Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 237/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15e ust. 1 pkt 1 i ust. 11
journal: Dz.U. 2019 poz 865
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
article: art. 14k, art. 14m, art. 14b § 3, art. 14c § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Beata Cieloch, Sędzia NSA, Ewa Morawska, Protokolant, po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1135/19 w sprawie ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2019 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.112.2019.2.BS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz H. sp. z o.o. z siedzibą w G. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 21 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1135/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił skargę H. sp. z o.o. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 czerwca 2019 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych i uchylił zaskarżoną interpretację. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, jak i innych wyroków powołanych poniżej, dostępna jest na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2.1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wywiódł skargę kasacyjną, w której zaskarżył powołany wyrok w całości i na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1991 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej jako "o.p.") przez niezasadne uchylenie zaskarżonej interpretacji, na skutek przyjęcia, że organ w wydanej interpretacji indywidualnej nie odniósł się w sposób należyty do przedstawionego opisu stanu faktycznego, a swoje stanowisko oparł wyłącznie na podanym przez skarżącą symbolu PKWiU, uznając, że wskazanie poszczególnych symboli jest wiążące dla organu i wyłącza wymóg zestawienia wyszczególnionych przez wnioskodawcę niejednorodnych usług z treścią analizowanej normy prawnej i uznanie to stanowiło niedopuszczaną ingerencję w stan faktyczny przedstawiony we wniosku, jego modyfikację i rozszerzenie w nieuprawniony sposób, podczas gdy organ wydał interpretację odpowiadającą prawu, w tym określającą w jakiej części stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe z podaniem uzasadnienia prawnego, w którym wskazał stan prawny mający zastosowanie w niniejszej sprawie oraz przyczyny, dla których opisanym usługom nie przypisał cech kwalifikujących je do katalogu czynności (świadczeń) opisanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm. dalej jako "u.p.d.o.p."), czym wbrew twierdzeniom sądu wypełnił obowiązek wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, przy jednoczesnym słusznym przyjęciu, że klasyfikacja PKWiU winna stanowić element stanu faktycznego sprawy;

2) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 o.p. polegające na uwzględnieniu przez WSA w Gliwicach skargi skarżącej i uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskutek błędnego uznania przez sąd, że wydana interpretacja narusza przepisy postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 o.p., z tego powodu, że wydana interpretacja nie przedstawia wyczerpującego uzasadnienia prawnego interpretacji organu, z uwagi na:

- brak oceny, czy z perspektywy nabywcy, czynności (usługi) wchodzące w skład usługi wsparcia w zakresie Działu Magazynowania i logistyki, mogą przeważająco wpływać na ocenę przedmiotu całej transakcji, tj. brak ustalenia, na podstawie okoliczności przedstawionych we wniosku, proporcji w jakiej pozostają do siebie elementy danej usługi, charakterystyczne dla usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., do elementów tej usługi, które są charakterystyczne dla innych świadczeń niewymienionych w tym przepisie. Zdaniem sądu w istocie organ przyjął, że jakiekolwiek podobieństwo usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. do usługi wsparcia w zakresie Działu Magazynowania i logistyki będzie skutkowało przewidzianym ww. przepisem o graniczeniem kosztów uzyskania przychodów;

- pominięcie przez organ interpretacyjny w uzasadnieniu interpretacji okoliczności wskazanej przez skarżącą w opisie stanu faktycznego wniosku, że koszt wynagrodzenia za usługi wsparcia kalkulowany jest w oparciu o bazę kosztową usługodawcy oraz odpowiedni klucz alokacji jako stosunek budżetowanej sprzedaży generowanej przez spółkę w stosunku do całości sprzedaży założonej dla wszystkich podmiotów w Grupie, na rzecz których świadczone były usługi wsparcia, w rezultacie pominięcie tego aspektu stanu faktycznego przy uzasadnieniu interpretacji w zakresie art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.o.p. oznacza, że organ nie odniósł się w sposób pełny i wyczerpujący do stanowiska skarżącej w przedstawionym przez nią stanie faktycznym, a w konsekwencji wydał interpretację z naruszeniem wspomnianego art. 14c § 1 i 2 o.p.

Zdaniem organu wydana w przedmiotowej sprawie interpretacja indywidualna jest prawidłowa pod względem proceduralnym i spełnia wszystkie wymogi dotyczące udzielania interpretacji indywidualnych określone w Ordynacji podatkowej, gdyż w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zawiera ocenę stanowiska skarżącej, wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z wyczerpującym uzasadnieniem prawnym.

Według skarżącego kasacyjnie organu uchybienia jakich dopuścił się WSA w zaskarżonym wyroku uchylając zaskarżoną interpretację w sposób oczywisty doprowadziły do naruszenia przepisów postępowania i miały istotny wpływ na wynik sprawy. Według organu, gdyby WSA nie naruszył przepisów postępowania, mogłoby zapaść rozstrzygnięcie korzystne dla organu podatkowego, czyli oddalające skargę skarżącej na podstawie art. 151 p.p.s.a.

W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości, na zasadzie art. 188 p.p.s.a., rozpoznanie skargi skarżącej i jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie na zasadzie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Sformułowano również wnioski o zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na jej rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

3.1. Spór w niniejszej sprawie dotyczy uznania świadczonych przez usługodawcę na rzecz spółki usług Działu IT jako usług doradczych oraz usług zarzadzania, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz usług wsparcia w zakresie Działu Magazynowania i logistyki jako usług o podobnym charakterze do usług, które zostały wymienione w ww. przepisie w szczególności do usług doradczych oraz badania rynku, a także uznania, że wynagrodzenie z tytułu nabycia tych usług oraz pozostałych usług wsparcia nie ma wpływu na cenę sprzedaży produktów skarżącej. W ocenie organu usługi wymienione we wniosku, sklasyfikowane według kodów PKWiU wskazanych w uzupełnieniu wniosku, jako usługi związane z zarządzaniem oraz usługi związane z doradztwem stanowią usługi doradcze oraz usługi zarządzania, co determinuje, że są to usługi z art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. i dlatego podlegają limitowaniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na mocy tego przepisu. Skarżąca twierdzi natomiast, że usługi wymienione we wniosku, nie mieszczą się w hipotezie art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W ocenie skarżącej organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację oparł się w zasadniczym stopniu na klasyfikacji PKWiU usług przedstawionych we wniosku i nie wyraził w sposób jednoznaczny stanowiska co do kwalifikacji tych usług na potrzeby art. 15e ust. 1 pkt 1u.p.d.o.p.

Sąd pierwszej instancji uznał interpretację za niezgodną z prawem. Wyraził pogląd zbieżny ze stanowiskiem skarżącej, że organ dokonując oceny, czy świadczone przez podmiot usługi objęte są limitem kosztów, musi mieć na względzie rzeczywisty charakter usług powołanych we wniosku, a nie – jak miało to miejsce w sprawie – przede wszystkim klasyfikację towarów/usług. Interpretacja art. 15e ust 1 pkt 1 u.p.d.o.p. dokonana przez organ interpretacyjny i jego zastosowanie w przedmiotowej sprawie do usług będących przedmiotem interpretacji zostało dokonane, zdaniem sądu a quo, wyłącznie na tej podstawie, że nazwy konkretnych pozycji statystycznych podanych przez wnioskodawcę zawierają słowa "zarządzanie" i "doradztwo".

3.2. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. W orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym art.15e ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p. wyrażany jest jednolicie pogląd tożsamy z wyrażonym w zaskarżonym wyroku, dotyczącym znaczenia klasyfikacji PKWiU dla opisania przez zainteresowanego stanu faktycznego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lutego 2023 r., II FSK 1569/20; z 7 marca 2023 r., II FSK 2090/20; z 5 maja 2023 r., II FSK 2754/20.

3.3. Funkcją indywidualnych interpretacji prawa podatkowego jest m.in. zwiększenie poczucia bezpieczeństwa prawnego, istotne zwłaszcza w odniesieniu do tych sytuacji, gdy podatnik zobowiązany jest dokonać samoobliczenia zobowiązania podatkowego, a ustawodawca używa w przepisach pojęć nieostrych, niezdefiniowanych w ustawie podatkowej. Wydanie interpretacji nie oznacza, że podatnik musi się do niej zastosować, ale w przypadku, gdy tak uczyni, przysługuje mu ochrona, o której mowa w art.14k i 14m o.p. Ochrona ta przysługuje wówczas, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe opisane we wniosku są tożsame z rzeczywistym stanem faktycznym. Istotne jest zatem wyczerpujące przedstawienie tych okoliczności we wniosku (art.14b § 3 o.p.). Organ interpretujący związany jest opisem stanu faktycznego/zdarzenia faktycznego.

Obowiązkiem wnioskodawcy jest też przedstawienie własnego stanowiska w sprawie (art.14b § 3 o.p.). Dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy, organ powinien zatem odnieść się do jego prawidłowości w kontekście przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i wynik tej oceny przedstawić w uzasadnieniu interpretacji (gdy stanowisko uznaje za nieprawidłowe), przy czym ocena ta powinna odnosić się do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku (art.14c § 2 o.p.), a nie do abstrakcyjnego, niepokrywającego się z treścią wniosku bądź wnioskiem tym nieobjętego oraz do stanowiska wnioskodawcy.

3.4. Art. 15e u.p.d.o.p. został wprowadzony ustawą z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175). W uzasadnieniu projektu ustawy (Sejm VIII kadencji, Druk nr 1878) wskazano jako powód wprowadzenia limitowania wysokości kosztów uzyskania przychodów związanych umowami o usługi niematerialne (np. umowy licencyjne, usługi doradcze, zarządzania i kontroli) oraz związanych z korzystaniem z wartości niematerialnych i prawnych, a także przepisów precyzujących pojęcie "nabycia" wartości niematerialnej i prawnej, potrzebą zapobiegania agresywnej optymalizacji podatkowej. Ograniczenie to bowiem dotyczy tylko umów, wymienionych w art.15e ust.1 u.p.d.o.p. oraz nie dotyczy m.in. kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art.15e ust. 1 u.p.d.o.p., zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi (art.15e ust. 11 u.p.d.o.p.). Znaczenie normy prawnej art.15e ust. 1 u.p.d.o.p. nie może być ustalanie z pominięciem celu jej ustanowienia. Wskazany przepis nie wiąże limitowania kosztów uzyskania przychodów z usługami przypisanymi do określonej pozycji w PKWiU. Jeżeli ustawodawca za prawnie znaczące uznaje przypisanie dla celów tego podatku określonego wyrobu lub usługi do wskazanej klasyfikacji statystycznej, wyraźnie na to wskazuje. Przykładowo takie odwołanie zawarto w art. 16a ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p. W przypadku limitowanych kosztów uzyskania przychodów ustawodawca w art. 15e § 1 pkt 1 u.p.d.o.p. ograniczył się do opisu wydatków, których zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podlega ograniczeniu, nie wskazując ich pozycji w PKWiU. Organ powinien zatem oceniać rzeczywisty zakres i charakter danej usługi, a nie opis usługi, zaliczanej do danego grupowania (pozycji) PKWiU, i to także wówczas, gdy zainteresowany w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podejmie próbę przypisania danej usługi do określonej pozycji w PKWiU bądź przypisze opisane przez siebie usługi do pozycji PKWiU na żądanie organu, z uwagi na obawę pozostawienia wniosku bez rozpoznania (por. W. Majkowski, K. Kleszczewski, M. Nurzyński, Limitowanie kosztów usług niematerialnych – podsumowanie wykładni i praktyki stosowania przepisów po dwóch latach ich obowiązywania, Przegląd Podatkowy nr 4 z 2020 r., s. 44, por. też wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 sierpnia 2020 r., II FSK 2566/19, z 9 grudnia 2021 r., II FSK 1141/21, z 4 sierpnia 2021 r., II FSK 3007/20, z 21 kwietnia 2021 r., II FSK 3008/20).

Wskazanie symboli PKWiU było, jak uważa organ, zasadne w celu precyzyjnego ustalenia rzeczywistego charakteru wymienionych usług i wyjaśnienia wątpliwości powstałych przy ich prawidłowym kwalifikowaniu pod kątem stosowania ograniczeń z art. 15e ust. pkt 1 u.p.d.o.p. (s. 9 skargi kasacyjnej). Przywołane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej na poparcie tego zarzutu orzeczenia sądów administracyjnych w części odnoszą się do innych stanów faktycznych i prawnych, a częściowo wyrażone w nich poglądy nie odpowiadają utrwalonej już w tym zakresie linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, wspartej tożsamą jak w niniejszym wyroku argumentacją. Nie budzi wątpliwości, że jeżeli w danej sprawie wnioskodawca uczyni klasyfikację PKWiU elementem stanu faktycznego, nie wyrażając odnośnie do niej swoich wątpliwości prawnych, a jednocześnie klasyfikacja PKWiU stanowi część normy prawa podatkowego, to ta część normy prawa podatkowego (klasyfikacja PKWiU) nie powinna być przedmiotem oceny organu wydającego interpretację indywidualną. Innymi słowy, od wnioskodawcy formułującego wniosek zależy jaką rolę przypisze klasyfikacji PKWiU: czy rolę tylko okoliczności faktycznej (elementu zdarzenia przyszłego), czy jednak rolę wymagającą także przesądzenia prawnego co do prawidłowości tej klasyfikacji na użytek zastosowania określonej normy prawa podatkowego (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2020 r., I FPS 3/19). W tej sprawie, pod rygorem pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji bez rozpoznania, na wezwanie organu, skarżący przyporządkował usługi, opisane we wniosku, do konkretnych symboli PKWiU. Jednakże, jak wskazano wyżej, klasyfikacja ta nie stanowi w tym przypadku elementu podatkowej normy prawnej. Nawet jeżeli wnioskodawca symbole podał, i tak dla organu istotne z punktu widzenia zastosowania art.15e ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p. powinny być opisy usług, a nie symbol PKWiU, do którego na jego żądanie przypisał go wnioskodawca. Spółka opisała, na czym konkretnie polegała każda z czynności, jakie świadczyć miał na jej rzecz usługodawca, nie ograniczając się do wskazania jej nazwy. Nie można zatem, uznać, że podanie symbolu PKWiU było niezbędne dla oceny, czy usługa ta jest jedną z usług wymienionych w art.15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Tymczasem, jak trafnie uznał sąd meriti, organ w istocie oceniał, czy ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art.15e ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p. podlegały należności za usługi objęte określonym symbolem PKWiU , a nie, czy ograniczeniom podlegały należności za usługi opisane we wniosku poprzez wskazanie czynności, które się na nie składały. Świadczą o tym choćby treść oceny stanowiska wnioskodawcy, jednoznacznie wskazująca symbol PKWiU, jak i wywody zawarte w uzasadnieniu interpretacji (dotyczące m.in. usług zarządzanie operacjami LAN i komunikacją: 62.03.12.0 Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi, zarządzanie systemem EDI i integracjami: 62.03.12.0 Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi, zarządzanie danymi referencyjnymi ang. Master Data Management (dane wspólne dla klientów, dostawców i artykułów/produktów): 62.03.12.0, Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi). Uzasadnienie w tym zakresie ograniczyło się do wskazania, że są to usługi niematerialne polegające na doradztwie i zarządzaniu, bez choćby odniesienia się do wcześniej podanych znaczeń doradztwa i zarządzania w języku potocznym.

3.5. Nie ma także racji skarżący kasacyjnie organ, że doszło do naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 o.p. Już wyżej wskazano, że organ nie uzasadnił swojego poglądu co do charakteru usług Działu IT. Rację ma także sąd meriti, że nie wyjaśnił także dostatecznie uznania za limitowane niektórych kosztów Działu Logistyki i Magazynowania jako podobnych do usług do doradztwa i zarządzania. Nie budzi wątpliwości, że usługodawca zazwyczaj ma wiedzę wystarczającą do świadczenia konkretnej usługi. Nie wiadomo jednak z jakich elementów stanu faktycznego organ interpretujący wyprowadził wniosek, że usługodawca dzieli się z usługobiorcą swoją wiedzą fachową. Według podanego przez organ potocznego i ekonomicznego znaczenia pojęcia doradztwo doradca wskazuje klientowi sposób działania, a do klienta należy decyzja, czy zastosuje się on do tej porady, czy postąpi inaczej. Tymczasem z opisu usług wynika m.in., że usługodawca miał koordynować logistycznej zakupy surowców, transferować je między fabrykami, koordynować politykę dot. zapasów czy monitorowania jakości surowców i zdolności dostawczej dostawców oraz optymalizować koszty zakupu surowców. Miał więc dokonywać pewnych czynności, a nie doradzać w ich podjęciu przez skarżącą spółkę.

Zauważyć także należy, że zarówno sąd pierwszej instancji, jak i organ, słusznie stwierdziły, że aby uznać daną usługę za podobną do nazwanych w przepisie, cechy podobne powinny przeważać nad innymi cechami tej usługi. Nie wystarczy zatem wskazać jakiegokolwiek podobieństwo, ale należy wykazać, że cechy podobne są cechami istotnymi, a różnice – nie mają istotnego znaczenia dla charakteru danej usługi. Tego organ nie wykazał.

Słusznie również sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że organ interpretujący niedostatecznie wyjaśnił swoje stanowisko odnośnie do możliwości zastosowania do kosztów usług IT i logistyki i magazynowania art.15e ust.11 u.p.d.o.p. Organ wskazał, że koszty wszystkich tych usług nie są bezpośrednio związane z wytworzeniem towaru, inkorporowane w cenę towaru. Słusznie sąd a quo przyjął, że organ w ogóle nie odniósł się do tej części stanu faktycznego, w której skarżąca spółka wskazała, że koszt wynagrodzenia za usługi wsparcia kalkulowany jest w oparciu o bazę kosztową usługodawcy oraz odpowiedni klucz alokacji jako stosunek budżetowanej sprzedaży generowanej przez spółkę w stosunku do całości sprzedaży założonej dla wszystkich podmiotów w Grupie, na rzecz których świadczone były usługi wsparcia. Następnie, na sumę kosztów alokowanych na spółkę (oraz innych podmiotów z Grupy korzystających z usług wsparcia) nakładany jest narzut w rynkowej wysokości. Nie wyjaśnił także przykładowo, dlaczego przykładowo nie widzi związku m.in. zakupem surowców a wytworzeniem towaru.

3.6. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art.184 p.p.s.a.

3.7. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art.209, art. 204 pkt 2, art.205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687).

Beata Cieloch Jerzy Płusa Aleksandra Wrzesińska-Nowacka