Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 286/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1,  art. 306k,  art. 306c
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz–Rajchman (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres Asesor WSA Iwona Solatycka po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 września 2024 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o. o. Sp. k. z siedzibą w O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 8 lutego 2024 r. nr 0201-IOA.4055.1.2024 w przedmiocie odmowy wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy: I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 17 listopada 2023 r. nr WZBO/0228/2023/001645; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi R. sp. z o. o. sp. k. (dalej: strona, spółka, skarżąca, podatnik) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ odwoławczy) z dnia 8 lutego 2024 r. znak 0201-IOA.4055.1.2024 utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS, organ pierwszej instancji) z dnia 17 listopada 2023 r. nr WZBO/0228/2023/001645, w przedmiocie odmowy wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu ciężarowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca w dniu 10 października 2023 r. wniosła o wydanie dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu ciężarowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t. Przedmiotem wniosku był samochód marki [...], VIN: [...]. Do wniosku załączono kserokopie następujących dokumentów:

1. umowę kupna pojazdu z dnia 8 lutego 2023 r.

2. dokumenty przewozowe CMR

3. dokumentację fotograficzną pojazdu (8 szt.)

4. duński dowód rejestracyjny

Po analizie przesłanych dokumentów organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 17 listopada 2023 r. odmówił spółce wydania dokumentu o żądanej przez stronę treści stwierdzając, iż sporny pojazd posiada cechy samochodu osobowego i winien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8703. NUS wskazał, że do skarżącej w dniu 17 października 2023 r. zostało na adres e-mail wystosowane wezwanie do przedłożenia dodatkowej dokumentacji zdjęciowej pojazdu. Dodano, że do strony wysłano ponadto wezwanie w formie pisemnej. Na powyższe wezwania skarżąca nie udzieliła odpowiedzi.

Strona skarżąca wniosła na powyższe postanowienie zażalenie do DIAS, po rozpoznaniu którego organ drugiej instancji postanowił utrzymać w mocy rozstrzygnięcie NUS. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym przedłożone przez spółkę dokumenty, nie dają podstaw w świetle Nomenklatury Scalonej, do wydania zaświadczenia o żądanej przez stronę treści, bowiem nie potwierdzają stanu faktycznego w zakresie rodzaju pojazdu - jako samochodu ciężarowego. W zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy wyjaśniał, iż przedmiotowy pojazd można zaliczyć do pojazdów "wielozadaniowych" a zatem rozstrzygającą wartość będzie miała Nota wyjaśniająca dotycząca vanów. Jeżeli pojazd typu van posiada więcej niż jeden rząd siedzeń i spełnia inne wskazania zawarte w Notach wyjaśniających HS do pozycji 8703 – to oznacza, że winien zostać sklasyfikowany do pozycji CN 8703. Wskazał DIAS, iż przedmiotowy pojazd posiada dwa rzędy siedzeń i nie zmienia tego fakt, iż drugi rząd siedzeń został zdemontowany, ponieważ nie świadczy to o tym, że nie ma punktów kotwiących do zamontowania drugiego rzędu siedzeń w przestrzeni pasażerskiej. Jest to pojazd o jednobryłowym, zamkniętym i samonośnym nadwoziu, pięciodrzwiowy, przeszklony z każdej strony. Ponadto konstrukcja i wyposażenie samochodu wskazuje na przeznaczenie zasadniczo do przewozu osób a tym samym na klasyfikację do kodu CN 8703. Dodano, iż wprawdzie samochód na dzień zakupu spełniał wymogi do przewozu towarów i dwóch osób, jednakże nie wyłącza to jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób, zaś strona nie przedstawiła dowodów pozwalających na przyjęcie odmiennych wniosków.

Na powyższe postanowienie strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 109 ust. 2a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 694 ze zm., dalej: u.p.a.) poprzez odmowę uznania argumentacji skarżącej w sprawie zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego na terytorium kraju w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu ciężarowego, które to argumenty miały wpływ na rozstrzygniecie wydane przez organ podatkowy. Ponadto zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: O.p.) przez jego niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w utrzymaniu w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, w sytuacji w której istniały przesłanki do jego uchylenia i uwzględnienia wniesionego zażalenia na postanowienie z dnia 17 listopada 2023 r. oraz art. 306a § 1 O.p. przez niewywiązanie się przez organ podatkowy z dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności poprzez niedokonanie wszechstronnej i całościowej oceny zebranego już materiału dowodowego. W oparciu o zgłoszone zarzuty spółka wniosła o uchylenie postanowienia DIAS oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga okazała się zasadna.

W myśl art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2492) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. - dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości odmowy wydania skarżącej dokumentu stwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym pojazdu marki [...].

Wyjaśniając materialnoprawne podstawy orzekania w sprawie wskazać należy, że zgodnie z art. 109 ust. 2a u.p.a., dla celów związanych z rejestracją samochodu ciężarowego lub specjalnego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, o którym mowa w art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 450, z późn. zm.), niebędącego samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4, właściwy naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany wydać, na wniosek podmiotu dokonującego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego samochodu, dokument potwierdzający brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 109 ust. 2c u.p.a. do wniosku, o którym mowa w ust. 2-2b, załącza się dokumenty dotyczące samochodu, w szczególności fotografie, plany, schematy, katalogi, informacje od producenta lub inne dostępne dokumenty umożliwiające organowi podatkowemu wydanie dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 100 ust. 4 u.p.a. samochodami osobowymi są pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stanowiącymi element załącznika do rozporządzeń zmieniających Taryfę celną. Zgodnie z regułą 1 ORINS dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami, tj. regułami od 2 do 6. Klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w ORINS zawartej w Taryfie celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie, czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, winno być dokonanie klasyfikacji taryfowej oraz statystycznej pojazdu, a ustalenia w tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu.

Na gruncie niniejszej sprawy istotne pozostają dwie pozycje taryfowe, tj. CN 8703, która obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, a także pozycja CN 8704, która obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Z kolei zgodnie z art. 306a § 1 O.p., organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. W myśl art. 306a § 2 Op, zaświadczenie wydaje się, jeżeli: 1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; 2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (art. 306a § 3). Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy (art. 306a § 4). Zaświadczenie powinno być wydane bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia (art. 306a § 5).

Przepis art. 306b O.p. stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2 O.p., organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (§ 1). Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (§ 2).

Odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 306c O.p.).

W tym miejscu wskazać należy, że ustawodawca w celu uszczelnienia systemu opodatkowania samochodów osobowych uzależnił możliwość rejestracji pojazdów, o których mowa w art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy Prawo o ruchu drogowym, niebędących samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a., od uzyskania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju. Jednocześnie ustawodawca nałożył na naczelników urzędów skarbowych obowiązek wydawania ww. dokumentów.

Wyjaśnić należy, że organ ma prawo i obowiązek, przed wydaniem zaświadczenia, przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Takie postępowanie jest ukierunkowane na ocenę dokumentacji, którą zgodnie z art. 109 ust. 2c u.p.a. wnioskodawca przedkłada organowi. Ta dokumentacja jest bowiem przedstawiana organowi w celu jej oceny, czy umożliwia wydanie żądanego zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy. Nie ma żadnego innego celu przedstawiania tej dokumentacji przez wnioskodawcę niż poddanie jej ocenie organu podatkowego w zakresie niezbędnym do ustalenia, czy wynika z tej dokumentacji, że pojazd nie jest samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.

W tym postępowaniu wyjaśniającym, w związku z art. 306k O.p., stosuje się odpowiednio i to w całości Rozdział 11 "Dowody", w tym art. 191 O.p. nakazujący ocenę na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność, tj. że pojazd nie jest samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a., została udowodniona.

Ocena musi nastąpić przez pryzmat klasyfikacji pojazdu w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Wspólna Taryfa Celna, oprócz wykazu towarów, zawiera również Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do podpozycji. Także te normy są płaszczyzną oceny dokumentów przedstawionych w wykonaniu art. 109 ust. 2c u.p.a.

W ocenie Sądu, w postępowaniu zaświadczeniowym organ podatkowy musi weryfikować prawidłowości klasyfikacji dla celów poboru akcyzy pojazdu zakupionego w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego i uznawanego przez wnioskodawcę za pojazd nie będący samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.

Nie sposób oderwać postępowania zaświadczeniowego opartego na art. 109 ust. 2a i 2c u.p.a. od konieczności wypowiedzi organu w przedmiocie klasyfikacji pojazdu na gruncie Wspólnej Taryfy Celnej, Scalonej Nomenklatury (CN) oraz Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Nie ma innego wzorca prawnego do rozstrzygania spornej kwestii klasyfikacyjnej. Niezbędne postępowanie wyjaśniające musi więc skoncentrować się na merytorycznej analizie dokumentów przedstawionych przez wnioskodawcę, bez względu na wynik postępowania zaświadczeniowego.

Co do zasady wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nie istnieniu obowiązku.

Takie ujęcie procedury zaświadczeniowej jest prawidłowe, jeżeli bierze się pod uwagę jedynie przepisy O.p. W niniejszej sprawie nie można jednak pomijać treści art. 109 ust. 2a i 2c u.p.a. oraz art. 72 ust. 1 pkt 6a Prawa o ruchu drogowym i całego kontekstu regulacyjnego tych przepisów. Wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że mają one zapobiegać rejestrowaniu jako ciężarowe pojazdów będących (w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.) samochodami osobowymi.

Nie można zarejestrować pojazdu bez dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju albo dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju albo zaświadczenia stwierdzającego zwolnienie od akcyzy. Odmawiając wydania zaświadczenia organ podatkowy rozstrzyga o niemożności zarejestrowania pojazdu bez uiszczenia akcyzy. Akurat w tym kontekście normatywnym postanowienie odmawiające wydania zaświadczenia rozstrzyga o prawach lub obowiązkach i tworzy nową sytuację prawną, wymagając albo uiszczenia akcyzy albo tworząc przeszkodę formalną dla rejestracji pojazdu.

Zdaniem Sądu, literalna wykładnia art. 109 ust. 2a i 2c u.p.a., jak i wykładnia systemowa wskazanych regulacji, nawiązujących poprzez art. 306b § 2 i art. 306k O.p. do przeprowadzenia w niezbędnym zakresie postępowania wyjaśniającego, polegającego na ocenie dowodów (dokumentów), wskazuje na hybrydowy charakter postępowania zaświadczeniowego. Postępowania, w którym łączone są elementy klasycznego postępowania zaświadczeniowego oraz postępowania rozstrzygającego o istocie sprawy – klasyfikacji pojazdu (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1911/22, CBOSA). Wydając zaświadczenie organ dokonuje uprzednio oceny formalnej i merytorycznej dokumentów przedstawionych przez wnioskodawcę na gruncie Wspólnej Taryfy Celnej, Scalonej Nomenklatury (CN) oraz Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) pod kątem art. 100 ust. 4 u.p.a. Nie jest to przy tym ocena arbitralna, swobodna, ale pewność płynąca z przekonania organu, że dokumenty przedłożone przez wnioskodawcę potwierdzają, a więc dowodzą, że pojazd nie jest samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. Odmawiając wydania zaświadczenia organ dokonuje takiej samej oceny, z tym że rozstrzyga sprawę negatywnie. Organ nie może wydać zaświadczenia, jeżeli dojdzie do wniosku, że dokumenty przedłożone przez wnioskodawcę potwierdzają, dowodzą, że pojazd jest samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. Jeżeli zaś przedłożone wraz z wnioskiem dowody okażą się niewystarczające organ przeprowadza w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające.

Istota problemu w kontrolowanej sprawie wyraża się w tym, że w uzasadnieniu skarżonego postanowienia – jak i poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji – obszernie opisano cechy jakie noszą pojazdy objęte klasyfikacją CN8703 i CN 8704, a następnie wskazano, że załączone dokumenty, w ocenie organu, nie potwierdzają ciężarowego charakteru pojazdu a stanowisko to oparto przede wszystkim na zdjęciach dołączonych przez skarżącą do wniosku, jak i na wydrukach podobnego pojazdu zaczerpniętych z portalu aukcyjnego. Co więcej w stanie faktycznym sprawy przedłożone zdjęcia budziły wątpliwości organu pierwszej instancji, o czym świadczy znajdujący się w aktach sprawy wydruk wiadomości e-mail skierowanej do skarżącej, z której wynika, iż organ wzywa stronę o uzupełnienie wniosku o zdjęcia w sposób bardziej jednoznaczny oddające charakter pojazdu (k. 19 akt administracyjnych). Z akt sprawy nie wynika już jednak, czy i kiedy wiadomość ta dotarła do strony skarżącej. Nie znajduje ponadto potwierdzenia w aktach sprawy twierdzenie organu pierwszej instancji, zawarte na pierwszej stronie postanowienia NUS, iż do skarżącej wystosowano wezwanie w formie pisemnej. Z uwagi na brak w aktach sprawy tego dokumentu Sąd nie mógł poddać kontroli powoływanego pisma organu pierwszej instancji.

Zdaniem Sądu, organ w sytuacji, w której nie przedłożono mu dokumentów wystarczających do rozstrzygnięcia o charakterze pojazdu (co miało miejsce w sprawie i co potwierdza skierowany do strony e-mail), winien wystosować w tym zakresie stosowne wezwanie do podatnika. Podatnik może bowiem pozostawać w błędnym przekonaniu, że przedłożone dokumenty są w tym zakresie wystarczające. Jak już bowiem wskazywano, na gruncie postępowań o wydanie dokumentu stwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy, w którym to postępowaniu organ niewątpliwie musi dokonać ustaleń i oceny, jakiego rodzaju pojazdu dotyczy wniosek, mamy do czynienia ze szczególnego rodzaju postępowaniem "zaświadczeniowym". Przede wszystkim przepis art. 109 ust. 2c u.p.a. przewiduje wprost, że do wniosku, o którym mowa w ust. 2-2b, załącza się dokumenty dotyczące samochodu, w szczególności fotografie, plany, schematy, katalogi, informacje od producenta lub inne dostępne dokumenty umożliwiające organowi podatkowemu wydanie dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju. Dlatego też, w sytuacji, w której podatnik przedstawi w tym zakresie niewystarczające dokumenty organ winien skierować do niego wezwanie, stosownie do art. 169 § 1 w zw. z 306k O.p. (tak też powoływany już wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1911/22, CBOSA).

To, że postępowanie w sprawie wydawania zaświadczenia ma charakter uproszczony i w części odformalizowany, nie oznacza że w ramach tego postępowania organ nie jest zobligowany do przestrzegania ogólnych zasad postępowania, w tym działania zgodnie z zasadą zaufania (art. 121 Op). Zakres odesłania do przepisów odpowiednio stosowanych (art. 306k Op) pokazuje, że w postępowaniu tym stosuje się odpowiednio przepisy działu IV, w tym m.in.: 1) rozdziału 1 (zasady ogólne); 5) rozdziału 4 (załatwianie spraw); 7) rozdziału 6 (wezwania); 11) rozdziału 11 (dowody); 14) rozdziału 14 (postanowienia); 15) rozdziału 16 (zażalenia).

Tym samym skierowanie do skarżącej stosownego wezwania w trybie art. 169 § 1 w zw. z 306k O.p., nie wykraczałoby poza ramy niniejszego postępowania. Wręcz przeciwnie, w okolicznościach niniejszej sprawy, takiego działania organów wymagała zarówno zasada zaufania (art. 121 § 1 Op), zasada legalizmu (art. 120 Op), jak i zasada prawdy obiektywnej (art. 122 Op).

Mając powyższe na uwadze, Sąd stanął na stanowisku, że w sprawie doszło do naruszenia art. 169 § 1 w zw. z 306k i 306c O.p., w zw. z art. 121 § 1, art. 120, art. 122 Op w zw. z art. 109 ust. 2a i 2c i 100 ust. 4 u.p.a. Z akt sprawy nie sposób bowiem wywieść, iż organ skutecznie wezwał stronę do przedłożenia dowodów potwierdzających ciężarowe przeznaczenie pojazdu. Znajdujący się w aktach sprawy wydruk wiadomości e-mail nie spełnia bowiem wymogów wezwania z art. 169 § 1 O.p., a przy tym w aktach sprawy nie znajduje się potwierdzenie jego odbioru przez stronę skarżącą. Odnośnie zaś wskazywanego przez organ pisemnego wezwania, akta kontrolowanej sprawy w ogóle takiego dokumentu nie zawierają. Naruszenia te Sąd ocenił jako mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zalecenia co do ponownego rozpatrzenia sprawy wynikają z oceny prawnej Sądu zawartej w wyroku. Sąd wskazuje więc by w ponownym postępowaniu, organ zwrócił się do strony o przedstawienie dodatkowych dokumentów, o których mowa w art. 109 ust. 2c u.p.a. lub ewentualnie innych dowodów pomocnych do rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacyjnej pojazdu. Następnie organ podda analizie merytorycznej, pod kątem art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz stosownych reguł klasyfikacyjnych charakterystykę spornych pojazdów i dokona oceny przedłożonych dokumentów pod kątem tego, czy wynika z nich, że sporne pojazdy nie są samochodami osobowymi, w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. Jeżeli organ dojdzie do wniosku, że takiej okoliczności przedłożone (uzupełnione) dokumenty nadal jednak nie dowodzą to organ przedstawi swoje stanowisko w merytorycznym uzasadnieniu (faktycznym i prawnym) postanowienia, z konkretnym przywołaniem treści dokumentów.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie DIAS oraz poprzedzające je postanowienie NUS na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. Na podstawie zaś art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.