Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 639/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 37h ust. 1 i 2, 37j ust. 1, 37l ust. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 641
law: Ustawa dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Asesor WSA Iwona Solatycka, , Protokolant Starszy specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 12 października 2023 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 9 czerwca 2021 r. znak 0201-IOA.4105.127.2021 w przedmiocie opłaty paliwowej za sierpień 2016 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi J. P. (dalej: strona, skarżący, zobowiązany) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: organ odwoławczy, DIAS) z 9 czerwca 2021 r. znak 0201-IOA.4105.127.2021, którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Legnicy (dalej: organ I instancji, NUS) z 26 października 2020 r. znak 0210-SPA.4105.4.4.2019 w przedmiocie opłaty paliwowej za sierpień 2016 r.

Postępowanie przed organami.

Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie skierował do organu I instancji pismo z 19 lutego 2018 r., przy którym przesłano wynik kontroli celno-skarbowej z 24 stycznia 2018 r. nr [...] przeprowadzonej u J. P. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą P. z siedzibą w G. Kontrola dotyczyła rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i opłaty paliwowej w okresie od 1 czerwca 2016 r. do 31 grudnia 2016 r.

W trakcie ww. kontroli ustalono, że strona w kontrolowanym okresie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży paliw, na podstawie koncesji na obrót paliwami ciekłymi, udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Kontrolowany poinformował, że nie składał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego, nie posiada potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia, nie składał deklaracji akcyzowych, nie płacił podatku akcyzowego ani opłaty paliwowej. W trakcie kontroli kontrolowany udokumentował nabycie oleju napędowego m.in. fakturami VAT wystawionymi przez firmę B. sp. z o.o. z siedzibą w R. (34 faktury). Weryfikacja ww. transakcji wykazała natomiast, że faktury te były nierzetelne, nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Stwierdzono, że w okresie objętym kontrolą kontrolowany posiadał i sprzedawał paliwo silnikowe - olej napędowy z niewiadomego pochodzenia, znajdujące się poza procedurą zawieszenia akcyzy, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie decyzją z 26 listopada 2018 r. znak 428000-CKK2- 4.4105.3.2018.26 określił stronie zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego za okres od 1 czerwca 2016 r. do 31 grudnia 2016 r.

Ww. decyzja została przesłana do NUS jako organu właściwego w zakresie opłaty paliwowej przy piśmie z 20 grudnia 2018 r.

Następnie 4 lipca 2019 r. do NUS wpłynęła decyzja Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie z 26 czerwca 2019 r. znak 428OOO-COP- 1.4105.1.2019.11 utrzymującą w mocy własną decyzję z 26 listopada 2018 r. Jak ustalono podatnik był w posiadaniu wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek akcyzowy został zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu.

Strona ww. decyzje ostateczną zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który postanowieniem z 23 kwietnia 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 691/19 odrzucił skargę. Postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie jest prawomocne.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Legnicy wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania z tytułu opłaty paliwowej za sierpień 2016 roku i 28 października 2019 r. wydał decyzję znak 0210-SPA.4105.4.4.2019 określającą wysokość opłaty paliwowej za sierpień 2016 r.

Od wydanej decyzji Strona złożyła odwołanie w którym wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie jej organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

W wyniku postępowania odwoławczego DIAS decyzją 11 lutego 2020 r. znak 0210-IOA.4105.44.2019 uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia do organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji nie zgromadził pełnego materiału dowodowego.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu podatkowym NUS 31 lipca 2020 r. włączył do akt sprawy dokumentację zgromadzoną w trakcie postępowania podatkowego i kontroli celno-skarbowej prowadzonych przez Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie. Ponadto uzupełniono materiał dowodowy o dowód z przesłuchania strony.

NUS decyzją z 26 października 2020 r. znak 0210- SPA.4105.4.4.2019 określił zobowiązanie z tytułu opłaty paliwowej za sierpień 2016 r. w wysokości 87 538,40 zł.

Organ I instancji uznał, że zobowiązany był w posiadaniu wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a wyniku postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek akcyzowy został zapłacony. W konsekwencji uznano, że na zobowiązanym ciążył również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej.

Od doręczonej decyzji strona złożyła odwołanie do DIAS. W odwołaniu podniesiono zarzuty naruszenia przez NUS przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 193 § 1 i 4, i art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926, ze zm.; dalej: o.p.).

DIAS decyzją z 9 czerwca 2021 r. znak 0201-IOA.4105.127.2021 utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy uznał, że w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy na stronie ciążył obowiązek w podatku akcyzowym. W konsekwencji organ uznał, że na zobowiązanym ciążył również obowiązek w zakresie opłaty paliwowej za sierpień 2016 r.

Postępowanie przed Sądem.

Od decyzji DIAS skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w której wystąpił o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając:

1. nieprzeprowadzenie weryfikacji materiału dowodowego, wskutek czego rozstrzygniecie oparto na niepełnym i niedokładnie rozpatrzonym materiale dowodowym, zaś przyjęta na jego tle ocena jest dowolna i sprzeczna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego

2. prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych poprzez tłumaczenie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika oraz niedokonywanie czynności mających na celu potwierdzenie twierdzeń skarżącego,

3. niezapoznanie z dowodami pochodzącymi z powiązanych postępowań,

4. nieudzielenie w trakcie postępowania dostępu do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach organ zamierza oprzeć swoją decyzję lub, które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony,

5. niedokonanie przez organ wydający decyzję prawidłowych i wyczerpujących ustaleń co do stanu faktycznego, a w szczególności na fakt braku jakichkolwiek dowodów potwierdzających, iż odwołujący nie dokonywał zakupu oleju napędowego w firmie B. ,

6. ustalenie, że odwołujący nabywał olej napędowy z nieustalonych źródeł pomimo braku jakichkolwiek dowodów na to, iż do takich transakcji doszło,

7. niewskazanie źródeł z jakich doszło do rzekomego nabycia oleju przez odwołującego,

8. prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych poprzez tłumaczenie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika.

Jak podniesiono w skardze, ustalenia Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego będące podstawą do wydania zaskarżonych decyzji NUS i DIAS są na niepełnym, niezweryfikowanym materiale dowodowym, a dokonana ocena zebranego materiału dowodowego jest rażąco nieobiektywna zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem zasady prawdy obiektywnej sformułowanej w art. 122 o.p. W ocenie skarżącego ustalenia co faktu rzekomego nabywania paliwa z nieustalonego źródła oparte są, praktycznie wyłącznie, na materiałach pozyskanych z postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w Z. sygn. akt [...], a w szczególności na wyjaśnieniach złożonych w toku tego postępowania przez podejrzanego S. A., który słuchany w charakterze podejrzanego, wyjaśnił iż należąca do niego spółka B. sp. z o.o. z siedzibą w R. w okresie od czerwca 2016 r. do grudnia 2016r. wystawiała faktury VAT, które dokumentowały sprzedaż oleju napędowego skarżącemu podczas gdy w rzeczywistości sprzedaż taka nie miała miejsca. W ocenie skarżącego pomówienia S. A. w tym zakresie nie zostały poparte jakimikolwiek innymi dowodami. W sprawie żadna z innych przesłuchiwanych osób, w tym prezes zarządu ww. spółki oraz osoby prowadzące księgowość ww. spółki nie potwierdziły w tym fragmencie twierdzeń podejrzanego, nadto , jak wynika z protokołu kontroli, spółka w sposób nieprawidłowy prowadziła księgowość, nie rejestrując dokonywanych przez nią operacji finansowych, a faktury dotyczące kwestionowanych transakcji nie były przechowywane w siedzibie firmy lecz zostały dostarczone przez S. A. przesłuchującym dopiero kilka dni po pierwszym przesłuchaniu, podczas gdy w pierwszym przesłuchaniu nie potrafił on podać konkretnych dat, opisać zdarzeń czy podać numery faktur.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Mimo, że Sąd nie jest związany granicami skargi to zawsze jest jednak związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była lub powinna być przedmiotem postępowania przed organem administracji i wydawanych w nim aktach. Granice tej bowiem sprawy administracyjnej wyznaczają zakres sądowej kontroli wykonywania administracji publicznej (wyrok NSA z 6 maja 1999 r., I SA 2280/98). W kontekście wyrokowanej sprawy oznacza to, że rozpatrując sprawę legalności skarżonej decyzji, Sąd nie może jednocześnie oceniać legalności prawomocnej decyzji określającej zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego. Granice wyrokowanej sprawy zostały bowiem zakreślone przedmiotem kontrolowanego rozstrzygnięcia, którym jest określenie zobowiązania z tytułu opłaty paliwowej za sierpień 2016 r.

Jedyną - ale zasadniczą - kwestią sporną w sprawie jest to, czy skarżący jest zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej. Nie były spornymi inne zagadnienia dotyczące opłaty paliwowej, tj. w szczególności podstawa obliczenia wysokości opłaty paliwowej, czy zastosowana stawka tej opłaty.

Przywołując ramy prawne sprawy wskazać należy, że stosownie do art. 37h ust. 1 ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2015 r., poz. 641; ze zm.; dalej: u.a.p.) wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie paliwowej, zwanej dalej "opłatą paliwową".

Zgodnie z art. 37h ust. 2 u.a.p. przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Jak stanowi art. 37j ust. 1 u.a.p obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1. producencie paliw silnikowych lub gazu albo

2. importerze paliw silnikowych lub gazu, albo

3. podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo

4. innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej zgodnie z art. 37k ust. 1 u.o.p. powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. Art. 37l ust. 1 u.a.p. stanowi, że podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

O tym co podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym przesądza art. 1 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r., poz. 752, ze zm.), stosownie do którego przedmiotem opodatkowania są w szczególności wyroby akcyzowe. Jak wynika z art. 2 pkt 1 ww. ustawy, do wyrobów akcyzowych zalicza się m. in. wyroby energetyczne, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zakres przedmiotowy w podatku akcyzowym określa art. 8 ustawy o podatku akcyzowym. Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania jest nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Ponownie odnotować należy, że jedynym spornym zagadnieniem w sprawie było to, czy skarżący jest zobowiązany do zapłaty przedmiotowej opłaty paliwowej. Tymczasem jak wynika z wyżej powołanych przepisów obowiązek zapłaty opłaty paliwowej ciąży na podmiocie (innym niż wymienione w punktach 1-3) podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Jak wynika z akt administracyjnych jeszcze przed wydaniem skarżonych decyzji prawomocnie rozstrzygnięto, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych, których dotyczyła sprawa, w tym za sierpień 2016 r., spoczywa na skarżącym. Wynika to z decyzji Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego, tj. wydanej w I instancji decyzji z 26 listopada 2018 r. znak 428000-CKK2- 4.4105.3.2018.26 oraz wydanej w drugiej instancji decyzji z 26 czerwca 2019 r. znak 428OOO-COP-1.4105.1.2019.11, którymi określono stronie zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego za okres od 1 czerwca 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. Przesądzono w ww. decyzjach, że skarżący był w posiadaniu wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek akcyzowy został zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie postanowieniem z 23 kwietnia 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 691/19 odrzucił skargę. Postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie jest prawomocne.

To czy skarżący jest zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego od przedmiotowych paliw silnikowych nie mieściło się w ramach przedmiotu postępowania prowadzonego przez organy podatkowe zakończonego skarżoną decyzją, a więc jako wykraczające poza granice sprawy nie podlega badaniu sądu w wyrokowanej sprawie. W odrębnym postępowaniu prowadzonym przez właściwe organy ustalono, że skarżący jest zobowiązany do zapłaty ww. podatku akcyzowego. Zobowiązanie do zapłaty opłaty paliwowej jest bezpośrednią konsekwencją ciążącego na podmiocie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. To na podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od przedmiotowych paliw silnikowych spoczywa bowiem obowiązek zapłaty opłaty paliowej. W świetle powyższego, skoro prawomocnie przesądzono, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych za sierpień 2016 r. spoczywa na skarżącym, to w konsekwencji na skarżącym spoczywa również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od ww. paliw silnikowych za sierpień 2016 r.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie dostrzegł, aby w zakresie pozostałych ustaleń i ich skutków znajdujących odzwierciedlenie w skarżonej decyzji, a nie objętych zarzutami skargi, naruszała ona prawo.

Podsumowując, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.