Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 155/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2023-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji i umorzono postępowanie administracyjne
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 w zw. z art. 145 § 3, art. 200, art. 209 i art. 205 § 1
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 67a § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel,, Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 20 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi N. [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 28 grudnia 2022 r. nr SKO.4140.2218.2022 w przedmiocie umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020 I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Z. dnia 3 sierpnia 2022 r., nr FP.3120.8.1.22.AL, II. umarza postępowanie administracyjne, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej N. [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w R. kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2023 r. nr SKO.[...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Z. z dnia [...] sierpnia 2023r. nr [...] odmawiającą N. . Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej z siedzibą w R. (dalej "Spółka", "Strona" lub "Skarżąca") umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2019 – 2020.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu 28 marca 2022 r. Spółka złożyła do Burmistrza Z. (dalej też "organ I instancji") wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2019 - 2020. W jego uzasadnieniu Spółka wskazała, że nie jest w stanie bez poniesienia znacznych i nieodwracalnych strat uregulować zobowiązania wobec Gminy, wynikającego z nałożonego decyzją podatku od nieruchomości. Spółka nie mogła bowiem przewidzieć zmian w wysokości podatku po zawarciu aktu notarialnego z poprzednim właścicielem. Spółka liczyła się z koniecznością odprowadzania na rzecz Gminy wyższych stawek podatku od nieruchomości z chwilą uruchomienia obiektu zgodnie z przewidywanym celem, ale wówczas stawka podatku byłaby taka jak dla obiektów związanych ze świadczeniami zdrowotnymi, więc znacząco niższa. Spółka wskazała, iż odnotowała ujemny wynik finansowy za ubiegłe dwa lata, wzrost kosztów energii, opóźnienia w uzyskaniu niezbędnych pozwoleń, czy całkowite zamrożenie dotacji dla planowanego przedsięwzięcia. Kolejne argumenty to koszty które Spółka ponosi w związku z faktem, iż park wchodzący w skład nieruchomości podlega nadzorze konserwatora. Spółka dąży głównie do doprowadzenia inwestycji do końca oraz do generowania dochodów.

Organ I instancji postanowieniem z dnia 29 marca 2022 r. wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku poprzez przedstawienie do wglądu, wszelkich dowodów obrazujących jej aktualną sytuację. Spółka przesłała [...] maja 2022 r. swój PIT-11 oraz PIT-11A za 2021 r. na łączną kwotę przychodu [...] zł wyjaśniając, iż deklaracje podatkowe Spółki za rok 2021 są jeszcze w trakcie przygotowania i prosząc o przedłużenie terminu na złożenie wymaganych dokumentów. Następnie Spółka przedłożyła w dniu 17 maja 2022 r. dokumenty: PIT-36L za 2020 r. ze stratą [...] zł. oraz [...] za 2021 r. ze stratą [...] zł., kserokopie faktur kosztowych między innymi najem lokalu, energia, opłata stała za "znany lekarz", telewizja satelitarna, opłata za telefon oraz usługa leasingu. W piśmie Spółka wskazała także, iż pomimo wielu niesprzyjających okoliczności, w latach 2020-2021 radykalnie zmniejszyła stratę operacyjną i wszystko wskazuje na szybką zdolność do generowania dochodów. Nadto dodała, że liczy na pomoc władz lokalnych w odzyskaniu pełnej zdolności operacyjnej, a pozytywne rozpoznanie wniosku o umorzenie spowodowałoby bezprzedmiotowość zawisłego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym postępowania i wycofałaby skargę (okres za jaki Spółka złożyła wniosek o umorzenie zaległości tj. 2019-2020 r. dotyczy tego samego okresu, za który Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie).

Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] maja 2022 r. wezwał ponownie Spółkę do uzupełnienia wniosku. Spółka przedstawiła obroty i salda przychodów i kosztów za okres II-IV 2021 oraz analogicznie za okres II-IV 2022. Spółka uzupełniła również oświadczenie o stanie majątkowym o brakujący podpis. W piśmie przewodnim Spółka wskazała, że zaoszczędzone środki pozwolą jej przetrwać czas dekoniunktury pogłębionej konsekwencjami pandemii i znacznej, daleko powyżej przewidywanej inflacji, środki zaoszczędzone pozwolą odzyskać płynność finansową i kontynuować cel w postaci stworzenia ośrodka leczniczo opiekuńczego w W.. Ponadto wskazała, że Spółka w 2020 r. uzyskała pomoc w postaci pożyczki w wysokości [...] zł od Starosty Powiatu R. w ramach tarczy antykryzysowej a następnie nastąpiło umorzenie tej pożyczki w ramach pomocy de minimis.

Organ I instancji decyzją z dnia [...] sierpnia 2022 r. nr [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej uznając, że w sprawie nie wystąpił ważny interes podatnika ani interes publiczny.

Organ I instancji wskazał, że Spółka na dzień złożenia wniosku posiadała zaległość w podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł plus odsetki. Od dnia zawarcia aktu notarialnego nr [...], tj. 16 maja 2019 r. Spółka jest właścicielem zabudowanej działki gruntu nr [...] położonej w miejscowości B. obręb ew. [...] zabudowanej budynkami w tym P. W.. Od [...] lipca 2019 r. zgodnie z aktem notarialnym nr [...] Spółka jest również właścicielem lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w gruncie na działce nr [...] obręb [...] w Z.. W momencie zawarcia ww. aktów notarialnych Spółka wiedziała, iż wiąże się z tym powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Nieruchomość została zakupiona przez Spółkę z o.o. nr [...], gdzie przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy to pomoc społeczna z zakwaterowaniem zapewniająca opiekę pielęgniarską. Do dnia dzisiejszego przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy nie jest prowadzony w ww. nieruchomościach.

Ponadto organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zwolnione od podatku od nieruchomości są grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, i z takiego zwolnienia korzysta Spółka.

Organ podniósł także, że w uzasadnieniu wniosku Spółka wskazuje, iż nabyty w maju 2019 r. P. w W. został zakupiony z zamiarem przeznaczenia go na dom spokojnej starości, natomiast na stronie internetowej [...] w 2019 r. Spółka umieściła w aktualnościach informacje o organizowanym balu sylwestrowym [...] w P. W. z ceną od [...] zł za osobę. Na wyżej wymienionej stronie znajdują się też istotne informacje o liczbie miejsc noclegowych, parkingu, możliwości zorganizowania imprez okolicznościowych. Kolejne informacje o organizowanych balach sylwestrowych w P. W. ukazywały się jako ogłoszenia w internecie na organizowany sylwester [...].

Nie zgadzając się z powyższą decyzją Spółka wniosła odwołanie, zarzucając:

1. naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., zw. dalej: "O.p.") w zw. z art. 191 O.p., poprzez uchybienie przez organ I instancji obowiązkowi wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, m.in. organ nie wziął pod uwagę przekazanych mu przez Spółkę dokumentów i informacji, np. iż rok do roku ponad ośmiokrotnie zwiększono wysokość podatku od nieruchomości, którymi Spółka włada od 2019 r. Kolejny ważny aspekt - od marca 2020 r. w efekcie epidemii koronawirusa COVID-19 Spółka została w praktyce pozbawiona możliwości gospodarczego funkcjonowania i pozyskiwania z tego tytułu jakichkolwiek dochodów. Spółka utraciła płynność finansową oraz odnotowała znaczne straty operacyjne z przyczyn przez nią niezawinionych i nieprzewidywalnych. Nie mogła się też spodziewać zaistnienia konsekwencji epidemii koronawirusa COVID-19 w postaci dużego wzrostu kosztów energii, opóźnień w otrzymaniu niezbędnych pozwoleń dla inwestycji utworzenia ośrodka opieki nad osobami starszymi i niepełnosprawnymi, czy zamrożenia programów wsparcia - dotacja na realizację ww. przedsięwzięcia. Jednocześnie przedstawiła dokumentację świadczącą o tym, że uiszczenie aktualnie podatku od nieruchomości za lata 2019- 2020 spowoduje dla Spółki "wpadnięcie w spiralę długów". Ponadto, nie nadano znaczenia temu, iż Spółka dba o powierzony jej historyczny majątek narodowy, m.in. opracowała projekt renowacji i sanacji zabytkowego parku, wykonuje działania rolnicze wedle zaleceń KOWR, działania odtworzeniowe dla drzewostanu i terenów objętych w posiadanie. Ułożony przez nią plan uruchomienia lokalnego domu pomocy ludziom w podeszłym wieku i wykluczonymi oraz ośrodka rehabilitacyjnego zakłada korzyści dla Gminy Z., np. zaangażowanie do pracy jej mieszkańców, co najmniej kilkunastu pracowników, a zatem ich akty aktywizowanie zawodowe, zwłaszcza kobiet po 45 roku życia.

b) art. 210 § 4 O.p., poprzez skonstruowanie przez organ I instancji wadliwego uzasadnienia decyzji nr: [...] [...] tj. nie podano, jakie fakty uznano za udowodnione, a którym odmówiono wiarygodności i dlaczego. Nic można przyjąć, że odzwierciedla ono ocenę zgromadzonych dowodów. W rezultacie nie przedstawiono Skarżącej przesłanek, które uwzględniono sporządzając kwestionowane przez nią rozstrzygnięcie i co przeważyło za odmową umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020.

2. naruszenie prawa materialnego - art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poprzez niezastosowanie tego przepisu i nieumorzenie zaległości podatkowej (podatek od nieruchomości za lata 2019-2020) Spółce. Wnioskodawca wskazał zaś że ww. umorzenie jest umotywowane ważnym interesem podatnika oraz interesem publicznym.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Burmistrza Z. z [...] sierpnia 2022 r.

W piśmie z dnia 30 września 2022 r. Spółka rozwinęła argumentację odwołania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej też "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Na wstępie organ odwoławczy wyjaśnił, że w związku z ograniczeniami nałożonymi na przedsiębiorców w czasie pandemii, przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie uległy zmianie. Podatek od nieruchomości związany jest z faktem posiadania określonej nieruchomości, a nie z osiąganymi z niej przychodami. Ponadto wskazał, że wobec Spółki, wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2019 - 2020 dokonano decyzją Burmistrza Z. z dnia [...] sierpnia 2021 r., która po wniesieniu odwołania, została utrzymana w mocy ostateczną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] lutego 2022 r. Decyzja Kolegium oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji z dnia [...] sierpnia 2021 r. zostały następnie uchylone wyrokiem WSA w Szczecinie z dnia 27 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 273/22, który jest nieprawomocny z uwagi na zaskarżenie go przez Kolegium skargą kasacyjną z dnia 21 października 2022 r. do NSA.

Organ odwoławczy podkreślił, iż w toku postępowania wszczętego wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej, organy podatkowe nie badają ponownie zasadności i prawidłowości wymiaru podatku, który wynika z decyzji ostatecznej.

Organ odwoławczy wskazał, że materialnoprawną podstawą decyzji był przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., który przewiduje możliwość, na wniosek podatnika, umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Z uwagi na to, że wnioskodawca jest przedsiębiorcą, zastosowanie do udzielenia wnioskowanej przez stronę ulgi ma także przepis art. 67b O.p. określający warunki udzielenia ulg stanowiących pomoc publiczną, nie stanowiących tej pomocy oraz będących tzw. pomocą de minimis.

Organ odwoławczy podkreślił, że bez względu na uregulowania ww. przepisu, w każdym przypadku organ udzielający ulgi powinien stwierdzić, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 67a § 1 O.p. Jeżeli ważny interes podatnika lub interes publiczny nie występują w sprawie, organ podatkowy nie może udzielić ulg w spłacie należności, nawet jeżeli pomoc taka byłaby dopuszczalna na gruncie odrębnych przepisów, w tym art. 67b O.p. (tj. nie przekroczyła limitu 200.000 EUR całkowitej pomocy de minimis).

Organ odwoławczy wyjaśnił, że kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych. Jednocześnie, "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Natomiast zgodnie z powszechnie aprobowanym w orzecznictwie sądowo- administracyjnym oraz literaturze stanowiskiem, nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego (...).

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że podjęcie decyzji w omawianym trybie należy wyłącznie do kompetencji organu podatkowego I instancji, a więc w tej sprawie - do Burmistrza Z.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie ma w takiej sprawie kompetencji merytorycznych, tzn. nie wolno mu rozstrzygać, czy udzielić ulgi, czy też nie ( art. 233 § 3 O.p.). Kolegium jako organ odwoławczy ma jedynie za zadanie ustalić, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, głównie pod względem formalnym.

Zdaniem organu odwoławczego, rozstrzygnięcie zaskarżonej decyzji ma wsparcie w materiale dowodowym i w okolicznościach sprawy, a organ I instancji w działał w granicach uznania administracyjnego i prawidłowo procedował przed wydaniem decyzji. Organ odwoławczy zaakcentował, że zgodnie z treścią art. 122 i 187 § 1 O.p., organy podatkowe są zobowiązane podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, jak również zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Mimo że w świetle cytowanych norm prawnych główny ciężar dowodzenia spoczywa na organach podatkowych, to - jak trafnie podnosi się w doktrynie i orzecznictwie - przepisy te nie mogą stanowić źródła nieograniczonego obowiązku badania sprawy i poszukiwania dowodów i nie zwalniają podatnika z obowiązku współdziałania w procesie ustalania okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia. Zastrzeżenie takie nabiera szczególnego znaczenia w sprawach dotyczących ulg podatkowych. Nie można bowiem abstrahować od faktu, że przedmiotem niniejszej sprawy jest umorzenie zaległości podatkowych, a więc ulga w spłacie zobowiązania podatkowego, ustanawiająca odstępstwo od obowiązku poniesienia ciężaru publicznego, przyznawana na wniosek podatnika. W tego typu sprawach podatnik powinien dołożyć wszelkich starań, by wykazać zasadność zgłoszonego żądania. Uwzględnić bowiem należy, że przyznanie ulgi leży przede wszystkim w jego interesie i to on jest w posiadaniu informacji niezbędnych dla oceny przesłanki “ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a O.p.

Zdaniem organu odwoławczego, w tym kontekście można zaryzykować stwierdzenie, że to strona powinna udowodnić, że istnieją podstawy do zastosowania ulgi. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby bowiem do wniosku, że podatnik starający się o uzyskanie korzyści w postaci ulgi musiałby jedynie złożyć odpowiedni wniosek bez konieczności dowodzenia podstaw swojego żądania. Obowiązek wyjaśniania wszelkich okoliczności, nawet wybiórczo powołanych przez stronę bądź też przez nią przemilczanych, spoczywałby na organach podatkowych. Takie założenie prowadziłoby z kolei do całkowicie nieuzasadnionej sytuacji, w której organy prowadzące postępowanie byłyby zmuszone do poszukiwania racji przemawiających za umorzeniem zaległości podatkowej.

Kolegium podkreśliło również, że prawo podatkowe jest powszechne i każdy podatnik jest przed tym prawem równy. Wyłomem od tej zasady są ulgi podatkowe, dlatego ich charakter jest wyjątkowy. Ulgi, w tym najdalej idąca ulga umorzenia podatku bądź odsetek, mogą być udzielane w bardzo szczególnych sytuacjach dotyczących podatnika, w szczególności wtedy, gdy jego egzystencja z przyczyn nieprzewidzianych i nadzwyczajnych jest zagrożona, a jest szansa, że ulga podatkowa przywróci równowagę finansową podatnikowi (przesłanka ważnego interesu podatnika) z zastrzeżeniem, że ulga może być udzielona tylko takiemu podatnikowi, który rokuje, że po chwilowym zachwianiu będzie płacił w przyszłości podatek na bieżąco (przesłanka interesu publicznego). W żadnym razie podatek ten (ani żaden inny podatek lokalny) nie jest elementem polityki gospodarczej gminy, a ulgi podatkowe nie mają niczego wspólnego z zasiłkami z pomocy społecznej i zasadami rządzącymi pomocą społeczną. W sprawach podatkowych Burmistrz nie występuje jako gospodarz Gminy podejmujący subiektywne decyzje, lecz jest organem podatkowym sztywno realizującym rygorystyczne zasady prawa podatkowego.

Organ odwoławczy zauważył, że w przeciwieństwie do wszystkich innych spraw podatkowych, w postępowaniu o udzielenie ulgi podatkowej ciężar dowodowy spoczywa na podatniku. To on, domagając się uprzywilejowanego potraktowania w odniesieniu do innych podatników, musi przed organem podatkowym udowodnić, że w danym momencie dotknęła go nieprzewidziana ciężka sytuacja finansowa i nie może zapłacić podatku, bo to naraziłoby podstawy jego egzystencji. Przy czym podatek od nieruchomości jest podatkiem od majątku nieruchomego a nie od działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy wskazał, że Skarżąca posiada nieruchomości, z tego tytułu ciąży na niej, jak na każdym innym właścicielu majątku nieruchomego, obowiązek podatkowy. Podatki są świadczeniem publicznoprawnym i tylko nader wyjątkowe nadzwyczajne zdarzenia w życiu podatnika pozwalają incydentalnie umorzyć to świadczenie. Dodatkowo Kolegium wskazało, że ograniczenia wprowadzone w związku z pandemią C0VID-19 dotyczą wielu podatników będących w tej samej sytuacji.

Organ odwoławczy wskazał, że w ustalonym przez organ I instancji stanie faktycznym dotyczącym sytuacji Spółki wynika, iż wnioskowanie przez nią o ulgę w postaci umorzenia zobowiązania podatkowego jest podjęciem działań dla lepszego bytu gospodarczego oraz rozwiązania problemów związanych z prowadzoną działalnością, co leży w interesie podmiotu gospodarczego, lecz nie spełnia kryterium "ważnego interesu podatnika".

Kolegium wskazało ponadto, że rozważając zasadność zastosowania, bądź nie zastosowania ulgi w przedmiotowej sprawie, miało na względzie to, że pojęcie interesu publicznego nie może być postrzegane wyłącznie jako interes fiskalny państwa. W tym kontekście podzieliło pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 510/11, że wnioskowana ulga, stanowiąc wyłom od zasady terminowego płacenia podatków, tylko pozornie stawia w lepszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić. Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 Op. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Tak więc organ podatkowy powinien rozważyć, czy dalsze dochodzenie zaległości podatkowych nie spowoduje w istocie wyższych kosztów niż umorzenie tej zaległości.

Kolegium oceniło, że w przedmiotowej sprawie Skarżąca dysponuje składnikami majątku i nadal ma możliwości osiągania dochodów, z których jest możliwa ewentualna egzekucja podatku od nieruchomości, a tym bardziej brak jest przypadku uzasadnionego interesem publicznym. Kolegium wskazało przy tym, że z uwagi na uchylenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe z lata 2019-2020, nie jest obecnie możliwa skuteczna egzekucja ww. zaległości podatkowej (art. 152 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) - do czasu uprawomocnienia się wyroku uchylającego tę decyzję, co jednak w żaden sposób nie przemawia za obecnym umorzeniem zaległości. Trzeba mieć bowiem na względzie, że umorzenie jest formą najdalej idącej ulgi, dlatego stanowi instytucję o charakterze wyjątkowym i powinno mieć miejsce wówczas, gdy sytuacja podatnika nie pozwala na wywiązywanie się w najmniejszym nawet stopniu z ciążącego na nim obowiązku - obecnie, ale też w przyszłości. Raz umorzone należności nie podlegają już bowiem egzekucji.

Reasumując Kolegium wskazało, iż Spółka nie spełnia przesłanek z art. 67a O.p. pozwalających na udzielenie ulgi podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Skarżąca wskazała, że zaskarża w całości decyzję organu odwoławczego, podtrzymując całą argumentacje podniesioną w odwołaniu od decyzji Burmistrza Z..

Skarżąca wskazała, iż wnosząc o umorzenie w całości lub w części zobowiązania podatkowego za lata 2019, 2020 podniosła argument, że budynek wymaga kapitalnego remontu i dostosowania do prowadzenia domu spokojnej starości, a obecnie prowadzona w nim działalność nie przynosi żadnych dochodów i działalność ta organizowana była analogicznie do poprzedniej działalności PHU S. i na analogicznej części budynku.

Skarżąca wskazała, że podniesione przez organ odwoławczy argumenty o organizowaniu bali sylwestrowych [...] są niezasadne. Trwały one jeden dzień w roku i na identycznej powierzchni, jak wykorzystywana przez poprzednich właścicieli, prowadzących działalność pod nazwą PHU S.. Obecnie działalność Spółki koncentruje się na utrzymaniu obiektu w stanie zabezpieczającym przed dalszą degradacją, wykorzystując obiekt wyłącznie na cele mieszkaniowe i związane z prowadzoną tam działalnością rolniczą. Zostało to potwierdzone w załączonym protokole kontroli Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa.

Skarżąca wskazała, że organy nie odniosły się również do jej argumentacji kwestionującej rażącą różnicę w stawkach podatku od nieruchomości naliczanych poprzedniemu właścicielowi obiektu - A. Ś., które były kilkukrotnie mniejsze niż ustalenie tego wymiaru podatkowego dla Spółki.

Ponadto zdaniem Skarżącej, organ I instancji, a za nim organ odwoławczy błędnie przyjął, że przedmiotowa nieruchomość może być wykorzystywana w działalności gospodarczej gdy z mocy ustawy o zapobieganiu Covid 19 wyłączono jakąkolwiek możliwość prowadzenia dzielności gospodarczej w niemal całym roku 2020.

W ocenie Skarżącej, absolutnie nietrafione jest twierdzenie, iż Spółka mogła przewidzieć wystąpienie pandemii i tym bardziej mogła spodziewać się regulacji prawnych zakazujących działalności zgodnej z profilem Spółki i wpisem do PKD, czy nawet kontynuacji działalności poprzednich właścicieli. Organy zignorowały całkowicie fakt, iż zarówno w interesie społecznym jak i Strony jest utrzymanie zabytkowego obiektu w stanie hamującym jego destrukcję. Jak wynika z wielu interpretacji prawnych, za okres objęty zakazem działalności, z mocy ustawy właściwą byłaby stawka inna niż maksymalna.

Zdaniem Skarżącej, zaistniałe okoliczności w całości wyczerpują definicję "obiektywnych, nie dających się przewidzieć okoliczności uniemożliwiających wykorzystanie majątku do prowadzenia działalności". Zarówno organ I instancji jak i organ odwoławczy błędnie potraktowały tę nadzwyczajną okoliczność, jak dającą się przewidzieć w normalnych okolicznościach prowadzenia działalności gospodarczej.

Skarżąca wskazała, iż kolejnym argumentem jest prawo podatnika do równego traktowania wobec prawa, czyli identyczne obciążenia podatkowe o charakterze przedmiotowym zarówno dla poprzedniego jak i obecnego właściciela przedmiotu opodatkowania. Nie było możliwym do przewidzenia przez nabywcę, że organ podatkowy w tym samym roku podatkowym niemal ośmiokrotnie zwiększy obciążenia podatkowe związane z tym samym przedmiotem opodatkowania, przy absolutnie tożsamym jego wykorzystaniu. Wreszcie, wyrokiem z dnia 27 października 2022r. sygn. akt I SA/Sz 273/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił decyzję stanowiącą podstawę do wymierzenia tego podatku, więc logicznym jest wycofanie konsekwencji tej decyzji wymiarowej czyli wszelkich następujących po niej decyzji organu podatkowego. Skarżąca dodała, iż organ odwoławczy konstatuje, że w obiegu prawnym istnieje ciągle uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzja określająca wymiar podatku od przedmiotowej nieruchomości. Tymczasem równie uprawnionym jest twierdzenie, że na obecnym etapie decyzja ta wyrokiem WSA w Szczecinie została wycofana z obiegu prawnego, jako wydana z wielokrotnym naruszeniem prawa, albowiem ostateczność decyzji nie jest tożsama jej prawomocnością. Nie może więc być prawomocnych skutków prawnych nieprawomocnej decyzji.

Zdaniem Skarżącej, organ odwoławczy w swej decyzji całkowicie błędnie przyjmuje także, że nie jest uprawnione i nie powinno orzekać co do meritum sprawy, powołane jest bowiem wyłącznie do badania zgodności proceduralnych i nie ma kompetencji merytorycznych do oceniania uznaniowej decyzji organu podatkowego. Jest to stanowisko błędne i sprzeczne z zasadą konieczności orzekania w sprawach administracyjnych w sposób reformatoryjny zgodnie z nowelą jaką wprowadza art. 138 k.p.a.

Skarżąca wskazała, że nie jest jej intencją unikanie płacenia podatku, a tylko płacenie go w adekwatnej do stanu rzeczywistego wysokości i prawem podatnika jest oczekiwanie pomocy Państwa w sytuacjach nadzwyczajnych, np. takich jak stan pandemii. Uznaniowość organu podatkowego, aczkolwiek autonomiczna jest ograniczona okolicznościami uzasadniającymi zastosowanie instytucji umorzenia, choćby częściowego podatku.

W przekonaniu Skarżącej, wnioskowanie o takie umorzenie jest w pełni uzasadnione. Abstrahując od całkowicie błędnych, arbitralnie i wbrew oczywistym faktom, obliczonym podatkom od nieprawidłowo zaklasyfikowanych i zmierzonych powierzchni, całkowicie zasadnym i umotywowanym jest wniosek o ulgę ze względu na ważny interes publiczny. Zdaniem Skarżącej ważny interes publiczny występuje w jej przypadku z kilku powodów - zamierzenie inwestycyjne, to uruchomienie domu opieki dla osób starszych, zwłaszcza ze schorzeniami zawodowymi z zapleczem rehabilitacyjnym i socjalnym - cel ze wszechmiar w starzejącym się społeczeństwie społecznie uzasadniony. Skarżąca chce w rejonie obarczonym ogromnym deficytem miejsc pracy zatrudniać pracowników lokalnych, w tym chętnie kobiety po 45 roku życia. Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą od 40 lat, zarządza Spółką od 26 lat i Spółka jej odprowadziła w tym czasie dziesiątki, może setki milionów złotych danin Państwu. Ratowanie takiego podmiotu jest ze wszech miar zasadne, bo nawet ratowanie zabytku będącego pod pieczą Spółki jest już ważnym uzasadnieniem wnioskowania o pomoc, a Spółka rokuje dobrze i będzie stanowiła źródło dochodów państwa.

Zdaniem Skarżącej, każdy z tych argumentów zasługuje na uwzględnienie w niniejszej sprawie i żaden z nich nie został uwzględniony.

Skarżąca dodała, iż nie mogła przewidywać, że organ podatkowy podniesie jej niemal ośmiokrotnie podatek od tego samego obiektu, za ten sam okres, przy takim samym wykorzystywaniu obiektu. Naruszona została tu podstawowa zasada legalizmu i zaufania do organów władzy publicznej.

Zdaniem Skarżącej, jej wyjątkowa sytuacja w przedmiotowej sprawie jest bezdyskusyjna. Spółka zawsze regularnie i bez pomocy państwa regulowała swoje zobowiązania Ma więc prawo oczekiwać zastosowanie takiej indywidualnej ulgi podatkowej.

W ocenie Skarżącej, organ odwoławczy całkowicie błędnie przyjmuje, że podatek od nieruchomości jest podatkiem "od posiadania". Nie bez znaczenia dla sprawy jest mnogość stawek podatkowych określonych przez organ podatkowych w zależności od sposobu wykorzystywania nieruchomości. Organ podatkowy zastosował najwyższą stawkę niezgodnie z profilem działania Spółki, niezgodnie ze stanem faktycznym, niezgodnie nawet z uzasadnieniem o wykorzystywaniu obiektu na cele hotelowe, bo dla tych wszystkich obiektów stawki są zdecydowanie niższe. Zdaniem Skarżącej, organ odwoławczy pomija ten fakt i nie odnosi się do braku podstaw wyznaczenia najwyższej stawki podatku. Zdaniem Strony konstatacja, że organ odwoławczy nie bada sprawy co do meritum jest błędna.

W ocenie Skarżącej, ważny interes podatnika zachodzi w całej rozciągłości w przedmiotowej sprawie. Całkowicie bezprecedensową sytuacją było zamrożenie z mocy ustawy jakiejkolwiek działalności w całym roku 2020 z powodu ogłoszenia ograniczeń epidemiologicznych w związku z pandemią Covid 19. Ta sytuacja całkowicie wyczerpuje definicje zawarte w określeniu "niemożliwej do przewidzenia i niezawinionej przez podatnika sytuacji o charakterze losowym ( wyrok NSA sygn. akt II FSK 3324/15)".

Końcowo Skarżąca zauważyła, że jej ekonomiczna sytuacja jest coraz lepsza i Spółka dobrze rokuje w perspektywie najbliższej i stanowić będzie źródło dochodów państwa.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie natomiast do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259) - dalej: "p.p.s.a." wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Mając na uwadze powyższe Sąd działając na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie niezależnie od oceny trafności zawartych w niej zarzutów.

Wyjaśnić bowiem należy na wstępie, że w badanej sprawie Skarżąca zwróciła się o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2019 - 2020

Bezsporną w sprawie okolicznością jest również to, że powyższa zaległość wynikała z tego, iż wobec Spółki, dokonano określenia wysokości powyższego podatku od nieruchomości za lata 2019 - 2020 - decyzją Burmistrza Z. z dnia [...] sierpnia 2021 r.

Powyższa decyzja organu I instancji po wniesieniu odwołania, została utrzymana w mocy ostateczną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie

Na powyższą decyzję organu odwoławczego Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

W następstwie wniesionej skargi decyzja Kolegium z dnia [...] lutego 2022 r. oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji z dnia [...] sierpnia 2021 r. zostały uchylone wyrokiem WSA w Szczecinie z dnia 27 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 273/22.

Wyrok ten został następnie zaskarżony przez Kolegium skargą kasacyjną z dnia 21 października 2022 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem jednak z dnia 31 sierpnia 2023 r. sygn. akt III FSK 1497/22 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu odwoławczego.

Skutkiem powyższego i wyeliminowania z obrotu decyzji organów obu instancji określających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020 jest to, że zaległość wynikająca z zobowiązań podatkowych określonych powyższymi, uchylonymi obecnie decyzjami (której umorzenia domagała się Strona) w chwili obecnej nie istnieje.

Tymczasem jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2604/10, z czym Sąd rozpoznający sprawę w pełni się zgadza, umorzenie zaległości w podatku czy w opłacie, w oparciu o art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, możliwie jest wyłącznie w stosunku do należności już ciążącej na podatniku. Zatem, organ podatkowy, prowadzący postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych, będzie w stanie stwierdzić, czy te zaległości podatkowe rzeczywiście istnieją dopiero w sytuacji, gdy zostanie zakończone postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Tymczasem, jak wskazano wcześniej, w badanej sprawie na skutek wyroków sądów administracyjnych decyzje określające wysokość zobowiązania z których wynika zaległość, której umorzenia domaga się Strona - zostały wyeliminowane z obrotu.

Tym samym do momentu rozstrzygnięcia kolejną decyzją ostateczną kwestii istnienia i wysokości zobowiązania Strony w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020, nie sposób stwierdzić, czy zaległości podatkowe Strony w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020 rzeczywiście istnieją, a jeśli tak, to w jakiej wysokości.

Dopiero zatem ewentualne, ponowne określenie wysokości zobowiązania Strony w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020 może spowodować, że zaktualizuje się przedmiot postępowania, tj. pojawi się zaległość, której umorzenia Strona będzie mogła się domagać. Jednak do tego momentu postępowanie w sprawie umorzenia zaległości, jako nie istniejącej należało uznać za bezprzedmiotowe.

Z powyższych powodów Sąd zdecydował o uchyleniu zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej oraz o umorzeniu postępowania administracyjnego jako bezprzedmiotowego, co uczynił na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 3 p.p.s.a.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, art. 209 i art. 205 § 1 p.p.s.a. Na zasądzone koszty postępowania sądowego składa się uiszczony od skargi wpis w kwocie [...] zł.

Przywołane orzeczenia sądów administracyjnych opublikowane są w internetowej bazie orzeczeń NSA – http://orzeczenia.nsa.gov.pl.