Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 250/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 12 par. 6, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 194 par. 3, art. 228 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Sędzia WSA Dorota Kozłowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 września 2024 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 21 grudnia 2023 r. nr 2401-IEW3.4253.47.2023.2 UNP: 2401-23-288055 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Spółka T sp. z o.o. w P. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z 21 grudnia 2023 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

2. Stan sprawy.

2.1. Naczelnik [...] Urzędu Celno – Skarbowego w K. decyzją z 21 września 2023 r., nr [...], [...], [...], określił skarżącej przybliżone kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020 r. do września 2020 r. i kwoty odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji oraz dokonał w toku kontroli celno – skarbowych zabezpieczenia na poczet zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020 r. do 30 września 2020 r. wraz z odsetkami należnymi na dzień wydania decyzji w łącznej kwocie 1.049.967 zł.

2.2. Wymieniona decyzja została doręczona pełnomocnikowi skarżącej – adwokatowi, z siedzibą kancelarii w W.. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki doręczanej w sposób tradycyjny widnieją:

- datownik placówki nadawczej "R. [...]" z 26 września 2023 r.

- podpis osoby upoważnionej do odbioru przesyłki oraz data "28.09.2023 r."

- podpis doręczającego oraz data "28.09.2023 r."

- datownik placówki oddawczej "W. [...]" z 2 października 2023 r.

2.3. Pismem z 12 października 2023 r., nadanym 13 października 2023 r. w Urzędzie Pocztowym w P. k. W., skarżąca złożyła odwołanie od ww. decyzji. W odwołaniu wniosła o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm. – dalej: o.p.) o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i ponowne rozpatrzenie sprawy przez organ I instancji.

2.4. DIAS postanowieniem z 21 grudnia 2023 r., nr 2401-IEW3.4253.47.2023.2 stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Jako podstawę prawną orzeczenia podał art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) o.p.

W uzasadnieniu stwierdził, że decyzja organu I instancji została skutecznie doręczona pełnomocnikowi skarżącej – adwokatowi, 28 września 2023 r. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru widnieje adres Kancelarii Adwokackiej, podpis Pani K. S. - osoby upoważnionej do odbioru oraz pieczątka - Kancelaria Adwokacka P. F..

Dalej organ wskazał, że w myśl w art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 o.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Zgodnie z art. 12 § 6 o.p. termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało m.in. nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (t.j Dz. U. z 2023 r. poz. 1640 – dalej: Prawo pocztowe). Zgodnie z art. 12 § 1 o.p. jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu.

DIAS wyjaśnił dalej, że termin do wniesienia odwołania jest terminem zawitym, a jego upływ organ odwoławczy uwzględnia z urzędu. Uchybienie ustawowemu terminowi powoduje - niezależnie od rozmiarów i przyczyn - że czynność ta, jako spóźniona, jest bezskuteczna z mocy prawa, czego następstwem jest ostateczność rozstrzygnięcia organu I instancji. Uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną. W razie więc stwierdzenia, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, organ II instancji nie może przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania, lecz - co do zasady - ma obowiązek zastosować się do dyspozycji art. 228 § 1 pkt 2 o.p., tzn. wydać postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Uchybienie terminowi nie podlega żadnym ocenom ani stopniowaniu skali tego naruszenia. Każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie.

Zdaniem DIAS, skoro w analizowanej sprawie doręczenie przesyłki zawierającej decyzję nastąpiło 28 września 2023 r., to termin ustawowy do wniesienia odwołania, liczony od następnego dnia od daty doręczenia decyzji zgodnie z art. 12 § 1 o.p. upłynął z dniem 12 października 2023 r.

Jednak odwołanie zostało nadane dopiero 13 października 2023 r. Zatem stwierdzić należy, że czynność ta została dokonana z uchybieniem terminu.

DIAS skonstatował, że w tej sytuacji, wobec złożenia odwołania z uchybieniem terminowi do jego wniesienia, nie doszło do skutecznego wszczęcia postępowania odwoławczego przed organem podatkowym II instancji, co oznacza, że nie jest możliwym przystąpienie do jego merytorycznego rozpoznania i zobligowany był do zastosowania art. 228 § 1 pkt 2 o.p.

2.5. W skardze zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 o.p. poprzez uznanie, że nastąpiło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. z 21 września 2023 r., podczas gdy odwołanie to wniesione zostało przez skarżącą z zachowaniem 14. dniowego terminu do jego wniesienia, co potwierdza dołączony do skargi wydruk z opcji śledzenia przesyłek ze strony Poczty Polskiej, a na zwrotnym potwierdzeniu odbioru korespondencji, którym dysponuje organ administracji nastąpiła zwykła omyłka pisarska ze strony pracownika upoważnionego do jej odbioru, w konsekwencji, sytuacja ta nie powinna wpływać negatywnie na sytuację procesową skarżącej;

b) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. poprzez brak wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego, czego skutkiem jest błąd w ustaleniach faktycznych i uznanie, że nadane 13 października 2023 r. odwołanie od decyzji organu I instancji zostało wniesione po terminie pomimo doręczenia decyzji organu I instancji skarżącej w dniu 29 września 2023 r., w konsekwencji błędne przyjęcie, iż odwołanie wniesione zostało przez skarżącą z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 o.p.;

c) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 122 o.p. przez niepodjęcie przez organ administracji wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i niedążenie do wyjaśnienia okoliczności, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a które dotyczą bezpośrednio wniesienia przez skarżącą odwołania z zachowaniem ustawowego terminu, a w konsekwencji naruszenie przez organ administracji zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie poprzez rozstrzygnięcie niejasności dotyczących stanu faktycznego na niekorzyść skarżącej występującej w roli podatnika.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości postanowienia DIAS z 21 grudnia 2023 r. stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i umorzenie postępowania w tym zakresie oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego, a ponadto o dopuszczenie dowodu z dokumentu załączonego do skargi na okoliczność wniesienia odwołania z zachowaniem 14. dniowego terminu, tj. wydruku z systemu śledzenia przesyłek ze strony operatora pocztowego Poczta Polska, który potwierdza twierdzenia skarżącej, iż odwołanie zostało wniesione w terminie.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że data wniesienia odwołania, tj. 13 października 2023 r. jest bezsporna. Różnica zdań pomiędzy DIAS i skarżącą dotyczy tylko daty doręczenia decyzji organu I instancji. W ocenie organu doręczenie nastąpiło 28 września 2023 r., co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru korespondencji, na którym widnieje podpis upoważnionego pracownika do odbioru korespondencji i stosowna pieczątka. Natomiast według skarżącej doręczenie to nastąpiło dzień później, tj. 29 września 2023 r., co potwierdza dołączony do skargi wydruk ze strony śledzenia przesyłek Poczty Polskiej. W ocenie skarżącej, jest to wiarygodny środek dowodowy, który obala twierdzenia organu.

Skarżąca wskazała, że organ odwoławczy badając terminowość wniesienia odwołania nie zbadał należycie istotnej rozbieżności występującej pomiędzy datą doręczenia widniejącą na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, a tą, jaka występuje z wydruku śledzenia przesyłek. Organ nie może zasadnie twierdzić, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, jeżeli istnieją wątpliwości co do daty, do której odwołanie mogło zostać wniesione. Skarżąca zgodziła się, że organ odwoławczy na dzień badania czy odwołanie wniesione zostało w terminie dysponował zwrotnym potwierdzeniem odbioru decyzji. Mógł zatem pozostawać w przekonaniu, że data widniejąca na tym potwierdzeniu pokrywa się z dniem doręczenia decyzji stronie. Niemniej jednak przy kwestii obliczania terminu do wniesienia odwołania, mając na względzie wniesienie przez stronę odwołania jeden dzień po terminie organ winien nie poprzestać jedynie na weryfikacji zwrotu potwierdzenia odbioru, lecz także zweryfikować datę doręczenia decyzji, jak to zrobił pełnomocnik skarżącej na stronie Poczty Polskiej poprzez wpisanie numeru nadania przesyłki, w której zawarte było orzeczenie w postaci decyzji.

Jak jednak wynika z dołączonego do skargi wydruku ze strony Poczty Polskiej, decyzja organu I instancji została skarżącej doręczona 29 września 2023 r., co wskazuje na zachowanie 14. dniowego terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem skarżącej po stronie pracownika uprawnionego do odbioru korespondencji nastąpiła zwykła omyłka pisarska, której wystąpienie z całą stanowczością nie powinno skutkować niekorzystnymi skutkami prawnymi dla strony wnoszącej odwołanie.

Reasumując, skarżąca wskazała, że skuteczne doręczenie decyzji organu I instancji miało miejsce 29 września 2023 r. W tym również dniu skarżąca pouczona została o terminie do wniesienia odwołania. Mając na uwadze treść art. 12 § 2 o.p., termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 13 października 2023 r. W tym terminie skarżąca skutecznie nadała środek zaskarżenia w polskiej placówce pocztowej (art. 12 § 6 o.p). Dlatego, w ocenie skarżącej, odwołanie zostało wniesione z zachowaniem terminu, a w konsekwencji zaskarżone postanowienie uznać należy za chybione.

2.6. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację. Akcentował, że przesyłka została doręczona 28 września 2023 r., bo takie adnotacje widnieją na zwrotnym potwierdzeniu odbioru jej doręczenia, które jest dokumentem urzędowym i korzysta z domniemania prawdziwości. To domniemanie nie może zostać obalone wyjaśnieniem pełnomocnika, że po stronie pracownika jego kancelarii nastąpiła omyłka pisarska w naniesieniu daty. Organ dodał, że uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną i w razie jego zaistnienia ma obowiązek zastosować art. 228 § 1 pkt 2 o.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, ponieważ organ odwoławczy nie zweryfikował wątpliwości dotyczących rzeczywistej daty doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji, zasygnalizowanych i uprawdopodobnionych w skardze.

4. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 o.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.

Przy czym, zgodnie z art. 12 § 6 o.p. termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe.

W tej sprawie jest bezsporne, że wniesienie odwołania, na skutek nadania go w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego (Poczty Polskiej) nastąpiło 13 października 2023 r.

Sporne i kluczowe dla wyniku sprawy jest zatem ustalenie, czy doręczenie przesyłki zawierającej decyzję nastąpiło 28 czy 29 września 2023 r. W pierwszym przypadku, jak twierdzi organ - bazując na dacie wskazanej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, odwołanie wniesiono dzień po terminie. W drugim przypadku, jak twierdzi skarżąca – bazując na wynikach śledzenia przesyłki ze strony internetowej Poczty Polskiej, odwołanie wniesiono w ostatnim dniu terminu.

5. Przystępując do rozstrzygnięcia sporu Sąd przyznaje, że potwierdzenie odbioru przesyłki rejestrowanej jest dokumentem urzędowym, który - jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot - stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Korzysta ono z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim poświadczone (por. art. 17 Prawa pocztowego).

Jednakże nie oznacza to, że jest dowodem absolutnym, bezwzględnie dokumentującym okoliczności w nim wykazane. Zauważa to również DIAS, który w odpowiedzi na skargę (str. 6) podnosi, że domniemanie wynikające z treści dokumentu urzędowego może zostać podważone, choć tylko okolicznościami które podawałyby w wątpliwość okoliczności w nim stwierdzone.

Błędnie jednak w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy ograniczył się - w ramach analizy okoliczności podważających obiektywną prawdziwość daty doręczenia decyzji wpisanej do potwierdzenia odbioru - do wyjaśnienia pracownika kancelarii adwokackiej pełnomocnika skarżącej, że nanosząc na ten dokument datę 28 września 2023 r. dopuścił się zwykłej omyłki pisarskiej. Rzeczywiście, gdyby skarżąca przedstawiła tylko taki argument mający podważyć datę doręczenia decyzji wynikającą z dokumentu urzędowego, była by to próba bezzasadna i to w stopniu oczywistym.

Rzecz jednak w tym, że skarżąca powołała się na inne dane, obiektywne, bo wynikające z programu informatycznego prowadzonego przez Pocztę Polską. Z wydruku "śledzenia przesyłek" wynika, że przedmiotowa przesyłka:

- została nadana 26 września 2023 r., o godzinie 11:16:58, w UP R. [...], co koresponduje z odciskiem datownika placówki nadawczej na potwierdzeniu odbioru;

- w UP W. [...] (placówce oddawczej) jest "w doręczeniu" 29 września 2023 r., o godzinie 10:53:34, zaś została doręczona także 29 września 2023 r., o godzinie 14:27:14. Ta adnotacja nie przystaje zatem już do treści wynikającej z potwierdzenia odbioru, że doręczenie nastąpiło dzień wcześniej, czyli 28 września 2023 r.

W obliczu takich wątpliwości co do dnia doręczenia przesyłki, których wyjaśnienie rzutuje na możliwość skorzystania przez podatnika z prawa odwołania a następnie z konstytucyjnego prawa do ewentualnej sądowej kontroli decyzji podatkowej, Sąd uznał za konieczne wyjaśnienie tych rozbieżności.

Przy czym, nie ma tu znaczenia, że zasygnalizowanie i uprawdopodobnienie konieczności takiej weryfikacji podatnik zasygnalizował organowi w skardze do WSA. Takiej potrzeby, a nawet możliwości podatnik wcześniej przecież nie miał. To dopiero z zaskarżonego postanowienia skarżąca powzięła wiedzę, że zdaniem DIAS jej odwołanie jest spóźnione. W ocenie Sądu, kluczowe znaczenie ma tu okoliczność, czy obiektywnie, rzeczywiście, doręczenie przesyłki nastąpiło 28 czy 29 września 2023 r., a nie to, czy wątpliwości tej mierze organ mógł powziąć w dacie wydawania kontrolowanego postanowienia, czyli 21 grudnia 2023 r., czy też dopiero po wniesieniu skargi.

Jeszcze raz można zaznaczyć, że potwierdzenie odbioru przesyłki rejestrowanej, jako dokument urzędowy korzysta z domniemania prawdziwości (art. 194 § 1 i 2 o.p.), jednakże - jak stanowi art. 194 § 3 o.p. - nie wyłącza to możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko treści dokumentu urzędowego. Ta regulacja daje możliwość obalenia domniemania prawdziwości dokumentu urzędowego w zakresie treści a organ podatkowy może odmówić wiarygodności dokumentowi urzędowemu, gdy przeprowadzi postępowanie przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą. Co więcej, bezkrytyczne przyjmowanie treści wszelkich dokumentów urzędowych, bez ich gruntownego zbadania, świadczy o naruszeniu zasady prawdy materialnej.

Wydanie zaskarżonego postanowienia było więc przedwczesne. Przed stwierdzeniem czy odwołanie zostało wniesione w terminie należy bowiem rzetelnie ustalić datę faktycznego doręczenia decyzji, a w konsekwencji dzień, w którym termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg. Brak wyjaśnienia rozbieżności w tym zakresie pomiędzy danymi wynikającymi z potwierdzenia odbioru przesyłki a danymi wynikającymi z systemu informatycznego Poczty Polskiej "śledzenie przesyłek" nie może zostać zaaprobowany.

Z tych powodów, zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów o postępowaniu dowodowym tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 – dalej: p.p.s.a.).

6. W postępowaniu ponownym DIAS przeprowadzi wszelkie możliwe czynności zmierzające do wyjaśnienia rozbieżności pomiędzy datą doręczenia przesyłki wynikającą z potwierdzenia odbioru (czwartek, 28 września 2023 r.), a datą tego doręczenia wynikającą z prowadzonego przez Pocztę Polską oprogramowania (usługi) elektronicznego śledzenia przesyłki (piątek, 29 września 2023 r., godzina 14:27:14).

Wydaje się, że nieodzowne będzie zwrócenie się do UP W. [...] o wyjaśnienie, czy dysponuje dokumentacją z której wynikać będzie data faktycznego poboru przesyłki do doręczenia przez jej pracownika (podpis zawierający imię i nazwisko doręczyciela na potwierdzeniu odbioru nie jest w pełni czytelny) oraz data faktycznego doręczenia. Pomocne mogą okazać się wszelkie inne ustalenia, nawet o charakterze poszlakowym, np. czy doręczający przesyłkę w ogóle świadczył pracę 28 września albo 29 września 2023 r. i ewentualnie w jakich godzinach. Analogicznie, czy pracownik kancelarii pełnomocnika świadczył pracę 28 czy 29 września 2023 r. i ewentualnie w jakich godzinach. Wyjaśnienie kwestii faktycznego, rzeczywistego dnia w którym nastąpiło doręczenie przesyłki pełnomocnikowi podatnika ma bowiem, jak już wspomniano, znaczenie dla fundamentalnego prawa podatnika, tj. prawa do sądowej kontroli decyzji administracyjnej, warunkowanego uprzednim wyczerpaniem administracyjnych środków zaskarżenia (tu: terminowego wniesienia odwołania).

7. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 597 zł złożył się wpis (100 zł) opłata skarbowa od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego adwokatem (480 zł), ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1964, ze zm.).