Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 972/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Pomoc publiczna
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą
Powołane przepisy: article: Art. 145  par. 1  pkt 1  lit. a
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: Art. 16a
journal: Dz.U. 2023 poz 390
law: Ustawa z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (t. j.)

SENTENCJA

|Sygn. akt III SA/Kr 972/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 września 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Marasek-Zybura, Sędziowie: Sędzia WSA Elżbieta Czarny-Drożdżejko (spr.), Asesor WSA Ewelina Dziuban, , Protokolant: Starszy Referent Monika Tuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2024 r., sprawy ze skargi R. W. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 15 maja 2024 roku, znak 180000/71/180355/2024 w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję; II. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz skarżącego R. W. 480 zł (słownie: czterysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. WSA/wyr.1 – sentencja wyroku


UZASADNIENIE

Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Zabrzu decyzją z dnia 15 maja 2024 r. znak 180000/71/180355/2024 na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572) (dalej k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2023 poz. 1327), dalej ustawa o COVID 19 - w związku z art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID 19 i § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 152), utrzymał w mocy decyzję z 23 lutego 2024 r. znak 180000/71/76269/2021/RDZ-B7 odmawiającą skarżącemu – R. W. prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r.

Powyższe decyzje zapadały w następującym stanie faktycznym i prawnym:

12 lutego 2021 r. skarżący wystąpił z wnioskiem o zwolnienie z obowiązku opłacania składek od 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. We wniosku oświadczył o uzyskaniu niższego, o co najmniej 40% przychodu w miesiącu grudniu 2020 r. w stosunku do miesiąca grudnia 2019 r.

Decyzją z 23 lutego 2021 r. znak 180400/71/1925/RDZ-B7 Zakład odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. wskazując, iż kod PKD przeważającej działalności podany na wniosku oznaczony kodem 55.10.Z nie jest zgodny z rejestrem REGON. Kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON w miesiącu grudniu 2020 r. w porównaniu do którego skarżący wskazał spadek przychodów, oznaczony kodem 55.20.Z nie uprawnia do zwolnienia z opłacenia składek.

24 lutego 2021 r. zwrócił się skarżący o ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu wskazał, iż odmowa Zakładu nie jest zgodna z § 10 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii covid-19, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r. i wskazał, iż na dzień 30 listopada 2020 r. kodem PKD wiodącym w jego działalności był kod 55.10.Z uprawniający do otrzymania wsparcia. Poinformował, iż kod ten został zgłoszony dnia 27 października 2020 r. i automatycznie taka zmiana widoczna była w bazie REGON. Poinformował również, iż w uzasadnieniu odmowy Zakład wskazał, iż wcześniejszy kod PKD 55.20.Z był tym wpisanym w bazie REGON oraz, że poprzedni kod PKD i obecny uprawniają firmę do zwolnienia ze składek.

Decyzją z 14 kwietnia 2021 r. znak 180000/71/92105/2021-RED-BA-RDZ-B7 Zakład utrzymał w mocy decyzję z 23 lutego 2021 r. znak 180400/71/1925/RDZ-B7, w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek okres od 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. W uzasadnieniu wskazano, że w grudniu 2019 r. nie prowadził skarżący działalności oznaczonej kodem PKD 55.10.Z. Zmiana kodu przeważającej działalności nastąpiła 27.10.2020 r. z kodu PKD 55.20.Z na kod PKD 55.10.Z. Z uwagi na inne kody przeważającej działalności w miesiącu grudniu 2019 r. i grudniu 2020 r. brak było możliwości porównania spadku przychodu, gdyż była to inna działalność gospodarcza prowadzona przez skarżącego.

30 kwietnia 2021 r. skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych uzasadniając, że nie zgadza się z wydaną decyzją o odmowie zwolnienia z tytułu opłacania składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. wskazując m.in., iż przyjęta przez Organ wykładnia, iż warunkiem nabycia prawa do zwolnienia określonego w § 10 ust. 1 Rozporządzenia jest prowadzenie przez skarżącego zarówno w grudniu 2019 r. jak i w grudniu 2020 r. przeważającej działalności oznaczonej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 kodem 55.10.Z jest błędna i sprzeczna z brzmieniem wskazanych przepisów. Ponadto wskazano, że zarówno kod 55.10.Z oraz 55.20.Z uprawniają do zwolnienia z opłacania składek.

13 lipca 2021 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję z dnia 23 lutego 2021 r. i stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowane, że na dzień 30 listopada 2020 r. skarżący w bazie REGON miał ujawnioną jako przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną kodem PKD 55.10.Z. Istotne jest natomiast ustalenie, jaką przedsiębiorca faktycznie prowadził w tym dniu działalność. Jednocześnie Sąd poinformował, iż uzasadnienie decyzji w tym zakresie było bardzo lakoniczne i niezrozumiałe w kontekście brzmienia § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia COVID-19. Nie zawiera wskazania w oparciu o jakie dokumenty Zakład ustalił powyższe okoliczności faktyczne, jak również nie zawiera argumentacji, która doprowadziła do wniosków przedstawionych w swoich decyzjach. Sąd zarzucił, iż Zakład oparł swoje stanowisko wyłącznie na zapisach w bazie REGON i CEIDG oraz, że z przepisu nie wynika jednoznacznie, aby warunkiem zwolnienia był fakt, żeby w grudniu 2019 r. w rejestrze REGON był wpisany ten sam rodzaj przeważającej działalności co w listopadzie 2020 r. Sąd wskazał na brak w aktach sprawy odpisów z rejestru REGON i CEIDG aktualnych na grudzień 2019 r., które mogłyby stanowić podstawę porównawczą do zapisów na dzień 30 listopada 2020 r. Dodatkowo Sąd w powołanym wyroku zawarł ocenę prawna co do interpretacji § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19. Wskazał, że niewątpliwie dla oceny spełnienia tego warunku konieczne jest zatem porównanie przychodów osiągniętych w tych okresach. Wbrew jednak twierdzeniom ZUS, z powołanego przepisu nie wynika w sposób jednoznaczny, aby warunkiem przyznania zwolnienia było również to, żeby w grudniu 2019 r. w rejestrze REGON był wpisany ten sam rodzaj przeważającej działalności, co w listopadzie 2020 r. Skoro z założenia racjonalny ustawodawca wymaga, aby płatnik składek prowadził na dzień 30 listopada 2020 r. określony rodzaj działalności i ten wymóg - zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia COVID-19 – weryfikuje się w oparciu o dane z rejestru REGON, a nie ustanawia takiego obowiązku na inny dzień, to nie można od wnioskodawców wymagać spełnienia dodatkowych, pozaustawowych kryteriów.

3 stycznia 2022 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych wszczął postępowanie w sprawie rozpatrzenia wniosku skarżącego RDZ-B7 z 12 lutego 2021 r. o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r. Zakład wskazał na konieczność wyjaśnienia rozbieżności oraz przedłożenia wszelkich dowodów, z których wynikałoby, że w miesiącu grudniu 2019 r. prowadził działalność gospodarczą, niekoniecznie przeważającą oznaczoną kodem PKD 55.10.Z i że nastąpił spadek przychodów z tej działalności.

17 stycznia 2022 r. wpłynęło pismo informujące, że 12 lutego 2021 r. wniósł skarżący o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. We wniosku wskazał, że przychód z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskany w grudniu 2020 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w grudniu 2019 r.

Skarżący wskazał, iż na dzień 20 listopada 2020 r. przeważającą działalnością była działalność o kodzie PKD 55.10.Z oraz, że w dniu 27 października 2020 r. dokonał w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zmiany przeważającej działalności gospodarczej z kodu PKD 55.20.Z na PKD 55.10.Z i zmiana ta od dnia 28 października 2020 r. została ujawniona w rejestrze REGON, a tym samym spełnił przesłanki do zwolnienia. Skarżący dodał, że w grudniu 2019 r. prowadził przeważającą działalność o kodzie PKD 55.20.Z i stwierdził, że zarówno obowiązujący do 27 października 2020 r. kod PKD 55.20.Z, jak i zmieniony kod PKD 55.10.Z. uprawniają go do zwolnienia.

W toku postępowania nie przedłożył skarżący innych dokumentów, z których wynikałoby, że w miesiącu grudniu 2019 r. prowadził działalność gospodarczą, niekoniecznie przeważającą oznaczoną kodem PKD 55.10.Z. i że nastąpił spadek przychodów z tej działalności.

Organ podniósł, że z ponownej analizy sprawy na podstawie informacji w Centralnej Ewidencji i Informacji o działalności Gospodarczej wynika, że w miesiącu grudniu 2019 r. nie prowadził skarżący działalności (niekoniecznie przeważającej) z podanym we wniosku kodem PKD 55.10.Z. Z uwagi na brak prowadzenia działalności w miesiącu grudniu 2019 r. oznaczonej kodem PKD 55.10.Z brak było możliwości porównania przychodu i wykazania jego spadku.

W związku z tym Zakład odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, okres od dnia 1 grudnia 2020 r. dnia 31 stycznia 2021 r.

Pismem z dnia 28 marca 2022 r. zwrócił się skarżący z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu wyjaśnił, iż przychód z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej uzyskany w grudniu 2020 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w grudniu 2019 r. Wskazał iż na dzień 20 listopada 2020 r. przeważającą jego działalnością była działalność o kodzie PKD 55.10.Z. Poinformował, że 27 października 2020 r. dokonał w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zmiany przeważającej działalności gospodarczej z kodu PKD 55.20.Z na PKD 55.10.Z, a zmiana ta od dnia 28 października 2020 r. została ujawniona w Rejestrze REGON i spełnił przesłanki uprawniające do zwolnienia. Wskazał, że w grudniu 2019 r. prowadził przeważającą działalność o kodzie PKD 55.20.Z. i zarówno KOD obowiązujący do 27 października 2020 r. jak i zmieniony tego dnia PKD 55.20.Z. i PKD 55.10.Z. przeważającej działalności uprawniają do zwolnienia. W związku z powyższym przyjęta przez Zakład interpretacja § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID 19 jest błędna i sprzeczna z brzmieniem przepisów.

Na podstawie zebranych dokumentów i po ponownej analizie sprawy Zakład stwierdził, że zgodnie z § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia COVID 19 do oceny spełnienia warunków rodzaju przeważającej działalności PKD oraz uzyskania niższego, o co najmniej 40%, przychodu w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub analogicznym miesiącu roku poprzedniego, dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r.

Na dzień 30 listopada 2020 r. w Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej figurował kod PKD przeważającej działalności 55.10.Z /hotele i podobne obiekty zakwaterowania/. Natomiast w grudniu 2019 r. kod ten nie znalazł zastosowania w działalności skarżącego przeważającej ani drugorzędnej. Zatem brak było możliwości porównania spadku przychodu o co najmniej 40% w miesiącach, które wskazał we wniosku. W związku z tym nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do zwolnienia z opłacania składek za grudzień 2020 r. oraz styczeń 2021 r. i decyzją z 18 maja 2022 r. znak: 180000/71/157239/2022 Zakład utrzymał w mocy decyzję z 10 marca 2022 r. znak: 180000/71/76269/2021/RDZ-B7.

22 czerwca 2022 r. skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we Wrocławiu z dnia 18 maja 2022 r. znak: 180000/71/157239/2022 w przedmiocie utrzymania w mocy decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału w Krakowie z dnia 10.03.2022 r., znak 180000/71/76269/2021/RDZ-B7 odmawiającej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r

Wyrokiem z 20 października 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 10 marca 2022 r. nr 180000/71/76269/2021/RDZ-B7 i stwierdził, że organy nie zastosowały się do wiążącej je oceny prawnej wyrażonej w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13 lipca 2021 r. (sygn. akt l SA/Kr 704/21).

W przywołanym wyroku WSA w Krakowie stwierdził, iż skoro z założenia racjonalny ustawodawca wymaga, aby płatnik składek prowadził na dzień 30 listopada 2020 r. określony rodzaj działalności i ten wymóg - zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia COVID-19 - weryfikuje się w oparciu o dane z rejestru REGON, a nie ustanawia takiego obowiązku na inny dzień, to nie można od wnioskodawców wymagać spełnienia dodatkowych, pozaustawowych kryteriów. Wobec tego organy nie mogły uzależnić zastosowania omawianego zwolnienia od prowadzenia przez skarżącego w grudniu 2019 r. działalności o tym samym kodzie, który został wskazany przez niego we wniosku i był właściwy na dzień 30 listopada 2020 r. Sąd wskazał, że w poprzednim wyroku zobowiązał organ do zebrania wszystkich istotnych dokumentów w sprawie, przeprowadzenia analizy tych dokumentów, a następnie dokonania ponownej oceny spełnienia przez skarżącego przesłanek zwolnienia. Natomiast Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie podjął żadnych działań zmierzających do ustalenia wysokości przychodu osiągniętego przez skarżącego z tytułu działalności gospodarczej w grudniu 2014 r. oraz w odpowiednich okresach 2015 r. (zapewne w wyroku Sądu nastąpiła pomyłka i w rzeczywistości chodzi o lata 2019 i 2020) oraz wskazał, że ponownie rozpatrując sprawę, kierując się art. 153 p.p.s.a., Zakład Ubezpieczeń Społecznych ma zastosować się do oceny

prawnej oraz wskazań co do dalszego postępowania zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13 lipca 2021 r. (sygn. akt l SA/Kr 704/21).

Zakład Ubezpieczeń Społecznych ponownie rozpatrując wniosek RDZ-B7 z 12 lutego 2021 r. o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. wezwał skarżącego pismem z 24 listopada 2023 r. o przedstawienie przychodu uzyskanego z tytułu działalności gospodarczej w miesiącach: grudzień 2019 r. i grudzień 2020 r. oraz poinformował że w czasie postępowania przysługuje mu prawo do czynnego udziału w postępowaniu, przedstawienia swojego stanowiska odnośnie wyroku. W szczególności prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów, zgłaszania dowodów, przedstawiania wyjaśnień i wypowiadania się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań w terminie 7 dni od daty otrzymania zawiadomienia. Pismem z dnia 15 grudnia 2023 r. skarżący poinformował, że przychód z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej uzyskany w grudniu 2020 r. był niższy o co najmniej 40 % w porównaniu do przychodu uzyskanego w grudniu 2019 r. Na potwierdzenie dołączył skarżący:

- wydruk z rozliczenia okresowego dochodu firmy za miesiąc grudzień 2019 r.

potwierdzający, iż w grudniu 2019 r. przychód uzyskany przez skarżącego z działalności gospodarczej wyniósł 670,170,28 zł,

- wydruk z obrotów kont syntetycznych za miesiąc grudzień 2020 r. potwierdzający, iż w grudniu 2020 r. przychód uzyskany z działalności gospodarczej wyniósł 60.390,59 zł.

Decyzją z 23 lutego 2024 r. znak: 180000/71/76269/2021/RDZ-B7 Zakład odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. wskazując, iż przedłożony przez niego wydruk z rozliczenia okresowego dochodu firmy za miesiąc grudzień 2019 r. nie potwierdza, że przedstawiony w nim przychód uzyskany został w ramach prowadzonej działalności oznaczonej kodem PKD 55.10.Z. Ponadto w piśmie z dnia 24 lutego 2021 r. poinformował skarżący, że kod PKD 55.10.Z został zgłoszony w CEiDG 27 października 2020 r. Natomiast w pismach z 17 stycznia 2022 r. i z 28 marca 2022 r. wskazał, iż na dzień 20 listopada 2020r. przeważającą działalnością była działalność o kodzie PKD 55.10.Z oraz, że w dniu 27 października 2020 r. dokonał w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zmiany przeważającej działalności gospodarczej z kodu PKD 55.20.Z na PKD 55.10.Z i zmiana ta od dnia 28 października 2020 r. została ujawniona w rejestrze REGON.

Ponadto z informacji uzyskanej z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika, że w miesiącu grudniu 2019 r. nie prowadził skarżący działalności (niekoniecznie przeważającej) z podanym we wniosku kodem PKD 55.10.Z.

Wobec powyższego nie mógł skarżący wykazać spadku przychodów o minimum 40 % w zakresie działalności oznaczonej PKD 55.10.Z, gdyż zmiana kodu PKD została dokonana w dniu 27 października 2020 r., a przed zmianą, w tym także w grudniu 2019 r. posiadał kod PKD 55.20.Z, i nie prowadził w grudniu 2019 r. działalności oznaczonej podanym we wniosku kodem PKD 55.10.Z (tej działalności). Wobec tego nie może udokumentować spadku przychodu z tego tytułu, co jest warunkiem uzyskania zwolnienia z opłacania składek za wnioskowany okres.

11 marca 2024 r. skarżący zwrócił się o ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu podniósł, iż odmowa nie jest zgodna z § 10 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych w skutek pandemii COVID-19 i wskazał, że na dzień 30 listopada 2020 r. kodem PKD wiodącym w jego działalności był kod 55.10.Z uprawniający do otrzymania wsparcia. Poinformował także, że decyzja jest sprzeczna z dwoma Wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wydanymi w niniejszej sprawie.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych dokonał analizy wszystkich dokumentów zgromadzonych w sprawie, tj. dokumentów przedłożonych przez skarżącego w toku całego postępowania oraz informacji uzyskanych z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ponadto rozpatrując ponownie wniosek Zakład wziął pod uwagę kształtujące się orzecznictwo NSA.

Organ wskazał, iż na podstawie zebranych dokumentów i po ponownej analizie sprawy Zakład stwierdza, zgodnie z § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia wskazuje, że do oceny spełnienia warunków rodzaju przeważającej działalności PKD oraz uzyskania niższego, o co najmniej 40% przychodu w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub analogicznym miesiącu roku poprzedniego, dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r.

W analizowanej sprawie potwierdzono, że na dzień 30 listopada 2020 r. w Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej figurował kod PKD przeważającej działalności skarżącego 55.10.Z hotele i podobne obiekty zakwaterowania.

Bezsporne jest zatem, że na dzień 30 listopada 2020 r. przeważającą działalność skarżącego stanowiła działalność oznaczona kodem 55.10.Z. Natomiast w grudniu 2019 r. kod ten nie znajduje zastosowania w jego działalności przeważającej ani drugorzędnej. Zatem brak było możliwości porównania spadku przychodu o co najmniej 40 % w miesiącach, które skarżący wskazał.

Nie prowadził skarżący działalności gospodarczej niekoniecznie przeważającej w grudniu 2019 r. oznaczonej kodem PKD 55.10.Z uprawniającym do zwolnienia z opłacania składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. Z uwagi na powyższe nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do zwolnienia z opłacania składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r.

W ocenie organu mając na uwadze powyższe, nie przysługuje skarżącemu prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy za okres od grudzień 2020 r. i 1 styczeń 2021 r.

Od powyższej decyzji skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie

Zaskarżonej zarzucił skarżący:

1. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1. art. 153 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie polegające na braku zastosowania się przez Organ do oceny prawnej (odnośnie wykładni przepisu § 10 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19.01.2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, Dz.U.2021.152 (dalej zwanego Rozporządzeniem COVID-19) i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20.10.2022 r., sygn. akt I SA/Kr 795/22 oraz Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13.07.2021 r., sygn. akt I SA/Kr 704/21 podczas gdy w/w elementy Wyroku WSA. sygn. akt I SA/Kr 795/22 oraz Wyroku WSA, sygn. akt I SA/Kr 704/21 wiążą w obecnej sprawie zarówno organy jak i sądy, co doprowadziło do ponownego - już po raz trzeci - oparcia się przez Organ na zanegowanej w Orzeczeniu wykładni w/w przepisu oraz sprzecznego z prawem wydania decyzji odmownej, w sytuacji gdy przyjęcie w sprawie wykładni wskazanej w Orzeczeniu powinno doprowadzić do wydania decyzji uwzględniającej wniosek skarżącego o zwolnienie z obowiązku opłacania składek w związku z przeciwdziałaniem skutkom wywołanym COVID-19 za miesiące grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r.;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, a to: 1. § 10 ust. 1 Rozporządzenia COVID-19 poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu przez Organ, iż aby nabyć prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. Skarżący musiał zarówno w grudniu 2019 r. jak i w grudniu 2020 r. prowadzić działalność gospodarczą oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, PKD 55.10.Z:

W związku z powyższymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz wydanie nowej decyzji, mocą której skarżący zostanie zwolniony z obowiązku opłacania składek w związku z przeciwdziałaniem skutkom wywołanym COVID-19 za okres grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. W przypadku braku zastosowania w/w trybu autokontroli przez Organ skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o uchylenie decyzji organu I Instancji w całości.

W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 p.p.s.a. wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.)

Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonej decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 15 maja 2024 r. utrzymującej w mocy decyzję własną z 23 lutego 2024 r. w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacani należności z tytułu składek należnych za okres od dnia 1 grudnia 2020r. do dnia 31 stycznia 2021r., pod kątem kryterium legalności, wykazała, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie materialnoprawną podstawę działania organu stanowiły przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1291)., zwanego dalej rozporządzenie COVID-19.

Zgodnie zaś z treścią art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Związanie sądu i organu w rozumieniu powyższego przepisu oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się im w pełnym zakresie (zob. wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2009 r., sygn. akt I OSK 426/08). W konsekwencji, stanowisko sądu I instancji, który rozpoznaje skargę strony od ponownego orzeczenia organu administracyjnego powinno co do zasady odpowiadać ocenie prawnej tegoż sądu wyrażonej w poprzednim orzeczeniu a sąd ten nie może formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z wyrażonym wcześniej poglądem (zob. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I OSK 886/07), chyba, że w okresie pomiędzy wydaniem wyroku a ponowną skargą do sądu administracyjnego zmianie uległy przepisy. Przy tym podkreślić trzeba, że przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący a uregulowania w nim zawarte ma zapobiec sytuacji, w której określona kwestia byłaby odmiennie oceniana w kolejnych orzeczeniach sądu. Nadto, zgodnie z treścią art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W wyroku NSA z 2.07.2024 r. (I OSK 344/23, LEX nr 3755121) wskazano, że z uwagi na bezwzględnie obowiązujący charakter art. 153 p.p.s.a., ani organ administracji publicznej ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei związanie samego sądu administracyjnego w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się w pełnym wymiarze oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organów administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania.

W związku z powyższym, przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez sąd I instancji, "granice sprawy" podlegają zawężeniu do granic w jakich rozpoznano skargę poprzednio i wydano orzeczenie. Oznacza to, że w przypadku wnoszenia kolejnych skarg z powodu niewłaściwego wykonania zapadłego wyroku uwzględniającego skargę, sąd administracyjny jedynie weryfikuje sposób wywiązania się organów ze skierowanych do nich wskazań, nie wnika zaś w materię objętą zakresem wcześniejszych ocen. Wyrok NSA z 10.09.2024 r., III OSK 3266/23, LEX nr 3754063.

Co przy tym istotne, związanie oceną prawną traci moc wiążącą w przypadku zmiany stanu prawnego powodującej zdezaktualizowanie się (pierwotnie) wyrażonego poglądu prawnego - co może nastąpić również w związku z tzw. derogacją trybunalską - a ponadto, podjęcia w innej sprawie, w trybie art. 269 p.p.s.a., uchwały zawierającej odmienną wykładnię prawa niż wynikająca z wydanego wyroku (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 czerwca 2008 r., sygn. akt I FPS 1/08, źródło CBOSA), jak również w przypadku zmiany istotnych okoliczności faktycznych zaistniałych po wydaniu orzeczenia sądowego.

Analizując niniejszą sprawę w kontekście powołanej regulacji, podkreślić należy, że zaskarżona decyzja wydana została po dwukrotnym wcześniejszym rozpatrzeniu tej sprawy przez ZUS i po dwukrotnym uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 13 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 704/21 oraz wyrokiem z dnia 20 października 2022r. sygn. akt I SA/Kr 795/22 uprzednio wydanych w tej sprawie decyzji.

W odniesieniu do kwestii materialonoprawnej, sprawa dotyczy interpretacji § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19. Zgodnie z powołanym przepisem zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 704/21 przyjął, że "treść powołanego przepisu § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 wskazuje, że jednym z warunków zwolnienia z obowiązku opłacania należności składkowych jest to, aby przychód z działalności - oznaczonej kodami wymienionymi w tym przepisie - uzyskany w grudniu 2020 r. był niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w grudniu 2019 r. Dalej Sąd ten stwierdził, że dla oceny spełnienia tego warunku konieczne jest zatem porównanie przychodów osiągniętych w tych okresach. Wbrew jednak twierdzeniom ZUS, z powołanego przepisu nie wynika w sposób jednoznaczny, aby warunkiem przyznania zwolnienia było również to, żeby w grudniu 2019 r. w rejestrze REGON był wpisany ten sam rodzaj przeważającej działalności, co w listopadzie 2020 r. Skoro z założenia racjonalny ustawodawca wymaga, aby płatnik składek prowadził na dzień 30 listopada 2020 r. określony rodzaj działalności i ten wymóg - zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia COVID-19 – weryfikuje się w oparciu o dane z rejestru REGON, a nie ustanawia takiego obowiązku na inny dzień, to nie można od wnioskodawców wymagać spełnienia dodatkowych, pozaustawowych kryteriów". Ocena wyrażona w powołanym wyroku WSA w Krakowie została potwierdzona w kolejnym wyroku tegoż sądu wydanym w tej samej sprawie, tj. w wyroku z dnia 20 października 2022r. (sygn. akt I SA/Kr 795/22). Sąd ponownie pochylając się nad sprawą wskazał, że "analiza treści motywów powyższych decyzji prowadzi do wniosku, że organy nie zastosowały się do wiążącej je oceny prawnej wyrażonej w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13 lipca 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 704/21). W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że w przywołanym wyroku WSA w Krakowie stwierdził, iż "skoro z założenia racjonalny ustawodawca wymaga, aby płatnik składek prowadził na dzień 30 listopada 2020 r. określony rodzaj działalności i ten wymóg - zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia COVID-19 – weryfikuje się w oparciu o dane z rejestru REGON, a nie ustanawia takiego obowiązku na inny dzień, to nie można od wnioskodawców wymagać spełnienia dodatkowych, pozaustawowych kryteriów." Z powyższego wynika, że organy nie mogły uzależnić zastosowania omawianego zwolnienia od prowadzenia przez Skarżącego w grudniu 2019 r. działalności o tym samym kodzie, który został wskazany przez niego we wniosku i był właściwy na dzień 30 listopada 2020 r."

W niniejszej sprawie organ ponownie odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za okres od dnia 1 grudnia 2020r. do dnia 31 stycznia 2021r. z identycznego powodu, jak w poprzednich decyzjach, będących przedmiotem oceny tut. Sądu, a więc z uwagi na brak prowadzenia w grudniu 2019r. działalności gospodarczej identyfikowanej kodem PKD 55.10.Z, co było bezsporne w niniejszej sprawie. Skarżący bowiem w tym czasie prowadził działalność identyfikowaną kodem PKD 55.20.Z.

Należy podkreślić, że oba wyroki tut. Sądu, tj. wyrok z dnia 13 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 704/21 oraz wyrok z dnia 20 października 2022r. sygn. akt I SA/Kr 795/22, są prawomocne i nie została od żadnego z nich wniesiona skarga kasacyjna. Sąd w niniejszej sprawie nie bada więc merytorycznie, czy dokonana ocena prawna – interpretacja § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 jest prawidłowa. Organ bowiem mógł kwestionować ją w ramach właściwej procedury prawnej postępowania przed sądami administracyjnymi, czego jednak organ nie zrobił. Stąd w obecnej sprawie Sąd jest związany zaprezentowanym wcześniej stanowiskiem prawnym tut. Sądu.

Nie nastąpiła również zmiana stanu prawnego powodująca zdezaktualizowanie się (pierwotnie) wyrażonego poglądu prawnego ani nie podjęto w innej sprawie, w trybie art. 269 p.p.s.a., uchwały zawierającej odmienną wykładnię prawa niż wynikająca z wydanego wyroku

Mając powyższe na uwadze organ ponownie rozpoznając sprawę, kierując się art. 153 p.p.s.a., zastosuje się do oceny prawnej zawartej w powołanych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13 lipca 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 704/21) oraz z 13 lipca 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 704/21) oraz w niniejszym wyroku.

Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.