Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 632/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239b par. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 listopada 2016 r. sprawy ze skargi J. Z., T. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 239b i art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej O.p.) - po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] Nr [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] Nr [...], określającej T.Z. i J.Z. wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł od umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawa własności budynku stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot prawa własności zawartej dnia [...] pomiędzy M.A. jako sprzedającym a T. i J.Z. jako kupującymi (Rep A. nr [...]) - utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż ww. decyzją z dnia [...] organ I instancji określił T. i J. małżonkom Z. wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł od umowy sprzedaży zawartej w dniu [...]. Od powyższej decyzji podatnicy odwołali się pismem z dnia [...].

Z kolei w dniu [...] organ I instancji wydał - powołując się na art. 239b § 3 w związku z art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz § 2 O.p. - postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności wskazanej decyzji wymiarowej.

W uzasadnieniu postanowienia podano, iż z informacji będących w posiadaniu organu podatkowego wynika, że w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki wymienione w punktach 1 oraz 4 przepisu art. 239b § 1 oraz art. 239b § 2 O.p. Ustalono bowiem, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, a poza tym okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Na wysoki poziom ryzyka niewyegzekwowania przedmiotowego zobowiązania wskazywały zdaniem organu I instancji zaległości podatkowe małżonków Z. w Urzędzie Skarbowym w G. oraz fakt, iż toczące się przeciw nim postępowania egzekucyjne okazały się bezskuteczne. Ponadto wskazano na zapisy elektronicznej Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, z których wynikało, iż posiadane przez podatników nieruchomości obciążone są wpisami hipotek przymusowych ustanowionymi w toku postępowania zabezpieczającego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. Zdaniem organu pierwszoinstancyjnego, fakty te pozwalały przyjąć, że występuje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia [...].

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnicy w zażaleniu zarzucili naruszenie art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 4 w związku z § 2 O.p.. W uzasadnieniu podnieśli, iż organ podatkowy nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie uregulowane, a w szczególności nie uprawdopodobnił, że podatnicy nie posiadają majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Organ nie uprawdopodobnił zatem, że z powodu toczącej się egzekucji w innej sprawie i zbliżającego się terminu przedawnienia zobowiązania podatnicy nie będą w stanie uiścić zobowiązania podatkowego.

Rozpoznając sprawę merytorycznie organ odwoławczy stwierdził, iż spór w niniejszej sprawie sprowadza się do zasadności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji z dnia [...] na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 i 4 w zw, z art. 239b § 2 O.p.

Wskazał, iż zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie do art. 239b § 1 tej ustawy decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności w sytuacji, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Stosownie natomiast do dyspozycji art. 239b § 2 O.p. rygor natychmiastowej wykonalności zostanie nadany, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z brzmienia przywołanych przepisów wynika, że przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 i § 2 O.p. dzielą się one na dwie kategorie: 1) związane z sytuacją majątkową podatnika, 2) z upływem terminu przedawnienia. Przesłanki te mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Wobec treści przytoczonego przepisu art. 239b § 1 i § 2 O.p. organ wskazał, iż musi wystąpić przynajmniej jedna z czterech przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 - przy czym, w przypadku tychże przesłanek organ podatkowy obowiązany jest ustalić ich wystąpienie przez udowodnienie, natomiast w sytuacji określonej w § 2 tego przepisu wystarczy uprawdopodobnienie, przez które należy rozumieć takie działanie, które ma na celu sprawienie, że coś stanie się prawdopodobne, czyli że przypuszczalnie nastąpi. Innymi słowy, dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek tj. jednej ze wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. oraz drugiej wynikającej z § 2 tego artykułu.

W ocenie organu odwoławczego organ pierwszoinstancyjny wykazał w niniejszej sprawie, że zostały spełnione łącznie przesłanki art. 239b § 1 pkt 1 i 4 oraz § 2 O.p. Po pierwsze - pięcioletni okres do upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego był krótszy niż trzy miesiące. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Pięcioletni termin przedawnienia upływał w niniejszej sprawie dnia 31 grudnia 2015 r. W momencie wydania postanowienia przez organ podatkowy I instancji okres do upływu terminu przedawnienia wynosił [...] dni. Ponadto w dniu wydania postanowienia przez organ nie wystąpiły okoliczności, skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Tym samym na dzień wydania postanowienia nadającego decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, został spełniony warunek wynikający z art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, iż spełniona została również przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 1 cyt. ustawy. Na podstawie informacji przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (pismo z dnia [...]) organ ustalił, iż w związku z posiadanymi przez podatników zaległościami podatkowymi, Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez:

- tenże organ - obejmującego zaległość podatkową T.Z. w podatku od spadków i darowizn za lata 2012 i 2013 w wysokości [...] zł oraz

- Prezydenta Miasta K. obejmującego zaległość podatkową T.Z. w podatku od nieruchomości za lata od 2013 do 2015 w kwocie [...] zł.

Dodatkowo prowadzone jest postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Prezydenta Miasta K. obejmującego zaległość podatników w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...] zł.

Posiadanie przez organ podatkowy wiedzy o prowadzeniu wobec strony egzekucji z tytułu innych należności pieniężnych w sposób oczywisty stanowi ziszczenie się przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. W dniu wydania zaskarżonego postanowienia, organ I instancji był w posiadaniu potwierdzonych informacji o prowadzeniu wobec podatników postępowań egzekucyjnych, wobec czego zarzut odwołujących w tym zakresie należy uznać za bezzasadny.

Organ podatkowy dokonał prawidłowej oceny również w zakresie wyczerpania przesłanki, o jakiej mowa w § 2 art. 239b O.p.

Organ odwoławczy zauważył w tej kwestii, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się z wykazaniem, że pomimo doręczenia decyzji podatkowej zobowiązany nie wykonuje jej, zaś wysokie prawdopodobieństwo niewykonania wiąże się z zaistnieniem jednej z okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 O.p. m.in. prowadzeniem postępowania egzekucyjnego co do innych należności pieniężnych (por. wyrok WSA z 24 września 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 169/15).

W oparciu o karty kontowe przesłane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., organ I instancji ustalił, iż T.Z. dokonywał na poczet zobowiązania w podatku od spadków i darowizn za 03/2013 wpłat w dniach [...] oraz [...], tj. po upływie ustawowego terminu płatności. Z akt sprawy wynika również, iż postępowania egzekucyjne obejmujące przymusowe dochodzenie ciążących na podatnikach zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn oraz podatku od nieruchomości nie doprowadziło do wyegzekwowania tych należności. W toku czynności podjętych przez organ egzekucyjny dokonano zajęcia wynagrodzenia za pracę oraz zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w A SA w W. Brak środków pieniężnych na rachunku bankowym stanowił przeszkodę w realizacji przedmiotowego zajęcia, natomiast w stosunku do prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie za pracę stwierdzono zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej, którą w efekcie przejął Komornik Sądowy w B.

W świetle powyższego za zasadne organ odwoławczy uznał stanowisko organu I instancji, iż fakt dochodzonych w trybie postępowania egzekucyjnego wcześniejszych zaległości podatkowych uprawdopodabnia, że zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych wynikające z decyzji określającej z dnia [...] nie zostanie przez podatników dobrowolnie wykonane. Została zatem spełniona także druga przesłanka nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, określona w art. 239b § 2 O.p.

Nie zasługują również na aprobatę argumenty odwołujących w kwestii nieuprawdopodobnienia przez organ I instancji, że podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia oraz że z powodu toczącej się egzekucji w innej sprawie i zbliżającego się terminu przedawnienia zobowiązania podatnicy nie będą w stanie uiścić zobowiązania podatkowego.

Wbrew twierdzeniom podatników organ I instancji na s. 7-10 postanowienia wskazał składniki majątku podatników mogące stanowić potencjalne źródło zaspokojenia dochodzonych należności oraz dokonał analizy zeznań podatkowych podatników. Po przeprowadzeniu tej analizy stwierdził, że majątek podatników (nieruchomości, przysługujące prawo użytkowania wieczystego gruntów, ruchomości i udziały w spółkach prawa handlowego) znacznie przewyższa wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych określoną decyzją z [...]. Ma to jednak drugorzędne znaczenie albowiem w sprawie występuje wysoki poziom ryzyka możliwości niewykonania zobowiązania przed upływem terminu przedawnienia. Co istotne, pomimo odbioru ww. decyzji w dniu [...], wynikający z niego podatek od czynności cywilnoprawnych nie został uiszczony.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący zarzucili naruszenie art. 239b § 1 pkt 1-4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. polegające na nieuprawdopodobnieniu, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane, a w szczególności na nieuprawdopodobnieniu, że podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa w zaspokojeniu oraz, że z powodu toczącej się egzekucji podatnicy nie będą w stanie uiścić zobowiązania podatkowego. Mając to na względzie skarżący wnieśli o uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Motywując skargę podnieśli, iż organ błędnie przyjął, że wobec toczącego się postępowania egzekucyjnego w innej sprawie niniejsze zobowiązanie nie zostanie wykonane. Twierdzenie, że podatnicy nie wywiążą się z zapłaty podatku nie zostało, zdaniem podatników, udowodnione. W szczególności w sprawie nie wystąpiła przesłanka wymieniona w art. 239b § 1 pkt 2 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 - dalej p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia - w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem wbrew jej twierdzeniom postanowienie nie narusza prawa.

Przedmiotem sporu jest kwestia, czy w sprawie zachodziły przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej organu I instancji z dnia [...], określającej stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Stanowiska stron zostały przedstawione powyżej i nie ma potrzeby ich ponownego przytaczania. Rozstrzygnięcie wymaga natomiast odniesienia się do regulacji prawnej dotyczącej instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Na wstępie podnieść należy, że zgodnie z obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadą, wyrażoną w art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie do art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Przepis art. 239b § 2 O.p. stanowi natomiast, że § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie oznacza, że obowiązkiem organu nie jest dowodowe wykazanie, że podatek nie zostanie zapłacony ale wskazanie okoliczności, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że zobowiązanie nie będzie wykonane (tak też WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 18 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1430/15).

Z powyższych uregulowań płyną następujące wnioski:

- po pierwsze, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej ustawodawca pozostawił uznaniu organu, na co wskazuje zawarty w tym przepisie zwrot "może być nadany";

- po drugie zaś nadanie takiego rygoru musi zostać poprzedzone ustaleniem występowania w sprawie łącznie dwóch przesłanek, tj. organ podatkowy winien stwierdzić istnienie jednego z wyżej wymienionych warunków określonych w art. 239b § 1 O.p., a ponadto musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (§ 2 tego uregulowania).

W rozpatrywanej sprawie stwierdzone zostało bezsprzecznie, że wobec podatników toczą się postępowania egzekucyjne dotyczące należności pieniężnych z różnych tytułów, prowadzone przez różne organy egzekucyjne. Okoliczności tej strona skarżąca nie kwestionuje. Ponadto poza sporem pozostaje, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży określonego stronie nieostateczną decyzją z dnia [...] - był krótszy niż 3 miesiące. Zobowiązanie to uległoby bowiem przedawnieniu z końcem 2015 r. Zgodzić się zatem należy z organami podatkowymi, że zaistniały dwie z przesłanek do nadania ww. decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, a mianowicie przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 i 4 O.p.

W ocenie Sądu w składzie orzekającym w sprawie spełniony został również warunek z art. 239b § 2 O.p. Z brzmienia tego przepisu wynika bowiem, że przesłanki w nim opisanej nie można odczytywać w oderwaniu od treści normatywnej § 1 239b O.p. W związku z tym stwierdzić należy, że jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239 § 1 pkt 4 O.p.) to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w § 2 tego przepisu polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe wynikające z nieostatecznej decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia pozostają wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć wyłącznie znaczenie w przypadku zaistnienia przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1 - 3 O.p.

Odmienna wykładnia analizowanego przepisu byłaby nielogiczna i w istocie przekreślałaby znaczenie przesłanki wynikającej z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu I instancji, zobowiązanie to nie zostanie bowiem wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia.

Analogiczne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12, w wyroku z dnia 13 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/13, w wyroku z dnia 12 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 628/14). Ta linia orzecznicza, którą Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela, ugruntowała się najnowszych orzeczeniach NSA. Przykładowo w wyrokach z 13 lipca 2016 r. o sygn. akt II FSK 1648/16 i 1649/16 Sąd ten wskazał, iż nie można zaakceptować takiej wykładni, zgodnie z którą nie zostają spełnione przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2 O.p. w sytuacji, gdy do upływu terminu przedawnienia pozostał okres zbliżony do terminu wydania decyzji przez organ odwoławczy. NSA zaakcentował nadto, że organy podatkowe mają możliwość określania wysokości zobowiązania podatkowego do czasu upływu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., a przepisy art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. także nie wykluczają możliwości wydawania decyzji wymiarowych na krótko przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Przesłanki wymienione w art. 239b § 1 O.p. stanowią odrębne punkty odniesienia do uprawdopodobnienia (przewidzianego w art. 239 § 2 O.p.), że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Jeżeli organ podatkowy powołuje się na to, że w myśl art. 239b § 1 pkt 4 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, ponieważ okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to chcąc wypełnić kryterium przewidziane art. 239b § 2 O.p., powinien wskazać na takie okoliczności stwarzające ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego, które wiążą się z krótszym niż 3 miesięcznym okresem jego przedawnienia.

Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż wskazanie przez organy podatkowe obu instancji na pozostały do upływu terminu przedawnienia okres (krótszy niż 3 miesiące), okoliczność wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej przez stronę, a także brak dobrowolnego wykonania zobowiązania w chwili wydania zaskarżonego postanowienia - według zasad logiki i doświadczenia życiowego pozwalało przyjąć, że strona nie wykona zobowiązania wynikającego z nieostatecznej decyzji pierwszoinstancyjnej. Okoliczności w postaci toczących się postępowań egzekucyjnych wobec majątku podatników i nieregulowanie w terminie zobowiązań publicznoprawnych dodatkowo potwierdzają prawidłowość zaskarżonego postanowienia.

Uwzględniając wszystkie powyższe argumenty Sąd doszedł do przekonania, że organy prawidłowo przyjęły w sprawie wystąpienie przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1 i 4 oraz § 2 O.p., pozwalających na nadanie w dniu 25 listopada 2015 r. nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Całokształt przedstawionych wyżej okoliczności faktycznych i prawnych spowodował, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił zasadności zarzutów i wywodów przedstawionych w skardze i działając w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.