Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 838/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek / spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2015r. sprawy ze skargi spółki "A" w Ł. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej spółki "A" w Ł. kwotę 457 (słownie czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

A. spółka z o.o. spółka komandytowa (określana dalej jako spółka, wnioskodawca) w dniu 16 marca 2015 r. zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wnioskodawca w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową jest zobligowany jako płatnik do wyliczenia i pobrania podatku dochodowego od wspólnika spółki przekształcanej, będącego osobą prawną.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką komandytową powstałą z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (postanowienie o wpisie do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego zostało wydane 19 grudnia 2014 r.). Spółka komandytowa jest następcą prawnym przekształconej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w okresie swojej działalności osiągała zysk, który dzielony był zgodnie z zasadami określonymi w Kodeksie spółek handlowych. We wzmiankowanym okresie zdarzały się sytuacje, w których zgromadzenie wspólników ww. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podejmowało uchwałę, w której decydowało o podziale zysku (lub jego części) w ten sposób, że zysk był przelewany do kapitału zapasowego/rezerwowego (lub innego funduszu).

W związku z powyższym zadano pytanie, czy w uwarunkowaniach zaistniałego stanu faktycznego, tj. przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową (komandytową) wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do wyliczenia i pobrania podatku dochodowego od osób prawnych od wspólnika spółki przekształcanej będącego osobą prawną?

Przedstawiając własne stanowisko spółka wskazała, że w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową dokonanego przed 1 stycznia 2015 r., w sytuacji gdy w spółce kapitałowej (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) podejmowana była przez zgromadzenie wspólników uchwała o przeznaczeniu zysku (lub jego części) do podziału zgodnie z przepisami prawa, w tym o przelaniu zysku na kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz), nie mamy do czynienia z niepodzielonym zyskiem, co w konsekwencji implikuje fakt, że na moment przekształcenia wspólnik nie rozpoznaje przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. - określanej dalej jako u.p.d.o.p.) - w brzmieniu obowiązującym w dniu przekształcenia, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przy tym pojęcia "niepodzielony zysk". Pojęcie niepodzielonego zysku jest zatem pojęciem ogólnym.

Skoro wskazany przepis ustawy podatkowej traktuje wprost o wartości niepodzielonego zysku w przypadku przekształcenia spółek, a więc o instytucji z zakresu prawa handlowego, zasadnym jest w ocenie wnioskodawcy odwołanie się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm. - określanej dalej jako k.s.h.) w tym zakresie.

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z kolei art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h. stanowi, że przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu strat. Zgodnie z rzeczonym przepisem wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1 k.s.h. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 k.s.h. Przykładowo możliwa jest sytuacja, w której zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o przelaniu zysku do kapitału zapasowego lub na kapitały rezerwowe (lub do innego funduszu) jako inny sposób podziału zysku. Nie można również wykluczyć sytuacji, w której wypracowany zysk przeznaczony zostaje na pokrycie straty spółki z lat ubiegłych. Jak wskazuje się w doktrynie "należy odróżnić podział zysku między wspólników od podziału w inny sposób (tak R. Pabis w "Zasady rozporządzania zyskiem spółki z o.o.", Prawo Spółek 2009, nr 5, s. 51 i n.). Podział w inny sposób może służyć przede wszystkim wzmocnieniu sytuacji majątkowej spółki "kosztem wspólników" (tak A. Kidyba w "Komentarz do Kodeksu spółek handlowych", 2011).

Wszystkie te sposoby stanowią formę rozdysponowania zysku, jego podzielenia w rozumieniu przepisów prawa. Brak jest zatem podstawy prawnej do przyjęcia, że z podzielonym zyskiem mamy do czynienia tylko wtedy gdy wypracowany w spółce zysk zostaje przeznaczony do wypłaty na rzecz wspólników tytułem dywidendy.

Na poparcie przedstawionej przez siebie argumentacji, spółka powołała liczne wyroki sądów administracyjnych, w uzasadnieniu których zostało przedstawione stanowisko zbieżne ze stanowiskiem prezentowanym przez spółkę.

Spółka wskazała także, że za zasadnością jej stanowiska przemawia również fakt, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. został zmieniony ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), która weszła w życie dnia 1 stycznia 2015 r. Biorąc pod uwagę treść ustawy nowelizującej nie powinno budzić najmniejszych wątpliwości, że celem ustawodawcy było objęcie opodatkowaniem zysków przekazanych na inne kapitały niż kapitał zakładowy. W związku z powyższym, należy wnioskować, że w poprzednim stanie prawnym (obowiązującym na dzień przekształcenia) czynność ta nie była opodatkowana. Przyjęcie odmiennego stanowiska poddawałoby w wątpliwość sens nowelizacji oraz racjonalność działania ustawodawcy.

Zatem w ocenie wnioskodawcy "niepodzielone zyski" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. to takie, którymi co do zasady zgromadzenie wspólników nie zadysponowało w zgodny z prawem sposób.

W świetle powyższego, rozporządzenie zyskiem polegające na przeznaczeniu go w całości czy w części na kapitał zapasowy/rezerwowy spółki (lub na inny fundusz) jest formą podziału zysku i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a w konsekwencji - nie rodzi obowiązków po stronie wnioskodawcy jako płatnika.

W dniu [...] czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wnioskodawca był zobowiązany do rozpoznania na dzień przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jako wartości niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych i do zapłaty jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych, za nieprawidłowe.

Minister Finansów dokonując oceny prawnej stanu faktycznego opisanego we wniosku na gruncie wykładni obowiązujących przepisów prawa uznał, że nie można się było zgodzić z argumentacją spółki sprowadzającą się do twierdzenia, że zysk spółki z o. o. przekazany na jej kapitał zapasowy oznacza jego podzielnie, a tym samym na skutek przekształcenia spółki nie wystąpią u wspólników niepodzielone zyski, które podlegałyby opodatkowaniu.

Podkreślił, że w spółce z o.o. nie ma obowiązku utworzenia kapitału zapasowego i przelewania do niego określonego procentu zysku aż do osiągnięcia ustalonej wartości, tak jak ma to miejsce w spółkach akcyjnych. K.s.h. nie wskazuje jednoznacznie zasad tworzenia innych kapitałów w spółce z o. o. oprócz podstawowego i pozostawia spółce dowolność w tym zakresie. Kapitał zapasowy w spółce z o. o. tworzony jest fakultatywnie z zysku, z przeznaczeniem na określony cel. Celem takim może być wypłata dywidendy w latach przyszłych, pokrycie straty bilansowej, umorzenie udziałów lub inny dowolny cel. Spółka z o. o. może tworzyć kapitał zapasowy i rezerwowy z wygospodarowanego zysku na mocy uchwały wspólników o podziale wyniku finansowego spółki z o. o.

Co do zasady, przeznaczenie środków na ww. kapitały (fundusze), nie jest podzieleniem zysku. W podatkowym ujęciu są to nadal niepodzielone zyski, które w przypadku przekształcenia spółki z o. o. w jakąkolwiek spółkę niebędącą osobą prawną stanowią źródło przychodu podlegające opodatkowaniu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o u.p.d.o.p. Wyłomem od powyższej reguły może być jedynie rozdysponowanie zysków przeniesionych na kapitał zapasowy na pokrycie strat. Jest to szczególny przypadek gdy w spółce z o. o. zysk zostanie uznany za podzielony bowiem pokrywając straty w spółce dojdzie do rozdysponowania tych środków w sposób definitywny i ostateczny, albowiem udziałowiec nie będzie mógł na skutek tej czynności rościć sobie do spółki jakichkolwiek żądań odnośnie tej kwoty, tak jak zgromadzenie wspólników, nie będzie już mogło zadysponować kwotą przekazaną na pokrycie strat. W konsekwencji tej czynności udziałowiec w sposób definitywny wyzbędzie się swojego potencjalnego zysku, który zostanie przekazany na pokrycie strat spółki. Jest to jednak jedyny przypadek definitywnego rozdysponowania zysku. Taka sytuacja nie występowała jednak w ocenianym przypadku.

Pismem z dnia 30 czerwca 2015 r. wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na to wezwanie pismem z dnia 23 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji nieprawidłowe zastosowanie, polegające na stwierdzeniu, że:

1) pod pojęciem "niepodzielonych zysków", użytym w tym przepisie należy rozumieć wartość niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki;

2) zyski, które nie zostały podzielone i wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy i rezerwowy, odpowiadają pojęciu "niepodzielonego zysku" w rozumieniu powyższej regulacji, podczas gdy rozporządzenie zyskiem polegające na przeznaczeniu go w całości, czy w części na kapitał zapasowy/rezerwowy spółki (lub na inny fundusz) jest formą podziału zysku, a w konsekwencji nie należy go utożsamiać z "niepodzielonym zyskiem" w rozumieniu wskazanego przepisu;

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - określanej dalej jako: "Ordynacja podatkowa") w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w pominięciu aktualnego i powołanego przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądów administracyjnych i rozstrzygnięciu materialnoprawnych wątpliwości na niekorzyść podatnika co pozostaje w jawnej opozycji do zasady zaufania do organów podatkowych.

W uzasadnieniu spółka wskazała, że zasadniczym argumentem, na którym organ oparł wydaną interpretację jest twierdzenie, że pod pojęciem "niepodzielonych zysków", użytym w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. (w brzmieniu na dzień przekształcenia, tj. przed 1 stycznia 2015 r.) należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki. W ocenie organu, wprowadzając zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru takiego zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę, a nierozdzielone miedzy wspólników, lecz przekazane na kapitał rezerwowy i zapasowy.

W ocenie spółki to stanowisko organu nie wytrzymuje konfrontacji z wynikami wykładni literalnej i systemowej interpretowanego przepisu. Organ w tej mierze niejako samowolnie uzupełnia treść art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. i wprowadza rozróżnienie tam gdzie nie formułuje go ustawodawca. Takie działanie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach pozostaje w jawnej opozycji do zasady lege non distinguente. Należy bowiem podkreślić, że organ nie jest ustawodawcą i nie powinien formułować definicji tam gdzie nie wprowadza ich w ustawie podatkowej sam racjonalny ustawodawca. Wykładnia zastosowana przez organ pozostaje w sprzeczności z regułami wykładni systemowej, a ściślej rzecz ujmując z dyrektywami interpretacyjnymi sformułowanymi na gruncie k.s.h.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Spór pomiędzy stronami dotyczy wykładni przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., a jego istotę stanowi kwestia rozumienia użytego w tym przepisie pojęcia "zyski niepodzielone".

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zdaniem organu, pod pojęciem "niepodzielone zyski" należy rozumieć wartość zysku, który nie został podzielony i wypłacony wspólnikom w formie dywidendy, lecz był gromadzony w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz). Zyski zatrzymane przez spółkę odpowiadają pojęciu "niepodzielone zyski" użyte w ww. przepisie i podlegają opodatkowaniu. Według skarżącej zysk przeznaczony przed przekształceniem na kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz) spółki przekształconej w spółkę niebędącą osobą prawną stanowi zysk podzielony, a zatem nie podlega opodatkowaniu.

W ocenie Sądu stanowisko skarżącej jest prawidłowe.

Pojęcie "niepodzielone zyski" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, dlatego jego interpretacji należy dokonać z uwzględnieniem wykładni systemowej zewnętrznej pozwalającej na uwzględnienie regulacji zawartych w Kodeksie spółek handlowych. Znaczenie bowiem konkretnego przepisu prawa nie można ustalać w oderwaniu od całego porządku prawnego. Zgodnie z art. 191 § 1 k.s.h. wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem art. 195 § 1 k.s.h. Z przepisów tych wynika, że zgromadzenie wspólników odbywające się co najmniej raz w roku powinno podjąć uchwałę co do podziału zysków. Tylko na podstawie takiej uchwały wspólnik może otrzymać dywidendę z tytułu posiadania udziału.

Jednocześnie umowa spółki może przewidywać inny podział zysku z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 k.s.h. poprzez przeznaczenie go na kapitał zapasowy lub pokrycie strat, czy też przeznaczenie go na rzecz zarządu, utworzenie funduszu rezerwowego, amortyzacyjnego bądź inwestycyjnego.

Powyższe oznacza, że pomimo, iż Kodeks spółek handlowych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "niepodzielonych zysków", to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy, czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych (wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 163/12 (dostępny na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl)).

Należy zatem podzielić stanowisko skarżącej, że podział zysku w rozumieniu przepisów k.s.h. oznacza nie tylko oddanie zysku wspólnikom poprzez wypłatę dywidendy, ale również przeznaczenie w drodze uchwały na kapitał zapasowy, rezerwowy (lub inny fundusz). Określone terminy (pojęcia) recypowane z prawa cywilnego, k.s.h. do prawa podatkowego mogą być w nim stosowane, ale od woli ustawodawcy zależy w jaki sposób mają być rozumiane. Skoro ustawodawca nie sformułował w prawie podatkowym definicji pojęcia niepodzielonych zysków, jego interpretacja w oparciu o regulację zawartą w k.s.h. jest w pełni prawidłowa.

Z kolei dozwolony przepisami k.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. w przypadku przekształcenia spółki w spółkę nie będącą osobą prawną. Stanowisko ograniczające pojęcie niepodzielonego zysku jedynie do zysku niepodzielonego między wspólników, jest sprzeczne z literalnym brzmieniem przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. i prowadzi do niezgodnego z art. 217 Konstytucji RP rozszerzenia obowiązku podatkowego.

Należy wskazać, że ustawodawca nie zawęził w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. pojęcia "zyski niepodzielone" wyłącznie do zysków niepodzielonych pomiędzy wspólników. Oznacza to, że każdy dozwolony przepisami k.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. Dlatego też organ podatkowy nie może skutecznie odwoływać się do celu nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w tym także przepisu art. 10 ust. 1. Dodanie w ust. 1 art. 10 u.p.d.o.p. punktu 8 nie spowodowało bowiem objęcia opodatkowaniem prawidłowo rozdysponowanego w inny, niż podział pomiędzy wspólników, zysku np. na kapitał zapasowy, gdyż nie jest to już zysk niepodzielony w rozumieniu tego przepisu.

Zagadnienie zbliżone do zagadnienia którego dotyczy niniejsza sprawa było przedmiotem szeregu orzeczeń przy czym należy zauważyć, że poglądy i argumentacje wyrażone na tle przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są adekwatne do art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. z uwagi na tożsamą treść tych przepisów.

Dominująca obecnie linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wskazuje na to, że dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny podział zysku. Z powyższego można wyprowadzić wniosek, że pomimo, że k.s.h. nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki np. poprzez przekazanie na kapitał zapasowy lub rezerwowy to nie jest on zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.

Tak przedstawione rozumienie pojęcia niepodzielonego zysku zostało zaakceptowane w szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: wyrok z dnia 20 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 931/10, wyrok z dnia 7 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1671/10, wyrok z dnia 26 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1771/12, wyrok 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2366/11 oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych np.: wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1613/12, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 708/13, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1486/11, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17 września 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 533/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie akceptuje przedstawioną wyżej linię orzeczniczą i stoi na stanowisku, że każdy dozwolony prawem podział zysków dokonany przez zgromadzenie wspólników spółki z o.o. bez względu na skutek dokonanego podziału pod kątem pozostawienia środków w spółce, czy też przeznaczenie ich na wypłatę dywidendy dla wspólników powoduje, że środki które zostały objęte tą uchwałą, nie stanowią zysku niepodzielonego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.

Na takie rozumienie omawianego przepisu wskazuje także dokonana z dniem 1 stycznia 2015 r. jego zmiana, w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.). Na mocy tej ustawy przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. otrzymał nowe brzmienie zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Celem wprowadzenia nowego brzmienia tego przepisu było między innymi - co wynika z uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej - usunięcie wątpliwości, czy przepis ten obejmuje zyski wyłączone od podziału między wspólników i przeznaczone na zasilenie funduszy lub kapitałów spółki, czy tylko zyski podzielone, lecz wspólnikom takim niewypłacone. Ustawodawca zdecydował się nadać tym przepisom nowe brzmienie, z którego jednoznacznie wynikać będzie, że zakresem tego przepisu objęte są uzyskane przez spółkę zyski, które nie zostały wypłacone jej wspólnikom, w tym te, które zasiliły inne niż kapitał zakładowy kapitały (fundusze) spółki.

Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że dokonana przez Ministra Finansów interpretacja narusza przepisy prawa podatkowego i dlatego na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. musiała zostać uchylona.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Finansów zobowiązany będzie rozważyć przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny w świetle przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r., z uwzględnieniem zaprezentowanego przez Sąd znaczenia pojęcia "niepodzielone zyski" użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. w stanie prawnym obowiązującym przez 1 stycznia 2015 r.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania oparto na przepisie art. 200 p.p.s.a.