Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 528/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3 art. 14c par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 września 2012 r. sprawy ze skarg i O.S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] wydanym w postępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej w B. działający w imieniu Ministra Finansów, utrzymał w mocy swoje wcześniejsze postanowienie z dnia [...] r., nr [...] , o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku O. S. i R. OSiR S.S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia [...] r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano, że 14 listopada 2011 r. wskazany powyżej podmiot zwrócił się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za obrót dofinansowania otrzymanego od gminy oraz wystawienia faktur korygujących i terminu ich rozliczenia. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

O. S. i R. (OSiR) jest spółką prawa handlowego, powstałą w efekcie likwidacji zakładu budżetowego, której jedynym wspólnikiem jest G -M. Spółka została powołana z dniem 9 grudnia 2009 r. w celu realizacji zadań własnych Gminy z zakresy kultury fizycznej i sportu, wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 10 i 19 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. Nr 142, poz. 1591). W związku z powyższym zawarte zostało porozumienie w sprawie powierzenia Spółce przez Miasto, zadania własnego z zakresu kultury fizycznej i sportu, które ma polegać na zwiększeniu dostępności obiektów sportowych dla mieszkańców Miasta: pływalni oraz hali sportowej należących do Spółki. W celu realizacji zadań określonych wymienionym porozumieniem, Spółka zobowiązana jest do:

Przygotowania i udostępniania pływalni, a także zapewnienia bezpieczeństwa korzystającym podczas nauki pływania organizowanej przez szkoły podstawowe dla uczniów klas II i III, przy czym Spółka zobowiązana jest do pozostawania w stanie gotowości do przyjęcia co najmniej 29 oddziałów klas II i III szkół podstawowych i udostępniania w tym celu pływalni na co najmniej 30 godzin tygodniowo.

Umożliwienia korzystania z pływalni przez kluby sportowe i stowarzyszenia, których celem jest realizacja szkolenia sportowego w zakresie pływania lub nurkowania, w liczbie godzin nie mniejszej niż przeciętnie 14 tygodniowo, rozliczanego nie rzadziej niż 2 razy w roku budżetowym, według harmonogramu podlegającego uzgodnieniu pomiędzy Spółką a Miastem.

Pobierania za korzystanie z pływalni opłaty w wysokości nie mniejszej niż [...] zł/h od określonych w porozumieniu grup odbiorców w liczbie nie mniejszej niż przeciętnie [...] osób miesięcznie, z uwagi na wpływ pływania na prawidłowy rozwój lub poprawę stanu zdrowia, a mianowicie od:

dzieci i młodzieży szkolnej oraz studentów do 26 roku życia na podstawie legitymacji szkolnej lub studenckiej,

emerytów i rencistów na podstawie legitymacji szkolnej lub odcinka emerytury lub renty,

osób niepełnosprawnych na podstawie legitymacji lub odpowiedniego orzeczenia stwierdzającego niepełnosprawność.

Przygotowania i udostępniania hali sportowej Spółki, a także zapewnienia bezpieczeństwa obiektu podczas przeprowadzenia przez kluby sportowe treningów, zajęć sportowych i innych rozgrywek sportowych. Spółka zobowiązuje się do pozostawania w gotowości i udostępnienia w tym celu hali sportowej w ilości przeciętne [...] godzin tygodniowo, według harmonogramu podlegającego uzgodnieniu pomiędzy Spółką a Miastem.

Użyczania (udostępniania), na warunkach szczegółowo uzgadnianych z klubami sportowymi i jednostkami organizacyjnymi Miasta, pomieszczeń biurowych i magazynowych mieszczących się w hali sportowej, za które Miasto dokona zapłaty, weług załącznika do porozumienia.

Prowadzenia dokumentacji z realizacji zadań w postaci zestawień półrocznych i rocznych, których kopie będą załącznikami do półrocznych i rocznych sprawozdań Spółki z ich realizacji.

Na realizację wwymienionych celów OSiR otrzymuje od Miasta środki finansowe, których wysokość jest ustalana na początku każdego roku. Środki te mają charakter ryczałtowy i nie mogą przekraczać kwot zabezpieczonych w budżecie Miasta na dany cel. Wynagrodzenie zostało określone w kwocie łącznej, na którą składają się dwie kwoty: jedna na realizację zadań wymienionych w pkt 1,2,3, druga - na realizację zadań określonych w pkt 4 i 5. Środki te wypłacane są przez Miasto w miesięcznych ratach na rachunek OSiR. Dotychczas, w związku z otrzymywaniem od Miasta kwot dofinansowania, Spółka wystawiała faktury VAT, wykazując w nich podatek należny. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotem jej działalności jest świadczenie usług związanych z poprawą kondycji fizycznej. Dokonując analizy (weryfikacji) rozliczeń w zakresie wymienionego podatku, Spółka powzięła wątpliwość co do prawidłowości opodatkowywania podatkiem, kwot dofinansowań otrzymywanych od Miasta na podstawie porozumienia.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego O. S. i R. OSiR S.S. Sp. z o.o. zadała następujące pytania:

- czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że otrzymywane przez nią (na podstawie porozumienia) kwoty dofinansowania na realizację zadań własnych Gminy a powierzonych Spółce, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

- czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że w sytuacji uznania, że otrzymywane kwoty dofinansowania na realizację zadań własnych Gminy (a powierzonych Spółce) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ma prawo wystawić faktury korygujące do wystawionych wcześniej faktur na rzecz Miasta, a które to faktury dokumentowały otrzymanie dofinansowania?

i w konsekwencji

- czy ma prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego, a w przypadku jego braku, do rozliczenia ujemnego podatku należnego w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez Miasto?

Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie, wnioskodawca stwierdził, że otrzymywane od Miasta środki finansowe (dofinansowanie) nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Środków tych nie można uznać ani za wynagrodzenie za świadczenie usług przez Spółkę, ani za kwoty subwencji, dotacji lub dopłaty, mającej bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Zdaniem Spółki, otrzymywane od Miasta kwoty nie mogą stanowić obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu. Otrzymywane środki finansowe nie mogą również wpływać na proporcję rozliczania podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 i art. 91 wymienionej ustawy.

Nadto, Spółka podkreśliła, że nie świadczy na rzecz Miasta żadnego świadczenia, gdyż wykonywane przez nią usługi są świadczone na rzecz podmiotów trzecich. Odbiorcami usług są osoby fizyczne, podmioty prowadzące działalność gospodarczą, czy też inne jednostki (szkoły podstawowe, gimnazjalne). Nie istnieje więc jakikolwiek związek otrzymanego wynagrodzenia z czynnościami, jakie wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kwoty dofinansowania nie są zależne od ilości wykonanych usług na rzecz konsumentów, są ustalane na cały rok "z góry" i tylko w związku ze wzrostem kosztów utrzymania kwota ustalonego dofinansowania może być zwiększana.

Spółka podkreśliła, iż Miasto ustala wartość dofinansowania na dany rok w miarę posiadanych środków finansowych i jego wysokość nie jest w żaden sposób zależna od wykonywanych usług, które nie są wykonywane na rzecz Miasta, ale dla konsumentów. Otrzymywane kwoty nie stanowią również dotacji (subwencji, dopłat), o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie wnioskodawcy, otrzymane kwoty dofinansowania nie mogą podlegać opodatkowaniu, gdyż służą zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań nałożonych na Miasto a zleconych jej do wykonania. Przeznaczane są one na pokrycie kosztów działalności Spółki takich jak: koszty zakupu energii elektrycznej, energii cieplnej, dostaw wody i innych usług komunalnych, usług telefonicznych, zakupu środków trwałych i wyposażenia, kosztów wynagrodzenia pracowników, ratowników, koszty remontów, modernizacji i bieżących napraw obiektu. Kwota otrzymywanego dofinansowania od Miasta nie jest w żaden sposób uzależniona od ilości osób, które skorzystają z usług lub od wartości sprzedaży dokonanej przez Spółkę. Przedmiotowe dofinansowanie ma charakter ogólny i dotyczy wyłącznie finansowania kosztów działalności.

Zdaniem Spółki, skoro otrzymywane dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu, nie powinno również być dokumentowane fakturami VAT, a jedynie notami księgowymi.

Reasumując więc, we wniosku wskazano, że Spółka ma prawo do wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych na rzecz Miasta, które dokumentowały otrzymanie dofinansowania i w których wykazano podatek należny - po spełnieniu wymogów określonych w art. 29 ust. 4b ustawy - i do zmniejszenia kwoty podatku należnego.

Z uwagi na fakt, iż, w ocenie organu, wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 10 stycznia 2012 r. organ podatkowy wezwał wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia - poprzez:

wskazanie, czy przedmiotem interpretacji ma być również kwestia uwzględniania otrzymanego dofinansowania przy obliczaniu struktury, o której mowa w art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług, na co może wskazywać część stanowiska do pierwszego pytania zadanego we wniosku;

wpłacenie stosownej opłaty na rachunek Izby Skarbowej w B.. [...] lub wskazanie, którego ze stanów faktycznych dotyczy uiszczona opłata, gdyż wniosek może dotyczyć 3 stanów faktycznych;

wyczerpujące przedstawienie stanów faktycznych przez wskazanie, czy otrzymywane dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a jeżeli tak - czy ma bezpośredni wpływ na cenę usług opodatkowanych, usług zwolnionych, czy zarówno usług opodatkowanych i zwolnionych;

4. zadanie pytania w zakresie uwzględniania otrzymanego dofinansowania przy obliczaniu struktury, o której mowa wart. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług (o ile kwestia ta ma być przedmiotem interpretacji).

Organ podatkowy wskazał dalej, że 26 stycznia 2012 r. wpłynęło uzupełnienie stanowiące odpowiedź na wskazane powyżej wezwanie. Nie zawierało ono jednak odpowiedzi na pytanie, czy otrzymywane dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a jedynie stwierdzenie, że kwestia prawidłowego potraktowania (zakwalifikowania) na gruncie przepisów o VAT otrzymywanego dofinansowania od Gminy - Miasta, jest właśnie przedmiotem wniosku, wobec czego nie może stanowić elementu stanu faktycznego.

W związku z tym, że wymieniona informacja była niezbędna dla rozstrzygnięcia kwestii uznania dofinansowania otrzymanego od gminy za obrót, a w konsekwencji możliwości wystawienia faktur korygujących i terminu ich rozliczenia, zdaniem organu podatkowego, nie można było uznać, iż wskazane braki formalne wniosku zostały przez wnioskodawcę uzupełnione.

Z uwagi na powyższe, postanowieniem z 14 lutego 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w B. działając w imieniu Ministra Finansów, pozostawił wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia.

Nie zgadzając się z treścią powyższego rozstrzygnięcia w dniu 5 marca 2012 r. Spółka złożyła zażalenie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i merytoryczne rozpatrzenie złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od towarów i usług, jednocześnie zarzucając naruszenie przepisów:

art. 14b §3 Ordynacji podatkowej poprzez pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, w sytuacji gdy zawierał on wszelkie elementy przewidziane przepisami prawa,

art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie naruszające zasadę legalizmu oraz zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu zażalenia wskazano, że złożony w dniu 8 listopada 2011 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zawierał wszelkie elementy wymagane przepisami prawa, w szczególności w zakresie przedstawienia stanu faktycznego i własnego stanowiska w sprawie jego oceny prawnej.

Spółka podkreśliła, że z treści zaskarżonego postanowienia nie wynika, czy zdaniem organu, nie uzupełniono wniosku o elementy stanu faktycznego, czy też w części dotyczącej własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego.

W dalszej części zażalenia wskazano, że uznanie przez organ podatkowy, iż kwestia kwalifikacji otrzymywanego dofinansowania powinna być elementem stanu faktycznego zaprzecza instytucji interpretacji indywidualnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w B, działający w imieniu Ministra Finansów, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Uzasadniając swoje stanowisko, po przywołaniu treść art.14b § 1, 14b § 3 Ordynacji podatkowej, organ wskazał, iż istotą wydawania interpretacji indywidualnych jest dokonywanie wykładni konkretnych przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do dokładnie określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego poprzez ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska wnioskodawcy.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), ani akty wykonawcze do tej ustawy nie określają, jaki charakter ma otrzymana przez podatnika dotacja.

Następnie, organ podatkowy wskazał, iż zasady przyznawania dopłat - na co wskazuje przedstawiony we wniosku stan faktyczny - wynikają z zawartego pomiędzy Ośrodkiem a Miastem aktu powierzenia wykonywania zadań (porozumienia). Zatem, charakter otrzymanego dofinansowania określiły strony w tym dokumencie. Ocena dowodów, tj. dokumentów, na podstawie których przyznawana jest przedmiotowa dopłata, nie jest możliwa do przeprowadzenia w prowadzonym przez organ postępowaniu w przedmiocie interpretacji indywidualnej, co wynika z zapisu zawartego w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, definitywnej oceny rodzaju otrzymanego dofinansowania powinien dokonać sam podatnik, a więc w tym przypadku Spółka, a nie organ podatkowy powołany do wydania interpretacji indywidualnej, ponieważ to wnioskodawca jest w pełni zorientowany, czy otrzymane dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług czy też nie.

Uznając zatem, że we wniosku we wniosku o dokonanie interpretacji nie przedstawiono wszystkich informacji koniecznych do dokonania prawidłowej oceny okoliczności faktycznych sprawy, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego zasadne było wezwanie strony o uzupełnienie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Następnie, organ podkreślił, że z wezwania wprost wynikało, w jakim zakresie wniosek należy uzupełnić bowiem wyjaśnienia wymagała między innymi kwestia, czy otrzymane dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Powyższa informacja była nieodzowna dla dokonania prawidłowej oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, a co za tym idzie, udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie uznania w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dofinansowania otrzymanego od gminy za obrót. Jak podkreślił następnie organ podatkowy, ocena otrzymanej dotacji jest możliwa jedynie w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organ pierwszej instancji, w którym możliwe jest przeprowadzenie postępowania dowodowego, pozwalającego na zweryfikowanie stanu faktycznego. Mając zatem na uwadze, że w toku wydawania interpretacji indywidualnej organ nie dysponuje środkami, o których mowa w art. 180-200 Ordynacji podatkowej, charakter dotacji powinien być jednoznacznie określony przez wnioskodawcę, gdyż przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług nie regulują tej kwestii.

Organ podatkowy nie zgodził się również ze stwierdzeniem Spółki, że z treści zaskarżonego postanowienia nie wynika, w jakiej części nie uzupełniono wniosku, gdyż w uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ wskazał, że uzupełnienie wniosku nie zawiera odpowiedzi na pytanie w zakresie wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Tym samym, Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił argumentacji, że stan faktyczny był wystarczający dla oceny zastosowania przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie można uznać, że doszło do naruszenia art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

W ocenie organu podatkowego, bezpodstawny jest również zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej.

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, O. S. i R. OSiR S.S.e Sp. z o.o., reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, utrzymujące w mocy postanowienie z dnia [...] r., na mocy którego organ podatkowy pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Spółki z dnia 8 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w okresie podatku od towarów i usług.

Zaskarżanemu postanowieniu, zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, a w szczególności:

1. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej -poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo braku podstaw do przyjęcia, że zachodzi okoliczność uzasadniająca pozostawienie wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia,

2. art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie, iż ocena charakteru otrzymywanego dofinansowania od gminy winna stanowić element stanu faktycznego,

3. art. 14c § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej - poprzez niewydanie interpretacji w zakresie drugiego z zadanych we wniosku Spółki, pytań dotyczący możliwości wystawienia faktur korygujących, pomimo że Minister Finansów miał wszelkie informacje pozwalające mu na wydanie interpretacji w tym zakresie,

4. art. 120 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie postanowienia z naruszeniem przepisów prawa oraz art. 121 § 1 tej ustawy - poprzez wydanie postanowienia z pominięciem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że Spółka nie zgadza się ze stanowiskiem Ministra Finansów, że definitywnej oceny dofinansowania powinien dokonać sam wnioskodawca. W ocenie skarżącej, złożony przez Spółkę wniosek spełniał wymogi określone w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, a właściwa, na gruncie przepisów o VAT, kwalifikacja otrzymywanego dofinansowania nie może być przedmiotem stanu faktycznego. Nadto, w skardze podkreślono, że przyczyną złożenia wniosku o wydanie interpretacji były wątpliwości związane z właściwą kwalifikacją otrzymywanego dofinansowania.

Zdaniem skarżącej Spółki, Minister Finansów dokonując oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy co do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, który może być zafałszowany błędną interpretacją dokonaną przez wnioskodawcę, co do określonego elementu ocenianego zdarzenia, dokonuje nieprawidłowej oceny stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Skarżąca zauważyła również, że organ powołuje się na okoliczności, jakie nie miały miejsca. Minister Finansów wskazuje bowiem, że pismo będące odpowiedzią na wezwanie organu podatkowego, nie zawiera odpowiedzi na pytanie, czy otrzymywane od gminy dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. W postanowieniu tym zacytowano tylko ten fragment pisma Spółki, który miał potwierdzać, że Spółka nie udzieliła odpowiedzi na zadane pytanie. Organ wydający interpretację natomiast nie zauważył stwierdzenia zawartego w piśmie, że "jej zdaniem, otrzymywane dofinansowanie nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług"..

Spółka wskazała również, iż na żadnym etapie nie wskazywała ani nie żądała oceny i analizy dokumentów, m.in. zawartego z gminą porozumienia. Opisując stan faktyczny sprawy Spółka zacytowała obszerne fragmenty zawartego porozumienia, w takim zakresie w jakim było to istotne i niezbędne dla celów kwalifikacji na gruncie ustawy o VAT. Wskazywanie na tym etapie postępowania, że charakter przyznawanego dofinansowania został określony w porozumieniu i dlatego też Spółka powinna dokonać definitywnej oceny rodzaju otrzymywanego dofinansowania jest, zdaniem skarżącej Spółki, argumentacją tworzoną post factum, tylko na potrzeby potwierdzenia słuszności stanowiska zaprezentowanego w postanowieniu o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Końcowo Spółka zauważyła, że za chybiony należy także uznać argument organu, że określenie w porozumieniu charakteru otrzymywanego dofinansowania przesądza o właściwej kwalifikacji tego dofinansowania na gruncie przepisów o VAT.

Nadto, w skardze podkreślono, że bez względu na fakt, czy Spółka składając wniosek była zobowiązana dokonać kwalifikacji otrzymywanego dofinansowania czy też nie, to składając wniosek zadała ona dwa pytania. Brak wskazania rodzaju otrzymywanego dofinansowania (pomijając przedstawioną powyżej argumentację o niezasadności tego stanowiska) nie stanowił przeszkody do udzielenia odpowiedzi na drugie z zadanych pytań. Ponadto, stan faktyczny w kontekście tego pytania nie był sporny ani kwestionowany, na co wskazuje chociażby fakt, że wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie zawierało pytań odnoszących się lub związanych z kwestią wystawiania faktur korygujących. Co więcej, Dyrektor Izby Skarbowej, w wezwaniu, zażądał wniesienia opłaty za każde z zadanych pytań, co oznacza że potraktował je odrębnie. W tej sytuacji, zdaniem skarżącej Spółki, miał obowiązek ustosunkowania się do drugiego z zadanych pytań i dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy w tym zakresie, szczególnie że kwalifikacja otrzymywanego dofinansowania nie miała żadnego wpływu i związku z możliwością wystawienia faktur korygujących na rzecz Gminy.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), dalej jako P.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być ustosunkowaniem się do poglądu prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm.).

Tak uregulowana instytucja wymaga, aby wnioskodawca starający się o udzielenie pisemnej interpretacji podatkowej przez upoważniony do tego organ podatkowy, składając zapytanie, w sposób wyczerpujący przedstawił stan faktyczny oraz swoje stanowisko w sprawie. W przypadku gdy stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę, jak i jego stanowisko, nie zostały wyczerpująco przedstawione organ podatkowy zobowiązany jest do wezwania strony do usunięcia braków formalnych takiego wniosku, w trybie art. 169 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. Niewykonanie tego obowiązku przez wnioskodawcę stanowi podstawę do pozostawienia wniosku o udzielenie interpretacji bez rozpoznania.

Rozpatrując skargę na postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Ośrodka Sportu i Rekreacji OSiR S.S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o interpretację indywidualną prawa podatkowego, należy mieć na uwadze wyżej przedstawione podstawowe reguły związane z udzielaniem tych interpretacji.

Uwzględniając powyższe, Sąd podziela stanowisko organu podatkowego, że analiza przedstawionego przez stronę stanu faktycznego musiała prowadzić do wniosku, że nie jest on przedstawiony w sposób precyzyjny i wyczerpujący. Wynikało bowiem z niego jedynie, że O. S. i R. (OSiR) jest spółką prawa handlowego, powstałą w efekcie likwidacji zakładu budżetowego, której jedynym wspólnikiem jest Gmina - Miasto. Spółka została powołana w celu realizacji zadań własnych Gminy z zakresy kultury fizycznej i sportu. W związku z powyższym zostało zawarte porozumienie w sprawie powierzenia Spółce przez Miasto zadania własnego z zakresu kultury fizycznej i sportu, które ma polegać na zwiększeniu dostępności obiektów sportowych dla mieszkańców Miasta. Na realizację wymienionych celów OSiR otrzymuje od Miasta środki finansowe, których wysokość jest ustalana na początku każdego roku. Środki te mają charakter ryczałtowy i nie mogą przekraczać kwot zabezpieczonych w budżecie Miasta na dany cel. Dotychczas, w związku z otrzymywaniem od Miasta kwot dofinansowania, Spółka wystawiała faktury VAT, wykazując w nich podatek należny. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotem jej działalności jest świadczenie usług związanych z poprawą i propagowaniem kondycji fizycznej.

Wnioskodawca zadał następujące pytania:

- czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że otrzymywane przez nią (na podstawie porozumienia) kwoty dofinansowania na realizację zadań własnych gminy, a powierzonych Spółce, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

- czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że w sytuacji uznania, że otrzymywane kwoty dofinansowania na realizację zadań własnych gminy (a powierzonych Spółce) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ma prawo wystawić faktury korygujące do wystawionych wcześniej faktur na rzecz Miasta, a które to faktury dokumentowały otrzymanie dofinansowania?

- czy Spółka ma prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego, a w przypadku jego braku - do rozliczenia ujemnego podatku należnego w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez Miasto?

Tak sformułowane pytania we wniosku o interpretację są nie mogły prowadzić do wydania prawidłowej interpretacji indywidualnej.

Interpretacje indywidualne stanowią formę wyrażenia stanowiska, w jaki sposób należy interpretować oraz stosować przepisy prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zatem, w treści interpretacji indywidualnej organ podatkowy, działający w imieniu Ministra Finansów, dokonując wykładni odpowiednich przepisów prawa podatkowego, stanowiących podstawę dokonanej kwalifikacji, potwierdza istnienie lub nieistnienie określonych uprawnień lub obowiązków ze sfery prawa podatkowego. W konsekwencji wydając interpretacje indywidualne wyłącznie w oparciu o dane wskazane we wniosku, nie może dokonywać analizy wykraczającej poza zakres stosowania prawa podatkowego. W przypadku złożenia wniosku dotyczącego przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, podstawę wydanej interpretacji indywidualnej stanowią przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Tymczasem, ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U, z 2011 r. Nr 177, poz.1054) ani akty wykonawcze do tej ustawy nie zawierają przesłanek określających, jaki charakter może mieć otrzymana przez Spółkę dotacja tylko wskazują, zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 wymienionej ustawy - że "(...) do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) z tytułu dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należną podatku".

Słusznie zatem organ podatkowy zauważył, iż dokonanie oceny charakteru otrzymywanego dofinansowania nie mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji indywidualnej przepisów, dotyczących podatku od towarów i usług. Przedmiotem oceny może być bowiem jedynie to czy dana dotacja, mająca bezpośredni wpływ na cenę lub nie, stanowi obrót podlegający opodatkowaniu.

Zasadnie zatem organ podatkowy wskazał, że w rozpoznawanej sprawie zasady przyznawania dopłat wynikają z zawartego pomiędzy Ośrodkiem a Miastem aktu powierzenia wykonywania zadań (porozumienia). Zatem charakter otrzymanego dofinansowania strony same określiły w tym dokumencie, którego ocena nie jest możliwa do przeprowadzenia w prowadzonym przez organ postępowaniu w przedmiocie interpretacji indywidualnej, co wynika wprost z zapisu zawartego w art. 14h Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

W związku z powyższym zasadne było domaganie się przez organ podatkowy uzupełnienia wniosku, poprzez wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego. Organ podatkowy prawidłowo sprecyzował także swoje żądania, w formie pytań odnoszących się do wniosku podatnika. Bezspornie, ze skierowanego do skarżącej wezwania wprost wynikało, w jakim zakresie wniosek należy uzupełnić, wyjaśnienia wymagała min. kwestia, czy otrzymane dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Powyższa informacja była nieodzowna dla dokonania prawidłowej oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, a co za tym idzie, udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie uznania, w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dofinansowania otrzymanego od gminy za obrót.

Wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze, odpowiadając na wezwanie, wnioskodawca nie udzielił pełnej odpowiedzi, a zatem przedstawiony stan faktyczny nadal nie był jednoznaczny i budził wątpliwości. Skarżąca wskazała jedynie, że kwestia prawidłowego potraktowania na gruncie przepisów o VAT otrzymywanego dofinansowania od Gminy - Miasta jest właśnie przedmiotem wniosku, wobec czego nie może stanowić elementu stanu faktycznego oraz, że jej zdaniem otrzymywane dofinansowanie nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług. Niewątpliwie, takie stanowisko stanowiło wyrażenie przez skarżącą oceny, a nie stwierdzenie faktów, które winny dotyczyć przedstawionego stanu faktycznego. Tym samym, zasadnie organ podatkowy uznał, że Spółka nie ustosunkowała się prawidłowe do wezwania o sprecyzowanie stanu faktycznego.

Sąd zauważa, że zarówno stan faktyczny, jak i zakres oczekiwanej przez wnioskodawcę interpretacji nie może być "dopowiadany" przez organ samodzielnie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 26 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 20/08, LEX nr 458884). Spoczywający na wnioskodawcy obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy ma bowiem umożliwić organowi podatkowemu udzielenie jednoznacznej odpowiedzi, co do prawidłowości wyrażonego przez podatnika stanowiska. Organ bowiem nie tylko dokonuje subsumcji przedstawionego we wniosku stanu faktycznego pod właściwą normę prawną, ale także ustosunkowuje się do stanowiska wnioskodawcy. W przypadku gdy podziela pogląd strony może ograniczyć się do tzw. milczącej interpretacji, co w praktyce oznacza, że nie wydaje żadnego pisemnego orzeczenia. Natomiast, w sytuacji gdy, nie podziela stanowiska wnioskodawcy zobowiązany jest do wydania postanowienia o zakresie i sposobie zastosowania prawa podatkowego.

Za niezasadny należy również uznać zarzut naruszenia art. 14 c § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie interpretacji w zakresie drugiego pytania zawartego we wniosku Spółki, gdyż rozstrzygnięcie kwestii opodatkowania otrzymanego dofinansowania miało bezpośredni wpływ na prawo do wystawienia faktur korygujących.

Jako bezpodstawny ocenić należy także zarzut naruszenia art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu, dokonane rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o istniejące normy prawne, zgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami. Wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady pogłębiania zaufania do działania organów podatkowych nie można interpretować w oderwaniu od zasady praworządności, wskazanej w art. 120 tej ustawy. Organy podatkowe w swoim działaniu winny się kierować i działać w granicach prawa. Postępowanie podatkowe czy postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji podatkowych nie jest oparte na zwyczaju wypracowanym przez organ i stronę, ale regulowane przepisami prawa, jednakowymi w odniesieniu do wszystkich uczestników tego postępowania. Nie jest zbytnim rygoryzmem formalnym pozostawienie bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji, jeżeli stronie wskazano sposób uzupełnienia braków, zgodny z przepisami prawa i pouczono ją o skutkach niewykonania czytelnego i jasnego wezwania.

W konsekwencji powyższego, biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organ podatkowy słusznie postanowił pozostawić wniosek skarżącej Spółki bez rozpoznania.

Z powyższych względów skargę, jako bezzasadną, należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.