Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2115/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1, art. 2 pkt 18 oraz art. 104 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2022 poz 143
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, asesor WSA Marta Sarnowiec-Cisłak (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2023 r., nr [...] , 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 917 zł (słownie: dziewięćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2017 r. P. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") złożyła deklarację podatkową w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego w dniu 14 września 2017 r. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...]. Spółka zapłaciła podatek akcyzowy wykazany w deklaracji.

W dniu 30 grudnia 2022 r. Spółka wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym. Spółka wskazała, że po złożeniu deklaracji podatkowej sprzedawca pojazdu wystawił fakturę korygującą zmniejszającą wartość samochodu, co spowodowało powstanie nadpłaty akcyzy. Do wniosku Spółka dołączyła skorygowaną deklarację podatkową oraz kopie faktur, w tym faktury korygującej.

W piśmie z 25 stycznia 2023 r. Spółka wyjaśniła, że powodem wystawienia faktur korygujących jest rabat z tytułu spełnienia warunków sprzedaży określonych przez producenta w polityce marżowej. Wszystkie faktury korygujące otrzymane od dostawcy kompensowane są na bieżąco z fakturami sprzedaży wystawionymi przez sprzedawcę, w związku z czym dostawca nie realizował przelewów na Spółkę. Spółka przedstawiła również dokumenty (wraz z tłumaczeniem) regulujące udzielanie rabatów przy sprzedaży samochodów.

Decyzją z [...] kwietnia 2023 r. NUS odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości 10.092 zł.

Pismem z 27 kwietnia 2023 r. Spółka odwołała się od decyzji NUS wnosząc o jej uchylenie w całości oraz rozstrzygnięcie co do istoty sprawy zgodnie z żądaniem wskazanym we wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym.

Decyzji NUS zarzucono naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p."), poprzez bezpodstawną odmowę stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w sytuacji nadpłacenia podatku przez Spółkę w wyniku otrzymania rabatu oraz art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U z 2022 r., poz. 143 ze zm., dalej: "u.p.a."), poprzez uznanie, że dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym nabytego wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego nie mają znaczenia rabaty udzielone po dniu powstania obowiązku podatkowego.

Decyzją z [...] lipca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

DIAS wskazał, że spór pomiędzy Spółką a organami podatkowymi dotyczy tego, czy w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym na ustalanie podstawy opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego mają wpływ rabaty udzielane po dniu powstania obowiązku podatkowego. W ocenie organu, uzyskane przez Spółkę rabaty posprzedażowe nie mogą obniżyć podstawy opodatkowania samochodu osobowego wykazanej w złożonej deklaracji podatkowej. Rabaty te stanowią rodzaj gratyfikacji za osiągnięcie przez Spółkę celu sprzedażowego w określonym czasie. Nie wpływają na wykazaną w deklaracji akcyzowej podstawę opodatkowania akcyzą, co powoduje, że podatek akcyzowy obliczony i wykazany w tej deklaracji podatkowej jest podatkiem należnym do zapłaty. Przepisy u.p.a. - w odróżnieniu od przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - nie wskazują zasad korekty podstawy opodatkowania i kwoty podatku, jeżeli zmianie ulegnie cena sprzedaży po dokonaniu czynności oraz rozliczeniu akcyzy. Dlatego po dokonaniu WNT samochodu osobowego nie ma prawnej możliwości zmiany momentu powstania obowiązku podatkowego i zmiany (ustalonej już) podstawy opodatkowania, a tym samym zmiany kwoty należnej akcyzy po stronie sprzedawcy. DIAS wskazał również, że dokonał analizy nadesłanych dokumentów w celu zbadania węzła obligacyjnego łączącego Skarżącą ze sprzedawcą. Uzyskane przez Spółkę rabaty posprzedażowe wynikały z polityki marżowej/premiowej prowadzonej przez A. S.p.A. z siedzibą we Włoszech; rabaty przyznane przez ten podmiot zostały ujęte w fakturze korygującej wystawionej przez L. GmbH i nie mogą obniżyć podstawy opodatkowania samochodu osobowego wykazanego w złożonej deklaracji podatkowej. Rabaty te stanowią rodzaj gratyfikacji/premię za osiągnięcie przez Spółkę założonych celów w określonym czasie. Cele te nie są powiązane z wartością konkretnego samochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W tym zakresie przedstawiono postanowienia dokumentu "[...]" A. S.p.A. określającego warunki uzyskania zmiennej marży i/lub premii. Organ stwierdził, że warunki te występują po nabyciu wewnątrzwspólnotowym pojazdu, a więc marże/premie mogą wystąpić w przyszłości, ale nie muszą. Rabaty nie mogą wpływać na podstawę opodatkowania konkretnego samochodu, ponieważ nie odnoszą się do jego wartości, która jest podstawą opodatkowania. Spółka na potwierdzenie uzyskanych rabatów otrzymała fakturę korygującą z 26 kwietnia 2018 r. na kwotę 12.660,00 EUR.

W rezultacie udzielone rabaty nie są powiązane z wartością samochodu dla celów podatku akcyzowego; mimo wystawienia faktury korygującej pojazd nie zmienił de facto swojej wartości.

Spółka zaskarżyła decyzję DIAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji w całości i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 72 § 1 pkt 1 O.p., poprzez bezpodstawną odmowę stwierdzenia i zwrotu Spółce nadpłaty w podatku akcyzowym od WNT samochodu osobowego w sytuacji nadpłacenia podatku przez Spółkę w wyniku otrzymania rabatu,

- art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. poprzez błędne uznanie, że dla ustalenia podstawy opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych nie mają znaczenia rabaty udzielone po dniu powstania obowiązku podatkowego, mimo że były one z góry przewidziane w obowiązującej między stronami polityce cenowej.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją ocenę w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Istota sporu w sprawie dotyczy zasadniczo wykładni art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., tj. tego, czy przepis ten umożliwia obniżenie podstawy opodatkowania w ramach wykazanego nabycia wewnątrzwspólnotowego, w razie przyznania (ex post) nabywcy rabatu cenowego (tzw. rabatu potransakcyjnego). Strony spierają się przede wszystkim o to, czy Spółka ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania po przyznaniu jej rabatu cenowego - w sytuacji, gdy art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. ani inny przepis u.p.a. nie zawiera specyficznej regulacji tej kwestii.

Jak stanowi art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Dla rozstrzygnięcia spornego zagadnienia podstawowe znaczenie ma charakter podatku akcyzowego (akcyzy) w powiązaniu z brzmieniem art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.

Akcyza jest podatkiem konsumpcyjnym i pośrednim. Jego podstawową cechą konstrukcyjną - zarazem cechą istotną - jest to, że jest nakładany w związku z obrotem określonymi towarami (wyrobami akcyzowymi i samochodami osobowymi - por. art. 1 ust. 1 u.p.a.). Taka jest natura tego podatku tak w zakresie zharmonizowanym na poziomie prawa Unii, jak i w pozostałym zakresie - jednolicie.

W zgodzie z takim jego charakterem pozostaje fakt, że podstawą opodatkowania akcyzą WNT jest "kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy" (verba legis). Jeżeli podatnikowi (nabywcy) jego kontrahent (sprzedawca) udzielił rabatu, kwota ta ulega zmniejszeniu (obniżeniu). W ślad za tym zmniejszeniu (obniżeniu) ulega podstawa opodatkowania.

Kwotą, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, a zatem kwotą, której skutecznie sprzedawca może domagać się od swoich kontrahentów, jest jedynie taka kwota, na której zapłatę ostatecznie obie strony transakcji się umówiły, a więc uwzględniająca wszelkie rabaty umówione i przyznane kontrahentowi.

Spółka jest więc obowiązana zapłacić sprzedawcy za samochód taką cenę, na jaką się z nim umówiła. Faktury są w tym przypadku jedynie refleksem zdarzenia gospodarczego i stosunku cywilnoprawnego, jaki został umówiony przez Spółkę ze sprzedawcą. Faktury są dokumentacją zdarzenia gospodarczego (art. 2 pkt 18 u.p.a.) co do ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych, ale same w sobie tego zdarzenia nie kształtują, w tym nie kształtują ceny samochodu.

Jeżeli umówiono się jedynie wstępnie co do ceny samochodu - co dokumentuje faktura pierwotna, ale jednocześnie strony umowy sprzedaży były też umówione, że cena ta może ulec zmianie w wyniku późniejszych zdarzeń (ziszczenia się warunków, które opisano w umowie lub zespole umów), to w razie zaistnienia tych zdarzeń należało skorygować fakturę pierwotną ze skutkiem zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym.

"Kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić" na gruncie art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. to cena ostateczna - ta, która zgodnie z treścią wiążącego strony stosunku prawnego należy się ostatecznie sprzedawcy za umówiony towar. Jest tak niezależnie od sposobu opisania tej ceny, czasu zaistnienia warunku kształtującego tę cenę, jak również liczby faktur i faktur korygujących, które dokumentują daną sprzedaż.

Przepis art. 104 ust. 1 u.p.a. (ani żaden inny przepis ustawy) nie musi odwoływać się expressis verbis do "upustu lub rabatu", aby "upust lub rabat" został uwzględniony w podstawie opodatkowania. W przypadku, gdy taki upust (rabat) zmienia "kwotę, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić", ipso facto zmienia także wartość podstawy opodatkowania - w zgodzie z brzmieniem ustawy.

Respektując autonomiczność regulacji prawnych podatku akcyzowego, rozwiązania sporu należy poszukiwać w oparciu o przepisy ustawy o podatku akcyzowym. Analogia do innych ustaw podatkowych, w tym do ustawy o VAT, byłaby dopuszczalna, gdyby z treści adekwatnych przepisów u.p.a. nie dało się wywieść normy prawnej do zastosowania w tej sprawie.

Zdaniem Sądu, art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. nie zawiera luki prawnej nakazującej posiłkowanie się analogią do regulacji z innych ustaw podatkowych.

Dlatego brak w u.p.a. regulacji takiej jak np. w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT nie uzasadnia wykładni a contrario art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. i nie wyklucza możliwości obniżania podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu cenowego. Taka możliwość wynika wprost z treści art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.

Akcyza jest podatkiem jednofazowym: jest nakładana tylko na jednym szczeblu (etapie) obrotu. W odróżnieniu od podatku od towarów i usług nie jest oparta na mechanizmie odliczenia przez nabywcę podatku naliczonego przez sprzedawcę (dostawcę) i wykazanego przez niego jako podatek należny.

Opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych w kraju jest jednokrotne - opodatkowaniu podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe, import oraz pierwsza sprzedaż samochodu osobowego niezarejestrowanego na terenie kraju. Dalsza (kolejna) sprzedaż co do zasady nie podlega opodatkowaniu akcyzą. Zgodnie z art. 100 ust. 3 u.p.a. jeżeli w stosunku do samochodu osobowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

Z jednej strony jednofazowość w żaden sposób nie wpływa na wcześniej sformułowaną tezę o konieczności uwzględnienia rabatu w kalkulacji podstawy opodatkowania. Rabat udzielony przez sprzedawcę nabywcy pozostaje bowiem w ramach tej samej (jednej) fazy obrotu.

Z drugiej strony jednofazowość tego podatku w relacji do wielofazowości (kaskadowości) VAT może wyjaśnić znamienną różnicę w regulacji obu ustaw: u.p.a i ustawy o VAT, to znaczy fakt, że u.p.a. nie zawiera odpowiednika art. 29a ust. 10 i 13 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis uzależnia korektę podstawy opodatkowania VAT od spełnienia określonych warunków. Przepisy ustawy o VAT zostały tak skonstruowane, by zadbać o odpowiedniość korekt u sprzedawcy (dostawcy) i nabywcy - tak, aby w rezultacie odliczeniu nie podlegał podatek naliczony, któremu nie odpowiada podatek należny. Jednofazowość podatku akcyzowego i jego relatywna do VAT prostota powoduje, że podobna regulacja nie jest konieczna w u.p.a.

Organ odwoławczy wskazuje, że jednofazowość oznacza, że podatek "powinien być naliczany i płacony tylko w jednej fazie obrotu wyrobu akcyzowego - w chwili dopuszczenia do konsumpcji". To sformułowanie jest dwuznaczne. Jeżeli ma znaczyć, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje raz tylko - jest poprawne. Jeżeli natomiast ma znaczyć, że wartość opodatkowania jest określana na moment powstania obowiązku podatkowego i według wiedzy z tego momentu, bez możliwości jej rewizji w sytuacji, gdy wiedza ta jest niepełna - jest niepoprawne.

Jeżeli po powstaniu obowiązku podatkowego podatnikowi zostaje wypłacony rabat - w taki sposób i na takiej podstawie, że zmniejszeniu ulega cena sprzedaży – to odpowiednio mniejsza jest "kwota, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić" w rozumieniu art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.

Reasumując, Sąd podtrzymuje dotychczas prezentowane zapatrywanie, że "kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić" na gruncie art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. to cena ostateczna – ta, która zgodnie z treścią wiążącego strony stosunku prawnego należy się ostatecznie sprzedawcy za umówiony towar. Istotę tego poglądu można sprowadzić do tezy, że skoro mamy do czynienia z podatkiem konsumpcyjnym (obrotowym) i proporcjonalnym, to powinien on dotyczyć rzeczywistej wartości owej konsumpcji (obrotu).

Sąd zwraca przy tym uwagę, że argumenty, które przemawiają za odstąpieniem od poglądu o braku możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o tzw. rabat potransakcyjny, przemawiające również za krytyczną oceną zaskarżonej obecnie decyzji, zostały już wielokrotnie przedstawione w jednorodnych sprawach Spółki i są znane stronom (zob. m.in. wyroki NSA z 12 stycznia 2023 r., sygn. akt I GSK 784/19, I GSK 599/19, I GSK 720/19, wyroki WSA w Warszawie z 9 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2805/22, III SA/Wa 2837/22).

Wątkiem, który stanowi novum na tle dotychczas rozpoznawanych spraw Skarżącej, jest natomiast zbadanie przez organ, według własnej deklaracji, "węzła obligacyjnego" łączącego Spółkę ze sprzedawcą. W ramach tego badania organ przytoczył postanowienia dokumentu "[...]" A. S.p.A., konkludując, że udzielone rabaty nie są powiązane z wartością samochodu dla celów podatku akcyzowego.

Tym samym organ odwoławczy przedstawia argument wtórny wobec argumentu pierwszoplanowego o braku podstaw do uwzględnienia rabatu posprzedażowego w każdych warunkach.

Odnosząc się do tego aspektu oceny prawnej organu Sąd zauważa, że jest on niespójny ze wspomnianym argumentem pierwszoplanowym. Pojawia się bowiem retoryczne pytanie o sens badania stosunków zobowiązaniowych stron transakcji, skoro wskazuje się zasadniczo na brak możliwości skorygowania podstawy opodatkowania względem pierwotnie zadeklarowanej z uwagi na rabat potransakcyjny, tj. gdy organ kwestionuje a limine taką możliwość na gruncie wykładni art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.

Niezależnie jednak od powyższego wskazać trzeba, że - wbrew założeniom organu - fakt, iż udzielenie premii/rabatu było uwarunkowane nie tylko nabyciem samochodów, lecz także wykonaniem określonych zadań marketingowych, nie przekreśla możliwości uznania, że wypłata stanowiła rabat od ceny zakupu samochodów. Rabat nie musi również wynikać ze "zmniejszenia się wartości nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu (...)", to znaczy nie musi wiązać się jakkolwiek z charakterystyką tego samochodu (jego właściwościami). Strony umowy sprzedaży mogą umówić się dowolnie na to, co daje prawo do rabatu; mogą to być warunki dowolnie odległe od charakterystyki (właściwości, cech czy realnej wartości) samego przedmiotu sprzedaży, co wynika z zasady swobody umów. Warunki przyznania rabatu należy zatem odróżnić od skutku jego przyznania: w a r u n k i e m może być cokolwiek, na co umówiły się strony umowy, s k u t k i e m jest obniżenie "kwoty, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy". Zatem rozumowanie organu wskazuje, że myli umówione przez kontrahentów przesłanki udzielenia rabatu z jego przedmiotem.

DIAS błędnie też utożsamia wartość samochodu z ceną jego sprzedaży - to ta druga, nie pierwsza, stanowi "kwotę, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy". Oczywiście ustalona między stronami umowy cena samochodu osobowego ("kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić" za ten samochód) może podlegać ocenie pod względem relacji do średniej wartości rynkowej; jeżeli bez uzasadnionej przyczyny od niej odbiega, podstawa opodatkowania może podlegać rewizji organu podatkowego przy zachowaniu odpowiedniej procedury (art. 104 ust. 8 i nast. u.p.a.). To odbywa się jednak w odpowiednim trybie; w tej sprawie nikt nie twierdził i nie twierdzi, że ten tryb powinien zostać zastosowany. Wobec tego wskazane argumenty akcesoryjne organu Sąd również uznaje za chybione - nie podważają one możliwości uwzględnienia rabatów udzielonych Spółce w ramach korekty podstawy opodatkowania.

Zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji naruszają w związku z powyższym art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przez błędną wykładnię i uznanie, że dla ustalenia podstawy opodatkowania WNT samochodów osobowych nie mają znaczenia rabaty wypłacone po dniu powstania obowiązku podatkowego, mimo że obniżają one kwotę, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić za samochód osobowy. Stąd też obie decyzje podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: "P.p.s.a.").

Sąd zauważa ponadto, że w sprawie nie jest sporne, że Skarżąca otrzymała fakturę korygującą oraz stosowała na jej podstawie potrącenia w ramach bieżących rozliczeń z kontrahentem. Co do zasady, udzielenie rabatu zostało więc dokonane oraz udokumentowane. Kwestią, która może natomiast wymagać dodatkowych wyjaśnień jest to, w jaki sposób Spółka przyporządkowuje kwoty udzielonego rabatu do konkretnego samochodu. W tym zakresie, w razie wątpliwości, organ może zwrócić się o stosowne informacje do Skarżącej.

Rozstrzygnięcie o kosztach zapadło na podstawie art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 206 P.p.s.a. i objęło poza kosztami sądowymi (kwotą wpisu od skargi – 400 zł oraz opłatą skarbową za udzielenie pełnomocnictwa – 17 zł) miarkowane koszty zastępstwa procesowego. Sąd miarkował je do kwoty 500 zł, z uwagi na szereg analogicznych spraw ze skarg Spółki reprezentowanej przez tych samych pełnomocników. Pozwala to, biorąc pod uwagę nakład pracy, który w kolejnych sprawach sprowadza się do powielania dotychczasowego stanowiska, na przyjęcie, że w sprawie zaistniał uzasadniony przypadek, o jakim mowa w art. 206 P.p.s.a., usprawiedliwiający odstąpienie od zasądzenia części kosztów postępowania.