Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 894/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6049 Inne o symbolu podstawowym 604
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 58 , art. 59 , art. 60, art. 195 , art. 153 ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 971
law: Ustawa z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu - t.j.
article: art. 15zzzzzn
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 189f
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 141 § 4 , art. 153
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędzia del. WSA Marek Krawczak (spr.) po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 grudnia 2022 r. sygn. akt II SA/Bd 1402/21 w sprawie ze skargi G.F. Sp. z o.o. w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązków wynikających z ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 6 grudnia 2022 r., sygn. akt II SA/Bd 1402/21, po rozpoznaniu skargi G. F. sp. z o.o. w W. (dalej: "Spółka", "Skarżąca"), uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (dalej: "DIAS", "organ", "skarżący kasacyjnie") z dnia [...] sierpnia 2021 r. oraz zasądził zwrot kosztów postępowania.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2021 r. organ nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000,00 zł w związku z niedopełnieniem przez Skarżącą obowiązku zgłoszenia informacji, o których mowa w art. 59 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (tekst jednolity Dz.U. z 2021 r., poz. 132; dalej: "ustawa o pppft" lub "pppft"), w terminie wskazanym w art. 60 ww. ustawy.

W odwołaniu od decyzji Spółka zarzuciła dokonanie przez organ błędnej interpretacji stanu faktycznego. Spółka wskazała, że kilkukrotnie zgłaszała wymagane informacje w terminie wskazanym w ustawie o pppft. Jednocześnie Spółka wyjaśniła, że wysyłając wnioski do KRS za każdym razem dostawała informacje o niepoprawnie wypełnionym wniosku, przy czym nie uzyskiwała informacji jak go poprawić. Dopiero w piśmie z [...] maja 2021 r. Spółka uzyskała informację o błędach z poprzednich wniosków. Wpisu do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych (dalej: "CRBR") dotyczącego Spółki dokonano w dniu [...] czerwca 2021 r. Ponadto Spółka podniosła, że organ bezzasadnie wykluczył wystąpienie negatywnych przesłanek wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2021 r. DIAS utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] czerwca 2021 r.

Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji stwierdził, że Spółka nie przedstawiła żadnych okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę do zmiany stanowiska organów, zaś argumenty podniesione w odwołaniu sprowadzają się jedynie do polemiki Skarżącej z prawidłowymi ustaleniami poczynionymi w toku postępowania administracyjnego przeprowadzonego w sprawie.

Biorąc pod uwagę stan zaistniały w chwili wydawania decyzji organ stwierdził, iż Spółka nie dopełniła w ustawowym terminie ciążącego na niej, na podstawie art. 58 pppft obowiązku zgłoszenia do CRBR informacji, o których mowa w art. 59 pppft.

Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że Skarżąca została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców w dniu [...] września 2015 r., a zatem ustawowy termin do dokonania zgłoszenia informacji do CRBR dla Spółki upłynął w dniu 17 lipca 2020 r. Pomimo powyższego obowiązku, Skarżąca nie dokonała w ustawowym terminie zgłoszenia informacji, o których mowa w art. 59 pppft, do CRBR, lecz dopiero po wszczęciu postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, tj. w dniu [...] czerwca 2021 r.

W związku z powyższym zdaniem organu odwoławczego zaistniały podstawy do nałożenia na spółkę kary pieniężnej w wysokości 10.000,00 zł, na podstawie art. 153 ust. 1 ustawy o pppft.

Organ wyjaśnił też, że rozważył, czy nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary określone w art. 189f k.p.a. Jego zdaniem nie można przyjąć, że waga naruszenia jest znikoma. W przedmiotowej sprawie w ocenie organu nie znalazła również zastosowania przesłanka wymieniona w art. 189f § 1 pkt 2 k.p.a. dotycząca uprzedniego prawomocnego ukarania spółki. Nie było też podstaw do wdrożenia procedury określonej w art. 189f § 2 i 3 k.p.a., ponieważ odstąpienie od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej nie pozwoliłoby na spełnienie celów, dla których kara ta miałaby być nałożona.

Wskazanym na wstępie wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uwzględnił skargę Skarżącej na powyższe rozstrzygnięcie, uznając ją za zasadną i uchylił zaskarżoną decyzję.

W ocenie Sądu I instancji w sprawie jest bezsporne, że Skarżąca nie dopełniła ciążącego na niej, na podstawie art. 58 ustawy o pppft, obowiązku zgłoszenia do CRBR informacji, o których mowa w art. 59 ustawy o pppft, w terminie wskazanym w art. 60 tej ustawy. Poza sporem jest też, że ostateczny termin na zgłoszenie danych upływał 17 lipca 2020 r., zaś zgłoszenie nastąpiło dopiero [...] czerwca 2021 r.

Zdaniem Sądu I instancji w sprawie pominięto jednak art. 15zzzzzn² ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm.) - dalej: "ustawa COVID-19". Zgodnie z tym przepisem, w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. W niniejszej sprawie brak było dowodów na to, że organ dopełnił powyższy obowiązek.

WSA podkreślił, że art. 15zzzzzn² obowiązywał w czasie, w którym Skarżąca powinna dokonać zgłoszenia stosownych informacji do Rejestru. Wskazał też, że organ wszczął postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej zawiadomieniem z [...] maja 2021 r. (doręczonym Skarżącej [...] maja 2021 r., k. 12 tomu pierwszego akt postępowania administracyjnego), a zatem w czasie obowiązywania tego przepisu. Przepis ten modyfikuje regulację zawartą w art. 195 ustawy o pppft, umożliwiając przewrócenie terminu przewidzianego w tym przepisie. W rozpatrywanej sprawie, zdaniem Sądu I instancji, zastosowanie winien znaleźć przepis art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID.

Sąd I instancji nakazał więc, aby ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględnił wskazaną regulację, zawartą w art. 15zzzzzn² ustawy COVID. Nakazał też organowi poinformowanie skarżącej o przekroczeniu terminu do zgłoszenia do CRBR informacji, o których mowa w art. 59 ustawy o pppft i wyznaczenie jej 30-dniowego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie tego terminu.

Ponadto, WSA w Bydgoszczy stwierdził, iż w przypadku gdy z jakichkolwiek przyczyn przywrócenie terminu w niniejszej sprawie nie nastąpi, organ - mając na względzie art. 153 p.p.s.a. - powinien przedstawić jasną i jednoznaczną ocenę, dlaczego w ustalonych okolicznościach sprawy, sam fakt niezgłoszenia danych do CRBR w wymaganym terminie musi pociągnąć za sobą wymierzenie kary, tj. dlaczego zdaniem organu zachodzi niemożność zastosowania przepisów art. 189f k.p.a. Zdaniem Sądu I instancji, wymaga szczegółowego wyjaśnienia z jakich przyczyn zachodzi potrzeba i konieczność takiego właśnie represyjnego oddziaływania, jakie w sprawie zastosowano.

Skargę kasacyjną - stosownie do treści art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") - wywiódł organ, zaskarżając wyrok w całości, a na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego oraz przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie następujących przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID, poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że przepis ten znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie, podczas gdy termin wynikający z art. 195 ustawy o przeciwdziałaniu nie jest terminem zawitym, a zatem Sąd niesłusznie wskazał na konieczność zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID-19, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem skutkowało nieuzasadnionym uchyleniem zaskarżonej decyzji;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 5 i ust. 2 ustawy COVID oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie wyroku i niezasadne zobowiązanie organu, aby poinformował skarżącą o przekroczeniu terminu do zgłoszenia informacji do CRBR i wyznaczył jej 30-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie tego terminu, podczas gdy skarżąca dokonała w dniu [...] czerwca 2021 r. zgłoszenia do CRBR, co skutkuje bezprzedmiotowością podejmowania czynności w zakresie przywracania terminu do podjęcia czynności, która została już dokonana, a tym samym brakiem możliwości wykonania przez organ wytycznych Sądu, co doprowadziło do niezasadnego uchylenia zaskarżonej decyzji;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 i ust. 2 ustawy COVID, poprzez błędne uznanie, że przepis ten znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie, pomimo tego, że termin na dokonanie zgłoszenia do CRBR upływał 13 lipca 2020 r. (po uwzględnieniu zakłóceń systemu - 17 lipca 2020 r.), natomiast przepis art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID-19 został wprowadzony z dniem 16 grudnia 2020 r., a więc nie obowiązywał w czasie, w którym upływał termin dokonania zgłoszenia do CRBR, a zatem brak jest podstaw do zastosowania tego przepisu w przedmiotowej sprawie, co skutkowało niezasadnym uchyleniem zaskarżonej decyzji;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID, polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu, poprzez przyjęcie, że przepisy ustawy COVID mają zastosowanie w każdym przypadku, podczas gdy intencją ustawodawcy wprowadzającego art. 15 zzzzzn² ust. 1 ustawy COVID było umożliwienie przywrócenia terminów w sytuacjach określonych w punktach 1-6 w przypadku, gdy funkcjonowanie urzędów obsługujących organy administracji publicznej zostało ograniczone ze względu na szerzące się zakażenia, co powoduje, iż właściwa wykładnia tego przepisu nie daje podstaw do stosowania art. 15 zzzzzn² ust. 1 ustawy COVID w stanie faktycznym występującym w niniejszej sprawie, ponieważ z uwagi na zgłaszanie danych tylko za pomocą środków komunikacji elektronicznej brak było obiektywnych przeszkód do dokonania tych czynności w ustawowym terminie. Skarżąca zaś nie wskazała szczególnych okoliczności powodujących brak możliwości dokonania czynności w okresie pandemii, co doprowadziło do niezasadnego uchylenia decyzji;

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 5 i ust. 2 ustawy COVID oraz art. 6 ustawy z 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2022 r., poz. 2000; dalej: "k.p.a.") poprzez błędne uznanie, że organ naruszył w/w przepisy prawa, podczas gdy organ działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa i zasadnie uznał, że powołany przez Sąd I instancji art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 5 i ust. 2 ustawy COVID nie znajdował zastosowania w przedmiotowej sprawie, co skutkowało niezasadnym uchyleniem zaskarżonej decyzji;

6) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie skarżonego wyroku polegające na zaprezentowaniu w uzasadnieniu ocen wzajemnie wykluczających się, wewnętrznie sprzecznych, gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy z jednej strony stwierdził, iż organ nie zastosował przepisu art. 15 zzzzzn² ust. 1 i 2 ustawy COVID, co czyni przedwczesnym dokonywanie dalszej oceny decyzji organu, z drugiej zaś strony dokonał oceny zaskarżonej decyzji, w kontekście prawidłowości nałożenia przez organ kary pieniężnej, co uniemożliwia skontrolowanie toku rozumowania Sądu, które doprowadziło do uchylenia zaskarżonej decyzji, co w oczywisty sposób wpłynęło na wynik sprawy;

7) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji na skutek przyjęcia przez Sąd, że rozpatrując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ nie przedstawił argumentów przemawiających za uznaniem, że popełnione przez Skarżącą naruszenie nie jest znikome, a jedyną okolicznością indywidualnie rozpatrywaną przez organ była długotrwałość opóźnienia, natomiast organ powinien wziąć pod uwagę również skutki naruszenia i towarzyszące temu naruszeniu okoliczności, podczas gdy w zaskarżonej decyzji organ wykazał, że waga naruszenia prawa nie była znikoma, rozważając zarówno czas opóźnienia, jak i inne okoliczności naruszenia, a zatem brak było podstaw do uznania przez Sąd, że organ nie rozpatrzył materiału dowodowego w zakresie stwierdzenia czy naruszenie prawa miało charakter znikomy, w związku z tym uchylenie decyzji należy uznać za niezasadne;

8) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie wyroku w części zawierającej wskazanie, że analizując przesłanki odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. organ nie wskazał, że "spółka jest podmiotem stwarzającym jakiekolwiek zagrożenie w kontekście prania pieniędzy, terroryzmu czy też że - ostatecznie - beneficjentem rzeczywistym okazał się ktoś ukryty za fasadą tego podmiotu, a zagrożenie takie stwarzający", podczas gdy przepis art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. nie daje podstaw organowi, aby w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w zakresie zgłaszania i aktualizacji danych ujawnionych w CRBR dokonywał tak daleko idącej analizy i oceny, co skutkuje brakiem możliwości wykonania przez organ wskazań Sądu w tym zakresie w dalszym postępowaniu i doprowadziło do bezpodstawnego uchylenia decyzji;

9) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 p.p.s.a w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez wadliwe przyjęcie przez Sąd, że organ dokonał błędnej wykładni art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. uznając, że sam charakter i waga naruszonych przepisów wyklucza uznanie naruszenia prawa za znikome, podczas gdy z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podkreślił znaczenie i rangę naruszonych przepisów, nie uznając ich jednak za jedyny powód odmowy uznania naruszenia za znikome, wskazał bowiem również na inne okoliczności, takie jak niedopełnienie obowiązku rejestracji pomimo poinformowania Skarżącej o takim obowiązku, czas trwania naruszenia i jego skutki oraz profesjonalny charakter działalności Skarżącej, a zatem ocena Sądu była błędna, co skutkowało niezasadnym uchyleniem zaskarżonej decyzji;

10) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 189f § 2 i § 3 k.p.a. poprzez niezasadne uchylenie przez Sąd zaskarżonej decyzji na skutek uznania, że organ nie przedstawił w decyzji przekonujących powodów, dla których niezbędne było zastosowanie kary i nie było wystarczające pouczenie, podczas gdy organ wykazał, iż w przedmiotowej sprawie nie było podstaw do zastosowania procedury określonej w art. 189 § 2 i § 3 k.p.a., bowiem odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie pozwoliłoby na spełnienie celów, dla których kara ta miałaby być nałożona.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił natomiast naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 195 ustawy o pppft w związku z art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID poprzez błędną wykładnię art. 195 ustawy o pppft i przyjęcie przez Sąd I instancji, że wynikający z tego przepisu materialnoprawny termin na dokonanie zgłoszenia informacji o beneficjentach rzeczywistych do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych jest terminem zawitym i w związku z powyższym znajduje do niego zastosowanie art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID, podczas gdy wynikający z art. 195 ustawy o pppft nie jest terminem zawitym, a więc art. 15zzzzzn² ust. 1 pkt 5 ustawy COVID nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, co doprowadziło do niezasadnego uchylenia decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. bowiem w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia prawa materialnego;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na przyjęciu, że dla oceny znikomego naruszenia prawa oprócz wagi i charakteru naruszonych przepisów organ winien również badać, czy spółka jest podmiotem stwarzającym jakiekolwiek zagrożenie w kontekście prania pieniędzy, terroryzmu czy też że - ostatecznie - beneficjentem rzeczywistym okazał się ktoś ukryty za fasadą tego podmiotu, a zagrożenie takie stwarzający, podczas gdy w ocenie organu prawidłowa wykładnia tego przepisu zobowiązuje organ do wzięcia pod uwagę oprócz wagi i charakteru naruszonych przepisów również innych okoliczności, takich jak czas trwania naruszenia, jego skutki, postawa Skarżącej czy profesjonalny charakter jej działalności, ale nie daje podstaw organowi, aby w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary na podstawie art. 153 ust. 1 ustawy o pppft w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w zakresie zgłaszania i aktualizacji danych ujawnionych w CRBR dokonywał tak daleko idącej analizy i oceny, jak wskazał Sąd w zaskarżonym wyroku, co doprowadziło do niezasadnego uchylenia decyzji.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Złożył także oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący kasacyjnie organ przedstawił argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w jej petitum.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

W pierwszej kolejności podkreślić należy, że strona skarżąca kasacyjnie zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony w terminie czternastu dni od dnia doręczenia odpisu skargi kasacyjnej nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z dyspozycją art.182 § 2 i 3 p.p.s.a. rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów.

W tym stanie rzeczy przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Rozpoznając niniejszą sprawę według przedstawionych zasad związania granicami skargi kasacyjnej, skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego uznał, że skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach, a tym samym wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie zasługiwał na uwzględnienie.

Istota sporu prawnego w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu pierwszej instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy przedmiocie nałożenia na skarżącą spółkę kary pieniężnej za niewykonanie obowiązku zgłoszenia do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych informacji, o których mowa w art. 59 ustawy o pppft stwierdził, że obie decyzje są niezgodne z prawem, co uzasadniało ich uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika zaś, że Sąd I instancji zaakceptował dokonane przez organ administracji ustalenia faktyczne i uznał je za podstawę wyrokowania. Natomiast uchylając decyzje Sąd stwierdził, że organy w ogóle nie rozważyły możliwości zastosowania w rozpatrywanej art. 15 zzzzzn2 ustawy COVID-19, przewidującego obowiązek organu, w przypadku uchybienia terminu prawa administracyjnego, zawiadomienia strony o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu.

Skarga kasacyjna zawiera zarzuty oparte na obu podstawach z art. 174 p.p.s.a., przy czym w świetle bezspornych okoliczności sprawy zasadnicze znaczenie dla jej rozpoznania mają zarzuty skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 15 zzzzzn2 ustawy COVID-19, polegający na błędnym jego zastosowaniu. Zdaniem skarżącego kasacyjnie organu Sąd pierwszej instancji wadliwie przyjął, że powyższy przepis, z uwagi na datę wejścia w życie nie ma zastosowanie przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy, a ponadto nie może mieć zastosowania w stosunku do terminu prawa materialnego, o którym mowa w art.195 ustawy o pppft.

W ocenie NSA trafnie zauważył Sąd I instancji, że organy obu instancji rozpoznając przedmiotową sprawę całkowicie pominęły istotną okoliczność, a mianowicie, że sprawa toczyła się w okresie obowiązywania stanu epidemicznego wprowadzonego w życie rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii.

Z akt sprawy wynika, że materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia organu w sprawie niniejszej stanowił przepis art. 153 ust. 1 ustawy o pppft. Przepis ten stanowi, iż podmioty wymienione w art. 58 pkt 1-5 i 7-13 lub powiernik, lub osoba zajmująca stanowisko równoważne w podmiocie, o którym mowa w art. 58 pkt 6, które nie dopełniły obowiązku zgłoszenia lub aktualizacji informacji, o których mowa w art. 59, w terminie wskazanym w ustawie lub podały informacje niezgodne ze stanem faktycznym, podlegają karze pieniężnej do wysokości 1 000 000 zł

Na gruncie powołanych przepisów organy przyjęły, że skarżący nie wywiązał się z ciążącego na nim obowiązku wynikającego z art. 59 w/w ustawy, co z kolei uzasadniało nałożeniem kary pieniężnej w oparciu o przepis art.153 ustawy o pppft.

W tym miejscu podkreślić należy, że w związku z panującą od 2020 r. pandemią ustawodawca przyjął ustawę o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, która weszła w życie z dniem 8 marca 2020 r.

Zgodnie z przepisem art. 15zzzzzn2 ust. 1 ustawy COVID-19, w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów:

1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej,

2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki,

3) przedawnienia,

4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie,

5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony,

6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju - organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu.

W zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, o czym mowa już w ust. 2 cytowanego artykułu, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. Stosownie zaś do ust. 3 w przypadku, o którym mowa w art. 58 § 2 k.p.a., prośbę o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 30 dni od dnia ustania przyczyny uchybienie terminu.

Treść wskazanego przepisu prawa jest na tyle oczywista, że nie powinno budzić wątpliwości, iż powyższa regulacja obejmuje zdarzenia, które miały miejsce w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19. Natomiast stan epidemii - jak już wcześniej wskazano - został ogłoszony od 20 marca 2020 r. na mocy cytowanego wyżej rozporządzenia Ministra Zdrowia z 20 marca 2020 i trwał do 16 maja 2022 r. w związku z jego odwołaniem na mocy rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 12 maja 2022 r. w sprawie odwołania na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1027).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sama treść przytoczonego przepisu prawa zakreśla ramy czasowe jego obowiązywania. Skoro z treści wskazanego wyżej przepisu prawa wynika, że obejmuje on swym zakresem zdarzenia, które miały miejsce w okresie obowiązywania stanu epidemii, to tym samym odnosi się także do zdarzeń, które powstały przed datą wejścia w życie ustawy o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw. W tym stanie rzeczy w sytuacji, gdy zdarzenie objętą hipotezą art. 15zzzzzn2 ust. 1 ustawy wystąpiło przed 16 grudnia 2020 roku a postępowanie administracyjne zostało wszczęte po tej dacie, to jest w czasie, w którym ustawa wprowadzająca wskazany przepis obowiązywała i w czasie obowiązywania stanu epidemii, to brak jest podstaw do uznania, że wyrażone w tym przepisie zasady nie znajdują zastosowania do sytuacji będących przedmiotem niniejszego postępowania.

W omawianym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w składzie niniejszym w pełni podziela stanowisko NSA wyrażone w wyrokach z dnia 20 stycznia 2023 r., sygn. akt II GSK 821/22 oraz z dnia 22 czerwca 2023 r., sygn. akt II GSK 1157/22, a także w wyroku z dnia 7 października 2021 r., sygn. akt I GSK498/21.

Tak więc skoro w rozpoznawanej sprawie organ I instancji nie zastosował przepisu art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19 i nie wyznaczył stronie 30-dniowego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, to słusznie Sąd pierwszej instancji uznał, że doszło do pozbawienia skarżącego możliwości skorzystania z zagwarantowanej w tym przepisie instytucji przywrócenia terminu, co w konsekwencji mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd I instancji zasadnie uznał, że we wskazanych wyżej okolicznościach sprawy konieczne jest najpierw - w trybie art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 ustawy COVID-19, zawiadomienie przez organ skarżącego o uchybieniu terminu i wyznaczenie mu terminu 30 dni do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Od złożenia takiego wniosku i wyniku jego rozpoznania zależy tok dalszego procedowania.

W ocenie NSA należy w pełni również podzielić, zaprezentowane w powołanych wyżej wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko odnoszące do reguł wykładni przepisów prawa. W tym zakresie za powołanymi orzeczeniami wskazać należy, że jakkolwiek w zakresie wykładni przepisu prawa pierwszorzędną jest wykładnia językowa, to jednak nie jest ona jedyna i rozstrzygająca. Prawidłowa interpretacja przepisu prawa wymaga sięgnięcia także do innych metod, które pozwolą przynajmniej na weryfikację skutków wykładni językowej, w szczególności w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadzi do rezultatów niedających się pogodzić z celem racjonalnego ustawodawcy. Nauka prawa i orzecznictwo stoi na stanowisku, że przyjęcie zasady pierwszeństwa wykładni językowej nie oznacza braku obowiązku przeprowadzenia wykładni kompleksowej. Innymi słowy należy dać przewagę wynikowi wykładni językowej, ale pod warunkiem, że uprzednio przeprowadzono kompleksową wykładnię tekstu, to znaczy rozważono również aspekty systemowe i celowościowo-funkcjonalne (por. M. Zirk-Sadowski [w:] L. Leszczyński, B. Wojciechowski, M. Zirk-Sadowski, System Prawa Administracyjnego pod red. R. Hausera, Z. Niewiadomskiego, A. Wróbla, Tom 4. Wykładnia w prawie administracyjnym, Warszawa 2012, s. 205-206; uchwała NSA z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt I OPS 8/09, ONSAiWSA 2010, Nr 2, poz. 21). Zatem należy kontynuować wykładnię nawet po uzyskania jednoznaczności językowej.

Ponadto, w razie konfliktu należy dać pierwszeństwo rezultatowi otrzymanemu wedle dyrektyw celowościowych i funkcjonalnych, jeśli rezultat językowy burzy podstawowe założenia o racjonalności prawodawcy, zwłaszcza o jego spójnym systemie wartości. Według dyrektyw wykładni systemowej znaczenie interpretowanej normy należy ustalić w ten sposób, by było ono najbardziej harmonijne w stosunku do innych norm systemu prawa, do którego interpretowana norma należy. Natomiast dyrektywy wykładni celowościowo-funkcjonalnej przewidują, że jeżeli w procesie wykładni uwzględnia się cele prawa, to posługując się celem normy, interpretator powinien go ustalić w ten sposób, by był on zgodny, co najmniej z celem instytucji, do jakiej interpretowana norma należy. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu postanowienia z 5 listopada 2001 r., sygn. akt TK 33/01 (OTK-B 2002, Nr 1, poz. 47), wyraził pogląd, iż w sytuacji, w której wykładnia ustawy nie daje jednoznacznego rezultatu, należy wybrać taką wykładnię, która w najpełniejszy sposób umożliwia realizację norm i wartości konstytucyjnych (por. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. akt I GSK 2094/18).

Mając na uwadze powyższe reguły wykładni, odkodowanie treści normy zawartej w przepisie art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19 dotyczącym biegu terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki oraz zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony, wymaga odwołania się do celu wprowadzenia przez ustawodawcę tego przepisu. Niewątpliwie zaś celem takiej regulacji było zagwarantowanie stronie prawa do bezpiecznego pod kątem zdrowia udziału w postępowaniu administracyjnym oraz zapewnienie skutecznej ochrony obywateli przed negatywnymi skutkami uchybienia terminom w czasie pandemii koronawirusa. Nie ulega wątpliwości, że zamiarem ustawodawcy było stworzenie w okresie trwania stanu epidemii dodatkowej, szerokiej ochrony prawnej w postępowaniu administracyjnym dla stron, które nie dochowały terminom przewidzianym prawem administracyjnym.

W związku z powyższym kierując się wykładnią celowościową i funkcjonalną przyjąć należy, że przepis art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19, wprowadzający szczególny tryb przywrócenia terminu w okresie trwania stanu epidemii, ma zastosowanie do regulacji zawartych w prawie administracyjnym w szerokim znaczeniu, a zatem także do przepisów ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Poza sporem winno pozostawać, że intencją ustawodawcy było bowiem objęcie zakresem art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19 wszystkich przepisów, w tym również prawa materialnego, które regulują relacje pomiędzy obywatelem a organami państwa, aby obywatel nie ponosił negatywnych konsekwencji nieterminowego dopełnienia obowiązków. Natomiast od przewidzianego w tym przepisie obowiązku zawiadomienia strony o uchybieniu terminu oraz wyznaczenia stronie 30 dni na złożenie wniosku o jego przywrócenie, nie przewidziano żadnych wyjątków.

Z tych względów za niezasadne uznać należało zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące na wadliwe zastosowanie przepisu art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19.

Zdaniem NSA nie jest także zasadny zarzut skargi kasacyjnej wskazujący na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. W ocenie NSA uzasadnienie kontrolowanego wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. i zostało sporządzone w sposób, który umożliwia przeprowadzenie kontroli prawidłowości tego orzeczenia.

Z przedstawiony wyżej powodów NSA, orzekający w składzie niniejszym, nie podziela stanowiska dotyczącego zastosowania art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19 a prezentowanego między innymi w wyrokach NSA z dnia 14 grudnia 2023 r., sygn. akt II GSK 327/23 oraz z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. akt 313/22.

Odnosząc się kolejnych podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów należy zauważyć, iż zgodnie z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a., organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, ocena wagi naruszenia prawa wymaga ustalenia, czy konkretne naruszenie prawa wywołało (lub mogło wywołać) skutki faktyczne lub prawne w obszarze konkretnych dóbr prawnie chronionych, tj. dóbr chronionych przez naruszoną normę sankcjonowaną. Jeżeli zatem konkretne naruszenie prawa wywołało (lub mogło wywołać) poważne negatywne skutki w obszarze dóbr prawnie chronionych, to przyjąć należy, że waga naruszenia prawa jest znaczna. Istotne jest przy tym, że im wyższa wartość naruszonego lub zagrożonego dobra, tym większe prawdopodobieństwo zakwalifikowania naruszenia prawa jako znacznego. Jeżeli natomiast naruszenie prawa wywołało jednostkowe i nieznacznie negatywne skutki w obszarze dóbr prawnie chronionych lub skutków tych w ogóle nie wywołało i wywołać nie mogło, to przyjąć należy, że waga naruszenia prawa jest znikoma (por. A. Cebera, J. G. Firlus (w:) Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, wyd. II, red. H. Knysiak-Sudyka, Warszawa 2019, art. 189f).

Biorąc pod uwagę powyższe za prawidłowe należy uznać stanowisko Sądu I instancji, który wskazał, iż organ nie wyjaśnił, dlaczego organ uznał nałożenie kary za konieczne, i to w kwocie, która bynajmniej nie jest niewielka (10.000 zł). Organ nie wskazał, dlaczego w sprawie zasadnym było zastosowanie represji.

Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że konieczne będzie odstąpienie od stanowiska akcentującego konieczność automatycznego ukarania podmiotu, który dopuścił się naruszenia prawa, któremu zaskarżona decyzja hołduje. Zamiast tego organ będzie zobowiązany pochylić się nad okolicznościami popełnienia naruszenia, jego skutkami, postawą Spółki oraz tym, czy jej ukaranie jest konieczne, ewentualnie z określonych względów choćby wskazane.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.