Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 295/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 2022 poz 2647
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 295/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 maja 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: Sędzia WSA Bogusław Wolas (spr.), Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Głowacki, Sędzia WSA Urszula Zięba, , Protokolant: Referent Marcin Mastej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2024 r., sprawy ze skargi T.K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 lutego 2024 r. nr 0115-KDIT3.4011.28.2024.1.PS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 8.01.2024 T. K. (dalej jako Wnioskodawca) wystąpił z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego związanego z podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca przedstawił zdarzenie przyszłe dotyczące planowanej sprzedaży działek ujętych w ewidencji środków trwałych, ale niewykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadząca działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Jak wskazuje – ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim wypiekiem i sprzedażą pieczywa oraz wyrobów cukierniczych. Transakcje dotyczące zakupu lub sprzedaży nieruchomości dokonywane są jedynie okazjonalnie w sposób nieprofesjonalny Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowych położonych w G.

[...] o powierzchni 0,0368 ha, w skład której wchodzi działka ewidencyjna nr [...], nabytej na podstawie umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2015 r., Rep. [...] nr [...];

[...] o powierzchni 0,2077 ha, w skład której wchodzą działki ewidencyjne nr [...] oraz [...], nabytej na podstawie umowy sprzedaży z dnia 12 maja 2016 r., Rep. [...] nr [...];

[...] o powierzchni 0,4341 ha, w skład której wchodzą działki ewidencyjne nr [...], [...], [...] oraz [...], nabytej na podstawie umowy sprzedaży z dnia 24 października 2001 r., Rep. [...] nr [...].

Działki nr [...] i [...] wskazane w pkt 3 powyżej powstały w wyniku podziału działki nr [...] dokonanej decyzją Burmistrza G. z dnia 14 sierpnia 2023 r., znak: [...].

W wyniku rzeczonego podziału powstały również działki o numerach [...] i [...]. Na działkach nr [...] i [...] nie jest postawiony budynek.

Wnioskodawca dnia 12 maja 2023 r. zawarł w formie aktu notarialnego (Rep. [...] nr [...]) umowę przedwstępna sprzedaży działek : [...] (pkt 1 powyżej), [...] (pkt 2 powyżej) oraz [...] (pkt 3 powyżej). Umowa przyrzeczona nie została jeszcze zawarta.

Wnioskodawca wskazał, że wszystkie przeznaczone do sprzedaży działki są ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jednak żadna z tych działek nie była faktycznie wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarcza Wnioskodawcy. Działki o numerach [...] (pkt 2 powyżej) oraz [...] (pkt 3 powyżej) są wpisane do ww. ewidencji jako elementy składowe nieruchomości, dla której prowadzona jest jedna księga wieczysta. Skarżący dalej wskazuje, że fakt ujęcia działek, o których jest mowa w zdaniu poprzednim w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynika z okoliczności, że były przeszłości składnikiem jednej działki, na której znajdował się budynek wykorzystywany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Działka o numerze [...] (pkt 1 powyżej) została wpisana do w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, ponieważ Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać tą nieruchomość, na potrzeby związane z jego działalnością gospodarcza, jednak faktycznie działka ta od momentu jej zakupu, z przyczyn biznesowych, nie była wykorzystywana do tych celów. Skarżący podnosi, że jedynie na części działki nr [...] (obecnie są to fragmenty działek [...] i [...]) nieformalnie parkowali pracownicy Wnioskodawcy. W pozostałym zakresie działki są porośnięte trawa i nie prowadzono na nich żadnej działalności. Są to tzw. nieużytki, które w żaden sposób nie miały wpływu na osiągane przez Wnioskodawcę przychody. Przedmiotowe grunty zgodnie z obowiązującymi przepisami nie podlegają amortyzacji. Wnioskodawca w wykonaniu umowy przedwstępnej zamierza zawrzeć umowę przyrzeczoną sprzedaży działek wyszczególnionych powyżej. Transakcja planowana jest na rok 2024. Przed sprzedażą grunt zostanie wysprzątany i przekazany bez jakichkolwiek przynależności.

Skarżący zwrócił się do organu z wnioskiem czy na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego, w przypadku zbycia działek o numerach [...], [...], oraz [...] powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o PIT?

W odpowiedzi na pytanie wedle wnioskodawcy, nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy PIT.

Podniósł, że w przytoczonym stanie faktycznym grunty będące przedmiotem sprzedaży faktycznie nie były wykorzystywane na cele związane z działalnością gospodarcza, a ich posiadanie nie przyczyniło się i nie przyczynia nawet pośrednio do uzyskania przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek zysku. W związku z czym, nie spełnia przesłanki przychodu z działalności gospodarczej.

Podkreślono, że zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie aprobowane jest stanowisko o wtórnym charakterze wpisu do ewidencji środków trwałych. Podnosi się, iż przychód ze zbycia takiej nieruchomości nie powinien być traktowany jako przychód z działalności gospodarczej, bo przepisy wyraźnie uzależniają uznanie składnika majątkowego za środek trwały albo wartość niematerialną i prawną od jego faktycznego wykorzystania do działalności. Innymi słowy, samo wpisanie składnika do ewidencji nie ma charakteru konstytutywnego.

W odpowiedzi na pytanie skarżącego 21 lutego 2024 Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy jako nieprawidłowe.

Organ wskazał, że w związku z tym, że przedmiotowe działki nie zostały wycofane z działalności gospodarczej (jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych zostały wpisane do ewidencji środków trwałych i w niej pozostają) to przychód z planowanej ich ze sprzedaży stanowić będzie zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezalenie od tego czy w kosztach uzyskania przychodów były uwzględniane odpisy amortyzacyjne. Ponadto, Organ stwierdził, że nie można też zgodzić się z argumentem wnioskodawcy, że działki te nigdy nie były wykorzystywane na cele związane z działalnością gospodarczą, gdyż już samo zwiększenie majątku przedsiębiorstwa stanowi bierne wykorzystanie tych nieruchomości, chociażby poprzez postrzeganie finansowej solidności firmy przez kontrahentów.

Organ wskazał też, że jak wynika z wniosku, na części działki [...] nieformalnie parkowali pracownicy Wnioskodawcy, a ponadto działki o numerach [...] oraz [...] były w przeszłości składnikiem jednej działki, na której znajdował się budynek wykorzystywany w Pana przedsiębiorstwie.

Organ uznał, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie będzie mieć w niniejszej sprawie zastosowania. Organ podsumował, że mając na względzie przedstawiony opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia opisanych we wniosku niezabudowanych nieruchomości stanowić będzie przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, będzie to przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie - wbrew twierdzeniu wnioskodawcy - z art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy.

Skarżący wniósł skargę na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 21 lutego 2024 r. wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżając ją w całości.

Na podstawie art. 57a p.p.s.a. zaskarżonej Interpretacji Indywidualnej zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: "Ustawa o PIT") w związku z art. 5a pkt 6) Ustawy o PIT poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku planowane zbycie nieruchomości następowało po upływie 5 lat d dnia nabycia i nie było związane z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą;

art. 10 ust. 2 pkt 3) w związku z art. 10 ust. 3 Ustawy o PIT poprzez ich bezzasadne zastosowanie, w sytuacji kiedy działki, które zamierza sprzedać Skarżący nigdy nie były wykorzystywane na potrzeby związane z jego działalnością gospodarczą;

art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy o PIT poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania, polegające na niezasadnym zaliczeniu do

przychodu z działalności gospodarczej planowanej sprzedaży gruntu niewykorzystywanego w rzeczywistości na potrzeby tej działalności;

Ponadto zarzucono naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć - a w ocenie Skarżącego rzeczywiście mającym - istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

art. 14b § 2 i 3 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [dalej jako: "o.p.") poprzez niedopuszczalne kwestionowanie przez Organ przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku w szczególności w zakresie braku związku gruntów przeznaczonych do sprzedaży z działalnością gospodarczą Skarżącego, podczas gdy rolą Organu jest jedynie ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy, a ingerencja w opis stanu faktycznego jest niedopuszczalna;

art. 14h w związku z 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co wynika z faktu zastosowania przez Organ niekorzystnej dla podatnika [Skarżącego) interpretacji przepisów Ustawy o PIT pomimo istnienia ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, zgodnie z którą fakt ujęcia danego składnika majątku w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie ma charakteru konstytutywnego i nie przesądza o rzeczywistym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;

art.2a o.p. poprzez nieuwzględnienie przez Organ zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika [Skarżącego), jakie mogły ewentualnie powstać na gruncie przepisów objętych zaskarżoną Interpretacją Indywidualną i wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść podatnika (Skarżącego).

W świetle powyższego, na podstawie art. 146§1 p.p.s.a. wniósł o;

uchylenie zaskarżonej Interpretacji Indywidualnej w całości oraz

zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego [stosownie do art. 200 i 205 p.p.s.a.).

Niezależnie od powyższego, Skarżący złożył żądanie przeprowadzenia rozprawy.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."). Art. 3 §2 pkt 4a p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych, stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga może zostać oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarówno zarzutami skargi, jak i powołaną podstawa prawną.

W świetle powołanego przepisu sąd bada więc zgodność zaskarżonej interpretacji indywidualnej z prawem materialnym i przepisami postępowania wyłącznie w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi i wskazaną w niej podstawą prawną.

Na podstawie art, 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi

zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Natomiast na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddali, jeżeli stwierdzi brak podstaw do jej uwzględnienia.

Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że podniesione w niej zarzuty naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT w związku z art. 5a pkt 6) Ustawy o PIT, oraz art. 10 ust. 2 pkt 3) w związku z art. 10 ust. 3 Ustawy o PIT, a także art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy o PIT okazały się zasadne.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ( np. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 3 czerwca 2022 r wydanego w sprawie sygn. akt II FSK 2438/19 ) uznaje się, że treść art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PIT wskazuje w sposób jednoznaczny, że przesłanką objęcia danego składnika majątku podatnika zakresem tych przepisów jest wykorzystywanie tego składnika na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej (art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i art. 22a ust. 1 ustawy o PIT ) albo wykorzystywanie na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o PIT, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników (art. 22a ust. 1 pkt 3 PIT). Nie budzi przy tym wątpliwości, że wykorzystanie składnika majątku na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oznacza fizyczne wykorzystanie tego składnika do osiągnięcia przychodów z tej działalności.

W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że działka [...], pomimo wpisania do ewidencji środków trwałych, nigdy nie była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej. W tym zatem zakresie stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji jest nieprawidłowe.

Natomiast działki [...] i [...] były w przeszłości częścią nieruchomości na której posadowiony jest budynek piekarni. Była ona zatem jako całość wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej.

Należy przy tym podkreślić, że jak z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego działka [...] powstała w wyniku podzi9ału dokonanego w dniu 14 sierpnia 2023 r a więc już po zawarciu w dniu 12 maja 2023 r umowy przedwstępnej na ich sprzedaż. Chronologia czasowa wskazuje zatem w sposób niewątpliwy, że działka ta była jeszcze w momencie zawarcia umowy przedwstępnej wykorzystywana do działalności gospodarczej. Nie ma przy tym znaczenia, że budynek piekarni postawiony był tylko na części tej nieruchomości. W braku bowiem konkretnego wydzielenia części działki na działalność gospodarczą uznać należy, że cała działka była wpisana do ewidencji środków trwałych i wykorzystywana do działalności gospodarczej. Faktu tego nie zmienia późniejszy podział nieruchomości, zwłaszcza po zawarciu umowy przedwstępnej. Ponadto na działce [...] parkowali pracownicy. Co prawda Wnioskodawca wskazał, że było to nieformalne, ale skoro osoby świadczące dla niego pracę na potrzeby działalności gospodarczej wykorzystywały ta nieruchomość aby dotrzeć do miejsca pracy, a pracodawca to tolerował, to na działce tej nie musiał być urządzone formalny parking. Wystarczy jej faktyczne wykorzystanie w tym celu.

Ponieważ zarzuty wskazane w skardze okazały się zasadne, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 §1 w związku z art. 145 §1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.