Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 688/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2024-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 2a, art. 22 ust 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2805
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Tomasz Smoleń /spr./, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2024 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 listopada 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.494.2023.2.ANK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej A. S.A. z siedzibą w R. kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi "A" z siedzibą w {...} (dalej: Wnioskodawca/Spółka/Skarżąca) jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia {...} listopada 2023 r. nr{...}, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

W dniu 19 września 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, przedstawiając następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą związaną z wytwarzaniem, modyfikowaniem, udostępnianiem oprogramowania komputerowego oraz w zakresie technologii świadczenia usług informatycznych. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej od wszystkich dochodów bez względu na źródła ich uzyskania. Wnioskodawca nie jest producentem żadnych towarów, ani nie bierze udziału w procesie produkcji towarów. Wnioskodawca swoje usługi informatyczne i swoje oprogramowania (utwory) zbywa lub udostępnia na zasadach licencji zarówno do klientów z kraju jak i oferuje je klientom poza granicami kraju.

Dlatego Wnioskodawca jest zainteresowany udziałem w targach i wystawach, gdzie może zaprezentować swoje produkty (programy komputerowe i aplikacje) i swoje usługi informatyczne. Targi organizowane są często poza granicami kraju.

W celu uzyskania możliwości uczestniczenia w targach Wnioskodawca na rzecz organizatora targów z siedzibą w Belgii będzie ponosić opłaty tytułem:

- opłaty za udział w targach. W ramach wniesionej opłaty, poza możliwością uczestnictwa w targach, Organizator zapewnia przepustki dla określonej ilości osób od Wnioskodawcy, zapewnia zamieszczenie reklamy w katalogu wystawy, umieszczenie profilu firmy lub eksponatów firmy w katalogu wystawy oraz na stronie Organizatora targów wraz z linkiem do strony wystawców. Wnioskodawca na czas targów wysyła własny personel, który prezentuje Wnioskodawcę i jego firmę i produkty w czasie targów. Organizator targów nie prezentuje Wnioskodawcy;

- udostępnienia powierzchni wystawowej;

- wynajmu stoiska wraz z wyposażeniem, tj. ścianki działowe, meble (krzesła, stół), tablicę z nazwą firmy, oświetlenie, gniazdko, montaż i demontaż stoiska. Stoisko ma być urządzone, wyposażone i oznaczone zgodnie z wymaganiami Wnioskodawcy;

- wynajmu urządzenia, na przykład monitora lub wyświetlacza, na których Wnioskodawca będzie się prezentował.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy usługi wymienione w zdarzeniu przyszłym, będą podlegać na terytorium Polski opodatkowaniu zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: "ustawa o CIT")?

2. Czy Wnioskodawca dokonując płatności za usługi wymienione w zdarzeniu przyszłym zobowiązany będzie do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła)?

3. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do pozyskania certyfikatu rezydencji Organizatora targów i sporządzenia informacji IFT?

W ocenie Wnioskodawcy usługi wymienione w zdarzeniu przyszłym, nie będą podlegać na terytorium Polski opodatkowaniu zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z tym Wnioskodawca dokonując płatności za usługi wymienione w zdarzeniu przyszłym nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła) i nie będzie zobowiązany do pozyskania certyfikatu rezydencji Organizatora targów i sporządzenia informacji IFT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest samodzielne zaprezentowanie własnej firmy i jej usług na targach lub wystawach branżowych. Wnioskodawca płaci organizatorom za taką możliwość. Żeby Wnioskodawca mógł się zaprezentować, potrzebuje uzyskać zgodę organizatora na uczestnictwo, miejsce w hali gdzie odbywa się wydarzenie, wyposażone stanowisko, które będzie postawione w tym miejscu, takim wyposażeniem jakie Wnioskodawca wskaże/zamówi jako niezbędne dla prezentacji, czyli z oznaczeniami graficznymi i stylizacją wybraną przez Wnioskodawcę i monitorami do wyświetlania materiałów Wnioskodawcy. Istotne jest, że na stoisku prezentują Wnioskodawcę przedstawiciele samego Wnioskodawcy, a nie Organizator. Organizator jedynie to umożliwia.

Wszystkie cztery wymienione w zdarzeniu przyszłym elementy składowe usługi - umożliwienia prezentowania się na wydarzeniu Wnioskodawca uznaje za nierozłączne, w tym sensie, że żadna z nich bez pozostałych nie miałaby sensu. Przy czym za usługę główną uważamy - dopuszczenie do czynnego uczestnictwa w targach - "wystawienie się".

W związku z tym usługę należy traktować kompleksowo, jako usługę organizacji targów.

Wskazane na fakturach poszczególne cztery świadczenia nie zostałyby przez Spółkę nabyte, gdyby nie udział w targach. W opinii Wnioskodawcy całość wskazanych na fakturze świadczeń wchodzi w skład usługi targowej. Nie ma przy tym znaczenia, czy na otrzymanej od kontrahenta fakturze wskazana jest tylko jedna pozycja odnosząca się do usługi targowej, czy też na fakturze wyszczególnione są cztery pozycje, na poszczególne świadczenia, wchodzące w skład tej usługi kompleksowej.

Według Spółki Usługa organizacji uczestnictwa w targach nie została wymieniona w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Należy mieć na uwadze, że dochodzi tu do transakcji kompleksowych, niepodzielnych, aczkolwiek składających się z kilku elementów składowych. Na usługę organizacji uczestnictwa w targach składać się będą usługa wstępu na targi jako uczestnik (rejestracja, uwzględnienie uczestnika w harmonogramie targów oraz materiałach informacyjnych), a także usługa udostępnienia powierzchni wystawowej oraz odpowiedniej infrastruktury (tj. konstrukcji stoiska), usługa wynajmu wyposażenia stoiska.

Ze względu na fakt umożliwienia Wnioskodawcy prezentacji swoich wyrobów podczas targów należy uznać, że usługa zawierać będzie również pewien element marketingowy. Jednakże, żadne ze świadczeń częściowych nie będzie miało znaczenia gospodarczego po wyłączeniu go z całości usługi, i tym samym świadczenia częściowe nie będą mogły zostać uznane za świadczenia odrębne. Wspomniany element marketingowy, polegający na prezentacji wyrobów Wnioskodawcy, choć będzie nieodzownym elementem świadczonych przez Organizatorów usług, nie będzie przesądzać o kwalifikacji usługi kompleksowej jako usługi mieszczącej się w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, tj. usługi reklamowej lub usługi o podobnym charakterze do usługi reklamowej. Należy wskazać, że chociaż prezentacja wyrobów mieści się w usługach świadczonych przez Organizatorów, to jednak ma ona charakter pochodny w stosunku do samego uczestniczenia w targach. Tym samym, element promocji wyrobów Wnioskodawcy nie jest usługą świadczoną przez Organizatora samą w sobie. Zdaniem Wnioskodawcy, istota usług nabywanych przez Wnioskodawcę od Organizatorów nie polega na świadczeniu usług reklamowych, lecz na zapewnieniu Wnioskodawcy możliwości wzięcia udziału w określonym wydarzeniu (targach), dzięki któremu to Wnioskodawca, jako jego uczestnik może zaprezentować swoje wyroby. Tym samym wspomniany element marketingowy, stanowiący element usług świadczonych przez Organizatorów, należy wiązać nie ze świadczeniem usług reklamowych (czy też usług o podobnym charakterze), lecz z informowaniem o fakcie uczestnictwa Wnioskodawcy w targach.

Spółka stwierdziła, że usługi o których mowa we wniosku, tj. usługi, których istota sprowadza się do zapewnienia możliwości udziału Wnioskodawcy w targach, nie stanowią usług reklamowych, ani usług o podobnym charakterze. Innymi słowy, istota usług nabywanych przez Wnioskodawcę od zagranicznych kontrahentów, nie polega na świadczeniu usług reklamowych, lecz na zapewnieniu Wnioskodawcy możliwości wzięcia udziału w określonym wydarzeniu (targach), dzięki któremu to Wnioskodawca, jako jego uczestnik może reklamować świadczone przez siebie usługi.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT opodatkowaniu podatkiem u źródła podlegają także m.in. należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego, urządzenia handlowego lub naukowego. Również w tym przypadku, niezależnie od tego, czy element usług świadczonych przez Organizatorów, w postaci udostępnienia powierzchni wystawowej oraz odpowiedniej infrastruktury (tj. konstrukcji stoiska) oraz jego wyposażenia itd. może zostać uznany za przychód Organizatorów z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego czy naukowego w świetle ww. artykułu. Po pierwsze monitory nie są urządzeniem naukowych, ani przemysłowym, nie służą do handlu. Po drugie, czynność najmu monitora nie stanowi istoty usługi nabywanej przez Wnioskodawcę. Podobnie jak to ma miejsce w przypadku wcześniej wspomnianego elementu marketingowego, ww. świadczenie będzie elementem składowym usługi, której celem będzie zapewnienie Wnioskodawcy możliwości udziału w targach.

Według Skarżącej uzyskiwane od Wnioskodawcy przez podmioty zagraniczne przychody z tytułu uczestnictwa w targach branżowych obejmujące należności za przykładowo wynajem odpowiedniej infrastruktury, wynajem wyposażenia stoiska, wynajem powierzchni magazynowej - nie są przychodami z tytułu użytkowania urządzenia handlowego. Niezależnie od tego czy składniki majątku udostępniane Wnioskodawcy mogą zostać uznane za urządzenie przemysłowe udostępnianie wskazanego we wniosku wyposażenia związanego z uczestnictwem Wnioskodawcy w targach, nie stanowi istoty umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami organizującymi targi, lecz stanowi cześć/element składowy usługi związanej z zapewnieniem Wnioskodawcy możliwości udziału w targach.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, usługi wymienione w zdarzeniu przyszłym, nie będą podlegać na terytorium Polski opodatkowaniu zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca, dokonując płatności za usługi wymienione w zdarzeniu przyszłym zobowiązany nie będzie do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła) i nie będzie zobowiązany do pozyskania certyfikatu rezydencji Organizatora targów i sporządzenia informacji IFT.

W zaskarżonej interpretacji Dyrektor KIS uznał, że stanowisko, które przedstawiła Spółka we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wydanej interpretacji organ przytoczył treść m.in. art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a i ust 2 ustawy o CIT. W odniesieniu do treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT organ zauważył, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie "oraz świadczeń o podobnym charakterze". W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie o CIT. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W ocenie organu należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności. Pomimo że Wnioskodawca wskazał, że usługę należy traktować kompleksowo, jako usługę organizacji targów - to jednak po przeanalizowaniu zakresu usług charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń/usług za które wypłacane jest wynagrodzenie prowadzi do wniosku, że jednak część tych usług będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła. W rozpatrywanej sprawie istotne jest więc wyjaśnienie znaczenia pojęcia "usług reklamowych".

Zdaniem organu pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca na rzecz organizatora targów z siedzibą w Belgii będzie ponosić opłaty tytułem opłaty za udział w targach. W ramach wniesionej opłaty, poza możliwością uczestnictwa w targach, Organizator zapewnia m.in. zamieszczenie reklamy w katalogu wystawy, umieszczenie profilu firmy lub eksponatów firmy w katalogu wystawy oraz na stronie Organizatora targów wraz z linkiem do strony wystawców.

Według organu działania te podejmowane przez podmiot belgijski mają związek z działalnością promocyjną, jak wskazuje Wnioskodawca jest zainteresowany udziałem w targach i wystawach, gdzie może zaprezentować swoje produkty (programy komputerowe i aplikacje) i swoje usługi informatyczne. Trudno wyobrazić sobie świadczenie ww. usług bez jednoczesnego promowania produktu, jego reklamowania, przekazywania informacji o nim, jego zaletach, wartości, miejscach i możliwościach jego nabycia, zachęcania do nabycia produktu od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. W tym zakresie opisane usługi jako literalnie wymienione w art. 21 ust. 2a ustawy o CIT jako usługi reklamowe stanowią świadczenia podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła a Wnioskodawca jako płatnik na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT ma obowiązek poboru podatku.

Natomiast pozyskanie certyfikatu rezydencji od podmiotu któremu wypłacane będą należności z tytułu zamieszczenia reklamy w katalogu wystawy, umieszczenia profilu firmy lub eksponatów firmy w katalogu wystawy oraz na stronie Organizatora targów wraz z linkiem do strony wystawców, będzie uprawniało Wnioskodawcę do zastosowania przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z tytułu tych usług Wnioskodawca będzie obowiązany do pobrania podatku u źródła od odbiorcy należności oraz zobowiązany będzie dopełnić obowiązków informacyjnych związanych ze złożeniem właściwych informacji IFT-2/IFT-2R.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 1-3 organ uznał za nieprawidłowe.

Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji w zaskarżonej części:

- dotyczącej interpretacji udzielonej w odpowiedzi na pytanie nr 1 w zakresie opłaty za udział w targach,

- dotyczącej interpretacji udzielonej w odpowiedzi na pytanie nr 2 w zakresie opłaty za udział w targach.

- dotyczącej interpretacji udzielonej w odpowiedzi na pytanie nr 3 w zakresie opłaty za udział w targach.

Ponadto o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego, zarzucając naruszenie przepisów:

- art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT poprzez błędną ich wykładnię i zastosowanie.

Dyrektor KIS, w odpowiedzi na skargę, podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, zwanej dalej: "p.p.s.a."), Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie spór powstał na tle interpretacji usług objętych opłatą za udział w targach, to jest na tle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Zdaniem organu, cała opłata za udział w targach jest wynagrodzeniem za wyświadczenie Spółce przez organizatora usług reklamowych, czyli cała opłata targowa mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji powyższego w zakresie wszystkich trzech pytań w odniesieniu do tej opłaty stanowisko Spółki uznane zostało za nieprawidłowe.

Przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how);

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 22b ustawy o CIT, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Z przytoczonej regulacji wynika, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej oraz spełnieniem innych przesłanek, o których mowa we wskazanym niżej art. 26 ust. 1 ustawy o CIT. W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Stosownie do wskazanej regulacji, gdy określony podmiot nie dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust 1 ustawy o CIT, to nie ma obowiązku wypełniania formularza IFT-2/IFT-2R. Obowiązek taki natomiast istnieje gdy płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie jest obowiązany do poboru podatku. W takim przypadku pomimo niepobrania podatku jest on zobowiązany do wystawienia informacji IFT-2/IFT-2R, którą należy wysłać do odpowiedniego urzędu dla nierezydentów oraz do podatnika.

Zgodzić należy się z organem, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie "oraz świadczeń o podobnym charakterze". W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie o CIT. Jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżąca na rzecz organizatora targów z siedzibą w Belgii będzie ponosić opłaty tytułem opłaty za udział w targach. W wyniku czego dochodzi do nabycia od organizatorów kompleksowej usług dopuszczenia do uczestnictwa w targach. Pamiętać należy, że usługa kompleksowa zawiera kilka czynności (usług), z tym, że jedna z nich jest usługą główną przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługą kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. W rozpoznawanej sprawie na usługę organizacji uczestnictwa w targach składać się będą usługa dostępu do targów jako uczestnik sam siebie wystawiający: prawo do uczestnictwa w targach, przepustki dla określonej ilości osób, zamieszczenie reklamy w katalogu wystawy, umieszczenie profilu firmy lub eksponatów firmy w katalogu wystawy oraz na stronie Organizatora targów wraz z linkiem do strony wystawców. Powyższe czynności nie są wycenione i płatne odrębnie, wszystko wyżej wymienione mieści się w opłacie za udział w targach, a także usługa udostępnienia powierzchni wystawowej oraz odpowiedniej infrastruktury (tj. konstrukcji stoiska), usługa wynajmu wyposażenia stoiska.

Zapewnianie przez organizatora targów możliwości m.in. zamieszczenia reklamy w katalogu wystawy, umieszczenia profilu firmy lub eksponatów firmy w katalogu wystawmy oraz na stronie organizatora targów wraz z linkiem do strony wystawców zawiera pewne element marketingowy. Jednakże działanie to ma ona charakter pochodny w stosunku do samego uczestniczenia w targach. Istota usług nabywanych przez Spółkę od organizatorów jest możliwości wzięcia udziału w określonym targach, nie zaś świadczenie usług reklamowych. To właśnie udział w targach zapewnia Spółce umożliwia zaprezentowanie swoich produktów. Poprzez udział Spółka reklamuje sama siebie, a Organizator bierze wynagrodzenia za to, że to jej umożliwia.

Zgodzić trzeba się ze skarżącą, że " ... Okoliczność, że organizator w ramach organizacji publikuje na swojej stronie i w katalogach targów informacje o Spółce jako uczestniku targów jest logicznym elementem informacji o targach i ich uczestnikach i nie powoduje, że całe wynagrodzenie za targi staje się wynagrodzeniem za usługę reklamową. Organizator w katalogach i na swojej stronie, reklamując uczestników w istocie reklamuje siebie i swoje wydarzenie. Reklama dotyczy Uczestnika ale element ten jest na tyle nieistotny, że nie zostaje nigdy wydzielony z ceny opłaty targowej, jako osobny element.". Dlatego też omawiany element marketingowy, stanowiący element usług świadczonych przez organizatorów, należy oceniać jako informacje o fakcie uczestnictwa Spółki w targach i o samych targach, jako sposób promocji targów, nie zaś świadczenie usług reklamowych (czy też usług o podobnym charakterze) przez organizatora targów.

Powyższe prowadzi do stwierdzenia, że organ błędnie ocenił skutki podatkowe zdarzenia na tle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, a w konsekwencji błędnie uznał, że w tym zakresie Skarżąca zobowiązana będzie do gromadzenia certyfikatów rezydencji organizatora i sporządzenia informacji IFT.

Ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu ocenę prawną i należycie uzasadnić zajęte stanowisko. Wyjaśnić również trzeba, że Sąd uchylił zaskarżoną interpretację w całości, mimo, że organ uznał stanowisko Spółki częściowo za prawidłowe. Powyższe wynikało z faktu, że w art. 146 § 1 p.p.s.a. nie przewidziano możliwości uchylenia interpretacji w części, zatem Sąd nie posiada umocowania prawnego do uchylenia zaskarżonej indywidualnej interpretacji w części. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 grudnia 2013 r. o sygn. akt II FSK 78/12 wskazał, że pomimo zaistnienia w interpretacji indywidualnej wielu odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych wymagających odpowiedzi, indywidualna interpretacja wydawana przez organ interpretacyjny ma charakter niepodzielny (zob. również wyrok NSA z dnia 23 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 234/15). Tym samym organ zobowiązany będzie ponownie ocenić stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.