Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 771/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 pkt 1 lit. a-b, art. 116b par. 1, art. 116b par. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk Protokolant: St. asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2023 r. sprawy ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 24 sierpnia 2022 r. nr 1001-IEW-1.4123.32.2021.19.U17.AP w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej jako likwidatora za zaległości podatkowe spółki z o.o. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz J. D. kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 24 sierpnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 14 września 2021 r., wydaną wobec J. D. (dalej: strona, skarżący), orzekającą o jego solidarnej odpowiedzialności podatkowej, jako likwidatora A. spółki z o.o. w likwidacji – zwanej "spółką", za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług (dalej – VAT) wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami prowadzonego postępowania egzekucyjnego w niżej przedstawionych kwotach:

• lipiec 2016 r. w kwocie 6.480,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 2.622,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 426,91 zł,

• maj 2017 r. w kwocie 460,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 155,00 zł, • czerwiec 2017 r. w kwocie 619,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 205,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 38,52 zł,

• wrzesień 2017 r. w kwocie 718,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 223,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 43,95 zł,

• październik 2017 r. w kwocie 892,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 271,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 54,27 zł,

• lipiec 2018 r. w kwocie 360,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 88,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 10,02 zł,

• październik 2018 r. w kwocie 631,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 141,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 6,34 zł,

• grudzień 2019 r. w kwocie 403,10 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 53,00 zł,

• marzec 2020 r. w kwocie 830,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 92,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 20,17 zł,

• maj 2020 r. w kwocie 12,00 zł,

• czerwiec 2020 r. w kwocie 1.091,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 99,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 17,54 zł,

• lipiec 2020 r. w kwocie 65,36 zł,

• sierpień 2020 r. w kwocie 74,00 zł wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 1,40 zł.

Na wstępie zaskarżonej decyzji organ przytoczył treść art. 107 § 1, § 2 pkt 1, pkt 2 i 4, art. 108 § 1 i 2 pkt 2 lit. b, art. 109, art. 116 § 2, art. 116b § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) – zwanej "o.p." oraz art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931) – zwanej "ustawą o VAT" lub "u.p.t.u.", a dalej wskazał, że spółka była zobowiązana, bez wezwania do obliczenia i wpłacenia podatku za okresy miesięczne do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, przy czym spółka złożyła do organu I instancji deklaracje i korekty deklaracji za wskazane okresy.

Zadeklarowane przez spółkę kwoty podatku należnego nie zostały uregulowane przez zobowiązaną w całości lub w ogóle.

Odnosząc się do kwestii naliczania odsetek od zaległości podatkowych z tytułu podatku VAT za wskazane okresy, organ wskazał na treść art. 109, art. 54 § 1 pkt 7, § 2 o.p., a następnie, opisując przebieg postępowania oraz czynności wykonane w jego trakcie stwierdził, że opóźnienie terminu wydania decyzji wynikającego z art. 54 § 1 pkt 7 o.p. było niezależne od organu. Wobec tego Dyrektor stwierdził, że organ I instancji prawidłowo dokonał naliczenia odsetek od powyższych zobowiązań.

Organ odwoławczy wskazał dalej, że przed wszczęciem postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego wykluczono istnienie negatywnych przesłanek prowadzenia tego postępowania. Odnosząc się do treści art. 118 § 1 o.p. organ podniósł, że termin płatności zobowiązania z tytułu:

• podatku VAT za lipiec 2016 r., upływał 25.08.2016 r., a zatem licząc od końca roku 2016 organ miał 5 lat na wydanie decyzji (do końca 2021 r.),

• podatku VAT za maj, czerwiec, wrzesień, październik 2017 r., upływał od 26.06.2017 r. do 27.11.2017 r., a zatem licząc od końca roku 2017 organ miał 5 lat na wydanie decyzji (do końca 2022 r.),

• podatku od towarów i usług za lipiec, październik 2018 r., upływał od 27.08.2018 r. do 26.11.2018 r., a zatem licząc od końca roku 2018 organ miał 5 lat na wydanie decyzji (do końca 2023 r.),

• podatku od towarów i usług za grudzień 2019 r., marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2020 r., upływał od 27.01.2020 do 25.09.2020 r., a zatem licząc od końca roku 2020 organ miał 5 lat na wydanie decyzji (do końca 2025 r.).

Wobec powyższego Dyrektor stwierdził, że skoro decyzja organu I instancji wobec skarżącego została wydana i doręczona w 2021 r., a więc przed upływem terminu do wydania decyzji, to istniały podstawy do prowadzenia postępowania.

W dalszej kolejności organ wskazał, że skarżący w okresie od 16 sierpnia 2016 r. do 31 grudnia 2020 r. był likwidatorem A. spółki z o. o. w likwidacji. Powyższe wynika z uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z dnia 16 sierpnia 2016, którą dokonano rozwiązania spółki i powołano skarżącego na jej likwidatora (zmiany te zostały wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego Rejestr Przedsiębiorców w dniu 23 września 2016 r.) oraz uchwały nr 1 z 31 grudnia 2020 r. o odwołaniu skarżącego z jego funkcji.

Z kolei ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że termin płatności zobowiązań podatkowych spółki w podatku VAT za wskazane okresy miesięczne upływał właśnie w czasie, gdy skarżący był likwidatorem spółki, przy czym okres pełnienia tej funkcji nie jest sporny.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że w toku obu prowadzonych postępowań stwierdzono bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Organ wskazał przy tym na liczne czynności egzekucyjne podjęte wobec spółki. W ich rezultacie ustalono, że spółka nie posiada majątku nieruchomego ani ruchomego, nie posiada także wierzytelności, z których egzekucja byłaby skuteczna w całości albo w części. Spółka nie posiada również żadnych środków transportu. Na podstawie wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim dokonano w dniu 2 listopada 2018 r. wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym zaległości podatkowych spółki na łączną kwotę 36.424,00 zł. Natomiast w zakresie posiadanych przez spółkę wierzytelności od W. spółka z o. o., brak jest możliwości dochodzenia należności, gdyż kwestią sporną pozostaje wysokość tych wierzytelności, co jest przedmiotem sporu sądowego w Sądzie Okręgowym w Ł., X Wydział Gospodarczy, sygn. akt [...]. Ponadto wobec spółki toczą się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim postępowania egzekucyjne obejmujące inne tytuły i okresy.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę na fakt, że Sąd Rejonowy w P. V Wydział Gospodarczy Sekcja ds. Upadłościowych i Naprawczych, postanowieniem z 23 listopada 2015 r., sygn. akt [...], oddalił wniosek spółki o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. W uzasadnieniu ww. postanowienia Sąd wskazał, że wartość majątku dłużnika nie wystarcza na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku dłużnika. Wobec tego organ odwoławczy przychylił się do stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim, że egzekucja wobec majątku spółki jest bezskuteczna.

Odnosząc się do przesłanek egzoneracyjnych, uwalniających likwidatora od odpowiedzialności za zobowiązania spółki organ wskazał, iż bezsprzecznym jest, że A. spółka z o. o. w likwidacji w dniu 24 lutego 2015 r. złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. Jednakże, zdaniem organu odwoławczego, w świetle treści art. 116 § 1 pkt a o.p., nie jest to wystarczająca przesłanka do uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, bowiem wniosek został przez sąd oddalony i nie doszło do wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). Ponadto nie doszło do ogłoszenia upadłości z likwidacją spółki, gdyż jak wskazał w treści postanowienia z 23 listopada 2015 r. Sąd Rejonowy w P. V Wydział Gospodarczy Sekcja ds. Upadłościowych i Naprawczych, majątek niewypłacalnej spółki nie wystarczał nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego z likwidacją.

Organ odwoławczy w pełni podzielił pogląd sądu wyrażony w powyższym orzeczeniu, z którego wynika, że niewypłacalność spółki zaistniała znacznie wcześniej niż został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. W związku z brakiem zgłoszenia skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, organ zbadał zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i ustalił, że właściwy ku temu czas przypadł niewątpliwie w 2014 r. (spółka zaprzestała w sposób ciągły regulowania długów od czerwca 2014 r.), a więc znacznie przed zgłoszeniem wniosku. Organ odwoławczy stwierdził także, iż w badanej sprawie w 2015 r. ziściła się także przesłanka bilansowa oznaczająca niewypłacalność spółki (art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze).

Podsumowując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wskazał, że wnioski z analizy sytuacji finansowej spółki są spójne z wnioskami organu pierwszej instancji - spółka była niewypłacalna i wystąpiły podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego już w 2014 r. Dalej organ stwierdził, że z tego wynika, iż przesłanki świadczące o niewypłacalności spółki pojawiły się zanim skarżący został likwidatorem spółki, jednak trwały cały czas, także w chwili, kiedy skarżący obejmował funkcję likwidatora, tj. 16 sierpnia 2016 r.

Dalej organ wskazał, że obowiązujące przepisy prawa nie dają możliwości zwolnienia z obowiązku podjęcia niezwłocznych działań, w przypadku niewypłacalności spółki, kolejnych osób reprezentujących spółkę (członków zarządu i likwidatorów). Tym samym, jeżeli podstawa do ogłoszenia upadłości nastąpiła przed objęciem funkcji, to jako likwidator, skarżący powinien dokonać szczegółowej analizy sytuacji spółki, a następnie złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Zdaniem organu podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość należy upatrywać w przepisach ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1228 ze zm.) obowiązującej od 1 styczna 2016 r., tj. art. 21 ust. 1 i 2, 11 ust. 1 i 1a.

Odnosząc się do twierdzeń skarżącego, że nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości, bowiem nie miał możliwości prawnej dokonania takiej czynności – z uwagi na to, iż wniosek taki był już uprzednio złożony przez zarząd spółki, rozpatrzony i zakończony prawomocnie przez sąd upadłościowy (postanowienie Sądu Rejonowego w P. z 23.11.2015 r. sygn. akt [...] oddalające wniosek spółki o ogłoszenie upadłości oraz Sądu Okręgowego w Ł. z 13.04.2016 r. oddalające zażalenie) – organ wskazał, że objęcie funkcji likwidatora nie zwalnia z odpowiedzialności za zaległości podmiotu likwidowanego. W szczególności od odpowiedzialności takiej nie zwalniają okoliczności, że proces likwidacji nie przebiega pomyślnie, powstają kolejne nieuregulowane zobowiązania, a działania likwidatora nie uzasadniają twierdzenia, że podjął niezbędne i efektywne kroki, aby zakończyć byt prawny podmiotu i zaspokoić wierzycieli. Organ podkreślił, że dokonanie oceny tego, czy majątek spółki wystarczy na zaspokojenie kosztów postępowanie upadłościowego, należy do sądu, a nie do likwidatora. Zatem likwidator, nawet przekonany, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki zostanie oddalony na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe powinien go złożyć, aby to sąd ocenił stan majątkowy spółki. Nawet gdyby przyjąć, że będzie to kolejny wniosek o ogłoszenie upadłości tej samej spółki. Odróżnić bowiem należy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości. Tym samym, według organu, to do sądu upadłości, a nie skarżącego – likwidatora spółki - należała zatem ocena, czy istniały podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. To, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki - złożony przed objęciem przez skarżącego obowiązków jej likwidatora - został oddalony nie oznacza, że nie mógł zostać złożony ponownie. Otwarcie likwidacji spółki nastąpiło w 2016 r., a skarżący dobrowolnie przyjął funkcję jej likwidatora, wiedząc, że jest niewypłacalna. Wobec tego organ uznał, że jako likwidator skarżący powinien był podjąć wymierne działania, do których zobowiązują przepisy Kodeksu spółek handlowych, ale też Prawa upadłościowego, nie bacząc co doprowadziło do jej niewypłacalności.

Odnosząc się do podnoszonego przez stronę w odwołaniu stanu powagi rzeczy osądzonej, w związku z prawomocnym wyrokiem [...], oddalającym wniosek spółki o ogłoszenie upadłości i brak ponownej możliwości zgłoszenia takiego wniosku organ wskazał, że o ile złożenie wniosku o upadłość dotyczyłoby tej samej spółki (tożsamość podmiotowa), to w roku 2016 wniosek o ogłoszenie upadłości składany byłby w reżimie innej ustawy niż wniosek z roku 2015, a mianowicie Prawa upadłościowego, a nie Prawa upadłościowego i naprawczego. Co więcej, podstawą niewypłacalności byłyby inne (kolejne) zobowiązania spółki. Zatem organ nie zgodził się ze skarżącym, że w przypadku spółki przeszkodą do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w okresie sprawowania przez niego funkcji likwidatora była zasada powagi rzeczy osądzonej. Organ odwoławczy uznał, że jakkolwiek nie ma podstaw do negowania prawa skarżącego - jako likwidatora spółki - do wstrzymywania się z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, to podkreślił, że wiążące się z tym negatywne konsekwencje prawnopodatkowe, które w związku z tym mogą powstać, obciążają właśnie skarżącego. Zdaniem organu przyjęcie, że samo złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 24 lutego 2015 r., w sytuacji gdy wniosek ten był spóźniony, zwalnia stronę i każdego następnego członka zarządu (likwidatora) z odpowiedzialności za przyszłe zobowiązania, stwarzałoby niebezpieczeństwo wykorzystania tego mechanizmu dla celów godzących w bezpieczeństwo obrotu i byłoby nie do pogodzenia z podstawowym celem jakim jest ochrona wierzyciela – Skarbu Państwa. Odmienna interpretacja art. 116 § 1 o.p. prowadziłaby do niedopuszczalnej sytuacji, w której każdy nowy zarząd/likwidator w spółce znajdującej się już w stanie niewypłacalności, nie ponosiłby żadnej odpowiedzialności za zaległości podmiotu, którego sprawy de facto prowadzi. Co więcej, należności, np. publicznoprawne mogłyby dalej rosnąć bez konsekwencji dla członków organu wykonawczego spółki.

W odpowiedzi na przedłożone przez skarżącego:

- orzeczenie Sądu Rejonowego w P. z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt [...], oddalające pozew B spółka z o. o. (złożony w oparciu o art. 299 Kodeks spółek handlowych), w którym sąd uznał, że B. C. we właściwym czasie dokonał zgłoszenia wniosku o upadłość spółki;

- wyrok Sądu Okręgowego w Ł. z 6 grudnia 2018 r., sygn. akt [...], oddalającego apelację w tej sprawie;

- wyrok z 11 lutego 2022 r., sygn. akt [...], oddalający pozew C spółka z o. o. (w którym sąd uznał, że B. C. we właściwym czasie dokonał zgłoszenia wniosku o upadłość spółki,

organ wskazał, że powyższe wyroki sądów, w zakresie właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nie zwalniają skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Dalej organ podniósł, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Końcowo, odnosząc się do kwestii przedawnienia, organ odwoławczy stwierdził, że ustawowy termin płatności zobowiązań z tytułu podatku VAT spółki za:

• lipiec 2016 r. upływał 25.08.2016 r., zatem ustawowy termin przedawnienia tego zobowiązania upłynął z dniem 31.12 2021 r.,

• maj, czerwiec, wrzesień, październik 2017 r. upływał w okresie od 26.06.2017 r. do 27.11.2017 r., zatem ustawowy termin przedawnienia tych zobowiązań upłynie z dniem 31.12.2022 r.

• lipiec, październik 2018 r. upływał w okresie od 27.08.2018 r. do 26.11.2018 r., zatem ustawowy termin przedawnienia tych zobowiązań upłynie z dniem 31.12.2023 r.

• grudzień 2019 r., marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2020 r. upływał w okresie od 27.01.2020 r. do 25.09.2020 r., zatem ustawowy termin przedawnienia tych zobowiązań upłynie z dniem 31.12.2025 r.

W odniesieniu do zaległości w podatku VAT za lipiec 2016 r., zawiadomieniem z 7 lutego 2018 r., organ egzekucyjny dokonał 19 lutego 2018 r. zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w D spółka z o. o. w S.. Likwidatorowi ww. spółki zawiadomienie doręczono 16 lutego 2018 r. i uznał wierzytelności skarżącej. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany 19 lutego 2018 r. i biegnie na nowo od 20 lutego 2018 r. W związku z powyższym przedmiotowe zobowiązanie przedawni się najwcześniej 21 lutego 2023 r. Tym samym organ stwierdził, że zobowiązania z ww. tytułów nie uległy przedawnieniu i są nadal wymagalne.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi strona wniosła o uchylenie wymienionej decyzji w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

1. naruszenie przez organ skarbowy przepisów prawa materialnego tj. art. 116b § 1 i § 3 w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 podpunkt b) o.p. poprzez przyjęcie, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki przez jej likwidatora nastąpiło z jego winy, podczas gdy wniosek taki był prawnie niedopuszczalny z uwagi na powagę rzeczy osądzonej (res iudicata), co wynika z regulacji zawartej w art. 199 § 1 pkt 2) Kodeksu postępowania cywilnego w zw. z art. 35 Prawa upadłościowego;

2. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 188 o.p. poprzez nieuwzględnienie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniosku skarżącego złożonego w dniu 31 stycznia 2022 r., dotyczącego zbadania kwestii zmiany kondycji finansowej spółki pomiędzy datą prawomocnego oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez Sąd Okręgowy w Ł. a datą powołania skarżącego na likwidatora spółki, który to dowód byłby pomocny dla ustalenia okoliczności istotnych dla sprawy;

3. naruszenie przez organ skarbowy przepisu prawa materialnego tj. art. 116b § 1 i § 3 w zw. z art. 116 § 1 o.p. poprzez uznanie, że likwidator spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada solidarnie za zaległości podatkowe powstałe po dacie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Ponadto strona wniosła o zasądzenie od organu poniesionych kosztów procesu, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna. Rozstrzygając niniejszą sprawę organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego, w szczególności art.116b § 1 i 3 O.p, w związku z art. 116 § 1 pkt.1 a i b O.p, poprzez błędną wykładnię i zastosowanie, co miało wpływ na wynik sprawy.

Spór pomiędzy stronami sprowadza się do ustalenia, czy likwidator Spółki, nie będący członkiem zarządu (ani też byłym członkiem zarządu) może ponosić odpowiedzialność opisaną w art.116 § 1 O.p, w sytuacji kiedy przed jego powołaniem złożony został wniosek o ogłoszenie upadłości, który został przez Sąd prawomocnie oddalony.

Sporem w sprawie nie są natomiast objęte: sprawowanie przez skarżącego obowiązków likwidatora w czasie gdy powstały przedmiotowe zaległości, bezskuteczność egzekucji oraz nie wskazanie przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Zgodnie z art.116b § 1 O.p likwidatorzy spółki, z wyjątkiem likwidatorów ustanowionych przez sąd, odpowiadają za zaległości podatkowe spółki powstałe w się odpowiednio. Z kolei art.116 § 1 O.p stanowi, że zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna a członek zarządu 1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 roku – Prawo restrukturyzacyjne (...) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie (...) – Prawo restrukturyzacyjne albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

Upraszczając członek zarządu (likwidator) ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki, jeśli nie został zgłoszony we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości albo gdy nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy.

Właściwym czasem na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości pierwszy termin po upływie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiły podstawy do ogłoszenia upadłości ( art.21 Prawa Upadłościowego). Podstawą do złożenia wniosku o upadłość jest niewypłacalność (art.10 Prawa Upadłościowego). W myśl art.11 tej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, natomiast dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Okolicznością niekwestionowaną przez skarżącego jest ustalony przez organy w tej sprawie właściwy moment na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, który przypadał na czerwiec 2014 roku. Z akt sprawy wynika, że J. D. powołany został uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 16 sierpnia 2016 roku na likwidatora Spółki A. , tą samą uchwałą NZW postawiło Spółkę w stan likwidacji. Oznacza to, że skarżący został likwidatorem Spółki A. po ponad dwóch latach od momentu, kiedy członkowie zarządu winni byli złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości.

Okolicznością egzoneracyjną wskazaną w art.116 § 1 pkt.1 lit.a O.p jest nie wykazanie w toku postępowania przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. Oznacza to, że jeżeli taki wniosek zgłosił członek zarządu, lecz nastąpiło to po upływie właściwego czasu, to powołanie się na tę okoliczność nie wyłącza odpowiedzialności członka zarządu, chyba że wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy ( art.116 § 1 pkt.1 lit.b O.p). Ponieważ w tej sprawie, skarżący jako likwidator Spółki nie mógł złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, ponieważ został ustanowiony likwidatorem Spółki już po upływie tego czasu, to nie może ponosić winy za niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie i tę okoliczność wykazał bezspornie powołując się na prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w P., o którym niżej.

Sąd zgadza się z tymi poglądami zawartymi w orzecznictwie, że każda osoba powołana do zarządu Spółki, także likwidator, przed objęciem funkcji winna zapoznać się dogłębnie z sytuacją finansową Spółki i jeśli – zachowując należytą staranność – stwierdzi, że wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, powinien spowodować złożenie takiego wniosku. W tej sprawie jednak wniosek o ogłoszenie upadłości został już zgłoszony i wniosek ten został merytorycznie rozpoznany przez Sąd, a postępowanie zakończyło się wydaniem prawomocnego postanowienia korzystającego z powagi rzeczy osądzonej.

W tej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony przed powołaniem likwidatora (skarżącego), w dniu 20 lutego 2015 roku, i nie należy wiązać skutków takiego orzeczenia Sądu (oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości), ze skutkami wniosku, który został zwrócony z punktu widzenia możliwości uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności. Taki wniosek pozwala on na ocenę spełnienia przez zarząd przesłanki egzoneracyjnej opisanej w art.116 § 1 pkt.1 lit. b O.p. w przeciwieństwie do wniosku zwróconego. Na skutek wniosku Spółki Sąd Rejonowy w P. prawomocnym postanowieniem z dnia 23 listopada 2015 roku oddalił wniosek A. Sp. z o.o. o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. Sąd stwierdził, że Spółka stała się niewypłacalna, gdyż nie wykonuje swoich zobowiązań, a łączna wartość zobowiązań przekracza wartość jej majątku. Wskazał także, że wobec nie spełnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu, badał również możliwość ogłoszenia upadłości likwidacyjnej (art.15 Prawa Upadłościowego), uznał jednak, że możliwe do uzyskania fundusze nie wystarczają nawet na pokrycie kosztów postępowania, nie wspominając o zaspokojeniu wierzycieli - łączna szacunkowa wartość majątku Spółki na potrzeby postępowania upadłościowego wynosi 118.180 złotych, zaś łączne koszty postępowania upadłościowego obejmującego likwidację – 386.900 złotych przy założeniu przeprowadzenia postępowania w okresie 18 miesięcy.

W tym miejscu należy wskazać, że w postępowaniu upadłościowym stosuje się odpowiednio przepisy art. 216a-216ab, art. 219, art. 220, art. 221, art. 224, art. 228 ust. 1, 2 i 3 i art. 229 ust. 2 kpc oraz przepisy części pierwszej księgi pierwszej Kodeksu postępowania cywilnego, z wyjątkiem art. 1301a, art. 1302, art. 1391, art. 2051, art. 2052 i art. 2054-20512 oraz przepisów o zawieszeniu i wznowieniu postępowania oraz postępowaniu w sprawach gospodarczych ( art.35 Prawa Upadłościowego).

Zgodnie z art.365 § 1 kpc orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Jak wyżej wskazano, w postępowaniu upadłościowym odpowiednie zastosowanie mają między innymi przepisy części pierwszej ( Postępowanie rozpoznawcze ) księgi pierwszej ( Proces ) Kodeksu Postępowania Cywilnego. Dlatego też skutki prawomocnego orzeczenia kończącego postępowanie wszczęte na skutek wniosku o ogłoszenie upadłości należy oceniać na podstawie przepisów kpc dotyczących procesu, a nie postępowania nieprocesowego. Mimo tego więc, że orzeczenie kończące postępowanie wszczęte na skutek wniosku o ogłoszenie upadłości jest postanowieniem, wywołuje dokładnie takie same skutki jak wyrok zapadły procesie cywilnym. Stąd też skutki powagi rzeczy osądzonej należy oceniać na podstawie art.366 kpc., który stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami.

Co do zasady powagą rzeczy osądzonej objęta jest sentencja wyroku (postanowienie). Motywy orzeczenia mogą jednak stanowić konieczne uzupełnienie rozstrzygnięcia, niezbędne dla wyjaśnienia jego zakresu. W szczególności, powagą rzeczy osądzonej mogą być objęte ustalenia faktyczne w takim zakresie, w jakim indywidualizują sentencję jako rozstrzygnięcie o przedmiocie sporu i w jakim określają one istotę danego stosunku prawnego. Chodzi jednak tylko o elementy uzasadnienia dotyczące rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, w których sąd wypowiada się w sposób stanowczy, autorytarny o żądaniu, zwłaszcza wtedy gdy powództwo zostało w całości lub części oddalone. Wówczas również one będą korzystać z powagi rzeczy osądzonej (Piaskowska Olga Maria – red. Kodeks postępowania cywilnego. Postępowanie procesowe. Komentarz aktualizowany, LEX/el.2023). W tej sprawie, Sąd Rejonowy w P. wypowiedział się w sposób stanowczy o tym, że Spółka A. jest niewypłacalna, nie są spełnione warunki do ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu ani do orzeczenia upadłości likwidacyjnej, ponieważ majątek Spółki nie jest wystarczający do przeprowadzenia postępowania upadłościowego. Te elementy uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego w P., podobnie jak sentencja korzystają z powagi rzeczy osądzonej.

Powaga rzeczy osądzonej (res iudicata) zachodzi w wypadku, gdy zapadło już prawomocne rozstrzygnięcie dotyczące tego samego przedmiotu postępowania pomiędzy tymi samymi stronami. Wyrok sądu, który uzyskał walor prawomocności formalnej, obok wynikającej z art. 365 kpc mocy wiążącej uzyskuje także cechę powagi rzeczy osądzonej. Jest ona negatywnym aspektem prawomocności wyroku i polega na niedopuszczalności ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, która została już prawomocnie osądzona . Powaga rzeczy osądzonej, która występuje w przypadkach, gdy zapadło już prawomocne rozstrzygnięcie (przede wszystkim wyrok w sprawie rozpoznawanej w trybie procesowym, ale także np. postanowienie w postępowaniu upadłościowym) dotyczące tego samego przedmiotu postępowania, które toczyło się między tymi samymi stronami (art. 366 kpc), powoduje zawsze odrzucenie pozwu/wniosku (art. 199 § 1 pkt 2 kpc)

Należy wskazać, że powaga rzeczy osądzonej wymaga łącznego spełnienia przesłanek podmiotowych, jak i przedmiotowych. Stan ten powstaje w razie zaistnienia jednoczesnej tożsamości stron występujących w postępowaniu zakończonym wyrokiem (merytorycznym postanowieniem w postępowaniu nieprocesowym) i w kolejnym postępowaniu sądowym oraz tożsamości podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia.

Nie może budzić wątpliwości, że nowy wniosek o ogłoszenie upadłości, który zdaniem organu winien złożyć skarżący bezpośrednio po powołaniu były tożsamy podmiotowo z wnioskiem, który został rozpoznany przez Sąd Rejonowy w P. w postępowaniu zakończonym wydaniem postanowienia z dnia 23 listopada 2015 roku.

W ocenie Sądu nie uległyby zmianie także podstawy prawne rozstrzygnięcia (przepisy Prawa Upadłościowego) ani faktyczne. W postępowaniu upadłościowym Sąd bada przede wszystkim to, czy Spółka objęta takim wnioskiem jest niewypłacalna, to jest bada, czy są spełnione przesłanki z art.11 Prawa Upadłościowego – czy dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych lub zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku (ta druga przesłanka dotyczy m.in. osób prawnych).

Upływ czasu od wydania postanowienia przez Sąd Rejonowy spowodował jedynie, że niewypłacalność Spółki A. stała się jeszcze głębsza niż ta, która była podstawą postanowienia z dnia 23 listopada 2015 roku. Pojawiły się tylko nowe wymagalne zobowiązania pieniężne. W ocenie Sąd te okoliczności nie spowodowały, że podstawa faktyczna wniosku o ogłoszenie upadłości uległa zmianie, co z kolei spowodowałoby merytoryczne rozpoznanie wniosku. Taką zmianą podstawy faktycznej byłoby pojawienie się nowych, poprzednio nieuwzględnionych aktywów Spółki, w świetle których konieczne byłoby ponowne przeanalizowanie możliwości ogłoszenia upadłości. Organ podatkowy jednak ich nie wskazał.

Zgodnie z art.199 § 1 pkt.2 kpc Sąd odrzuci pozew jeżeli o to samo roszczenie pomiędzy tymi samymi stronami sprawa jest w toku albo została już prawomocnie osądzona. Odrzucenie pozwu stanowi wyraz odmowy udzielenia stronie ochrony sądowej, o którą ta wystąpiła. Odmowa ta nie jest wyrazem merytorycznego rozpoznania zgłoszonego żądania, ale wynikiem stwierdzenia zaistnienia przesłanek, które powodują konieczność odrzucenia pozwu.

Reasumując Sąd uznał, że skarżący nie ponosi winy (i okoliczność tę wykazał) w nie zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie, ponieważ ów właściwy termin upłynął wcześniej zanim został powołany na stanowisko likwidatora, a wniosek o ogłoszenie upadłości został prawomocnie oddalony, korzystając z powagi rzeczy osądzonej.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy uwzględnią stanowisko wyrażone w niniejszym uzasadnieniu.

Mając na uwadze powyższe rozważania, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.b P.p.s.a należało uchylić zaskarżoną decyzję, o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 P.p.s.a

db