Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt II SA/Lu 667/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2023-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne: Wodne prawo
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2a, art. 21
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 16 pkt 70, art. 300, art. 272, art. 273, art. 274
journal: Dz.U. 2017 poz 1566
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne
article: art. 7, art. 7a, art. 8, art. 77
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 74
journal: Dz.U. 2023 poz 40
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - t.j.
article: art. 135, art. 145, art. 200, art. 205, art. 206
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 2, art. 13
journal: Dz.U. 2001 nr 72 poz 747
law: Ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.
journal: Dz.U.UE.L 2000 nr 327 poz 1 art. 9
law: Dyrektywa 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2000 r. ustanawiająca ramy wspólnotowego działania w  dziedzinie polityki wodnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Cylc-Malec, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Grymuza (sprawozdawca), Asesor sądowy Bartłomiej Pastucha, Protokolant Referent Agnieszka Komajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2023 r. sprawy ze skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Lublinie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 15 czerwca 2023 r., znak: LU.RUZ.4701.15.2023.TK w przedmiocie opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Zamościu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 19 maja 2023 r., nr ZUO/38/2023, znak: LU.ZUO.3.4700.2.36.2023.RJ; II. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Lublinie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. kwotę 688 (sześćset osiemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją z 15 czerwca 2023 r., znak LU.RUZ.4701.15.2023.TK Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Lublinie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej jako: Dyrektor RZGW), po rozpoznaniu odwołania M. w L. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Spółka lub skarżąca), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Zamościu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z 19 maja 2023 r. Nr ZUO/38/2023, w przedmiocie opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych.

Decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

Na podstawie oświadczeń przesłanych przez Spółkę, w oparciu o art. 271 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (aktualnie: Dz. U. z 2023 r. poz. 1478 ze zm. - dalej jako: "prawo wodne" lub "p.w."), organ I instancji w latach 2019-2021, ustalił w formie informacji kwartalnych opłaty zmienne za pobór wód podziemnych z ujęcia J. za kolejne kwartały ww. okresu. Opłaty te zostały uregulowane w terminie.

W dniu 1 sierpnia 2022 r. do organu I instancji wpłynął protokół kontroli (nr 18/2022), przeprowadzonej w Spółce w czerwcu 2022 r. przez RZGW w L. W protokole uwzględniono dane zawarte w przedstawionym przez kontrolowanego zestawieniu ilości wód pobranych i sprzedanych w ramach realizowanych zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w podziale na gospodarstwa domowe oraz podmioty prowadzące działalność gospodarczą, podmioty publiczne i potrzeby własne spółki w latach 2019-2021.

Po zapoznaniu się z treścią protokołu kontroli organ I instancji stwierdził, że istnieją podstawy do wydania decyzji określającej wysokość opłat zmiennych za pobór wód podziemnych z ujęcia J. w innych wysokościach, niż wskazanych w przekazanych w latach 2019-2021 informacjach kwartalnych. W związku z tym, decyzją z 3 października 2022 r. organ I instancji określił opłatę zmienną za poszczególne kwartały w latach 2019–2021. W wyniku odwołania wniesionego przez Spółkę, ww. decyzja została uchylona, a sprawę - z przyczyn proceduralnych - przekazano do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji (decyzja Dyrektora RZGW z 16 grudnia 2022 r.).

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy decyzją z 19 maja 2023 r. organ I instancji ponownie określił Spółce opłaty zmienne za pobór wód podziemnych z ujęcia J. za poszczególne kwartały lat 2019-2021.

Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie zarzucając naruszenie szeregu przepisów Prawa wodnego, rozporządzenia wykonawczego, a także przepisów postępowania (art. 2a Ordynacji podatkowej, art. 7a i art. 77 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego). Zarzuty dotyczyły błędnego przyjęcia, że część wód pobieranych z ujęcia objętego zaskarżoną decyzją jest wykorzystywana do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a nie wyłącznie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi; braku zastosowania zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika (strony postępowania); braku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego mającego wpływ na treść wydanej decyzji.

Po rozpatrzeniu odwołania, wskazaną na wstępie decyzją z 15 czerwca 2023 r. Dyrektor RZGW utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że odpowiednie zastosowanie art. 21 § 3 O.p. (na podstawie odesłania zawartego w art. 300 p.w.) oznacza, że w sytuacji, gdy dyrektor zarządu zlewni Wód Polskich, po przeprowadzeniu postępowania stwierdzi, że wysokość opłaty za usługi wodne jest inna niż ustalona w informacji, to obowiązany jest do wydania decyzji określającej właściwą wysokość tej opłaty.

W ocenie organu odwoławczego, uwzględniając treść art. 272 ust. 1 Pr.wod. oraz § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a) i pkt 40 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz. U. 2021 r. poz. 736, aktualny t.j. – Dz. U. z 2022 r. poz. 2438, dalej jako: rozporządzenie), należy przyjąć, że jednostkowa stawka opłat za usługi wodne "do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody" wynosi 0,115 zł za 1 m3, zaś "do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" - 0,068 zł za 1 m3 pobranych wód podziemnych.

Jak wskazano w decyzji mając na uwadze powyższe zasady obliczania opłaty zmiennej oraz dane ujęte w ww. protokole kontroli, wysokości opłat zmiennych za poszczególne kwartały lat 2019-2021, należało ustalić tak, jak przyjął to organ I instancji w zaskarżonej odwołaniem decyzji.

W ocenie Dyrektora RZGW, konieczność rozróżnienia celów poboru wód przez Spółkę, a w konsekwencji konieczność określenia opłat zmiennych z uwzględnieniem dwóch różnych stawek wynika również z przepisów ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (aktualnie: Dz. U. z 2023 r. poz. 537 ze zm. - dalej jako "u.z.z.w."). Zdaniem organu II instancji, z przepisów ustawy wynika, że działalność przedsiębiorstwa wodociągowego jest szersza, niż zadanie gminy polegające na "zbiorowym zaopatrzeniu w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" ("zbiorowe zaopatrzenie w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" mieści się w działalności polegającej na "ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody"). W związku z tym, ustalenie opłat zmiennych za pobór wód powinno następować z uwzględnieniem różnych stawek – odrębnie dla celów "poboru, uzdatniania i dostarczania wody" oraz odrębnie dla celów "realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi". Oznacza to, że niższe stawki mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy (lub działające w jej imieniu i na jej rzecz przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) realizują zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Ustawodawca w przepisach Prawa wodnego i rozporządzenia posłużył się dodatkowo pojęciem "ludności", co należy uznać za zabieg celowy, który potwierdza konieczność wąskiego rozumienia powołanych przepisów z uwzględnieniem kryterium odbiorcy końcowego (ludności). Nie można bowiem pomijać, że nie każda woda ujmowana, uzdatniana i dostarczana przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest wodą przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Nie kwestionując, że Spółka prowadzi tylko jedną formę poboru wody, to jednak mając na uwadze powyższe regulacje, zdaniem organu należy stwierdzić, że różny jest cel wykorzystania tej wody i w konsekwencji różna powinna być stawka opłaty zmiennej.

W skardze do sądu administracyjnego na decyzję Dyrektora RZGW z 15 czerwca 2023 r. Spółka podniosła zarzuty naruszenia:

1. art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 300 p.w., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie opłat za usługi wodne, podczas gdy. 21 § 3 O.p. dotyczy sytuacji, w której podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku, a w przypadku usług wodnych - stosownie do art. 272 ust. 17 p.w. - opłaty ustalają Wody Polskie w drodze informacji;

2. art. 8 § 1 k.p.a. poprzez przerzucenie na Spółkę negatywnych skutków działania Wód Polskich i wydanie decyzji określającej wysokość opłat za usługi wodne w sytuacji wcześniejszego jej ustalenia w innej wysokości na podstawie art. 272 ust. 16 p.w.;

3. art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 1 lit. za) oraz pkt 4 p.w. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a) i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia, polegające na błędnym przyjęciu, że część wód pobieranych z ujęcia objętego zaskarżoną decyzją jest wykorzystywana do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a nie wyłącznie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi;

4. art. 2a O.p., zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika;

5. art. 7a § 1 k.p.a., poprzez wydanie decyzji niekorzystnej dla skarżącego w sytuacji, kiedy istnieją wątpliwości co do treści normy prawnej, a przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku.

W oparciu o powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor RZGW wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja jest dotknięta wadami skutkującymi koniecznością jej uchylenia. Ponadto, ponieważ analogicznymi błędami obarczona jest również decyzja organu I instancji, należało uchylić również tą decyzję, na podstawie art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2020 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 - dalej jako: "p.p.s.a.").

Dodatkowo trzeba zauważyć, że w ocenie Sądu zdecydowana większość zarzutów i argumentów podniesionych w skardze nie jest zasadna, tym niemniej jednak, sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.) i ma obowiązek dokonać kompleksowej oceny zaskarżonej decyzji. Kierując się tymi zasadami, Sąd dopatrzył się wad prawnych uzasadniających uchylenie decyzji wydanych przez organy obydwu instancji, jakkolwiek wady te nie zostały wypunktowane w skardze.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, bowiem zgodnie z utrwalonym poglądem orzecznictwa, dokonywanie ocen prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego jest możliwe tylko przy uznaniu, że nie wystąpiły wady procesowe wpływające na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu niezasadne są zarzuty naruszenia art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 300 p.w. oraz art. 8 § 1 k.p.a.

Stosownie do art. 300 p.w. do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Zgodnie zaś z art. 21 § 3 O.p., który znajduje się w dziale III Ordynacji, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Skarżąca wyklucza dopuszczalność odpowiedniego zastosowania art. 21 § 3 O.p. do spornych opłat, wskazując na całkowitą odmienność modelu określania wysokości daniny publicznej – w sprawach podatkowych decyzja określająca wysokość podatku jest wydawana w sytuacji, gdy to podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia podatku, natomiast opłata za usługi wodne (pobór wód) jest ustalana w informacji właściwego organu Wód Polskich. Z zarzutem tym wiąże się ściśle zarzut naruszenia zasady ochrony zaufania (art. 8 k.p.a.). Z wywodów Spółki wynika stanowisko, że nie jest dopuszczalne określenie wysokości opłaty za usługę wodną (pobór wód),w sytuacji, gdy opłata została już pierwotnie określona w informacji właściwego organu Wód Polskich. Takie działanie oznacza przerzucenie negatywnych skutków działania organu na podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty.

Należy w tym miejscu przypomnieć mechanizm ustalania opłat za pobór wód w świetle przepisów prawa wodnego.

Zgodnie z art. 272 p.w., wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3 (ust. 1). Wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3 (ust. 2). Wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-7 i 9, ustalają Wody Polskie oraz przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, w formie informacji, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty (ust. 17). Podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne wnosi opłatę na rachunek bankowy Wód Polskich w terminie 14 dni od dnia, w którym doręczono mu informację, o której mowa w ust. 17 (ust. 18). Jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne zaniechał wykonania obowiązku, o którym mowa w ust. 18, właściwy organ Wód Polskich określa wysokość opłaty w drodze decyzji (ust. 19).

Jeśli podmiot zobowiązany, któremu przekazano informację nie zgadza się z wysokością opłaty, przysługuje mu reklamacja (art. 273 ust. 1 p.w.). W razie uznania reklamacji, organ przekazuje podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne nową informację, zawierającą także sposób obliczenia opłaty za usługi wodne (ust. 5). W razie nieuznania reklamacji organ wydaje decyzję (ust. 6 i 8).

Z treści odesłania zawartego w art. 300 p.w. wynika, że art. 21 § 3 O.p. (jako znajdujący się w dziale III O.p.) stosuje się "odpowiednio". Zgodnie z ugruntowanymi poglądami orzecznictwa i literatury, odpowiednie stosowanie oznacza zastosowanie danego przepisu (do którego następuje odesłanie) bez żadnych modyfikacji, stosowanie z niezbędnymi modyfikacjami albo niezastosowanie w ogóle – jeżeli ze względu na treść swych postanowień byłoby to bezprzedmiotowe lub całkowicie sprzeczne z przepisami normującymi dane stosunki, do których przepisy mają być zastosowane. Przy odpowiednim stosowaniu przepisów – w razie wątpliwości co do tego, który przepis trzeba zmodyfikować – modyfikacji powinny podlegać przepisy odpowiednio stosowane, a nie te, które są przez nie uzupełniane. Tym samym należy zawsze wybierać rozwiązanie bliższe naturze stosunków podstawowych oraz specyfice i celom regulacji podstawowej (por.: wyrok NSA z 11 października 2023 r., I OSK 929/22 oraz powoływana tam literatura; zob. także przykładowo wyroki NSA z 5 kwietnia 2022 r., I FSK 2597/21; z 18 lutego 2022 r., I FSK 2373/21; z 8 maja 2023 r., I OSK 1001/22; z 30 sierpnia 2023 r., I GSK 2033/19).

Odpowiednie stosowanie art. 21 § 3 O.p. do opłat za pobór wód wymaga uwzględnienia specyfiki mechanizmu ustalania opłaty, uregulowanego w przytoczonych wyżej przepisach. Uwzględnienie tej specyfiki prowadzi do zmodyfikowania treści art. 21 § 3 O.p. i wywiedzenia normy, która uwzględni odrębność sytuacji, wynikającą z faktu, że wysokość opłaty za pobór wód nie jest określana w trybie "samoobliczenia" przez podmiot zobowiązany do jej uiszczenia, ale ustalana w drodze informacji organu. Z tego względu, tak jak w przypadku podatku organ podatkowy jest uprawniony do korekty działań podatnika, tak w przypadku opłaty za pobór wód, trzeba przyjąć, że art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 300 p.w. upoważniają organy Wód Polskich do skorygowania wysokości opłaty podanej w informacji i ustalenia w decyzji innej, prawidłowej wysokości opłaty.

Argumentacja skarżącej prowadziłaby do wniosku, że art. 21 § 3 O.p. nie ma w ogóle zastosowania do opłat za usługi wodne (w tym – pobór wód). Jak wskazano wyżej – pogląd o niezastosowaniu danego przepisu (w ramach odpowiedniego stosowania) musiałby opierać się na założeniu bezprzedmiotowości takiego działania lub sprzeczności z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio. Żadna z tych przesłanek nie występuje w mechanizmie odpowiedniego zastosowania art. 21 § 3 O.p. do ustalenia opłaty za pobór wód. Nie ma mowy o żadnej bezprzedmiotowości takiego zabiegu, ani sprzeczności z przepisami dotyczącymi opłat za usługi wodne. W obydwu przypadkach chodzi o daninę publiczną, choć o różnym charakterze (kluczowa różnica tkwi w bezzwrotności podatku, podczas gdy opłata jest pobierana za konkretną usługę wodną). Co więcej – odpowiednie zastosowanie zachowuje charakter prawny decyzji w przedmiocie daniny publicznej – jest to decyzja konstytutywna, ustalająca prawidłowo wysokość daniny (podatku albo – jak w rozpoznawanej sprawie – opłaty za usługę wodną). Teza skarżącej prowadzi do zanegowania racjonalności ustawodawcy, który zakładając odpowiednie stosowanie całego działu III O.p., musiał mieć świadomość, że dział ten otwierają przepisy określające mechanizmy powstania zobowiązania podatkowego, które będą odpowiednio dostosowywane do opłat za usługi wodne.

Z konkluzji o dopuszczalności odpowiedniego stosowania art. 21 § 3 O.p. do opłat za usługi wodne (w tym – pobór wód) wynika w dalszej konsekwencji argument o niezasadności zarzutu naruszenia zasady ochrony zaufania (art. 8 k.p.a.). Jeżeli ustawodawca (przyjmując konieczne dla wykładni założenie jego racjonalności) przyjął odpowiednie stosowanie opisanego w hipotezie art. 21 § 3 O.p. mechanizmu ustalania wysokości daniny publicznej do sytuacji, w której pierwotnie wielkość tej daniny określił sam organ w drodze informacji (art. 272 ust. 17 p.w.), implikuje to wniosek, że ustawodawca uznał za dopuszczalne skorygowanie wielkości daniny ustalonej w informacji (czynności materialno-technicznej) w drodze decyzji ustalającej wysokość opłaty. O niezasadności zarzutu przesądza też argument, że zasada ochrony zaufania, jakkolwiek chroni jednostkę przed negatywnymi skutkami błędów organu, to zasada ta nie ma bezwzględnego charakteru i trzeba jej nadawać racjonalne granice, aby nie prowadzić do systemowych sprzeczności. Ochrona wynikająca z zasady zaufania nie może prowadzić tak daleko, że zniesie ustawowy obowiązek uiszczenia daniny publicznej w prawidłowej wysokości. Innymi słowy: zasada zaufania wyklucza możliwość stosowania wobec podmiotu działającego w zaufaniu do wcześniejszych działań organu administracji, jakichkolwiek sankcji administracyjnych czy karnych, a nawet negatywnych konsekwencji finansowych w postaci żądania odsetek ustawowych od należności, jednakże nie zwalnia z obowiązku uiszczenia opłaty za usługi wodne (pobór wód) w prawidłowej wysokości, wynikającej z obowiązujących przepisów prawa, nawet jeśli pierwotnie wysokość tej opłaty została nieprawidłowo ustalona przez organ w informacji skierowanej do zobowiązanego. Istotnym argumentem jest przy tym charakter czynności i aktów ustalających wysokość opłaty – informacja ma charakter czynności materialno-technicznej, a nie władczego aktu administracyjnego, którym jest dopiero decyzja wydawana na podstawie art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 300 p.w. Jakkolwiek w świetle ugruntowanych poglądów doktryny i orzecznictwa, źródłem, z którego jednostka może wywodzić określone oczekiwania co do dalszych działań organu (uzasadnione oczekiwania stanowiące element zasady ochrony zaufania), mogą być również niewładcze, mniej sformalizowane formy aktywności administracji publicznej, to jednak czynność materialno-techniczna nie korzysta z atrybutów takich jak decyzja administracyjna, w tym z zasady trwałości, wymagającej respektowania treści rozstrzygnięcia, dopóki nie zostanie zweryfikowana w przewidzianym do tego trybie. Nie da się zatem wywieść tezy, że informacja o wysokości opłaty za pobór wód ma charakter niewzruszalny.

Co więcej – teza o trwałym i niewzruszalnym charakterze informacji o wysokości opłaty za pobór wód (art. 272 ust. 17 p.w.) miałaby nieakceptowalne, negatywne konsekwencje dla jednostki (podmiotu zobowiązanego do opłaty). Jak trafnie wskazuje się w orzecznictwie, taki pogląd stawiałby w gorszym położeniu podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty, który nie wniósł reklamacji, od tego który skorzystał z możliwości zaskarżenia informacji rocznej. W pierwszym bowiem przypadku brak byłoby możliwości zakwestionowania raz ustalonej i uiszczonej opłaty wodnoprawnej, niezależnie od ewentualnych wad takiej informacji w zakresie zastosowania prawa materialnego bądź też przepisów postępowania. Natomiast strona, która wniosłaby reklamację od informacji, w razie jej nieuznania otrzymałaby decyzję administracyjną, którą mogłaby zaskarżyć do sądu administracyjnego. Nie można zatem przyjąć, że informacja roczna, od której nie wniesiono reklamacji i która została przez stronę wykonana jest całkowicie niewzruszalna (por. wyrok WSA w Białymstoku z 27 października 2020 r. II SA/Bk 602/20; wyrok prawomocny - utrzymany w mocy wyrokiem NSA z 13 października 2021 r., III OSK 4121/21).

Argument o konieczności ochrony zaufania jednostki do organu administracji publicznej nie może zatem prowadzić do konkluzji, że to błędna informacja ukształtuje wysokość daniny publicznej, jaką stanowi opłata za usługi wodne (pobór wód), bez możliwości skorygowania błędu (nawet jeśli jest to błąd organu), w trybie przewidzianym przez ustawodawcę (art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 300 p.w.).

Zdaniem Sądu niezasadne są również zarzuty naruszenia art. 2a O.p. oraz art. 7a § 1 k.p.a. Obydwa te przepisy, w różnej formie redakcyjnej i w różnym zakresie przedmiotowym i podmiotowym, statuują w istocie tą samą zasadę – rozstrzygania nie dających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa (treści normy prawnej) na korzyść strony (podatnika – odpowiednio – podmiotu zobowiązanego do uiszczenia dani publicznej, w tym opłaty za usługę wodną).

W istocie zarzut ten jest ściśle powiązany z zarzutem naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 1 lit. za) oraz pkt 4 p.w. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a) i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia) – argumentacja skargi opiera się na zakwestionowaniu zastosowanej przez organ wykładni przepisów prawa materialnego określających sposób ustalenia wysokości opłaty za pobór wód, przy czym wadliwość tej wykładni ma wynikać z rozstrzygnięcia przez organ wątpliwości co do interpretacji tych przepisów na niekorzyść skarżącej (podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty za pobór wód).

Podstawowym założeniem do zastosowania art. 2a O.p. oraz art. 7a § 1 k.p.a. jest istnienie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa – innymi słowy istnienie sytuacji, w której prawidłowe zastosowanie wszystkich rodzajów wykładni nie prowadzi do odpowiednio jednoznacznego wniosku. Inaczej mówiąc – treść normy prawnej zakodowanej w danym przepisie nadal pozostaje niejasna, wieloznaczna i nie pozwala na sformułowanie wzorca nakazanego (zakazanego, dozwolonego) zachowania. Zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść strony (podatnika) nie ma zatem zastosowania w przypadku, gdy przepis jest niejasny i wymaga uwzględnienia różnych metod wykładni, jednak ich prawidłowe zastosowanie prowadzi do odkodowania jednoznacznej normy prawnej.

W ocenie Sądu, zarzut naruszenia zasady rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść jednostki jest niezasadny z tego względu, że takie wątpliwości co do wykładni przepisów prawa materialnego statuujących wysokość opłaty za pobór wód nie występują w rozpoznawanej sprawie, gdyż prawidłowe zastosowanie wszystkich metod wykładni prowadzi do wyinterpretowania jednoznacznej normy, a co więcej – prawidłowy kierunek wykładni został już ustalony w orzecznictwie, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Jak wynika z przytoczonych wyżej art. 272 ust. 1 i 2 p.w., metoda ustalania opłaty zmiennej za pobór wód (podziemnych lub powierzchniowych) na cele "ogólne" oraz na cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi jest taka sama – stanowi iloczyn jednostkowej stawki opłaty oraz ilości pobranych wód. Kluczowa różnica tkwi w jednostkowej stawce opłaty. Zarówno ustawodawca, określający górne jednostkowe stawki, jak i prawodawca delegowany, określający (w ramach zakreślonych przez ustawodawcę) szczegółowe jednostkowe stawki, dokonali rozróżnienia, przyjmując wyższe jednostkowe stawki za pobór wód dla celów "ogólnych", tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody (art. 274 pkt 2 lit. a) p.w. oraz § 5 pkt 27 rozporządzenia) oraz jednostkowe stawki niższe szczegółowego celu poboru wód, określonego jako: "do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" (art. 274 pkt 4 p.w. oraz § 5 pkt 40 rozporządzenia). Wynika z powyższego, że o wysokości jednostkowej stawki przesądza cel poboru wody, ściśle zdeterminowany, zawężony sfomułowaniami: "cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę" oraz "woda przeznaczona do spożycia przez ludzi".

Argumentacja skarżącej zmierza do wykazania, że cała jej działalność mieści się w celu determinującym ustalenie opłaty przy zastosowaniu niższej stawki jednostkowej. Tak nie jest, gdyż zastosowanie stawki niższej dotyczy tylko sytuacji, w której spełnione są przesłanki wynikające z obydwu sformułowań. Zastosowanie standardowych metod rozumowania prowadzi do wniosku, że między ww. przepisami zachodzi relacja lex generalis – lex specialis oraz relacja wyjątku od zasady ogólnej – niższa stawka jednostkowa odnosi się do zawężonego celu poboru wód, co implikuje ścisłą interpretację przepisów statuujących przesłanki jej zastosowania.

Takie są wyniki wykładni językowej powyższych przepisów Prawa wodnego oraz rozporządzenia. Wyniki te nie są jednak wystarczająco jednoznaczne, taką jednoznaczność daje im dopiero odwołanie się do wykładni systemowej. Wynika to z faktu, że przepisy ustawy – Prawo wodne nie definiują pojęcia "zbiorowego zaopatrzenia w wodę". Definicja legalna zawarta jest w ustawie o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Zbiorowe zaopatrzenie w wodę to działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzona przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (art. 2 pkt 21 u.z.z.w.). Z kolei przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne to przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (aktualnie: Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm.), jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność.

W przytoczonych definicjach nie użyto pojęcia: "woda przeznaczona do spożycia przez ludzi". Definicja legalna tego pojęcia jest zawarta w przepisach Prawa wodnego – zgodnie z art. 16 pkt 70 p.w., pod pojęciem wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi rozumie się: (a) wodę w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana z sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach; (b) wodę wykorzystywaną przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytwarzania, przetwarzania, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi.

Uwzględniając wyniki wykładni językowej i systemowej należy dojść do jednoznacznego wniosku: przedsiębiorstwo wodociągowe prowadząc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę dokonuje ujmowania, uzdatniania

i dostarczania wody. Jednak tylko część tej działalności mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi. W tej sytuacji, spójne z normami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę są normy Prawa wodnego i rozporządzenia, które odrębnie ustalają stawki opłat zmiennych dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Drugi z tych celów jest zatem węższy, a normy z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia stanowią wyjątek względem normy z § 5 pkt 27 rozporządzenia i w związku z tym należy je intepretować w sposób ścisły oraz zgodnie z zasadą lex speciali derogat legi generali. Oznacza to, że niższe stawki z

§ 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy (lub działające w jej imieniu i na jej rzecz przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) realizują zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Ustawodawca w przepisach Prawa wodnego i w przepisach rozporządzenia posłużył się dodatkowo pojęciem "ludności" i należy uznać to za zabieg celowy, który potwierdza konieczność wąskiego rozumienia powołanych przepisów (por. wyroki NSA z 19 października 2021 r., III OSK 4089/21; z 14 marca 2023 r., III OSK 7419/21; z 27 czerwca 2023 r., III OSK 2457/21; z 27 czerwca 2023 r., III OSK 2448/21; z 19 października 2023 r., III OSK 7493/21).

Nie ma zatem znaczenia to, czy przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne pobiera wodę w ramach jednego procesu technologicznego, jak to podnosi Spółka w uzasadnieniu skargi. Z punktu widzenia jednostkowych stawek opłat za pobór wód kluczowy jest cel, na jaki pobrana woda będzie wykorzystana, co determinuje wysokość opłaty. O stawce jednostkowej nie przesądza zatem wprost tzw. "odbiorca końcowy". W kontekście argumentu Spółki istotne są też przepisy regulujące metody ustalania ilości pobranej wody. Zasadniczo, zgodnie z art. 272 ust. 11 p.w., ustalenie ilości pobranych wód odbywa się na podstawie odczytu wskazań przyrządów pomiarowych lub na podstawie danych z systemów pomiarowych. Jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, jest obowiązany zapewnić odrębny pomiar ilości wody pobieranej do tych celów lub potrzeb (art. 272 ust. 13 p.w.). Jednakże ustawodawca przewidział wprowadzenie okresu przejściowego, w którym rozwiązanie to zostanie zastąpione innym (co wynika z konieczności uprzedniego stworzenia odpowiedniego systemu urządzeń pomiarowych, z czym wiążą się obowiązki po stronie podmiotów pobierających wody). Zgodnie z art. 552 ust. 2a p.w., ustalenie opłat wodnych w okresie do dnia 31 grudnia 2026 r. będzie następowało również na podstawie oświadczeń podmiotów zobowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, składanych za poszczególne kwartały. Oświadczenia te stanowią podstawę do ustalenia wysokości opłaty w formie informacji przekazywanych przez Wody Polskie (art. 272 ust. 17 p.w.).

Aby uzyskać pełną niezawodność i jednoznaczność procesu wykładni należy sięgnąć jeszcze do wykładni celowościowej. Jak wskazuje się w przytaczanym orzecznictwie, nowe Prawo wodne z 2017 r. wprowadziło zasadniczą zmianę systemu opłat za pobór wód i za wprowadzanie ścieków do wód i do ziemi. Przepisy ustawy w tym zakresie stanowią transpozycję do polskiego porządku prawnego m.in. dyrektywy 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej, tzw. Ramowej Dyrektywy Wodnej (Dz. Urz. WE z 2000 r., seria L, nr 327 ze zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy, Państwa Członkowskie uwzględniają zasadę zwrotu kosztów usług wodnych, włączając koszty ekologiczne i materiałowe, uwzględniając analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III dyrektywy oraz w szczególności zgodnie z zasadą "zanieczyszczający płaci". Zwrot kosztów usług wodnych wiąże się z nałożeniem opłat na podmioty korzystające z tych usług. Opłaty te mają służyć zachęceniu użytkowników do bardziej racjonalnego i oszczędnego sposobu gospodarowania wodami. W uzasadnieniu wyroku z 7 grudnia 2016 r. (pkt 24) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że z art. 9 dyrektywy 2000/60, jak i z żadnego innego z jej artykułów nie wynika, żeby prawodawca unijny zamierzał stawiać przeszkody temu, żeby państwa członkowskie przyjęły odnośnie usług wodnych taką politykę cenową, która polega się na naliczaniu użytkownikom ceny wody, która składa się z części zmiennej powiązanej z ilością rzeczywiście zużywanej wody i części stałej, która nie jest z tym zużyciem powiązana (Vodoopskrba i odvodnja d.o.o. v. Željce Klafurić, C-686/15, ZOTSiS 2016/12/I-927). Prawodawca unijny pozostawił więc swobodę państwom członkowskim w kształtowaniu systemu opłat za usługi wodne, z tym, że system ten ma uwzględniać analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III do dyrektywy oraz zasadę "zanieczyszczający płaci".

Rozwijając tą argumentację trzeba wskazać, że w perspektywie zasady "zanieczyszczający płaci" obciążenie środowiska w przypadku poboru wód do celów ogólniejszych (poboru, uzdatniania i dostarczania wody) oraz szczegółowych (realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi) jest zasadniczo takie samo, determinowane ilością pobranej wody, choć już z istoty swojej przykładowo pobór wód na cele przemysłowe stanowi znacznie większe obciążenie dla środowiska, z uwagi na ilość pobieranych wód w porównaniu do potrzeb zaopatrzenia ludności. Jednakże prawodawca, określając stawki opłat za pobór wód, przyjął pewne kryteria społeczno-gospodarcze, które zadecydowały o zróżnicowaniu stawek opłat, w zależności od celu. Niższa stawka opłaty za pobór wód przeznaczonych do spożycia przez ludzi wykazuje ewidentnie motywację socjalną – znaczenie wody jako dobra podstawowego dla bytu człowieka spowodowało przyjęcie przez prawodawcę obniżonej stawki wody. Wykładnia celowościowa wspiera zatem wyniki wykładni językowej i systemowej – obniżona stawka ma zastosowanie wyłącznie do wody pobieranej na wąsko, ściśle określony cel, zawężony w stosunku do całokształtu działalności przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego – choć cała jego działalność stanowi realizację zadania w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, to tylko część pobieranej wody (w ramach tej działalności) korzysta z obniżonej stawki – jako woda przeznaczona do spożycia przez ludzi.

W rozpoznawanej sprawie organy zasadniczo prawidłowo zinterpretowały art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 1 lit. za) oraz pkt 4 p.w. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a) i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia, kierując się poglądami wyrażonymi w orzecznictwie NSA. Problem w tym jednak, że wadliwie zastosowały te przepisy do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, co musiało skutkować uchyleniem ich decyzji.

Z treści protokołu kontroli nr 18/2022 oraz argumentacji podniesionej w uzasadnieniach obydwu decyzji, wynika, że organy dokonały podziału wód pobieranych przez Spółkę ze wszystkich ujęć (w tym – ujęcia J., którego dotyczy decyzja będąca przedmiotem kontroli sądu) na dwie grupy, określone w protokole jako: "Gospodarstwa domowe" oraz "Podmioty prowadzące działalność gospodarczą, podmioty publiczne, potrzeby własne ujęcia". W pierwszym przypadku uznano, że jest to woda pobierana na cele określone jako "realizacja zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi" i zastosowano niższą stawkę jednostkową opłaty (0,068 zł za 1 m3; § 5 pkt 40 rozporządzenia). W odniesieniu do drugiej grupy przyjęto, że woda jest pobierana do celów ogólniejszych ("do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody") i zastosowano wyższą stawkę jednostkową opłaty (0,115 zł za 1 m3; § 5 pkt 27 rozporządzenia). Z protokołu (s. 8) wynika, że ustalenia te poczyniono na podstawie przedłożonych przez kontrolowaną Spółkę zestawień ilości wody podziemnej pobranej z poszczególnych ujęć w latach 2019-2021, w rozbiciu na poszczególne kwartały i poszczególne pozwolenia wodnoprawne oraz "sprzedaż wody w podziale na dwie grupy, tj.: gospodarstwa domowe (ludność) oraz podmioty prowadzące działalność gospodarczą, podmioty publiczne, potrzeby własne Spółki".

Z ustaleń kontroli wynika także, że na hurtową sprzedaż wód podziemnych Spółka ma zawarte dwie umowy – z gminami K. (umowa z 2006 r.) i G. (umowa z 2018 r.) – s. 8 protokołu. Z wyliczenia dokumentów, które przedłożono w trakcie kontroli wynika, że pomiędzy Gminą L., a Gminą K. oraz Gminą G. zawarte są dwa porozumienia międzygminne (w pierwszym przypadku – z 2 grudnia 2020 r., w drugim - z 15 września 2020 r.) dotyczące powierzenia częściowej realizacji zadań oraz przejęcia praw i obowiązków w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego zaopatrzenia ścieków (s. 6 protokołu). Treść tych dokumentów wskazuje, że umowy hurtowej sprzedaży wody przez Spółkę z sąsiednimi gminami K. i G. (w tym przypadku – z Gminnym Zakładem Komunalnym G. sp. z o.o.) zostały zawarte w ramach realizacji wspomnianych porozumień międzygminnych.

Istotą porozumienia międzygminnego jest powierzenie przez gminę innej gminie realizacji określonych zadań publicznych, co prowadzi do przejęcia przez gminę wykonującą zadania publiczne objęte porozumieniem, praw i obowiązków pozostałych gmin, związanych z powierzonymi jej zadaniami, z drugiej zaś strony – rodzi po stronie gmin powierzających obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r., poz. 40 - ze zm.). Zadanie realizowane w ramach porozumienia nie zmienia swojego charakteru prawnego – jeśli jest to zadanie własne, takim zadaniem pozostaje. Chodzi w istocie o sposób realizacji tego zadania.

Zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy (art. 3 ust. 1 u.z.z.w.). Ustawodawca wprost przewidział możliwość powierzenia realizacji tego zadania własnego innej gminie, na podstawie porozumienia międzygminnego (art. 3 ust. 2 pkt 2 u.z.z.w.).

Skoro tak, to zbiorowe zaopatrzenie ludności w wodę, w tym w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, pozostaje takim samym zadaniem i realizuje ten sam cel poboru wody, niezależnie od tego, w jaki sposób jest realizowane – czy przez gminę, której to zadanie jest ustawowo przypisane (jest to zadanie własne tej gminy; obojętne przy tym w jakiej formie organizacyjno-prawnej jest realizowane – spółki komunalnej czy gminnej jednostki organizacyjnej), czy przez gminę, która realizuje zadanie własne innej gminy, w oparciu o zawarte porozumienie międzygminne.

Skoro cel poboru wody jest ten sam, niezależnie od sposobu realizacji zadania własnego, a cel poboru determinuje wysokość stawki jednostkowej opłaty, to nie da się uzasadnić zastosowania wyższej stawki jednostkowej opłaty do wody pobieranej na potrzeby realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, tylko dlatego, że woda ta nie jest pobierana przez bezpośrednio przez gminę (jej jednostkę organizacyjną), do której zadanie własne jest ustawowo przypisane, ale przez inną gminę (jej spółkę komunalną), która realizuje zadanie własne innej gminy w ramach zawartego porozumienia międzygminnego. Innymi słowy: woda pobierana przez skarżącą Spółkę, sprzedawana następnie na podstawie umów hurtowej sprzedaży wody gminom sąsiednim, w związku z realizacją porozumienia międzygminnego jest w sensie prawnym wodą pobieraną dla realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w rozumieniu art. 274 pkt 4 p.w. i § 5 pkt 40 rozporządzenia. W kontekście wyżej przedstawionej wykładni tych przepisów, uwzględniającej wszystkie metody interpretacji prawniczej, nie sposób znaleźć argumentów uzasadniających tezę przeciwną – prowadzącą w istocie do zróżnicowania jednostkowej stawki opłaty za pobór wody dla realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w oparciu o całkowicie oderwane od przepisów kształtujących wysokość stawek kryterium sposobu pozyskiwania tej wody przez gminę, której zadanie własne jest ustawowo przypisane.

Treść protokołu kontroli oraz uzasadnienia zaskarżonych decyzji wskazują na to, że woda sprzedawana przez skarżącą Spółkę gminom sąsiednim na podstawie ww. umów na hurtową sprzedaż wód podziemnych została przez organy zakwalifikowana do wspomnianej drugiej grupy – prawdopodobnie w ramach sformułowania "podmioty publiczne", co skutkowało objęciem jej wyższą stawką jednostkową opłaty za pobór wód. Trzeba przy tym zastrzec, że w uzasadnieniach brak jest jednoznacznego wskazania w tym zakresie, co jest błędem organów. Jeśli tak rzeczywiście było, kwalifikacja pobranej wody pod kątem stawki jednostkowej opłaty zmiennej przyjęta przez organy była wadliwa, naruszająca art. 272 ust. 1 i 2, art. 274 pkt 1 lit. za) oraz pkt 4 p.w. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a) i § 5 ust. 1 pkt 27

i 40 rozporządzenia. Tym samym organy naruszyły również obowiązek wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy poprzez brak ustalenia, jaka część pobranej przez Spółkę wody była sprzedawana gminom sąsiednim, w wyniku realizacji ww. porozumień międzygminnych i umów i hurtową sprzedaż wody. Ustalenia te były konieczne, gdyż w odniesieniu do tej części wody należało zastosować stawkę wynikającą z art. 274 pkt 4 p.w. i § 5 pkt 40 rozporządzenia.

Z powyższych rozważań płynie konkluzja, że zarówno zaskarżona decyzja Dyrektora RZGW z 15 czerwca 2023 r., jak i wydana w pierwszej instancji decyzja Dyrektora Zarządu Zlewni w Zamościu z 19 maja 2023 r. zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego (art. 272 ust. 1 i 2, art. 274 pkt 1 lit. za) oraz pkt 4 p.w. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a) i § 5 ust. 1 pkt 27 i 40 rozporządzenia) – poprzez ich wadliwe zastosowanie. Organy naruszyły również przepisy postępowania – zasadę prawdy materialnej (art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a.) poprzez brak prawidłowego, wszechstronnego rozważenia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji – niedostateczne ustalenia faktyczne oraz wyciągnięcie wadliwych wniosków z ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie. Powyższe uchybienia skutkowały koniecznością uchylenia obydwu ww. decyzji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 135 p.p.s.a.

W zakończeniu należy zwrócić uwagę na jeszcze jedną kwestię.

Z przedstawionych wyżej rozważań wynika, że niższa stawka opłat z § 5 pkt 40 rozporządzenia może być stosowana wyłącznie wtedy, gdy pobór wód następuje do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Niewątpliwie zatem podstawowe znaczenie przy rozstrzyganiu tego zagadnienia ma interpretacja pojęcia wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi.

Generalnie kwestie związane ze zbiorowym zaopatrzeniem ludności w wodę regulują przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Z art. 3 ust. 1 tej ustawy wynika, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy, przy czym pojęcie zbiorowego zaopatrzenie w wodę określone zostało szeroko jako każda działalność polegającą na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzoną przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (art. 2 pkt 21 ustawy).

W ustawie o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków zdefiniowano także pojęcie wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi stanowiąc, że woda przeznaczona do spożycia przez ludzi oznacza:

a) wodę w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana z sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach,

b) wodę wykorzystywaną przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytworzenia, przetworzenia, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi (art. 2 pkt 18 ustawy).

Co do zasady pojęcie wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi zdefiniowano z odwołaniem się do kryteriów przedmiotowych, a nie podmiotowych, a spod jego zakresu nie można in generali wyłączać także wody dostarczanej przedsiębiorcom albowiem woda taka, o ile jest wykorzystywana przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytworzenia, przetworzenia, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi, jest także – w rozumieniu prawa – wodą przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Podobnie woda dostarczana do instytucji publicznych na typowo rozumiane cele bytowe mieści się w definicji wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, o której mowa w art. 2 pkt 18 lit. a) u.z.z.w.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w kontekście powyższej definicji zwraca się uwagę na dodatkowy kwantyfikator "ludności", którego prawodawca użył zarówno w art. 274 pkt 4 prawa wodnego, jak i § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia.

Między innymi, w jednym z najnowszych orzeczeń, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 czerwca 2023 r., sygn. akt III OSK 2448/21, stwierdził, że ustawodawca w przepisach Prawa wodnego i w przepisach rozporządzenia posłużył się dodatkowo pojęciem "ludności" i należy uznać to za zabieg celowy, który potwierdza konieczność wąskiego rozumienia powołanych przepisów.

Taka, dość restrykcyjna interpretacja powyższych uregulowań, może budzić wątpliwości.

Po pierwsze sprawia ona, że centralne w tym zakresie pojęcie zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi jest odmiennie rozumiane na gruncie przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz ustawy prawo wodne.

Po drugie i co istotniejsze skutkuje ona tym, że przy takiej wykładni pomijana jest w istocie ta z najistotniejszych cech pobieranej i dostarczanej wody jaką jest przeznaczenie wody do spożycia przez ludzi.

Pojęcia zaopatrzenia ludności w wodę oraz wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi w rozumieniu art. 2 pkt 18 u.z.z.w. są pod względem swej treści jeśli nie identyczne, to bardzo do siebie zbliżone. Podstawowe znaczenie ma przy tym pojęcie wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi. Co więcej wydaje się, że także przy określaniu zróżnicowanych jednostkowych stawek opłat za pobór wód w formie opłaty zmiennej, kierowano się przede wszystkim kwalifikacją przeznaczenia wody do spożycia przez ludzi.

Ta zatem kluczowa cecha pobieranej wody nie powinna być z zasady pomijana przy interpretacji przepisów.

Również i Naczelny Sąd Administracyjny w przywoływanym wyżej wyroku z dnia 27 czerwca 2023 r., sygn. akt III OSK 2448/21 podkreślał, że tylko część działalności przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjnego prowadzącego działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Stwierdzenie takie jest oczywiście słuszne bo nie każda woda ujmowana, uzdatniana i dostarczana przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, jest wodą przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Powstaje jednak pytanie dlaczego woda przeznaczona do spożycia przez ludzi w rozumieniu art. 2 pkt 18 lit. a) i c) ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków nie powinna być obejmowana obniżoną stawką opłaty z § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia tylko z uwagi na to, że dostarczana jest osobom prowadzącym działalność gospodarczą czy też instytucjom państwowym i samorządowym na typowo rozumiane cele bytowe pracujących tam osób.

Pomimo tego rodzaju wątpliwości, mając na uwadze, że w kwestii tej istnieje jednolite i ugruntowane już orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę przyjął ostatecznie, że prawidłowo organy z grupy objętej niższą stawką opłaty, o której mowa w § 5 pkt 40 rozporządzenia, wyłączyły podmioty prowadzące działalność gospodarczą oraz podmioty publiczne.

W definicję wody, o której mowa w art. 274 pkt 4 prawa wodnego i § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia w pełni wpisuje się natomiast woda pobierana i sprzedawana następnie innym gminom w związku z realizacją zawartych porozumień międzygminnych. Jest to bowiem nadal woda do celów zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Ponownie rozpatrując sprawę – w razie uprawomocnienia się wyroku Sądu – organ I instancji będzie zobowiązany ustalić prawidłową wysokość opłaty zmiennej za pobór wód, uwzględniając przedstawioną wyżej ocenę prawną Sądu. Będzie to wymagało ustalenia, jaka część pobranej przez Spółkę wody była sprzedawana gminom sąsiednim, w wyniku realizacji ww. porozumień międzygminnych i umów

i hurtową sprzedaż wody. W odniesieniu do tej części wody należy zastosować stawkę wynikającą z art. 274 pkt 4 p.w. i § 5 pkt 40 rozporządzenia

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 oraz art. 206 p.p.s.a., zasądzając od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów procesu w łącznej kwocie 688 zł. Zwrot kosztów objął: kwotę wpisu sądowego od skargi (191 zł), opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika profesjonalnego w kwocie 480 zł.

Zasądzając na rzecz skarżącej koszty zastępstwa procesowego Sąd zastosował art. 206 p.p.s.a. i przyznał wynagrodzenie pełnomocnika nie w stawce minimalnej dla wartości przedmiotu sporu w rozpoznawanej sprawie, ale w stałej stawce minimalnej, określonej w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.) i w konsekwencji na rzecz skarżącej zasądził kwotę 480 zł, stanowiącą minimalną stawkę wynagrodzenia w sprawach administracyjnych.

W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że skoro art. 206 p.p.s.a. dotyczy kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, o których mowa w art. 205 p.p.s.a., obejmuje on swoim zakresem również miarkowanie wysokości wynagrodzenia fachowego pełnomocnika (por. postanowienie NSA z 10 lutego 2014 r., I FPS 3/13). Sąd stosuje ten przepis z urzędu, a określając wysokość wynagrodzenia zawodowego pełnomocnika uwzględnia zarówno stopień zawiłości sprawy, jak i nakład pracy pełnomocnika, przyczyniający się do wyjaśnienia sprawy pod względem faktycznym, jak i wyjaśnienia istotnych zagadnień prawnych, które mogą budzić wątpliwości judykatury bądź doktryny.

W ocenie Sądu za odstąpieniem od zasądzenia na rzecz skarżącej pełnej stawki wynagrodzenia pełnomocnika w stawce minimalnej dla wartości przedmiotu sporu, przemawiały dwie okoliczności.

Po pierwsze, zarówno Sądowi z urzędu, jak i obydwu stronom sporu wiadomo, że rozpoznawana sprawa jest jedną z kilkunastu tożsamych spraw, zainicjowanych skargami tej samej Spółki, zarejestrowanymi pod sygn. II SA/Lu 528/23 oraz 654-667/23. Seryjność spraw, wynikająca z analogii stanów faktycznych i prawnych, sprawiła, że pełnomocnik sporządził niemal identyczne skargi, zatem nakład pracy pełnomocnika był w istocie taki sam, jak dla sporządzenia jednej skargi.

Po drugie, jak wskazano na wstępie rozważań merytorycznych, Sąd uchylił decyzje organów z przyczyn zasadniczo innych niż podniesione treści skargi. Zarzuty skargi okazały się w zdecydowanej większości niezasadne. Innymi słowy, treść skargi sporządzonej przez pełnomocnika nie przyczyniła się w istotnym stopniu do wyjaśnienia sprawy, a sąd dokonując z urzędu kompleksowej oceny legalności zaskarżonej decyzji dostrzegł jej kluczowe wady.