Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 549/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2013 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej J. W. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2013 r., po rozpatrzeniu odwołania J.W. (dalej: "skarżąca"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: "organ I instancji" lub "Dyrektor UKS") z [...] grudnia 2012 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. (III – XII). Jako podstawę materialnoprawną decyzji Dyrektor IS powołał między innymi przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"). W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor IS powołał się także na art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Op").

1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie i powołał się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ

I instancji po przeprowadzeniu kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego.

Z ustaleń tych wynika, że w kontrolowanym okresie skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w zakresie dostawy usług transportowych oraz piachu, żwiru i kruszywa pod nazwą [...] J. W.. Wskazał, że kontrola podatkowa wobec skarżącej została wszczęta na wniosek Prokuratury Apelacyjnej w R. Wydział [...] do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji, prowadzącej śledztwo w sprawie działania zorganizowanej grupy przestępczej w zakresie wyłudzeń zwrotu podatku VAT na podstawie fikcyjnie wystawianych faktur. Wyjaśnił, że skarżąca prowadząc przedmiotową działalność gospodarczą bezpodstawnie odliczała podatek naliczony (VAT) wynikający z faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistości (łącznie w kwocie [...] zł). Wystawione zostały bowiem przez podmiot ([...] K. C.), który w rzeczywistości nie sprzedawał skarżącej kruszywa, oleju napędowego, ani też nie świadczył na jej rzecz usług transportowych, ujawnionych w treści spornych faktur jako przedmiot transakcji.

W odwołaniu od decyzji Naczelnika US skarżąca postawiła zarzuty naruszenia zarówno przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, poprzez wadliwe przyjęcie przez organ, że zdarzenia gospodarcze udokumentowane spornymi fakturami

w rzeczywistości nie miały miejsca. Autor odwołania postawił nadto zarzut naruszenia art. 70 § 1 pkt 6 Op, wskazując przy tym na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. (sygn. akt P 30/11), z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania,

o którym mowa w zaskarżonej decyzji, który upłynął 31 grudnia 2011 r. Organ nie wykazał nadto, że skarżąca świadomie uczestniczyła w oszustwach podatkowych.

Utrzymując w mocy decyzję Dyrektora UKS, organ odwoławczy w pierwszej kolejności stwierdził, że zobowiązanie skarżącej w podatku od towarów i usług nie uległo przedawnieniu, z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Op. Postanowieniem z [...] grudnia 2011 r. wszczęte bowiem zostało dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 6 § 2, art. 61 § 1

oraz art. 62 § 2 kks. Dyrektor IS dodał, że tego dnia wydane zostało postanowienie

o przedstawieniu zarzutów, którego treść ogłoszono skarżącej [...] stycznia 2012 r. Powołał, że uzależnienie zawieszenia postępowania od poinformowania podatnika

o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym, nie dotyczy wszystkich spraw podatkowych. TK stwierdził nadto niekonstytucyjność przepisów w zakresie regulacji obowiązującej w określonych ramach czasowych, tj. od 1 stycznia 2003 r. do 1 września 2005 r. Wyrok TK z 17 lipca 2012 r. (sygn. akt P 30/11) nie znajduje zatem zastosowania w niniejszej sprawie. Zobowiązanie skarżącej nie uległo zdaniem Dyrektora IS przedawnieniu. Organy uznały, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości z przyczyn podmiotowych. Potwierdza to ich zdaniem ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym ustaleń Prokuratury Apelacyjnej w R. dokonanych w toku postępowania karnego (sygn. akt [...]). Ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uzasadnia nadto wniosek, że skarżąca winna była wiedzieć lub przynajmniej podejrzewać, że nabywając towary lub (i) usługi uczestniczy w transakcjach wykorzystywanych do nadużyć podatkowych. Za chybione uznał także pozostałe zarzuty odwołania.

2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. Pismem z [...] czerwca 2013 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji, autor skargi postawił szereg zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 Op oraz art. 2 Konstytucji RP poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że bieg terminu przedawnienia został zawieszony, a zobowiązanie skarżącej z tytułu VAT za poszczególne miesiące 2006 r. nie uległo przedawnieniu;

b) art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne odmówienie skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących zakup paliwa, kruszywa oraz usług transportowych, które rzekomo nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy dostawy tych towarów i świadczenie usług miało miejsce, co potwierdza zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz zeznania świadków; w konsekwencji obarczenie skarżącej odpowiedzialnością za ewentualne negatywne działania jej kontrahenta

i uniemożliwienie jej odliczenia podatku VAT od transakcji w sytuacji, gdy nie mogła ona podejrzewać, że mogła zostać oszukana nabywając paliwo, kruszywo i usługi transportowe (udokumentowane spornymi fakturami VAT) od legalnie działającego podmiotu, a dostawy tych towarów i usług miały w rzeczywistości miejsce;

c) rażące naruszenie art. 180 § 1 Op poprzez pominięcie do ustaleń faktycznych:

- faktu, że wszyscy świadkowie przesłuchani w sprawie potwierdzili dostawy paliwa, kruszywa i wykonanie usług transportowych od firmy [...];

- faktu, że skarżąca w zasadzie tylko od tego podmiotu kupowała paliwo dla posiadanej floty samochodów ciężarowych;

- faktu, że skarżąca w kontrolowanym okresie prowadziła i prowadzi dużą firmę transportową, której samochody (napędzane olejem napędowym) ciągle dokonują przewozów, co potwierdzają dołączone do akt sprawy faktury dokumentujące sprzedaż usług transportowych w 2006 r.;

d) naruszenie art. 191 Op poprzez błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że dostawy paliwa i kruszywa od K. C. nie miały miejsca tylko i wyłącznie dlatego, że przedstawił on do kontroli dokumenty świadczące o zakupie paliwa i kruszywa od firm nieprowadzących działalności – podczas gdy mógł posiadać dostawy od podmiotów nieujawnionych w toku postępowania;

e) przyjęcie do podstawy faktycznej ustaleń z innych postępowań kontrolnych,

na treść których skarżąca nie miała wpływu, ani też możliwości ich weryfikacji;

f) art. 7 i art. 42 ust. 2 Konstytucji RP poprzez bezpodstawne przyjęcie

za podstawę ustaleń faktycznych treści zarzutów postawionych osobom, wobec których toczy się postępowanie karne, mimo tego, że osoby te nie zostały prawomocnie skazane za zarzucany im czyn, a sprawa nie została skierowana do sądu z aktem oskarżenia, czyli wobec tych osób funkcjonuje zasada domniemania niewinności.

2.2. Uzasadniając skargę jej autor wskazał w pierwszej kolejności na kwestię przedawnienia zobowiązania skarżącej z tytułu VAT za poszczególne miesiące 2006 r. (III – XII), cytując przy tym fragmenty uzasadnienia wyroku TK z 17 lipca 2012 r. (P 30/11). Powołał się na wydane w podobnych sprawach wyroki WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 27/13 i VIII SA/Wa 49/13, potwierdzające zasadność skargi. Zdaniem autora skargi, nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zobowiązania uległy zatem przedawnieniu. Rozwinął następnie zarzuty procesowe oraz materialnoprawne dotyczące bezpodstawnego w jego ocenie pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w wyniku wadliwych ustaleń faktycznych. Podkreślił, że skarżąca wykorzystywała nabywane paliwo do czynności opodatkowanych VAT. Podniósł, że w stanie prawnym obowiązującym w sprawie brak było obowiązku sprawdzania koncesji kontrahenta na obrót paliwami, ani też kontroli źródeł pochodzenia dostarczanego towaru. Powołał się w tym względzie na poglądy prawne zaprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz ETS w sprawie 103/88 (zob. str. 8 – 9 skargi).

2.3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Zauważył, że zarzuty skargi są zasadniczo tożsame z tymi, które zostały podniesione w odwołaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.2. Na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak,

w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę odnośnie rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, tj. przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Rolą Sądu pierwszej instancji jest zaś kontrola prawidłowości tego działania, z uwzględnieniem przepisów art. 134 i art. 145 u.p.p.s.a.

3.3. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy w pierwszej kolejności kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącej, o których mowa w zaskarżonej decyzji, a w konsekwencji ewentualnej konieczności umorzenia postępowania podatkowego jako bezprzedmiotowego za poszczególne miesiące 2006 r. (III – XII). Drugim elementem sporu jest zasadność ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe, które przyjęły, że skarżąca bezpodstawnie odliczała podatek naliczony wynikający ze spornych faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistości z przyczyn podmiotowych. Zdaniem Dyrektora IS, w związku z wszczęciem dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe, polegające między innymi na zawyżeniu podatku naliczonego do odliczenia za wskazane okresy rozliczeniowe, postanowieniem z [...] grudnia 2011 r., bieg terminu przedawnienia został zawieszony, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Op. Tym bardziej, że tego samego dnia wydane zostało postanowienie

o przedstawieniu skarżącej zarzutów. Bez wpływu na wynik sprawy pozostaje przy tym fakt, że treść postanowienia o przedstawieniu zarzutów została ogłoszona skarżącej [...] stycznia 2012 r., czyli po upływie terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Op. Oceny tej zdaniem Dyrektora IS nie zmienia wyrok TK z 17 lipca 2012 r. (P 30/11), gdyż uzależnienie przesłanki zawieszenia postępowania od poinformowania podatnika

o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym nie znajduje zastosowania w sprawie niniejszej. Wyrok ten dotyczy bowiem konstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 w stanie prawnym obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r.

Autor skargi wskazuje na przedawnienie zobowiązań podatkowych, o których mowa w zaskarżonej decyzji, w związku z wyrokiem TK z 17 lipca 2012 r. (P 30/11). Kwestionuje nadto ustalenia faktyczne dokonane przez organy, a w konsekwencji wadliwy sposób zastosowania przepisów materialnoprawnych. Powołując się na zasadę neutralności VAT wywodzi, że podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nabył towary i (lub) usługi związane z dostawami opodatkowanymi VAT. Tym bardziej, gdy nie miał świadomości co do tego, że jego kontrahent mógł brać udział w ewentualnych nadużyciach podatkowych.

Zdaniem Sądu, rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy wymaga dokonania oceny, czy [...] grudnia 2011 r. rzeczywiście doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącej za poszczególne miesiące 2006 r. Podkreślenia wymaga nadto, że decyzja wymiarowa organu I instancji została wydana [...] grudnia 2012 r., czyli po upływie terminu przedawnienia zobowiązań skarżącej za poszczególne miesiące 2006 r. (III – XI), przewidzianego w art. 70 § 1 Op.

4.1. W ocenie Sądu istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wywiera wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. (sygn. akt P 30/11; Dz. U. z 2012 r., poz. 848). W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny (dalej: "TK" lub "Trybunał") orzekł bowiem, że art. 70 § 6 pkt 1 Op w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy

z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ze zm.), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania

w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Op, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela

do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W uzasadnieniu wyroku TK stwierdził, że w świetle art. 70 § 1 Op, termin przedawnienia zobowiązań podatkowych wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jedną z przyczyn zawieszenie biegu tego terminu jest, zgodnie z § 6 pkt 1, wszczęcie postępowania

w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Skutek ten następuje z mocy prawa, z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia

w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany. W związku z tym nie wie on o zaistnieniu przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Powstaje wówczas stan niepewności co do sytuacji prawnej podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło. O tym, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne skarbowe, podatnik dowiaduje się dopiero z chwilą przedstawienia mu zarzutów (w fazie postępowania in personam), co może być bardzo rozciągnięte w czasie. Może też w ogóle się o tym nie dowiedzieć, jeśli postępowanie zakończy się na etapie

"w sprawie", co następuje, gdy nie ma uzasadnionego podejrzenia, że przestępstwo popełniła konkretna osoba. Zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga zaś, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas.

Wskazując na skutki orzeczenia Trybunał zauważył między innymi, że art. 70 § 6 pkt 1 Op w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną

za niekonstytucyjną, co skutkuje koniecznością nowelizacji tego przepisu (zob. pkt 7 uzasadnienia wyroku). Stąd wniosek, że poglądy prawne wyrażone w tym wyroku znajdują zastosowanie także w stanie prawnym obowiązującym po 1 września 2005 r., czyli również w realiach niniejszej sprawy.

4.2. Ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie uzasadnia zdaniem Sądu trafności stanowiska Dyrektora IS o skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącej w podatku od towarów

i usług za 9 miesięcy 2006 r. (III – XI). Nadto decyzja wymiarowa Dyrektora UKS organu I instancji została wydana [...] grudnia 2012 r., tj. po upływie terminu przewidzianego

w art. 70 § 1 Op. Zarówno z akt sprawy, jak i z argumentacji Dyrektora IS wynika bowiem, że skarżącej treść postanowienia o przedstawieniu zarzutów została ogłoszona dopiero [...] stycznia 2012 r. (zob. s. 4 zaskarżonej decyzji). Istnieją zatem podstawy do wniosku, że w świetle powołanego wyżej wyroku TK z 17 lipca 2012 r. (P 30/11), nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia wszystkich zobowiązań skarżącej, o których mowa w decyzji Dyrektora UKS. To zaś oznacza, że w świetle powyższych okoliczności organ I instancji nie miał możliwości wydawania w zgodzie z obowiązującymi przepisami decyzji wymiarowej za miesiące od marca do listopada 2006 r. po 31 grudnia 2011 r., czyli po upływie terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Op. W realiach niniejszej sprawy nie sposób wykluczyć jednak, że wystąpiły inne przesłanki do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. Z tych względów Sąd uchylił tylko zaskarżoną decyzję, jako wydaną

z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 70 § 6 pkt 1 Op, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Spełniona została bowiem przesłanka, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) u.p.p.s.a. Sąd podziela pogląd prawny wyrażony przez TK w powoływanym wyżej wyroku (P 30/11), także w części dotyczącej pkt 7 uzasadnienia wyroku. Na tej podstawie należało uznać, że Dyrektor IS dokonał wadliwej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 Op.

5. Skoro zarzuty skargi okazały się zasadne co do ewentualnego przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych skarżącej (możliwości wydania decyzji wymiarowej za poszczególne miesiące 2006 r.), to za przedwczesne Sąd uznał odnoszenie się

w sposób wiążący do pozostałych zarzutów skargi. Jeżeli bowiem zobowiązanie uległo przedawnieniu w całości lub w części, to obowiązkiem organu podatkowego

będzie umorzenie jako bezprzedmiotowego w stosownym zakresie postępowania podatkowego, zgodnie z art. 208 § 1 Op. Należy jednak stwierdzić, że poza powyższymi uchybieniami, organy przeprowadziły wielowątkowe postępowanie podatkowe i ustaliły okoliczności niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy. Wykazały, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości z przyczyn podmiotowych. Dyrektor IS w swojej decyzji przedstawił nadto argumentację (zob. s. 16 – 18 zaskarżonej decyzji) uzasadniającą wniosek, że skarżąca nie wykazała, że nie wiedziała lub obiektywnie rzecz biorąc nie mogła wiedzieć o tym, że bierze udział w czynnościach mających na celu nadużycia (oszustwa) podatkowe. Skarżąca nie sprawdziła bowiem nawet tego, czy jej kontrahent posiada stosowną koncesję na obrót paliwami. Godziła się zatem na swój udział

w oszustwach podatkowych związanych z wprowadzaniem do obrotu gospodarczego paliw pochodzących z niewiadomych (nielegalnych) źródeł. Oszustwa (nadużycia) tego rodzaju podważają zaś zasadę neutralności VAT (zob. wyrok ETS z 21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax,C-255/02). Zasada neutralności VAT dotyczy bowiem nie tylko czynności (dostaw towarów lub usług) podlegających co do zasady opodatkowaniu VAT, ale także podmiotów będących stronami tych czynności. Wystawienie faktury przez podmiot, który nie był dostawcą towaru (usługi) powoduje naruszenie zasady neutralności VAT nawet wówczas, gdy towar (usługa) zostały nabyte przez podatnika

z innego (nieujawnionego) źródła. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru (usługi) przez podmioty ujawnione w jej treści. Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) podatkowe. Skarżąca nie wykazała jednak, że wyjątek ten mógł mieć zastosowanie w niniejszej sprawie, także w zakresie pozostałych faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistości.

Dodać należy, że mogą istnieć podstawy do kontynuowania postępowania podatkowego za grudzień 2006 r., gdyż bezsporne jest, że skarżącej ogłoszone zostały zarzuty przed upływem terminu przedawnienia za ten okres rozliczeniowy. W tym zakresie, czyli odnośnie przedawnienia zobowiązania skarżącej za grudzień 2006 r. zarzuty skargi należy uznać za chybione.

6. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IS obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania i ustalić w pierwszej kolejności, czy istnieją możliwości kontynuowania postępowania podatkowego. W szczególności, czy przed upływem przedawnienia spornych zobowiązań skarżącej za 9 miesięcy 2006 r. (III – XI), tj. przed 31 grudnia 2011 r., został skutecznie zawieszony lub przerwany bieg terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Op. Jeżeli postępowanie podatkowe stało się bezprzedmiotowe w całości lub w części od 1 stycznia 2012 r., to należy je w tym zakresie umorzyć, zgodnie z art. 208 § 1 Op. W przeciwnym razie należy przedstawić okoliczności mające wpływ na zawieszenie (przerwanie) biegu terminu przedawnienia oraz ustalić, czy ewentualne przedawnienie zobowiązań skarżącej (możliwości wydania decyzji wymiarowej) w części będzie miało wpływ na rozliczenie za grudzień 2006 r.

7. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 135 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 u.p.p.s.a. (pkt 2). O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł w oparciu o art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 6 i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat

za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez adwokata. Na łączną kwotę przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania Sąd zaliczył kwotę [...] zł tytułem wpisu stosunkowego od skargi, [...] zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego oraz [...] zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (razem [...] zł, jak w punkcie trzecim sentencji wyroku).