Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1462/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 91 ust. 8
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 15 ust.1, art. 18 ust. 2 pkt 9, art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 40
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Sylwester Golec, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 117/23 w sprawie ze skargi Gminy W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 grudnia 2021 r. nr 1001-IOV-1.4103.74.2020.15.U18.AM w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Gminy W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 1800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 29 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 117/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę Gminy W. (dalej "gmina" lub "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 14 grudnia 2021 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r.

W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji podkreślił, że działa w warunkach związania prawomocnymi wyrokami sądów administracyjnych, tj. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 8 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 750/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1354/22. Ocena prawna wyrażona w tych orzeczeniach, zgodnie z art. 190 p.p.s.a., ma wpływ na granice sporu na obecnym etapie rozpoznania sprawy. W konsekwencji za przedmiot obecnej kontroli sądowoadministracyjnej sąd pierwszej instancji uznał zasadność odmowy uwzględnienia wniosku gminy o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r.

W tym zakresie sąd pierwszej instancji przyznał rację organom podatkowym co do tego, że do zmiany przeznaczenia dobra inwestycyjnego (hali sportowej) doszło z chwilą podjęcia przez Radę Gminy W. uchwały nr [...] z 28 kwietnia 2011 r. określającej zasady korzystania z Hali Sportowej przy Zespole Szkół w W. (w której to uchwale dopuszczono "mieszany" tryb wykorzystywania hali, tj. również na działalność komercyjną), a nie na posiedzeniu Komisji Spraw Społecznych Rady Gminy W., które miało miejsce 10 stycznia 2011 r. Dalej sąd wskazał, że niezależnie od powyższego możliwość odliczenia przez gminę podatku naliczonego z tytułu wydatków na wybudowanie hali poniesionych w okresie od 2008 r. do 10 stycznia 2011 r. w drodze jednorazowej korekty jest niedopuszczalna w świetle postanowienia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "Trybunał" lub "TSUE") z 5 czerwca 2014 r., w sprawie C-500/13.

2. Skarga kasacyjna

Od powyższego wyroku gmina wywiodła skargę kasacyjną, w której zarzuciła naruszenie:

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.), dalej "o.p.", przez nieprawidłową ocenę okoliczności występujących w sprawie i stwierdzenie, że w niniejszej sprawie nie doszło do zmiany przeznaczenia towarów i usług w związku z budową hali sportowej, która uprawnia gminę do jednorazowej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. poz. 535, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", pomimo że taki wniosek wynika z okoliczności niniejszej sprawy;

– art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. przez oddalenie skargi gminy na decyzję, pomimo że decyzja została wydana w oparciu o błędnie ustaloną okoliczność, a mianowicie uznanie, że zmiana przeznaczenia hali sportowej miała miejsce dopiero w momencie podjęcia przez Radę Gminy W. uchwały nr [...] z 28 kwietnia 2011 r. określającej zasady korzystania z Hali Sportowej przy Zespole Szkół w W., a podejmowane wcześniej działania (tj. posiedzenie Komisji Spraw Społecznych Rady Gminy W., które miało miejsce 10 stycznia 2011 r.) należy rozpatrywać w kategoriach projektów, które nie mają wpływu na możliwość odliczenia VAT i nie stanowią zmiany przeznaczenia przed oddaniem do użytkowania w rozumieniu art. 91 ust 8 ustawy o VAT;

– art. 91 ust. 8 w zw. z art. 91 ust. 5, ust. 6 pkt 1 i 2, ust. 7, ust. 7a, ust. 7b, ust. 7c, ust. 7d i ust. 7e ustawy o VAT przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe niezastosowanie wskazanego przepisu, znajdujące wyraz w uznaniu, że w stanie faktycznym sprawy nie doszło do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu wytworzenia Hali Sportowej przy Zespole Szkół w W. zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT (zmiany przeznaczenia przed oddaniem do użytkowania), w związku z czym gmina nie miała prawa do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiła zmiana przeznaczenia przed oddaniem do użytkowania, pomimo że z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że taka zmiana miała miejsce.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych gmina wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm prawem przepisanych.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

4.2. Niniejsza sprawa jest już trzeci raz przedmiotem rozpoznawania przez Naczelny Sąd Administracyjny. W aktualnym jej stanie spór dotyczy odmowy stwierdzenia nadpłaty za miesiące styczeń, luty i marzec 2011 r. W szczególności rozbieżności zachodzą w zakresie momentu zmiany przeznaczenia hali. Zdaniem skarżącej gminy decydujące znaczenie miały tu ustalenia podjęte 10 stycznia 2011 r. podczas posiedzenia Komisji Spraw Społecznych Rady Gminy W. Organ z kolei stoi na stanowisku, że dopiero formalny wyraz tych ustaleń, zawarty w uchwale Rady Gminy W. nr [...] z 28 kwietnia 2011 r., określającej zasady korzystania z Hali Sportowej w W., oznaczał zmianę przeznaczenia obiektu. To ostatnie stanowisko znalazło akceptacje sądu pierwszej instancji.

4.2. Przewidziana w art. 91 ust. 8 ustawy o VAT zmiana przeznaczenia towaru może mieć miejsce poprzez czynności faktyczne lub też decyzje formalne. W niniejszej sprawie z ustalonego stanu faktycznego nie wynika aby w badanym okresie w sposób komercyjny wykorzystywana była hala sportowa. Dlatego też zasadnicze znaczenie ma to kiedy Gmina W. podjęła rozstrzygnięcie w zakresie zmiany przeznaczenia obiektu sportowego.

Nie można się zgodzić z autorem skargi kasacyjnej, że zmiana przeznaczenia została dokonana podczas posiedzenia Komisji Rady Gminy w dniu 10 stycznia. Trzeba bowiem podkreślić, że zgodnie z zasadą legalizmu, wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP, gmina może działać na podstawie i w granicach prawach. Sposób funkcjonowania tej jednostki samorządu terytorialnego określony jest w obowiązujących przepisach prawa powszechnie obowiązujących. Zasadniczym aktem jest ustawa z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy organem stanowiącym gminy jest rada gminy. Stosownie do treści art. 18 ust. 2 pkt 9 ustawy o samorządzie gminy do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, rada gminy ze swojego grona może powoływać stałe i doraźne komisje do określonych zadań, ustalając ich przedmiot działania oraz skład osobowy. Komisje rady gminy nie są jednak organami gminy. Nie są również organami rady o samoistnych uprawnieniach. Są organami wewnętrznymi, pomocniczymi organami rady gminy. Ustawa o samorządzie gminnym nie przyznaje im bowiem żadnych samodzielnych kompetencji.

Z powyższych względów sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że dopiero z chwilą podjęcia uchwały przez Radę Gminy w dniu 28 kwietnia 2011 r. doszło do zmiany przeznaczenia hali sportowej. Wcześniej odbywające się posiedzenie Komisji Społecznej Rady Gminy z dnia 10 stycznia 2011 r. było jedynie etapem koniecznym do podjęcia uchwały przez organ stanowiący gminy. Zawierało jedynie pozytywną opinię w tym zakresie. Stanowisko wyrażone przez członków Komisji Społecznej nie było wiążące dla Rady Gminy W.

Autor skargi kasacyjnej, na potwierdzenie swoich argumentów przywołuje fragmenty orzeczeń sądów administracyjnych. Trzeba jednak podkreślić, że każde z tych orzeczeń zostało wydane w innym stanie faktycznym. Stąd też nie jest uprawnione wnioskowanie z tych orzeczeń w zakresie momentu zmiany przeznaczenia wykorzystania obiektu.

Z uwagi na powyższe bezzasadne są zarzuty naruszenia przepisów postępowania, podniesione w skardze kasacyjnej, a kwestionujące prawidłowość ustaleń faktycznych i ich ocenę.

4.3. Ponieważ trafne są ustalenia organu podatkowego, zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji, że w stanie faktycznym sprawy nie doszło w styczniu 2011 r. do zmiany przeznaczenia towarów nabytych w celu wytworzenia Hali Sportowej przy Zespole Szkół w W. przed oddaniem do użytkowania bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 91 ust. 8 w zw. z art. 91 ust. 5, ust. 6 pkt 1 i 2, ust. 7, ust. 7a, ust. 7b, ust. 7c, ust. 7d i ust. 7e ustawy o VAT.

4.4. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

4.5. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018, poz. 265).

Sylwester Golec Arkadiusz Cudak Ryszard Pęk