Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 610/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 52 par. 1 pkt 2 lit. a, art. 52 par. 3, art. 70 par. 4, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 70c, art. 77 par. 1 pkt 1, art. 77 par. 3-4, art. 80 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 24 października 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, Protokolant st. asystent sędziego Maciej Dębski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2023 roku sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 31 maja 2023 r. nr KO.400.321.2023 w przedmiocie określenia obowiązku zwrotu nienależnie zwróconej podatnikowi nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 31 maja 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim (dalej: "SKO") utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta Przedborza (dalej: "organ I instancji") z dnia 29 grudnia 2022 r. określającą obowiązek zwrotu nienależnie zwróconej podatnikowi – A. Spółce Akcyjnej z siedzibą w W. (dalej: "skarżąca") nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości 47 597 zł w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji na rachunek bankowy Gminy Przedbórz.

W uzasadnieniu decyzji organ opisał dotychczasowy przebieg postępowania - decyzją z dnia 15 grudnia 2014 r. organ I instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 38 061 zł. Decyzją z dnia 8 czerwca 2015 r. SKO uchyliło ww. decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Decyzją z dnia 10 stycznia 2018 r. organ I instancji umorzył ww. postępowanie jako bezprzedmiotowe. W dniu 22 kwietnia 2021 r. skarżąca złożyła wniosek o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. wraz z oprocentowaniem. Decyzją z dnia 27 maja 2021 r. organ określił wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 47 286 zł, a następnie decyzją z dnia 15 lipca 2021 r. organ I instancji, po rozpatrzeniu wniosku skarżącej z dnia 16 czerwca 2021 r., uzupełnił ww. decyzję z dnia 27 maja 2021 r. poprzez przyznanie oprocentowania w wysokości 311 zł za okres od dnia 27 kwietnia 2021 r. do dnia 27 maja 2021 r. Decyzją z dnia 19 października 2021 r. SKO, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, uchyliło w całości decyzję z dnia 27 maja 2021 r. oraz decyzję z dnia 15 lipca 2021 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Decyzją z dnia 19 stycznia 2022 r. organ I instancji umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. Decyzją z dnia 9 maja 2022 r. SKO, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, utrzymało w mocy ww. decyzję organu I instancji – decyzja ta nie została zaskarżona.

Postanowieniem z dnia 24 listopada 2022 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia obowiązku zwrotu nienależnie zwróconej nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r.

Decyzją z dnia 29 grudnia 2022 r. organ I instancji określił skarżącej obowiązek zwrotu nienależnie zwróconej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości 47 597 zł, w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji, a zaskarżoną decyzją z dnia 31 maja 2023 r. SKO utrzymało w mocy to rozstrzygnięcie, wyjaśniając, że kwestia zasadności zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. została przesądzona prawomocną decyzją SKO z dnia 9 maja 2022 r. Przedmiotem niniejszej sprawy może być jedynie ocena, czy zasadne było orzekanie o obowiązku zwrotu na konto organu nienależnie zwróconej skarżącej kwoty podatku od nieruchomości, stwierdzonej na jej wniosek decyzją z dnia 27 maja 2021 r. w trybie art. 74a O.p. Prawidłowość rozstrzygnięcia organu I instancji potwierdza treść przepisów art. 52 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 52 § 3 O.p.

W skardze na powyższą decyzję strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 52 § 3 w zw. z art. 210 § 4 i art. 191 O.p. poprzez określenie obowiązku zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 47.597 zł, w sytuacji gdy zwrot nadpłaty był w pełni uzasadniony, gdyż nawet przy założeniu, że upłynął 5-letni termin przedawnienia, nadpłata istniała nadal. Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga podlegała oddaleniu.

Kontroli Sądu poddano decyzję SKO z dnia 31 maja 2023 r., utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji określającą obowiązek zwrotu nienależnie zwróconej skarżącej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. (w kwocie 47.597 zł).

Decyzja ta była konsekwencją wcześniejszych postępowań podatkowych i działań podatnika, których przedstawienie jest niezbędne dla wyjaśnienia powodów oddalenia skargi.

Przypomnijmy zatem, że skarżąca w dniu 16 stycznia 2009 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2009 r. wykazując do zapłaty 37.042 zł (w aktach – k. bez numeru, podobnie jak inne karty w aktach, które są nieponumerowane).

W dniu 16 lutego 2009 r. skarżąca złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 r., wskazując, że 31 stycznia 2009 r. nastąpią sprzedaż budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W korekcie wykazano do zapłaty 9.111 zł.

Postanowieniem z dnia 2 października 2014 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2009 r. (doręczone skarżącej 7 października 2014 r.).

Decyzją z dnia 15 grudnia 2014 r. organ I instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 38.061 zł. Decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z tej samej daty co decyzja.

W dniu 16 grudnia 2014 r. zostały wystawione przez organ I instancji jako wierzyciela egzekucyjnego dwa tytuły wykonawcze na należność wynikającą z powyższej decyzji. Tytuły te skierowano je do Naczelnika I Urzędu Skarbowego w Warszawie.

W aktach sprawy znajdują się wystawione następnie przez organ I instancji dwa zawiadomienia o zmianie stanu zaległości z dnia 30 grudnia 2014 r., z których wynika, że należności objęte tytułami wykonawczymi zostały przez skarżącą zapłacone. Zawiadomienia te zostały skierowane do NUS w Warszawie.

W aktach znajduje się także pismo organu I instancji skierowane do organu egzekucyjnego (NUS) z dnia 12 stycznia 2015 r., z którego wynika, że w dniu 8 stycznia 2015 r. NUS wpłacił na konto organu I instancji 44.968,13 zł, ściągniętą z rachunku bankowego skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 16 rudnia 2014 r. Organ I instancji wskazał, że podatnik dokonał zapłaty w dniu 29 grudnia 2014 r. z odsetkami, w związku z czym tytuły wykonawcze zostały wycofane zawiadomieniami o zmianie stanu zaległości. Pisma te zostały doręczone NUS w dniu 5 stycznia 2015 r. W związku z tym, jak wskazał organ I instancji, NUS pobrał pieniądze nienależnie i dlatego organ I instancji je zwraca NUS.

Sąd stwierdza, że egzekucja ta była bezskuteczna i nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 4 O.p.), bowiem decyzja określająca organu I instancji została wkrótce uchylona (o czym dalej). Wynika to z uchwały NSA z 26.02.2018 r., I FPS 5/17, ONSAiWSA 2018, nr 4, poz. 58, w której stwierdzono, że "uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 201 z późn. zm.).".

Zresztą postanowieniem z dnia 30 marca 2017 r. NUS – po rozpatrzeniu zarzutów skarżącej – umorzył postępowanie egzekucyjne, uznając zarzut wykonania obowiązku i zarzut braku wymagalności obowiązku – tytuły wykonawcze wystawiono bowiem na podstawie decyzji, która w dacie wystawienia tytułów wykonawczych (16 grudnia 2014 r.) nie weszła jeszcze do obrotu prawnego (została skarżącej doręczona 17 grudnia 2014 r.)

W międzyczasie, zawiadomieniem z dnia 23 grudnia 2014 r. organ I instancji poinformował skarżącą na podstawie art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karno-skarbowego.

Sąd stwierdza, że zawiadomienie to nie było skuteczne, bowiem doręczono je skarżącej, a nie jej pełnomocnikowi, mimo że był ustanowiony (zob. uchwałę NSA z 18.03.2019 r., I FPS 3/18, ONSAiWSA 2019, nr 4, poz. 55, w której stwierdzono, że "1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.").

Postanowieniem z dnia 26 stycznia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Radomsku umorzył dochodzenie z uwagi na przedawnienie karalności czynu (art. 17 § 1 pkt 6 k.p.k.).

Jak z tego wynika, termin przedawnienia do skutecznego wydania decyzji określającej (i orzekania w tym zakresie w postępowaniu odwoławczym) minął z końcem grudnia 2014 r.

Mimo to decyzją z dnia 8 czerwca 2015 r. SKO uchyliło wydaną przez organ I instancji decyzję określającą i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia 10 stycznia 2018 r. organ I instancji umorzył postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. – z uwagi na upływ przedawnienia z końcem 2014 r.

W dniu 27 kwietnia 2021 r. wpłynął do organu I instancji wniosek skarżącej z dnia 22 kwietnia 2021 r. o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. wraz z oprocentowaniem. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że nadpłatą jest kwota wpłacona ponad to, co wynika z deklaracji.

Decyzją z dnia 27 maja 2021 r. organ I instancji stwierdził nadpłatę w wysokości 47.286 zł, w tym podatek od nieruchomości 28.950 zł i odsetki 18.336 zł. Z decyzji tej wynika, że orzeczono o zwrocie całej kwoty wpłaconej przez skarżącą 29 grudnia 2014 r. na podstawie decyzji określającej z dnia 15 grudnia 2019 r., która została następne uchylona przez SKO, a organ I instancji umorzył postępowanie wymiarowe.

Nadpłata wynikająca z decyzji została zwrócona skarżącej.

W dniu 23 czerwca 2021 r. wpłynął do organu I instancji wniosek skarżącej o uzupełnienie decyzji w zakresie nadpłaty – o oprocentowanie od dnia dokonania wpłaty.

Decyzją z dnia 15 lipca 2021 r. uzupełniono decyzję o oprocentowanie nadpłaty w wysokości 311 zł – od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty do dnia jej zwrotu (27 kwietnia – 27 maja 2021 r.).

Decyzją z dnia 19 października 2021 r. SKO uchyliło decyzję o stwierdzeniu nadpłaty (i decyzję ją uzupełniającą) i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W uzasadnieniu wskazano na potrzebę wyjaśnienia, kiedy nadpłata powstała.

Decyzją z dnia 19 stycznia 2022 r. organ I instancji umorzył postępowanie z wniosku o stwierdzenie nadpłaty jako bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 77 § 4 O.p. w przypadku niewydania nowej decyzji w ciągu 3 miesięcy od uchylenia albo stwierdzenia nieważności nadpłata podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Organ stwierdził, że w ustawowym 3 miesięcznym terminie od uchylenia jego decyzji określającej przez SKO (8 czerwca 2015 r.) nie wydał on nowej decyzji określającej wysokość podatek od nieruchomości za 2009 r., a więc z końcem 2015 r. rozpoczął bieg termin 5-letni do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. W związku z tym prawo do żądania zwrotu nadpłaty wygasło z dniem 31 grudnia 2020 r.

Z tej decyzji wynika, że organ I instancji z własnego uchybienia uczynił argument przeciwko skarżącej. Tymczasem zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 O.p. (wg stanu na koniec 2014 r.), nadpłata podlega zwrotowi w terminie: 1) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji: b) określającej wysokość zobowiązania podatkowego - z zastrzeżeniem § 3, zgodnie z którym w przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a-d, lub stwierdzenia jej nieważności, jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji. Stosownie do § 4, w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki.

Rzecz w tym, że jeśli zaistniały przesłanki z § 3 (brak wydania decyzji określającej w ciągu 3 miesięcy od uchylenia), to nie można było tego poczytać na niekorzyść podatnika, lecz zastosować § 4 – a więc zwrócić nadpłatę bez zbędnej zwłoki – i nie potrzebny tu był wniosek podatnika. To oznacza, że termin zwrotu nadpłaty nie zamykał się z końcem 2015 r., tak jak chciały to widzieć organy, lecz ulegał przesunięciu do dnia zwrotu nadpłaty. Z uwzględnieniem tej regulacji należało odczytywać treść art. 80 § 1 O.p., zgodnie z którym prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Ten ostatni należało ustalać zgodnie z treścią art. 77 § 4 O.p.

Tymczasem organy przyjęły odmienną wykładnię – decyzją z dnia 9 maja 2022 r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji umarzającą postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty. SKO uznało, że skoro organ I instancji nie wydał nowej decyzji określającej w ciągu 3 miesięcy od uchylenia poprzedniej decyzji organu I instancji w tej sprawie (uchylenie nastąpiło decyzją z dnia 8 czerwca 2015 r., a organ I instancji decyzję o umorzeniu postępowania wymiarowego wydał dopiero 10 stycznia 2018 r.), to należy uznać, że prawo do zwrotu nadpłaty wygasło z końcem 2020 r. (art. 80 § 1 O.p.).

Decyzji tej podatnik nie zaskarżył i stała się ona prawomocna – co ma przesądzające znaczenie w sprawie rozpoznanej – ze skargi na decyzję określającą obowiązek zwrotu nienależnie zwróconej nadpłaty.

Otóż organ I instancji będąc związany decyzją SKO musiał przyjąć, że skoro podatnik nie miał prawa do zwrotu nadpłaty (bo prawo to wygasło z końcem 2020 r.), to nadpłata i oprocentowanie zwrócone odpowiednio 27 maja 2021 r. i 15 lipca 2021 r. podlegają zwrotowi na rzecz organu (Sąd pomija w tym miejscu błędy co do tego, co tu jest nadpłatą – a była nią w istocie kwota nadwyżki ponad kwotę zadeklarowaną w korekcie deklaracji z 16 lutego 2009 r., która "odżyła" po uchyleniu decyzji wymiarowych i niedopuszczalności orzekania co do wymiaru na skutek przedawnienia, co nastąpiło z końcem 2014 r.).

W związku z tym organ I instancji prawidłowo (w opisanym stanie faktycznym) wydał decyzję z dnia 29 grudnia 2022 r. określającą obowiązek zwrotu nienależnie zwróconej skarżącej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. Zgodnie bowiem z art. 52 § 1 pkt 2 lit. a O.p. (wg stanu na dzień zwrotu nadpłaty), zwrotowi bez wezwania organu podatkowego podlega uprzednio zwrócona przez organ podatkowy wraz z oprocentowaniem nadpłata lub zwrot podatku określone lub stwierdzone w decyzji, która następnie została uchylona, zmieniona lub stwierdzono jej nieważność albo stwierdzono jej wygaśnięcie. Stosownie do art. 52 § 3 O.p., w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 2, w razie niedokonania zwrotu w terminie 30 dni, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa obowiązek zwrotu w terminie 30 dni od dnia doręczenia tej decyzji. Po upływie tego terminu kwotę podlegającą zwrotowi traktuje się jako zaległość podatkową.

Przepis ten został więc zastosowany prawidłowo. Decyzja organu I instancji stanowiła konsekwencję decyzji SKO z dnia 19 października 2021 r. i wydanej w wyniku tego decyzji organu I instancji z dnia 19 stycznia 2022 r., którą SKO utrzymało w mocy decyzją z dnia 9 maja 2022 r.

Na tę ostatnią SKO powołało się zresztą w zaskarżonej w rozpoznanej sprawie decyzji z dnia 31 maja 2023 r. utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie określenia obowiązku zwrotu nienależnie zwróconej skarżącej nadpłaty.

Sąd nie ma podstaw, by stanowisko to kwestionować.

Za niezasadne Sąd uznał zarzuty skargi co do znaczenia w tej sprawie mocy deklaracji podatkowej (o czym była już wcześniej mowa), podobnie jak nie może oceniać zarzutów skarżącej kierowanych pod adresem organu co do tego, czy nadpłata była prawidłowo zwrócona czy nie. Kontroli Sądu w tej sprawie nie podlega bowiem kwestia nadpłaty i jej zwrotu, ale prawo organu do żądania zwrotu nadpłaty uznanej za zwróconą podatnikowi nienależnie – a to są dwie różne sprawy. Ta pierwsza kwestia została przesądzona decyzją SKO z dnia 9 maja 2022 r. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji umarzającą postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty – Sąd przypomina, że skarżąca decyzji tej nie kwestionowała i nie może tego czynić obecnie, w ramach sprawy będącej konsekwencją tej pierwszej. Póki ta decyzja jest w obrocie prawnym, nie ma podstaw do kwestionowana prawa organu do wydania decyzji określającej obowiązek zwrotu nadpłaty zwróconej uprzednio skarżącej.

W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).

db