Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 199/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 269 § 1,art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ,art. 200 i art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: § 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2015 poz 1800
law: Rozporządzenie z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie.
article: art. 59 § 1 pkt 9 ,art. 70 § 1,art. 21 § 1 -3,art. 70 § 2-8 , art. 208 § 1,art. 233 § 1 pkt 2 lit. a,art. 59 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 6 ust. 9
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Asesor sądowy WSA Michał Ilski Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi A. S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 listopada 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2022 r. A. W. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 16 listopada 2021 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta [...] z 18 maja 2021 r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r.

Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, w której A. W. w dniu 29 stycznia 2016 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2016, zgłaszając do opodatkowania 40 m˛ powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, którymi władała na zasadzie posiadania zależnego (podatek wyniósł [...] zł).

Postanowieniem z 12 września 2019 r. Prezydent wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za ww. rok., które zakończył wydaniem decyzji określającej to zobowiązanie na kwotę [...]zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśnił, że 10 grudnia 2014 r. A. S.A. na podstawie umowy przeniesienia własności przeniosła na rzecz A. S. sp. z o.o. w W. (dawna nazwa A. sp. z o.o.) tablice reklamowe (wolnostojące i naścienne) zlokalizowane między innymi na terenie miasta P.. W tym samym dniu nośniki te zostały przekazane A. S.A. w leasing. Od 1 września 2014 r. Miasto [...] zawarło z A. S.A. umowę nr [...] najmu gruntu (działka nr [...] o pow. 18m˛) na czas nieoznaczony. Natomiast od 1 lutego 2014 r. na okres 3 lat zawarto umowę nr [...] najmu gruntu (działka nr [...] o pow. 40m˛). Spółka posiada na podstawie umowy sprzedaży z 18 czerwca 2007 r. wiaty wyposażone w kasetony i urządzenia reklamowe w liczbie 904 powierzchni ekspozycyjnych. Zgodnie z wpisem w KRS spółka prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie agencji reklamowych.

W odniesieniu do ww. wiat przystankowych organ uznał, że wypełniają definicję budowli z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."). W oparciu o zebrany materiał dowodowy, stwierdził, że są one obiektami budowlanymi, których zadaszona konstrukcja jest posadowiona na fundamentach zapewniających trwałe związanie z gruntem. Wiaty nie posiadają jednak przegród budowlanych, które wydzielają te obiekty z przestrzeni, z tego powodu nie spełniają wszystkich kryteriów pozwalających na stwierdzenie, że są budynkami. Powyższe potwierdził PINB dla Miasta [...] w piśmie z 6 czerwca 2016 r., uznając wiaty, które posiadają przegrody budowlane tylko z 3 stron, za budowle. Organ uznał zatem, że skoro wiaty nie są budynkami, ani też obiektami małej architektury, to należy je traktować jako budowle i to budowle wprost wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz.1409 ze zm.; dalej: "P.b.") - trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe. Organ zaznaczył, że do wiat odnosi się w całości argumentacja jaką wywiódł w stosunku do innych przedmiotów opodatkowania należących w 2014 r. do spółki - wolno stojących nośników reklamowych. Wiaty zostały zakupione przez spółkę w celu prowadzenia działalności reklamowej, gdyż ich główną funkcją z punktu widzenia podatnika jest eksponowanie reklam umieszczonych w kasetonach. O klasyfikacji podatkowej tych obiektów nie może zatem świadczyć nazwa "wiata przystankowa". Organ stwierdził również, że nawet gdyby uznać, iż wiaty posiadane przez podatnika nie są urządzeniami reklamowymi, to i tak podlegałyby opodatkowaniu jako budowle. Spełniają bowiem wymagania dla przedmiotów opodatkowania jakie wyznaczył Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09.

Po przeanalizowaniu ewidencji środków trwałych spółki za lata 2012-2013, organ stwierdził, że spółka posiada także wiato-kioski. Te obiekty, które są wydzielone z przestrzeni z czterech stron - stanowią budynek (tylko kiosk), natomiast ta część obiektu, która posiada wydzielenie z przestrzeni tylko z 3 stron, stanowi budowlę. Kioski nie są własnością spółki (w 2007r. zostały sprzedane na rzecz E. ), z kolei wartość samych wiat została już uwzględniona w przekazanym do organu wyciągu środków trwałych, a projekty techniczne przedstawione w toku postępowania.

W kwestii wiat typu T. Prezydent ustalił, że stanowiły one własność Z. T. M. w P.. Podatnik był uprawniony do zamontowania na wiatach gablot reklamowych w celu eksponowania reklam, zatem same gabloty nie stanowią budowli w rozumieniu u.p.o.l., więc nie ma tu podstaw do obciążenia spółki podatkiem od nieruchomości.

Organ przeanalizował także umowę z 26 maja 2008 r. zwartą pomiędzy spółką a [...] w P., odnoszącą się do sposobu wykorzystania wiat przystankowych i wywiódł z niej, że spółka pobudowała na przystankach udostępnionych przez [...] wiaty przystankowe, które służą pasażerom, ale też są przez nią wykorzystywane jako nośniki reklamowe. W ocenie organu są to budowle związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. ZDM decyzją z 29 grudnia 2015 r. udzielił spółce zezwolenia na umieszczenie plakatów w pasie drogowym o łącznej pow. 2.358,60 m˛ na 2016 r.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzuciła jej naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 i art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 20 r. poz. ze zm.; dalej: "K.c.") i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b.

Utrzymując w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji, powołując się na przepisy art. 2 oraz art. 3 u.p.o.l., SKO wskazało, że bezsporna jest kwestia opodatkowania nośników reklamowych. Podstawa opodatkowania, tj. 58m˛ gruntu przyjęte do opodatkowania również nie stanowi kwestii spornej. Natomiast wiaty w ogóle nie zostały zadeklarowane przez spółkę i na obecnym etapie kwestia zakwalifikowania i opodatkowania podatkiem od nieruchomości tych przedmiotów stała się głównym przedmiotem sporu. Kolegium wyjaśniło, że sporne wiaty zostały nabyte w wyniku umowy sprzedaży z 18 czerwca 2007 r., na mocy której V. sp. z o.o. przeniosła na skarżącą własność obiektów: wiat przystankowych (210), wiato-kiosków (36) i kiosków (4). Obiekty te są wyposażone w kasetony i inne urządzenia reklamowe o łącznej liczbie 904 powierzchni ekspozycyjnych. Analiza projektów technicznych i zdjęć ww. obiektów wykazała brak zmian w stosunku do ustaleń poczynionych w ramach postępowania przeprowadzonego w celu określenia spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r., więc postanowieniem z 22 października 2020 r. materiał dowodowy zgromadzony w ramach postępowań za lata 2007- 2014 został włączony do postępowania wymiarowego za rok 2016. W konsekwencji organ przyjął, że sporne wiaty należy zakwalifikować jako budowle, co potwierdzają wydane w sprawie skarżącej liczne orzeczenia sądów administracyjnych, w tym NSA. Ponadto są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki. Obiekty te są wyposażone w kasetony i urządzenia reklamowe i jako takie służą bezpośrednio działalności gospodarczej podatnika, polegającej na eksponowaniu reklam komercyjnych w miejscach publicznych. Okoliczność, że spółka w ramach sowich obowiązków dba o stan techniczny wiat przystankowych stanowi jedynie realizację postanowień umowy zawartej pomiędzy spółką a [...] w P. w dniu 26 maja 2008 r. na udostępnienie terenów w pasie drogowym w obrębie przystanków komunikacji zbiorowej zlokalizowanych na terenie miasta P.. Spółka jest wyłącznym dysponentem wiat przez okres trwania umowy oraz ma wyłączne prawo do czerpania dochodów z działalności reklamowej i wykorzystywania ich na prowadzenie działalności gospodarczej agencji reklamowych. Głównym zadaniem rzeczonych wiat jest eksponowanie reklam, czyli typowa działalność gospodarcza. Przy okazji zaś chronią pieszych przed warunkami atmosferycznymi. Mając na uwadze również treść wyroku T. K. z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, w tym takie okoliczności jak: wpisanie przedmiotów opodatkowania do ewidencji środków trwałych, eksponowanie reklam w wiatach przystankowych co potwierdzają przeprowadzone oględziny, wydanie dla spółki przez ZDM decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogowego na reklamę na 2016 r., jednolity charakter działalności gospodarczej spółki, organ uznał, że opodatkowane przedmioty w pełni wypełniają definicję art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., tzn. są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości od spornych obiektów - wiat przystankowych - z faktu bycia właścicielem tych obiektów na podstawie umowy sprzedaży z 18 czerwca 2007 r. (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l). Ponadto w realiach badanej sprawy sporne obiekty są posadowione na gruncie na tyle trwale, by zapewnić im stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom atmosferycznym. Istnieje jednak możliwość odłączenia ich od gruntu, a to za zgodną wolą stron przez dopuszczenie możliwości zmiany lokalizacji wiat, np. z przyczyn zmiany układu komunikacyjnego i usytuowania przystanku. Tym samym, mając na uwadze orzecznictwo i doktrynę, Kolegium wyjaśniło, że co do zasady podatek od budowli stanowiących część składową gruntu płaci właściciel gruntu, na którym znajdują się te obiekty, natomiast jeśli nie stanowią one części składowej gruntu, podatnikiem jest ich właściciel. Ponadto organ wyjaśnił, że tereny w pasie drogowym udostępniono spółce, która usytuowała tam stanowiące jej własność obiekty - wiaty przystankowe. Wiaty przystankowe wykorzystywane były przez nią na prowadzenie działalności gospodarczej - agencji reklamy, do czego upoważniał § 1 pkt 7 tej umowy. Ponieważ eksponowanie reklam miało miejsce w pasie drogowym, spółka zobowiązana była wystąpić do ZDM o stosowne zezwolenie. Wśród wiat przystankowych znajdowały się też takie, które nie stanowiły własności spółki - typu T. (własność ZTM). W gablotach reklamowych tych wiat spółka prezentowała reklamy. Odnośnie tych obiektów, Kolegium w ślad za organem pierwszej instancji uznało, że skoro same gabloty reklamowe nie stanowią budowli, tym samym nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast w zakresie wiato-kiosków typu V. i straty V. organ zwrócił uwagę, że nie stanowią one własności spółka.

Powyższą decyzję doręczono spółce (do rąk ustanowionego przez nią pełnomocnika) w dniu 24 stycznia 2022 r.

W skardze na powyższą decyzję spółka wniosła o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Prezydenta, a także zasądzenie od SKO na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 122, art. 180, art. 187 i art. 197 Ordynacji podatkowej oraz art. 336 K.c. przez wydanie decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w stosunku do wiat przystankowych pomimo, że posiadanie cywilnoprawne wiat przystankowych w pasie drogowym przez skarżącą nie pozostaje w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i nie rodzi po jej stronie powstania zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości - korzystanie skarżącej z gablot na wiatach przystankowych następuje na podstawie decyzji o zezwoleniu na zajęcie pasa drogowego, zatem brak posiadania o charakterze cywilnoprawnym;

2. art. 122, art. 180, art. 187 i art. 197 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji bez uprzedniego zweryfikowania przymiotu trwałego związania z gruntem wiat przystankowych, do czego niezbędne są informacje specjalne, w konsekwencji nieustalenie okoliczności kluczowej dla rozstrzygnięcia sprawy i stwierdzenie, że są one trwale związane z gruntem i podlegają opodatkowaniu jako budowle;

3. art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 i art. 187 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że wiata przystankowa jest faktycznie wyłącznie urządzeniem reklamowym i wyłącznie jako takie urządzenie jest wykorzystywana przez podatnika;

4. art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. przez uznanie, że wiata przystankowa nie jest budynkiem.

W odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, SKO podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowy z 9 stycznia 2023 r., stanowiącym uzupełnienie skargi, spółka dodatkowo zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 210 ust. 4 w zw. z art. 120, art. 121, art. 124, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie, które konkretnie wiaty przystankowe powinny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości, w jaki sposób określono wartość poszczególnych wiat przystankowych oraz jaką wartość poszczególnych wiat przystankowych przyjęto określając zobowiązanie podatkowe.

Uzupełniając skargę pismem z 3 kwietnia 2023 r. i podtrzymując w nim dotychczasowe stanowisko, spółka podniosła kwestię przedawnienia zobowiązania za 2016 r., powołując się jednocześnie na uchwałę NSA z 27 marca 2023 r. o sygn. akt I FPS 2/22.

Sąd zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Problemem, który Sąd był zobowiązany zbadać w pierwszej kolejności była kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki za 2016 r., gdyż przedmiotem kontroli jest decyzja określająca skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za ten właśnie rok. Zarzut przedawnienia spółka podniosła w piśmie z 3 kwietnia 2023 r., uzupełniając tym samym zarzuty skargi.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Z kolei art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tryb powstania obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego oraz obliczenia i wpłaty podatku od nieruchomości przez osoby prawne (a taką jest skarżąca spółka) został określony w przepisie art. 6 ust. 9 u.p.o.l. Przewiduje on, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w odniesieniu do osób prawnych powstaje z mocy prawa, zaś osoba taka ma obowiązek złożenia deklaracji określającej wysokość tego podatku w terminie do 31 stycznia danego roku podatkowego, a następnie wpłacenia tego podatku w tym terminie za miesiąc styczeń, oraz do 15 dnia każdego miesiąca za każdy następny miesiąc roku podatkowego. Zobowiązanie w podatku od nieruchomości od osób prawnych powstaje więc w sposób określony w przepisie art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Zdarzeniem takim jest władanie nieruchomością wskazaną w przepisach u.p.o.l. (art. 2 ust. 1 pkt 1-3) w określonym czasie. Skutkiem tego, z mocy art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, podatek wykazany przez podatnika w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, a więc należnym. Oznacza to, że do chwili, kiedy nie zajdą okoliczności określone w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, podatek zadeklarowany jest podatkiem należnym określającym wysokość zobowiązania podatnika. Przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej stanowi natomiast, że w przypadku niezapłacenia przez podatnika podatku w całości albo w części, niezłożenia deklaracji lub wykazania wysokości podatku w błędnej wysokości organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość podatku. Dopiero z chwilą uprawomocnienia się decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego podatek należny wynika z tej decyzji, nie zaś z deklaracji podatnika. Do tego momentu wysokość zobowiązania podatkowego jest określona w deklaracji podatkowej.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. rozpoczął swój bieg 1 stycznia 2017 r. i gdyby nie został przerwany zdarzeniami, o których mowa w art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej, upłynąłby z dniem 31 grudnia 2021 r.

Nie ulega też wątpliwości, że decyzja określająca osobie prawnej zobowiązanie w podatku od nieruchomości jest decyzją deklaratoryjną (art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej). Aby decyzja ostateczna organu podatkowego wywołała wyrażony w niej skutek określenia zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż zadeklarowana przez podatnika, musi zostać wydana i doręczona przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA z: 22 kwietnia 2014 r., II FSK 2466/14; 6 maja 2015 r., II FSK 333/14; 15 kwietnia 2016 r., II GSK 1214/14; 9 czerwca 2016 r., II FSK 1683/14; 2 września 2016 r., II FSK 2074/14; 21 lutego 2017 r., II FSK 38/15 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Przy czym dotyczy to, w przypadku decyzji określającej, zarówno decyzji organu pierwszej, jak i drugiej instancji. Niedoręczenie decyzji organu odwoławczego, odnoszącej się do decyzji deklaratoryjnej (utrzymującej ją w mocy lub orzekającej co do istoty), do momentu upływu terminu przedawnienia oznacza, że decyzja ta nie wywołuje wyrażonego w niej skutku jako odnosząca się do zobowiązania już przedawnionego (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2020 r., II FSK 908/20; wyrok WSA w Gdańsku z 21 maja 2015 r., I SA/Gd 321/19).

W kontekście poczynionych uwag zaznaczenia wymaga, że procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego mającego za przedmiot takie zobowiązanie jest konieczność umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. Wymóg ten wynika z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Powyższy przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie lub przed zapłatą podatku (por. wyroki NSA z: 16 lutego 2017 r., II FSK 3030/16; 20 października 2014 r., I GSK 56/13). Przy czym orzeczenie, o którym mowa wyżej dotyczy również momentu doręczenia decyzji określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe.

W uchwale składu siedmiu sędziów z 29 września 2014 r. o sygn. akt II FPS 4/13, NSA stwierdził, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W powołanej powyżej uchwale podzielono pogląd wyrażony wcześniej przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12.

Przy rozpoznawaniu niniejszej skargę Sąd nie może pominąć uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 marca 2023 r. o sygn. akt I FPS 2/22, w której Sąd ten przyjął, że art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 ze zm.) nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Powyższy przepis wszedł w życie 31 marca 2020 r., a utracił moc 16 maja 2020 r. W myśl tej regulacji w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni aprobuje i podziela podniesioną w ww. uchwale argumentację. Nadto wskazać należy, że cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej: "P.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (zob. wyrok NSA z 26 listopada 2014 r., II FSK 1474/14).

Skoro, zgodnie z powołaną wyżej uchwałą NSA, przepis ten nie dotyczy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, oznacza to, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2016 r. przedawniało się w terminie wskazanym w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ pomimo obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego, a następnie stanu epidemii ogłoszonych z powodu COVID-19 w okresie od 14 marca 2020 r. do 24 maja 2020 r., nie uległo ono zawieszeniu na ten okres.

Mając na względzie powyższe rozważania, wskazać należy, że - co do zasady - zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2016 r., którego to wysokość została określona decyzją będącą przedmiotem skargi, powinno ulec przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2021 r. Prezydent wszczął postępowanie w kontrolowanej sprawie postanowieniem z 12 września 2019 r. i zakończył je decyzją z 2 czerwca 2021 r. Po rozpatrzeniu złożonego przez spółkę od tej decyzji odwołania Kolegium utrzymało ją w mocy rozstrzygnięciem z 16 listopada 2021 r. Zatem organy obu instancji swoje decyzje wydały przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego przepisem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Jednakże problematyczna stało się doręczenie skarżącej decyzji organu odwoławczego. Należy przypomnieć, że skarżąca w kontrolowanym postępowaniu reprezentowana była przez adw. A. K. już przed organem pierwszej instancji i ten pełnomocnik złożył w jej imieniu odwołanie od decyzji Prezydenta. Organ odwoławczy doręczył swoje rozstrzygnięcie adresując je na adw. S. K., który prowadzi kancelarię adwokacką pod tym samym adresem co adw. A. K.. Skarga wniesiona przez pełnomocnika skarżącej w dniu 23 grudnia 2021 r., tj. w ustawowym terminie po doręczeniu decyzji SKO adw. S. K., została prawomocnie odrzucona postanowieniem tut. Sądu z 27 października 2022 r. w sprawie I SA/Po 63/22, jako wniesiona przedwcześnie.

Natomiast skuteczne doręczenie zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji nastąpiło do rąk pełnomocnika skarżącej adw. A. K. w dniu 24 stycznia 2022 r., a więc po upływie wynikającego z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej terminu przedawnienia spornego zobowiązania. Wprawdzie decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu 16 listopada 2021 r. (przed upływem terminu przedawnienia), niemniej jednak późniejsze jej doręczenie (24 stycznia 2022 r.) nastąpiło już po upływie terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W realiach rozpoznawanej sprawy szczególnego podkreślenia wymaga, że organ odwoławczy doręczając swoją decyzję już po upływie terminu przedawnienia odniósł się do tej kwestii w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej odrzucenie z uwagi na to, że jest to – zdaniem Kolegium – druga skarga w tej samej sprawie. Jedynie z ostrożności procesowej SKO wniosło o jej oddalenie. Nie wyjaśniło natomiast kwestii skuteczności wcześniejszego doręczenia wydanej przez siebie decyzji adw. S. K.. Natomiast w aktach sprawy przedłożonych Sądowi ze skargą brak jest jakiegokolwiek dokumentu, który pozwoliłby stwierdzić, czy w kontrolowanej sprawie zaszły okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania za rok 2016, a tym samym stwierdzić, że zobowiązanie to w chwili doręczania zaskarżonej decyzji pełnomocnikowi spółki nie było przedawnione.

W ponownie prowadzonym postępowaniu Kolegium będzie zobowiązane przede wszystkim zatem ustalić czy zobowiązanie spółki w podatku od nieruchomości za 2016 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2021 r., czy też zaszły okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem terminu biegu przedawnienia. W przypadku braku zaistnienia takich okoliczności organ odwoławczy uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną, co do zastosowania w sprawie art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wobec stwierdzonego powyżej naruszenia przepisu prawa materialnego (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej) odniesienie się do sformułowanych w skardze zarzutów byłoby na tym etapie postępowania przedwczesne.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 4 z rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800).