Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 453/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2024-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Zasądzono zwrot nadpłaconego wpisu
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135, art. 200 i art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 3 pkt 2, art. 14b § 1 i § 3, art. 14c § 1, art. 14g, art. 14h, 120 i art. 121 § 1, art. 169 § 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 6 ust. 1 w zw. z ust. 4 pkt 1 lit. a, art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a
journal: Dz.U. 2022 poz 2540
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ( t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 7 listopada 2024 r. sprawy ze skargi W. L. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 czerwca 2024 r. nr 0115-KDST2-1.4011.542.2023.3.MD w przedmiocie pozostawienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego bez rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie D. z dnia 22 marca 2024 r. nr (...) 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego W. L. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3) zarządza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz skarżącego W. L. zwrot kwoty 100 (sto) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi W. L. (dalej: strona, skarżący, podatnik) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, organ) z dnia 17 czerwca 2024 r. Znak: 0115-KDST2-1.4011.542.2023.3.MD, utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2024 r., Znak: 0115-KDST2-1.4011.542.2023.2.AW o pozostawieniu wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej bez rozpatrzenia.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 13 § 2a oraz art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: O.p.).

18 grudnia 2023 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 7 grudnia 2023 r. – w sprawie, która dotyczyła zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pismem z 24 stycznia 2024 r. sygn. 0115-KDST2-1.4011.542.2023.1.AW, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h O.p., skarżący został wezwany do uzupełnienia wniosku – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Celem uzupełnienia wniosku skarżący miał wskazać jak – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – sklasyfikowane są faktycznie wykonywane przez niego usługi, które opisał we wniosku i w odniesieniu do których przedstawił swoją wątpliwość w zakresie stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

31 stycznia 2024 r. strona odpowiedziała na wezwanie, następnie skarżący sprostował i uzupełnił swoje oświadczenie pismem z 19 lutego 2024 r.

22 marca 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie sygn. 0115-KDST2-1.4011.542.2023.2.AW o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Wskazując w nim, że pismo nie uzupełniło wszystkich braków wniosku w sposób określony w wezwaniu, dlatego wydanie interpretacji indywidualnej nie jest możliwe.

Organ podniósł, że skarżący nie wyjaśnił wszystkich kwestii będących przedmiotem wezwania, w szczególności nie zawiera jednoznacznego wskazania grupowania PKWiU dla świadczonych usług. Stanowi do zdaniem organu, zgodnie z dyspozycją normy art. 14 g § 1 O.p., brak formalny w związku z którym wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej pozostawia się bez rozpoznania.

17 kwietnia 2024 r. wpłynęło do DKIS zażalenie na ww. postanowienie. Skarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. przez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uznając bezzasadnie, że nie uzupełniono braków formalnych tego wniosku.

DKIS, po przeanalizowaniu zarzutów podniesionych we wniesionym przez podatnika zażaleniu oraz przebiegu postępowania, nie znalazł podstaw do uchylenia własnego postanowienia z dnia 22 marca 2024 r. Wobec tego, zaskarżonym postanowieniem utrzymał je w mocy.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że podanie kodu świadczonych usług skalsyfikowanych według PKWiU jest kluczową informacją, uwzględniając to, że przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne odwołują się w swojej treści do klasyfikacji PKWiU. W związku z tym, skarżący udzielił jedynie wyjaśnień dotyczącego powodu niepodania ww. kodu, przedstawiony opis sprawy (zarówno pierwotnie we wniosku, jak i po jego uzupełnieniu) nie dawał możliwości, zdaniem organu, wydania merytorycznego rozstrzygnięcia.

W skardze do tut Sądu z dnia 26 lipca 2024 r., skarżący reprezentowany przez fachowego pełnomocnika wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, postanowienia go poprzedzającego oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postepowania. Zarzucając organowi:

- naruszenie art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p., przez pozostawienie wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uznając, że podatnik nie uzupełnił braków formalnych tego wniosku, podczas gdy podatnik spełnił wszystkie wymagania przewidziane przez przepisy ordynacji podatkowej odnoszące się do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a w szczególności w sposób wyczerpujący przedstawił stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej, a żądanie organu podatkowego nie dotyczyło elementów, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione przez podatnika we wniosku, a także przedstawiona przez niego ocena prawna są prawidłowe bądź nie.

W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

W myśl art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1267) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. - dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.).

Przedmiotowy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczył początkowo zdarzenia przyszłego w ramach którego skarżący w ramach działalności gospodarczej miał świadczyć w 2024 roku usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny mające ma celu budowanie sieci partnerów/klientów biznesowych spółki, z którą zawarł umowę w listopadzie 2023 roku, co obejmuje usługi sprzedażowe w zakresie oferty handlowej spółki oraz pozyskiwanie nowych klientów dla spółki, które zostały szczegółowo opisane we wniosku skarżącego. Na etapie czynności podejmowanych w ramach postępowania przed organem, opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stało się stanem faktycznym, bowiem rozpoczęcie realizacji umowy doszło do skutku — o czym organ został poinformowany pismem z dnia 31 stycznia 2024 roku.

Spółka będąca kontrahentem skarżącego jest podmiotem działającym w sektorze IT który specjalizuje się w projektowaniu oraz wdrażaniu rozwiązań IT mających na celu wspieranie kontrahentów spółki w zakresie tworzenia i wdrażania rozwiązań technologicznych w obszarze programów lojalnościowych. Z uwagi na bardzo dużą konkurencję na rynku IT, ważnym aspektem funkcjonowania spółki jest stały rozwój działań sprzedażowych, który umożliwia dotarcie przez spółkę ze swoimi usługami i produktami do nowych kontrahentów oraz utrzymywanie stałych relacji z obecnymi kontrahentami.

Zadaniem skarżącego jest przede wszystkimi dbanie o realizację wyznaczonych celów sprzedażowych, utrzymywanie stałych i dobrych relacji z kontrahentami spółki oraz poszukiwanie nowych kontrahentów, informowanie tych podmiotów o usługach i produktach, negocjowanie warunków współpracy pomiędzy spółką a kontrahentami spółki w zakresie zakupu przez kontrahentów produktów i usług spółki, uczestniczenie w spotkaniach handlowych z kontrahentami i potencjalnymi kontrahentami spółki, pośredniczenie w zawieraniu umów handlowych pomiędzy spółką a jej kontrahentami, a także udzielanie kontrahentom oraz potencjalnym kontrahentom niezbędnych informacji na temat produktów lub usług spółki. Jednocześnie skarżący wskazuje, że nie zajmuje się prowadzeniem fizycznej sprzedaży produktów oraz podpisywaniem umów we własnym imieniu i na własną rzecz.

Skarżący świadczy usługi w Polsce. Ponosi wobec spółki odpowiedzialność za rezultat i wykonanie czynności w ramach tej umowy, w szczególności za rażące zaniedbania. Z tytułu świadczenia usług na rzecz spółki otrzymuje wynagrodzenie składające się z dwóch składników, tj. wynagrodzenie podzielone jest na wynagrodzenie ryczałtowe za każdy miesiąc świadczenia usług sprzedażowych oraz wynagrodzenie prowizyjne, uzależnione od realizacji celów sprzedażowych. Zakreślony w umowie opis świadczonych przez skarżącego na rzecz spółki usług odpowiada rzeczywistości.

Jednocześnie skarżący wskazał, że nie opłaca podatku w formie karty podatkowej, nie korzysta na podstawie odrębnych przepisów z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego, nie osiąga w całości lub w części przychodów z tytułu prowadzenia aptek, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych, nie wytwarza wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów. Ponadto nigdy nie pozostawał ze spółką w stosunku pracy, w tym w ramach stosunku pracy ze spółką nigdy nie wykonywał czynności odpowiadających usługom sprzedażowym. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej skarżący nie osiągnął dotychczas przychodu przekraczającego 2 000 000 Euro. Podobnie, kwoty 2 000 000 Euro nie przekroczą przychody skarżącego w roku 2024. Na potrzeby rozliczania ryczałtu skarżący prowadzi ewidencję, jak również spełnia pozostałe wymogi ewidencyjne. Skarżący nie zajmuje się świadczeniem usług wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych sklasyfikowanych pod PKWiU 66.21.10.0, usług pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości sklasyfikowanych pod PKWiU 68.31.1, ani usług pośrednictwa związanych z wyceną nieruchomości sklasyfikowanych pod PKWiU 68.31-16.0.

W tak opisanych okolicznościach skarżący zadał pytanie o następującej treści:

-czy zakres świadczonych przez wnioskodawcę usług opisanych szczegółowo we wniosku oraz przychody osiągane z tego tytułu przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, osiągane w roku podatkowym 2024 oraz kolejnych, kwalifikują się do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776) — dalej u.z.p.d., według stawki 8,5%?

Skarżący, w złożonym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, zajął następujące stanowisko:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 w zw. z ust. 4 pkt 1 lit. a u.z.p.d, podatnicy będący osobami fizycznymi mogą opodatkowywać przychody z jednoosobowej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych po spełnieniu warunków określonych w tej ustawie. Wszystkie wskazane w tej ustawie przesłanki są spełnione, stąd też skarżący ma prawo do opodatkowania osiąganych przychodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stawki podatkowe ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 u.z.p.d, zgodnie z pkt 5 lit. a tej ustawy stawka ryczałtu 8,5% dotyczy przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W ocenie skarżącego, przyjęte stanowisko uzasadniają również interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.: z dnia 3 listopada 2023 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.575.2023.2.AP; z dnia 2 października 2023 r., nr 0115-KDST2-1.4011.348.2023.2.AW.

Tym samym, jeśli usługi sprzedażowe, które mają być świadczone przez skarżącego na rzecz spółki, nie zostały wskazane wprost jako podlegająca opodatkowaniu inną stawką niż 8,5%, to właśnie ta stawka znajduje zastosowanie. Pośrednictwo komercyjne ujęte jest w klasie PKWiU 74.90.12.0. Stąd też, właściwym w tym wypadku jest zastosowanie stawki 8,5% dla świadczenia usług pośrednictwa komercyjnego, świadczonych przez skarżącego, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a u.z.p.d.

Zgodnie z art. 14 § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei zgodnie z art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.

Spór w rozpatrywanej sprawie koncentruje się wokół kwestii, czy wobec treści art. 14b § 3 O.p., strona we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, poza dokładnym opisem stanu faktycznego, w kontekście zadanego pytania dotyczącego zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów osiąganych z działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług pośrednictwa komercyjnego (art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a u.z.p.d.), zobowiązana była do wskazania symbolu PKWiU świadczonej przez siebie usługi.

Mając na uwadze tak nakreśloną płaszczyznę sporu na wstępie niniejszych rozważań należy zwrócić uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy. Indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Interpretacja indywidualna ma zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym, a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym. Istotą interpretacji indywidualnej jest więc rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe (potwierdza to np. wyrok NSA z 30 stycznia 2018 r., sygn. II FSK 40/16).

Istotą interpretacji indywidualnej jest więc rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Zatem udzielenie interpretacji polega na wyrażeniu poglądu dotyczącego rozumienia treści poddanych interpretacji przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania wyłącznie w odniesieniu do wskazanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2018 r. II FSK 40/16, CBOSA).

Ponadto należy zaznaczyć, że choć w art. 14b § 1 O.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik.

Organ nie może uchylić się od wydania interpretacji, podając jako powód to, że wymagałoby to sięgnięcia do ustaw nienależących do prawa podatkowego. Wydanie interpretacji indywidualnej często wymaga nie tylko wykładni wyłącznie prawa podatkowego sensu stricto, zdefiniowanego w art. 3 pkt 2 O.p. Skutki podatkowe niejednokrotnie wynikają z różnych zdarzeń prawnych, zwykle z zakresu prawa cywilnego (prawa zobowiązań, prawa spadkowego, prawa rzeczowego), ale też z zakresu prawa administracyjnego. Wnioskodawca jest uprawniony o wystąpienie o interpretację w związku z każdym takim zdarzeniem. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę opowiada się za szerokim rozumieniem pojęcia "przepisy prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego (por. wyroki NSA z 12 października 2022 r. II FSK 252/22; z 15 stycznia 2020 r. II FSK 346/18, CBOSA).

Podstawę prawną wezwania, w zakresie uzupełnienia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanowił przepis art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14b § 3 O.p. Zgodnie z art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Z kolei w myśl art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przez wyczerpująco przedstawiony należy rozumieć taki stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), na podstawie którego można w sposób pewny i niewątpliwy udzielić jednoznacznej informacji w zakresie możliwości zastosowania przepisu prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia. Wskazany przez wnioskującego o udzielenie interpretacji indywidualnej opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) musi być zatem precyzyjny, wyczerpujący i jednoznaczny (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 378/17).

Pogląd o konieczności pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku interpretacyjnego Dyrektor wywodzi z tego, że strona nie wykonała wezwania, czym uniemożliwiła rozpoznanie (istoty) wniosku. W przekonaniu organu, jednoznaczne wskazanie pod jakim symbolem PKWiU będą wykonywane przez skarżącego czynności z zakresu pośrednictwa komercyjnego, było w przedmiotowej sprawie niezbędne do prawidłowego merytorycznego rozpatrzenia wniosku i dla prawidłowego wydania (w tym skonstruowania uzasadnienia) interpretacji indywidualnej w zakresie postawionego przez skarżącą zagadnienia. Zdaniem skarżącego nie jest on obowiązany do wskazywania właściwych kodów klasyfikacji PKWiU. Jego zdaniem istotą treści wniosku o interpretację jest rzetelne i jednoznaczne przedstawienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Przedstawienie stanu faktycznego służy opisaniu zdarzeń rzeczywistych spraw, które powodować mogą określone konsekwencje na gruncie prawa podatkowego, a nie ich ocena prawna. Za przywołaną ocenę prawną skarżący uznaje między innymi klasyfikację przedstawionych przez niego zdarzeń, faktów lub czynności z perspektywy PKWiU. Ponadto w jego ocenie podanie symbolu klasyfikacji PKWiU nie stanowi elementu stanu faktycznego, wymaganego we wniosku o interpretację. Tym samym, obowiązek wskazania kodu, którym zostaje obarczony wnioskodawca przez organ wydający interpretację nie znajduje oparcia w art. 14b § 3 o.p.

W ocenie Sądu rację w tym sporze należy przyznać stronie skarżącej.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w tym w szczególności w orzecznictwie NSA, jednolicie i w sposób nie budzący wątpliwości przyjmowane jest stanowisko, że podanie symbolu klasyfikacji PKWiU dla konkretnej usługi nie może być uznane za element stanu faktycznego, wymagany we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. Świadczą o tym jednobrzmiące wyroki NSA z dnia 18 maja 2022 r. (II FSK 2306/19), z dnia 21 czerwca 2022 r. (II FSK 2776/19), z dnia 26 stycznia 2021 r. (I FSK 581/19), z dnia 27 stycznia 2021 r. (I FSK 640/19), czy z dnia 10 lutego 2021 r. (II FSK 2840/18). Sąd wskazany kierunek wykładni art. 14b § 3 O.p. w pełni podziela, potwierdzając tym samym prawidłowość poglądu wyrażonego przez skarżącego, że podanie symbolu klasyfikacji statystycznej usługi nie może być uznane za element stanu faktycznego wymagany we wniosku o wydanie interpretacji. Stanem faktycznym są opisane zdarzenia rzeczywiste sprawy, które powodować mogą określone konsekwencje na gruncie prawa podatkowego, a nie ich ocena prawna. Skarżący opisał we wniosku jakie usługi świadczy, na czym one polegają i czym się charakteryzują. Rzeczą organu było zatem wydanie interpretacji podatkowej, zawierającej ocenę prawną stanowiska skarżącego. Uzależnianie wydania interpretacji od podania symbolu PKWiU nie znajduje oparcia w przepisach prawa.

Nie sposób więc podzielić wyrażonego przez organ zapatrywania, jakoby wezwanie skarżącego do uzupełnienia wniosku o klasyfikację PKWiU faktycznie wykonywanych czynności z zakresu pośrednictwa, było niezbędne do jego prawidłowego merytorycznego rozpatrzenia i dla prawidłowego wydania interpretacji indywidualnej. Myli się bowiem DKIS twierdząc, iż tego rodzaju okoliczność stanowi element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), którym jest związany. Przeciwnie, jest to element oceny prawnej, którym organ interpretacyjny związany nie jest i którą to ocenę powinien wyrazić, aprobując bądź negując ocenę wyrażoną przez podatnika (zainteresowanego w postępowaniu interpretacyjnym). Dlatego też należy potwierdzić, że ewentualne wskazanie takiej klasyfikacji przez podatnika nie jest dla organu wiążące. Ustawodawca w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne określił stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu przychodów z działalności usługowej w wysokości 8,5%, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8. Ustawodawca w omawianym przepisie nie odniósł się do klasyfikacji statystycznych PKWiU. Można dodać, że nawet, gdyby klasyfikacja statystyczna była elementem takiej normy prawnej, zainteresowany również mógłby zasadnie oczekiwać oceny organu interpretacyjnego co do prawidłowości wykładni i zastosowania odwołującego się do tej normy przepisu prawa podatkowego. Istotne jest bowiem, że organ dokonuje oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie opisu usługi, a nie na podstawie podanej przez wnioskodawcę klasyfikacji PKWiU. W tym miejscu warto odnieść się do uzasadnienia wydanego w poszerzonym składzie postanowienia NSA z 20 stycznia 2020 r. sygn. akt I FPS 3/19, z którego wynika, że w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca według własnego uznania podejmuje swobodną decyzję co do tego, o jaką kwestię podatkową pyta i w otoczeniu jakich okoliczności (zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego) do tej kwestii odnoszących się. W konsekwencji to, co jednym razem jest elementem stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, innym razem może być ważną częścią prawną interpretacji indywidualnej, w której wnioskodawca oczekuje oceny swojego stanowiska w ramach merytorycznej wypowiedzi organu podatkowego. W odniesieniu do klasyfikacji PKWiU oznacza to, że podatnik we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej może nie lokować ziszczenia się tej części normy prawnopodatkowej w ramach podania stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, bądź uczynić ją (tę klasyfikację) elementem części faktycznej wniosku i nie objąć wątpliwościami prawnymi. Zbędne było więc, w realiach analizowanej sprawy, pytanie o pozycję PKWiU właściwą dla opisanych przez skarżącą usług pośrednictwa. Bez względu na odpowiedź, obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinna zastosować.

Sąd podziela również pogląd wyrażony w orzecznictwie, że w sytuacji, gdy na sposób opodatkowania wpływ ma symbol PKWiU, to przyjęcie, że stanowi on jedynie element stanu faktycznego wniosku o interpretację, z pominięciem również jego normatywnego charakteru, w rezultacie skutkowałoby związaniem organu wskazaniem wnioskodawcy w tym zakresie i przekreślałoby w takim przypadku cel interpretacji. Gdyby podzielić prezentowane przez organ stanowisko, to organ w takim przypadku, nie mogąc wskazać prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanych we wniosku usług czy towaru, musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii, a co za tym idzie także stawki podatku. Włączenie do ustawy podatkowej identyfikacji towarów i usług na podstawie przepisów o statystyce publicznej sprawia, że symbole klasyfikacji statystycznych mają znaczenie prawno-podatkowe, skoro z woli ustawodawcy ich uwzględnienie jest niezbędne do określenia przedmiotu i stawki opodatkowania. Ani obowiązek podatnika przypisania świadczonym usługom symboli PKWiU, ani wydawanie opinii statystycznych przez właściwe organy statystyczne, nie zwalniają organów podatkowych z obowiązku dokonania własnych ustaleń w tym zakresie. Nie ma więc podstaw prawnych, aby klasyfikacja statystyczna, przez którą identyfikowany jest obowiązek podatkowy, była wyłączona z przedmiotu interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b O.p. (zob. wyroki NSA z 27 stycznia 2021 r. sygn. akt I FSK 640/19, z 13 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 1077/17, z 26 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 938/16).

Mając na uwadze powyższe należało stwierdzić, że wskazanie symbolu klasyfikacji PKWiU dla opisanych we wniosku usług nie było elementem stanu faktycznego, wymaganym w rozumieniu art. 14b § 3 o.p. Stanem faktycznym są opisane zdarzenia rzeczywiste sprawy, które powodować mogą określone konsekwencje na gruncie prawa podatkowego, a nie ich ocena prawna. Skarżący opisał we wniosku, jakie usługi świadczy, na czym one polegają i czym się charakteryzują. Jeżeli, w ocenie organu, opis usług zawarty we wniosku był zbyt ogólny to należało wezwać spółkę do ich sprecyzowania, a nie do podania symbolu PKWiU (por. wyroki NSA z 26 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2906/19 oraz II FSK 2983/19). Sąd zaznacza, że w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika, ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby wskazał pozycję klasyfikacji statystycznej świadczonych usług, jako warunek sine qua non wydania interpretacji.

W konsekwencji powyższych ustaleń i rozważań Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienia zostały wydane z naruszeniem prawa procesowego, tj. art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 3 zw. z art. 14c § 1 w zw. z art. 14g oraz w zw. z art. 14h O.p., poprzez ich zastosowanie w sprawie i pozostawienie wniosku skarżącej bez rozpoznania. Wbrew stanowisku organu, w rozpoznawanej sprawie brak było podstaw do takiego działania. Rozpoznając sprawę Sąd dopatrzył się również naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 O.p. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ wyda interpretację indywidualną w zakresie objętym wnioskiem, uwzględniając ocenę prawną Sądu, co do spełnienia przez stronę wymogów formalnych wniosku określonych w art. 14b § 1 i § 3 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a., uchylił postanowienia organów obu instancji (pkt I sentencji wyroku). O kosztach postępowania (pkt II sentencji wyroku) Sąd, orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.