Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 355/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-07-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 355/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 lipca 2023 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.), Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Protokolant: st. sekr. sąd. Renata Trojnar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2023 roku, sprawy ze skargi T.K., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie, z dnia 22 lutego 2023 roku Nr SKO.Pod/4140/1319/2022, w przedmiocie odmowy umorzenia II raty podatku od nieruchomości za 2022 rok, oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2022 r. do Wójta Gminy L. wpłynął wniosek T.K., reprezentowanej przez ojca S.B., o umorzenie II raty podatku gruntowego za 2022 r. W treści wniosku S.B. podniósł, że znaczną szerokość (ok. 1,5 m.) drogi gruntowej do działki nr [...] zabrał sąsiad.

Pismem z dnia 30 września 2022 r. Wójt Gminy L. wezwał S.B. do przedłożenia w terminie 7 dni następujących dokumentów: kopi zeznań podatkowych o dochodach osiągniętych przez podatnika, kopi wszelkich dokumentów potwierdzających uzyskane przez podatnika dochodów, kopi zeznań podatkowych o dochodach osiągniętych przez osoby prowadzące wraz z podatnikiem wspólne gospodarstwo domowe, oświadczenia o sytuacji materialnej rodziny, wykazów zobowiązań i bieżących należności, innych dokumentów potwierdzających trudną sytuacje życiową (np. ponoszenie wydatków na leczenie, rehabilitację), wydatków na utrzymanie gospodarstwa domowego - kopi rachunków (energia, woda, gaz, telefon itp.), wypełnionego druku informacji o stanie majątkowym zobowiązanego. Organ poinformował, że dokumenty te powinny dotyczyć sytuacji majątkowej i osobistej T.K. Ponadto organ powołał się na treść art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa i zwrócił się do pełnomocnika podatniczki o wykazanie jej ważnego interesu, który może stanowić przesłankę do zastosowania ulgi podatkowej. Organ wskazał, że dopiero po wyjaśnieniu sprawy na drodze postępowania podatkowego i udokumentowaniu, że podatnik jest w trudnej sytuacji materialnej organ podatkowy może wydać decyzję umarzającą zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę. Natomiast w przypadku, gdy podatnik nie udokumentuje swojego wniosku organ podatkowy nie będzie miał podstaw do pozytywnego rozpatrzenia sprawy.

W odpowiedzi S.B. nadesłał pismo z dnia 10 października 2022r., w którym stwierdził, że nie zgadza się z podłączonym oświadczeniem oraz wskazał, że z uwagi na pomiar geodezyjny, który jego zdaniem był źle wykonany, powinien być zwolniony (umorzony) podatek.

Decyzją z dnia 21 listopada 2022 r. nr FK.3127.20.2022 Wójt Gminy L. odmówił umorzenia zaległości II raty podatku gruntowego za 2022 r. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, które pozostają dla organu podatkowego wiążące. Ewidencja gruntów i budynków jest bowiem urzędowym źródłem informacji wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji gruntów. Na podstawie informacji o powierzchni i sposobie zagospodarowania nieruchomości wynikających z ewidencji określa się istotny z punktu widzenia wymiaru podatku stan faktyczny. Organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez właściwego starostę przy określaniu zobowiązania w postępowaniu podatkowym. Wójt Gminy L. stwierdził, że na postawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w Krakowie, Wydział Geodezji, Kartografii, Katastru i Gospodarki Nieruchomości T.K. figuruje jako właściciel działki nr [...] o powierzchni 0,0200 ha fizyczne oraz zabudowanej działki nr [...] o powierzchni 0,4200 ha fizyczne.

Następnie organ I instancji podniósł, że w razie stwierdzenia, że nie zachodzi żadna z przesłanek, o której mowa w art. 67a § 1 ustawy. Ordynacja podatkowa, organ podatkowy odmawia zastosowania ulgi. Decyzja w tym zakresie nie pozostaje w sferze uznania administracyjnego i organ pozostaje związany przyjętymi ustaleniami. Oznacza to, że organ nie może udzielić ulgi w spłacie, jeżeli nie wystąpiła żadna z przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (ważny interes podatnika/strony, interes publiczny).

Organ wyjaśnił, że postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych jest postępowaniem wszczętym na wniosek strony. W tym wypadku pełnomocnik T.K., właścicielki nieruchomości, winien współpracować z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności stanu faktycznego sprawy. Organ podkreślił, że to na wnioskodawcy ciąży obowiązek zgromadzenia i zaprezentowania organowi, do którego zwraca się z wnioskiem o umorzenie zaległości, wszelkich danych jakie on sam uznaje za niezbędne dla wykazania swej sytuacji oraz zaprezentowania danych i dokumentów, o jakie zwrócił się w tym postępowaniu organ podatkowy. Pełnomocnik w żaden sposób jednak nie udokumentował trudnej sytuacji życiowej T.K. oraz nie wykazał także skutków ekonomicznych jakie mogłyby wystąpić w wyniku zapłaty podatku. Co więcej, uznał, iż złożenie informacji o stanie majątkowym pozostaje bez związku z istotą sprawy, ponieważ za przyznaniem ulgi przemawiają inne argumenty wskazane we wniosku.

Za bezsporny organ I instancji uznał fakt, że pełnomocnik gdy był właścicielem gruntów i budynków, które przekazał T.K. pod koniec 2021 r., korzystał z ulg podatkowych. Zdaniem organu, fakt korzystania przez S.B. w ubiegłych latach z ulgi podatkowej nie może skutkować prawem do otrzymania jej w każdym roku podatkowym i dotyczyć każdej osoby - w tym wypadku T.K. (córki S.B.). W ten sposób ulga stosowana w nadzwyczajnych okolicznościach przekształciłaby się w stale zwolnienie z płacenia podatku. T.K. będąca właścicielem nieruchomości posiada zobowiązanie wobec gminy w postaci zapłaty należności podatku.

Po dokonaniu analizy całości akt sprawy zebranych w wyniku postępowania dowodowego i wyjaśniającego Wójt Gminy L. uznał zatem, że brak jest przesłanek do zastosowania preferencji w spłacie ustalonego zobowiązania pieniężnego, tj. zastosowania umorzenia zaległości podatkowej II raty podatku gruntowego za 2022 r. W rozpoznawanej sprawie pełnomocnik nie wykazał bowiem przesłanek umorzenia zaległości, w konsekwencji czego nie zostały spełnione przesłanki wskazane w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Organ uznał także, że uwzględnienie wniosku o umorzenie byłoby sprzeczne z ważnym interesem publicznym, gdyż uszczupliłoby i tak niewystarczające na realizację zadań ustawowych dochody podatkowe gminy. Ponadto powyższe pozostawałoby sprzeczne z obowiązkiem przestrzegania przez organ zasady sprawiedliwości podatkowej, jak również zasady równości i powszechności opodatkowania.

W odwołaniu od powyższej decyzji Wójta Gminy L. S.B. podniósł m.in., że nie powinien płacić podatku skoro znaczna część drogi gruntowej przynależnej do ich działki i widocznej na mapach geodezyjnych została zabrana przez sąsiada. S.B. zarzucił, że zabór ten nastąpił za zgodą i wiedzą urzędników gminnych oraz przy udziale geodety. Wskazał także, że z dwóch rat podatkowych w ostatnich latach był zwolniony.

Decyzją z dnia 22 lutego 2023 r. nr SKO.Pod/4140/1319/2022 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Wójta Gminy L. z dnia 21 listopada 2022 r. nr FK.3127.20.2022. W uzasadnieniu swojej decyzji Kolegium wskazało, że T.K. w związku z darowizną z dnia 5 listopada 2021 r. jest obecnie właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości J. o powierzchni 0,44 ha, w skład której wchodzi działka nr [...] o powierzchni 0,02 ha w miejscowości J. oraz działka nr [...] o powierzchni 0,42 ha w miejscowości J. zabudowana budynkami. Wymiar łącznego zobowiązania na rok 2022 został ustalony w kwocie 1018,00 zł.

Następnie organ II instancji przytoczył treść art. 67a § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa i wyjaśnił, że rozstrzygnięcie organu podatkowego w sprawie umorzenia zaliczane jest do tzw. decyzji uznaniowych, co oznacza, że organ musi szczególnie dokładnie rozważyć sytuację podatnika, a także szczegółowo uzasadnić podjęte przez siebie rozstrzygnięcie. Uzasadnienie decyzji powinno zawierać dokładną ocenę zebranego materiału dowodowego i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia.

Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji pismem z dnia 30 września 2022 r. wezwał pełnomocnika odwołującej do przedstawienia w zakreślonym terminie szeregu dokumentów obrazujących sytuację finansową podatniczki.

W odpowiedzi pełnomocnik złożył pismo polemizujące ze stanowiskiem organu, ale nie przedstawił dokumentów, o które został wezwany.

W związku z powyższym organ nie był w stanie ustalić sytuacji w rodzinie podatniczki i jej możliwości zarobkowych, a tym samym nie miał możliwości dokonania oceny sytuacji materialnej zobowiązanej. Tym samym organ zmuszony był odmówić umorzenia, o które wniesiono.

Organ II instancji podkreślił, że z brzmienia ww. przepisu wynika, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może zaniechać w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego zwrotu "może" wynika uznaniowy charakter decyzji wydanej na jego podstawie. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać takiej decyzji. Prawem do umorzenia zaległości podatkowych dysponuje organ podatkowy na zasadzie uznania administracyjnego. Organ musi zbadać w tym celu sytuację podatnika, co pełnomocnik w niniejszej sprawie uniemożliwił, gdyż nie złożył żądanych dokumentów.

Z powyższą decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie nie zgodził się S.B. i pismem z dnia 15 marca 2023 r. wniósł na nią w imieniu T.K. skargę. Uzasadniając wniesioną skargę S.B. stwierdził, że w treści zaskarżonej decyzji Kolegium nie wspomniało o swojej wcześniejszej decyzji z dnia 29 sierpnia 2022 r. nr SKO.Pod/4140/824/2022, w której odniosło się do tego, że w przeszłości był on zwalniany z dwóch rat podatku. Pełnomocnik skarżącej ponownie podniósł również argument, że część działki, za którą mają zapłacić podatek została zabrana przez ich sąsiada. Za niezrozumiałą pełnomocnik skarżącej uznał zatem konieczność uiszczenia podatku za część drogi gruntowej przynależnej do ich działki, której nie używają, gdyż została zabrana przez sąsiada. Zabór ten nastąpił za wiedzą i zgodą urzędników gminnych. Pełnomocnik skarżącej nie zgodził się z treścią pism z Urzędu Gminy, że geodeta ustalił linię graniczną, gdyż jego zdaniem było to oszustwo. S.B. wyjaśnił, że wedle map geodezyjnych szerokość ich działki wynosi 13,5 m., a całkowita długość działki wynosi ok. 360 m., z czego znaczna część została zabrana.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie podtrzymało swoje stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy L. w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., zwanej dalej O.p.), zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Przyznanie ulgi na podstawie powyższego przepisu objęte jest tzw. uznaniem administracyjnym. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p., organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie (wyroki NSA: z dnia 26 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3481/15, z dnia 28 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2887/13).

Decyzja uznaniowa musi być jednakże poprzedzona dokładnym ustaleniem stanu faktycznego stosownie do art. 122 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Co przy tym istotne, nawet po ustaleniu wszystkich okoliczności faktycznych organ nie może podjąć decyzji w sposób arbitralny. Nie jest zatem tak, że dokładne ustalenie stanu faktycznego zwalnia organ od wyjaśnienia, z jakich przyczyn podjął taką, a nie inną decyzję. Uznaniowość nie oznacza bowiem możliwości podjęcia jakiegokolwiek rozstrzygnięcia w sytuacji spełnienia przez organ obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy. Polega natomiast na tym, że organ posiada swobodę w doborze kryteriów, jakimi będzie się kierował przyznając ulgę bądź odmawiając jej przyznania i nie jest w tym zakresie związany jakimś narzuconym przez ustawodawcę katalogiem okoliczności, które zmuszałyby go do udzielenia ulgi.

Mając na uwadze powyższe, zaznaczenia wymaga, że uznaniowość nie może być utożsamiana z dowolnością. Organ podatkowy musi wskazać, czym się kierował, udzielając bądź odmawiając udzielenia ulgi, a kryteria przez niego przyjęte muszą mieć związek z celem ulgi, sytuacją wnioskodawcy, możliwościami organu, etc. Uzasadniając wybór rozstrzygnięcia uznaniowego, organ musi przedstawić jasną i przekonywującą argumentację, zarówno co do faktów, jak i prawa. Dotyczy to w szczególności sytuacji, w której organ sam uznaje, że podatnik znajduje się w sytuacji, w której możliwe jest zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, a jednak w ramach uznania administracyjnego odmawia jej udzielenia (wyrok NSA z dnia 4 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 3213/12). Stosownie zaś do art. 210 § 1 pkt 6 O.p. każda decyzja organu podatkowego winna zawierać m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne. Wymogi, jakim powinna odpowiadać decyzja wydana w ramach uznania administracyjnego są jednakże o wiele dalej idące niż ma to miejsce w odniesieniu do decyzji związanej.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się m.in., że istnieją granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki umorzenia zaległości podatkowej. Przekroczenie tych granic ma m.in. miejsce wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych, względnie na podstawie fałszywych przesłanek (wyrok NSA z dnia 3 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3507/14). W tym kontekście zasadne staje się twierdzenie, że nawet decyzja uznaniowa może podlegać kontroli sądowej w aspekcie tego, czy kryteria, które organ przyjął w ramach uznaniowości nie są nieistotne, nieracjonalne bądź niecelowe.

Uwzględniając powyższe rozważania, wskazać należy, że sądowa kontrola decyzji uznaniowych sprowadza się w pierwszej kolejności do oceny czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, a następnie, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji mają uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, a wnioski są logiczne i poprawne (wyrok NSA z dnia 7 lutego 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1507/00).

Odnosząc się natomiast do przesłanek umorzenia zaległości podatkowej, wskazać należy, że nie istnieje określony katalog sytuacji, które mogłyby zostać z góry zakwalifikowane jako ważny interes podatnika, czy też interes publiczny w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. To okoliczności konkretnej sprawy pozwalają na stwierdzenie, czy występują powody, dla których uzasadnione jest zastosowanie ulgi. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że ważny interes podatnika dotyczy sytuacji nadzwyczajnych, wyjątkowych, losowych, uniemożliwiających uregulowanie zaległości, przy równoczesnym uwzględnieniu sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Ponadto trudna sytuacja finansowa może uzasadniać umorzenie zaległości podatkowej (wyrok NSA z dnia 15 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1685/14, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 7 września 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 133/16, wyrok NSA z dnia 10 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 31/08). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. W szczególności niezbędne jest ustalenie sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla podatnika i jego rodziny. Nie bez znaczenia pozostają również takie okoliczności, jak możliwość zarobkowania czy sytuacja zdrowotna. Interes podatnika musi być na tyle istotny, aby jego pominięcie powodowało dla tego podatnika wyraźnie dostrzegalne, negatywne skutki. Trzeba przy tym zwrócić uwagę, że ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek zastosowania ulgi, nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzeb jej udzielenia. Interes podatnika musi być na tyle istotny, aby jego pominięcie powodowało dla niego wyraźnie dostrzegalne, negatywne skutki.

Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa. Rozstrzygnięcie przez organ podatkowy czy w określonym stanie faktycznym istnieje przesłanka interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach. Jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości. Drugą zaś wyjątek od tej zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Tak więc organ podatkowy w każdej konkretnej sprawie powinien (w rozumieniu obowiązku) ustalić co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego kondycji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując ważenia obu tych wartości, organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy wspólne dla całego społeczeństwa jak przede wszystkim: sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa. Nie można więc pojęcia interesu publicznego ograniczać wyłącznie do konieczności respektowania zasad równości i powszechności opodatkowania (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 125/21).

Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., ważny interes podatnika oraz interes publiczny stanowią terminy nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium ważnego interesu podatnika wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które uniemożliwiają wywiązanie się z ciążących obowiązków podatkowych bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. Z kolei nakaz uwzględnienia interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.

Ponadto na uwadze należy mieć, że wymienione w art. 67a § 1 O.p. przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żadna z nich nie może w państwie prawnym być uznana z definicji za ważniejsza (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 667/09). Ustalenie kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Co istotne, ulga, stanowiąc wyłom od zasady terminowego płacenia podatków, tylko pozornie stawia w lepszej sytuacji korzystających z niej podatników w stosunku do tych, którzy dokonali zapłaty podatku w terminie, zważywszy na konieczność zaistnienia ww. przesłanek ulgi.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd uznał, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo przeprowadziły postępowanie. Podjęły one bowiem czynności zmierzające do szczegółowego ustalenia sytuacji finansowej skarżącej. Pismem z dnia 30 września 2022 r. organ I instancji wezwał pełnomocnika skarżącej do przedłożenia w terminie 7 dni wymienionych w nim dokumentów dotyczących sytuacji majątkowej i osobistej skarżącej. Ponadto organ zwrócił się do pełnomocnika o wykazanie jej ważnego interesu, który może stanowić przesłankę do zastosowania ulgi podatkowej. W odpowiedzi pełnomocnik skarżącej nadesłał pismo z dnia 10 października 2022 r., w którym stwierdził, że nie zgadza się z podłączonym oświadczeniem oraz wskazał, że z uwagi na pomiar geodezyjny, który jego zdaniem był źle wykonany, powinien być zwolniony (umorzony) podatek. Również w odwołaniu od decyzji organu I instancji pełnomocnik skarżącej nie wykazał jej ważnego interesu przemawiającego za koniecznością zastosowania ulgi podatkowej ani nie przedłożył jakichkolwiek dokumentów obrazujących jej sytuację majątkową i osobistą.

Podkreślić należy, że w przypadku postępowania w sprawie wniosku o udzielenie ulgi, ciężar dowodzenia spoczywa na zobowiązanym. To na wnioskodawcy ciąży bowiem obowiązek zgromadzenia i zaprezentowania organowi, do którego zwraca się z wnioskiem o umorzenie zaległości, wszelkich danych jakie on sam uznaje za niezbędne dla wykazania swej sytuacji oraz zaprezentowania danych i dokumentów, o jakie zwróci się w tym postępowaniu organ podatkowy. W interesie strony leży zatem podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Specyfika postępowania w sprawie udzielenia ulgi polega na tym, że postępowanie wszczynane jest z inicjatywy strony (wniosku strony) i dotyczy jej indywidualnej sytuacji (w ramach badania istnienia ważnego interesu), której organ z urzędu nie może ustalić, nie posiada bowiem stosownych uprawnień, a przede wszystkim wiedzy o sytuacji życiowej wnioskodawcy. Postępowanie wszczęte wnioskiem skarżącego o udzielenie ulgi w spłacie należności publicznoprawnych nie jest postępowaniem, w którym w ramach realizacji zasady prawdy obiektywnej organ ma obowiązek z urzędu dokonać ustaleń, zebrać wszelkie dowody i dokonać ich oceny. To w interesie podatnika, inicjującego postępowanie podatkowe w oparciu o wskazany przepis, leży wskazanie okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania, a zatem wykazanie, że w sprawie zaistniała przesłanka jego ważnego interesu lub interesu publicznego w umorzeniu zaległości podatkowych czy rozłożeniu ich płatności na raty. Organ dokonując oceny wystąpienia wskazanych przesłanek, a w dalszej kolejności, w przypadku ich wystąpienia, podejmując decyzję w ramach uznania administracyjnego, powinien dysponować wiedzą o aktualnej na dzień złożenia wniosku sytuacji ekonomicznej, majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej wnioskodawcy, a źródłem tej wiedzy, powinny być aktualne dane, udostępnione przez zainteresowanych udzieleniem wnioskowanej ulgi podatników.

W niniejszej sprawie tak się nie stało, gdyż jak to już zostało powyżej wskazane pełnomocnik skarżącej, pomimo wezwania, nie wykazał jej ważnego interesu przemawiającego za koniecznością zastosowania ulgi podatkowej ani nie przedłożył jakichkolwiek dokumentów obrazujących jej sytuację majątkową i osobistą. Nie zasługują na uwzględnienie argumenty pełnomocnika, że on sam korzystał z takiego zwolnienia we wcześniejszym okresie. Należy bowiem zauważyć, że to skarżąca jest obecnie właścicielem nieruchomości i aby organy podatkowe mogły wobec niej zastosować rzeczoną ulgę podatkową musi za tym przemawiać jej sytuacja majątkowa i osobista. Natomiast spełnianie przez jej pełnomocnika przesłanek do zastosowania ww. ulgi podatkowej nie oznacza, że również skarżąca je spełnia. Zaistnienie przesłanek do zastosowania ulgi podatkowej jest bowiem każdorazowo badane przez organy w stosunku do indywidualnego podatnika.

Odnośnie natomiast podnoszonej przez pełnomocnika skarżącej okoliczności błędnego pomiaru geodezyjnego nieruchomości i zagarnięcia jej części przez sąsiada stwierdzić należy, że nie stanowią one przesłanek uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Jak słusznie zauważył organ I instancji w swojej decyzji podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, które są dla organów podatkowych wiążące.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1990 ze zm., zwanej dalej p.g.k.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Należy mieć na uwadze, że zmian w ewidencji gruntów dokonuje się tylko na oznaczonych podstawach określonych w ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz w określonym trybie wynikającym z przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2021 r. poz. 1390 ze zm., zwanego dalej rozporządzeniem), wydanego na podstawie art. 26 ust. 2 p.g.k.

Zmian w ewidencji gruntów dokonuje starosta na wniosek bądź z urzędu (art. 24 ust. 2a p.g.k.). Obowiązek zgłaszania właściwemu staroście zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków spoczywa na właścicielach nieruchomości (art. 22 ust. 2 p.g.k.). O dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia, w zależności od rodzaju wprowadzonych zmian: organy podatkowe, wydział ksiąg wieczystych właściwego miejscowo sądu rejonowego oraz właściwe podmioty ewidencyjne (§ 35 ust. 1 rozporządzenia).

Aktualizacja informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków następuje w drodze czynności materialno-technicznej bądź w drodze decyzji administracyjnej (art. 24 ust. 2b p.g.k.). Natomiast odmowa aktualizacji informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków następuje w drodze decyzji administracyjnej (art. 24 ust. 2c p.g.k.).

Powszechnie przyjmuje się, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1206/05) i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika, są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji. Tożsame poglądy wyrażane są w literaturze prawniczej. Dane składające się na zakres przedmiotowy i podmiotowy ewidencji są podstawą wymierzania podatku od nieruchomości (L. Etel "Dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawa opodatkowania gruntów i budynków", Finanse Komunalne 2008/6/24).

Na konieczność uwzględniania przy wymiarze podatku danych z ewidencji gruntów i budynków ustawodawca wskazał wprost w art. 7a ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70), nakazując uwzględnienie w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, danych z ewidencji gruntów i budynków. Potwierdza to również regulacja zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333), zgodnie z którą podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego. Ponadto z treści art. 1 ustawy o podatku rolnym wynika, iż opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 194 O.p., dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Zatem organ podatkowy może odmówić wiarygodności dokumentowi urzędowemu jedynie w przypadku, gdy przeprowadzi postępowanie przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą. Skoro jednak zapis w ewidencji gruntów stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem w sprawie pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku na podstawie innych danych niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków powinien być również dokument (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1130/15). Dopiero jeżeli postępowanie przeciwko dokumentowi urzędowemu doprowadzi do obalenia jednego z domniemań, dokument taki nie będzie stanowił dowodu. W związku z powyższym stwierdzić należy, że dopóki zmianie nie ulegną dane zawarte w ewidencji gruntów, to organy podatkowe pozostają nimi związane. Tym samym podnoszony przez pełnomocnika skarżącej argument dotyczący błędnego pomiaru geodezyjnego nieruchomości i zagarnięcia jej części przez sąsiada nie mógł zostać uwzględniony. Na marginesie dodać przy tym należy, że kwestia naruszenia własności nieruchomości podlega rozpoznaniu w postępowaniu cywilnym przed sądami powszechnymi.

W tej sytuacji Sąd uznał, że zarzuty podniesione przez skarżącą nie mogły skutkować uchyleniem decyzji, gdyż nie były one zasadne. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 p.p.s.a.).

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji są zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na jej wynik, dlatego Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.