Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 4026/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21  ust. 1  pkt 4,  art. 10  ust. 1  pkt 9,  art. 20  ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2018 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 września 2017 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.377.2017.1.AK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2017 r. A. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "A.", "Spółka", "Skarżąca", "Wnioskodawca") złożyła wniosek do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także: Dyrektor KIS, Organ) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania odsetek od wypłacanych świadczeń i związanych z tym obowiązków płatnika.

Przedstawiając we wniosku zaistniały stan faktyczny Spółka wskazała, że jest zakładem ubezpieczeń i w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, dokonuje ona na rzecz uprawnionych osób fizycznych wypłat określonych kwot, które korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych ("PIT") na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT ("Świadczenia"). Zdarza się, w szczególności w przypadku spraw spornych, czy też konieczności prowadzenia długotrwałego postępowania wyjaśniającego, że Świadczenia wypłacane są z opóźnieniem. Wówczas Wnioskodawca dokonuje zapłaty na rzecz osoby uprawnionej odsetek ustawowych za opóźnienie ("Odsetki").

W związku z tak zakreślonym stanem faktycznym Skarżąca zadała następujące pytanie: Czy wypłata opisanych wyżej Odsetek powoduje obowiązek sporządzenia przez Wnioskodawcę informacji o wysokości przychodów (PIT-8C) i przekazania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego Spółka wskazała, że jej zdaniem wypłata Odsetek nie powoduje obowiązku sporządzenia informacji o wysokości przychodów (PIT- 8C) i przekazania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu. Odsetki mają bowiem charakter akcesoryjny wobec świadczenia wynikającego z umowy ubezpieczenia. Ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane, a w konsekwencji podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób. W niniejszej sprawie oznacza to, że odsetki te są objęte zwolnieniem podatkowym z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, tj. zwolnieniem podatkowym z którego korzysta Świadczenie ubezpieczeniowe.

Dyrektor KIS w wydanej Interpretacji nie podzielił stanowiska Spółki, uznając, że w świetle obowiązującego stanu prawnego jej stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Uzasadniając powyższy wniosek Dyrektor KIS wskazał, że odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem niewykonania zobowiązań, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zdaniem Organu, wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Zwolnienie od podatku dochodowego wypłacanych odsetek przysługuje bowiem tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek) wskazując jako przykład m.in. art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 oraz 130 ustawy PIT. Zatem, skoro ustawodawca wyraźnie określa, ze w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy. W konsekwencji takiego stanu rzeczy, skoro ustawa PIT nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od przedmiotowych świadczeń - zwalnia od opodatkowania jedynie należność główną. Przyjąć więc należy, że stanowią one przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy PIT, zatem w przypadku ich wypłaty przez Skarżącą, będzie ona mieć obowiązek sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i jej przekazania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu, w myśl art. 42a ustawy PIT.

Skarżąca pismem z dnia 26 października 2017 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą interpretację zarzucając dopuszczenie się błędu wykładni:

1. art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032, z póżn. zm.; dalej: "ustawa PIT);

2. art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. 20 ust. 1 ustawy PIT;

- polegającego na przyjęciu, ze odsetki wypłacone w związku z opóźnieniem w zapłacie należnego świadczenia z umowy ubezpieczenia, które to świadczenie jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, nie dzielą losu świadczenia głównego, a tym samym, że nie korzystają ze zwolnienia od podatku na takich samych zasadach jak świadczenie główne, a w konsekwencji, że stanowią przychód z innych źródeł.

W ocenie Skarżącej prawidłowa wykładnia ww. przepisów powinna prowadzić do wniosku, że ma miejsce sytuacja odwrotna nie stwierdził Organ - odsetki dzielą prawnopodatkowy los świadczenia głównego, a tym samym wraz z nim korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Błąd ten, w ocenie Skarżącej jest skutkiem m.in. niezastosowania w toku procesu wykładni, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2016 r. art. 2a Ordynacja podatkowej, co w konsekwencji spowodowało błędne zastosowanie art. 42a ustawy PIT, zgodnie z którym w omawianej sprawie Skarżąca będzie obowiązana sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i we właściwym terminie przestać ją podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu. Tymczasem, gdyby nie wskazany powyżej błąd wykładni Organ w Interpretacji powinien dojść do wniosku, że w przedmiotowej sprawie art. 42a ustawy PIT nie będzie miał zastosowania.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała ponadto, że wykładnia omawianych przepisów prawa została przez Dyrektora KIS dokonana w sposób błędny, bowiem nieuwzględniający obowiązku usunięcia — bezsprzecznie występujących w niniejszej sprawie — wątpliwości wynikających z niemożności osiągnięcia "względnie klarownego rezultatu" mimo prawidłowo przeprowadzonego procesu wykładni przepisów prawa, poprzez rozstrzygnięcie tych wątpliwości przez Organ na korzyść Skarżącej.

W związku z powyższymi zarzutami Strona wniosła stosownie do art. 146 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonej Interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 200 i art. 205 p.p.s.a. o zasądzenie kosztów postępowania na rzecz Skarżącej według norm przepisanych. Ponadto na podstawie art. 119 pkt 2 p.p.s.a. zgłosiła wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym oraz mając na uwadze treść art. 269 § 1 p.p.s.a., w związku z uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2016r. (sygn. akt II FPS 2/16), jeżeli Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uzna za zasadne zarzuty niniejszej skargi, a tym samym jeżeli nie podzieli w sprawie niniejszej stanowiska zajętego w powołanej uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, wniosła o przedstawienie powstałego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, zwanej dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd wyjaśnia, że działając w ramach powyższego przepisu, Sąd przy kontroli podatkowej interpretacji indywidualnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów lub też stawiania hipotez co do tego, jakiego przepisu dotyczy podstawa skargi, a zatem jest "ściśle" związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W ślad za uchwałą składu siedmiu sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06 (publ. ONSAiWSA z 2007 r., Nr 2, poz. 7) należy także powtórzyć, że sąd administracyjny - sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na decyzje administracyjne, wydawane na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej (po 1 lipca 2007 r. na indywidualną interpretację wydaną na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej) jest obowiązany do kontroli takich decyzji (indywidualnych interpretacji) również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Kontrola sądowa - jak wyjaśnił NSA w uzasadnieniu powołanej uchwały - zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1 i 2 P.p.s.a. zawsze musi być dokonywana w trzech płaszczyznach, którymi są: a) ocena zgodności rozstrzygnięcia (decyzji albo innego aktu) lub działania z prawem materialnym, b) ocena dochowania wymaganej prawem procedury, c) ocena respektowania reguł kompetencji. Wyeliminowanie którejkolwiek z nich czyniłoby kontrolę sądową ułomną i to w sposób, który godziłby w konstytucyjne prawo do sądu, określone w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP.

Przepis ten, stanowiąc, że każdy ma prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd, nakłada na sąd administracyjny obowiązek rozstrzygnięcia w sytuacji sporu prawnego o prawach danego podmiotu. Obowiązek kontroli działalności administracji publicznej przy wydawaniu interpretacji przepisów podatkowych zostanie zrealizowany jedynie wówczas, gdy sąd przeprowadzi weryfikację zaskarżonej indywidualnej interpretacji pod względem formalnym, jak również merytorycznie oceni stanowisko organu, a orzeczenie sądu ujawni wszystkie przypadki naruszenia prawa. W ten jedynie sposób może zostać spełniony postulat dokonania pełnej i rzeczywistej kontroli działalności administracji publicznej.

Dokonując kontroli legalności wydanej Interpretacji indywidualnej na tle przedstawionego przez Skarżącą zdarzenia i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania, Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu albowiem wydana Interpretacja odpowiada prawu.

W niniejszej sprawie kwestia sporna sprowadza się do rozstrzygnięcia czy odsetki wypłacone w związku z opóźnieniem w zapłacie należnego świadczenia z umowy ubezpieczenia, które to świadczenie jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, dzielą los świadczenia głównego, a tym samym czy korzystają ze zwolnienia od podatku na takich samych zasadach jak świadczenie główne na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 updof.

Ponieważ stanowiska prawne stron zostały przedstawione w tzw. części historycznej nin. uzasadnienia, Sąd odstępuje od ich ponownego przytoczenia, podkreślając jedynie, że według Skarżącej Spółki, skoro odsetki mają charakter akcesoryjny wobec świadczenia wynikającego z umowy ubezpieczenia i ich byt prawny zależy od należności z którymi są związane, to w konsekwencji winny być opodatkowane w ten sam sposób, co należność główna, a co oznacza, że winny być objęte zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 updof, z którego korzysta świadczenie ubezpieczeniowe.

W ocenie Sądu stanowisko to jest błędne.

Na wstępie Sąd wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei w świetle ust. 2 ww. przepisu, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów, zawartej w art. 11 ust. 1 tejże ustawy.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

a) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,

b) dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.), zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1822 ze zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Jak trafnie wywodzi organ analiza powyższych przepisów sprowadza się do twierdzenia, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Odsetki są związane z kwotą długu głównego, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania takiego długu. Wierzyciel może żądać odsetek dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem niewykonania zobowiązań. Zwolnienie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń - zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego. Tak więc, pomimo pewnego związku odsetek z długiem głównym, ze względu na fakt różnego źródła ich powstania, są one należnością odrębną od odszkodowania, zadośćuczynienia i nie są odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem sensu stricto, wymienionym w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, nie sposób zgodzić się z twierdzeniem skarżącego wyrażonym w rozwinięciu podniesionego zarzutu, że odsetki stanowią integralny element świadczenia, a ich byt zależny jest od należności głównej, w związku z czym nie należy ich przyporządkować do innego źródła niż należność główną.

Jak trafnie zauważa organ, ustawodawca w katalogu zwolnień przedmiotowych z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyodrębnił odsetki, czyniąc je przedmiotem regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a oraz pkt 130b ww. ustawy. Zatem w sytuacji, gdy celem ustawodawcy byłoby zwolnienie z opodatkowania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania, wyraźnie wymieniłby je w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Z uwagi na to, że tak się nie stało stwierdzić należy, że odsetki inne niż wskazane precyzyjnie w poszczególnych jednostkach redakcyjnych art. 21 ust. 1 tejże ustawy, nie korzystają automatycznie ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego dla należności głównej, w związku z którą zostały wypłacone.

Powyższe stanowisko potwierdza również uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16. Sąd dostrzega, że co prawda została ona podjęta na tle konkretnej sprawy, w której spór dotyczył opodatkowania odsetek za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje, ale pogląd prawny w niej wyrażony względem zapłaty odsetek od należności głównej, w przypadku braku w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych uregulowań co do skutków podatkowych w tym zakresie, ma charakter "uniwersalny" i adekwatny także do rozstrzyganej sprawy. W uzasadnieniu uchwały NSA wskazał m.in., że odsetki za opóźnienie w zapłacie (art. 481 § 1 K.c.) można traktować jako quasi-odszkodowanie, odszkodowanie ryczałtowe czy też swoistą represję cywilną. Suma odsetek zależy od wysokości stopy procentowej, wielkości długu głównego oraz czasu trwania długu lub czasu opóźnienia w jego uregulowaniu. Cechą odsetek za opóźnienie jest również to, że należą się wierzycielowi w każdym przypadku nieterminowego spełnienia świadczenia, w związku z czym dla powstania roszczenia o odsetki nie ma znaczenia przyczyna niezachowania terminu przez dłużnika. Podkreślił przy tym, że aczkolwiek roszczenie o odsetki jest głęboko zakorzenione w zdarzeniu prawnym, z którego wynika obowiązek spełnienia świadczenia pieniężnego, to samo roszczenie odsetkowe tylko pośrednio wynika z czynności prawnej lub innego źródła konstytuującego zobowiązanie, ale równocześnie jego bezpośrednią podstawę stanowi przepis ustawy (art. 481 § 1 K.c.).

Sąd w składzie orzekającym akceptując w całości przedstawione tezy uchwały zauważa, że konsekwencją poglądu, że odsetki za zwłokę nie mieszczą się w przedmiocie zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. jest przyjęcie, że odsetki te powinny być zaliczone do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Słuszny i logiczny jest więc wywód prawny Organu w tym zakresie, tj. że mimo, iż odsetek nie wymieniono w zawartym w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. katalogu przykładowych przychodów zaliczanych do tego źródła, to jest to katalog otwarty.

Podsumowując, ocena stanowiska prawnego Organu dokonana w treści kwestionowanej interpretacji indywidualnej jest prawidłowa i zgodna z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, zarówno jeśli chodzi o błędną wykładnie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 4, jak i art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 updof należy uznać za bezpodstawne.

W konsekwencji, prawidłowy jest też wniosek Organu w kontekście art. 42a updof w zakresie obowiązku Wnioskodawcy sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i we właściwym terminie przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

Jak prawidłowo bowiem wskazał Organ, zgodnie z art. 42a upof, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Tym samym w odniesieniu do wypłaty odsetek od świadczeń Wnioskodawca jest obowiązany do wystawienia informacji PIT-8C i przekazania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 2a O.p., a także wyprowadzona na tej podstawie koncepcja, że ponieważ "treść uchwały dotyczyła stanu prawnego z roku 2007, a zatem powstałego przed wejściem w życie art. 2a O.p." (który to przepis wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2016r.), to tym samym "przepis te nie był brany pod uwagę przy dokonywaniu wykładni omawianych przepisów materialnego prawa podatkowego" i dlatego też – w ocenie Skarżącej - "uzasadnione jest ponowne przedstawienie powstałego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA".

W ocenie Sądu teza ta jest oczywiście chybiona, gdyż, po pierwsze, zgodnie z art. 269 § 1 ppsa, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, to ma obowiązek przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA. Jak już zaznaczono wcześniej, Sąd w składzie orzekającym nie widzi podstaw merytorycznych do takiego wniosku, gdyż w pełni akceptuje tezy przedmiotowej uchwały II FPS 2/16. Tym samym nieprzedstawienie zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia w drodze kolejnej uchwały składowi całej izby oznacza nie tylko, że Sąd powinien mieć na względzie pogląd wyrażony w powołanej uchwale II FPS 2/16, ale także to, że jest on tym poglądem związany. Przepis art. 269 § 1 ppsa nie pozwala bowiem żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Po drugie, przedmiotowa uchwała została podjęta, jak zauważa sama Skarżąca, dnia 6 czerwca 2016 r., a więc po wejściu w życie przepisu art. 2a Ordynacji podatkowej stanowiącego, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika, a zatem już z choćby z tego tytułu założenie Skarżącego, że stoi ona w opozycji do zasady wyrażonej w przepisie art. 2a, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2016r., jest chybiona.

Po trzecie, i zdaniem Sądu, najważniejsze, wprowadzenie do Ordynacji zasady in dubio pro tributario nie deroguje kompetencji NSA do podejmowania uchwał określonych w Dziale VI – ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302), gdyż są to odrębne i autonomiczne "instytucje" prawne. Sąd zauważa, że bezpośrednim adresatem normy wynikającej z przepisu art. 2a Ordynacji podatkowej jest organ podatkowy rozstrzygający sprawę podatkową i w ramach tego rozstrzygania, jeśli organ podatkowy natrafi na wątpliwości co do znaczenia przepisu w konkretnej sytuacji faktycznej, a wątpliwości tych nie będzie można usunąć w trakcie prawidłowo prowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego, to wówczas stosując art. 2a Ordynacji podatkowej, powinien przyjąć znaczenie przepisów korzystniejsze dla podatnika. Jak wskazano wcześniej, zupełnie innych charakter ma natomiast instytucja uchwał podejmowanych przez NSA.

Reasumując, Sąd nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej Interpretacji, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku, oddalając skargę.