Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1072/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 62 par. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Monika Krywow, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 marca 2024 r. sprawy ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 maja 2023 r. nr 2401-IEW2.7010.30.2023.3 UNP: 2401-23-112140 w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. P. S.wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z 15 maja 2023 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty z 31 lipca 2012 r. na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów usług.

2. Stan sprawy.

2.1. Skarżący 31 lipca 2012 r. wpłacił łącznie kwotę 15.598 zł. na poczet VAT-7 za 6/11.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego decyzją z 1 sierpnia 2019 r. określił skarżącemu za:

- styczeń 2011 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (aktualnie t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361, dalej: u.p.t.u.) stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 350.326 zł

- luty 2011 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u. stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 397.421 zł

- marzec 2011 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u. stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 418.721 zł

- kwiecień 2011 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u. stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 330.800 zł

- maj 2011 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 309.273,00 zł.

- czerwiec 2011 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u. stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 248.242 zł

- lipiec 2011 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u. stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 221.684 zł

- sierpień 2011 r. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości 14.702 zł

- wrzesień 2011 r. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości 501 zł

- październik 2011 r. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości 32.866 zł

- listopad 2011 r. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości 387.391 zł

- grudzień 2011 r. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości 109.158 zł.

Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją DIAS z 7 stycznia 2022 r. Wydanie decyzji spowodowało konieczność ponownego rozliczenia dokonanych przez skarżącego wpłat.

2.2. Wobec powyższego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. (dalej: Naczelnik) zaliczył wpłatę z 31 lipca 2012 r. w kwocie 15.598 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za 10/2011 r. Na potwierdzenie tej czynności 31 stycznia 2023 r. wydał postanowienie nr [...].

2.3. Postanowieniem z 15 maja 2023 r., nr 2401.IEW2.7010.30.2023.3, DIAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika. W uzasadnieniu wskazał, że z dniem 1 stycznia 2020 r. uległa zmianie treść art. 61 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (aktualnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm. dalej: o.p.). Wobec tego, należy stosować przepisy obowiązujące przed tą nowelizacją. Wskazał, że wydane w niniejszej sprawie postanowienie ma charakter deklaratoryjny. Przypomniał, że w związku z wymiarową decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 1 sierpnia 2019 r., która została utrzymana w mocy decyzją DIAS z 7 stycznia 2022 r., wcześniej składane przez skarżącego deklaracje w podatku od towarów i usług za 2011 r. zostały zastąpione wymiarem zobowiązania podatkowego dokonanym przez organ. WSA w Gliwicach wyrokiem z 30 stycznia 2023 r., I SA/GI 415/22 oddalił skargę podatnika na ww. decyzję DIAS.

Sama wpłata została dokonana przez skarżącego na podatek od towarów i usług za czerwiec 2011 r. Jednak zgodnie z decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 1 sierpnia 2019 r. brak jest kwoty do zapłaty za czerwiec 2011 r. Najstarszą zaległością podatkową do zapłaty było zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 10/2011 r.

Organ zauważył, że jest to zarazem zobowiązanie wymagalne, bo bieg terminu jego przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego. Prokuratura Okręgowa w G. w ramach prowadzonego śledztwa pod sygn. [...], postanowieniem z 21 czerwca 2012 r. wszczęła bowiem śledztwo w sprawie zorganizowanej grupy przestępczej, wyłudzania od Skarbu Państwa w okresie od marca 2011 r. do maja 2012 r. znacznych kwot pieniędzy w postaci nienależnych zwrotów podatku od towarów i usług przez podmioty gospodarcze, w tym m.in. P. S. działającego pod firmą P P. S., P1 sp. z o.o., P2 sp. z o.o. Sp. K. w tym prania tzw. "brudnych" pieniędzy, a postanowieniem z 11 września 2013 r. przedstawiła skarżącemu zarzuty w tym postępowaniu.

DIAS wskazał również, że Naczelnik nieprawidłowo przywołał art. 62 § 1 o.p. w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2020 r. Istotne jest jednak to, że zastosował do zaliczenia ten przepis w brzmieniu przed 1 stycznia 2020 r. Zatem to uchybienie nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. DIAS przypomniał, że skarżący wskazał podatek VAT za okres 06/2011 r. a za ten okres nie posiada zaległości i ta wpłata zostałaby zaliczona na podatek VAT za 10/2011 r. bowiem - wg nowych przepisów jest to najstarsza zaległość w podatku VAT, wg starych przepisów jest to najstarsza zaległość podatkowa. Zarazem organ podkreślił, że przedmiotowa zaległość podatkowa jest bezsporna i w takiej sytuacji organ podatkowy nie ma możliwości innego zachowania się, lecz musi zaliczyć wpłatę na najstarsze wymagalne zobowiązanie. W tym przypadku jest to podatek VAT za 10/2011 r.

Odnosząc się do kwestii odsetek za zwłokę DIAS wskazał, że zgodnie z art. 51 § 1 o.p. odsetki naliczane są z mocy prawa i płatne bez wezwania organu podatkowego. Sama kwestia terminu wpłaty przedmiotowego podatku została uregulowana w art. 103 ust. 1 u.p.t.u., z którego wynika, że terminem zapłaty podatku od towarów i usług za październik 2011 r. był 25 listopada 2011 r.

Na koniec DIAS odniósł się do zarzutów podniesionych przez podatnika w zażaleniu (str. 9-11 postanowienia).

2.4. W skardze zarzucono naruszenie:

1) art. 75 § 4a o.p. poprzez brak wydatna decyzji stwierdzającej nadpłatę za jakikolwiek miesiąc 2011 r. (tu: w decyzji z 1 sierpnia 2019 r. określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia lub zobowiązanie za 2011 r.);

2) art. 74a o.p. bowiem składając korektę za styczeń 2011 r. nie złożono wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a w decyzji wymiarowej określono zobowiązanie;

3) art. 79 § 3 o.p. poprzez wydanie decyzji określającej za styczeń 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym zamiast zobowiązania po okresie przedawnienia, co powoduje, że nawet gdyby podatnik złożył wniosek o nadpłatę to byłby bezskuteczny, a więc organ nie mógł stwierdzić nadpłaty;

4) art. 76 o.p. poprzez jego naruszenie wobec braku istnienia stwierdzenia nadpłaty;

5) art. 76a o.p. poprzez wydanie postanowienia o zarachowaniu nadpłaty na 10/2011, wobec jej braku.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania w sprawie albo przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu skargi skarżący argumentował, że organy dokonały zarachowania nadpłaty w kwocie 15.598 zł, wynikającej z decyzji wymiarowej z 1 sierpnia 2019 r. Powyższa decyzja nie była wydana w związku z korektą deklaracji VAT-7 za czerwiec 2011, lecz wszczęcia postępowania podatkowego za 2011 r. Podatnik nie złożył też wniosku o stwierdzenie nadpłaty za ten okres.

Jeżeli więc podatnik skorygował deklarację i wykazał nadpłatę, ale nie złożył wniosku o stwierdzenie nadpłaty, to organ może wówczas w ramach czynności sprawdzających wyjaśnić wątpliwości z tym związane i wyjaśnić, że podatnik nie dostanie nadpłaty bez wniosku. Gdy podatnik koryguje deklarację tuż przez upływem terminu przedawnienia i nie składa wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wówczas ze względu na art. 75 § 3 o.p. postępowanie o nadpłatę nie może być skutecznie wszczęte. Bez wszczętego postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może być wydana decyzja stwierdzająca nadpłatę. Gdy nie można wydać tej decyzji, to nie ma też podstaw do zwrotu nadpłaty. Podatnik może bowiem domagać się zwrotu nadpłaty jedynie poprzez złożenie wniosku o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Ten rodzaj postępowania nie może być uruchomiony z urzędu. Dopóki zatem nie ma wniosku podatnika o wszczęcie postępowania o stwierdzenie nadpłaty, nie może być stwierdzona nadpłata. Wniosek ten podatnik może złożyć do końca terminu przedawnienia zobowiązania. Zatem w przypadku, gdy podatnik koryguje deklarację i wykazuje nadpłatę ostatniego dnia terminu przedawnienia, bez złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nadpłata nie może być stwierdzona w formie decyzji i przez to zwrócona podatnikowi. Zatem to w interesie podatnika jest złożenie wniosku wraz ze skorygowaną deklaracją przed upływem terminu przedawnienia. Decyzja o stwierdzeniu nadpłaty może być wówczas wydana po upływie okresu przedawnienia, co bezpośrednio wynika z nowego art. 79 § 3 o.p. Wniosek złożony później nie wszczyna postępowania, przez co podatnik traci możliwość odzyskania nadpłaconego podatku.

W niniejszej sprawie skarżący utracił możliwość odzyskania nadpłaty bowiem nie złożył takiego wniosku przed upływem 5 lat. Stąd nadpłata uległa przedawnieniu i nie mogła zostać przez to zaliczona na poczet zaległości.

Zdaniem skarżącego, jeżeli organy podatkowe twierdzą, że wydano decyzję o stwierdzeniu nadpłaty z urzędu, to nie wskazano jaka decyzja, jak i jakie naliczono odsetki od dnia powstania nadpłaty. W takim przypadku podatnik podnosił zarzuty naruszenia: 1) art. 78 § 1 o.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2011 r.), przez ich niezastosowanie i brak określenia odsetek od nadpłaty, 2) art. 73 § 1 o.p. poprzez uznanie, iż wpłata 15.598 zł nie jest nadpłatą, 3) art. 87 w zw. z art. 29 ust. 4a i 4c u.p.t.u. poprzez odpowiednie nie zastosowanie i potraktowanie "ujemnego" VAT należnego jako dodatniego podatku VAT naliczonego do zwrotu na rachunek podatnika, podczas art. 29 ust. 4a i 4c wprowadził techniczne ułatwienie odzyskiwania nadpłaconego podatku należnego poprzez bieżące rozliczenie VAT w postaci zadeklarowania jako nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia na następne miesiące rozliczeniowe (tu: nie wiadomo na jakie zobowiązanie pierwotnie podatnik wskazał do zapłaty), 4) art. 62 § 1 o.p. poprzez brak zaliczenia wpłaty 15.598 zł na poczet najwcześniejszego zobowiązania, czyli za czerwiec 2010 r. - co do których nie uzyskano stanowiska odnośnie do podniesionych zarzutów.

Skarżący dodał, że jako podatnik zapłacił za czerwiec 2011 r. kwotę zobowiązania w wysokości 15.598 zł od której nie naliczono odsetek do momentu zarachowania na poczet zaległości. Stąd ewentualne odsetki od nadpłaty winny być określone w decyzji o nadpłacie a odsetki zaliczone na zaległość. Organy podatkowe w tej kwestii nie wyjaśniły wysokości zaliczonych odsetek od nadpłaty i kiedy powstała nadpłata.

2.5. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zatem skarga została oddalona na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634).

4. W sprawie spornym jest status środków wpłaconych przez skarżącego na pokrycie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług, które według podatnika stanowiły nadpłatę, oraz prawidłowość rozdysponowania tych środków na poczet zaległości podatkowej.

Zapadłe w sprawie postanowienia organów podatkowych obu instancji wydano w trybie art. 62 o.p. Przepis ten dotyczy zaliczania wpłat dokonywanych przez podatnika bądź inne wskazane w ustawie podmioty na poczet zobowiązań podatkowych. W brzmieniu obowiązującym w latach 2011-2012, tj. w okresie w jakim dokonano wpłat podlegających zaliczeniu, art. 62 § 1 o.p. stanowił, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Z kolei art. 64 § 4 o.p. przewidywał, że do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 o.p., a w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie.

Sad zauważa, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty nie służy rozstrzyganiu o wysokości zobowiązania podatkowego, lecz stanowi odzwierciedlenie dokonanych przez organ podatkowy czynności materialno-technicznych z zakresu rachunkowości budżetowej (por. wyrok NSA z 12 marca 2013 r., I FSK 230/12; wyrok WSA w Gliwicach z 4 sierpnia 2021 r., I SA/Gl 251/21). Skutek zaliczenia wpłaty następuje w dacie w jakiej dokonywana była wpłata, następuje z mocy prawa i ma charakter materialny. Z tego względu przy rozliczeniu wpłaty należy stosować przepisy według stanu obowiązującego w momencie wpłaty.

Z uwagi na treść powołanego przepisu oraz zarzutów skargi przybliżenia wymagają pojęcia zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej oraz nadpłaty. W myśl art. 5 o.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT konkretyzowane jest na dwa sposoby, to jest w drodze samoobliczenia wraz ze złożeniem deklaracji podatkowej (art. 21 § 2 o.p.) albo w drodze decyzji podatkowej określającej jego wysokość lub prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych (art. 21 § 3 i § 3a o.p.). Decyzja wydana w trybie art. 21 § 3 o.p. zastępuje samoobliczenie podatnika dokonane w deklaracji, a więc i samą deklarację. Decyzja ta konkretyzuje wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. Decyzja, w której organ podatkowy prawidłowo rozlicza podatnikowi podatek VAT ma charakter deklaratoryjny w tym znaczeniu, że zastępuje wadliwe deklaracje podatkowe podatnika. Innymi słowy, w tej decyzji organ podatkowy orzeka o tym w jaki sposób podatnik powinien był zadeklarować i zapłacić podatek VAT w terminach zakreślonych przez ustawodawcę w art. 103 ust. 1 u.p.t.u. (por. wyrok NSA z 29 września 2021 r., I FSK 349/18).

Stosownie do art. 51 § 1 o.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Do powstania zaległości podatkowej dochodzi wówczas, gdy podatnik we właściwym terminie nie pokryje w całości spoczywających na nim zobowiązań.

Natomiast za nadpłatę, w myśl art. 72 § 1 pkt 1 o.p. uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Innymi słowy nadpłatę stanowić będzie kwota uiszczona na poczet zobowiązania podatkowego jeżeli przewyższa wymiar tego zobowiązania albo zobowiązanie to nie istnieje.

5. W niniejszej sprawie wysokość podatku do przeniesienia oraz wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2011 r. została określona decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego wydaną 1 sierpnia 2019 r., która atrybut wykonalności uzyskała wraz z utrzymaniem jej w mocy ostateczną decyzją DIAS wydaną 7 stycznia 2022 r. Zatem, to wspomniane decyzje w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne okresy 2011 r., a nie składane przez podatnika deklaracje VAT-7, stanowią punkt odniesienia dla rozliczenia wpłat jakie podatnik dokonał w 2011 r. i później.

Sąd zauważa, że na etapie postanowienia o zaliczeniu środków na poczet zobowiązań podatkowych organ podatkowy nie może modyfikować wysokości samego zobowiązania podatkowego. Tymczasem strona zdaje się domagać takiego właśnie rozstrzygnięcia.

Wymaga również odnotowania, że w momencie w jakim ww. decyzja wymiarowa stała się wykonalna, wygasły na skutek przedawnienia zobowiązania podatkowe skarżącego z tytułu podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2010 r. Ze znajdującej się w aktach sprawy dokumentacji księgowej organu podatkowego I instancji wynika, że zobowiązania podatkowe za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010 r. uległy przedawnieniu z dniem 19 sierpnia 2019 r. W rezultacie, w dacie w jakiej możliwe stało się zaliczenie wpłat na poczet zobowiązań podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. (7 stycznia 2022 r.) nie istniały już zobowiązania podatkowe skarżącego dotyczące za 2010 r.

Wbrew zarzutom skargi w dacie wydania postanowienia o zaliczeniu zobowiązanie w podatku VAT za czerwiec 2010 r. nie stanowiło najwcześniejszego wymagalnego zobowiązania podatkowego spoczywającego na podatniku.

Kolejne wpłaty podatnika zostały postanowieniami wydanymi 31 stycznia 2023 r. rozliczone na poczet określonych decyzją z 1 sierpnia 2019 r. (wykonalną od 7 stycznia 2022 r.) zobowiązań podatkowych z tytułu podatku VAT, odpowiednio za sierpień 2011 r., wrzesień 2011 r. i październik 2011 r. Przedmiotowe wpłaty pierwotnie były dokonywane przez podatnika i księgowane przez organy podatkowe na poczet zaległości podatkowych spoczywających na podatniku. Do czasu wydania decyzji dotyczących wymiaru zobowiązania podatkowego za 2011 r. wpłacone przez podatnika kwoty były zarachowane na zaległości podatkowe jakie spoczywały na skarżącym w dacie dokonania wpłat i jakie zostały wskazane przez niego. Uiszczone przez skarżącego kwoty nie stanowiły kwot uregulowanych nienależnie. W następstwie wydania wspomnianych decyzji wymiarowych wystąpiła konieczność przeksięgowania wpłat. Wydanymi postanowieniami organy podatkowe potwierdziły wygaszenie spoczywających na skarżącym zobowiązań, z uwzględnieniem kwot zobowiązań podatkowych określonych decyzją z 1 sierpnia 2019 r.

6. W niniejszej sprawie doszło do zaliczenia wpłaty z 31 lipca 2012 r. w kwocie 15.598 zł na poczet zobowiązania z tytułu podatku VAT za październik 2011 r. Wpłata ta została dokonana przez podatnika z przeznaczeniem na pokrycie zobowiązania podatkowego za czerwiec 2011 r. Wobec tego, że zobowiązanie za ten okres nie powstało, co wynika z decyzji wymiarowej Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z 1 sierpnia 2019 r., to wskazanie podatnika odnośnie do przeznaczenia wpłaconej kwoty uznać należało za niewiążące. W tej sytuacji organy podatkowe wykonując dyspozycję art. 62 § 1 i § 4 o.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie wpłaty, zasadnie zaliczyły wpłatę na poczet zobowiązania podatkowego za październik 2011 r. W momencie wpłaty zobowiązanie podatkowe za październik 2011 r. istniało i było zobowiązaniem bieżącym, gdyż biegł już termin jego zapłaty przypadający zgodnie z art. 103 ust. 1 u.p.t.u. na 25 listopada 2011 r. Zobowiązanie to należało potraktować jako zobowiązanie o najwcześniejszym terminie płatności, o jakim mowa w art. 62 § 1 o.p.

Sąd stwierdza, że podatnikowi nie przysługiwała nadpłata. Skarżący nie dokonał wpłat na nieistniejące zobowiązanie podatkowe lub w wysokości wyższej niż to zobowiązanie. Wręcz przeciwnie analiza dokumentacji sprawy jednoznacznie wskazuje, że na podatniku zarówno w dacie wpłaty jak i w momencie ich zaliczenia spoczywały zaległości podatkowe w znacznych kwotach. W zaskarżonym postanowieniu nie orzeczono o stwierdzeniu nadpłaty, dokonano natomiast rozliczenia wpłat na poczet zobowiązań podatkowych istniejących i wynikających z ostatecznych decyzji, na które skargi zostały prawomocnie oddalone. Kwestia wysokości podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz wysokości zobowiązania podatkowego została rozstrzygnięcia w głównym postępowaniu podatkowym, które jak już wyjaśniono zostało ostatecznie zakończone. Nie mogła odnieść zatem skutku ta część argumentacji skargi, w której skarżący wskazywał na wystąpienie nadpłaty i domagał się uwzględnienia jej oprocentowania (art. 78 § 1 o.p., art. 73 § 1 o.p., art. 55 § 2, art. 87 w zw. z art. 29 ust. 4a i 4c u.p.t.u., art. 62 § 1 o.p.).

Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 75 § 4a o.p. ponieważ w tej sprawie nie wydawano decyzji stwierdzającej nadpłatę. Analogiczną uwagę należy poczynić co do zarzutu naruszenia art. 74a o.p., art. 79 § 3 o.p., art. 76 o.p. i art. 76a o.p.

7. Wobec powyższego skargę należało oddalić.