Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1126/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 859
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
article: art. 33, art. 33 prim, art. 43 prim
journal: Dz.U. 2022 poz 1360
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat- Rembelska Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia del. WSA Krzysztof Sobieralski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej przy udziale Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2022 r. sygn. akt VI SA/Wa 2799/21 w sprawie ze skargi K. S., S. S.- wspólnicy P.H.U. L. s.c. K. S., S. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie solidarnie na rzecz K. S., S. S. wspólników P.H.U. L. s.c. K. S., S. S. 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2022 r., sygn. akt VI SA/Wa 2799/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na skutek skargi S. S. oraz K. S., zwanych dalej "skarżącymi", na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, zwanego dalej "DIAS" lub "organem odwoławczym", z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...], w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] października 2019 r., nr [...], oraz zasądził od DIAS solidarnie na rzecz skarżących zwrot kosztów postępowania.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu [...] czerwca 2018 r. w miejscowości R. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę środka przewozowego o nr rej. [...], którym przewożono olej napędowy (kod CN 2710) w ilości 324 000 dm3. Jak wskazał DIAS, "przewoźnikiem towaru była firma P.H.U. L. S.C, K. S., S. S.". W wyniku kontroli zgłoszenia SENT[...] stwierdzono brak uzupełnienia przez przewoźnika danych określonych w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 859 ze zm.), zwanej dalej ustawą SENT, czyli brak numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji. Jednocześnie kierujący okazał kontrolującym Wypis nr 00001 z zaświadczenia nr [...] na przewozy drogowe na potrzeby własne wystawiony na: K. S., S. S. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą P.H.U. L. S.C. K. S., S. S..

Postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. organ pierwszej instancji wszczął z urzędu wobec spółki postępowanie w przedmiocie nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej. Strona nadesłała pismo z dnia [...] kwietnia 2019 r., w którym wyjaśniła m.in., że - w jej ocenie - odstąpienie od nałożenia kary jest całkowicie uzasadnione, albowiem nie doszło do żadnego uszczuplenia podatkowego, jak również nie doszło do formalnego naruszenia ustawy SENT, a sam przewóz towaru, który był już własnością firmy, nie wymagał wystawienia dokumentu SENT w oparciu o art. 7 tej ustawy, w związku z czym postępowanie w przedmiocie nałożenia kary jest całkowicie bezprzedmiotowe. Zdaniem skarżących wszelkie czynności podejmowane przez przewoźnika zostały podjęte ponad obowiązki ustawowe, zaś sam przewóz nie podlegał zgłoszeniu w systemie SENT. W złożonym piśmie wskazano również, że z dokumentu SENT[...] wynika wprost, iż przewoźnik wymienił wszystkie dane dotyczące jego zakresu danych poza numerem zezwolenia. Wszystkie wskazane dane - zdaniem strony czyniły zatem zadość wymogom wynikającym z art. 3 ust. 7 ustawy SENT w zakresie udokumentowania przewozu nie podlegającego zgłoszeniu w trybie ustawy. Skarżący wystąpili również z wnioskiem o odstąpienie od wymierzenia kary w przypadku, gdyby organ nie podzielił powyższego stanowiska. Jako przesłankę wskazano ważny interes przewoźnika i interes publiczny, upatrywany w tym, że dodatkowe obciążenia fiskalne w postaci kary pieniężnej mogą spowodować konieczność zlikwidowania stanowiska pracy w prowadzonym przez nich przedsiębiorstwie.

Decyzją z dnia [...] października 2019 r. nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 10 000 zł w związku z niewykonaniem obowiązku uzupełnienia zgłoszenia SENT[...] przed rozpoczęciem przewozu towaru o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji.

Stanowisko organu pierwszej instancji podzielił DIAS, który decyzją z dnia 9 grudnia 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

Rozpoznając skargę na opisaną wyżej decyzję DIAS, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził nieważność obu decyzji, jednak nie z powodu zarzutów podniesionych w skardze. Sąd uznał, że obie decyzje dotknięte są wadą nieważności określoną w art. 156 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, zwanej dalej K.p.a., czyli, że zostały skierowane do osoby niebędącej stroną w sprawie. Sąd I instancji stwierdził, że spółka cywilna nie może być stroną postępowania w sprawie nałożenia kary na podstawie ustawy SENT, bowiem kara ta nakładana jest na przedsiębiorców (przedsiębiorcę), którymi są osoby fizyczne wspólnicy spółki cywilnej, a nie sama spółka. Z tego względu Sąd nie badał decyzji DIAS merytorycznie pod względem ewentualnych podstaw do jej uchylenia, uznając to za przedwczesne.

Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, który sformułował zarówno zarzuty naruszenia prawa procesowego, jak i prawa materialnego.

W pierwszej grupie postawiono zarzut naruszenia:

1. art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zwanej dalej "P.p.s.a.", w związku z art. 135 P.p.s.a. oraz z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", w związku z art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r., poz. 859 ze zm.), nadal zwanej "ustawą SENT", w związku z art. 2 pkt 8 ustawy SENT w związku z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292 ze zm.), zwanej dalej Prawo przedsiębiorców, w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 2 Prawa przedsiębiorców przez stwierdzenie nieważności decyzji DIAS z dnia 9 grudnia 2020 r. oraz decyzji organu pierwszej instancji z dnia 31 października 2019 r. na skutek błędnego uznania przez Sąd I instancji, że ww. decyzje obarczone są wadą nieważności, albowiem zostały skierowane wobec podmiotu, który nie posiadał legitymacji ku temu, aby być stroną postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej na podstawie przepisów ustawy SENT, tj. spółki cywilnej, podczas gdy stroną niniejszego postępowania w ocenie Sądu winni być wspólnicy tej spółki;

2. art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w związku z art. 135 P.p.s.a. przez stwierdzenie nieważności decyzji DIAS z dnia 9 grudnia 2020r. oraz decyzji organu pierwszej instancji z dnia 31 października 2019 r. z uwagi na naruszenie art. 247 § 1 pkt 5 O.p. w związku z art. 22 ust. 2 ustawy SENT w związku z art. 2 pkt 8 ustawy SENT w związku z art. 3 Prawa przedsiębiorców w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 2 Prawa przedsiębiorców, w sytuacji gdy do takiego naruszenia nie doszło.

Zarzuty naruszenia prawa materialnego obejmują art. 22 ust. 2 ustawy SENT w związku z art. 2 pkt 8 ustawy SENT przez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe niezastosowanie oraz w związku z art. 3 Prawa przedsiębiorców w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 2 Prawa przedsiębiorców przez ich niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji błędne przyjęcie przez Sąd, że decyzja w sprawie nałożenia kary na podstawie ustawy SENT powinna być skierowana do przedsiębiorców, tj. w niniejszej sprawie osób fizycznych - wspólników spółki cywilnej, a nie do spółki cywilnej, podczas gdy zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy SENT przewoźnikiem jest również jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, a za taką na gruncie ustawy SENT należy uznać spółkę cywilną i właśnie do spółki cywilnej winna być skierowana decyzja w sprawie nałożenia kary na podstawie ustawy SENT.

Na podstawie tych zarzutów sformułowano wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Sądu I instancji i oddalenie skargi ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Sąd I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 P.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy SENT, w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Stroną postępowania w sprawie nałożenia kary jest przewoźnik. Definicję przewoźnika zawiera art. 2 pkt 8 ustawy SENT, wskazując, że oznacza on "osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów".

Sąd I instancji prawidłowo uznał, że spółka cywilna, nie posiadając zdolności administracyjnoprawnej, nie jest przedsiębiorcą, a więc nie posiada statusu strony w postępowaniu w sprawie nałożenia kary pieniężnej w oparciu o przepisy ustawy SENT. Wynika to z prawnej istoty spółki cywilnej. Spółka taka jest konstrukcją regulowaną przepisami prawa cywilnego tj. art. 860 – 875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej "K.c.". Przepisy K.c. charakteryzują spółkę cywilną wyłącznie jako umowę, na podstawie której wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego.

Zgodnie z art. 33 K.c., osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. W polskim systemie prawnym brak przepisu, który w taką osobowość wyposażałby spółkę cywilną. Dodatkowo zauważyć należy, że ani z przepisów Kodeksu cywilnego, ani z ustawy o SENT, ani też z przepisów stosowanej odpowiednio O.p. nie wynika, by konstrukcji tej została przyznana zdolność prawna (zdolność administracyjnoprawna). Spółka cywilna nie może zostać zatem zaliczona do jednostek organizacyjnych w rozumieniu art. 331 § 1 K.c., do których odpowiednio stosuje się przepisy o osobach prawnych (brak możliwości przypisania jej statusu tzw. "ułomnej osoby prawnej"). W związku z tym uznać należy, że spółce cywilnej nie przysługuje zdolność prawna (zdolność administracyjnoprawna), to jest podmiotowość w rozumieniu prawa cywilnego. Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 K.c. Status taki, w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, mogą posiadać wyłącznie jej wspólnicy (art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm.).

W judykaturze zauważa się, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawnym odrębnym od wspólników, posiadającym własną zdolność prawną i własną zdolność sądową, lecz jest wielostronnym stosunkiem zobowiązaniowym łączącym wspólników (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 listopada 2003 r., sygn. akt I CK 191/03; wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 10 czerwca 2016 r., sygn. akt III AUa 174/16). W odróżnieniu od spółek osobowych prawa handlowego spółka cywilna nie stanowi więc samodzielnego podmiotu prawa, podmiotami prawa pozostają wspólnicy spółki cywilnej. Spółka cywilna nie ma własnego mienia, a nabywane prawa i zaciągane zobowiązania wchodzą do wspólnego majątku wspólników, stanowiącego ich współwłasność łączną. Brak podmiotowości prawnej spółki cywilnej oznacza, że nie może ona nabywać praw i obowiązków na własną rzecz, jak np. spółka jawna i spółka komandytowa, nie ma także zdolności sądowej, zdolności upadłościowej, nie można wreszcie w stosunku do niej operować konstrukcjami charakterystycznymi dla wszelkich struktur o charakterze podmiotowym, np. zindywidualizowanym oznaczeniem (por. W. Czachórski, Zobowiązania. Zarys wykładu [aktualizacja A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian], Warszawa 2004, s. 548). Konstatacji tych nie zmienia okoliczność, że w ramach spółki cywilnej jej wspólnicy prowadzą jedno przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 K.c., dla którego zaprowadzone zostały jedne urządzenia księgowe (księgi te stanowią zresztą część przedsiębiorstwa – art. 551 pkt 9 K.c.). Przedsiębiorstwo takie stanowi przedmiot współwłasności łącznej wspólników, podobnie jak inne związane ze spółką cywilną składniki majątkowe. Podzielić wypada pogląd prezentowany w literaturze, że brak podmiotowości prawnej spółki cywilnej skutkuje między innymi w tym, że: 1) stroną zawieranych umów są wszyscy wspólnicy, a nie spółka; 2) podmiotami praw i obowiązków są wszyscy wspólnicy, a nie spółka; 3) stroną postępowania sądowego czy administracyjnego są wszyscy wspólnicy, a nie spółka; 4) majątek spółki jest majątkiem wspólnym wspólników; 5) odpowiedzialność za zobowiązania ponoszą wspólnicy, a nie spółka (por. A. Kidyba [w:] A. Kidyba, Z. Gawlik, A. Janiak, K. Kopaczyńska-Pieczniak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, Kodeks Cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania – część ogólna, Warszawa 2014, komentarz do art. 860 K.c.).

Należy odnotować, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 15 października 2008 r. o sygn. II GPS 5/08 wskazał, iż "Z samej istoty cywilnoprawnego pojęcia spółki wynika, że podmiotowość prawną spółce cywilnej można przypisać tylko wtedy, gdy w akcie normatywnym dopuszcza się do obrotu w określonej sferze prawnej jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej bez wymogu przyznania im podmiotowości na podstawie ustaw. Tak jest w przypadku art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)". Z przywołanej uchwały wynika, że tylko wyjątkowo konkretne ustawy materialnego prawa podatkowego w konkretnych przypadkach przyznają status podatnika (zdolność administracyjnoprawną) spółce cywilnej.

Skoro spółka cywilna generalnie nie posiada zdolności administracyjnoprawnej, a w postępowaniu w sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej w oparciu o przepisy ustawy SENT żaden przepis tej ustawy expressis verbis nie przyznaje takiej spółce podmiotowości prawnej (statusu przedsiębiorcy), to skierowanie do niej decyzji administracyjnych sprawia, że obarczone są one wadą nieważności. Słusznie zatem Sąd I instancji stwierdził nieważność obu decyzji na podstawie 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. W tych okolicznościach oba zarzuty postawione w skardze kasacyjnej są niezasadne a sama skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a.