Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 467/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2024-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a pkt 2, pkt 3, art. 54 § 1, art. 67, art. 89 § 1 - § 3 art. 164 § 1 pkt 1 i § 4 art. 166b, art. 168d
journal: Dz.U. 2023 poz 2505
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
article: art. 11 ust. 1 pkt 5, art. 36 ust. 1 pkt 4, art. 28 ust. 2  ust. 4
journal: Dz.U. 2023 poz 615
law: Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j.)
article: art. 119 pkt 3, art. 120, art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Dnia 08 października 2024 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 08 października 2024 roku sprawy ze skargi R. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 06 maja 2024 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność zabezpieczającą oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wszczął postępowanie zabezpieczające wobec R. P. (dalej jako: "spółka", "zobowiązana" lub "skarżąca") w oparciu o zarządzenia zabezpieczenia z dnia 25 lipca 2022 r. o numerach: od [...] do [...] wystawione przez ten sam organ. Podstawą wydania zarządzeń zabezpieczenia była decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia 30 czerwca 2022 r., nr [...], wydana w toku kontroli celno-skarbowej, określająca przybliżone kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu, przybliżone kwoty nienależnie otrzymanego zwrotu podatku od towarów i usług oraz odsetki za zwłokę należne od dnia zwrotu podatku do dnia wydania przedmiotowej decyzji, za miesiące od lutego 2021 r. do grudnia 2021 r. i od stycznia 2022 r. do kwietnia 2022 r., oraz zabezpieczająca na majątku podatnika przybliżone kwoty z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku od towarów i usług oraz kwoty odsetek za zwłokę naliczone na dzień wydania decyzji, za wskazane okresy w łącznej wysokości [...] zł.

Zawiadomieniem z 15 stycznia 2024 r., nr [...] organ dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu wszelkich przysługujących wierzytelności, w tym zwrotów i nadpłat podatków w Urzędzie Skarbowym [...]. Zawiadomienie zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności 15 stycznia 2024 r., natomiast zobowiązanej w dniu 2 lutego 2024 r.

Pismem z 9 lutego 2024 r. zobowiązana wniosła skargę na czynność zabezpieczającą zajęcia innej wierzytelności pieniężnej. W uzasadnieniu skargi podniesiono błędne określenie dłużnika zajętej wierzytelności jako Urzędu Skarbowego [...], zamiast Naczelnika Urzędu Skarbowego [...].

W efekcie błędne wskazanie dłużnika zajętej wierzytelności czyni prawnie nieskutecznym zajęcie wierzytelności.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z dnia 26 lutego 2024 r., nr [...] oddalił powyższą skargę i odmówił uchylenia zaskarżonej czynności.

W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 36 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. o K. A. S. (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 615 ze zm. – w skrócie: "ustawa o KAS") urzędy skarbowe są jednostkami organizacyjnymi KAS, natomiast zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy Naczelnik Urzędu Skarbowego wykonuje swoje zadania przy pomocy urzędu skarbowego, między innymi dysponując środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych obsługującego go urzędu. Naczelnik Urzędu Skarbowego jest zarówno organem egzekucyjnym jak i podatkowym, w związku z powyższym dysponuje środkami pieniężnymi na rachunkach bankowych obsługującego go urzędu. Nie ma sprzeczności w tym, że Naczelnik Urzędu Skarbowego jako organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności w Urzędzie Skarbowym, który go obsługuje.

Organ podkreślił, że zawiadomienie o zajęciu umożliwia identyfikację dłużnika zajętej wierzytelności, zobowiązanego oraz dochodzonych należności, jak również podstawy dokonania zabezpieczenia. Analiza akt sprawy wskazuje ponadto, że wszystkie wymogi formalnoprawne wymienione w art. 89 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 2505 ze zm. – w skrócie: "u.p.e.a."), który w związku z art. 166b tej ustawy ma zastosowanie w postępowaniu zabezpieczającym., zostały przez organ egzekucyjny spełnione. Zdaniem czynność zabezpieczająca polegająca na zajęciu wszelkich przysługujących wierzytelności, w tym zwrotów i nadpłat podatków w Urzędzie Skarbowym [...] została przeprowadzona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 19 marca 2024 r. strona złożyła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 6 maja 2024 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy powołał m.in. treść przepisów art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 572 – w skrócie: "k.p.a."), art. 7 § 1, art. 18, art. 54 § 1 pkt 1, art. 67 § 1, 2 i 6, art. 155a § 1, art. 155b § 1, art. 164 § 1 pkt 1 i § 4, art. 166b, art. 89 § 1 i 3 u.p.e.a. oraz rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i P. Regionalnej z dnia 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (tekst jedn. Dz. U. 2021 r., poz. 26 ze zm. – w skrócie: "rozporządzenie z 1 grudnia 2020 r."), w tym na § 1 pkt 6 tego rozporządzenia.

W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji podkreślił, że w postępowaniu skargowym z art. 54 § 1 u.p.e.a. dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, a sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (zabezpieczających).

Organ zauważył, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego sporządza się według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, a jego obowiązkowe elementy są wymienione w art. 67 § 2 u.p.e.a.

Uznano, że czynność zabezpieczająca została dokonana prawidłowo. Zawiadomienie o zajęciu zawierało wszystkie elementy określone w art. 67 § 2 i art. 89 § 1 i § 3 w zw. z art. 164 § 4 i art. 166b u.p.e.a. Druki zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej odpowiadały wzorowi ustalonemu dla tego rodzaju druków w powołanym wyżej rozporządzeniu z 1 grudnia 2020 r. i zawierają wszystkie wymagane wezwania oraz pouczenia, o których mowa w art. 89 § 1 i § 3 u.p.e.a. w związku z art. 164 § 4 i art. 166b u.p.e.a.

Wskazano, że przedmiotowe zawiadomienie zawierające wpis dłużnika zajętej wierzytelności "Urząd Skarbowy [...]" jest sporządzone prawidłowo, a analiza dokonana przez organ I instancji w tym zakresie była właściwa. Stwierdzono, że wskazanie przez organ egzekucyjny w pozycji dłużnika zajętej wierzytelności Urzędu Skarbowego obsługującego Naczelnika Urzędu Skarbowego jest zgodne z przepisami i orzecznictwem sądowoadministracyjnym. Organ egzekucyjny nie naruszył zatem art. 67 § 2 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 11 ust. 1 pkt 5 oraz art. 28 ust. 2 i ust. 4 ustawy o KAS. Zaskarżona czynność została dokonana w sposób prawidłowy, w związku z czym skarga okazała się bezzasadna. Organ odwoławczy nie dopatrzył się uchybień formalnych w zaskarżonej czynności organu egzekucyjnego. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że dokonując przedmiotowego zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej, organ egzekucyjny nie naruszył zasad prowadzenia postępowania zabezpieczającego.

W skardze z dnia 5 czerwca 2024 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca spółka, reprezentowana przez prezesa zarządu, wniosła o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono:

1. naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu egzekucyjnego w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie to obarczone jest naruszeniem:

a) art. 124 § 2 i art. 107 § 3 w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art. 18 w zw. z art. 166b u.p.e.a. - na skutek bezzasadnego zaniechania ustosunkowania się do wszystkich kwestii prawnych podniesionych w zażaleniu oraz w efekcie brak wyjaśnienia wszystkich istotnych kwestii prawnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy;

b) art. 67 § 1 i § 2 pkt 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a.,

c) art. 89 § 1 i 2 w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a.,

d) art. 89a § 1a i § 1b w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a.,

e) art. 11 ust. 1 pkt 5 oraz art. 28 ust. 2 i 4 ustawy o KAS w zw. z art. 114 ust. 4 ustawy o finansach publicznych w zw. z § 1 ust. 1 pkt 2 zarządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 1 lutego 2017 r. w sprawie ustanowienia dysponentów środków budżetu państwa w części 19 - Budżet, Finanse Publiczne l Instytucje Finansowe i 77 - Podatki i Inne Wpłaty na Rzecz Budżetu Państwa (Dz. Urz. MFFiPR z 2021 r. poz. 86 z późn. zm.), wydanego m.in. na podstawie § 3 ust. 3, 4 i 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2014 r. w sprawie szczegółowego sposobu wykonywania budżetu państwa, które z kolei wydane zostało na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 198 ustawy o finansach publicznych,

- zarzuty z ww. punktów b)-e) dotyczą bezpodstawnego, sprzecznego z obowiązującymi regulacjami uznania, że dłużnikiem - w kontekście podjętych czynności zabezpieczających - może być "urząd skarbowy" (jako jednostka organizacyjna, a nie organ), w sytuacji gdy ta jednostka nie jest dysponentem zajętych wierzytelności, a tylko dysponent może posiadać status dłużnika, tym samym wskazane naruszenia mają istotny wpływ na wynik sprawy.

W argumentacji skarżąca wskazała, że podtrzymuje zarzut i argumentację podniesione w zażaleniu. Skarżąca konsekwentnie zarzuca błędne wskazanie jako dłużnika zajętej wierzytelności urzędu skarbowego zamiast naczelnika urzędu skarbowego. Podmiotem dysponującym środkami pieniężnymi w postaci zwrotów i nadpłat podatków jest podmiot o statusie organu podatkowego, tu: naczelnik urzędu skarbowego w myśl art. 11 ust. 1 pkt 5 oraz art. 28 ust. 2 i ust. 4 ustawy o KAS, a w realiach sprawy - Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]. Urząd skarbowy (jako jednostka organizacyjna) nie jest uprawniony do zastępowania czy występowania w imieniu naczelnika, który danym urzędem kieruje. Wszelkie zaś próby utożsamiania naczelnika z kierowanym przez niego urzędem skarbowym, jak też jakiekolwiek próby zacierania granicy między naczelnikiem a kierowanym przez niego urzędem skarbowym są niedopuszczalne, ponieważ mają charakter contra legem.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a").

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu egzekucyjnego w kwestii uznania za nieuzasadnioną skargę na czynność zabezpieczającą zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu wszelkich przysługujących wierzytelności, w tym zwrotów i nadpłat podatków w Urzędzie Skarbowym [...].

Na wstępie rozważań należy wskazać, że postępowanie zabezpieczające jest szczególnym typem postępowania administracyjnego, którego celem jest ochrona interesów wierzyciela poprzez stworzenie gwarancji, że w przyszłości dojdzie do wyegzekwowania określonego obowiązku. Ma ono, co do zasady, charakter pomocniczy wobec postępowania egzekucyjnego i toczy się jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I i art. 168d u.p.e.a.

Zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w § 1, wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej (§ 4).

W realiach rozpoznawanej sprawy szczególnego podkreślenia wymaga, że skarga na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a., stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma bowiem charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty (por. wyrok NSA z 8 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3048/15, wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: bazy CBOSA). Zatem skarga unormowana w art. 54 § 1 u.p.e.a. przysługuje zobowiązanemu na czynności organu egzekucyjnego o charakterze wykonawczym, faktycznym, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, czy - w szerszym ujęciu - ochrony prawnej.

Ponadto za utrwalony w judykaturze należy uznać pogląd prawny, zgodnie z którym, z uwagi na zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym, skarga przewidziana w art. 54 § 1 u.p.e.a. może dotyczyć wyłącznie konkretnej czynności organu egzekucyjnego, natomiast nie może obejmować zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, prawidłowości jego prowadzenia, czy działań wierzyciela poprzedzających wystawienie tytułu wykonawczego (por. wyrok NSA z 10 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2555/10).

Z poczynionych powyżej uwag jednoznacznie zatem wynika, że skarga, o której stanowi art. 54 § 1 u.p.e.a., nie może być traktowana przez zobowiązanego jako jeden z wielu środków prawnych (środków zaskarżenia, wniosków), w których będzie przedstawiał te same argumenty i te same żądania, a organ każdorazowo będzie je rozpatrywał co do istoty. Innymi słowy, w sprawie zainicjowanej skargą na czynności egzekucyjne zobowiązany nie może skutecznie kwestionować zastosowania środka egzekucyjnego z powodu - w jego przekonaniu - niezgodnego z prawem prowadzenia egzekucji, nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji. Są to bowiem zagadnienia podlegające rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu w innych trybach przewidzianych w u.p.e.a., jak zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji, czy wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jeżeli z uwagi na stadium postępowania egzekucyjnego nie przysługuje dłużnikowi środek zaskarżenia w postaci zarzutów (środkiem tym można się posłużyć w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego - zarzuty wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego - art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) to skarga na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 u.p.e.a., nie może stanowić takiego właśnie konkurencyjnego środka zaskarżenia (por. wyrok NSA z 6 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2988/11).

Przedmiotem skargi wnoszonej na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. mogą być jedynie czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora, ewentualnie przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Przez czynność egzekucyjną zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne - stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego - ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (por. wyrok NSA z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 290/13).

W kontekście zarzutów skargi wyjaśnić ponadto należy, że zgodnie z art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej przez zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości. Z kolei art. 164 § 4 u.p.e.a. stanowi, że do zajęcia zabezpieczającego stosuje się odpowiednio przepisy o zajęciu egzekucyjnym pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, renty socjalnej, rachunków bankowych, innych wierzytelności pieniężnych, praw z papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego, papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy, weksla, autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz własności przemysłowej, udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, pozostałych praw majątkowych oraz ruchomości.

Według art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. W myśl art. 89 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług.

Zgodnie z art. 89 § 3 u.p.e.a., jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny:

1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy:

a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego,

b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania,

c) i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność;

2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem;

3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w art. 90 § 1.

Zgodnie z art. 67 § 1 u.p.e.a. podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo podmiotu prowadzącego rejestr akcjonariuszy, albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma art. 67 § 2 u.p.e.a., zgodnie z którym, zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności zawiera:

1) oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego;

2) oznaczenie dłużnika zajętej wierzytelności;

3) określenie stosowanego środka egzekucyjnego;

4) numer tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę zajęcia, a w przypadku jednolitego tytułu wykonawczego lub zagranicznego tytułu wykonawczego - również wskazanie jego rodzaju;

5) kwotę należności, okres, za który należność została ustalona lub określona, termin płatności należności, rodzaj i stopę odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwotę odsetek naliczonych do dnia wystawienia zawiadomienia;

6) kwotę kosztów egzekucyjnych:

a) opłaty manipulacyjnej,

b) opłaty za czynności egzekucyjne,

c) wydatków egzekucyjnych,

d) opłaty egzekucyjnej,

e) powstałych w postępowaniu egzekucyjnym umorzonym z przyczyny określonej w art. 59 § 2 w przypadku, o którym mowa w art. 64ca § 2;

7) wezwanie dłużnika zajętej wierzytelności do realizacji zajęcia lub powiadomienia organu egzekucyjnego o przeszkodzie w realizacji zajęcia;

8) pouczenie zobowiązanego i dłużnika zajętej wierzytelności o skutkach zajęcia;

9) datę wystawienia zawiadomienia, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci organu egzekucyjnego.

Z kolei art. 67 § 6 stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory zawiadomień i protokołów, o których mowa w § 1, uwzględniając uwarunkowania wynikające z elektronicznego przetwarzania danych zawartych w tych zawiadomieniach i protokołach.

W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy zastosowanie znalazł wzór zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, stanowiący załącznik nr [...] do powołanego przez organ rozporządzenia z 1 grudnia 2020 r. Trafnie zauważył organ odwoławczy, że zaskarżona czynność została dokonana zgodnie z obowiązującym przepisami, a kwestionowane zawiadomienie o zajęciu zawiera wszystkie elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a. oraz w rozporządzeniu z 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych.

Zdaniem Sądu nie było w sprawie podstaw do uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonego postanowienia z uwagi na zarzucane przez skarżącą błędne oznaczenie dłużnika zajętej wierzytelności. Nie budzi w sprawie wątpliwości fakt, że w treści kwestionowanego zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej z 15 stycznia 2024 r. (k. [...] akt admin.) w rubryce "oznaczenie organu egzekucyjnego" wpisano "Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]", a w rubryce - "nazwa i adres dłużnika zajętej wierzytelności" wpisano - "Urząd Skarbowy [...]". Słusznie organ odwoławczy podkreślił, że naczelnik urzędu skarbowego jest zarówno organem egzekucyjnym, jak i podatkowym, który dysponuje środkami pieniężnymi na rachunkach bankowych obsługującego go urzędu.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 5 ustawy o KAS organem KAS jest naczelnik urzędu skarbowego. Zgodnie z art. 36 ust. 1 pkt 4 ustawy o KAS urzędy skarbowe są jednostkami organizacyjnymi KAS, natomiast zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy o KAS Naczelnik Urzędu Skarbowego dysponując środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych (zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o KAS) wykonuje swoje zadania przy pomocy urzędu skarbowego. W świetle powyższego bezpodstawne byłoby traktowanie Naczelnika jako podmiotu odrębnego od kierowanej przez niego jednostki jaką jest Urząd Skarbowy.

Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone w powołanym przez organ prawomocnym wyroku WSA w Bydgoszczy z 6 kwietnia 2020 r. (I SA/Bd 142/20). Orzekając w podobnych okolicznościach faktycznych WSA w Bydgoszczy stwierdził, że wskazanie w zawiadomieniu o zajęciu Izby Administracji Skarbowej w [...] (zamiast Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) w miejscu przeznaczonym na wskazanie dłużnika zajętej wierzytelności, nie skutkuje koniecznością uchylenia czynności.

Zbieżne stanowisko zostało zaprezentowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w prawomocnym wyroku z 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Po 73/23. W toku kontroli instancyjnej ww. wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 grudnia 2023 r. (sygn. akt III FSK 1067/23) nie dopatrzył się w takim oznaczeniu dłużnika zajętej wierzytelności uchybienia i stwierdził, że oznaczenie to jest w pełni prawidłowe. Zdaniem NSA kluczowe znaczenie miała treść pojęcia "dłużnik" zajętej wierzytelności, które jest użyte wielokrotnie zarówno w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak i w zawiadomieniu o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Zawarta w słowniczku wyrażeń ustawowych w art. 1a pkt 3 u.p.e.a. definicja stanowi, że przez dłużnika zajętej wierzytelności rozumie się "dłużnika zobowiązanego, jak również bank, pracodawcę, podmiot prowadzący działalność maklerską, trasata oraz inne podmioty realizujące, na wezwanie organu egzekucyjnego, zajęcie wierzytelności lub innego prawa majątkowego zobowiązanego". Z definicji tej wynika, że pojęcie "dłużnika" rozumie się szeroko, podobnie jak użyte tu pojęcie "wierzytelności" wykracza poza ścisłe znaczenie ugruntowane w prawie cywilnym. Przez "dłużnika" wierzytelności pieniężnej należy rozumieć każdy podmiot, który jest zobowiązany do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz podmiotu postępowania egzekucyjnego lub zabezpieczającego, który określa się mianem zobowiązanego. W takim przypadku "dłużnik" w rozumieniu art. 1a pkt 3 u.p.e.a. to pojęcie z zakresu prawa finansowego określonego ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1270). Dłużnikiem jest zatem dysponent państwowych środków budżetowych, w tym również jednostka sektora finansów publicznych. Taki pogląd został uwzględniony w niniejszej sprawie.

Wobec powyższego Sąd za niezasadne uznał sformułowane zarzuty z punktów b)-e) skargi dotyczące bezpodstawnego, sprzecznego z obowiązującymi regulacjami uznania, że dłużnikiem - w kontekście podjętych czynności zabezpieczających - może być "urząd skarbowy" (jako jednostka organizacyjna, a nie organ), w sytuacji gdy ta jednostka nie jest dysponentem zajętych wierzytelności, a tylko dysponent może posiadać status dłużnika. Organy nie naruszyły przepisów art. 67 § 2 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 5 oraz art. 28 ust. 2 i ust. 4 ustawy o KAS.

Z kolei brak naruszenia przez organ II instancji art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. wynikał z dokonania prawidłowej oceny rozstrzygnięcia organu I instancji i utrzymania w mocy zaskarżonego postanowienia.

Za bezzasadne Sąd uznaje powołanie się przez skarżącą na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 03 lipca 2023 r. sygn. akt II GPS 3/22, która dotyczy kwestii braku wskazania w skardze do sądu administracyjnego numeru PESEL strony skarżącej, gdyż kwestia ta nie dotyczy kontrolowanej sprawy.

W podsumowaniu sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia Sąd stwierdza, że organ egzekucyjny prawidłowo uznał za niezasadną skargę na dokonaną czynność. Zaskarżone postanowienia odpowiadają prawu, albowiem przy ich wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Jednocześnie Sąd zauważa, że tożsame stanowisko zajął tut. Sąd w wyrokach z 5 kwietnia 2023 r. o sygn. I SA/Po 73/23, z 19 marca 2024 r. o sygn. I SA/Po 865/23 w sprawach zainicjowanych przez skarżącą spółkę w przedmiocie w przedmiocie oddalenia skargi na czynność zabezpieczającą.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.