Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 3383/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Dałkowska-Szary [spr.], Sędziowie WSA Irena Kudiura, WSA Dorota Mydłowska, Protokolant Katarzyna Kotulińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2004 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lipca 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z dnia [...] listopada 2002 r., Nr [...] odnoszącej się do kodu taryfy celnej; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz [...] Sp. z o.o. w [...] kwotę 265,- zł ( dwieście sześćdziesiąt pięć ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lipca 2003 r. nr Dyrektor Izby Celnej w W., uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...].11.2002 r. nr [...] w części: dotyczącej odsetek wyrównawczych i w tym zakresie umorzył postępowanie, dotyczącej stawki celnej i kwoty długu celnego i orzekł w tym zakresie oraz utrzymał decyzję w pozostałej części.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu [...].10.2001 r. na rzecz odbiorcy A. Sp. z o.o. w K. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na terenie kraju zgodnie z dokumentem SAD [...] preparat M. (z beta karotenem, dla dzieci powyżej 7 lat oraz dla dzieci od 1 roku do 3 lat ) wg kodu PCN 3004 50 10 0 z zerową stawką celną. W związku z kontrolą, jaką przeprowadzono w siedzibie spółki ustalono, że w odniesieniu do towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym należało zastosować kod PCN 2106 90 92 0, co spowodowało wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego w W. postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania celnego i po przeprowadzeniu postępowania, mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, w tym przedstawiony przez stronę, wydanie kwestionowanej decyzji. Naczelnik pominął wniosek strony o powołanie biegłego i nie branie pod uwagę protokołu pokontrolnego. W swojej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że preparat M. powinien być zgłoszony według kodu taryfy celnej 2106 90 92 0 ze stawką celną 20%, co spowodowało powstanie długu celnego w kwocie [...] zł oraz obciążenie strony odsetkami wyrównawczymi.

Dyrektor Izby Celnej rozpoznając sprawę ponownie w związku z odwołaniem strony uchylił częściowo decyzję Naczelnika w zakresie odsetek, stawki celnej i długu celnego, które określił odpowiednio na 0% i kwotę zero oraz utrzymał ją w pozostałej części tj. co do kodu Taryfy celnej. Rozstrzygając w sprawie Dyrektor miał na względzie cały dotychczas zgromadzony materiał dowodowy w tym opinie Instytutu Leków, jak również ten, który został uzupełniony przez stronę w ramach składania załączników do kolejnych pism wyjaśniających stanowisko strony, m.in. w postaci kopii pisma GUC z [...].04.1996 r., wypowiedzi Naczelnika Wydziału Polityki Celnej i Taryfowej w Ministerstwie Gospodarki Pana M. S. dla "Rzeczypospolitej", fragmentów publikacji naukowych z zakresu medycyny, korespondencji Dyrektora Izby Celnej w K. z biegłym z zakresu farmacji (wszystkie dokumenty w aktach wspólnych). Ponadto Dyrektor Izby w związku ze swoim żądaniem otrzymał od strony próbki preparatów M.. Po analizie materiału dowodowego Dyrektor Izby wyjaśnił, że obowiązująca na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, w związku z czym 8-znakowa treść pozycji PCN pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej (CN) opracowanej przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowanych przez Unię Europejską. Klasyfikacja towarów podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Powoduje to, że do importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy celnej z przyporządkowaną mu stawką celną. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że przedmiotem importu był preparat M. z beta karotenem, dla dzieci powyżej 7 lat oraz dla dzieci od 1 roku do 3 lat, zawierający substancje czynne i substancje pomocnicze (szczegółowo wymienione w decyzji). Preparat ten stosuje się w określonej dawce dziennej, po posiłku, w profilaktyce niedoborów witamin i minerałów. W związku z powyższym preparat ten powinien być zaklasyfikowany do kodu 2106 90 92 0, który w ramach pozycji 2106 obejmującej "przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione i nie włączone", obejmuje produkty "pozostałe". Sporny preparat, który zawiera m.in. skrobię kukurydzianą, witaminy, minerały, aspartam, zapachy, żelatynę jest bez wątpienia preparatem spożywczym. Proponowany przez stronę kod Taryfy celnej jest niewłaściwy z tego względu, że pozycja 3004 obejmuje leki (z wyjątkiem produktów z pozycji 3002, 3005 lub 3006) złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Sporny towar, jakkolwiek stanowi mieszaninę kilku substancji w postaci tabletek, jest w opakowaniu do sprzedaży detalicznej i posiada wpis do Rejestru leków jako środek farmaceutyczny, to nie jest on jednak lekiem z działu 30 taryfy celnej, ponieważ nie leczy konkretnych chorób i nie zapobiega określonym dolegliwościom służąc jedynie zapobieganiu niedoboru witamin. To, że preparat M. uzyskał świadectwo rejestracyjne Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej jako środek farmaceutyczny pozostaje bez wpływu na jego klasyfikację w oparciu o treść zapisów Taryfy celnej czego pośrednio dowodzi również powoływane przez stronę rozporządzenie Rady Ministrów z 12.06.2001 r. w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów (Dz.U.69 poz.717) gdzie preparaty mające charakter dietetycznych środków spożywczych oraz preparaty witaminowe, mineralno witaminowe, także zawierające produkty roślinne, posiadające Świadectwo Rejestracji wydane przez Ministra Zdrowia klasyfikuje się do kodu 21069092 0 lub21069098 0 – w zależności od składu. Wyłączenie preparatów witaminowych z pozycji 2106 a nie z 3004 dowodzi prawidłowości klasyfikacji takich preparatów jak przedmiotowy przez organy celne. Dodatkowo Dyrektor podniósł, że zarówno Minister Zdrowia i Opieki Społecznej w swoim działaniu jak i biegli z Instytutu Leków, wypowiadający się o właściwościach spornego preparatu orzekali w oparciu o inne, odrębne przepisy prawne, nie mające zastosowania w sprawach celnych. Przepisy celne mają charakter autonomiczny , co oznacza, że mogą mieć własną definicję zawartych w nich pojęć. Powoduje to, że mimo tego, iż w świetle przepisów ustawy o środkach farmaceutycznych M. uznawany jest za "lek", w świetle Kodeksu celnego z 1997 r. i przepisów wykonawczych do tego kodeksu w tym wypadku Taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozp. Rady Ministrów z dnia 20.12.2000r. w sprawie jej ustanowienia, która zawiera znaczenie pojęcia leków , uznawany on jest za odżywkę dietetyczną. Przedmiotowy towar wprawdzie zawiera substancje czynne i według opinii Instytutu Leków może być stosowany w profilaktyce miażdżycy, niedokrwiennej choroby serca, choroby Parkinsona, Alzheimera oraz w anemii, nie stosuje się go jednak w celach leczniczych lub profilaktycznych w stosunku do konkretnej choroby a jedynie celem uzupełnienia niedoborów witamin na skutek nieodpowiedniej diety lub braku apetytu. Wskazywanej zaś chorobie można zapobiegać przy pomocy odpowiedniej diety bogatej w witaminy i składniki mineralne. Pozycje 3003 i 3004 obejmują jedynie preparaty do leczenia a nie do spożywania w celu utrzymania dobrego stanu zdrowia i samopoczucia (czego dowodzą uwagi do działu 30 Taryfy celnej).Ostatecznie odnosząc się do różnic w zakresie pojęcia "leku" w rozumieniu przepisów dotyczących jego rejestracji i w rozumieniu przepisów celnych Dyrektor stwierdził, że Taryfikacja celna i wpis do rejestru środków farmaceutycznych są odrębnymi postępowaniami, kryteria decydujące o taryfikacji celnej i wpisie są inne i inne są cele obydwu postępowań. Okoliczność ta powoduje, że nie może przesądzić o uznaniu preparatu za lek w rozumieniu taryfy celnej opinia Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego ponieważ opinie m.in. placówek naukowo badawczych, są przydatne jedynie do ustalania rodzaju towaru tj. jego parametrów, własności fizyko-chemicznych natomiast nie mogą one sugerować taryfikacji produktów.

We wspomnianym piśmie Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego wskazane zostało, że wymienione w nim preparaty, są środkami farmaceutycznymi w rozumieniu ustawy z 10.10.1991 r. o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach, hurtowniach i inspekcji farmaceutycznej. Pojęcie to nie jest jednak równoznaczne z pojęciem leku w świetle taryfy celnej.

W ocenie Dyrektora Izby brak było także podstaw do dopuszczenia dowodu z opinii biegłych, jako że są one pomocne gdy zachodzą wątpliwości co do przedmiotu importu czy ustalenia tożsamości towaru , co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Stan towaru nie budził wątpliwości organów celnych i nie był kwestionowany, sporna jest jedynie klasyfikacja towaru, której mogą dokonać jedynie powołane do tego organy celne. Powołanie się przez stronę na znaczenie nowej Taryfy celnej wprowadzonej rozp. Rady Ministrów z 11.12.2001 r. (weszła w życie 01.01.2002 r.) w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, przede wszystkim uwagi dodatkowej nr 1 do poz.3004, nie może mieć znaczenia dla klasyfikacji spornego towaru, zgodnie z zasadą lex retro non agit. Ponadto Dyrektor Izby wskazał, że w dniu przedmiotowego zgłoszenia celnego obowiązywało rozp. Rady Ministrów z 12.06.2001 r. w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów (Dz. U.69 poz.717), którym zawieszono do dnia 31.12.2001r. pobieranie ceł w odniesieniu do preparatów mających charakter dietetycznych środków spożywczych oraz preparatów witaminowych, mineralno-witaminowych także zawierających preparaty roślinne, posiadające Świadectwo Rejestracji Ministra Zdrowia objętych kodem 2106 90 92 0 czyli także do spornego towaru. Zgodnie z treścią wspomnianego rozporządzenia warunkiem zastosowania stawek celnych zawieszonych, było udokumentowanie pochodzenia towarów, zgodnie z wymogami określonymi odrębnie. Spółka dołączyła do zgłoszenia celnego dowód pochodzenia przewidziany w protokóle nr 4 Unii Europejskiej w postaci deklaracji upoważnionego eksportera złożonych na przedstawionych fakturach, potwierdzających unijne pochodzenie towaru, co było podstawą do zastosowania w stosunku do niego w trybie retrospektywnym, zawieszonej, zerowej stawki celnej zgodnie z wnioskiem strony zawartym w odwołaniu. Okoliczność ta spowodowała konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej , kwoty długu celnego oraz naliczonych odsetek wyrównawczych. Jeśli chodzi o odsetki wyrównawcze organ celny wyjaśnił, że podanie przez stronę w zgłoszeniu celnym nieprawidłowego kodu Taryfy celnej, nie spowodowało jednak przesunięcia daty długu celnego z racji tej, że stawka celna wskazana w zgłoszeniu celnym jak i przyjęta ostatecznie przez organ celny, była identyczna i wynosiła 0%, co spowodowało, że kwota długu celnego nie uległa zmianie i nakazywało w następstwie tego faktu umorzenie postępowania w tej części.

Dyrektor Izby Celnej orzekał m.in. w oparciu o art. 13 § 1,art. 14 § 1,2,5, art.85 § 1 ustawy z 9 stycznia 1997 r. art.233 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

A. Sp. z o.o. od wspomnianej decyzji złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W skardze skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej ewentualnie o jej uchylenie w części dotyczącej zastosowanego kodu Taryfy celnej oraz decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, poprzedzającej zaskarżoną decyzję.

Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego:

• art. 2 , 7, 78 ustawy z 2.04.1997 r. Konstytucja RP przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przez co naruszono zasadę praworządności i zasadę zaufania przedsiębiorców do organów Państwa;

• art. 3 ust. 1 lit. a oraz lit. a pkt. i Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzonej w Brukseli (Dz. U 11 poz. 62) a także art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w wyniku czego nie zastosowano wszystkich not wyjaśniających dotyczących działu 30 taryfy celnej oraz niewłaściwie zastosowano noty wyjaśniające dotyczące działu 21 i 30 (HS);

• przepisów § 1 i § 2 rozp. Rady Ministrów z 12.06.2001 r. w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów( Dz. U. 69/2001 po.717) przez uznanie , że sporne leki powinny być klasyfikowane do kodu PCN 2106 90 92 0 Taryfy celnej, mimo że spełniają kryteria , o których mowa w pozycji 3004,

• art. 13 § 1 i § 5, art. 83 §1 i § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 4 ustawy kodeks celny, przepisów rozp. Rady Min. z 20.12.2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej w zakresie jej postanowień zawartych w dziale 21 i 30, reguły nr 1 i 6 określonej Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w w/w rozp. Rady Min. oraz rozp. Ministra Finansów z 24.08.1999 r.-Wyjaśnienia do taryfy celnej (Dz.U.74 poz.958 ze zm.)w wyniku czego przyjęto, że leki gotowe importowane przez spółkę nie stanowią leków klasyfikowanych do pozycji PCN 3004 Taryfy celnej.

Skarżąca zarzuciła także naruszenie przepisów o postępowaniu a w szczególności:

• naruszenie art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, 124, 125, 127,180, 187 § 1, 188, 191, 197, 210 § 4, 222 ustawy Ordynacja podatkowa przez przyjęcie, że leki M." importowane przez spółkę nie mają wskazań do stosowania w leczeniu i profilaktyce chorób, dolegliwości i stanów niekorzystnych dla zdrowia człowieka oraz poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego.

W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, że w jej ocenie organ celny nie dokonał oceny materiału dowodowego a jedynie go zinterpretował. Ponadto Dyrektor Izby nie wskazał jakimi kierował się przesłankami odstępując od dotychczas stosowanej klasyfikacji sprowadzanych preparatów i uznając, że nie są to leki w rozumieniu pozycji 3004 Taryfy celnej. Spółka powoływała się przy tym na wypowiedź dla Rzeczpospolitej z dnia 21.07.2001 r. Naczelnika Wydziału Polityki Celnej i Taryfowej w Ministerstwie Gospodarki (p. M. S.- wtrącenie Sądu), z której wynikało, że polscy importerzy preparatów multiwitaminowych stosowali w przeszłości kod taryfy PCN 3004 właściwy dla leków, z zerową stawką celną. Ponieważ stosownym kodem powinien być wg informacji Światowej Organizacji Celnej kod PCN 2106 okoliczność ta spowodowała, że doszło do wydania rozp. Rady Min. z 12.06.2001 r. w sprawie zawieszenia ceł od niektórych towarów celem poprawienia sytuacji importerów. Kod 3004 stosowała też spółka dokonując zgłoszeń celnych preparatów zawierających w swoim składzie witaminy i minerały. Zgłoszenia takie były akceptowane, czego dowodem jest m.in. decyzja wydana przez Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] listopada 2000r. załączona do skargi. Skarżąca podniosła, że posiada dowody na to, że GUC występował do Sekretariatu WCO a więc organu nie uprawnionego do wydawania opinii klasyfikacyjnych o zajęcie stanowiska w tym przedmiocie, czego efektem było pozyskanie takich opinii w odniesieniu do preparatów multiwitaminowych choćby V. czy V., co następnie posłużyło organom celnym jako podstawa do wydawania niekorzystnych dla importerów decyzji.

Skarżąca zarzuciła także, że wbrew stanowisku organów celnych, istnieje rozbieżność między nią a organami celnymi co do właściwości importowanego towaru ponieważ preparaty M., co wynika z dokumentów przedstawionych jako dowód w sprawie (m.in. pisma Instytutu Leków i Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego oraz ulotki dla pacjenta), są zalecane do stosowania ze względu na zapobieganie (profilaktyka) niedoborom witamin i minerałów. Pozycja PCN 3004 taryfy celnej obejmuje leki( z wyjątkiem produktów z pozycji nr 3002,3005 lub 3006) złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Preparaty M. spełniają wymagania tej pozycji, przy czym witaminy nie są substancjami spożywczymi a substancjami aktywnymi, mającymi znaczenie dla prawidłowego działania organizmów ludzi i zwierząt.

Jeśli organy celne miały wątpliwości co do zastosowania spornych preparatów, powinny były dopuścić wnioskowany przez skarżącą dowód w postaci opinii biegłego , ze względu na brak możliwości przesądzenia ich właściwości - ze swojej strony. W żadnym jednak razie przedmiotowe preparaty nie mają "charakteru spożywczego" i nie są odżywkami.

Dyrektor Izby Celnej wnosił o oddalenie skargi podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002 r. (Dz.U. 153 poz. 1271 z późn. zm.) Przepisy wprowadzające ustawę-Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotowa sprawa jako nie rozpoznana przez NSA przed 1.01.2004 r. podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny.

W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza prawo w związku z czym skargę należało uwzględnić uznając jej zarzuty dotyczące braku należytego i wszechstronnego rozważenia sprawy za zasadne.

Z mocy art. 262 kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych, stosuje się art. 12 oraz przepisy działu IV ustawy – Ordynacja podatkowa.

Zgodzić się należy z zarzutem naruszenia treści art.121 § 1, 122 , 187 § 1, 191, ustawy z 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa. W skardze zasadnie podniesiono, że w istocie między skarżącą a organami celnymi mimo, że nie istnieje spór co do składu preparatu , istnieje zasadnicza rozbieżność co do jego właściwości. Zarówno skarżąca jak i organy celne swoje stanowiska opierają o te same dowody w postaci dokumentów – inna jest jednak ich interpretacja.

Skarżąca wskazuje, że skład importowanych preparatów i związane z tym ich stosowanie klasyfikuje je do pozycji 3004 jako lek, który może być stosowany w celach terapeutycznych lub dla celów profilaktycznych. Dla uznania preparatu za lek wystarczające są te jego właściwości oraz fakt, że jest on przygotowany w odmierzonych dawkach lub opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Nie musi on, w żadnym razie, być stosowany jako wyłączny lek leczący konkretną, wybraną chorobę - na co wskazują z kolei organy celne. Właściwości spornych preparatów są kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy i wskazania ich właściwej klasyfikacji. W ocenie Sądu, nie można zgodzić się z prezentowanym w zaskarżonej decyzji stanowiskiem organów celnych, iż sporne towary nie są lekami, ponieważ nie stosuje się ich w celach profilaktycznych lub leczniczych. Przeczą temu załączone do akt opinie Instytutu Leków, które wskazują jednostki chorobowe, którym można zapobiegać przyjmując środki o nazwie M.. Z kolei żaden przepis taryfy celnej nie uzależnia klasyfikowania preparatu jako leku od wskazania konkretnych chorób, z których można się wyleczyć stosując wyłącznie dany preparat lub którym można zapobiegać przyjmując wyłącznie dany preparat, co wywodzi organ celny w uzasadnieniu decyzji. Całkowicie dowolne jest także uznanie przez organ celny, iż fakt, że M. może być stosowany w profilaktyce niedoborów witamin, ale także miażdżycy, niedokrwiennej choroby serca, choroby Parkinsona, Alzheimera oraz w anemii - nie może przesądzić o zaklasyfikowaniu go jako leku, gdyż chorobom tym zapobiega odpowiednia dieta. Zdaniem Sądu nie ma znaczenia, w jaki inny sposób można zapobiegać konkretnym chorobom, ważne jest natomiast, aby środek, który jest przedmiotem taryfikacji, miał właściwości lecznicze lub profilaktyczne.

Rozpatrując niniejszą sprawę należy zwrócić uwagę na zmianę przepisów taryfy celnej od 01.01.2002 r. Zmiana polegała m.in. na wprowadzeniu do działu. 30 taryfy celnej uwagi dodatkowej 1, która dotyczy poz. 3004. Uwaga ta precyzuje, jakie wymogi muszą spełniać ziołowe preparaty lecznicze i preparaty oparte na substancjach aktywnych: witaminach, minerałach itp., aby mogły być zaklasyfikowane do poz. 3004 taryfy celnej. Słusznie organ celny w uzasadnieniu decyzji podnosi, że uwaga dodatkowa 1 do działu 30 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ zgłoszenie celne zostało przyjęte przed datą wejścia w życie przepisu. Niemniej jednak organ celny dokonuje ustaleń w oparciu o wymogi przyjęte w uwadze dodatkowej 1, np. uznając, iż leki z poz. 3004 powinny leczyć konkretne choroby lub zapobiegać określonym dolegliwościom. Takich jednoznacznych stwierdzeń nie zawierały przepisy obowiązujące w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. Należy zauważyć, iż uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe było wynikiem kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Referatu Powtórnej Kontroli Celnej. Kontrola rozpoczęła się [...] stycznia 2002 r., a więc po wejściu w życie zmian do taryfy celnej, które przesądziły o prawidłowej klasyfikacji produktów farmaceutycznych. Uznanie zarówno w decyzji jak i w protokole pokontrolnym ( k.11-18 akt wspólnych), iż produkt zgłoszony do odprawy celnej w przedmiotowej sprawie nie jest lekiem, nie znajduje uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym, uwzględniając stan prawny na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego.

W związku z treścią zaskarżonej decyzji, wydanej m.in. w oparciu o treść art.83 §1 Kodeksu celnego należy stwierdzić, że organ celny może dokonać kontroli zgłoszenia celnego w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym a w razie stwierdzenia nieprawidłowości, ma obowiązek podjęcia niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Weryfikacja może rozpocząć się niezwłocznie po przyjęciu zgłoszenia w trybie art. 70 § 1 Kodeksu celnego, czyli przed zwolnieniem towaru, albo też w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, po zwolnieniu towaru. Weryfikacja zgłoszenia celnego polega na ocenie materialnej treści dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz danych zawartych w tym zgłoszeniu, a więc np. faktury, świadectwa pochodzenia, certyfikatu towaru, wskazanego przez zgłaszającego kodu PCN, stawki celnej itp. Decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe może być wydana, jeżeli nie upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Jednakże, jeżeli weryfikacja dotyczy klasyfikacji taryfowej, organ celny powinien uwzględniać, czy i na ile zgłaszający mógł zastosować w zgłoszeniu celnym prawidłowy kod PCN, to znaczy, czy obowiązujące przepisy dotyczące klasyfikacji (tzn. regulacje zawarte bezpośrednio w Taryfie celnej, Wyjaśnienia do taryfy celnej, ewentualnie regulacje zawarte w innych przepisach), są na tyle precyzyjnie sformułowane, że umożliwiały zgłaszającemu, przy zachowaniu należytej staranności, prawidłowe zaklasyfikowanie towaru, a także, czy wcześniejsze działania organu celnego nie przyczyniły się do zastosowania przez zgłaszającego nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Jak wynika z pisma Szefa Służby Celnej - Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia [...] sierpnia 2002 r. nr [...], [...], na które powołuje się strona w skardze - złożonego do akt ( k.24-27 akt adm.), w zakresie klasyfikacji produktów farmaceutycznych występowały i nadal występują rozbieżności na forum międzynarodowym. Polska administracja celna podjęła działania w celu ujednolicenia klasyfikacji środków farmaceutycznych. Szef Służby Celnej zapowiedział publikację nowej wykładni prawnej w zakresie produktów farmaceutycznych poprzez zmianę Tomu V "Wyjaśnień do taryfy celnej". W piśmie zauważono, iż "brak jest w Systemie Zharmonizowanym jednoznacznych kryteriów różnicujących poszczególne kategorie w/w towarów klasyfikowanych w Systemie w działach 21, 22 i 30 Taryfy celnej; taka sytuacja jest przyczyną powstałych nieprawidłowości w zakresie klasyfikacji taryfowej przedmiotowych produktów".

Biorąc pod uwagę stanowisko zawarte w przedmiotowym piśmie a także brak czytelnych zapisów w Taryfie celnej oraz w wyjaśnieniach do Taryfy celnej przesądzających o prawidłowej klasyfikacji produktów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym, w ocenie Sądu, nie zachodziła potrzeba weryfikacji wstecznej zgłoszenia celnego. Sąd nie kwestionuje, iż organy celne są jedynym organem uprawnionym do ustalania prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Jednakże, jeżeli prawidłowa taryfikacja nie wynika wprost z przepisów prawa, ustalona przez organ klasyfikacja powinna być stosowana do zgłoszeń celnych dokonanych po dniu, w którym organy celne takiego ustalenia dokonały. Weryfikacja wsteczna zgłoszeń celnych w takim wypadku może być oceniona jako naruszająca zasadę zaufania do organów państwa.

Nie można natomiast podzielić stanowiska skarżącego co do naruszenia przepisów §1 i § 2 rozp. Rady Ministrów z 12.06. 2001 r. w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów przez ich zastosowanie w zaskarżonej decyzji w związku z uznaniem, że sporne preparaty są preparatami witaminowymi a nie lekami z pozycji 3004, co uzasadniałoby zastosowanie 0% stawki celnej i powstanie długu celnego w kwocie zero, ponieważ sama strona w odwołaniu, złożyła wniosek o zastosowanie w stosunku do spornych preparatów M. zawieszonych stawek celnych. Wniosek taki strona zawarła również w piśmie z dnia [...].10. 2003 r.( k.309 akt wspólnych ), złożonym już po wydaniu decyzji przez Dyrektora Izby. Organ celny w zaskarżonej decyzji, nie uznał proponowanego przez stronę kodu celnego za właściwy, w związku z czym uwzględnił wniosek strony, co było działaniem w tym czasie prawidłowym i zgodnym z interesem strony. W tym stanie rzeczy i w okolicznościach przedmiotowej sprawy, mając na uwadze argumenty dotyczące nieprawidłowego, retrospektywnego weryfikowania zgłoszenia celnego wskazane wyżej, Sąd uznał, że nie można jednak abstrahować od późniejszej zmiany treści Taryfy celnej dotyczącej działu 30 a w szczególności treści omawianej uwagi dodatkowej, mającej znaczenie dla klasyfikacji przedmiotowego towaru.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku w oparciu o przepisy art. 145 § 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).