Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2331/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2025-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2125/20 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za sierpień 2018 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 8 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2125/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone przez spółkę A. sp. z o.o. z siedzibą w W. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 25 sierpnia 2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za sierpień 2018 r.

Z przedstawionego w powyższym wyroku stanu faktycznego wynika, że 18 stycznia 2019 r. do Urzędu Skarbowego [...] wpłynęła korekta deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za sierpień 2018 r., w której A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "skarżąca" lub "spółka") wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 14.500 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 180 dni, przypadającym na dzień 17 lipca 2019 r.

Organ pierwszej instancji w ramach prowadzonych czynności sprawdzających, z uwagi na konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, postanowieniem z 28 czerwca 2019 r. przedłużył termin zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. do 31 grudnia 2019 r. Postanowienie zostało doręczone spółce 17 lipca 2019 r., która nie złożyła od niego zażalenia. Następnie postanowieniem z 11 grudnia 2019 r. organ podatkowy przedłużył termin zwrotu do 30 czerwca 2020 r. Postanowienie zostało doręczone spółce poprzez elektroniczną skrzynkę podawczą e-PUAP w dniu 18 grudnia 2019 r., a spółka nie złożyła na nie zażalenia.

Następnie postanowieniem z 16 czerwca 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wskazany okres rozliczeniowy do 31 grudnia 2020 r. Postanowienie to zostało doręczone stronie poprzez elektroniczną skrzynkę podawczą e-PUAP 17 czerwca 2020 r.

Wskutek rozpatrzenia zażalenia spółki na powyższe postanowienie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie postanowieniem z 25 sierpnia 2020 r., utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie organu pierwszej instancji, wskazując, że organ ten zasadnie stwierdził istnienie przesłanek do zweryfikowania zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r.

Organ drugiej instancji ustalił, że pismem z 31 maja 2019 r. Naczelnik wezwał spółkę do przedłożenia faktur VAT zakupu rozliczonych w deklaracjach VAT-7 za miesiące od lutego do sierpnia 2018 r., celem przeprowadzenia czynności sprawdzających w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za sierpień 2018 r. W związku z niedoręczeniem przez spółkę dokumentów stanowiących podstawę rozliczenia VAT-7 za sierpień 2018 r., umożliwiających przeprowadzenie czynności sprawdzających w zakresie zasadności zwrotu nadwyżki VAT, organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z 28 czerwca 2019 r. przedłużył termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 31 grudnia 2019 r.

Pismem z 8 listopada 2019 r. organ podatkowy wezwał spółkę za pośrednictwem platformy e-PUAP (wezwanie zostało skierowane do prezesa zarządu spółki J.C. na adres ePUAP: [...]) do przedłożenia faktur VAT zakupu rozliczonych w deklaracjach VAT-7 za miesiące od lutego do sierpnia 2018 r. oraz potwierdzeń dokonania zapłaty za te faktury, celem przeprowadzenia czynności sprawdzających w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za sierpień 2018 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 11 grudnia 2019 r. przedłużył termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 30 czerwca 2020 r.

Następnie 6 grudnia 2019 r. spółka przesłała za pośrednictwem platformy e-PUAP faktury VAT wskazane w wezwaniu organu podatkowego z 31 maja 2019 r. i 8 listopada 2019 r. Pismem z 16 grudnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał spółkę o wyjaśnienie jaki jest związek przedmiotu przedłożonych faktur VAT z czynnościami opodatkowanymi spółki, bowiem jest to istotne w kontekście ustaleń poczynionych w toku kontroli podatkowej prowadzonej w spółce za okresy od 1 do 31 stycznia 2018 r. oraz od 1 do 30 września 2018 r. Z uwagi na brak złożonych przez spółkę wyjaśnień, organ podatkowy pismem z 16 czerwca 2020 r. ponownie wezwał spółkę o wskazanie jaki jest związek przedmiotu ww. faktur VAT z czynnościami opodatkowanymi spółki. Organ pierwszej instancji nie odnotował wpływu odpowiedzi spółki na ww. pisma, w związku z czym postanowieniem z 16 czerwca 2020 r. postanowił o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do 31 grudnia 2020 r.

Organ odwoławczy podkreślił, że do dnia wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia z 16 czerwca 2020 r. nie pozyskano jeszcze kompletnego materiału dowodowego, co uniemożliwia zakończenie weryfikacji zwrotu. Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że wobec spółki trwa weryfikacja zwrotu podatku VAT także za inne okresy rozliczeniowe. Naczelnik Urzędu Skarbowego dwukrotnie wzywał spółkę do złożenia wyjaśnień, jaki jest związek przedłożonych przez spółkę faktur z czynnościami opodatkowanymi spółki, jednakże wezwania te pozostawały bez odpowiedzi.

W ocenie organu odwoławczego, zaskarżone postanowienie zawiera powody zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług oraz celu weryfikacji, tzn. konieczności ustalenia, czy dane zawarte w deklaracji odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny, uzasadniający przedmiotowy zwrot.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka wniosła o uchylenie postanowień organów podatkowych obu instancji, zarzucając naruszenie: art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 274b, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 217 oraz art. 219, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 124, art. 210 § 4 i art. 217 § 2 w zw. z art. 219, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") w zw. z art. 272 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 272 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 272 pkt 2 i 3 Ordynacji, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 141 Ordynacji podatkowej, art. 86 i art. 87 ustawy o VAT, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art. 191 i z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art. 127 i z art. 239 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 w zw. z art. 127 Ordynacji podatkowej i art. 78 Konstytucji RP, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art.194, art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 i art. 125 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art. 200 i art. 121 Ordynacji podatkowej, art. 10 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 162, dalej: "Prawo przedsiębiorców"), przez skrajnie negatywną interpretację przepisów prawa, mającą na celu pokrzywdzenie przedsiębiorcy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za zasadną. Sąd wskazał, że spór w sprawie sprowadza się do oceny zasadności (skuteczności) przedłużenia terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku VAT wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r., dokonanego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 16 czerwca 2020 r.

W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie organu odwoławczego podlegało uchyleniu z uwagi na brak wskazania na wątpliwości, które stanowiły podstawę przedłużenia terminu zwrotu podatku za sierpień 2018 r. Sąd uznał, że z uzasadnienia zaskarżanego postanowienia w żadnym stopniu nie wynika informacja dla strony, ani dla sądu kontrolującego to postanowienie, co nadal budzi wątpliwości organu, jakie organ podatkowy ma wątpliwości co do rozliczeń strony, które okoliczności wymagają dalszej weryfikacji.

Oceniając uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, WSA stwierdził, że nie wynika z niego (ani z postanowienia organu pierwszej instancji), jakie konkretnie okoliczności uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku za sierpień 2018 r. Postanowienia organów obu instancji nie wskazują na żadne, a już tym bardziej na uzasadnione wątpliwości, dotyczące transakcji (rozliczeń) skarżącej, które istniałyby w dacie, kiedy organ pierwszej instancji postanowił o kolejnym już przedłużeniu terminu zwrotu za powyższy okres (na kolejne 180 dni). Organy podatkowe nie wyjaśniły w sprawie dlaczego uznały, że takie wątpliwości wystąpiły. Spółka oczekuje na zwrot już ponad dwa lata. Argumentacja przytoczona w zaskarżonym postanowieniu sprowadza się natomiast do wskazania, że w ramach czynności sprawdzających Naczelnik kolejnymi postanowieniami z 28 czerwca 2019 r., z 11 grudnia 2019 oraz z 16 czerwca 2020 r., dokonał przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2018 r.

Sąd pierwszej instancji uznał, że zaskarżone postanowienie nie zawiera uzasadnienia co do przyczyn i zasadności przedłużenia postanowieniem z 16 czerwca 2020 r. terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2018 r. Tym samym z zaskarżonego postanowienia nie wynikają wątpliwości organu, co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku. W ocenie Sądu w sprawie doszło do naruszenia art. 87 ust. 1, 2 i ust. 5a ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej, a także do naruszenia przepisów postępowania dotyczących podstawowych zasad procedury podatkowej, wyrażonych w art. 120, art. 121, art.122, art. 124, art. 187 i art. 191, art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 10 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie. Zaskarżając wyrok w całości, zarzucił naruszenie:

1. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 217 § 2, art. 219, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez wadliwe uznanie przez Sąd, że organ odwoławczy nie wskazał, jakie okoliczności uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku za sierpień 2018 r., podczas gdy z uzasadnienia uchylonego postanowienia wynika, że z uwagi na bierność spółki nadal istniały wątpliwości, czy rozliczone przez nią faktury zakupowe, związane są z jej działalnością opodatkowaną VAT;

2. prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 5a ustawy o VAT, poprzez wadliwe niezastosowanie art. 87 ust. 2, w sytuacji gdy powołane przez organ okoliczności, uzasadniały twierdzenie, że zasadność zwrotu VAT wymagała dodatkowej weryfikacji.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

W piśmie procesowym z 19 października 2021 r. spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżony wyrok narusza prawo w stopniu uzasadniającym jego wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Jak słusznie odnotował to Sąd pierwszej instancji istota sporu dotyczy ustalenia prawidłowość wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki w podatku VAT wykazanej przez spółkę w deklaracji podatkowej za sierpień 2018 r. w świetle przesłanek określonych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, z którego wynika, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu VAT winna być weryfikowana przez organ co do zasady, a gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości, wówczas wszczyna procedurę przedłużenia terminu do zwrotu podatku.

Za Sądem pierwszej instancji należy też powtórzyć, że spółka nie zaskarżyła wcześniej wydanych dwóch postanowień o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku VAT za sierpień 2018 r., do których badania Sąd nie był uprawniony i dlatego nie czynił w tym zakresie żadnych ustaleń.

Zakresem swojego badania Sąd pierwszej instancji objął jedynie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 25 sierpnia 2020 r. wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji, przy czym w wyniku przeprowadzonego badania doszedł do błędnego wniosku o wadliwości zaskarżonego rozstrzygnięcia i potrzebie jego uchylenia.

Przypomnieć należy, iż przedłużenie terminu zwrotu podatku stanowi odstępstwo od zasady neutralności podatku od towarów i usług. Instytucja ta ma wyjątkowy i szczególny charakter i dopuszczalna jest jedynie wtedy, gdy zachodzą uzasadnione wątpliwości co do zasadności tego zwrotu. Korzystanie z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku, jako odstępstwo od zasady zwrotu w terminie określonym ustawowo, powinno być zatem zastrzeżone dla sytuacji wyjątkowych, w których prawo podatnika musi ustąpić potrzebie ochrony interesów budżetowych państwa. Ten szczególny charakter analizowanej instytucji pociąga za sobą określone obowiązki po stronie organu podatkowego. Odroczenie zwrotu podatku powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika. Organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości. Powinny w szczególności wykazać, co wzbudziło ich wątpliwość i wytłumaczyć dlaczego uznały, że istnieje potrzeba dalszej weryfikacji. Tylko takie uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT może sprostać wymogom procesowym przewidzianym w przepisach Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu skarżonego wyroku wskazał, że postanowienie organu odwoławczego podlegało uchyleniu z uwagi na brak wskazania na wątpliwości, które stanowiły podstawę przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2018 r. Sąd pierwszej instancji zgodził się ze spółką, że z uzasadnienia zaskarżanego postanowienia w żadnym stopniu nie wynika informacja dla strony, ani dla sądu kontrolującego to postanowienie, co nadal budzi wątpliwości organu podatkowego, jakie ten organ ma wątpliwości co do rozliczeń strony, które okoliczności wymagają dalszej weryfikacji. Oceniając uzasadnienie zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że nie wynika z niego (ani z postanowienia organu pierwszej instancji), jakie konkretnie okoliczności uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku za sierpień 2018 r. Zdaniem Sądu, postanowienia organów obu instancji nie wskazują na żadne, a już tym bardziej na uzasadnione wątpliwości, dotyczące transakcji (rozliczeń) skarżącej, które istniałyby w dacie, kiedy organ pierwszej instancji postanowił o kolejnym już przedłużeniu terminu zwrotu za powyższy okres (na kolejne 180 dni).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z powyższą oceną nie można się zgodzić i uznać należy, iż Sąd pierwszej instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 217 § 2, art. 219, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, wadliwie stwierdzając, że organ odwoławczy nie wskazał, jakie okoliczności uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2018 r.

Dokonana przez Sąd kasacyjny analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, wbrew ocenie Sądu pierwszej instancji wskazuje, że organy podatkowe zasadnie stwierdziły istnienie przesłanek do przedłużenia terminu zwrotu wykazanego w korekcie deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. W dniu 6 grudnia 2019 r. spółka przesłała za pośrednictwem platformy e-PUAP faktury wskazane w wezwaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 31 maja 2019 r. i z 8 listopada 2019 r. Pismem z 16 grudnia 2019 r. Organ podatkowy wezwał bowiem spółkę o wyjaśnienie jaki jest związek szeregu przedłożonych faktur VAT "wymienionych w treści postanowienia organu odwoławczego" z czynnościami opodatkowanymi spółki. Spółka nie złożyła przedmiotowych wyjaśnień. Sąd pierwszej instancji nie zanegował znaczenia przedmiotowych faktur VAT dla określenia prawidłowej wysokości spornego zwrotu podatku VAT. Tymczasem wobec oczywistej bierności spółki, skutkującej brakiem istotnego dla sprawy wyjaśnienia, czy rozliczone przez nią faktury VAT były związane z jej działalnością opodatkowaną, organ podatkowy nadal miał uzasadnione wątpliwości w tym zakresie (z uwagi na brak współpracy spółki z organem podatkowym). Wątpliwość ta pozostała nierozstrzygnięta do dnia wydania postanowienia z 16 czerwca 2020 r., gdyż do tej daty organ podatkowy nie pozyskał kompletnego materiału dowodowego, co uniemożliwiło zakończenie weryfikacji zwrotu w wyznaczonym terminie. Kolejne wezwanie o wyjaśnienie jaki jest związek przedmiotu w/w faktur VAT z czynnościami opodatkowanymi spółki Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystosował w 16 czerwca 2020 r. Niewyjaśniona przez spółkę wątpliwość, czy dostawy towarów i usług udokumentowane wymienionymi przez organ podatkowy fakturami były związane z realizowanymi przez spółkę czynnościami opodatkowanymi, wbrew ocenie Sądu pierwszej instancji, stanowi wątpliwość uzasadniającą przedłużenie terminu zwrotu VAT w trybie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. W okolicznościach analizowanej sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] dwukrotnie, wzywał spółkę do złożenia wyjaśnień w wyżej opisanej kwestii, jednakże wezwania te pozostawały bez odpowiedzi. Należy wskazać, że brak reakcji na wezwania organu podatkowego świadczy o biernej postawie strony, która nie jest zainteresowana wyjaśnieniem okoliczności sprawy.

Zasadne jest stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wyrażone w skardze kasacyjnej, że prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie zakłada potrzebę współpracy podatnika z organami podatkowymi, czy chociażby pewnego rodzaju jego aktywności. Podatnik, którego bierne zachowanie uniemożliwiło weryfikację zasadności zwrotu VAT w wyznaczonym terminie, musi liczyć się z tym, że konsekwencją biernego zachowania, będzie dalsze przedłużenie terminu oczekiwanego zwroty VAT. Należy również zauważyć, że organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania dowodów ciąży tylko na organie podatkowym. W postępowaniu podatkowym obowiązuje, m.in. zasada współdziałania. Jeżeli strona kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na stronie ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji. Opisane wyżej naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w razie dokonania prawidłowej oceny okoliczności wskazanych przez organy podatkowe, Sąd pierwszej instancji powinien uznać, że w dniu wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji istniały zasadnicze wątpliwości uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT.

Skutkiem opisanego wyżej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania było również naruszenie art. 87 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 5a ustawy o VAT, poprzez wadliwe niezastosowanie art. 87 ust. 2, w sytuacji gdy powołane przez organ podatkowy okoliczności w postaci spowodowanego przez spółkę braku wyjaśnienia, czy dostawy towarów i usług udokumentowane wymienionymi przez organ podatkowy fakturami, były związane z realizowanymi przez spółkę czynnościami opodatkowanymi, uzasadniały twierdzenie, że zasadność zwrotu VAT wymagała dodatkowej weryfikacji.

Zastosowanie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT i przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku nie wymaga wskazania bezpośrednich dowodów świadczących o niezasadności zwrotu. Wystarczające jest istnienie uzasadnionego podejrzenia, czy też wątpliwości, co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia. Samo bowiem istnienie potrzeby dodatkowego badania i weryfikowania zasadności zwrotu podatku może usprawiedliwiać zastosowanie art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, co miało miejsce w okolicznościach niniejszej sprawy.

W świetle powyższej oceny Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wywiedzione w skardze kasacyjnej zarzuty zasługują na uwzględnienie, gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w istocie dokonał błędnej analizy zaprezentowanego stanu faktycznego, która znalazła wyraz w nieuprawnionym uwzględnieniu skargi spółki. Pozwala to uznać skuteczność zarzutów skargi kasacyjnej, aby na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylić w całości zaskarżony wyrok oraz rozpoznać skargę i ją oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA

Danuta Oleś (spr.) Izabela Najda-Ossowska Małgorzata Niezgódka-Medek