Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 402/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1  pkt 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtysiak,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi Z.C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości w łącznym zobowiązaniu pieniężnym wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Ś. z dnia 28 października 2016 r. nr [...], w sprawie odmowy Z. C. (dalej: "Strona", "Skarżący") umorzenia zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym w kwocie [...]zł oraz odsetek od zaległości w kwocie [...]zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Strona zwróciła się do Wójta Gminy Ś. z wnioskiem z dnia 12 lipca 2016 r. o umorzenie zaległości podatkowej. W jego treści Strona wskazała, że znalazła się w sytuacji uzasadniającej umorzenie zaległości podatkowej w wyniku bezpodstawnego naliczenia podatku rolnego od gruntów rolnych, w latach dzierżawienia przez niego gruntów rolnych od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Wyraził pogląd, że należały mu się w tym okresie ulgi i zwolnienia wynikające z przepisów ustawy o podatku rolnym.

Ponadto Strona uzasadniała, że jest siedemdziesięcioletnim człowiekiem, schorowanym, "zatyranym pracą na roli" i pragnie spokoju dla siebie i swojej rodziny. Obecnie wegetuje i nie liczy na poprawę swojego losu. Stwierdził, że tylko umorzenie zaległości zdejmie z niego jarzmo i ulży w jego niedoli.

Organ I instancji po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, na podstawie uzyskanego materiału dowodowego odmówił umorzenia zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym w kwocie [...]zł oraz odsetek od zaległości w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazał, że mimo bardzo trudnej sytuacji materialnej Strony m.in. ciążących na nim długach wobec wielu wierzycieli, w tym na rzecz Gminy Ś., nie znalazł podstaw do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Wskazał także, że Strona świadomie zawarła umowę dzierżawy gruntów o pow. powyżej [...] ha i czerpała przez lata pożytki z tej dzierżawy, nie regulując obowiązków podatkowych bez wyraźnego, istotnego uzasadnienia. Organ I instancji podkreślił, iż na wysokość odsetek, przewyższających kwotę zaległości głównej, wpłynęły długotrwałe spory sądowe inicjowane przez Stronę.

Ponadto organ I instancji ustalił, że Z. C. i K. C. są właścicielami jedenastu działek gruntu (od nr [...] do nr [...]) o pow. około [...] ha każda oraz działki nr [...] o pow. [...] ha i zabudowanej działki nr [...] o pow. [...] ha. Ogółem posiadają grunty o pow. [...] ha o znacznej wartości i produktywności. Nieruchomości dłużnika są obciążone hipoteką przymusową na rzecz organu podatkowego. Dodatkowo podkreślił, że Strona w celu uchylenia się od obowiązków podatkowych oddała posiadane grunty orne w użytkowanie osobie trzeciej. W ten sposób celowo zrezygnowała z formalnych przychodów ze swojego majątku, które mogłoby stanowić źródło dla spłaty zobowiązania podatkowego wobec Gminy.

Dodatkowo organ I instancji wskazał, że za odmową udzielenia wnioskowanej ulgi przemawia również interes publiczny. Uwzględnienie wniosku Strony powodować będzie zmniejszenie planowanych dochodów, a ponadto przenosi obowiązek podatkowy na pozostałych mieszkańców gminy, co nie jest uzasadnione.

Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji Strona wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Strona obszernie opisała konflikt, w jakim pozostaje z urzędnikami gminy oraz przedstawiła zarzuty dotyczące działalności osób wykonujących zadania na rzecz gminy, Agencji Nieruchomości Rolnych i Agencji Własności Rolnych Skarbu Państwa. Ponadto odniosła się do argumentów przedstawionych w decyzji przez organ I instancji, których nie podzieliła.

Organ odwoławczy po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy podniósł w uzasadnieniu, że organ podatkowy prawidłowo uznał, że okoliczności wskazane przez Stronę są niewystarczające do przyznania wnioskowanej ulgi podatkowej, albowiem nie są okolicznościami wyróżniającymi sytuację Strony od sytuacji innych podatników.

W ocenie organu odwoławczego Strona nie wykazała, aby jego sytuacja materialna była na tyle zła, że uniemożliwia uregulowanie zaległości podatkowej. Strona jest wprawdzie w podeszłym wieku i ma ograniczone możliwości zarobkowania, jednakże uzyskuje stały dochód miesięczny w postaci emerytury, z której prowadzona jest już egzekucja na rzecz organu podatkowego. Organ odwoławczy dostrzegł, że Strona jest rozżalona swoją aktualną sytuacją życiową za co obwinia urzędników gminy, AWRSP i sądy. Nie wskazała ona jednak żadnych merytorycznych argumentów przeciwko decyzji organu I instancji prócz stwierdzenia, że okoliczności sprawy oraz jego stan majątkowy uzasadnia umorzenie jego zaległości podatkowych. Nie dowiodła ona jednak, że obiektywnie nie jest możliwym spłacenie istniejącego zadłużenia. Strona zupełnie pominęła bowiem, iż zaległość podatkowa powstała na skutej jego świadomej decyzji o niepłaceniu podatku w terminie pomimo prowadzenia w przeszłości działalności rolniczej w znacznych rozmiarach, a nadto że ma on zachowane zdolności płatnicze. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że nie bada zobowiązań podatkowych i jest związany ostatecznymi decyzjami administracyjnymi i wyrokami sądów.

Odnosząc się do informacji o posiadanym przez Stronę majątku, organ podniósł, że posiada ona stały dochód w postaci emerytury, z której prowadzona jest efektywna egzekucja, a ponadto jest współwłaścicielem działek gruntu od nr [...] do nr [...], działki nr [...] i zabudowanej działki nr [...]. Ogółem współposiada grunty o pow. [...] ha o znacznej wartości i produktywności, które są obciążone hipoteką przymusową na rzecz organu podatkowego.

Zdaniem organu odwoławczego dopóki Strona posiada majątek, z którego możliwa jest egzekucja należności publicznoprawnych, dopóty umorzenie zaległości z tego tytułu byłoby przedwczesne. W tym zakresie organ powołał wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2000 r., sygn. akt I SA/Ka [...].

W skardze wywiedzionej na powyższą decyzję Skarżący, nie zgadzając się z rozstrzygnięciami organu odwoławczego wniósł o uchylenie decyzji organów podatkowych oraz zobowiązanie Wójta Gminy Ś. do umorzenia wszelkich zaległości podatkowych za lata 1994 – 2016 r. wraz z odsetkami.

W uzasadnieniu skargi w pierwszej kolejności wskazał przyczyny wszystkich problemów związanych z należnościami organu samorządu i danin na rzecz ANR. W dalszej kolejności podkreślił, że w latach 1994 – 1999 bezpodstawnie naliczany był wobec niego podatek rolny, którego nie powinien płacić z uwagi na fakt, iż grunty dzierżawione były od tej daniny zwolnione. Inni rolnicy korzystali z takich ulg a wobec Skarżącego nie zastosowano takiej ulgi. Wskazał także na okoliczności związane z zaciągnięciem kredytu, nieuprawnione ingerowanie w działalność gospodarczą Skarżącego w tym nakazywano kierunek produkcji, zaginięcie dokumentacji dotyczącej stanu urządzeń melioracyjnych co doprowadziło do niewyłączenia z opłat około [...] ha tzw. gruntów uciążliwych, wyłączenia jedynie [...] h, okoliczności związane z wypowiedzeniem dzierżawy przez Agencję i jej anulowanie, zawarcia umowy z J. A. (jej szwagrem).

Wskazał, że jest gotowy zapłacić podatek, o ile gmina odda pobrane podatki w łącznej kwocie [...]zł wraz z odsetkami.

Następnie przedstawił postępowanie Wójta związane ze złożonym wnioskiem o umorzenie, brak reakcji, konieczność złożenia ponownego wniosku, rozmowę z Wójtem, propozycję zaspokojenia należności poprzez przekazanie działki gruntu.

Końcowo Skarżący podniósł, że nie zgadza się z interpretacją jego sytuacji majątkowej i życiowej przeprowadzoną przez organy podatkowe. Wskazał, że z uwagi na swój wiek i stan zdrowia zmuszony był do zaprzestania prowadzenia działalności rolniczej, a nie jak twierdzą organy z premedytacją przekazał swoje grunty w dzierżawę. Gdyby bowiem nie przekazał gruntów rolnych w dzierżawę i przeszedł na świadczenie emerytalne, to zamiast otrzymywanych obecnie około [...] zł miesięcznie otrzymywałby kwotę około [...] zł. Kwestionując natomiast stanowisko organów w zakresie dbałości o interes publiczny, Skarżący wskazał, że Wójt [...] powinien uwzględnić propozycję, zgodnie z którą w zamian za zapłatę części zaległości, zostanie on zwolniony z obowiązku uiszczenia odsetek. Tym, samym dbałość o interes publiczny powinna uwzględniać także interes indywidualny Skarżącego. Stosowanie prawa nie może być wybiórcze i pomijać jedne podmioty, gdy w niemalże identycznej sytuacji inne podmioty z tego prawa korzystają i to wielokrotnie.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie z dnia 5 października 2017 r. ustanowiony z urzędu pełnomocnik Skarżącego wniósł o przyznanie Skarżącemu kosztów postępowania sądowego wg norm przepisanych oraz o przyznanie kosztów udzielonej z urzędu pomocy prawnej zgodnie z rozporządzeniem ministra sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. z 2016 r., poz. 1715). Pełnomocnik złożył stosowne oświadczenie.

Na rozprawie Skarżący poparł skargę i podniósł argumenty dotyczące braku podstaw do wymierzenia wobec niego podatku rolnego, a także zakwestionował prawidłowość orzeczeń sądów powszechnych, które dotyczyły umów dzierżawy z ANR.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności organów administracji. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, iż rolą sądu administracyjnego jest zbadanie zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami zarówno prawa materialnego, jak i procesowego, w odniesieniu do stanu faktycznego istniejącego w chwili wydania zaskarżonej decyzji.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu administracyjnym Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. dalej: "p.p.s.a."), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd nie przejmuje sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie ocenić legalność działania organu orzekającego. Oznacza to, że Sąd nie może kształtować sytuacji prawnej Skarżącego poprzez zmianę treści zaskarżonej decyzji czy nakazania organowi umorzenia zaległości o co wnosił Skarżący.

Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia umorzenia zaległości podatkowej w łącznym zobowiązaniu pieniężnych w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł.

Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności wskazać, że zaskarżona decyzja oparta została o przepis art. 67a § 1

pkt 3 O.p., który stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższej regulacji wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Jednakże należy podkreślić, iż stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji RP, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie.

Umorzenie to może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej.

Interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 lipca 2010 r., I SA/Bk 156/10, Lex Omega nr 590320). Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów z podatków, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników, w szczególności zaś – nie premiuje się tych podatników, którzy zaniechali regulowania należności publicznoprawnych. Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2001 r., I SA/Ka 577/00, Lex Omega nr 47500).

Z kolei dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, POP 2000, z. 6, poz. 168). Ważny interes podatnika należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko osiąganych dochodów, ale także posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 615/13, Lex Omega nr 1426544). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., III SA 2919/03, POP 2005, z. 4, poz. 89). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., I SA/Łd 173/09, Lex Omega nr 534559).

Decyzja w przedmiocie zastosowania ulgi podatkowej jest decyzją uznaniową, gdyż zwrot "może" oznacza, że organ wydaje decyzję w ramach tzw. uznania administracyjnego. Z istoty uznania administracyjnego wynika uprawnienie organu podatkowego do swobody wyboru określonego rozstrzygnięcia. Pozostawienie przez ustawodawcę organowi wyboru w podjęciu decyzji nie oznacza dowolności, albowiem organ jest zobowiązany do ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie występują przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi podatkowej. W tym celu, organ musi wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy, gdyż w następstwie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego jest zobligowany do stwierdzenia, czy w sprawie występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Natomiast, w razie stwierdzenia wystąpienia przesłanek, brak związania organu oznacza, że nie musi on uwzględnić wniosku i wydać rozstrzygnięcia na korzyść strony.

Kontrola zatem legalności decyzji wydawanych w ramach, tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie tj. zasadność i celowość odmowy, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie

i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne.

Przechodząc od tych uwag ogólnych na grunt sprawy będącej przedmiotem skargi Z. C. oraz rozpoznania organów podatkowych, uznać należy, że organy podatkowe obu instancji sprostały wskazanym wyżej wymaganiom.

Wydając decyzje organy dokonały prawidłowej wykładni przepisu art. 67a § 1

pkt 3 O.p., w toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy (art. 122, art. 187 § 1 O.p.) oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) dokonały jego analizy, poddając ocenie racje, na które powoływał się Skarżący, wzywając postanowieniem z dnia 1 września 2016 r. do przedłożenia będących w jego posiadaniu, wszelkich dowodów obrazujących aktualną sytuację finansową, majątkową, rodzinną tj. uzyskiwanych dochodów własnych oraz osób pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym wskazując przykładowo odcinki renty, emerytur, wynagrodzeń za pracę, wyciągów z rachunków bankowych, dochodu z działalności gospodarczej oraz wydatków własnych a także osób pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym - wskazując na rachunki za opłaty, spłat kredytów, pożyczek, wydatków na leki oraz wezwał o wypełnienie załączonego druku oświadczenia na potwierdzenie okoliczności przemawiających za umorzeniem zaległości a także wyczerpująco i wszechstronnie uzasadniły swoje rozstrzygnięcia. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności.

W uzasadnieniu decyzji organy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (wypisy z księgi wieczystej, wypis z rejestru gruntów, dane ewidencji gruntów i budynków) a także przedstawionych przez Skarżącego, na wezwanie organów - w oświadczeniu o stanie majątkowym, sytuacji rodzinnej i ciężarach finansowych oraz załączonego odcinka emerytury, ponoszonych stałych wydatków związanych z utrzymaniem mieszkania, jak i posiadanego majątku w postaci domu, nieruchomości niemieszkalnej, gruntów, osiąganych dochodów z emerytury w wysokości ok. [...] zł (po potrąceniach komorniczych), z dzierżawy gruntów za koszty podatku - dokonały oceny wystąpienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi podatkowej jaką jest umorzenie zaległości podatkowej. Nie budzi wątpliwości, że organy dostrzegły wagę podnoszonych przez Skarżącego problemów w tym wysokości emerytury (dochód [...] zł, [...]), wieku ale też zasadnie wskazały, że jako element codziennej egzystencji nie nosi znamion okoliczności nadzwyczajnych, wyjątkowych w świetle przesłanek z art. 67 a § 1 pkt 3 O.p.

W ocenie Sądu, zasadnie organy podatkowe przyjęły, iż sytuacja ekonomiczna Strony nie odbiega od sytuacji innych podatników, wywiązujących się jednak ze swych zobowiązań podatkowych. W sytuacji w jakiej znajduje się Skarżący przyznanie ulgi uznaniowej w spłacie zobowiązań podatkowych, stawiałoby Skarżącego w uprzywilejowanej sytuacji wobec innych podatników, terminowo wywiązujących się z ciążących na nich zobowiązań, co z kolei sprzeczne jest z przyjętym rozumieniem "interesu publicznego". Sytuacja ekonomiczna Skarżącego jest po części konsekwencją świadomych działań Strony, związanych z podejmowaniem czynności związanych z prowadzeniem gospodarstwa, w tym zaniechanie uiszczania na bieżąco należności a obecnie oddanie gruntów osobie trzeciej pozbawiając się dochodów jak sam wskazał Skarżący jedynie za koszty podatku. Oczywiście organ nie może kwestionować decyzji podatnika co do sposobu gospodarowania majątkiem, jednakże czynności powyższe kształtujące aktualną sytuację finansową Strony, jak zasadnie uznały to organy, nie mogą być podstawą do ulgowego traktowania strony. Ponadto na co zasadnie wskazał organ i co wynika z formularza sporządzonego przez Skarżącego jest On w posiadaniu działki siedliskowej. Z akt sprawy wynika zaś, że organ I instancji dostrzegając ich wartość zaproponował uregulowanie zaległości podatkowych poprzez jej przekazanie, uzależniając ilość działek od wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę.

Zasadą jest, że badając ważny interes podatnika i interes publiczny organ ocenia sytuację podatnika na datę orzekania. W świetle przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., przyczyny, które doprowadziły do powstania stanu zaległości nie mają istotnego znaczenia (tak wyrok NSA w wyroku z 21 lutego 2012 r. II FSK 1652/10 dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie może bowiem budzić wątpliwości, że to, czy zaległości powstały na skutek działań podejmowanych przez podatnika, czy też na skutek np. klęski żywiołowej, może mieć wpływ dla oceny, czy zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, czy też nie. Losowe okoliczności dotyczące powstania zaległości mogą zatem być uwzględniane przy rozpatrywaniu wniosku o udzielenie ulgi, jednak decydujące znaczenie dla podjęcia decyzji ma sytuacja podatnika w chwili podejmowania przez organ decyzji. W niniejszej sprawie zaległość z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego stanowi konsekwencję nie wywiązywania się przez Skarżącego z ciążącego na nim obowiązku płacenia podatku, nie zaś działań pozostających poza jego wpływem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 426/10).

Odnośnie zarzutów dotyczących zasadności ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego oraz jego wysokości należy podnieść, że postępowanie w sprawie udzielania ulgi w spłacie należności nie ma na celu ustalaniu okoliczności, które legły u podstaw wymierzaniu zobowiązania podatkowego oraz nie bada się w tym postępowaniu prawidłowości postępowania wymiarowego. Wnioskodawca, nie zgadzając się z wysokością podatku, miał prawo odwołać się od decyzji organu podatkowego wymierzającego podatek, z którego to prawa jak wskazuje skorzystał i czego organ nie neguje. Skoro Skarżący wykorzystał zwykłe środki prawne w celu wykazania braku podstaw do ustalenia zobowiązania, to nie jest uzasadnione, aby podważać ostateczne decyzje organów podatkowych, sam fakt ustalenia podatku oraz wysokość ustalonego podatku w toku postępowania o udzielenie ulgi w spłacie należności. Inaczej mówiąc Skarżący zobowiązany do uiszczenia należności wynikającej z ostatecznej decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne ma możliwość zakwestionowania samego faktu wymierzenia podatku oraz jego wysokości wyłącznie na etapie ustalania łącznego zobowiązania pieniężnego bądź w ramach nadzwyczajnych trybów eliminujących takie decyzje. Postępowanie w sprawie wniosku o umorzenie wymierzonego podatku różni się od postępowania w sprawie jego wymierzenia. Każde z tych postępowań realizuje odmienne cele, gwarantując jednocześnie Skarżącemu odmienne uprawnienia procesowe. Postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego obejmuje badanie okoliczności związanych z przedmiotem opodatkowania w tym wyłączenia lub zwolnienie od opodatkowania, co do który Skarżący podnosi, że nie zostały wobec Niego zastosowane.

Instytucja umorzenia zaległości podatkowych nie służy do korygowania ustalonego w decyzji zobowiązania podatkowego, może ona znaleźć zastosowanie jedynie w przypadku, gdy takie umorzenie jest uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. W tymże postępowaniu organ ocenia jedynie, czy zachodzą przesłanki pozwalające na zwolnienie podatnika z obowiązku zapłaty konkretnej zaległości podatkowej, nie ocenia natomiast prawidłowości wymiaru podatku. Z tych względów zasadnie organ stwierdził, że samo przekonanie Skarżącego o nieuzasadnionym obciążeniu go podatkiem, wobec istniejących w obrocie prawnym prawomocnych decyzji ustalających te zobowiązania, nie daje podstawy do umorzenia zaległości podatkowych z tego powodu.

Dodać należy, że w myśl art. 134 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nakaz "rozstrzygnięcia w granicach danej sprawy", oznacza, że również Sąd nie może uczynić przedmiotem oceny innej sprawy administracyjnej, niż ta w której wniesiono skargę (zob. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 227/17, Lex nr 2312988). Wobec tego, że zaskarżone rozstrzygnięcie dotyczy odmowy umorzenia zaległości w łącznym zobowiązaniu pieniężnym, Sąd nie może poddać kontroli kwestii, czy zasadnie Skarżącemu wymierzono podatek i były podstawy do zastosowania ulgi w podatku rolnym - w sprawie tej zostały wydane przez organ podatkowy odrębne decyzje. Stąd podnoszone przez Skarżącego okoliczności związane z brakiem udzielenia ulgi w podatku rolnym, wydaniem decyzji w sprawie podatku rolnego z opóźnieniem, zaciągniętym kredytem bankowym, działalności pracowników ANR, zaginięciem dokumentacji dot. stanu urządzeń melioracyjnych, nakazania kierunków produkcji, nieuprawnionego ingerowania w działalność rolniczą, które wymuszało ponoszenie nakładów finansowych, wypowiedzenie i cofnięcie dzierżawy gruntów, wycofania z czynszu dzierżawnego [...] ha a nie jak wnioskował Skarżący [...] ha i to na 3 lata, błędnego wyroku SO z dnia 23.05.2011 r. sygn. akt IC [...] i IC [...], próby wyeliminowania z biznesu pozostają poza zasięgiem Sądu rozpoznającego sprawę umorzenia zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym jako odnoszące się do sprawy ustalenia zobowiązania podatkowego lub sporów cywilnoprawnych, pozostają także poza zasięgiem organu rozpoznającego sprawę z wniosku o umorzenie zaległości podatkowych.

Wobec powyższych ustaleń dokonana przez organy ocena, że sytuacja Skarżącego nie ma charakteru wyjątkowej jest trafna. Sytuacja materialna, jak zasadnie podnoszą organy, nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby do sytuacji, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej, spełniałby przesłankę do przyznania ulgi. Takie stanowisko byłoby sprzeczne z zasadą wyrażoną w art. 84 Konstytucji RP, z której wynika, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków (por. wyrok NSA z 18 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 2119/10 dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Subiektywne przekonanie podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie może być utożsamiane z ważnym interesem podatnika.

Mając na uwadze powyższe zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 O.p. należy uznać za nieuzasadniony. Prawidłowo oceniły organy podatkowe, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące koniecznością umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Kto osiąga niskie, ale regularne miesięczne dochody, posiada majątek, zasadniczo nieróżniące się od dochodów innych osób, które w terminie płacą podatki, nie może liczyć na umorzenie zaległości podatkowej. Ponadto wobec Skarżącego skutecznie prowadzona jest egzekucja

W ocenie Sądu, organy podjęły niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, wezwano Skarżącą do udokumentowania przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowej ulgi, szczegółowo wskazując na konieczność nie tylko wypełnienia formularza ale także stosownego udokumentowania. Skarżący poza wypełnieniem oświadczenia i przedłożeniem odcinka wypłaty z lipca 2016 r. emerytury, nie przedstawił żadnych dowodów obrazujących Jego sytuację.

Według Sądu, taka ocena, jaką przedstawiły organy w zaskarżonych decyzjach, mieści się w ramach uznania administracyjnego, które w sprawie nie nosiło cech oceny dowolnej. To, że Skarżący odmiennie ocenia przesłanki umorzenia nie znaczy, że ocena dowodów została dokonana przez organy z przekroczeniem granic zasady swobodnej oceny dowodów.

Również uzasadnienie zaskarżonych decyzji nie budzi zastrzeżeń, bowiem wynika z nich podstawa faktyczna i prawna rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu decyzji wyraźnie rozważono kwestę uzyskiwanych przez Skarżącego dochodów, posiadanego majątku, uwzględniono wiek Skarżącego i okoliczność ostateczności decyzji poddanych kontroli Sądowej, którymi ustalono podatek, wskazując jednocześnie, iż w tym konkretnym przypadku nie uzasadniają one udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej.

Uzasadnienie decyzji ma na celu wykazanie prawidłowości procesu myślowego, który doprowadził do ustalenia treści rozstrzygnięcia. Motywy decyzji winny odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśnić tok rozumowań prowadzących do zastosowania konkretnego przepisu prawa materialnego do rzeczywistej sytuacji faktycznej. Powinny być one tak ujęte, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy. W ocenie Sądu zaskarżone decyzje spełniają powyższe kryteria. Organy w uzasadnieniu przedstawiły ustalony stan faktyczny oraz wyjaśniły przesłanki, którymi kierowały się odmawiając umorzenia zaległości podatkowych. Niezadowolenie Skarżącego z rezultatu prowadzonego postępowania nie stanowi o wadliwości rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze zatem podniesione wyżej okoliczności i uznając, że skoro ww. przepisy określające przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, uzależniają zastosowanie tego rodzaju ulgi od stanowiska organu, a w tej sprawie organ po rozważeniu zaistnienia w sprawie tych przesłanek i należytego ich uzasadnienia, podjął decyzję o odmowie ich umorzenia, to nie ma podstaw do uznania, że

w sprawie naruszone zostały przepisy regulujące zasady umarzania tych zaległości.

Niekorzystne dla strony zakończenie niniejszego postępowania sądowego nie wyklucza jednakże ponownego złożenia wniosku o umorzenie istniejącej zaległości podatkowej, wraz z którym strona będzie mogła ponownie wyczerpująco wykazać swoją sytuację osobistą, materialną i rodzinną. Każda bowiem zmiana okoliczności faktycznych, w szczególności sytuacji majątkowej, rodzinnej lub zdrowotnej osoby zobowiązanej, może być zawsze podstawą do ponownego wystąpienia z wnioskiem o umorzenie zaległości lub z wnioskiem o rozłożenie należności na raty w rozumieniu art. 67a O.p., bowiem odmowa ich umorzenia nie stwarza sytuacji powagi rzeczy osądzonej i zobowiązany do uiszczenia zaległości może występować o jej umorzenie tak długo, jak długo zaległość ta istnieje zwłaszcza, jeśli jej sytuacja ulegnie pogorszeniu.

Końcowo wskazać należy, że wobec braku podstaw do umorzenia zaległości wraz z odsetkami, nie sposób oceniać deklaracji Skarżącego co do rozważenia zapłaty zaległości w wysokości [...] zł uzależnionej od zwrotu pobranych przez gminę należności w wysokości [...] zł i umorzenia pozostałej kwoty zaległości czy umorzenia odsetek.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak

w sentencji wyroku.