Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 763/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.) Sędziowie: NSA Przemysław Dumana NSA Marek Kołaczek Protokolant: Magdalena Nowacka po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2004 r. sprawy ze skargi G. B. na decyzje Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w C. 1) z dnia [...] r. nr [...], 2) z dnia [...] r. nr [...], 3) z dnia [...] r. nr [...], 4) z dnia [...] r. nr [...], w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] 2002 r. G. B., działając na podstawie art. 79 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od [...] 1999 r. do [...] 2002 r., w łącznej wysokości [...] zł., z tytułu pobranego w tym okresie podatku przez płatnika, tj. Komendę Miejską Policji w C. od kwoty wypłaconej tytułem zwrotu kosztów przejazdu z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby. Podatnik stwierdził, iż zgodnie z art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o policji (Dz. U. nr 30, poz. 179 ze zm.), policjantowi, który zajmuje lokal mieszkalny w miejscowości pobliskiej miejsca pełnienia służby, przysługuje zwrot kosztów dojazdu do miejsca pełnienia służbu w wysokosci ceny biletow za przejazd koleją lub autobusem. Podatnik wskazał, iż podobne rozwiązanie, co do zwrotu kosztów przejazdu przewidywały przepisy (art. 75 § 2) ówcześnie obowiązującej ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. z 1994 r. nr 7, poz. 25 ze zm.), w stosunku do sędziego. Z kolei w uchwale siedmiu sędziów NSA w Warszawie z dnia 17 maja 1999 r. sąd ten wyraził pogląd, iż zwrot kosztów przejazdu przysługujący sędziemu nie jest przychodem ze stosunku służbowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym os osób fizycznych, w związku z czym środki te nie podlegają opodatkowaniu. Podatnik stwierdził zatem, iż zwrot kosztów przejazdu uzyskiwany przez policjanta winien być traktowany pod względem podatkowym identycznie, na dowód czego przedłożył pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., prezentujące stanowisko zbieżne z jego poglądem.

Pierwszy Urząd Skarbowy w C. w czterech decyzjach wydanych w dniu [...] r. (nr nr: [...], [...], [...], [...]) odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres wskazany przez podatnika w jego wniosku.

W uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć organ pierwszej instancji podkreślił, iż stosownie do powołanego wcześniej art. 93 § 1 ustawy o policji, zwrot kosztów przejazdu stanowi przywilej policjantów, związany integralnie ze stosunkiem służbowym. Urząd Skarbowy, powołując się na treść art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaakcentował, że przychodem ze stosunku służbowego lub stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze i za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, ekwiwalenty i in. Katalog ten w każdym razie nie jest zamknięty. Z kolei zwrot kosztów dojazdu do pracy nie został wymieniony w katalogu zwolnień przedmiotowych, wymienionych w art. 21 ustawy podatkowej. Organ zwrócił również uwagę , że z każdego stosunku służbowego, w myśl art. 22 ust. 2 i 2a ustawy podatkowej, przysługują podatnikowi koszty uzyskania przychodu, a w przypadku dojazdu do pracy z innej miejscowości, koszty te ulegają zwiększeniu o 25%. Kwoty te po zakończeniu roku podatkowego mogą być odliczone od przychodów z zastosowaniem art. 22 ust.11 ustawy, również w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. Organ wysnuł z powyższego wniosek, iż wyłączenie z podstawy opodatkowania zwróconych policjantom kosztów dojazdu, przy jednoczesnym zapewnieniu możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, byłoby nieuzasadnionym uprzywilejowaniem tej grupy podatników.

W odwołaniach od powyższych decyzji, pełnomocnik podatnika, doradca podatkowy, zakwestionował całość ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji. Zarzucił organowi w szczególności “semantyczne znaczenie" użytych słów w przepisie art. 93 ustawy o policji, w kontekści art. 12 ust. 1, 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uznał, iż przewidziany w art. 93 ustawy o policji zwrot kosztów przejazdu nie stanowi dochodu lub przychodu policjanta. Jego zdaniem stanowisko zajęte w powoływanej wcześniej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego, a odnoszące się do sędziów, ma w pełni zastosowanie do policjantów, co potwierdzone zostało również w piśmie z Urzędu Skarbowego w O..

Decyzjami z dnia [...] r. (nr nr [...],[...],[...],[...]) Izba Skarbowa utrzymała w mocy rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy podkreślił, iż wiodące znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu ma zadadność opodatkowania zwrotu kosztów dojazdu policjanta do miejsca pełnienia służby. Organ podkreślił, iż stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 oraz wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych. Izba Skarbowa ponownie podkresliła znaczenie przepisu art. 12. ust. 1 ustawy, określającedo pojęcie przychodu, konstatując iż przedmiotowe wypłaty należy zaliczyć do tej kategorii (tzn. przychodów ze stosunku pracy). Izba Skarbowa podkreśliła, iż niezasadne jest odwoływanie się przez stronę do zbieżnej – jej zdaniem – sytuacji sędziego. Zaakcentowano, że zgodnie z art. 75 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych, sędzia powinien zamieszkiwać w miejscowości bedącej siedzibą sądu, w którym pełni służbę. W wyjątkowych sytuacjach sędzia mógł otrzymać zgodę na zamieszkiwanie w innej miejscowości i wówczas przysługiwał mu zwrot kosztów. Analigicznych rozwiązań nie przewidywała natomiast ustawa o policji. Zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy o policji, policjantowi przysługuje prawo do lokalu mieszkalnego w miejscowości, w której pełni służbę lub w miejscowości pobliskiej. W sytuacji zamieszkiwania w miejscowości pobliskiej, funkcjonariuszowi zagwarantowano zwrot kosztów dojazdu, które jednak – w ocenie organu – powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych.

W łącznej skardze na powyższe decyzje Izby Skarbowej, pełnomocnik strony skarżacej wniósł o ich uchylenie. Zarzucił organowi niewłaściwą interpretację art. 9 ust. 1 oraz 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził, iż wypłacane podatnikowi kwoty nie mogły stanowić jego dochodu, ponieważ były zwrotem kosztów. Podkreślił, iż podatnik nie uzyskał żadnego przysporzenia majątkowego, a więc zwrot kosztów poniesionych przez niego nie może być kwalifikowany, jako przychód lub dochód. Jeszcze raz zaakcentował, iż przedmiotowy problem, odnoszący się do zwrotu kosztów przysługujących policjantowi, jest zbieżny z sytuacją sędziów i prokuratorów, w odniesieniu , do których linia orzecznicza jest jednoznaczna. Podniósł wreszcie, że nie można porównywać zapisu art. 88 ust. 1 ustawy o policji z art. 93 tegoż aktu, dla oceny zaistniałego problemu podatkowego. Wskazał, że w przypadku prokuratorów okoliczność taka przesądza o zwrocie kosztów i nieopodatkowaniu takiego zwrotu.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podnosząc argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż odmawiając skarżącemu stwierdzenia istnienia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1999-2002, organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa.

Na wstępie rozważań należy wskazać, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny z mocy przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, iż kontrola ta ogranicza się do badania zgodności z prawem zaskarżonych decyzji i tylko naruszenie prawa materialnego lub procesowego, które miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy, skutkuje uchyleniem zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. nr 153, poz. 1270), a więc jej wycofaniem z obrotu prawnego. Analizując pod tym kątem niniejszą sprawę, należy stwierdzić, iż zaskarżone rozstrzygnięcie wydano w poprawnie przeprowadzonym postępowaniu i jest ono zgodne zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i regułami postępowania wynikającymi z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), odnoszącymi się do przedmiotu sprawy.

Spór zasadniczo koncentruje się na odmiennej kwalifikacji świadczeń pieniężnych wypłacanych policjantowi w związku z pełnieniem służby, które to świadczenia stanowią zwrot kosztów dojazdu do miejsca pełnienia służby. W ocenie strony skarżącej powyższe świadczenia, stanowiąc zwrot poniesionych kosztów, nie są przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zdaniem organów, art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przesądził o tym, że przychodem ze stosunku służbowego lub stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z kolei skoro zwrot kosztów dojazdu do pracy nie został wymieniony w katalogu zwolnień przedmiotowych, wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy podatkowej (w brzmieniu przepisu obowiązującym w latach 1999 – 2002), to powyższe świadczenia podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych ustawą podatkową.

Sąd w przedmiotowej sprawie podzielił stanowisko organów podatkowych.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji wskazać trzeba, że według przepisu art. 9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 oraz wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych, w tym wypadku rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. Nr 35, poz. 173 ze zm.). Dochodem, stosownie do art. 9 ust. 2, jest - co do zasady – suma przychodów z tego samego źródła pomniejszona o koszty ich uzyskania. Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, przychodem ze stosunku służbowego są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, nadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zauważyć należy, że spośród dochodów zwolnionych ustawowo z podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 21 ust. 1 ustawy podatkowej), nie wymieniono świadczeń pieniężnych wypłacanych policjantom z tytułu zwrotu kosztów dojazdu do miejsca pełnienia służby (tego typu przychody nie zostały też wyłączone spod stosowania ustawy podatkowej, na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy podatkowej). Wskazane w art. 21 zwolnienia są wyjątkami od zasady ogólnej sprawiedliwości podatkowej i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający, lecz ścisły (zgodnie z zasadami wykładni językowej), przy czym stosowanie analogii lub też wykładni rozszerzającej czy ścieśniającej jest niedopuszczalne.

Zważyć trzeba, że ustawa z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji (Dz. U. Nr 30, poz. 179 ze zm.) nie zawiera szczególnej regulacji prawnej, z mocy której jakikolwiek przychód uzyskiwany przez policjanta ze stosunku służbowego byłby zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy z 1990 r. o Policji policjanta łączy z Policją stosunek służbowy, który powstaje w drodze mianowania. Od 1 stycznia 1992 r. (data wejścia w życie ustawy podatkowej) stosunek służbowy policjanta należy zatem uznać za źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jego uposażenie za przychód ze stosunku służbowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy (por. wyrok NSA z dnia 17 marca 2000 r., w sprawie sygn. akt I SA/Ld 1052/98, LEX nr 40579).

Z kolei stosownie do art. 99 ust. 2 ustawy o Policji, z tytułu służby policjant otrzymuje jedno uposażenie i inne świadczenia pieniężne określone w ustawie. Tymi "innymi świadczeniami pieniężnymi" jest niewątpliwie przewidziany art. 93 ust. 1 ustawy o Policji, "zwrot kosztów dojazdu do miejsca pełnienia służby w wysokości ceny biletów za przejazd koleją lub autobusem". Wymieniony przepis ustawy o Policji (art. 99 ust. 2) wyraźnie wiąże wszelkie wypłacane policjantowi świadczenia z jednym źródłem, jakim jest stosunek służbowy. W tym stanie rzeczy nie ma uzasadnionych podstaw by różnicować pod względem podatkowym świadczenia wynikające z tego stosunku, ponieważ różnicowanie takie nie wynika z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a art. 21 tejże ustawy nie przewidywał, w rozpatrywanym okresie, zwolnienia przedmiotowych świadczeń z opodatkowania.

Jak słusznie podkreślił organ pierwszej instancji, że z każdego stosunku służbowego, w myśl art. 22 ust. 2 i 2a ustawy podatkowej, przysługują podatnikowi koszty uzyskania przychodu, a w przypadku dojazdu do pracy z innej miejscowości, koszty te ulegają zwiększeniu o 25%. Kwoty te po zakończeniu roku podatkowego mogą być odliczone od przychodow z zastosowaniem aart 22 ust. 11 ustawy, również w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłacznie imiennymi biletami okresowymi. Wyłączenie w tych warunkach z podstawy opodatkowania zwróconych policjantom kosztów dojazdu, przy jednoczesnym zapewnieniu możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, byłoby nieuzasadnionym uprzywilejowaniem tej grupy podatników.

Ponadto, zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy o Policji, policjantowi przysługuje prawo do lokalu mieszkalnego w miejscowości, w której pełni służbę, lub w miejscowości pobliskiej, z uwzględnieniem liczby członków rodziny oraz ich uprawnień wynikających z odrębnych przepisów. Uznać więc trzeba, że założeniem ustawodawcy było, aby funkcjonariusz policji w służbie czynnej zamieszkiwał w miejscowości, w której pełni służbę, natomiast w sytuacji zamieszkiwania w miejscowości pobliskiej miejsca pełnienia służby, funkcjonariuszowi policji ustawowo zagwarantowano zwrot kosztów dojazdu, które podlegają jednak opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Powoływana przez stronę skarżącą, na etapie postępowania podatkowego, treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 1999 r., sygn. FPS 3/99 (ONSA 1999/4/115) nie może być brana pod uwagę w niniejszej sprawie, z tej racji, iż odnosiła się ona do sytuacji sędziego, w świetle obowiązujących wówczas przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 198 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych .

Wyjaśnić w tym miejscu trzeba, że zgodnie z art. 75 ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. prawo o ustroju sądów powszechnych (jednolity tekst Dz. U. z 1994 r., Nr 7 poz. 25 ze zm.) sędzia powinien był zamieszkiwać w miejscowości będącej siedzibą sądu, w którym pełni służbę. Jednakże, prezes sądu okręgowego w stosunku do sędziego sądu rejonowego oraz sędziego sądu okręgowego, a prezes sądu apelacyjnego w stosunku do sędziego tego sądu, w wyjątkowych wypadkach może wyrazić zgodę na zamieszkiwanie sędziego w innej miejscowości, a w razie uzyskania zgody na zamieszkiwanie sędziego w innej miejscowości, sędziemu przysługuje zwrot kosztów przejazdu.

W konsekwencji stwierdzić trzeba, że regulacje dotyczące miejsca zamieszkania i miejsca pełnienia służby zawarte w ustawie o ustroju sądów powszechnych i ustawie o Policji nie są jednolite. Stanowią bowiem, że sędzia powinien zamieszkiwać w miejscowości pełnienia służby, pomimo, iż ustawa nie gwarantuje mu prawa do lokalu mieszkalnego w tej miejscowości, zaś policjant posiada jedynie prawo do uzyskania lokalu mieszkalnego w miejscu pełnienia służby bez ustawowego obowiązku zamieszkiwania w tej miejscowości. Ustawodawca zagwarantował przy tym omawianym grupom zawodowym zwrot kosztów dojazdu z tytułu zamieszkiwania poza miejscowością pełnienia służby – i tylko w tym zakresie ich sytuacja prawna jest identyczna. Zróżnicowanie tej regulacji w pozostałym zakresie, a w szczególności brak w ustawie o ustroju sądów powszechnych odpowiednika powołanego wyżej przepisu art. 99 ust. 2 ustawy o Policji, oznacza, iż nie ma podstaw do nie obejmowania podatkiem, w badanym okresie, przedmiotowych świadczeń wypłacanych policjantowi. Identyczny pogląd zaprezentowany również został w wyroku NSA z dnia 18 września 2002 r., w sprawie sygn. akt I SA/Ka 1324/01.

Rozwiązania legislacyjne, zbieżne z określonymi w ustawie o ustroju sądów powszechnych, zawarte zostały również – w odniesieniu do uprawnień prokuratora - w ustawie z dnia 20 czerwca 1985 r. o prokuraturze (Dz. U. 02, nr 21, poz. 206). Stosownie do art. 56 tej ostatniej ustawy, prokurator powinien mieszkać w miejscowości będącej siedzibą jednostki organizacyjnej prokuratury, w której pełni służbę (ust. 1). Przełożony prokurator, w uzasadnionych przypadkach, może wyrazić zgodę na zamieszkanie prokuratora w innej miejscowości (ust. 2). W razie uzyskania zgody, o której mowa w ust. 2, prokuratorowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu z miejsca zamieszkania do jednostki organizacyjnej prokuratury, ustalonych na zasadach obowiązujących przy ustalaniu wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (ust. 3). Ustawa ta nie zawiera natomiast przepisu (podobnie jak w ustawie o ustroju sądów powszechnych), który pozwalałby traktować świadczenia z tytułu zwrotu kosztów, jako części otrzymywanego przez prokuratura wynagrodzenia (świadczenia) ze stosunku służbowego.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 lutego 2004 r (sygn. akt III S.A. 2954/02)., na który powoływał się w trakcie rozprawy w dniu 28 maja 2004 r., pełnomocnik strony skarżącej, dotyczy wyłącznie sytuacji prokuratora, a nie policjanta.

W rezultacie powyższych wywodów należy stwierdzić, iż otrzymywane przez policjanta świadczenia pieniężne z tytułu zwrotu kosztów dojazdu do miejsca pracy, jako przychód ze stosunku służbowego (art. 99 ust. 2 i art. 93 ust. 1 ustawy o Policji, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pomniejszony o koszty uzyskania tego przychodu, stanowiły dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, do końca 2002 r.

W wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z dniem 1 stycznia 2003 r. - do art. 21 (zawierającego katalog zwolnień przedmiotowych z podatku), dodany został pkt 112, przewidujący zwolnienie z podatku dochodowego zwrotu kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy wynika wprost z przepisów innych ustaw (przez art. 1 pkt 14 lit. a tiret dwudzieste piąte ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. (Dz. U. nr 141, poz. 1182 – zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2003 r.). Zatem dopiero począwszy od 2003 r. świadczenia wypłacane w związku z dojazdem policjanta do miejsca pracy, korzystają ze zwolnienia podatkowego.

Sąd nie dopatrzył się w niniejszej sprawie podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone rozstrzygnięcie i poprzedzająca je decyzja organu I instancji naruszyły prawo w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów.

W tej sytuacji skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271).