Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 702/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6391 Skargi na uchwały rady gminy w przedmiocie ... (art. 100 i 101a ustawy o samorządzie gminnym)
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Rada Miasta
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność uchwały w całości
Powołane przepisy: article: art. 2, art 87 ust 2, art 88 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 40 ust 1, art. 42, art 91
journal: Dz.U. 2018 poz 994
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym  - tekst jedn.
article: art. 10 ust. 1, art 20a ust 1 i 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 4 ust 1 i 2, art. 5
journal: Dz.U. 2017 poz 1523
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Szymanowicz – Nowak, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2020 r. w Radomiu sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w [...] na uchwałę Rady Miejskiej w [...] z dnia [...]listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych na rok 2019 stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w całości.


UZASADNIENIE

Rada Miejska w W. (dalej: "Rada Miejska"), działając na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.; dalej: "u.s.g."), art. 10 ust. 1 i ust. 2, art. 20c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 25 lipca 2018 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2019 r. (Monitor Polski z 2018r., poz. 745) oraz obwieszczenia Ministra Finansów

z dnia 15 października 2018 r. w sprawie stawek podatku od środków transportowych obowiązujących w 2019 r. (M. P. z 2018r., poz. 1018), podjęła 29 listopada 2018 r. uchwałę nr II/9/18 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych na 2019 rok.

Pismem z 29 sierpnia 2019 r. Prokurator Rejonowy w G. (dalej: "Prokurator") wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powołaną wyżej uchwałę nr II/9/18.

Występując o stwierdzenie jej nieważności w całości, postawił zarzuty istotnego naruszenia prawa, tj. przepisu art. 4 ust. 1 i art. 5 ustawy z dnia 29 lipca 2000 r.

o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (t.j. Dz.U.

z 2017r., poz. 1523; dalej: "ustawa o ogłaszaniu aktów normatywnych") przez nadanie uchwale wstecznej mocy obowiązującej i uznaniu, że uchwała, która weszła w życie

z dniem 15 stycznia 2019 r. obowiązuje od dnia 1 stycznia 2019r., co narusza zakaz retroaktywności prawa, zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, przy jednoczesnym pogorszeniu sytuacji podatnika.

W uzasadnieniu skargi Prokurator wskazał, że zaskarżona uchwała stanowi akt prawa miejscowego. Zawiera ona bowiem normy generalne i abstrakcyjne. Zauważył, że w § 3 uchwały ustalono 14 - dniowy termin vacatio legis. Uchwała miała wejść

w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Mazowieckiego, nie wcześniej jednak niż z dniem 1 stycznia 2019 r. Uchwała promulgowana została w dzienniku urzędowym w dniu 31 grudnia 2018 roku i weszła

w życie z dniem 15 stycznia 2019 r.

Wskazując na art. 20a ust. 1 u.p.o.l. Prokurator podniósł, iż podjęcie uchwały,

o której mowa w tym przepisie obejmuje nie tylko sam fakt głosowania w jej przedmiocie przez radę, lecz również należytą jej publikację. Dopiero po spełnieniu obu tych warunków stwierdzić można wejście aktu normatywnego do porządku prawnego (por. wyrok NSA z 4 listopada 2015r., sygn. akt II FSK 2362/13, LEX nr 1990269).

W kolejnym roku podatkowym mogą obowiązywać albo nowe stawki, o ile zostanie podjęta uchwała obejmująca również jej prawidłową publikację, albo stawki obowiązujące w poprzedzającym roku podatkowym. Rada gminy podejmuje uchwałę

w sprawie stawek podatku na dany rok podatkowy, co powoduje, że stawki podatkowe zawarte w uchwale mają zastosowanie do całego roku podatkowego od 1 stycznia do 31 grudnia. Wejście w życie uchwały podjętej przed rozpoczęciem roku podatkowego wywołuje skutki prawne na dany rok.

Na gruncie przedmiotowej sprawy Prokurator stwierdził, że wprowadzenie do obrotu prawnego zaskarżonej uchwały spowodowało, że w roku podatkowym 2019 zaczęły obowiązywać dwie stawki podatkowe, zaś brak jest normatywnych podstaw do obowiązywania dwóch różnych stawek podatkowych w tym samym roku.

W konsekwencji poprzez uchwalenie przedmiotowej uchwały doszło do naruszenia klauzuli generalnej lex retro non agit, tj. jednej z podstawowych zasad obowiązujących w systemie prawnym.

Wprowadzenie do porządku prawnego aktu normatywnego o mocy retroaktywnej odbywać może się jedynie w drodze wyjątku, obwarowanego spełnieniem warunków przewidzianych przez Konstytucję. Prawodawca wyjątkowo może odstąpić od stosowania wspomnianej zasady, gdy jest to niezbędne do realizacji innej zasady konstytucyjnej, przy czym, jeśli zmiana normatywna dotyczyłaby praw lub wolności konstytucyjnych, możliwość jej przeprowadzenia należy oceniać zgodnie z zasadą proporcjonalności, wyrażoną w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP (zob. Zalasiński T., Zasada prawidłowej legislacji w poglądach Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2008, s. 73).

Prokurator stwierdził również, powołując się na treść poglądów prawnych zawartych w wyroku WSA w Kielcach z 19 kwietnia 2012r., sygn. akt I SA/Ke 109/12 oraz WSA w Krakowie z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1539/11, wyrażonych na tle art. 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych, że obowiązkiem organów w przypadku korzystania z tej instytucji prawnej jest podanie faktycznego i prawnego uzasadnienia, że pomimo działania wstecz aktu normatywnego będzie on realizował zasady demokratycznego państwa prawa, a także, iż zasadą demokratycznego państwa prawnego jest nieobarczanie obywateli skutkami zaniedbań organów władzy publicznej lub też jej przedstawicieli (funkcjonariuszy publicznych).

Wobec powyższego, w ocenie Prokuratora, nie sposób zaakceptować możliwości wprowadzenia aktu normatywnego o charakterze prawa miejscowego z mocą wsteczną, bowiem nie dotyczy on praw lub wolności konstytucyjnych. Prawodawcy miejscowi nie zostali wyposażeni w kompetencje prawodawcze w zakresie realizacji ważnego interesu państwa, uzasadniającego ewentualne działanie wstecznej mocy obowiązującej aktu normatywnego. Konsekwencją naruszenia zasady nieretroaktywności aktu normatywnego jest zaś naruszenie zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Konkludując, zdaniem Prokuratora zaskarżona uchwała Rady Miejskiej

w W. w § 3 zawiera rozstrzygnięcie powodujące funkcjonowanie dwóch stawek podatkowych w jednym roku, oraz działanie tego aktu prawa miejscowego

z mocą wsteczną, co uzasadnia potrzebę jej zaskarżenia i stwierdzenia jej nieważności.

Tym samym Prokurator wniesienie skargi w realiach niniejszej sprawy uznał za

w pełni zasadne.

W odpowiedzi na skargę Rada Miejska wniosła o oddalenie skargi wskazując, że opóźnienie w ogłoszeniu w Dzienniku Wojewódzkim przedmiotowej uchwały nastąpiło bez jej winy. Z jej strony zostały bowiem dopełnione wszystkie formalności. Jednostka samorządu terytorialnego nie może zaś zostać obarczona ujemnymi konsekwencjami działań innego podmiotu. Zostały bowiem zachowane wszystkie wymagane terminy, aby uchwała o wysokości stawek podatku od środków transportowych na rok 2019 zaczęła obowiązywać we właściwym czasie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 147 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a."), sąd uwzględniając skargę na uchwałę organu jednostki samorządu terytorialnego stwierdza nieważność tej uchwały w całości lub w części albo stwierdza, że została wydana

z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza możliwość stwierdzenia jej nieważności. Przepis ten pozostaje w związku z art. 91 ust. 1 u.s.g.,

w świetle którego nieważna jest uchwała organu gminy sprzeczna z prawem. Wprowadzając sankcję nieważności, jako następstwa naruszenia prawa, ustawodawca nie wskazał rodzaju naruszenia prawa, które skutkowałoby zastosowaniem tej sankcji. Zasadnym jest zatem sięgnięcie do przepisów u.s.g., gdzie przewidziano dwa rodzaje naruszeń prawa, które mogą być wywołane przez ustanowienie aktów uchwalanych przez organy gminy. Mogą to być naruszenia istotne lub nieistotne (art. 91 u.s.g.). Jednak i tu brak ustawowego zdefiniowania obu naruszeń, co stwarza konieczność sięgnięcia do stanowiska wypracowanego w tym zakresie w doktrynie i w orzecznictwie.

Za "istotne" naruszenie prawa uznaje się uchybienie prowadzące do skutków, które nie mogą być tolerowane w demokratycznym państwie prawnym. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że do istotnych wad uchwały, których wystąpienie skutkuje stwierdzeniem jej nieważności, zalicza się naruszenie przepisów wyznaczających kompetencję organów samorządu do podejmowania uchwał, naruszenie podstawy prawnej podjętej uchwały, naruszenie przepisów prawa ustrojowego oraz prawa materialnego poprzez wadliwą ich interpretację oraz przepisów regulujących procedury podejmowania uchwał (por. wyrok WSA w Olsztynie

z 27 czerwca 2017 r., sygn. akt II SA/Ol 452/17 i przywołane tam wyroki i pozycje

z doktryny: wyrok NSA z 8 lutego 1996 r., SA/Gd 327/95, OwSS z 1996 r., nr 3, poz. 90; wyrok NSA z 11 lutego 1998 r., II SA/Wr 1459/97, OwSS 1998/3/79, wyrok WSA

w Warszawie z 21 marca 2007 r., IV SA/Wa 2296/06, CBOSA; Z. Kmieciak, M. Stahl, Akty nadzoru nad działalnością samorządu terytorialnego, Samorząd terytorialny 2001/1-2, s. 102).

Zgodnie z art. 87 ust. 2 Konstytucji RP źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są na obszarze działania organów, które je ustanowiły, akty prawa miejscowego. Według art. 94 Konstytucji RP organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Zasady i tryb wydawania aktów prawa miejscowego określa ustawa. Powyższa zasada znalazła odzwierciedlenie w art. 40 ust. 1 u.s.g. Stwierdzenie nieważności uchwały może nastąpić tylko wtedy, gdy uchwała pozostaje w wyraźnej sprzeczności z określonym przepisem prawnym. Stosownie do art. 50 § 1, art. 52 § 1 i art. 53 § 3 p.p.s.a., prokurator może zaskarżyć uchwałę lub zarządzenie do sądu administracyjnego. Jak wynika z art. 52 § 1 p.p.s.a., obowiązek wyczerpania środków zaskarżenia służących w postępowaniu przed organem jest wyłączony, jeśli skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej uchwały Sąd stwierdził, że istotnie narusza ona prawo.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.o.l., rada gminy określa, w drodze uchwały, wysokość stawek podatku od środków transportowych, z tym że roczna stawka podatku od jednego środka transportowego nie może przekroczyć kwot wskazanych w tym przepisie. Ustawa nie definiuje znaczenia zwrotu "podjęcie uchwały". Wskazuje jednak na skutki braku podjęcia takiej uchwały do końca roku poprzedzającego rok podatkowy. Zgodnie bowiem z art. 20a ust. 1 u.p.o.l. w przypadku nieuchwalenia stawek podatków lub opłat lokalnych, o których mowa w art. 5 ust. 1, art. 10 ust. 1 oraz art. 19 pkt 1 lit.

a-d, stosuje się stawki obowiązujące w roku poprzedzającym rok podatkowy,

z zastrzeżeniem ust. 2. W myśl art. 20a ust. 2 u.p.o.l., w przypadku nieuchwalenia stawek podatku od środków transportowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, 4 lub 6, jeśli stawki minimalne dla poszczególnych rodzajów pojazdów są wyższe od stawek uchwalonych na rok poprzedzający rok podatkowy - stosuje się odpowiednie stawki wynikające z załączników nr 1-3 do ustawy. Wskazania jednocześnie wymaga,

iż proces wykładni przepisów prawa nie może prowadzić do ustalenia znaczenia analizowanych norm w sposób sprzeczny z konstytucyjnym porządkiem prawnym. Zgodnie zaś z art. 2 Konstytucji RP, Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. W myśl art. 88 ust. 1 Konstytucji RP warunkiem wejścia w życie ustaw, rozporządzeń oraz aktów prawa miejscowego jest ich ogłoszenie. Tym samym, warunkiem wejścia w życie aktu normatywnego jest nie tylko jego przyjęcie przez posiadający stosowną kompetencję organ, w przewidzianym prawem trybie i formie, ale także ogłoszenie tego aktu prawnego.

Zasady i tryb ogłaszania aktów normatywnych określa wspomniana ustawa

z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych aktów prawnych. Powtórzeniem przepisu konstytucyjnego jest art. 42 u.s.g., zgodnie z którym zasady

i tryb ogłaszania aktów prawa miejscowego określa przytaczana wyżej ustawa

o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych. Zgodnie z art.

4 ust. 1 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych, akty normatywne zawierające przepisy powszechnie obowiązujące, ogłaszane w dziennikach urzędowych wchodzą

w życie po upływie czternastu dni od ich ogłoszenia, chyba że dany akt normatywny określi termin dłuższy. Jak stanowi jednocześnie ust. 2 tego przepisu, w uzasadnionych przypadkach akty normatywne, z zastrzeżeniem ust. 3 (ustęp ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie) mogą wchodzić w życie w terminie krótszym niż czternaście dni,

a jeżeli ważny interes prawny państwa wymaga natychmiastowego wejścia w życie aktu normatywnego i zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie, dniem wejścia w życie może być dzień ogłoszenia aktu w dzienniku urzędowym. Natomiast art. 5 ww. ustawy stanowi, że przepisy art. 4 nie wyłączają możliwości nadania aktowi normatywnemu wstecznej mocy obowiązującej, jeżeli zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż podjęcie uchwały, o której mowa

w art. 10 ust. 1 u.p.o.l. obejmuje zarówno sam fakt jej podjęcia przez radę, jak i jej należytą publikację (ogłoszenie). Dopiero spełnienie obu tych warunków stanowi, że dany akt normatywny wszedł do porządku i obrotu prawnego. Takie stanowisko zawarte jest także w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 15 marca 1995 r. w sprawie K 1/95 (OTK 1995/1/7). Orzeczenie to podjęte zostało na tle badanych przez sąd konstytucyjny regulacji podatku dochodowego od osób fizycznych, niemniej jednak Trybunał Konstytucyjny przyjął, że rozważania te są aktualne dla podatków pobieranych w skali roku podatkowego (kalendarzowego). Trybunał wskazał m.in. na wymogi pewności prawa i zaufania obywateli do państwa. Stwierdził, że gwarancje prawne ochrony interesu jednostki mają w prawie podatkowym duże znaczenie i to zarówno

w płaszczyźnie materialnoprawnej i proceduralnej. Chodzi tu o możliwość rozporządzania przez obywateli swoimi interesami przy uwzględnieniu obowiązku podatkowego jeszcze przed rozpoczęciem roku podatkowego. Stwarza to wymóg takiego sposobu wprowadzania regulacji prawnych, aby ustawodawstwo dotyczące podatków płaconych w skali rocznej znane było podatnikom ze stosownym wyprzedzeniem czasowym przed początkiem roku podatkowego. Obowiązek

i możliwość zapoznania się z obowiązującym prawem może zostać zrealizowany przez podatnika tylko wówczas, gdy prawo to zostanie w sposób należyty opublikowane.

W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego klauzula demokratycznego państwa prawa traktowana jest jako zbiorczy wyraz szeregu zasad i reguł o bardziej szczegółowym charakterze, które nie są wprawdzie wyraźnie zawarte w ustawie zasadniczej, ale z niej wynikają w sposób pośredni.

W orzecznictwie ugruntowało się stanowisko, że nieodzownym elementem tej metaklauzuli systemowej są zasady stanowienia prawa, określane jako zasady przyzwoitej legislacji (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

12 marca 2001 r., sygn. OPS 14/00). W ramach tej zasady ogólnej, Trybunał Konstytucyjny sformułował m.in. szereg konkretnych zasad stanowienia prawa, które muszą być przestrzegane w demokratycznym państwie prawa, takich jak: zakaz stosowania prawa wstecz, nakaz zachowania odpowiedniego vacatio legis, zasadę ochrony praw nabytych, zasadę proporcjonalności oraz zasadę określoności prawa.

Zakaz działania prawa wstecz stanowi jeden z elementów zasady demokratycznego państwa prawa wyrażonego w art. 2 Konstytucji RP. Zasada ta zakazuje stanowienia norm prawnych znajdujących zastosowanie do stosunków prawnych i sytuacji, które istniały przed wejściem w życie tych norm. Zasada niedziałania prawa wstecz nie ma charakteru absolutnego i dopuszczalne są od niej wyjątki, jednak trzeba mieć na uwadze, że zakaz ten odnosi się bezwzględnie do takich wypadków, w których nowy akt normatywny, miałaby pogorszyć dotychczasową, korzystniejszą dla adresata normy sytuację.

Jak już była o tym mowa ustawa o ogłaszaniu aktów normatywnych przewiduje wyjątki od zakazu retroakcji. Norma zawarta w art. 5 przewiduje możliwość nadania aktowi normatywnemu mocy wstecznej, jeżeli zasady demokratycznego państwa prawa nie stoją temu na przeszkodzie. Skoro zatem art. 5 ww. ustawy dopuszcza nadanie aktowi normatywnemu mocy wstecznej, ale tylko jeżeli zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie, to obowiązkiem organów

w przypadku korzystania z tej instytucji prawnej jest podanie faktycznego i prawnego uzasadnienia, że pomimo działania wstecz aktu normatywnego będzie on realizował zasady demokratycznego państwa prawa.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy przypomnieć należy, iż w § 3 zaskarżonej w niniejszej sprawie uchwały Nr II/9/18, Rada Miejska

w W. postanowiła, że wchodzi ona w życie po upływie 14 dni od ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Mazowieckiego, nie wcześniej jednak niż z dniem 1 stycznia 2019r.

Przedmiotowa uchwała, dotycząca podatku o charakterze rocznym została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa Mazowieckiego dnia 31 grudnia 2018 r., co oznacza, że weszła ona w życie po rozpoczęciu roku podatkowego, którego dotyczy, albowiem po upływie 14 dni od daty jej ogłoszenia, to jest z dniem 15 stycznia 2019 r.

Rada Miejska nie podjęła żadnej próby prawnego i faktycznego uzasadnienia ewentualnego zastosowania rozwiązania z art. 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych. Brak jest bowiem uzasadnienia konieczności zastosowania wstecznego działania skutków zaskarżonej uchwały przy wejściu jej w życie.

W tych okolicznościach, zdaniem Sądu naruszenie w zaskarżonej uchwale zasad prawidłowej legislacji, zakazu niedziałania prawa wstecz, zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa, przy jednoczesnym pogorszeniu sytuacji podatników z uwagi na podwyższenie stawek w podatku od środków transportowych, bez stosownego uzasadnienia, stanowi istotne naruszenie prawa. Argumentacja

o braku zawinienia w opóźnieniu ogłoszenia uchwały pozostaje bez wpływu na powyższą ocenę.

Z tych względów na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.