Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 457/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-10-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 103 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122, art. 123 par. 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 par. 1-4, art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk Drozda (spr.), Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 października 2023 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 31 marca 2023 r. nr 368000-COP.4103.28.1.2021 w przedmiocie podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 2018 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 31 marca 2023 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania M. P. od własnej decyzji z dnia 10 sierpnia 2021 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do września 2018 r. w łącznej kwocie 155.917 zł, na podstawie art. 221a § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm. – dalej jako: "o.p."), utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Jak wynika z akt sprawy, w toku kontroli celno-skarbowej, a następnie postępowania podatkowego, organ I instancji ujawnił, że podatniczka w ramach prowadzonej przez siebie działalności pod firmą F.H. M M. P. sprzedawała towary (głównie odzież) na terytorium kraju oraz dokonywała dostaw wewnątrzwspólnotowych. Sprzedaż towarów realizowana była bezpośrednio w boksach handlowych w Centrum Handlowym P w R. a także towar wysyłany był do nabywców za pośrednictwem firm kurierskich T M. K. oraz T2 T. M.. Do wysyłek paczek M. P. wykorzystywała nicki: FH M., G-G. G-P. oraz G-E/E..

Przeprowadzona kontrola wykazała, że podatniczka nie ujęła w ewidencji całości dostaw zrealizowanych wysyłkowo. Wartość brutto z tytułu dostaw towarów na terytorium kraju w okresie czerwiec-wrzesień 2018 r., wykazana w rejestrach sprzedaży przez M. P., wyniosła 559.777,15 zł, a wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT) 162.042,38 zł, natomiast zaniżenie sprzedaży brutto wyniosło 674.764,43 zł. Z ustaleń organu wynika, że w konsekwencji M. P. zaniżyła podatek należny na kwotę 126.175,46 zł, z tytułu niezaewidencjonowania wszystkich transakcji dotyczących sprzedaży towarów.

W wyniku przeprowadzonej kontroli i postępowania podatkowego Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi dnia 10 sierpnia 2021 r. wydał decyzję określającą M. P. zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2018 r. w wysokości 13.004 zł, lipiec 2018 r. w wysokości 46.397 zł, sierpień 2018 r. w wysokości 45.315 zł, wrzesień 2018 r. w wysokości 51.201 zł.

Podatniczka nie zgodziła się z wydanym rozstrzygnięciem i złożyła odwołanie, w którym zarzuciła decyzji organu I instancji naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

1. art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 187 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym nieuwzględnienie wniosków dowodowych zgłaszanych przez stronę w toku postępowania, co doprowadziło w konsekwencji do sprowadzenia zastrzeżeń do protokołu z badania ksiąg podatkowych i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego przez organ materiału dowodowego do roli instytucji iluzorycznych w postępowaniu;

2. art. 122 w związku z art. 193 § 4 o.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w konsekwencji bezzasadne uznanie, że prowadzone przez stronę ewidencje przychodów za poszczególne okresy rozliczeniowe 2018 roku są nierzetelne w części rzekomo niezaewidencjonowanej sprzedaży, co zostało poczynione przy założeniu, iż wszystkie transakcje realizowane z użyciem nicków G-G. G-P. oraz G-E./E., należy przypisać jako sprzedaż M. P.;

3. art. 123 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 188 o.p. poprzez bezzasadne niezebranie całego materiału dowodowego i nieuwzględnienie wniosków dowodowych składanych przez stronę;

4. art. 210 § 4 o.p. poprzez niewystarczające uzasadnienie zaskarżonej decyzji polegające na niewskazaniu, na jakich podstawach oparł się organ uznając, że M. P. nie ujęła w ewidencji dostaw całości sprzedaży realizowanej wysyłkowo, co w ocenie organu spowodowało rzekome zaniżenie podatku należnego;

5. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez oparcie swojego rozstrzygnięcia na nierzetelnie przeprowadzonym postępowaniu dowodowym i dokonanie jego nieprawidłowej oceny z przekroczeniem zasad swobodnej oceny dowodów oraz naruszenie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności brak uwzględnienia przez organ podatkowy treści zeznań przesłuchanych świadków w sposób całościowy.

Ponadto, odwołująca się zaskarżyła w całości postanowienie organu pierwszej instancji, którym organ odmówił przeprowadzenia wniosków dowodowych wysuwanych przez stronę, wnosząc o jego uchylenie i przeprowadzenie wnioskowanych dowodów.

W uzasadnieniu odwołania strona wskazała, że organ uznał, iż wszystkie paczki z nickami FH M., G-G., G-P. i G-E./E., były dostarczone przez nią. Tymczasem odwołująca się, podczas składania zeznań ani nie zaprzeczyła, ani nie potwierdziła posługiwania się innymi nickami niż FH M..

W jej ocenie zeznania pracowników również nie potwierdzają posługiwania się przez podatniczkę etykietami z nickami G-G., G-P. i G-E./E.. Fakt przyznawania się świadka jedynie do części przypadków nie jest wystarczający aby uznać, że strona posługiwała się wskazanym nickiem. W ocenie strony, organ zaniechał dalszej weryfikacji podpisów składanych na dokumentach KW. Nie wziął również pod uwagę możliwości zaistnienia pomyłek (tj. przekazania omyłkowo etykiet innej firmie niż ta, dla której są one przeznaczone), o czym zeznał M. K., właściciel firmy kurierskiej T.

M. P. podniosła również, że organ odparł jej zarzuty ogólnikowymi i niczym nie uzasadnionymi stwierdzeniami. Wskazała, że uprawnienie do wniesienia zastrzeżeń do protokołu z badania ksiąg podatkowych oraz wypowiedzenia się w trybie art. 200 o.p. organ sprowadził do roli iluzorycznej instytucji, która jedynie pozornie gwarantuje stronie czynny udział w przedmiotowym postępowaniu. Miałby o tym świadczyć również fakt, iż żaden ze złożonych przez podatniczkę wniosków dowodowych w toku postępowania prowadzonego przez organ nie został uwzględniony, gdyż ten twierdził, że dysponuje już wszelkimi niezbędnymi dowodami pozwalającymi na określenie stronie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za omawiany okres.

Dodatkowo strona podniosła, że w prowadzonym postępowaniu nie zweryfikowano u adresatów przesyłek wykazanych w przedstawionych przez organ zestawieniach za okres od czerwca do września 2018 r., czy transakcje w nich wykazane rzeczywiście doszły do skutku oraz czy zostały dokonane właśnie z nią. W tym celu strona, w piśmie z dnia 21 czerwca 2021 r., wniosła o przeprowadzenie kontroli krzyżowych celem zweryfikowania czy odbiorcy paczek wskazani w zestawieniach dokonali czynności z podatniczką, czy towary objęte tym zestawieniem zostały nabyte od niej oraz czy towary objęte tym zestawieniem były przedmiotem zwrotu ze względu na niezgodność właściwości nabytego towaru z umową (wady lub inne przyczyny zwrotu). Nadto, podatniczka wniosła o uważne, ponowne sprawdzenie transakcji o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] , [...] , [...] , [...], [...] , [...] , [...] oraz o przesłuchanie właścicieli firm ujętych w niniejszym zestawieniu na okoliczność, czy towary te zostały nabyte od Strony.

Odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, w ocenie podatniczki, czyni ustalenia dokonane przez organ przedwczesnymi. Ustalenia organu bazują bowiem w głównej mierze na zestawieniu faktur wystawionych przez stronę z wyselekcjonowanymi przez organ przesyłkami, które są rzekomo z nimi zbieżne. W tym zakresie organ nie bierze pod uwagę okoliczności, że zeznania świadków nie konweniują z tym zestawieniem. Żadna bowiem z przesłuchanych osób nie potwierdziła w sposób niepodważalny faktu posługiwania się przez stronę nickami G-G., G-P. i G-E./E. w sprzedaży wysyłkowej.

Zdaniem M. P., organ w sposób niewystarczający uzasadnił zaskarżoną decyzję, w szczególności nie wskazał, na jakich podstawach oparł się uznając, że strona nie ujęła w ewidencji dostaw całości sprzedaży realizowanej wysyłkowo a to utrudnia podjęcie przez odwołującą właściwej obrony własnego stanowiska.

Końcowo strona wskazała, że uchybienia proceduralne, niezebranie wyczerpującego materiału dowodowego oraz wybiórcze wykorzystanie zeznań świadków budzą poważne wątpliwości, co do rzetelności zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego, a także poprawności proceduralnej przeprowadzonego postępowania.

Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, po przeanalizowaniu zebranego materiału dowodowego, zarzutów zawartych w odwołaniu oraz przepisów mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie, decyzją z dnia 31 marca 2023 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, iż organ pierwszej instancji zasadnie, w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, ustalił, że F.H. M w okresie od czerwca do września 2018 r., zrealizowała sprzedaż wysyłkową 786 sztuk przesyłek towarów (odzieży) za pobraniem, na łączną wartość brutto 1.251.479,66 zł. Wysyłając towary do klientów za pośrednictwem firmy kurierskiej T oraz T2 wykorzystywała nicki: G-G., G-P., G-E./E. oraz FH M.. Dokonując przyporządkowania poszczególnych faktur do przesyłek uwzględnił zgodność odbiorców paczki i faktury, daty nadania paczek i wystawienia faktur, wyselekcjonował 233 paczki w tym 2 wysyłki pod nickiem G-G., 11 pod nickiem G-P., 2 pod Nickiem G-E./E. oraz 218 pod nickiem FH M.. Doprowadziło to do prawidłowego przyjęcia, iż M. P. nie ujęła w ewidencji podatkowej dostaw odzieży dokonanych przez pośredniczące firmy kurierskie T oraz T2, w łącznej kwocie brutto 674.764,43 zł. Nie wykazała przedmiotowych dostaw towarów w deklaracjach VAT i nie wpłaciła należnych podatków.

Ponieważ strona nadal nie zgodziła się z wnioskami zawartymi w decyzji organu II instancji, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy:

1. art. 123 § 1 w związku z art. 187 § 1 i art. 188 o.p. poprzez bezzasadne niezebranie całego materiału dowodowego i aprobatę działań organu I instancji, który nie uwzględnił wniosków dowodowych strony, tj.:

a) bezzasadne niepodjęcie działań w celu weryfikacji czy odbiorcy paczek nadanych przez podmiot oznaczony jako G-G., G-P. oraz G-E./E. w zestawieniu sporządzonym przez organ, dokonali czynności ze stroną i czy towary objęte tym zestawieniem zostały nabyte od strony, w sytuacji, gdy wniosek złożony przez stronę w tym zakresie był zasadny ze względu na brak w aktach niniejszej sprawy dowodów potwierdzających przyjętą przez organ tezę, że strona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w okresie od czerwca do września 2018 r. wysłała wszystkie paczki z oznaczeniem nadawcy G-G., G-P. oraz G-E./E.;

b) poprzez bezzasadne nieprzesłuchanie w charakterze świadków właścicieli firm S. (M.), Butik F (A. G. i N. G.), Butik Ł., R (P.C.), Odzież Katalogowa (P.B.), M. F. (A. M.), P. P. (E. B.), S. Q. F2 (M. M.), Butik I. oraz P. K. i Ł. K. na okoliczność tego, czy towary na kwoty objęte zestawieniem zostały w ogóle nabyte od strony, w sytuacji gdy wniosek złożony przez stronę w tym zakresie był zasadny ze względu na brak w aktach niniejszej sprawy dowodów potwierdzających przyjętą przez organ tezę, iż towary objęte zestawieniem załączonym do akt postępowania odwoławczego, zostały przez ww. nabywców w istocie nabyte od strony;

2. art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 187 o.p. poprzez nieprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym aprobatę działania organu I instancji, który bezzasadnie nie uwzględnił wniosków dowodowych zgłaszanych przez stronę w toku postępowania, co doprowadziło w konsekwencji do sprowadzenia wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego przez organ materiału dowodowego do roli instytucji iluzorycznych w niniejszym postępowaniu; tym samym w niniejszej sprawie organy podatkowe apriorycznie przyjęły, iż wszystkie paczki z oznaczeniem nadawcy G-G., G-P. oraz G-E./E. można przypisać stronie;

3. art. 122 o.p. w zw. z art. 187 o.p. poprzez oparcie się przez organ podatkowy na domniemaniach okoliczności faktycznych negowanych przez podatnika, tzn. oparcie się na domniemaniu, iż wszystkie paczki oznaczone nickiem G-G., G-P. oraz G-E./E. można przypisać stronie, mimo braku udowodnienia powyższego faktu, oraz poprzez ograniczenie się do przeprowadzenia tylko niektórych dowodów, kierując się z góry przyjętym założeniem, że inne dowody są zbędne;

4. art. 122 w związku z art. 193 § 4 o.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w konsekwencji bezzasadną aprobatę stanowiska organu I instancji, iż prowadzone przez stronę ewidencje przychodów za poszczególne okresy rozliczeniowe od czerwca do września 2018 r. są nierzetelne w części rzekomo niezaewidencjonowanej sprzedaży, co zostało poczynione przy założeniu, iż wszystkie transakcje realizowanego z nicków G-G., G-P. oraz G-E./E. należy przypisać jako sprzedaż skarżącej;

5. art. 123 o.p. poprzez iluzoryczne zapewnienie prawa czynnego udziału strony w postępowaniu wskutek bezpodstawnego i nieprawdziwego przyjęcia, iż okoliczności, których udowodnienia ona się domagała zostały już wystarczająco stwierdzone innymi dowodami lub nie miały istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, przy jednoczesnym uznaniu, iż strona nie przedłożyła żadnego dowodu mającego na celu wykazanie faktycznego rozmiaru dostaw. Wskutek apriorycznego przyjęcia wielkości dostaw przypisanych stronie, bez przeprowadzenia jej rzetelnej weryfikacji, organ nie przeprowadził ani jednego z wnioskowanych przez stronę kontrdowodów;

6. art. 188 o.p. w związku z art. 200a § 1 pkt 2 o.p. poprzez odmowę przeprowadzenia rozprawy, mimo przedłużającego się postępowania odwoławczego oraz niepodejmowania zarówno przez organ I jak i II instancji żadnych czynności dowodowych oraz mimo sygnalizowania przez cały przebieg postępowania zastrzeżeń co do formalnej prawidłowości prowadzonego postępowania oraz podejmowanych w ramach czynności dowodowych związanych w szczególności z przesłuchaniami świadków oraz rozbieżnościach w ustaleniu stanu faktycznego jakie na tym tle powstały. W ocenie strony przedmiotem wnioskowanej rozprawy winno być wyjaśnienie: czy towary wskazane we wnioskach dowodowych, zostały nabyte od strony, czy odbiorcy paczek wskazani w zestawieniu załączonym do akt postępowania odwoławczego dokonali czynności ze stroną, konieczność weryfikacji osoby, która rzeczywiście podpisała te dowody KW, na których nadawca paczek oznaczony jest nickiem G-G., G-P. oraz G-E./E. a jednoczesne aprioryczne przypisanie podpisów M. P. lub jednej z jej pracownic było wątpliwe;

7. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 o.p. poprzez oparcie swojego rozstrzygnięcia na nierzetelnie przeprowadzonym postępowaniu dowodowym i dokonanie jego nieprawidłowej oceny z przekroczeniem zasad swobodnej oceny dowodów oraz naruszenie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności brak uwzględnienia przez organ podatkowy treści zeznań przesłuchanych świadków w sposób całościowy, czego przykładem jest wybiórcze przytaczanie zeznań M.M. K. oraz bezpodstawne ustalenie na ich podstawie, iż strona wysłała wszystkie paczki oznaczone nickiem G-G., G-P. oraz G-E./E., w sytuacji, gdy z treści protokołu sporządzonego na okoliczność przesłuchania M. K. nie wynika, że świadek takie zeznanie złożył;

8. art. 122 w zw. z art. 191 o.p. poprzez przedwczesne, a tym samym bezzasadne ustalenie przez organ, że w okresie od czerwca do września 2018 r., wszystkie wysyłki realizowane za pośrednictwem oznaczenia G-G., G-P. oraz G-E./E. zostały zrealizowane przez stronę, w sytuacji gdy w aktach niniejszej sprawy organ nie zgromadził dowodów potwierdzających powyższe ustalenia, w tym odmówił dokonania wnioskowanych przez podatniczkę czynności dowodowych, w szczególności nie zweryfikował podmiotu, który w rzeczywistości podpisał te dowody KW opatrzone podpisami, których nie można przypisać M. P. lub jednej z jej pracownic.

Ponadto, zaskarżonej decyzji strona zarzuciła również naruszenie przepisów prawa materialnego mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt lit. a), art. 99 ust. 1, ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm. - dalej jako: "ustawa o VAT") poprzez ich bezzasadne zastosowanie i określenie stronie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług od wartości rzekomej sprzedaży towaru wysłanej w paczkach, na których nadawca oznaczony był jako G-G., G-P. oraz G-E./E., w sytuacji gdy z materiału dowodowego nie wynika, że wszystkie paczki na których nadawca oznaczony G-G., G-P. oraz G-E./E. zostały wysłane, dostarczone i odebrane przez adresatów tych paczek, ani nie wynika, że podmiot oznaczony jako G-G., G-P. oraz G-E./E. odebrał kwoty pobrane od adresatów.

Z uwagi charakter i zakres wskazanych w skardze naruszeń, podatniczka wniosła o uchylenie w całości decyzji organów podatkowych obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania z uwagi na niemal całkowity brak zrealizowania jakichkolwiek wniosków dowodowych w toku postępowania.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując ustalenia oraz wnioski końcowe zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest bezzasadna i jako taka nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, co wynika z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) dalej: "p.u.s.a.". Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W myśl art. 145 § 1 p.p.s.a., sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji. Zgodnie z art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

M. P. w 2018 r. prowadziła działalność gospodarczą pod firmą M. M. P. z siedzibą w G, ul. S. 15, lok. 7. Dodatkowym stałym miejscem wykonywania działalności gospodarczej, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG), był R., ul. [...] (Centrum Handlowe P, Hala [...] - boks [...] oraz Hala E – boks [...]). Z dokumentacji fotograficznej wykonanej przez kontrolujących wynika, że nad boksami oraz wewnątrz pomieszczeń umieszczone były szyldy z napisem MC M..

Organy ustaliły, że przedmiotem działalności gospodarczej podatniczki, w omawianym okresie, był handel odzieżą damską. W ramach prowadzonej działalności strona sprzedawała towary na terytorium kraju, opodatkowane stawką 23%, oraz dokonywała dostaw wewnątrzwspólnotowych.

W roku 2018 r. M. P. prowadziła w układzie kwartalnym ewidencje dostaw, w formie rejestrów komputerowych - rejestry VAT sprzedaży - ze wskazaniem zastosowanej stawki podatku VAT. Wartości dostaw i podatku należnego w kwotach wynikających z tych rejestrów za II i III kw. 2018 r. stanowiły podstawę do sporządzenia deklaracji VAT-7K za te kwartały 2018 r. Na okoliczność sprzedaży towarów strona wystawiała faktury VAT. Wartość netto sprzedaży i podatek VAT należny wynikający z wystawionych faktur ujmowała w rejestrach sprzedaży.

M. P. została przesłuchana w charakterze strony dnia 9 października 2018 r. (k. 325-330 załączonych akt administracyjnych). Ze złożonych wyjaśnień wynika, że podatniczka zajmowała się handlem odzieżą oraz jej produkcją w małych, symbolicznych ilościach. Nie wie jednak, gdzie odbywała się produkcja, gdyż tym zajmował się jej mąż. Ona zajmowała się importem odzieży z Włoch i Francji. Miejscem prowadzenia działalności były dwa boksy: w hali E i w hali G w R. M. P. posiadała również magazyn przy ul. [...] w R..

W przypadku importu oraz zakupów krajowych, towar był odbierany osobiście samochodami firmowymi. W kontrolowanym okresie, z uwagi na sprawowaną przez stronę opiekę nad dzieckiem, dostawami krajowymi i zagranicznymi zajmował się jej mąż. Towar nabywany był z krajów UE - Włoch i Francji. Przedmiotem zakupu była gotowa odzież. Towar kupowany był z metkami i, bez przemetkowania, sprzedawany był z oryginalną metką. Choć, jak zeznała podatniczka, mogło się tak zdarzyć, że w przypadku starych rzeczy były przeszywane firmowe metki. Celem tego zabiegu było to, by konkurencja nie zorientowała się skąd pochodzi towar. Do wyprodukowanej odzieży wszywane były firmowe metki M..

M. P. nie potrafiła wskazać głównych dostawców towaru dla F Wskazała, iż towar sprzedawany był bezpośrednio lub za pośrednictwem kurierów, których nazw podatniczka nie potrafiła jednak wskazać. Co do zasady, nie prowadziła sprzedaży detalicznej.

Zgodnie z treścią zeznań złożonych przez stronę, sprzedaż za pośrednictwem kurierów odbywała się w ten sposób, że pracownice przyjmowały zamówienia przez telefon lub Facebooka, następnie towar był przygotowywany i wystawiana była faktura, która następnie była wkładana w paczkę. Na zapakowaną i zabezpieczoną paczkę pracownice naklejały etykietę. Etykiety były na gotowych drukach przyniesionych przez kuriera z nadrukiem F.H. M natomiast ręcznie uzupełniano nazwę lub imię i nazwisko odbiorcy, jego adres i kwotę pobrania.

Podatniczka nie pamiętała aby na etykietach, w latach 2016, 2017 i 2018, wskazywane były jako nadawca paczki: G-G., G-S., choć nie wykluczyła aby one się pojawiały. Kojarzyła natomiast F, jako jej firmę. Podkreśliła, że w badanym okresie działał głównie jej mąż. Po okazaniu stronie paczki znajdującej się w sklepie, nie była w stanie wytłumaczyć dlaczego na etykiecie nie figuruje F.H. M. Zeznała, że nazwa jest od kuriera i nie wie, jak kurier potem identyfikował nadawcę. Kurier otrzymywał paczki za pobraniem i przynosił osobiście pieniądze do boksu, które były odbierane głównie przez męża podatniczki, a tylko sporadycznie przez nią. W chwili odbioru gotówki od kuriera, kurier wręczał dokument z kwotą (dokument KW), która była przekazywana, oraz numerem paczki, na podstawie którego można było stwierdzić, za które paczki były pieniądze - ten dokument sporządzony był w dwóch egzemplarzach, jeden wracał do kuriera, drugi zostawał u kontrolowanej i po odnotowaniu w zeszycie był wyrzucany. Odbiór gotówki kwitowany był podpisem. Zdarzało się, że również pracownice kwitowały odbiór pieniędzy podpisując się za M. P., co było z nią uzgodnione. Do obsługi pieniężnej, w badanym okresie, upoważnione były M. B.-L. i M. M.

Strona zeznała, że na ogół faktury VAT wystawiane były do każdego zakupu, ale byli klienci, dla których wystawiana była faktura zbiorcza, raz w miesiącu, na wszystkie rzeczy, jakie zakupili przez cały miesiąc. Było tak wówczas, gdy pojedyncze zakupy były zbyt małe, żeby wystawiać fakturę dla każdej transakcji osobno. Były to sporadyczne sytuacje, wynikające z zaufania do stałych klientek.

Podatniczka podała, że sprzedaż dokumentowana była tylko i wyłącznie fakturami VAT, żadne inne dokumenty typu WZ nie były wydawane, nawet jeśli klienci sobie tego życzyli. Bywały zwroty paczek, ale rzadko. Nie były to reklamacje lecz nieodebrane paczki. Dokonywano wówczas korekty faktur.

Kiedy, podczas przesłuchania, okazano podatniczce wypisanych ręcznie kartki z dziennym obrotem z bieżącego okresu, wyjaśniła, że są na nich wpisane wydatki, imiona osób, którym wydane były pieniądze, rozliczenia z kurierem. Kartki te były sporządzane na potrzeby rozliczenia pracowników do ewentualnej kontroli. Strona wskazała, że ewidencja zakupów i sprzedaży nie była prowadzona, były kartki i zeszyty, w których odnotowywano ceny zakupionego towaru. M. P. zeznała, że nie miała bieżącej kontroli nad ilością towaru.

Oprócz M. B.-L. i M. M., pracownicami zatrudnionymi przez podatniczkę była pani Kamila i pani Karolina, których nazwisk strona nie pamiętała.

Obsługę księgową prowadziła księgowa z firmy T3 z siedzibą w G. a pełnomocnikiem firmy za kontrolowany okres była J. S.. Dokumenty, które były wystawiane w firmie, wysyłane były następnie do biura księgowego pocztą lub kurierem.

P. P. (mąż podatniczki) dnia 5 lutego 2019 r. stawił się na przesłuchanie w charakterze świadka ale skorzystał z prawa odmowy zeznań przysługującemu mu jako małżonkowi strony.

M.M. zeznała, że pracowała w firmie F.H. M od lutego 2016 r. do lutego 2019 r. w boksie nr [...] w hali [...], na terenie P. w R. Nie wiedziała, jakie firmy dostarczały towar, natomiast pamiętała, że towar przynosiło dwóch mężczyzn, których znała tylko imiona – Ł. i C.. Zeznała, że nie przemieniała metek a towar sprzedawany był z takimi metkami, z jakimi był przywieziony do boksu. Był sprzedawany klientom bezpośrednio w boksie bądź też za pośrednictwem kuriera o nazwie [...] W przypadku wysyłki kurierem, zamówienia były składane telefonicznie, na skompletowane i gotowe do wysyłki paczki były naklejane etykiety, które były dostarczane przez kuriera. Na etykiecie były dane odbiorcy - imię i nazwisko, adres, numer telefonu oraz koszty odbioru. Nie było tam miejsca, które identyfikowało firmę F.H. M. Świadek zeznała, iż czasami na etykiecie była sama literka "G" lub etykieta zaczynała się od odbiorcy, bez żadnych oznaczeń u góry etykiety, nie pamiętała, aby na etykiecie była identyfikacja nadawcy. W zeszycie odnotowywano, że paczka została przygotowana do wysyłki ze wskazaniem imienia i nazwiska, miasta oraz kwoty.

Zeznała również, że karteczki z różnymi zapiskami, wypisywane były odręcznie przez osoby, które aktualnie znajdowały się w boksie i obsługiwały klienta. Na karteczkach dokonywane były zapiski dotyczące sprzedanego asortymentu - cena, ilość oraz zapiski dotyczące dziennych utargów czy pieniędzy za paczki. Karteczki były informacją dla szefowej. Za wysłane paczki kurier przynosił pieniądze, które głównie odbierała M. P. bądź jej mąż. Pod ich nieobecność robiła to M.M. lub Magda.

J.M. zeznała, że w firmie M. P. pracowała od końca 2017 r. do marca 2018 r. Jej praca głównie polegała na tym, że robiła zdjęcia w ubraniach pochodzących z kolekcji F.H. M i użyczała swojego wizerunku. Zdjęcia te publikowane były w sieci oraz wysyłane były klientom. Miejscem jej pracy był boks w hali G. Towar pochodził z polskiej produkcji oraz z importu, jednak nie miała wiedzy, kto był dostawcą towaru. Sprzedaż towaru odbywała się bezpośrednio lub wysyłkowo ale świadek nie znała nazwy kuriera. Nie zajmowała się przyjmowaniem zamówień oraz ich realizacją. Czasami pomagała pakować paczki, na które naklejane były etykiety z danymi klienta. J.M. nie miała dostępu do pieniędzy i nie odbierała żadnej gotówki. Pieniądze od kuriera odbierało szefostwo bądź M.. Na etykietach, które były naklejane na paczki, była identyfikacja nadawcy, tj. F.H. M, ale były również etykiety bez podanego nadawcy. Nie przypominała sobie nazw: G-G., G-S., G-P. czy G-E. Nie kojarzyła również etykiet z oznaczeniami G-E i E-G.

Magdalena B.-L. podczas przesłuchania w dniu 9 maja 2019 r. zeznała, że sprzedaż była realizowana bezpośrednio w boksach oraz za pośrednictwem firmy kurierskiej. Zamówienia na towar były składane telefonicznie, bądź za pomocą komunikatorów internetowych - Facebook. Na paczki wysyłane kurierem naklejana była etykieta, na której znajdowała się nazwa firmy (F.H. M) oraz nazwa i adres odbiorcy, kwota pobrania, numer przewozowy. Paczki były odbierane w boksie przez firmę kurierską. Paczki krajowe wysyłane były w większości przypadków za pobraniem, ale płatności następowały również przelewem, w przypadku przesyłek zagranicznych. Kurierzy rozliczali się z doręczonych paczek bezpośrednio w boksie, przedkładając upoważnionym osobom do podpisu dokumenty KW. Sporadycznie odbierali pieniądze pracownicy, którzy nie byli do tego upoważnieni. Dowody kasowe po sprawdzeniu w zeszycie były niszczone. Świadek zeznała, że ona również odbierała pieniądze od kuriera, po uprzednim skontaktowaniu się z szefostwem. Kurier przynosząc pieniądze do boksu miał ze sobą dokument, na którym trzeba było potwierdzić odbiór gotówki. Kurier miał ze sobą dwa egzemplarze takiego dokumentu. Składałam podpis na jednym z tych egzemplarzy. Jeden egzemplarz zostawał w boksie. Po sprawdzeniu, czy wszystko się zgadza i odbiorcy odebrali paczki, kartki były niszczone.

Po okazaniu świadkowi dowodów kasowych zeznała, że podpisy na tych dowodach wyglądają na jej a niektóre ewidentnie są jej. Zeznała również, iż mogło zdarzyć się tak, że ktoś inny podpisał się jej nazwiskiem. Nie zawsze zwracała uwagę na zapis na etykiecie przy nazwie nadawcy. Na otrzymane etykiety miała wpisywać dane osoby, do której wysyłana była paczka. Odpowiedzialna była za nadanie paczki i wypisanie etykiety. Nie zwracała uwagi na to, co jest w etykiecie w rubryce nadawca. Pieniądze od kuriera odbierała M. P., jeśli jej nie było, to robił to P. P. lub M.M.. Za współpracę z kurierami odpowiadało szefostwo. M. P. nigdy nie kazała odcinać z etykiet górnej części i dopisywać długopisem inną nazwę. Wszystkie paczki były rejestrowane w zeszycie, bądź na karteczkach z informacją dotyczącą adresata i kwotą pobrania. Do każdej paczki wkładana była faktura. Sprzedaż była jedynie hurtowa. W przypadku zwrotu towarów były wystawiane faktury korygujące.

W oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, organy ustaliły, że F.H. M, oprócz sprzedaży bezpośredniej realizowała również sprzedaż wysyłkową w oparciu o zamówienia składane telefonicznie bądź za pomocą komunikatorów internetowych. Dostawa towarów do nabywców odbywała się za pośrednictwem firm kurierskich działających na terenie targowisk, tj. Firmy Usługowej T M. K. oraz T2 T. M.. Paczki do adresatów dostarczane były "za pobraniem". Kurier odbierał paczki od M. P. zostawiając pokwitowanie z wyszczególnioną m.in. kwotą pobrania. Po doręczeniu przesyłki do adresata, kurier pobierał kwotę odpowiadającą wartości dostarczonych towarów, którą następnie przekazywał sprzedawcy towarów, tj. F.H. M M. P.. Czynności te potwierdzane były dokumentem KW, który wystawiała Firma Usługowa T, bez względu na to, która z ww. firm kurierskich świadczyła usługę. Elementami składowymi dokumentów KW były: numer wypłaty, wskazujący m.in. ilość paczek, których wypłata dotyczyła, datę wypłaty, numer referencyjny określający nadawcę paczki, datę nadania paczki, kwotę pobrania, numer listu przewozowego, nazwę i adres odbiorcy, sumę wypłaty, poświadczenie odbioru pieniędzy za zrealizowane przesyłki w postaci podpisów bądź parafek pracowników F.H. M lub M. P..

Organy, w toku prowadzonego postępowania, ustaliły wykazy przesyłek nadanych w okresie od czerwca do września 2018 r., za pośrednictwem firm kurierskich T M. K. oraz T2 T. M., których nadawca posługiwał się nickarni G-G., G-P., FH M., G-E./E.. Wykazy te, oprócz nicków ich nadawców, zawierają numery identyfikujące przesyłki, daty nadania i doręczenia, adresy odbiorców, kwoty pobrania oraz wartości przesyłek. Zostały one wyszczególnione i opisane na k. 2403-2544 załączonych akt postępowania administracyjnego).

M. K., prowadzący Firmę Usługową T zeznał, że jego działalność polegała przede wszystkim na pośredniczeniu między klientami nadającymi paczki a firmami spedycyjnymi. Działali na dwa sposoby - klient wzywał firmę lub przychodził osobiście do punktu w R, ul. [...] [...] a. Kiedy klient dzwonił, wówczas kurier przychodził do hali P. w R lub w okolicach R.. Paczki mają zapisane adresy bądź klienci podają adresy na serwerze lub na stronie firmy spedycyjnej po czym generowany jest przez kuriera list przewozowy z adresem odbiorcy i naklejany na paczkę. Jeden list umieszczany jest na paczce, a drugi otrzymuje klient jako potwierdzenie nadania paczki. Opisane paczki rozwożone są następnie po Polsce przez firmy logistyczne. Klient ma możliwość zapłaty na miejscu bądź przy odbiorze - chyba, że paczka była wysyłana bez pobrania. Pobranie pieniędzy za paczki wpłacane są na konto firmowe. Klient nadający paczkę po paru dniach przychodzi po odbiór pieniędzy lub pieniądze są roznoszone na boksy na wyraźną prośbę/zgodę klienta.

Rozliczenia finansowych za nadane paczki wyglądały w ten sposób, że pracownik szedł z gotówką do boksu i po okazaniu mu listu przewozowego przez nadawcę, który wcześniej otrzymał od firmy kurierskiej, sprawdzał czy wszystkie paczki należą do danego klienta. Po sprawdzeniu była dokonywana wypłata i klient otrzymywał dowód kasowy, na którym się podpisywał. Ten dowód trafiał do archiwum T.

M. K. zeznał, że swoim odbiorcom on i pracownicy wydawali naklejki (etykiety), na których drukował dane nadawcy paczki. Na prośbę pracowników T, nadawcy paczek podawali skróconą nazwę swojej firmy, aby mogli łatwo i szybko identyfikować tę firmę, były to np. skrót nazwy, numer telefonu, nick, imię. Nazwy te były weryfikowane przez pracowników T, aby nie powtarzały się, tzn. aby dwie firmy nie posługiwały się taką samą nazwą. Gdyby taka sytuacja się zdarzyła, chociaż nie pamiętał aby tak było, pracownicy musieliby od razu zareagować, aby nicki (nazwy) się nie powtarzały.

T. M., prowadzący firmę T2 T. M., zeznający w charakterze świadka, wyjaśnił, że firma T2 nie dostarcza bezpośrednio paczek do odbiorców. T2 ma podpisaną umowę z D na dostarczanie paczek kurierskich a D wystawia, co dwa tygodnie, fakturę za nadanie paczek. Pracownik jego firmy, który nadaje paczkę nie pyta klienta o jego dane, bo nadawcą jest T2. Po nadaniu paczki dostaje druczek z "przykładowym hasłem" identyfikującym nadawcę paczki (osoba przynosząca paczkę). Na etykiecie jest hasło identyfikujące nadawcę, adresat, nadawca (czyli T2), kwota pobrania, kwota wysyłki (koszt T2). Po nadaniu paczki otrzymuje drugi egzemplarz etykiety lub ewentualnie wypisany druczek odręcznie. Po pewnym okresie zgłaszają się nadawcy paczek z druczkiem lub etykietą, którą dostali przy nadaniu paczki i zostają im wypłacone pieniądze. W momencie kiedy nadawca paczki pojawia się po pieniądze otrzymuje od pracowników T2 przygotowany dodatkowy druczek, pracownik T2 weryfikuje dane z etykietą przyniesioną przez nadawcę paczki, następnie nadawca paczki podpisuje się na tym druczku a pracownik T2 wypłaca pieniądze. Na opisanych druczkach widnieją podpisy nadawców paczek. Świadek nie był w stanie wymienić faktycznych nadawców paczek (nazw firm, numerów boksu, adresów tych firm), gdyż posługuje się tylko hasłami, które potem widnieją na etykiecie przewozowej.

T. M. wyjaśnił, że M. K. (T.-K.) jest jego kuzynem. Prowadzą działalność w tym samym miejscu. Pomagają sobie i uzupełniają się w firmie.

W ocenie sądu, organ zasadnie doszedł do wniosku, że M. P. w ramach prowadzonej przez siebie działalności wykorzystywała do wysyłki paczek nicki: G-G., G-P., FH M., G-E./E.. W okresie od czerwca do września 2018 r. łączna ilość przesyłek wysłanych przy użyciu ustalonych nicków wyniosła 786, z czego tylko do 233 przesyłek zostały wystawione faktury na kwoty brutto odpowiadające wartości towaru zawartego w paczkach.

Powyższe ustalenia znajdują oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym.

O stwierdzonych przez organ nieprawidłowościach świadczą np. karteczki zabezpieczone 9 października 2018 r. Organ dokonał zestawienia danych z ww. karteczek za wrzesień 2018 z dowodami kasowymi. Wynika z niego, iż odpowiadają one przesyłkom nadanym z wykorzystaniem nicka G-E..

Organ zabezpieczył także zeszyt z napisem "PACZKI", w którym zostały ujęte zostały według dat, kwoty oraz nazwy odbiorców, do których zostały wysłane paczki. Również w stosunku do ujawnionych w opisanym danych organy dokonały przyporządkowania do dowodów kasowych. Wynika z niego, iż odpowiadają one przesyłkom nadanym z wykorzystaniem nicków G-G. i G-P..

W okresie od czerwca do września 2018 r. księgi podatniczki były prowadzone przez Kancelarię Doradcy Podatkowego "T3" J. S., Biuro Rachunkowe, ul. [...] [...] w G.. Z dokumentów zgromadzonych podczas kontroli celno-skarbowej oraz postępowania podatkowego organy ustaliły, że M. P., za pośrednictwem kuriera, wysyłała przesyłkę o numerze [...] na adres tego biura rachunkowego, z wykorzystaniem nicka: G-G..

Jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego, w zabezpieczonym podczas przeszukania pomieszczeń firmy kurierskiej T telefonie komórkowym do danych kontaktowych o nazwie G-G. 3 oraz G-G. 2 przypisane były numery telefonów: [...] [...]. M. P. podczas przesłuchania w dniu 9 października 2018 r. oświadczyła, iż numery te, to telefony firmowe wykorzystywane w ramach prowadzonej przez nią działalności pod nazwą FH M..

W telefonach SAMSUNG GALAXY S6 oraz iPhone X, zabezpieczonych w wyniku przeszukania pomieszczeń związanych z działalnością gospodarczą M. P. organ ujawnił pliki zawierające zdjęcia "karteczek", konwersację z klientami, zdjęcia etykiet z nickami G-P. i G-E. oraz zdjęcia listów przewozowych z nickiem G-P..

Przedmiotem zabezpieczenia w dniu 9 października 2018 r. były również etykiety kurierskie wygenerowane przez kurierów T z których wynikało, że paczki nadane zostały z wykorzystaniem nicka G-E. /G-E.. Tego samego dnia, na terenie targowiska P w R, w boksie nr [...] w hali [...], wykonano dokumentację fotograficzną. Jednym z przedmiotów, które zostały sfotografowane była paczka przygotowana do wysyłki, na której naklejona była etykieta T. Na powyższej etykiecie widniał napis G-E. oraz dane odbiorcy paczki, telefon oraz wartość pobrania. W boksach nr [...] w hali G oraz [...] w hali [...] zabezpieczone zostały również rolki z etykietami (T), które w miejscu identyfikującym nadawcę paczki wskazywały m.in. E-G. oraz G-E..

W toku prowadzonego postępowania organy wykazały, że podpisy widniejące na dowodach kasowych z nickiem G-G. to głównie podpisy podatniczki i B. Okoliczność ta została potwierdzona przez obie panie podczas składanych przez nie zeznań.

W ocenie Sądu z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, iż M. P. w okresie od czerwca do września 2018 r. posługiwała się nickami: G-G., G-P., FH M. oraz G-E./E..

Rozliczeń finansowych dokonywano bezpośrednio w boksach. Po okazaniu listów przewozowych przez nadawców paczek kurierzy wypłacali pieniądze. Odbiór kwitowany był przez nadawców na dokumentach kasowych. Dokumenty te sporządzane były w dwóch egzemplarzach, jeden pozostawał u nadawcy, a drugi zabierał kurier. Rozliczenia odbywały się również w firmie podatniczki, na co wskazywała M. P. podczas składania zeznań. Pieniądze, które były odbierane przez pracowników wkładano do sejfu, do którego klucz miała podatniczka i jej mąż. W sejfie był otwór do wkładania pieniędzy, bez konieczności otwierania sejfu. Pieniądze ze sprzedaży nie były wpłacane na konto firmowe bo, w ocenie strony, nie było wystarczająco wysokich utargów.

Analizując powyżej wskazane okoliczności, zasadnie organ przyjął, że wykorzystywanie przez stronę do sprzedaży wysyłkowej w 2018 r. nicków: G-G., G-P., FH M. oraz G-E./E. miało na celu ukrycie dochodów ze sprzedaży towarów. Analiza poszczególnych faktur VAT FH M., ewidencjonowanych w rejestrach sprzedaży, w konfrontacji z dowodami kasowymi oraz wykazem paczek dostarczanych za pośrednictwem firm kurierskich wykazała, że M. P. nie ujęła w ewidencji dostaw całości sprzedaży realizowanej wysyłkowo. Wartość brutto z tytułu dostaw towarów na terytorium kraju w okresie od czerwca do września 2018 r., wykazana w rejestrach sprzedaży przez podatniczkę, wyniosła 559.777,15 zł, a wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT) 162.042,38 zł, natomiast zaniżenie sprzedaży brutto wyniosło 674.764,43 zł. Rachunkiem "w stu" wyliczono kwotę niezaewidencjonowanej sprzedaży netto - 548.588,97 zł oraz należny od niej podatek VAT wg stawki 23% - 126.175,46 zł.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 25 ustawy o VAT podatnik od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro. Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez N na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Postępowanie podatkowe przeprowadzone wobec M. P. zakończone wydaniem dnia 5 maja 2021 r. decyzji, utrzymanej w mocy przez organ odwoławczy decyzją z dnia 31 marca 2022 r. wykazało, że podatniczka w 2017 r. osiągnęła sprzedaż wraz z podatkiem VAT w łącznej kwocie 5.751.949,04 zł. Z tego względu strona utraciła możliwość składania deklaracji kwartalnych w 2018 r., z uwagi na przekroczenie przez nią limitu ustalonego dla "małego podatnika" w 2017 r. Wartość jej sprzedaży wraz z podatkiem VAT w 2017 r. przekroczyła we wskazanym roku kwotę 1.200.000 euro, tj. 5.176.000 zł (kurs euro na dzień 2.10.2017 r. - 4,3137 x 1.200.000 = 5.176.440 zł, zgodnie z tabelą nr [...] z 2.10.2017 r.).

Zgodnie z dyspozycją art. 99 ust. 5 ustawy o VAT mali podatnicy, u których wartość sprzedaży przekroczyła kwotę określoną w art. 2 pkt 25, składają deklaracje podatkowe za okresy miesięczne począwszy od rozliczenia za pierwszy miesiąc kwartału:

1) w którym przekroczono tę kwotę - jeżeli przekroczenie kwoty nastąpiło w pierwszym lub drugim miesiącu kwartału, a w przypadku gdy przekroczenie tej kwoty nastąpiło w drugim miesiącu kwartału, deklaracja za pierwszy miesiąc kwartału jest składana w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po drugim miesiącu kwartału,

2) następującego po kwartale, w którym przekroczono tę kwotę - jeżeli przekroczenie kwoty nastąpiło w trzecim miesiącu kwartału.

Mając na względzie cytowane powyżej regulacje prawne, podatniczka od stycznia 2018 r. obowiązana była do składania deklaracji VAT-7 za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Księgi prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów (art. 193 § 1-3 o.p.). Oznacza to, że dokonywane w nich zapisy, jak słusznie zauważył organ, winny odzwierciedlać stan rzeczywisty i być prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. Zgodnie z treścią. Z ustaleń poczynionych przez organy, które sąd orzekający w niniejszym składzie w pełni podziela, wynika, że M. P. prowadząc działalność gospodarczą nie zaewidencjonowała w rejestrach sprzedaży VAT wszystkich obrotów dotyczących sprzedaży towarów, w związku z czym prowadzone przez nią ewidencje sprzedaży za okresy rozliczeniowe od czerwca do września 2018 r. są nierzetelne, gdyż nie zawierają danych dotyczących podstawy opodatkowania i wysokości podatku należnego, zgodnych ze stanem rzeczywistym. Zatem, zgodnie z art. 193 § 1 i § 4 o.p., nie stanowią one dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, gdyż są one nierzetelne. W takiej sytuacji, zgodnie z dyspozycją art. 23 § 1 pkt 2 o.p., organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Regulacja zawarta w art. 23 § 2 pkt 2 o.p., daje organowi podatkowemu możliwość odstąpienia od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie organ podatkowy, w sposób w pełni uzasadniony, określił podstawę opodatkowania na podstawie danych wynikających z ksiąg podatkowych uzupełnionych danymi dotyczącymi sprzedaży realizowanej wysyłkowo (za pośrednictwem kuriera).

Z ustalonego przez organy stanu faktycznego wynika, że M. P. korzystała z usług lokalnych (działających na terenie CH P) firm kurierskich, anonimizujących rzeczywistych nadawców paczek, celem niewykazywania całości obrotu i unikania opodatkowania. Podatniczka w okresie od czerwca do września 2018 r. dokonywała odpłatnych dostaw towarów (sprzedaży wysyłkowej), posługując się nickarni: G-G., G-P., FH M. oraz G-E./E., dla których to dostaw powstawał obowiązek podatkowy w dniu wydania towaru kurierowi.

Organ ustalił podatek należny za wskazany okres przy zastosowaniu metody "w stu".

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Dostawa to wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88 dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. Trybunał wskazał na przeniesienie "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Chodzi zatem o taką czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel, tj. przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Niniejsze nie stoi w sprzeczności z regulacją zawartą w treści art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którą zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Dokonanie dostawy, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, oznacza faktyczne jej zrealizowanie.

Zgodnie z dyspozycją art. 544 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 poz. 459 ze zm. – dalej jako: "k.c."), jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Kupujący, zgodnie z treścią art. 544 § 2 k.c., obowiązany jest zapłacić cenę dopiero po nadejściu rzeczy na miejsce przeznaczenia i po umożliwieniu mu zbadania rzeczy. Z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy (art. 548 § 1 k.c.).

Zatem, z przywołanych powyżej regulacji prawnych wynika, jak słusznie zauważył organ, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą. Oznacza to, że w sytuacji, gdy towar jest wysyłany do nabywcy za pośrednictwem przewoźnika (kuriera) wyłącznie za pobraniem, dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia, z tym bowiem momentem dostawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. W takich okolicznościach moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jest tożsamy z momentem "wydania towarów", o którym mowa w art. 544 k.c. (podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 marca 2016 r., sygn. akt I FSK 1612/14).

Jeżeli zatem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, jak właściciel w rozpatrywanej sprawie doszło z chwilą wydania ich kurierowi, to obowiązek podatkowy w podatku VAT powstał z chwilą przekazania tych towarów.

W ocenie sądu, zaskarżona decyzja została wydana na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Przepis art. 121 o.p. statuuje zasadę zaufania, zgodnie z którą postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zgodnie z treścią art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołany wyżej przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 § 1 cytowanej ustawy, nakazującym organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak, że organ podatkowy ma obowiązek nieograniczonego poszukiwania dowodów świadczących na korzyść podatnika. Podatnik bowiem powinien dołożyć wszelkiej staranności, aby zadbać o swoje interesy. Generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, że każdy, kto z określonych faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić.

Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organy podatkowe, gromadząc i oceniając dowody w sprawie, winny to uczynić w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów przewidziana w art. 191 o.p. Dokonanie przez organ podatkowy odmiennej od oczekiwań strony oceny niektórych z dowodów, czy też nieprzeprowadzenie pewnych dowodów nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Organ może odstąpić od dalszego procedowania, o ile zgromadzony w sprawie materiał jest kompletny w tym znaczeniu, że pozwala na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia (tak NSA w wyroku z 19.10.2018 r., sygn. akt I GSK 824/16).

W ocenie sądu, w kontekście przytoczonych powyżej uwag i regulacji prawnych, zebrane przez organy dowody są wystarczające do dokładnego wyjaśnienia rozpatrywanej sprawy i wydania rozstrzygnięcia. Organy podatkowe ustaliły, że M. P. w miesiącach od czerwca do września 2018 r. nie ujawniła w księgach podatkowych części sprzedaży wysyłkowej i nie zadeklarowała należnego od tej sprzedaży podatku. Podatniczka we wskazanym okresie dokonywała odpłatnych dostaw towarów w formule sprzedaży wysyłkowej, posługując się oznaczeniami G-G., G-P., G-E./E. i FH M., dla których to dostaw powstawał obowiązek podatkowy w dniu wydania towaru kurierowi. W toczącym się postępowaniu, jak słusznie wskazał organ, strona nie przedstawiła kontrdowodów, które wykazałyby błędy w ustaleniach faktycznych poczynionych przez organ podatkowy i przedstawionych w zaskarżonej, oraz poprzedzającej ją, decyzji.

Zdaniem sądu, zarówno organ I jak i II instancji, w toku prowadzonego postępowania podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ustalony przez nie stan faktyczny znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Organ podatkowy w zaskarżonym rozstrzygnięciu wskazał, które z zebranych dowodów były istotne dla udowodnienia faktów oraz miały z punktu widzenia przepisów prawa materialnego zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Zgodzie z dyspozycją art. 180 § 1 o.p., organy dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem.

Sąd doszedł do przekonania, że w niniejszej sprawie nie doszło także do naruszenia art. 181 i art. 187 o.p., bowiem materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i dokładny. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy a ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów, o której stanowi przepis art. 191 o.p.

W kwestii zarzutu strony dotyczącego pominięcia jej wniosków o przeprowadzenie kontroli krzyżowych, sprawdzenie transakcji o numerach: [...], [...], [...], [...], [....]. [...], [...], [....], [...], [...] , [...] [...], [...], [...] oraz przesłuchanie w charakterze świadków właścicieli firm: S. (M.), Butik F (A. G. i N. G.), Butik L. F, R (P. G.j), O. (P B), M. F. (A M), P. J. P’ (E. B.), S., F2 (M.i M.), Butik I a także P. K.i Ł.K., sąd pragnie wskazać, że nie dopatrzył się w tym zakresie uchybień. Postanowieniem z dnia 29 czerwca 2021 r. organ odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, gdyż, jak słusznie zauważył, okoliczności, na które wnioskowane dowody miałyby być przeprowadzone, tj. czy odbiorcy paczek dokonali ich nabycia od M. P., zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

Potwierdzeniem dostarczenia towaru i jego odbioru były dane pozyskane od firmy D Polska Spółka z o.o. zawierające wykaz przesyłek nadanych przez firmę D Polska za pośrednictwem firm T M. K. oraz T2 T. M. i doręczonych odbiorcom tych przesyłek. Dane te zawierają również wykaz pobranych kwot od tych odbiorców za dostarczone paczki, a zatem dokonując płatności za otrzymane paczki, odbiorcy potwierdzali zrealizowanie transakcji, pomimo iż podatniczka nie udokumentowała tych transakcji wystawieniem faktury VAT. Ustalenia organu dotyczą tylko i wyłącznie paczek, które zostały doręczone odbiorcom, i za które strona otrzymała pieniądze. Odnośnie zwrotów towarów to, jak zeznała M. P., było ich bardzo mało, nie było reklamacji, tylko zdarzały się nieodebrane paczki, ale wtedy wystawiane były faktury korygujące. Okoliczność tą potwierdzili pracownicy podatniczki zeznając, że w przypadku zwrotów były wystawiane faktury korygujące. Dane te były wzięte przez organ pod uwagę.

W zaskarżonej decyzji, organ w sposób pełny i wyczerpujący odniósł się do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wyczerpująco uzasadnił również swoje stanowisko, wskazując, którym dowodom przyznał moc dowodową, a którym odmówił wiarygodności i z jakich przyczyn. Organ podatkowy dokonał oceny każdego z zebranych dowodów, odniósł się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności, a poczynione ustalenia przesądziły o rozstrzygnięciu sprawy i umożliwiły poczynienie prawidłowych ustaleń faktycznych.

Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji, które spełnia wymogi określone w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., a zarzut dowolności w zakresie ustaleń faktycznych, zdaniem sądu, nie znajduje uzasadnienia. Również wynikająca z przepisu art. 210 § 4 o.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, nie została w niniejszej sprawie naruszona, Strona poznała bowiem motywy rozstrzygnięcia sprawy.

Na uwagę zasługuje fakt, iż skarżąca właściwie nie neguje faktu uchylania się od opodatkowania poprzez stosowanie mechanizmu nieewidencjonowania sprzedaży wysyłkowej towarów, w którym, przy współudziale lokalnych firm kurierskich, występujących formalnie w roli dostawców, wykorzystywano nicki lub inne oznaczenia ukrywające dostawców rzeczywistych. Podatniczka kwestionuje natomiast uznanie przez organy, że wszystkie dostawy wysyłanych towarów oznaczone nickami: G-G., G-P. i G-E./E. zostały przez nią zrealizowane. Podkreśla, iż nie wszystkie przesyłki nadane przez podmiot oznaczony na paczkach jako G-G., G-P. i G-E./E. można przypisać do jej działalności gospodarczej. Strona kwestie dotyczące przypisania jej nicków G-G., G-P. i G-E./E., omyłek w oznaczeniach nadawców przesyłek, podpisów na KW, preferencyjnych zasad transakcji z kontrahentami chce wykazać zeznaniami świadków nie przedkładając żadnych dokumentów w tym zakresie. Dodatkowo, podatniczka wnosi o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego grafologa na okoliczność ustalenia, czy na przykładowo wskazanych dokumentach KW znajduje się jej podpis, podpis któregokolwiek z pracowników, czy też innej osoby.

Sąd pragnie wskazać, iż w rozpatrywanej sprawie bezspornym jest fakt, że sprzedawca, ukrywający się pod oznaczeniami G-G., G-P. i G-E./E. realizował w okresie od czerwca do września 2018 r. sprzedaż wysyłkową odzieży, korzystając z usług firm kurierskich T M. K. oraz T2 T. M.. Materiał dowodowy, przywoływany i omówiony powyżej, pozwala w sposób niebudzący wątpliwości zidentyfikować pod tym nickami M. P.. Obszernie i czytelnie zostało to również przedstawione w rozstrzygnięciach organów podatkowych obu instancji.

Organ zasadnie podkreślił, że udokumentowanie sprzedaży (także korekt sprzedaży) jest obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług ( art. 106b ust. 1, art. 106j ust. 1, art. 111 ust. 1 i ust. 3 a pkt 1 ustawy o VAT). W wysoce sformalizowanym podatku, jakim jest podatek od towarów i usług, stan faktyczny odtwarza się przede wszystkim w oparciu o dowody z dokumentów, a dowody posiłkowe takie jak np. zeznania świadków, mogą być dopuszczane dla rozwiania wątpliwości związanych z treścią istniejącego dokumentu, lecz nie jako podstawowy dowód, przesądzający o stwierdzeniu faktu, dodatkowo stojący w sprzeczności z danymi wynikającymi z dokumentów.

Sąd pragnie zwrócić uwagę na to, iż w toku toczącego się postępowania prowadzonego najpierw przez organ I, a następnie przez organ II, instancji, skarżąca nie podejmowała żadnych działań, które prowadziłyby do wykazania, że podpis na konkretnej fakturze lub dowodzie KW nie należy do niej lub do uprawnionego pracownika. Takim działaniem byłoby chociażby zwrócenie się do prokuratury z wnioskiem o możliwości popełnienia przestępstwa. Strona, reprezentowana przez pełnomocnika zawodowego, nie podjęła tego rodzaju aktywności.

Znamiennym jest przy tym, jak słusznie podniósł organ, iż skarżąca, kwestionując prawidłowość przypisania jej działalności określonych nicków, opiera się na stwierdzeniach generalnych, ogólnikowych, nie próbując, w najmniejszym nawet stopniu, wyjaśnić obciążających ją w tej kwestii okoliczności (np. posłużenia się nickiem G-G. przy dostawach, które zostały udokumentowane wystawionymi przez nią fakturami). Twierdzenia strony stoją w sprzeczności z zeznaniami właścicieli firm kurierskich, jej pracowników oraz dowodami zgromadzonymi w niniejszym postępowaniu.

W opinii sądu, w niniejszej sprawie, organy podatkowe dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności, a poczynione ustalenia przesądziły o rozstrzygnięciu sprawy i umożliwiły poczynienie prawidłowych ustaleń faktycznych. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji, które spełnia wymogi określone w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p,, nie pozwala, zdaniem sądu, zarzucać organowi dowolności w zakresie ustaleń faktycznych, a także prawnopodatkowych konsekwencji stwierdzonych faktów. Wynikająca z przepisu art. 210 § 4 o.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, nie została w niniejszej sprawie naruszona, strona poznała bowiem motywy rozstrzygnięcia sprawy. O uchybieniu tym zasadom nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez stronę, w sytuacji, gdy organ podatkowy prawidłowo zebrał materiał dowodowy, a ocena tego materiału jest logiczna, organ wywiódł prawidłowe wnioski, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów oraz wskazał i należycie wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Podatniczka w skardze dokonując analizy wybranych pojedynczych okoliczności w celu wykazania, że w oderwaniu od innych można je ocenić inaczej, zdaniem sądu, nie podważyła skutecznie dokonanej przez organy oceny dowodów. Forsowanie własnej oceny poszczególnych dowodów w oderwaniu od wymowy i wzajemnych relacji zebranego materiału dowodowego będącego podstawą istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń faktycznych. Zarówno zebrane dowody, jak i ich ocena oraz oparty na nich opis mechanizmu działania strony przy sprzedaży wysyłkowej, zostały obszernie przedstawione w decyzjach organów obu instancji.

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego, organy podatkowe miały uzasadnione podstawy, aby - stosownie do przepisów art. 193 § 1 - § 4 o.p. - nie uznać za dowód ksiąg podatkowych FH M. w zakresie rejestrów sprzedaży za badany okres. W przedmiotowej sprawie stwierdzono, że w kontrolowanym okresie M. P. w sposób nieprawidłowy dokonywała rozliczeń w podatku VAT, a prowadzone przez nią księgi podatkowe były nierzetelne. Nierzetelność ksiąg (rejestrów prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług) za kontrolowany okres rozliczeniowy wyklucza możliwość uznania ich za dowód w postępowaniu, w świetle art. 193 § 2, § 4 i § 6 o.p. Skarżąca nie wywiązała się z obowiązku dochowania staranności w zakresie prowadzenia rzetelnych ewidencji (ksiąg podatkowych), które pozwolą w sposób jasny i przejrzysty zweryfikować prawidłowość dokonanych przez nią rozliczeń podatkowych. Zdaniem sądu, nie ulega wątpliwości, że skarżąca nie wykazywała w złożonych deklaracjach faktycznej wartości sprzedaży, co stanowi naruszenie przepisów art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1 i art. 103 ust. 1 ustawy o VAT.

Końcowo, odnosząc się do zarzutu strony, iż organ podatkowy działał w sprawie apriorycznie, w oparciu o dowody zebrane w kontrolach prowadzonych wobec innych podatników, które nie zostały włączone do akt niniejszego postępowania Sąd stwierdza, że w poddanym sądowej kontroli postępowaniu strona miała zapewniony pełny dostęp do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, miała możliwość zgłaszania wniosków dowodowych i kwestionowania zgromadzonych dowodów, a tym samym nie była pozbawiona prawa do obrony swoich racji. Zauważyć należy, że stwierdzenia zawarte na s. 6 i 18 decyzji z dnia 31 marca 2023 r. nie stanowiły podstawy do poczynienia jakichkolwiek ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, sąd oddalił ją na podstawie art. 151 p.p.s.a.

P.C.