Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 638/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 3 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 5 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 14b par. 2, art. 14c
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 471
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie WSA Katarzyna Wolna-Kubicka WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2012 r. sprawy ze skargi A SA na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] czerwca 2010 r. "[...]" Polska S.A.(dalej zwana: spółką, wnioskodawcą, skarżącą) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych - na podstawie ugód sądowych - kwot z tytułu zrealizowanej inwestycji polegającej na budowie oczyszczalni ścieków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 2003 Spółka [...] S.A. (poprzednik prawny spółki [...] S.A.) wraz z inną spółką działając jako konsorcjum, zawarły z Zamawiającym umowę na realizację inwestycji, której przedmiotem była budowa oczyszczalni ścieków. W trakcie realizacji umowy, Strony dokonywały zmian jej postanowień, przy czym najistotniejsze zmiany polegały na:

1) wydłużeniu Czasu Ukończenia Kontraktu o 12 miesięcy (z 38 do 50 miesięcy). Przedmiotowa zmiana była podyktowana dwiema okolicznościami. Po pierwsze zaistnieniem siły wyższej, polegającej na znacznym pogorszeniu sytuacji jednej ze spółek, będącej członkiem konsorcjum. Drugim argumentem uzasadniającym wydłużenie Czasu Ukończenia Kontraktu była konieczność przeprowadzenia dodatkowych prac, związanych z wystąpieniem znacznych odchyleń w parametrach ścieków dopływających do oczyszczalni, w latach 2003-2004 w porównaniu z wartościami określonymi w materiałach przetargowych, które były podstawą wymiarowania obiektów realizowanej oczyszczalni,

2) wydłużeniu Czasu Ukończenia Kontraktu z 50 do 53 miesięcy i 5 dni (97 dni). Przyczyną zmiany umowy była konieczność przeprowadzenia dodatkowych robót w istniejących obiektach, które przeznaczone były do rozbiórki.

Wydłużenie Czasu Ukończenia Kontraktu miało bezpośredni wpływ na zakres prac, jakie dodatkowo musiała wykonać Spółka oraz na konieczność poniesienia przez Spółkę dodatkowych kosztów. Niezależnie od powyższego Spółka poniosła dodatkowe koszty, wynikające z nieuwzględnienia w dokumentacji przetargowej prac, których wykonanie było konieczne w celu należytego wykonania kontraktu (przełożenie kabla energetycznego, prace w obiektach przeznaczonych do rozbiórki).

W związku z powyższym między Stronami kontraktu powstał spór, który sprowadzał się do sposobu rekompensaty (rozliczenia) dodatkowych kosztów poniesionych przez Spółkę. Poniesiona przez Spółkę wydatki nie były objęte ceną należną za wykonanie kontraktu. Na sporną kwotę poniesionych wydatków składały się dwie grupy kosztów. Pierwszą grupę stanowiły:

a) koszty utrzymania budowy w przedłużonym o 12 miesięcy okresie realizacji, obejmujące następujące pozycje:

– koszt ubezpieczenia budowy,

– koszt utrzymania biura Inżyniera Kontraktu,

– koszt biura budowy Wykonawcy,

– koszt przedłużonych gwarancji na urządzenia,

b) koszty związane z przedłużeniem z 6 do 10 miesięcy okresu wykonywania prób końcowych i wzrostu kosztów tych prób, obejmujące następujące pozycje:

– koszty energii elektrycznej,

– koszty mediów technologicznych - woda wodociągowa,

– koszty mediów technologicznych - pix,

– koszty mediów technologicznych - polielektrolity,

– koszty mediów technologicznych - wapno chlorowane,

– koszty wywozu odpadów procesowych - skratki,

– koszty wywozu odpadów procesowych - piasek,

– koszty wywozu odpadów procesowych - osad przefermentowany,

c) dodatkowe koszty poniesione w związku ze zmianą cen w okresie lipiec - listopad 2006 r.

Ta grupa kosztów została objęta wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2007 r. do Komisji Rozjemstwa w Sporach. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. Komisja Rozjemstwa w Sporach uznała w części za zasadne roszczenia Spółki wobec Zamawiającego. Zamawiający nie zgadzając się z powyższa decyzją wniósł w dniu [...] listopada 2008 r. pozew do Sądu Arbitrażowego przy Krajowej Izbie Gospodarczej o ustalenie nieistnienia zobowiązania w kwocie wynikającej z decyzji. W toku postępowania przed Sądem Arbitrażowym, w celu ugodowego zakończenia sporu, Strony zobowiązały się do zawarcia ugody, na mocy której Zamawiający zobowiązywał się do zapłaty kwoty roszczeń Spółki, wynikających z przedłużenia kontraktu o 12 miesięcy oraz zmianą w części obiektów technologicznych oczyszczania biologicznego. W dniu [...] lipca 2009 r. Sąd Arbitrażowy przy Krajowej Izbie Gospodarczej w Warszawie, działając na podstawie zgodnego wniosku Stron o dostosowanie treści ugody do wymogów formalnych wyroku, wydał wyrok Sądu Polubownego. W maju 2009 r. Zamawiający dokonał na rachunek bankowy Spółki wpłaty, która obejmowała kwotę wynikającą z ugody. W opisie operacji przelewu Zamawiający wskazał: "\/Vpływ w zw. z roszczeniem Wykonawcy o odszkodowanie z tytułu realizacji kontraktu na podstawie wyroku sądu polubownego z dnia [...] kwietnia 2009 r.".

Drugą grupę kosztów stanowiły:

a) koszty wynikające z przedłużenia Czasu Ukończenia Kontraktu o 97 dni, na którą składają się następujące elementy:

– ubezpieczenie budowy,

– utrzymanie biura Inżyniera,

– koszty mediów,

– obsługa biura,

– ochrona placu budowy,

– obsługa geodezyjna,

– utrzymanie laboratorium budowy,

– dzierżawa kontenerów,

– energia,

– przedłużenie gwarancji na urządzenia,

– koszty Prób Końcowych,

b) koszty robót dodatkowych, polegających na opróżnieniu z czynnika technologicznego obiektów przeznaczonych do wyburzenia

c) dodatkowe koszty związane z deprecjacją euro i spadkiem siły nabywczej euro za cały okres realizacji kontraktu,

d) koszty utrzymania stabilnego procesu technologicznego,

e) koszty robót wykonanych na polecenie Inżyniera,

f) koszty ochrony terenu budowy,

g) koszty dostawy polielektrolitów dla odwadniania osadów po Czasie Ukończenia Kontraktu,

h) koszty usuwania wad niezawinionych,

i) koszty utrzymania grupy rozruchowej w okresie od dnia [...] listopada 2007 r. do [...] stycznia 2008r.

j) koszty usunięcia kolizji z kablem energetycznym.

W tej grupie kosztów, koszty wskazane w pkt a i b zostały objęte wnioskiem złożonym przez Spółkę do Komisji Rozjemstwa w Sporach. Decyzją z dnia [...] stycznia 2008 r. Komisja Rozjemstwa w Sporach uznała za zasadne część roszczeń Spółki. W związku z nieuznaniem przez Komisję Rozjemstwa w Sporach całości żądanych roszczeń, Spółka w dniu [...] października 2008 r. złożyła do Sądu Arbitrażowego przy Krajowej Izbie Gospodarczej w Warszawie wniosek o wszczęcie i przeprowadzenie postępowania mediacyjnego. Wniosek skierowany do Sądu Arbitrażowego obejmował nie tylko roszczenie, którego uwzględnienia żądała Spółka w postępowaniu przez Komisję Rozjemstwa w Sporach, lecz również inne roszczenia - wskazane wyżej w pkt c - j. Dodatkowe roszczenia zostały ujęte we wniosku o wszczęcie mediacji, w związku ze sporządzeniem przez Spółkę "Rozliczenia Końcowego".

W wyniku przeprowadzonej mediacji Strony w dniu [...] marca 2009 r. uzgodniły treść ugody, na mocy której Zamawiający zobowiązał się do zapłaty określonej kwoty, na którą składały się:

1) koszty związane z waloryzacją cen na roboty wykonane w przedłużonym okresie trwania kontraktu,

2) koszty związane z zainstalowaniem wskaźników przepływu w celu wykazania, że praca zgarniacza na osadnikach wtórnych przebiega prawidłowo,

3) koszty związane z nie stwierdzeniem na etapie uzyskiwania pozwolenia na budowę przez Zamawiającego usytuowania kabli, których przełożenie nie zostało w konsekwencji włączone do zakresu robót,

4) koszty związane z utrzymaniem grupy rozruchowej w okresie od dnia [...] stycznia 2008 r. do [...] stycznia 2008 r., z powodu opóźnienia rozpoczęcia wykonania prób do czasu poprawy wyników procesu oczyszczania,

5) koszty związane z decyzją Komisji Rozjemstwa w Sporach z dnia [...] stycznia 2008 r. w sprawie robót dodatkowych oraz kosztów przesunięcia Czasu na Ukończenie o 97 dni.

W dniu [...] kwietnia 2009 r. Sąd Arbitrażowy przy Krajowej Izbie Gospodarczej w Warszawie, działając na podstawie zgodnego wniosku Stron nadał ugodzie formę wyroku sądu polubownego. Kwota wynikająca z ugody została zapłacona przez Zamawiającego w dwóch transzach w dniach [...] i [...] sierpnia 2009 r. W tytule operacji przelewu Zamawiający wskazał: "Zapłata z tytułu wyroku sądu polubownego".

Zarówno treść zawartych ugód, jak i wyroki Sądu Arbitrażowego nadające tym ugodom formę wyroków sądu polubownego nie zawierają stwierdzenia wskazującego, iż obowiązek zapłaty przez Zamawiającego kwot objętych ugodami ma swoje źródło w odpowiedzialności odszkodowawczej Zamawiającego. Z charakteru i pragmatyki zawierania ugod przed Sądem Arbitrażowym wynika, iż przedmiotem ugody obejmuje się określone roszczenia poprzez ich wyliczenie oraz wskazanie wartości. Charakter ugodowego załatwienia sporu powoduje, że w ugodzie nie zawiera się analiz lub wskazań, z których wynikają powody uznania roszczenia za zasadne. Stąd na podstawie tylko i wyłącznie treści ugody nie jest możliwe określenie źródła obowiązku zapłaty kwot objętych ugodami. Rozstrzygnięcie tej kwestii wymaga odniesienia się do okoliczności faktycznych zaistniałego sporu, które przedstawiono powyżej.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności faktyczne Spółka otrzymane w związku z zakończeniem sporu kwoty pieniężne zakwalifikowała i rozliczyła jako odszkodowanie nie wliczając otrzymanych kwot do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionych okoliczności faktycznych Spółka prawidłowo zakwalifikowała otrzymane kwoty jako odszkodowanie i w związku z tym postąpiła prawidłowo nie wliczając otrzymanych kwot do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty otrzymane w związku z zawartymi ugodami, mają swoje źródło w odpowiedzialności odszkodowawczej Zamawiającego. Za taką kwalifikacją prawną przemawia szereg, zaprezentowanych niżej argumentów, z czego najistotniejsza jest okoliczność, że stan faktyczny spełnia przestanki zawarte w art. 471 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej jako k.c, regulującym odpowiedzialność odszkodowawczą wynikającą z nienależytego wykonania zobowiązania. Stosownie do treści przywołanego art. 471 k.c, przesłankami powstania odpowiedzialności odszkodowawczej jest:

– powstanie szkody,

– okoliczność, że szkoda jest następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania ważnego zobowiązania, wskutek okoliczności, za które dłużnik odpowiada,

– istnienie związku przyczynowego między zawinionym niewykonaniem lub nienależycie wykonanym zobowiązaniem a szkodą.

Roszczenie o naprawienie szkody powstaje w przypadku łącznego spełnienia wskazanych wyżej przesłanek.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii powstania szkody wskazać należy, że w świetle postanowień prawa cywilnego pojęcie szkody rozumiane jest jako różnica między aktualnym stanem majątku poszkodowanego a stanem hipotetycznym, który by istniał gdyby zobowiązanie zostało prawidłowo wykonane.

Kolejną przesłanką odpowiedzialności odszkodowawczej jest istnienie zdarzenia, z którym ustawa łączy skutek w postaci obowiązku naprawienia szkody. Takim zdarzeniem zgodnie z treścią art. 471 k.c. jest niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania rozumiane jako stan, w którym dłużnik uchybił obowiązkowi wynikającemu z treści zobowiązania. W przypadkach gdy źródłem stosunku zobowiązaniowego jest umowa, niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, należy odnosić przede wszystkim do treści tej umowy.

Ponadto, dla powstania odpowiedzialności odszkodowawczej konieczne jest istnienie związku przyczynowego między zawinionym zachowaniem zobowiązanego z tytułu umowy a szkodą.

Ustaleń w kwestii istnienia takiego związku należy dokonać z uwzględnieniem treści art. 361 k.c. Przepis ten ustanawia zasadę adekwatnego związku przyczynowego, która ogranicza odpowiedzialność odszkodowawczą tylko do takich skutków zdarzenia powodującego szkodę, które oceni się jako jego normalne następstwo, a więc takie którego można się było spodziewać w zwykłej kolejności rzeczy, niebędące rezultatem jakiegoś zupełnie wyjątkowego zbiegu okoliczności.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego stanowiącego podstawę niniejszego wniosku stwierdzić należy, że Spółka niewątpliwie poniosła szkodę, za którą odpowiedzialność odszkodowawczą poniósł Zamawiający. W związku z tym, otrzymane w wyniku zawarcia ugod kwoty, należy kwalifikować jako mające swoje źródło w odpowiedzialności odszkodowawczej Zamawiającego.

Szkoda Spółki polegała na uszczupleniu majątku poprzez poniesienie:

– dodatkowych kosztów związanych ze zmianą cen na towary i materiały wykorzystywane przy wykonywaniu prac oraz zmianą cen na roboty wykonane w przedłużonym okresie trwania kontraktu,

– dodatkowych kosztów związanych z niestwierdzonym na etapie uzyskiwania pozwolenia na budowę przez Zamawiającego obiektami, których przełożenie nie zostało włączone do zakresu robót (koszty przełożenia kabli energetycznych oraz światłowodów, koszty przełożenia kanalizacji, koszty dokumentacji dla przełożenia kabli teletechnicznych z uzgodnieniami, opłata za zajęcie terenu, koszty projektu organizacji ruchu wraz z uzgodnieniami),

– dodatkowych kosztów utrzymania grupy rozruchowej związanych z opóźnieniem rozpoczęcia wykonania prób do czasu poprawy wyników procesu oczyszczania (koszty wynagrodzenia, przejazdu oraz delegacji pracowników, koszty przeprowadzenia badań),

– dodatkowych kosztów robót oraz kosztów pośrednio związanych z wydłużeniem Czasu Ukończenia Kontraktu, w tym m. in.: utrzymanie biura Inżyniera, koszty zakupu mediów, obsługa biura, ochrona placu budowy, obsługa geodezyjna, utrzymanie laboratorium budowy, dzierżawa kontenerów, energia, przedłużenie gwarancji na urządzenia, koszty Prób Końcowych,

– dodatkowych kosztów związanych z utrzymaniem budowy w przedłużonym okresie realizacji kontraktu,

– dodatkowych kosztów prób w związku z przedłużeniem okresu wykonywania prób końcowych.

Powyżej wykazane koszty z pewnością spowodowały uszczuplenie majątku Spółki, do którego nie doszłoby gdyby nie konieczność przedłużenia kontraktu. W konsekwencji z punktu widzenia prawa cywilnego należy je oceniać jako szkodę Spółki. Niewątpliwym jest, że gdyby okres wykonania robót trwał krócej, to wówczas nie wystąpiłaby konieczność poniesienia wskazanych kosztów.

Opisane powyżej dodatkowe koszty (szkoda) wynikały z działań Zamawiającego, polegających na nienależytym wykonaniu zobowiązania poprzez:

– błędne określenie w SIWZ parametrów ścieków,

– nieuwzględnieniu konieczności przeprowadzenia robót wynikających z kolizji z kablem energetycznym,

– nieuwzględnieniu konieczności dokonania dodatkowych robót związanych z przygotowaniem obiektów przeznaczonych do rozbiórki,

– opóźnienie w przekazaniu parametrów procesu oczyszczania ścieków.

Szkoda jaką poniosła Spółka pozostaje w bezpośrednim związku z nienależytym wykonaniem umowy przez Zamawiającego. Ponadto należy podkreślić, iż szkodę jaką poniosła Spółka należy oceniać jako normalne następstwo nienależytego wykonaniem zobowiązania przez Zamawiającego. Przez normalne następstwo należy rozumieć skutek, który jest typowy dla konkretnego zdarzania. W niniejszej sprawie poniesione przez Spółkę dodatkowe wydatki wynikające z przedłużenia terminu realizacji kontraktu, należą właśnie do normalnych skutków nienależytego wykonania zobowiązania leżących po stronie Zamawiającego:

– następstwem błędnego określenia w SIWZ parametrów ścieków była konieczność wydłużenia terminu realizacji umowy, co z kolei wiązało się dodatkowymi kosztami związanymi z utrzymaniem budowy w przedłużonym okresie. Co więcej, z przedłużeniem okresu trwania umowy związana jest również ta okoliczność, że Spółka musiała przełożyć terminy zakupu materiałów, urządzeń itp., a to z kolei związane było z poniesieniem dodatkowych kosztów wynikających ze wzrostu cen. W okresie realizacji umowy na rynku usług budowlanych nastąpił znaczny wzrost cen towarów. Okoliczność wzrostu cen, przy jednoczesnym wydłużeniu terminu wykonania umowy spowodowała, iż Spółka nie mogła realizować nabycia towarów w pierwotnie przez siebie zamierzonych terminach i według cen, które wcześniej oszacowała.

– nieuwzględnienie przez Zamawiającego na etapie uzyskiwania pozwolenia na budowę usytuowania kabli energetycznych, wiązało się z koniecznością dokonania przez Spółkę robót mających na celu usunięcie kolizji z tymi urządzeniami. Roboty te również nie zostały objęte warunkami i ceną kontraktu,

– skutkiem opóźnienia po stronie Zamawiającego w przekazaniu parametrów procesu oczyszczania ścieków, było przesunięcie planowanego terminu na wykonanie testów, do czasu doprowadzenia procesu biologicznego oczyszczania ścieków, z udziałem grupy rozruchowej do stanu zapewniającego uzyskanie prawidłowych wyników przeprowadzania testów. Spółka musiała zatrudnić osoby wchodzące w skład grupy rozruchowej i w związku z tym poniosła dodatkowe koszty,

– w przygotowanej Specyfikacji Technicznej Zamawiający nie uwzględnił prac związanych z przygotowaniem obiektów przeznaczonych do rozbiórki, przez opróżnienie czynnika technologicznego. Brak uwzględnienia tego rodzaju prac w Specyfikacji Technicznej nie spowodował, że Spółka nie była zobowiązana do ich wykonania. Wręcz przeciwnie, Spółka aby wypełnić swoje zobowiązanie umowne (rozbiórka obiektów) musiała w pierwszej kolejności wykonać czynności zmierzające do przygotowania obiektów do rozbiórki. W przeciwnym wypadku nie mogłaby przystąpić do prac wynikających z kontraktu. W związku z koniecznością wykonania prac, o których mowa Spółka poniosła dodatkowe koszty. Co więcej, nieuwzględnienie przez Zamawiającego wykonania tych prac spowodowało konieczność wydłużenia Czasu Ukończenia Kontraktu o 97 dni. Z przedłużeniem umowy wiązały się bezpośrednio dodatkowe koszty, które Spółka musiała ponieść, w tym m. in.: koszty utrzymania biura Inżyniera, koszty nabycia mediów, obsługa biura, ochrona placu budowy, obsługa geodezyjna, utrzymanie laboratorium budowy, dzierżawa kontenerów, energia, przedłużenie gwarancji na urządzenia,

– szkoda w postaci dodatkowych kosztów prób w związku z przedłużeniem z 6 do 10 miesięcy okresu wykonywania prób również pozostaje w związku z działaniem Zamawiającego. Pierwotnie próby końcowe miały trwać 6 miesięcy. Zamawiający zobowiązany był do dnia [...] marca 2007 r. przekazać informację do Urzędu Marszałkowskiego, że przeprowadzone próby końcowe zapewniły wymagany efekt ekologiczny. Próby końcowe musiały się więc zakończyć przed tą datą. Już po osiągnięciu wymaganego efektu ekologicznego w oczyszczalni prowadzone były prace, w stosunku do których również należało wykonać próby końcowe (traktując oczyszczalnię jako całość). Dlatego też konieczne było wydłużenie terminu wykonania prób końcowych o 4 miesiące.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Spółki również inne okoliczności wskazują iż otrzymane w związku z zawarciem ugod kwoty należy zakwalifikować jako odszkodowanie. Przede wszystkim kwoty te nie zostały objęte postanowieniami umowy, odnoszącymi się do ustalonej ceny za wykonanie przedmiotu kontraktu. Dotyczy to zarówno pierwotnej umowy, jak również kolejnych jej wersji zmienionych w drodze aneksów. Ponadto należy wskazać, iż Zamawiający zawierając dwie ugody ze Spółką potwierdził fakt wystąpienia okoliczności uzasadniających zgłaszane roszczenia. Gdyby Zamawiający nie uznał podstaw prawnych i taktycznych roszczeń nie doszłoby do zawarcia ugody.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest zakwalifikowanie kwot otrzymanych w wyniku zawarcia ugod, jako mających swoje źródło w odpowiedzialności odszkodowawczej Zamawiającego.

Zdaniem Spółki sposób kwalifikacji przedmiotowego zdarzenia na gruncie prawa cywilnego ma bezpośredni wpływ na kwalifikacje tego zdarzenia na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej jako p.t.u. W świetle postanowień tej ustawy uzyskanie odszkodowania nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Uzyskanie odszkodowania nie zostało wymienione w art. 5 ust. 1 p.t.u., zawierającym katalog czynność podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymane w ramach odszkodowania pieniądze nie są towarem, ani też nie zostały otrzymane w związku z dostawą towarów, stąd też w tym zakresie nie można mówić, że doszło do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 p.t.u. Ponadto, wypłata rekompensaty za szkodę lub za utracone korzyści nie może być uznana za świadczenie usługi lub jako zapłata za świadczone usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 p.t.u. Uzyskanie odszkodowania nie wywołuje zatem żadnych konsekwencji w zakresie podatku od towarów i usług. Nie jest to bowiem czynność podlegająca temu podatkowi.

W związku z powyższym kwoty otrzymane w wyniku zawartych ugod nie zwiększają u Spółki podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zgodnie bowiem z treścią art. 29 ust. 1 p.t.u. co do zasady podstawę opodatkowania stanowi obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 p.t.u., rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wobec powyższej definicji pojęcia sprzedaży nie ulega wątpliwości, iż nie obejmuje ono wartości otrzymanych odszkodowań i w związku z tym kwoty otrzymane jako mające swoje źródło w odpowiedzialności odszkodowawczej, nie podlegają wliczeniu do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 29 ust. 1 p.t.u.

W wydanej w dniu [...] września 2010 r. interpretacji indywidualnej Minister Finansów działający przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Analizując opisany stan faktyczny w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa organ uznał, iż opisane przez wnioskodawcę czynności wypełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie organu otrzymane przez spółkę kwoty pieniężne nie posiadają cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego powodowały szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania.

Przekazane kwoty są ekwiwalentem za działanie wnioskodawcy, do którego na mocy ugody, się zobowiązał.

Zawierając przedmiotową umowę wnioskodawca zobowiązał się do świadczenia określonych usług tj. wybudowania oczyszczalni ścieków, a zamawiający do wypłaty kwot pieniężnych będących wynagrodzeniem za to zachowanie. Kwoty te zatem są następstwem wyświadczonych przez spółkę usług. Tym samym zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi bezpośrednio łączącej ich umowy.

Reasumując, otrzymywanych kwot nie można uznać za odszkodowanie, lecz należy je potraktować jako formę wynagrodzenia za świadczenie usług wynikających z umowy, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy, Tym samym spółką jest zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tytułu świadczenia przedmiotowych usług.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa spółka wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej i potwierdzenie, że prawidłowo zakwalifikowała otrzymane kwoty jako odszkodowanie i w związku z tym słusznie nie wliczyła otrzymanych kwot do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W ocenie spółki za taką kwalifikacją prawną przemawia szereg argumentów, w tym przesłanki zawarte w art. 471 k.c.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Spółka wniosła skargę na wydaną interpretację wnosząc o jej uchylenie, zarzucając jej naruszenie:

1) art. 14c w zw. z art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy organ odwołał się do okoliczności, które stoją w sprzeczności z okolicznościami przedstawionymi w stanie faktycznym, nie dokonał analizy materialnego charakteru świadczenia otrzymanego przez spółkę oraz nie przedstawił uzasadnienia prawnego swojej oceny;

2) dokonanie błędnej kwalifikacji świadczenia otrzymanego przez spółkę świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik spółki wskazał, że organ nie powiązał zaprezentowanych przez spółkę twierdzeń ze stanem faktycznym zawartym we wniosku. W ocenie spółki organ nie przeprowadził jakiejkolwiek analizy materialnego charakteru świadczenia otrzymanego przez spółkę. Jakkolwiek w interpretacji organ wskazał, że decydujące znaczenie dla oceny w stosunkach pomiędzy stronami ma ich treść, a nie nazwa, to jednak nie podał żadnych istotnych okoliczności wskazujących, że wypłacone spółce kwoty nie mają charakteru odszkodowawczego. Okoliczności, które zdaniem Dyrektora rozstrzygają o tym, że nie było to odszkodowanie, a wynagrodzenie, poza ogólnym stwierdzeniem o decydującym znaczeniu treści stosunków prawnych, nie zostały przedstawione. Obowiązek przedstawienia uzasadnienia prawnego stanowiska prezentowanego przez organ podatkowy, wynikający z art. 14c § 2 O.p., nakazuje Dyrektorowi wskazać na podstawie jakich argumentów uważa, że świadczenie otrzymane przez spółkę nie ma charakteru odszkodowawczego. Stwierdzenie, że dane świadczenie jest wynagrodzeniem oraz powołanie się ogólnikowo na decydujące znaczenie treści stosunków prawnych nie spełnia wymogu nałożonego przez art. 14c § 2 O.p.

W konsekwencji powyższych naruszeń Dyrektor dokonał błędnej kwalifikacji świadczenia otrzymanego przez spółkę w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Ignorując okoliczności stanu faktycznego przywołane przez spółkę we wniosku Dyrektor błędnie wskazał, iż uzyskane przez skarżącą kwoty są następstwem wyświadczonych przez spółkę usług. Wypłata należnej spółce kwoty nastąpiła nie dlatego, że zamawiający był do tego zobowiązany na podstawie zapisów kontraktu. Skarżąca była zobowiązana do wykonania określonych czynności. Źródłem żądania spółki była odpowiedzialność odszkodowawcza zamawiającego wynikająca z postanowień art. 471 k.c., regulujących odpowiedzialność odszkodowawczą wynikającą z nienależytego wykonania zobowiązania.

Zdaniem pełnomocnika spółki w przedmiotowej sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki odpowiedzialności odszkodowawczej określonej w art. 471 k.c.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej interpretacji:

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem powszechnie obowiązującym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem tylko i wyłącznie do zbadania czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Biorąc pod uwagę powyższe założenia Sąd zważył, iż skarga jest niezasadna albowiem zaskarżona interpretacja odpowiada prawu.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia oceny, czy kwoty otrzymywane przez spółkę należy uznać za odszkodowanie, czy też potraktować je jako formę wynagrodzenia za świadczenie usług wynikających z umowy i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu stanowisko organu jest prawidłowe.

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania i w związku z tym należy w tym zakresie posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

W myśl art. 471 k.c. dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik nie ponosi odpowiedzialności.

W przypadku roszczenia opartego na art. 471 k.c. zaistnieć muszą trzy przesłanki odpowiedzialności kontraktowej określone w tym przepisie. Przesłanki te, co należy podkreślić, wystąpić muszą łącznie. Są one następujące:

a) niewykonanie bądź nienależyte wykonanie zobowiązania (naruszenie zobowiązania),

b) fakt poniesienia szkody,

c) związek przyczynowy pomiędzy niewykonaniem bądź nienależytym wykonaniem zobowiązania a szkodą.

Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki do stwierdzenia odpowiedzialności wykonującego za zleconą inwestycję w świetle art. 471 k.c.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w roku 2003 Spółka wraz z inną spółką działając jako konsorcjum, zawarły z Zamawiającym umowę na realizację inwestycji, której przedmiotem była budowa oczyszczalni ścieków.

W trakcie realizacji umowy, Strony dokonywały zmian jej postanowień, przy czym najistotniejsze zmiany polegały na:

1) wydłużeniu Czasu Ukończenia Kontraktu o 12 miesięcy (z 38 do 50 miesięcy). Przedmiotowa zmiana była podyktowana dwiema okolicznościami. Po pierwsze zaistnieniem siły wyższej, polegającej na znacznym pogorszeniu sytuacji jednej ze spółek, będącej członkiem konsorcjum. Drugim argumentem uzasadniającym wydłużenie Czasu Ukończenia Kontraktu była konieczność przeprowadzenia dodatkowych prac, związanych z wystąpieniem znacznych odchyleń w parametrach ścieków dopływających do oczyszczalni, w latach 2003-2004 w porównaniu z wartościami określonymi w materiałach przetargowych, które były podstawą wymiarowania obiektów realizowanej oczyszczalni,

2) wydłużeniu Czas Ukończenia Kontraktu z 50 do 53 miesięcy i 5 dni (97 dni). Przyczyną zmiany umowy była konieczność przeprowadzenia dodatkowych robót w istniejących obiektach, które przeznaczone były do rozbiórki.

Wydłużenie Czasu Ukończenia Kontraktu miało bezpośredni wpływ na zakres prac, jakie dodatkowo musiała wykonać Spółka oraz na konieczność poniesienia przez Spółkę dodatkowych kosztów.

W związku z powyższym między Stronami kontraktu powstał spór, który sprowadzał się do sposobu rekompensaty (rozliczenia) dodatkowych kosztów poniesionych przez Spółkę. Poniesione przez Spółkę wydatki nie były objęte ceną należną za wykonanie kontraktu.

Na sporną kwotę poniesionych wydatków składały się dwie grupy kosztów. Pierwszą grupę kosztów stanowiły m. in. kwoty wynikające z przedłużenia kontraktu o 12 miesięcy oraz zmiany w części obiektów technologicznych oczyszczania biologicznego. W wyniku wyroku Sądu Arbitrażowego w maju 2009 r. Zamawiający dokonał na rachunek bankowy Spółki wpłaty, która obejmowała kwotę wynikającą z ugody. W opisie operacji przelewu Zamawiający wskazał: "Wpływ w zw. z roszczeniem Wykonawcy o odszkodowanie z tytułu realizacji kontraktu na podstawie wyroku sądu polubownego z dnia [...] kwietnia 2009 r.".

Natomiast zwrot kosztów drugiej grupy został zasądzony w dniu [...] kwietnia 2009 r. przez Sąd Arbitrażowy, który działając na podstawie zgodnego wniosku Stron nadał ugodzie formę wyroku sądu polubownego. Kwota wynikająca z ugody została zapłacona przez Zamawiającego w dwóch transzach w dniach [...] i [...] sierpnia 2009 r. W tytule operacji przelewu Zamawiający wskazał: "Zapłata z tytułu wyroku sądu polubownego". Drugą grupę kosztów, uzgodnioną w wyniku przeprowadzonej mediacji, stanowiły:

1) koszty związane z waloryzacją cen na roboty wykonane w przedłużonym okresie trwania kontraktu,

2) koszty związane z zainstalowaniem wskaźników przepływu w celu wykazania, że praca zgarniacza na osadnikach wtórnych przebiega prawidłowo,

3) koszty związane z nie stwierdzeniem na etapie uzyskiwania pozwolenia na budowę przez Zamawiającego usytuowania kabli, których przełożenie nie zostało w konsekwencji włączone do zakresu robót,

4) koszty związane z utrzymaniem grupy rozruchowej w okresie od dnia [...] stycznia 2008 r. do [...] stycznia 2008 r., z powodu opóźnienia rozpoczęcia wykonania prób do czasu poprawy wyników procesu oczyszczania,

5) koszty związane z decyzją Komisji Rozjemstwa w Sporach z dnia [...] stycznia 2008 r. w sprawie robót dodatkowych oraz kosztów przesunięcia Czasu na Ukończenie o 97 dni.

Zarówno treść zawartych ugod, jak i wyroki Sądu Arbitrażowego nadające tym ugodom formę wyroków sądu polubownego nie zawierają stwierdzenia wskazującego, iż obowiązek zapłaty przez Zamawiającego kwot objętych ugodami ma swoje źródło w odpowiedzialności odszkodowawczej Zamawiającego.

Analizując opisany stan faktyczny stwierdzić należy, iż opisane przez wnioskodawcę czynności wypełniają definicję usług o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niezależnie bowiem od użytej przez Wnioskodawcę nomenklatury, otrzymane świadczenie odszkodowawcze (odszkodowanie) jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę. Co do zasady obowiązek pokrycia szkody powstaje z uwagi na dokonanie czynności zabronionej (ex delicto) lub w wyniku niewykonania lub nieprawidłowego wykonania postanowień umowy (ex contracto). Podkreślając, że decydujące znaczenie dla oceny skutków prawnych umów w stosunkach pomiędzy stronami ma ich treść, a nie nazwa, stwierdzić należy, iż w opisanym stanie faktycznym otrzymane kwoty pieniężne nie posiadają cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Przekazywane kwoty są ekwiwalentem za działanie Wnioskodawcy, do którego, na mocy podpisanej ugody, się zobowiązał. Zawierając przedmiotową umowę Wnioskodawca zobowiązał się do świadczenia określonych usług tj. wybudowania oczyszczalni ścieków, a Zamawiający do wypłaty kwot pieniężnych będących wynagrodzeniem za to zachowanie. Kwoty te zatem są następstwem wyświadczonych przez Spółkę usług. Tym samym zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi bezpośrednio z łączącej ich umowy. Reasumując, otrzymywanych kwot nie można uznać za odszkodowanie, lecz należy je potraktować jako formę wynagrodzenia za świadczenie usług wynikających z umowy, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy. Tym samym Spółka jest zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tytułu świadczenia przedmiotowych usług. Kwoty pieniężne otrzymane przez spółkę nie posiadają cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Przekazywane kwoty są ekwiwalentem za działanie spółki, do którego na mocy ugody się zobowiązała.

W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia art. 14c w zw. z art. 14b § 2 O.p. albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.