Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 509/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2023-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19a ust. 1 i ust. 8, art. 29a ust. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 146aa ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), sędzia WSA Marcin Kojło, Protokolant st. sekretarz sądowy Renata Kryńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 marca 2023 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] października 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik i listopad 2019 r. oraz maj i czerwiec 2020 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...].07.2022 r. o numerze [...]; 2. umarza postępowanie administracyjne; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz skarżącego M. M. kwotę 4.644 (słownie cztery tysiące sześćset czterdzieści cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] lipca 2022 r., nr [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. określił M. M., dalej jako: "skarżący", zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2019 r. oraz maj i czerwiec 2020 r.

W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ pierwszej instancji stwierdził, iż sprzedaż 4 działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi [...],[...],[...] i [...] dokonana w 2019 r. i 2020 r. stanowiła działalność gospodarczą w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), dalej jako: "u.p.t.u.", a działania podejmowane przez skarżącego miały charakter działań charakterystycznych dla profesjonalnych podmiotów zajmujących się obrotem nieruchomościami. Jak ustalono, pomiędzy skarżącym i jego żoną J. K. M. istniała wspólność ustawowa majątkowa małżeńska, a organ przyporządkował ½ części obrotu zrealizowanego przez oboje małżonków z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Decyzją z [...] października 2022 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że skarżący wspólnie ze swoją żoną w okresie październik, listopad 2019 r. oraz maj i czerwiec 2020 r. sprzedali 4 niezabudowane działki położone w W., obręb [...] W., gmina miasto W., powiat b., województwo p., a mianowicie:

- działkę nr [...] na rzecz małżonków M. i B. M. Z. na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z [...] października 2019 r.; w § 6 aktu wskazano, że sprzedający ustanawiają nieodpłatnie na czas nieoznaczony służebność gruntową przejścia i przejazdu przez nieruchomość obejmującą działkę o nr ewidencyjnym [...],

- działkę nr [...] na rzecz J. K. (udział ½ części działki) i A. S. (udział ½ części działki), a także udział po 1/18 (dla każdego z ww. kupujących) części nieruchomości obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym [...], na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z [...] listopada 2019 r.; w myśl § 5 ww. aktu notarialnego sprzedający zobowiązali się wybrać ziemię połąkową z działki nr [...] i nawieźć rodzaj ziemi ustalonej z kupującymi, niwelując powierzchnię działki do poziomu drogi o nr ewidencyjnym [...]

- działki nr [...] i [...], a także udział 1/9 części niezabudowanej obejmującej działkę o nr ewidencyjnym 747/9 na rzecz małżonków P. i M. S. na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z [...] czerwca 2020 r.

Z ustaleń organów wynika, że skarżący wraz z żoną na mocy umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa z 14 marca 1980 r. stali się właścicielami m. in. działek oznaczonych nr [...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...]. W wyniku dokonanego scalenia gruntów obrębu m. W., jednostka ewidencyjna W. w 1988 r., zatwierdzonego decyzją scaleniową z [...] października 1988 r., nr [...], za działki nr [...],[...] i [...] o łącznej powierzchni 2,62 ha wydzielono ekwiwalent zamienny w postaci działek nr [...], [...] i [...] o ogólnej powierzchni 3,04 ha.

Według DIAS skarżący sukcesywnie podejmował czynności wskazujące na świadome działania, mające na celu sprzedaż przedmiotowych działek, w sposób profesjonalny, w celu osiągnięcia korzyści finansowej, a mianowicie:

- wnioskiem z 12 sierpnia 2009 r. zwrócił się z prośbą do P. S.A. o określenie warunków przyłączenia do sieci budynku mieszkalnego w miejscowości W. na działce nr [...];

- 17 sierpnia 2009 r. zakład energetyczny wystawił warunki przyłączenia i przedstawił propozycję umowy, której wnioskodawca nie podpisał;

- wnioskiem z 20 sierpnia 2009 r. zwrócił się z prośbą do W. Sp. z o.o. o wydanie warunków przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej działki nr [...], wskazując rok 2010 jako planowany termin rozpoczęcia poboru wody i odprowadzania ścieków oraz wskazując 20 budynków mieszkalnych do podłączenia do instalacji;

- W. Sp. z o.o. pismem z 9 września 2009 r. poinformowały, że w rejonie planowanej inwestycji w chwili obecnej nie występuje miejska sieć wodociągowa i kanalizacji sanitarnej, oraz że do czasu jej realizacji brak jest technicznych możliwości świadczenia usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków;

- 21 sierpnia 2009 r. skarżący i jego żona wystąpili do P. S.A. z wnioskiem o określenie warunków przebudowy linii SN (sieci średniego napięcia) i przyłączenia do tej sieci 20 budynków mieszkalnych w miejscowości W. na działce nr [...];

- [...] sierpnia 2009 r. zakład energetyczny wystawił warunki przebudowy nr [...] i przedstawił propozycję umowy w sprawie przebudowy, której wnioskodawcy nie podpisali

- wnioskiem z 13 stycznia 2017 r. zwrócił się do W. Sp. z o.o. o wydanie opinii o możliwości przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej działki nr [...], wskazując jako rodzaj planowanego zamierzenia inwestycyjnego na ww. działce: "do podziału 16 działek";

- W. Sp. z o.o. pismem z 25 stycznia 2017 r. poinformowały, że w obrębie ww. nieruchomości nie występuje uzbrojenie terenu wystarczające dla planowanego zamierzenia inwestycyjnego, jak również wskazał, że najbliżej położona sieć wodociągowa usytuowana jest w ul. J. w odległości około 360 m od planowanej inwestycji, natomiast najbliżej położona sieć kanalizacyjna sanitarna usytuowana jest w ul. bez nazwy (działka nr [...]) w odległości około [...] m od planowanej inwestycji;

- wnioskiem z 13 lutego 2017 r. zwrócił się do Burmistrza W. o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 16 budynków jednorodzinnych mieszkalnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, zlokalizowanej na działce o nr ew. [...];

- decyzją z [...] lipca 2017 r., nr [...], Burmistrz W. ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 11 budynków mieszkalnych, z niezbędną infrastrukturą techniczną, w zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej, na działce o nr ew. [...], w obrębie geodezyjnym W., gmina W.;

- pismem z 18 lipca 2019 r. małżonkowie wnieśli o zatwierdzenie podziału działki nr [...] na podstawie dołączonego operatu technicznego;

- decyzją nr z [...] lipca 2019 r., nr [...], Burmistrz W. zatwierdził projekt podziału nieruchomości położonej w obrębie W., oznaczonej nr ew. [...] na 13 działek o nr od [...] do nr [...];

- wnioskiem z 29 stycznia 2020 r. zwrócił się z prośbą do P. S.A. o wydanie zaświadczenia o zapewnieniu dostaw energii elektrycznej do 8 budynków mieszkalnych w miejscowości W., ul. N., działka nr [...];

- pismem z 17 lutego 2020 r. P. S.A. Oddział B. Rejon Energetyczny B. Miasto poinformował, że istnieje możliwość dostawy energii elektrycznej dla tego obiektu oraz że przyłączenie będzie możliwe po wybudowaniu linii zasilających niskiego napięcia i przyłącza elektroenergetycznego niskiego napięcia; wydane oświadczenie ważne było przez rok od daty wydania;

- wnioskiem z 19 stycznia 2021 r. ponownie zwrócił się z prośbą do P. S.A. o wydanie zaświadczenia o zapewnieniu dostaw energii elektrycznej do 8 budynków jednorodzinnych mieszkalnych w miejscowości W., ul. N., obręb m. W., działka nr [...];

- pismem z 27 stycznia 2021 r. P. S.A. Oddział B. Rejon Energetyczny B. Miasto ponownie poinformował, że istnieje możliwość dostawy energii elektrycznej dla tego obiektu, oraz że przyłączenie będzie możliwe po wybudowaniu linii zasilających niskiego napięcia i przyłącza elektroenergetycznego niskiego napięcia; wydane oświadczenie ważne było przez rok od daty wydania.

DIAS podniósł, że jak wynika z materiałów przysłanych przy piśmie Urzędu Miejskiego w W. z 16 lutego 2022 r. skarżący dwukrotnie występował do tamtejszego urzędu z prośbą o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji na działce nr [...] w obrębie geodezyjnym W. Burmistrz W. decyzją z [...] czerwca 2020 r., nr [...], odmówił ustalenia warunków zabudowy polegającej na budowie 8 budynków mieszkalnych z niezbędną infrastrukturą techniczną w zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej. W decyzji organ wskazał, że działka nie posiada sąsiedztwa , na podstawie którego można określić wymagania dotyczące nowej zabudowy. Wnioskiem z 27 stycznia 2022 r. skarżący ponownie zwrócił się do Burmistrza W. o ustalenie lokalizacji inwestycji celu publicznego albo warunków zabudowy dla ww. inwestycji na działce nr [...] w W.

Organ zwrócił także uwagę, że skarżący także m.in. zamieścił ogłoszenie w Internecie o ofercie sprzedaży działek, wykarczował krzaki i wyrównał teren; w jednym z aktów notarialnych sprzedający zobowiązali się wybrać ziemię połąkową z działki i nawieźć rodzaj ziemi ustalonej z kupującymi, niwelując powierzchnię działki do poziomu drogi. To skarżący przy tym wybrał i wskazywał kancelarię notarialną, w której podpisywano akty notarialne dokumentujące sprzedaż poszczególnych nieruchomości.

Co więcej, skarżący wraz z żoną oprócz sprzedaży działek w latach 2019-2020 dokonali sprzedaży nieruchomości w 2021 r., a mianowicie działki nr [...] położonej w W., obręb [...] W., wraz z udziałem 1/9 części w niezabudowanej nieruchomości obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym [...] - akt notarialny z [...] kwietnia 2021 r., Rep. A nr [...].

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, DIAS stwierdził, że dokonując sprzedaży ww. działek, skarżący działał jako podatnik podatku od towarów i usług. Czynności strony miały formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. W opinii organu podjęte działania doprowadziły do uatrakcyjnienia nieruchomości wnioskodawcy i jego małżonki, a w rezultacie wzrostu wartości działek.

Skarżący nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając decyzję w całości, pełnomocnik strony podniósł zarzuty:

I. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 u.p.t.u., poprzez niewłaściwe zastosowanie i sprzeczne ze wskazanym przepisem uznanie, że sprzedaż działek nr [...],[...],[...],[...], oraz udziału w działce nr [...], stanowiących wówczas własność skarżącego i jego żony oznacza przypisanie statusu podatnika podatku od towarów i usług osobie fizycznej dokonującej sprzedaży części swojego majątku, podczas gdy działań dokonanych przez skarżącego nie można utożsamiać z aktywnością w zakresie obrotu nieruchomościami, które wskazują na jej profesjonalny charakter, nie ma bowiem przesłanek do uznania, że którakolwiek z podjętych aktywności istotnie zwiększyła wartość nieruchomości - organ ograniczył się jedynie do wskazania szeregu czynności podejmowanych przez skarżącego w latach 2009-2021, z których znaczna część nie została ostatecznie sfinalizowana, a ponadto organ nie skorelował ich z konkretnymi środkami, które zostały zaangażowane w podobnym zakresie jak profesjonaliści z zakresu obrotu nieruchomościami;

2. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 1 i ust. 8, art. 29a ust. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 146aa ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 u.p.t.u., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne zaklasyfikowanie działań skarżącego jako działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów u.p.t.u., w sytuacji, gdy wskazane przez organ czynności polegały wyłącznie na zarządzaniu majątkiem osobistym, ani skala tych działań ani środki zaangażowane przez skarżącego nie wykraczały poza ten zakres, w związku z czym kwestionowanie dokonanych transakcji de facto sprowadza się do naruszenia zasady swobody wykonywania prawa własności do posiadanego majątku;

3. art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęta jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, w sytuacji, gdy w niniejszym stanie faktycznym sprzedane działki w chwili sprzedaży były zaklasyfikowane jako łąki - grunty rolne, co wynika wprost z umów sprzedaży, a więc należy uznać, że należały do kategorii terenów niezabudowanych, co do których nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy,

II. błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na:

1. nieprawidłowym uznaniu, że skarżący od 2009 r. podejmował działania zmierzające do sprzedaży działek z zyskiem, podczas, gdy wszelkie składane przez niego wnioski nie przekraczają czynności zwykłego zarządu majątkiem prywatnym;

2. pominięciu, że skarżący na działkach objętych sprzedażą nie poniósł znaczących nakładów mających na celu zwiększenie wartości nieruchomości, które wskazywałyby na prowadzenie działalności gospodarczej, bowiem łączny poniesiony wydatek obejmował tylko koszt geodety i nie był większy niż 300 zł, przy czy wartość sprzedanych działek to 370.000 zł;

3. pominięciu, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła dopiero w 2019 r., a więc 10 lat po podjęciu przez skarżącego rzekomych działań mających na celu zwiększenie wartości nieruchomości, co samo w sobie stanowi zaprzeczenie tezy organu, oczywistym jest bowiem, że gdyby intencją skarżącego było zwiększenie atrakcyjności nieruchomości, nie czekałby ze sprzedażą 10 lat;

4. błędnej kwalifikacji zwykłych działań podejmowanych przez skarżącego, takich jak podział nieruchomości, wniosek o opinię w sprawie przyłączy, zapewnienie dojazdu do działek itp., poprzez uznanie, że wypełniają one znamiona działalności gospodarczej, podczas gdy żadna z tych czynności nie wykracza poza zwykłe formalności, a zatem żadne z tych działań nie może zostać uznane jako profesjonalny obrót nieruchomością;

5. pominięciu, że skarżący nie podejmował żadnych znaczących działań marketingowych, nie zawarł umowy z żadną agencją nieruchomości, przyszli kupcy dowiadywali się o oferowanych przez niego działkach za pośrednictwem znajomych lub sąsiadów zamieszkałych w okolicy skarżącego, tylko w przypadku jednej transakcji kupcy dowiedzieli się o ofercie za pośrednictwem ogłoszenia zamieszczonego bezpłatnie na stronie internetowej o zasięgu lokalnym;

III. naruszenia przepisów prawa procesowego, tj.:

1. art. 120 w zw. art. 180 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), dalej jako: "o.p.", poprzez zaniechanie przez organ zbadania, środki o jakiej wartości zaangażował skarżący w celu sprzedaży działek, bowiem bez ustalenia powyższego nie ma podstaw do uznania, że podejmując wskazane w decyzji czynności zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tym bardziej wskazane twierdzenie nie może stanowić jednego z głównych argumentów stanowiska organu;

2. art. 120 w zw. art. 180 i art. 191 o.p., poprzez niezgodną ze stanem faktycznym ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, poprzestając na ich interpretacji dla z góry założonej tezy o prowadzeniu działalności gospodarczej;

3. art. 121 w zw. z art. 191 o.p., poprzez naruszenie wyrażonej w przepisie art. 121 o.p. zasady zaufania do organów podatkowych i swobodnej oceny dowodów w związku z ustaleniami zawartymi w zaskarżonej decyzji, w której organ wszelkie wątpliwości stanu faktycznego rozstrzygnął na niekorzyść skarżącego, nie podejmując wcześniej czynności zmierzających do wyjaśnienia wątpliwych okoliczności, m.in. celu sprzedaży gruntów należących do skarżącego, a także środków zaangażowanych w to przedsięwzięcie.

W oparciu o powyższe zarzuty autor skargi wniósł o: uchylenie w całości decyzji DIAS z [...] października 2022 r. oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszej instancji oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie od DIAS na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie 24 marca 2023 r. pełnomocnik strony zmodyfikował treść wniosku skargi, wnosząc poza uchyleniem w całości decyzji organu pierwszej instancji także o uchylenie poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej oraz umorzenie postępowania w miejsce przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy skarżący, dokonując sprzedaży należących do niego działek, działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a dokonywane przez niego czynności spełniają przesłanki warunkujące możliwość ich opodatkowania tym podatkiem. W tym zakresie strona sformułowała zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, jak i materialnego, w głównej mierze dotyczące błędnego uznania skarżącego za podatnika podatku VAT i obciążenie go obowiązkiem uiszczenia tego podatku w związku ze sprzedażą działek, podczas gdy podejmowane przez niego czynności nie miały charakteru profesjonalnego i miały charakter okazjonalny, jako dyspozycja swoim majątkiem, tym bardziej, że skarżący nie poniósł istotnych nakładów dotyczących sprzedanych działek, co byłoby charakterystyczne dla działalności gospodarczej; w ocenie skarżącego, jego działania w żaden sposób nie wykraczają poza zwykły zarząd swoim majątkiem.

Rozstrzygając tak zarysowany spór, w pierwszej kolejności należy przytoczyć przepisy prawa materialnego, mające zastosowanie w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym, nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych ( art. 15 ust. 2 u.p.t.u.).

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1), dalej także jako: "Dyrektywa 112", zgodnie z którym "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

Skarżący stoi na stanowisku, że dokonana przez niego w latach 2019 i 2020 sprzedaż 4 działek nie nosi znamion działalności gospodarczej, lecz należy do czynności rozporządzania własnym majątkiem prywatnym. Dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia decydujące są kryteria uznania tego rodzaju sprzedaży za działalność gospodarczą, określone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W orzeczeniu tym stwierdzono, że:

1) dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności;

2) osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby;

3) jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą 2006/138/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej;

4) okoliczność, iż osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą 2006/138/WE, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W kontekście wyżej przytoczonego wyroku TSUE, spornym - na tle art. 15 ust. 2 u.p.t.u. – jest to, czy w świetle zebranego materiału dowodowego sprawy (okoliczności faktycznych, ustalonych przy wydaniu decyzji podatkowej), skarżący podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też należy uznać, że sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym, a co za tym idzie – nie podlegała opodatkowaniu.

Jak bowiem wynika z wyżej wskazanego wyroku TSUE z 15 września 2011 r., o tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

W następstwie omawianego wyroku Trybunału ukształtowała się linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie spornego problemu. Wskazać przykładowo należy na wyroki z: 7 października 2011 r., I FSK 1289/10; 18 października 2011 r., I FSK 1536/10; 9 listopada 2011 r., I FSK 1656/11; 10 listopada 2011 r., I FSK 13/11; 16 listopada 2011 r., I FSK 110/11; 16 listopada 2011 r., I FSK 1654/11; 19 listopada 2014 r., I FSK 1702/13, czy też z 28 listopada 2014 r., I FSK 1899/13.

Na podstawie orzecznictwa sądowo-administracyjnego wykształciły się kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Za kluczowe przy rozstrzyganiu tego zagadnienia należy uznać, że

1) stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny, każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku;

2) wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu;

3) przyjęcie, że dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłanka "stałości" działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 Dyrektywy 112, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza była wykonywana w sposób niesporadyczny (stały);

4) nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych;

5) liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą;

6) podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego;

7) fakt podjęcia takich czynności, jak np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną;

8) na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Wskazać również należy, iż kluczowe znaczenie przy ocenie powyższych kryteriów w danej sprawie ma sposób postępowania podatnika nie przy nabyciu, ale w okresie późniejszym, poprzedzającym sprzedaż, wyrażający się sposobem aktywności w zakresie wykonywanego obrotu przedmiotowymi nieruchomościami. Sam zamiar, z jakim podmiot nabył towar, np. nieruchomość, nie jest czynnikiem miarodajnym dla oceny, w jakim charakterze działa ten podmiot w momencie jego sprzedaży (por. wyrok NSA z 29 sierpnia 2014 r., I FSK 1229/13).

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Annbrecht), dotyczącego kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Biorąc pod uwagę stan sprawy, rację należy przyznać skarżącemu, który dowodził, że nie można uznać, że podejmując określone czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W świetle powyższego judykatu TSUE przywołane przez organ okoliczności (takie jak np. występowanie z wnioskami o ustalenie warunków zabudowy, wystąpienie z wnioskiem o podział nieruchomości, wydzielenie drogi wewnętrznej, przeznaczenie jednej z działek na rezerwę terenu pod planowane poszerzenie drogi gminnej, ustanowienie służebności, występowanie z wnioskami do W. Sp. z o.o. o wydanie opinii o możliwości przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, występowanie do P. S.A. z wnioskami o określenie warunków przebudowy linii energetycznej średniego napięcia i przyłączenia do tej sieci budynków mieszkalnych czy o wydanie oświadczenia o zapewnieniu dostaw energii elektrycznej do budynków mieszkalnych, wykarczowanie krzaków, wyrównanie terenu, zamieszczenie w Internecie informacji o działkach na sprzedaż, wybranie i wskazanie kancelarii notarialnej, w której podpisywano akty notarialne dokumentujące transakcje sprzedaży działek) jeszcze nie przesądzały per se o tym, że skarżący podjął zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami stanowiącymi jego własność.

Rozważenia wymaga całokształt okoliczności, które stanowią istotę sprawy. Grunt został nabyty przez skarżącego w drodze darowizny w 1980 r. M.in. dopiero 12 sierpnia 2009 r. skarżący wystąpił z wnioskiem do P. S.A. o określenie warunków przyłączenia do sieci budynku mieszkalnego w miejscowości W. na działce nr [...] (17 sierpnia 2009 r. zakład energetyczny wystawił warunki przyłączenia i przedstawił propozycję umowy, której wnioskodawca nie podpisał); z kolei 20 sierpnia 2009 r. skarżący zawnioskował do W. Sp. z o.o. o wydanie warunków przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej działki nr [...], wskazując rok 2010 jako planowany termin rozpoczęcia poboru wody i odprowadzania ścieków oraz wskazując 20 budynków mieszkalnych do podłączenia do instalacji, jednakże z odpowiedzi ww. spółki wynika, że w rejonie planowanej inwestycji nie występuje miejska sieć wodociągowa i kanalizacji sanitarnej, oraz że do czasu jej realizacji brak jest technicznych możliwości świadczenia usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Idąc dalej, 21 sierpnia 2009 r. skarżący i jego żona wystąpili do P. S.A. z wnioskiem o określenie warunków przebudowy linii SN (sieci średniego napięcia) i przyłączenia do tej sieci 20 budynków mieszkalnych w miejscowości W. na działce nr [...], jednak nie podpisali oni propozycji umowy w sprawie przebudowy.

Dopiero kilka lat później, bo 13 stycznia 2017 r., skarżący zwrócił się do W. Sp. z o.o. o wydanie opinii o możliwości przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej działki nr [...], wskazując jako rodzaj planowanego zamierzenia inwestycyjnego na ww. działce: "do podziału 16 działek", jednakże uzyskał informację, że w obrębie tej nieruchomości nie występuje uzbrojenie terenu wystarczające dla planowanego zamierzenia inwestycyjnego.

O warunki zabudowy dla działki nr [...] skarżący wystąpił dopiero 13 lutego 2017 r., wskutek czego decyzją z [...] lipca 2017 r., nr [...], Burmistrz W. ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 11 budynków mieszkalnych, z niezbędną infrastrukturą techniczną, w zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej, na działce o nr ew. [...], w obrąbie geodezyjnym W., gmina W.

Jeszcze później, 18 lipca 2019 r., a więc prawie 40 lat od daty przekazania nieruchomości na rzecz skarżącego, wystąpił on z wnioskiem o zatwierdzenie podziału działki nr [...] (zatwierdzony decyzją z [...] lipca 2019 r.).

Dalej, wnioskiem z 29 stycznia 2020 r. strona zwróciła się z prośbą do P. S.A. o wydanie zaświadczenia o zapewnieniu dostaw energii elektrycznej do 8 budynków mieszkalnych na działce nr [...]; w odpowiedzi (17 lutego 2020 r.) poinformowano, że istnieje możliwość dostawy energii elektrycznej dla tego obiektu, oraz że przyłączenie będzie możliwe po wybudowaniu linii zasilających niskiego napięcia i przyłącza elektroenergetycznego niskiego napięcia (wydane oświadczenie ważne było przez rok od daty wydania). Dnia 19 stycznia 2021 r. skarżący ponownie zwrócił się z prośbą do P. S.A. o wydanie zaświadczenia o zapewnieniu dostaw energii elektrycznej do 8 budynków jednorodzinnych mieszkalnych na działce nr [...], zaś pismem z 27 stycznia 2021 r. P. S.A. ponownie poinformowała, że istnieje możliwość dostawy energii elektrycznej dla tego obiektu, oraz że przyłączenie będzie możliwe po wybudowaniu linii zasilających niskiego napięcia i przyłącza elektroenergetycznego niskiego napięcia; wydane oświadczenie ważne było przez rok od daty wydania.

W odniesieniu do powyższego sąd podkreśla, że choć skarżący kilkukrotnie kierował zapytania do W. Sp. z o.o. i P. S.A. (w 2009, 2017, 2020, 2021 r.), to ani razu nie podpisał z ww. umowy. Strona dowiadywała się, że przyłączenie do sieci wymagało przebudowy sieci, jednak nie decydowała się na przeprowadzenie takich prac; w związku z tym działki nie były zaopatrzone w media. Działki powstałe po podziale w chwili ich sprzedaży były nieuzbrojone. Co ważne, skarżący nie składał również wniosków o określenie możliwości przyłączenia do sieci gazowej oraz wniosków o określenie warunków przyłączenia do sieci gazowej.

Działania podejmowane przez skarżącego (ich czas, częstotliwość), sąd ocenia jako wyłącznie rozpoznanie możliwości i potencjału posiadanych nieruchomości pod kątem ich ewentualnego zbycia.

Zauważyć przy tym wypada, że wskazana wyżej działka nr [...] miała znaczną powierzchnię, tj. 1,7381 ha, zaś w następstwie jej podziału powstało 13 działek o numerach geodezyjnych od [...] do [...] (przy czym organ zakwestionował sprzedaż 4 działek oraz udziału w działce nr [...], na której została wydzielona droga wewnętrzna). Jak słusznie podniósł autor skargi, nieruchomości powstałe w wyniku podziału działki nr [...] należało uznać za niezabudowane. Decyzja o warunkach zabudowy została wydana na nieruchomość o nr geod. nr [...], zaś w przypadku działek powstałych w wyniku jej podziału, o warunki zabudowy występowali kupujący już po zakupie nieruchomości. Na dzień sprzedaży działek były one zaklasyfikowane jako łąki; nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani decyzją o warunkach zabudowy.

Jak wskazywał skarżący, podziału działki nr [...] dokonał ze względu na jej rozległy areał, przy założeniu, że większa ilość mniejszych działek może trafić do szerszego kręgu potencjalnych kupujących. Odnosząc się do kwestii zamieszczonego w Internecie ogłoszenia, podnieść należy, że faktycznie skarżący zdecydował się na to, jednak ogłoszenie było nieodpłatne i nie miało sprofesjonalizowanego charakteru. Co istotne, spośród kupujących jedynie J. K. i A. S. powzięli informację o możliwym zakupie od skarżącego z ogłoszenia w Internecie; jego pozostali kontrahenci dowiedzieli się o tym tzw. "pocztą pantoflową". Na rozprawie, na pytanie sądu, pełnomocnik strony oświadczył, że skarżący nie ponosił żadnych kosztów marketingowych związanych ze sprzedażą działek. Ogłoszenie o sprzedaży zostało zamieszczone na bezpłatnym portalu internetowym i kupujący o możliwości zakupu działki dowiadywali się głównie "pocztą pantoflową". Jedyne koszty poniesione przez skarżącego to administracyjne opłaty związane z podziałem działek (protokół rozprawy - k. 52 akt sądowych). W tych okolicznościach trudna do obrony jest teza organu, że skarżący faktycznie podejmował działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, w sytuacji, gdy w rzeczywistości wykonał minimum czynności wykonywanych przez osobę sprzedającą nieruchomość w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Strona nie poniosła w tym celu żadnych nakładów finansowych, nie weszła też we współpracę z profesjonalną agencją czy nawet pośrednikiem.

W opinii składu orzekającego opisane wyżej działania należy uznać za związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez skarżącego i nie mogą one same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Są to działania racjonalne, mające na celu uzyskanie wyższej ceny ze sprzedaży nieruchomości, związane z zarządem majątkiem prywatnym. W powołanym wyżej wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 wyraźnie wskazano, że podział gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny z ich późniejszej sprzedaży nie jest okolicznością przesądzającą o działaniu w charakterze podatnika. Podkreślić należy, że skarżący nie podjął żadnych marketingowych – typowych dla handlowców - działań w celu szybkiej sprzedaży działek i uzyskania koniecznych w działalności gospodarczej środków finansowych – informacja o możliwości ich zakupu, pomijając darmowe ogłoszenie na portalu internetowym, co obecnie jest powszechną praktyką także w obrocie "prywatnym", w rzeczywistości przekazywana była ustnie wśród potencjalnych nabywców. Działania podejmowane przez skarżącego odbywały się na przestrzeni wielu lat. Grunt został nabyty w drodze darowizny w 1980 r., a aktywności podjęte w celu sprzedaży, tj. podział działki nie wykraczały poza zwykłe władztwo rzeczą i miały na celu jedynie realizację uprawnienia do wyzbycia się własności. Racjonalne jest stwierdzenie, że bez dokonania tego podziału sprzedaż przedmiotowej działki byłaby utrudniona, gdyż brak byłoby chętnych na jej zakup w takiej wielkości. Skarżący nie poniósł w zasadzie nakładów finansowych mających na celu zwiększenie wartości nieruchomości, które wskazywałyby na prowadzenie działalności gospodarczej. Łączny wydatek poniesiony przez niego w związku ze sprzedażą gruntów nie był większy niż 300 zł i była to kwota ściśle związana z formalnościami administracyjnymi, zaś przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości był znacznie większy i wyniósł ok. 370.000 zł. Co istotne, strona sprzedawała działki nieuzbrojone, bez decyzji o warunkach zabudowy oraz oznaczone jako łąki. Nie sposób więc zgodzić się z organem, że dzięki działaniom strony ich wartość została zwiększona - działki nie zostały wzbogacone o jakiekolwiek elementy, które mogłyby zwiększyć ich wartość. Nawet jeśli skarżący podejmował czynności związane z doprowadzeniem mediów, to finalnie żadnej z umów nie podpisał.

Nie jest to zatem zachowanie typowe dla osoby, która zawodowo zajmuje się obrotem nieruchomościami, która ponosi znaczne wydatki. Doświadczenie życiowe sądu uzasadnia przypuszczenie, że zgoła odmienne byłoby w podobnej sytuacji działanie dewelopera czy profesjonalisty w zakresie obrotu nieruchomościami. Wyspecjalizowany podmiot zapewne znacznie wcześniej sfinalizowałby wszelkie formalności związane z podziałem, uzbrojeniem i sprzedażą działek; nie występowałby kilkukrotnie z zapytaniami do dostawców mediów, uzależniając od opłacalności tego przedsięwzięcia podjęcie dalszych kroków ku sprzedaży, tylko dążyłby do podpisania umów; hipotetycznie, znając przeciętne realia rynkowe, założyć można, że przedsięwzięcie zamknęłoby się w okresie ok. 2 lat, kiedy to deweloper dokonałby sprzedaży nieruchomości w cenach znacznie przekraczających wartość samych działek.

Za trafny w kontekście powyższego należy uznać sformułowany w skardze zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120 w zw. art. 180 i art. 191, także w związku z art. 121 o.p. W opinii sądu DIAS dokonał wadliwej oceny dowodów w niniejszej sprawie, dopuszczając się błędu w ustaleniach faktycznych. Przede wszystkim wnioski organu, kwalifikujące podejmowane przez skarżącego działania jako działalność gospodarczą, nie znajdują oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Jak słusznie zauważył autor skargi, działania strony nie przekraczały czynności zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Organy pominęły to, że skarżący nie poniósł znaczących nakładów mających na celu zwiększenie wartości nieruchomości, w zasadzie nie prowadził działalności marketingowej, zaś sama sprzedaż nieruchomości nastąpiła dopiero w 2019 r., a więc 10 lat po podjęciu przez skarżącego rzekomych działań mających na celu zwiększenie wartości nieruchomości. Samo uznanie, że doszło do zwiększenia wartości nieruchomości też należałoby uznać za dyskusyjne, biorąc pod uwagę, że sprzedawane działki były niezabudowane, nieuzbrojone.

Wadliwa ocena dowodów w niniejszej sprawie doprowadziła z kolei do nieprawidłowego zastosowania w okolicznościach tej sprawy art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 u.p.t.u.

Konsekwencją nieuznania skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży spornych działek zbędne jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego (m.in. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 1 i ust. 8, art. 29a ust. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 146aa ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. w zw. z art. 2 pkt 33 u.p.t.u. - w sposób określony w skardze), które de facto zmierzały również do wykazania błędnego przypisania skarżącemu przez organy podatkowe statusu podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek.

Stwierdzając, że organy obu instancji uchybiły ww. przepisom postępowania, co skutkowało wadliwą oceną prawidłowości zastosowania w tej sprawie art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., WSA w Białymstoku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję organu pierwszej instancji, a w myśl art. 145 § 3 p.p.s.a. umorzył postępowanie administracyjne. Uzupełniony podczas rozprawy materiał dowodowy, będący oświadczeniem o nieponoszeniu jakichkolwiek kosztów związanych z ogłoszeniem o sprzedaży nieruchomości w Internecie, powoduje, że zbędnym byłoby przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i ewentualnego poczynienia ustaleń w tym zakresie, przy dostrzegalnym braku takowych w decyzjach organów obu instancji. Niesporne w tej sprawie, a istotne dla jej rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne, doprowadziły do konkluzji, iż dalsze prowadzenie postępowania nie miałoby żadnego celu.

O kosztach sądowych, na które składają się: wpis od skargi w wysokości 1.027 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 3.600 zł oraz opłata kancelaryjna od udzielonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł (łącznie: 4.644 zł) sąd orzekł w myśl art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).