Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 518/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 par. 1 i par. 2, art. 116 par. 1, par. 2 i par. 4
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędzia WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Anna Rotter, Protokolant specjalista Agnieszka Rogowska-Bil, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi D. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 26 stycznia 2023 r. nr 2401-IEW3.4123.12.2022.15 UNP: 2401-23-018967 w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2019 r., grudzień 2019 r., luty 2020 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. D. T. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z 26 stycznia 2023 r. w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki D Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: spółka).

2. Stan sprawy.

2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. (dalej: NUS) po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z 16 maja 2022 r., decyzją z 17 czerwca 2022 r., nr [...], orzekł o odpowiedzialności skarżącej, jako osoby trzeciej tj. byłego prezesa zarządu spółki D sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za marzec 2019 r. w kwocie 559 zł, grudzień 2019 r. w kwocie 61.986 zł i luty 2020 r. w kwocie 4.514 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 13.543 zł.

2.2. W odwołaniu skarżąca zarzuciła:

- naruszenie przepisów prawa materialnego tj. 107 § 1 i art. 108 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm. – dalej: o.p.), poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że możliwe jest ustalenie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki, w sytuacji, w której spółka ta jako podatnik uprawniona była do skorzystania ze zmniejszenia kwoty podatku należnego z uwagi na brak zapłaty należności przez kontrahenta w ustawą przewidzianym terminie i brakiem tej zapłaty nadal do chwili wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej;

- naruszenie art. 187 § 1 o.p. przez zaniechanie zbadania, czy wystąpiły opisane wyżej okoliczności;

- naruszenie art. 192 o.p., poprzez zaniechanie umożliwienia skarżącej wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów poprzez zamknięcie postępowania, mimo usprawiedliwionego wniosku o przedłużenie terminu, a co najmniej bez weryfikacji podawanych przez skarżącą okoliczności.

W piśmie z 10 listopada 2022 r. skarżąca wskazała, że przedmiotowa zaległość spółki wiąże się z fakturą nr [...], co do której odbiorca nie uregulował nigdy należności. W ocenie skarżącej spółka mogłaby skorzystać z tzw. ulgi na złe długi. Skarżąca zwróciła się o ustalenie tych faktów oraz o informację, czy i w jaki sposób mogłaby i powinna doprowadzić do wtórnego wprowadzenia w odniesieniu do ww. faktury pomniejszenia podatku w drodze wskazanej ulgi. W ocenie skarżącej, skoro spółka została wykreślona z rejestru i brak jest możliwości skorygowania deklaracji, to odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania spółki nie powstaje, bowiem nie jest możliwe podjęcie czynności, które doprowadziłyby do wygaśnięcia zobowiązania.

2.3. DIAS decyzją z 26 stycznia 2023 r., nr 2401-IEW3.4123.12.2022.15 utrzymał w mocy decyzję NUS.

W uzasadnieniu najpierw wskazał przesłanki odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe, a następnie odniósł je do realiów niniejszej sprawy.

2.3.1. W odniesieniu do przesłanki wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej po dniu - w niniejszym przypadku - wszczęcia postępowania egzekucyjnego w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji (art. 108 § 2 pkt 3 o.p. i art. 108 § 3 o.p.) organ wskazał, że niniejsze postępowanie podatkowe, zostało wszczęte postanowieniem NUS z 16 maja 2022 r., doręczonym skarżącej 19 maja 2022 r.

Z kolei, jak wynika z materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy w deklaracji VAT-7 za marzec 2019 r. spółka zeznała kwotę 559 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego. W związku z niewywiązaniem się spółki z obowiązku zapłaty podatku, którego termin płatności upłynął z dniem 25 kwietnia 2019 r., NUS wystawił 3 lipca 2019 r. tytuł wykonawczy. 22 maja 2020 r. NUS wydał postanowienie o utracie pierwotnego tytułu wykonawczego i w tym samym dniu wystawił kolejny tytuł wykonawczy. Z kolei postanowieniem z 11 marca 2021 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne toczone na podstawie tego tytułu wykonawczego.

W korekcie deklaracji VAT-7 za grudzień 2019 r. spółka zeznała kwotę 61.986 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego. W związku z niewywiązaniem się z obowiązku zapłaty podatku, którego termin płatności upłynął z dniem 27 stycznia 2020 r., NUS wystawił 25 stycznia 2021 r. tytuł wykonawczy na podstawie ww. deklaracji.

W korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2020 r. spółka zeznała kwotę 4.514 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego. W związku z niewywiązaniem się z obowiązku zapłaty podatku, którego termin płatności upłynął z dniem 25 marca 2020 r., NUS także wystawił 25 stycznia 2021 r. tytuł wykonawczy, na podstawie ww. deklaracji.

Jednakże 11 marca 2021 r. NUS wydał zawiadomienie w sprawie nieprzystąpienia do egzekucji na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Zgodnie bowiem z art. 26 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (obecnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2505, ze zm. – dalej: u.p.e.a.), postępowanie egzekucyjne wszczyna się na wniosek wierzyciela o wszczęcie egzekucji administracyjnej i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym wszczyna postępowanie egzekucyjne z urzędu poprzez nadanie tytułowi wykonawczemu przez siebie wystawionemu klauzuli o skierowaniu tego tytułu do egzekucji administracyjnej.

Dalej organ stwierdził, że wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki nastąpiło 19 maja 2022 r., tj. z dniem doręczenia postanowienia NUS z 16 maja 2022 r. wszczynającego to postępowanie - a zatem po dacie wszczęcia postępowań egzekucyjnych na podstawie ww. tytułów wykonawczych z 3 lipca 2019 r. oraz z 25 stycznia 2021 r.

2.3.2. W odniesieniu do przesłanki pełnienia funkcji członka zarządu w czasie kiedy upłynął termin płatności zobowiązań, z których wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością osoby trzeciej (art. 116 § 2 o.p.) DIAS wskazał, że spółka D została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 19 września 2018 r. Z protokołu Zgromadzenia Wspólników spółki z 10 września 2018 r. wynika, że uchwałą nr 1 powołało skarżącą na stanowisko jednoosobowego prezesa zarządu.

Z kolei spółka ta została rozwiązana postanowieniem Sądu Rejonowego w G. z 7 kwietnia 2022 r. i wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego. Przez cały okres trwania spółki skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu.

Jednocześnie odpowiedzialność skarżącej dotyczy zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za marzec i grudzień 2019 r. oraz luty 2020 r., a zatem terminy płatności tych zobowiązań przypadały odpowiednio na 25 kwietnia 2019 r., 27 stycznia 2020 r. i 25 marca 2020 r.

Zatem w czasie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki.

2.3.3. W odniesieniu do wymagalności zobowiązań podatkowych, za które odpowiada osoba trzecia - braku upływu terminu przedawnienia (art. 70 § 1 o.p.) i wydania decyzji przed upływem terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 o.p., DIAS wskazał, że również brak przeszkód do wydania kontrolowanej decyzji.

2.3.4. W zakresie przesłanki dotyczącej bezskuteczności egzekucji z majątku spółki na wstępie DIAS wskazał, że objęte decyzją zaległości podatkowe spółki wynikają z deklaracji podatkowych.

W deklaracji za marzec 2019 r. spółka zeznała kwotę 559 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego. NUS wystawił 3 lipca 2019 r. tytuł wykonawczy, natomiast 22 maja 2020 r. wydał postanowienie o utracie pierwotnego tytułu wykonawczego i następnie w tym samym dniu wystawił kolejny tytuł wykonawczy, po czym zawiadomieniem z 10 lipca 2019 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego. Pismem z 27 marca 2020 r. bank zawiadomił o przeszkodzie w realizacji zajęcia, z uwagi na zbieg egzekucji, bowiem wierzytelność z rachunku bankowego została zajęta przez inne podmioty: Dyrektora ZUS na kwotę 4.963,70 zł, Dyrektora ZUS na kwotę 1.327,50 zł oraz NUS na kwotę 614,01 zł. Postanowieniem z 11 marca 2021 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z 22 maja 2020 r. W uzasadnienia wskazał, że spółka nie figuruje w księgach wieczystych jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości, spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel lub współwłaściciel pojazdów, w zasobach Jednolitych Plików Kontrolnych (JPK) nie wykazano wierzytelności, w systemie OGNIVO ujawniono jeden rachunek bankowy spółki, w wyniku zajęcia rachunku bankowego stwierdzono zbieg egzekucji. W podsumowaniu uzasadnienia postanowienia wskazano, że na podstawie analizy informacji uzyskanych z dostępnych baz danych, nie stwierdzono, aby spółka posiadała źródła dochodu z których można byłoby prowadzić skuteczną egzekucję lub majątek ruchomy, nieruchomy podlegający zajęciu egzekucyjnemu i który przedstawiałby istotną wartość rynkową. Zebrane informacje w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzają, że organ egzekucyjny w prowadzonym postępowaniu nie uzyska żadnych środków pieniężnych w tym kwot przewyższających wydatki egzekucyjne.

W korekcie deklaracji za grudzień 2019 r. spółka zeznała kwotę 61.986 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego. Natomiast w korekcie deklaracji za luty 2020 r. spółka zeznała kwotę 4.514 zł, jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego. Na podstawie ww. deklaracji NUS wystawił tytuły wykonawcze z 25 stycznia 2021 r. Pierwszy obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2019 r. w kwocie należności głównej 61.986 zł, drugi obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za luty 2020 r. w kwocie należności głównej 4.514 zł. Jednakże po ustaleniu, że spółka nie posiada majątku, NUS pismem z 11 marca 2021 r. zawiadomił o nieprzystąpieniu do egzekucji na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W tym piśmie wskazano, że z przeprowadzonych ustaleń na podstawie danych zawartych w systemach informatycznych NUS wynika, iż zgodnie z bazą WRO - System spółka od marca 2020 r. nie osiągnęła żadnych fakturowanych przychodów pozwalających na skuteczne prowadzenie egzekucji, w systemie OGNIVO nie ujawniono rachunków bankowych wykazujących jakiekolwiek obroty, nie stwierdzono aby zobowiązany nabył składniki majątkowe (nieruchomości, pojazdy). Zebrane w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego informacje w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzają, że organ egzekucyjny nie uzyska kwot przewyższających wydatki egzekucyjne. Z raportu z 18 grudnia 2020 r. o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych wynika, że pod adresem wskazanym jako siedziba spółki, do maja 2019 r. była prowadzona obsługa działalności gospodarczej podmiotu, a w 2019 r. rozwiązano umowę o świadczenie usług księgowych. Nadto, jak wynika z dokumentu analizy informacji o zobowiązanym wg stanu na 11 marca 2021 r., spółka poza jednym otwartym rachunkiem bankowym, nie posiadała otwartych rachunków w innych bankach.

Wobec powyższego organ stwierdził, że ogół obiektywnych okoliczności jednoznacznie wskazuje na brak istnienia majątku spółki, do którego mógłby skierować egzekucję. Zatem spełniony został warunek bezskuteczności egzekucji, jako przesłanka pozytywna od której uzależnione jest orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej.

2.3.5. W odniesieniu do przesłanki zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcia w tym czasie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2020r. poz. 814), albo zatwierdzenia układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015r. Prawo restrukturyzacyjne (art. 116 § 1 pkt 1 lit.a. o.p.) DIAS wskazał, co następuje.

Po pierwsze, skarżąca jako prezes zarządu spółki nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego.

Wykazując, że w czasie pełnienia przez skarżącą funkcji prezesa zarządu zaistniała podstawa do złożenia takiego wniosku organ przypomniał, że ustawodawca wskazał dwie okoliczności stanowiące podstawę do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, tj.:

- zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe - t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1228, dalej: pr. up.), oraz

- sytuację, gdy zobowiązania dłużnika przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy bieżąco zobowiązania te wykonuje (art. 11 ust. 2 pr. up.).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 pr. up., dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Stosownie do art. 11 ust. 1a pr. up., domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Natomiast stosownie do art. 11 ust. 2 pr. up., dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. W myśl z kolei art. 21 ust. 1 pr. up., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Dalej DIAS argumentował, że jak wynika z materiału dowodowego zebranego w aktach sprawy, przesłanką ogłoszenia upadłości w przedmiotowej sprawie było zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań przez spółkę, co oznacza, że zaistniała sytuacja, o której mowa w art. 11 ust. 1 pr. up.

Poza zaległościami w podatku od towarów i usług, o których mowa w decyzji, spółka posiadała dochodzone egzekucyjnie nieuregulowane zobowiązania wobec innych podmiotów m.in. I Sp. z o.o., P S.A., T Sp. z o.o. i O S.A. Organ zauważył, że zaległości spółki narastały w kolejnych latach tj.:

- na dzień 25 kwietnia 2019 r. wymagalne było zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec 2019 r.;

- na dzień 15 stycznia 2020 r. istniały wymagalne wierzytelności wobec Dyrektora ZUS (zawiadomienie o przeszkodzie w realizacji zajęcia z 27 marca 2020 r.);

- na dzień 27 stycznia 2020 r. wymagalne było zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2019 r.;

- na dzień 25 marca 2020 r. wymagalne było zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 2020 r.;

- zajęcie wierzytelności z 10 sierpnia 2021 r. sygn. akt [...], Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w R., wskazuje na wierzytelność w kwocie należności głównej 4.156,94 zł, wobec O S.A.;

- zajęcie wierzytelności z 13 września 2021 r. sygn. akt [...], Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w C., wskazuje na wierzytelność w kwocie należności głównej 6.444,80 zł, wobec T Sp. z o.o.;

- zajęcie wierzytelności z 5 listopada 2021 r. sygn. akt [...] Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w G , wskazuje na wierzytelność w kwocie należności głównej 916,04 zł, wobec ZUS;

- zajęcie wierzytelności z 21 grudnia 2021 r. sygn. akt [...] Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w R., wskazuje na wierzytelność w kwocie należności głównej 10.000 zł wobec D Sp. z o.o.

Organ zauważył zatem, że pierwsza zaległość w podatku od towarów i usług za marzec 2019 r. pojawiła się po dniu 25 kwietnia 2019 r. i od zaległości tej zaczęły narastać odsetki. W tym samym czasie istniały już zaległości wobec innego wierzyciela tj. Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, co potwierdza zawiadomienie o przeszkodzie w realizacji zajęcia z 27 marca 2020 r. Kolejna zaległość w podatku od towarów i usług pojawiła się 28 stycznia 2020 r., a z dniem 28 kwietnia 2020 r. opóźnienie w wykonaniu ww. zobowiązań przekroczyło trzy miesiące, a zatem uzyskało przymiot trwałości. Następnie pojawiły się kolejne długi wobec innych wskazanych wyżej podmiotów (T , O , I Sp. z o.o.). Jednakże, zdaniem DIAS utrata przez spółkę zdolności do wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, pojawiła się już 28 kwietnia 2020 r. Od tego dnia - zgodnie z wyżej przytoczonymi regulacjami - spółkę należy uznać za niewypłacalną. Od tej daty w terminie 30 dni spółka była zobowiązana złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, a zatem właściwym czasem do złożenia tego wniosku był dzień 28 maja 2020 r.

2.3.6. W odniesieniu do przesłanki wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu, DIAS wskazał, że w doktrynie i judykaturze wskazuje się, że wina w ujęciu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, która zakłada brak takiej "świadomości", ale opiera się na powinności i obiektywnej możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych. W kontekście powyższego stwierdził, że skarżąca nie wykazała w toku postępowania podatkowego przesłanki braku winy, która mogłaby uwolnić ją od odpowiedzialności za zobowiązania spółki za okresy objęte decyzją. Organ zauważył, że skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki, zarówno w czasie kiedy powstały objęte zaskarżoną decyzją zaległości podatkowe, jak też w czasie, w którym miała obowiązek - jako prezes zarządu - złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości.

2.3.7. Organ stwierdził również, że skarżąca nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 o.p.). Poza tym, jak wynika z danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym, spółka została rozwiązana, bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej. DIAS zaznaczył przy tym, że musiało by to być mienie istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie w zakresie odpowiedzialności członka zarządu oraz mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Co istotne wskazane mienie musiało by być realne do wyegzekwowania oraz umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

2.3.8. Organ odniósł się również do powołanego w odwołaniu argumentu o braku istnienia zobowiązań objętych decyzją, bowiem spółka nie otrzymała ostatecznie zapłaty od kontrahenta z tytułu wystawionej faktury VAT. W tym zakresie DIAS wskazał, że w postępowaniu z zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej za cudze zobowiązania, badane są przesłanki warunkujące orzeczenie odpowiedzialności solidarnej osoby trzeciej za cudze zobowiązanie, a nie jest przedmiotem badania wysokość tego zobowiązania, która wynika ze złożonej deklaracji, bądź z decyzji wymiarowej organu podatkowego. W przedmiotowej sprawie wysokość zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją ustalono na podstawie deklaracji i korekt deklaracji złożonych przez spółkę. Ponieważ w czasie, w którym powstały zaległości objęte zaskarżoną decyzją, skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki, była odpowiedzialna za prawidłowe złożenie deklaracji. Zgodnie z art. 108 § 3 o.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Dalej organ podniósł, że ulga "na złe długi", o czym mowa w odwołaniu polega na możliwości skorygowania przez podatnika podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Powyższa możliwość przewidziana jest przepisami art. 89a i 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (obecnie tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570 – dalej: u.p.t.u.), jednak skorzystanie z niej uwarunkowane jest wnioskiem podatnika i spełnieniem warunków takich jak m.in. uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności, spełnienie określonych wymagań po stronie wierzyciela i dłużnika na dzień dokonania korekty, zachowanie terminów.

DIAS podkreślił, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte 19 maja 2022 r. Skoro skarżąca jako prezes zarządu spółki wiedziała o spełnieniu przez spółkę warunków wynikających z art. 89a, to powinna - przed rozwiązaniem spółki - i z zachowaniem pozostałych terminów określonych przepisami prawa, skorygować złożone deklaracje.

2.3.9. Zdaniem DIAS bezzasadny jest również zarzut braku wyznaczenia nowego terminu w zakresie możliwości wypowiedzenia się co do materiału dowodowego. Organ wskazał, że wyznaczenie przez NUS terminu, o którym mowa w art. 200 § 1 o.p. nastąpiło postanowieniem z 1 czerwca 2022 r. Postanowienie to zostało doręczone skarżącej 2 czerwca 2022 r., a zatem wyznaczony termin upłynął 9 czerwca 2022 r. Po jego upływie, pismem z 10 czerwca 2022 r., skarżąca zwróciła się o wyznaczenie nowego terminu, jednak w żaden sposób nie uprawdopodobniła, braku możliwości wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji w terminie pierwotnie wyznaczonym. Organ dodał, że art. 200 o.p. nie przewiduje możliwości "przywracania" lub "wydłużania", wskazanego w nim terminu siedmiodniowego. NUS wydał decyzję w dniu 17 czerwca 2022 r., zatem skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, przed wydaniem decyzji.

DIAS zauważył, że bezzasadne są zatem zarzuty odniesione do prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego, bowiem organy podatkowe, nie były obowiązane do badania stanu faktycznego w zakresie, czy dokonano zapłaty z tytułu wystawionych faktur VAT. Wysokość zaległości przyjęto na podstawie złożonych deklaracji podatkowych.

2.4. W skardze zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, a to art. 107 § 1 i 2 oraz art. 116 § 1, 2 i 4 o.p. w zw. z art. 89a ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez błędną ich wykładnię i uznanie, że za zaległość podatkową w rozumieniu art. 107 § 1 o.p. uznać można niezaspokojone zobowiązanie podatkowe w sytuacji, w której istnienie tego zobowiązania zniesione mogło być przez podatnika przez samo tylko skorygowanie podatku należnego w ramach tzw. ulgi na złe długi, a co za tym idzie osoba trzecia przez zastosowanie art. 107 § 1 i 2 o.p. ponieść ma odpowiedzialność za zaspokojenie zobowiązania podatkowego, w którym brak jest urzeczywistnienia istoty należności podatkowej, zaś samo występowanie w odniesieniu do tego zobowiązania w obrocie prawnym zaległości jest jedynie skutkiem braku zastosowania przez samego podatnika odpowiednich zabiegów księgowych i zgłoszenia odpowiednich korekt, a co za tym idzie urzeczywistnienie odpowiedzialności osoby trzeciej za te zaległości jest wprost sprzeczne z konstytucyjną zasadą proporcjonalności;

2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

a) art. 122 oraz art. 187 § 1 o.p.:

- zaniechanie poddania ocenie faktu, iż organ I instancji zaniechał ustalenia, czy spółka D Sp. z o.o. mogła efektywnie skorzystać z ulgi na złe długi, stosownie do wniosku skarżącej, przez co nie ustalono definitywnie aktualności relewantnego obowiązku podatkowego oraz możliwości ewentualnego, dalszego złożenia korekty deklaracji podatkowej przez spółkę, zaś obowiązek podatkowy, którym aktualnie skarżąca jest solidarnie obciążana jest przecież bezpośrednio ze złożeniem bądź możliwością złożenia tego typu korekty skorelowany;

- zaniechanie poddania ocenie faktu, iż skarżąca, jako były prezes zarządu relewantnej spółki, nie dysponuje dokumentacją podatkową tej spółki, nie ma dostępu do tej dokumentacji oraz nie może jej pozyskać, a przez to nie ma również wiedzy odnośnie złożenia naprowadzonej korekty deklaracji podatkowej i z tych również względów nie miała i nie ma możliwości takiej korekty deklaracji podatkowej w imieniu spółki złożyć;

b) art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez niezasadne utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji w sytuacji, w której nie przeprowadzono dotychczas kompletnego postępowania dowodowego w zakresie mającym znaczenie dla rozstrzygnięcia, zaś z opisaną przez organy wykładnią prawa materialnego nie sposób się zgodzić, co w konsekwencji doprowadziło do wydania niesłusznego i nieodpowiadającego prawu orzeczenia.

Wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi akcentowano, że obowiązek podatkowy, za który miałaby solidarnie odpowiadać skarżąca mógł podlegać korekcie co do podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z uwagi na powstanie obowiązku podatkowego w związku z wierzytelnościami, które pozostawały wedle wiedzy skarżącej nieściągalne. W ocenie skarżącej w obrocie prawnym zaległość podatkowa spółki pozostaje jedynie z tego powodu, że nie przeprowadzono zgodnie z prawem korekty. Przy tym nie ma interesu fiskalnego państwa zasługującego na ochronę - gdy zważy się, że podatnik nie uzyskał przysporzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże obowiązek podatkowy w podatku VAT. Zdaniem skarżącej przy wykładni art. 107 § 1 o.p., jak również art. 116 § 1, 2 i 4 o.p. w zw. z art. 89a ust. 1 u.p.t.u., koniecznym jest wskazanie na konstytucyjną zasadę proporcjonalności. Przywołany został wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 25 października 2004 r. sygn. akt SK 33/03, w związku z którym zarzucono, że wykładnia przepisów w przedmiotowej sprawie nie może ograniczać się do wykładni literalnej. Zdaniem strony skarżącej należało bowiem wykroczyć poza wynik językowej wykładni powołanych przepisów ustawy podatkowej i zastosować ich wykładnię celowościową, bowiem nie sposób uznać, aby literalne, ściśle rygorystyczne stosowanie owych przepisów było uzasadnione w sytuacji, w której obowiązek podatkowy uległ dezaktualizacji i usunięcie z obrotu prawnego zaległości podatkowej nastąpić mogłoby wskutek samego przeprowadzenia procedury korekty deklaracji podatkowej. Za formalnie jedynie występującą zaległością podatkową nie stoi obecnie rzeczywisty i godny ochrony interes fiskalny państwa, którego urzeczywistnienie wymagałoby i usprawiedliwiałoby zastosowanie wyjątkowego ze swej natury mechanizmu odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległość podatkową z art. 107 § 1 o.p., która jest odpowiedzialnością za dług cudzy, a co za tym idzie winna być postrzegana jako wyjątek, a tym samym przepisy ją regulujące nie mogą być poddane wykładni sprzecznej z zakazem rozszerzającej wykładni przepisów prawa podatkowego. Skarżąca podniosła, że odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległość podatkową jest odpowiedzialnością wyjątkową, a jej przesłanki powinny być interpretowane w zgodzie z zakazem wykładni rozszerzającej, zatem organy winny szczegółowo wypełnienie się tych przesłanek ustalać z urzędu. Wskazano, że wykonanie zaskarżonej decyzji pociągnie ciężkie i nieodwracalne skutki dla skarżącej, bowiem źródłem jej utrzymania jest świadczenie przedemerytalne.

Przy piśmie z 25 lipca 2023 r. skarżąca złożyła m.in. kopię własnego pisma z 4 lipca 2023 r. z prośbą o "przeksięgowanie wykazanego zwrotu w kwocie 129,00 zł na poczet zaległości rat za m-c XII 2019 r." oraz urzędowe poświadczenie odbioru przez Ministerstwo Finansów w dniu 19 czerwca 2023 r. schematu JPK.

2.5. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a zatem skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.).

4. Przesłanki i zakres odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostały określone w art. 107-119 o.p. Odpowiedzialność osób trzecich jest instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego i innych wskazanych przez ustawodawcę należności podatkowych z podmiotem innym niż podatnik. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać musi z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 -117e o.p., zatem katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika.

Zgodnie z art. 107 § 1 o.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianym w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Stosownie do art. 107 § 2 o.p. jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: 1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, 3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, 4) koszty postępowania egzekucyjnego.

Odpowiedzialność taka może ciążyć między innymi na członkach (byłych członkach) zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W myśl bowiem art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu;

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne ( Dz.U z 2020r. poz.814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy,

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie natomiast do art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Zgodnie z art. 116 § 4 o.p. przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Należy ponadto zauważyć, że w myśl art. 108 § 2 o.p. postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:

1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania,

2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę, e) określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art. 52a,

3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku o którym mowa w § 3,

4) dniem odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - w przypadku, o którym mowa w § 3a.

Stosownie natomiast do art. 108 § 3 o.p. w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.

Z treści wyżej powołanych przepisów wynika, że ustawodawca uzależnił konstytutywne ustalenie obowiązków podatkowych członka spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od:

1) zaistnienia przesłanek pozytywnych, które winny wystąpić w sposób łączny, co oznacza, że niespełnienie którejkolwiek z nich powoduje niemożność wydania decyzji o odpowiedzialności solidarnej osoby trzeciej, o której mowa w art. 108 § 1 o.p., tj.

- wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej po dniu doręczenia podatnikowi jednej z decyzji wymienionych w art. 108 § 2 pkt 2 o.p., albo po dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego w przypadku wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji (art. 108 § 2 pkt 3 o.p. w związku z art. 108 § 3 o.p.), przy czym w tym drugim przypadku nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego,

- pełnienia funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych, z których wynikają zaległości podatkowe spółki objęte odpowiedzialnością osoby trzeciej,

- bezskuteczności egzekucji z majątku spółki (w całości lub części),

- wymagalności zobowiązań podatkowych, za które odpowiada osoba trzecia, czyli braku upływu terminu przedawnienia i przesłanki wydania decyzji przed upływem terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 o.p.;

2) niezaistnienia przesłanek negatywnych (egzoneracyjnych, zwalniających), o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 o.p., przy czym wykazanie którejkolwiek z nich powoduje uwolnienie się od odpowiedzialności osoby trzeciej tj. nie można wydać decyzji, o której mowa w art. 108 § 1 o.p., jeżeli członek zarządu:

- wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym samych czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne, albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne,

- wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy,

- wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

5. Sąd stwierdza, że DIAS mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności (przesłanki) dokonał analizy materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy a analiza ta jest prawidłowa i wyczerpująca. Organ zasadnie ustalił wystąpienie w przedmiotowej sprawie wszystkich przesłanek pozytywnych, od których uzależniona jest badana odpowiedzialność skarżącej i jednocześnie niezaistnienie choćby jednej z przesłanek negatywnych, wyłączających odpowiedzialność skarżącej. Rzetelne i trafne wywody organu zostały zawarte na stronach 6-20 kontrolowanej decyzji. W części wstępnej niniejszego uzasadnienia zostały zrekapitulowane w punktach 2.3.1. - 2.3.7. Jednocześnie w skardze nie podnosi się argumentacji podważającej ustalenia w tej mierze oraz ich prawną ocenę, a zatem Sąd w tym miejscu poprzestanie tylko na odesłaniu do wcześniej wyrażonej w tym temacie argumentacji.

6. Istota stanowiska strony skarżącej sprowadza się do twierdzenia, że nie może być uznana za zaległość podatkową w rozumieniu art. 107 § 1 o.p. zaległość, której istnienie mogło być zniesione przez podatnika (tu: spółkę) poprzez samo skorygowanie złożonych deklaracji na skutek obniżenia podatku należnego w ramach ulgi za tzw. złe długi. Strona skarżąca podnosi, że skoro zaprezentowała tę okoliczność, to obowiązkiem organu podatkowego było przeprowadzenie w tym zakresie postępowania dowodowego i ustalenie wszystkich w tej mierze istotnych okoliczności. Skarżąca obecnie nie może dokonać korekty deklaracji podatkowych ponieważ jest już byłym prezesem zarządu spółki i nie ma dostępu do dokumentacji spółki. Skarżąca domaga się zatem weryfikacji wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego ze złożonych deklaracji podatnika, w toku postępowania z zakresu ustalenia odpowiedzialności osoby trzeciej na podstawie art. 116 o.p. za zobowiązania tego podatnika.

Sąd stwierdza, że argumentacja skarżącej nie jest trafna i nie może podważyć zasadności kontrolowanej przez Sąd decyzji. Na podatniku tj. w przedmiotowej sprawie na spółce D. sp. z o.o. ciążył obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług za objęte zaskarżoną decyzją okresy, zgodnego z podatkiem zadeklarowanym, bez względu na zachowanie kontrahenta spółki. Sąd zauważa, że spółka – jako podatnik mogła ubiegać się o skorzystanie z ulgi "na złe długi" (art. 89a i 89b u.p.t.u.), ale skoro tego nie uczyniła, to wymagalne jest zobowiązanie wykazane w deklaracji.

Sąd podkreśla, że w postępowaniu z zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki, badane są przesłanki warunkujące orzeczenie solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za cudze zobowiązanie, a nie jest przedmiotem badania wysokość tego zobowiązania, która wynika bądź ze złożonej deklaracji, bądź z decyzji wymiarowej organu podatkowego. W przedmiotowej sprawie wysokość zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją ustalono na podstawie deklaracji i korekt deklaracji złożonych przez spółkę D sp. z o.o. Ponieważ w czasie, w którym powstały zaległości objęte zaskarżoną decyzją skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu tej spółki, to była odpowiedzialna za prawidłowe złożenie deklaracji.

W orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, że osoba trzecia nie ma żadnego wpływu na zobowiązania w zakresie należności podatnika (płatnika, inkasenta, następcy prawnego), które kształtują się bez jej udziału. W związku z tym osoba, na którą przenoszona jest odpowiedzialność podatkowa, nie może skutecznie kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego, zarówno co do podstawy opodatkowania, wysokości podatku, jak i prawdziwości, wiarygodności materiałów dowodowych, na podstawie których ustalono zobowiązanie podatkowe. Ustawodawca nie przyznał osobie trzeciej legitymacji do ingerowania w stosunek prawny czy to pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, czy pomiędzy zobowiązanym podatnikiem a wierzycielem podatkowym (wyroki NSA z: 10 maja 2019 r., I GSK 33/17; 16 grudnia 2009, I FSK 923/08; 15 listopada 2011 r., II FSK 894/10; 10 września 2014 r., I FSK 1232/13).

Sąd zauważa kolejno, że w deklaracji za marzec 2019 r. spółka zeznała kwotę 559 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego, w korekcie deklaracji za grudzień 2019 r. spółka zeznała kwotę 61.986 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego, natomiast w korekcie deklaracji za luty 2020 r. spółka zeznała kwotę 4.514 zł jako podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego.

Z art. 21 § 2 o.p. i art. 99 ust.12 u.p.t.u. wynika zasada domniemania prawidłowości deklaracji podatkowej. Jak stanowi 21 § 2 o.p., jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1 (to jest z mocy prawa), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3 – czyli możliwością wydania decyzji wymiarowej przez organ podatkowy. Z kolei, jak stanowi art. 99 ust. 12 u.p.t.u., zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości.

Ustawodawca zatem nakazuje przyjmować, że w dokumentach deklaracji (korekcie deklaracji), prawidłowo wykazano kwotę zobowiązania podatkowego, czy wielkość nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Wskazane regulacje nakazują więc domniemywać prawidłowość danych ujawnionych przez spółkę (tj. podatnika) w złożonych deklaracjach i korektach deklaracji. Jednocześnie, zgodnie z art. 108 § 3 o.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Zatem w przedmiotowej sprawie dane co do wysokości zobowiązań podatkowych wynikające z dokumentów podatkowych spółki D sp. z o.o. takich jak deklaracje i ich korekty, były wiążące dla organu podatkowego w postępowaniu w zakresie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej.

Ponadto Sąd zauważa, że tzw. ulga "na złe długi", o której mowa w skardze polega na możliwości skorygowania przez podatnika podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Możliwość taka przewidziana jest w art. 89a i 89b u.p.t.u., jednak skorzystanie z niej uwarunkowane jest wnioskiem podatnika oraz realizacją przewidzianych tymi przepisami warunków takich jak: m.in. uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności, spełnienie określonych wymagań po stronie wierzyciela i dłużnika na dzień dokonania korekty, zachowanie terminów.

Sąd ponownie zaznacza, że w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe, organ podatkowy nie jest uprawniony badać, czy mogłaby zostać udzielona ulga "na złe długi", gdyby spółka z o.o. (jako podatnik) o nią zawnioskowała.

Jednocześnie Sąd podkreśla, że skarżąca była prezesem zarządu spółki D sp. z o.o., przez cały czas jej istnienia. Spółka ta została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 19 września 2018 r. a wykreślona z tego Rejestru postanowieniem Sądu Rejonowego w G. z 7 kwietnia 2022 r. Skarżąca w piśmie z 10 listopada 2022 r. wskazała, że podstawą do zastosowania postulowanej ulgi podatkowej jest faktura nr [...]. Jednocześnie skarżąca nie przytoczyła żądnych dalej idących szczegółów mogących chociaż skonkretyzować przedmiotowe rozważania. Nie wskazała jaki konkretnie podmiot był odbiorcą świadczenia (a więc, czy był to np. czynny podatnik VAT), jaka była wysokość wierzytelności, a tym samym potencjalna wysokość podatku VAT do odliczenia w ramach skorzystania z ulgi, etc. Nie wskazała nawet daty wystawienia faktury, czy daty płatności wierzytelności.

Sąd biorąc pod uwagę podany przez skarżącą numer faktury [...] może tylko przypuszczać, że chodzi o fakturę wystawioną w 2019 r. Uwzględniwszy, że skarżąca była prezesem zarządu spółki przez cały okres jej istnienia, czyli od września 2018 r. do 7 kwietnia 2022 r., zdaniem Sądu, skarżąca miała dość czasu na to, złożyć w imieniu spółki stosowny wniosek w oparciu o art. 89a i 89b u.p.t.u. Tym bardziej, że w czasie pełnienia swej funkcji przeciwko spółce wszczęte zostały postępowania egzekucyjne o należności wynikające z deklaracji podatku VAT za sporne okresy, czyli marzec i grudzień 2019 r. oraz luty 2020 r.

Zmiany stanowiska co do oceny zgodności z prawem kontrolowanej decyzji nie mogą spowodować dokumenty załączone do pisma z 25 lipca 2023 r. (kopia pisma skarżącej z 4 lipca 2023 r. z prośbą o "przeksięgowanie wykazanego zwrotu w kwocie 129,00 zł na poczet zaległości rat za m-c XII 2019 r." oraz urzędowe poświadczenie odbioru przez Ministerstwo Finansów w dniu 19 czerwca 2023 r. schematu JPK). Już choćby z tego powodu, że Sąd bada prawidłowość decyzji według daty jej wydania (w tym przypadku jest to 26 stycznia 2023 r.), a wskazane dokumenty powstały później. Poza tym, z tych dokumentów bezpośrednio nic nie wynika, co rzutowałoby na nieprawidłowość kontrolowanej decyzji.

7. Z tych wszystkich powodów nie doszło do naruszenia przepisów prawa wskazanych w skardze, a także innych, co Sąd miał na uwadze po myśli art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Dlatego skarga została oddalona.