Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 241/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2023-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1, 2, 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Brzuzy Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) asesor WSA Anna Janowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 grudnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Elblągu z dnia 8 maja 2023 r., nr Rep.2520/PO/22 w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości spółki z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi wraz z odsetkami oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarga S.K. (dalej: "strona", "skarżący") dotyczy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Elblągu (dalej: "Kolegium") utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta Elbląga (dalej: "organ I Instancji") z 14 października 2021 r. nr DMS-PiO.6232.11.2021.SN orzekającą o odpowiedzialności strony jako członka zarządu P. Sp. z o.o. z siedzibą w E. (dalej: "spółka") za zaległości tej spółki z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od 1 lutego 2017 r. do 30 kwietnia 2018 r. w wysokości 2.936,32 zł wraz z odsetkami liczonymi na dzień wydania decyzji w wysokości 828 zł.

Z przekazanych Sądowi wraz z tą skargą akt sprawy wynika, że spółka była zobowiązana do uiszczania ww. opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Pomimo upływu terminu płatności opłata nie została wniesiona, co skutkowało wszczęciem postępowania egzekucyjnego wobec spółki. W toku egzekucji nie ustalono majątku spółki, z którego można by tę egzekucję prowadzić. Z ustaleń organu I instancji wynika, że w okresie powstania zaległości strona pełniła funkcję prezesa zarządu spółki. W dniu 18 maja 2018 r. strona złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Wniosek ten został jednak oddalony postanowieniem Sądu Rejonowego w Elblągu z 30 października 2018 r. sygn. akt [...]. W tych okolicznościach organ I instancji wydał opisaną na wstępie decyzję z 14 października 2021 r. przyjmując, że w prowadzonym postępowaniu strona nie wykazała wystąpienia przesłanek uwalniających ją od odpowiedzialności za zaległości spółki, o których mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Op").

Decyzja ta była drugim z kolei rozstrzygnięciem organu I instancji wydanym w tej sprawie, gdyż poprzednia decyzja tego organu z 25 marca 2021 r. nr DSM-PiO.6232.11.2021.SN, została uchylona przez Kolegium decyzją z 14 czerwca 2021 r. Rep. 1121/CP/21, a sprawa została przekazana organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji kasatoryjnej Kolegium poleciło organowi I instancji ustalenie, do kiedy strona była prezesem zarządu spółki, zweryfikowanie okresu powstania zaległości spółki, przeprowadzenie postępowania co do ewentualnego ogłoszenia upadłości spółki, a także wyjaśnienie, czy wobec ujawnionych wątpliwości co do skuteczności doręczeń pism kierowanych do spółki w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postępowanie egzekucyjne wobec spółki zostało skutecznie wszczęte. Wskazało ponadto na konieczność odniesienia się do wniosków dowodowych zgłoszonych przez pełnomocnika strony.

Także decyzja organu I instancji z 14 października 2021 r. stała się przedmiotem odwołania strony, w którym zarzucono temu organowi naruszenie m.in.: art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Op poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, a ponadto art. 107 § 1 i 2 oraz art. 116 § 1-3 i art. 108 § 1 Op poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i ustalenie, że strona ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki oraz nieprawidłowe wykazanie, że egzekucja w stosunku do spółki była bezskuteczna. W oparciu o te zarzuty strona wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Decyzją z 3 stycznia 2022 r. Rep. 2662/PO/21, Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z 14 października 2021 r. Decyzja organu odwoławczego została jednak uchylona wyrokiem tutejszego Sądu z 14 września 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 212/22, a orzeczenie to jest prawomocne. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie wykazane zostały przez organy pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki, gdyż skarżący w okresie objętym zaskarżoną decyzją pełnił funkcję prezesa zarządu spółki, a egzekucja zaległości z majątku spółki okazała się bezskuteczna w całości. Sąd zauważył przy tym, że skarżący ani w toku postępowania administracyjnego, ani w skardze nie zwalczał twierdzeń organu o nieskuteczności egzekucji w sposób inny niż kwestionowanie odbioru korespondencji spółki w postępowaniu egzekucyjnym. Odnosząc się do tych argumentów Sąd przyjął, że prawidłowość prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec spółki, w tym prawidłowość dokonywania doręczeń, nie podlega ocenie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej, gdzie badane jest jedynie, czy egzekucja wobec spółki okazała się chociażby częściowo bezskuteczna. Ta zaś okoliczność zdaniem Sądu może być wykazywana w dowolny sposób, nie tylko postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Niemniej jednak w tej sprawie z KRS wynika, że 30 września 2020 r. zostało umorzone postępowanie egzekucyjne wobec spółki z uwagi na brak możliwości wyegzekwowania kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Jako przedwczesną Sąd zakwalifikował natomiast ocenę Kolegium co do niewykazania przez skarżącego przesłanki ekskulpującej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Op, tj. uznanie, że skarżący nie wykazał, aby we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Sąd polecił Kolegium, aby ponownie rozpatrując sprawę uwzględniło treść art. 11 ust. 1, 1a i 2 i art. 21 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. - t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 233 ze zm.; dalej: "Pr. upadł."), a ponadto ustaliło przy współudziale skarżącego, do kiedy należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, co wymaga oceny sytuacji finansowej spółki. Zdaniem Sądu, ustalenie momentu niewypłacalności spółki może zostać dokonane na podstawie takich danych jak: bilanse spółki, zeznania podatkowe oraz inne dokumenty, samodzielnie przez organ, albo może zostać zlecone osobie posiadającej wiedzę specjalistyczną w tym zakresie. Sąd nie zobowiązał jednak organu do powołania biegłego, lecz zasygnalizował taką możliwość.

Kontynuując postępowanie Kolegium dwukrotnie zobowiązało stronę do złożenia wyjaśnień odnośnie do daty zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwzględnieniem treści art. 11 ust. 1, 1a i 2 Pr. upadł., a także do przedłożenia dowodów na potwierdzenie okoliczności uwalniających stronę od odpowiedzialności za zaległości spółki, w tym: postanowienia Sądu Rejonowego w Elblągu z 30 października 2018 r. sygn. akt [...], oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości spółki wraz z uzasadnieniem, bilansów spółki, zeznań podatkowych oraz innych dokumentów, mogących wskazywać na moment niewypłacalności spółki. Strona nie złożyła żadnych dokumentów w sprawie. Poinformowała jedynie Kolegium, że nie uzyskała z sądu odpisu postanowienia oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości.

Z ustaleń Kolegium wynika natomiast, że Sąd Rejonowy w Elblągu postanowieniem z 30 października 2018 r. sygn. akt [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki na mocy art. 13 Pr. upadł. przyjmując, że materiał zgromadzony w sprawie daje podstawę do rozwiązania spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Zaś z dokumentów przedłożonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu (dalej: "NUS") wynika, że spółka w sprawozdaniach CIT-8 (roczne zeznanie podatkowe dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych) wykazywała stratę począwszy od 2016 r. W CIT-8 za cały 2016 r. wykazano stratę w wysokości 135.482,70 zł (vide: korekta zeznania złożona 12 kwietnia 2017 r.), w CIT-8 za cały 2017 r. wykazano stratę w wysokości 368.640,04 zł (vide: korekta zeznania złożona 19 kwietnia 2018 r.). Także z bilansu oraz rachunku zysków i strat za 2017 r. wynika, że spółka w tym okresie poniosła stratę w wysokości 424.676,05 zł, zobowiązania długoterminowe spółki wynosiły 5.189.202,30 zł, zobowiązania krótkoterminowe w przekroju czasowym do 1 roku - 311.227,27 zł. Spółka przestała regulować zobowiązania - podatki, opłaty za odpady komunalne wobec Miasta Elbląg w 2016 r. Z przedłożonego bilansu za 2017 r. wynika ponadto, że zysk spółki z lat ubiegłych wynosił minus 4.779.476.81 zł, zaś kapitał własny na koniec 2017 r. wynosił minus 1.869.152,86 zł. Z załącznika nr 3 do wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, przedłożonego przez NUS wynika, że spółka zaprzestała spłaty zobowiązań w lipcu 2015 r., a bezspornie w 2016 r.

W tych okolicznościach Kolegium wydało zaskarżoną decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji z 14 października 2021 r. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Kolegium podniosło, że wykonując zalecenia tut. Sądu przeprowadziło dodatkowe postępowanie wyjaśniające. Z postępowania tego wynika, że dłużnik zaprzestał regulowania zobowiązań finansowych co najmniej od 2016 r., nie osiągał już w 2016 r. zysków z działalności, a jedynie straty, wielkość zadłużenia przekraczała wielkość majątku, zaś przyczyną oddalenia wniosku o upadłość był brak majątku dłużnika. Kolegium zauważyło, że wniosek o upadłość spółki został zgłoszony w 2018 r., podczas gdy spółka przestała regulować część zobowiązań podatkowych (podatek od nieruchomości) w 2016 r. począwszy od czerwca tego roku. Oceniła zatem, że strona nie wykazała istnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 Op. Uznało przy tym, że fakt rezygnacji strony z funkcji prezesa zarządu spółki w 2018 r. nie wpływa na odpowiedzialność za zobowiązania spółki powstałe w 2016 r. Podniosło bowiem, że strona była prezesem zarządu spółki od maja 2016 r. do czerwca 2018 r.

W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji. Wskazano na błędy w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia mające wpływ na treść zaskarżonej decyzji w postaci:

- ustalenia, że pomimo zgłoszenia 18 maja 2018 r. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki fakt ten nie wpływa na ocenę zasadności obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe osoby trzeciej, bowiem samo nieregulowanie zobowiązań (nawet przejściowe oraz przy dobrej sytuacji finansowej spółki) stanowi o jej niewypłacalności i uzasadnia zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy przesłanką zwolnienia się z odpowiedzialności jest wykazanie, że wniosek został złożony we właściwym czasie, co winno stanowić przedmiot oceny przez biegłego, z uwzględnieniem całokształtu sytuacji finansowej tej spółki na czas zgłoszenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości;

- obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania podmiotu trzeciego pomimo dysponowania wiedzą z urzędu (w tym samym dniu, w sprawie tego samego skarżącego Kolegium wydało bowiem inną decyzję dotyczącą jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki), że istnieją okoliczności, które nie pozwalają na jednoznaczne określenie tzw. "czasu właściwego’' dla zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie spółki; skarżący zauważył bowiem, że ustalenie to organ I instancji poczynił na podstawie opinii biegłego wydanej w sprawie prowadzonej przez Sąd Rejonowy w Elblągu pod sygn. akt [...], podczas gdy w sprawie tej, po złożeniu przez biegłego wyjaśnień ustnych i wskazaniu, że nie można określić czasu właściwego dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, dopuszczona została jako dowód kolejna opinia innego biegłego, który zweryfikować ma w sposób precyzyjny tzw. "czas właściwy", co w sposób oczywisty wpływa na ocenę zasadności obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania podmiotu trzeciego; skarżący ocenił przy tym, że powołując jako dowód opinię biegłego, który dokonuje oceny "czasu właściwego", organ nie może inaczej dokonać tej oceny i samodzielnie wskazać inny termin, zwłaszcza przy dokonaniu oceny przez biegłego, że takie wskazanie nie jest możliwe.

Ponadto zarzucono naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

1. art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 poprzez niewłaściwe zastosowanie i naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz niepełną i nierzetelną analizę zgromadzonego materiału dowodowego, co skutkowało przypisaniem skarżącemu odpowiedzialności za zobowiązania spółki, pomimo braku zaistnienia ku temu ustawowych przesłanek, w szczególności poprzez niewłaściwą ocenę okoliczności związanych z odbiorem korespondencji przez skarżącego po złożeniu przez niego rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki (tj. w toku postępowania egzekucyjnego przeciwko spółce), nieprawidłowe ustalenie, że egzekucja w stosunku do spółki była w rzeczywistości bezskuteczna, nieprawidłową ocenę okoliczności złożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i uznanie, że zgłoszenie tego wniosku w 2018 r. nie wpływa na ocenę odpowiedzialności za zobowiązania objęte decyzją;

2. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego jedynie pod kątem potwierdzenia z góry założonej bezprawnej tezy o zasadności obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania spółki, podczas gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy nie pozwala na zastosowanie w stosunku do skarżącego przepisów o tej odpowiedzialności, w szczególności wobec złożenia przez skarżącego - we właściwym czasie - wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

3. art. 197 § 1 w zw. z art. 180 § 1 poprzez niezastosowanie i niepowołanie w sprawie biegłego w celu ustalenia sytuacji finansowej i majątkowej spółki i wskazania "czasu właściwego" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości tej spółki, pomimo skierowania takiego wniosku przez skarżącego w terminie i trybie przewidzianym ustawą i ustalenia, że okoliczność zgłoszenia tego wniosku i ocena terminu jego zgłoszenia nie wpływają na rozstrzygnięcie sprawy;

4. art. 121 § 1 poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w oparciu o z góry założoną tezę o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki, w szczególności poprzez pominięcie zaleceń Kolegium wskazanych w treści decyzji wydanej w sprawie Rep. 1121/CP/21 w zakresie weryfikacji przebiegu postępowania egzekucyjnego i doręczenia korespondencji w jego toku, a także brak ustosunkowania się do wniosków dowodowych skarżącego;

5. art. 107 § 1 i 2 w zw. z art. 116 § 1-3 i art. 108 § 1 poprzez nieprawidłowe zastosowanie i ustalenie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki, podczas gdy nie zostały spełnione przesłanki ustawowe uprawniające organ do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za te zobowiązania;

6. art. 107 § 1 i 2 w zw. z art. 116 § 1-3 i art. 108 § 1 poprzez niewłaściwe zastosowanie i niewykazanie w sposób przewidziany prawem, że egzekucja w stosunku do spółki była w rzeczywistości bezskuteczna.

W uzasadnieniu skargi wskazano na przedwczesne wydanie zaskarżonej decyzji, bez oczekiwania przez Kolegium na określenie przez biegłego sądowego momentu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Wskazano, że biegły ten został powołany na wniosek organu I instancji w sprawie prowadzonej przez Sąd Rejonowy w Elblągu pod sygn. akt [...], po tym jak poprzedni biegły powołany w tej sprawie wskazał wprost, że niemożliwym jest jednoznaczne i precyzyjne wskazanie, kiedy przypadał termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Wykluczono przy tym możliwość samodzielnego ustalenia przez organ właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, skoro w równoległym postępowaniu, obejmujący ten sam okres, ten sam podmiot i tego samego skarżącego, wymaga to podjęcia tak zaawansowanych kroków i szerokiego oraz szczegółowego przeprowadzenia postępowania dowodowego. Wyrażono także przypuszczenie, że Kolegium wydało zaskarżoną decyzję z uwagi na zbliżający się termin przedawnienia, co jednak zdaniem skarżącego nie może sanować postępowania organu I instancji i pominięcia istotnego materiału dowodowego w sprawie.

W ocenie skarżącego, wobec złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie, nie zostały spełnione ustawowe przesłanki do orzeczenia o jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Wskazano przy tym na brak inicjatywy dowodowej organu w tym zakresie. Stwierdzono, że sam fakt powstania zobowiązania w 2017 r. nie warunkuje uznania, że w tym czasie spełniły się przesłanki ogłoszenia w stosunku do spółki upadłości. Przyjęto bowiem, że w 2017 r. (jak i w późniejszym okresie) spółka nie kwalifikowała się do podjęcia decyzji o skierowaniu takiego wniosku do sądu, zaś określenie konkretnej daty na spełnienie tego obowiązku wymagałoby specjalistycznej wiedzy księgowej, którą organ nie dysponuje. Uznano, że skoro organ uznał za spóźniony wniosek z 18 maja 2018 r., to winien przeprowadzić w sprawie dowód z opinii biegłego, tym bardzie mając wiedzę z urzędu, że tego rodzaju dowody istnieją w ramach innych postępowań.

Podniesiono także, że wszelka korespondencja kierowana do spółki po dacie rezygnacji skarżącego z funkcji prezesa zarządu (tj. po 8 czerwca 2018 r.), z uwagi na jej przekazanie do rąk byłego członka zarządu, została nieskutecznie doręczona, a uwaga ta dotyczy także doręczeń korespondencji w toku postępowania egzekucyjnego. Stwierdzono, że istnieje zatem uzasadniona podstawa do przyjęcia, że postępowanie egzekucyjne było przeprowadzone nieprawidłowo - i co za tym idzie, niniejsze postępowanie jest niedopuszczalne co do zasady. Zauważono, że z akt sprawy nie wynika aby Sąd z urzędu bądź na wniosek organu I instancji ustanowił kuratora dla spółki w oparciu o art. 138 Op (lub art. 42 Kc), który powinien postarać się niezwłocznie o powołanie organów osoby prawnej, a w razie potrzeby o jej likwidację. Oceniono, że odstąpienia od powyższego obowiązku nie może uzasadniać wskazanie dopiero w decyzji obciążającej skarżącego, że w spółce działa prokurent, skoro w toku postępowania egzekucyjnego korespondencji nie kierowano zgodnie z przepisem art. 205 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie oraz o rozpatrzenie sprawy w trybie uproszczonym. Podtrzymało przy tym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, gdyż organ nie dopuścił się w tej sprawie naruszeń prawa w stopniu uzasadniającym zastosowanie w tej sprawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Sprawa zainicjowana tą skargą, stosownie do art. 119 pkt 2 p.p.s.a., została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Wymaga także podkreślenia, że zaskarżona decyzja, stosownie do art. 153 p.p.s.a., została wydana w warunkach związania Kolegium oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w prawomocnym wyroku tutejszego Sądu z 14 września 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 212/22. W wyroku tym Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie wykazane zostały przez organy pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki, gdyż skarżący w okresie objętym zaskarżoną decyzją pełnił funkcję prezesa zarządu spółki, a egzekucja zaległości z majątku spółki okazała się bezskuteczna w całości. Jako przedwczesną Sąd zakwalifikował natomiast ocenę Kolegium co do niewykazania przez skarżącego przesłanki ekskulpującej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Op, tj. uznanie, że skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. W tym też zakresie sformułowano wskazania co do dalszego postępowania, które w ocenie Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, zostały przez Kolegium prawidłowo zrealizowane.

Dla porządku należy wskazać, że podstawę materialnoprawną wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy Działu III Op (rozdział 15) dotyczące odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Przepisy te z mocy art. 6q ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1289 ze zm.) znajdują zastosowanie w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta. Zgodnie zaś z art. 116 § 1 i 2 Op "za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu". Z mocy zaś art. 116 § 4 Op "przepisy o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu".

Powołane powyżej przepisy Op przewidują przesłanki pozytywne i negatywne orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członków zarządu (także byłych członków zarządu) za zaległości podatkowe spółek. Przesłanki pozytywne to takie, które muszą zaistnieć, aby organ mógł orzec o odpowiedzialności, zaś przesłanki negatywne to takie, które, jeśli zaistniały, uwalniają osobę trzecią od odpowiedzialności. Obowiązek wykazania przesłanek pozytywnych spoczywa na organie, natomiast ciężar wykazania przesłanek negatywnych spoczywa na członku zarządu (zob. wyroki NSA: z 4 sierpnia 2022 r., III FSK 789/21, LEX nr 3509145; z 14 września 2018 r. II FSK 2190/18, LEX nr 2570906 oraz z 3 sierpnia 2018 r. II FSK 2199/16, LEX nr 2558832).

Jak już podano, odnośnie do wystąpienia w tej sprawie przesłanek pozytywnych orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki za zaległości tej spółki z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi wiążąca, także dla Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie (art. 153 p.p.s.a.), pozostaje ocena prawna zawarta w prawomocnym wyroku tutejszego Sądu z 14 września 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 212/22. W wyroku tym Sąd stwierdził, że skarżący w okresie objętym zaskarżoną decyzją pełnił funkcję prezesa zarządu spółki, a egzekucja zaległości z majątku spółki okazała się bezskuteczna w całości. Sąd zauważył przy tym, że skarżący ani w toku postępowania administracyjnego, ani w skardze nie zwalczał twierdzeń organu o nieskuteczności egzekucji w sposób inny niż kwestionowanie odbioru korespondencji spółki w postępowaniu egzekucyjnym. Odnosząc się do tych argumentów Sąd przyjął, że prawidłowość prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec spółki, w tym prawidłowość dokonywania doręczeń, nie podlega ocenie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej, gdzie badane jest jedynie, czy egzekucja wobec spółki okazała się chociażby częściowo bezskuteczna. Ta zaś okoliczność zdaniem Sądu może być wykazywana w dowolny sposób, nie tylko postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Niemniej jednak w tej sprawie z KRS wynika, że 30 września 2020 r. zostało umorzone postępowanie egzekucyjne wobec spółki z uwagi na brak możliwości wyegzekwowania kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Tym samym chybione są zarzuty skargi dotyczące braku przesłanek pozytywnych do orzeczenia w tej sprawie o odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od 1 lutego 2017 r. do 30 kwietnia 2018 r.

Odnośnie natomiast do przesłanek negatywnych orzeczenia przedmiotowej odpowiedzialności Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie stwierdza, że skarżący, pomimo skierowania przez Kolegium stosownego wezwania w tym przedmiocie, nie zdołał wykazać ich wystąpienia w kontrolowanej sprawie. W okolicznościach niniejszej sprawy zastosowanie tych przesłanek wymagałoby bowiem od skarżącego:

- wykazania, że we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości spółki albo

- wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części.

Skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Nie wykazał także, aby zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło we właściwym czasie, zaś ocena organów co do wystąpienia w kontrolowanej sprawie tej przesłanki, wbrew twierdzeniom skarżącego, nie jest przedwczesna i dowolna. Należy bowiem przypomnieć, że ciężar wykazania tej przesłanki negatywnej spoczywa na członku zarządu spółki, który w ten sposób próbuje uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Rolą organu nie jest zatem prowadzenie postępowania w celu wykazania, że skarżący może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki, jak i organ nie ma obowiązku przeprowadzenia postępowania w celu odnalezienia mienia, które powinna wskazać strona. Z tych względów nie mogą zostać uwzględnione argumenty skargi podnoszone na okoliczność wykazania uchybień, jakich dopuściły się organy, nie przeprowadzając postępowania dowodowego, które miało wykazać, według autora skargi, że w sprawie wystąpiły przesłanki uwalniające skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Nie jest bowiem obowiązkiem organu precyzyjne ustalenie "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a jedynie ocena, czy podnoszone przez członka zarządu spółki argumenty, w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów, mogą świadczyć o zachowaniu "właściwego czasu" przy złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

W myśl art. 10 Pr. upadł. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) "upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny". Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1, 1a i 2 tej ustawy "dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące". Powołane przepisy wprowadzają dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie, przy czym przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości spółki, a tym samym obliguje jej reprezentantów do złożenia stosownego wniosku. Na podstawie bowiem art. 21 ust. 1 i 2 Pr. upadł. "dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami".

W świetle przytoczonych przepisów Pr. upadł. jako prawidłową należy uznać ocenę organów, że skarżący nie wykazał, aby we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Wniosek w tym przedmiocie został bowiem zgłoszony dopiero 18 maja 2018 r., podczas gdy spółka przestała płacić część swoich zobowiązań już w 2016 r. (dotyczy podatku od nieruchomości). Uwzględniając zatem wskazane powyżej terminy regulujące kwestie niewypłacalności dłużnika i obowiązku reprezentantów do zainicjowania postępowania upadłościowego, nie sposób uznać, aby 18 maja 2018 r. był właściwym czasem na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Sąd za celowe uznaje w tym miejscu podkreślenie, że Kolegium w wykonaniu wskazań tutejszego Sądu przeprowadziło szereg czynności dowodowych mających na celu zweryfikowanie twierdzenia skarżącego, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Z akt sprawy wynika bowiem, że Kolegium dwukrotnie zobowiązało stronę do złożenia wyjaśnień odnośnie do daty zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwzględnieniem treści art. 11 ust. 1, 1a i 2 Pr. upadł., a także do przedłożenia dowodów na potwierdzenie okoliczności uwalniających stronę od odpowiedzialności za zaległości spółki, w tym: postanowienia Sądu Rejonowego w Elblągu z 30 października 2018 r. sygn. akt [...], oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości spółki wraz z uzasadnieniem, bilansów spółki, zeznań podatkowych oraz innych dokumentów, mogących wskazywać na moment niewypłacalność spółki. Strona nie złożyła żadnych dokumentów w sprawie. Poinformowała jedynie Kolegium, że nie uzyskała z sądu odpisu postanowienia oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości.

Z ustaleń Kolegium wynika natomiast, że Sąd Rejonowy w Elblągu postanowieniem z 30 października 2018 r. sygn. akt [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki na mocy art. 13 Pr. upadł. przyjmując, że materiał zgromadzony w sprawie daje podstawę do rozwiązania spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Natomiast z przedłożonych przez NUS dokumentów wynika, że spółka w sprawozdaniach CIT-8 wykazywała stratę począwszy od 2016 r. W zeznaniu rocznym CIT-8 za cały 2016 r. wykazano stratę w wysokości 135.482,70 zł (vide: korekta zeznania złożona 12 kwietnia 2017 r.), w CIT-8 za cały 2017 r. wykazano stratę w wysokości 368.640,04 zł (vide: korekta zeznania złożona 19 kwietnia 2018 r.). Także z bilansu oraz rachunku zysków i strat za 2017 r. wynika, że spółka w tym okresie poniosła stratę w wysokości 424.676,05 zł, zobowiązania długoterminowe spółki wynosiły 5.189.202,30 zł, zobowiązania krótkoterminowe w przekroju czasowym do 1 roku - 311.227,27 zł. Spółka przestała regulować zobowiązania - podatki, opłaty za odpady komunalne wobec Miasta Elbląg w 2016 r. Z przedłożonego bilansu za 2017 r. wynika ponadto, że zysk spółki z lat ubiegłych wynosił minus 4.779.476.81 zł, zaś kapitał własny na koniec 2017 r. wynosił minus 1.869.152,86 zł. Z załącznika nr 3 do wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, przedłożonego przez NUS wynika, ze spółka zaprzestała spłaty zobowiązań już w lipcu 2015 r., a bezspornie w 2016 r.

Powyższe dokumenty potwierdzają prawidłowość oceny organów co do braku w kontrolowanej sprawie przesłanek negatywnych do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki objęte niniejszym postępowaniem. Z dokumentów tych, jak trafnie oceniło Kolegium, wynika, że spółka zaprzestała regulowania zobowiązań finansowych co najmniej od 2016 r., nie osiągała już w 2016 r. zysków z działalności, a jedynie straty, wielkość zadłużenia przekraczała wielkość majątku, zaś przyczyną oddalenia wniosku o upadłość był brak majątku dłużnika. W tych okolicznościach zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki dopiero w 2018 r. – w świetle regulacji zawartych w art. 11 ust. 1, 1a i 2 oraz art. 21 ust. 1 i 2 Pr. upadł. - nie mogło być uznane za dokonane we "właściwym czasie".

Wobec powyższego nie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia art. 107 § 1 i 2 w zw. z art. 108 § 1 i art. 116 § 1-3 Op.

W ocenie Sądu, nie mają usprawiedliwionych podstaw także pozostałe, proceduralne zarzuty skargi. Stan faktyczny kontrolowanej sprawy został bowiem ustalony przez organy z poszanowaniem obowiązujących przepisów Op i nie budzi wątpliwości Sądu, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Wskazać należy, że zgodnie z art. 180 § 1 Op, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ustaleń w powyższym zakresie Kolegium dokonało na podstawie własnych dowodów, uwzględniając wiążącą ocenę prawną zawartą w wyroku I SA/Ol 212/22. Ocena dowodów, jakiej dokonało Kolegium, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Op.

Tym samym, chybiony jest zarzut naruszenia w tej sprawie przepisów postępowania, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187-188, art. 191, art. 197 § 1 Op.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.