Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 357/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 833
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.
article: art. 122, art. 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 357/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 września 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Sekretarz sądowy Maksymilian Krzanowski, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2024 r., sprawy ze skargi K.C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 27 lutego 2024 r. nr 1201-IOP1-2.4104.164.2023.10 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn skargę oddala.


UZASADNIENIE

W dniu 03.06.2022 r. K.C. ( powoływany dalej jako Podatnik lub Skarżący) przedłożył do Urzędu Skarbowego w Olkuszu kserokopię bankowego potwierdzenia przelewu (data wystawienia dokumentu: 03.06.2022 r.), z którego wynika, że w dniu 02.07.2021 r., na jego konto bankowe w Banku [...] wpłynęła kwota 230.100,00 zł - od i J.C., tytułem "darowizna od mamy" .

Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających, organ podatkowy I instancji ustalił, że powyższa darowizna nie została zgłoszona naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia (tj. od dnia 2.007.2021 r. - art. 6 ust.l pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Na przedłożonej kserokopii potwierdzenia przelewu, dokumentującej otrzymanie darowizny pracownik Urzędu Skarbowego w Olkuszu w dniu 30.06.2022 r. sporządził adnotację, że poinformował Podatnika o obowiązku złożenia zeznania SD-3 z tytułu otrzymanej darowizny. Z adnotacji tej wynika, że Podatnik oświadczył o zgłoszeniu na formularzu SD-Z2 darowizny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olkuszu, postanowieniem z 19.05.2023 r., nr 1219- SP0.4104.137.2023 wszczął postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn - z tytułu otrzymanej darowizny. Postanowienie nie zostało przez Podatnika podjęte, zostało uznane za doręczone w trybie zastępczym na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej (Tom I, k. 1-2).

Pismem z dnia 08.10.2023 r. J.C. potwierdziła przekazanie darowizny dla Podatnika w dniu 2.07.2021 r. środków pieniężnych w kwocie 230.100,00 zł zgromadzonych na własnym koncie bankowym (własne oszczędności), które darująca przekazała w formie przelewu bankowego na konto Podatnika . Świadkiem była pracownica banku. Na okoliczność przekazania darowizny nie spisano umowy ani innego dokumentu oraz była to jedyna darowizna w okresie pięciu lat wstecz.

Pismem z 29.10.2023 r., Podatnik potwierdził otrzymanie w 02.07.2021 r. od matki J.C. darowizny kwoty 230.100,00 zł. Darowizna została przekazana za pośrednictwem przelewu bankowego. Świadkiem była pracownica banku. Była to jedyna darowizna w okresie 5 lat poprzedzających jej nabycie. Podatnika podkreślił, że złożył do organu podatkowego potwierdzenie przelewu (środków pieniężnych) stanowiących przedmiot darowizny. Informację o darowiźnie zgłosił w urzędzie skarbowym na formularzu SD- Z2 w ustawowym terminie.

Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olkuszu decyzją z 16.11.2023 r. Nr 1219-SPO-4104.137.2023 ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 14.816,00 zł , stwierdzając, że Podatnik nie jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia od podatku z tytułu ww. nabycia, gdyż darowizna otrzymana w dniu r. nie została zgłoszona w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. do dnia 2.01.2022 r. Organ I instancji ustalił podatek na podstawie art. 4a ust.3 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Organ I instancji odniósł się do twierdzenia Podatnika o złożeniu zgłoszenia SD-Z2, które odnotowano przy adnotacji pracownika w dniu 30.06.2022 r. oraz w piśmie z 29.10.2023 r., dokonując ponownie przeglądu wszystkich zgłoszeń i ujawniając złożenie 3 informacji o nabyciu tytułem darowizny:

1/ 3.06.2019 r. elektronicznie zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 darowizna z 2019-05-01,

2/ 30.06.2021 r. elektronicznie zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 darowizna z 2021-01-14,

3/ 30.05.2022 r. osobiście zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 darowizna z 2022-04-25.

Innych zgłoszeń nie odnotowano. A zatem nie stwierdzono zgłoszenia o darowiźnie z 2.07.2021 r.

Od powyższej decyzji organu I instancji pismem z dnia 05.12.2023 r. (data nadania: 06.12.2023 r.) zostało złożone odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (data wpływu do tut. Organu: 28.12.2023 r.), w którym zarzucono naruszenie przepisów postępowania wyrażonych w art. 121 § 1 w związku z art. 180 § 2 w związku z art. art. 2a ustawy Ordynacja Podatnik zarzucił, że postępowanie w tej sprawie było przez organ prowadzone w sposób pobieżny z pominięciem istotnych dowodów. Organ podatkowy prowadził postępowanie dowodowe z naruszeniem zasady rozstrzygania na korzyść podatnika. Możliwość wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego w terminie 7 dni jest fikcyjna, pomija możliwość wypowiedzenia się oraz pomija "kwestię obligatoryjnego odtworzenia wniosku podatnika", stan faktyczny jest błędnie ustalony, ponieważ Urząd zagubił deklarację/zgłoszenie (SD-Z2). Podatnik podnosi, że zgłoszenia o darowiźnie dokonał we właściwym czasie w drodze wrzucenia odpowiedniej deklaracji do skrzynki podawczej urzędu - z uwagi na ograniczenia pracy Urzędu.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, decyzją z 27 lutego 2024r. nr 1201-IO1-2.4104.164.2023.10 utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniósł, że stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. - o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2023 r., poz. 1774 ze zm. ), podatkowi od spadków i darowizn zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem darowizny.

Nabycie darowizny odbywa się w drodze umowy uregulowanej w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610).

Stosownie do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Co do zasady wyrażonej w art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego oświadczenie darczyńcy powinno zostać złożone w formie aktu notarialnego, lecz jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione, wówczas - mimo nie zachowania formy aktu notarialnego, umowa uważana jest za ważną.

Należy podkreślić, że w przypadku, gdy dojdzie do nabycia rzeczy lub praw majątkowych (objętego zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od spadków i darowizn) w drodze umowy określonej w art. 888 i nast. Kodeksu cywilnego powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od spadków i darowizn.

Wymóg formy aktu notarialnego dla oświadczenia darczyńcy oraz konwalidacja braków w zakresie formy poprzez spełnienie przyrzeczonego świadczenia znajduje swoje odzwierciedlenie w art. 6 ust. 1 pkt 4 cyt. wyżej ustawy o podatku od spadków i darowizn, który moment powstania obowiązku podatkowego przy nabyciu rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny reguluje dwojako.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

W świetle powyższego i po analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie stwierdził, iż przekazanie 02.07.2021r. kwoty pieniężnej w wysokości 230.100,00 zł (pomimo niezachowania formy aktu notarialnego) na rzecz Podatnika stanowiło darowiznę w rozumieniu art. 888 Kodeksu cywilnego.

Podkreślono, iż co do zasady nabycie tytułem darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a obdarowani są zobowiązani na podstawie art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn złożyć zeznanie - w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Wyjątek od powyższej zasady wprowadzono z dniem 01.01.2007 r. tj. z dniem wejścia w życie noweli ustawy o podatku od spadków i darowizn, którą wprowadzono zwolnienie od podatku spadków i darowizn dla osób najbliższych wymienionych w art.4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, o ile osoby te spełnią warunki określone w tym przepisie.

Stosownie do art.4a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Zgłoszenie o nabyciu rzeczy i praw majątkowych powinno być dokonane na formularzu SD-Z2 określonym przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 2060).

W świetle przytoczonego wyżej przepisu (art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn), nabycie darowizny środków pieniężnych od osób najbliższych korzysta ze zwolnienia od podatku, o ile nabywca z własnej inicjatywy spełni łącznie dwa wymogi: tj. w zakreślonym przepisami prawa terminie zgłosi organowi podatkowemu przekazaną na jego rachunek bankowy darowiznę od osób najbliższych, oraz udokumentuje ją w sposób wskazany w wyżej przedstawionym przepisie.

W stanie faktycznym obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej darowizny pieniężnej powstał w dniu 02.07.2021 r. tj. w dniu przekazania przez J.C. środków pieniężnych w kwocie 230.100,00 zł na rachunek bankowy - zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn - a więc z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia.

W analizowanym stanie faktycznym, zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe było pod warunkiem dokonania zgłoszenia o darowiźnie do dnia 02.01.2022 r. (6 miesięcy licząc od dnia wpływu środków pieniężnych na rachunek obdarowanego tj. 02.07.2021 r.). Termin do złożenia zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych - zgodnie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika z prawa materialnego, ma charakter terminu zawitego, który nie podlega przywróceniu. Uchybienie takiemu terminowi na gruncie prawa podatkowego skutkuje utratą prawa do ustawowych ulg - w analizowanej sprawie - utratą prawa do zwolnienia w podatku od spadków i darowizn.

Jak wynika z akt sprawy, Podatnik nie dokonał zgłoszenia o darowiźnie (formularz SD-Z2) w ustawowo wyznaczonym terminie tj. do dnia 02.01.2022 r.

Nie złożył także zeznania o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (formularz SD-3) z tytułu darowizny kwoty 230.100,00 zł otrzymanych od matki J.C. w dniu 2.07.2021 r.

W związku z twierdzeniem, że zgłoszenie SD-Z2 złożono w ustawowym terminie, organ I instancji ponownie przeanalizował wszystkie złożone przez Podatnika zgłoszenia (o czym mowa wyżej) i stwierdził brak złożenia zgłoszenia o ww. darowiźnie.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olkuszu ustalił zobowiązanie podatkowe, w oparciu o art. 4a ust. 3, traktując Podatnik jako nabywcę zaliczanego do I grupy podatkowej.

W związku z sygnalizowaną okolicznością złożenia zgłoszenia/deklaracji SD-Z2 (adnotacja z 30.06.2022 r. oraz pismo z 29.10.2023 r.), Organ zauważył, że brak jest materialnego potwierdzenia tego faktu, a organ podatkowy I instancji nie stwierdził przedmiotowego zgłoszenia (SD-Z2) darowizny z 02.07.2021 r. Okoliczność złożenia SD-Z2 w terminie poprzez wrzucenie jej do skrzynki podawczej urzędu, z uwagi na ograniczenie pracy nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Ponieważ także w treści odwołania wspomniał Podatnik o wrzuceniu zgłoszenia SD-Z2 do urny znajdującej się na terenie Urzędu Skarbowego, tutejszy organ w trakcie postępowania odwoławczego wystąpił do organu I instancji o przeprowadzenie analizy dokumentacji złożonej w powyższej formie w okresie od 2.07.2021 r. do 2.01.2022 r. - celem sprawdzenia, czy wśród złożonych dokumentów w tym okresie znajdowało się zgłoszenie Podatnika SD-Z2.

W odpowiedzi na wezwanie organu Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olkuszu pismem z dnia 9.01.2024r. wyjaśnił, że przeprowadził szczegółową analizę dokumentacji złożonej do Urzędu Skarbowego w Olkuszu w okresie od 2.07.2021 do 2.01.2022 r., ustalając, że:

-we wskazanym okresie dokumenty do skrzynki podawczej/urny można było złożyć jedynie w godzinach pracy urzędu: poniedziałek 8.00-18.00, wtorek-piątek 8.00-15.00,

-po godzinach pracy urzędu nie można było złożyć dokumentów do urny,

-dokumenty złożone do urny w godzinach pracy urzędu były przez pracowników wybierane minimum 2 razy dziennie, w godzinach porannych oraz przed 15.00, obijane datą wpływu oraz przekazywane celem rejestracji. Wytypowana komórka rejestrowała deklaracje papierowe i przekazywała do wprowadzenia danych szczegółowych z tych deklaracji.

Sporządzono raport w SZD złożonych w ww. okresie dokumentów przez Podatnika oraz raport wszystkich złożonych w tym okresie zgłoszeń SD-Z2. Nie stwierdzono złożenia przez Podatnika jakiegokolwiek dokumentu w okresie od 02.07.2021 r. do 02.01.2022 r.

Ze stanowiskiem tym nie zgodził się Skarżący składając skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzucił, m naruszenie

1) naruszenie art. 7, art. 77 S 1 oraz art. 80 k.p.a. poprzez zaniechanie wszechstronnego rozważenia i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia stosownego materiału dowodowego oraz poprzez załatwienie sprawy z pominięciem słusznego interesu obywateli,

2) naruszenie art. 107 § 3 kpa w zw. z art. 15 kpa poprzez brak odniesienia się organu odwoławczego do wszystkich argumentów podniesionych przez stronę w odwołaniu, a w szczególności poprzez arbitralne stwierdzenie, że nie dopełnił obowiązku złożenia formularza SD-Z2 w przewidzianym do tego terminie

3) naruszenie art. 138 § 1 pkt1 kpa poprzez utrzymanie w mocy decyzji "danej w sprawie

4) art. 81a § 1 k.p.a. poprzez brak kwalifikacji niedających się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego na korzyść strony

5) przepisów postępowania administracyjnego tj. art. 7, 77 S 1 i art. 80 k.p.a. poprzez brak wyjaśnienia w sposób wyczerpujący i kompletny sprawy oraz brak podjęcia wszelkich działań do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy mając na uwadze interes społeczny i słuszny interes strony oraz naruszenie art. 58 § 1 k.p.a. poprzez brak rozważenia przez organ i brak przywrócenia terminu do złożenia wniosku a tym samym zwolnienia z konieczności opłacenia podatku gdyż brak w organie odpowiedniego wniosku nie wynikł' z winy strony lecz leży po stronie organu.

6) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że skarżący nie złożył w przewidzianym do tego terminie informacji o darowiźnie na formularzu SD-Z2, a tym samym błędne przyjęcie, że winę za zgubienie złożonych dokumentów ponosi skarżący

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że obciążając Skarżącego obowiązkiem wykazania, że dokument złożył w terminie, organ nie wyjaśnił, czy przy procedurze składania wniosków do pojemników jest w ogóle możliwość wykazania tego w inny sposób niż na podstawie własnych wyjaśnień i z jakich przyczyn organ nie uwzględnił stanowiska skarżącego. Organ nie wyjaśnił przyczyn nie uwzględnienia stanowiska skarżącego, nie wyjaśnił procedury składania wniosków do pojemników i sam nie wskazał, czy wykluczone jest omyłkowe dołączenie dokumentów skarżącego np. do innej sprawy, bądź też ich zagubienie na terenie urzędu. Na tym etapie niniejszej sprawy nie można wykluczyć, że przez omyłkę organu mogło dojść do nieprawidłowości a nie zostało wyjaśnione w jaki realny sposób skarżący miałby wykazać, że dokumenty do pojemnika złożono.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; ze zm.; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).

Skarga nie jest zasadna.

Sąd stwierdza, że organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy w oparciu o prawidłowo zebrany materiał dowody, który został rzetelnie i wnikliwie oceniony, stosownie do treści art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), dalej "O.p.", w związku z art. 191 O.p. W tym zakresie nie można zgodzić ze Skarżącym, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów Kodeksu postepowania administracyjnego albowiem przepisy te nie miały w niniejszej sprawie zastosowania.

Organy podjęły szereg działań mających na celu odtworzenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń mających wpływ na rozliczenie podatku od spadków i darowizn. Postępowanie było prowadzone poprawnie. Sposób wywodzenia wniosków, które legły u podstaw rozstrzygnięcia jest logiczny i został jasno przedstawiony w obszernym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Należy wyraźnie podkreślić, że strona skarżąca miała zapewnioną możliwość zapoznania się z całością materiału dowodowego.

Wbrew twierdzeniu Skarżącego nie doszło w omawianej sprawie do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy podjęto wszelkie niezbędne wymagane prawem działania w celu określenia kwoty zobowiązania z tytułu podatku od spadków i darowizn. Organ w zgromadzonym materiale dowodowym dokonał ustaleń, które zostały dokonane w ramach swobodnej oceny dowodów. Materiał dowodowy zebrany w trakcie postępowania był wystarczający by ustalić prawidłowy stan faktyczny sprawy. W myśl art. 191 OP organy podatkowe dokonały jego oceny zgodnie z zasadami logiki oraz wiedzy i doświadczenia życiowego, a zatem wywiązały się z ich części ciężaru dowodowego, w pełni realizując zasadę prawdy obiektywnej znajdującą się w art. 122 OP. Fakt, iż organy podatkowe dokonały ustaleń odmiennych od oczekiwań Skarżącego nie świadczą o naruszeniu reguł postępowania dowodowego. W omawianej sprawie organ podatkowy w sposób wyczerpujący i kompletny rozpatrzył zgromadzony materiał dowodowy, co znajduje potwierdzenie w obszernym uzasadnieniu wydanych decyzji.

Zauważyć jednak należy, że podatnik nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 28.06.2012 , I SA/WR 380/12)

Wskazanym jest w tym miejscu przypomnieć, że to na podatniku ciąży obowiązek dostarczenia dowodu w zakresie faktów, z których wywodzi on wymierne dla siebie korzyści finansowe. W konsekwencji czego, nie można nakładać na organ podatkowy nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów potwierdzających określone zdarzenia, jeżeli dowodów w tym zakresie nie dostarcza sam podatnik..

"Na podatniku ciąży obowiązek "okazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organów. podatkowych. Jeśli tego nie uczyni, musi ponieść negatywne następstwa swojej bierności" (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 201 Ir., ISA/Gd 152/11)

Obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego w oczywisty sposób ciąży na organie podatkowym i wynika z art. 122 i 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z nimi w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wjaśnienia stanu faktycznego i obowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Tak więc rolą organu podatkowego jest określenie granic postępowania dowodowego, faktów koniecznych do ustalenia jako niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy i przeprowadzenie dowodów, które temu służą. Natomiast rozkład ciężaru dowodowego wskazuje, na kim ciąży obowiązek przedstawienia dowodu. Nie wnika on z przepisów procesowych, ale znajduje swoje źródło w materialnym prawie podatkowym przy zastosowaniu ogólnej zasady, w myśl której ciężar udowodnienia okoliczności spoczywa na tym uczestniku postępowania, który wywodzi z niej skutki prawne. W doktrynie i orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów, które mogłyby przyczynić się do rozstrzygnięcia sprawy po myśli strony zwłaszcza, gdy ona sama dowodów takich nie dostarcza, a domaga się jedynie powielania dowodów już przeprowadzonych. Innymi słowy obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego przez organ nie ma charakteru absolutnego i nie oznacza wcale, że podatnik zwolniony jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. W tym zakresie ciężar dowodu spoczywa także na podatniku. Jeżeli więc istnieją jakiekolwiek dowody mające wpływ na inne rozstrzygnięcie w sprawie, podatnik powinien je przedłożyć, gdyż strona w swym dobrze rozumianym interesie winna wykazywać dbałość o przedstawienie środków dowodowych.

Istota sporu ogniskuje się wokół kwestii czy Skarżący dokonał zgłoszenia o darowiźnie (formularz SD-Z2) w ustawowo wyznaczonym terminie, co było podstawą do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 4a ust. 1 u.p.s.d., zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, (pkt 1) oraz w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym (pkt 2).

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 4a ww. ustawy ma charakter warunkowy i zależy wyłącznie od odpowiedniego zachowania się obdarowanego. Wprowadzając powyższe zwolnienie ustawodawca zastrzegł jednocześnie w art. 4a ust. 3 u.p.s.d., że w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

W orzecznictwie podnosi się, że niedotrzymanie terminu wskazanego w art. 4a skutkuje utratą przez danego podatnika prawa do zwolnienia, a wskazany termin nie może być przywrócony, jako termin prawa materialnego, a nie procesowego.

Tym samym w celu skorzystania przez obdarowanego z całkowitego zwolnienia od opodatkowania otrzymanej darowizny, ma on bezwarunkowy obowiązek zgłoszenia tego faktu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, w terminie sześciu miesięcy od dnia od dnia powstania obowiązku podatkowego.

W niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dacie dokonania przelewu środków pieniężnych na rachunek obdarowanego, tj. 2 lipca 2021 r. Wobec powyższego sześciomiesięczny termin, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. do zgłoszenia darowizny upływał z dniem 2 stycznia 2022 r.

Organy podatkowe prawidłowo przyjęły zatem, że zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 Skarżący powinien złożyć do 2 stycznia 2022r. Z obowiązku tego Skarżący się jednak nie wywiązał co skutkowało naliczeniem podatku. Strona zaś podnosi, że stosowny druk złożyła do urny wystawionej w Urzędzie Skarbowym i został on tam zagubiony. Nie przedłożyła na tę okoliczność żadnych dowodów.

Okoliczność ta została zweryfikowana przez organy, przeprowadzono analizę dokumentacji złożonej przez Skarżącego w okresie kiedy powinien złożyć druk SD-Z2 i nie znaleziono w zasobach organu wskazywanego dokumentu. Wbrew temu co podnosi Skarżący przedstawiono procedurę odbioru dokumentów ze urny, która miała charakter sformalizowany. Pracownicy organu sporządzali bowiem raporty, złożonych do urny , w spornym okresie dokumentów. Organ wykazał, zatem, że stosowny dokument nie został złożony przez podatnika, natomiast Strona nie wykazała ani nawet nie uprawdopodobniła, że taki dokument mógł zostać zagubiony przez Urząd Skarbowy.

Zgodzić się należy ze skarżącym, że składając dokument do urny brak jest możliwości wykazania tej okoliczności przez stronę, jednak zauważyć należy, że w tym okresie istniały inne możliwości złożenia dokumentów, umożliwiające wygenerowanie potwierdzenia złożenia dokumentu. Skarżący z takiej formy korzystał, gdyż w 3 czerwca 2019 r. i 30 czerwca 2021 r. składał druki SD-Z2 w formie elektronicznej. Skarżący nie wyjaśnił dlaczego akurat, mając ku temu stosowne środki techniczne do złożenia druku SD-Z2 w formie elektronicznej w dniu 30 czerwca 2021r. nie złożył w tej formie druku po 2 lipca 2021r. Ponadto gdyby Skarżący istotnie złożył takie zgłoszenie zapewne pamiętałby o tym fakcie a przynajmniej mógłby podać przybliżoną datę tego zdarzenia. Niestety w swoim oświadczeniu czy odwołaniu a także skardze nie podaje żadnej przybliżonej daty, obwiniając organ podatkowy o zgubienie jego dokumentu. Wyżej wymienione okoliczności wskazują, że stanowisko Strony o złożeniu druku SD-Z2 w okresie objętym postępowaniem jest niewiarygodne.

W sprawie nie znajduje także zastosowania instytucja z art. 2a Ordynacji podatkowej (rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika), gdyż w omawianym przypadku nie występują wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, wobec czego skargę, jako nieuzasadnioną, należało oddalić na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019, poz. 2325 ze zm