresie stosowania prawa oraz realizację art. 2 Konstytucji, zgodnie z którym Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17.12.1997 r. (K 22/96), który stanowi m.in., że zasada niedziałania prawa wstecz stanowi podstawę porządku prawnego. U podstaw tej zasady leży wyrażona w art. 2 Konstytucji zasada demokratycznego państwa prawnego.

Sąd podziela jako zgodne z prawem stanowisko organów podatkowych w zakresie nie uznania za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art.15 ust.1 ustawy o CIT niedoborów inwentaryzacyjnych materiałów do produkcji w kwocie 4.616.864,12 zł. Zgodnie z wskazanym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatek poniesiony przez podatnika stanowi koszt uzyskania przychodów po łącznym spełnieniu następujących przesłanek :

- został poniesiony przez podatnika,

- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika,

- został właściwie udokumentowany,

- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatek, który spełnia kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie został wyłączony z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 jest kosztem podatkowym. Jeżeli natomiast wydatek nie spełnia kryteriów określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie jest kosztem podatkowym, nie ma już potrzeby odwoływania się do treści art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zaliczenie wydatków na pokrycie różnic inwentaryzacyjnych zależy od spełnienia warunków uznania za koszt, w tym zwłaszcza prawidłowego udokumentowania poniesionego wydatku, wykazania związku z prowadzoną działalnością oraz wykazania celowości poniesionego wydatku. Spółka ma obowiązek każdy niedobór inwentaryzacyjny (magazynowy) oraz zniszczenie towaru powierzonego ocenić indywidualnie. Ważne jest również uwzględnienie okoliczności powstania strat i możliwości ich uniknięcia, a także odpowiednie udokumentowanie powstałego zdarzenia i ustalenie jej wielkości (por. wyrok NSA z 19.11.2020 II FSK 1841/18 CBOSA) .

Jak wyjaśnił NSA w w/w wyroku z 19.11.2020 przepis art. 15 ust. 1 ustawy o CIT należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 tej ustawy. Obowiązkiem podatnika jest prawidłowe sporządzanie dowodów i należyte udokumentowanie między innymi wielkości strat dla celów podatkowych. Na Skarżącym ciążyły obowiązki dokumentacyjne w zakresie inwentaryzacji obejmującej towary. Poza wykazem utraconych czy zniszczonych towarów strona skarżąca nie przedstawiła żadnych innych dowodów, które można by ocenić z perspektywy spełnienia warunków art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Fakt wystawienia rachunków dowodzi, że braków tych można było uniknąć i że były one wynikiem niestaranności Skarżącej. Spółka ponosiła odpowiedzialność za działania personelu i osób wykonujących zadania Spółki jak za własne działania i zaniechania. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, że przedmiotowe niedobory i zniszczenia mają nieunikniony charakter., niedobory te były wynikiem braku staranności Skarżącej, a nie normalnego wykonywania umowy.

Jak wyjaśnił NSA w wyroku z 24.03.2022 II FSK 1832/19 w orzecznictwie wielokrotnie wskazywano, że ujawnione podczas inwentaryzacji towarów ubytki, niezawinione przez podatnika i udokumentowane zgodnie z zasadami rachunkowości, są kosztami uzyskania przychodów. Niedobór towarów stwierdzony w wyniku inwentaryzacji powinien zostać jednak udokumentowany w sposób pozwalający potwierdzić nie tylko fakt jego wystąpienia. Powinny być także wyjaśnione konkretne przyczyny powstania niedoboru, a obowiązkiem podatnika jest odpowiednie udokumentowanie niedoborów stwierdzonych podczas inwentaryzacji oraz ustalenie i wskazanie przyczyn ich powstania. Nie w każdej sytuacji straty w środkach obrotowych mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, gdyż straty muszą być rzeczywiste, a nadto prawidłowo udokumentowane. Prócz tego w orzecznictwie wskazuje się na konieczność wyjaśnienia przez podatnika, w jakich okolicznościach oraz z jakich przyczyn nastąpiły określone straty (por. np. wyrok WSA w Olsztynie z 25 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 264/11; wyrok WSA w Białymstoku z 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 134/11; wyrok NSA z 28 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 106/12; wyrok NSA z 8 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2116/18; publ. CBOSA).

Podkreślenia wymaga, iż przepisy ustawy o rachunkowości nie wymieniają wprost dokumentacji niezbędnej do udokumentowania strat powstałych w środkach obrotowych ale stanowią w art. 27 ust. 1, iż przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych oraz w ust 2, że ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji. Przepisy art. 27 ust 1 i 2 ustawy o rachunkowości, są dopełnieniem normy z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w taki sposób, który zapewni prawidłowe ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku. Podkreślenia wymaga, iż w orzecznictwie sądowym dominuje pogląd, iż tylko niezawinione straty w środkach obrotowych mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu jeżeli rzeczywiście nastąpiły i zostały udokumentowane, przy czym straty ujawnione w wyniku inwentaryzacji towarów handlowych winny być udokumentowane według zasad wynikających z przepisów o rachunkowości (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 7.08.2013r. I SA/Sz 478/13).

Z akt administracyjnych wynika, że Spółka wnioskując o zaliczenie niedoborów inwentaryzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów przedstawiła:

a) protokół inwentaryzacji rocznej za okres od 01.12.2011 do 20.12.2011r., zawierający 16 stron, stwierdzający istnienie nadwyżek inwetaryzacyjnych o wartości ogółem 185.188,09 zł,

b) raport inwentaryzacji rocznej [...] za okres od 01.10.2011 do 20.12.2011r., zawierający 42 strony, w którym stwierdzono niedobory o wartości 777.830,89 zł i nadwyżki o wartości 160.090,36 zł - suma 617.740,53 zł,

c) wydruk zawierający poszczególne pozycje niedoborów i nadwyżek w materiałach (nr i nazwę materiału, jednostkę miary, stan początkowy, stan końcowy, różnicę ilościowa, cenę, wartość różnicy oraz komentarz opisujący przyczyny powstania niedoborów) odpowiednio w kwotach 777.830,89 zł i 160.090,36 zł,

d) dokument w języku angielskim zatytułowany "Results of materiał stock counting condusted in [...] week [...]" wskazujący wartość niedoborów w kwocie 3.839.033 zł i wartość nadwyżek w kwocie 5.789.657 zł dotyczący działu produkcji autobusów ,

e) dokument o nazwie "Rozliczenie różnic inwetaryzacyjnych [...]", podpisany przez Panią G. Z. - Lidera Zespołu oraz Pana D. B. - Supply Chain Manager V.(4), w którym wskazano przyczyny stwierdzonych niedoborów, tj.: 1.293.955,83 zł - błędy dokumentacji pickingowej, błędy kompletacji, 1.635.848,30 zł - nieprawidłowe rezerwacje (niewłaściwe magazyny oraz ilości) - surowce, materiały drobne, kanbany, 51.324,14 zł - używanie zamienników, 844.312,57 zł - wydania pilne poza systemem, 13.592,37 zł - zmiany w rezerwacji w zleceniach produkcyjnych, oraz nie wyjaśniono okoliczności powstania nadwyżki w kwocie - 5.789.657,42 zł.

f) Wydruk komputerowy o nazwie "Niedobory inwentaryzacja [...] Lista szczegółowa" (na 80 stronach) zawierający numer i nazwę materiału, jednostkę miary, stan ewidencyjny, stan stwierdzony, stwierdzone różnice, wartość niedoboru oraz ogólny opis przyczyn powstania niedoborów (np. nieprawidłowe rezerwacje (niewłaściwe magazyny i ilości), błędy dokumentacji pickingowej , wydanie pilne poza systemem, itp.) dla każdej pozycji.

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych iż niedobory inwentaryzacyjne powstałe w 2011r. w Spółce należy uznać za zawinione przez osoby sprawujące nadzór nad prawidłowością funkcjonowania Spółki. Niedobory te nie były na bieżąco w żaden sposób ujawniane ani opisywane w trakcie roku podatkowego. Nie wyjaśniono, w jaki sposób mogło dojść do niedoborów w tak dużej ilości i wartości. Spółka nie podjęła ani próby ustalenia osób odpowiedzialnych za powstałe niedobory ani jakichkolwiek działań mających na celu obciążenie tych osób odpowiedzialnością materialną za powstałe niedobory.

Zdaniem Sądu w zaskarżonej decyzji DIAS trafnie uznał, że charakter kosztowy mają tylko te straty inwentaryzacyjne, które są rzeczywiste, nie powstałe z winy podatnika, w zasadzie powstałe na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych i nie do uniknięcia przez podmiot gospodarczy, racjonalnie i starannie prowadzący swoje interesy. Tylko, bowiem tego rodzaju straty inwetaryzacyjne można uznać za uboczny element działań podejmowanych w celu osiągnięcia przychodów. Straty powstałe na skutek braku staranności podatnika w prowadzeniu działalności gospodarczej a w szczególności, jako wynik jego niedbalstwa, naruszenia przepisów albo w wyniku braku nadzoru nad pracownikami, nie mają charakteru kosztowego, bowiem takie wydatki jako związane z działaniami niestarannymi, niedbałymi nie mogą być traktowane, jako poniesione w celu osiągnięcia przychodu.

W ocenie Sądu z dokumentów i wyjaśnień Strony oraz wskazanych powodów powstania niedoborów inwentaryzacyjnych wynika, że niedobory (braki) w materiałach do produkcji powstałe w wyniku zawinionych działań Skarżącego, jego błędów, niestaranności, niedbalstwa i nieuwagi. Powyższe wynika również z wyjaśnień Strony zawartych w zastrzeżeniach do protokołu kontroli podatkowej (str.15) gdzie wskazano że powodem niedoborów były wskazane przez Stronę błędy i nieprawidłowości. Strona jako przyczyny powstania niedoborów podała błędy ludzkie lub systemowe. Spółka wskazała również w skardze, że niedobory inwentaryzacyjne materiałów nie zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodów jako koszt bezpośredni (jako koszt produktu gotowego) a więc nie wykazała że materiały te zostały faktycznie wykorzystane do produkcji .

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi , że niedobory inwentaryzacyjne materiałów zostały prawidłowo udokumentowane przez Stronę. Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko organu odwoławczego, że w sprawie Spółka nie przedstawiła dowodów w postaci protokołów opisujących zdarzenie (powstanie straty , niedoboru w materiałach), jego datę, przyczynę, dokładne obliczenie wielkości straty, podpisanych przez osoby uprawnione, wraz z ustaleniem osób odpowiedzialnych za powstanie straty lub niedoboru. Spółka w trakcie prowadzonego postępowania potwierdziła, że brak jest protokołów, na podstawie, których stratę w towarach można by było uznać za zdarzenie losowe (kradzież, pożar itp.). Do uznania poniesionych strat (niedoborów) za koszt uzyskania przychodów nie wystarczą arkusze spisowe przeprowadzonego spisu inwentaryzacyjnego. W ocenie Sądu konieczną przesłanką jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia dokładnych przyczyn powstania niedoborów , rozmiaru ilościowego i wartościowego niedoboru materiałów i osób za to odpowiedzialnych oraz prawidłowe udokumentowanie zaistniałego zdarzenia .

Sąd uznaje za zgodne z prawem stanowisko organu odwoławczego o nieuwzględnieniu wniosku Spółki o wyłączenie z przychodów podatkowych niedoborów inwentaryzacyjnych o wartości ogółem 4.616.864,12 zł, na podstawie art.12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego w zaskarżonej decyzji pismem z dnia 17.11.2017r. Spółka wniosła o wyłączenie z przychodów podatkowych niedoborów inwentaryzacyjnych o wartości ogółem 4.616.864,12 zł, wywodząc iż otrzymała zwrot ich wartości, które uznała za przychód podatkowy roku 2011. Zdaniem Spółki poniesione koszty z tytułu niedoborów inwentaryzacyjnych miały wpływ na rentowność jaką Spółka osiągnęła w 2011 roku z tytułu realizacji umowy na produkcję autobusów zawartej z V.(4) i umowy na produkcję maszyn budowlanych zawartej z V.(5).

W zaskarżonej decyzji DIAS stwierdził, iż z zawartych przez Stronę umów : z 1.01.2010r. z V.(4) (na produkcję autobusów) i z 1.01.2006r. z V.(5) (na produkcję maszyn budowlanych) oraz sporządzonej przez Skarżącego, na podstawie art.9a ustawy o CIT dokumentacji podatkowej tych transakcji, nie wynika, by wartość niedoborów inwentaryzacyjnych została Skarżącemu zwrócona, gdyż brak jest postanowień odnośnie wyrównania Skarżącemu poniesionych strat (niedoborów materiałów) zawinionych na magazynie. Podsumowując zdaniem organu , skoro nie było zwrotu przez V.(4) i V.(5) na rzecz Strony wartości poniesionych strat magazynowych, to również Skarżący nie mógł wykazać wartości niedoborów inwentaryzacyjnych w przychodach podlegających opodatkowaniu. Z powyższych względów w ocenie organu odwoławczego wniosek Skarżącego z dnia 17.11.2017 o wyłączenie z przychodów podatkowych kwoty 4.616.864,12 zł, wynikającej z niedoborów inwentaryzacyjnych jest bezzasadny.

Zdaniem Sądu w tak zarysowanym sporze rację należy przyznać organowi odwoławczemu . Zgodnie z powołanymi przez Skarżącego przepisami art.12 ust.4 pkt 6a ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Jak trafnie przyjęto w zaskarżonej decyzji zawarte przez Skarżącego umowy z V.(4) i V.(5) nie przewidywały zwrotu niedoborów inwentaryzacyjnych wykazanych przez Stronę. W świetle zawartych umów, odpowiedzialność związana z prowadzeniem magazynu i przechowywanie materiałów i produktów spoczywa na Skarżącym, w związku z powyższym Skarżąca nie otrzymała zwrotu wartości niedoborów inwentaryzacyjnych od w/w kontrahentów na podstawie wskazanych umów. Sąd kontrolując zgodność z prawem zaskarżonej decyzji w tym zakresie podziela ocenę prawną tego zagadnienia przedstawioną przez organ odwoławczy. Z analizy treści umowy z 1.01.2010r. z V.(4), a w szczególności punktu 4 tej umowy, dokonanej przez organ wynika prawidłowy – w ocenie Sądu – wniosek , że w umowie tej brak jest postanowień odnośnie niedoborów inwentaryzacyjnych i ich wpływu na rentowność jaką Spółka osiągnęła z realizacji umowy zawartej z V.(4) w S. Również w sporządzonej przez Spółkę dokumentacji podatkowej dla transakcji realizowanych z podmiotem powiązanym w 2011 roku V.(11) na zlecenie realizowana w ramach dywizji V.(12) (załącznik nr 37/1 do protokołu z kontroli) nie wynika, by wartość niedoborów inwentaryzacyjnych miała wpływ na rentowność jaką Spółka osiągnęła z realizacji tej umowy.

Podsumowując, w ocenie Sądu, organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji prawidłowo ustalił, że twierdzenie Spółki, że wartość niedoborów inwentaryzacyjnych ma wpływ na zysk Spółki nie znalazło potwierdzenia w dokumentacji podatkowej Spółki ani też w umowie z dnia 1.01.2010r. zawartej przez Spółkę z V.(4).

Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie takiej samej oceny prawnej należy dokonać w zakresie umowy z dnia 1.01.2006r. zawartej z V.(5) w S. Z treści tej umowy nie wynika, że niedobory inwentaryzacyjne o wartości 777.830,89 zł miały wpływ na poziom zysku uzyskanego przez Spółkę w 2011r. z tytułu wykonania umowy. Jak prawidłowo ustalił DIAS w dokumentacji podatkowej sporządzonej przez Spółkę do omawianej umowy zawartej z V.(5) w S. (załącznik 38 do protokołu z kontroli) określono, że Spółka V. w procesie produkcji maszyn budowlanych ponosi odpowiedzialność za magazyn. W pkt 6.1.6 Magazynowanie - stwierdzono, że zapasy składników wykorzystywanych w procesie produkcji stanowią własność i są przechowywane przez V. W pkt 6.2.5 Ryzyko utrzymywania zapasów stwierdzono, że V. jest odpowiedzialne za utrzymywanie zapasów wykorzystywanych w procesie produkcji, co wiąże się z powstawaniem ryzyka w tym zakresie, ale ze względu na zastosowany model kalkulacji cen transferowych jest ono umownie przenoszone na V.(5). Organ słusznie uznał, że stwierdzenie to nie ma zastosowania do niedoborów inwentaryzacyjnych.

Podsumowując zdaniem Sądu za prawidłowe należy uznać ustalenia organu, że zarówno we wskazanej umowie jak i w dokumentacji podatkowej brak jest postanowień wskazujących na to, iż niedobory inwentaryzacyjne miały jakikolwiek wpływ na wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę od V.(5) w S.

W ocenie Sądu wskazane okoliczności potwierdzają zgodność z prawem stanowiska DIAS, że niedobory inwentaryzacyjne nie miały żadnego wpływu na wysokość uzyskanego przez Spółkę wynagrodzenia na podstawie w/w wymienionych umów.

Ustosunkowując się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia przepisów art.14k i art.14m O.p. poprzez odmowę zastosowania przez organ interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30.09.2013r. nr ILPB3/423-279/13-4/JG i nr ILPB3/423-278/13-4/JG wydanych dla V. sp. z o.o. , Sąd uznaje ten zarzut za bezzasadny. W pierwszej kolejności Sąd akcentuje, że ochrona prawna wiąże się więc z konstrukcją nieszkodzenia i jest następstwem zastosowania się przez podatnika (płatnika, inkasenta) do interpretacji. Interpretacja podatkowa daje ochronę temu, kto o nią wystąpił, i to pod warunkiem, że się do niej zastosuje (por. Leonard Etel (red.) Ordynacja podatkowa , Komentarz do art.14k, Lex 2023) . Instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w art. 14k-14n O.p., podmiotom, które zastosowały się do wydanych na ich rzecz rozstrzygnięć. W myśl bowiem art. 14k § 1 O.p. zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Tymczasem z wniosku Strony z dnia 17.11.2017 o wyłączenie z przychodów podatkowych kwoty 4.616.864,12 zł, wynikającej z niedoborów inwentaryzacyjnych, wynika wprost , że Spółka nie zastosowała się do wskazanych wyżej interpretacji. Ponadto w ocenie Sądu brak jest podstaw do zakwalifikowania w/w wniosku Strony o wyłączenie z przychodów podatkowych wskazanej kwoty niedoborów jako, jak podnosi pełnomocnik Strony w skardze, wniosku o którym mowa w art.14k O.p.

Z uwagi na podjęte przez Sąd rozstrzygnięcie, eliminujące decyzje organów podatkowych I i II instancji z obrotu prawnego , za przedwczesne uznać należy odniesienie się do pozostałych zarzutów podniesionych w skardze.

Sąd uchylił decyzję DIAS i NUS na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z art.135 p.p.s.a. oraz w związku z wskazanymi w uzasadnieniu wyroku przepisami prawa materialnego oraz procesowego naruszonymi przez organy podatkowe.

W ponownie prowadzonym postępowaniu podatkowym organy podatkowe uwzględnią ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny uwzględnić treść porozumienia z dnia 3.02.2023r. zawartego przez Ministra Finansów z właściwą władzą Szwecji (Szwedzką Agencją Podatkową), eliminującego podwójne ekonomiczne opodatkowanie dochodów z transakcji dotyczącej dystrybucji pojazdów ciężarowych między Skarżącym a V.(10) za 2011r. Ponadto organy jako podstawę prawną do zaklasyfikowania hali namiotowej [...] do właściwego grupowania KŚT przyjmą rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając wartość wpisu sądowego od skargi w kwocie 8912 zł, wynagrodzenia pełnomocnika procesowego strony w kwocie 10.800 zł i 17 zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa .