Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 180/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 maja 2024 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2023 r., nr 2201-IEW.4123.36.2023/BK w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę


UZASADNIENIE

W. Sp. z o.o. złożyła deklarację VAT-7 za styczeń 2018 r. wykazując w nim kwotę podatku od towarów i usług do zwrotu w wysokości 195.165,00 zł. Po zaliczeniu nadpłaty 1.152,00 zł na luty/2018 r. oraz 12.055,21 zł na zajęte wierzytelności, organ podatkowy 27 kwietnia 2018 r. przekazał na konto Spółki 181.957,79 zł tytułem zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r..

W dniu 23 czerwca 2021 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego w Łodzi wydał decyzję nr 368000-CKK-l.4103.2.1.2021.28 w przedmiocie podatku od towarów i usług m. in. za styczeń 2018r., w której określił kwotę ww. podatku do zwrotu w wysokości 0,00 zł. Po wystornowaniu deklaracji Spółki za styczeń 2018 r., na karcie kontowej Spółki powstała zaległość w wysokości 194.013,00 zł z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług za ww. okres. Jednocześnie w ww. decyzji z 23 czerwca 2021 r.. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi określił Spółce za miesiące styczeń-czerwiec/2018 r. m. in. kwotę podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania podatku od towarów i usług w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane .

Spółka złożyła odwołanie od ww. decyzji, po rozpatrzeniu którego Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego decyzją z 27 kwietnia 2023 r. nr 368000-COP[1].4103.36.2023.52 - w zakresie w jakim dotyczyła m.in. określenia Spółce kwoty ww. podatku do zwrotu za styczeń 2018 r. w wysokości 0,00 zł oraz określenia Spółce za miesiące styczeń-czerwiec/2018 r. kwoty podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania podatku od towarów i usług w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzja została doręczona 8 maja 2023 r..

Ponadto, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego decyzją z 15 marca 2022 r. nr 368000-CKK-1.4103.14.1.2021.28 określił Spółce m. in. za miesiące lipiec-wrzesień/2018 r. m.in. kwotę podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania podatku od towarów i usług w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane . Ww. decyzja została uznana za doręczoną 1 kwietnia 2022 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej.

Spółka jedynie częściowo uregulowała ww. zobowiązania podatkowe. W związku z przymusowym dochodzeniem tych należności powstały również koszty egzekucyjne.

W konsekwencji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni postanowieniem z 21 czerwca 2023 r. nr 2208-SEW.4123.22.2023 wszczął wobec A.W. postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe W. Sp. z o.o. z tytułu:

• podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego,

• podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania tego podatku w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane (art. 108 ustawy VAT), za miesiące styczeń-wrzesień/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Po przeprowadzeniu postępowania w ww. zakresie ww. organ podatkowy decyzją z 22 sierpnia 2023 r. nr 2208-SEW.4123.23.2023 orzekł o odpowiedzialności podatkowej A.W. jako byłego członka zarządu W. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu:

-podatku od towarów i usług za styczeń/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego,

-podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania tego podatku w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane , za miesiące styczeń-wrzesień/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, w kwotach według poniższego zestawienia:

|Podatek |Miesiąc/ rok |Należność główna |Odsetki za zwłokę |Koszty |

| | | | |postępowania egzekucyjnego |

|Podatek od towarów i |01/2018r. |194 013,00 zł |55 647,00 zł |110,77 zł |

|usług | | | | |

|Podatek do wpłaty, o |01/2018r. |151,61 zł |45,00 zł |100,00 zł |

|którym mowa w art. | | | | |

|108 ustawy o podatku | | | | |

|od towarów i usług | | | | |

| |02/2018r. |1 265,00 zł |371,00 zł | |

| |03/2018r. |1 265,00 zł |363,00 zł | |

| |04/2018r. |1 265,00 zł |354,00 zł | |

| |05/2018r. |43 815,00 zł |11 991,00 zł |103,80 zł |

| |06/2018r. |150,00 zł |40,00 zł | |

| |07/2018r. |58,00 zł |30,00 zł | |

| | | | |109,85 zł |

| |08/2018r. |1 231,00 zł |620,00 zł | |

| |09/2018r. |58,00 zł |29,00 zł | |

| | | | | |

| |Razem |243.271,61 zł |69.490,00 zł |424,42 zł |

A.W. wniosła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku odwołanie od ww. decyzji z 22 sierpnia 2023 r. nr 2208-SEW.4123.23.2023.

Dnia 4 grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją nr 2201-IEW.4123.36.2023/BK

• utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z 22 sierpnia 2023 r. nr 2208-SEW.4123.23.2023 w zakresie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej A.W. jako byłego członka zarządu W. Sp. z o.o., solidarnie z ww. Spółką, za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu: podatku od towarów i usług za styczeń/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oraz z tytułu podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania tego podatku w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane , za miesiące styczeń-czerwiec/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwotach wymienionych w sentencji ww. decyzji i

• uchylił decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z 22 sierpnia 2023 r. nr 2208-SEW.4123.23.2023 w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej A.W. jako byłego członka zarządu W. Sp. z o.o., solidarnie z ww. Spółką, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania tego podatku w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, za miesiące lipiec-wrzesień/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, w kwotach wymienionych w sentencji decyzji.

W uzasadnieniu przypomniano, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, dalej O.p.).

Organ podatkowy realizując obowiązek zbadania, czy w sprawie nie zachodzi negatywna przesłanka procesowa (brak doręczenia decyzji wymiarowej), jest zobowiązany ustalić, czy decyzja o której mowa w art. 108 § 2 pkt 2 O.p. została prawidłowo doręczona. Jest to konieczny element ustaleń faktycznych, realizowanych w oparciu o akta innego postępowania. Nie prowadzi to jednocześnie do kontroli prawidłowości stosowania norm procesowych w tym innym postępowaniu, lecz ma znaczenie dla możliwości prowadzenia postępowania o odpowiedzialności osoby trzeciej. Ustalenie, że decyzja wymiarowa nie została doręczona, oznacza, że nie będzie możliwe orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości objęte ww. decyzją.

W przedmiotowej sprawie decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 27 kwietnia 2023 r. nr 368000-COP[1].4103.36.2023.52 utrzymująca w mocy decyzję z 23 czerwca 2021 r. nr 368000-CKK-I.4103.2.1.2021.28 w zakresie w jakim dotyczyła m.in. określenia Spółce kwotę podatku od towarów i usług do zwrotu za styczeń/2018 r. w wysokości 0,00 zł oraz określenia Spółce za miesiące styczeń-czerwiec/2018 r. kwoty podatku od towarów i usług do wpłaty z tytułu wykazania podatku od towarów i usług w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane - została doręczona 8 maja 2023 r.. Przedmiotowe postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za ww. zaległości podatkowe Spółki zostało zatem prawidłowo wszczęte 27 marca 2023 r., zgodnie z kryterium art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej.

Powyższego kryterium nie spełnia natomiast wszczęcie przedmiotowego postępowania w zakresie w jakim dotyczyło ono orzeczenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącej, jako byłego członka zarządu W. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku do wpłaty o którym mowa w art. 108 ustawy o VAT za miesiące lipiec-wrzesień/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 15 marca 2022 r. nr 368000-CKK-1.4103.14.1.2021.28, określająca Spółce m.in. kwotę do wpłaty podatku od towarów i usług z tytułu wykazania podatku od towarów i usług w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane (art. 108 ustawy o VAT); m. in. za miesiące lipiec-wrzesień/2018 r. została uznana za doręczoną 1 kwietnia 2022 r., w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Ponieważ od ww. decyzji nie złożono odwołania, uznano że ww. decyzja stała się ostateczna z dniem 15 kwietnia 2022 r..

W rozpatrywanej sprawie decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 15 marca 2022 r. nr 368000-CKK-1.4103.14.1.2021.28 została wysłana na adres Spółki wskazany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Ze znajdującej się w aktach sprawy kopii koperty i zwrotnego potwierdzenia odbioru ww. korespondencji wynika, że 18 marca 2022 r. dokonano pierwszego awiza ww. pisma. Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni ww. korespondencję awizowano powtórnie w dniu 28 marca 2022 r.. Pracownik poczty nie zaznaczył jednak na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, gdzie umieścił zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej wraz z informacją o możliwości jego odbioru. W takiej sytuacji, gdy w aktach sprawy brak jest potwierdzenia, gdzie doręczyciel pozostawił awizo, nie można w sposób niebudzący wątpliwości uznać, że przesyłka została skutecznie doręczona w trybie doręczenia zastępczego. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru ww. korespondencji nie oznaczono miejsca pozostawienia przez doręczyciela pierwszego i drugiego awiza. Zatem w tym przypadku nie został spełniony obowiązek określony w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji nie było podstaw do zastosowania w ww. zakresie art. 150 § 4 ww. ustawy.

Wobec powyższego, skoro decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego w Łodzi z 15 marca 2022 r. nr 368000-CKK-1.4103.14.1.2021.28 nie weszła do obrotu prawnego (aczkolwiek zasadniczo z innych powodów niż wskazane w odwołaniu), to bezzasadne jest orzekanie o odpowiedzialności skarżącej za zaległości Spółki wynikające z ww. decyzji.

Z uwagi na powyższe zdaniem organu odwoławczego należało uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie w jakim dotyczyło orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej jako byłego członka zarządu W. Sp. z o.o., solidarnie z W. Sp. z o.o., za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług do wpłaty w związku z wykazaniem tego podatku w fakturach stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane (art. 108 ustawy VAT), za miesiące lipiec-wrzesień/2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Następnie przypomniano, że z akt sprawy wynika, ze 28 listopada 2015 r. zawiązano spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością o nazwie W. Sp. z o.o. oraz powołano pierwszy zarząd w osobie P.N. na stanowisko prezesa zarządu. Uchwałą nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników W. Sp. z o.o. z 2 grudnia 2015 r. dokonano zmiany składu osobowego zarządu spółki poprzez odwołania z funkcji prezesa zarządu P.N., powołując na to stanowisko skarżącą. Ww. funkcję strona pełniła do 22 listopada 2018 r..

Ww. funkcję strona pełniła do 22 listopada 2018 r.. Z ty dniem postanowiono powołać do zarządu K.K., powierzając jej pełnienie funkcji prezesa zarządu.

Zatem - wbrew argumentacji strony - w czasie, w którym upływał termin płatności przedmiotowego podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. (tj. 26 lutego 2018 r.) oraz podatku od towarów i usług do wpłaty, o którym mowa w art. 108 ustawy o VAT, tj. związanego z fakturami wystawionymi w miesiącach styczeń-czerwiec/2018 r. (tj. odpowiednio 26 lutego 2018 r., 26 marca 2018 r., 25 kwietnia 2018 r., 25 maja 2018 r., 25 czerwca 2018 r., 25 lipca 2018 r.) skarżąca pełniła funkcję członka zarządu ww. Spółki.

Odnosząc się do argumentacji, że strona nie miała wiedzy i żadnego wpływu na działalność Spółki, nie była dopuszczana do prowadzenia spraw i dokumentacji Spółki, zaś faktycznymi zarządzającymi Spółki byli K.K. oraz. R.K., którzy jak skarżąca oszukali i wykorzystali, wskazano, że argumentacja nie zasługuje na uwzględnienie. Zauważono, że członek zarządu jest odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki, powinien zatem orientować się w bieżącym stanie jej finansów, winien mieć wiedzę co do sposobu jej funkcjonowania, zawieranych transakcji, a także kontrahentów spółki. Członek zarządu spółki powinien być także należycie zorientowany co do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązaniach tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych oraz do sytuacji zadłużenia spółki czy stanu jej niewypłacalności. W sytuacji, gdy dana osoba podejmuje się prowadzenia spraw spółki, to robi to z pełną świadomością, wobec czego brak jest podstaw do wykazywania w postępowaniu dowodowym, że nie znała kondycji finansowej spółki, czy nie miała wpływu działalność spółki. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, ale także odpowiedzialność za sprawy spółki.

W ocenie organu, powyższe stanowi o wypełnieniu w stosunku do strony warunku określonego w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej.

Następnie organ wskazał, że akta przedmiotowej sprawy potwierdzają , że organ egzekucyjny podejmował szereg czynności egzekucyjnych, takich jak zajęcia rachunków bankowych, zajęcia wierzytelności Spółki, poszukiwanie nieruchomości i ruchomości, jednakże w ich wyniku nie ustalono majątku, z którego egzekucja byłaby w całości lub w znacznej części skuteczna i pokryła istniejące zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. W konsekwencji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni postanowieniami z 30 września 2022 r. nr 2208-SEE.711.5.1706.2022.1.1.1TP, 2208-SEE.711.5.1706.2022.1.2.TP, 2208-SEE.711.5.1706.2022.2.TP umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki na podstawie m.in. tytułów wykonawczych obejmujących przedmiotowe należności podatkowe.

Powyższe stanowi spełnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku spółki niezbędny do orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółki, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy O.p..

Kolejno wskazano, że ze sprawozdań finansowych Spółki za 2016 r. i 2017 r. wynika, że zobowiązania Spółki były niższe niż wartości jej majątku. Natomiast ze sprawozdania finansowego Spółki za 2018 r. wynika, że na dzień 31 grudnia 2018 r. zobowiązania Spółki (2.356.665,20 zł) przekroczyły wartość jej majątku (1.945.082,48 zł). Spółka za kolejne lata nie złożyła sprawozdań finansowych.

Jednocześnie akta sprawy dowodzą, że Spółka nie regulowała w termiach następujących należności publicznoprawnych:

1. wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za okres: luty-kwiecień/2018 r., styczeń-kwiecień/2019 r., wrzesień/2019 r.-maj/2020 r., lipiec/2020 r.-październik/2021 r.;

2. wobec Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z tytułu:

• podatku dochodowego od osób prawnych za grudzień/2018 r.,

• podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku od wypłaconych wynagrodzeń za okresy od stycznia do grudnia 2019 r., od stycznia do grudnia 2020 r.; od stycznia do grudnia 2021 r.,

• zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od lutego do lipca 2019 r.,

• podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-grudzień/2018 r., II -IV kwartał 2019 r. i I-IV kwartał 2020 r..

Bezsprzecznie więc jako pierwsza w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka niewypłacalności ww. Spółki dotycząca nieregulowania w terminie wymagalnych zobowiązań.

Najstarsza znana zaległość płatnicza Spółki powstała wobec Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2018 r. (termin płatności 26 luty 2018 r.). Drugie niewykonane zobowiązanie Spółki powstało wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu nieuiszczonej składki na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za luty 2018 r. (termin płatności 15 marca 2018 r.). Zatem Spółka zaprzestała regulowania swoich publiczno-prawnych zobowiązań począwszy od 16 marca 2018 r. W konsekwencji uznać należy, że Spółka stała się niewypłacalna z dniem 17 czerwca 2018 r., ponieważ był to pierwszy dzień po upływie trzech miesięcy od opóźnienia w zapłacie jej drugiego z kolei zobowiązania.

Zatem zarząd W. Sp. z o.o. winien w 30 - dniowym terminie wskazanym ustawą Prawo upadłościowe tj. licząc od 17 czerwca 2018 r. podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki, czego nie zrobiła, co potwierdza informacja z Sądu Rejonowym Gdańsk - Północ w Gdańsku z 19 października 2022 r..

Zauważono, że jak wynika z informacji Sądu Rejonowego w Łodzi z 10 listopada 2022 r. w stosunku do W. Sp. z o.o. nie została ogłoszona upadłość oraz wszczęte postępowanie o zakaz prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do argumentacji, że skarżąca nie miała podstaw do złożenia wniosku o upadłość z uwagi na brak wiedzy co do jakichkolwiek zaległości Spółki, czy też nieregulowania należności przez spółkę, podkreślono, że zobowiązania objęte niniejszym postępowaniem powstały w terminach wynikających z przepisów prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej ich wysokość. Ponadto zaniechanie przez podjęcia odpowiednich działań wynikających z istoty pełnionej funkcji zarządczej nie może prowadzić do zwolnienia z odpowiedzialności opartej o art. 116 ww. ustawy. Pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Członek zarządu może przy tym zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji. W rozpatrywanej sprawie nie można przyjąć, że strona nie ponosi winy za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, nie wskazała bowiem na żadną przeszkodę, obiektywnie uniemożliwiającą złożenie ww. wniosku we właściwym czasie. Pełniąc funkcję członka zarządu Spółki od 2 grudnia 2015 r. powinna na bieżąco znać jej sytuacją majątkową, a jeśli występowały w tym zakresie jakieś przeszkody lub wątpliwości - powinna zrezygnować z ww. funkcji, nie narażając się na odpowiedzialność z art. 116 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie wskazano, że od członka zarządu spółki wymagany jest podwyższony poziom staranności i dbałości o interesy zarządzanego podmiotu. Członek zarządu ma prawo do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie, jednak zarządzający spółką podejmując to ryzyko, musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności, a także liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji spółki, skutkującej w konsekwencji chociażby częściową niemożnością zaspokojenia długów przez spółkę - sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową za jej zaległości podatkowe.

Ponadto stwierdzono, że skarżąca nie wskazała mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych (warunek uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej).

Na koniec organ podkreślił, że w sprawie nie doszło także do naruszenia zasad procedury podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 52 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi strona skarżąca zaskarżyła decyzję w całości.

Skarżąca w szczególności zarzuciła naruszenie:

• art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (dalej: O.p.), w tym w szczególności jego § 1 ust. 1 lit b poprzez pominięcie lub zbagatelizowanie okoliczności świadczących o braku winy skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości W. Sp. z o.o.,

• art. 121 O.p., czyli zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

• art. 122 O.p., czyli zasady prawdy obiektywnej, poprzez pominięcie przy podejmowaniu decyzji okoliczności istotnych dla oceny stanu faktycznego w sprawie,

• art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez pominięcie niektórych podnoszonych kwestii, dowodów i wniosków dowodowych, brak wszechstronnego ich rozpatrzenia, brak całościowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego.

Jednocześnie skarżąca stwierdziła, że dochodzone zobowiązanie to przedawniło się, wobec czego brak jest podstaw do dalszego utrzymywania odpowiedzialności strony za zobowiązania tej spółki. Dodatkowo w piśmie procesowym wyrażono potrzebę zebrania dokumentacji na tę okoliczność.

W konsekwencji powyższych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni oraz zasądzenie zwrotu kosztów wywołanych przedmiotową skargą.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem decyzja nie narusza prawa.

Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi dopuszczalność orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu w osobie skarżącej za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie zaistniały wszystkie warunki do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za ujęte w decyzji zobowiązania spółki. Z kolei skarżąca przede wszystkim utrzymywała, że w sprawie dokonano błędnych ustaleń poprzez przyjęcie, że ponosi odpowiedzialność. Zgłosiła także w skardze zarzut przedawnienia.

Przypomnieć należy, że przesłanki i zakres odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostały określone w art. 107-119 O.p..

Zgodnie z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i pkt 4 O.p.: "Za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie, przy czym osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego".

Art. 108 § 1 O.p. stanowi, że "O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji", a art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p., że "Postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego".

Zgodnie z art. 116 §1, § 2 i § 4O.p.:

§ 1. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

§ 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

§ 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Natomiast art. 11 ust. 1, 1a i 2 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2022, poz. 1520) stanowi, że

1. Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

1a. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.

2. Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy: "Dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości".

Wskazując na powyższe Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie zachodzi warunek określony w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. W czasie, w którym upływał termin płatności przedmiotowego podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. (tj. 26 lutego 2018 r.) oraz podatku od towarów i usług do wpłaty, o którym mowa w art. 108 ustawy o VAT, tj. związanego z fakturami wystawionymi w miesiącach styczeń-czerwiec/2018 r. (tj. odpowiednio 26 luty 2018 r., 26 marzec 2018 r., 25 kwiecień 2018 r., 25 maj 2018 r., 25 czerwiec 2018 r., 25 lipiec 2018 r.) skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki.

Jednocześnie w tej sprawie spełniona została przesłanka orzeczenia solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej dotycząca bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki.

Okoliczność powstania niewypłacalności Spółki i czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości została wykazana w materiale dowodowym - czego skarżąca nie zakwestionowała.

Ponadto z akt sprawy wynika, że w toku postępowania skarżąca nie wskazała mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych.

Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi natomiast okoliczność, czy skarżąca ponosi winę w niezgłoszeniu w terminie wniosku o upadłość Spółki.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w stanie faktycznym sprawy brak jest podstaw do przyjęcia, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu nastąpiło bez winy skarżącej. Sąd ten pogląd podziela.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy - wbrew zarzutom skargi "nie pominął i nie zbagatelizował" okoliczności związanych z winą skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Akta sprawy dowodzą bowiem, że w okresie od 2 grudnia 2015 r. do 22 listopada 2018 r. skarżąca była prezesem zarządu Spółki i jedynym członkiem zarządu, a zatem była nie tylko uprawniona, ale także zobowiązana do samodzielnego prowadzenia spraw W. Sp. z o.o..

W toku postępowania skarżąca podniosła, że nie miała żadnej wiedzy o działalności Spółki, zaś faktycznymi zarządcami Spółki była K. i R.K. Argumentacja ta- w ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż (jak to słusznie wskazano w zaskarżonej decyzji), osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, ale także odpowiedzialność za sprawy spółki.

W orzecznictwie przyjmuje się, że na brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki można się powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego niezależnych jak np. ciężka choroba wyłączająca możliwość działania. Takich okoliczności skarżąca w przedmiotowej sprawie nie wykazała. Także pamiętać należy, że odpowiedzialności członków zarządu za zaległości spółki nie ma znaczenia podział obowiązków przyjęty wewnątrz spółki. Członek zarządu ponosi tę odpowiedzialność w związku z pełnieniem funkcji, a nie w związku z wykonywaniem w spółce określonych zadań.

Jednocześnie - prawidłowo organ wywodzi że osoba, która wyraziła zgodę na powołanie do zarządu spółki ze świadomością, że pełnić będzie jedynie rolę "słupa", a następnie godziła się na taki stan rzeczy, w pełni ponosi ryzyko działalności tej spółki i odpowiedzialność za nietrafne przedsięwzięcia gospodarcze, czy też wręcz działania na szkodę tego podmiotu osób dopuszczonych za jej wiedzą i zgodą do faktycznego zarządzania.

W rezultacie trafny jest pogląd organu, że świadome i dobrowolne oddanie faktycznego zarządzania innej osobie nie zwalnia członka zarządu z jego obowiązków wynikających z pełnienia funkcji w tym organie, ani od odpowiedzialności za ich niedopełnienie.

Jak wynika ze sprawy, w dniu 2 grudnia 2015 r. skarżąca wyraziła zgodę na pełnienie ww. funkcji w zarządzie Spółki. Jednocześnie o wykonywaniu przez skarżącą działań w zakresie prowadzenia spraw Spółki świadczy fakt podpisania przez nią w dniu 23 czerwca 2017 r. wprowadzenia do sprawozdania finansowego za 2016 r. i sprawozdania finansowego Spółki za 2016 r., sprawozdania z działalności Spółki za okres od 28 listopada 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., sprawozdania finansowego Spółki za 2016 r., a także w dniu 29 czerwca 2018 r. sprawozdania finansowego Spółki za 2017 r..

W tych okolicznościach argumentacja skarżącej, że nie była dopuszczana do prowadzenia spraw Spółki i nie mała wglądu do jej dokumentacji. , zdaniem Sądu jest chybiona. Jak wynika bowiem z powyższego skarżąca miała wgląd i podpisywała dokumentację finansową Spółki jako prezes zarządu. Bierna postawa członka zarządu w spółce, której sytuacja majątkowa uzasadniała wszczęcie postępowania upadłościowego, nie może bowiem być oceniana jako brak jego winy w świetle art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W tej sytuacji nie zasługuje na uwzględnienie także argumentacja skarżącej, że nie złożyła wniosku o upadłość, ponieważ nie mogła wiedzieć o zaległościach. Członek zarządu ma prawo do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie, jednak zarządzający spółką podejmując to ryzyko, musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności, a także liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji spółki, skutkującej w konsekwencji chociażby częściową niemożnością zaspokojenia długów przez spółkę - sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową za jej zaległości podatkowe.

Pamiętać należy, że skarżąca jako jedyny członek zarządu i jego prezes posiadała wszelkie uprawnienia w zakresie kierowania sprawami Spółki i jak wskazano - podejmowała faktyczne działania odnośnie prowadzenia spraw Spółki. Ponadto nie zachodzą podstawy do stwierdzenia, że Skarżąca nie mogła wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z przyczyn obiektywnych, takich jak np. ciężka choroba wyłączająca możliwość działania. Zatem - prawidłowy jest pogląd organu odwoławczego, że skarżąca nie wykazała braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Sąd nie podziela również zarzutów skargi o naruszeniu art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie został zgromadzony obszerny materiał dowodowy pozwalający na wyciągnięcie wniosków szeroko opisanych w zaskarżonej decyzji, natomiast skarżąca nie wskazała jakie dowody i wnioski dowodowe organ pominął . Oznacza to więc wyłącznie polemiczny, nie uzasadniony dowodami , charakter tego zarzutu.

Wskazać też należy, że w postępowaniu istotne natomiast było spełnienie przesłanek wskazanych w art. 116 Ordynacji podatkowej. Stąd też kwestia nienależnego zwrotu podatku VAT za styczeń 2018 r., czy wystawienia zmienionych tytułów wykonawczych jest bez znaczenia dla tego postępowania.

Podobnie bez znaczenia dla sprawy pozostają twierdzenia, że W. Sp. z o.o. posiadała roszczenie wobec dłużników J. sp. z o.o. i B. sp. z o.o., a nie odwrotnie. Akta przedmiotowej sprawy potwierdzają bowiem, że organ egzekucyjny podejmował szereg czynności egzekucyjnych, takich jak zajęta rachunków bankowych, zajęcia wierzytelności Spółki, poszukiwanie nieruchomości i ruchomości, jednakże w ich wyniku nie ustalono majątku, z którego egzekucja byłaby w całości lub w znacznej części skuteczna i pokryła istniejące zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. W konsekwencji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni postanowieniami z 30 września 2022 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki na podstawie m.in. tytułów wykonawczych obejmujących przedmiotowe należności podatkowe.

Odnośnie zgłoszonego w skardze zarzutu przedawnienia przedmiotowych zaległości Spółki należy wskazać, że wydanie i doręczenie decyzji nastąpiło przed upływem ustawowego terminu przedawnienia przedmiotowych zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za 2018 r., tj. przed 31 grudnia 2023 r..

Mając to na uwadze Sąd uznał, że skarga jako niezasadna na podstawie art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu.