Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 277/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2008-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21
journal: Dz.U. 2002 nr 169 poz 1387
law: Ustawa z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw.
article: art. 20
journal: Dz.U. 1991 nr 118 poz 512
law: Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo  upadłościowe - tekst jedn.
article: art. 116 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Asesor WSA Małgorzata Fita, Protokolant Stażysta Konrad Gałka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lipca 2008 r. sprawy ze skargi R. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Z. R. E. SA z tytułu podatku od towarów i usług za maj i wrzesień 2001 r. wraz z odsetkami oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania R. R.od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe "A" S.A. w B. z tytułu podatku od towarów i usług za maj i wrzesień 2001 roku z odsetkami za zwłokę - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumentował, że Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekając decyzją z dnia [...] o odpowiedzialności R. R. – Prezesa Zarządu "A" S.A. w B. za zaległości tego podmiotu w podatku od towarów i usług za maj i wrzesień 2001 roku w kwotach odpowiednio 3997,00 zł i 9631,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę wskazał, iż zostały spełnione pozytywne przesłanki do wydania takiego rozstrzygnięcia, o jakich mowa w art.116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. Nr 169, poz. 1387/. Wskazał, że strona –nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia, z którego egzekucja jest możliwa.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzuciła, iż wydanie jej nastąpiło z naruszeniem:

- art.116 § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że egzekucja wobec Spółki stała się bezskuteczna, w sytuacji, gdy brak jest formalnego potwierdzenia tej bezskuteczności;

- art.122, art.187 § 1 i art.191 tej ustawy przez niezebranie całego dostępnego materiału dowodowego oraz błędną ocenę zebranych dowodów.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie nie podzielił zarzutów i wniosków w nim zawartych. Organ ten wskazał, iż za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem osoby trzecie, jeżeli zachodzą przewidziane w ustawie okoliczności /art.107 § 1/, a za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciw spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa, przy czym odpowiedzialność ta obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu /art.116/.

O odpowiedzialności tych osób orzeka organ podatkowy w drodze decyzji /art.108 Ordynacji podatkowej/.

W ocenie organu przesłanki z art.116 Ordynacji podatkowej zostały w sprawie spełnione, bo bezspornym jest, że R.R. w okresie, za który jako osoba trzecia odpowiada za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług "A" S.A. w B. pełnił obowiązki Prezesa Zarządu tej Spółki - postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 18 grudnia 2000 roku, sygn.akt [...], został wpisany do rejestru jako prezes zarządu Spółki, którą to funkcję pełni nadal. W jego ocenie nie budzi również wątpliwości bezskuteczność egzekucji wobec Spółki.

Wywodził bowiem, że bezskuteczność egzekucji jest stanem, w którym pozostają niezaspokojone zobowiązania niemożliwe do wyegzekwować od dłużnika. Fakt, że modelowym i niebudzącym wątpliwości sposobem jego wykazania jest przeprowadzenie przez wierzyciela wobec dłużnika postępowania egzekucyjnego zakończonego wydaniem postanowienia o jego umorzeniu z uwagi na bezskuteczność egzekucji nie oznacza, by w każdej sytuacji egzekucja musiała być przez wierzyciela wszczęta. Z art.116 § 1 Ordynacji podatkowej nie wynikają bowiem ograniczenia dowodowe, zatem bezskuteczność egzekucji wobec spółki może być wykazywana różnymi środkami dowodowymi i wystarczy, że z okoliczności sprawy wynika, że spółka nie ma żadnego majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swej należności /za wyrokami w sprawach I SA/Wr 3066/00 z dnia 14 kwietnia 2003 roku, SA/Sz 1830/01 z 28 maja 2003 roku, I FSK 554/05 z 31 stycznia 2006 r./.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie bezskuteczność egzekucji została udowodniona w sposób szczególny, niebudzący wątpliwości i zarazem formalny - w trybie art. 218 § 1 Prawa upadłościowego. Postanowieniem z dnia 24 czerwca 2005 roku, sygn.akt [...] Sąd Rejonowy XVIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych umorzył bowiem postępowanie upadłościowe "A" S.A. w B. wskazując w uzasadnieniu, że okoliczności jednoznacznie wskazują, iż syndyk nie ma żadnych środków na prowadzenie postępowania upadłościowego, nie dysponuje jakimkolwiek majątkiem podlegającym likwidacji i dalsze prowadzenie postępowania upadłościowego jest bezcelowe - jedynie zwiększa zadłużenie masy upadłości nie stwarzając jakichkolwiek możliwości zaspokojenia wierzycieli, choćby w minimalnym stopniu. Skoro zaś majątek Spółki nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, to za udowodnione uznać należy, iż egzekucja jest bezskuteczna.

Dokonując wykładni art. 116 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż z przepisu tego wynika, że do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki, oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast udowodnienie okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, co potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych.

W ocenie organu odwoławczego R.R. nie udowodnił, nie wykazał i nie uprawdopodobnił, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość spółki lub wszczęto postępowanie układowe, albo też że niezgłoszenie upadłości /niewszczęcie postępowania układowego/ nastąpiło nie z jego winy, nie wskazał też na mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

Zauważył, że fakty te muszą być oceniane w świetle regulujących tę materię przepisów prawa upadłościowego i prawa o postępowaniu układowym.

Dokonując wykładni pojęcia "czas właściwy do zgłoszenia wniosku" związanego z możliwością wykazania przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe odwołał się do art. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 roku Prawo o postępowaniu układowym /Dz.U. Nr 93, poz. 836/, obowiązującego do dnia 1 października 2003 roku, stanowiącego, iż przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, może żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami, oraz do art. 5 § 1 i 2 obowiązującego wówczas Prawa upadłościowego /rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 roku, Dz.U. Nr 118 z 1991r., poz. 512 ze zm. /, zgodnie z którym przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, a reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2, jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1. Organ stwierdził przy tym, że ustalając "czas właściwy do zgłoszenia wniosku" nie należy mechanicznie przenosić terminu określonego w powołanym art. 5 § 2 Prawa upadłościowego, lecz należy uwzględnić okoliczności sprawy, jak również ocenić przesłanki wymienione w art. 5 § 1 i 2 Prawa upadłościowego, tj. zaprzestanie płacenia długów i ujawnienie, że majątek spółki lub osoby prawnej nie wystarcza na zaspokojenie długów. "Właściwy czas" do wszczęcia postępowania układowego, to- w jego ocenie- czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli, czas, kiedy majątek spółki gwarantuje, iż wierzyciel uzyska zaspokojenie swojej wierzytelności. Natomiast "właściwy czas" do zgłoszenia upadłości, to czas, w którym zgłoszony wniosek gwarantuje ochronę wierzycieli przez równomierne zaspokojenie ich należności. Jeśli zatem zarząd spółki zgłasza wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, to oznacza to, że uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli kosztem innych, jeśli zaś wniosek zgłoszony jest wtedy, gdy majątek spółki nie wystarcza nawet na koszty postępowania upadłościowego, to nie może być mowy o zaspokojeniu jakichkolwiek wierzycieli.

Argumentował, że z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, iż sytuacja, w której pasywa przekroczyły aktywa "A" S.A. w B., istnieje co najmniej od końca 2000 roku, zaś zarząd dłużnika miał świadomość takiej sytuacji, "jak oświadczył Prezes Zarządu, już w kwietniu 2001 roku" /cytat z postanowienia Sądu Rejonowego VIII Wydział Gospodarczy z dnia 7 lutego 2002 roku, sygn.akt [...]. Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki złożyło w dniu 13 września 2001 roku kilkunastu wierzycieli - pracowników Spółki, a w dniu 11 października 2001 roku wpłynął do Sądu wniosek kolejnego wierzyciela – "B" spółka z o.o. w Ch.. Na rozprawie w dniu 13 grudnia 2001 roku Prezes zarządu dłużnika nie uznał wniosku o ogłoszeni upadłości i wyjaśnił, że 12 grudnia 2001 roku Spółka złożyła podanie o otwarcie postępowania układowego, które zostało zwrócone zarządzeniem przewodniczącego z dnia 14 stycznia 2002 roku. Postanowieniem Sądu Rejonowego VIII Wydział Gospodarczy z dnia 7 lutego 2002 roku, sygn.akt [...], ogłoszono upadłość "A" S.A. w B., a następnie postanowieniem z dnia 24 czerwca 2005 roku umorzono postępowanie upadłościowe na wniosek syndyka, ze względu na brak środków na koszty postępowania. Z uzasadnienia tego drugiego postanowienia wynika, że "obecny zarząd dłużnika miał świadomość o takiej sytuacji - pasywa przekroczyły aktywa już w kwietniu 2001r."

Wyjaśnił, że nieuznanie przez Prezesa Zarządu Spółki wniosku o ogłoszenie upadłości, jak również niezłożenie go przez zarząd Spółki, tylko przez wierzycieli, nie ma znaczenia w przedmiocie skutecznego zwolnienia z odpowiedzialności, albowiem nie jest wymogiem, by wniosek o upadłość złożony został przez dłużnika, a wyłączenie odpowiedzialności może nastąpić także, jeżeli we właściwym czasie wniosek o upadłość zostanie złożony przez wierzyciela spółki lub inną osobę uprawnioną. Jedyną zatem przesłanką którą należało przeanalizować jest wykazanie, że wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego zgłoszony został złożony we właściwym czasie, przy czym ciężar dowodu w tym zakresie ciąży na członku zarządu spółki, który chce się uwolnić od odpowiedzialności za długi spółki. W ocenie organu odwoławczego R.R. dowodu takiego nie przedstawił.

Również odnośnie drugiej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki /brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość lub niewszczęciu postępowania układowego/ oraz argumentacji strony, że niezgłoszenie wniosku o upadłości, czy też niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości /postępowania układowego/ nastąpiło bez jej winy, organ odwoławczy stwierdził, że w jego ocenie nie uwiarygodniono powyższej tezy, a strona nie przedłożyła żadnych dowodów na okoliczność rzekomego uniemożliwienia przez pracowników i byłych pracowników Spółki uzupełnienia wniosku o otwarcie postępowania układowego z wierzycielami. Powoływany przez stronę świadek - syndyk masy upadłości W.K. nie potwierdził, że taka sytuacja miała miejsce, oświadczył jednocześnie, że ogłoszenie upadłości w lutym 2002 roku nastąpiło w momencie, kiedy Spółka nie dysponowała już żadnym majątkiem. Organ zauważył, że zeznania świadków co prawda potwierdziły roszczeniowy charakter wizyt pracowników i byłych pracowników Spółki, co było jednak rzeczą zupełnie zrozumiałą w sytuacji, w jakiej znalazła się Spółka, jednak na podstawie tych zeznań, jak również całości materiału dowodowego, nie można ustalić, aby stronie uniemożliwiono uzupełnienie przedmiotowego wniosku. W tej sytuacji uwzględnienie wniosku o uzupełnienie materiału w sprawie o kopię wezwania do uzupełnienia braków podania o wszczęcie postępowania układowego oraz o przesłuchanie świadka – M.R. /głównej księgowej Spółki/ na okoliczność złożenia podania o otwarcie postępowania układowego byłoby jedynie przedłużeniem postępowania, gdyż informacje co do charakteru "braków podania o wszczęcie postępowania układowego" Spółki nie rozstrzygnęłyby w kwestii "winy" bądź "właściwego czasu" do złożenia przedmiotowego wniosku.

Za nieznajdujące uzasadnienia organ II instancji uznał także twierdzenia strony, iż po umorzeniu postępowania upadłościowego w stosunku do Spółki możliwa była egzekucja zaległości, gdyż "akcjonariusze A B. S.A. mogli podjąć decyzję o dalszym prowadzeniu działalności i uzyskiwać dochody lub nabywać nowe składniki majątkowe, a organ podatkowy nie podjął próby egzekwowania tych zaległości". Ze złożonych przez Spółkę deklaracji CIT-8 za lata 2000-2001 wynika, że za 2000 rok osiągnęła ona dochód w wysokości 185681,51 zł, zaś za 2001 rok poniosła stratę w kwocie 2543467,54 zł, a ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika nadto, że po umorzenia postępowania upadłościowego nie złożyła ona żadnej deklaracji rozliczeniowej, tak w podatku dochodowym od osób prawnych, jak i podatku od towarów i usług, nie wpłynął również dokument potwierdzający zmiany w składzie osobowym zarządu Spółki, nowy adres jej siedziby nie jest znany, a w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, a zarazem siedziby zgłoszonej do urzędu skarbowego, znajduje się budynek sieci handlowej "C".

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, wbrew zarzutom odwołującego się ustalenia dokonane przez organ I instancji mają oparcie w zebranych dowodach, które organ ten rozpatrzył nie naruszając przy tym przepisów art.187 i art.191 Ordynacji podatkowej.

Na ostateczna decyzję Dyrektora Izby Skarbowej R. R. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji zarzucił, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem:

- art.116 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że nie zachodzą w sprawie przesłanki wyłączające odpowiedzialność strony za zaległości podatkowe "A" S.A. w B. pomimo, iż w czasie, gdy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości skarżący nie był członkiem zarządu Spółki, a gdy już posiadał wiedzę na temat rzeczywistej sytuacji finansowej Spółki niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie wpłynęło na brak równomiernego zaspokojenia Skarbu Państwa z innymi wierzycielami, a także pomimo, że brak było winy skarżącego w niewniesieniu podania o wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie;

– art.120, art.122, art.180 § 1 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, przez działanie organów niemieszczące się w granicach prawa i przez niezebranie pełnego materiału dowodowego oraz wybiórczą i tendencyjną ocenę zebranych dowodów, w szczególności brak precyzyjnego ustalenia, czy przesłanki ogłoszenia upadłości Spółki wystąpiły w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu, czy przed objęciem tej funkcji, nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka M. R. oraz pominięcie zeznań strony;

- art.124 oraz art. 200 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez nienależyte uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji, w szczególności przez brak omówienia zeznań strony i ich pominięcie przy rozstrzyganiu sprawy.

W uzasadnieniu skargi oraz w piśmie procesowym z dnia 21 listopada 2006 roku skarżący podniósł, że precyzyjne określenie, kiedy upłynął termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki jest niezbędne dla ustalenia, czy obowiązek ten obciążał zarząd kierowany przez M. R., czy też ciążył na skarżącym, a w konsekwencji dla oceny kryterium winy wskazanego w art.116 Ordynacji podatkowej, zaś ustalenie zaskarżonej decyzji, iż "sytuacja Spółki, w której pasywa przekroczyły aktywa Spółki istnieje co najmniej od końca 2000 roku" nie może stanowić podstawy do prawidłowego zastosowania wymienionego przepisu prawa materialnego. Gdyby bowiem okazało się, że przesłanki ogłoszenia upadłości powstały przed objęciem przez skarżącego funkcji członka zarządu, jak – zdaniem skarżącego - wynika z materiału dowodowego sprawy, to należałoby zbadać, czy ponosi on winę w zniweczeniu możliwości równomiernego z innymi wierzycielami zaspokojenia się Skarbu Państwa w toku postępowania upadłościowego, czego organy nie uczyniły. Gdyby natomiast przesłanki upadłościowe wystąpiły w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu, to należało ocenić, czy wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszono w terminie określonym w art. 5 § 1 i 2 Prawa upadłościowego, a z zaskarżonej zaś decyzji nie wynika wprost, jakie ustalenia poczyniono w tym zakresie.

Wyjaśnił, że funkcję członka zarządu "A" S.A. w B. objął dnia 16 grudnia 2000 roku, lecz nie znał wówczas rzeczywistej sytuacji finansowej Spółki, miał jedynie świadomość, że jest ona na granicy dochodowości i konieczny jest program naprawczy i restrukturyzacja. Dopiero po przeprowadzeniu badania ksiąg rachunkowych przez biegłego rewidenta okazało się, że bilanse za lata poprzednie sporządzane były nierzetelnie – duże straty ukrywane były pod pozycją inwestycje w toku. Skoro również Sąd Rejonowy VIII Wydział Gospodarczy w uzasadnieniu postanowienia o ogłoszeniu upadłości stwierdził, że zła sytuacja Spółki istniała co najmniej od końca 2000 roku, to nie można zarzucić skarżącemu, że w ustawowym terminie nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości.

Skarżący zauważył dalej, że nawet gdyby przyjąć, że nie dopełnił on obowiązku zgłoszenia w ustawowym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, nie miałoby to wpływu na ochronę interesów Skarbu Państwa, gdyż w tym czasie nikt nie zdawał sobie sprawy z tego, że Spółka posiada zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za maj i wrzesień 2001 roku, określone dopiero decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia [...], a ponadto brak było majątku, który mógłby zaspokoić wierzycieli.

W jego ocenie we właściwym czasie, w rozumieniu art.116 Ordynacji podatkowej złożył on wniosek o otwarcie postępowania układowego, jednak organy podatkowe bez powodu nie dopuściły dowodu z zeznań świadka M. R. na okoliczności dotyczące złożenia tego wniosku oraz co do niezawinionych przez stronę przyczyn, z powodu których nie nastąpiło uzupełnienie braków formalnych pisma. Wywodził, że w sytuacji finansowej Spółki doprowadzenie do układu bardziej pozostawało tak w interesie Spółki i wierzycieli, niż ogłoszenie upadłości, gdyż znaczna część jej majątku stanowiła zabezpieczenie kredytów bankowych, a Spółka zawarła i wykonywała nowe kontrakty, które mogły zapewnić dochody na spłatę długów.

Skarżący stwierdził, że dokonana przez organy obu instancji interpretacja art.116 Ordynacji podatkowej wydaje się zmierzać w kierunku odpowiedzialności absolutnej /gwarancyjnej/, to zaś wykluczył sam ustawodawca przewidując przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W świetle uzasadnienia zaskarżonej decyzji do orzeczenia odpowiedzialności przewidzianej w wymienionym przepisie wystarczy ustalenie, że dana osoba we wskazanym okresie była członkiem zarządu spółki i że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna, nie uwzględniono natomiast utrudnionego dostępu strony do siedziby Spółki i znajdujących się tam dokumentów księgowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone z zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 22 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/Lu 605/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego j. Sąd wskazał na naruszenie przez organy podatkowe przepisów postępowania, bowiem organy podatkowe nie wykazały faktu doręczenia decyzji określającej zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług, między innymi, za maj i wrzesień 2001 roku, ani ostatecznego charakteru tej decyzji.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył wyrok WSA w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania sądowego /art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr. 153, poz. 1270 ze zm., dalej - p.p.s.a./, polegające na tym, iż Sąd w niniejszej sprawie uznał, że organy podatkowe nie wykazały faktu doręczenia decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia [...] ani ostatecznego charakteru tej decyzji, podczas gdy taki dowód znajdował się w aktach podatkowych sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 407/07 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie i przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygniecie NSA przyznał rację autorowi skargi kasacyjnej, co do naruszenia przez Sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe przyjęcie stanu faktycznego sprawy i w związku z tym nieprawidłową jego ocenę, albowiem w aktach sprawy podatkowej, dotyczącej przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią, dołączonych do akt sądowych znajduje się kopia decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe "A" SA w B. m.in. za maj i wrzesień 2001 r. /k.-16 akt podatkowych/, gdzie na pierwszej stronie tej decyzji - w górnej części - znajduje się potwierdzenie jej odbioru w dniu 17 maja 2002 r. przez Syndyka upadłości W.K. NSA wskazał, że kopia decyzji z adnotacją syndyka o jej otrzymaniu w dniu [...] jest dowodem w sprawie, który wskazuje na fakt doręczenia decyzji stronie i uznał, że przedmiotowe doręczenie było skuteczne.

W załączniku do rozprawy pełnomocnik skarżącej podtrzymał, za poglądem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie I FSK 111/05, argumentację, że samo umorzenie postępowania upadłościowego nie może być postrzegane jako wskazujące bezskuteczność egzekucji.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z dyspozycją art. 190 zd. pierwsze p.p.s.a. - sąd , któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Dokonując ponownie kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, wskazać należy, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzając ją decyzja organu podatkowego I instancji odpowiadają prawu i wydane zostały zarówno bez naruszenia przepisów postępowania, jak przepisów prawa materialnego.

Instytucję odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przewidziano w rozdziale 15 działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 8 z 2005r., poz.60 ze zm.; przed dniem 14 stycznia 2005 roku – Dz.U. Nr 139 z 1997r., poz.926 ze zm./. Jedną z kategorii osób trzecich, które mogą być obciążone odpowiedzialnością podatkową, są członkowie zarządów spółek kapitałowych. Przy czym zauważyć należy, że stosownie do art. 21 ustawy z dnia z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. Nr 169, poz.1387/ do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Ustawa ta weszła w życie dnia 1 stycznia 2003 roku /art.30 powołanej ustawy zmieniającej/.

Jak wynika z art. 108 wymienionej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2002 roku o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w decyzji /§ 1/. Decyzja ta nie może zostać jednak wydana przed: upływem 14 dni od dnia doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego /§ 2 pkt 1/,a także / §2 pkt 2/ przed dniem doręczenia: decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej /lit.a/. Z akt postępowania podatkowego /k.-16/ wynika, że decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe "A" SA w B. m.in. za maj i wrzesień 2001 r. został doręczona w dniu 17 maja 2002 r. Syndykowi masy upadłości podatnika W.K.

Doręczenie to jest prawnie skuteczne, albowiem za Naczelnym Sądem Administracyjnym wskazać należy, iż zgodnie z art. 20 Rozporządzeniu Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe /Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 z późn. zm./ na skutek ogłoszenia upadłości, upadły traci z samego prawa zarząd oraz możność korzystania i rozporządzania majątkiem, należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości, jako też nabytym w toku postępowania. Majątek ten stanowi masę upadłości. A zatem wszelkie uprawnienia i kompetencje w zakresie objętym powyższym przepisem przechodzą z organów upadłego, tj. zwłaszcza zarządu na syndyka masy upadłościowej, który w myśl art. 90 tej ustawy obejmuje z samego prawa majątek upadłego, zarządza tym majątkiem i przeprowadza jego likwidację.

Postępowanie dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości może być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciw niemu /art. 60 Prawa upadłościowego/. Przepis ten stanowi procesowe dopełnienie faktu pozbawienia upadłego, a także jego zarządu uprawnień do dysponowania swoim majątkiem.

Dlatego też uwzględniając uregulowania prawa upadłościowego w konfrontacji z przepisami postępowania podatkowego stwierdzić należy, że skoro to syndyk ma wyłączną legitymację procesową w zakresie postępowań dotyczących masy upadłości, to doręczenie skierowanej do podatnika decyzji wymiarowej syndykowi masy upadłości jest prawidłowe i było skuteczne.

W ocenie Sądu organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające tak, jak tego wymagają tego przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. Wbrew zarzutom skargi, zgodnie z jej art. 120 i art. 122 działał na podstawie przepisów prawa i podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zgodnie z art. 123 § 1 zapewnił stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, umożliwił stronie wypowiedzenie się co do zebranych dowodów, materiałów; umożliwił zgłoszenie żądań, podjęcie inicjatywy dowodowej. Zgodnie z art. 124 wyjaśnił stronie przesłanki, jakimi kierował się przy załatwieniu sprawy. Zgodnie z art. 180 § 1 dopuścił jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i było zgodne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 zebrał kompletny materiał dowodowy, który wyczerpująco rozpatrzył. Zgodnie z art. 191 ustalił okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy na podstawie wszechstronnej oceny całego i kompletnego materiału dowodowego, przeprowadzonej w granicach swobodnej oceny dowodów, w sposób spójny, logiczny, odpowiadający zasadom doświadczenia życiowego. Zgodnie z art. 210 § 4 w zw. z § 1 pkt 6 w uzasadnieniu decyzji wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, przyczyny, dla których nie podzielił argumentów strony, wyjaśnił podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Organy podatkowy dokonał też prawidłowej interpretacji przepisów prawa materialnego do ustalonego w sposób wystarczający i prawidłowy stanu faktycznego przedmiotowej sprawy.

Stosownie do art.116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej /w rozważanym stanie prawnym/ za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości /postępowanie układowe/ albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa; odpowiedzialność podatkowa członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków tych członków.

Powołany art.116 Ordynacji podatkowej umożliwia zatem orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu spółki akcyjnej za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie, gdy dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu tej spółki, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Trafnie zauważono w zaskarżonej decyzji, że wykazanie przesłanek tej odpowiedzialności /przesłanek pozytywnych/, tj. istnienia zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie, gdy dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki, oraz bezskuteczności egzekucji wobec spółki, obciąża organ podatkowy.

W sprawie nie jest kwestionowane, iż R. R. był członkiem zarządu "A" S.A. w B. w czasie, gdy powstały zobowiązania podatkowe, odpowiedzialności za które dotyczy postępowanie. Okoliczność ta znajduje potwierdzenie także w materiale dowodowym sprawy, z którego wynika, że skarżący objął funkcję członka zarządu dnia 16 grudnia 2000 roku i pozostawał nim co najmniej do dnia 29 grudnia 2005 roku / kopie: protokołu nr [...]z posiedzenia Rady Nadzorczej Spółki, k-24, odpisu z KRS, k.-23/.

Zdaniem Sądu także stan bezskuteczności egzekucji wobec Spółki został prawidłowo i bezspornie wykazany wszelkimi dostępnymi środkami dowodowymi. Skoro bowiem – jak ustaliły organy podatkowe, a co nie jest sporne – Spółka w istocie nie posiada siedziby, w szczególności pod adresem wskazanym jako adres tej siedziby, działalność gospodarczą prowadzi inny podmiot, a inny adres siedziby nie jest znany, a nadto postanowieniem z dnia 24 czerwca 2005 roku, sygn.akt [...] / k-11/, Sąd Rejonowy umorzył postępowanie upadłościowe stwierdzając, iż syndyk nie ma żadnych środków na prowadzenie egzekucji, bowiem upadły nie dysponuje majątkiem podlegającym likwidacji, to oczywistym jest, że prowadzenie przeciwko Spółce egzekucji nie może być skuteczne, a zabiegi podjęte w celu przymusowego zaspokojenia przez nią zaległości podatkowych były bezcelowe.

Jak wskazano wyżej, z art.116 § 1 Ordynacji podatkowej wynika również, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, o której mowa, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie upadłości lub brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy. Nie będzie też ponosić odpowiedzialności, gdy wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Brzmienie przepisu wskazuje przy tym, że ciężar udowodnienia jednej z tych okoliczności spoczywa na członku zarządu, który chce uwolnić się od odpowiedzialności i wbrew zarzutom skargi, ta regulacja prawna nie świadczy o absolutnym charakterze odpowiedzialności.

W toku postępowania podatkowego w niniejszej sprawie skarżący nie wskazywał mienia "A" S.A. w B., z którego egzekucja objętych decyzją zaległości tej Spółki byłaby możliwa.

Ustalone natomiast zostało, jak wynika z decyzji organów obu instancji /okoliczności niesporne/, że w dniach 13 września i 11 października 2001 roku złożone zostały wnioski kilkunastu wierzycieli Spółki o ogłoszenie jej upadłości, zaś dnia 12 grudnia 2001 roku Spółka wniosła o otwarcie postępowania układowego. Wniosek o otwarcie postępowania układowego został zwrócony zarządzeniem przewodniczącego z dnia 14 stycznia 2002 roku, zaś wnioski o ogłoszenie upadłości Spółki zostały uwzględnione postanowieniem Sądu Rejonowego VIII Wydział Gospodarczy z dnia 7 lutego 2002 roku, sygn. akt [...]. Postępowanie upadłościowe umorzone jednak zostało postanowieniem tego Sądu z dnia 24 czerwca 2005 roku wobec braku jakiegokolwiek majątku podlegającego likwidacji i jakichkolwiek możliwości zaspokojenia wierzycieli, choćby w minimalnym stopniu.

Ponadto organy podatkowe ustaliły, że stan uzasadniający ogłoszenie upadłości, tj. sytuacja, w której pasywa Spółki przewyższały jej aktywa, istniał co najmniej od końca 2000 roku, a skarżący, który był członkiem zarządu Spółki od 16 grudnia 2000 roku, przyznał, że powziął o tym wiadomość w kwietniu 2001 roku.

Oceniając ustalone fakty w świetle art.116 § 1 Ordynacji podatkowej organy obu instancji stwierdziły, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie, a skarżący nie wykazał, aby nie ponosił winy w niezgłoszeniu wniosku w czasie właściwym. Podzielić należy argumentację organów podatkowych, że czasem właściwym do zgłoszenia upadłości jest czas, w którym wszczęte postępowanie upadłościowe może doprowadzić do równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli, nie zaś czas, kiedy spółka nie posiada majątku nawet na pokrycie kosztów postępowania egzekucyjnego. Czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas w jakim zarząd spółki, który nie może na bieżąco realizować swoich zobowiązań wobec wszystkich wierzycieli, składa wniosek o ogłoszenie upadłości w sposób pozwalający chronić interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli za szkodą dla innych. Termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć od momentu, kiedy członkowie zarządu mogą stwierdzić, że zachodzą okoliczności uzasadniające wystąpienie z takim wnioskiem. Tylko takie stanowisko nie szkodzi wierzycielom / I SA/Łd 213/02 niepubl. /.

W zakresie ustalenia czasu, w którym zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki /"co najmniej koniec 2000 roku"/ oraz o czasu, w którym R.R. dowiedział się o ich istnieniu /kwiecień 2001 roku/ organy podatkowe oparły się na danych zawartych w uzasadnieniu postanowienia Sądu Rejonowego VIII Wydział Gospodarczy z dnia 7 lutego 2002 roku, sygn.akt [...], o ogłoszeniu upadłości /k-7/, w którym podano, iż zobowiązania dłużnika wobec banku wynoszą 2100000,00 zł, wobec pracowników 300000,00 zł, wobec ZUS 564441,00 zł, a inne zobowiązania 5497000,00 zł - łącznie ponad 8000000,00 zł, co znacznie przewyższa majątek dłużnika, na który składają się należności w kwocie 372860,00 zł oraz sprzęt biurowy, komputery i środki transportu o wartości około 150000,00 zł, przy czym sytuacja, w której pasywa przekroczyły aktywa Spółki istnieje co najmniej od końca 2000 roku, zaś "obecny zarząd dłużnika miał świadomość o takiej sytuacji, jak wyjaśnił Prezes zarządu, już w kwietniu 2001 roku". Przytoczonych faktów skarżący w postępowaniu podatkowym nie kwestionował, a jedynie w dniu 7 czerwca 2006 roku zeznał /k-46, str.8 protokołu/, że o sytuacji finansowej Spółki dowiedział się po otrzymaniu sprawozdania z kontroli biegłego rewidenta, nie pamięta zaś dokładnie, kiedy to było, co nie jest sprzeczne z danymi wynikającymi z przytoczonego wyżej uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego.

Analizując przesłanki zwalniające członka zarządu spółki od odpowiedzialności, jakimi są: 1/ wykazanie, że zgłoszono we właściwym czasie upadłość lub wszczęto postępowanie układowego, albo 2/ wykazanie, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, za oczywiste uznać należy, że odnoszą się one do zgłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego w rozumieniu przepisów regulujących te instytucje prawne. Zgodnie z art. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 roku Prawo upadłościowe /Dz.U. Nr 118 z 1991r., poz. 512 ze zm./, obowiązującego także w latach 2000-2002, za upadłego będzie uznany przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów /§ 1/, a także przedsiębiorca będący osobą prawną oraz znajdującą się w likwidacji spółką jawną i spółką komandytową, którego majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów /§ 2/. Art. 5 tego prawa stanowi zaś, iż przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości /§ 1/, a reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2, jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1 /§ 2/, z tym że terminy te nie biegną, a jeżeli rozpoczęły bieg, ulegają zawieszeniu, gdy przedsiębiorca złożył podanie o otwarcie postępowania układowego /§ 3/. Stosownie natomiast do art. 1 obowiązującego we wskazanym wyżej okresie rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 roku Prawo o postępowaniu układowym /Dz.U. Nr 93, poz.836 ze zm./ przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, może żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami.

Podkreślić jednak należy, że art.116 § 1 Ordynacji podatkowej nie odwołuje się wprost do terminów wymienionych w art. 5 Prawa upadłościowego, lecz posługuje się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie", co uznać należy za zabieg zamierzony, uzasadniony celem regulacji prawnej zawartej w wymienionym przepisie.

Wskazane unormowanie, ustanawiając subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich zawinionego działania. Wykładnia zatem omawianego przepisu powinna uwzględniać przede wszystkim funkcję ochrony praw podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych. Funkcja ta jest jednocześnie funkcją postępowania upadłościowego, w szczególności w sytuacji, gdy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich wierzycieli w całości.

Jak trafnie zauważono w skardze /czemu nie zaprzeczają organy podatkowe/ - przy ustalaniu, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 5 Prawa upadłościowego. Należy w warunkach konkretnej sprawy oceniać, czy przesłanka ta została spełniona, biorąc pod uwagę zarówno samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art.116 Ordynacji podatkowej wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki.

Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, którzy są uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz którzy z należytą starannością powinni zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych.

Zatem wniosek o ogłoszenie upadłości może być uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd /członek zarządu/ uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych. Przesłanka ta jest spełniona w szczególności, gdy zarząd /członek zarządu/, który po objęciu swej funkcji i ustaleniu, że stan interesów spółki uzasadnia zgłoszenie wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego oraz że czynność taka nie została dokonana, niezwłocznie złoży odpowiedni wniosek. Z obowiązku tego nie zwalnia sama w sobie okoliczność, że przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość powstały przed objęciem przez daną osobę funkcji członka zarządu.

Przedstawiony sposób rozumienia, a przede wszystkim stosowania art.116 § 1 Ordynacji podatkowej znajduje oparcie w ratio legis tego przepisu, a także jest uzasadniony jego brzmieniem i nie prowadzi do rozszerzenia jego oddziaływania.

Organy podatkowe ustaliły, a strona tych faktów nie kwestionowała, że stan opisany w art. 1 § 2 Prawa upadłościowego istniał w "A" S.A. w B. już w 2000 roku, skarżący zaś dowiedział się o nim w kwietniu 2001 roku i nie zgłosił niezwłocznie wniosku o ogłoszenie upadłości.

W ocenie Sądu za bezzasadny uznać należy zarzut niedostatecznie precyzyjnego ustalenia czasu, w którym wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki, albowiem w stanie faktycznym sprawy /objęcie przez skarżącego funkcji członka zarządu po zaistnieniu przesłanek do ogłoszenia upadłości, gdy powinien on był zgłosić stosowny wniosek niezwłocznie po powzięciu wiadomości o ich istnieniu – stosownie do ustaleń organów dokonanych bez naruszenia przepisów postępowania w kwietniu 2001 r./, ustalenie, że stan uzasadniający ogłoszenie upadłości istniał "co najmniej od końca 2000 roku" było wystarczająco dokładne dla rozstrzygnięcia .

Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza pogląd organów podatkowych obu instancji, że skarżący nie wykazał, ani że wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony został we właściwym czasie w podanym wyżej rozumieniu, ani też że w niezgłoszeniu tego wniosku nie ma jego winy.

Skarżący nie wykonał więc ze starannością wymaganą art. 5 Prawa upadłościowego obowiązków członka zarządu w przedmiotowym zakresie. Natomiast wnioski wierzycieli o ogłoszenie upadłości, zgłoszone we wrześniu 2001 roku, okazały się być spóźnionymi w tym sensie, że chociaż upadłość Spółki została ogłoszona, to jednak postępowanie upadłościowe musiało być umorzone ze względu na brak środków dostatecznych nawet na pokrycie kosztów tego postępowania, nie mogły one zatem doprowadzić do realizacji celu postępowania upadłościowego.

W ocenie Sądu ustalenia w omawianym zakresie dokonane zostały przez organy podatkowe z zachowaniem przepisów postępowania, a stwierdzenie tych przesłanek prawa materialnego obligowało organ podatkowy do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej R. R. za zaległości podatkowe spółki kapitałowej w podatku od towarów i usług za wskazane w decyzji miesiące.

Zważyć przy tym należy, iż podnoszone przez skarżącego w postępowaniu podatkowym okoliczności co do braku winy co do niewszczęcia postępowania układowego, okoliczności, w jakich doszło do zwrotu wniosku w tym przedmiocie, nie mają w stanie niniejszej sprawy znaczenia, gdy wniosek ten złożony został w grudniu 2001 roku, a już wcześniej, bo we wrześniu 2001 roku, wniesione były wnioski o ogłoszenie upadłości Spółki. Gdyby wnioski te wniesione były w czasie właściwym w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, to skarżący nie ponosiłby odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Natomiast ocena okoliczności dotyczących podania o otwarcie postępowania układowego byłaby konieczna, gdyby jego złożenie nastąpiło przed zgłoszeniem wniosków o ogłoszenie upadłości.

Również podniesiony w skardze fakt, iż zobowiązania podatkowe, z których wynikają zaległości podatkowe objęte zaskarżoną decyzją, określone zostały dopiero decyzją z dnia 16 maja 2002 roku, pozostaje bez znaczenia dla oceny winy skarżącego lub jej braku. Gdyby bowiem wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony został w czasie właściwym, to w czasie trwania postępowania upadłościowego decyzja określająca zobowiązania podatkowe Spółki mogła być wydana i zaległości podatkowe – zgłoszone na listę wierzytelności, a w konsekwencji zaspokojone, chociażby niecałkowicie.

Podnieść ponadto należy, iż wskazane przez skarżącego w piśmie procesowym z dnia 21 listopada 2006 roku o braku jakiegokolwiek majątku Spółki już w dacie powzięcia przez R. R.wiadomości o istnieniu przesłanek do ogłoszenia jej upadłości, co przesądzałoby – jego zdaniem - o braku jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, nie były przez niego podnoszone w postępowaniu podatkowym, a to na członku zarządu ciąży wykazanie /w toku postępowania podatkowego/, że istnieją przesłanki zwalniające go od odpowiedzialności przewidzianej w art.116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Na koniec wskazać należy, że Sąd nie dopuścił wnioskowanego przez stronę skarżącą w piśmie z dnia 21 listopada 2006 roku dowodu z dokumentu – wyroku Sądu Rejonowego z dnia 25 listopada 2004 roku, sygn. akt [...], gdyż byłoby to sprzeczne z art.106 § 3 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie do wniosku strony towarzyszącego temu dowodowi miał on być przeprowadzony nie w celu wyjaśnienia istotnych wątpliwości, lecz dla wykazania określonych okoliczności, sąd administracyjny zaś nie prowadzi własnych ustaleń faktycznych, lecz dokonuje kontroli, czy przy dokonywaniu ustaleń faktycznych przez organ administracji publicznej nie doszło do naruszenia prawa.

Wobec powyższego działając na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji.