Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 667/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Hieronim Sęk (spr.), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. [...] s.c. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 1390/19 w sprawie ze skargi B. [...] s.c. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. [...] s.c. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej i podmiot ją wnoszący.

1.1. B. [...] s.c. (dalej: Spółka lub Skarżąca) wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1390/19.

1.2. Powołanym wyrokiem Sąd, działając na podstawie art. 151 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), oddalił skargę Spółki na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z dnia 20 maja 2019 r.

Zaskarżonym postanowieniem organ podatkowy utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 1 kwietnia 2019 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Spółki z dnia 11 stycznia 2019 r., częściowo uzupełnionego w dniu 4 marca 2019 r. (są to daty wypełnienia formularzy ORD-IN) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) w zakresie przechowywania i archiwizowania faktur i innych dokumentów księgowych oraz utylizacji dokumentów w formie papierowej.

1.3. W skardze kasacyjnej Skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

1) art. 141 § 4 P.p.s.a. polegające na tym, że wyrok nie zawiera podstawy prawnej dla stanowiska Sądu zawartego w słowach: "Wnioskodawca w rzeczywistości zapytał czy elektroniczna forma dokumentów stanowi równorzędną z wersją papierową. Przy czym wskazał w pytaniach przepisy ... ustawy o VAT dot. obowiązków podatnika podatku VAT w zakresie przechowywania faktur oraz zapewnienia (przez podatnika VAT) autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.";

Sąd zaniechał wskazania przepisów prawa podatkowego, które pozwalają czynności objęte wnioskiem o interpretację (jako jedne z wielu koniecznych, a zawartych w całym łańcuchu czynności zmierzających do ustalenia czy powstał obowiązek podatkowy) wykluczyć z zakresu przedmiotu interpretacji.

2) art. 141 § 4 P.p.s.a. polegające na tym, że wyrok nie zawiera wystarczającego wyjaśnienia/uzasadnienia dla przyjętego stanowiska, zawartego w słowach: "Zatem uprawnione jest stanowisko organu, że wnioskodawca (jako biuro rachunkowe) nie wskazał związku faktycznego pytań i swojego stanowiska w sprawie, ze swoimi prawami i obowiązkami w zakresie podatku VAT.";

Brak uzasadnienia prawnego i racjonalnego dla takiego stanowiska Sądu, z którego wynika, że wskazany we wniosku zakres usług biura nie wiąże się z prawami i obowiązkami podatkowymi podatnika jako zleceniodawcy usług i biura jako wykonawcy usług, narusza powołany przepis.

3) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie wyroku;

Dyrektor KIS pozostawił wniosek bez rozpatrzenia, na podstawie art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn zm.; dalej: O.p.), czyniąc mu zarzut braku wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego.

Z kolei Sąd oddalając skargę uzasadnił to zarzutem, że Skarżąca wnioskowała o interpretację na temat prawidłowości sposobu zachowania się jej jako podmiotu zobowiązanego do przechowywania dokumentów klientów, co wyraził słowami: "Wydany w oczekiwanym zakresie akt miałby charakter informacji, czy też poglądu organu upoważnionego do wydawania interpretacji na temat prawidłowości sposobu zachowania się wnioskodawcy jako podmiotu przechowującego dokumenty klientów.".

Naruszenie przez Sąd art. 141 § 4 P.p.s.a. sprawiło, że wyrok stał się nieweryfikowalny, gdyż nie zawiera argumentów uzasadniających prawidłowość zastosowania przez organ art. 14g § 1 O.p., jak również argumentów popierających sprzeciw wobec argumentacji Spółki.

4) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez "poszerzenie" w uzasadnieniu wyroku treści art. 14b § 2a pkt 1 i pkt 2 O.p. o normy, których te przepisy nie zawierają;

Przywołane przepisy nie zawierają ograniczeń, które wskazał Sąd, a mianowicie, że: "Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu.".

5) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez "zawężenie" w uzasadnieniu wyroku treści art. 14b § 1 O.p. do takiej, jakiej on nie zawiera;

Zdaniem Sądu interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego może dotyczyć tylko takich sytuacji faktycznych/zdarzeń przyszłych, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego, ale tylko po stronie samego wnioskodawcy. Wskazana błędna wykładnia została zawarta w stwierdzeniu Sądu, że: "Samo przywołanie w treści pytania przepisu prawa podatkowego przez biuro rachunkowe jako budzące wątpliwości interpretacyjne, nie jest wystarczające do uzyskania interpretacji indywidualnej, skoro problem w istocie - jak wskazano wyżej nie dotyczy jego praw i obowiązków.".

6) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez "zawężenie" w uzasadnieniu wyroku treści art. 14b § 1 O.p. do takiej, jakiej on nie zawiera;

Zdaniem Sądu przepisy, które dotyczą obowiązku właściwego przechowywania (archiwizacji) dowodów księgowych potwierdzających zaistnienie w czasie już minionym operacji gospodarczych, nie są tymi przepisami prawa podatkowego na jakie wskazuje art. 14b § 1 O.p. Stanowisko to Sąd wyraził w słowach: "Żądanie wydania interpretacji w zakresie wyznaczonym pytaniem sformułowanym w złożonym wniosku, wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wskazanej w trybie art. 14b ustawy ordynacja podatkowa.".

1.4. Mając na uwadze postawione zarzuty kasacyjne Skarżąca wniosła o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi. Jednocześnie oświadczyła, że na podstawie art. 176 § 2 P.p.s.a. zrzeka się rozpoznania sprawy na rozprawie.

1.5. Dyrektor KIS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, a także zażądał rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.

2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

2.1. Skarga kasacyjna, odmiennie od stanowiska Dyrektora KIS (żądającego przeprowadzenia rozprawy), została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sprawę do rozpoznania w taki sposób na posiedzeniu niejawnym wyznaczono zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału I Izby Finansowej NSA z dnia 30 stycznia 2023 r., wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w związku z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095, z późn. zm.).

W wyniku realizacji powyższego zarządzenia strony postępowania sądowego zostały powiadomione do rąk ich pełnomocników (Spółka drogą pocztową w dniu 13 lutego 2023 r., organ drogą ePUAP w dniu 9 lutego 2023 r.) o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Prawnie i faktycznie miały zatem możliwość zajęcia pisemnego stanowiska w tym zakresie oraz co do istoty sprawy ze skargi kasacyjnej.

Wobec takiego stanu rzeczy oraz mając na uwadze również charakter sprawy poddanej rozpoznaniu, który nie wymagał stawiennictwa stron do jej dokładniejszego wyjaśnienia, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zasadne było skorzystanie z art. 90 § 2 w związku z art. 193 P.p.s.a. i skierowanie sprawy ze skargi kasacyjnej do rozpoznania na posiedzeniu jawnym z wyznaczeniem rozprawy, czego oczekiwał Dyrektor KIS. W konsekwencji Sąd poprzestał na przeprowadzeniu posiedzenia niejawnego w terminie i składzie nakreślonym zarządzeniem.

2.2. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek, na podstawie akt niniejszej sprawy, z urzędu nie odnotowano.

Podobnie w tym samym trybie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

2.3. Wspomnieć należało i to, że według art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny podstaw kasacyjnych.

2.4. Skarga kasacyjna została zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.). Badana w tych ramach okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.

2.5. W punkcie wyjścia przypomnieć wypadało, że kontrolowane przez Sąd pierwszej instancji postanowienie Dyrektora KIS zapadło w sprawie podatkowej, która rozstrzygała o pozostawieniu bez rozpatrzenia (a nie rozpoznania - jak mylnie odnotował to Sąd w zaskarżonym wyroku) wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

2.5.1. Wniosek (wypełniony w dniu 11 stycznia 2019 r. i częściowo uzupełniony pismem z dnia 4 marca 2019 r.), o którym organ rozstrzygnął wyłącznie w sposób formalny pozostawiając go bez rozpatrzenia, Spółka złożyła na podstawie art. 14b § 1 O.p., czyli w trybie przewidzianym do wydania interpretacji indywidualnej. Taka podstawa wniosku wynikała wprost ze wstępnej części zastosowanego do tego celu formularza ORD-IN.

Oznaczało to, że Dyrektor KIS w ramach realizacji rzeczonego wniosku Spółki, który powinien stanowić "wniosek zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., miał wydać "w indywidualnej sprawie" tegoż zainteresowanego, czyli Spółki, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

2.5.2. Z kolei postanowienie rozstrzygające o pozostawieniu złożonego przez Spółkę wniosku bez rozpatrzenia, które Dyrektor KIS w pierwszej instancji wydał na podstawie art. 13 § 2a, art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 14h O.p., było konsekwencją przyjęcia dwóch kluczowych okoliczności.

Po pierwsze, uznania przez Dyrektora KIS, że w stosunku do wniosku z dnia 11 stycznia 2019 r., zważywszy na zakres normowania wynikający z art. 14b § 1 w związku z § 3 O.p., znajduje zastosowanie tryb usuwania braków wniosku, przewidziany w przepisie art. 169 § 1 O.p. Ten ostatnio wymieniony przepis jest stosowany odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej z uwagi na odesłanie zawarte w art. 14h O.p.

W ramach powyższego Dyrektor KIS stwierdził, że również w tym obszarze, czyli objętym art. 14b § 1 w związku z § 3 O.p., zachodziły podstawy do wezwania Spółki o uzupełnienie - w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania - wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku VAT. Organ w pkt III wskazał na konieczność: "III. Zweryfikowania zakresu żądania wydania interpretacji indywidualnej poprzez ewentualne przeformułowanie treści pytań (poz. 75 formularza ORD-IN) mającego być przedmiotem rozpatrzenia przez tut. organ w taki sposób, aby pytanie/pytania korespondowało z treścią opisu stan faktycznego, tj. odnosiło się do praw i obowiązków Wnioskodawcy na gruncie przepisów prawa podatkowego, np. w zakresie zastosowania podatku od towarów i usług." (zob. str. 3 wezwania z dnia 22 lutego 2019 r. i relacja na str. 4/5 zaskarżonego wyroku).

W przywołanej części wezwania Dyrektor KIS wyjaśnił również, że "zakres żądania - sformułowane pytanie winno odnosić się wyłącznie [do] sfery praw lub obowiązków podatkowych Wnioskodawcy, normowanych przepisem prawa podatkowego, będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej. (...) Zatem jeżeli intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji w zakresie zagadnienia dotyczącego sposobu dokumentowania transakcji i zagadnienia przechowywani[a] skanów faktur papierowych oraz faktur elektronicznych w formie elektronicznej, należy sformułować również nie budzące wątpliwości prawnopodatkowe pytanie/pytania korespondujące z treścią opisu stanu faktycznego, dotyczące skutków podatkowych wynikających dla wnioskodawcy z określonego we wniosku stanu faktycznego.".

Spółka w otrzymanym wezwaniu została pouczona, że nieuzupełnienie wniosku w podanym terminie spowoduje - stosownie do art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. - pozostawienie go bez rozpatrzenia.

Drugą z okoliczności, która doprowadziła do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku Spółki bez rozpatrzenia było stwierdzenie przez Dyrektora KIS, że w żądanym wyżej zakresie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie został uzupełniony.

Zdaniem organu (w świetle treści odpowiedzi udzielonej w dniu 8 marca 2019 r. pismem z dnia 4 marca 2019 r.) Spółka nie uzupełniła wniosku w zakresie objętym pkt III wezwania. Pytania postawione w odpowiedzi na wezwanie nie odnosiły się bowiem w pełni do jej obowiązków lub praw, jako wnioskodawcy, określonych w materialnych przepisach prawa podatkowego. Stan taki uniemożliwiał więc wydanie interpretacji indywidualnej (zob. str. 3 postanowienia z dnia 1 kwietnia 2019 r., str. 9 postanowienia z dnia 20 maja 2019 r. i relacja na str. 6 i 10 zaskarżonego wyroku).

2.6. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę Spółki jako niezasadną. Uznał, że zaskarżone postanowienie Dyrektora KIS w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej nie narusza prawa.

2.6.1. W motywach wyroku Sąd przyjął między innymi, że: - zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej określa art. 14b § 1 O.p., który uniemożliwia wydanie takiego aktu w odniesieniu do interpretacji przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego zdefiniowane w art. 3 pkt 2 w związku z pkt 1 O.p.; - status zainteresowanego, o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., posiada każdy podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi go przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia własnych interesów w sferze prawa podatkowego; - do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest zatem ten podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawnopodatkowych.

2.6.2. Następnie Sąd pierwszej instancji odnotował, że: - w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podano między innymi, że wnioskodawca, jako biuro rachunkowe, świadczy usługi objęte symbolem PKD 69.20.Z "działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe"; - wskazano w nim również jakie dokumenty wnioskodawca otrzymuje i jak je przechowuje oraz że chciałby zastąpić dokumentację papierową dokumentacją w formie elektronicznej, utylizując dokumentację papierową w warunkach opisanych we wniosku; - na tym tle postawione zostały we wniosku pytania (w wersji nadanej odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia braków wniosku - przyp. NSA), które objęły przepisy art. 106m ust. 1 i ust. 5 oraz art. 112a ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku VAT dotyczące obowiązków podatnika podatku VAT w zakresie przechowywania faktur oraz zapewnienia, przez podatnika tego podatku, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

2.6.3. W kontekście powyższych okoliczności faktycznych i prawnych Sąd za uprawnione uznał stanowisko organu, że: - wnioskodawca (jako biuro rachunkowe) nie wskazał związku stanu faktycznego, pytań i własnego stanowiska w sprawie, ze swoimi prawami i obowiązkami w zakresie podatku VAT; - wnioskodawca nie podał również jakich jego praw lub obowiązków na gruncie ustawy o podatku VAT dotyczył złożony wniosek; - samo przywołanie w treści pytania przepisu prawa podatkowego, jako budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie jest wystarczające do uzyskania interpretacji indywidualnej, skoro objęty wnioskiem problem w istocie nie dotyczy praw lub obowiązków wnioskodawcy; - w opisanym przypadku akt wydany w oczekiwanym przez Spółkę zakresie miałby jedynie charakter informacji/poglądu organu upoważnionego do wydawania interpretacji na temat prawidłowości sposobu zachowania się wnioskodawcy jako podmiotu przechowującego dokumenty klientów; - żądanie interpretacji indywidualnej w zakresie wyznaczonym pytaniami wykraczało poza zakres przedmiotowy aktu wydawanego w trybie art. 14b O.p.

2.7. W poprzednich punktach (2.5-2.6.3) Naczelny Sąd Administracyjny zrelacjonował elementy składające się na stan sprawy tylko w takim zakresie, jaki miał istotne znaczenie dla rozpoznania zarzutów skargi kasacyjnej.

2.8. Na tej podstawie stwierdzić należało, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku - z punktu widzenia istoty postanowienia kontrolowanego przez Sąd pierwszej instancji - zostało sporządzone w sposób, który umożliwiał zidentyfikowanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia sądowego wraz z jej wyjaśnieniem. Naczelny Sąd Administracyjny nie napotkał znaczących problemów z odczytaniem motywów wyrokowania, tak w obszarze przyjętego stanu faktycznego, jak i rozważań prawnych ważkich dla rozpoznanej sprawy.

Wszystko to czyniło zatem chybiony zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., zwłaszcza z perspektywy samodzielnego powołania tego przepisu (zarzuty z pkt 1.3 ppkt 1 i ppkt 2 niniejszego uzasadnienia).

2.9. Do uchylenia zaskarżonego wyroku nie mogły doprowadzić również zarzuty kasacyjne odwołujące się do naruszenia - w powiązaniu z art. 141 § 4 P.p.s.a. - przepisów art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 1 w związku z § 3 O.p. (zarzuty z pkt 1.3 ppkt 3, ppkt 5 i ppkt 6 tego uzasadnienia.

2.9.1. W pierwszej kolejności odnotować należało, że Skarżąca nie podnosiła, aby w sprawie rozpoznanej przez Sąd pierwszej instancji doszło do naruszenia art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p.

Brak zarzutu na tym polu oznaczał, że Spółka nie podważyła zasadności wystosowanego do niej wezwania do usunięcia braków wniosku w zakresie objętym pkt III tego wezwania (patrz pkt 2.5.2 niniejszego uzasadnienia). Z tej przyczyny Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł merytorycznie weryfikować poprawności takiego zapatrywania.

W konsekwencji przyjęcie, że kwestia wskazania w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej elementów, które jednoznacznie świadczą o tym, że ów wniosek jest składany przez podmiot "zainteresowany", "w jego indywidualnej sprawie" odnoszącej się do interpretacji przepisów prawa podatkowego na tle "wyczerpująco przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego" (uwarunkowania nakreślone przepisami art. 14b § 1 w związku z § 3 O.p.), należy do niezbędnych wymagań stawionych tego rodzaju wnioskowi, pozostawało wiążące dla dalszego wyrokowania.

2.9.2. Wystosowane do Spółki wezwanie do usunięcia braków wniosku przez odpowiednie przeredagowanie jego treści zmierzało do pozyskania informacji/danych potwierdzających stan, w którym problem podatkowy (tj. problem wymagający wydania interpretacji indywidualnej) będzie dotyczył wprost tej Spółki jako zainteresowanej uzyskaniem oceny prawnej w jej indywidualnej sprawie.

Skoro bowiem Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b § 1 O.p., to przedmiot tego wniosku, czyli indywidualna sprawa kwalifikowana na gruncie przepisów prawa podatkowego, winien bezpośrednio dotyczyć jej praw lub obowiązków ze sfery prawa podatkowego.

Tymczasem w pytaniach postawionych we wniosku, które miały stanowić jego uzupełnienie stosownie do otrzymanego wezwania z dnia 22 lutego 2019 r., Spółka nadal oczekiwała oceny interpretacyjnej co do powinności ciążących na podatnikach podatku VAT, nie będąc jednocześnie podatnikiem tego podatku w obszarze mającym podlegać ocenie prawnej w wydanej interpretacji indywidualnej.

Przypomnieć bowiem wypadało, że przeredagowane pytania nr 1 i 2 odwoływały się do przepisów art. 106m ust. 1 i ust. 5 oraz art. 112a ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku VAT, zaś pytanie nr 3 było warunkowane pozytywną odpowiedzią na dwa pierwsze.

Z kolei przepisy te odnoszą się do obowiązków podatnika podatku VAT w zakresie określenia sposobu zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury, tudzież przechowywania przez takiego podatnika wystawionych przez siebie lub w swoim imieniu faktur, w tym faktur wystawionych ponownie, oraz do zapewnienia przez wspomnianego podatnika organom podatkowym dostępu do takich faktur, a w przypadku faktur elektronicznych - możliwości ich poboru i przetwarzania danych w nich zawartych.

Spółce w złożonym wniosku nie chodziło jednak o jej własne faktury jako podatnika podatku VAT, lecz o faktury jej klientów będących podatnikami podatku VAT. Dla tych klientów, jak podała, świadczy ona bowiem usługi o symbolu PKD 69.20.Z oraz otrzymuje od nich dokumenty w formie papierowej lub elektronicznej jako dowody księgowe. Tych właśnie dokumentów dotyczyły postawione pytania.

2.9.3. Powyższe oznaczało, że Spółka nie wypełniła skierowanego do niej wezwania. Taki stan rzeczy skutkować musiał pozostawieniem złożonego wniosku bez rozpatrzenia, stosownie do przepisów art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p.

Wyjaśnić przy tym należało, że Spółka przyjmując określone założenia o istnieniu jej indywidualnej sprawy wymagającej oceny prawnej na gruncie przepisów podatkowych, abstrahowała od tego, że przywołane przez nią w pytaniach regulacje prawne z zakresu podatku VAT odnosiły się bezpośrednio do podatników tego podatku, czyli jej klientów, a nie Spółki jako biura rachunkowego obsługującego tych podatników podatku VAT.

2.10. Wpływu na rozstrzygnięcie nie mogły mieć wszystkie pozostałe wywody autora skargi kasacyjnej, które charakteryzowały się specyficznym zestawieniem twierdzeń Sądu pierwszej instancji i Skarżącej, w tym zarzut "poszerzenia" w uzasadnieniu wyroku treści art. 14b § 2a pkt 1 i pkt 2 O.p. o normy, których te przepisy nie zawierają.

W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny zrezygnował z szerszego ustosunkowywania się do rzeczonych wywodów i oceny ich prawidłowości, gdyż nie było to konieczne do wyrokowania.

2.11. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu, o czym stanowi art. 184 P.p.s.a. W myśl tego przepisu orzeczono zatem jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

2.12. Natomiast do wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - zaskarżony wyrok oddalał skargę Spółki w sprawie, która objęta była wpisem stałym; - skargę kasacyjną wniosła Spółka; - złożoną w imieniu Dyrektora IAS odpowiedź na skargę kasacyjną sporządził radca prawny, który nie prowadził sprawy przed Sądem pierwszej instancji; - sprawę ze skargi kasacyjnej rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, bez stawiennictwa stron, orzekając o oddaleniu tej skargi.

Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która ją wniosła, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach oraz poniesione wydatki; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną.

Natomiast według § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265) stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej albo za sporządzenie opinii o braku podstaw do wniesienia skargi kasacyjnej - 50% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli w drugiej instancji nie prowadził sprawy ten sam radca prawny - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna, w myśl § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c tego rozporządzenia, wynosi 480 zł.

Na podstawie wykładni systemowej jego § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a-c przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b tego aktu prawnego (analogicznie jak przyjmowano to na gruncie poprzedniego stanu prawnego, w ramach uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12).

O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie wymienionych w tym punkcie przepisów, zasądzając od Spółki na rzecz Dyrektora KIS kwotę 360 zł (75% z 480 zł).

s. WSA (del.) M. Chodacka s. NSA Z. Łoboda s. NSA H. Sęk