Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 679/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 200, arr. 247 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 679/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 października 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędziowie: Sędzia WSA Inga Gołowska, Sędzia WSA Grzegorz Karcz, , Protokolant: Referent Marcin Mastej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2024 r., sprawy ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 18 czerwca 2024 r. nr 1201-IOP1-1.613.2.2.2023 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w zakresie podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, wrzesień i październik 2018 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

W wyniku postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Proszowicach wydał w stosunku do E.M. działającej pod firmą K., w dniu 23.12.2022 r. decyzję nr 1221-SKP.4103.24.2021, w przedmiocie podatku w podatku od towarów i usług za luty, marzec , kwiecień, wrzesień, październik 2018 r.

Z decyzji wynika, że dokonane rozliczenia podatku od towarów i usług za ww. miesiące 2018 r. wymagały weryfikacji, z uwagi na stwierdzone w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego nieprawidłowości, w zakresie zaniżenia podatku należnego za kwiecień 2018 r. oraz zawyżenia podatku naliczonego za luty i wrzesień 2018 r., co miało wpływ na określenie wysokości zobowiązania, kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i wysokości zwrotu na rachunek bankowy podatnika za luty, marzec, kwiecień, wrzesień i październik 2018 r., tj.:

Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach została przesłana wskazanemu Pełnomocnikowi K.M., za pośrednictwem urzędu pocztowego, na adres do doręczeń wskazany z pełnomocnictwie ogólnym PPO-1 i pełnomocnictwie szczególnym PPS-1 ([...] ) oraz uznana za doręczoną w dniu 12.01.2023 r., w trybie tzw. fikcji prawnej doręczenia zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej (po jej dwukrotnym awizowaniu w dniach 29.12.2022 r. i 9.01.2023 r.). Zatem określony w art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej termin 14 dni do wniesienia odwołania upływał 26.01.2023 r.

Od decyzji organu podatkowego I instancji Pełnomocnik wniósł 16.02.2023 r. odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniami z 5.05.2023 r. o numerach 1201- IOP2-2.4103.17.2018.3 oraz 1201-IOP2-2.4103.18.2018.3, stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Postanowienia zostały doręczone Pełnomocnikowi 8.05.2023 r. Zatem decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r., stała się ostateczną w administracyjnym toku postępowania.

Jednocześnie, pismem z 22.02.2023 r. (data wpływu do tut. organu: 27.02.2023 r.), Pełnomocnik, wniósł o stwierdzenie nieważności ww. ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach nr 1221-SKP.4103.24.2021, na podstawie art. 247 § 1 pkt 3, art. 248 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, tj.:

-art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez złamanie zasady legalizmu,

-art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne doręczanie wszelkich pism w sprawie od momentu ustalenia pełnomocnika ( K.M. ) do momentu wydania decyzji, tj. doręczanie pism gdzie wskazano Podatniczkę jako adresata, przy czym prawidłowe doręczenie powinno nastąpić na adres Pełnomocnika z podaniem na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru jako adresata K.M.,

-art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania i wydanie decyzji w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych,

-art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak zapewnienia Pani przez organ podatkowy czynnego udziału w każdym stadium postępowania, w tym pozbawienie prawa do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do całości zebranego materiału dowodowego.

Decyzją z 8.05.2023 r. nr 1201-IOP1-1.613.1.2.2023.9 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie odmówił stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. nr 1221-SKP.4103.24.2021, wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, wrzesień i październik 2018 r. Decyzja została doręczona Pełnomocnikowi 10.05.2023 r.

Pismem z 22.05.2023 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w tym samym dniu) Pełnomocnik wniósł od tej decyzji odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie. Tym samym termin do wniesienia odwołania został dotrzymany.

W odwołaniu wniesiono o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r., znak sprawy 1221-SKP.4103.24.2021, a także o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie:

-art. 247 § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa - poprzez brak jego zastosowania, a to uznanie, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa, kiedy przy prawidłowym przyjęciu należało uznać, iż prowadzone przez ten organ postępowanie i wydanie decyzji rażąco naruszało przepisy prawa podatkowego wskazane we wniosku Strony o stwierdzenie nieważności decyzji, w rezultacie czego wydana decyzja powinna być nieważna;

-art. 120 w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne doręczanie wszelkich pism w sprawie od momentu ustanowienia pełnomocnika do momentu wydania decyzji w sprawie, tj. doręczanie pism gdzie wskazano jako adresata Stronę – E.M., przy czym prawidłowe doręczenie powinno nastąpić na adres Pełnomocnika z podaniem na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru jako adresata z imienia i nazwiska – K.M.;

-art. 191 ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę całości materiału dowodowego i uznanie, iż pisma w postępowaniu wymiarowym zostały doręczone prawidłowo Pełnomocnikowi;

-art. 123 § 1 i art 200 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 191 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez akceptację, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie naruszył przepisów prawa oraz błędną ocenę materiału dowodowego zarówno przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach i Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, gdyż organy te uznały, iż zapewniono prawidłowo Stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, w tym uznały, że zapewniono Stronie prawo do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, co do całości zebranego materiału dowodowego.

W trakcie wszczętego pismem z 22.05.2023 r. postępowania odwoławczego - 7.06.2023 r. - wniesiona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na postanowienie Dyrektora tut. Izby Administracji Skarbowej z 5.05.2023 r. nr 1201-IOP2-2.4103.18.2018.3, wydane w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. nr 1221-SKP.4103.24.2021. Odpowiedź organu odwoławczego z 7.07.2023 r. na tę skargę, nr 1201-IOP2-2.492.18.2023.3, została wraz z aktami sprawy przekazana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 2.08.2023 r. nr 1201-IOP1-1.613.2.2.2023.5 zawiesił postępowanie odwoławcze, w sprawie Pani wniosku o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r., do czasu rozstrzygnięcia przez Sąd Administracyjny zagadnienia wstępnego, tj. zasadności przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r., a w konsekwencji ostateczności tej decyzji w administracyjnym toku instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 14.09.2023 r. sygn. akt I SA/Kr 623/23, prawomocnym od 23.11.2023 r., oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 5.05.2023 r., w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. Prawomocne orzeczenie wraz z aktami sprawy zostało tut. Organowi doręczone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie 25.01.2024 r. Zakończenie postępowania sądowoadministracyjnego w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. wydanej w postępowaniu zwyczajnym oznacza, że decyzja, której dotyczy wniosek o stwierdzenie nieważności złożony w trybie art. 247 Ordynacji podatkowej, posiada walor ostateczności w administracyjnym toku instancji.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z 29.01.2024 r. nr 1201-IOP1-1.613.2.2.2023 podjął z urzędu zawieszone postanowieniem z 2.08.2023 r. postępowanie, w sprawie Pani odwołania z 22.05.2023 r. od decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 8.05.2023 r. nr 1201-IOP1-1.613.1.2.2023.9, o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. nr 1221-SKP.4103.24.2021, wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, wrzesień i październik 2018 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzja z 18 czerwca 2024 r. nr : 1201-IOP1-1.613.2.2.2023 utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że niespornym jest, iż ww. decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. ma charakter ostateczny w administracyjnym toku postępowania, w związku z uchybieniem przez Stronę terminowi do wniesienia odwołania od tej decyzji. Znajduje to potwierdzenie w przywołanych wyżej postanowieniach Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 5.05.2023 r., w których stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od tej decyzji odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, oraz w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 14.09.2023 r. sygn. akt I SA/Kr 623/23 oddalającym skargę na postanowienie organu odwoławczego z 5.05.2023 r., wydane w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji.

Stwierdzenie nieważności jest instytucją szczególną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Zasada ta ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności czy wznowienie postępowania, może nastąpić tylko w trybie nadzwyczajnym, w wyjątkowych i ściśle określonych przepisami sytuacjach.

Z uwagi na szczególny charakter instytucji stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej przepisy określające zastosowanie tego nadzwyczajnego środka podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji nie jest zatem środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia jej wadliwości. Postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym, ani zastępować postępowania odwoławczego.

W ocenie organu odwoławczego w analizowanej sprawie nie wystąpiła określona w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach.

W rozpatrywanej sprawie jako podstawę prawną wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. nr 1221- SKP.4103.24.2021 Pełnomocnik wskazał art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, tj. wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, w związku z błędnym doręczaniem przez organ podatkowy pism w sprawie, ze względu na adresowanie pism na E.M. zamiast na dane jej Pełnomocnika K.M. Zdaniem Pełnomocnika rażąco narusza to dyspozycję art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi, a w konsekwencji pozbawiono Stronę możliwości czynnego udziału w postępowaniu podatkowym i możliwości wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, co rażąco narusza art. 120, art. 121, art. 123 oraz art. 200 Ordynacji podatkowej. Ponadto z uwagi na brak prawidłowego doręczenia Pełnomocnikowi Strony wszelkich pism w sprawie, Pełnomocnik nie spodziewał się, że pierwszym otrzymanym pismem w sprawie będzie pismo zawierające decyzję, bowiem jak wynikało z wiedzy pełnomocnika Organ przed wydaniem decyzji powinien wydać postanowienie z wyznaczeniem terminu do wypowiedzenia się w sprawie. Brak ww. pism w sprawie wywołał więc dla Strony ujemne skutki procesowe, gdyż ze względu na powyższe Stronie upłynął termin na złożenie odwołania od decyzji.

Jak wynika z akt sprawy 23.09.2021 r. podatniczka ustanowiła pełnomocnika ogólnego w osobie K.M., adres do doręczeń: [...] , a następnie upoważniła K.M. do reprezentowania jej w trakcie postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, wrzesień, październik 2018 r. wskazując w przedłożonym 28.09.2021 r. pełnomocnictwie szczególnym (PPS-1) adres do doręczeń [...] .

Niespornym jest, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach, przesłana przez organ podatkowy za pośrednictwem urzędu pocztowego Pełnomocnikowi K.M., na adres do doręczeń podany z pełnomocnictwie ogólnym PPO-1 i pełnomocnictwie szczególnym PPS-1 ([...]), została doręczona temu Pełnomocnikowi w dniu 12.01.2023 r. w trybie tzw. fikcji prawnej doręczenia, zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej (po jej dwukrotnym awizowaniu w dniach 29.12.2022 r. i 9.01.2023 r. nie podjęta przesyłka została zwrócona z adnotacją "Zwrot. Nie podjęto w terminie").

Niespornym także jest, że w toku postępowania podatkowego, w okresie od ustanowienia K.M. Pełnomocnikiem Podatniczki (23.09.2021 r.) do wydania decyzji, pisma procesowe (zawiadomienie o terminie przesłuchania świadka z 30.09.2021 r. i 10.11.2021 r., zawiadomienia o niezałatwieniu sprawy w terminie z 11.10.2021 r., 13.12.2021 r., 18.02.2021 r., 20.04.2021 r., 13.03.2022 r., postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy z 16.08.2022 r., postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie z 23.08.2022 r.) adresowane były z podaniem danych personalnych Podatniczki oraz zgłoszonego adresu: [...]. Pod danymi Podatniczki umieszczany był zapis: "na ręce pełnomocnika K.M." wraz z podaniem zgłoszonego w urzędzie skarbowym adresu rejestracyjnego Pełnomocnika obowiązującego od 24.04.2021r. : [...] . Na zwrotnych potwierdzeniach odbioru widnieje natomiast nazwisko Podatniczki i adres: [...]. Zatem korespondencja w sprawie była błędnie kierowana na Podatniczkę, nie zaś na nazwisko Pełnomocnika, jednakże adresowana była na właściwy adres Pełnomocnika podany z pełnomocnictwie ogólnym PPO-1 i pełnomocnictwie szczególnym PPS-1. Adresem tym był: [...] - jako adres pełnomocnika do doręczeń oraz jednocześnie adres zamieszkania Podatniczki.

W ocenie organu odwoławczego oznacza to, że doręczenie korespondencji w toku postępowania następowało z naruszeniem przepisu art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Podzielić jednakże należy stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji, że nie można uznać, że uchybienie to miało rażący charakter i doprowadziło do naruszenia praw procesowych, w tym wynikającego z art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej prawa do czynnego udziału w postępowaniu i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a w konsekwencji także do braku możliwości złożenia odwołania od decyzji.

W ocenie organu odwoławczego, mimo zarzucanego w odwołaniu błędnego dokonywania przez organ podatkowy doręczeń, ze względu na adresowanie na kopercie pism na Podatniczkę zamiast na dane Pełnomocnika, niewątpliwie Pełnomocnik ten w postępowaniu podatkowym faktycznie czynnie uczestniczył, co potwierdza, że był z korespondencją kierowaną na wskazany w pełnomocnictwach adres do doręczeń ([...) zapoznawany. W wyniku otrzymania zawiadomienia z 10.11.2021 r. o wyznaczeniu terminu przesłuchania świadka wystosowanego na adres [...], odebranego przez pełnoletniego domownika, K.M. stawił się w wyznaczonym terminie i jako Pełnomocnik uczestniczył 7.12.2021 r. w przesłuchaniu świadka M.S. W protokole przesłuchania świadka potwierdził jednocześnie własnoręcznym podpisem, że został skutecznie zawiadomiony o miejscu i terminie przesłuchania świadka 16.11.2021r., a więc w dacie wynikającej ze zwrotnego potwierdzenia odbioru zawiadomienia z 10.11.2021 r.

Natomiast po doręczeniu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.08.2022 r. o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie, według zwrotnego potwierdzenia odbioru odebranego przez pełnoletniego domownika pod adresem [...] w dniu 26.08.2022 r., K.M. stawił się w organie 9.09.2022 r. wraz z pełnomocnikiem B.K. (pełnomocnictwo szczególne z 07.09.2022 r.), celem zapoznania się z materiałem dowodowym. Z protokołu z udostępnienia materiału dowodowego wynika, że Pełnomocnikom udostępniono całość materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, oraz umożliwiono sporządzenie fotokopii akt. Okoliczność, że Pełnomocnik skorzystał z prawa do zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie po upływie wyznaczonego w postanowieniu z 23.08.2022 r. terminu 7 dni od doręczenia postanowienia, który upływał 2.09.2022 r., nie czyni czynności zapoznania z materiałem dowodowym bezskuteczną. Przepis art.123 Ordynacji podatkowej gwarantuje stronom postępowania prawo czynnego udziału w postępowaniu na każdym jego etapie, a uwzględniając, że kończąca postępowanie decyzja organu podatkowego wydana została 23.12.2022 r. Pełnomocnicy mieli przed wydaniem tej decyzji możliwość wypowiedzenia się w zakresie z zgromadzonego w sprawie materiału, z czego żaden z pełnomocników nie skorzystał. Powyższe potwierdza, że zgodnie postanowieniami art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej Pełnomocnikowi nie tylko umożliwiono czynny udział w postępowaniu, ale że w tym postępowaniu faktycznie uczestniczył.

Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach nie można więc uznać za wadliwą, jako wydaną w wyniku postępowania, które odbyło się bez udziału Strony, z rażącym naruszeniem przepisów postępowania.

Z treści zaskarżonej decyzji z 8.05.2023 r. wynika, że Pełnomocnikowi Podatniczki zapewniono czynny udział w postępowaniu, z czego ww. w trakcie postępowania korzystał. Bez znaczenia był fakt nieprawidłowego oznaczenia adresata na kopertach (wskazano Panią jako adresata), w których zawarte były pisma. Pisma były kierowane pod adres [...], który jest zarówno adresem zamieszkania Podatniczki jak i adresem do doręczeń Pełnomocnika. Prawidłowo oznaczeni byli natomiast adresaci w sentencji pism, na których jako adresat występuje Podatniczka oraz reprezentujący ją Pełnomocnik - faktyczny adresat korespondencji.

Organ zauważył jednocześnie, że podnoszona we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach kwestia negatywnych skutków procesowych braku prawidłowego doręczenia Pełnomocnikowi pism w sprawie, w postaci upływu terminu do złożenia odwołania od tej decyzji była przedmiotem odrębnego postępowania w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji. W tej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie prawomocnym wyrokiem z 14.09.2023 r. sygn. akt I SA/Kr 623/23 oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 5.05.2023 r. wydane w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. W uzasadnieniu wyroku wskazano m.in., że Organ prawidłowo skierował do Pełnomocnika decyzję wymiarową. Sąd stwierdził m. in. że:

"Oceny tej nie może zmienić fakt, iż - jak przyznał organ - wszelka korespondencja w sprawie była początkowo błędnie kierowana na Skarżącą, nie zaś na nazwisko pełnomocnika jednakże adresowana była na właściwy adres, wskazany zarówno na druku pełnomocnictwa ogólnego PPO-1, jak i na druku pełnomocnictwa szczególnego PPS-1, udzielonego K.M. (tj. [...]). Pomimo tego korespondencja ta była odbierana, a pełnomocnik Skarżącej - wbrew twierdzeniom we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od zaskarżonej decyzji - był z nią zapoznawany, o czym świadczy jego czynny udział w toczącym się postępowaniu podatkowym (m.in. uczestnictwo w trakcie przesłuchania świadka 7.12.2021 r. oraz zapoznanie się w dniu 9.09.2022r. - w odpowiedzi na zawiadomienie z art. 200 Ordynacji podatkowej - z zebranym w sprawie materiałem dowodowym). W tym kontekście, słusznie ocenił organ, iż tłumaczenie pełnomocnika Skarżącej, jakoby nie spodziewał się, iż pierwszym pismem w sprawie, które zostało wysłane i zaadresowane na niego jako pełnomocnika i jego adres ([...]) będzie decyzja wymiarowa w toczącej się sprawie, bowiem z posiadanej wiedzy spodziewał się, że przed wydaniem decyzji otrzyma postanowienie o wyznaczeniu terminu w celu wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, w żaden sposób nie uprawdopodabnia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy. Przed wydaniem zaskarżonej decyzji, w dniu 9.09.2022r. osobiście bowiem zapoznał się on, wraz z innym ustanowionym przez Skarżącą pełnomocnikiem (B.K.), z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, co potwierdził własnoręcznym podpisem. Miał zatem świadomość, że następną czynnością w sprawie może być wydanie decyzji.".

Ponadto ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z 23.12.2022 r. w sprawie podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, wrzesień i październik 2018 r. została wydana w oparciu o obszerny materiał dowodowy, zgromadzony przez organ podatkowy wtoku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego przy udziale Podatniczki jako Strony postępowania a następnie przy udziale ustanowionego przez nią Pełnomocnika.

Organ zauważył, że ani w odwołaniu od zaskarżonej decyzji tut. Organu z 8.05.2023 r., ani w złożonym wcześniej wniosku stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach nie wskazano, że zarzucane naruszenie prawa procesowego, tj. art. 120, art. 145 § 2, art. 121 § 1 oraz art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, w wyniku błędnego kierowania przez organ podatkowy w toku postępowania korespondencji adresowanej na adres Pełnomocnika, będący jednocześnie adresem zamieszkania Podatniczki, a nie na nazwisko Pełnomocnika, wywarło istotny wpływ na wynik sprawy doprowadziło do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach błędnej decyzji.

Z rozstrzygnięciem tym nie zgodziła się Skarżąca składając do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę w której zarzuciła:

1. art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa — dalej "O.p.' poprzez brak jego zastosowania, a to uznanie, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach z dnia 23 grudnia 2022 r. nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa, kiedy przy prawidłowym przyjęciu należało uznać, iż prowadzone przez ten Organ postępowanie i wydanie decyzji rażąco naruszało przepisy prawa podatkowego wskazane we wniosku Strony o stwierdzenie nieważności decyzji, w rezultacie czego wydana decyzja powinna być nieważna;

2. art. 191 O.p. w związku art. 145 § 2 O.p. — poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów polegające na:

a) błędnym uznaniu, że doręczenie wszelkich pism w sprawie od momentu ustanowienia pełnomocnika do momentu doręczenie decyzji tj. doręczenie pism, gdzie wskazano jako adresata Stronę — E.M., przy czym prawidłowo doręczenie powinno nastąpić na adres jej pełnomocnika z podaniem na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru jako adresata z imienia i nazwiska — K.M., nie wywołało dla Strony ujemnych skutków procesowych, podczas gdy uchybienia ograniczyły udział pełnomocnika w postępowaniu oraz

b) błędnym uznaniu, że pełnomocnik był świadomy na jakim etapie znajduje się postępowanie w chwili wydania decyzji, podczas gdy nie został on prawidłowo zawiadomiony o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a wszelkie pozostałe pisma w sprawie odbierane były osobiście przez Stronę — E.M.;

3. art. 123 § 1 i art. 200 S 1 O.p. w związku z art. 191 O.p. i art. 121 § 1 O.p. - poprzez zaakceptowanie błędnej oceny materiału dowodowego dokonanej zarówno przez NUS w Proszowicach jak również DIAS w Krakowie, gdyż organy te uznały, iż zapewniono prawidłowo stronie czynny udział w każdym stadium postępowania; w tym uznały, że zapewniono stronie prawo do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, co do całości zebranego materiału dowodowego, podczas gdy prawo to nie zostało zrealizowane.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że Naczelnik US w Proszowicach pomimo ustanowienia pełnomocnika błędnie dokonywał doręczeń co w konsekwencji uniemożliwiło pełnomocnikowi strony wzięcie pełnego udziału w postępowaniu, jak również stanowiło o naruszenie prawa w sposób oczywisty i rażący, czego konsekwencją powinno być wyeliminowanie decyzji wymiarowej z obrotu prawnego.

Decyzja wymiarowa była jedynym pismem w sprawie doręczonym prawidłowo, dlatego też pełnomocnik Strony nie spodziewał się jej doręczenia w szczególności z tego powodu, że nie doręczono mu skutecznie postanowienia w trybie art. 200 O.p., które zgodnie z przepisami musi poprzedzać wydanie decyzji wymiarowej.

Fakt, iż pełnomocnik poinformowany został przez stronę o niektórych pismach kierowanych przez organ nie uprawnia do powzięcia wniosku, że został poinformowany o wszystkich pismach, oraz że nie doszło z całą pewnością do ograniczenia jego roli w postępowaniu.

Każdorazowo gdy pisma były błędnie adresowane na Stronę — nie zaś na pełnomocnika — należy domniemywać, że nie miał on możliwości z nimi się zapoznać i to na Organie leży ciężar ewentualnego obalenia tych domniemań.

Nie można również zgodzić się, że pełnomocnik miał możliwość wypowiedzieć się w sprawie zebranego materiału dowodowego, bowiem postanowienie o wyznaczeniu tego terminu z dnia 23 sierpnia 2022 r. nie zostało skutecznie mu doręczone.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: - Dz. U. z 2024r. poz. 925, zwanej dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przeprowadzona przez Sąd kontrola wydanej w sprawie decyzji i postępowania, w których ją wydano, nie wykazała, aby doszło do naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego albo procesowego, o których mowa w art. 145 p.p.s.a.

Jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowych wyrażona w art. 128 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w wyjątkowych przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją procesową umożliwiającą usunięcie z obrotu prawnego decyzji ostatecznych, dotkniętych najpoważniejszymi wadami, których katalog został ściśle określony przez ustawodawcę. Zgodnie z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która:

1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości;

2) została wydana bez podstawy prawnej;

3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa;

4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną;

5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie;

6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały;

7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa;

8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą.

Należy przy tym podkreślić, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego celem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy, lecz ustalenie czy decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wyżej wymienionych wad. Powyższy katalog przesłanek ma charakter wyczerpujący, a zatem nawet stwierdzenie wadliwości decyzji z innej przyczyny nie może uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Co więcej, przepisy dopuszczające stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, jako wyjątek od zasady stabilności i trwałości decyzji administracyjnej, muszą być interpretowane w sposób ścisły. Postępowanie nadzwyczajne, którego przedmiotem jest stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej nie jest tożsame ze zwyczajnym postępowaniem jurysdykcyjnym. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty. Postępowanie to nie może przekształcić się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo stan faktyczny i prawny sprawy. Istotą postępowania jest wyłącznie ustalenie, czy kwestionowane rozstrzygnięcie jest czy nie jest obarczone jedną z wad wskazanych w art. 247 Ordynacji podatkowej. Organ rozpatrujący wniosek o stwierdzenie nieważności, nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty i nie może zastępować czy powtarzać postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Organ podatkowy w postępowaniu nieważnościowym bada jedynie czy w sprawie wystąpiły takie kwalifikowane wady prawne, które powodują, że ostateczne rozstrzygnięcie powinno, na zasadzie wyjątku od zasady trwałości decyzji ostatecznych, zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. Wszelkie inne kwestie, w tym wady mniej istotne lub inne nieprawidłowości nie mogą być rozpatrywane w tym trybie. Nie budzi wątpliwości pogląd, że konstytucyjna zasada demokratycznego państwa prawnego oznacza między innymi konieczność zapewnienia pewności co do prawa. Tym samym postępowania nadzwyczajne, mające służyć wzruszeniu decyzji ostatecznych, mogą dotyczyć tylko najpoważniejszych wad tych aktów lub poważnych wad postępowania. Nie mogą one zastępować kontroli instancyjnej i prowadzić do ponownego rozpoznania sprawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1286/17). Jedną z przesłanek stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji jest przesłanka "rażącego naruszenia prawa" (art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). Niewątpliwie określenie "rażące naruszenie prawa" jest pojęciem nieostrym. W wyroku z 21 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 1802/11 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż pojęcie "rażącego naruszenia prawa" należy określić jako naruszenie mające oczywisty charakter, przejawiający się w tym, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu. Istnienie tej sprzeczności da się ustalić przez proste ich zestawienie, a więc wówczas, gdy dochodzi do przekroczenia prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Nie można jako rażącego traktować rozstrzygnięcia, wynikającego z odmiennej interpretacji danego przepisu, nawet jeżeli później wykładnia zostanie zmieniona, z uwagi na brak prawidłowości w pierwotnej interpretacji (por. wyroki NSA: z dnia 9 marca 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1582/98, LEX 42914, z dnia 29 czerwca 2000 r., sygn. akt III SA 3279/99, LEX 47928). W literaturze, na podstawie orzecznictwa sądowego, wskazywano na przykłady rażącego naruszenia prawa takie jak: oczywiste lub nieprawidłowe zastosowanie zasad ogólnych postępowania, oczywista sprzeczność między rozstrzygnięciem sprawy a treścią podstawy prawnej rozstrzygnięcia, naruszenie podstawy prawnej nie dające pogodzić się z systemem prawa, oczywista sprzeczność rozstrzygnięcia z przepisem prawa, powstanie skutków nie do pogodzenia z wymogami praworządności, wydanie decyzji bez uprzedniego przeprowadzenia postępowania, wydanie decyzji niekorzystnej w przypadku zaistnienia wyłącznie przesłanek korzystnych dla strony, wydanie decyzji naruszającej ocenę prawną wyrażoną w wyroku NSA, wydanie decyzji w II instancji bez odwołania strony. Według Słownika języka polskiego (Warszawa 1993, t. III, s. 24) "rażący", to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży. Takie znaczenie pojęcia "rażące naruszenie prawa" powoduje, że stwierdzenie nieważności decyzji z tej przyczyny może nastąpić w wypadku zastosowania w kwestionowanym rozstrzygnięciu normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. Podobne stanowisko zostało wypracowane w doktrynie, gdzie zgodnie przyjmowano, że rażące naruszenie prawa będzie miało miejsce w sytuacji, gdy w stanie prawnym nie budzącym wątpliwości co do jego zrozumienia zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Masternak, A. Olesińska, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, TNOiK Toruń 2002, s. 802; J. Borkowski, J. Jendrośka, R. Orzechowski, A. Zieliński, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1985, s. 237; por. także A. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996, s. 716-721). Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji przedmiotem postępowania jest spór o istnienie albo nieistnienie określonych, wprost w ustawie wskazanych wad decyzji oraz co do dopuszczalności stwierdzenia nieważności z uwagi na skutki terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych. Organ podatkowy podejmuje wyjaśnienie okoliczności sprawy tylko w zakresie tego sporu jako organ kasacyjny.

Istota sporu w niniejszej sprawie ogniskuje się wokół problemu prawidłowości doręczenia pism procesowych w trakcie postępowania podatkowego a głównie wokół prawidłowości doręczenia wezwania do zapoznania się z materiałem dowodowym w trybie art. 200 O.p.

Wezwanie zostało bowiem doręczone na wspólny adres Podatniczki i jej Pełnomocnika, skierowane jednak zostało do Podatniczki.

Niewątpliwie doszło w tym przypadku do naruszenia prawa albowiem w przypadku ustanowienia pełnomocnika pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie – art. 145 § 2 O.p. Odróżnić jednak należy brak doręczenia pism, od doręczenia wadliwego, które jednak powoduje możliwość zapoznania się z treścią pism i realizację uprawnień procesowych z tymi pismami związanych. Dlatego też na gruncie niniejszej sprawy nie można zgodzić się z zarzutem, że w wyniku błędnie adresowanych pism pełnomocnik nie miał możliwości zapoznać się z nimi, skoro realizował uprawnienia wynikające z tych pism i potwierdzał otrzymanie pism podczas pobytu w organie.

Rozważyć również należy jaki ma charakter naruszenie art. 200 O.p. i jakie rodzi konsekwencje.

Zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04 stwierdził, że: "Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.". W uzasadnieniu uchwały podkreślono, że w każdej sprawie sąd indywidualnie bada, czy naruszenie art. 200 § 1 O.p. mogło mieć wpływ na jej wynik. Wyznaczenie siedmiodniowego terminu ma na celu poinformowanie podatnika, że postępowanie podatkowe w fazie wyjaśniającej kończy się i organ przystąpi do fazy jurysdykcyjnej postępowania. Podatnik powinien mieć możliwość przedstawienia swojego stanowiska, czy też wniosków procesowych już po zebraniu przez organ całego materiału dowodowego, przy czym, w razie przedstawienia przez podatnika takiego stanowiska, organ powinien ustosunkować się do niego w decyzji, a w przypadku zawarcia w nim wniosków procesowych (w szczególności dowodowych), rozpoznać te wnioski. Dlatego wydanie decyzji może nastąpić dopiero po upływie terminu, w którym podatnik mógł z tego uprawnienia skorzystać.

Zatem prawidłowe wykonanie przez organ obowiązku określonego w powołanym przepisie może mieć istotne znaczenie dla postępowania, gdyż przede wszystkim pozwala uniknąć sytuacji, w której w sprawie będą istnieć dowody i okoliczności mogące mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, które nie zostaną uwzględnione przy wydawaniu decyzji.

Naruszenie art. 200 § 1 O.p. może stanowić przyczynę uchylenia zaskarżonej decyzji tylko wtedy, gdy brak tego uchybienia mógł spowodować wydanie decyzji innej treści. Wskazana jest każdorazowa ocena, czy zaniechanie tej czynności miało istotny wpływ na wynik sprawy. Podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji jest zatem sytuacja, w której strona uprawdopodobni istnienie związku między naruszeniem przez organ obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego a pozbawieniem podatnika prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy ( wyrok NSA z dnia 14 lutego 2024 r. sygn. akt III FSK 498/23).

W rozpoznanej sprawie nie doszło do takiej sytuacji, gdyż z jednej strony Strona nie wykazała w jaki sposób uchybienie to miało wpływ na wynik sprawy, z drugiej zaś uchybienie to nie miało nawet wpływu na możliwość zaznajomienia się pełnomocników strony z materiałem dowodowym. Podkreślić bowiem należy, że pomimo błędnego skierowania wezwania, K.M. stawił się w organie 9.09.2022 r. wraz z pełnomocnikiem B.K. (pełnomocnictwo szczególne z 07.09.2022 r.), celem zapoznania się z materiałem dowodowym. Z protokołu z udostępnienia materiału dowodowego wynika, że Pełnomocnikom udostępniono całość materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, oraz umożliwiono sporządzenie fotokopii akt.

Skoro zatem brak wyznaczenia 7 dniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym skutkuje możliwością uchylenia decyzji tylko w kwalifikowanych przypadkach to tym bardziej nie może być podstawą stwierdzenia nieważności decyzji, jeżeli strona nie wykaże przesłanek do tego stwierdzenia.

Tym bardziej nie można zgodzić się z zarzutem, że pełnomocnik nie spodziewał się otrzymania decyzji wymiarowej z uwagi na błędne skierowanie wezwania w trybie 200 O.p. skoro w tym trybie w odpowiedzi na to wezwanie uczestniczył w czynnościach procesowych w siedzibie organu podatkowego, zapoznał się z materiałem dowodowym i sporządzał fotokopie zawartości akt.

Podobnie kwestia ta została oceniona przez tut. Sąd w wyroku z 14 września 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 523/23 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Sąd uznał, że tłumaczenie pełnomocnika Skarżącej, jakoby nie spodziewał się, iż pierwszym pismem w sprawie, które zostało wysłane i zaadresowane na niego jako pełnomocnika i jego adres ([...]) będzie decyzja wymiarowa w toczącej się sprawie, bowiem z posiadanej wiedzy spodziewał się, że przed wydaniem decyzji otrzyma postanowienie o wyznaczeniu terminu w celu wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, w żaden sposób nie uprawdopodabnia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy.

Również nie można zgodzić się z zarzutem dotyczącym uniemożliwienia pełnomocnikowi udział w postępowaniu podatkowym. Co prawda korespondencja w sprawie była początkowo błędnie kierowana na Skarżącą, nie zaś na nazwisko pełnomocnika jednakże adresowana była na właściwy adres, wskazany zarówno na druku pełnomocnictwa ogólnego PPO-1, jak i na druku pełnomocnictwa szczególnego PPS-1, udzielonego K.M. (tj. [...]) z adnotacją na ręce pełnomocnika. Pomimo tego korespondencja ta była odbierana, a pełnomocnik Skarżącej - wbrew twierdzeniom we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od zaskarżonej decyzji - był z nią zapoznawany, o czym świadczy jego czynny udział w toczącym się postępowaniu podatkowym (m.in. uczestnictwo w trakcie przesłuchania świadka 7.12.2021r. oraz zapoznanie się w dniu 9.09.2022r. - w odpowiedzi na zawiadomienie z art. 200 Ordynacji podatkowej - z zebranym w sprawie materiałem dowodowym).

Biorąc wszystkie powyższe okoliczności pod uwagę, stwierdzić należy, iż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie prawidłowo orzekło o odmowie stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji.

Skarga nie mogła zatem wywrzeć zamierzonego skutku

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935), orzekł, jak w sentencji wyroku.