Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 511/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 5a pkt 38-40, art. 30ca ust. 4, ust. 5, ust. 7 pkt 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Romała Sędziowie: Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędzia WSA Marek Kraus po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 23 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi K.B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2023 r., nr 0111-KDIB2-1.4011.242.2022.3.AM w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2023 r., nr 0111-KDIB2-1.4011.242.2022.2.MSU; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 29 marca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ) utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 25 stycznia 2023 r., którym pozostawił bez rozpatrzenia wniosek K. B. (dalej: Skarżący) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – możliwości skorzystania z tzw. ulgi IP BOX.

Stan sprawy jest następujący:

We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji Skarżący podał m.in., że od 1 maja 2012 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest tworzenie programów komputerowych. Realizuje on projekty programistyczne na rzecz swoich kontrahentów poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych, a w dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów. Skarżący podzielił swoją działalność na poszczególne etapy, szczegółowo je opisując: planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania, praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja, integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu. W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm., dalej "u.p.a.p.p.") będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W ramach zawartej umowy Skarżący wskazał, czym się zajmuje, pełniąc rolę zarządzającego zespołem.

Po przedstawieniu stanu faktycznego Skarżący zadał następujące pytania:

1/ czy bezpośrednio podejmowana przez niego działalność, polegająca na współtworzeniu programów komputerowych, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm., dalej: u.p.d.o.f)?

2/ czy odpłatne przeniesienie przez niego prawa autorskiego do programu komputerowego w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f, a tym samym, czy Skarżący osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca u.p.d.o.f.?

3/ czy część wynagrodzenia Skarżącego za pełnienie funkcji polegających na zarządzaniu zespołem (funkcji Project Managera) będzie kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.?

4/ czy wydatki ponoszone przez Skarżącego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na: a) usługi księgowe, b) zakup i użytkowanie saomchodu, c) zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego, d) usługi telekomunikacyjne, e) składki na ubezpieczenie społeczne, f) dokształcenie zawodowe, g) zatrudnienie podwykonawców; w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 u.p.d.o.f. na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

5/ czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Skarżącego do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego dochodu z praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca u.p.d.o.f.?

Zdaniem Skarżącego, prowadzi on działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, a tym samym działalność badawczo-rozwojową, zaś odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f. Zdaniem Skarżącego, część wynagrodzenia przypadająca za pełnienie funkcji polegających na zarządzaniu zespołem w ramach świadczenia usług na podstawie umowy z kontrahentem, stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, bowiem jest to dochód z oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego oprogramowania, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną działalność, stanowiącą zdaniem Skarżącego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. W związku z tym Skarżący spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Dnia 15 listopada 2022 r. organ wezwał Skarżącego do uzupełnienia wniosku, poprzez udzielenie wyjaśnień i doprecyzowanie pytań oraz opisu stanu faktycznego, a także ponownego przedstawienia stanowiska, na które Skarżący w obszernym piśmie z dnia 18 listopada 2022 r. odpowiedział.

Postanowieniem z 25 stycznia 2023 r. Dyrektor KIS, na podstawie art. 169 § 1, 2 i 4 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej: O.p.), pozostawił bez rozpoznania wniosek Skarżącego. Organ uznał, że Skarżący nie usunął wszystkich braków wniosku. Skarżący bowiem nie doprecyzował stanu faktycznego w zakresie spełnienia przez niego warunków pozwalających na uznanie prowadzonej przez niego działalności za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca u.p.d.o.f. Brak w tym zakresie uniemożliwił zaś merytoryczną odpowiedź w zakresie możliwości skorzystania przez Skarżącego z preferencyjnej stawki opodatkowania do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Na powyższe postanowienie Skarżący wniósł zażalenie, żądając jego uchylenia i wydania indywidulanej interpretacji prawa podatkowego. Skarżący podniósł zarzut naruszenia: 1/ art. 14b § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie, 2/ art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez przyjęcie, że przedmiotowy wniosek (wraz z uzupełnieniem) nie pozwala na wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie przepisów prawa podatkowego, 3/ art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez pozostawienie wniosku bez rozpoznania mimo udzielenia wyczerpującej odpowiedzi na pytania mające na celu jego doprecyzowanie oraz 4/ art. 2, 7 i 32 Konstytucji RP, poprzez nierówne i wybiórcze traktowanie podmiotów prawa w tym samym stanie faktycznym i prawnym.

Postanowieniem z dnia 29 marca 2023 r. Dyrektor KIS utrzymał w mocy własne postanowienie o pozostawieniu wniosku Skarżącego bez rozpatrzenia, powołując się m.in. na treść art. 14b § 1 i § 3, art. 14g § 1 i art. 14h O.p. Organ wskazał, że powodem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia był niekompletny, niejasny i niejednoznaczny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zdaniem organu Skarżący, pomimo wezwania, nie udzielił jednoznacznej odpowiedzi na pytania, czego dotyczyły i w jakich okresach były prowadzone prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm., dalej: ustawa o szkolnictwie wyższym).

Organ uznał, że Skarżący, zamiast opisać stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w ww. kwestiach, przedstawił wyłącznie swoją opinię. Brak jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, czy wykonywana przez Skarżącego działalność obejmuje swoim zakresem badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu przepisów ustawy o szkolnictwie wyższym uniemożliwiła organowi wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia.

Skoro Skarżący nie udzielił jednoznacznych odpowiedzi na zadane pytania, w ocenie organu, zasadnym było wydanie postanowienia o pozostawieniu przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie, Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uchylenie w całości postanowień Dyrektora KIS oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, a także rozpatrzenie skargi na posiedzeniu niejawnym. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie następujących przepisów:

1. art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p. poprzez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2023 r., w którym organ bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na Skarżącego, co sugeruje treść wezwania z dnia 15 listopada 2022 r., a ostatecznie potwierdza wydane postanowienie;

2. art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p. poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące, takich zagadnień jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przedmiotowych przepisów u.p.d.o.f., odnoszących się do preferencji IP BOX;

3. art. 32 Konstytucji RP przez naruszenie zasady równego traktowania obywateli, gdyż organ podatkowy wydawał uprzednio interpretacje indywidualne bez uzależnienia tego od faktu samookreślenia charakteru prowadzonej działalności.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienia naruszają prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora KIS z 29 marca 2023 r., którym utrzymano w mocy postanowienie tego organu z 25 stycznia 2023 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Skarżącego, uzupełnionego pismem z 18 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W kontrolowanej sprawie, zagadnienie prawne, nakreślone pytaniami, odnosiło się w pierwszej kolejności do kwestii możliwości uznania, czy działalność Skarżącego w zakresie współtworzenia programów komputerowych jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. (pytanie 1). Pozostałe pytania zadane przez Skarżącego były uzależnione od dokonania powyższego ustalenia.

Zdaniem Skarżącego, już na etapie wniosku, organ był w posiadaniu niezbędnych informacji do oceny dokonania stosownej wykładni ww. przepisu w kontekście przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Z kolei w ocenie organu, skoro Skarżący nie potrafił samodzielnie jednoznacznie ocenić, czy wskazane we wniosku oprogramowania są tworzone przez niego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, co jest niezbędne w celu przeprowadzania analizy prowadzonej przez niego działalności, jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu tego przepisu, to organ nie mógł dokonać merytorycznego rozstrzygnięcia w zakresie możliwości skorzystania z preferencji w zakresie IP BOX w stosunku do uzyskiwanych dochodów.

W świetle powyższego, zasadniczym problemem w sprawie, determinującym rozstrzygnięcie, była kwestia, czy zakres żądanego uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej został ustalony przez organ prawidłowo i czy wyjaśnienia złożone przez Skarżącego, wraz z informacjami przedstawionymi w przedmiotowym wniosku, uzasadniały pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p., ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 1), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h O.p., ma zastosowanie art. 169 § 1-2 O.p.

Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Jednak organ zobowiązany do wydania interpretacji, działając w trybie art. 169 § 1 O.p. nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

W tym trybie organ może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Elementy, które wnioskodawca winien uzupełnić, organ wydający interpretację indywidualną winien wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku, organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. i nie zostanie uzupełniony na wezwanie organu, zgodnie z art. 14g § 1 O.p., pozostawia się bez rozpoznania.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy Sąd uznał, że Skarżący w kontrolowanej sprawie sprostał wymogom określonym w art. 14b § 3 O.p.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżący szczegółowo przedstawił, na czym jego działalność polega, identyfikując ją przez pryzmat faktycznie podejmowanych działań i czynności. Wskazać należy, że wniosek Skarżącego zmierzał między innymi do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przezeń działalność, uzupełniona następnie po wezwaniu organu o inne jeszcze dane, spełniać będzie przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych. Dyrektor KIS uznał, że Skarżący nie uzupełnił wniosku. Jego zdaniem kwalifikacja wskazanych we wniosku czynności jako badań naukowych lub prac rozwojowych leży po stronie Wnioskodawcy, tym samym nie podlega ocenie prawidłowości w trybie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Należy tymczasem wskazać, że to właśnie organ powinien ocenić, czy działalność Wnioskodawcy obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe, właśnie dlatego, że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. Organ może od podatnika wymagać opisu faktów, lecz nie ocen. Natomiast w niniejszej sprawie organ wymagał od podatnika oceny prawnej wykraczającej poza określenie okoliczności sprawy, tj. poza opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Organ wskazał w zaskarżonym postanowieniu, że nie ma wiedzy o tym, czy prowadzona przez Skarżącego działalność obejmuje prace rozwojowe. W jego ocenie to podatnik jest zobowiązany do konfrontacji cech prowadzonej przez siebie działalności z przepisami ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, która definiuje pojęcia badań naukowych i prac rozwojowych, a w konsekwencji do przedstawienia w sposób jednoznaczny charakteru prowadzonej w tym zakresie działalności. Zdaniem Dyrektora KIS, organ nie ma stosownych narzędzi do analizowania wszelkich przejawów aktywności podatników pod kątem ich innowacyjności, twórczego charakteru czy też i innych cech w kontekście definicji funkcjonujących na gruncie ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ocenie Sądu nie ma racji organ, że sama kwalifikacja opisanych czynności jako badań naukowych czy prac rozwojowych leży po stronie Wnioskodawcy. Analizując treść art. 30ca i art. 5a pkt 38, 39 i 40 u.p.d.o.f. należy stwierdzić, że informacja odnośnie prowadzenia działalności obejmującej badania naukowe i/lub prace rozwojowe jest składową definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej w ustawie podatkowej. Oczekiwanie, że podatnik dostarczy organowi ww. informację jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi przerzucenie na Wnioskodawcę obowiązku dokonania kwalifikacji prawnej określonych czynności jako badań naukowych czy prac rozwojowych, podczas gdy obowiązek ten obciąża organ interpretacyjny. Działanie organu interpretacyjnego zmierza tym samym do dokonywania wnikliwych ustaleń faktycznych, które zarezerwowane są dla innych procedur podatkowych (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bk 520/22; CBOSA).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza zatem, że Dyrektor KIS wymagał od podatnika oceny prawnej wykraczającej poza określenie "okoliczności", tj. poza opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie należy podkreślić, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w jego uzupełnieniu Skarżący szczegółowo przedstawił, na czym jego działalność polega, identyfikując ją przez pryzmat faktycznie podejmowanych działań i czynności. Wbrew twierdzeniom organu, zakres wniosku został określony wystarczająco precyzyjnie i jednoznacznie, a sam wniosek został zindywidualizowany w stopniu, który umożliwia jego merytoryczne rozpoznanie i wydanie interpretacji indywidualnej. Skarżący w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku odniósł się w szczególności do cech działalności badawczo-rozwojowej, które w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność spełnia, oraz wyczerpująco i jednoznacznie opisał tło faktyczne sprawy. Uzupełniony wniosek Skarżącego należało zatem uznać za kompletny i skonkretyzowany.

Dyrektor KIS dysponował zatem niezbędnymi informacjami, które były wystarczające do wydania w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej.

Wymaga jednocześnie zaakcentowania, że nie można ograniczać obowiązku udzielania pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. O ile przepisy prawa podatkowego stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego. Wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa, stanowią część jednego porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przyjęcie odmiennego stanowiska wypaczyłoby sens wydawania interpretacji i nie zapewniłoby wnioskodawcom ochrony, o której była mowa w Ordynacji podatkowej. Przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14b § 1 O.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2018r., sygn. II FSK 1392/16, CBOSA).

Mając na względzie powyższe, Sąd stwierdza, że nie sposób przyjąć, jak to uczynił organ, że Skarżący nie uzupełnił stanu faktycznego w sposób umożliwiający wydanie wnioskowanej interpretacji. Gdyby Wnioskodawca był pewien, że prowadzi prace rozwojowe oraz że jego działalność należy zakwalifikować jako badawczo-rozwojową, to nie kierowałby do organu pytania interpretacyjnego. Działanie organu było nieprawidłowe w świetle funkcji, jakie ma pełnić indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, tj. funkcji gwarancyjnej i informacyjnej. W sytuacji skomplikowanych i niejasnych regulacji podatkowych, instytucja ta ma służyć podatnikom w prawidłowym stosowaniu obowiązujących przepisów w prowadzonej przez nich działalności. Zatem w sytuacji, gdy problem podatnika ma charakter realny, organ powinien przede wszystkim rozważyć możliwość udzielenia merytorycznej odpowiedzi (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 10 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 739/18, CBOSA).

Zdaniem Sądu, ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam Wnioskodawca przesądził kwestię, o którą wszak wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli nie przedstawiono by wystarczających danych do oceny. Skoro zatem Skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech prac rozwojowych oraz działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawione wątpliwości.

Podkreślić należy, że organ interpretacyjny nie może domagać się od Wnioskodawcy podania jako stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego okoliczności w istocie należących do sfery prawnej, a więc takiej, która dotyczy obowiązków organu wydającego indywidualne interpretacje. Żądanie zaś od Skarżącego uzupełnienia wniosku o stwierdzenie, jako elementu stanu faktycznego, czy w ramach działalności prowadzi albo prowadził badania naukowe lub prace rozwojowe, wykraczało poza ramy zakreślone w art. 14b § 3 O.p.

Reasumując, w rozpoznawanej sprawie organ interpretacyjny był zobowiązany do oceny stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych oraz udzielenia odpowiedzi merytorycznej dotyczącej wątpliwości prawnych Skarżącego. Tym samym za zasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Stosując art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił także postanowienie wydane przez organ w pierwszej instancji, ponieważ narusza ono wskazane wyżej regulacje prawa procesowego w takim samym stopniu i zakresie.

Sąd nie podzielił natomiast zarzutu naruszenia art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14h i 169 § 4 O.p., poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne.

Sąd nie ma podstaw do uznania, że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie. Ta kwestia wykracza poza zakres tej sprawy. Przedmiotem rozpoznania w tej sprawie jest bowiem kwestia procesowa, a nie merytoryczna. A zatem dotyczy dopuszczalności merytorycznego rozpoznania konkretnego wniosku o interpretację.

Sąd nie podzielił również zarzutu skargi naruszenia art. 32 Konstytucji RP – zasady równego traktowania obywateli. Kwestia załatwienia wniosku ma charakter indywidualny. Organ ma prawo rozstrzygnąć wniosek w formie procesowej. Nie zmienia tej oceny okoliczność, że organ w niniejszej sprawie błędnie oczekiwał interpretacji prawnej przez Wnioskodawcę, jako przedstawienie przez niego okoliczności sprawy, tj. jako opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Taka ocena należy bowiem do organu interpretującego i może być dokonana w ramach interpretacji indywidualnej. Jednakże nieprawidłowe załatwienie wniosku nie dowodzi, że organ naruszył powołany przepis Konstytucji RP.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ wyda interpretację indywidualną w zakresie objętym wnioskiem (wraz z jego uzupełnieniem), uwzględniając ocenę prawną Sądu co do spełnienia przez stronę wymogów formalnych wniosku określonych w art. 14b § 1 i § 3 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art.135 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające.

O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.