Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 410/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2023-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 64 § 1 pkt 4, § 6
journal: Dz.U. 2014 poz 1619
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 2, art. 64 ust. 1, art. 84
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz, Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Starszy sekretarz sądowy Ewelina Piskorek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2023 r. sprawy ze skargi J. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 21 maja 2021 r. nr 0601-IEE.711.90.2021.2 w przedmiocie kosztów egzekucyjnych uchyla zaskarżone postanowienie.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 21 maja 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chełmie z 16 marca 2021 r. w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych, wydane wobec J. W. (dalej także: skarżącego).

Ze stanu sprawy przyjętego przez organy podatkowe wynikało, że w dniu 30 stycznia 2013 r. Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie wystawił tytuły wykonawcze o numerach: [...] obejmujące podatek od towarów

i usług za maj, czerwiec 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi oraz podatek od towarów i usług za lipiec 2008 r. wraz z odsetkami

z tytułu orzeczonej wobec J. W. – jako osoby trzeciej – solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe C.

z siedzibą w C. (dalej również: spółki).

Na ich podstawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Chełmie (dalej: "organ egzekucyjny") prowadził wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne. Zawiadomieniem z dnia 1 marca 2013 r., doręczonym pracodawcy 8 marca 2013 r., organ egzekucyjny dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę w C.-D. sp.

z o.o. Odpis zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych [...] doręczono skarżącemu 7 marca 2013 r. Zawiadomieniem z dnia 25 lutego 2016 r. organ egzekucyjny zajął udziały posiadane przez skarżącego

w Spółce. Zawiadomienie o zajęciu doręczono spółce i skarżącemu 29 lutego 2016 r. Wnioskiem z dnia 6 maja 2014 r. skarżący wystąpił o umorzenie postępowań egzekucyjnych, prowadzonych na podstawie decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Postanowieniem z dnia 15 marca 2016 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego

o numerze [...] i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie pozostałych tytułów wykonawczych. Postanowieniem

z dnia 13 czerwca 2016 r. organ odwoławczy utrzymał postanowienie organu egzekucyjnego w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 25 stycznia 2017 r., I SA/Lu 759/16 oddalił skargę. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 maja 2018 r., II FSK 1661/17 oddalił skargę kasacyjną skarżącego.

Organ egzekucyjny w wyniku rozpoznania kolejnego wniosku skarżącego

o umorzenie postepowania egzekucyjnego, postanowieniem z dnia 28 czerwca 2018 r., utrzymanym w mocy postanowieniem organu odwoławczego z dnia 21 sierpnia 2018 r., odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...] oraz umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 27 lutego 2019 r., I SA/Lu 834/18 uchylił zaskarżone postanowienie. Skarga kasacyjna organu została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2020 r., II FSK 1428/19.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy postanowieniem z dnia 23 czerwca 2020 r. uchylił w całości postanowienie organu egzekucyjnego i umorzył postępowanie egzekucyjne w odniesieniu do należności objętych tytułami egzekucyjnymi [...] oraz [...] natomiast

w odniesieniu do należności objętych tytułami egzekucyjnymi [...] umorzył postępowanie tylko w części, obejmującej należności główne i odsetki za zwłokę. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że postępowanie prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] podlegało umorzeniu na wniosek wierzyciela.

Na wniosek skarżącego organ egzekucyjny zawiadomił go pismem z dnia

9 października 2020 r. o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W związku

z kolejnym wnioskiem skarżącego, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia

2 listopada 2020 r. określił wysokość kosztów egzekucyjnych, powstałych

w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] w łącznej kwocie 1.249.525 zł. Organ odwoławczy postanowieniem

z dnia 14 grudnia 2020 r. uchylił zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego

w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ egzekucyjny, ponownie rozpatrując sprawę, postanowieniem z dnia 16 marca 2021 r. określił wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] w łącznej wysokości 40 005,60 zł.

Od tego postanowienia skarżący wniósł zażalenie, domagając się jego uchylenia i orzeczenia co do istoty sprawy.

Organ odwoławczy, postanowieniem z 21 maja 2021 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego z 16 marca 2021 r., wskazując że koszty egzekucyjne należą do katalogu niepodatkowych należności budżetowych

o charakterze publicznoprawnym, podlegają zatem przedawnieniu według norm regulujących przedawnienie zobowiązań podatkowych (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Biorąc pod uwagę dokonane w sprawie czynności egzekucyjne przerywające bieg terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych organ stwierdził, że przedawnienie tych kosztów nastąpi z dniem 31 grudnia 2021 r. Wyjaśnił przy tym, że do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...], wszczętego w dniu 7 marca 2013 r., zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym

w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej: u.p.e.a.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 7 września 2016 r., z uwzględnieniem zasad wynikających

z przepisów przejściowych, tj. art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1553, dalej: ustawa nowelizująca). Biorąc pod uwagę przepisy ustawy nowelizującej organ stwierdził, że koszty egzekucyjne powstałe

w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] stanowi opłata za zajęcie innych wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych w kwocie 40.000 zł (zajęcie udziałów w spółce w dniu 29 lutego 2016 r.), opłata na sporządzenie protokołu o stanie majątkowym w kwocie 3 zł, dojazd poborcy skarbowego w kwocie 2,60 zł.

Na powyższe postanowienie skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który wyrokiem z dnia 29 września 2021 r. w sprawie

I SA/Lu 325/21 – ją oddalił. Sąd uznał, że przedawnienie egzekwowanego obowiązku świadczenia pieniężnego nie powoduje jednocześnie przedawnienia powstałych

w toku jego egzekucji kosztów egzekucyjnych, gdyż są to dwa osobne zobowiązania, jedno należne wierzycielowi, a drugie organowi egzekucyjnemu, powstałe w różny sposób i o odmiennym charakterze, mimo iż mogą być dochodzone na podstawie jednego (tego samego) tytułu egzekucyjnego. Sąd wskazał, że koszty egzekucyjne przedawniają się jako niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnych, do których stosuje się m. in. przepisy działu III Ordynacji podatkowej, regulujące przedawnienie zobowiązań podatkowych (tu: art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych – Dz. U. z 2021 r. poz. 305 ze zm., dalej: u.f.p.). Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia dla tej kategorii należności wynosi pięć lat licząc od końca roku,

w którym powstał obowiązek ich uiszczenia sąd stwierdził, że skoro obowiązek zapłaty opłaty za czynność egzekucyjną powstał 29 lutego 2016 r., bo w tym dniu doręczono spółce zawiadomienie z dnia 25 lutego 2016 r. o zajęciu udziałów, a za czynność sporządzenia protokołu i dojazd poborcy skarbowego – 17 lutego 2016 r., to termin przedawnienia tych zobowiązań rozpoczął bieg z dniem 1 stycznia 2017 r.

i upływa z dniem 31 grudnia 2021 r. Zdaniem sądu, słusznie organ odwoławczy wziął pod uwagę przepisy ustawy nowelizującej u.p.e.a., która weszła w życie 20 lutego 2021 r., w tym wprowadzony nią przepis art. 65a § 1 stanowiący, że obowiązek zapłaty kosztów egzekucyjnych przedawnia się z upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wygasł egzekwowany obowiązek. Następnie stwierdził, że egzekwowany na podstawie tytułu wykonawczego [...] obowiązek w podatku VAT (należność główna oraz odsetki) z tytułu orzeczonej wobec skarżącego odpowiedzialności podatkowej za zaległy podatek wygasł z dniem 1 marca 2019 r. Zatem, zgodnie z art. 65a § 1 bieg terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych rozpoczął się 1 stycznia 2020 r., a trzyletni termin przedawnienia upływa 31 grudnia 2022 r. W tych okolicznościach przepisy obowiązujące od 20 lutego 2021 r. nie są korzystniejsze dla skarżącego i w stanie niniejszej sprawy nie będą miały zastosowania.

Za niezasadny uznał sąd zarzut naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez pominięcie postanowień wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r.

(SK 31/14). Naliczone wobec skarżącego koszty egzekucyjne zostały bowiem ustalone zgodnie z przepisami ustawy nowelizującej, w tym opłata egzekucyjna została ograniczona, z uwzględnieniem jej maksymalnej wysokości.

Od tego wyroku skarżący wywiódł skargę kasacyjną, zarzucając:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 65a § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy nowelizującej

w zw. z art. 153 i 170 p.p.s.a. przez jego niewłaściwe zastosowanie (pominięcie), mimo że jest on korzystny dla skarżącego, gdyż jego zobowiązania za zaległości Spółki wygasły co najmniej w grudniu 2017 r., na co wskazuje m.in. wyrok NSA

z dnia 8 stycznia 2020 r., II FSK 1428/19, a co w niniejszej sprawie oznacza również przedawnienie kosztów egzekucyjnych;

- art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 2 ustawy nowelizującej przez ich niewłaściwe zastosowanie, pomimo uznania art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. za niezgodny z Konstytucją RP zgodnie

z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14;

- art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 2 ustawy nowelizującej w zw. z art. 2 i art. 84 Konstytucji RP przez ich błędną wykładnię skutkującą naruszeniem zasady określoności, proporcjonalności

i adekwatności przepisów prawa nakładających na jednostki ciężary publicznoprawne, ponieważ ustalenie wysokości kosztów egzekucyjnych odbyło się niezależnie od efektywności egzekucji – bez względu na wysokość wyegzekwowanych w toku egzekucji świadczeń oraz uzasadniony nakład pracy organu egzekucyjnego;

- art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie przy ocenie i wykładni przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 2 ustawy nowelizującej, mimo obowiązku wynikającego z art. 8 Konstytucji RP;

- art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 8 ust. 2 ustawy nowelizującej przez jego błędną wykładnię, tj. wykładnię pomijającą wytyczne wynikające z norm prawnych wyrażonych przepisami art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP;

- art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej poprzez jego błędną wykładnię, tj. wykładnię pomijającą wytyczne wynikające z norm prawnych wyrażonych przepisami art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP;

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 77 § 1, art. 7, art. 107 § 3 i art. 126 k.p.a. przez oddalenie skargi i pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia wydanego z naruszeniem przepisów dotyczących oceny materiału dowodowego oraz naruszeniem zasady prawdy obiektywnej, co przejawiało się

w szczególności na pominięciu okoliczności istotnych dla prawidłowego ustalenia upływu terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 12 § 1, art. 16 § 1 oraz art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez oddalenie skargi

i pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia naruszającego prawo, co przejawiało się w zaaprobowaniu stanowiska organu pierwszej instancji, który nie uwzględnił wytycznych organu odwoławczego z postanowienia z dnia 14 grudnia 2020 r., w szczególności organ egzekucyjny nie wziął pod uwagę skutków, jakie przy określaniu kosztów egzekucyjnych wywołuje wyrok TK z dnia 28 czerwca 2016 r.

w zakresie adekwatności ustalonych opłat, skomplikowania podejmowanych czynności i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności,

i zachowania racjonalnej zależności między ustaloną kwotą opłat a czynnościami podejmowanymi w toku postępowania egzekucyjnego, za które opłaty te zostały naliczone,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w art. 11, art. 107 § 3, art. 126 k.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez oddalenie skargi i pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia naruszającego prawo, co przejawiało się w zaaprobowaniu stanowiska organu egzekucyjnego, mimo wadliwego uzasadnienia postanowienia organu egzekucyjnego, tj. niewykazania adekwatności ustalonych opłat względem skomplikowania podejmowanych czynności i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności i zachowania racjonalnej zależności między ustaloną kwotą opłat a czynnościami podejmowanymi w toku postępowania egzekucyjnego, za które opłaty te zostały naliczone,

- art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 3 § 1 i 2 pkt 1, art. 141 § 4 i art. 134 § 1 p.p.s.a. przez nieprawidłowo przeprowadzoną kontrolę działalności administracji publicznej, której wynikiem było oddalenie skargi i wydanie wyroku bez pełnego rozważenia materiału dowodowego sprawy, a co za tym idzie sporządzenie wadliwego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, którego to wadliwość polega w szczególności na braku odniesienia się przez Sąd w uzasadnieniu wyroku do zarzutów i argumentów kluczowych z punktu widzenia skarżącego, w tym w szczególności w zakresie ustalenia daty wygaśnięcia obowiązku skarżącego w podatku od towarów i usług

z tytułu odpowiedzialności solidarnej.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, ewentualnie

o rozpoznanie skargi kasacyjnej, jeżeli Naczelny Sąd Administracyjny uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Wyrokiem NSA z dnia 26 maja 2023 r., w sprawie III FSK 187/22, Naczelny Sąd Administracyjny:

1) uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie,

2) zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie na rzecz skarżącego kwotę 560 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności zgodził się ze stanowiskiem skarżącego, że Sąd I instancji w niniejszej sprawie nie uwzględnił wiążącej oceny prawnej zawartej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego

z dnia 8 stycznia 2020 r., II FSK 1428/19. W wyroku tym stwierdzono, że zobowiązania podatkowe spółki z o.o. C. w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2008 r., za które odpowiedzialność solidarną ponosi skarżący, uległy przedawnieniu w grudniu 2017 r. Sąd I instancji ignorując stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku II FSK 1428/19 uznał, że "egzekwowany na podstawie tytułu wykonawczego [...] obowiązek w podatku VAT (należność główna oraz odsetki) z tytułu orzeczonej wobec zobowiązanego - jako osoby trzeciej - solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległy podatek wygasł z dniem 1 marca 2019 r." i w związku z tym określony w art. 65a § 1 u.p.e.a. bieg terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych rozpoczął się 1 stycznia 2020 r., a trzyletni termin przedawnienia upływa 31 grudnia 2022 r. Konsekwencją tej oceny było przyjęcie przez Sąd, że w sprawie nie znajduje zastosowania przewidziany

w art. 65a § 1 u.p.e.a. 3-letni termin przedawnienia, lecz określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej 5-letni okres przedawnienia. Stosownie bowiem do postanowień art. 6 ust. 2 pkt 3 ustawy nowelizującej, przepis art. 65a stosuje się, jeżeli jest on korzystniejszy dla zobowiązanego.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd I instancji naruszył art. 153 i art. 170 p.p.s.a. w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy. Naruszył też art. 65 § 1 u.p.e.a., gdyż wbrew zawartej w nim regulacji uznał, że przepis ten nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznał też zarzut naruszenia art. 1 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1, art. 134 § 1 p.p.s.a. wskazując, że sąd I instancji nie poddał kontroli wysokości ustalonych przez organy kosztów egzekucyjnych. Skarżący twierdził, iż przy ustalaniu tych kosztów organ powinien uwzględnić wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Podniesione przez skarżącego zarzuty i argumenty Sąd zwekslował stwierdzeniem, że "Naliczone wobec skarżącego koszty egzekucyjne zostały ustalone zgodnie z przepisami ustawy nowelizującej, w tym opłata egzekucyjna została ograniczona, z uwzględnieniem jej maksymalnej wysokości". Tymczasem zastosowany przez organy art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej stanowi, iż niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż 40.000 zł, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5, 7 i 11 oraz § 1a i 5 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 40.000 zł. Z przepisu tego wynika, że opłata za czynności egzekucyjne może być ustalona

w kwocie 40.000 zł tylko wówczas, gdy opłatę niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej naliczono w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż 40.000 zł. Zatem prawidłowe zastosowanie tej regulacji w pierwszej kolejności wymaga od organu egzekucyjnego wyliczenia wysokości kosztów egzekucyjnych według zasad obowiązujących do dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej (wynika to wprost z art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej). Natomiast przy ustalaniu ich wysokości konieczne jest uwzględnienie wytycznych zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Rolą Sądu jest przede wszystkim poddanie kontroli stanowiska organów w zakresie wysokości kosztów egzekucyjnych, a następnie ocena, czy prawidłowo zastosowano ograniczenia wynikające z art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej. Z tych obowiązków kontrolnych Sąd pierwszej instancji nie wywiązał się, przez co dopuścił się naruszenia art. 1 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1, art. 134 § 1 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Sąd I instancji, ponownie rozpoznający niniejszą sprawę zobowiązany jest uwzględnić przedstawione stanowisko, a w szczególności poddać należytej kontroli zaskarżone postanowienie

i dać temu wyraz w uzasadnieniu wyroku zgodnie z wymogami art. 141 § 4 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 190 p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie wykładnią prawną dotyczy zarówno sądu rozpoznającego sprawę ponownie, jak również organu administracyjnego do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia, chyba że nastąpi zmiana stanu prawnego powodująca, że pogląd prawny NSA staje się nieaktualny.

W niniejszej sprawie kluczowym zagadnieniem, w ramach którego Naczelny Sąd Administracyjny sprecyzował konkretne zalecenia dla sądu pierwszej instancji, była ocena legalności zaskarżonego postanowienia z 21 maja 2021 r., utrzymującego w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z 16 marca 2021 r. określającego wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] w łącznej wysokości 40.005, 60 zł.

Określając wysokość kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny zastosował art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej stanowiący, iż niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż 40 000 zł, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5, 7 i 11 oraz § 1a i 5 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 40.000 zł. Z przepisu tego wynika, że opłata za czynności egzekucyjne może być ustalona w kwocie 40.000 zł tylko wówczas, gdy opłatę niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej naliczono w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż 40.000 zł.

Bezsprzecznie w niniejszej sprawie koszty egzekucyjne powstały przed wejściem w życie ustawy nowelizującej, wiec powinny być one określone na podstawie przepisów wówczas obowiązujących. Przy ich ustalaniu organ powinien uwzględnić zalecenia Trybunału Konstytucyjnego zamieszczone w wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14.

Należy przypomnieć, że w Trybunał uznał przepisy art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. za niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji – w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej (zob. punkt 1 i 2 sentencji). Trybunał stwierdził również, że art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji (punkt 3 sentencji). Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), uzależnionych tylko od kwoty egzekwowanej należności, a nie od indywidualnej sytuacji zobowiązanego lub nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań. Jednak – jzk zauważył Trybunał – brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale

z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Z tych przyczyn Trybunał uznał, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne, art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, a także art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji (zob. punkt 4.3 uzasadnienia prawnego).

Jak to przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 kwietnia 2023 r., w sprawie III FSK 1872/21, w orzecznictwie prezentowane są różne stanowiska na temat skutków przywołanego wyroku Trybunału dla praktyki ustalania opłat za czynności egzekucyjne. Najdalej idące zakłada, że skoro niezgodne

z Konstytucją jest pominięcie w kwestionowanych przepisach maksymalnej wysokości opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej czy maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, to stosowanie tych przepisów w zgodzie z Konstytucją wymaga zrezygnowania z pobierania tych opłat (zob. wyroki NSA z 8 stycznia 2019 r., II FSK 2576/18; z 18 września 2019 r., II FSK 3238/17).

W części judykatów składy orzekające opowiedziały się za możliwością pobierania opłat egzekucyjnych z zachowaniem odpowiedniej proporcji. W tej grupie można odnotować orzeczenia, w których wskazano na koniczność miarkowania tych opłat, uzależniając ich wysokość od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania (zob. wyroki NSA: z 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15; z 10 kwietnia 2018 r., II FSK 914/16; z 26 kwietnia 2018 r., II FSK 2621/17; z 14 marca 2019 r.,

II FSK 3700 i 3701/18; z 10 stycznia 2020 r., II FSK 869/18), a także orzeczenia wskazujące, że skoro Trybunał Konstytucyjny zakwestionował tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, miarkowanie tych opłat może odnosić się tylko do przypadków przekraczania rozsądnych granic, których wyznaczenie może nastąpić z zastosowaniem obiektywnego kryterium w postaci maksymalnej stawki opłaty za zajęcie nieruchomości, z uwzględnieniem jednak mniejszego stopnia skomplikowania innych czynności egzekucyjnych, odzwierciedlonego w przewidzianej w odnośnych przepisach niższej stawce procentowej (wyroki NSA: z 20 lutego 2019 r., II FSK 2094/18; z 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; z 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17).

W innych orzeczeniach prezentowany jest pogląd, że w przywołanym wyroku Trybunał zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot tych opłat może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności

i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. Co prawda w uzasadnieniu wyroku Trybunał nawiązał do efektywności działań organu egzekucyjnego, niemniej wolno sądzić, że argumentacja ta jest ukierunkowana na uwypuklenie niedopuszczalności traktowania opłat egzekucyjnych jako sankcji za niewykonanie obowiązku, którą to potencjalną wadliwość w przypadku egzekwowania obowiązków pieniężnych o znacznej wartości właśnie eliminuje kwotowe określenie górnej granicy opłaty, limitujące kwotę określaną procentowo. Takie rozumienie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego wyklucza możliwość przyjęcia, jakoby następstwem jego wyroku było obowiązywanie tylko przewidzianych w analizowanych przepisach minimalnych stawek opłat, ale także poddaje w wątpliwość usankcjonowanie miarkowania opłat w oparciu o obiektywnie nieprecyzowalne i labilne kryteria, jak czasochłonność, pracochłonność i stopień skomplikowania, a nawet efektywność prowadzenia postępowania egzekucyjnego (zob. wyroki NSA: z 13 maja 2020 r.,

II FSK 2950/19; z 4 marca 2021 r., III FSK 1301/21; z 10 marca 2021 r., III FSK 1448/21 i III FSK 1449/21; z 7 września 2021 r., III FSK 4105/21; z 1 grudnia 2021 r., III FSK 392/21).

Odnotować należy również wyrok 7 sędziów NSA z 19 grudnia 2022 r., III FSK 283/21, w którym postawiona została teza, że dla prawidłowego zastosowania art. 64 § 6 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym w okresie od 17 sierpnia 2016 r. do 20 lutego 2021 r., należy: po pierwsze, określić podstawę prawną egzekucyjnoprawnego stanu faktycznego indywidualnej sprawy administracyjnej w przedmiocie opłaty manipulacyjnej, którą mogą stanowić tylko i wyłącznie regulacje prawne adekwatne przedmiotowo i czasowo do stanu i czasu sprawy, z uwzględnieniem przepisów intertemporalnych, jeżeli zostały one ustawowo przewidziane, po wtóre, ustalić egzekucyjny stan faktyczny sprawy, na który składają się poniesione wydatki za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środka egzekucyjnego/środków egzekucyjnych przy egzekwowaniu określonych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym.

Do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...], wszczętego w dniu 7 marca 2013 r., zastosowanie miały przepisy u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do dnia 7 września 2016 r.

z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisów przejściowych, tj. art. 7 i art. 8 ustawy nowelizującej, albowiem koszty egzekucyjne powstały przed wejściem

w życie tej ostatniej. Przy ich ustalaniu organ powinien uwzględnić zalecenia Trybunału Konstytucyjnego zamieszczone w wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Odnoście do przepisów przejściowych przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę manipulacyjną naliczoną w egzekucji należności pieniężnej objętej każdym tytułem wykonawczym w wysokości wyższej niż 100 zł na podstawie art. 64 § 6 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 100 zł. Według postanowień art. 8 ust. 1 tej ustawy, niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż 40.000 zł, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5, 7 i 11 oraz § 1a i 5 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 40.000 zł.

Każdy z przytoczonych przepisów nakazuje zredukowanie kosztów egzekucyjnych, obliczonych na podstawie przepisów obowiązujących przed nowelizacją do kwot w nich określonych, jeśli są spełnione określone warunki. Przepisy te nie stanowią o obliczaniu całości kosztów egzekucyjnych powstałych przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Przy tym żaden inny przepis ustawy nowelizującej nie uprawnia do naliczania kosztów egzekucyjnych według reguł w niej ustalonych do stanów sprzed wejścia jej w życie.

Redukowanie kosztów egzekucyjnych według zasad wskazanych w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej może nastąpić tylko wówczas, gdy koszty te powstały wcześniej (przed wejściem w życie ustawy), czyli powinno być poprzedzone procesem ustalenia ich w prawidłowej wysokości. Proces ten powinien zostać przeprowadzony według "starych" zasad, tj. z uwzględnieniem przepisów obowiązujących przed ich zmianą oraz zaleceń Trybunału Konstytucyjnego. Inaczej mówiąc, prawidłowe zastosowanie regulacji z art. 7 i art. 8 ustawy nowelizującej wymaga w pierwszej kolejności wyliczenia wysokości kosztów egzekucyjnych według zasad obowiązujących do dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej (wynika to wprost z art. 7 i art. 8 ust. 1 tej ustawy), a zatem stosując zalecenia Trybunału Konstytucyjnego. Wejście w życie ustawy nowelizującej tego obowiązku nie wyeliminowało (por. wyrok NSA z 8 sierpnia 2023 r., III FSK 643/22).

W niniejszej sprawie organy wskazały, że – mając na uwadze art. 7 i art. 8 ustawy nowelizującej – koszty egzekucyjne powstałe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] stanowi: opłata za zajęcie innych wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych w kwocie 40.000 zł (zajęcie w dniu 29 lutego 2016 r. udziałów w spółce C. ), opłata za sporządzenie w dniu 17 lutego 2016 r. protokołu o stanie majątkowym w kwocie 3 zł, wydatek egzekucyjny (dojazd poborcy skarbowego w dniu 17 lutego 2016 r.)

w kwocie 2,60 zł, łącznie 40.005,60 zł.

W świetle argumentacji Naczelnego Sądu Administracyjnego, mającego znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia, powyższe stanowisko organów należy ocenić jako wadliwe.

Dla prawidłowego zastosowania art. 64 § 6 u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym do 20 lutego 2021 r. należy: po pierwsze, określić podstawę prawną egzekucyjnoprawnego stanu faktycznego indywidualnej sprawy administracyjnej

w przedmiocie opłaty manipulacyjnej, którą mogą stanowić tylko i wyłącznie regulacje prawne adekwatne przedmiotowo i czasowo do stanu i czasu sprawy,

z uwzględnieniem przepisów intertemporalnych, jeżeli zostały one ustawowo przewidziane, po drugie ustalić egzekucyjny stan faktyczny sprawy, na który składają się poniesione wydatki za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środka egzekucyjnego/środków egzekucyjnych przy egzekwowaniu określonych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym. Należy więc ustalić i przedstawić ilość przypadków zastosowania w indywidualnej sprawie środków egzekucyjnych odnośnie do konkretnych należności pieniężnych, objętych każdym tytułem wykonawczym i dokonane w relacji do nich czynności manipulacyjne oraz czy i jakie poniesiono na te czynności wydatki. Inaczej mówiąc, organy administracyjne powinny w sprawie (niniejszej) zaprezentować rzeczywisty obraz ocenianego postępowania egzekucyjnego. Dopiero niezbędnie ukonkretnione, jednoznaczne odtworzenie i przedstawienie egzekucyjnoprawnego stanu faktycznego umożliwi ocenę zastosowania w indywidualnej sprawie odpowiednich regulacji prawa – w relacji do wymogów i standardów prawnych wynikających

z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Ocena ta może natomiast stanowić następnie podstawę rozważenia uzasadnienia zastosowania

i legalności zastosowania danego – indywidualnego obliczenia wysokości kosztów egzekucyjnych, jeżeli egzekucyjny stan faktyczny, w którym wysokość opłaty została określona, wskazuje na jej niewspółmierność względem składników/okoliczności wymienionego stanu faktycznego, a w rezultacie na nadmierną ingerencję obciążeniem administracyjnoprawnym w sprawie.

Powtórzyć należy za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że prawidłowe zastosowanie regulacji z art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej w pierwszej kolejności wymaga od organu egzekucyjnego wyliczenia wysokości kosztów egzekucyjnych według zasad obowiązujących do dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej (wynika to wprost z art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej), przy czym przy ustalaniu ich wysokości konieczne jest uwzględnienie wytycznych zawartych we wspomnianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

W ocenie Sądu nowelizacja (na mocy której wprowadzono regulacje prawne, określające maksymalne stawki opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej), która miała miejsce 4 lipca 2019 r., a weszła w życie 20 lutego 2021 r. (realizując wytyczne wyroku z 28 czerwca 2016 r.) – nie zdezaktualizowała wytycznych Trybunału, wskazujących na konieczność wyliczenia opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej w sposób adekwatny do poniesionych wydatków oraz nakładu pracy przez organ egzekucyjny. W szczególności zaś nie ma uzasadnienia prawnego do zastosowania niejako z automatu maksymalnej stawki opłaty egzekucyjnej

w wysokości 40.000 zł.

Do czasu wejścia w życie znowelizowanych przepisów u.p.e.a. organ jest obowiązany ustalać opłaty za czynności egzekucyjne na podstawie przepisów dotychczasowych, jednakże wyłącznie w tej części, która jest zgodna z Konstytucją, z uwzględnieniem wyroku SK 31/14 (kryterium racjonalnej zależności pomiędzy rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego a egzekwowanymi kwotami, tak aby nie stanowiły one w istocie nieuzasadnionej represji). Powyższe wywody organ będzie zobowiązany uwzględnić w toku ponownego rozpatrzenia sprawy. Odnotować nadto trzeba, że do dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej, tj. 20 lutego 2021 r. w u.p.e.a. brak było przepisów regulujących wprost kwestie przedawnienia możliwości dochodzenia kosztów egzekucyjnych. Dopiero bowiem na mocy art. 1 pkt 25 ustawy nowelizującej wprowadzono do u.p.e.a. art. 65a regulujący terminy przedawnienia obowiązku zapłaty kosztów egzekucyjnych wynoszący obecnie 3 lata.

Z art. 11 ust. 1 ustawy zmieniającej wynika, że do postępowania w sprawie zwrotu kosztów egzekucyjnych, wszczętego i niezakończonego przed dniem wejścia w życia niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe. Jednocześnie w art. 6 ust. 1 i ust. 2 ustawy zmieniającej w ust. 1 wskazano, że w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym wszczętym i niezakończonym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe,

z uwzględnieniem ust. 2-4 oraz art. 7-11, natomiast w ust. 2, że do postępowań,

o których mowa w ust. 1, stosuje się:

1) przepisy art. 1a pkt 8 i art. 68a ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą;

2) przepis art. 15 § 3c ustawy zmienianej w art. 1, jeżeli jest on korzystniejszy dla zobowiązanego;

3) przepis art. 65a ustawy zmienianej w art. 1, jeżeli jest on korzystniejszy dla:

a) zobowiązanego,

b) wierzyciela – w przypadku, gdy koszty egzekucyjne obciążają odpowiednio zobowiązanego albo wierzyciela.

Zatem porównując wskazane przepisy należy stwierdzić, że art. 6 ust. 2 i art. 11 ustawy zmieniającej regulują dwie materie - art. 11 dotyczy postępowania

w sprawie kosztów egzekucyjnych, natomiast art. 6 ust. 2 stanowi materialnoprawną podstawę do liczenia terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych, w obu przypadkach w sytuacji wszczęcia i niezakończenia postępowania przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej odpowiednio postępowania w przedmiocie kosztów oraz postępowania zabezpieczającego i egzekucyjnego, prowadzonego

w zakresie kosztów egzekucyjnych należnych od wierzyciela.

W ocenie Sądu brak uregulowania w uprzednio obowiązującym stanie prawnym, tj. w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie nowelizacji

w u.p.e.a., kwestii przedawnienia kosztów, nie może stać na przeszkodzie rozpoznaniu wniosku podmiotu, który podnosi taką okoliczność. Prowadziłoby to bowiem do sytuacji, w której pobierane byłyby koszty egzekucyjne, które np. na skutek przedawnienia wygasły przed tym dniem.

Do czasu wejścia w życie ustawy nowelizującej w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazywało się, że koszty egzekucyjne stanowią nieopodatkowaną należność budżetową (por. wyrok NSA z dnia 26 maja 2023 r.,

III FSK 3569/21). W wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 31/14 stwierdzono, że określona w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. opłata egzekucyjna oraz związana z nią opłata manipulacyjna może być zaliczona do tego rodzaju świadczeń. W konsekwencji, zastosowanie miał art. 60 pkt 7 u.f.p., zgodnie z którym koszty egzekucyjne stanowią niepodatkowe należności budżetowe, do których stosuje się m.in. przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Koszty egzekucyjne podlegały zatem przedawnieniu według norm regulujących przedawnienie zobowiązań podatkowych, a więc

z uwzględnieniem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek ich uiszczenia.

Kierując się wskazanymi zasadami, Sąd I instancji w zakwestionowanym przez skarżącego wyroku uznał, że termin przedawnienia rozpoczął bieg z dniem

1 stycznia 2017 r., zatem 5-letni termin przedawnienia tych obowiązków upływał

z dniem 31 grudnia 2021 r. Stanowisko to było konsekwencją oceny, że egzekwowany na podstawie tytułu wykonawczego [...] obowiązek w podatku VAT (należność główna oraz odsetki) z tytułu orzeczonej wobec zobowiązanego – jako osoby trzeciej – solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległy podatek wygasł z dniem 1 marca 2019 r. Zatem, zgodnie z art. 65a § 1 ustawy nowelizującej bieg terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych rozpoczął się 1 stycznia 2020 r., a trzyletni termin przedawnienia upływa 31 grudnia 2022 r. W tych okolicznościach przepisy obowiązujące od 20 lutego 2021 r. – zdaniem Sądu – nie były korzystniejsze dla skarżącego i w stanie niniejszej sprawy nie będą miały zastosowania.

Ocenę te zdyskredytował Naczelny Sąd Administracyjny zarzucając Sądowi

I instancji zignorowanie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sprawie II FSK 1428/19, w którym przesądzono, że "zobowiązania podatkowe Spółki z o.o. C. w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2008 r., za które odpowiedzialność solidarną ponosi skarżący, uległy przedawnieniu w grudniu 2017 r." W tych okolicznościach prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie wyraził pogląd, że Sąd I instancji naruszył art. 65 § 1 u.p.e.a., gdyż wbrew zawartej

w nim regulacji uznał, że przepis ten nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. W konsekwencji tego stanowiska, należało uznać, że przepis art. 65 § 1 u.p.e.a. w brzmieniu nadanym ustawą nowelizacyjną, czyli z uwzględnieniem 3 letniego okresu przedawnienia, będzie miał w przedmiotowym stanie faktycznym

i prawnym zastosowanie. Przepis ten stanowi, że obowiązek zapłaty kosztów egzekucyjnych przedawnia się z upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wygasł egzekwowany obowiązek.

Organ uwzględni zatem, że skoro egzekwowany obowiązek wygasł z powodu przedawnienia w grudniu 2017 r. (vide: stanowisko wyrażone w wyroku II FSK 1428/19), to 3 letni termin, o którym mowa w art. 65 § 1 u.p.e.a. nie mógł upłynąć

z dniem 31 grudnia 2021 r., tak, jak to przyjęto w zaskarżonym postanowieniu.

Z tych też względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) uchylił zaskarżone postanowienie.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ będzie miał na uwadze powyższe wywody Sądu.