Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1314/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2007-08-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.), Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 sierpnia 2007 r. przy udziale – sprawy ze skargi B. N.-N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. orzeka, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasadza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] utrzymująca w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. Nr [...],[...],[...],[...],[...],[...] orzekające solidarną odpowiedzialność pani B. N., jako prezesa zarządu, za zaległości podatkowe Spółki z o.o. " A" z siedzibą w M. , ul. A, w podatku od towarów i usług za miesiące: [...],[...],[...],[...],[...] i [...] 2000 rok w łącznej kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę .

Zaskarżoną decyzję wydano w oparciu o ustalony przez organy skarbowe stan faktyczny nie kwestionowany przez skarżącą w toku postępowania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w K. jako organ II instancji w postępowaniu odwoławczym wydał dla Spółki z o.o. "A" następujące decyzje :

- nr [...] z dnia [...]r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...]r. określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000 r. w kwocie [...] zł oraz ustalającą kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł,

- nr [...] z dnia [...]r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r. określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000 r. w kwocie [...] zł oraz ustalającą kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł,

- nr [...] z dnia [...] r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r. określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000r. w kwocie [...] zł oraz ustalającą kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów za ten miesiąc w kwocie [...] zł,

- nr [...] z dnia [...]r. uchylającą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r. w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000 r. i ustalającą dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł a utrzymującą w mocy w/w decyzję w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000 r. w wysokości [...] zł.

- nr [...] z dnia [...]r. uchylającą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...]r. w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000 r. i ustalającą dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł, a utrzymującą w mocy w/w decyzję w części dotyczącej określenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000 r. w wysokości [...] zł.

- Nr [...] z dnia [...]r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...]r. zmienioną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r. określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c [...] 2000 r. w kwocie [...] zł oraz ustalającą kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł,

Powyższe decyzje stały się decyzjami ostatecznymi i prawomocnymi.

Łączna kwota zobowiązania podatkowego wynikająca z ww. decyzji wynosi [...] zł , natomiast kwota dodatkowego zobowiązania podatkowego wynosi [...] zł, czyli łączna należność wobec budżetu państwa wynosi [...] zł.

Przedmiotowe zaległości podatkowe nie zostały dobrowolnie uregulowane przez Spółkę. Również egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, bowiem organy egzekucyjne stwierdziły, że pod wskazanym w tytułach wykonawczych adresem Spółka nie prowadzi działalności , nie posiada tan również majątku ruchomego i nieruchomego.

W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...]r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wszczął postępowanie podatkowe zmierzające do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Spółki z o.o. "A" za wskazane wyżej miesiące 2000 r. na Panią B. N.-N., jako byłego członka zarządu Spółki "A" z siedzibą w M. , ul. A.

Decyzjami z dnia [...]r. znak: [...],[...],[...],[...],[...],[...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Pani B. N.-N. jako prezesa zarządu Spółki z o.o. "A" za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od [...]do [...] 2000r.

Od powyższych decyzji Pani B. N.-N. reprezentowana przez pełnomocników wniosła odwołania.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. znak: [...] utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji.

Decyzję organu odwoławczego stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której pełnomocnik wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzających ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C.. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego , tzn. art. 107,108,118 oraz 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r.

2. naruszenie przepisów postępowania podatkowego , tzn. art. 120,122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137 poz.926.)

W uzasadnieniu pełnomocnik podnosi, że brak było podstaw prawnych do wydania decyzji w związku z brzmieniem art.21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w związku z art. 108 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003r.

Nadto brak wykazania przez organy podatkowe bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do A , jako warunku koniecznego do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej

Wskazano również na występowanie przesłanki z art. 116 Ordynacji podatkowej wyłączającej odpowiedzialność skarżącej za zobowiązania spółki A - z powodu braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość.

Zdaniem pełnomocnika decyzja w części dotyczącej okresu [...]-[...] 2000 r. powinna być uchylona ze względu na upływ przedawnienia do jej wydania przewidziany w art. 118 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zdaniem Sądu jej zarzuty w części były uprawnione, to zaś musiało spowodować wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Niewątpliwym jest, że zobowiązanie podatkowe Spółki z o.o. " A" w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...] 2000r. powstało z mocy prawa stosownie do przepisu art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej.

Nie wykonanie tego zobowiązania spowodowało powstanie zaległości podatkowych Spółki , za które w myśl art. 107 i 116 Ordynacji podatkowej odpowiada solidarnie Pani B. N.-N. -jako członek zarządu spółki z o.o.

W przedmiotowej sprawie bezspornym jest fakt, iż skarżąca Pani B. N. –N. pełniła jednoosobowo funkcję członka zarządu / prezesa/ wskazanej Spółki w okresie od [...] 2000 r. do [...] 2001 r. a więc w okresie powstania zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za analizowane okresy .

Przepis art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw( Dz.U. nr 169 poz. 1387) stanowi, iż do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy" , tj. przed 1 stycznia 2003r.

Zgodnie zatem z art. 107 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ( w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003r.) - za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie .

Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2000 roku ) - za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże , że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie upadłości lub brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie , z którego egzekucja jest możliwa.

W § 2 cyt. przepisu wskazano, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe , które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Cytowany wyżej art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2001r. do 31.12.2002 r. stanowi, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże , że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości ( postępowanie układowe ) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie , z którego egzekucja jest możliwa. Bez zmian pozostawiono § 2 cyt. przepisu.

Niewątpliwie nie zapłacenie przez Spółkę zobowiązań podatkowych , spowodowało powstanie zaległości podatkowych a to zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej.

Słusznie wskazały organy skarbowe w zaskarżonej decyzji, że dla orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy obowiązany jest wykazać dowody potwierdzające pełnienie obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego , które przerodziło się w zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast na osobie trzeciej spoczywa ciężar udowodnienia zaistnienia przesłanek wynikających z art.116 § 1 Ordynacji podatkowej , zwalniających ją z odpowiedzialności za zaległości podatkowe.

Choć uprawniony jest zdaniem Sądu zarzut skarżącej, że organy podatkowe obu instancji naruszyły przepisy art. 116 § 1 w związku z art. 108 § 2 pkt 2 lit.a Ordynacji podatkowej , bowiem w związku z przepisem przejściowym art.21 cyt. wyżej ustawy z dnia 12.09.2002 r. wprowadzającym zmiany w ustawie Ordynacja podatkowa z dniem 1 stycznia 2003 r. organ podatkowy pierwszej instancji przed wydaniem decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, był obowiązany doręczyć decyzje określające wysokość zaległości podatkowej Spółki z o.o. to organ podatkowy doręczył decyzje podatkowe określające wysokość zobowiązania podatkowego i ustalające kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego — a nie decyzje określające zaległości podatkowe. Taka sytuacja , zdaniem Sądu nie wyklucza możliwości orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki z o.o. za okres objęty przedmiotową decyzją.

Decyzje podatkowe organów podatkowych zostały wydane w okresie , kiedy przepisy Ordynacji podatkowej zawarte w art.21 § 3 przewidywały wydanie wyłącznie decyzji określających zobowiązanie podatkowe, bez wykazania kwoty zaległości. Decyzje takie nie naruszają zasady określonej w art. 108 § 2 pkt 2 lit.a (odnoszących się do wydania decyzji o odpowiedzialności) bowiem kwoty zaległości objęte przedmiotowym postępowaniem mieszczą się w kwotach wykazanych przez organ podatkowy w decyzjach określających a nadto art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej określa, że zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności. Stąd zarzut naruszenia przepisów art. 108 § 2 pkt 2 lit.a jest nieuzasadniony.

Również nie jest uzasadniony zarzut skargi stanowiący, zdaniem jej autora podstawę do uchylenia decyzji a to brak wykazania przez organy bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki.

Jak wynika z treści art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej , przesłanką odpowiedzialności członków zarządu spółki jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki.

Bezskuteczność egzekucji wobec Spółki z o.o. "A" potwierdzało pismo organu egzekucyjnego z dnia [...]r. nr [...] , z którego wynika, że organ ten zwrócił tytuły wykonawcze wierzycielowi obejmujące m.in. przedmiotowe zaległości podatkowe, ponieważ wszczęcie postępowania egzekucyjnego okazało się niemożliwe. W piśmie tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wskazał również, że Spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym w tytułach wykonawczych adresem. Ustalono, że w czasie usiłowania doręczenia Spółce odpisów tytułów wykonawczych przez organ egzekucyjny w dniu [...] 2003r. oraz [...].2004 r. Spółka nie prowadziła działalności pod adresem siedziby choć istniała bowiem nie została wykreślona z KRS.

W oparciu o taki stan faktyczny stwierdzić należy, iż organ egzekucyjny podjął stosowne kroki w celu ustalenia miejsca prowadzenia działalności przez Spółkę jak i miejsca przechowywania majątku, tym samym wyczerpał środki postępowania egzekucyjnego, które mogły doprowadzić do zaspokojenia roszczeń wierzycieli.

Pojęcie "bezskuteczności egzekucji" o której mowa w przepisach art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie zostało uregulowane w przepisach tej ustawy. Również ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje takiego stwierdzenia przez organ egzekucyjny. Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało więc sprecyzowane przepisami prawa. Bezskuteczność egzekucji dla celów stosowania przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza więc wynik całokształtu podejmowanych działań w celu wyegzekwowania zaległości. Jeżeli w niniejszym przypadku, jak to wskazano wyżej, organ egzekucyjny z przyczyn leżących po stronie Spółki, nie mógł wszcząć postępowania egzekucyjnego , to ta okoliczność w sposób bezsprzeczny świadczy o bezskuteczności egzekucji.

Organ egzekucyjny podjął też inne działania, które w sposób jednoznaczny stwierdziły brak majątku na pokrycie zobowiązań. Jeżeli nie doszło do wszczęcia egzekucji , organ egzekucyjny nie mógł formalnie wydać żadnych orzeczeń w sprawie postępowania egzekucyjnego. Dokonał zwrotu tytułu wykonawczego do wierzyciela.

W wyroku WSA w Lublinie z dnia 23.01.2004 r. sygn. akt ISA/Lu 363/03 Sąd wskazał, że cyt. "Bezskuteczność egzekucji jest bowiem stanem faktycznym , w którym z majątku spółki nie da się uzyskać nawet w drodze przymusowej zaspokojenia całości lub części należności , a stan ten można ustalić na podstawie wszelkich dowodów dostępnych w toku postępowania podatkowego. "

Z uwagi na powyższe zarzut skarżącej, iż organ podatkowy nie dokonał wszelkich niezbędnych ustaleń w zakresie bezskuteczności egzekucji jest nieuzasadniony.

Na uwzględnienie natomiast zasługuje zarzut skarżącej, iż decyzje organu podatkowego z dnia [...] 2005 r. orzekające odpowiedzialność Pani B. N. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Spółki z o.o. "A" za m-ce od [...] do [...] 2000 r. zostały wydane po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia , określonego w art. 118 Ordynacji podatkowej .

Zgodnie bowiem z przepisem art. 118 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego , w którym powstała zaległość podatkowa upłynęło 5 lat Zatem przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej następuje w okresie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa pierwotnego dłużnika podatkowego — podmiotu, za którego zobowiązania odpowiada osoba trzecia.

Z materiału dowodowego wynika i jest to w sprawie niesporne, że decyzje o odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania Spółki za m-ce od [...] do [...] 2000 r. sporządzone zostały w dniu [...] 2005 r. ale doręczono je faktycznie [...] 2006 r. , bowiem w tym dniu odebrane zostały z urzędu pocztowego.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 stycznia 2006 r. o sygn. akt II FSK 135/05 Sąd stwierdził, że cyt. "Pojęcie "wydać decyzję", użyte w art. 118 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), obejmuje również doręczenie decyzji osobie trzeciej przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie."

Uznanie, że dla dotrzymania pięcioletniego terminu określonego w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej niezbędne jest tylko wydanie decyzji przez organ podatkowy, a nie jej doręczenie osobie trzeciej, która jest jej adresatem, pozbawiałoby tę osobę ustalonych w tym przepisie funkcji ochronnych oraz możliwości kwestionowania takiego rozstrzygnięcia (M. Dzwonkowski: Powstanie i wymiar zobowiązań podatkowych, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2003, s. 268-277). Wobec tego pojęcie "wydanie decyzji", użyte w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, obejmuje również doręczenie decyzji osobie trzeciej przed upływem pięcioletniego terminu. Odmienna wykładnia tego przepisu, ograniczająca znaczenie tego pojęcia do "nadania decyzji wymaganej formy, opatrzonej datą", pozbawiałoby ten przepis funkcji ochronnych dla osoby trzeciej, ponoszącej odpowiedzialność za cudzy dług (zobowiązanie podatkowe ciążące na podatniku). Decyzja administracyjna, jako akt zewnętrzny będący władczym oświadczeniem woli organu administracji, może być uznana za wydaną z chwilą ujawnienia woli organu na zewnątrz struktur organizacyjnych i stworzenia adresatowi rozstrzygnięcia możliwości zapoznania się z treścią tego oświadczenia woli. Decyzja procesowa, jako akt zewnętrzny, musi być zakomunikowana stronie. Dopóki nie zostanie zakomunikowana stronie, dopóty jest aktem niewywierającym żadnych skutków. Doręczenie lub ogłoszenie decyzji stanowi jej wprowadzenie do obrotu prawnego (uchwała NSA z dnia 4 grudnia 2000 r. sygn. akt FPS 10/00, ONSA 2001, z. 2, poz. 56).

Stosownie do przepisów art. 211 i 212 Ordynacji podatkowej skutki procesowe każdej decyzji należy wiązać z jej doręczeniem, a nie wydaniem. Poczynione uwagi na tle przepisów procesowych uzasadniają pogląd, że decyzja organu podatkowego jest wydana z chwilą jej doręczenia. Natomiast data, którą opatrzona jest decyzja przez organ podatkowy, jest de facto datą sporządzenia decyzji - podjęcia procesowego aktu woli - przez organ podatkowy.

W przedstawionej sytuacji względy celowościowe i systemowe z dostateczną siłą przemawiały przeciwko przyjętej w zaskarżonej decyzji wykładni językowej art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie użytego w nim analizowanego sformułowania. Z tych względów należało przyjąć, że pojęcie "wydać decyzję", użyte w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, obejmuje doręczenie decyzji stronie (osobie trzeciej) przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa podatnika. Przyjęcie zatem przez organy, że wydanie decyzji na podstawie tego przepisu oznaczało nadanie jej wymaganej formy, opatrzonej datą, należało uznać za stanowiące jego naruszenie przez błędną wykładnię.

Przedstawione wyżej okoliczności sprawy oraz dokonana przez Sąd interpretacja przepisu art. 118 Ordynacji podatkowej prowadzi do stwierdzenia, że decyzje za miesiące od [...] do [...] 2000 r. objęte są przedawnieniem.

Pozostaje decyzja za miesiąc [...], której przedawnienie nie obejmuje, niemniej jednak również i ta decyzja musi być wyeliminowana z obrotu prawnego, bowiem zasługuje także na uwzględnienie zarzut wskazujący na występowanie w toczącym się postępowaniu przesłanki z art. 116 Ordynacji podatkowej wyłączającej odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania spółki. Stosownie do art. 116 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (§ 1), przy czym odpowiedzialność ta obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Jeżeli zatem spółka posiada zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie, gdy dana osoba była członkiem jej zarządu, a egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna, to osoba ta może się zwolnić od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że: 1) we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, albo że 2) niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jej winy, albo 3) wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

Błędne było przyjęcie przez organy skarbowe, że w oparciu o rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej Prawo upadłościowe, skarżąca była zobowiązana do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcie postępowania układowego w terminie dwóch tygodni od upływu terminu płatności podatku za [...]2000 r. tj. do dnia [...] 2001 r., jak również stwierdzenie że w związku z niedokonaniem przez skarżącą omawianej czynności, nie może wyłączyć się z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Zgodnie z art. 5 § 1 obowiązującego wówczas prawa upadłościowego przedsiębiorca był zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Natomiast, zgodnie z § 2 tego artykułu reprezentant przedsiębiorcy, był zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1. Art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie odwołuje się wprost do terminów wymienionych w art. 5 Prawa upadłościowego, lecz posługuje się niedookreślonym pojęciem "we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe)". Zapisy cyt. wyżej przepisów wskazują, że mechaniczne przenoszenie czternastodniowego terminu od dnia płatności podatku na zgłoszenie wniosku o upadłość nie znajduje uzasadnienia w przepisach dotyczących odpowiedzialności osób trzecich przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie miedzy innymi w wyrok NSA z 5 maja 2005 r. sygn. akt FSK 1663/04 .

Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje , że stosownym do tego czasie nie było żadnych podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a tym samym skarżąca nie może ponosić winy, iż taki wniosek nie został złożony. To z kolei oznacza, że wystąpiła jedna z przesłanek wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej pozwalająca na skuteczne uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "A".

Prawidłowo podniósł w skardze pełnomocnik skarżącej, że na koniec roku 2000 wartość majątku Spółki przewyższała wartość jej zobowiązań, zaś rok 2000 zamknięto zyskiem. Znajdująca się w aktach sprawy deklaracja Spółki za okres [...]-[...] wykazuje dochód do opodatkowania, co także pozwala stwierdzić, że Spółka nie była w złej kondycji finansowej w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu, a tym samym nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Ponadto w aktach sprawy znajdowało się zaświadczenie uzyskane przez Skarżącą z urzędu skarbowego na koniec pełnienia funkcji członka zarządu, w którym to zaświadczeniu stwierdzone zostało, że Spółka nie ma żadnych zaległości podatkowych. Ta okoliczność oczywiście nie może przesądzać o braku odpowiedzialności za zobowiązania spółki ale jednocześnie wskazuje, że skarżąca przestając pełnić funkcję w tejże Spółce nie miała świadomości konieczności wszczęcia jakiegokolwiek postępowania upadłościowego.

Nadto z chwilą odwołania skarżącej ze stanowiska członka zarządu, nie upłynął jeszcze termin do zatwierdzenia sprawozdania finansowego, a tym samym w pełni zrozumiałym wydaje się, że skoro do tego czasu sprawozdanie nie zostało zatwierdzone to nie będąc członkiem zarządu nie mogła być w posiadaniu uchwały zgromadzenia wspólników zatwierdzającej sprawozdanie finansowe .

Bezpośrednią niejako "przyczyną" określenia zobowiązań w podatku od towarów i usług za wskazywane miesiące, była okoliczność stwierdzenia w toku kontroli braku dokumentów potwierdzających zaistnienie określonych zdarzeń gospodarczych. W czasie kiedy skarżąca pełniła funkcję członka zarządu dokumenty te mogły być dla organów dostępne i ich analiza wówczas nie powodowałaby określenia w decyzji innej wysokości podatku niż zadeklarowana. Organ nigdy nie kwestionowały istnienia dokumentów uprawniających Spółkę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z wielkościami wykazanymi w złożonych w deklaracjach. Nie podjęto skutecznych czynności uzyskania od swoich kontrahentów duplikatów faktur uwzględnionych w omawianych okresach rozliczeniowych.

Te okoliczności również wskazują , że skarżącą nie miała podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Mając na względzie powyższe należało uchylić zaskarżoną decyzję a to w oparciu o art. 145 § 1 pkt. 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270/. O kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 ustawy cyt. wyżej.