Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 278/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 21 par. 1 pkt 1,  art. 21 par. 3,  art. 207, 210
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 2 ust. 11, 2,  art. 3 ust. 1 pkt 1,3,  art. 4 ust. 1 pkt 1,  art. 6-6a
journal: Dz.U. 2020 poz 333
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.
article: art. 2 ust. 1 pkt 1,  art. 2 ust. 2,  art. 3 ust. 1 pkt 1,  art. 4 ust. 1,  art. 5-6
journal: Dz.U. 2022 poz 1452
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Sędziowie Sędzia WSA Piotr Kieres, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 września 2023 r. sprawy ze skargi A. J., B. J., Ł. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 25 stycznia 2023 r. nr SKO/41/P-218/2022 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za X, XI, XII 2019 r. i 2020 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A. J., B. J. i Ł. J. (dalej jako: skarżący, strony) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej jako: SKO, organ odwoławczy, organ drugiej instancji) z dnia 25 stycznia 2023 r. nr SKO/41/P-218/2022, uchylająca w całości decyzje Burmistrza B. z dnia 23 sierpnia 2022 r. o nr PO.3123.107805. 2020.2021.46.MP w sprawie określenia wysokości podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za października - grudzień 2019 r oraz cały rok 2020 w kwocie 11578,00 zł i umarzająca postępowanie organu I instancji.

Przedmiotowe postępowanie zostało wszczęte postanowieniem z dnia 10 września 2020 r., w którym wskazano, że dotyczy ono określenia łącznego zobowiązania pieniężnego. Natomiast organ I instancji jako podstawę swojej decyzji powołał m.in. art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 , art. 207 i 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) dalej: O.p., art. 2 ust.11 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 i art.6 i art. 6a ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2020 r., poz. Poz. 333 ze m.) dalej u.p.r., art. 2 ust. 1 pkt 1 ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 1452 ze zm.) dalej u.p.o.l. wskazując również na określenia wysokości podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za października - grudzień 2019 r oraz cały rok 2020 w kwocie 11578,00 zł. Organ II instancji po rozpoznaniu odwołania, uchylił zaskarżoną decyzje i umorzył postępowanie podatkowe, wyjaśniając, że decyzję określającą zobowiązanie podatkowe, organ może wydać jedynie w stosunku do osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, tj. w sytuacji, gdy podatek powstaje z mocy prawa. Decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie może zostać wydana w stosunku do zobowiązań, które powstają w drodze doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Organ odwoławczy wskazał, że skoro decyzja dotyczy osoby fizycznej, to tym samym całość postępowania musi odnosić się do kwestii decyzji wymiarowej, a podatek w tej sytuacji powstaje właśnie z dniem doręczenia decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne. Z tych względów, zdaniem organu odwoławczego zasadnym było uchylenie zaskarżone decyzji i wobec wszczęcia postępowania podatkowego w niewłaściwym trybie, umorzenie tego postępowania. Organ wskazał, że dopiero przeprowadzenie prawidłowego postępowania może skutkować wydaniem prawidłowej decyzji. Dodatkowo organ wskazał, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ ocenił, czy w sprawie nie powinien mieć zastosowania art. 254 O.p. oraz udzielił wskazówek co do ewentualnego ponownego postępowania w sprawie.

Z decyzją SKO skarżący nie zgodzili się i wnieśli na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zarzucono naruszenie przepisów:

1) art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 3 pkt 5 O.p. poprzez uznanie, że procedura określania wysokości zobowiązania podatkowego odnosi się tylko i wyłącznie do osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które zgodnie z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. są zobowiązane składać deklaracje, natomiast decyzja ustalająca (wymiarowa) jest wydawana w stosunku do osób fizycznych, które zgodnie z art. 6 ust. 6 u.o.p.l. są zobowiązane złożyć Informację, podczas gdy zgodnie z art. 3 ust. 5 O.p. ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również informację, dlatego też decyzja określająca może być zastosowana wobec osób fizycznych.

Z ostrożności procesowej na wypadek uznania, że powyższy zarzut jest nietrafny zarzucono również naruszenie:

2) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 125 § 1 o.p. poprzez uchylenie decyzji i umorzenie postępowania z uwagi na nieprawidłowy tryb postępowania (określenie a nie ustalenie zobowiązania podatkowego) podczas gdy:

(i) organ odwoławczy nie wskazał konkretnej przyczyny umorzenia postępowania, a w przypadku uznania, że przyczyną tą była bezprzedmiotowość postępowania organ nie wskazał przyczyn bezprzedmiotowości oraz samej bezprzedmiotowości,

(ii) zastosowanie wadliwego trybu postępowania nie powoduje, że przeprowadzone do tej pory (długotrwałe i szczegółowe) postępowanie podatkowe winno zostać umorzone,

(iii) zastosowanie trybu dotyczącego określenia a nie ustalenia zobowiązania podatkowego nie zmienia zasad czy czynności podejmowanych faktycznie przez organ podatkowy,

(iv) zastosowanie wadliwego trybu postępowania nie powoduje, że postępowanie staje się bezprzedmiotowe co uzasadniania umorzenie postępowania;

3) art. 229 O.p. oraz art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. w zw z art. 235 O.p. poprzez zaniechanie uzupełnienia materiałów w sprawie w postaci ustalenia czy za rok 2019 i 2020 została wydana decyzja wymiarowa i jedynie wskazanie na brak załączenia do akt sprawy decyzji wymiarowych lub informacji o ich wydaniu oraz zaniechaniu ustalenia w jakim trybie organ podatkowy prowadził postępowania podatkowe, podczas gdy organ odwoławczy może przeprowadzić z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełniania materiałów w sprawie;

4) art. 254 § 1 O.p. przez uznanie, że zastosowanie prawidłowego trybu postępowania (ustalenia lub określenia) determinuje tryb zmiany takiej decyzji, podczas gdy art. 254 § 1 O.p. odnosi się zarówno do decyzji ustalającej jak i decyzji określającej.

Ponadto przedmiotowemu orzeczeniu zarzucono naruszenie:

5) naruszenie art. 200a §1 ust. 2 O.p. poprzez brak przeprowadzenia rozprawy administracyjnej w celu wyjaśnienia: rzeczywistego i aktualnego sposobu użytkowania nieruchomości, zamierzeń dzierżawcy (posiadacza zależnego gruntu) co do prowadzenia działalności rolnej na gruncie - zarówno na etapie przygotowań do inwestycji, jak i aktualnie, braku konieczności wykorzystywania przestrzeni gruntu między panelami dla produkcji energii elektrycznej, zasad funkcjonowania tzw. "agrofotowoltaiki" - w ujęciu ogólnym oraz w ujęciu konkretnym, dla przedmiotowej nieruchomości;

6) art. 180 O.p. w zw. z art. 198 § 1 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez brak przeprowadzenia przez organ odwoławczy oględzin przedmiotowej nieruchomości;

7) art. 180 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania osoby upoważnionej do reprezentacji Z. S.A. na okoliczność posiadania infrastruktury przesyłowej na terenie farmy fotowoltaicznej, wykorzystywania infrastruktury przesyłowej wyłącznie na cele dystrybucji energii elektrycznej, brak udziału infrastruktury przesyłowej w produkcji energii elektrycznej;

8) art. 180 O.p. w zw. z art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego geodety na okoliczność określenia powierzchni przedmiotowej nieruchomości, która jest zajęta przez rzędy paneli fotowoltaicznych na przedmiotowej nieruchomości;

9) art. 180 O.p. w zw. z art. 235 O.p. przez brak przeprowadzenia dowodu z protokołów z dnia 25 sierpnia 2022 r. na okoliczność odmowy udostępnienia pełnomocnikowi strony całości akt postępowania, naruszenia zasady jawności postępowania, naruszenia zasady działania w sposób wzbudzający zaufanie, naruszenia zasady dostępu strony do akt postępowania.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, Skarżący wnieśli o:

1) uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 25 stycznia 2023 roku o numerze SKO/41/P-218/2022

2) Rozpatrzenie sprawy na rozprawie

3) Zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawarta w zaskarżonej decyzji.

UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022, poz. 2492 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie Sąd wskazuje, że w ustawie Ordynacja podatkowa przewidziano w niej dwa sposoby powstawania zobowiązań podatkowych: na skutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.) oraz w związku z zaistnieniem zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). W tym drugim przypadku, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują taki obowiązek, podatnik jest zobowiązany do złożenia deklaracji podatkowej, zaś podatek wykazany w tej deklaracji jest podatkiem do zapłaty (art. 21 § 2 O.p.). Jednocześnie w art. 21 § 3 O.p. przewidziano, że jeżeli deklaracja podatkowa nie została złożona, albo wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji podatkowej, organ podatkowy wydaje decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. Z regulacji tej wynika, że podatnik co do zasady jest zobowiązany do zapłaty podatku w wysokości określonej w deklaracji podatkowej i jest ona wiążąca zarówno dla podatnika jak i dla organu podatkowego. Dopiero w przypadku zaistnienia zdarzeń opisanych w tym przepisie, organ podatkowy jest zobowiązany do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, która powoduje, że podatnik ma obowiązek zapłaty podatku w kwocie określonej w tej decyzji. Decyzja taka "zastępuje" zatem złożoną deklarację podatkową. Do momentu jednak doręczenia takiej decyzji, która ma charakter deklaratoryjny, organ podatkowy może domagać się od podatnika zapłaty podatku jedynie w wysokości, która została wskazana w deklaracji podatkowej. (por wyrok NSA w Warszawie z dnia 28 czerwca 2023 r. sygn.. akt: III FSK 836/22.

Również ustawa o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawa o podatku rolnym przewiduje dwa sposoby powstawania zobowiązań. Jeżeli podatnikami są osoby fizyczne, zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, czyli w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 2 o.p. Wynika to jednoznacznie z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 6a ust. 6 u.p.r. podatek rolny na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 10, ustala, w drodze decyzji, organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia gruntów. Zgodnie z art. 6c. ust. 1 u.p.r. osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepisy art. 6a ust. 6a i 10a stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 6c ust. 2 u.p.r. łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę.

Powyższe oznacza, ze obowiązek podatkowy przekształca się w zobowiązanie podatkowe w wyniku doręczenia decyzji organu podatnikowi. Decyzja ustalająca osobom fizycznym łączne zobowiązanie pieniężne ma charakter decyzji konstytutywnej, co oznacza, że dopiero jej doręczenia kreuje zobowiązanie podatkowe w tym zakresie.. Wyjątek od tej zasady dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się we współposiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową (art. 6 ust. 11 u.p.o.l.). W przypadku natomiast podatników niebędących osobami fizycznymi zobowiązanie w podatku od nieruchomości czy podatku rolnym powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 o.p.), a podatnik zobowiązany jest do jego samoobliczenia w deklaracji podatkowej.

Zatem wobec faktu, iż w sprawie łączne zobowiązanie pieniężne powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej to zobowiązanie, o której mowa w art. 21 § pkt 2 O.p., brak było podstaw prawnych do prowadzenia postepowania podatkowego w celu określenia tego zobowiązania. Tym samym, słusznie uznał organ odwoławczy, iż wobec niewłaściwego wszczęcia tego postępowania, zasadnym było zarówno uchylenie decyzji organu I instancji jak i umorzenie tego postępowania podatkowego.

Zatem niezasadne są zarzuty skarżących, co do braku podstaw do umorzenia postepowania podatkowego, jak i możliwości określenia łącznego zobowiązania pieniężnego wobec osób fizycznych, na podstawie decyzji wydanej w trybie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p.

Z uwagi na formalne rozstrzygnięcie w sprawie, tj. umorzenie postępowania, zarzuty co do braku prowadzenia postępowania dowodowego lub jego wad, również należy uznać za nieuzasadnione.

Niewątpliwie jednak, wobec umorzenia postępowania, brak było podstaw prawnych do wskazywania przez SKO zaleceń, co do postępowania, w ewentualnym ponownie prowadzonym postępowaniu. Organy nie są więc nimi związane. Sąd stwierdza jednak, że sam fakt częściowej wadliwości uzasadnienia decyzji, nie ma wpływu na wynik sprawy i na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia.

Z uwagi na powyższe Sąd oddalają skargę, na podstawie art. 151 p.p.s.a.