Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 161/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15,16
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 161/15 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 marca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2015 r., sprawy ze skargi "T." w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 1 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych). IV zarządza zwrot z kasy tutejszego Sądu na rzecz strony skarżącej kwoty 300 zł (trzysta złotych) tytułem nadpłaconego wpisu.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Kr 161/15.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 1 lipca 2014 r. T. S.A. w K złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu papierami wartościowymi na Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej: GPW). Działalność wymaga uczestnictwa w Krajowym Depozycie Papierów Wartościowych (dalej: KDPW). Uczestnictwo w tej instytucji poza tym, że jest obowiązkowe dla tego rodzaju podmiotów, wiąże się z ponoszeniem różnego rodzaju opłat, w tym opłat wstępnych, okresowych oraz opłat z tytułu wystąpienia określonych okoliczności, w wyniku których KDPW podejmuje odpowiednie działania. Opłaty na rzecz KDPW ustalone są jednakowo dla wszystkich uczestników KDPW. Zostały one określone w tabeli opłat wprowadzanej przez KDPW stanowiącej wzorzec umowny regulujący treść umowy pomiędzy uczestnikiem a KDPW. Opłaty są dokumentowane poprzez wystawianie przez KDPW faktur na poszczególnych uczestników, wskazujących tytuł opłaty odnoszony do poszczególnych punktów tabeli opłat. Ponoszone w związku z uczestnictwem w KDPW opłaty spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodów z uwagi na fakt, że są to koszty ponoszone w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i są ponoszone w celu uzyskania przychodów, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów. Jako przychody powiązane z tymi kosztami spółka wskazuje przychody z prowizji naliczanych wobec klientów (nabywców i zbywców instrumentów finansowych w transakcjach rozliczanych przez KDPW).

Zdaniem spółki, potwierdzenia wymaga jej stanowisko odnośnie możliwości zaliczenia opłat ponoszonych na rzecz KDPW za spowodowanie zawieszenia rozrachunku transakcji zawartej w obrocie zorganizowanym lub rozrachunku posttransakcyjnego dokonywanego w związku z taką transakcją z powodu braku pokrycia na koncie ewidencyjnym lub na rachunku pieniężnym uczestnika. Opłaty takie są naliczane, kiedy KDPW nie dokonuje w przepisanym terminie rozliczenia danej transakcji zawartej na rynku w związku z faktem, że dany uczestnik jest zobowiązany do posiadania - na moment rozliczania transakcji na swoim koncie w KDPW -instrumentów finansowych, jakie mają być przedmiotem rozliczenia. W dotychczasowej działalności spółki wydarzył się co najmniej jeden taki przypadek, w związku z czym została ona obciążona opłatą, określaną zgodnie z tabelą opłat KDPW, jako opłata za spowodowanie zawieszenia rozrachunku transakcji zawartej w obrocie zorganizowanym lub rozrachunku posttransakcyjnego dokonywanego w związku z taką transakcją, z powodu braku pokrycia na koncie ewidencyjnym, lub na rozrachunku pieniężnym uczestnika - 0,3% wartości transakcji, lecz nie mniej niż 500 zł za każdy dzień występowania braku pokrycia. Równocześnie KDPW wskazuje na pkt 7.1 Tabeli opłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

czy dodatkowe opłaty naliczane przez KDPW jego uczestnikom, zgodnie z opublikowaną tabelą opłat, w związku z zawieszeniem rozliczenia transakcji na instrumentach finansowych, z powodu braku dostępnych środków są kosztami uzyskania przychodów dla spółki, w tym, czy nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem wnioskującej spółki przedmiotowe opłaty ponoszone na rzecz KDPW są kosztem uzyskania przychodów tego podmiotu zgodnie z ustawą o CIT, gdyż spełnione są przesłanki art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi spełnić następujące warunki:

1) wydatek został poniesiony przez spółkę, a więc opłata powinna zostać poniesiona przez nią samą we własnym imieniu i wartość tej opłaty nie mogła zostać jej w jakikolwiek sposób zwrócona, wydatek musi być zatem kosztem rzeczywistym i odpowiednio udokumentowanym,

2) wydatek ten pozostaje w związku z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą oraz został poniesiony w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

3) nie znajduje się w grupie wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ten nie wymienia opłat naliczonych za spowodowanie zawieszenia rozrachunku jako wydatku wyłączonego z kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie spółki wszystkie te warunki zostały spełnione.

Ad.1. Opłaty na rzecz KDPW uiszczane są na podstawie otrzymanych przez spółkę faktur VAT wystawionych przez KDPW, w których wyszczególnione są wartości każdej z opłat. Faktury te wystawiane są bądź w poszczególnych okresach, np. miesięcznie, rocznie lub kwartalnie (w przypadku opłat okresowych), bądź bezpośrednio po dokonaniu określonych operacji przez KDPW.

Ad. 2. Wydatki na opłaty uiszczane w związku z zawieszeniem rozrachunku transakcji, jak każde inne opłaty ponoszone w związku z uczestnictwem w KDPW, wpływają na osiągnięcie przychodów w sposób bezpośredni (jako związane z przychodem z tytułu prowizji od poszczególnej transakcji), jak i pośredni, tak jak inne wydatki, które są niezbędne do właściwego funkcjonowania spółki, tj. podobnie jak koszty ogólnego zarządu, administracyjne, obsługi prawnej, itp. Stanowisko spółki potwierdzają także organy podatkowe w interpretacjach podatkowych wydanych w indywidualnych sprawach. Co prawda interpretacje te zapadły na tle odmiennego stanu faktycznego, niemniej jednak odzwierciedlają charakter kosztów związanych z ponoszonymi przez uczestników opłatami na rzecz KDPW.

Ad. 3. Opłata z tytułu zawieszenia jest pobrana przez KDPW wyłącznie z powodu wystąpienia określonego zdarzenia, jakim jest zawieszenie rozrachunku transakcji, nie zaś z tytułu naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez uczestnika.

Interpretacją indywidualną z dnia 1 października 2014r. znak: [...], Minister Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Uzasadniając ocenę organ wskazał, że przedmiotowe wydatki nie wiążą się z jakimiś rzeczywistymi zdarzeniami, mającymi wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu, stanowią natomiast rezultat niedochowania należytej staranności, a więc są następstwem niewłaściwego działania. Spółka prowadząc działalność gospodarczą w zakresie obrotu papierami wartościowymi na GPW winna sprostać wymaganiom przewidzianym w przepisach oraz winna być świadoma ewentualnych konsekwencji wynikających z braku pokrycia środków na koncie ewidencyjnym lub na rozrachunku pieniężnym uczestnika. Brak należytej staranności skutkujący obowiązkiem uiszczania dodatkowych opłat na rzecz KDPW w związku z naruszeniem obowiązujących procedur nie może być rekompensowany z wykorzystaniem przepisów podatkowych. Reasumując, spółka nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, będących następstwem jej niewłaściwego działania, bądź niezachowania przez nią należytej staranności, bowiem to ona obarczona jest ryzykiem prowadzonej działalności. Wyjątkiem od tej zasady mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia ich zaistnieniu.

Zatem poniesione przez spółkę wydatki w postaci dodatkowej opłaty na rzecz KDPW, stanowiące efekt braku należytej staranności w wywiązaniu się z obowiązków nie pozostaje w związku z osiągnięciem przychodów lub zachowaniem, albo zabezpieczeniem ich źródła; brak spełnienia powyższych przesłanek - pomimo nieujęcia w/w. wydatków w katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uniemożliwia zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów.

Pismem z dnia 16 października 2014r. wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

Organ podatkowy pismem z dnia 20 listopada 2014r. udzielił odpowiedzi na w/w wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

T. S.A. w K. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację zarzucając naruszenie art. 15 ust. 1 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzasadnieniu zarzutów strona skarżąca przywołała stanowisko dotyczące spełnienia przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podkreślając, iż przedmiotowe wydatki mieszczą się w grupie ponoszonych przez skarżącą w związku z uczestnictwem w KDPW i w związku z tym są kosztami koniecznymi i niezbędnymi do jej funkcjonowania na rynkach zorganizowanych, a zatem do osiągania przychodów podlegających opodatkowaniu. Nie spełnione są przy tym przesłanki wyłączające z art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż rzeczone opłaty nie stanowią kar ani odszkodowań. Przedmiotowa opłata nie stanowi też sposobu naprawienia szkody wobec KDPW, gdyż nie poniosła ona żadnej szkody, lecz jest opłatą z tytułu wystąpienia określonego zdarzenia. W ocenie spółki niezasadne jest przyjęcie przez organ, iż opłata wynika z braku należytej staranności skutkującej obowiązkiem uiszczania dodatkowych opłat na rzecz KDPW w związku z naruszeniem procedur, co nie może być rekompensowane z wykorzystaniem przepisów podatkowych. Zdaniem skarżącej art. 16 ust. 1 pkt 16-19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nie powinien być wykładany rozszerzająco, nie zawiera takiej przesłanki, lecz dotyczy naruszenia jedynie wyraźnie określonych przepisów prawa. Żadne przepisy nie kształtują wprost takiego skutku dla naruszeń, z których wynika obowiązek zapłaty przez skarżącą na rzecz KDPW. Dodatkowo wskazano, iż z powołanych przepisów również nie wynika, aby warunkiem do zaliczenia przedmiotowych opłat do kosztów poniesienia przychodów była nieprzewidywalność sytuacji prowadzących do określonych wydatków.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zasądzenie kosztów

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjeta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację, albo stwierdza bezskuteczność czynności. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

Skarga jest uzasadniona.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14c § 1 i § 2 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z kolei z art. 14h wynika, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Jednym z przepisów, znajdujących odpowiednie zastosowanie przy wydawaniu interpretacji indywidualnych, jest zatem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Jak wynika z powyższego, stanowisko organu podatkowego, działającego w trybie art. 14b-14e Ordynacji winno być tak sformułowane, ażeby podatnik uzyskał informację co do trafności jego stanowiska, a ewentualna interpretacja organów ma wyjaśnić, jaki przepis (przepisy) znajdzie zastosowanie w jego indywidualnej sprawie. W przypadku zatem nie podzielenia stanowiska strony organy winny w sposób jasny wytłumaczyć, dlaczego go nie aprobują. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1147/13, Lex Omega nr 1451466; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2009 r., III SA/Wa 3129/08, Lex Omega nr 531422) Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2, musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w opisanym stanie faktycznym te, a nie inne przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Powyższą argumentację potwierdza i podkreśla treść art. 14h Ordynacji przez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 tej ustawy, w którym ustanowiono zasadę zaufania do organów podatkowych (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 2 grudnia 2009 r., III SA/Wa 1004/09, Lex Omega nr 583291).

Uzasadnienie interpretacji jest szczególnie istotne w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. O ile sądowa kontrola interpretacji sprowadza się do oceny pod względem zgodności z prawem w trzech płaszczyznach (procesowej, ustrojowej i materialnoprawnej), to jednak kontrola nie może polegać na zastępowaniu organów przez sąd w procesie wykładni przepisów, których dotyczy interpretacja, w sytuacji gdy organy uchylą się od obowiązku wyczerpującego rozważenia w interpretacji podstawowych kwestii prawnych występujących w sprawie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 stycznia 2009 r., III SA/Kr 1544/08, Lex Omega 475273).

Mając na uwadze powyżej przedstawione reguły determinujące status interpretacji podatkowej, jako instytucji prawnej, jak i sposób jej wydawania, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie uzasadnienie interpretacji indywidualnej zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający jej ocenę przez pryzmat stanowiska skarżącej i przedstawionych przez nią argumentów. Organ podatkowy przedstawił swoje stanowisko, jednak zaniechał jego dokładnego umotywowania, nie odnosząc się do wszystkich argumentów, podniesionych we wniosku o udzielenie interpretacji. Wskutek tego zaskarżona interpretacja w warstwie motywacyjnej dotknięta jest istotnymi brakami i nie poddaje się weryfikacji sądu administracyjnego.

W niniejszej sprawie Minister Finansów winien był dokonać interpretacji przepisu art.15 ust. 1 i 16 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych w kontekście możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowych opłat za spowodowanie zawieszenia rozrachunku transakcji zawartej w obrocie zorganizowanym, lub rozrachunku posttransakcyjnego dokonanego w związku z taką transakcją, z powodu braku pokrycia na koncie ewidencyjnym, lub na rachunku pieniężnym wnioskodawcy, jako uczestnika Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych. Wnioskująca spółka podała między innymi, że trudno jest rozpatrywać przedmiotową opłatę w kategoriach kary umownej, przedstawiając własną w tym zakresie argumentację. Zaznaczyła także pozaprawny aspekt eliminacji z kosztów uzyskania, czy zabezpieczenia źródła przychodów wszelkich wydatków wynikających z braku należytej staranności. Zarówno we wniosku o wydanie interpretacji, jak i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, a także w skardze przywołała skarżąca na poparcie swych racji poglądy organów podatkowych wynikające z interpretacji prawa podatkowego wydanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w P., W., a także w K., Ł. i B. Odwołanie się przez skarżącą do tych poglądów oznaczało, że oceny prawne w nich wyrażone uznała za własne, wzmacniając tym samym swoje stanowisko.

Minister Finansów w wydanej interpretacji stanął na stanowisku, że nie sposób jednak uznać wydatków z tytułu dodatkowych opłat naliczanych spółce przez Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych za działanie w celu zachowania, lub zabezpieczenia źródła przychodów, bowiem poniesienie wydatków z tego tytułu nie wiąże się z jakimiś rzeczywistymi zdarzeniami, mającymi wpływ na wysokość osiągniętego, lub potencjalnego przychodu, stanowi natomiast rezultat niedochowania należytej staranności, a więc jest następstwem niewłaściwego działania. Brak owej staranności, skutkujący obowiązkiem uiszczenia dodatkowych opłat na rzecz KDPW w związku z naruszeniem obowiązujących procedur, nie może być rekompensowany z wykorzystaniem przepisów podatkowych.

W kontekście powyższego uprawnione jest więc stanowisko, że organ w uzasadnieniu nie zaprezentował dostatecznie argumentów, przemawiających za przyjęciem takiej właśnie wykładni i nie dokonał głębszej analizy przepisów. Zaznaczyć przy tym należy, że wobec przedstawionych racji skarżącej treść przepisów nie jest jednoznaczna, budziła wątpliwości strony, tym bardziej zatem wymagała stosownej wykładni. Przedstawiony w uzasadnieniu sposób zaprezentowania stanowiska organu ocenić więc należy jako arbitralny i dowolny. Faktycznie pozbawia on podatnika możliwości polemiki (zaś sąd administracyjny możliwości kontroli), skoro nie sposób z interpretacji wywieść, z jakich powodów organ podatkowy nie podzielił jego ocen i doszedł do takich, a nie innych wniosków.

Skonstatować także należy wydanie interpretacji bez odniesienia się do przywołanych przez spółkę stanowisk prezentowanych przez organy podatkowe w innych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Wprawdzie interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego ma ograniczoną moc wiążącą, gdyż bezpośredni skutek wywiera jedynie wobec podmiotu, który złożył wniosek o jej wydanie (art. 14k Ordynacji podatkowej), to jednak organ wydający interpretacje indywidualne nie może w sposób dowolny i nieuzasadniony traktować w odmienny sposób podmiotu, znajdującego się w podobnej, czy nieomal identycznej sytuacji prawnej i faktycznej. Organ jest oczywiście uprawniony do zajęcia odmiennego, niż w uprzednio wydanej interpretacji stanowiska, winno to jednak być uzasadnione weryfikowalnymi przesłankami, takimi choćby jak uprzedni błąd organu, bądź zmiana dotychczasowej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, czy trybunałów. Analiza problematyki objętej przedmiotową interpretacją nie pozwala jednak na przyjęcie zaistnienia którejkolwiek z takich przesłanek.

Doszło zatem do naruszenia przez organ przepisu art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h w zw. z art. 14a § 1, art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej

Obszerniejsza argumentacja organu przedstawiona została dopiero w odpowiedzi na skargę. Jednak odpowiedź na skargę nie może sanować uchybień, jakimi obciążona jest interpretacja indywidualna, ponieważ jest jedynie instytucją procesową, w odróżnieniu od interpretacji nie rodzi też żadnych skutków prawnych i nie daje podatnikowi żadnej ochrony. Sąd w składzie, rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd, zgodnie z którym wad interpretacji, istotnych w świetle wymogów art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej nie można reformować w formie późniejszej aktywności procesowej organu administracji, tj. w odpowiedzi na skargę. Odpowiedź na skargę umożliwia organowi wypowiedzenie się co do zarzutów skargi, nie stanowi jednak uzupełnienia motywów zaskarżonego do sądu aktu (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 129/12, Lex Omega nr 1242009). Słusznie podnosi się też w orzecznictwie, że interpretacji indywidualnej, z którą ustawodawca powiązał funkcję ochronną, nie może zastąpić wyrok sądu administracyjnego. Oznacza to, że wszelkie istotne elementy stanowiska organu muszą być zawarte w interpretacji, a ich treść musi poddawać się stosownej weryfikacji sądu. Sądowa kontrola interpretacji nie może prowadzić do sytuacji, gdy to sąd administracyjny w rezultacie wyrazi stanowisko, którego nie przedstawił organ w interpretacji, bądź też uzupełni uzasadnienie stanowiska organu o treści, których ten w ogóle nie rozważał (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 285/13, Lex Omega nr 1350755).

Mając na uwadze powyższe okoliczności sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu i działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy o p.p.s.a., orzekł o jej uchyleniu. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego rozstrzygnięto w oparciu o treść art. 200 tej ustawy.

Wobec faktu, że dokonane rozstrzygnięcie determinowane jest względami proceduralnymi, przedwczesne jest odnoszenie się w uzasadnieniu do powołanych przez skarżącą zarzutów obrazy prawa materialnego, w tym przepisów ustawy zasadniczej.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację rzeczą organu będzie nie tylko przedstawienie własnego w sprawie stanowiska, ale i dokonanie wszechstronnej oceny zaprezentowanych w toku postępowania poglądów i argumentów strony.