Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1290/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3, art. 4, art. 6
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 254 par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 134 par. 2, art. 151, art. 153
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) : WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi E. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 23 września 2022 r. nr SKO.Pod/4140/642/2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

I.1. Prezydent Miasta Krakowa (dalej: PMK, organ I instancji) decyzją z dnia 2 stycznia 2020 r., nr PD-01-1.3120.4.249486.2020.HB, ustalił E. J. (dalej: Skarżący, Strona, Podatnik) - właścicielowi zabudowanej nieruchomości gruntowej, tj. działki nr [..] w obrębie [...], jednostka ewidencyjna [...] o powierzchni 460 m2, położonej w K. przy ul. [...] - wysokość podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie 44 251,00 zł. Dla budynków o pow. użytkowej 1 833,22 m2 zastosowano stawkę podatkową przewidzianą dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (23,90 zł za 1 m2 powierzchni użytkowej), natomiast powierzchnię działki opodatkowano z zastosowaniem stawki przyjętej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (0,95 zł za 1 m2 powierzchni).

I.2. W dniu 25 września 2020 r. Podatnik złożył korekty deklaracji podatku od nieruchomości wskazujące na zaistnienie zmian co do sposobu wykorzystywania ww. przedmiotu opodatkowania - w związku z faktem rozwiązania za porozumieniem stron z dniem 14 marca 2020 r. umowy najmu nr [...] z dnia 1 czerwca 2013 r. zawartej z najemcą - K. Sp. z o.o. z siedzibą przy ul. [...] w K. a Skarżącym oraz w związku z podpisaniem kolejnej umowy najmu nr [...] z 9 lipca 2020 r. zawartej pomiędzy Podatnikiem a ww. najemcą, której przedmiotem jest najem lokalu mieszkalnego o pow. 60,00 m2, w którym będzie mieściła się siedziba ww. Spółki.

I.3. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego PMK decyzją z dnia 29 grudnia 2020 r. nr PD-01-1.3120.4.11.2020.JW stwierdził, że nie zachodzą podstawy do zmiany ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 2 stycznia 2020 r. nr PD-01-1.3120.4.249486.2020.HB w sprawie ustalenia Podatnikowi wysokości podatku od nieruchomości za 2020 r.

Zdaniem PMK, wbrew zapisom ujawnionym w ewidencji gruntów i budynków - poświadczających mieszkalny charakter nieruchomości, w rzeczywistości pełnią one funkcję hotelową, co wyklucza możliwość opodatkowania ich preferencyjną stawką podatkową, przewidzianą dla budynków służących zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych ludzi. Jednocześnie - w ocenie organu - brak jest podstaw do objęcia nieruchomości stawkami podatku właściwymi dla budynków pozostałych oraz gruntów pozostałych, gdyż związane są one z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. W tym zakresie organ stwierdził, że czynnikiem przesądzającym o tym, że przedmiotowe nieruchomości znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, jest okoliczność wprowadzenia nieruchomości do środków trwałych prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Przemawia to za uznaniem, że przedmiotowe nieruchomości wchodzą w skład majątku przedsiębiorstwa, co dowodzi istnienia związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

I.4. Od decyzji PMK Podatnik wniósł odwołanie, w którym tej decyzji zarzucił naruszenie:

1) przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2000, ze zm.; dalej: K.p.a.), poprzez dokonanie niezasadnych i niepełnych ustaleń faktycznych w sprawie, polegających na błędnym i nieuzasadnionym przyjęciu, że w nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza, w okresie po dniu 14 marca 2020 r.,

2) naruszenie art. 254 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651; dalej: O.p.) oraz art. 6 ust. 3 i ust. 8 ustawy z dnia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170, ze zm.; dalej: u.p.o.l.), poprzez brak ich prawidłowego zastosowania.

Przedstawiając powyższe zarzuty Podatnik wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i uwzględnienie wniosku o zmianę decyzji lub o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi l instancji.

W uzasadnieniu Podatnik podniósł, że w nieruchomości, której dotyczy decyzja zaprzestano prowadzenia działalności hotelowej (i w ogóle gospodarczej). Organ pomimo posiadania w tym zakresie dowodów - takich jak: rozwiązanie umowy najmu, przedłożone przez Podatnika formularze IN-1 (z których wynika, że w budynku przy ul. [...] w K. w okresie od 14 marca 2020 r. do 8 lipca 2020 r. nie była prowadzona działalność gospodarcza, a następnie od 9 lipca 2020 r. prowadzona działalność została ograniczona do powierzchni 60 m2) i danych ewidencyjnych budynku, z których wynika funkcja mieszkaniowa budynku - nie dokonał zmiany ostatecznej decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2020 r.

W ocenie Strony organ l instancji w sposób niezasadny wskazuje, że zmiana sposobu wykorzystania nieruchomości nie powoduje zasadności zmiany sposobu opodatkowania. Za niezwykle istotny (a czego organ l instancji nie wziął pod uwagę) Podatnik uznał fakt wprowadzenia - ze względu na obostrzenia związane ze stanem epidemii - ograniczeń w działalności hotelarskiej, które spowodowały, że przez znaczny okres 2020 r. działalność hotelarska nie mogła być prowadzona. Odwołujący wskazał, że nieruchomość przy ul. [...] w K. z wyłączeniem 60 m2 służy na cele mieszkaniowe i służy obecnie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych właściciela nieruchomości.

I.5. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie (dalej: SKO, Kolegium, organ II instancji) decyzją z dnia 17 czerwca 2021 r., nr: SKO.Pod./4140/396/2021, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji,

SKO uznało, że nie zachodzą podstawy do zmiany ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 2 stycznia 2020 r. Kolegium stwierdziło, że budynek położony przy ul. [...] w K. nie jest budynkiem mieszkalnym i pomimo rozwiązania umowy najmu nr [...] z dnia 1 czerwca 2013 r. i zawarcia nowej umowy najmu nr [...] r. z dnia 9 lipca 2020 r. (obejmującej jedynie 60 m2 powierzchni) nie służy obecnie zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych i bytowych podatnika, czy jego najbliższej rodziny, gdyż zamiarem podatnika jest wznowienie w budynku działalności hotelarskiej. Podobnie, nie może być mowy o funkcji zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych przez klientów hotelu. Osoby korzystające z usług hotelowych w trakcie swojego pobytu w hotelu korzystają z zakwaterowania, które jest krótkotrwałe, przejściowe i służące realizacji celów turystycznych, rekreacyjnych lub służbowych i nie realizują potrzeb mieszkaniowych, które można określić mianem podstawowych. Skoro więc ze stanu faktycznego wynika, że budynek, po definitywnym zakończeniu remontu (przebudowy) budynku i przeznaczeniu na prowadzenie działalności hotelowej, przestał być budynkiem mieszkalnym, to sam fakt okresowego niewykorzystywania obiektu w działalności gospodarczej (który ma charakter przejściowy), nie pozwala na uznanie danego budynku za mieszkalny, a tym samym zastosowania wobec niego stawki podatkowej przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. Zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości wymaga spełnienia przez ten obiekt dwóch przesłanek - posiadania walorów technicznych wymaganych dla budynku (lokalu) mieszkalnego oraz rzeczywistego spełniania przez niego funkcji mieszkaniowych. W analizowanej sprawie te przesłanki nie zostały spełnione. Za trafne Kolegium również uznało stanowisko organu l instancji, że brak jest podstaw do zastosowania w analizowanej sprawie stawek podatku właściwych dla budynków pozostałych oraz gruntów pozostałych.

Kolegium stwierdziło, że przedmiotowe nieruchomości znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, ich charakter i przeznaczenie świadczą o tym, że mają służyć do realizacji gospodarczych celów przedsiębiorcy, a budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej. Powyższe przemawia za stwierdzeniem, że nie stanowią one składnika majątku osobistego Podatnika, lecz wchodzą w skład majątku przedsiębiorstwa, co dowodzi istnienia związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. W związku z powyższym, pomimo, że przejściowo nieruchomości (z uwagi na ograniczenia w prowadzeniu działalności hotelarskiej) nie były fizycznie zajmowane przez podmiot świadczący usługi hotelarskie, to z uwagi na cechy techniczne budynku oraz fakt, że najemca nie usunął wyposażenia i w każdym momencie mogą one być ponownie wykorzystywane do świadczenia usług hotelarskich, nie ustał ich związek z działalnością gospodarczą.

II.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 7 w zw. z art. 8, art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. oraz art. 122, art. 128 i art. 194 § 3 O.p. poprzez: brak uwzględnienia okoliczności, że pandemia wirusa COVlD-19 wymusiła na Skarżącym zmianę wykorzystania nieruchomości wobec zaprzestania świadczenia usług hotelowych (działalności gospodarczej) i w konsekwencji nieuzasadnione nałożenie obowiązku wyższego opodatkowania; błędne przyjęcie, że obiekt przeznaczony na działalność hotelową uniemożliwia wykorzystywanie go jako lokalu mieszkalnego dla zaspokajania potrzeb mieszkaniowych właściciela; błędne uznanie, że nie nastąpiły przesłanki zmiany okoliczności faktycznych mające wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 6 ust. 8 u.p.o.l.;

- art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1997 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1990, ze zm.; dalej: P.g.k.) w zw. z art. 194 § 3 O.p., bowiem organ oparł się na ustaleniach z okresu nieadekwatnego dla stanu faktycznego niniejszej sprawy;

- art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., przez błędną wykładnię i założenie, iż budynek Skarżącego "nie nadaje się do zamieszkania",

- § 92 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1225), przez błędne uznanie, że obiekt nie posiada kuchni ani aneksu kuchennego,

- art. 254 § 1 O.p. podatkowej oraz art. 6 ust. 3 oraz ust. 8 u.p.o.l. poprzez brak ich prawidłowego zastosowania.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji SKO.

II.2. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

III. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 18 października 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1243/21 uchylił decyzję SKO z dnia 17 czerwca 2021 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał m.in., że: "Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy kwestii czy organy podatkowe zasadnie uznały, że skarżący w badanym okresie – 2020 r. - wykorzystywał przedmiotowy budynek hotelu przy ul. [...] w całości do prowadzenia działalności gospodarczej i w związku z tym powinien zapłacić podatek od nieruchomości według podwyższonych stawek w kwocie ustalonej przez organy w zaskarżonych decyzjach tj. 44 251 zł.

Zdaniem organów chwilowe niewykorzystywanie nieruchomości stanowiącej hotel na cele gospodarcze, przy deklarowanej przez podatnika woli powrotu do prowadzenia tej działalności po epidemii COVID-19, nie powoduje automatycznie, że budynek ten uzyskuje status budynku mieszkalnego, gdyż potencjalnie nadal jest hotelem. Natomiast skarżący wskazuje, że w okresie epidemii, w związku z zakazem prowadzenia tego typu działalności, został zmuszony do zaprzestania działalności a nieruchomość wykorzystywał, poza 60 m2 wynajętymi spółce skarżącego na siedzibę spółki, na zaspokajanie własnych potrzeb mieszkaniowych.

W zaistniałym sporze Sąd przyznał rację stanowisku skarżącego w zakresie jak poniżej. (...)

W ocenie Sądu przeprowadzone w tym zakresie postępowanie wyjaśniające organu I instancji dało podstawy do uznania, że w okresie od 24 stycznia 2020 r. do 19 kwietnia 2020 r. skarżący nie wykorzystywał przedmiotowej nieruchomości dla celów gospodarczych tj. prowadzenia hotelu, bowiem w tym okresie nie prowadził w ogóle działalności gospodarczej. Z danych dostępnych w CEiDG wynika bowiem, że E. J. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą: E., ul. [...], K. (NIP [...]), o przeważającej działalności (kod PKD) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Pierwszy wpis w ewidencji dotyczy działalności prowadzonej przez skarżącego pod nazwą E. z datą jej rozpoczęcia w dniu 21 września 1998 r. do dnia jej zawieszenia tj. 15 stycznia 2020 r., a następnie wykreślenia z ewidencji w dniu 24 stycznia 2020 r. Drugi wpis dotyczy działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego pod nazwą E. z datą jej rozpoczęcia w dniu 20 kwietnia 2020 r. oraz datą jej zawieszenia w dniu 11 września 2020 r.

W zaistniałej sytuacji podatek od nieruchomości za 2020 r. z podwyższoną stawką dla prowadzenia działalności gospodarczej w okresie od 24 stycznia 2020 r. do 19 kwietnia 2020 r. został naliczony w zawyżonej wysokości, zatem w tym zakresie wydana decyzja jest nieprawidłowa. Stawką podatku obowiązującą w tym okresie powinna być stawka przewidziana dla nieruchomości niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w okresie od początku stycznia 2020 r. do 23 stycznia 2020 r. oraz w okresie od 20 kwietnia 2020 r. do końca roku 2020 brak jest podstaw do podważenia decyzji organu w zakresie sposobu wyliczenia wymiaru podatku. (...) Fakt zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej nie powoduje utraty statusu przedsiębiorcy przez podatnika i nie może mieć w związku z tym wpływu na wysokość podatku. Związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni czy też potencjalny, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność ta jest w danym obiekcie faktycznie i w danym czasie prowadzona.

Wobec powyższego w badanej sprawie nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania określone w art. 6 ust. 3 u.p.o.l.

Co do drugiej przesłanki zmiany decyzji ostatecznej na podstawie art. 254 § 1 o.p., to wyjaśnić należy, że regulacje prawne określające okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego za dany okres wskazane zostały m.in. w przepisach ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Natomiast stosownie do postanowień art. 6 ust. 8 u.p.o.l., jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistniało zdarzenie, o którym mowa w ust. 3, organ podatkowy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek.

Podsumowując, w ocenie Sądu, w sprawie ziściły się wszystkie przesłanki do zmiany decyzji ostatecznej na podstawie art. 254 § 1 o.p. we wskazanym przez Sąd zakresie.

Ponownie rozpoznając sprawę SKO w Krakowie weźmie pod uwagę powyższe stanowisko Sądu oraz uwzględni umowę najmu lokalu o pow. 60 m2 na siedzibę spółki skarżącego."

IV. SKO ponownie rozpoznając odwołanie Skarżącego decyzją z dnia 23 września 2022 r. nr SKO.Pod/4140/642/2022, działając m.in. na podstawie art. 233 §1 pkt 2 lit.a O.p. uchyliło w całości decyzję PMK z dnia 29 grudnia 2020 r. i orzekło o zmianie ostatecznej decyzji PMK z dnia 2 stycznia 2020 r., nr PD-01-1.3120.4.249486.2020.HB w ten sposób, że ustaliło Skarżącemu wysokość podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie 33.905,80 zł.

W uzasadnieniu SKO w pierwszej kolejności przedstawiło dotychczasowy przebieg postępowania oraz dokonało wykładni art. 254 § 1 O.p., a następnie wskazało, że z "danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków wynika, że Pan E. J. jest właścicielem działki nr [..] w obrębie [...], jednostka ewidencyjna [...] o pow. 460,00 m2, zabudowanej budynkiem, którego funkcja użytkowa w ewidencji budynków określona jest jako mieszkalna. Powyższe dane znajdują potwierdzenie w treści wpisów ujawnionych w księdze wieczystej nr [...] prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości.

Z akt sprawy wynika również, że decyzją Prezydenta Miasta Krakowa nr 824/2012 w sprawie o sygnaturze AU-01-3.6740.2.295.2012.JUR z dnia 7 maja 2012 r. zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenia na wykonanie robót budowlanych Panu E. J. Nazwę i rodzaj oraz adres robót budowlanych, funkcję i rodzaj zabudowy określono w decyzji jako: "Przebudowa związana ze zmianą sposobu użytkowania części parteru i piwnic, IV p. i poddasza budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem na hostel wraz z rozbudową wewnętrznej instalacji: wod-kan-c.o. i elektrycznej oraz budową wentylacji mechanicznej jako I Etap inwestycji dla zamierzenia budowlanego pn.: zmiana sposobu użytkowania budynku mieszkalnego wielorodzinnego na hostel przy ul. [...] w K., położonym na działce nr [..] obr.[...] -[...]".

Na mocy decyzji, obiekt budowlany zakwalifikowano do kategorii "XIII/XIV", która, zgodnie z załącznikiem do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, obejmuje pozostałe budynki mieszkalne oraz budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego, jak: hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne. Ponadto w aktach sprawy znajduje się przedłożona przez Podatnika w dniu 6 lutego 2014 r. "Inwentaryzacja budynku usługowego na dz. nr [..] obręb [...], [...] przy ul. [...] w K. wykonana celem obliczenia powierzchni zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych" sporządzona przez firmę A., ul. [...], K. W treści opisu technicznego budynku przy ul. [...] znajduje się zapis m.in. iż "w budynku na poziomie parteru znajdują się dwa lokale użytkowe oraz część recepcyjna hotelu. Na pozostałych kondygnacjach nadziemnych pokoje hotelowe, na poziomie przyziemia hotelowe usługi towarzyszące i pomieszczenia techniczne i gospodarcze".

Zgodnie z treścią inwentaryzacji budynku przy ul. [...] przedmiotowy budynek składa się z 5 kondygnacji (parter, 1 piętro, 2 piętro, 3 piętro, 4 piętro) z poddaszem nieużytkowym, podpiwniczona. Na powierzchnię przyziemia (piwnicy) składają się pomieszczenia hotelowych usług towarzyszących i pomieszczenia techniczne i gospodarcze tj.: pokój śniadaniowy, sala wielofunkcyjna, sauna, fitness, archiwum, szatnia, natryski, WC i komunikacja, zaplecze, zmywalnia. Na powierzchnię parteru składają się lokale użytkowe, recepcja oraz WC. Natomiast na powierzchnię pozostałych kondygnacji, w tym poddasza składają się pokoje, łazienki, komunikacja, a także 3 garderoby i kilka pomieszczeń gospodarczych.

Z akt sprawy - danych wpisanych do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika również, że Pan E. J. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą: E., ul. [...], K. (NIP [...]), o przeważającej działalności (kod PKD) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. W powyższej ewidencji znajdują się dwa wpisy dotyczące firmy pod nazwą E. Pierwszy wpis dotyczy działalności prowadzonej przez Pana E. J. pod nazwą E. z datą jej rozpoczęcia w dniu 21 września 1998 r. do dnia jej zawieszenia tj. 15 stycznia 2020 roku, a następnie wykreślenia z ewidencji w dniu 24 stycznia 2020 r. Drugi wpis dotyczy działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana E. J. pod nazwą E. z data jej rozpoczęcia w dniu 20 kwietnia 2020 r. oraz datą jej zawieszenia w dniu 11 września 2020 r. Ponadto z danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że Pan E. J. prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą K. Spółka z o.o. z siedzibą w K. przy ul. [...], której jest jedynym wspólnikiem i Prezesem Zarządu.

Zatem podążając tokiem ustaleń dokonanych dotychczas przez Organ I instancji i na których opierało się poprzednio tut. Kolegium wydając decyzję z dnia 17 czerwca 2021 r., nr SKO.Pod/4140/396/2021 r., jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wydając wyrok uchylający (jedynie decyzję tut. Kolegium) z dnia 18 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1243/21 ustalono, że spór dotyczy faktycznego wykorzystywania przez Podatnika nieruchomości (na cele niegospodarcze) przez 87 dni roku kalendarzowego 2020, tj. pomiędzy dniem 24 stycznia 2020 r. a 19 kwietniem 2020 r.

Zatem Kolegium dając posłuch wytycznym zawartym w w/w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 listopada 2021 r. dokonało obliczenia na nowo wysokości podatku od nieruchomości za rok 2020 należnych od Pana E. J. i tym samym zmieniło ostateczną/ decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 02 stycznia 2020 r., nr PD-01-1.3120.4.249486.2020.HB. W pierwszej kolejności Kolegium zwraca uwagę na treść art. 6 ust. 3 ustawy z dnia i ustanie obowiązku podatkowego - Art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 z późn. zm.), w myśl którego "Jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie".

Sposób opodatkowania i stawka opodatkowania w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2020 r na terenie Krakowa reguluje Uchwała Nr XXVIII/719/19 Rady Miasta Krakowa z dnia 6 listopada 2019 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urzęd. woj. Małopolskiego z 2019 r. poz. 8101). W myśl § 1. ust. 1 pkt. 1 cyt. uchwały Stawki podatku od nieruchomości wynoszą rocznie: 1) od gruntów: a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,95 zł od 1 m2 powierzchni, zaś g) pozostałych - 0,50 zł od 1 m2 powierzchni; z kolei (pkt. 2) od budynków lub ich części: a) mieszkalnych - 0,81 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej - 23,90 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej.

Biorąc pod uwagę treść formularza "Informacji o nieruchomościach osób fizycznych" (wykazu nieruchomości) oraz danych z ewidencji gruntów i budynków oraz złożone przez Podatnika do Organu I instancji w dniu 25 września 2020 r. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości wskazujące na zaistnienie zmian co do sposobu wykorzystywania ww. przedmiotu opodatkowania - w związku z faktem rozwiązania za porozumieniem stron z dniem 14 marca 2020 r. umowy najmu nr [...] r. z dnia 1 czerwca 2013 r. zawartej z najemcą - Spółką pod nazwą firmy K. Sp. z o.o. z siedzibą przy ul. [...] w K. a Panem E. J. oraz w związku z podpisaniem kolejnej umowy najmu nr [...] r. z dnia 9 lipca 2020. zawartej pomiędzy Panem E. J. a najemcą - Spółką pod firmą K. Sp. z o.o. z siedzibą przy ul. [...] w K., której przedmiotem jest najmem lokalu mieszkalnego o pow. 60,00 m2, w którym będzie mieściła się siedziba ww. Spółki. W takim stanie rzeczy należy przyjąć, że nieruchomość budynkowa przy ul. [...] w K. zajęta na cele mieszkaniowe o powierzchni 1.773,22 m2 (1.833,22 m2 - 60 m2 = 1.773,22 m2) przez 9 miesięcy roku 2020 (tj. od 1 stycznia do 31 stycznia i od 1 maja do 31 grudnia) należy opodatkować według stawki 23,90 zł/m2 zaś za 3 miesiące 2020 r. (tj. od 1 lutego do 30 kwietnia) według stawki 0,81 zł/m2 - skoro nie była zajęta na cele prowadzonej działalności gospodarczej tylko na osobiste cele mieszkaniowe Podatnika. Z kolei 60 m2 - gdzie mieściła się siedziba innej firmy Podatnika, należy opodatkować przez cały rok 2020 (12 miesięcy) według stawki 23,90 zł/m2. Szczegóły wyliczenia matematycznego wyglądają następująco:

- 1.773,22 m2 x 23,90 zł/ m2 x 9 miesięcy : 12 miesięcy = 31.784,97 zł.

- 1.773,22 m2x 0,81 zł/ m2 x 3 miesiące : 12 miesięcy = 359,08 zł

- 60 m2 x 23,90 zł/ m2 = 1.434,00 zł

- Razem 33.578,05 zł (31.784,97 zł + 359,08 zł + 1.434,00 zł = 33.578,05 zł).

Jeżeli chodzi o opodatkowanie gruntu pod w/w budynkiem mieszkalnym, to przez 9 miesięcy roku 2020 (tj. od 1 stycznia do 31 stycznia i od 1 maja do 31 grudnia) należy opodatkować według stawki 0,95 zł/m2 zaś za 3 miesiące 2020 r. (tj. od 1 lutego do 30 kwietnia) według stawki 0,50 zł/m2 - jako grunt pozostałe - skoro nie były zajęte na cele prowadzonej działalności gospodarczej tyko na osobiste cele mieszkaniowe Podatnika. Szczegóły wyliczenia matematycznego wyglądają następująco:

- 460 m2 x 0,95 zł/ m2 x 9 miesięcy : 12 miesięcy = 327,75 zł

- 460 m2 0,50 zł/ m2 x 3 miesiące : 12 miesięcy = 57,50 zł

- Razem 385,25 zł (327,75 zł + 57,50 zł = 385,25 zł).

Łącznie obliczony podatek za nieruchomość Podatnika za rok 2020 wynosi 33.905,80 zł (33.578,05 zł + 327,75 zł = 33.905,80 zł)."

V.1 Skarżący na powyższą decyzję złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której decyzji SKO zarzucił naruszenie:

1. art. 7 w zw. z art. 8; art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. oraz art 122 i art 128 O.p. poprzez:

a. brak wystarczającego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w tym brak uwzględnienia okoliczności, iż pandemia wirusa COVID-19 wymusiła na Skarżącym zmianę charakteru nieruchomości związaną z zaprzestaniem świadczenia usług hotelowych (działalności gospodarczej) przez spółkę będącą najemcą nieruchomości w okresie po 14 marca 2020 roku i w konsekwencji nieuzasadnione nałożenie obowiązku wyższego opodatkowania, podczas gdy zgodnie z wiedzą powszechną i zasadami doświadczenia życiowego sytuacja pandemiczna uniemożliwiła działalność hotelową,

b. brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego i niezasadne przyjęcie, iż obiekt przeznaczony na działalność hotelową uniemożliwia prowadzenie działalności mieszkaniowej, brak zauważenia, iż niegdysiejszy obiekt hotelowy służy obecnie zaspokojeniu potrzeb życiowych skarżącego będącego jego właścicielem (tudzież brak wykazania, iż tak nie jest),

c. niezasadne założenie, iż pozostanie wyposażenia hotelowego w budynku uniemożliwia zaspokajanie podstawowych potrzeb mieszkaniowych, podczas gdy zasady logicznego rozumowania wprost wskazują, iż wyposażenie hotelowe (tj. łóżka, prysznice, sprzęt RTV itp.) jest tożsame z wyposażeniem każdego lokalu przeznaczonego na cele mieszkaniowe,

d. brak zauważenia, iż nastąpiły przesłanki zmiany okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego związane z zaistnieniem sytuacji pandemii na terenie RP, co wymusiło nie tylko zmiany faktyczne, ale i prawne w rozumieniu art. 6 ust. 8 u.p.o.l.;

2. art. 21 ust. 1 P.g.k. w zw. z art. 194 § 3 O.p., przez jego błędne zastosowanie, bowiem organ oparł się na ustaleniach z okresu nieadekwatnego dla stanu faktycznego niniejszej sprawy;

3. art. 194 § 3 O.p., przez brak dania wiarygodności dowodowi w zakresie danych z ewidencji gruntów i budynków odnośnie do funkcji użytkowej budynku zlokalizowanego przy ul. [...] i [...] w K., podczas gdy dane te odzwierciedlają aktualny stan faktyczny przeznaczenia budynku;

4. art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., przez błędną wykładnię i założenie, iż budynek skarżącego "nie nadaje się do zamieszkania" i nie posiada uwarunkowań technicznych do zamieszkania, podczas gdy logicznym wydaje się, iż skoro nadawał się do zamieszkania jako hotel, tym bardziej nadaje się do zamieszkania jako obiekt służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych;

5. § 92 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie przez założenie przez błędne uznanie, iż obiekt nie posiada kuchni ani aneksu kuchennego, podczas gdy pojęcie "kuchni" czy też "aneksu kuchennego" nie mieści się w normatywnej definicji pomieszczenia mieszkalnego, nadto w budynku znajduje się kuchnia, z której właściciel nieruchomości może korzystać;

6. art. 254 § 1 O.p. oraz art. 6 ust. 3 i ust. 8 u.p.o.l. poprzez brak ich prawidłowego zastosowania;

7. uchwały nr XXVIII/719/19 Rady Miasta Krakowa z dnia 6 listopada 2019 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Mał. z 2019 r. poz. 8101; dalej: uchwała) - § 1 ust. 1 pkt. 1 uchwały Stawki podatku od nieruchomości wynoszą rocznie: b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej - 23,90 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Poprzez jej zastosowanie w niniejszym stanie faktycznym, podczas gdy winien być zastosowany podatek od powierzchni mieszkalnych - 0,81 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej.

Na podstawie tych zarzutów Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

VI. SKO w odpowiedzi na skargę podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po raz drugi rozpoznając sprawę zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).

Przedmiotowa skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095; dalej: ustawa o COVID-19). Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązującym od dnia 2 lipca 2021 r. przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uznał rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

Przewodniczący Wydziału I zarządzeniem z dnia 30 stycznia 2023 r. wyznaczył w rozpatrywanej sprawie posiedzenie niejawne Sądu w składzie trzech sędziów na dzień 7 marca 2023 r.

Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji stron, bowiem podnoszone przez nie argumenty, są wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę i inne pisma procesowe.

Rozpatrując sprawę w tak zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu albowiem zaskarżona decyzja SKO nie narusza prawa w stopniu, który powodowałby wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Sąd wskazuje, że orzekanie w tej sprawie odbywa się w warunkach związania, o których mowa w art. 153 P.p.s.a., ponieważ niniejszy wyrok jest poprzedzony prawomocnym wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 18 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1243/21, który funkcjonuje w obrocie prawnym. W wyroku tym Sąd w sposób nie budzący najmniejszych wątpliwości przesądził po pierwsze, że podstawy do zmiany decyzji PMK z dnia 2 stycznia 2020 r. istniały za okres od dnia od 24 stycznia 2020 r. do 19 kwietnia 2020 r. ("podatek od nieruchomości za 2020 r. z podwyższoną stawką dla prowadzenia działalności gospodarczej w okresie od 24 stycznia 2020 r. do 19 kwietnia 2020 r. został naliczony w zawyżonej wysokości, zatem w tym zakresie wydana decyzja jest nieprawidłowa"). Po drugie, że brak było podstaw do zmiany decyzji PMK z dnia 2 stycznia 2020 r. za okres od 1 stycznia 2020 r. do 23 stycznia oraz w okresie od 20 kwietnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r.("w okresie od początku stycznia 2020 r. do 23 stycznia 2020 r. oraz w okresie od 20 kwietnia 2020 r. do końca roku 2020 brak jest podstaw do podważenia decyzji organu w zakresie sposobu wyliczenia wymiaru podatku").

Zgodnie z tym przepisem prawnym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Przepis art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że ciążący na organie i na sądzie obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, może być wyłączony tyko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, czyniącej pogląd prawny nieaktualnym, a także w razie wzruszenia wyroku w trybie przewidzianym prawem (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 2408/98, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 16 czerwca 2009 r., sygn. akt II SA/Ol 443/09 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem przede wszystkim z wykładnią prawa (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis Warszawa 2005, s. 472, Komentarz do art. 153 P.p.s.a.; J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, BWP Justicia, Warszawa 1995, s. 70; T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewski, Komentarz do Kodeksu postępowania cywilnego, tom I, Wyd. LexisNexis Warszawa 2002, s. 826-827).

Ocena prawna może odnosić się zarówno do przepisów prawa materialnego jak i procesowego. Zarówno organ administracji jak i sąd, rozpoznając sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny zawartej w uzasadnieniu wyroku. Związanie to dotyczy również wskazań co do dalszego postępowania, w przypadku uchylenia poprzedniej decyzji lub postanowienia ze względu na naruszenie przepisów procesowych w zakresie dotyczącym wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Od tej oceny zarówno organ administracji, jak i sąd, może odstąpić jedynie w przypadku zmiany stanu faktycznego sprawy. W toku bowiem ponownego rozpoznania sprawy organ administracji może uwzględnić nowe fakty i dowody, których strona nie mogła powołać w toku poprzedniego postępowania lub jeśli potrzeba ich powołania wynikła później (por. wyrok NSA z dnia 8 lutego 2007 r., sygn. akt II GSK 240/06).

Pomiędzy oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencje oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracji i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w sprawie. Wskazania sądu administracyjnego co do dalszego postępowania wytyczają kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

Zauważyć również należy, że w orzecznictwie jednolicie prezentowany jest pogląd wyrażony miedzy innymi w wyroku NSA z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt II FSK 1057/11, że sąd orzekający w warunkach związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia winien ograniczyć się tylko i wyłącznie do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku (podkreślenie Sądu).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, miał na względzie wyżej przytoczone przepisy prawne oraz poglądy judykatury i doktryny stanowiące wyjaśnienie podstaw prawnych orzeczenia i zakresu kontroli skarżonego aktu. Sąd stwierdził, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające związanie oceną prawną i wskazaniami zawartymi w prawomocnym wyroku tut. Sądu z dnia 18 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1243/21, ponieważ nie doszło do wzruszenia tego wyroku w trybie przewidzianym prawem, nie doszło również do istotnej zmiany stanu prawnego.

Zalecenia dla organu ponownie rozpatrującego sprawę zostały zrealizowane gdyż organ II instancji zmienił decyzję PMK w zakresie wskazanym w powyższym wyroku Sądu, przyjmując zaistnienie zmian wykorzystywania przedmiotu opodatkowania - w związku z faktem rozwiązania za porozumieniem stron z dniem 14 marca 2020 r. umowy najmu nr [...] z dnia 1 czerwca 2013 r. zawartej z K. Sp. z o.o. z siedzibą w K. przy ul. [...] (najemcą) a Skarżącym oraz w związku z podpisaniem kolejnej umowy najmu nr [...] r. z dnia 9 lipca 2020. zawartej pomiędzy K. Sp. z o.o. a Skarżącym, której przedmiotem jest najem lokalu mieszkalnego o pow. 60,00 m2, w którym będzie mieściła się siedziba ww. Spółki.

W związku z powyższym SKO zgodnie z wyrokiem przyjęło, że nieruchomość budynkowa przy ul. [...] w K. o powierzchni 1.773,22 m2 (1.833,22 m2 - 60 m2 = 1.773,22 m2) przez 9 miesięcy roku 2020 (tj. od 1 stycznia do 31 stycznia i od 1 maja do 31 grudnia) należy opodatkować według stawki 23,90 zł/m2 zaś za 3 miesiące 2020 r. (tj. od 1 lutego do 30 kwietnia) według stawki 0,81 zł/m2 (nieruchomość nie była zajęta na cele prowadzonej działalności gospodarczej, tylko na osobiste cele mieszkaniowe Skarżącego).

Z kolei 60 m2, gdzie mieściła się siedziba innej firmy Skarżącego, SKO zasadnie opodatkowało przez cały rok 2020 (12 miesięcy) według stawki 23,90 zł/m2.

Przedstawione w decyzji SKO obliczenie podatku od nieruchomości od ww. nieruchomości budynkowej w kwocie 33.578,05 zł jest prawidłowe. Organ II instancji prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania (powierzchnię użytkową) oraz zastosował prawidłowe stawki podatku wynikające z ww. uchwały oraz prawidłowo przyjął okres opodatkowania tej nieruchomości stawką dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (§ 1 ust. 1 pkt 2 lit. b uchwały) oraz okres opodatkowania stawką dla budynków mieszkalnych lub ich części (§ 1 ust. 1 pkt 2 lit. a uchwały).

Sąd za prawidłowe uznał również obliczenie podatku od nieruchomości od gruntu pod w/w budynkiem w łącznej kwocie 385,25 zł. Organ II instancji prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania (powierzchnię gruntów), zastosował właściwe stawki podatku wynikające z uchwały oraz prawidłowo przyjął okres opodatkowania gruntów pod nieruchomością budynkową stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. a uchwały) oraz okres opodatkowania stawką dla gruntów pozostałych (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. g uchwały).

Wobec powyższego łączna kwota zobowiązania w podatku od nieruchomości od budynku i gruntu pod budynkiem powinna wynieść 33,963,30 zł (po zaokrągleniu 33.963,00 zł), podczas gdy organ zarówno w sentencji decyzji jak i w uzasadnieniu ustalił kwotę 33.905,80 zł.

Różnica w kwocie 57,50 zł wynika z dokonania przez SKO błędnego końcowego sumowania ustalonych prawidłowo cząstkowych kwot podatku. Organ II instancji przy sumowaniu pominął kwotę podatku przypadającą od 460 m2 gruntów opodatkowanych stawką 0,50 zł/m2 przez 3 miesiące 2020 r.

Stwierdzona okoliczność jest niewątpliwie naruszeniem przepisów art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 4 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 6 ust.1 u.p.o.l. w zw. z § 1 ust. 1 pkt 1 lit. g uchwały, gdyż organ II instancji ustalił podatek w wysokości niższej od należnej, która powinna skutkować uchyleniem decyzji, jednak o treści wyroku przesądziła wola ustawodawcy wyrażona w przepisie art. 134 § 2 P.p.s.a., zgodnie z którym sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Przywołany art. 134 § 2 P.p.s.a. reguluje tzw. zakaz reformationis in peius. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 8 kwietnia 2008 r. sygn. akt II OSK 367/07), zgodnie z którym orzeczenie wydane na skutek rozpoznania środka zaskarżenia (tu: skargi na decyzję SKO) nie może być dla strony skarżącej mniej korzystne, niż orzeczenie zaskarżone (z wyjątkiem stwierdzenia naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności).

Uchylenie zaskarżonej decyzji i nakazanie organowi prawidłowego ustalenia wysokości podatku w kwocie wyższej o 57,00 zł, byłoby niekorzystne dla Skarżącego. Jednocześnie błędu organu w powyższym zakresie nie można przy tym zakwalifikować, jako rażącego naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji.

Podsumowując Sąd wskazuje, że w okolicznościach niniejszej sprawy sformułowane przez profesjonalnego pełnomocnika zarzuty skargi nie mogły odnieść skutku, ze względu na przepis art. 153 P.p.s.a., który jak Sąd wskazał powyżej, wyznaczył granice rozpoznania sprawy po raz drugi po wyroku, który stał się prawomocny.

Sformułowane w skardze zarzuty w istocie kwestionują dokonane przez Sąd stwierdzenia w prawomocnym wyroku z dnia 18 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1243/21. Formułujący zarzuty pełnomocnik Skarżącego zupełnie pominął treść powyższego wyroku, w którym jak już Sąd wskazywał, Sąd orzekający w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 1243/21 w sposób jednoznaczny przesądził, w jakim zakresie może być zmieniona decyzja PMK z dnia 2 stycznia 2020 na podstawie art. 254 § 1 O.p. SKO wykonując zalecenia Sądu zmieniło decyzję PMK z dnia 2 stycznia 2020 r. w zakresie wskazanym w wyroku z dnia 18 listopada 2021 r., dlatego też Sąd obecnie rozpoznający sprawę uznał, że organ II instancji wykonał zalecenia z przedmiotowego wyroku.

Jednocześnie ze względu na przepis art. 134 § 2 P.p.s.a., Sąd nie uchylił decyzji, mimo stwierdzonego zaniżenia ustalenia przez SKO kwoty zobowiązania w podatku od nieruchomości w wysokości o 57,00 zł niższej od należnej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.