Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1621/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędziowie: (spr.) Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Rybicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 2007 r. przy udziale sprawy ze skargi G. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz skarżącego kwotę 3.600 zł (trzy tysiące sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.


UZASADNIENIE

I SA/ Łd 1621/06

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. [...], po rozpatrzeniu odwołania G. O. – wspólnika zlikwidowanej spółki cywilnej " A" G. O., M. T. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]. Nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc marzec2002r :

- określającej nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym do wpłaty w kwocie 117.943 zł,

- określającej zaległość podatkową w kwocie 117.927 zł,

- określającej odsetki od zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji w kwocie 41.163 zł,

- orzekającej o solidarnej odpowiedzialności G. O. i M. T. za zaległość podatkową w kwocie 117.927 zł. i odsetki od zaległości podatkowej w kwocie 41.163 zł. byłej spółki cywilnej " A" za miesiąc marzec 2002 r.

- utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił:

W toku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2002 r. stwierdzono, iż w deklaracji podatkowej VAT za ten miesiąc spółka cywilna A G. O., M. T., wykazała m. in. podatek naliczony do odliczenia w łącznej kwocie 117.927,15 zł., wynikający z 21 faktur VAT wystawionych przez Przedsiębiorstwo Obrotu Paliwami " B" J. D. w R. dotyczących zakupu benzyny PB 95, benzyny U 95 i oleju napędowego na łączną wartość netto 536.032,30 zł. podatek VAT- 117.927,15. zł. zł.

Organ podatkowy I instancji ustalił ( na podstawie materiałów uzyskanych od Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R., Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., iż J. D. zgłoszenie rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług dokonał w dniu 8 sierpnia 2001 r. w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w R.. Za okres od lipca 2001 r. do kwietnia 2002 r. J. D. nie dysponował żadnymi dokumentami ani nie posiadał ewidencji w zakresie zakupu i sprzedaży dla potrzeb podatku VAT. Nie przedstawił kopii faktur dokumentujących sprzedaż. Przesłuchany w charakterze strony w dniu 18 września 2002 r. przez inspektora kontroli skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R. zeznał, że od lipca 2001 r. prowadził działalność polegającą na kupnie i sprzedaży paliwa płynnego do samochodów. Działalność tę prowadził w Przedsiębiorstwie Obrotu Paliwami "B", W., R., do dnia 4 kwietnia 2002 r. Dokumentacja związana z prowadzoną działalnością została nieświadomie zniszczona przez jego ojca. J. D. oświadczył, iż zobowiązuje się do odtworzenia części dokumentacji. Jak wynika z pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 7 października 2004r. J. D. nie odtworzył jednak dokumentacji i nie złożył w tej sprawie żadnych dodatkowych wyjaśnień.

W okresie od 10 kwietnia 2003r. do lutego 2004 r. organ ten próbował wszcząć postępowanie kontrolne w firmie J. D., odnośnie podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2002 r. Jednakże pomimo kilkudziesięciu wyjazdów do miejsca zamieszkania właściciela nie udało się doręczyć J. D. postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego oraz upoważnienia do przeprowadzenia czynności kontrolnych. Każdorazowo był on nieobecny. Wysłano też kilkadziesiąt wezwań do osobistego stawienia w Urzędzie Kontroli Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R.. Żadne z wezwań nie zostało jednak odebrane przez J. D.. J. D. nie złożył deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2002 r. Natomiast w złożonej deklaracji za miesiąc styczeń 2002 r. wykazał nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym w kwocie 154 zł, w deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2002 r. wykazał nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym w kwocie 377 zł, a w deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2002 r. wykazał nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym w kwocie 85 zł. Przesłuchanie J. D. w charakterze świadka, wyznaczone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. na dzień 24 października 2005 r. nie odbyło się, gdyż podatnik nie odebrał wezwań na to przesłuchanie. Wezwanie skierowano zarówno na adres zamieszkania, jak i na adres zameldowania.

Uwzględniając poczynione ustalenia organ I instancji stwierdził, że czynności określone w fakturach wystawionych przez Przedsiębiorstwo Obrotu Paliwami "B" J. D., nie zostały dokonane. J. D. widniejący jako sprzedawca paliwa i wystawca faktur VAT, nie posiada żadnej dokumentacji dotyczącej zakupu jak i potwierdzającej sprzedaż na rzecz spółki cywilnej " A" G. O., M. T. (brak dokumentów źródłowych potwierdzających zakup i sprzedaż oraz rejestrów zakupu i sprzedaży). Wystawca faktur nie złożył też deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2002 r., tym samym nie zadeklarował wystąpienia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Stosownie do postanowień art. 19 ust. 1 i 2 powołanej ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów. Stosownie zaś do postanowień § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) oraz § 48 ust. 4 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27 poz.268 z późn. zm.) w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W świetle powyższego faktury VAT, wystawione przez "B" J. D. nie mogą stanowić dla odbiorcy – spółki cywilnej A, podstawy do obniżenia za miesiąc marzec 2002 r. podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 117.927 zł, wynikającej z tych faktur.

Spółka cywilna A G. O., M. T. została zlikwidowana. W dniu 26 lipca 2002 r. zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w R. zgłoszenia VAT- Z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z dniem 7 czerwca 2002 roku. W tej sytuacji, określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług ciążącego na zlikwidowanej spółce cywilnej, mogło nastąpić w decyzji wydanej dla byłych wspólników.

G. O. – wspólnik zlikwidowanej spółki A G. O.. M. T. odwołał się od decyzji organu I instancji, wnosząc o jej uchylenie w całości. Zarzucił decyzji naruszenie:

- art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 190 § 1i 2 w/w ustawy, poprzez włączenie do materiałów z prowadzonego postępowania, wyłącznie dowodów z zeznań świadków, w przeprowadzaniu których strona (spółka) nie brała udziału, co uniemożliwiło zadawanie pytań świadkom, a tym samym uniemożliwiło składanie wyjaśnień w tym zakresie,

- art.187 § 1 w/w ustawy, poprzez nie zebranie wszelkich możliwych do uzyskania dowodów i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego zebranego materiału dowodowego,

- art. 191 i art. 192 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie,, że materiał dowodowy zebrany w innej sprawie (inne postępowanie podatkowe ), załączony w formie kserokopii do akt prowadzonego postępowania, jest dostateczną przesłanką do uznania, że dana okoliczność wymieniona w załączonym protokole, została w sposób wystarczający udowodniona, pomimo tego, że strona nie miała możliwości wypowiedzenia się co do tego dowodu, jak również nie była informowana o miejscu i czasie jego dokonania,

- art. 120 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 194 § 1 i 2 tej ustawy przez przyjęcie , że protokół sporządzony w innej sprawie jest dokumentem urzędowym,

- art.19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, § 48 ust. 5 pkt 1 lit.a. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, przez ich nieprawidłową interpretację.

Organ odwoławczy uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione.

Niezależnie od zarzutów zgłoszonych w odwołaniu zauważył, iż stosownie do postanowień art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz.U. Nr 169, poz 1387 ), do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie noweli, stosuje się przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie noweli. Przepis art. 115 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., stanowi:

§ 1 – wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem ze spółką i pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki,

§ 2- przepis § 1 stosuje się również do byłego wspólnika, jeżeli wynikające z działalności spółki zaległości podatkowe spółki oraz innych wspólników powstały w okresie, gdy był on wspólnikiem,

§ 3- w razie rozwiązania spółki nie stosuje się terminów przewidzianych w art. 108 § 2,

§ 4- orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1, za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych, powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, nie wymaga uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowych spółki.

Stosownie do art. 19 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku, określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Jednakże nie można przyjąć, iż każda kwota podatku naliczonego wykazana w fakturze VAT, dotyczącej zakupu towaru, uprawnia do obniżenia kwoty podatku należnego. Założenie takie byłoby sprzeczne z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, ze podstawą opodatkowania jest obrót, czyli co do zasady kwoty należne z tytułu sprzedaży towarów i usług. Jeżeli zatem obrót taki nie miał miejsca, ale z różnych przyczyn doszło do wystawienia faktury ( lub tylko oryginału faktury ), nie można dokumentu tego traktować jako podstawy obniżenia podatku należnego. Ponadto z przepisów § 48 ust. 4 pkt 5 lit a. i § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a. powołanych wyżej rozporządzeń Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż jeśli wystawiono faktury, faktury korygujące stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał za błędne zarzuty odwołania dotyczące naruszenia przepisów artykułów 122 § 1, 190 § 1i 2, 187 § 1, 191, 192, 120, 194 § 1i 2 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, iż zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284 a § 3, art. 284 b § 2 i 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku prawomocnie zakończonego postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Organ podatkowy I instancji podejmował wszelkie możliwe działania, zgodnie z zasadami postępowania, które prowadziły do pełnego wyjaśnienia sprawy. Wystąpił do organów podatkowych, właściwych dla kontrahentów spółki cywilnej A, o przeprowadzenie kontroli u wskazanego podmiotu – Przedsiębiorstwa Obrotu Paliwami "B", na okoliczność transakcji z tą spółką. Odpowiedzi uzyskane w powyższej sprawie od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. odnoszą się m.in. do miesiąca marca 2002r., którego dotyczyło postępowanie prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.. Działania organu podatkowego zmierzające do przesłuchania w charakterze świadka J. D. w październiku 2005 r. nie przyniosły rezultatu- podatnik nie odebrał wezwania na to przesłuchanie. Organ odwoławczy nie uwzględnił wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka J. D.. Uznał, że faktem bezspornym, potwierdzonym przez dowody zgromadzone przez organ podatkowy I instancji jest, iż kontrahent – J. D. nie złożył deklaracji VAT – 7 za miesiąc marzec 2002 r., nie zapłacił podatku należnego wykazanego w fakturach sprzedaży wystawionych dla spółki cywilnej " A", nie przedstawił żadnej dokumentacji potwierdzającej sprzedaż paliwa oraz nie przedstawił dowodów na określenie źródeł pochodzenia paliwa. W sprawie zgromadzony został obszerny materiał dowodowy i w sposób jednoznaczny określony stan faktyczny sprawy. Nie jest zatem uzasadnione przeprowadzenia dodatkowych czynności dowodowych w postaci przesłuchania w charakterze świadka J. D..

G. O. zaskarżył decyzję organu odwoławczego do wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Łodzi, zarzucając naruszenie przepisów procedury i przepisów prawa materialnego.

W szczególności podniósł naruszenie:

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organu podatkowego oraz brak dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia i dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy,

- art. 121 § 1 i 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na niewykonaniu niezbędnych działań celem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania strony postępowania oraz wskazanych przez nią świadków,

- załączenie do akt sprawy materiałów z innych postępowań, w których strona nie mogła uczestniczyć z braku wiedzy o fakcie ich prowadzenia,

- art. 191 poprzez przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów,

- art. 191 i 192 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że materiał dowodowy, zebrany w innej sprawie załączony do akt prowadzonego postępowania, jest dostateczną przesłanką do uznania, że dana okoliczność została w sposób wystarczający udokumentowana dla potrzeb prowadzonego postępowania, pomimo tego, że strona nie miała możliwości wypowiedzenia się co do tak przeprowadzonego dowodu, nie brała czynnego udziału w przeprowadzeniu tego dowodu, szczególnie że nie była poinformowana o miejscu i czasie jego dokonania,

- art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez odmowę uznania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zawartego w fakturach zakupu, ujętych w ewidencjach prowadzonych dla potrzeb tego podatku poprzez uznanie, ze zakupy ujęte w tych ewidencjach, nie istniały, a ewidencje te są nierzetelne,

- § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, polegające na uznaniu przez organ , że wykazane zakupy paliw, to czynności, które nie zostały dokonane, nie wskazując jakie dowody potwierdzają ten fakt lub na podstawie jakich ustaleń organ wyprowadził przedstawione wyżej rozstrzygnięcie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Natomiast w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. )- dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Podstawowy zarzut, zawarty w skardze i podnoszony również na etapie postępowania odwoławczego, odnosił się do naruszenia przepisów postępowania, skutkujących nie wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy w stopniu wystarczającym dla potrzeb rozstrzygnięcia. Zarzut ten należy uznać za zasadny.

Ustalanie faktów na podstawie zebranych materiałów i według przyjętej teorii dowodów oraz ujęcie tych faktów w języku stosowanej normy jest jednym z istotnych elementów decyzyjnego modelu stosowania prawa ( por. J. Wróblewski – w W. Lang, J. Wróblewski, S. Zawadzki – Teoria państwa i prawa – Warszawa 1986, s. 463-471 ). Zakres postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym determinowany jest poprzez treść hipotezy normy prawnej, która w ocenie organów, dokonanej w pierwszym etapie stosowania prawa, może stanowić podstawę rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązkiem organu podatkowego jest bowiem dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w celu załatwienia sprawy ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2005 r. sygn. akt I FSK 391/05, opubl. w systemie Informacji Prawnej Lex pod nr 187431 ). Wskazany wyżej przepis wraz z uzupełniającym go art. 187 §1 Ordynacji podatkowej wskazuje również na to, iż obowiązek ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego spoczywa na organach podatkowych. Do nich zatem należy zarówno ustalenie faktów prawnie relewantnych, jak i wskazanie dowodów, jakie winny być w tym celu przeprowadzone, a następnie przeprowadzenie tych dowodów. Zebrany w postępowaniu podatkowym materiał dowodowy podlega następnie ocenie, na podstawie której organ uznaje pewne fakty za udowodnione na podstawie dowodów uznanych przez niego za wiarygodne, niektórym zaś faktom i dowodom odmawia wiarygodności. Ordynacja podatkowa przyjmuje przy tym otwarty system dowodów, ograniczony jedynie zgodnością środków dowodowych z przepisami prawa ( art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej ). Przyjmuje także iż środki te mają moc, nie narzucając rodzaju dopuszczalnego dowodu na udowodnienie konkretnego rodzaju faktu ( por. B. Adamiak w B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – Ordynacja podatkowa. Komentarz-Wrocław 2006r. s. 694). Ocenić zaś dowody nakazuje zgodnie ze swobodną ocena dowodów, przy uwzględnieniu całego zebranego materiału dowodowego ( art. 191 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z tą teorią dowodów organ winien zatem ocenić każdy dowód osobno oraz we wzajemnym jego związku z pozostałymi dowodami zebranymi w sprawie, odwołując się przy tym do zasad wiedzy (reguł logiczno – językowych, danych z nauk empirycznych) i doświadczenia życiowego ( rozumianego jako uzupełnienie danych nauki i wiedzy, odwołanie się do pewnych reguł, poznawanych w praktyce, w codziennym zyciu). W ramach swobodnej oceny dowodów organ podatkowy nie może zatem wyciągnąć z zebranego materiału dowodowego takich wniosków, które z niego w sposób jednoznaczny nie wynikają.

Strona w postępowaniu podatkowym winna mieć zapewniony czynny udział, na każdym jego etapie ( art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej), zaś realizację tej zasady zapewnić ma m. In. obowiązek umożliwienia stronie udziału w czynnościach dowodowych ( art. 190 Ordynacji podatkowej), możność wypowiadania się co do zebranych dowodów ( art. 200 § 1 i 192 Ordynacji podatkowej) czy możliwość składania wniosków dowodowych ( art. 188 Ordynacji podatkowej).

Podstawę odmowy uznania prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony w niniejszej sprawie stanowiły przepisy § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a i § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzeń wykonawczych. Obowiązkiem organów było zatem wykazanie, że opisane w fakturach zakupu transakcje w rzeczywistości nie miały miejsca.

Wniosek taki został przez organy podatkowe wyprowadzony przede wszystkim z pism Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R., Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Oddział Zamiejscowy w R. oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.. W pismach tych stwierdzono, iż J. D. dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, jednakże nie przedstawił organom skarbowym dokumentacji podatkowej i faktur dokumentujących sprzedaż. Próby skontrolowania firmy J. D. okazały się nieskuteczne. Organowi I instancji nie udało się także przesłuchać J. D. w charakterze świadka, gdyż nie zostały podjęte przez podatnika wezwania kierowane na jego adres domowy i adres prowadzonej firmy.

Organ odwoławczy nie uwzględniając zarzutów przedstawionych w odwołaniu od decyzji organu I instancji przyjął, iż w sprawie został zgromadzony obszerny materiał dowodowy i w sposób jednoznaczny określony został stan faktyczny sprawy.

W ocenie sądu powyższe stanowisko nie jest prawidłowe.

Organ I instancji zdołał przeprowadzić postępowanie dowodowe jedynie w niewielkim zakresie. Wynika to chociażby z pism powołanych wyżej organów skarbowych, w których wyjaśniono, że nie było możliwe przeprowadzenie kontroli w firmie J. D..

Organ I instancji dostrzegł potrzebę uzupełnienia postępowania dowodowego, poprzez przeprowadzenie dowodu z zeznań J. D. w charakterze świadka celem wyjaśnienia m. In. następujących okoliczności: jakie firmy były dostawcami paliwa do firmy "B", w jaki sposób została nawiązana współpraca między J. D. a firmą " A" s. c, czy istnieją pomiędzy podmiotami umowy lub kontrakty na obrót paliwami, czy istnieje korespondencja, zamówienia, reklamacje, w jaki sposób nastąpiła zapłata za towar i czy istnieją dokumenty na potwierdzenie zapłaty ( k. 1240 pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dn. 26 września 2005 r.).

Żadna z tych okoliczności nie została wyjaśniona przez organy skarbowe, bowiem wobec niestawienia się świadka organ zrezygnował z jego przesłuchania.

Trudności w nawiązaniu kontaktu z osobą świadka, będącego sprzedawcą, nie mogą być uznane za sytuację tożsamą z fikcyjnością transakcji. Tym bardziej, że J. D. przesłuchany w dniu 18 września 2002 r. w charakterze strony oświadczył, że prowadząc firmę "B" nabywał paliwo u dostawców, których wyszukał w biuletynie branży paliwowej. Podważenie tego oświadczenia strony wymagało przeprowadzenia dowodów, które wykazałyby jego nieprawdziwość.

J. D. dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku VAT. Złożył deklaracje podatkowe dotyczące kilku miesięcy roku 2002. Nie złożenie przez niego deklaracji VAT -7 za miesiąc marzec 2002 r. nie może automatycznie pozbawić kupującego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 marca 2004 r. sygn. III SA 2515/02 ( opubl. Lex nr 146530) wyraził pogląd, iż żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje pozbawienia przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku gdy wystawca faktury nie złożył deklaracji VAT –7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w niniejszym składzie, popiera powyższe stanowisko.

Postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe nie doprowadziło do wyjaśnienia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności. Przeprowadzona przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego została dokonana wybiórczo, a tym samym wysnute wnioski nie mogą być uznane za prawidłowe.

Wobec nie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy przedwczesna jest ocena prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Dopiero bowiem prawidłowe ustalenie stanu faktycznego pozwala na porównanie, czy jest on identyczny ze stanem hipotetycznym, wskazanym w zastosowanej normie prawa materialnego.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zaskarżoną decyzję należało uchylić.

Organy podatkowe ponownie rozpoznając sprawę powinny uzupełnić postępowanie dowodowe poprzez wyjaśnienie, w jaki sposób dochodziło do zawarcia umów sprzedaży między spółką cywilną " A" a J. D. i ewentualnie między tym ostatnim, a jego kontrahentami. Zasadne byłoby także podjęcie działań zmierzających do ustalenia miejsca faktycznego pobytu J. D.. W przypadku ustalenia miejsca pobytu możliwe okazałoby się przeprowadzenia dowodu z jego zeznań w charakterze świadka, na okoliczności wymienione w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 26 września 2005 r. ( k. 1240 akt). Zebrany materiał dowodowy organy podatkowe ocenią zgodnie z zasadą przewidzianą w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia art. 152 p.p.s.a.

T.N.