Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 784/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 pkt 1, pkt 6, pkt 7, pkt 8 i pkt 10.
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Protokolant asystent sędziego Marta Koźlik, po rozpoznaniu w dniu 20 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. i M. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 stycznia 2023 r., sygn. akt VIII SA/Wa 509/22 w sprawie ze skargi A. G. i M. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2022 r., nr 1401-IEE3.711.1.261.2021.9.MB w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. G., M. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 5 stycznia 2023 r., sygn. akt VIII SA/Wa 509/22 w sprawie ze skargi A. G., M. G. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: organ, DIAS) z 15 kwietnia 2022 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, oddalił skargę.

Skargę kasacyjną na powyższy wyrok złożył pełnomocnik skarżących, zaskarżając go w całości, działając na podstawie art. 173 § 1 oraz art. 176 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259, dalej: P.p.s.a.), jednocześnie wnosząc o :

uchylenie w zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie;

w przypadku uwzględnienia skargi kasacyjnej i uznania, że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona wniesiono, stosownie do art. 188 P.p.s.a., o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi;

rozpoznanie sprawy ze skargi kasacyjnej na rozprawie;

zasądzenie na rzecz Skarżących kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, wskutek czego zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2022 r., o numerze: 1401-IEE3.711.1.261.2021.9.MB,UNP:1401-22-066278, w części której utrzymane zostało w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 19 listopada 2021 r., znak sprawy: 1407-SEE.711.89.2021.PM. nie zostało uchylone, a skargę oddalono, to jest:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 151 i art. 152 P.p.s.a. oraz art. 35 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 1438, ze zm., dalej jako u.p.e.a.) i w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. 2021, poz. 735 ze zm., dalej jako: K.p.a.) polegające na zaakceptowaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, jako zgodnej z prawem i prawidłowej, oceny organu nadzoru że dokonanie czynności egzekucyjnej, to jest zajęcia wierzytelności w dniu 4 czerwca 2019 r. było dokonane w czasie gdy postępowanie egzekucyjne nie było zawieszone z uwagi na przesłankę określoną w art. 35 § 1 u.p.e.a., a zatem nie miało miejsca naruszenie przepisów postępowania, co skutkowało oddaleniem skargi przez Sąd zamiast prowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia DIAS z 15 kwietnia 2022 r.;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 35 § 1 u.p.e.a., polegające na uznaniu za prawidłowa ocenę dokonaną przez organy, że zawieszenie postępowania egzekucyjnego wskutek wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego obejmuje okres od wniesienia tych zarzutów pismem z 29 marca 2016 r., do wydania przez organ nadzoru postanowienia z 28 sierpnia 2018 r. (o numerze: 1401-IEE-1.711.1.59.2017.7.MB), podczas gdy w tej samej sprawie organ nadzoru czterokrotnie wydawał postanowienia ostateczne (z 23 września 2016 r. , wyżej wskazanym z 28 sierpnia 2018 r., z 16 września 2021 r. oraz z 15 kwietnia 2022 r.), w konsekwencji czego nie uwzględniono wszystkich istotnych okoliczności dotyczących okresu, w którym postępowanie egzekucyjne było zawieszone z mocy prawa na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a.;

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) i c) P.p.s.a. w zw. art. 151 P.p.s.a. oraz z art. 35 § 1, art. 58 § 1-3 oraz art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 102 K.p.a., poprzez pominięcie przez Sąd przy ocenie legalności działań organu, że organ egzekucyjny w czasie zawieszenia postępowania może podejmować tylko takie czynności, które są przewidziane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak i czynności niezbędne w celu zapobieżenia niebezpieczeństwu dla życia lub zdrowia ludzkiego albo poważnym szkodom dla interesu społecznego (art. 102 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.), zaś dokonywanie innych czynności egzekucyjnych nie jest dopuszczalne;

4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art.151 i art. 153 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 42, art. 43 K.p.a., w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez uznanie że M. G. skutecznie zostało doręczone zawiadomienie o zajęciu egzekucyjnym dokonane w dniu 4 czerwca 2019 r., a okoliczność ta (skuteczność tego doręczenia w miejscu zamieszkania) była przedmiotem oceny prawnej w wyrokach WSA w sprawie VIII SA/Wa 846/17 oraz NSA w wyroku w sprawie II FSK 2290/18, podczas gdy pierwsze z tych orzeczeń zapadło w dniu 22 marca 2018 r., zatem przed dokonaniem przedmiotowej czynności egzekucyjnej, a tym samym czynność ta nie była przedmiotem oceny zawartej w tych wyrokach.

Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. art. 151 P.p.s.a. i w zw. z art. 70 § 1 i w zw. z art. 70 § 4 i art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) i art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., wskutek przyjęcia, że organy prawidłowo oceniły, że dochodzone zaległości podatkowe nie uległy przedawnieniu, gdyż zajęcie wierzytelności pieniężnej dokonane w dniu 4 czerwca 2019 r. skutkowało przerwaniem biegu przedawnienia, a nie upłynął termin wskazany w art. 70 § 1 tej ustawy.

Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego oraz zrzekł się rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.

Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że zgodnie art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a.

Skarga kasacyjna została oparta zarówno na zarzutach dotyczących naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy jak i zarzucie naruszenia przepisów prawa materialnego, w związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny odniesie się do zarzutów dotyczących przepisów postepowania, albowiem mają one wpływ na zarzut dotyczący przedawnienia dochodzonych zaległości podatkowych.

W pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 151 i art. 152 P.p.s.a oraz art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. i w zw. z art. 35 § 1 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r.- wskutek uznania, że zajęcie w dniu 4 czerwca 2019 r. innej wierzytelności pieniężnej nie było dokonane w okresie zawieszenia postępowania egzekucyjnego, Sąd I instancji prawidłowo przyjął, że postanowieniem nr 1401-IEE3.711.1.229.2021.2.MB z dnia 2 grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. nr 1407-SEE711/75/2021/PM z dnia 7 października 2021 r., w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 16 lutego 2016 r. i z dnia 1 marca 2016 r. Strona nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem organu odwoławczego, za pośrednictwem tego organu, złożyła skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego datowaną na dzień 4 stycznia 2022 r. W dniu 5 maja 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał postanowienie o sygn. akt VIII SA/Wa 75/22, którym odrzucił skargę A. i M. G. w uzasadnieniu wydanego orzeczenia wskazał, że z uwagi na to, iż postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie zostało wszczęte przed 30 lipca 2020 r. zastosowanie w sprawie mają przepisy w brzmieniu obowiązującym przed ich zmianą, jaka została wprowadzona ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019. r., poz. 2070). Jak stanowi art. 13 ust. 1 tej ustawy do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, słusznie Sąd I instancji Sądu przyjął, że sąd administracyjny nie jest właściwy do rozpoznania sprawy, która nie należy do właściwości sądów administracyjnych. Skoro bowiem w stanie prawnym obowiązującym do 30 lipca 2020 r. zawieszenie postępowania w sytuacji zgłoszenia przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej następuje z mocy prawa, to brak podstaw normatywnych do wydania postanowienia w tym przedmiocie. Jednak, kiedy takie postanowienie zostało wydane, jest to inne postanowienie niż to, o którym mowa w art. 56 u.p.e.a., w stosunku do którego przewidziano środek zaskarżenia w postaci zażalenia. Na zbędnie wydane postanowienie na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. nie przysługuje zażalenie. W obecnym stanie prawnym, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego na mocy stosowanego odpowiednio art. 56 § 3 u.p.e.a., na które również nie przysługuje zażalenie. Przepis art. 35 § 1 u.p.e.a. nie odsyła bowiem do odpowiednio stosowanego art. 56 § 4 u.p.e.a., z którego wynika prawo do wniesienia zażalenia na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W tym miejscu należy przypomnieć, że Postanowienie DIAS z dnia 28 sierpnia 2017 r. zostało zaskarżone przez Skarżących i było przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego toczącego się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 846/17 WSA w wyniku rozpoznania tej sprawy wyrokiem z dnia 22 marca 2018 r. uchyli zaskarżone postanowienie, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 grudnia 2020 r w sprawie sygn. akt II FSK 2290/18 skargę kasacyjną Skarżących oddalił. Tym samym wyrok WSA w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 846/17 od dnia 16 grudnia 2020 r. stał się prawomocny.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie Sąd I instancji uznał, że dla oceny okoliczności czy w dacie 4 czerwca 2019 r. pozostawało w obrocie prawnym postanowienie DIAS z dnia 28 sierpnia 2017 r. miał art. 152 § 1 p.p.s.a. Ww przepis stanowi, że w razie uwzględnienia skargi na akt lub czynność, nie wywołują one skutków prawnych do chwili uprawomocnienia się wyroku, chyba że sąd postanowi inaczej. Z powyższego wynika jednocześnie, iż pozostają one w obrocie prawnym. Tym samym postanowienie DIAS w przedmiocie zgłoszonych zarzutów z dnia 28 sierpnia 2017 r. pozostawało do dnia 16 grudnia 2020 r. w obrocie prawnym i posiadało walor ostateczności. W rezultacie twierdzenie, że zajęcie innej wierzytelności w dniu 4 czerwca 2019 r. miało miejsce w okresie zawieszenia postępowania egzekucyjnego jest nieuzasadnione. Powyższe jednocześnie przesądza, że zarzut o wielokrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy także przed uprawomocnieniem się wyroku WSA z dnia 22 marca 2018 r. w sprawie o sygn. akt VIII SA/Wa 846/17, które nastąpiło z dniem 16 grudnia 2020 r., jest niezasadny.

Odnosząc się do zarzutu nieskuteczności doręczenia korespondencji zobowiązanemu M. G. należy stwierdzić, że jest on nieuzasadniony. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, iż tytuły wykonawcze obejmujące zaległości podatkowe za lata 1999, 2001, 2002, 2003, 2005 r., zostały wystawione po doręczeniu upomnień do Pana M. G. i do Pani A. G., które to upomnienia zostały odebrane przez Pana M. G. w dniu 19 marca 2015 r. Podkreślić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny, który w wiążącym Strony wyroku z dnia 16 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2290/18, wypowiedział się również na temat zarzutów dotyczących braku doręczenia upomnień, odpisów tytułów wykonawczych i odpisu zawiadomienia o zajęciu nieruchomości, uznając je za niezasadne. Zauważyć należy, że w dniu 27 maja 2019 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności. Zawiadomienie o zajęciu zostało doręczone Zobowiązanemu w trybie art. 43 k.p.a.

W dniu 4 czerwca 2019 r. Pani A. G. małżonka Zobowiązanego odebrała ww. zajęcie również w dniu 4 czerwca 2019 r. Dłużnik zajętej wierzytelności przedmiotowe zajęcie także otrzymał w dniu 4 czerwca 2019 r. Tytuły wykonawcze zostały doręczone Skarżącym na wcześniejszym etapie postępowania egzekucyjnego. Zatem wszystkie wymogi formalne wymienione w art. 89 u.p.e.a. zostały przez organ egzekucyjny spełnione. Ponadto wystawione zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej zawiera elementy określone w art. 67 § 2 ww. ustawy egzekucyjnej, tj. oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego. W świetle powyższego ww. czynność egzekucyjna polegająca na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego została przeprowadzona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Podkreślić należy, że skoro zajęcie dniu 4 czerwca 2019 r. innej wierzytelności pieniężnej nie było dokonane w okresie zawieszenia postępowania egzekucyjnego nie uzasadnione jest stanowisko skarżącego, że organ egzekucyjny z uwagi na zawieszenie postępowania nie mógł dokonać zajęcia wierzytelności, a jedynie podejmować tylko takie czynności, które są przewidziane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak i czynności niezbędne w celu zapobieżenia niebezpieczeństwu dla życia lub zdrowia ludzkiego albo poważnym szkodom dla interesu społecznego (art. 102 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut przedawnienia zobowiązania również nie zasługuje na uwzględnienie. Jak podkreślono w zaskarżonym postanowieniu, organ egzekucyjny zastosował szereg środków egzekucyjnych, których zastosowanie sprawiło, że na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia egzekwowanych w sprawie zobowiązań ulegał wielokrotnie przerwaniu i biegł na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Organ odwoławczy przytoczył w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stosowane kolejno środki egzekucyjne, których stosowanie znajduje potwierdzenie w aktach egzekucyjnych. Jednocześnie z akt wynika, iż kierowana do skarżącego wcześniejsza korespondencja (zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego z dnia [...] lipca 2005 r., zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego z dnia [...] maja 2011 r.) była odbierana przez żonę A. G. jako domownika. Aktualna zatem w tym zakresie pozostaje argumentacja o prawidłowości jej doręczenia, jaka została przedstawiona w przywołanym już wyroku NSA sygn. akt II FSK 2290/18. Tym samym uwzględniając wystąpienie przesłanek zawieszenia i przerwania biegu terminu przedawnienia egzekwowanych w sprawie należności uznać należy, iż zobowiązania te nie uległy przedawnieniu. Ponadto w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, które wyczerpująco zostały wskazane w zaskarżonym postanowienia organu odwoławczego. Podsumowując, Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że organy podatkowe orzekały w przedmiotowej sprawie na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa proceduralnego krajowego. Realizując funkcję kontrolną słusznie zaakceptował ustalenia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w zakresie ustaleń okoliczności faktycznych dokonanych zgodnie z zasadami prowadzenia egzekucji administracyjnej i tym samym uznał, że stan faktyczny sprawy został ustalony na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, a do tak ustalonego stanu faktycznego trafnie zostały zastosowane przepisy prawa. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty, odniesiono się do nich oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi I jej wyjaśnienie. Z jego treści w sposób jednoznaczny wynika, w jakim zakresie, i z jakich powodów stanowisko organu podatkowego drugiej instancji wyrażone w wydanym postanowieniu zostało zaaprobowane przez Sąd. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez Sąd jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne. Skarżący mają prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jego zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawa i ich wykładni dokonanej przez organ podatkowy oraz zaaprobowanej przez Sąd w ramach kontroli sądowoadministracyjnej.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na zasadzie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 tej ustawy.

SNSA Dominik Gajewski SNSA Stanisław Bogucki SNSA Jacek Pruszyński