Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 369/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 53 ust. 1,  art. 311 ust. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2309
law: Ustawa z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym 29 października 2024 r. sprawy ze skargi Zarządca masy sanacyjnej V S.A. spółka komandytowo-akcyjna w restrukturyzacji zs. we W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 lutego 2024 r. znak 0112-KDIL3.4012.645.2023.3.LS w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej I. uchyla postanowienie w całości oraz uchyla w całości poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2024 r. znak 0112-KDIL3.4012.645.2023.2.AK; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Zarządcy masy sanacyjnej V. S.A. spółka komandytowo-akcyjna w restrukturyzacji zs. we W. (dalej również: Zarządca masy sanacyjnej, strona) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, DKIS) z 23 lutego 2024 r. znak 0112-KDIL3.4012.645.2023.3.LS, utrzymujące w mocy własne postanowienie z 9 stycznia 2024 r. znak 0112-KDIL3.4012.645.2023.2.AK o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku strony o wydanie interpretacji indywidualnej.

Postępowanie przed organem.

Wnioskiem z 2 listopada 2023 r. strona zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku, po przedstawieniu stanu faktycznego, sformułowano dwa pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z opisanym modelem działania - pełna kwota (wierzytelność + wydzielony na fakturach VAT) wynikająca z faktur wystawionych przez wnioskodawcę leasingobiorcom uiszczana była bezpośrednio do V.(1), który uprzednio nabył te wierzytelności - wnioskodawca był w istocie podatnikiem VAT zobligowanym do uiszczenia podatku wykazanego na fakturach, czy też w związku z przedstawionym modelem, działania i podpisanymi umowami cywilnoprawnymi status podatnika VAT względem wskazanych transakcji przeniesiony został na rzecz V.(1) jako podmiot, który otrzymywał świadczenie zwrotne z wystawionych faktur?

2. Jeżeli odpowiedź na pytanie "1" będzie polegać na stwierdzeniu, iż wnioskodawca, pomimo podpisania Umowy Generalnej i stosowania się do jej postanowień posiadał status podatnika VAT w kontekście przedmiotowych transakcji, to czy w momencie, w którym wnioskodawca przejdzie w stan upadłości nadal będzie on podatnikiem VAT, w tym z tytułu umów leasingowych, a co za tym idzie, w związku z wystawianymi fakturami będzie on zobligowany do uiszczania podatku z tych faktur wynikającego ze wszystkimi innymi konsekwencjami wynikającymi z tego?

Wniosek został złożony przez pełnomocnika, który dołączył do wniosku dwa pełnomocnictwa:

1. pełnomocnictwo udzielone przez K. H., reprezentującego K. sp. z o.o., która jako zarządca w postępowaniu sanacyjnym działa w imieniu V. S.A. S.K.A. w restrukturyzacji,

2. pełnomocnictwo udzielone przez T. H. i M. S., działająch w imieniu V.(2) S.A., jako komplementariusza V. S.A. S.K.A.

Na wezwanie DKIS, skierowane do V. S.A. S.K.A., reprezentowanej przez pełnomocnika, wniosek został uzupełniony pismem z 5 grudnia 2023 r.

Postanowieniem z 9 stycznia 2024 r. DKIS pozostawił bez rozpatrzenia wniosek z 2 listopada 2023 r., stwierdzając, że w odpowiedzi na wezwanie skarżąca nie usunęła wszystkich wątpliwości, wniosek nie został więc skutecznie uzupełniony i dlatego niemożliwe jest wydanie żądanej interpretacji indywidualnej. Postanowienie zostało skierowane do V. S.A. S.K.A., reprezentowanej przez pełnomocnika.

Pismem z 26 stycznia 2024 r. na postanowienie DKIS zostało złożone zażalenie przez pełnomocnika działającego w imieniu V. S.A. S.K.A.

Postanowieniem z 23 lutego 2024 r. organ utrzymał w mocy postanowienie z 9 stycznia 2024 r. Postanowienie zostało skierowane do V. S.A. S.K.A. i doręczone pełnomocnikowi spółki.

Postępowanie przed Sądem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4 kwietnia 2024 r. zarzucono:

I. naruszenie art. 169 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, ze zm.; dalej: o.p.) w związku z art. 14b § 1 o.p., art. 14b § 2 o.p., art. 14b § 3 o.p., art. 14c § 1 o.p. oraz art. 169 § 4 o.p. w związku z art. 217 § 2 o.p. w związku z art. 14h o.p. poprzez aprobatę dla pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji z racji na nieuzupełnienie nieusuwalnych braków wniosku o interpretację w sytuacji, w której wniosek ten nie zawierał żadnych braków - był w pełni kompletny a informacje w nim zamieszczone były w pełni wystarczające, w oparciu o posiadaną wiedzę spółki, do wydania interpretacji indywidualnej oraz poprzez brak uzasadnienia takiego działania, co w efekcie doprowadza do ograniczenia prawa Spółki jako wnioskodawcy, do sądu w celu dokonania kontroli legalności działań administracji publicznej, oraz uniemożliwia skorzystanie przez spółkę z ochrony wynikającej z możliwości zastosowania się do interpretacji, a w konsekwencji

II. naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 o.p. w związku z art. 239 o.p. w związku z art. 14h o.p. poprzez brak uchylenia skarżonego postanowienia pomimo jego ewidentnych uchybień związanych z naruszeniem art. 169 § 1 o.p. poprzez wezwanie do uzupełnienia wniosku o interpretację, który nie zawierał nieusuwalnych braków określonych przepisami prawa.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia a także poprzedzającego je postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, przeprowadzenie rozprawy oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego stosownie do norm przepisanych.

Do skargi dołączono stosowne pełnomocnictwo z 31 października 2023 r. udzielone przez K. H., reprezentującego K. sp. z o.o., a na wezwanie Sądu uzupełniono skargę o odpis z Krajowego Rejestru Sądowego dotyczący K. sp. z o.o. (KRS [...]) oraz postanowienie z 25 lipca 2023 r., [...], Sądy Rejonowego dla W.-F. we W., VIII Wydział Gospodarczy, wydanym wobec V. S.A. spółka komandytowo-akcyjna zs. we W., o otwarciu postępowania sanacyjnego i wyznaczeniu w postępowaniu sanacyjnym zarządcy K. sp. z o.o. reprezentowanej przez K. H. jako członka zarządu.

W odpowiedzi na skargę z 26 kwietnia 2024 r. r. DKIS podtrzymał stanowisko zawarte w skarżonym postanowieniu i wniósł o jej oddalenie oraz o przeprowadzenie rozprawy przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn niż wskazane w zarzutach skargi.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; (art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Na tej podstawie Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w ww. trybie.

Wskazując ramy prawne sprawy, powołać należy art. 14b § 1 o.p. zgodnie z którego brzmieniem DKIS, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 3 o.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W myśl art. 14g § 1 o.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.

Jak stanowi art. 169 § 1 o.p. – który ma odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej na mocy art. 14h o.p. - jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Na tle powołanych wyżej rozwiązań prawnych zarysował się spór, pomiędzy stroną a organem, o to, czy złożony przez skarżącego wniosek dotknięty był brakami formalnymi uzasadniającymi jego wzywanie do uzupełnienia wniosku, a w konsekwencji pozostawienia go bez rozpatrzenia z uwagi na nieuzupełnienie - w ocenie organu - tych braków.

Jak już wskazano, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Odnotować więc należy, że postanowieniem z 25 lipca 2023 r., [...], Sąd Rejonowy dla W.-F. we W., VIII Wydział Gospodarczy, wydanym wobec V. S.A. spółka komandytowo-akcyjna zs. we W., otworzył postępowanie sanacyjne. Jednocześnie Sąd wyznaczył w postępowaniu sanacyjnym zarządcę K. sp. z o.o. reprezentowaną przez K. H. jako członka zarządu. Z odpisu pełnego wydruku Krajowego Rejestru Sądowego dot. V. S.A. spółka komandytowo-akcyjna (KRS [...]) wynika, że wpis informujący, że wobec spółki zostało otwarte postępowanie sanacyjne oraz że został ustanowiony zarządca został dokonany w rejestrze przedsiębiorców [...] sierpnia 2023 r.

Jak stanowi art. 53 ust. 1 ustawy z 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2022 r., poz. 2309, ze zm.; dalej: u.p.r.) w sprawach dotyczących masy sanacyjnej zarządca dokonuje czynności w imieniu własnym na rachunek dłużnika. Zgodnie z art. 311 ust. 1 u.p.r. postępowania sądowe, administracyjne, sądowoadministracyjne i przed sądami polubownymi dotyczące masy sanacyjnej mogą być wszczęte i prowadzone wyłącznie przez zarządcę albo przeciwko niemu. Postępowania te zarządca prowadzi w imieniu własnym na rzecz dłużnika.

W świetle skutków podatkowych zastosowania się do interpretacji indywidualnej uregulowanych w art. 14 m i 14n o.p. oraz mając na uwadze treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył, w szczególności, finansowych konsekwencji regulowanych przepisami prawa podatkowego dla V. S.A. spółka komandytowo-akcyjna w restrukturyzacji zs. we W., w ocenie Sądu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony w sprawie dotyczącej masy sanacyjnej.

Mając na uwadze powyższe, postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowane wnioskiem z 2 listopada 2023 r. powinno być prowadzone wobec Zarządcy masy sanacyjnej V. S.A. spółka komandytowo-akcyjna w restrukturyzacji zs. we W. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, w sprawach dotyczących masy sanacyjnej legitymację procesową ma tylko zarządca, który działa na rzecz dłużnika, ale w imieniu własnym. Sytuację tę należy więc zakwalifikować jako podstawienie procesowe bezwzględne. Zarządca jako zastępca pośredni dłużnika występuje w procesie dotyczącym masy sanacyjnej w imieniu własnym (zob. A. Hrycaj [w:] Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz, wyd. III, red. P. Filipiak, LEX/el., 2023, art. 311).

Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 kwietnia 2020 r., OSK 1610/19 (orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są w CBOSA, tj. Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl) "Postępowania te zarządca prowadzi w imieniu własnym na rzecz dłużnika. Występowanie w procesie zarządcy zamiast dłużnika jest rodzajem zastępstwa procesowego pośredniego, bowiem zastępca działa na rzecz zastąpionego, ale w imieniu własnym. To, że zastępca pośredni dokonuje czynności prawnej we własnym imieniu, oznacza, że skutki tej czynności, polegające na nabyciu praw lub zaciągnięciu zobowiązań, dotykają jego sfery majątkowej. Zarządca masy sanacyjnej nie jest jednak typowym zastępcą pośrednim dłużnika, który w przeciwieństwie do typowego zastępcy pośredniego staje się zastępcą z mocy samego prawa, niezależnie od woli dłużnika, który nie ma również wpływu na zakończenie bytu prawnego zastępcy oraz podejmuje czynności, które wykraczają poza zakres kompetencji typowego zastępcy. Zastępstwo pośrednie określane jest mianem podstawienia procesowego. Podstawienie procesowe polega na tym, że w procesie zamiast podmiotu będącego stroną w znaczeniu materialnym występuje jako strona w znaczeniu formalnym inny podmiot, eliminując przy tym w sposób pierwotny albo następczy, możliwość takiego wystąpienia przez stronę w znaczeniu materialnym. W sprawach dotyczących masy sanacyjnej legitymację procesową ma tylko zarządca, który działa na rzecz dłużnika, ale w imieniu własnym. Sytuację tę należy więc zakwalifikować jako podstawienie procesowe bezwzględne. Przy podstawieniu procesowym bezwzględnym legitymację procesową ma tylko podmiot podstawiony. Zarządca jako zastępca pośredni dłużnika występuje w procesie dotyczącym masy sanacyjnej (ewentualnie masy układowej) w imieniu własnym dochodząc prawa podmiotowego dłużnika lub przeciwstawiając się żądaniom skierowanym do dłużnika. Zarządca realizuje więc w procesie prawa dłużnika.".

Jak już wskazano, postępowanie w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego w niniejszej sprawie powinno być prowadzone wobec Zarządcy masy sanacyjnej. Brak jest bowiem podstaw aby przyjąć, że w niniejszej sprawie Zarządcy masy sanacyjnej legitymacja procesowa nie przysługuje. A contrario, skoro legitymację procesową w tej sprawie posiada Zarządca masy sanacyjnej, to nie przysługuje ona restrukturyzowanemu dłużnikowi. Tymczasem zaskarżone postanowienie - tak jak i postanowienie organu pierwszej instancji oraz wszelkie inne pisma w sprawie - zostało skierowane do V. S.A. spółka komandytowo-akcyjna zs. we W., reprezentowanej przez pełnomocnika. Również pełnomocnik spółki, który do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dołączył pełnomocnictwo udzielone przez spółkę oraz pełnomocnictwo udzielone przez Zarządcę masy sanacyjnej – a więc co do zasady został prawidłowo umocowany przez Zarządcę masy sanacyjnej do zainicjowania i występowania w ramach postępowania interpretacyjnego - kierując pisma do DKIS występował wyłącznie w imieniu V. S.A. sp.k., a nie w imieniu Zarządcy masy sanacyjnej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę uznał, że w postepowaniu interpretacyjnym doszło do naruszenia art. 14b § 1 o.p. oraz art. 217 § 1 pkt 3 o.p. w zw. z art. 14 h o.p., w zw. z art. 311 ust. 1 u.p.r. Wprawdzie proces interpretacyjny został zainicjowany prawidłowo, bowiem składający był umocowany do działania w imieniu Zarządcy masy upadłości. Jednak postępowanie zostało przeprowadzone bez udziału podmiotu procesowo legitymowanego do występowania w tej sprawie (Zarządcy masy sanacyjnej). W konsekwencji nie zostało do niego skierowane zaskarżone postanowienie wydane w II instancji, a wcześniej postanowienie wydane w I instancji (jak również wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).

Wyjaśnić trzeba, że postępowanie interpretacyjne jest procesem szczególnym, do którego mają wyłącznie te przepisy działu IV o.p., do których odpowiedniego stosowania odsyła art. 14h o.p. Przepis ten nie odsyła do rozdziału 18 o.p., stąd w sprawie interpretacji indywidualnych nie stosuje się art. 247 § 1 pkt 5 o.p. Z tych względów Sąd nie zastosował w sprawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił w całości zaskarżone postanowienie oraz utrzymane nim w mocy postanowienie je poprzedzające na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ interpretacyjny zobowiązany jest do uwzględnienia oceny poczynionej przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu wyroku, tj. do przeprowadzenia postępowania z udziałem i wobec Zarządcy masy sanacyjnej, przy uwzględnieniu ewentualnych zmian w zakresie sytuacji dłużnika, które mogą nastąpić w związku z prowadzonym postępowaniem restrukturyzacyjnym.

O kosztach postępowania sądowego (580 zł) Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. uwzględniając uiszczony wpis od skargi (100 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (480 zł), które zostało ustalone przez Sąd według stawki z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687). Strona w postępowaniu przed Sądem działała przez pełnomocnika. Mimo złożenia dokumentu stwierdzającego ustanowienie pełnomocnika, do akt sądowych nie złożono dowodu (ani jego uwierzytelnionej kopii) zapłaty opłaty skarbowej. Wobec braku dowodu poniesienia przez stronę skarżącą opłaty skarbowej, Sąd nie orzekł o zwrocie jej kosztu.