Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 305/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 56, art. 24 ust. 2, art. 70 § 1 w zw.z art. 70 § 6 pkt 1 i 4
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi A.W. na decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...[ czerwca 2023 r. Naczelnik Urzędu Celno – Skarbowego w [...] (dalej: NUC-S, organ) utrzymał w mocy własną decyzję z [...] lipca 2022 r. określającą A.W. (dalej: Skarżący, Strona) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

NUC-Sdziałając jako organ I instancji (dalej: organ I instancji) wszczął wobec Skarżącego kontrolę celno-skarbową, obejmującą prawidłowość rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.) za 2015 r., następnie przekształconą

w postępowanie podatkowe, zakończone decyzją z [...] lipca 2022 r., określającą skarżącemu zobowiązanie w ww. podatku w wysokości 307 702,00 zł.

Po rozpoznaniu wniesionego odwołania, organ II instancji decyzją z [...] czerwca 2023 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu, w pierwszej kolejności omówił okoliczności skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawniania. W tej mierze odwołując się do treści art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 tekst jedn., dalej: O.p.) i mając na uwadze terminy płatności p.d.o.f. za okres objęty decyzją organu I instancji, wskazał, że 5-letni termin przedawnienia upłynął 31 grudnia 2021 r.jednocześnie wyjaśnił, że na skutek okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 O.p., bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty może zostać zawieszony lub przerwany, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Podkreślił, że z akt sprawy wynika, że w związku ze śledztwem prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w [...], Skarżącemu – [...] lipca 2021 r. ogłoszono wydane

[...] czerwca 2021 r. postanowienie o uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutu, czyli popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 56 § 2 oraz 54 § 1 Kodeksu karnego skarbowego (dalej: kks), tj. podanie nieprawdy w złożonym zeznaniu PIT-36L za 2015 r. oraz nieujawnienie przedmiotu i podstawy opodatkowania poprzez niewykazanie dochodu z innych źródeł i niezłożenie deklaracji podatkowej PIT-36 za 2015 r.O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego

w p.d.o.f. za 2015 r, zgodnie z art. 70c O.p.N UC-S zawiadomił pełnomocnika Strony pismemz [...] października 2021 roku (karta nr 1312 ). Pełnomocnik nie odebrał zawiadomienia w terminie 14 dni od pierwszego UPD, wobec powyższego, za datę doręczenia dokumentu wskazano [...] października 2021 r. (karta nr 1319). Podkreślił, że Stronie wiadomo było, że toczy się postępowanie karne skarbowe,w związku

z uszczupleniami zobowiązań podatkowych.

Zaznaczył też, że pomimo braku zarzutu pełnomocnika w zakresie przedawnienia zobowiązania w p.d.o.f. za 2015 rok, wziął pod uwagę uzasadnienie uchwały NSA

z 24 maja 2021 r. sygn. akt I FPS 1/21. Stwierdził, że realizując jej zalecenia ustalił, że wobec Skarżącego Prokuratura Okręgowa w [...] 2 Wydział Do Spraw Przestępczości Gospodarczej prowadzi śledztwo o sygn. [...] (poprzednio [...] i wcześniej przez Prokuraturę Rejonową [...], sygn. akt [...]). Postanowienie o wszczęciu dochodzenia z [...] czerwca

2016 r. wydane zostało na podstawie art. 303, art. 325e § 1 Kodeksu postępowania karnego. W toku prowadzonego postępowania przygotowawczego jego zakres przedmiotowy uległ rozszerzeniu, czego efektem było uzupełnienie postanowienia

o przedstawienia zarzutu o podanie przez Stronę nieprawdy w złożonym zeznaniu PIT-36L za 2015 r. oraz nieujawnienie przedmiotu i podstawy opodatkowania poprzez niewykazanie dochodu z innych źródeł i niezłożenie deklaracji podatkowej PIT-36 za 2015 r. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że postanowienie o wszczęciu śledztwa zostało wydane [...] czerwca 2016 r., tj. jeszcze przed wszczęciem wobec Skarżącego kontroli celno-skarbowej w zakresie p.d.o.f. za2015 r. Organ nadmienił, że ww. kontrola została wszczęta [...] listopada 2017 r. Zarzuty popełnienia przestępstw z art. 56 § 2 oraz 54 § 1 kks ogłoszono Skarżącemu [...] lipca 2021 r., czyli przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania postępowanie przeszło z fazy in rem do fazy an personom. Podkreślił, że uzyskał od Prokuratury Okręgowej w [...] informację, że przedmiotowe śledztwo pozostaje od [...] września 2021 r. nadal zawieszone.

Dodatkowo, organ stwierdził, że w sprawie zaistniała również okoliczność wymieniona w art. 70 § 6 pkt 4 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W trakcie postępowania podatkowego prowadzonego wobec Strony, organ I instancji [...] września 2021 r. wydał decyzję o zabezpieczeniu,

w której określił jej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w p.d.o.f. za 2015 r.

w wysokości 305 243,00 zł oraz orzekło dokonaniu zabezpieczenia na majątku ww. zobowiązania podatkowego oraz odsetek za zwłokę od tego zobowiązania w łącznej kwocie 435 636,00 zł. W związku z tym, NUC-S –[...] września 2021 r.

wydał zarządzenie zabezpieczenia, które zostało doręczone zobowiązanemu [Skarżącemu] [...] października 2021 r. Strona reprezentowana przez pełnomocnika pismem z [...] września 2021 r. wniosła do Dyrektora izby Administracji Skarbowej

w [...] (dalej: DIAS) odwołanie od tego rozstrzygnięcia, a ten – decyzją

z [...] grudnia 2021 r. utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...].

Ostatecznie NUC-S stwierdził, że wszczęcie postępowania o naruszenie przez Skarżącego przepisów kks nie miało instrumentalnego charakteru, a zobowiązanie

w p.d.o.f. za 2015 r. nie uległo przedawnieniu.

W dalszej kolejności organ wskazał, że Skarżący prowadził zarejestrowaną działalność gospodarczą pod firmą [...] (dalej: Firma). Głównym jej przedmiotem w 2015 r. była detaliczna sprzedaż części i akcesoriów do pojazdów samochodowych. Jako podatnik p.d.o.f. Skarżący [...] kwietnia 2016 r. złożył organowiI instancji zeznanie za 2015 r. (PIT-36L) wraz z załącznikiem PIT/B, deklarując z pozarolniczej działalności gospodarczej: przychód -724 257,19 zł, koszty uzyskania przychodów - 772 260,87 zł, stratę- 48 003,68 zł.

NUC-S zaznaczył, że według zgromadzonego materiału, że Skarżący był zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (dalej: p.k.p.r.), o której mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r. poz. 1037 ze zm.). Organ I instancji wezwał go do p.k.p.r. za 2015 r. oraz złożenia wyjaśnień

i przedstawienia dowodów związanych z przedmiotem kontroli.

W odpowiedzi, Strona [...] grudnia 2017 r. przedłożyła dwie płyty CD-R opisane jako: "Ewidencja środków trwałych 2013-2014 Zapisy podatkowej księgi przychodów

i rozchodów 2013-2014" oraz "Ewidencja środków trwałych 2015 Zapisy podatkowej księgi przychodów i rozchodów 2015 ". Poza elektroniczną wersją ww. dowodów, nie przedłożyła żadnych innych dokumentów związanych z prowadzoną działalnością, stanowiących podstawę rozliczenia p.d.o.f. za 2015 r. Nie udzieliła także żadnych wyjaśnień dotyczących działalności gospodarczej Firmy. Odmowę udzielenia wyjaśnień uzasadniała toczącym się wobec niej postępowaniem przygotowawczym, prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w [...]. Skarżący poinformował organ I instancji, że nie posiada pozostałych dokumentów, ponieważ zostały one zatrzymane przez Prokuraturę Okręgową w [...] Wydział do Spraw Przestępczości Gospodarczej, sygn. akt [...] (wcześniej Prokuraturę Rejonową [...], sygn. akt [...]). Z powodu osadzenia w Areszcie Śledczymw [...], Strona nie uczestniczyła także przy przeszukaniu przez Policję siedziby Firmy, które miało miejsce wlipcu i sierpniu 2016 r. Według wyjaśnień Skarżącego, podczas przeszukania i sporządzania notatek oraz protokołów zabezpieczonych dokumentów obecny był tylko pracownik, K.S.

Organ I instancji postanowieniem z [...] września 2019 r. włączył jako dowód do akt kontroli kopie dokumentów pozyskanych z Prokuratury Okręgowej w [...], tj.: p.k.p.r. Firmy za 2015 r. wraz ze zbiorczym podsumowaniem księgi za ten okres.

Skarżący wskazał, że wszelkie dokumenty dotyczące Firmy znajdowały się w [...] (pod wskazanym w decyzji adresem). Nie były one szczególnie zabezpieczone, ani też umieszczone w szafach czy sejfach, a jedynie luźno przechowywane

w otwartym pomieszczeniu. Do miejsca, gdzie znajdowały się wszelkie dokumenty bezpośredni dostęp miała m.in. A.P, która niemal codziennie przebywała w siedzibie Firmy. Na okoliczność ustalenia miejsca przechowywania ksiąg podatkowych oraz dokumentów księgowychFirmy, organ I instancji przesłuchał

w charakterze świadków A.P., K.W., P.P, P.Ś., K.S. - nie wiedzieli, gdzie są dokumenty Firmy.

W wyniku analizy otrzymanych dokumentów organ I instancji ustalił, że p.k.p.r. Firmy za okres od stycznia 2015 r. do grudnia 2015 r. zawierała łącznie 2286 wpisów. Według danych z p.k.p.r. za 2015 r. Skarżący z działalności gospodarczej Firmy poniósł stratę

w wysokości 48 003,68 zł.

Organ I instancji wzywał Skarżącego do przedłożenia spisów z natury, inwentaryzacji, stanów magazynowych towarów sporządzonych na początek i na koniec 2015 r.,

(pisma z [...] września 2019 r. oraz z [...] października 2019 r.).

Strona nie przedstawiła dokumentów, potwierdzających przeprowadzenie w 2015 r. remanentu,nie wyjaśniła metody wyceny towarów handlowych i materiałów.

W odpowiedzi na wezwania organu I instancji w pismach z [...] września 2019 r. (karta 1088) oraz z [...] października 2019 r. (karta nr 1094 ) oświadczyła, że nie będzie składała żadnych zeznań, wyjaśnień, ani jakiejkolwiek dokumentacji związanej

z prowadzeniem działalności gospodarczej Firmy. Jako odmowę składania wyjaśnień wskazała na toczące się śledztwo o sygnaturze [...] prowadzone przez Prokuraturę Okręgową w [...].

W celu ustalenia, czy Skarżący dopełnił obowiązku sporządzania spisu z natury, organ

I instancji przesłuchał pracowników Firmy, tj.: K.S., P.P. i P.Ś.Następnie stwierdził, że z powodu braku arkuszy spisów z natury, inwentaryzacji, stanów magazynowych towarów sporządzonych na początek i na koniec 2015 r. oraz braku wyjaśnień Strony, jak również na podstawie zeznań pracowników Firmy, organ I instancji przyjął za niewiarygodną wartość spisu z natury na początek i koniec roku, tj. w wysokości

656 212,34 zł na początek 2015 r. oraz 649 511,00 zł na koniec 2015 r.

Dalej organ omówił ustalenia poczynione w ramach postępowanie w zakresie przychodów Firmy. Wskazał, że w wyniku analizy zapisów w p.k.p.r. za badany okres organ I instancji ustalił, że zaewidencjonowane w niej przychody dotyczyły: • faktur sprzedaży w kwocie netto545 579,74 z ł, • korekt sprzedaży w kwocie netto 203,25 zł,

• dowodu oznaczonego jako "decyzja "w kwocie 3.742,85 zł, • raportów okresowych

z kasy fiskalnej o numerze unikatowym BDS [...] za okres od stycznia 2015 r. do grudnia 2015 r. w kwocie netto 175137,85 zł. Zaznaczył, że Skarżący w p.k.p.r. za 2015 r. ujął 706 faktur sprzedaży towarów i usług,2 faktury korekty i dowód oznaczony jako decyzja. Przychody wykazane w p.k.p.r. wynikały z opisanych w decyzji tytułów

(k-13) i wyniosły łącznie 545 579,74 zł.

Organ I instancji stwierdził brak chronologii numeracji 46 sztuk faktur sprzedaży

(o wymienionych w decyzji numerach). Faktury te nie zostały wpisane do księgi.

Następnie wskazał, że postępowanie podatkowe wykazało, że Skarżący w 2015 r. ewidencjonował sprzedaż również za pośrednictwem kasy rejestrującej o numerze unikatowym [...]. Miejscem instalacji kasy był: Sklep, [...]. Została ona zgłoszona do Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], a ufiskalniona została[...] maja 2013 r. Według raportów fiskalnych za miesiące od stycznia do grudnia 2015 r., ogólna wartość sprzedaży netto wyniosła 175 137,85 zł. Z powodu braku dokumentów źródłowychi odmowy wyjaśnień Strony w tym zakresie, organ I instancji wystąpił do kontrahentówo przesłanie dowodów potwierdzających dokonanie transakcji. Następnie porównał otrzymane dokumenty i wpłaty na rachunki bankowe Strony za wystawione faktury sprzedaży.

W postępowaniu ustalono, że w 2015 r. Skarżący dokonywał transakcji sprzedaży za pośrednictwem portalu [...], posługując się Nickiem [...]. W zakresie działalności Firmy i sprzedaży towarów za pośrednictwem portalu A organI instancji przesłuchał w charakterze świadków: K.S., P.Ś., P.P., którzy szczegółowo opisali, czym zajmowali się w Firmie, co było przedmiotem jej działalności, jak ewidencjonowano sprzedaż. Obszerną treść protokołów przesłuchań świadków zawarto w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej na stronach od 50 do 54. Sprzedaż

na [...] potwierdzały też zeznania Skarżącego do protokołu przesłuchania podejrzanego z [...] września 2016 r. sporządzonego przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej [...], sygn. akt [...] (o tym też w decyzji NUC-S – k: 14-17).

W związku z transakcjami za pośrednictwem [...], dla konta użytkownika [...] w 2015 r. wystawionych zostało 12 faktur (wyszczególnione w decyzji NUC-S na k-18). Skarżący jako użytkownik tego konta nie występował do Spółki A. o zwrot prowizji z powodu odstąpienia nabywcy od zakupu wylicytowanego przedmiotu. Z danych przesłanych przez Spółkę Grupa A. wynikało, że podczas 482 aukcji, sprzedano 491 przedmiotów (części i akcesoria samochodowe). Łączna kwota sprzedaży wyniosła 112 294,98 zł brutto. Kwota uiszczonej prowizji wyniosła

10 648,39 zł. Oprócz części samochodowych, Skarżący sprzedał także Minikoparkę [...]. Szczegółowy wykaz transakcji organ I instancji zawarł w decyzji na stronach od 34 do 49. Dokonał szczegółowej analizy wpływów na rachunek bankowy

o numerze [...] i porównał kwoty wpłat z zapisami Firmy

w p.k.p.r.

W związku z transakcjami za pośrednictwem portalu [...], na rachunek bankowy nr [...], który był przeznaczony do działalności Firmy, na podstawie 37 przelewów, ustalono, że wpłynęło w 2015 r. łącznie 23 135,99 zł, co wynikaz informacji otrzymanych od operatora płatności internetowych P. S.A.

Natomiast Grupa A. Spółka z o.o. potwierdziła, że łączna wartość sprzedaży zrealizowanej na portalu handlowym [...] przez użytkownika konta [...] wyniosła 112 294,98 zł. Organ I instancji uznał, że pozostała kwota, tj. 89 158,99 zł (112294,98- 23135,99 ) została uregulowana przez kupujących w innej formie. Powyższe potwierdziło zeznanie K.S., który był odpowiedzialny za monitorowanie aukcji na portalu handlowym [...].

W związku z powstałą różnicą pomiędzy przychodami ze sprzedaży towarów za pośrednictwem portalu [...], a faktycznymi wpłatami, potwierdzonymi przez operatora płatności P. S.A, organ I instancji dokonał analizy płatności na rachunku bankowym o numerze [...], wskazanym jako rachunek do prowadzenia działalności Firmy, na który wpłynęły kwoty: 1/ 207 750,00 zł - dotyczy wpłat z Urzędów Pocztowych - 662 przelewy (szczegółowy wykaz transakcji

na stronach od nr 62 do nr 79 decyzji), 2/ 196 366,46 zł - dotyczy wpłat, wyszczególnionych w zestawieniu na stronach od 82 do 84 decyzji, 3/ 158 042,50 zł dotyczy zapłat kartami płatniczymi ( strona od nr 84 do nr 90 decyzji organu I instancji), 4/ 53 120,00 zł dotyczy wpłat od firmy R. Spółka z o.o. za dostarczone przez tę firmę przesyłki kurierskie (zestawienie na stronach 58 i 59 decyzji organu

I instancji).

Organ I instancji szczegółowo przeanalizował opisy treści przelewów i stwierdził, że wpłacający dokonywali zapłat za części samochodowe i inne akcesoria, sprzedawane przez Firmę za pośrednictwem [...]. Skarżący nie ujął w p.k.p.r. transakcji, wynikających z otrzymanych wpłat na konto o numerze [...]: 1) kwoty 32 999,00 zł z tytułu sprzedaży na portalu [...] koparki [...], 2) kwoty 20 000,00 zł z tytułu sprzedaży samochodu osobowego marki [...] dla P.H.U. A.K., [...].3) kwoty 2.020,00 zł, dotyczy transakcji z klientami: R.W. (skarżący dwukrotnie naprawiał samochód [...] o nr rej.

[...]) oraz C.Z. (kilkakrotnie naprawiał swój samochód marki [...]). 4/ 90 950,00 zł., klienci - Stacja [...] B.P w [...] oraz A2 Spółka z o.o. w [...];5/ 5.044,00 zł – organI instancji wystąpił do ww. kontrahentów o potwierdzenie transakcji. Wszyscy oprócz M.C., B-R Spółka z o.o. oraz J.W. potwierdzili zakup części samochodowych i korzystanie z usług Firmy. Nadto, według zgromadzonego materiału – P.H otrzymał drogą mailową fakturę proforma. Inni klienci nie pamiętali, czy otrzymali dokumenty zakupu. Jednocześnie potwierdzili dokonanie zapłat za zakupione towary (części samochodowe). W przypadku M.C na wysyłane przez organ I instancji pisma z [...] stycznia 2019 r.i z [...] kwietnia 2019 r., ww. nie udzielił odpowiedzi. Z kolei pisma adresowane do B Spółka z o.o.z siedzibąw [...] i do J.W. wróciły do nadawcy z adnotacją, że zwrotu nie podjętow terminie. 6/ kwoty 1.800,00 zł z tytułu usług transportowych (Agencja M. s.c. V.M. K.M), R.R. z [...]; 7) kwoty 1.414,80 zł

z tytułu comiesięcznych wpłat od M.G. na ogólną kwotę 1.200,00 zł

i jednorazowej wpłaty od J.A. na kwotę 214,80 zł.; 8/ z rachunku bankowego nr [...], przeznaczonego do rozliczeń Firmy były realizowane zwroty za zakupione towary w łącznej kwocie – 5.915,00 zł. (tabela w decyzji NUC-S k- 22).

Organ I instancji wykazał, że część z wypłat w tytule przelewu zawierały nazwę części samochodowej, której dotyczył zwrot. Natomiast w przypadku braku informacji, czego dotyczył zwrot, organ zweryfikował wypłaty porównując je z dokonanymi wcześniej wpłatami. W zakresie dokonanych zwrotów pieniędzy osobom wymienionym w tabeli za towar, Skarżący nie złożył żadnych wyjaśnień. Przesłuchany na tę okoliczność był świadek K.S.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego organ I instancji stwierdził, że Skarżący w zeznaniu PIT-36L za 2015 r. zaniżył przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej o łączną kwotę netto 130 489,88 zł. Tak więc przychód z działalności gospodarczej prowadzonej w Firmie za 2015 r. wyniósł: 854747,07 zł (tj.: 724 257,19 zł według PIT-36L + 130 489,88 zł jako wartość niezaewidencjonowanego przychodu netto, uwzględniająca wartość zwrotów).

NUC-S stwierdził, że w zakresie kosztów uzyskania przychodów organ

I instancji ustalił, że w p.k.p.r. Firmy za 2015 r. Skarżący wykazał wydatki w łącznej kwocie 727710,03 zł, dotyczące tj.: zakupu towarów handlowych 330233,06 zł, kosztów ubocznych zakupu 1.019,10 zł, wynagrodzeń 43290,25 zł, pozostałych wydatków 391017,12 zł.

Stwierdził, że wystąpiły nieprawidłowości w zakresie kosztów uzyskania przychodów, tj.: 1/w p.k.p.r. Firmy za 2015 r. Skarżący zaewidencjonował zakupy towarów od wymienionych w decyzji zagranicznych podmiotów (k-24).Organ I instancji – [...] czerwca 2019 r. wystąpił do francuskiej administracji podatkowejz wnioskiem o wymianę informacji w zakresie transakcji, pomiędzy Firmą a E.C.A. (dalej: firma E.C.A.).Z otrzymanych od tego organu odpowiedzi wynikało, że firma E.C.A. (nazwa handlowa: [...]) potwierdziła sprzedaż dla Firmy:samochodu marki [...] z 2010 r., zgodnie z fakturąz [...] sierpnia 2015 r. na kwotę 4.000,00 EUR; pojazdu powypadkowego marki [...] sprzedanego w celu odzyskania części na podstawie faktury z [...] sierpnia 2015 r. na kwotę 300,00 EUR. Firma E.C.A. Powyższe transakcje wykazała w rejestrze sprzedaży. Pozostałych transakcji, które Skarżący ujął w p.k.p.r., tj. zakupu części samochodowych i wózka widłowego francuski kontrahent nie potwierdził.

Z kolei, w przypadku ujętej w p.k.p.r. transakcji kupna samochodu od

B.N. (dalej: firma B.N), organ I instancji stwierdził, że podmiot ten został wpisany do p.k.p.r. bez numeru identyfikacji podatkowej oraz adresu. Brak identyfikacji kontrahenta uniemożliwił organowi I instancji weryfikację podmiotu i wystąpienie do właściwej administracji podatkowej z wnioskiem o sprawdzenie transakcji pomiędzy ww.podmiotami. Skarżący nie podał jakichkolwiek danych, pozwalających na identyfikację kontrahenta zagranicznego, nie złożył żadnych wyjaśnień dotyczących okoliczności przeprowadzenia transakcji z firmą B.N, tj. nie wskazał w jaki sposób nawiązał współpracę, kto reprezentował ww. podmiot podczas zawierania transakcji. Strona nie potwierdziła, że w ogóle przeprowadziła jakąkolwiek transakcję z tym podmiotem. Organ I instancji ustalił, że poza wpisem w p.k.p.r., Skarżący nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego przeprowadzenie transakcji z firmą B.N.

Organ I instancji nie stwierdził także na rachunkach bankowych żadnych transakcji

z firmą BN. Biorąc pod uwagę powyższe, organ I instancji stwierdził, że Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 36892,96 zł przez zaliczenie do nich wydatków od ww. zagranicznych podmiotów, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

2) Skarżący w p.k.p.r. za 2015 r. nie ujął transakcji zakupu pojazdu powypadkowego marki [...] od firmy E.C.A., potwierdzonej fakturą z [...] sierpnia 2015 r. na kwotę 300,00 EUR, co wynika z przesłanej przez francuską administrację podatkową dokumentacji. Uwzględniając przedmiot działalności Firmy, organ I instancji stwierdził, że zakup ww. pojazdu mógł mieć związek z osiągniętym przez Firmę przychodem ze sprzedaży części i akcesoriów samochodowych. Poprzez nieujęcie ww. transakcji, Strona zaniżyła koszty uzyskania przychodów za 2015 r. o kwotę 1.240,80 zł. Równowartość zaniżonego kosztu organ I instancji wyliczył zgodnie z art. 11a . ust 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.).

3) Skarżący nie wykazał w p.k.p.r. wszystkich kosztów, które poniósł w związku

z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wynikających z dokumentów wyszczególnionych w tabeli (k:25-26 decyzji). W tym zakresie organ stwierdził, że transakcje udokumentowane fakturami, wystawionymi przez: M-L Spółka z o.o., H. Spółka z o.o., AP Spółka z o.o. oraz IC S.A. dotyczyły zakupu przez Firmę m.in. części samochodowych. Organ I instancji przyjął, że mają związek z osiągniętym przez Stronę przychodem ze sprzedaży towarów i usług.

W związku z powyższym, uznał, że doszło do zaniżenia kosztów uzyskania przychodów za 2015 r. w łącznej wysokości 4.427,75 zł.

4) Skarżący nie ujął korekt faktur zakupu części i akcesoriów samochodowych od podmiotów: H. Spółka z o.o., AP Spółka z o.o. oraz IC S.A. w łącznej kwocie 4.374,88 zł. (tabela – k: 26-27 decyzji NUC-S). Organ I instancji uznał, że stwierdzone nieprawidłowości spowodowały, że Skarżący zawyżył o ww. kwotę koszty uzyskania przychodów, a korekta wielkości kosztu powinna być rozliczona w okresie rozliczeniowym, w którym koszt został ujęty w p.k.p.r.

5) Skarżący nie wykazał wszystkich wydatków (kosztów), które poniósł z tytułu pośrednictwa na portalu A. Kwota uiszczonych w 2015 r. prowizji przez użytkownika konta [...] wyniosła: 8.657,23 zł wartość netto, 1.991,16 zł wartość VAT, 10.648,39 zł wartość brutto. W wyniku analizy zapisów w p.k.p.r. Firmy za 2015 r. organ I instancji stwierdził, że w ewidencji, jako wydatki z tytułu: "pośrednictwa [...]" wykazano kwotę netto 8.393,28 zł. W konsekwencji organ uznał, że Skarżący zaniżył koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z prowadzoną w 2015 r. działalnością gospodarczą z tytułu prowizji o kwotę 263,95 zł (8.657,23 zł - 8.393,28 zł).

Ostatecznie, na podstawie poczynionych ustaleń przyjęto, że Skarżący prowadząc Firmę, w 2015 r. w działalności gospodarczej, ogółem:• zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 41267,84 zł (36.892,96 zł + 4.374,88 zł), • zaniżył koszty uzyskania przychodów z kwotę 5.932,50 zł (1.240,80 zł + 4.427,75 zł + 263,95 zł). Koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Strony ustalono na poziomie – 730224,19 zł.

Następnie NUC-S wskazał, że przy ustaleniu prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowegouwzględnił art. 27b ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., z treści którego wynika, że podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, ustawy w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne. Organ podkreślił, że jak wykazało postępowanie dowodowe, Skarżący nie mógł pomniejszyć podatku o zapłacone w roku podatkowym składki na ubezpieczenie zdrowotne, ponieważ w zeznaniu podatkowym za 2015 r. wykazał stratę. Stąd, na podstawie dokumentów stwierdzających poniesienie wydatków na rzecz ZUS, dokonał obniżenia podatku dochodowego o opłacone w 2015 r. składki na ubezpieczenie zdrowotne

w wysokości 2.638,85 zł.

Organ dokonał też analizy transakcji za pośrednictwem rachunków bankowych prowadzonych dla Firmy w 2015 r., oraz Skarżącego. Ustalił wysokość wpłat dokonanych z rachunku bankowego: Stacji [...] B.P (dalej: Stacja D.P.A.D.) oraz od B.P. (szczegółowy opis w decyzji, k- 30-36). NUC-S podkreślił, że organ I instancji wzywał Skarżącego oraz B.P. do udzielenia wyjaśnień co do charakteru wpłat i wypłat środków pieniężnych, jednak nie uzyskał odpowiedzi. Wezwania wysyłane do B.P. nie zostały przez niego odebrane. Dnia [...] lutego 2020 r. podjęto próbę przesłuchania Strony w charakterze świadka. Na zadane pytania dotyczące przepływu środków finansowych świadek odmówił odpowiedzi.

Organ I instancji w celu ustalenia charakteru przepływu środków pieniężnych uzyskał od Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] informacje, że w bazach danychurzędu nie odnotowano zgłoszenia czynności cywilnoprawnych w zakresie umów pożyczek i depozytu niewłaściwego oraz darowizn nabytych przez Skarżącego. Na tej podstawie organ I instancji wykluczył, że otrzymane przez Stronę środki finansowe mogły stanowić pożyczki lub darowizny.

Na podstawie analizy zgromadzonego materiału dowodowego, organ I instancji stwierdził, że środki pieniężne, które wpłynęły na rachunki bankowe Skarżącego od podmiotu Stacja [...] i B.P. w łącznej kwocie 994264,00 zł oraz 5.020 EURO, które po przeliczeniu wg średniego kursu NBP stanowiło kwotę 46713,64 zł, to przychody z innych źródeł, o których mowa wart. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Uzyskanych przychodów organ I instancji nie zakwalifikował jako przychody związane z prowadzoną przez Stronę działalnością gospodarczą, ponieważ nie udzieliła ona w tym zakresie żadnych wyjaśnień.

NUC-S stwierdził, że Skarżący w 2015 r. uzyskał dochody z innych źródeł przychodów w ogólnej kwocie 935034,00 zł, których nie zadeklarował w zeznaniu PIT-36 za 2015 r.

Całokształt poczynionych ustaleń znalazł odzwierciedlenie w decyzji organu

I instancji z [...] lipca 2022 r., którą – jak wskazano powyżej - NUC-S ocenił jako prawidłową zarówno pod względem merytorycznym (zastosowanych przepisów

prawa materialnego) jak i procesowym (przestrzegania zasad procedury dotyczącej prowadzenia postępowania), stąd utrzymał to orzeczenie w mocy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Strona zarzuciła naruszenie:

1. art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i pkt 4 w zw. z art. 70a § 1 w zw. z art. 70c O.p. przez uznanie, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w przypadku gdy organy obu instancji powoływały się na okoliczność wszczęcia postępowania karnego skarbowego w zakresie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. oraz wydanie decyzji o zabezpieczeniu z [...] września 2021 r., które to nastąpiło z przekroczeniem zasady zaufania do organów podatkowych i miało charakter instrumentalny, tym samym decyzja wydana została w sprawie po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,

2. art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 w zw. z art. 14 ust. 1 i 1c pkt 1 i 2 u.p.d.o.f. przez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Skarżący zaniżył przychód, podczas gdy brak jest jakichkolwiek dowodów, które wskazywałyby na taką okoliczność, a w konsekwencji wadliwe określenie uzyskanego przez podatnika przychodu,

3. art. 22 ust. 1 oraz 23 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.f. przez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodu, podczas gdy zostały one należycie wykazane, natomiast organ nie przedstawił dowodów przeciwnych, wskazujących na nieprawidłowości w tym zakresie, a w konsekwencji wadliwe określenie kosztów uzyskania przychodu;

4. art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. przez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się przyjęciem za niewiarygodne wartości spisu z natury na początek 2015 r. oraz na koniec 2015 r. i dowolnym ustaleniem wartości remanentu początkowego i wartości remanentu końcowego, a w konsekwencji wadliwe określenie uzyskanego przez Skarżącego dochodu;

II. przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. przez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa;

2. art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 122 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p.:

a/ przez dokonanie ustaleń faktycznych niemal wyłącznie na podstawie materiałów zgromadzonych w ramach innych postępowań, w tym w szczególności w postępowaniu karnym, z pominięciem konieczności aktualizacji materiału dowodowego;

b/ przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organu i zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych czynności celem wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności zaniechanie przesłuchania B.P., pomimo wskazywania przez Stronę, że świadek ten jest kluczowy dla wyjaśnienia okoliczności sprawy w tym przede wszystkim dla ustalenia charakteru dokonywanych przelewów na rzecz Skarżącego,

c/ przez naruszenie przez organ zasady swobodnej oceny dowodów, przy jednoczesnym uchybieniu przy ocenie dowodów zasadom logicznego rozumowania

i doświadczenia życiowego, przejawiającym się w:

- oparciu decyzji w zdecydowanej jej części na zeznaniach K.S., które to należało ocenić w sposób szczególnie ostrożny pod względem ich wiarygodności, ze względu na konflikt między Stroną a ww. świadkiem;

- błędnym ustaleniu, że prowadzone przez Skarżącego aukcje za pośrednictwem portalu [...] zawsze dochodziły do skutku, bowiem "zakończenie aukcji" nie jest tożsame z zawarciem umowy sprzedaży, a aukcja może zakończyć się również

w przypadku braku jakichkolwiek ofert, w konsekwencji błędnej konkluzji organu,

że każdorazowo dochodziło do skutecznego zawarcia umowy,

- pominięciu istnienia wzajemnych zobowiązań cywilnoprawnych Skarżącego i B.P., m. in. z tytułu pożyczki, rozliczeń wydatków, czy okoliczności, że ww. byli wspólnikami i członkami zarządu tej samej Spółki i mogli dokonywać rozliczeń także

z tego tytułu;

- niewłaściwej analizie przelewów środków pieniężnych na rachunki bankowe B.P. oraz działalności Stacja D.P.A.D. i w efekcie uznaniu, że środki wpływające na rachunek bankowy Skarżącego stanowią przychód z innych źródeł, co nie znajduje oparcia w zebranym materiale dowodowym;

- automatycznym przyjęciu, że środki zgromadzone na rachunkach bankowych Skarżącego stanowiły jego przychód wyłącznie wskutek niezłożenia przez Skarżącego wyjaśnień dotyczących wpłat i wypłat na jego koncie - podczas gdy Skarżący skorzystał z przysługującego mu uprawnienia odmowy złożenia zeznań w związku z toczącym się równolegle postępowaniem karnym - z którego to faktu organ nie może wyciągać negatywnych konsekwencji dla podatnika;

- poczynieniu przez organ niekonsekwentnych ustaleń w zakresie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów przez Skarżącego, w tym braku dokonania samodzielnej oceny przebiegu operacji gospodarczych, w których przysługuje podatnikowi prawo zaliczenia poniesionych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów i oparciu ich wyłącznie na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym, które

jest w dalszym ciągu dopiero na etapie postępowania przygotowawczego, przy jednoczesnym braku poczynienia przez organ własnych ustaleń w tym zakresie;

3. naruszenie art. 180 § 1 O.p., art. 181 O.p., art. 187 § 1 O.p. oraz art. 193 § 2 i 3 O.p. przez dokonanie błędnych ustaleń, będących podstawą zakwestionowania rzetelności ksiąg rachunkowych i uznanie, że p.k.p.r. działalności Skarżącego za 2015 r. prowadzona była nierzetelnie i wadliwie, w sytuacji gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie prowadzi do ww. wniosku;

4. naruszenie przepisu art. 196 § 2 O.p. w zw. z art. 199 O.p. przez jego niezastosowanie i uznanie przez Organ odmowy składania zeznań, czy odpowiedzi na pytania przez Skarżącego jako okoliczności skutkującej negatywnymi konsekwencjami względem Skarżącego, mimo że w istocie korzystał on z przysługującego jemu prawa,

o którym mowa w przytoczonych przepisach, bowiem złożenie zeznań w niniejszym postępowaniu mogłoby jego narazić na odpowiedzialność kamą, z faktu natomiast odmowy złożenia zeznań organ nie mógł wywieść żadnych negatywnych skutków procesowych.

W odpowiedzi na skargę, wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Wstępnie wyjaśnić trzeba, że sądy administracyjne sprawują wyłącznie kontrolę działalności administracji publicznej w aspekcie jej zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). "Sprawowanie kontroli" oznacza pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organów administracji. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, nie zastępuje go w czynnościach. Nie prowadzi więc postępowania dowodowego, jeśli zauważy braki w postępowaniu przeprowadzonym przez organ administracji publicznej. Co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym, który kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji wydającym zaskarżoną decyzję (art. 133 § 1 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U.

z 2023 r., poz. 259, dalej: P.p.s.a.). Przede wszystkim zaś sąd administracyjny nie stosuje przepisów Ordynacji podatkowej.

Dla porządku, na potrzeby poniższych rozważań Sądu niezbędnym jest wskazanie, że skład orzekający w tej sprawie podziela stanowisko wywiedzione przez tutejszy Sąd w sprawach Skarżącego - tożsamych przedmiotowo, aczkolwiek dotyczących innych lat, to jest m.in. w wyroku o sygn. akt I SA/GO 329/23, (również

z 25 stycznia 2024 r.). Było to tym bardziej uzasadnione, albowiem w obu sprawach zaistniała znaczna tożsamość stanu faktycznego, jak też tożsamość zarzutów skargi

w zakresie naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego.

Ponieważ najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego w p.d.o.f. za 2015 r., stąd przy rozpoznawaniu sprawy to do niego w pierwszej kolejności należy się odnieść. Zarzut ten jest niezasadny, o czym poniżej.

Należy odwołać się do akt sprawy. Wynika z nich, że [...] listopada 2017 r. organ

I instancji wszczął wobec Skarżącego kontrolę celno-skarbową, której zakres obejmował prawidłowość rozliczeń z tytułu p.d.o.f. za 2015 r.. Przekształciła się ona

w postępowanie podatkowe – [...] lipca 2021 r.

W toku prowadzonych czynności organ ustalił, że wobec Skarżącego i innych – [...] lipca 2016 r. na podstawie art. 303, art. 325b § 1 pkt 1 Kodeksu postępowania karnego Prokurator Prokuratury Rejonowej [...] wydał postanowienie o wszczęciu śledztwa w sprawie kradzieży pojazdu marki [...]. Zakres prowadzonego postepowania uległ rozszerzeniu. Nastąpiła także zmiana właściwości prokuratury. Prokurator Prokuratury Okręgowej w [...] Wydział Do Spraw Przestępczości Gospodarczej [...] czerwca 2021 r. wydał postanowienie o uzupełnieniu i o przedstawieniu Skarżącemu zarzutów, tj. o podanie przez niego nieprawdy w złożonym zeznaniu PIT-36L za 2015 r. oraz nieujawnienie przedmiotu i podstawy opodatkowania poprzez niewykazanie dochodu z innych źródeł i niezłożenie deklaracji podatkowej PIT-36 za 2015 r. Zarzuty popełnienia przestępstw z art. 56 § 2 oraz 54 § 1 Kodeksu karnego skarbowego ogłoszono Skarżącemu [...] lipca 2021 r., czyli przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r.

Słusznie organ wskazuje, że wydanie postanowienia o wszczęciu śledztwa stanowi pierwszy etap postępowania przygotowawczego i jest wszczęciem postępowania

w sprawie. Natomiast decyzja o poszerzeniu zakresu postępowania jest podejmowana przez prokuratora prowadzącego sprawę i nie przybiera ona formy modyfikacji postanowienia o wszczęciu śledztwa. Postępowanie prowadzone przez prokuraturę jest odrębnym, niezależnym postępowaniem, prowadzonym w stosunku do wszystkich czynów ujawnionych w jego toku.

Tak więc, chociaż postępowanie wszczęte w 2016 r. i prowadzone do [...] lipca 2021 r.

nie dotyczyło niewykonania przez Skarżącego zobowiązań podatkowych, nie ma

to jednak wpływu na fakt, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, Skarżącemu [...] lipca 2021 r. przedstawiono zarzuty popełnienia przestępstw z art. 56 § 2 oraz 54 § 1 kks.

Z okoliczności sprawy wynika, że organy obu instancji pozyskały od Prokuratura informację, że przedmiotowe śledztwo pozostaje od [...] września 2021 roku nadal zawieszone. Należy jednak podkreślić, że późniejsze zawieszenie przez prokuratora prowadzonego postępowania nie ma wpływu na zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Przepisy ordynacji podatkowej oraz prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie dają podstaw prawnych do oceny dokonywania czynności wykonywanych przez prokuratora, którego działania podlegają weryfikacji na podstawie procedury karnej a nie podatkowej. Nie można zatem zarzucić organom podatkowym, że wszczęcie postępowania karno-skarbowego miało charakter instrumentalny skoro, to nie organy a prokurator zdecydował się na rozszerzenie i postawienie zarzutów.

Ponadto gospodarzem tego postępowania jest prokuratur, co oznacza, że także organy podatkowe nie mają dostępu do wszystkich czynności prowadzonych w tym postępowaniu, a dostęp do zgromadzonych materiałów wymaga zgody prokuratora. Zaznaczyć należy, że uchwała NSA z 24 maja 2012r., sygn. akt I FPS 1/21 dotyczyła oceny działań organów podatkowych, a nie prokuratura, który nie jest organem podatkowym a podmiotem powołanym do wykonywania zadań w zakresie ścigania przestępstw oraz stania na straży praworządności (art.- 2 ustawy z dnia 28 stycznia

2016r. o prokuraturze t.j. Dz.U. Dz.U.2023.1360). Nie można tym samym uznać, że nastąpiło przez organy podatkowe przekroczenie zasady zaufania do organów podatkowych - art.121 O.p., skoro organy te nie wszczęły i nie prowadziły postępowania karnego.

Ponadto z dokumentów zgromadzonym w postępowaniu wynika, że Skarżący był wielokrotnie przesłuchiwany ([...] września 2016r., [...] grudnia 2016r., [...] stycznia

2018 r., [...] kwietnia 2018 r., [...] lipca 2019 r.), a [...] lipca 2021 r. przedstawiono mu zarzuty dotyczące odpowiedzialności karno-skarbowej. Już tylko te czynności procesowe wskazują, że w sprawie wykonywano wiele czynności.

Trzeba też zaznaczyć, że o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r., zgodnie z art. 70c O.p. organzawiadomił pełnomocnika Skarżącego pismem z [...] października 2021 r. (karta nr 1312). Pełnomocnik Strony nie odebrał zawiadomienia w terminie 14 dni od pierwszego UPD, wobec powyższego, za datę doręczenia dokumentu uznano

[...] października 2021 roku (karta nr 1319).

Wymaga również podkreślenia to, że w stanie faktycznym sprawy organ I instancji

[...] września 2021 r. wydał Skarżącemu decyzję o zabezpieczeniu, w której określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w p.d.o.f. za 2015 r. w wysokości

305 243,00 zł oraz orzekł o dokonaniu na majątku ww. zabezpieczenia zobowiązania podatkowego i odsetek za zwłokę od tego zobowiązania w łącznej kwocie 435 636,00 zł. Na podstawie tej decyzji o zabezpieczeniu, Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] – [...] września 2021 r. na podstawie art. 155a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wydał zarządzenie zabezpieczenia nr [...], które zostało doręczone Skarżącemu [...] października 2021 r. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika także, że została ustanowiona hipoteka przymusowa na nieruchomości gruntowej, znajdującej się w [...], której właścicielem jest Skarżący.

Należy przypomnieć, że co do zasady, zobowiązanie podatkowe przedawnia się

z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten może ulec zawieszeniu, między innymi z dniem doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Stosownie bowiem do treści art. 70 § 6 pkt 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia,

o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ustawodawca w art. 70 § 7 O.p. określił, z jakim momentem zawieszony termin przedawnienia biegnie dalej. Zgodnie z art. 70 § 7 pkt 4 O.p., biegnie on dalej od dnia następującego po dniu wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu, a na podstawie 70 § 7 pkt 5 od dnia zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym

w administracji.

W niniejszej sprawie do zakończenia postępowania zabezpieczającego doszło w dniu

[...] października 2021 r., a decyzja organu I instancji z [...] lipca 2022 r. została doręczona [...] lipca 2022 r. Strona argumentuje, że [...] lipca 2022 r., tj. w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji wymiarowej, decyzja o zabezpieczeniu wygasła. Termin przedawnienia biegł dalej, co w jej ocenie spowodowało, że decyzja NUC-S

z [...] czerwca 2023 r. została wydana po upływie terminu przedawnienia.

Odpowiadając na powyższy zarzut należy wskazać, że rację ma organ akcentując, że decyzja o zabezpieczeniu i doręczenie zarządzenia zabezpieczenia w niniejszej sprawie to tylko jedna z okoliczności, które powodowały zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w p.d.o.f. za 2015 r. Przede wszystkim, podstawową czynnością, która skutecznie zawiesiła bieg terminu przedawnienia było przedstawienie w dniu [...] lipca 2021 r. Skarżącemu zarzutów naruszenia przepisów kks.Chronologia zdarzeń potwierdza, że okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia rozpoczął się

z dniem przedstawienia Skarżącemu zarzutów z przepisów kks. ([...] lipca 2021 r.), tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w p.d.o.f., który przypadał na

[...] grudnia 2021 r. Prowadzone przez Prokuraturę postępowanie o naruszenie przez Skarżącego przepisów kks jest zawieszone. Trzeba również zauważyć, że złożona skarga do WSA spowodowała, że w sprawie doszło do kolejnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, tym razem na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 O.p.

W odpowiedzi na wywody skargi dotyczące decyzji o zabezpieczeniu Sąd stwierdza,

że trafnie organ wyjaśnia (również) w odpowiedzi na skargę, ze na podstawie art. 33 § 2 pkt 2 O.p., można dokonać zabezpieczenia w toku postępowania podatkowego, kontroli lub kontroli celno-skarbowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

W tej sprawie przedmiotowa decyzja została wydana na podstawie materiału dowodowego, zgromadzonego przez organ I instancji w trakcie kontroli celno-skarbowej. Zważywszy na materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania nie sposób też podzielić zarzut Strony, że w okresie między wydaniem decyzji

o zabezpieczeniu a wydaniem decyzji wymiarowej (nieostatecznej) organ pozostawał praktycznie bezczynny. Przeczą temu chociażby takie fakty jak to, że od dnia wydania decyzji o zabezpieczeniu organ I instancji pisemnie występował do kontrahentów celem ustalenia okoliczności transakcji (pisma z [...] listopada 2021 r.– karty: 1365 -1368). Dnia [...] stycznia 2022 r. sporządził protokół z czynności badania ksiąg (karty: 1384 - 1455), do treści którego pełnomocnik Skarżącego pismem z [...] lutego 2022 r. wniósł zastrzeżenia (karty: 1464-1468). Ponieważ w treści zastrzeżeń wnioskowano

o przesłuchanie w charakterze świadka B.P., organ [...] kwietnia 2022 r. wezwał ww. osobę do stawienia się na przesłuchanie w charakterze świadka, lecz nie odebrała wezwania (karta - 1493). Nadto, organ I instancji [...] marca 2022 r. (karta nr 1470) wezwał Skarżącego na przesłuchania w charakterze strony, lecz Skarżący skorzystał z przysługującego prawa i nie stawił się na przesłuchanie.Słusznie organ zauważa, że ww. okoliczności jednoznacznie potwierdzają, że był aktywny.

W tym stanie rzeczy zarzut o instrumentalnym wykorzystaniu decyzji o zabezpieczeniu w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w p.d.o.f. za badany okres ocenić należało jako bezzasadny.

Jako prawidłowe Sąd ocenia argumenty NUC-S odpierające zarzut Strony, że organ

I instancji nie wykazał w sposób wystarczający, że trwale nie uiszczała wymagalnych zobowiązań, a tym samym zachodziła obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W motywach decyzji o zabezpieczeniu organ I instancji przeanalizował sytuację finansowo-majątkową Skarżącego, posługiwał się w tym zakresie konkretnymi danymi z zeznań Strony - PIT- 36 i PIT 37 za lata 2018-2020. Dowiódł, że wykazany przez Skarżącego dochód poddaje w wątpliwość możliwość wykonania zabezpieczenia, którego przybliżoną wartość określono na kwotę 305243,00 zł oraz odsetki na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu na kwotę 130939,00. Nadto, jak wykazał organ

I instancji - na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, Strona nie prowadziła działalności gospodarczej, ponieważ od [...] grudnia 2019 r. ją zawiesiła.

W istocie, powyższe przesłanki potwierdzają, że decyzja o zabezpieczeniu oparta została na podstawie rzetelnej analizy finansowej Strony.Warto też zauważyć, że przedmiotowe orzeczenie zostało utrzymane w mocy przez organ II instancji.

Z przedstawionych powyżej względów uznać należało, że zobowiązanie określone decyzją organu I oraz II instancji nie uległo przedawnieniu.

W ramach dalszych uwag, Sąd stwierdza, że na akceptację zasługuje stanowisko organu, że błędne jest twierdzenie Skarżącego że ustalenia faktyczne oparte zostały niemal całkowicie na materiałach zgromadzonych w innych postępowaniach,

w szczególności w postępowaniu karnym, prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w [...]. Przeczy temu ilość zgromadzonych samodzielnie przez organy podatkowe dowodów. Przy czym, słusznie organ wyjaśnił, że nie miał obowiązku powielania czynności i ponownego zbierania dokumentów, jeżeli dotychczas zgromadzony

w sprawie materiał dowodowy był według niego wystarczający do rozstrzygnięcia, nie zachodziła więc konieczność ponownego prowadzenia postępowania dowodowego.

Sąd podkreśla, że nie może z pola widzenia umykać fakt, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p., zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Stosownie natomiast z art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że według art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie zaś art. 188 O.p. - żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. przez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11 – ten wyrok, podobnie, jak i inne orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa. gov.pl/.). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne

z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy

ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może

być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się

co do przeprowadzonych dowodów. Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski

i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednakw żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodówrozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać

i na treść art. 181 O.p., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa. Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów

i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

W judykaturze podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów wyrażona

w art. 191 O.p. zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Powinien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2014 r., II FSK 2660/14).

Mając na uwadze zawarte w skardze zarzuty i ich uzasadnienie, Sąd zwraca także uwagę, że co do zasady, zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny – zgodnie z art. 210 § 4 O.p. znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści

w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 O.p. według którego - organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Wyżej wskazane wymogi zostały przez organy spełnione, w prowadzonym postępowaniu zgromadzono wiele dowodów, dokonano prawidłowej ich oceny,

co z kolei umożliwiło zastosowanie prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutu braku zgromadzenia przez organ jakichkolwiek dowodów, potwierdzających zaniżenie przez podatnika przychodów, stwierdzić należy, że nie jest on także zasadny. Organy podatkowe zgromadziły sporo materiału dowodowego w zakresie uzyskanych przychodów z prowadzonej w 2015 r. działalności gospodarczej Skarżącego, który został szczegółowo przedstawionyw uzasadnieniu decyzji organów podatkowych, tj. na stronach od 19 do 23 decyzji organu II instancji

z [...] czerwca 2023 r. oraz na stronach od 90 do 106 decyzji organu I instancji

z [...] lipca 2022 r. Na nierzetelność ewidencjonowania sprzedaży wskazał w swoich zeznaniach także słuchany w charakterze świadka K.S., zeznając " (...) jeśli chodzi o sprzedaż części samochodowych, która odbywała się poprzez [...], to byty ustalone zasady kiedy nabijać tą sprzedaż na kasie, a kiedy nie. Zasady te zawsze ustalał Skarżący. (...).Podsumowując, jeśli chodzi o sprzedaż wysyłkową to tanie części, tj. takie do 200 złotych były rejestrowane na kasie i wtedy paragon był dołączany do paczki z częściami. Natomiast te droższe części były rzadziej rejestrowane na kasie (...). Niskie kwoty były rejestrowane na kasie fiskalnej, a wyższe kwoty potwierdzane były na karteczce (...) ". Ponadto, na co organ zwrócił uwagę, w trakcie prowadzonego postępowania Skarżący był wzywany o wyjaśnienia dotyczące spisu z natury na początek i koniec 2015 r., jednak nie udzielił żadnych wyjaśnień. Nie było zatem żadnych podstaw do zakwestionowania wiarygodności stwierdzeń świadka K.S., S., że fizycznie nigdy takiego spisu nie było. Jedyne co było, to dopasowanie przez świadka ilości i wartości do kwoty wskazanej przez Skarżącego jako kwoty remanentu. Jak świadek zeznał:" (...) Cały remanent to była totalna abstrakcja. Towar w ogóle nie był zliczany. (...). Inny świadek zeznał, że nigdy nie brał udziału w takim spisie, nie widział też, aby ktokolwiek i kiedykolwiek spisywał towar na arkuszach.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe regulacji z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 w zw. z art. 14 ust. 1 i 1c pkt 1 i 2 u.p.d.o.f., polegającego zdaniem Skarżącego na błędnym przyjęciu że wszystkie wskazane przez grupę A. transakcje doszły do skutku, co miało wpływ na nieprawidłowe ustalenie wielkości przychodów ze sprzedaży za pośrednictwem A. podkreślić należy, na co wskazywały już organy, że w toku kontroli celno-skarbowej organ I instancji uzyskał od Spółki A. wykaz (numery) aukcji wystawionych i zrealizowanych przez Skarżącego na portalu [...] oraz ilość i wartość przedmiotów sprzedanych przez ww. na danej aukcji. Z danych przesłanych przez Spółkę Grupa A. wynika, że podczas 482 aukcji, sprzedano 491 przedmiotów (części i akcesoria samochodowe). Łączna kwota sprzedaży wyniosła 112 294,98 zł brutto. Kwota uiszczonej prowizji wyniosła 10648,39 zł. W sprawie wykazano, że w związku z transakcjami za pośrednictwem portalu [...], na rachunek bankowy, który był przeznaczony do działalności Firmy, na podstawie 37 przelewów, wpłynęło w 2015 r. łącznie 23 135,99 zł, co wynika z informacji otrzymanych od operatora płatności internetowych P. S.A. Natomiast Grupa A. Spółka z o.o. potwierdziła, że łączna wartość sprzedaży zrealizowanej na portalu handlowym [...] przez użytkownika konta [...] wyniosła 112 294,98 zł. Trafnie w tej sytuacji organ uznał, że pozostała kwota, tj. 89 158,99 zł (112 294,98- 23 135,99) została uregulowana przez kupujących w innej formie. Powyższe znalazło również potwierdzenie w zeznaniach K.S., który był odpowiedzialny za monitorowanie aukcji na portalu handlowym A.

Skarżący wywodził, że z samej informacji o zakończeniu aukcji nie można wywodzić, że doszło do skutecznego zawarcia umowy sprzedaży, w konsekwencji zarzucił organowi, że bezpodstawnie przyjął, że wszystkie zrealizowane transakcje, wskazane przez grupę A. doszły do skutku. Słusznie jednakże w tej mierze organ kontrargumentuje, że

w przypadku, gdyby transakcja nie została zrealizowana z winy kupującego, np.

z powodu wycofania się z licytacji, czy też odstąpienia od zakupu wylicytowanego przedmiotu, wówczas istnieje możliwość zastosowania procedury zwrotu prowizji.

Z materiału dowodowego wynika natomiast, że Skarżący nie wnioskował o zwrot prowizji. Z kolei organ za podstawę przychodów ze sprzedaży przyjął wpłaty na rachunek bankowy Strony, pomniejszone o zwroty towarów, a nie kwoty wynikające

z transakcji na [...] Co ważne, Strona nie przedstawiła innych dowodów, które mogłyby zmienić ustalenia poczynione przez organy, nie wskazała, które wpłaty nie powinny zostać uwzględnione, a które należało pominąć.

W tym miejscu warto zaznaczyć, że nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających wystąpienie okoliczności korzystnych dla Skarżącego, a strategia strony opierająca się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy, nie może odnieść zamierzonego skutku. Inaczej rzecz ujmując, obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego przez organ nie ma charakteru absolutnego i nie oznacza, że podatnik zwolniony

jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje, lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony.

Podzielić należy stanowisko organów, dotyczące analizy przepływów środków pieniężnych na rachunki Skarżącego od B.P. i jego firmy. W tym przypadku również pomimo wezwania organów, Skarżący nie przedstawił dowodów wskazujących na uzyskanie przychodów z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Organy dokonały analizy przepływów finansowych Skarżącego, jednocześnie Skarżący nie przedstawił żadnego tytułu prawnego wskazującego na istnienie umowy pożyczki czy darowizna.Zatem organy prawidłowo uznały, że środki pieniądze wpłacone przez B. P. stanowią przychód Skarżącego. Przeprowadzone postępowanie pozwoliło przyjąć, że te pieniądze stanowią przychody z "innych źródeł", o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

NUC-S szczegółowo przeanalizował transakcje bankowe i przy ustalaniu wysokości przychodu z innych źródeł, uwzględnił wpłaty otrzymane przez Skarżącego które

w tytule przelewu zawierały informację, że stanowią zapłatę za faktury. W ten sposób przy ustalaniu wielkości przychodów Skarżącego organ uwzględnił rozliczenia pomiędzy B. P. i jego firmą.

Nie jest także zasadny zarzut w zakresie zarzutów dotyczących kosztów uzyskania przychodów. Organ zastosował regulację z art. art. 22 ust. 1 oraz art. 23

ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.f., natomiast Skarżący nie wskazał, które koszty zostały przez organ nieprawidłowo ustalone.

Organ podatkowy II instancji na stronach 24-28, wskazał nazwy firm co do których nastąpiło niezasadne zaliczenie w koszty prowadzonej działalności kwoty 730 224,19 zł.Wnikliwie w decyzji omówił powody nie uwzględnienia określonych kwot do kosztów prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej. Podobnie – szczegółowo omówił podmioty, co do których Skarżący nie przedłożył dowodów potwierdzających dokonanie zakupów, przedstawił przyczyny, które legły pod wyrażonym w decyzji stanowiskiem dotyczącym ustalenia, że w sprawie doszło do i zawyżania kosztów uzyskania przychodów o kwotę 41 267,84 zł., jak i zaniżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 5.932,50 zł.

Zdaniem Sądu, podzielić należy pogląd, że w sytuacji, gdy zdarzenie wywołujące skutki podatkowe nie zostało należycie udokumentowane, odtworzenie zaistniałych faktów

jest znacznie utrudnione brak jest bowiem podstawy do określenia kosztów podatkowych, które winny mieć rzeczywisty charakter, a nie hipotetyczny. Z dokumentu identyfikacyjnego musi wynikać kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, żeby można było ustalić fakt jego poniesienia przez podatnika. Organ I instancji wielokrotnie wzywał Skarżącego do udzielenia wyjaśnień, między innymi w zakresie poniesionych wydatków, lecz Skarżący odmawiał udzielenia odpowiedzi. Jeżeli podatnik zmierza do uzyskania korzyści podatkowej w postaci zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, to winień wykazać istnienia ku temu przesłanek, o których mowa w art. 22 u.p.d.o.f.

W cytowanej regulacji zawarte jest stwierdzenie "kosztach poniesionych", niewątpliwie zatem chodzi tu o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, umożliwia to bowiem ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Tak więc podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, że został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodu.

Niezasadny jest również zarzut Skarżącego, że organ zakwestionował rzetelność p.k.p.r. za 2015 r., czym naruszył art. 193 § 2 i 3 O.p., a swoje ustalenia dokonał jedynie na podstawie zeznań K.S., pozostającego w konflikcie ze Skarżącym. Podkreślić należy, że stwierdzone w tym zakresie nieprawidłowości zostały szczegółowo opisane w protokole badania ksiąg, co nie zostało skutecznie przez Skarżącego podważone. Organ podatkowy ustalenia w zakresie zaniżenia przychodów i zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej podatnika dokonał na podstawie analizy faktur uzyskanych od kontrahentów, płatności za pośrednictwem rachunku bankowego za transakcje na portalu [...], informacji od zagranicznej administracji podatkowej. Jednocześnie organ uwzględnił poniesione wydatki, których Strona nie wykazała.

Odnosząc sią do zarzutu w skardze dotyczącego nieprzeprowadzenia dowodów z przesłuchania Skarżącego w charakterze strony oraz nieprzesłuchanie

w charakterze świadka B.P., to podkreślić należy, na co zwrócił uwagę organ, że Skarżący nie udzielał wyjaśnień w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, zasłaniając się toczącym wobec niej postępowaniem karnym.

Brak przeprowadzenia bezpośredniego dowodu z zeznań świadka był spowodowany mimo podjęcia takiej przez organ próby brakiem jego stawiennictwa. Jednak w zakresie dotyczącym okoliczności dotyczących wzajemnych relacji gospodarczych Skarżącego

z świadkiem nie przedłożono żadnych dokumentów, mogących zanegować złożone przez świadka w postępowaniu karnym zeznania.

Organ podatkowy nie stwierdził, również, aby otrzymane pieniądze pochodziły

z nielegalnych źródeł. Twierdzenie Strony o braku wiedzy co do pochodzenia przychodów powoduje, że stanowiłyby one przychód ze źródeł nieujawnionych, tj. ze źródeł niewskazanych i nieustalonych przez podatnika.

Podzielenie poglądu Skarżącego, że trzymane środki mogą pochodzić ze źródeł nieujawnionych skutkowałoby, mając na uwadze treść obowiązującej w 2015r. regulacji z art.30 pkt.7 u.p.d.o.f., że ryczałt od dochodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach zostałby pobrany w wysokości 75%, czyli opodatkowanie byłoby w wyższym stopniu niż to przyjęte przez organ, a Sąd mając na uwadze regulację z art.134 § 2 P.p.s.a, nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego.

Z wszystkich przedstawionych powyżej przyczyn, skargę jako niezasadną należało na podstawie art.151 P.p.s.a. oddalić.