Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 634/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 124, art. 127, art. 210 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Inga Gołowska WSA Waldemar Michaldo (spr.) Protokolant: St.sek.sąd. Renata Furgalska-Pazdan po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 września 2020 r. sprawy ze skargi G. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania w kwocie 1031 złotych ( tysiąc trzydzieści jeden złotych).


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta K. decyzją z dnia 2 stycznia 2020 r. o numerze [...] ustalił G. B. (dalej jako Skarżąca lub Odwołująca) podatek od nieruchomości za rok 2020 w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ wskazał, iż wysokość zobowiązania podatkowego ustalono na podstawie złożonego formularza "Informacji o nieruchomościach osób fizycznych" (wykazu nieruchomości) oraz danych z ewidencji gruntów i budynków (art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 725 z późn. zm.).

Z przedmiotową decyzją nie zgodziła się G. B., która złożyła od niej odwołanie. W treści odwołania podniosła, iż organ dokonał błędnych ustaleń stanu faktycznego oraz naruszył przepisy art. 2 ust.3 pkt.4 oraz art. 3.ust.3. ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tj. z 2019 r. poz. 1170 ). Odwołująca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Odwołująca m.in. wskazała, iż nigdy nie składała "Informacji o nieruchomościach osób fizycznych" dotyczącej przedmiotowej nieruchomości, zaś dane z ewidencji gruntów zawierają tylko informację o tym, że działki wchodzące w jej skład są drogami. Odwołując zaznaczyła, że nie jest też posiadaczem samoistnym tej nieruchomości, bowiem po tym jak jej własność przeszła na Gminę Miejską K. w roku 1997 r. nieruchomość pozostaje w posiadaniu Gminy Miejskiej K..

W ocenie Odwołującej powołanie nieistniejącego dokumentu oraz pominięcie danych z ewidencji gruntów, że przedmiotowe działki są drogami stanowi naruszenie przepisów postępowania dostatecznie uzasadniające konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji.

Ponadto G. B. wskazała, iż nieruchomość obejmująca obecnie działki nr [...], [...] i [...] obr.69 została na mocy decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 20 grudnia 1996 r. przejęta pod drogi publiczne od stycznia 1997 r. Wskazała na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 czerwca 2008 r. nr [...] stwierdzająca nieważność decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 20 grudnia 1996 r. skutkiem której było powrotne przejście własności działek nr [...],[...] i [...] obr. [...] na Odwołującą. Jednakże podkreśliła, iż decyzja ta nie zmieniła stanu posiadania tych działek - są one, tak jak poprzednio wykorzystywane przez Gminę Miejską K. jako drogi publiczne.

W odwołaniu zaznaczono, iż przedmiotowe działki nie zostały nigdy przez Gminę Miejską K. zwrócone G. B. - nie jest więc ona ich posiadaczem. Jeżeli zaś Gmina twierdzi, że nie jest posiadaczem przedmiotowych działek to winna wykazać, że posiadanie tych działek przeniosła na G. B., albo na inny podmiot który winna wskazać.

W treści uzasadnienia G. B. podniosła nadto, iż stan posiadania przedmiotowej nieruchomości był również badany i ustalony przez Sąd Apelacyjny w K. w wyroku z dnia 26.10.2016 r. sygn. I ACa 438/16 oraz przez Sąd Okręgowy w K. w sprawie sygn. I C 769/12 zakończonej wyrokiem z dnia 17.10. 2018 r. Z ustaleń dokonanych przez te Sądy wynika, że przedmiotowe działki cały czas znajdują się w posiadaniu Gminy Miejskiej K.. Ponadto wskazała, iż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla obszaru "Kliny Południe" przyjętym uchwałą Rady Miasta Krakowa nr LXVI/849/09 z dnia 18 marca 2009 r. przedmiotowe działki położone są na terenach dróg publicznych i urządzeń komunikacyjnych.

G. B. zaznaczyła, iż w przypadku gdy nieruchomość nie znajduje się w posiadaniu samoistnym jej właściciela wtedy odpowiedzialnym za zapłatę podatku od nieruchomości jest jej samoistny posiadacz. Podkreśliła, że organ podatkowy nie jest uprawniony do wyboru pomiędzy właścicielem a posiadaczem przy ustalaniu podmiotu odpowiedzialnego za zapłatę podatku od nieruchomości, bowiem z treści ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że obciążenie podatkiem posiadacza samoistnego nieruchomości ma pierwszeństwo przed obciążeniem właściciela, a zasadę tę potwierdza liczne orzecznictwo sądów administracyjnych.

W ocenie Odwołującej organ podatkowy był zobowiązany do ustalenia samoistnego posiadacza przedmiotowej nieruchomości, i stosownie do tych ustaleń powinien obciążyć podatkiem posiadacza samoistnego

Rozpoznając przedmiotowe odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 18 maja 2020 roku znak [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W treści uzasadnienia wskazanej decyzji Kolegium przywołaniem art.2, art.3 ust.1, art.4 ust.1 pkt1 u.p.o.l.

W dalszej części Kolegium wskazało, na treść art. 6 u.p.o.l. zgodnie z którym podatnik podatku od nieruchomości jest zobowiązany do złożenia właściwemu organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzonej na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego oraz informowania tego organu o zaistniałych zmianach mających wpływ na wymiar podatku. Organ odwoławczy wskazał, że G. B. faktycznie nie dopełniła obowiązku wynikającego z treści art. 6 ust 6 u.p.o.l.

W ocenie Kolegium w odniesieniu do ustalenia podatku za rok 2020 z uwagi na identyczny stan faktyczny i prawny sprawy nie było konieczności poprzedzenia wydania decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 2 stycznia 2020 r. nr [...] postępowaniem podatkowym. W tym miejscu organ przytoczył treść art 165 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019 r. poz. 900) – dalej jako o.p.

Organ odwoławczy wskazał następnie, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z treścią ewidencji gruntów i budynków Pani G. B. jest właścicielką działek:

- nr [...], obręb [...], jedn. ewidn. [...] o pow. 0,0682 ha, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako dr - droga,

- nr [...], obręb [...], jedn. ewidn. [...] o pow. 0,2460 ha, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako dr - droga,

- nr [...], obręb [...], jedn. ewidn. [...] o pow. 0,2524 ha, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako dr - droga.

Organ II instancji wyjaśnił, iż podniesione w treści odwołania argumenty związane z wykorzystywaniem przedmiotu opodatkowania przez Gminę Miejską K. jako drogi publiczne oraz obowiązku podatkowego posiadacza samoistnego nieruchomości zostały przez Kolegium przesądzone w jego decyzjach Kolegium z dnia 6 września 2020 roku, nr SKO. [...] [...].

Organ stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie opodatkowaniu, przy zastosowaniu stawek podatkowych określonych w uchwale Rady Miasta Krakowa nr XXV1II/719/19 z dnia 6 listopada 2019 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małop. póz. 8101) podlegają wskazane w treści decyzji przedmioty opodatkowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że zobowiązanie podatkowe G. B. z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2020 wynosi - po zaokrągleniu zgodnie z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej – kwotę [...]zł.

Z przedmiotową decyzją nie zgodziła się Skarżąca, która zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w całości. Domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją Prezydenta Miasta K. zarzuciła jej:

- błędne ustalenie stanu faktycznego,

- naruszenie przepisów art. 2. ust. 3. pkt. 4) i art. 3. ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. z 2019 r. poz. 1170 ), oraz przepisu art. 336 k.c.,

W treści uzasadnienia G. B. podniosła m.in., iż decyzją z 20 grudnia 1996 r. Prezydenta Miasta K. nr [...] zatwierdzono plan podziału działki nr [...] stanowiącej własność Skarżącej. Powstałe w wyniku tego podziału działki nr [...], [...], [...],[...],[...], [...] i [...] obr. [...] [...] przeznaczone pod budowę ulic przeszły z chwilą uprawomocnienia się tej decyzji na własność Gminy Miejskiej K.. Za przejęte grunty decyzją z 12 stycznia 2001 r. Prezydent Miasta K. ustalił dla Skarżącej odszkodowanie w kwocie [...]zł. Następnie decyzją z dnia 30 czerwca 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 20 grudnia 1996 r. w części dotyczącej przejścia własności wymienionych wyżej działek na własność Gminy Miejskiej K..

Skarżąca wyjaśniła, iż sprawa ta znana jest Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie bowiem skargi na wcześniejsze decyzje SKO w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta K. nr [...] z dnia 20 grudnia 1996 r. były przez ten Sąd rozpoznawane pod sygn. akt II SA/Kr 2224/03 i II SA/Kr 451/05. Decyzja z dnia 12 stycznia 2001 r. ustalająca odszkodowanie dla Skarżącej za przejętą nieruchomość wygasła wskutek stwierdzenia jej bezprzedmiotowości co zostało stwierdzone ostateczną decyzją Wojewody M. z dnia 1 lipca 2011 r.

Skarżąca zaznaczyła, iż Gmina Miejska K. po wydaniu przez SKO decyzji z dnia 30 czerwca 2008 r. nie zwróciła jednak jej działek nr [...], [...], i [...] - (działka ta powstała z podziału działki nr [...] na działki nr [...] i [...] ) na których Gmina urządziła ulice: [...] i prof. B.. Skarżąca wskazała, iż zwróciła się do Gminy Miejskiej K. o odkupienie od niej przedmiotowych działek oraz o zapłatę odszkodowania za korzystanie z tych działek, jednakże bezskutecznie. G. B. wskazała, iż zwróciła się do Sądu Okręgowego w K. z powództwami o złożenie przez Gminę oświadczenia o zakupieniu przedmiotowej nieruchomości od Skarżącej oraz o zapłatę za bezumowne korzystanie przez Gminę z jej nieruchomości.

Wyjaśniła, iż w sprawie o złożenie oświadczenia woli Sąd Apelacyjny w K. wyrokiem z dnia 26 października 2016 r. sygn. I ACa 438/16 zmienił wyrok Sądu Okręgowego w K. w ten sposób że powództwo o złożenie oświadczenia woli o zakupieniu nieruchomości oddalił, a zasądzenie kwoty [...]zł za działkę nr [...] uznał za zasadne. Natomiast w sprawie o zapłatę za bezumowne korzystanie z tej nieruchomości Sąd Okręgowy w K. wyrokiem z dnia 17 października 2018 r. zasądził na rzecz Skarżącej kwotę [...]zł. Wyrok ten jest nieprawomocny - sprawa ta rozpoznawana jest przez Sąd Apelacyjny w K. pod sygn. akt I ACa 955/19.

Skarżąca wskazała, iż Gmina Miejska K. wszczęła postępowania w sprawie podatku od tej nieruchomości za lata 2014-2019 i wydała decyzje nakładające na Skarżącą obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości. Od decyzji tych Skarżąca wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego które decyzje te utrzymało w mocy. G. B. wskazała, iż decyzje te zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w K. i noszą sygnatury akt I SA/Kr 1287/19 do I SA/Kr 1291/19.

G. B. wskazała, iż dla należących do niej gruntów uchwalony został nowy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru "Kliny Południe" objęty uchwałą Rady Miasta Krakowa nr LXVI/849/09 z dnia 18 marca 2009 r. Podniosła, iż plan ten obowiązuje od dnia 17 maja 2009 r. do tej pory. Z zapisów tego planu wynika, że przedmiotowe działki leżą w terenie dróg publicznych klasy dojazdowej i klasy zbiorczej oraz urządzeń komunikacyjnych. W ocenie skarżącej już tylko to przeznaczenie wyłącza możliwość uznawania ulic położonych na działkach nr [...], [...] i [...] za drogi wewnętrzne.

Skarżąca wyjaśniła, iż grunty te pomimo powrotnego przejścia na nią ich własności nigdy nie utraciły charakteru dróg publicznych co potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 lutego 2012 r. sygn. akt II OSK 2441/10.

G. B. podniosła, iż ich posiadaczem samoistnym jest Gmina Miejska K. bowiem po powrotnym przejściu własności na Skarżącą Gmina nigdy nie wydała przedmiotowej nieruchomości, ani nie wezwała do przejęcia w posiadanie. Skarżąca wskazała, że to na Gminie Miejskiej K. ciążył i ciąży obowiązek wskazania podmiotu na który posiadanie to przeniosła oraz ustalenia podmiotu który nieruchomość tę posiada czego Gmina nie uczyniła.

Skarżąca podkreśliła, że organ podatkowy nie jest uprawniony do wyboru pomiędzy właścicielem a posiadaczem przy ustalaniu podmiotu odpowiedzialnego za zapłatę podatku od nieruchomości, bowiem z treści ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że obciążenie podatkiem posiadacza samoistnego nieruchomości ma pierwszeństwo przed obciążeniem właściciela. Zasadę tę potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych w sprawach dotyczących podatku od nieruchomości (por. WSA w Krakowie z 20.09.08r, sygn. akt I SA/Kr 368/18, WSA w Krakowie z 25.04.19r., sygn. akt I SA/Kr 685/18, WSA w Poznaniu z 25.01.2018 r,. sygn. akt I SA/Po 764/17, WSA w Łodzi z 18.01.2918 r,. sygn. akt I SA/Łd 659/17).

Skarżąca zaznaczyła, iż organ podatkowy był zobowiązany do ustalenia samoistnego posiadacza przedmiotowej nieruchomości, i stosownie do poczynionych ustaleń obciążyć podatkiem posiadacza samoistnego, tymczasem kwestia ustalenia samoistnego posiadacza nieruchomości Skarżącej została całkowicie pominięta.

G. B. nie zgodziła się z zarzutem Kolegium, że nie dopełniła obowiązku złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych wynikającego z art. 6 ust. 6. ustawy o podatkach lokalnych, bowiem nie były i nie są jej znane okoliczności które uzasadniałyby złożenie przez nią takiej informacji. Po otrzymaniu wezwania od Wydziału Podatków i Opłat Urzędu Miasta K. do złożenia informacji na druku LN -1 Skarżąca pismem z dnia 17 stycznia 2019 r. stwierdziła, że nie zachodzą okoliczności wskazane w części B deklaracji LN-1 które mogłyby stanowić podstawę do żądania złożenia takiej deklaracji. Urząd Miasta K. na zarzut ten do tej pory nie odpowiedział.

Skarżąca wskazała, iż zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego jako niezgodna z prawem oraz pozbawiona podstawy faktycznej powinna być uchylona wraz z poprzedzającą ją decyzją Prezydenta Miasta K..

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zakres działania sądów administracyjnych określa art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji w tym m.in. kontrolę wydanych decyzji administracyjnych. Sądy dokonują kontroli weryfikując zgodność z prawem zaskarżonych decyzji poprzez sprawdzenie prawidłowości stosowania przepisów prawa materialnego jak i prawa procesowego. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2017 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325) – dalej p.p.s.a., następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ustalenia, że dany akt jest objęty nieważnością a także w sytuacji gdy doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy. Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), zmienionej ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875). Ponadto Skarżąca i organ wyrazili zgodę na rozpatrzenie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 maja 2020 roku nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia 2 stycznia 2020 roku o numerze [...] w sprawie ustalenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2020r.

Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego narusza przepisy prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 127 o.p., który zawiera jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego i stanowi iż postepowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Treść tej zasady należy rozumieć zgodnie z poglądem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 7 października 2011r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1361/10, w którym NSA wskazał, że "zasada dwuinstancyjności oznacza, iż każda sprawa winna być rozpatrzona dwukrotnie, a organ drugiej instancji nie może się tylko ograniczyć do kontroli organu pierwszej instancji". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, iż "istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji" (por. wyrok WSA w Szczecinie z 12.01.2005r., sygn. SA/Sz 2273/03).

W kontekście powyższego, zaaprobować także należy stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 grudnia 2016r., sygn. akt I SA/Gd 1324/16, w którym stwierdzono, że: "Zgodnie z art. 127 o.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Istota zasady dwuinstancyjności polega na prawie strony do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, po raz pierwszy przez organ pierwszej instancji i po raz drugi przez organ odwoławczy. Istota wspomnianej zasady nie ogranicza się tylko do formalnej możliwości wniesienia środka odwoławczego na czynności organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy obowiązany jest do merytorycznego rozpoznania sprawy, czyli do przeprowadzenia sprawy po raz drugi".

Wskazać więc należy, iż organ nawet utrzymując w mocy decyzję jest zobowiązany do ponownego ustalenia stanu faktycznego sprawy, ponownej oceny zebranego materiału dowodowego, oraz dokonania ponownej subsumcji przepisów prawa w odniesieniu do tych ustaleń. W tym zakresie organ powinien także przedstawić stosowną argumentację prawną przekonywująca o słuszności dokonanej subsumcji. Istotą więc zasady dwuinstancyjnego postępowania jest prawo do dwukrotnego rozpoznania sprawy. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa (por. wyrok NSA z 9.06.2020r., sygn. akt II FSK 2254/19).

Odnosząc się z kolei do sposobu formułowania decyzji podatkowej wskazać również należy, na treść art. 121 oraz 124 o.p. Przepisy te wskazują dwie podstawowe zasady, którymi powinien kierować się organ podczas sporządzania decyzji. Art. 121 o.p. stanowi zasadę postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Reguła ta jest jedną z ważniejszych zasad postępowania podatkowego, o czym świadczy jej umiejscowienie w ordynacji podatkowej – znalazła się ona tuż po zasadzie praworządności i legalizmu. Za Naczelnym Sądem Administracyjnym należy powtórzyć, iż zasada ta oznacza, iż uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji (por. wyrok NSA z 9.11.1987r., sygn. akt III SA 702/87).

Z kolei art. 124 o.p. zawiera zasadę przekonywania stron, która oznacza iż organy są zobligowane do wyjaśnienia stronom wszelkich okoliczności i przesłanek, które miały wpływ na rozstrzygnięcie. Celem takiego postępowania jest przekonanie strony do dobrowolnego wykonania sporządzonej przez organ decyzji. W piśmiennictwie wskazuje się, że reguła to obowiązuje zarówno w toku postępowania wyjaśniającego jak również w pisemnym uzasadnieniu decyzji. Sąd podziela pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w którym stwierdzono, iż zasada przekonywania wyraża się m.in. w prawidłowym uzasadnieniu decyzji, wyjaśniającym jej podstawę prawną i faktyczną (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 5.10.2009r., sygn. akt I SA/Bd 289/09).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż organ odwoławczy w istocie poza przywołaniem art.2, art..3 ust.1 art.4 ust.1 pkt1, art.6 ust.6 u.p.o.l. ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art.165§5 o.p. oraz art.21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne nie przedstawił, żadnych własnych ustaleń odnośnie zasadniczej w sprawie kwestii tj. posiadania przez Gminę Miejską K. statusu samoistnego posiadacza spornych działek drogowych. W tym zakresie Kolegium całkowicie uchyliło się od samodzielnego ustalenia stanu faktycznego i jego oceny prawnej. Jako dalece nie wystarczające w tym zakresie pozostaje stwierdzenie Kolegium, iż "Podniesione w treści odwołania argumenty związane z wykorzystywaniem przedmiotu opodatkowania przez Gminę Miejską K. jako drogi publiczne oraz obowiązku podatkowego posiadacza samoistnego nieruchomości zostały przez tut Kolegium przesądzone w decyzjach tut. Kolegium z dnia 6 września 2020 roku, ( prawidłowa data 6 września 2019r. - dopisek Sądu) nr [...]." Abstrahując od kwestii zasadności przedstawionego przez organ odwoławczy stanowiska we wskazanych decyzjach, należy zauważyć, iż Kolegium w zaskarżonej decyzji nie przywołało w tym zakresie, żadnych dowodów, ustaleń faktycznych i argumentów prawnych, które w sprawach za wcześniejsze lata podatkowe miały przesądzać, iż Gmina Miejska K. nie posiada statusu samoistnego posiadacza spornych działek. Takie procedowanie organu narusza zasadę zaufania obywatela do organu podatkowego, o której mowa w art.121 o.p. Po pierwsze podatnik z treści decyzji nie możne poznać motywów jakie przyświecały organowi odwoławczemu przy jej wydaniu, po drugie zaś decyzja w takim kształcie nie poddaje się kontroli sądowo administracyjnej. Po trzecie należy zauważyć, iż w realiach niniejszej sprawy kwestią sporną pozostaje okoliczność faktyczna. A skoro tak, to z natury rzeczy może ona ulegać zmianie na przestrzeni poszczególnych lat podatkowych. Dlatego też obowiązkiem organów, w tym organu II instancji jest każdorazowo rzetelne, samodzielne ustalenie stanu faktycznego sprawy przy rozpoznaniu spraw za kolejne lata podatkowe. Organ podatkowy nie może zwolnić się z takich ustaleń enigmatycznie odwołując się do ustaleń poczynionych w innych sprawach podatnika dotyczących np. wcześniejszych okresów podatkowych. Podobnie organ jeśli podziela argumentację prawną przedstawioną przez siebie w innej decyzji dotyczącej tego samego podatnika powinien, odwołując się do niej, przedstawić wskazane stanowisko w motywach swojego rozstrzygnięcia, wyjaśniając zarazem w jakim zakresie i dlaczego jest ono także aktualne w rozpoznawanej przez niego kolejnej sprawie podatnika.

Sąd w pełni zgadza się, iż sąd administracyjny stwierdzając naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego nie może uznać tej okoliczności za nieistotną (por. wyrok NSA z 30.03.2004r., sygn. FSK 169/04). Skutki naruszenia tej zasady mają istotny wpływ na wynik postępowania – organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję doprowadził do sytuacji, w której Skarżąca została pozbawiona możliwości rzetelnego powtórnego rozpoznania jej sprawy przez organ wyższej instancji. Niewątpliwie G. B. nie otrzymała przekonywujących informacji o tym jakie ustalenia i argumenty prawne zadecydowały o ustaleniu podatku od nieruchomości za rok 2020r. przez organ II instancji

Niezależnie od tego należy zauważyć, iż treść art. 210 ust. 1 o.p. wskazuje elementy obligatoryjne jakie powinna zawierać decyzja organu podatkowego. Zawiera on katalog zamknięty, do którego należy oznaczenie organu podatkowego, wskazanie daty wydania decyzji, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie oraz podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a jeżeli decyzja została wydana w formie dokumentu elektronicznego - kwalifikowany podpis elektroniczny, podpis zaufany albo podpis osobisty.

Sąd podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodnie, z którym decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. W ocenie NSA to wszystko kryje w sobie formuła art. 210 ust. 1 pkt 6 o.p. (por. wyrok NSA z 18.05.2000r., sygn. akt V SA 2762/99).

W świetle powyższego wskazać należy, że to właśnie organ ma wskazać, które elementy przejmuje z innej decyzji i dlaczego to robi. Decyzja powinna być jasna i przejrzysta, tak aby jej adresat nie musiał poszukiwać w treści jej elementów. Organ powinien działać w taki sposób aby adresat decyzji mógł po jej otrzymaniu zweryfikować słuszność nałożonych na niego obowiązków.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy wskazać należy, iż w ocenie Sądu decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie spełnia kryteriów z art. 210 ust. 1 o.p. Nie zawiera ona jednego z obligatoryjnych elementów jakim jest uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 ust. 1 pkt 6 o.p.). Podkreślić ponownie należy, iż organ w zakresie spornej okoliczności nie dokonał własnych ustaleń faktycznych, a jak już to wskazano okoliczności faktyczne mogą ulegać zmianie i nie stanowią one elementu stałego, który może zawsze zostać "zapożyczony" z decyzji dotyczących wcześniejszych okresów podatkowych. Jak zostało wskazane powyżej organ winien odnieść się w treści uzasadnienia do wszelkich okoliczności mających znaczenie w sprawie, w tym wskazać które z elementów stanu faktycznego odpowiadają treści normy prawnej zastosowanej w sprawie. W realiach niniejszej sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie przedstawiło własnej oceny, i argumentacji swojego stanowiska. Decyzja z dnia 18 maja 2020, w której organ odwoławczy lakonicznie powołał się jedynie na wcześniejsze swoje decyzje dotyczące ustalenia zobowiązania podatkowego za wcześniejsze lata nie spełnia wymogów z art. 210 ust. 1 pkt 6 o.p.

W tym miejscu Sąd zwraca uwagę na wyrok NSA zgodnie z którym sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej wyłącznie w aspekcie jej zgodności z prawem (art. 1 § 2 Prawa o ustroju sądów administracyjnych). Nie może kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać dostrzeżone braki tych aktów. (por. wyrok NSA z 22.10.2009r., sygn. akt II FSK 1067/09). Powyższe należy rozumieć w ten sposób, iż rolą Sądu nie jest uzasadnianie decyzji za organ, ponieważ prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w sferę działania organów administracyjnych. Oznacza to, że w sytuacji gdy decyzja nie zawiera któregoś z obligatoryjnych elementów wskazanych w art. 210 ust. 1 o.p. Sąd dostrzegając ten problem nie może więc wyręczać w tym zakresie organu podatkowego.

Zaznaczyć należy, iż rolą organu jest sporządzenie decyzji w taki sposób, aby wynikało z niej dlaczego organ uznał, iż zaistniał obowiązek podatkowy oraz wyjaśniał sposób ustalenia wysokości tego obowiązku, w sposób umożliwiający sądową kontrolę decyzji administracyjnej. W ocenie Sądu organ odwoławczy nie sprostał tym wymogom. Decyzja z dnia 18 maja 2020 roku obok naruszenia zasady dwuinstancyjności narusza dwie podstawowe zasady postępowania podatkowego – zasadę zaufania obywatela do organów podatkowych (art. 121 o.p.) oraz zasadę przekonywania stron (art. 124 o.p.). Rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego jest niejasne i nie stanowi logicznej całości. Nie sposób stwierdzić na jakiej podstawie organ dokonał ustaleń i dlaczego odmówił wiarygodności twierdzeniom Skarżącej podnoszonym w odwołaniu, a brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego powoduje, że decyzja niewątpliwie narusza art. 124 o.p.

Wskazać należy, iż w ocenie Sądu przedwczesna jest analiza zarzutów naruszenia prawa materialnego zawartych w skardze z uwagi na uchybienia jakich dopuścił się organ odwoławczy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaniechało dokonania samodzielnych ustaleń faktycznych. Zastosowanie przepisów jest możliwe jedynie po ustaleniu stanu faktycznego, z tego też względu odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest niemożliwe. Sąd pragnie wskazać, iż ustalenie stanu faktycznego powinno odbywać się z poszanowaniem zasady dwuinstancyjności postępowania zawartej w art. 127 o.p.

Na marginesie należy zaznaczyć, iż na decyzje Kolegium dotyczące zobowiązania podatkowego za lata 2014-2019, na które powołuje się organ odwoławczy, zostały złożone przez Skarżącą skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Sąd połączył powyższe skargi do wspólnego rozpoznania pod sygn. akt I SA/Kr 1286/19. W tej sprawie w dniu 9 lipca 2020 roku zapadł nieprawomocny wyrok, którym uchylono decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzające je decyzje Prezydenta Miasta K..

Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić argumenty przytoczone przez Sąd. Prawidłowe postępowanie organu powinno obejmować samodzielne ustalenie stanu faktycznego, a dopiero w następstwie tego obejmować ocenę prawną. W ocenie sądu organ wydając rozstrzygnięcie powinien mieć na uwadze również zasady wyrażone w art. 121 i 124 o.p. i przedstawić rozstrzygnięcie w sposób jasny i klarowny dla adresata.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd stwierdził iż naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, wobec tego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.

O zwrocie kosztów postawania Sąd orzekł w pkt II wyroku na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.