Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 18/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6561
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 57a,art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 14b § 3 i art. 14c § 2 ,art. 120 w zw. z art. 14h
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 7, art. 8 i art. 32 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c, art. 2 ust. 1,art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ,art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 353(1) w zw. z art. 65
journal: Dz.U. 2019 poz 1145
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - tj

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie WSA Izabela Kucznerowicz WSA Barbara Rennert (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 marca 2021 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2020 r. A. spółka z o. o. w [...] wniosła skargę na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta i Gminy w [...] z [...] listopada 2020 nr [...], dotyczącą zasadności opodatkowania części gruntów będących jej własnością oraz w jej użytkowaniu wieczystym, jako gruntów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedstawiając stan faktyczny skarżąca wskazała, że od 2012 r. posiada prawo użytkowania wieczystego działek nr [...], [...], [...], [...] oraz jest właścicielem działki nr [...]. Zgodnie z treścią mapy zasadniczej przyjętej do zasobu [...] Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w P., przez obszar ww. działek przebiegają liczne urządzenia infrastruktury technicznej, w tym sieci energetyczne, sieci wodociągowe, sieci kanalizacji sanitarnej, sieci kanalizacji deszczowej, sieci ciepłownicze oraz sieci gazowe. W latach 2012-2014 spółka na terenie działek nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...] przygotowała i zrealizowała inwestycję polegającą na budowie pawilonu handlowego z kondygnacją garażową i układem komunikacji na terenie działek. Podstawą opracowania projektu technicznego były m.in. warunki techniczne przyłączenia planowanego obiektu do sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, energetycznej, ciepłowniczej oraz sieci kanalizacji deszczowej. Z treści warunków wynika, że infrastruktura techniczna (za wyjątkiem sieci kanalizacji deszczowej), do której miało nastąpić włączenie pawilonu handlowego, wchodzi w skład przedsiębiorstw przesyłowych, takich jak B.S.A., .C. S.A. (obecnie .C. [...] P. S.A.), D. S.A. Właścicielem i decydentem co do możliwości podłączenia obiektu do sieci kanalizacji deszczowej była Gmina [...], która w tym zakresie wydała warunki techniczne. Ponadto, w wydanych warunkach technicznych, gestorzy mediów umieścili dodatkowe wymagania dotyczące obowiązku ustanowienia na ich rzecz prawa użytkowania bądź służebności przesyłu. Spółka mając na względzie powyższe uwarunkowania ustanowiła w formie aktu notarialnego bezterminową służebność przesyłu na rzecz Gminy [...]. Zapewniła Gminie prowadzenie na przyszłość jakichkolwiek ewentualnych prac remontowych, naprawczych, konserwacyjnych lub innych. Ograniczenie, o którym mowa powyżej, dotyczy pasa o szerokości minimum 3 m w każdą stronę, licząc od skraju przewodu wzdłuż osi kolektora, wolnej od zabudowy stałej, tymczasowej i sadzenia drzew.

Ponadto, w księgach wieczystych widnieją wcześniejsze wpisy dotyczące ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na rzecz E. S.A.

[...], poprzednika prawnego C.. Dla linii elektroenergetycznej 15kV nałożono na każdoczesnego użytkownika wieczystego nieruchomości obciążonej obowiązek powstrzymania się do sytuowania trwałych obiektów o budowlanych oraz sadzenia drzew i krzewów w pasie 0,5 m po obu stronach przedmiotowej linii, a dla ciepłociągu biegnącego przez nieruchomości spółki wyznaczono pas ochronny o szerokości 12 m. Powyższe uwarunkowania miały znaczący wpływ na sposób zagospodarowania nieruchomości, ponieważ w miejscach przebiegu infrastruktury technicznej oraz w jej pasach ochronnych istniała ograniczona możliwość zainwestowania. Stosując się do wytycznych gestorów sieci, na tych terenach zaprojektowano miejsca postojowe, układ komunikacji kołowej i pieszej oraz tereny zielone. Dodatkowo przy planowaniu całego przedsięwzięcia inwestycyjnego skarżąca jako następca prawny spółki pod nazwą "P. " spółka z o. o. wzięła pod uwagę zapisy umów zawartych z Gminą [...]. Pierwsza umowa zawarta została [...] czerwca 2011 r. i dotyczyła wzajemnej współpracy przy realizacji inwestycji, polegającej na budowie parkingu dla samochodów osobowych oraz inwestycji polegającej na budowie pawilonu handlowego z kondygnacją garażową i układem komunikacji. Druga umowa - "Umowa darowizny z poleceniem" została zawarta [...] grudnia 2011 r. Celem szczegółowym tej umowy było dokonanie darowizny kwoty pieniężnej na cel publiczny polegający na rozwoju infrastruktury technicznej, tj. na podłączenie obu ww. inwestycji do kanalizacji deszczowej, stanowiącej własność Gminy oraz ustanowienie, w formie aktu notarialnego, bezterminowej służebności przesyłu w związku z zajęciem części nieruchomości przez kolektor deszczowy należący do Gminy. Nadto, z treści umów wynika, że celem pierwszej z nich było powstanie parkingów ogólnomiejskich, układu komunikacyjnego i pieszego dla zaspokojenia potrzeb mieszkańców okolicznych osiedli mieszkaniowych.

Spółka podkreśliła, że z dniem 1 stycznia 2019 r., po nowelizacji ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), zmianie uległy zasady opodatkowania gruntów, na których położone są urządzenia do przesyłu i dystrybucji m.in. płynów, gazów i prądu oraz infrastruktura telekomunikacyjna (art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c).

Na tle tak przedstawionego opisu stanu faktycznego skarżąca zapytała:

1. Czy fakt, że na nieruchomościach będących w jej użytkowaniu wieczystym i własności są usytuowane urządzenia wchodzące w skład przedsiębiorcy prowadzącego działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary lub energii elektrycznej oraz zajęte na pasy technologiczne lub strefy bezpieczeństwa bądź strefy kontrolowane stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń przesyłowych, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń, wyłącza z opodatkowania grunty objęte tymi ograniczeniami?

2. Czy fakt, że zastosowała się do wytycznych wynikających z warunków technicznych przedsiębiorców prowadzących działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary lub energii elektrycznej i zrealizowała ustalenia wynikające z umów zawartych z Gminą [...] przez wybudowanie parkingów ogólnomiejskich, układu komunikacji kołowej i pieszej, wyłącza ww. tereny z działalności gospodarczej skarżącej i tym samym z opodatkowania podatkiem od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej?

Spółka wskazała, że w jej ocenie istotne jest stwierdzenie czy infrastruktura techniczna przebiegająca przez jej nieruchomości powoduje ograniczenia w ich użytkowaniu. Zdaniem skarżącej, fakt występowania ograniczeń potwierdzają zapisy w księgach wieczystych oraz treść warunków technicznych dotyczących możliwości podłączenia budynku pawilonu handlowo-usługowego do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, deszczowej, cieplnej i energetycznej, a także zapisy wynikające z aktu notarialnego, dotyczącego ustanowienia bezterminowej służebności przesyłu w związku z zajęciem części nieruchomości przez kolektor deszczowy należący do Gminy [...]. Tereny zajęte na pasy technologiczne lub strefy bezpieczeństwa bądź strefy kontrolowane, stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń przesyłowych, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń, nie jest związany z prowadzeniem działalności przez spółkę. Zawierając umowę o współpracy z Gminą [...], skarżąca zobowiązała się do zrealizowania inwestycji o charakterze ogólnomiejskim, a wybudowane w ramach tego porozumienia parkingi nie są ogrodzone, nieodpłatne i służą zaspokojeniu potrzeb mieszkańców okolicznych osiedli mieszkaniowych. Zrealizowany układ kołowy i pieszy zapewnia bezkolizyjny dojazd do terenów PKP oraz obsługę sąsiadujących terenów. Ponadto tylko przez takie zagospodarowanie terenu i przyjęcie, że mają one charakter ogólnodostępny spełniła wymogi techniczne wynikające z narzuconych przez gestorów sieci ograniczeń. Zdaniem skarżącej, umieszczenie infrastruktury służącej do przesyłania albo dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej nie oznacza zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej, zwłaszcza że spółka na tym terenie nie prowadzi działalności zarobkowej. Samo usytuowanie takiej infrastruktury w świetle obowiązujących przepisów powinno być neutralne pod względem podatkowym.

W interpretacji indywidualnej, uznając stanowisko skarżącej za nieprawidłowe, Burmistrz podkreślił, że nie ma wątpliwości, iż spółka w rozumieniu przepisów u.p.o.l. (art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3) jest podatnikiem podatku od nieruchomości oraz przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.). Powołując art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz orzeczenia sądów administracyjnych, organ stwierdził, że grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu spółki podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek bez względu na fakt czy są wykorzystywane do jej celów gospodarczych i przynoszą korzyści ekonomiczne, czy też nie. Ich gospodarczego przeznaczenia nie zmienia także fakt, że z części gruntów stanowiących parking przy obiekcie handlowym, korzystać mogą bezpłatnie okoliczni mieszkańcy.

Ponadto wskazana przez skarżącą podstawa prawna zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów będących w jej posiadaniu nie ma zastosowania w opisanym stanie faktycznym. Warunkiem powstania i należytego funkcjonowania obiektu handlowo-usługowego było uzyskanie przez inwestora określonych warunków technicznych przyłączenia do poszczególnych sieci technicznych, które to wydanie opiera się na konkretnych w tym zakresie przepisach prawa. Tym samym daleko idącym byłoby stwierdzenie, że na podstawie spornego przepisu zwolnieniu z podatku podlegają grunty (lub ich części) wszystkich inwestorów i posiadaczy obiektów handlowo-usługowych, na terenie których znajdują się elementy sieci technicznych. Zdaniem organu, nawet gdyby zaistniała taka sytuacja, w której przez teren nieruchomości danego przedsiębiorcy przebiegałaby infrastruktura techniczna, o której mowa w spornym przepisie (inna niż zwyczajowe przyłącza do obiektów budowlanych zapewniających ich prawidłowe funkcjonowanie), to zwolnienie z podatku również nie miałoby zastosowania.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że na gruntach będących w jej posiadaniu zrealizowana została inwestycja polegającej na budowie pawilonu handlowego z kondygnacją garażową i układem komunikacji, a zatem teren w pełnym zakresie wykorzystywany jest przez spółkę na prowadzenie działalności gospodarczej. Fakt wykorzystywania na prowadzenie działalności gospodarczej nie dotyczy wyłącznie budynku pawilonu handlowego, czy też gruntu znajdującego się bezpośrednio pod nim, ale także obszarów zagospodarowanych jako wewnętrzny układ komunikacyjny, parkingi czy też dojazd do nich. Związania z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wykluczą brak ogrodzenia gruntów i możliwość korzystania z nich (parkingi, wewnętrzny układ komunikacyjny) przez osoby postronne. Parkingi oraz wewnętrzny układ komunikacyjny powstały w celu prawidłowego funkcjonowania obiektu handlowego, a zatem należy wskazać, że grunty te są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ podkreślił ostatni wiersz spornego przepisu – "chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a", zaznaczając że wynika z niego, iż o ile grunty te nie są związane z inną działalnością gospodarczą (a w tym przypadku jednoznacznie stwierdzono, że są związane z działalnością typowo handlową), to wówczas zwolnienie, o którym mowa w spornym przepisie byłoby zasadne. Natomiast zawarte przez spółkę z Gminą umowy nie mają żadnego przełożenia prawnego na możliwość zastosowania zwolnienia w ww. podatku.

W skardze na ww. interpretację indywidualną spółka, żądając jej uchylenia w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania, zarzuciła jej naruszenie:

1. przepisów postępowania:

a) art. 120 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz art. 7 i art. 8 Konstytucji RP,

b) art. 32 ust. 1 Konstytucji RP;

2. przepisów prawa materialnego przez ich błędna wykładnię:

a) art. 1a ust. 2a pkt 4 ppkt a, b, c u.p.o.l.,

b) art. 353ą w zw. z art. 65 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.; dalej: "K.c."), a zwłaszcza pominięcie przesłanek zawartych w tych przepisach, przy ocenie rodzaju stosunku prawnego łączącego strony, w tym woli stron.

W uzasadnieniu skargi spółka, kwestionując stanowisko Burmistrza, dokonała analizy decyzji z 5 kwietnia 2011 r. ustalającej warunki zabudowy dla inwestycji pod nazwą: "Budowa pawilonu handlowego z kondygnacją garażową i układem komunikacji", wskazując na zapisy uzależniające wielkość terenu przewidzianego pod zabudowę kubaturową od przebiegającego przez teren inwestycji ciepłociągu, a także od zawarcia umowy pomiędzy Gminą i Inwestorem na okoliczność zapewnienia miejsc postojowych o charakterze ogólnomiejskim. Podkreśliła fakt istnienia sieci na jej gruntach przed podjęciem działań mających na celu pozyskanie stosownych decyzji. Wyjaśniła, że na gruncie zlokalizowany jest tylko jeden obiekt kubaturowy, nie ma innych obiektów usługowych, ponieważ nie było technicznych możliwości ich usytuowania z uwagi na istniejące uzbrojenia terenu. W zakresie miejsc postojowych i przebiegu komunikacji pieszej oraz kołowej, ich lokalizacja była uzależniona od wielu czynników technicznych, jak i społecznych. Zdaniem skarżącej, to właśnie zawarte umowy i ich realizacja w znaczący sposób zdeterminowała sposób przygotowania inwestycji i wykorzystania w ograniczonym zakresie terenu na działalność gospodarczą. Przyjęcie innych rozwiązań urbanistycznych niż przewidzianych w umowach pozbawiłoby jedynego dojazdu do nieruchomości będącej we władaniu PKP i doprowadziło do rezygnacji z realizacji celu publicznego, który miał zaspokoić potrzeby osób zamieszkujących w tym rejonie. Spółka w sposób należyty wykonała zobowiązania wynikające z zawartych umów i z dniem przekazania do użytkowania Gmina stała się właścicielem parkingu dla samochodów osobowych - 90 stanowisk i użytkownikiem parkingu, układu komunikacji samochodowej oraz pieszej zrealizowanej na gruntach spółki.

Skarżąca zarzuciła organowi, że w sposób niewyczerpujący odniósł się do łączących obie strony umów, czym naruszył zasady wynikające z art. 3531 w zw. z art. 65 K.c. przez błędną wykładnię oświadczeń woli i przyjęcie, że budowle zrealizowane na gruntach spółki są związane z prowadzeniem działalności inwestycyjnej, a nie jak wynika z umów na cele ogólnomiejskie.

Za nietrafne skarżąca uznała przyjęcie przez organ, że sam fakt posiadania przez nią gruntów, na których są zlokalizowane miejsca postojowe i układ komunikacyjny, decyduje o tym, że podlegają one zgłoszeniu do opodatkowania, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W świetle orzecznictwa, istotny jest sposób w jaki faktycznie nieruchomość jest wykorzystywana, w tym przede wszystkim do określonej działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorcę. Podkreśliła przy tym, że jej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i zadane pytania do stanu faktycznego, dotyczą tylko i wyłącznie sieci oraz pasów ochronnych z nimi związanych. Ponadto zwolnienie z podatku dotyczyłoby tylko i wyłącznie tych terenów, które zostały wyłączone z możliwości zainwestowania na mocy umów bądź prawomocnych wpisów w kw. Odnosząc się do zapisów art. 1a ust. 2a pkt 4 ppkt a, b, c u.p.o.l., skarżąca podkreśliła, że na tym terenie nie prowadzi działalności zarobkowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Sąd zważył, co następuje:

Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, na podstawie zarządzenia Przewodniczącego Wydziału I z 9 lutego 2021 r., wydanego w oparciu o art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Na wstępie podkreślenia wymaga, że stosownie do treści art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie bowiem z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Równocześnie z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b § 3 i art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego.

W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że skarga jest niezasadna. Przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym skarżąca jest uprawiona do zastosowania regulacji z art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c u.p.o.l., wyłączającej pewną kategorię gruntów, budynków i budowli z działalności gospodarczej podatnika taką działalność prowadzącego, a tym samym wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą gruntów objętych ograniczeniami.

W ocenie spółki umieszczenie infrastruktury służącej do przesyłania albo dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej nie oznacza zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej, zwłaszcza że skarżąca na tym terenie nie prowadzi działalności zarobkowej. Samo usytuowanie takiej infrastruktury w świetle obowiązujących przepisów (art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c u.p.o.l.) powinno być neutralne pod względem podatkowym. Natomiast zdaniem organu interpretacyjnego grunty będące w posiadaniu skarżącej są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa ww. przepisie, a mianowicie z działalnością handlową, co wyklucza możliwość zastosowania wyłączenia.

Przystępując do rozstrzygnięcia sporu wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadąjące osobowości prawnej będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów. Natomiast w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zawarta jest definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zgodnie z którą wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z przytoczonej definicji wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) skutkuje tym, iż budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Problem przytoczonej wyżej definicji legalnej wskazanej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jakkolwiek był przedmiotem wyroków Trybunału Konstytucyjnego, m. in. z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 oraz z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, niemniej jednak definicja ta nie jest przedmiotem sporu w niniejszej sprawie. Podkreślenia bowiem wymaga, że pytania zadane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczą ewentualnego zastosowania wobec wskazanych we wniosku gruntów skarżącej wyłączenia od opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej na podstawie art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c u.p.o.l. Tak zakreślonymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wątpliwościami spółki związany był Burmistrz. Również Sąd, wobec brzmienia art. 57a P.p.s.a., związany jest zarzutami skargi, wśród których – jako zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego – spółka wskazała błędną wykładnię art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c u.p.o.l., tj. przepisów dotyczących ww. wyłączenia. W tej sytuacji przedmiotem rozważań Sądu przy rozpoznawaniu niniejszej skargi nie była kwestia opodatkowania spornych gruntów najwyższą stawką podatkową z powodu wskazanej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definicji gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z zakresu stosowania definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z dniem 1 stycznia 2019 r. (ustawą z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym – Dz. U. z 2018 r. poz. 1588) wyłączono w ust. 2a art. 1a u.p.o.l. cztery kategorie przedmiotów opodatkowania. W myśl ww. przepisu do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami;

2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d;

3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania;

4) gruntów:

a) przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104, 1629, 2073 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 80), wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej,

b) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń, o których mowa w lit. a, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń,

c) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w lit. a, służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych, lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone w odrębnych przepisach

- chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a.

Mając powyższe na uwadze przyjąć należy, że grunty, budynki, budowle pomimo tego, że są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nie są związane z prowadzeniem tej działalności. Powoduje to ich opodatkowanie według niższych stawek, a w przypadku budowli w ogóle brak opodatkowania (te muszą być bowiem związane z prowadzeniem działalności gospodarczej). W pkt 4 ww. przepisu przewidziano wyjątek dotyczący gruntów zajmowanych pod różnego rodzaju infrastrukturę przesyłową. Skutki prawne regulacji obowiązującej od początku 2019 r. są takie, że gruntów, na których posadowione są urządzenia przedsiębiorców przesyłowych, nie uznaje się za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a więc podlegają one opodatkowaniu zgodnie z ich klasyfikacją (podatkiem rolnym lub leśnym), a w przypadku podatku od nieruchomości nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (opodatkowanie niższą stawką dla gruntów tzw. pozostałych).

Jednakże art. 1a ust. 2a pkt 4 u.p.o.l. wyłącza niższe opodatkowanie, gdy grunt jest jednocześnie związany z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność telekomunikacyjna, przesyłowa czy dystrybucyjna. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że sporne grunty są w posiadaniu skarżącej, która jest przedsiębiorcą. Należy również podkreślić, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą wynika, iż na spornych działkach skarżąca zrealizowała inwestycję polegającą na budowie pawilonu handlowego z kondygnacją garażową i układem komunikacji na terenie działek. Podstawą opracowania projektu dla tej inwestycji były m. in. warunki techniczne przyłączenia planowanego obiektu do sieci wodno-kanalizacyjnej, energetycznej, ciepłowniczej i sieci kanalizacji deszczowej. W miejscach przebiegu infrastruktury technicznej i jej pasach ochronnych istniała ograniczona możliwość zainwestowania, zaś stosując się do wytycznych gestorów sieci na tych terenach zaprojektowano miejsca postojowe, układ komunikacji kołowej i pieszej oraz tereny zielone. Mając na uwadze powyższe uregulowania, jak i przedstawiony przez spółkę stan faktyczny, należy zgodzić się z organem, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania przepis art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c u.p.o.l. Przede wszystkim grunty będące w posiadaniu skarżącej są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a. art. 1a ust. 2a pkt 4. Są one również zajęte na prowadzenie tej innej niż ww. działalności gospodarczej. Grunty te związane są bowiem z działalnością handlowo-usługową prowadzoną przez skarżącą. W opinii Sądu nie można zgodzić się ze spółką, że ograniczenia w użytkowaniu spornych działek powodują wyłączenie ich z opodatkowania jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że działalność handlowo-usługowa skarżącej nie ogranicza się jedynie do pawilonu, który wybudowała na spornych gruntach. Skarżąca uważa, że na terenie objętym ograniczeniami nie prowadzi działalności zarobkowej, niemniej jednak zapomina, że wybudowała na nich miejsca postojowe, układ komunikacji kołowej i pieszej oraz tereny zielone. Zatem z infrastruktury tej korzystają klienci pawilonu, ponieważ mają do dyspozycji miejsca parkingowe nie tylko na jego kondygnacji garażowej, mają również możliwość dojechania czy dojścia do pawilonu. Dostępność tej infrastruktury również dla osób, które z oferty handlowej pawilonu nie korzystają, jak słusznie zauważył organ interpretacyjny, nie ma w niniejszej sprawie żadnego znaczenia. Ponadto realizacja inwestycji polegającą na budowie pawilonu handlowego z kondygnacją garażową i układem komunikacyjnym na terenie spornych działek wymagała, dla jej prawidłowego funkcjonowania, uzyskania określonych warunków przyłączenia do poszczególnych sieci technicznych. Brak możliwości podłączenia pawilonu do ww. sieci oznaczałby niemożność jego wybudowania. To skarżąca wystąpiła o warunki techniczne przyłączenia obiektu do sieci, które stanowiły podstawę opracowania projektu technicznego. Natomiast sam fakt usytuowania takiej infrastruktury technicznej, niezbędnej przecież do wybudowania i użytkowania obiektu, nie powoduje, że grunty te przestają być związane z prowadzeniem przez spółkę działalności gospodarczej. Grunty, będące posiadaniu skarżącej, są w pełnym zakresie wykorzystywane na prowadzenie przez nią działalności gospodarczej. Fakt wykorzystywania dotyczy zarówno budynku pawilonu handlowego z kondygnacją garażową, jak i układu komunikacyjnego oraz parkingu. Pomimo, że ten teren służy również realizacji potrzeb mieszkańców Gminy, jest przede wszystkim wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej spółki, chociażby w celu obsługi należącego do niej pawilonu.

Wobec tego słuszne jest stanowisko organu, że stanowiące własność spółki lub będące w jej użytkowaniu wieczystym grunty nie będą wyłączone z opodatkowania ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej skarżącej. Ograniczenia możliwości inwestowania na tych gruntach, spowodowane koniecznością doprowadzenia do wybudowanego pawilonu ww. sieci technicznych, podobnie jak i zastosowanie się do wytycznych wynikających z warunków technicznych gestorów sieci, nie powodują, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c u.p.o.l. Tym samym sformułowany w skardze zarzut naruszenia tego przepisu jest niezasadny.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 353ą w zw. z art. 65 K.c. Sąd zobowiązany jest odnieść się do przepisów proceduralnych, które regulują wydawanie interpretacji indywidualnych. Zatem stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie, oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które powinno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku, powinno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Oznacza to, że organ wydający interpretację nie ma możliwości dokonywać oceny rodzaju stosunku prawnego łączącego strony, w tym woli stron (wyrok WSA w Poznaniu z 23 lutego 2021 r., I SA/Po 567/20 - wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zawarte między skarżącą a Gminą umowy darowizny czy ustanowienia służebności przesyłu nie mają żadnego znaczenia dla opodatkowania bądź wyłączenia z tego opodatkowania spornych gruntów. Nie mogą również podlegać ocenie przy interpretowaniu przez Burmistrza wskazanego we wniosku skarżącej przepisu, co przez ten organ zostało słusznie w zaskarżonej interpretacji podkreślone.

Na uwzględnienie nie zasługują także zarzuty dotyczące naruszenia art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej oraz art. 7, art. 8 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Organ wydający interpretację działał na podstawie i w granicach prawa, zgodnie z zasadą ogólną praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej) mającą walor zasady konstytucyjnej (art. 7 Konstytucji RP) i nie naruszył zasady równości sformułowanej w art. 32 ust 1 Konstytucji RP.

Podsumowując, Sąd stwierdza, że w realiach niniejszej sprawy Burmistrz prawidłowo uznał, iż wskazane we wniosku nieruchomości nie korzystają z wyłączenia uregulowanego w art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, b, c u.p.o.l., podlegając tym samym opodatkowaniu wg stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.