Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt II SA/Bk 394/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2024-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Kara administracyjna
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 143d, art. 143e
journal: Dz.U. 2023 poz 615
law: Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j.)
article: art. 189d, art. 189f
journal: Dz.U. 2023 poz 775
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Justyna Siemieniako (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 16 października 2024 r. sprawy ze skargi M. Spółki z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 30 kwietnia 2024 r., nr 2001-IOC.4355.3.2024 w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Eksporter – M. Sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej jako: "Spółka"), 9 lipca 2022 r. działając przez przedstawiciela bezpośredniego A. z siedzibą w Białymstoku, dokonał zgłoszenia towaru klasyfikowanego do kodu 87034090 Taryfy celnej w postaci używanego samochodu osobowego marki A. do procedury wywozu.

Zgłoszenie celne zostało zaewidencjonowane pod nr MRN [...]. Do zgłoszenia celnego została załączona faktura nr [...] z [...] lipca 2022 r., zgodnie z którą powyższy towar o wartości 49.700,00 EUR został sprzedany nabywcy w Rosji - firmie T. z Kaliningradu.

W trakcie weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny skontrolował fakturę nr [...] za samochód A. na kwotę 49.700,00 EUR wystawioną przez Spółkę dla T. Na żądanie organu eksporter dostarczył fakturę zakupu tego samochodu w Niemczech nr [...] z [...] czerwca 2022 r. wystawioną przez A. GbR w Niemczech na rzecz Spółki, zgodnie z którą Spółka nabyła przedmiotowy samochód za cenę netto wynoszącą 56.134,45 EUR.

W dniu 12 lipca 2022 r. eksporter złożył oświadczenie, w którym wyjaśnił, że w ramach zawartej w 12 lipca 2022 r. umowy pomiędzy T .a Spółką na sprzedaż samochodów, samochód marki A. został sprzedany taniej. Firma T. nadpłaciła za samochód B. i nadpłata ta nie została zwrócona firmie T. Nadpłata pomniejsza cenę sprzedaży następnego auta. Klient T. wpłacił za B. większą kwotę, aby wystarczyło na opłacenie kolejnego kupowanego samochodu razem ze zwrotną kaucją. Kiedy kaucja została zwrócona Spółce, zmniejszono ostateczną cenę sprzedaży A. do 49.700,00 EUR.

W trakcie weryfikacji zgłoszenia celnego porównano również wartości rynkowe samochodów A. w Polsce, stwierdzając, że ich ceny kształtowały się w przedziale 263.900,00 zł - 305.040,00 zł, co przy zastosowaniu kursu EUR z dnia dokonania zgłoszenia celnego wynosi od około 56.643,00 EUR do 65.473,00 EUR.

W wyniku przeprowadzonej przez organ celny weryfikacji zgłoszenia celnego oraz załączonych do niego dokumentów, organ celny w obsłudze dyrektywy kontroli w systemie AES stwierdził, że cena zakupu towaru widniejąca na fakturze nr [...] z [...] lipca 2022 r. wystawionej przez Spółkę na rzecz nabywcy z Rosji została zaniżona w celu obejścia embarga na wywóz towarów luksusowych do Rosji, zaś towar zadeklarowany w ww. zgłoszeniu celnym zaklasyfikowany do kodu CN 87034090 podlega zakazowi sprzedaży, dostawy, przekazywania lub wywozu na podstawie art. 3h ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014 z dnia 31 lipca 2014 r. dotyczącego środków ograniczających w związku z działaniami Rosji destabilizującymi sytuację na Ukrainie (Dz.U.UE.L.2014.229.1), bowiem stanowi towar luksusowy wymieniony w załączniku XVIII, a jego wartość przekracza 50.000,00 EUR.

Z uwagi na powyższe organ odmówił zwolnienia towaru objętego zgłoszeniem celnym MRN nr [...] z 9 lipca 2022 r. do wnioskowanej procedury wywozu.

Pismem z 30 czerwca 2023 r., nr 318000-COC1.4227.8.2023.JG, Naczelnik Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku zawiadomił eksportera o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie naruszenia zakazu określonego w art. 3h ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014.

W trakcie prowadzonego postępowania organ celny pismem z 29 maja 2023 r. wezwał eksportera do przesłania dokumentów i złożenia wyjaśnień istotnych w celu ustalenia sytuacji majątkowej dłużnika. Strona nie udzieliła odpowiedzi na powyższe wezwanie.

Po przeprowadzeniu postępowania, pismem z 2 sierpnia 2023 r. organ zawiadomił stronę o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Strona nie skorzystała z przysługującego jej uprawnienia.

W dniu 5 stycznia 2024 r. Naczelnik PUCS w Białymstoku decyzją nr 318000-COC1.4227.8.2023.EM nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 261.530,00 zł za naruszenie zakazu wywozu do Rosji towarów luksusowych wymienionych w załączniku XVIII, o których mowa w art. 3h ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014.

Postanowieniem z 15 stycznia 2024 r., nr 318000-COC1.4227.8.2023.EM, Naczelnik PUCS w Białymstoku nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, zaś Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku postanowieniem z 22 lutego 2024 r., nr 2001- lEW.4227.1.2024, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki od decyzji z 5 stycznia 2024 r., Dyrektor IAS w Białymstoku decyzją z 30 kwietnia 2024 r., nr 2001-IOC.4355.3.2024, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w postępowaniu odwoławczym podjęto próbę uzyskania od eksportera wyjaśnień odnośnie płatności za przedmiotowy pojazd, zrealizowanych na podstawie faktury przedłożonej do zgłoszenia celnego nr [...] z [...] lipca 2022 r. na kwotę 49.700,00 EUR oraz rachunku nr [...] z 24 czerwca 2022 r. na kwotę netto 56.134,45 EUR. W odpowiedzi eksporter przesłał: wydruk przelewu z 1 lipca 2022 r. z rachunku Spółki prowadzonego w P. na rzecz odbiorcy: A. GBR tytułem zapłaty za rachunek nr [...] w kwocie 66.800,00 EUR oraz wydruk przelewu z 30 czerwca 2022 r. na rachunek Spółki prowadzony w P. od nadawcy L., Kaliningrad, Rosja tytułem płatności za towary zgodnie z kontraktem nr [...] z [...] stycznia 2022 r. za M. w wysokości 66.800,00 EUR. Eksporter nie wyjaśnił jednak powodów wskazania na fakturze odsprzedaży kwoty niższej niż kwota nabycia pojazdu od podmiotu niemieckiego oraz zapłaty za towar na kwotę wskazaną w niemieckiej fakturze powiększonej dodatkowo o niemiecki podatek VAT.

Organ odwoławczy wezwał również eksportera do wyjaśnienia okoliczności wskazanych w jego oświadczeniu odnośnie pobierania i zwrotu kaucji za kupowane na terenie Niemiec samochody, eksportowane następnie do Rosji, oraz przedłożenia dowodów dotyczących zapłaty oraz zwrotu kaucji. Wezwał też do złożenia wyjaśnień, czy rachunek nr [...] z 24 czerwca 2022 r. dotyczy dostawy wewnątrzwspólnotowej, czy też obrotu krajowego na terenie Niemiec oraz do przedłożenia tłumaczenia nadesłanego kontraktu w języku rosyjskim. Na powyższe wezwania strona nie złożyła jakichkolwiek wyjaśnień. Nie przedłożyła również tłumaczenia kontraktu nr [...] z [...] stycznia 2022 r. zawartego z firmą T. Z tłumaczenia roboczego przedłożonego kontraktu wynika, że dotyczył on sprzedaży samochodów używanych, w którym wskazana została suma kontraktu opiewająca na kwotę 1.000.000,00 EUR oraz data obowiązywania do 31 grudnia 2022 r.

Zdaniem organu odwoławczego zgromadzone dowody w postaci rachunku zakupu samochodu przez Spółkę, rachunku odsprzedaży samochodu podmiotowi z Rosji, a następnie przesłane przez eksportera wydruki przelewów tytułem zapłaty przez Spółkę za samochód podmiotowi niemieckiemu oraz tytułem zapłaty Spółce przez podmiot z Rosji, wskazują na omijanie przez eksportera sankcji poprzez zaniżanie wartości towarów wywożonych do Rosji. Powyższe okoliczności uzasadniały odmowę zwolnienia towaru objętego zgłoszeniem celnym MRN nr [...] z [...] lipca 2022 r. do wnioskowanej procedury wywozu i w konsekwencji nałożenie na Spółkę administracyjnej kary pieniężnej za naruszenie zakazu wywozu, o którym mowa w art. 3h ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014.

Opierając się na brzmieniu art. 189d ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 775 ze zm., dalej jako: "k.p.a."), Dyrektor IAS wskazał, że waga i okoliczności naruszenia prawa w przedmiotowej sprawie są znaczne. Odnośnie przesłanki częstotliwości, organ podniósł, że niniejsze postępowanie nie jest jedynym dotyczącym zakazu wywozu do Rosji towarów luksusowych przez stronę, w następstwie którego została nałożona kara pieniężna. W ramach oceny przesłanki dotyczącej sposobu zachowania się strony w celu usunięcia skutków naruszenia prawa, zauważono natomiast, że działania podejmowane przez stronę cechowała świadomość i umyślność w celu obejścia środków ograniczających w związku działaniami wojennymi Rosji w Ukrainie. Organ zwrócił uwagę, że eksporter, zgodnie z KRS, jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą od 2016 r. w zakresie m.in. handlu hurtowego i detalicznego wszelkimi towarami, w tym pojazdami samochodowymi. Od lat uczestniczy również w handlu międzynarodowym i dokonuje zgłoszeń celnych głównie do procedury wywozu. Na szczególną uwagę zasługuje fakt, że podmiot rozwinął działalność eksportową dopiero od maja 2022 r., czyli po rozpoczęciu wojny w Ukrainie i wprowadzeniu w związku z nią sankcji w handlu z Rosją; w latach 2022-2024 Spółka dokonała łącznie 124 zgłoszeń celnych, z których zdecydowana większość dotyczyła wywozu luksusowych samochodów osobowych, których deklarowanym krajem przeznaczenia była głównie Białoruś, rzadziej Rosja, Kirgistan i w jednym przypadku Kazachstan. Dokonana analiza zgłoszeń celnych eksportowych wykazała, że pojazdy zgłaszane w wywozie do Rosji posiadały deklarowaną wartość towaru nieprzekraczającą kwotę 50.000,00 EUR, zaś w przypadku samochodów z deklarowanym krajem przeznaczenia: Białoruś, Kirgistan i Kazachstan ich wartość znacznie przewyższała ww. próg sankcji określony dla pojazdów luksusowych wywożonych do Rosji. Co więcej, Dyrektor IAS zwrócił uwagę na kontrakt nr [...] z [...] stycznia 2022 r. zawarty pomiędzy Spółką a T. na sprzedaż samochodów używanych na łączą kwotę 1.000.000 EUR do 31 grudnia 2022 r., co wskazuje na zamiar przyszłej współpracy pomiędzy umawiającymi się stronami. Ponadto organ podważył rzeczywisty charakter kontraktu usług płatniczych nr [...] z [...] sierpnia 2022 r.

Mając na uwadze przeprowadzoną przez organ odwoławczy analizę dokonanych przez eksportera zgłoszeń celnych wywozowych oraz materiały zgromadzone w toku prowadzonych postępowań, uprawnione – zdaniem Dyrektora IAS – jest twierdzenie, że strona postępowania przyjęła mechanizm postępowania polegający na dokonywaniu zgłoszeń celnych wywozowych towarów sankcyjnych, podając w zgłoszeniach celnych albo zaniżoną wartość towarów (poniżej progu określonego dla towarów luksusowych), albo deklarując, że odbiorcą towarów jest podmiot z kraju nieobjętego sankcjami wywozowymi.

Organ odwoławczy wskazał, że uwzględniając przesłanki wynikające z art. 189d k.p.a., w trakcie ustalenia wysokości administracyjnej kary pieniężnej, przeanalizowana została sytuacja finansowa Spółki. Dokonano jej na podstawie analizy informacji przekazanych przez Pierwszy Urząd Skarbowy w Białymstoku, z których wynika, że podmiot ten nie posiada zaległości w organie podatkowym, nie jest prowadzone w stosunku do niego postępowanie egzekucyjne oraz nie występował z wnioskiem o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Natomiast na podstawie danych z systemu POLTAX (podsystem e-ORUS) oraz z systemu Podatnik360 przeanalizowana została sytuacja finansowa podmiotu poprzez zestawienie, począwszy od 2019 r., uzyskanych na przestrzeni 4 lat rocznych dochodów oraz poniesionych strat. Na tej podstawie organ prowadzący postępowanie ustalił wysokość administracyjnej kary pieniężnej w wysokości wartości zgłoszonego towaru podlegającego sankcjom. Z uwagi na fakt, że cena sprzedaży na fakturze nr [...] z [...] lipca 2022 r. załączonej do przedmiotowego zgłoszenia celnego została zaniżona, przyjęto wartość transakcyjną z faktury nr [...] z 24 czerwca 2022 r., tj. 56.134,45 EUR, po przeliczeniu której w oparciu o kurs średni EUR na podstawie tabeli kursów nr 119/A/NBP/2022 z 22 czerwca 2022 r. uzyskano wartość towaru 261.539 zł. Stwierdzono przy tym brak podstaw do zastosowania art. 189f § 1 pkt. 1 k.p.a. i odstąpienia od nałożenia na stronę administracyjnej kary pieniężnej.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając decyzję w całości, autor skargi zarzucił naruszenie:

1. art. 7 w zw. z art. 77 § 1 i art. 80 w zw. z art. 6 k.p.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. uznanie, że czynności dowodowe w ramach prowadzonego postępowania były wystarczające do wyjaśnienia stanu faktycznego, podczas gdy organ dokonał nieprawidłowych ustaleń faktycznych, uznając iż Spółka dokonała sprzedaży pojazdu po zaniżonej cenie, nie biorąc pod uwagę uwarunkowań rynkowych, mających wpływ na cenę;

2. art. 9 i art. 11 w zw. z art. 107 § 1 pkt 6 oraz § 3 k.p.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. nienależyte i niewyczerpujące poinformowanie strony o okolicznościach faktycznych i prawnych nałożenia kary, a w konsekwencji brak w treści skarżonej decyzji prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności brak ustaleń faktycznych i uzasadnienia prawnego dotyczącego ustalenia ceny sprzedaży pojazdu wyższej niż wykazana na fakturze sprzedaży pojazdu;

3. art. 189a § 1, art. 189b, art. 189d i art. 189i k.p.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, nakładając w nieuzasadnionej wysokości kary pieniężnej, w sytuacji braku jakiejkolwiek podstawy faktycznej i prawnej do nałożenia na Spółkę kary pieniężnej dla podmiotu, który nie naruszył przepisów prawa;

4. art. 3h ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady UE nr 833/2014 oraz art. 143d ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 r. poz. 615 ze zm., dalej jako: "ustawa o KAS") w zw. z art. 6 oraz art. 8 § 1 k.p.a. poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów władzy publicznej, mimo iż Spółka nie spełniła warunków do nałożenia kary.

W oparciu o powyższe zarzuty autor skargi wniósł o: uchylenie skarżonej decyzji w całości i poprzedzającej jej wydanie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów procesu według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny słuszności nałożenia na skarżącą Spółkę kary pieniężnej w związku z dokonaniem przez ni zgłoszenia celnego do procedury wywozu towaru w postaci używanego samochodu osobowego marki Audi, model A8, rok produkcji 2018, pojemność 2995 cm3, rodzaj paliwa: benzyna/elektryczny, który jest towarem podlegającym sankcjom w myśl postanowień rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014. Zdaniem Spółki organy błędnie przyjęły, że strona sprzedała pojazd powyżej wartości wykazanej na fakturze, nie podając przy tym podstaw prawnych uzasadniających podważenie ceny pojazdu ustalonej pomiędzy stronami i uwidocznionej na fakturze.

W opinii składu orzekającego nie sposób się zgodzić ze stanowiskiem skarżącej, zaś wydane w kontrolowanym postępowaniu rozstrzygnięcie jest prawidłowe.

Podstawę rozważań stanowią następujące przepisy:

W myśl art. 3h ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014 zakazuje się sprzedaży, dostawy, przekazywania lub wywozu, bezpośrednio lub pośrednio, towarów luksusowych wymienionych w załączniku XVIII, na rzecz jakichkolwiek osób fizycznych lub prawnych, podmiotów lub organów w Rosji lub do wykorzystania w Rosji. Z kolei art. 3h ust. 2 ww. rozporządzenia stanowi, że powyższy zakaz ma zastosowanie do towarów luksusowych wymienionych w załączniku XVIII, o ile ich wartość przekracza 300,00 EUR za sztukę, chyba, że w załączniku określono inaczej.

W przedmiotowym załączniku XVIII do ww. rozporządzenia, zawierającym wykaz towarów luksusowych, w pkt 17 wskazano towary będące pojazdami, z wyjątkiem karetek pogotowia ratunkowego, służące do przewozu osób na lądzie, w powietrzu lub na morzu, o wartości przekraczającej 50.000,00 EUR za pojedynczy artykuł, kolejki linowe, wyciągi krzesełkowe, wyciągi narciarskie, układy napędowe do kolejek linowych naziemnych lub motocykle, o wartości przekraczającej 5.000 EUR za pojedynczy artykuł, a także akcesoria i części zamienne do nich.

Z art. 12 ww. rozporządzenia wynika, że zakazuje się świadomego i umyślnego udziału w działaniach, których celem lub skutkiem jest obejście zakazów ustanowionych rozporządzeniem.

W realiach niniejszej sprawy Spółka w zgłoszeniu celnym do procedury wywozu towaru w postaci samochodu osobowego A., rok produkcji 2018, zadeklarowała wartość tego samochodu na 49.700,00 EUR, która miała być potwierdzona fakturą z [...] lipca 2022 r. wystawioną na rosyjską firmę T. Tymczasem z przedłożonego przez eksportera rachunku zakupu przedmiotowego auta w Niemczech z 24 czerwca 2022 r., wystawionego na rzecz skarżącej przez podmiot niemiecki, wynika, że strona nabyła samochód za cenę netto 56.134,45 EUR. Przedłożone przez Spółkę wydruki przelewów: z 1 lipca 2022 r. z rachunku Spółki na rzecz niemieckiego podmiotu A. GBR oraz z 30 czerwca 2022 r. na rachunek Spółki od L. pokrywają się co do wysokości kwoty przelewu, tj. 66.800,00 EUR.

Sąd zgadza się z ustaleniami organu dowodzącymi, że widniejąca na fakturze z 9 lipca 2022 r. cena zakupu towaru została zaniżona w celu obejścia embarga na wywóz towarów luksusowych do Rosji, a przedmiotowy towar został wymieniony w załączniku XVIII do rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014.

Jak już szczegółowo opisano w pierwszej części uzasadnienia, Spółka działa w zakresie handlu od 2016 r., jednak jej działalność eksportowa rozwinęła się dopiero w 2022 r.; wcześniej, w latach 2019-2021, podmiot ten dokonał jedynie 3 zgłoszeń celnych eksportowych towaru (koszopopielnice stojące, wywóz na Białoruś, łączna wartość ok. 10.000,00 zł). Od maja 2022 r. do marca 2024 r. dokonała jednak przeszło 120 zgłoszeń celnych w wywozie, z czego ponad 100 dotyczyło luksusowych samochodów osobowych. Co istotne, pojazdy zgłaszane w wywozie do Rosji posiadały deklarowaną wartość poniżej sankcyjnej kwoty 50.000,00 EUR, zaś wartość aut przeznaczanych do innych krajów przewyższała znacznie progi sankcyjne.

Zwraca przy tym uwagę, że Spółka zawarła kontrakt z rosyjskim podmiotem T. na sprzedaż samochodów używanych na łączną kwotę 1.000.000,00 EUR do 31 grudnia 2022 r., przy czym dokonano 9 zgłoszeń eksportowych o łącznej wartości pojazdów ok. 287.000,00 EUR.

Jak słusznie przy tym wywodził organ, kontrakt usług płatniczych z 17 sierpnia 2022 r. wraz z kopią specyfikacji nr 1 do kontraktu należało uznać za dokumenty pozorne. Jako przedmiot umowy określono działalność polegającą na pozyskiwaniu klientów w krajach WNP, Ukrainie i Gruzji w celu zawarcia w imieniu zlecającego umów na dostawę pojazdów mechanicznych i świadczenie usług w zakresie transferu środków pieniężnych. Jednak w obowiązkach agenta wymienionych w pkt 2 umowy nie wskazano żadnych obowiązków związanych z pozyskiwaniem klientów. Wątpliwość wzbudza też wskazanie w zasięgu terytorialnym pozyskiwania nabywców z Ukrainy i Gruzji. Obowiązki zlecającego zostały opisane lakonicznie, a ich sformułowanie sugeruje uznanie, jakoby to zleceniodawca świadczył usługi agentowi i był obowiązany do wykonywania zobowiązań wobec wskazanych przez niego klientów. W nietypowy sposób określono sposób zapłaty za rzekome usługi agenta (1% kwoty przysługującej zleceniodawcy). Umowa nie precyzuje też rekompensaty kwoty wydatków poniesionych przez agenta w trakcie prowadzenie działalności będącej przedmiotem umowy, jak też dodatkowego wynagrodzenia – mimo że zostało przewidziane. Sposób rozstrzygania sporów ogranicza się jedynie do negocjacji. Sama specyfikacja do kontraktu została sporządzona jeszcze przed datą zawarcia tegoż kontraktu. Treść specyfikacji nie wskazuje na dane dotyczące transakcji pomiędzy eksporterem – Spółką a nabywcą. Wskazuje dane dotyczące transakcji nabycia towaru w Niemczech. Na podstawie treści powyższej specyfikacji można wnosić, że to rosyjski podmiot jest nabywcą tego towaru w Niemczech i to on określa warunki dostawy towaru, a zadaniem polskiego eksportera jest jedynie wystawienie dokumentów służących do dokonania zgłoszenia celnego wywozowego i jego dokonanie w oparciu o dostarczone mu dane.

Skład orzekający aprobuje ustalenia organów prowadzące do stwierdzenia, że skarżąca Spółka działała w sposób nielegalny, dokonując zgłoszeń celnych wywozowych towarów objętych sankcją w myśl przepisów rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014, podając w zgłoszeniach celnych albo wartość towarów poniżej progu sankcyjnego – jak w sprawie niniejszej, albo deklarując jako odbiorcę towaru podmiot spoza kraju objętego sankcjami wywozowymi. Tym samym Spółka naruszyła cytowany wyżej przepis art. 3h ust. 1 w zw. z ust. 2 ww. rozporządzenia. Zgromadzone w toku postępowania dokumenty wskazują, że skarżąca nabyła sporne auto w Niemczech za kwotę przewyższającą zadeklarowaną wartość samochodu zgłoszonego do procedury wywozu na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury sprzedaży nabywcy towaru w Rosji. Uprawnione w tym wypadku było przyjęcie przez organ, że faktyczną wartość przedmiotowego pojazdu określa rachunek zakupu przez skarżącą pojazdu w Niemczech oraz dokonana za niego płatność, która dodatkowo powiększona została o podatek VAT w wysokości 19% obowiązującej w Niemczech. W konsekwencji należało stwierdzić, że wartość towaru przekroczyła próg sankcyjny 50.000,00 EUR z art. 3h ust. 2 rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014.

Z uwagi na powyższe, za nieuzasadnione należało uznać podnoszone w skardze zarzuty naruszenia art. 3h ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady UE nr 833/2014 oraz art. 143d ust. 2 ustawy o KAS w zw. art. 6 oraz art. 8 § 1 k.p.a. W realiach niniejszej sprawy brak wątpliwości co do zasadności nałożenia na skarżącą kary pieniężnej.

Zdaniem sądu w sprawie nie budzi wątpliwość także sam wymiar kary.

Karę za naruszenie opisanego wyżej zakazu przewidują przepisy krajowe. Po myśli art. 143d ust. 2 ustawy o KAS osoba lub podmiot, które naruszają zakaz, o którym mowa w art. 1ja ust. 1, art. 1k ust. 1 lub art. 1u ust. 1 rozporządzenia 765/2006 [bez znaczenia w sprawie niniejszej] lub art. 2e ust. 1 lub 3, art. 3 ust. 1 lub 2, art. 3a ust. 1, art. 3g ust. 1, art. 3h ust. 1, art. 5 ust. 1-6, art. 5a ust. 1, 2 lub 4, art. 5aa ust. 1, art. 5b ust. 1, art. 5f ust. 1, art. 5h, art. 5i ust. 1 lub art. 5j ust. 1 lub 2 rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014, podlegają karze pieniężnej. Zgodnie zaś z treścią art. 143e tej ustawy karę pieniężną, o której mowa w art. 143d, nakłada naczelnik urzędu celno-skarbowego w drodze decyzji administracyjnej w wysokości do 20.000.000,00 zł.

Z uwagi na to, że ustawa o KAS nie zawiera samodzielnych zasad nakładania kar pieniężnych, konieczne w tym względzie jest odwołanie się do przepis działu IVa k.p.a. Jak wynika więc z art. 189b tej ustawy, przez administracyjną karę pieniężną rozumie się określoną w ustawie sankcję o charakterze pieniężnym, nakładaną przez organ administracji publicznej, w drodze decyzji, w następstwie naruszenia prawa polegającego na niedopełnieniu obowiązku albo naruszeniu zakazu ciążącego na osobie fizycznej, osobie prawnej albo jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Co przy tym istotne na gruncie niniejszej sprawy, to zawarte w art. 189d k.p.a. dyrektywy wymiaru administracyjnej kary pieniężnej. Z przepisu tego wynika, że wymierzając administracyjną karę pieniężną, organ administracji publicznej bierze pod uwagę: 1) wagę i okoliczności naruszenia prawa, w szczególności potrzebę ochrony życia lub zdrowia, ochrony mienia w znacznych rozmiarach lub ochrony ważnego interesu publicznego lub wyjątkowo ważnego interesu strony oraz czas trwania tego naruszenia; 2) częstotliwość niedopełniania w przeszłości obowiązku albo naruszania zakazu tego samego rodzaju co niedopełnienie obowiązku albo naruszenie zakazu, w następstwie którego ma być nałożona kara; 3) uprzednie ukaranie za to samo zachowanie za przestępstwo, przestępstwo skarbowe, wykroczenie lub wykroczenie skarbowe; 4) stopień przyczynienia się strony, na którą jest nakładana administracyjna kara pieniężna, do powstania naruszenia prawa; 5) działania podjęte przez stronę dobrowolnie w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa; 6) wysokość korzyści, którą strona osiągnęła, lub straty, której uniknęła; 7) w przypadku osoby fizycznej -warunki osobiste strony, na którą administracyjna kara pieniężna jest nakładana. Po myśli natomiast art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa.

Analizując argumentację organów w zakresie zaistnienia w sprawie przesłanek z art. 189d k.p.a. (okoliczności mające wpływ na wymiar kary) oraz art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. (dopuszczalność odstąpienia od nałożenia kary), sąd stwierdził, że jest ona zasadna.

Słusznie zauważył organ, że waga i okoliczności naruszenia prawa należało w realiach niniejszej sprawy uznać za znaczne, a to choćby ze względu na charakter naruszonych zakazów będących wyrazem wprowadzenia ograniczeń wiążących się z agresją militarną ze strony Rosji na Ukrainę. Bezsprzecznie przestrzeganie przepisów będących efektem sankcji nałożonych na Rosję stanowi ważny interes publiczny wpisujący się w elementy wspólnej polityki gospodarczej, a pośrednio także bezpieczeństwo i porządek kraju (obszaru Unii Europejskiej).

Celnie argumentował organ, w zakresie przesłanek częstotliwości naruszenia zakazu oraz uprzedniego ukarania, że kontrolowane obecnie postępowanie nie jest jedynym dotyczącym naruszenia przez Spółkę zakazu wywozu do Rosji towarów luksusowych, w następstwie którego została nałożona kara pieniężna. Organy prowadziły bowiem także postępowanie administracyjne, po przeprowadzeniu weryfikacji zgłoszenia celnego MRN [...] z 9 października 2022 r., zakończone nałożeniem decyzją Naczelnika PUCS w Białymstoku z 20 grudnia 2023 r., nr 318000-COC1.4227.21.2023.EM, kary pieniężnej na Spółkę. Skarżąca wywiodła na to rozstrzygnięcie skargę do tut. sądu, który oddalił ją wyrokiem z 16 października 2024 r., II SA/Bk 393/24. Sąd, podobnie jak organy, nie ma przy tym wątpliwości co do tego, że skarżąca miała świadomość istnienia zakazu eksportu tego rodzaju towarów, jak też działała świadomie w celu uniknięcia nałożonego embarga, o czym wprost świadczą opisane wyżej okoliczności dotyczące organizacji całego procederu, jak i zgromadzone dokumenty fiskalne i dotyczące poszczególnych współprac.

Również w związku z powyższym zabrakło podstaw do uwzględnienia przesłanki dotyczącej sposobu zachowania się strony w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa. Za organem wypada dodać, że skarżąca po dacie dokonania przedmiotowego zgłoszenia celnego systematycznie dokonywała zgłoszeń celnych wywozowych aut luksusowych, co do których zachodzi podejrzenie omijania obowiązujących sankcji wywozowych. Uzasadnione jest stwierdzenie, że w okresie późniejszym znacznie rozwinęła działalność w tym zakresie. Co znamienne, niektóre ze zgłoszeń zostały unieważnione na wniosek zgłaszającego, w przypadkach gdy organ podejmował kontrolę zgłoszenia celnego w kierunku przestrzegania obowiązujących ograniczeń wywozowych.

W ramach przesłanki dotyczącej warunków osobistych strony, na którą administracyjna kara pieniężna jest nakładana – mimo że dotyczy ona zasadniczo osób fizycznych – organy dodatkowo odniosły się do statusu skarżącej jako przedsiębiorcy o dużym doświadczeniu w handlu międzynarodowym, który rozwinął działalność eksportową w kierunku eksportu samochodów luksusowych dopiero po rozpoczęciu wojny w Ukrainie i wprowadzeniu w związku z tym sankcji w handlu z Rosją.

Odnośnie natomiast przesłanki odstąpienia od ukarania z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a., tj. znikomej wagi naruszenia prawa i zaprzestania przez stronę naruszenia prawa, sąd, podobnie jak organy, nie znalazł w niniejszej sprawie okoliczności uzasadniających jej zastosowanie. Nie jest możliwe jednoznaczne stwierdzenie, że doszło do zaprzestania naruszania prawa, gdyż nie jest możliwe stwierdzenie, że sporne auto Audi A8 nie zostało ostatecznie wywiezione w UE i dostarczone do Rosji zgodnie z zawartym kontraktem. Samo naruszenie natomiast bez wątpienia ma znaczną wagę, wpływając na interesy gospodarcze i bezpieczeństwo państw Unii.

Przeprowadziwszy powyższą analizę, sąd akceptuje stanowisko organu co do wysokości nałożonej kary oraz procedury jej określenia. Z akt sprawy wynika, że sytuacja finansowa została przestudiowana na podstawie informacji pozyskanych z: Pierwszego US w Białymstoku: podmiot ten nie posiada zaległości w organie podatkowym, nie jest prowadzone w stosunku do niego postępowanie egzekucyjne oraz nie występował z wnioskiem o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych; z systemu POLTAX oraz z systemu Podatnik360: na podstawie analizy sytuacji finansowej podmiotu poprzez zestawienie, począwszy od 2019 r., uzyskanych na przestrzeni 4 lat rocznych dochodów oraz poniesionych strat, ustalono wysokość administracyjnej kary pieniężnej w wysokości wartości zgłoszonego towaru podlegającego sankcjom. Z uwagi na fakt, że cena sprzedaży na fakturze nr [...] z [...] lipca 2022 r. załączonej do przedmiotowego zgłoszenia celnego została zaniżona, przyjęto wartość transakcyjną z faktury nr [...] z [...] czerwca 2022 r., tj. 56.134,45 EUR, po przeliczeniu której w oparciu o kurs średni EUR na podstawie tabeli kursów nr 119/A/N BP/2022 z 22 czerwca 2022 r. uzyskano wartość towaru 261.539 zł.

Co wypada zauważyć, kontrując stanowisko skarżącej, to fakt, że w procedurze wywozu organ nie dokonywał szacowania i ustalania wartości towaru, lecz jego wartość przyjął na podstawie przedłożonego przez eksportera w trakcie weryfikacji zgłoszenia celnego rachunku zakupu samochodu przez Spółkę w Niemczech oraz potwierdzenia płatności za ten towar. Organ co prawda dokonał porównania deklarowanej przez stronę wartości towaru z ofertami samochodów na portalach internetowych, lecz nie uczynił tego w celu gromadzenia danych porównawczych dla czynności oszacowania, a jedynie w ramach weryfikacji i potwierdzenia zaniżenia deklarowanej wartości. Organy nie określały wartości rynkowej towaru. Z kolei strona pozostawała bierna w stosunku do wezwań organu w zakresie wyjaśnienia powodów wskazania w fakturze odsprzedaży kwoty niższej niż kwoty nabycia pojazdu. Okazanie na etapie postępowania przed sądem administracyjnym oświadczenia zakładu mechanicznego na okoliczność wad pojazdu wpływających na jego wartość należało uznać za spóźnione i niemogące mieć wpływu na wynik sprawy.

Wspomnieć przy tym trzeba, że w przypadku kontrolowania przez sąd decyzji nakładającej pieniężną karę administracyjną, sąd ma obowiązek zbadać jej legalność zarówno w zakresie przesłanek faktycznych (zaistnienie naruszenia prawa), jak i zastosowania przepisów kompetencyjnych upoważaniających do nałożenia kary administracyjnej. Sąd administracyjny nie kontroluje wszakże wysokości nałożonej kary, jeśli mieści się ona w ustawowo określonych ramach kwotowych, a jednocześnie jest ona zgodna z ustawowymi dyrektywami nałożenia kary. Z tego względu sąd nie ocenia, czy kara administracyjna nałożona została na skarżącego w odpowiedniej wysokości (por. wyrok WSA w Warszawie z 27 kwietnia 2021 r., VII SA/Wa 1965/20; powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nałożona kara, choć obiektywnie wysoka, mieści się w granicach przewidzianych prawem, a nadto winna być uznana za skuteczną, proporcjonalną i odstraszającą (por. Druk nr 2131. Rządowy projekt ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie przeciwdziałania wspieraniu agresji na Ukrainę oraz służących ochronie bezpieczeństwa narodowego). Skoro organ przy nakładaniu kary obowiązany jest kierować się szczególnymi przesłankami wynikającymi z przepisów k.p.a. i do tych przesłanek rzeczywiście odnosi się w decyzji, a zbadanie ich nie budzi wątpliwości, co koresponduje z wysokością nałożonej kary, to sąd nie ma podstaw, by ją zakwestionować.

Biorąc pod uwagę powyższe, sąd odmówił słuszności zarzutom naruszenia art. 189a § 1, art. 189b, art. 189d i art. 189i k.p.a. (przy czym ostatni z przepisów w ogóle nie miał zastosowania w sprawie). Zarówno samo nałożenie kary, jak i jej wysokość, zostały w przekonujący sposób wyjaśnione, co szczegółowo opisano powyżej.

Ostatecznie sąd nie znalazł także podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 7 w zw. z art. 77 § 1 i art. 80 w zw. z art. 6 k.p.a., jak również art. 9 i art. 11 w zw. z art. 107 § 1 pkt 6 oraz § 3 k.p.a. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, pozwala na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji należy uznać za skrupulatne, logiczne i pełne, niepozostawiające wątpliwości co do stanowiska organu. Zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu. Sąd nie znalazł przy tym żadnych innych naruszeń uzasadniających wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, sąd orzekł o oddaleniu skargi w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2024 r. poz. 935).