Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 295/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2024-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 1, art. 239, art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 września 2024 r. sprawy ze skargi P. Spółki z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28 grudnia 2023 r., nr 1601-IOV-2.4103.24.2023 w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez P. Sp. z o.o. w P. (dalej też jako: Strona, Spółka, Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 28.12.2023 r., nr 1601-I0V-2.4103.24.2023, którym stwierdzono niedopuszczalność zażalenia P. Sp. z o.o. z dnia 8.04.2019 r. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 22.03.2019 r., nr 1601-I0V1.4103.14.2019, którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr [...] z dnia 20.11.2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.

Z akt sprawy wynika, iż w dniu 22.01.2019 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu (dalej też jako: organ odwoławczy, organ II instancji) wpłynęło odwołanie wniesione przez P. S. w imieniu P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z 20.11.2018 r., nr 1611-SPV.4103.91.2017.31, w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.

Organ odwoławczy uznał, że podanie to dotknięte jest brakiem formalnym, gdyż nie przedłożono dokumentu uprawniającego P. S. do występowania w imieniu P. Mając to na uwadze, pismem z dnia 29.01.2019 r., działając na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 220 § 1 i art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa, O.p.) oraz w myśl art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm. – dalej: K.s.h.), wezwał wnoszącego odwołanie, tj. P. S., do usunięcia braku formalnego podania. Na dokonanie tej czynności wyznaczył termin 7 dni. Pouczył jednocześnie, że niewypełnienie wezwania spowoduje pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skierowano na adresy: P. S., ul. [...], [...] B. oraz P. Sp. z o.o., z/s. P. [...], [...] B. W obu przypadkach korespondencję podjął w dniu 18.02.2019 r. P. S.. Wobec braku odpowiedzi na powyższe wezwanie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wydał postanowienie z 22.03.2019 r., którym pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie z dnia 14.01.2019 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.

Ww. postanowienie skierowano na adresy: P. S., ul. [...], [...] B. oraz P. Sp. z o.o., z/s. P. 30, [...] B. W obu przypadkach korespondencję podjął w dniu 2.04.2019 r. P. S.

Powyższe rozstrzygnięcie stało się następnie przedmiotem zażalenia wniesionego do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu 15.04.2019 r. przez pełnomocnika Spółki P. - adwokata M. S., pismem z 8.04.2019 r.

Postanowieniem z dnia 14.06.2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu uchylił w całości uprzednie własne postanowienie z dnia 22.03.2019 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Organ II instancji stwierdził, że wydanie w niniejszej sprawie postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia było przedwczesne. Wyjaśnił, że na dzień wystosowania pierwszego wezwania w tej sprawie (29.01.2019 r.) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu posiadał informację, iż Spółka P. nie ma zarządu (o czym informowano w treści wezwania). Jednak jeszcze przed dniem wydania zaskarżonego postanowienia taki stan faktyczny uległ zmianie — 1.02.2019 r. do organu odwoławczego wpłynęła bowiem uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników P. Sp. z o.o. nr [...] z 1.10.2018 r., którą na stanowisko prezesa zarządu tej Spółki powołano G. F. Z treści zaskarżonego postanowienia nie wynikało, by powyższa uchwała została zakwestionowana. Uwzględniając powyższe organ II instancji wskazał, że w tej sytuacji zakończenie procedury uzupełnienia braku formalnego na wezwaniu o pełnomocnictwo może budzić wątpliwości co do jej kompletności i skuteczności, gdyż pozbawiło Stronę możliwości samodzielnego (bez udziału pełnomocnika) złożenia odwołania. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, nie ulega wątpliwości, że wezwanie do usunięcia braków formalnych odwołania powinno być w pierwszej kolejności skierowane do pełnomocnika składającego odwołanie, a w sytuacji niewykazania przez niego umocowania do działania w imieniu strony, organ powinien wezwać samą stronę do podpisania odwołania. W konsekwencji, zdaniem organu II instancji, w sprawie zaszły przewidziane w art. 233 § 2 O.p. przesłanki pozwalające na wydanie rozstrzygnięcia kasacyjnego. Przekazując sprawę do ponownego rozpoznania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu zlecił, by w postępowaniu pierwszoinstancyjnym dopełniona została procedura uzupełnienia braku formalnego odwołania z dnia 14.01.2019 r., poprzez wezwanie bezpośrednio Strony postępowania do ewentualnego podpisania odwołania przez osobę uprawnioną do jej reprezentowania. Dopiero w następnej kolejności należy ocenić, czy odwołanie zostało złożone skutecznie.

Skarga Strony z dnia 29.07.2019 r. na ww. postanowienie kasacyjne z 14.06.2019 r. została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, wyrokiem z 20.05.2020 r., sygn. akt I SA/Op 379/19.

Skarga kasacyjna z dnia 7.08.2020 r. wniesiona przez Spółkę P. Sp. z o.o. na ww. orzeczenie sądu administracyjnego I instancji została jednak uwzględniona przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który wyrokiem z 15.11.2022 r.(sygn. akt I FSK 675/21), uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu. W przedmiotowym wyroku NSA uznał, że o uwzględnieniu skargi kasacyjnej Spółki przesądziły trafne zarzuty podważające dopuszczalność wniesienia zażalenia na postanowienie organu z 22.03.2019 r., które to rozstrzygnięcie - w efekcie rozpoznania przedmiotowego zażalenia - zostało uchylone objętym skargą kasacyjną postanowieniem z 14.06.2019 r., przekazującym sprawę do ponownego rozpatrzenia. NSA stwierdził, że organ, a za nim Sąd pierwszej instancji wadliwie przyjęły, że postanowienie z 22.03.2019 r., na które Spółka wniosła zażalenie z 8.04.2019 r., uwzględnione następnie postanowieniem z 14.06.2019 r., weszło do obrotu prawnego. Zażalenie z 8.04.2019 r. było zatem niedopuszczalne, a podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut błędnego niezastosowania w sprawie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. - trafny. Naczelny Sąd Administracyjny zatem uznał, że nie doszło do skutecznego doręczenia postanowienia z 22.03.2019 r., w związku z czym organ powinien był wydać postanowienie o niedopuszczalności wniesionego na to postanowienie zażalenia. Nie można zatem przyjąć, jak uczynił to w zaskarżonym wyroku Sąd I instancji, że prawidłowo organ uchylił postanowienie z 22.03.2019 r.i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ błędnie bowiem uznał, że ww. postanowienie skutecznie weszło do obrotu prawnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, ponownie rozpoznając skargę Spółki P., w pełni podzielił ww. stanowisko NSA zaprezentowane w ww. wyroku z 15.11.2022 r., sygn. akt I FSK 675/21 i wyrokiem z dnia 6.02.2023 r., sygn. akt I SA/Op 398/22, uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 14.06.2019 r. w przedmiocie uchylenia postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania - z dnia 14.01.2019 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r., nr 1611-SPV.4103.91.2017.31, w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy stwierdził, że nie doszło do skutecznego doręczenia skarżonego postanowienia tego organu z 22.03.2019 r., którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie Strony z dnia 14.01.2019 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z 20.11.2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. Organ wskazał, iż postanowienie to, jako nieistniejące w obrocie prawnym, nie wywołało żadnych skutków prawnych związanych z jego doręczeniem, w tym skutku w postaci wejścia do obrotu (art. 212 w związku z art. 219 O.p.) i rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia zażalenia, o którym mowa w art. 236 § 2 pkt 1 O.p., wobec czego jego zaskarżenie jest niedopuszczalne (z art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p.). Nie ma przy tym znaczenia prawnego okoliczność, że Strona uzyskała informację o treści ww. postanowienia, skoro nie nastąpiło to drogą oficjalnego doręczenia.

Mając to na uwadze, zaskarżonym postanowieniem z 28.12.2023 r., nr 1601-IOV-2.4103.24.2023 organ odwoławczy stwierdził niedopuszczalność zażalenia P. Sp. z o.o. z dnia 8.04.2019 r. na postanowienie wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 22.03.2019 r., którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie Strony od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 z 20.11.2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.

W skardze z 9.02.2024 r. do tut. Sądu pełnomocnik Skarżącej, zaskarżając w całości postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28.12.2023 r., nr 1611- SPV.4103.91.2017.31, wniósł o:

1. uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28.12.2023 r.;

2. zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym wynagrodzenia adwokata według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 202 w zw. z art. 228 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 239 O.p. - poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu postanowienia z dnia 28.12.2023 r. o niedopuszczalności zażalenia z dnia 8.04.2019 r., gdy postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. było zawieszone na podstawie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 15.01.2020 r., nr [...].

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik rozwinął ww. zarzut podnosząc, iż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu w dniu 28.12.2023 r. wydał postanowienie o niedopuszczalności zażalenia z dnia 8.04.2019 r.

Następnie, w dniu 15.01.2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wydał Spółce postanowienie nr [...] o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego w zakresie rozliczeń Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. Mając na uwadze opisaną powyżej chronologię zdarzeń, pełnomocnik Spółki zauważył, że postępowanie podatkowe jest uregulowanym ciągiem czynności procesowych podejmowanych przez organy podatkowe i inne podmioty postępowania w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy. W pewnych okolicznościach faktycznych i prawnych przerwanie toku postępowania jest nieuniknione i służy temu instytucja zawieszenia postępowania. Skutek w postaci zawieszenia danego postępowania podatkowego ma charakter jednolity i ciągły, tzn. niezależnie od tego, na jakim etapie znajduje się dana sprawa, organ podatkowy, który prowadzi to postępowanie, w razie wystąpienia przesłanek do zawieszenia albo podjęcia zawieszonego uprzednio postępowania, obowiązany jest do wydania w tym przedmiocie postanowienia. Zawieszenie postępowania oznacza wstrzymanie jego przebiegu. Wiąże się to również, co do zasady, ze wstrzymaniem wszystkich czynności procesowych, które są podejmowane przez organ podatkowy w toku postępowania.

W trakcie zawieszenia postępowania z przyczyn wskazanych w art. 201 § 1 pkt 1, 1a, 3, 4 i 8 O.p. organ podatkowy, co do zasady, nie podejmuje żadnych czynności. Wyjątkiem są czynności, które mają na celu podjęcie postępowania oraz zabezpieczenie dowodu. Jest to katalog zamknięty. Zakaz podejmowania jakichkolwiek czynności nie dotyczy zawieszenia postępowania z innej przyczyny niż wskazane w omawianym przepisie. To oznacza, że w trakcie zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 i 7 O.p. organ podatkowy może nie tylko podjąć postępowanie albo zabezpieczyć dowód, ale także dokonać innej czynności niecierpiącej zwłoki, której nie mógłby dokonać po podjęciu postępowania. Podjęcie przez organ podatkowy określonej czynności wbrew nakazowi określonemu w komentowanym przepisie skutkuje bezskutecznością takiej czynności. Nie może ona stanowić podstawy ustaleń faktycznych w sprawie. Ograniczenie zawarte w art. 202 O.p. nie pozwala na zakończenie postępowania poprzez wydanie decyzji lub postanowienia w trakcie jego zawieszenia.

Dalej w skardze wskazywano, iż w czasie zawieszenia postępowania organ administracji publicznej nie może podejmować zwykłych czynności proceduralnych, a jedynie, stosownie do art. 102 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r. poz. 775 ze zm. – dalej: K.p.a.) - może podejmować czynności niezbędne w celu zapobieżenia niebezpieczeństwu dla życia lub zdrowia ludzkiego albo poważnym szkodom dla interesu społecznego. Wskazując na powyższe pełnomocnik Skarżącej zauważył, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28.12.2023 r. zostało wydane, gdy postępowanie podatkowe było nadal zawieszone. Jak bowiem wynika z akt niniejszej sprawy, postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego zostało wydane i doręczone pełnomocnikowi Spółki już po dacie wydania oraz doręczenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28.12.2023 r. o niedopuszczalności zażalenia. Postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego może odnosić swoje skutki (materialne i procesowe) dopiero od momentu jego doręczenia stronie postępowania, co wynika wprost z art. 212 w zw. z art. 219 O.p.

Zatem, zdaniem strony skarżącej, postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28.12.2023 r. zostało wydane z naruszeniem art. 202 O.p., które to naruszenie powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wskazał, iż argumenty przedstawione w skardze nie zasługują na uwzględnienie, dlatego wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - dalej: p.p.s.a.), uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym zastosowania w sprawie).

Oceniając zaskarżone postanowienie przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu skutkującym koniecznością wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie nr I601-I0V-2.4103.24.2023 z 28.12.2023 r., którym organ odwoławczy stwierdził niedopuszczalność zażalenia P. Sp. z o.o. z dnia 8.04.2019 r. na postanowienie (wydane w I instancji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu) z dnia 22.03.2019 r., którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611- SPV.4103.91.2017.31 z 20.11.2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.

Przedmiotowe postępowanie nr 1601-IOV1.4103.14.2019 - zakończyło się postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 22.03.2019 r., którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 z 20.11.2018 r. Następnie w dniu 15.04.2019 r. wpłynęło zażalenie wniesione do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu przez pełnomocnika Spółki P. - adwokata M. S., pismem z 8.04.2019 r., na ww. postanowienie z dnia 22.03.2019 r. - inicjując tym samym postępowanie zażaleniowe w II instancji.

Postępowanie zażaleniowe w II instancji zakończyło się z dniem 27.06.2019 r. doręczeniem pełnomocnikowi Skarżącej postanowienia organu odwoławczego nr [...] z 14.06.2019 r., którym organ ten uchylił w całości uprzednie własne postanowienie z dnia 22.03.2019 r. nr 1601-I0V1.4103.14.2019 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Następnie ww. postanowienie stało się przedmiotem skargi Strony z 29.07.2019 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

Jeszcze przed rozpatrzeniem ww. skargi przez Sąd I instancji (co nastąpiło wyrokiem z 20.05.2020 r., sygn. akt I SA/Op 379/19, oddalającym pierwotnie skargę Strony), pełnomocnik Skarżącej pismem z dnia 10.01.2020 r. (złożonym do sprawy o nr 1601-IOV1.4103.14.2019), wystąpił z wnioskiem o zawieszenie ww. postępowania podatkowego z uwagi na wystąpienie przesłanki przewidzianej w art. 201 § 1 pkt 7 O.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy zawiesza podstępowanie w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję uchylającą w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ lub stwierdzającą nieważność decyzji. Uzasadniając wniosek pełnomocnik Skarżącej wskazał, iż określona w tym przepisie przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego ma na celu wykluczenie kolizyjności rozpoznania sprawy podatkowej na drodze postępowania podatkowego z weryfikacją decyzji na drodze postępowania sądowo-administracyjnego, którego przedmiotem była sprawa podatkowa, która w następstwie decyzji kasacyjnej organu odwoławczego lub decyzji o stwierdzeniu nieważności, ma być rozpoznana w toku postępowania podatkowego zwykłego. Zastosowanie przez sąd administracyjny środka prawnego wobec decyzji kasacyjnej przekazującej sprawę do ponownego rozpoznania lub decyzji stwierdzającej nieważność decyzji czyni bowiem bezprzedmiotowym postępowanie w sprawie prowadzonej w trybie zwykłym.

Pełnomocnik podniósł, iż doszłoby do sytuacji, w której w obrocie prawnym istniałaby ostateczna decyzja podatkowa, która zostałaby wydana w trwającym postępowaniu odwoławczym, a zarazem - ze względu na uchylenie przez sąd administracyjny postanowienia kasacyjnego Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 14.06.2019 r. ponownie należałoby badać dopuszczalność odwołania (spełnienie wymogów formalnych) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r. nr 1611-SPV.4103.91.2017.31.

Mając na uwadze ww. wniosek Skarżącej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, postanowieniem z 15.01.2020 r., działając na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 oraz art. 216 O.p., zawiesił postępowanie odwoławcze od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r. nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 wydanej w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r., wskazując, że rozpatrzenie sprawy jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

W uzasadnieniu tego postanowienia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu - mając na uwadze ww. stan faktyczny występujący na dzień 15.01.2020 r. - podniósł, iż stosownie do przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W przedmiotowej sprawie taka sytuacja ma miejsce, bowiem to od rozpoznania sprawy zawisłej przed sądem, a dotyczącej skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 14 06.2019 r. nr [...] uchylające w całości zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 22.03.2019 r. pozostawiające odwołanie P. Sp. z o.o. z dnia 14.01.2019 r. bez rozpatrzenia - uzależniony będzie dalszy sposób prowadzenia postępowania w sprawie zakończonej decyzją organu I instancji z 20.11.2018 r. nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2014 r., od której wniesiono odwołanie z dnia 14.01.2019 r.

Mając na uwadze powyższe ww. organ uznał, iż w sprawie wystąpiło zagadnienie wstępne, o którym mowa wyżej, zatem ma obowiązek zawiesić na mocy art. 201 § 1 pkt 2 O.p., wszczęte pismem z dnia 14.01.2019 r. postępowanie odwoławcze do czasu prawomocnego zakończenia ww. postępowania sądowo-administracyjnego.

W zaistniałym stanie faktycznym i prawnym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu postanowił zawiesić z urzędu postępowanie odwoławcze nr I601-I0vi.4103.14.2019 od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 z 20.11.2018 r. wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.

Przedmiotowe postanowienie w dniu 29.01.2020 r. doręczono pełnomocnikowi Skarżącej - adwokatowi M. S.. Nie było ono kwestionowane przez Stronę.

Przyczyna zawieszenia postępowania z odwołania Spółki P. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r., nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 ustała z końcem 2023 roku. W związku z tym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu postanowieniem nr [...] z dnia 15.01.2024 r. - na mocy art. 205 § 1 w związku z art. 205a § 1 O.p. - podjął zawieszone z urzędu, postanowieniem z dnia 15.01.2020 r., postępowanie odwoławcze od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. W uzasadnieniu tego postanowienia organ podniósł, iż w dniu 1.12.2023 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 6.02.2023 r., sygn. akt I SA/Op 398/22, ze stwierdzeniem daty jego prawomocności w zakresie pkt I z dnia 25.04.2023 r.

W związku z czym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu realizując postanowienia ww. wyroku wydał postanowienie nr I601-I0V-2.4103.24.2023 z 28.12.2023 r. stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie z 22.03.2019 r. Zatem mając na uwadze przepisy art. 205 § 1 O.p. oraz fakt, iż ustała przyczyna uzasadniająca zawieszenie postępowania z odwołania Spółki P. od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r.- Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu podjął zawieszoną sprawę odwoławczą.

Mając na uwadze tak ustalony stan faktyczny - odnosząc się do zarzutów skargi Spółki – wskazać należy, iż nie zasługują one na uwzględnienie.

Słusznie wskazał organ odwoławczy, iż - odnosząc się do treści każdego z trzech dokumentów, tj.: 1. wniosku Skarżącej z dnia 10.01.2020 r. o zawieszenie postępowania odwoławczego prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu nr 1601-IOV1.4103.14.2019; 2. postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 15.01.2020 r., nr [...] o zawieszeniu z urzędu postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z 20.11.2018 r., nr 1611-SPV.4103.91.2027.31, wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2014 r.; 3. postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 15.01.2024 r., nr [...] o podjęciu zawieszonego z urzędu ww. postępowania - wszystkie one odnoszą się do postępowania odwoławczego prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu pod nr I601-I0vi.4103.14.2019 (a następnie nr 1601-IOV-1.4103.19.2020), o czym jednoznacznie świadczy treść każdego z tych dokumentów. Analiza sentencji ww. postanowień i wniosku, jak i samej ich treści nie pozostawia żadnych wątpliwości, iż ich przedmiotem było wyłącznie postępowanie odwoławcze, prowadzone ponownie, wskutek uchylenia postanowieniem z 14.06.2019 r. nr 1601-IOV2.4103.40.2019 postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 22.03.2019 r., którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z 20.11.2018 r.

Samym natomiast powodem złożenia ww. wniosku, jak i wydania postanowienia o zawieszeniu ww. postępowania odwoławczego była sądowa kontrola legalności ww. postanowienia z 14.06.2019 r. nr [...], odpowiednio przed WSA w Opolu i NSA w Warszawie.

Tak więc, przedmiotem ww. wniosku Skarżącej, postanowienia o zawieszeniu postępowania, jak i o jego podjęciu było wyłącznie ponownie prowadzone postępowanie odwoławcze Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu nr 1601-IOV1.4103.14.2019 (następnie nr 1601-l0vV1.4103.19.2020) z odwołania P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 z 20.11.2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r., które pomimo wydania ww. postanowienia z dnia 14.06.2019 r., nr I601-I0\/2.4103.40.2019, kończącego postępowanie zażaleniowe na ww. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu wydane w I instancji - nie mogło być prowadzone do czasu uzyskania przez nie statusu prawomocnego rozstrzygnięcia.

Jak słusznie wskazał dalej organ odwoławczy, żaden z powyżej wskazanych trzech dokumentów nie odnosił się do postępowania zażaleniowego prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu pod nr I601-I0\/2.4103.40.2019 (a następnie - po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego przed WSA w Opolu i NSA - pod nr I601-I0V-2.4103.24.2023) z zażalenia P. Sp. z o.o. na ww. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 22.03.2019 r., nr 1601- I0\/1.4103.14.2019 - kończące ww. sprawę odwoławczą - którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 z 20.11.2018 r. Nie ma zatem żadnych podstaw, aby - jak czyni to pełnomocnik Skarżącej - rozciągać ich wpływ na postępowanie zażaleniowe. Z samej bowiem treści ww. dokumentów wynika, iż dotyczyły one wyłącznie sprawy odwoławczej.

Podkreślić należy, iż:

- postępowanie odwoławcze nr I601-I0V1.4103.14.2019 (obecnie nr 1601-l0V-1.4103.19.2020) prowadzone przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu (jako organ II instancji) z odwołania P. od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r. nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. oraz

- postępowanie zażaleniowe nr 1601-IOV-2.4103.24.2023 prowadzone przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu (jako organ II instancji), lecz z zażalenia P. na postanowienie (wydane w I instancji) przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 22.03.2019 r., nr 1601-I0V1.4103.14.2019, którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie P. Sp. z o.o. od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 z dnia 20.11.2018 r. - które stanowi kontynuację postępowania zażaleniowego nr [...] zakończonego postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 14.06.2019 r. o uchyleniu w całości uprzedniego własnego postanowienia z dnia 22.03.2019 r. nr 1601-I0V1.4103.14.2019 - wydanego w ww. sprawie - i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania

- są to dwie różne sprawy, prowadzone co prawda przez ten sam organ podatkowy, tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, lecz w ramach 2 różnych postępowań podatkowych, tj. postępowania odwoławczego i postępowania zażaleniowego.

Jak trafnie bowiem zauważył organ odwoławczy, pierwsze z nich (o nr 1601-IOV1.4103.14.2019, następnie nr 1601-l0V-1.4103.19.2020) to tzw. postępowanie podatkowe "zwykłe", "wymiarowe" czy też "główne" prowadzone z odwołania Spółki od decyzji wymiarowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 20.11.2018 r. nr 1611-SPV.4103.91.2017.31, w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. Z kolei drugie (nr 1601-I0V-2.4103.24.2023), to postępowanie zażaleniowe zainicjowane zażaleniem na postanowienie organu podatkowego wydane w toku postępowania głównego, które kończy postępowanie w sprawie - w tym przypadku wydane w trybie z art. 169 § 4 O.p.

W ocenie Sądu, mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż okoliczność zawieszenia ww. postępowania odwoławczego nr 1601-I0V1.4103.14.2019 (następnie prowadzonego pod nr 1601- IOV-l.4103.19.2020) pozostaje bez wpływu na toczące się postępowanie zażaleniowe prowadzone pod numerem 1601-IOV-2.4103.24.2023. Zawiesić postępowanie podatkowe, zgodnie z art. 201 § 1 O.p., może bowiem wyłącznie organ je prowadzący i może to nastąpić wyłącznie w danej sprawie. Okoliczność natomiast, iż w obu tych sprawach organem tym jest Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, nie oznacza, że postanowienie wydane w jednej z tych spraw zawiesza postępowanie w obu z nich. W każdej z tych spraw Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu pełnił bowiem zupełnie inną funkcję, a mianowicie - w pierwszej działał jako organ II instancji w stosunku do decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowej w Prudniku skarżonej odwołaniem Spółki - zgodnie z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Z kolei w drugiej - był organem podatkowym II instancji w stosunku do postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu zaskarżonego zażaleniem Spółki - w trybie z art. 13 § 1 pkt 2 lit. c O.p.

Tym samym fakt zawieszenia postępowania odwoławczego nr 1601-I0V1.4103.14.2019 postanowieniem z dnia 15.01.2020 r., jak i jego podjęcia postanowieniem z dnia 15.01.2024 r. - pozostaje bez znaczenia i wpływu na ww. postępowanie zażaleniowe o nr 1601-IOV-2.4103.24.2023, toczące się ponownie w skutek wpływu do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu w dniu 1.12.2023 r. - prawomocnego wyroku WSA w Opolu z 6.02.2023 r., sygn. akt I SA/Op 398/22, którym uchylono dotychczasowe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 14.06.2019 r. nr 1601-I0V2.4103.40.2019 - zakończone wydaniem i doręczeniem Stronie skarżonego postanowienia.

Prawidłowo zatem uznał organ, iż brak podstaw prawnych do tego, aby rozszerzać efekt zawieszania postępowania odwoławczego nr 1601-IOV1.4103.14.2019 z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. na postępowanie zażaleniowe nr 1601-I0V-2.4103.24.2023. Są to bowiem dwa inne tryby postępowań (z odwołania od decyzji wymiarowej organu I instancji i zażalenia na postanowienia organu I instancji) - związane z sobą przedmiotem sporu i organem rozpoznającym sprawę - lecz odrębne i samodzielne w swojej istocie.

W związku z powyższym uznać należy, iż zaskarżone postanowienie z 28.12.2023 r., którym stwierdzono niedopuszczalność zażalenia P. Sp. z o.o. z dnia 8.04.2019 r. na postanowienie z dnia 22.03.2019 r., nr 1601- IOVl.4103.14.2019, wydane w I instancji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, którym pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie P. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku nr 1611-SPV.4103.91.2017.31 z dnia 20.11.2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. - wbrew twierdzeniom Skarżącej - nie zostało wydane z naruszeniem art. 202 w zw. 228 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej.

Z tych przyczyn Sąd uznał skargę za niezasadną i działając w oparciu o art. 151 p.p.s.a. – skargę tę oddalił.