Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 728/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Iwona Szymanowicz -Nowak, , Protokolant starszy specjalista Ilona Obara, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2024 r. w Radomiu sprawy ze skargi A. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 18 sierpnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego A. J. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z 18 sierpnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS"), działając na podstawie art. 233

§ 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.; dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa"), po rozpatrzeniu odwołania A. J. (dalej: "skarżący", "strona", "podatnik") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: "Naczelnik US", "organ

I instancji") z 6.02.2023 r. określającej w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowe za styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2019 r., oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące kwiecień, maj, czerwiec 2019 r.:

- uchylił decyzję organu I instancji za styczeń, maj oraz grudzień 2019 r. i w tym zakresie określił zobowiązanie podatkowe:

za styczeń 2019 r., w wysokości 24.750 zł

za maj 2019 r. w wysokości 14.782 zł

za grudzień 2019 r., w wysokości 44.784 zł

- utrzymał w mocy decyzję organu I instancji za luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2019 r.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym

i prawnym:

Naczelnik US prowadził u strony kontrolę podatkową, a następnie postępowanie podatkowe za wskazane okresy rozliczeniowe VAT, w toku których ustalił m.in., że

w 2019 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży samochodów używanych, usług auto komisu, tj. pośrednictwa w sprzedaży pojazdów samochodowych, wykonywanego głównie na zlecenie osób fizycznych z terytorium kraju oraz usługi pośrednictwa finansowego (w styczniu i lutym 2019 r.). Przedmiotem odpłatnej dostawy towarów i usług na terytorium kraju była m.in.: sprzedaż używanych pojazdów samochodowych nabytych za granicą zarówno od osób fizycznych (umowy kupna-sprzedaży), jak i od podmiotów gospodarczych - podatników VAT (faktury VAT oraz faktury VAT marża), głównie w Belgii oraz w Hiszpanii i Francji, oraz na terytorium Polski głównie od osób prywatnych na podstawie umów kupna-sprzedaży. Sprzedaż używanych samochodów udokumentowana była fakturami, fakturami "procedura marży towary używane" oraz paragonami z kasy fiskalnej. Przedmiotem opodatkowania była marża od sprzedaży, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług lub cała wartość sprzedaży pomniejszona o należny podatek od towarów i usług w przypadku opodatkowania na zasadach ogólnych.

W wyniku przeprowadzonego postępowania organ I instancji stwierdził szereg nieprawidłowości w rozliczeniach podatku od towarów i usług, uznając - w zakresie podatku należnego, że:

1. zaniżono podstawę opodatkowania i podatek należny VAT ze względu na niewłaściwe zastosowanie opodatkowania VAT w procedurze VAT marża; w ocenie organu I instancji dla celów opodatkowania sprzedaży według procedury VAT-marża niezbędnie jest zidentyfikowanie zbywcy, w celu stwierdzenia, czy należy on kategorii osób wymienionych w przepisie art. 120 ust. 10 ustawy o podatku VAT. Podatnik dokonujący dostaw towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w procedurze VAT marża, musi więc udokumentować źródło nabycia towaru używanego. Organ ocenił, iż przedstawione przez stronę umowy oraz uzyskane informacje od zagranicznych administracji nie pozwalają na identyfikację dostawców pod kątem sprawdzenia, czy należą oni do kategorii podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji organ podatkowy zakwestionował prawo podatnika do stosowania uproszczonej metody VAT-marża

w sytuacji gdy podatnik nie posiada dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4

i 5 i ust. 10 ustawy o VAT. Organ podatkowy do sprzedaży samochodów, które zostały zakupione na podstawie dokumentów wobec, których nie udało się potwierdzić danych sprzedającego przyjął podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – szczegółowe zestawienie sprzedaży samochodów co do których podatnik zaniżył podatek należny i zaniżył podstawę opodatkowania ze względu na niewłaściwe zastosowanie opodatkowania podatkiem od towarów i usług w procedurze VAT marża zawiera tabela na stronie 77-80 decyzji organu I instancji.

2. zaniżono podstawę opodatkowania i podatek należny poprzez zaniżenie ceny sprzedaży samochodów na wystawionych fakturach VAT i fakturach VAT marża.

Z zeznań świadków wynika, że za samochód zapłacili ceny wyższe niż wynika to

z wystawionych faktur VAT i VAT marża. Ponadto z przeprowadzonych przesłuchań wynika, że część kupujących pozostawiła w rozliczeniu samochody w komisie strony.

W takich przypadkach sporządzane były umowy kupna-sprzedaży, jednak nie wypłacano należnej kwoty za auto pozostawione w rozliczeniu, a jedynie pomniejszono kwotę do zapłaty za auto. Faktury sprzedaży natomiast wystawiane były na wartość zapłaconą przez kupującego w gotówce, nie uwzględniono wartości auta pozostawionego w rozliczeniu - zestawienie sprzedanych samochodów i faktur sprzedaży co do których świadkowie - osoby kupujące potwierdziły, że zapłaciły cenę wyższą niż to wynika w wystawionej faktury przedstawia tabela na stronie 82-83 decyzji organu I instancji;

3. w przypadku sprzedaży samochodu F., rok prod. 2016, faktura VAT nr [...] wystawiona na B.T. - zaniżono cenę sprzedaży samochodu

o 5 341,46 zł oraz podatek należy VAT o 1 228,54 zł, a w konsekwencji również podstawę opodatkowania i podatek należny VAT;

4. niezaewidencjonowano zaliczki na poczet samochodu R.nr VIN [...] otrzymanej w miesiącu w styczniu 2019 r. w kwocie 20 162,60 zł oraz podatek VAT 4 637,30 zł;

5. niezaewidencjonowano czynszu z tytułu wynajmu placu pod adresem P., ul. J., w konsekwencji zaniżono podstawę opodatkowania

i podatek należny VAT - w listopadzie 2019 r., o kwotę 406,50 zł oraz należny podatek VAT o kwotę 93,50 zł; w grudniu 2019 r., o kwotę 406,50 zł oraz należny podatek VAT

o kwotę 93,50 zł;

6. nieprawidłowo zaewidencjonowano fakturę VAT marża nr [...] z dnia 16.12.2019 r. wystawioną dla K.K., w związku z czym w grudniu 2019 r. zawyżono podstawę opodatkowania o kwotę 47 560,98 zł oraz podatek należny o kwotę 10 939,02 zł.

W zakresie podatku naliczonego zakwestionowano prawo do odliczenia

podatku z:

faktury nr [...] z 14.01.2019 r. wystawionej przez Kancelarię Notarialną A.J. dokumentującą zakup czynności notarialnych, kwota netto faktury 625,00 zł, kwota podatku VAT 143,75 zł, z uwagi na brak związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;

faktury VAT nr [...] z 7.02.2019 r. wystawionej przez [...] S.A. NIP [...] na kwotę netto 107,70 zł (w rejestrze zakupu wpisano podatek naliczony w kwocie 24,77 zł.), z uwagi na fakt, iż faktura ta dokumentuje zakup ubezpieczenia komunikacyjnego - sprzedaż zwolniona z podatku VAT;

faktury VAT nr [...]z 15.06.2019 r. - w pełnej wysokości wystawionej przez [...] S.A. dokumentującej zakup paliwa do samochodu o numerze rejestracyjnym [...]. Kwota netto faktury - 317,15 zł, podatek VAT 72,95 zł. Organ stwierdził, że samochód osobowy o numerze rejestracyjnym B. był wykorzystywany w sposób mieszany, tj. również do celów prywatnych, w związku z tym nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem paliwa do tego samochodu; wobec powyższego w miesiącu czerwcu 2019 r., kwota podatku naliczonego została zawyżona o 36,47 zł;

faktury nr [...] z 4.12.2019 r. wystawionej przez [...], B, [...], [...] dokumentującej zakup usług związanych z zakupem samochodu tj. przekazanie dokumentów, przekazanie samochodu i opłata aukcyjna, kwota faktury - 597 euro. Organ ustalił, iż podatek należny z tytułu zakupu powyższej usługi w grudniu 2019 r. nie został wykazany

w związku z tym strona nie można skorzystać z rozliczenia podatku naliczonego.

Z uwagi na powyższe, organ I instancji określił skarżącemu zobowiązania podatkowe za styczeń 2019 r. (25 698,00 zł), luty 2019 r. (38 348,00 zł), marzec 2019 r. (52 280,00 zł), lipiec 2019 r. (42 965,00 zł), sierpień 2019 r. (9 499,00 zł), wrzesień 2019 r. (32 976,00 zł), październik 2019 r. (18 979,00 zł), listopad 2019 r. (20 214,00 zł), grudzień 2019 r. (44 878,00 zł), kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (4 369,00 zł) za kwiecień 2019 r., zobowiązanie podatkowe (14 818,00 zł) oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (0,00 zł) za maj 2019 r. oraz zobowiązanie podatkowe (24 565,00 zł) oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (0,00 zł) za czerwiec 2019 r.

W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia, skarżący postawił szereg zarzutów naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, tj.:

1. art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 29a ust. 1 i 6, art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4 i ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze. zm.; dalej: "ustawa o VAT") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie

i błędne przyjęcie, że odwołującemu nie przysługiwało prawo do zastosowania procedury VAT marża pomimo nie wykazania, aby transakcje zakupu samochodów przez odwołującego od osób wskazanych w umowach zakupu nie miały miejsca;

2. art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 29a ust. 1 i 6, art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT w związku z art. 199a Op poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że odwołującemu nie przysługiwało prawo do zastosowania procedury VAT marża pomimo braku skutecznego zakwestionowania, że zakup samochodów przez stronę nie nastąpił od osób fizycznych na podstawie umów kupna oraz nie wykazanie braku skuteczności prawnej i faktycznej zawartych umów zakupu samochodów;

3. art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię

i niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż ustalenie, że osoba fizyczna nie jest znana zagranicznej administracji podatkowej lub, że nie jest rezydentem podatkowym jest tożsame z dokonaniem ustalenia, iż zakup przez stronę samochodów nie nastąpił od osób fizycznych wskazanych w umowach zakupu i tym samym, że zakup towarów nastąpił od podmiotów wymienionych w tym przepisie;

4. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez nie zebranie w całości materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia oraz odmówienie przeprowadzenia dowodów i tym samym wydanie decyzji w oparciu

o niekompletny materiał dowodowy i w konsekwencji pominięcie w uzasadnieniu decyzji istotnych okoliczności dla wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonania jego prawidłowej oceny;

5. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, 187 § 1 i 191 Op poprzez błędne dokonanie ustaleń faktycznych i w konsekwencji kwestionowanie prawa odwołującego do zastosowania procedury VAT marża pomimo udokumentowania zakupu samochodów umowami zakupu od osób fizycznych w nich wskazanych i posiadania przez stronę samochodów wymienionych w umowach, wymienionych w deklaracjach AKC, zapłaty podatku akcyzowego od tych samochodów oraz wymienionych w umowach odsprzedaży tych samochodów na rzecz osób trzecich, a które to dokumenty nie zostały skutecznie przez organ I instancji zakwestionowane;

6. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wyjaśnieniach zagranicznych administracji pomimo tego, że ustalenia tam zawarte były niekompletne i nie zostały zweryfikowane jak również pozostały w sprzeczności z ustaleniami organu I instancji oraz z zebranym w sprawie materiałem dowodowym w postaci umów zakupu, deklaracji AKC, zapłata podatku akcyzowego od zakupionych samochodów, posiadaniem samochodów przez stronę

i ich odsprzedaży na rzecz osób trzecich z wydaniem tym osobom dokumentów

i kluczyków dotyczących poszczególnego samochodu;

7. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op poprzez nie zebranie w całości materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia oraz pominięcie istotnych okoliczności dla wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonania jego prawidłowej oceny przez kwestionowanie prawa odwołującego do zastosowania procedury VAT marża pomimo udokumentowania zakupu samochodów umowami

i posiadania przez stronę samochodów wskazanych w umowach deklaracjami AKC, zapłatą podatku akcyzowego od zakupionych samochodów, umowami odsprzedaży tych samochodów na rzecz osób trzecich, a które nie zostały skutecznie przez organ

I instancji zakwestionowane;

8. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez odmówienie przeprowadzenia dowodu polegającego na zwróceniu się do zagranicznych administracji celem przesłuchania osób fizycznych wymienionych

w umowach zakupu samochodów pomimo posiadania danych tych osób i danych adresowych i tym samym pominięcie dowodów mających istotne znacznie dla rozstrzygnięcia sprawy;

9. art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnie zgromadzonym i zebranym materiale dowodowym;

10. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Op poprzez prowadzenie postępowania ukierunkowanego na z góry określony cel jakim było przyjęcie, że odwołującemu nie przysługuje prawo do zastosowania procedury VAT marża pomimo udokumentowania zakupu samochodów umowami zawartymi z osobami fizycznymi i nie wykazania ich braku skuteczności prawnej i faktycznej;

11. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na zeznaniach świadków którzy zaprzeczyli w swoich zeznaniach okolicznościom wskazującym jednoznacznie, że zaakceptowali warunki umowy zakupu samochodu na potwierdzenie której była wystawiona faktura podpisana przez każdego świadka i w konsekwencji przyjęcie za wiarygodne zeznań tychże świadków mimo sprzeczności pomiędzy ich zeznaniami a podpisanymi przez świadka dokumentami w postaci faktury zakupu;

12. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez błędne przyjęcie, że cena sprzedaży samochodu była zaniżona przez stronę, pomimo dokonania ustaleń warunków zakupu samochodu pomiędzy stroną a poszczególnym świadkiem i udokumentowania sprzedaży fakturą podpisaną przez stronę jak i świadka wyłącznie z tej przyczyny, iż jednocześnie strona dokonała zakupu od świadka innego samochodu zawierając odrębną umowę kupna – sprzedaży, z której wynikały dane stron umowy, dane samochodu oraz cena zakupu, której potwierdzenie zapłaty zostało ujęte w umowie.

Jednocześnie, skarżący na podstawie art. 180 i art. 187 § 1 Op wniósł

o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z wyroku z dnia 30 czerwca 2022 r.

w sprawie sygn. akt [...] Sądu Rejonowego w Z. I Wydział Cywilny oraz potwierdzenia przelewu z 31.08.2022 na rzecz K. W. na okoliczność sporu pomiędzy stronami i zwrotu wzajemnych świadczeń.

Dyrektor IAS, powołaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji w części dotyczącej rozliczenia strony za miesiące II-IV, VI-XI 2019 r. oraz na zasadzie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Op uchylił decyzję Naczelnika US co do rozliczeń za pozostałe miesiące 2019 r. (I, V i XII).

Na wstępie uzasadnienia przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania

w sprawie oraz przyjął, że spór w sprawie niniejszej dotyczy zasadniczo dwóch kwestii, tj.: czy stronie przysługuje prawo do zastosowania procedury VAT - marża, o której mowa w art. 120 ustawy o VAT przy dostawie towarów używanych oraz czy strona prawidłowo wykazała podstawę opodatkowania i podatek należny VAT z tytułu dostawy samochodów.

Kluczowe ustalenia w sprawie w tak zakreślonym sporze DIAS przedstawił następnie na str. 17 - 30 zaskarżonej decyzji podkreślając w tym względzie, że w toku postępowania strona przedłożyła umowy kupna samochodów zawarte za granicą (na terenie Belgii, Francji i Hiszpanii). W przypadku umów kupna zawartych z osobami fizycznymi wystąpiono zaś do administracji zagranicznych m. in. z prośbą

o zweryfikowanie ostatnich właścicieli pojazdów będących przedmiotem umowy oraz zweryfikowanie komu, za jaką cenę oraz na podstawie jakiego dokumentu podatnik zagraniczny sprzedał pojazd będący przedmiotem umowy - w przypadkach gdy osoba wskazana na umowie nie była ostatnim właścicielem samochodu. Nadto, analizie poddano szereg dowodów i pism procesowych składanych w toku postępowania przez skarżącego, w tym na wezwanie organu podatkowego.

W ocenie DIAS, analiza informacji pozyskanych od zagranicznych administracji podatkowych co do zasady wskazuje, że podatnik nie nabył samochodów od osób widniejących na przedłożonych dokumentach kupna. Z przesłanych informacji wynika, iż osoby widniejące na umowach kupna samochodów w większości nie są rezydentami

i nie są znane zagranicznym administracjom. Ostatnimi właścicielami pojazdu były inne podmioty, które nie potwierdziły transakcji ze skarżącym. Osoby te w większości wyjaśniały, że dokonały sprzedaży na rzecz innych osób lub firm, w niektórych przypadkach ustalono, że podmioty te następnie dokonały sprzedaży na rzecz kolejnych podmiotów. W odniesieniu do niektórych transakcji, nie udało się ustalić danych nabywców, z uwagi na fakt, iż zagraniczne podmioty, które jako ostatnie na terenie Belgii miały w swoim posiadaniu pojazdy, nie potrafiły wskazać komu sprzedały pojazd, lub wskazywały ogólnie, że byli to eksporterzy, polscy podatnicy lub obywatele innych krajów europejskich.

Zdaniem organu odwoławczego, co jednak istotne, podmioty zidentyfikowane przez zagraniczne administracje, jako ostatni właściciele samochodów nie występowały w okazanych umowach kupna. Również przeprowadzona analiza łańcucha przebiegu transakcji - w ocenie organu odwoławczego - w zdecydowanej większości nie wskazuje by nabywcami samochodów były osoby widniejące na okazanych przez podatnika dokumentach. Dokonane ustalenia, w ocenie DIAS nie potwierdzają zakupu samochodów przez skarżącego na podstawie okazanych dokumentów. Jedynie

w jednym przypadku (poz. 5 zestawienia na str. 9 -17 organu I instancji) administracja belgijska potwierdziła, że ostatnim właścicielem była osoba wskazana na umowie sprzedaży tj. Pan K. M. Odnośnie dokumentów zakupu samochodów znajdujących się w poz. 23 i 40 ww. zestawienia ostatni właściciel nie był tożsamy

z osobą sprzedającą widniejącą na umowie kupna pojazdu. W tych dwóch przypadkach ostatni znani właściciele potwierdzili, że sprzedali swoje samochody na rzecz osób, które widnieją jako sprzedający na umowach kupna przedstawionych przez stronę tj. -poz. 23 – A.C., oraz poz. 40 – K. A.. W odniesieniu do dokumentu zakupu samochodu widniejącego w poz. 45 zestawienia brak jest odpowiedzi od administracji belgijskiej. Mając na uwadze ustalenia organ I instancji przyjął procedurę VAT marża dla pojazdów wykazanych pod poz. 5, 23, 40 i 45.

Z przekazanych informacji wynika również;

poz. 1, 20, 54 i 59 ww. wykazu - osobą kupującą był A. J., lecz nie od podmiotów wymienionych na przedłożonych umowach kupna pojazdów.

poz. 12 wykazu - ostatnim właścicielem był podatnik H.N., pojazd został sprzedany przez warsztat w imieniu i na konto ww. osoby K. T. G., zam. B., [...]. Ustalono, że osoba ta nie żyje od 18.12.2016 r. - poz. 13 wykazu - pojazd został sprzedany na rzecz P. A., zam. C. [...], Polska. Na podstawie danych dostępnych w bazie SERCE ustalono, że taka osoba nie istnieje w bazie danych.

poz. 22 wykazu - pojazd został sprzedany na rzecz K. I. z siedzibą [...] [...] Polen. Na podstawie danych dostępnych w bazie SERCE ustalono, że taka osoba nie istnieje.

poz. 27 i 28 - samochody zostały oddane w komis A. J. przez podmiot [...]. Do odpowiedzi załączono dokument CMR, z którego wynika że samochody zostały nadane przez firmę [...]bezpośrednio do komisu A. J., ul. J.za pośrednictwem polskiego przewoźnika [...], O., [...].

poz. 33 wykazu - pojazd został sprzedany polskiemu obywatelowi S. A.. Na podstawie danych dostępnych w bazie SERCE ustalono, że taka osoba nie istnieje.

poz. 43 wykazu - pojazd został sprzedany nabywcy słowackiemu. Z załączonej faktury wynika, że pojazd został sprzedany K. M., S. [...]. Na podstawie danych dostępnych w bazie SERCE ustalono, że taka osoba pod takim adresem nie istnieje.

W ocenie DIAS okazane przez stronę umowy kupna nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami ujętymi w ich treści.

W wyniku wystąpień do zagranicznych administracji podatkowych uzyskano bowiem informacje, na podstawie których stwierdzono, że przedstawione przez podatnika dowody zakupu używanych pojazdów nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego

w zakresie sprzedawcy, a w konsekwencji nie mogą stanowić podstawy do zastosowania instytucji VAT- marża. Strona nie uprawdopodobniła zatem, że może skorzystać z prawa do zastosowania opodatkowania marży przy sprzedaży zakupionych pojazdów.

Postępowanie dowodowe wykazało, że umowy na podstawie których podatnik stosował procedurę VAT-marża do ustalenia wysokości podatku należnego ze sprzedaży samochodów, nie dokumentowały wymienionych w nim zdarzeń gospodarczych, transakcje nie zostały przeprowadzone pomiędzy opisanymi w treści dokumentów podmiotami. Podatnik posługiwał się nierzetelnymi umowami kupna pojazdów, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie miał zatem prawa do sprzedaży tych pojazdów zastosować metody VAT marża.

Zdaniem DIAS, w przedmiotowej sprawie to na podatniku spoczywał obowiązek udowodnienia prawa do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania sprzedaży na zasadzie marży i to podatnik powinien okazać stosowne dokumenty w tym zakresie. Tymczasem podatnik nie okazał wiarygodnych dokumentów nabycia samochodów oraz nie przedstawił dowodów mogących poddać w wątpliwość ustalenia dokonane przez organ podatkowy. Strona wywodząc dla siebie korzyści ze szczególnej procedury opodatkowania sprzedaży według zasad marży, winna dołożyć wszelkich starań, aby dokumenty zakupu pojazdów nie budziły żadnych zastrzeżeń co do zbywcy, daty zawarcia transakcji, kwoty oraz zasad nabycia. Brak potwierdzenia transakcji przez sprzedawcę wskazanego na dokumencie zakupu pojazdu podważa rzetelność tego dokumentu.

Organ odwoławczy wskazał, iż w realiach niniejszej sprawy w zdecydowanej większości transakcji zagraniczna administracja poinformowała, że nie może dostarczyć wnioskowanych informacji, gdyż osoby te nie są im znane, a ostatnimi właścicielami samochodów były inne podmioty, niż te które wskazano w umowach zakupu. Analiza przekazanych informacji nie wskazuje również by nabywcami samochodów były osoby widniejące na okazanych przez podatnika dokumentach.

Reasumując, zdaniem DIAS organ I instancji słusznie uznał, że sprzedaż pojazdów, których umowy nabycia zakwestionowano, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych wynikających z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT według stawki 23 % - art. 41 ust. 1, art. 146aa ust. 1 pkt. 1 powołanej ustawy. Ceny sprzedaży ujęte

w fakturach VAT-marża stanowią kwoty brutto transakcji - podstawę opodatkowania przyjęto stosownie do art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt. 1 ustawy o VAT. Wartość zafakturowanych przez stronę transakcji przyjęto w kwotach wynikających

z wystawionych faktur VAT-marża, za wyjątkiem sprzedaży samochodów w odniesieniu, do których ustalono, że kupujący zeznali, iż zapłacono kwoty wyższe niż to wynika

z wystawionych faktur. W tej sytuacji organ I instancji zasadnie przyjął, iż strona ujęła

w fakturze kwotę niższą od otrzymanej i do obrotu należy przyjąć kwotę wynikającą

z zeznań świadków. Wyliczenie zaniżenia podatku należnego w wyniku nieprawidłowego zastosowania przy sprzedaży krajowej procedury marży zawarto na stronach 77-80 decyzji organu I instancji.

Następnie DIAS wskazał na niespójności u uzasadnieniu decyzji organu

I instancji dotyczące samochodu V., które doprowadziły do zawyżenia podstawy opodatkowania podatkiem oraz podatku należnego VAT w styczniu 2019 r.

Wskazał następnie na włączone do akt postępowania protokoły przesłuchań wskazanych świadków, przeprowadzonych w toku kontroli podatkowej w zakresie PIT za 2019r. oraz powołał pisemne wyjaśnienia (str. 43-51 zaskarżonej decyzji). Na podstawie analizy tych dowodów, zdaniem DIAS słusznie przyjęto, że strona ujęła

w fakturach sprzedaży kwoty niższe od otrzymanych, co potwierdza nierzetelność wystawionych faktur sprzedaży VAT i VAT marża w zakresie wykazanej w nich wartości zbywanych pojazdów. W konsekwencji zaniżono podstawę opodatkowania i podatek należny VAT. W rozpoznawanej sprawie przesłuchania wielu świadków pozwalają stwierdzić, że ceny z części faktur wystawionych przez skarżącego w okresie objętym postępowaniem odbiegały od cen podanych przez wskazanych w nich nabywców jako ceny uiszczone za pojazd. Z wyjaśnień świadków wynika, że zapłacono ceny wyższe, niż wynika to z wystawionych faktur. Ponadto w przypadku niektórych transakcji świadkowie zeznawali, iż pozostawili swoje auta w rozliczeniu. W takich przypadkach sporządzane były umowy kupna-sprzedaży, jednak nie wypłacano należnej kwoty za auto pozostawione w rozliczeniu, a jedynie pomniejszona była kwota do zapłaty za auto. W tych przypadkach faktury sprzedaży wystawiane były na wartość zapłaconą przez kupującego, nie uwzględniały wartości auta pozostawionego w rozliczeniu. Część świadków przyznawała, że dostrzegała rozbieżność ceny na fakturze z ceną rzeczywiście zapłaconą dopiero po transakcji, niektórzy świadkowie próbowali wyjaśniać rozbieżności między faktycznie zapłaconą ceną za samochód, a ceną widniejącą na fakturze. Zaznaczyć należy, że w toku postępowania podatkowego, faktury podlegają takiej samej ocenie jak inne dowody zgromadzone przez organ. Jeżeli organ ustali, że wartość transakcji sprzedaży widniejąca na fakturze odbiega od rzeczywistej jej wartości, może podważać treść takiej faktury przeprowadzając inne dowody (w tym dowody z zeznań świadków). Tak też się stało w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw, aby kwestionować wiarygodność zeznań świadków odebranych z uprzednim pouczeniem o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Zeznania nabywców tych pojazdów są spójne i logiczne, a strona nie wskazała przekonywujących argumentów, który mógłby poddać

w wątpliwość ich wiarygodność. Organ odwoławczy nie dopatruje się powodów, dla których przesłuchiwani świadkowie mieliby złożyć nieprawdziwe zeznania, co do ceny nabycia samochodów. Uwagę zwraca również, iż w rozpoznawanej sprawie okoliczność uiszczenia wyższej kwoty niż ta, która wynika z wystawionej faktury nie jest jednostkową sytuacją. W przedmiotowej sprawie zeznania licznych świadków potwierdziły rozbieżności pomiędzy ceną faktycznie zapłaconą, a uwidocznioną na fakturze sprzedaży oraz o pomniejszeniu ceny o wartość samochodu pozostawionego w rozliczeniu.

Odnosząc się w tym miejscu do przedłożonych przez stronę wycen samochodów sporządzonych przez uprawnionego rzeczoznawcę samochodowego określających ich wartość rynkową, organ odwoławczy zauważył, że w rozpoznawanej sprawie ustalono na podstawie zebranego materiału dowodowego faktyczną cenę sprzedaży tych samochodów. Wyceny dokonano przy tym na podstawie notowania Eurotax bez oglądania danego pojazdu. Tymczasem, zeznania świadków w ocenie organu odwoławczego potwierdzają dobry stan techniczny sprzedawanych przez podatnika pojazdów. Stwierdzono również, że w dwóch przypadkach samochody zostały sprzedane przez świadków po ponad roku użytkowania za ceny wyższe niż wynikały

z zakwestionowanych faktur wystawionych przez stronę. Tym samym prawidłowo przyjęto za kwoty sprzedaży pojazdów kwoty całkowite, które podatnik otrzymał od nabywców, wynikające z ich zeznań, uwzględniając również wartość samochodów pozostawionych w rozliczeniu, o którą to wartość pomniejszano faktyczne wpłaty.

Zaniżenie ceny sprzedaży pojazdów w fakturach VAT i VAT marża przedstawiono w formie tabelarycznej na str. 55-56 decyzji organu I instancji wskazując nr dokumentu sprzedaży, przedmiot transakcji, kwotę z dokumentu sprzedaży, dane kupującego oraz kwotę faktycznie zapłaconą przez kupującego wg. najniższych wartości - wynikającą

z wyjaśnień świadków. Zestawienie faktur sprzedaży VAT i VAT marża z zaniżoną faktyczną ceną sprzedaży samochodów oraz samochodów pozostawionych

"w rozliczeniu" przedstawiono w ujęciu tabelarycznym na str. 56-58 decyzji organu

I instancji wskazując nr dokumentu sprzedaży, przedmiot transakcji, kwotę z dokumentu sprzedaży, dane kupującego oraz kwotę zapłaconą przez kupującego wg. najniższych wartości, dane samochodu pozostawionego w rozliczeniu, wartość samochodu pozostawionego w rozliczeniu - z umowy kupna-sprzedaży oraz łącznie kwotę faktycznie zapłaconą, po uwzględnieniu ceny auta pozostawionego w rozliczeniu.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie większości pozostałych stwierdzonych przez organ I instancji nieprawidłowości (str. 54-55), jak również wskazał na przyczyny zastosowania w sprawie treści art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Op (str. 58 – 60 decyzji organu odwoławczego) odnośnie kwestii co do których nie podzielił stanowiska organu I instancji. Do pozostałych zarzutów odwołania DIAS odniósł się natomiast na str. 60-63 swojego rozstrzygnięcia uznając je za chybione.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, występując o uchylenie decyzji organów podatkowych obydwu instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, skarżący postawił zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, tj.:

1. art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do zastosowania procedury VAT marża pomimo nie wykazania, aby transakcje zakupu samochodów przez skarżącego od osób wskazanych

w umowach zakupu nie miały miejsca;

2. art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT

w związku z art. 199a Op, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do zastosowania procedury VAT marża pomimo braku skutecznego zakwestionowania, że zakup samochodów używanych przez skarżącego nie nastąpił od osób fizycznych na podstawie umów kupna oraz nie wykazania braku skuteczności prawnej i faktycznej zawartych umów zakupu samochodów;

3. art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię

i niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż ustalenie, że osoba fizyczna nie jest znana zagranicznej administracji podatkowej lub, że nie jest rezydentem podatkowym jest tożsame z dokonaniem ustalenia, iż zakup przez skarżącego samochodów używanych nie nastąpił od osób fizycznych wskazanych w umowach zakupu i tym samym, że zakup nie nastąpił od podmiotów wymienionych w tym przepisie;

4. art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 29a ust. 1 i art. 19a ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że kwoty stanowiące zapłatę za sprzedaż samochodów przez skarżącego na rzecz osób fizycznych uwidocznionych na fakturach sprzedaży nie odpowiadały cenie sprzedaży oraz kwocie faktycznie otrzymanej z tytułu sprzedaży samochodów przez skarżącego;

5. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez nie zebranie w całości materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia oraz odmówienie przeprowadzenia dowodów i tym samym wydanie decyzji w oparciu

o niekompletny materiał dowodowy i w konsekwencji pominięcie w uzasadnieniu decyzji istotnych okoliczności dla wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonania jego prawidłowej oceny;

6. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 ,187 § 1 i 191 Op poprzez błędne dokonanie ustaleń faktycznych i w konsekwencji kwestionowanie prawa skarżącego do zastosowania procedury VAT marża pomimo udokumentowania zakupu samochodów używanych umowami zakupu od osób fizycznych w nich wskazanych i posiadania przez skarżącego samochodów wymienionych w tych umowach, ujęcia tych samochodów

w deklaracjach AKC, zapłaty podatku akcyzowego od tych samochodów oraz odsprzedaży tych samochodów na podstawie umów sprzedaży na rzecz osób trzecich, a które to dokumenty nie zostały skutecznie podważone i zakwestionowane;

7. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, 187 § 1 i 191 Op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wyjaśnieniach zagranicznych administracji pomimo tego, że ustalenia tam zawarte były niekompletne i nie zostały zweryfikowane, jak również pozostawały w sprzeczności z ustaleniami polskiego organu podatkowego oraz

z zebranym w sprawie materiałem dowodowym w postaci umów zakupu , deklaracji AKC, zapłatą podatku akcyzowego od zakupionych samochodów, posiadaniem samochodów przez skarżącego, ich odsprzedaży na rzecz osób trzecich i z wydaniem tym osobom dokumentów i kluczyków dotyczących poszczególnego samochodu;

8. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 ,187 § 1 i 191 Op poprzez nie zebranie

w całości materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia oraz pominięcie istotnych okoliczności dla wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonania jego prawidłowej oceny przez kwestionowanie prawa skarżącego do zastosowania procedury VAT marża pomimo udokumentowania zakupu używanych samochodów od osób fizycznych umowami i posiadania przez skarżącego samochodów wskazanych

w umowach, deklaracjami AKC, zapłatą podatku akcyzowego od zakupionych samochodów, umowami odsprzedaży tych samochodów na rzecz osób trzecich, a które to dowody nie zostały skutecznie przez organy podatkowe zakwestionowane;

9. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, 187 § 1 i 191 Op poprzez zakwestionowanie dokonania przez skarżącego zakupu używanych samochodów od osób fizycznych wskazanych umowach zakupu, mimo nie wykazania, że konkretna sprzedaż samochodu została dokonana przez osobę nieistniejącą lub przez osobę, która nie sprzedała prawnie skutecznie samochodu;

10. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez odmówienie przeprowadzenia dowodu polegającego na zwróceniu się do zagranicznych administracji celem przesłuchania osób fizycznych wymienionych

w umowach zakupu samochodów pomimo posiadania danych tych osób i danych adresowych i tym samym pominięcie dowodów mających istotne znacznie dla rozstrzygnięcia sprawy;

11. art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnie zgromadzonym i zebranym materiale dowodowym;

12. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Op poprzez prowadzenie postępowania ukierunkowanego na z góry określony cel jakim było przyjęcie, że skarżącemu nie przysługuje prawo do zastosowania procedury VAT marża pomimo udokumentowania zakupu samochodów używanych umowami zawartymi z osobami fizycznymi i nie wykazania braku ich skuteczności prawnej i faktycznej;

13. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na zeznaniach świadków którzy zaprzeczyli w swoich zeznaniach okolicznościom wskazującym jednoznacznie, że zaakceptowali warunki umowy zakupu samochodu na potwierdzenie, której była wystawiona faktura podpisana przez każdego świadka i w konsekwencji przyjęcie za wiarygodne zeznań tychże świadków mimo sprzeczności pomiędzy ich zeznaniami a podpisanymi przez świadka dokumentami w postaci faktury zakupu;

14. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez błędne przyjęcie, że ceny sprzedaży samochodów były zaniżone przez skarżącego, pomimo dokonania ustaleń warunków zakupu samochodu pomiędzy skarżącym

a poszczególnym nabywcą-świadkiem i udokumentowania sprzedaży fakturą podpisaną przez skarżącego, jak i świadka wyłącznie z tej przyczyny, iż jednocześnie skarżący dokonał zakupu od świadka innego samochodu zawierając odrębną umowę kupna – sprzedaży, z której wynikały dane stron umowy, dane samochodu oraz cena zakupu, której potwierdzenie zapłaty zostało ujęte w umowie.

Jednocześnie, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1270 ze zm.) skarżący wystąpił o przeprowadzenie dowodu z decyzji DIAS z 22 maja 2023 r. nr [...] dotyczącej określenia skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019r. na okoliczność stwierdzenia dokonania

w decyzji DIAS z 22 maja 2023r nr [...] wydanej

w II instancji dotyczącej określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. w stosunku do skarżącego odmiennej oceny tego samego materiału dowodowego i odmiennej oceny tego samego stanu faktycznego, który został przyjęty za prawidłowy w zaskarżonej niniejszą skargą decyzji Dyrektora IAS

z 18 sierpnia 2023 r. znak sprawy [...] uchylającej decyzję

z 6 lutego 2023 r. znak sprawy [...], UNP: [...]Naczelnika Urzędu Skarbowego w L.określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń do grudnia 2019 r. za miesiąc styczeń, maj oraz grudzień 2019 r. i określającą w tym zakresie zobowiązanie podatkowe oraz utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji za luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2019 r. przy zastosowaniu tych samych reguł wynikających z Op.

Do skargi została dołączona kserokopia decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 22 maja 2023 r. nr [...].

W odpowiedzi na skargę, DIAS wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów odmiennej oceny tego samego stanu faktycznego, w związku z wydaną przez Dyrektora IAS decyzją

w zakresie podatku dochodowego wskazał, że jak wyjaśniono procedura opodatkowania dostawy towarów w systemie VAT marża jest procedurą szczególną obwarowaną rygorystycznymi warunkami uregulowaną na gruncie podatku od towarów i usług.

W wykonaniu wezwania Sądu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w W. przy piśmie z dnia 26 lutego 2023 r. przesłał decyzję z 22 maja 2023 r.

nr [...] dotyczącą skarżącego i J. J.

w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r.

Postanowieniem z dnia 22 lutego 2023 r. ogłoszonym na rozprawie, Sąd na podstawie art. 106 § 3 w zw. art. 113 § 2 i art. 139 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: "ppsa") przeprowadził w terminie publikacyjnym dowód z powyższej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. Nr 2022, poz. 2492 ze zm.), sprawowana jest w oparciu

o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie,

że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który

w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

W ocenie Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na naruszenie przez organ odwoławczy art. 121 § 1 Op. Zgodnie z treścią tego przepisu postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z uwagi na treść art. 235 Op przepis ten ma zastosowanie także

w postępowaniu odwoławczym.

Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją organ odwoławczy uchylając decyzję organu I instancji i orzekając co do istoty sprawy w zakresie trzech miesięcy 2019 r. (stycznia, maja i grudnia), utrzymując w mocy decyzję organu I instancji w zakresie pozostałych miesięcy 2019 r., podzielił zasadnicze ustalenia organu I instancji

w spornych w niniejszej sprawie kwestiach. Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy odnosząc się do ustaleń organu I instancji w zakresie prawidłowości zastosowania przez skarżącego procedury VAT marża stwierdził, iż analiza informacji pozyskanych od zagranicznych administracji podatkowych co do zasady wskazuje, że podatnik nie nabył samochodów od osób widniejących na przedłożonych dokumentach kupna. Z przesłanych informacji wynika bowiem, iż osoby widniejące na umowach kupna samochodów w większości nie są rezydentami i nie są znane zagranicznym administracjom. Organ odwoławczy wskazał także, iż z ustaleń tych organów co do zasady wynika, że ostatnimi właścicielami pojazdu były inne podmioty, które nie potwierdziły transakcji ze skarżącym. Osoby te w większości wyjaśniały, że dokonały sprzedaży na rzecz innych osób lub firm, w niektórych przypadkach ustalono, że podmioty te następnie dokonały sprzedaży na rzecz kolejnych podmiotów.

W odniesieniu do niektórych transakcji nie udało się ustalić danych nabywców, z uwagi na to, że zagraniczne podmioty, które jako ostatnie na terenie Belgii miały w swoim posiadaniu pojazd, nie potrafiły wskazać komu pojazd sprzedały, lub wskazywały ogólnie, że byli to eksporterzy, polscy podatnicy lub obywatele innych krajów europejskich. DIAS wskazał również, iż podmioty zidentyfikowane przez zagraniczne administracje, jako ostatni właściciele samochodów nie występowały w okazanych umowach kupna. Analiza łańcucha transakcji, zdaniem organu odwoławczego,

w zdecydowanej większości nie wskazuje by nabywcami samochodów były osoby widniejące na okazanych przez podatnika dokumentach. Dokonane ustalenia, jak podniósł organ odwoławczy, nie potwierdzają zakupu samochodów przez skarżącego na podstawie okazanych dokumentów. W ocenie organu odwoławczego okazane przez stronę umowy kupna nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami ujętymi w ich treści. W konsekwencji nie mogą stanowić podstawy do zastosowania instytucji VAT-marża.

W odmienny sposób została dokonana ocena informacji przekazanych przez belgijską administrację podatkową w zakresie samochodów, których nabycie było analizowane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w decyzji

z dnia 22 maja 2023 r. nr [...] wydanej dla skarżącego

i jego żony w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. Decyzją tą organ odwoławczy uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Organ odwoławczy w tej sprawie uznał zgromadzony materiał dowodowy za niekompletny. Dokonując zaś oceny informacji przekazanych przez belgijską administrację podatkową stwierdził, iż nie dowodzą one, że osoby widniejące na przedłożonych przez skarżącego umowach sprzedaży nie mogły nabyć, a następnie sprzedać skarżącemu pojazdów, o których mowa w tych informacjach. Okoliczność, iż w większości przypadków wskazani przez belgijską administrację skarbową właściciele albo nie potrafili wskazać nabywcy albo wskazywali innego nabywcę, zdaniem organu odwoławczego nie wyklucza, że na kolejnych etapach obrotu tymi pojazdami, sprzedającymi nie były osoby wskazane na zakwestionowanych przez organ I instancji umowach sprzedaży. DIAS w tej sprawie dostrzegł także, iż w większości przypadków informacje przekazane przez belgijską administrację skarbową nie zawierają informacji kiedy konkretnie ostatni właściciel zbył pojazd, co sprawia, że brak jest chronologii zdarzeń, a więc możliwości umiejscowienia zawartych przez skarżącego umów w cyklu sprzedaży samochodów. Organ odwoławczy wskazał przy tym, iż pozwoliłoby to ustalić czy skarżący w istocie nie mógł nabyć przedmiotowych pojazdów na kolejnych etapach obrotu. Wskazując na szereg nieprawidłowości, organ odwoławczy w sprawie której przedmiotem jest podatek dochodowy od osób fizycznych za 2019 r. podniósł, iż ustaleń pozwalających na całkowite pominięcie kosztów nabycia samochodu na podstawie wadliwie zawartej umowy, w sprawie zabrakło.

Z powyższego wynika, iż dokonana przez ten sam organ ocena zgromadzonych w sprawie dowodów jest zupełnie odmienna. W sprawie niniejszej przedstawione przez stronę umowy kupna zostały uznane za nieodzwierciedlające faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami ujętymi w ich treści, podczas gdy we wcześniej wydanej decyzji ten sam organ nie wykluczył tego, że na kolejnych etapach obrotu pojazdami nie były osoby wskazane na tych umowach. Dostrzegając, iż obie sprawy dotyczą innych podatków, do których zastosowanie mają przepisy innych ustaw, zdaniem Sądu zasadnicze ustalenia stanu faktycznego, do których niewątpliwie należy zaliczyć ustalenie czy dokumenty, którymi posługuje się podatnik są rzetelne nie mogą być całkowicie rozbieżne. Tego rodzaju działanie narusza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, wyrażone w art. 121 § 1 Op. Naruszenie art. 121 § 1 Op zdaniem Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem możliwe jest, iż ustalenie stanu faktycznego w sposób uwzględniający obowiązki organu podatkowego wynikające z art. 121 § 1 Op może prowadzić do wydania odmiennego rozstrzygnięcia w sprawie.

Zasadny zatem jest wniosek skargi o uchylenie zaskarżonej decyzji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy winien uwzględnić powyższe rozważania i wyeliminować stwierdzone powyżej uchybienia. Rozstrzygnięcie w sprawie winno wypływać z jednolitej oceny dowodów zgromadzonych w odniesieniu do danej okoliczności i ustalonego na ich podstawie stanu faktycznego. Tym samym organ odwoławczy przy ponownym rozpoznaniu sprawy winien uwzględnić istotne dla niniejszej sprawy ustalenia i ich ocenę dokonane w postępowaniu prowadzonym

w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r.

Z tych względów zdaniem Sądu odnoszenie się do zarzutów skargi należy uznać za przedwczesne.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa uchylił zaskarżoną decyzję, orzekając jak w punkcie 1 wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, 205 § 1 i 2, art. 209 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota obejmuje 2 000 zł uiszczonego wpisu sądowego, 5 400 zł wynagrodzenia pełnomocnika oraz

17 zł opłaty od pełnomocnictwa.