Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 395/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 10 lit. a), art. 5 ust. 4, artl. 9 ust. 1-3, art. 11 ust.2, art. 20 ust. 9
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
article: art.145§1 pkt 1 lit a) i c), art. 2000 w zw. z art. 205
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Damian Bronowicki Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Andrzejewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 lutego 2024 r. sprawy ze skargi T.G. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję w całości. 2. Zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] na rzecz skarżącego 4386 (cztery tysiące trzysta osiemdziesiąt sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

T.G. (dalej: Strona, Skarżący) wniósł skargę na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] (dalej: NUC-S, organ) utrzymującą w mocy decyzję tego organu - działającego jako organ I instancji, (dalej: organ I instancji) w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu.

Z akt sprawy wynika przedstawiony poniżej stan faktyczny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: NUS) pismami z [...] i [...] marca 2023 r. poinformował organ I instancji, Strona nie złożyła w tamtejszym urzędzie informacji o wewnątrzwspólnotowym nabyciu środka transportu VAT-23, deklaracji dla podatku od towarów i usług przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowych środków transportu VAT-10, a także jakichkolwiek innych dokumentów związanych z nabyciem nowego środka transportu w postaci samochodu marki C.

Organ I instancji na podstawie upoważnienia z [...] lutego 2023 r. przeprowadził wobec Skarżącego kontrolę celno-skarbową, przekształconą następnie w postępowanie podatkowe w zakresie określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu dokonanego w dniu [...] maja 2022 r.

Stwierdził na podstawie informacji oraz materiałów przesłanych przez NUS w [...] (pisma z [...] kwietnia 2023 r. i [...] kwietnia 2023 r.), a także innych dowodów zebranych w ramach postępowania podatkowego stwierdził, że Skarżący pomimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył informacji o wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowego środka transportu (VAT-23) oraz deklaracji dla podatku od towarów i usług przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowych środków transportu (VAT-10).

Uznał, że przedmiotem opodatkowania jest ww. nowy samochód osobowy marki "C. [...] " (dalej: samochód, pojazd) nr VIN: [...] nabyty przez Stronę w Belgii za kwotę 22 604, 38 EUR - co potwierdza faktura nr [...]z [...] maja 2022 r. wystawiona przez firmę: S. Nabywcą samochodu był Skarżący zamieszkały [...] S. Belgia - gdzie swoją siedzibą posiada Naczelna Kwatera Główna Sojuszniczych Sił NATO w Europie.

Organ I instancji stwierdził, że pojazd był nowym środkiem transportu w rozumieniu

art. 2 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.; dalej: ustawy VAT) ponieważ od momentu zakupu, tj. [...] maja 2022 r. oraz pierwszej rejestracji pojazdu w Belgii i jednocześnie dopuszczenia do użytku tego pojazdu [...] maja 2022 r., a datą pierwszej rejestracji w Polsce, która miała miejsce [...] lipca 2022 r. nie upłynęło 6 miesięcy.

Wskazał, że Skarżący nie miał prawa do korzystania z obniżenia, bądź zwolnienia

z podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu zarówno na podstawie ustawy VAT, jak i Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. z dnia 14 października 2020 r. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983; dalej: Rozporządzenie z 20 grudnia 2013 r.) oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (t.j. z dnia 19 sierpnia 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1696; dalej: Rozporządzenie z 25 marca 2020 r.).

Ostatecznie organ I instancji w decyzji z [...] maja 2023 r. uznał, że Skarżący nabywając w Belgii (kraju dostawy) ww. samochód, nabył również prawo do rozporządzania nim jak właściciel, który następnie w wyniku dokonanej dostawy przetransportował na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium

państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu, tj. w tym konkretnym przypadku Polski, czym wyczerpał znamiona przepisu zdefiniowanego w art. 9 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy VAT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; dalej: WNT), która to czynność podlega opodatkowaniu na terytorium kraju (Polsce), a Skarżący zobowiązany był do rozliczenia podatku z tego tytułu zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe na podstawie przepisów: art. 15, art. 20 ust. 9, art. 31a ust. 1, art. 99 ust. 1 - 3, ust. 8 i ust. 10 ustawy VAT określił prawidłowe rozliczenie w podatku od towarów i usług od wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, tj. samochodu osobowego nabytego [...] maja 2022 r. w kwocie: 25 034 zł.

Strona na powyższą decyzję wniosła odwołanie, po rozpatrzeniu którego

NUC-S utrzymał ją w mocy. W motywach wskazał, że od Skarżącego pozyskał następujące dokumenty: 1) świadectwo służby z [...] lipca 2019 r.; 2) zaświadczenie

z [...] czerwca 2022 r., z którego wynika, że Skarżący w okresie od [...] lipca 2019 r., do [...] czerwca 2022 r. pełnił służbę wojskową w Naczelnym Dowództwie Sojuszniczych Sił w Europie (SHAPE) w M. na terytorium Belgii, na stanowisku szefa sekcji ds. [...]; 3) zaświadczenie zamieszkania wraz z rodziną z [...] września 2019 r. - obu zaświadczeń wydanych przez Polskiego Narodowego Przedstawiciela Wojskowego przy S. w M. w Belgii oraz 4) Zarządzenie wyjazdu za granicę Nr [...], wydane [...] lipca 2019 r. przez Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego; 5) świadectwo zwalniające Stronę, jako osobę fizyczną z zapłaty podatku N/AT na podstawie art. 151 dyrektywy 2006/112/WE, które zostało wydane [...] maja 2022 r. przez właściwe miejscowo Biuro Generalne Administracji Podatkowej ds. N/AT w S. (Belgia). W dokumencie tym widnieje złożone [...] maja 2022 r. przez Skarżącego oświadczenie kwalifikujące do zastosowania zwolnienia. Wynika z niego, że nabyte towary - w tym przypadku ww. samochód, przeznaczone są do użytku prywatnego dla pracownika organizacji międzynarodowej w Kwaterze Głównej Mocarstw Sprzymierzonych w Europie. W świadectwie tym zawarta jest także informacja o państwie członkowskim dostawcy pojazdu, którym jest Belgia, a dostawa, do której odnosi się to świadectwo spełnia w całości warunki zwolnienia z podatku VAT na terytorium Belgii, co potwierdzone zostało przez Biuro Generalne Administracji Podatkowej ds. VAT w S. w Belgii.

Organ wskazał, że do odwołania dołączono m.in.: 1. Rozkaz personalny nr [...] Dyrektora Departamentu Kadr z [...] czerwca 2022 r. (załącznik nr 4); 2. Potwierdzenie z [...] czerwca 2023 r. wydane przez Policję Federalną, Dyrekcję Generalną Policji Administracyjnej przy S. (Belgia) potwierdzającą wyrejestrowanie pojazdu wraz z uwierzytelnionym tłumaczeniem tego dokumentu z [...] czerwca 2023 r. (załącznik nr 5); 3. dowód rejestracyjny nr [...], wydany przez Królestwo Belgii, dla właściciela T.G. S. [...], identyfikujący samochód "C. [...]" nr VIN: [...], nr rejestracyjny [...]. Dokument wskazuje, że datą pierwszej rejestracji dopuszczającej pojazd do ruchu jest [...] maja 2022 r. oraz, że rejestracja ważna była do [...] lipca 2022 r., a franszyza miała miejsce w okresie: od: [...] maja 2022 r. do [...] lipca 2022 r. (tłumaczenie tłumacza przysięgłego z [...] czerwca 2023 r.; załącznik nr 8); 4. Wydruk z CEPiK z [...] kwietnia 2023 r. (załącznik nr 9); 5. polisa ubezpieczeniowa samochodu nr [...] z [...] maja 2022 r. (załączniki nr 1 i 2); 6. Wydruk zdjęć samochodu z [...] czerwca 2022 r. i [...] lipca 2022 r. (załącznik nr 12).

Organ wskazał, że pozyskał również inne dowody, tj.: 1. dowód rejestracyjny

nr [...], wydany przez Królestwo Belgii, dla właściciela T.G. S. [...], identyfikujący samochód "C. [...]" nr VIN: [...], nr rejestracyjny [...]; 2. decyzję z [...] lipca 2022 r. wydaną przez Starostę C. ws. czasowej rejestracji samochodu – został

on czasowo zarejestrowany pod nr tablic: [...]; 3. dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju (RP) wydany [...] lipca 2022 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], z którego wynika, że zapłaty podatku akcyzowego za samochód w kwocie 3.280,00 zł dokonano w [...] lipca 2022 r.; 4. oświadczenie Skarżącego z [...] lipca 2022 r. o braku tablic rejestracyjnych pojazdu, w związku z tym, że zostały zwrócone do organu rejestrującego państwa z którego pojazd został sprowadzony; 5. oświadczenia Skarżącego i jego małżonki z [...] lipca 2022 r. o miejscu ich zamieszkania, z zamiarem stałego pobytu pod adresem: [...] B. oraz o wspólności małżeńskiej, którą stanowi samochód rej. [...] oraz uwidocznienie tego faktu w dowodzie rejestracyjnym pojazdu.

NUC-S stwierdził, że Strona w piśmie z [...] maja 2023 r. złożyła stosowne wyjaśnienia dotyczące okoliczności zakupu samochodu i jednocześnie wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W ramach motywów organ omówił przepisy prawa istotne dla analizowanej sprawy -

art. 2 pkt 10 lit. a ustawy VAT, art. 28a ust. 2 lit. b VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja

1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/338/EWG - dalej: VI Dyrektywa), art. 2 ust. 2 lit. a (i), ust. 2 lit. b (i) oraz lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.

w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1

– dalej: Dyrektywa 2006/112/WE), art. 2 pkt 7 art. 11 ust. 2, art. 9 ust. 1 ust. 2, ust. 3,

art. 80 ustawy VAT, § 8 ust 1 pkt 4, § 8 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia z 25 marca 2020 r., § 5 ust. 1 pkt 5 i 5b Rozporządzenia .

Organ ustalił, że Skarżący w okresie od [...] lipca 2019 r., do [...] czerwca 2022 r.

pełnił służbę wojskową w Naczelnym Dowództwie Sojuszniczych Sił w Europie (S.) w M. na terytorium Belgii, na stanowisku szefa sekcji ds. [...]. Stwierdził, że z materiału dowodowego wynika, że Strona [...] maja 2022 r. nabyła w Belgii nowy samochód za kwotę 22 604, 38 EUR - co potwierdza faktura z [...] maja 2022 r.

Datą pierwszej rejestracji dopuszczającej pojazd do ruchu jest [...] maja 2022 r.; - rejestracja ważna była do [...] lipca 2022 r.; - franszyza miała miejsce w okresie: od

[...] maja 2022 r. do [...] lipca 2022 r.. Dowód rejestracyjny został przetłumaczony przez tłumacza przysięgłego języka francuskiego (uwierzytelnione tłumaczenie dokumentu z [...] czerwca 2023 r.; załącznik nr 8).

Organ stwierdził również, że Policja Federalna, Dyrekcja Generalna Policji Administracyjnej przy S. (Belgia) zaświadczeniem z [...] czerwca 2023 r. potwierdziła wyrejestrowanie pojazdu z belgijskiego systemu wydziału komunikacji z dniem [...] sierpnia 2022 r. Tego samego dnia Skarżący zwrócił belgijskie tablice rejestracyjne (załącznik nr 5). Zaświadczenie to zostało przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego języka angielskiego (uwierzytelnione tłumaczenie dokumentu z [...] czerwca 2023 r.; załącznik nr 5). Z ww. dowodów wynika, że samochód został włączony do użytku najpóźniej [...] maja 2022 r.

NUC-S zaznaczył, że z punktu widzenia sprawy najbardziej istotne jest, to, że samochód po raz pierwszy do użytku został wprowadzony [...] maja 2022 r., a jak

wynika z dokumentów najpóźniej wysłany i przetransportowany na terytorium kraju (RP) [...] lipca 2022 r. Stwierdził, że nie ulega więc wątpliwości, że nie minęło 6 miesięcy od wprowadzenia tego samochodu do użytku, a co za tym idzie zgodnie z art. 2 ust. 10 lit. a ustawy VAT ww. samochód osobowy nabyty przez Stronę jest samochodem nowym w rozumieniu przepisów ustawy.

Organ podkreślił, że nie kwestionuje faktu, że Skarżący był członkiem personelu organizacji międzynarodowej - Kwatery Agencji NATO ds. [...] i mieszkał stale od [...] lipca 2019 r. w Belgii. W sprawie nie ma znaczenia także to, że sprowadzał do Polski przedmiotowy samochód jako osoba "prywatna", ale istotny jest natomiast fakt, że jak wspomniał sam pełnomocnik że jako osoba prywatna dokonał jedynie jego przemieszczenia z Belgii do Polski w miesiącu lipcu 2022 r. do dwóch miesiącach użytkowania tego samochodu na terytorium Belgii.

Stwierdził, że w sprawie mają zastosowanie przepisy: art. 2 pkt 10 lit. a, art. 5 ust. 1

pkt 4, art. 9 ust. 1-3, art. 11 ust. 2 i art. 20 ust. 9 ustawy VAT.

Zdaniem organu przez podlegające opodatkowaniu wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które

w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium Polski

z innego niż Polska terytorium państwa członkowskiego przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Przy czym w przypadku gdy przedmiotem dostawy są nowe środki transportu transakcję taka traktuje się jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów także wtedy gdy nabywca i dokonującym dostawy jest podmiot inny niż podatnik podatku od towarów i usług, podatnik podatku od wartości dodanej lub osoba prawna niebędąca podatnikiem. Oznacza to. że w przypadku nabycia i przemieszczenia na terytorium Polski nowego środka transportu, podatnikiem jest także osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, co wynika z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT.

Zatem, nie ulega wątpliwości, że Skarżący jako właściciel ww. nowego samochodu dokonał jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej ("prywatna") dostawy (transportu) tego samochodu z S. (Belgia), na terytorium kraju (RP),

tj. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (w art. 5 ust. 1 pkt 4 i art. 9 ust. 1-3 ustawy), w związku czym, jako podatnik podatku od towarów i usług (art. 17 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy), obowiązany był opodatkować to wewnątrzwspólnotowe nabycie podatkiem VAT w Polsce.

NUC-S wskazał również, że Skarżący nie miał prawa do korzystania z obniżenia, bądź zwolnienia z podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu zarówno na podstawie ustawy VAT, jak i Rozporządzeń z: 20 grudnia 2013 r. oraz z 25 marca 2020 r. Powołane przez pełnomocnika § 8 ust 1 pkt 4, § 8 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia z 25 marca 2020 r. dotyczą dostaw towarów, a nie jak ma to miejsce w sprawie wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu (tu: samochodu).

Organ ustalił ponadto, że przedłożone przez Stronę świadectwo zwalniające ją, jako osobę fizyczną z zapłaty podatku VAT na podstawie art. 151 Dyrektywy 2006/112/WE zostało wydane [...] maja 2022 r. przez właściwe miejscowo Biuro Generalne Administracji Podatkowej ds. N/AT w S. w Belgii. Zawiera ono złożone [...] maja 2022 r. przez Skarżącego oświadczenie kwalifikujące do zastosowania zwolnienia nabytych towarów, tj. samochodu, który miał być przeznaczony do użytku prywatnego dla pracownika organizacji międzynarodowej w Kwaterze Głównej Mocarstw Sprzymierzonych w Europie. Organ stwierdził, że w świadectwie tym zawarta jest informacja o państwie członkowskim dostawcy pojazdu, którym jest Belgia, a dostawa, której ono dotyczy spełnia w całości warunki zwolnienia z podatku VAT na terytorium Belgii, co potwierdziło Biuro Generalne Administracji Podatkowej ds. VAT w S. w Belgii.

Z dokumentu tego wynika również, że dostawa tego nowego samochodu zwolniona jest opodatkowania podatkiem VAT na terytorium Belgii (art. 42 ust. 3 ustawy VAT w Belgii - wskazane na fakturze sprzedaży). Sprzedaż ta została zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na terytorium Belgii tylko z tego tytułu, że miała zostać opodatkowana w kraju "konsumpcji", czyli tam gdzie towar miał zostać wysłany i transportowany, tj w Polsce.

Organ nie zgodził się z poglądem, aby status Skarżącego, jako członka personelu organizacji międzynarodowej - Kwatery Agencji NATO ds. [...], miał wpływ na to, aby przy zakupie nowego samochodu przysługiwało mu zwolnienie z zapłaty podatku VAT. W tych unormowaniach, nie zostało zawarte rozwiązanie prawne, jakiego oczekuje Skarżący, a więc zwolnienie od VAT wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu nabywanych przez żołnierzy - członków personelu organizacji międzynarodowej - Kwatery Agencji NATO ds. [...].

NUC-S wskazał, że na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 4 i art. 9 ust. 1 ustawy o N/AT wewnątrzwspólnotowe nabycie nowych środków transportu stanowi odrębną kategorię czynności opodatkowanych tym podatkiem, inną niż odpłatna dostawa towarów czy odpłatne świadczenie usług.

Zdaniem organu na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego można stwierdzić, że samochód w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia był nowym pojazdem silnikowym z punktu widzenia pojemności silnika, liczby przejechanych kilometrów, a także momentu dopuszczenia do użytku.

Organ podkreślił, że w konsekwencji uwzględnienia oczekiwań pełnomocnika

i zwolnienie Strony z podatku VAT (stawka 0 %) byłoby sprzeczne z systemem tego podatku oraz zakłócałoby jego funkcjonowanie. Nabywanie nowych środków transportu przez konsumentów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez względu na sposób nabycia (w warunkach wewnątrzwspólnotowych czy krajowej dostawy towaru) oraz bez związku z wykształceniem zawodem, zajmowanym stanowiskiem, statusem społecznym nabywcy.

Następnie NUC-S odpowiadając na argumenty Strony co do konieczności zastosowania w sprawie art. 80 pkt 1 - 4 ustawy VAT wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy VAT, o ile w przepisach jest mowa o: "imporcie towarów - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

W tej sprawie samochód został przez Skarżącego przetransportowany z Belgii (kraj UE), do Polski (również kraj UE), a zatem nie z kraju trzeciego. Stąd nie ma on w tym przypadku zastosowania.

Ostatecznie organ uznał, że nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego. Stwierdził, na podstawie materiału dowodowego, że ww. samochód osobowy po raz pierwszy do użytku został wprowadzony przez Skarżącego [...] maja 2022 r., a jak wynika z dokumentów najpóźniej wysłany i przetransportowany na terytorium kraju (RP) [...] lipca 2022 r. Zatem, nie ulega wątpliwości, że nie minęło 6 miesięcy od wprowadzenia tego samochodu do użytku, a co za tym idzie zgodnie z art. 2 ust. 10 lit. a ustawy VAT pojazd jest samochodem nowym w rozumieniu przepisów ustawy i powinien zostać opodatkowany podatkiem VAT wg stawki 23%.

Organ szeroko uzasadniając uznał również, że nie doszło do naruszenia przepisów procedury - art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1,

art. 191 i art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.:

Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 z późn. zm., dalej: O.p.), oraz innych przepisów tej ustawy - art. 120, art. 123, art. 124, art. 125, art. 192, art. 199a, art. 200 § 1. Stwierdził, że materiał dowodowy - zgromadzony w sposób prawidłowy - został oceniony wszechstronnie i stanowił wystarczającą podstawę do poczynienia zawartych w decyzjach wniosków.

W skardze na ww. rozstrzygnięcie Strona reprezentowana przez pełnomocników zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, to jest: a/. art. 9 ust. 1, ustawy VAT przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na tym, że organ przyjął, że [...] maja 2022 r. nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie nowego środka transportu, podczas gdy [...] maja 2022 r. Skarżący nabył, ubezpieczył, zarejestrował

i użytkował na terytorium Belgii nowy środek transportu, nie dokonując jego przemieszczenia do Polski, a transakcja ta została rozpoznana przez sprzedającego, jako transakcja krajowa na terytorium Belgii (str. 2 i 5 - 7 skargi); b/. art. 10 ust. 1 pkt 1) oraz art. 80 pkt 2) ustawy VAT przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu przez organ odwoławczy, że art. 80 ww. ustawy dotyczy importu towarów i w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania, podczas, gdy art. 10 ust. 1 pkt 1) wyłącza z wewnątrzwspólnotowego nabycia m.in. towary, do których stosuje się zwolnienie w Imporcie i tym samym nie uznaje zakupu samochodu dokonanego przez Skarżącego jako członka personelu organizacji międzynarodowej za wewnątrzwspólnotowe nabycie nowego środka transportu (str. 219-14 skargi); c/. art. 11 ust. 1 ustawy VAT przez niezastosowanie - organ nie zauważył, że przemieszczenie samochodu nastąpiło w lipcu 2022 r., a takie przemieszczenie dokonane przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej ww. artykuł nie uznaje za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (str. 2 i 8 skargi); d/. art. 11 ust. 2 ustawy VAT przez niewłaściwe zastosowanie - organ odwoławczy uznał, że Skarżący dokonał przemieszczenie samochodu jako siły zbrojne Państw - stron Traktatu Północnoatlantyckiego, podczas gdy Skarżący dokonał w lipcu 2022 r. przemieszczenia tego samochodu jako osoba fizyczna (Skarżący do

[...] czerwca 2022 r. był członkiem Kwatery Agencji NATO ds. [...], która jest częścią organizacji międzynarodowej jaką stanowi Sojusz Północnoatlantycki nienależącą do Sił Zbrojnych NATO) (str. 2 i 9 skargi); e/. art. 20 ust. 9 ustawy VAT przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że w obowiązek podatkowy powstał [...] maja 2022 r., podczas gdy samochód został przemieszczony przez Skarżącego z Belgii do Polski najpóźniej [...] lipca 2022 r., tj. po dwóch miesiącach użytkowania w Belgii (str. 2 114 skargi); f/. § 8 ust. 1 pkt 4) oraz § 8 ust. 2 Rozporządzeniem z 25 marca 2020 r. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że stawka 0% wynikająca z tego przepisu ma zastosowanie tylko do dostaw, a nie dotyczy wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu, podczas gdy stawki VAT dla wewnątrzwspólnotowych nabyć ustala się tak jak dla dostaw krajowych, biorąc pod uwagę w pierwszej kolejności zwolnienia i stawki obniżone (str. 2 - 3 i 11 -14 skargi); g/. art. 2 lit. a) Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przez jego niezastosowanie - rozporządzenie nie uznaje za wewnątrzwspólnotową dostawę nowych środków transportu przemieszczenie tego środka transportu dokonane przez osobę fizyczną w związku ze zmianą miejsca zamieszkania (str. 3 i 8 - 9 skargi);

2. przepisów postępowania podatkowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. przez brak dokładnego ustalenia stanu faktycznego, braki w zebranym materiale dowodowym oraz wybiórcze podejście do zgromadzonego materiału dowodowego, co spowodowało, że organ ustalił, że Skarżący w ramach sił zbrojnych NATO dokonał jednej transakcji - wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu; który został zakupiony

[...] maja 2022 r. i wysłany lub przetransportowany na terytorium kraju najpóźniej w dniu [...] lipca 2022 r.; podczas, gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący, który był członkiem personelu międzynarodowej organizacji nienależącej do sił zbrojnych NATO nabył w dniu [...] maja 2022 r. samochód, który następnie użytkował w Belgii i po zakończeniu misji, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, przemieścił ten samochód w związku ze zmianą miejsca zamieszkania z Belgii do Polski. Zdaniem pełnomocników w sprawie należy rozpoznać dwie odrębne transakcje, tj. zakup samochodu w Belgii w wyniku, którego samochód był tam użytkowany oraz przemieszczenie tego samochodu w związku ze zmianą miejsca zamieszkania (str. 3 i 14 - 16 skargi).

Skarżący m.in. wniósł o uchylenie w całości decyzji I i II instancji oraz umorzenie postępowania podatkowego w całości, oraz o zasądzenie od NUC-S na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego przez radcę prawnego albo doradcę podatkowego, według norm prawem przepisanych (str. 4 skargi).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Skarga okazała się zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (pkt 1). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.).

Spór w sprawie dotyczy rozstrzygnięcia, czy w istocie w okolicznościach tej sprawy mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotowym nabyciem nowego środka transportu, jak przekonuje organ, czy też jak twierdzi Strona skarżąca - w sprawie należy rozpoznać dwie odrębne transakcje. Pierwsza to zakup samochodu w Belgii

w wyniku, którego był on tam użytkowany. Druga, jego przemieszczenie w związku ze zmianą miejsca zamieszkania Skarżącego.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny

i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdził, że wystąpiły podstawy do zakwestionowania stanowiska organu wyrażonego w decyzji. Zgromadzony w sprawie materiał nie daje bowiem jednoznacznych podstaw do uznania ferowanych przez organy wniosków za zasadne.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć brzmienie przepisów prawa istotnych z punktu widzenia przedmiotu sporu.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Według natomiast brzmienia powołanego przez organu art. 11 ust. 2 ustawy o VAT - za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa

w art. 5 ust. 1 pkt 4, uznaje się również przemieszczenie towarów przez: 1) siły zbrojne Państw-Stron Traktatu Północnoatlantyckiego; 2) siły zbrojne państw członkowskich biorących udział w działaniach obronnych prowadzonych w celu realizacji działania Unii Europejskiej w ramach wspólnej polityki bezpieczeństwa i obrony - z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, do ich użytku lub do użytku towarzyszącego im personelu cywilnego, w przypadku gdy towary nie zostały nabyte przez te siły zbrojne zgodnie z ogólnymi zasadami regulującymi opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej na krajowym rynku jednego z państw członkowskich dla sił zbrojnych odpowiednio Państw-Stron Traktatu Północnoatlantyckiego lub państwa członkowskiego biorącego udział w działaniach obronnych prowadzonych w celu realizacji działania Unii Europejskiej w ramach wspólnej polityki bezpieczeństwa i obrony, jeżeli import tych towarów nie mógłby korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 45 ust. 1 pkt 9.

Zgodnie zaś z art. 9 ust. 1 ustawy VAT - przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Według ust. 2 - ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że: 1) nabywcą towarów jest: a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika, b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a - z zastrzeżeniem art. 10; 2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a. Nadto ust. 3 stanowi, że przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku, gdy: 1) nabywcą jest podmiot inny niż wymieniony w ust. 2 pkt 1, 2) dokonującym dostawy towarów jest podmiot inny niż wymieniony w ust. 2 pkt 2 - jeżeli przedmiotem nabycia są nowe środki transportu.

Definicję nowego środka transportu ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 10 lit. a) ustawy VAT. Wynika z niej, że poprzez nowy środek transportu rozumie się przez to przeznaczone do transportu osób lub towarów - pojazdy lądowe napędzane silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub o mocy większej niż 7,2 kilowata, jeżeli przejechały nie więcej niż 6000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy; za moment dopuszczenia do użytku pojazdu lądowego uznaje się dzień, w którym został on pierwszy raz zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w którym po raz pierwszy podlegał on obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego w zależności od tego, która z tych dat jest wcześniejsza; jeżeli nie można ustalić dnia pierwszej rejestracji pojazdu lądowego lub dnia, w którym podlegał on pierwszej rejestracji, za moment dopuszczenia do użytku tego pojazdu uznaje się dzień, w którym został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub dzień, w którym został po raz pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta.

Według organu, w sprawie wystąpiła jedna transakcja. Wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru (ww. pojazdu). Rzecz jednak w tym, że żeby stwierdzić, że ono wystąpiło koniecznym jest wykazanie, że doszło do uprzedniej wewnątrzwspólnotowej dostawy tego towaru. Skoro to była jedna transakcja, jak przekonuje organ to wewnątrzwspólnotowe nabycie winno poprzedzać wewnątrzwspólnotowa dostawa pojazdu.

Powyższe założenie wpisuje się wprost w tło sprawy na tle której zapadł wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 17 listopada 2021 r. sygn.

akt ISA/Lu 449/21, a któremu organ przypisuje tak duże znaczenie. Stanowisko wyrażone w tym orzeczeniu jest nierozerwalnie powiązane ze stanem faktycznym

owej sprawy. Nie może więc z pola widzenia umykać istotny fakt, że jak w tej sprawie wykazano, sprzedawca wystawił fakturę na rzecz podatnika, nie naliczył w niej podatku od wartości dodanej. Odnotował, że samochód jest nowy w rozumieniu art. 2 ust. 1, ust. 3 Dyrektywy Rady 2006/112/WE i dostarczany w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy wolnej od podatku według sek. 4 nr IB, sek. 6A niemieckiej ustawy o VAT. Sąd w rozważaniach wyszczególnił ten fakt. Tak więc, w tym stanie faktycznym wprost wskazano, że kupujący otrzymał fakturę z określoną adnotacją, a dotyczyła ona uprzedniej wewnątrzwspólnotowej dostawy. Innymi słowy, w tym przypadku w sposób jasny i jednoznaczny wynikało, że wewnątrzwspólnotowe nabycie było wynikiem/konsekwencją wewnątrzwspólnotowej dostawy. W takiej sytuacji bez wątpienia można mówić, że celem takiej dostawy było wysłanie, przemieszczanie lub przetransportowanie towaru na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu.

W niniejszej sprawie organ zaistnienia takiego stanu rzeczy nie wykazał.

Z kolei akta są źródłem następujących ustaleń. Przedłożone przez Stronę świadectwo zwalniające ją jako osobę fizyczną z zapłaty podatku VAT na podstawie art. 151 dyrektywy 2006/112/WE zostało wydane [...] maja 2022 r. przez właściwy miejscowo organ administracji podatkowej w Belgii. Zawiera ono oświadczenie Skarżącego z [...] maja 2022 r. - kwalifikujące do zastosowania zwolnienia nabytych towarów, tj. ww. samochodu, który miał być przeznaczony do użytku prywatnego dla pracownika organizacji międzynarodowej w Kwaterze Głównej Mocarstw Sprzymierzonych w Europie (karty nr: 30-31 akt administracyjnych). W świadectwie tym zawarta została informacja o państwie członkowskim dostawcy pojazdu, którym jest Belgia, a dostawa, której ono dotyczy spełnia w całości warunki zwolnienia z podatku VAT na terytorium Belgii, co potwierdziło Biuro Generalne Administracji Podatkowej ds. VAT w S. w Belgii. W momencie nabycia transakcja ta była transakcją krajową na terytorium Belgii – dostawą pojazdu. Jak wskazywano, sprzedający zwolnił tę transakcję z podatku VAT na podstawie art. 42 ust. 3 belgijskiego kodeksu, ze względu na przedłożenie certyfikatu zwolnienia z VAT wydanego przez S. (zwolnienie dla personelu organizacji międzynarodowych). Przy czym, w niniejszej sprawie nie wykazano, że na fakturze jest jakakolwiek adnotacja/informacja o wewnątrzwspólnotowej dostawie pojazdu.

Nadto w sposób niezbyty i czytelny z akt wynika, że [...] maja 2022 r. Skarżący nabył prawo do rozporządzania jak właściciel samochodem. Nabył go jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej na terytorium Belgii i od dnia

nabycia pojazdu do dnia przerejestrowania w Polsce był on użytkowany na terytorium Belgii, o czym świadczy m.in. przebieg wynikający z polisy ubezpieczeniowej z [...] lipca 2022 r. przedłożonej do odwołania. Przebieg samochodu przed rejestracją w Polsce wyniósł 7000 km. To potwierdza wyjaśnienia Skarżącego, że kupił samochód z zamiarem użytkowania go w Belgii, w której wówczas przebywał jako rezydent. Zgromadzone w toku postępowania dowody potwierdzają, że samochód został zarejestrowany na terytorium Belgii (wniosek o rejestrację pojazdu z [...] maja 2022 r.), został tam ubezpieczony i był tam użytkowany. Okolicznością, która nie powinna być ignorowana przy ocenie tej sprawy, a która została przez Stronę wykazana i wpisuje się w jej wyjaśnienia jest fakt, że pojazd chciała już kupić w 2021 r. To poświadcza zamówienie z [...] grudnia 2021 r. Jednakże z uwagi na COVID-19 - czas oczekiwania na realizację zamówienia znacznie się wydłużył. Zamówienie zostało zrealizowane dopiero [...] maja 2022 r.

Zdaniem Sądu, treść powoływanego przez organ art. 9 ustawy VAT należy odczytywać w ten sposób, że wysyłanie, transportowanie, przemieszczenie na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki, transportu jest wynikiem wewnątrzwspólnotowej dostawy. Co istotne, fakt ten winien wynikać z dokumentów zgromadzonych w sprawie.

Tymczasem, jak już podkreślono, organ nie wykazał, że akta sprawy (w szczególności faktura) powyższą okoliczność w sposób ewidentny i jednoznaczny potwierdzają. Do ustalenia zatem pozostaje, jak ta czynność został potraktowana przez sprzedającego pojazd.

Należy zwrócić uwagę również na inne ustalenia, które wynikają ze zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego. W zarządzeniu wyjazdu za granicę Nr [...], wydanym [...] lipca 2019 r. przez Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego – nie określono daty końcowej służby (karty 29 akt administracyjnych). W zaświadczeniu

z [...] czerwca 2022 r. (k: 27 akt administracyjnych) wskazano, że Skarżący od [...] lipca 2019 r., do dnia [...] czerwca 2022 r. pełnił służbę wojskową w Naczelnym Dowództwie Sojuszniczych Sił w Europie (S.) w M. na terytorium Belgii, na stanowisku szefa sekcji ds. [...]. Niemniej to dokument wydany post factum – na koniec służby wojskowej i na wniosek Skarżącego. Nie dowodzi - ile definitywnie będzie trwała służba wojskowa Skarżącego, lecz wskazuje przez jaki okres trwała. Inny dokument - Rozkaz personalny nr [...] z [...] czerwca 2022 r. noszący datę [...] czerwca 2022 r. (k- 92 akt administracyjnych) potwierdza natomiast w jaki sposób i kiedy poinformowano Stronę o końcu służby, to jest - o zwolnieniu jej z dniem [...] lipca 2022 r. z zajmowanego stanowiska.

Ponieważ rozkaz personalny dotyczący zwolnienia z zajmowanego stanowiska Skarżący otrzymał dopiero w dniu [...] czerwca 2022 r. racjonalne wydają się jego wyjaśnienia, że dokonując zakupu pojazdu w dniu [...] maja 2022 r. nie wiedział, czy jego służba będzie przedłużona i nadal będzie wykonywał swoje czynności służbowe

w Belgii, czy może zostanie przeniesiony do służby do innego kraju.

Mając na względzie chronologię zdarzeń, w powyższe tłumaczenia wpisuje się fakt zawarcia przez Stronę umowy ubezpieczenia - do [...] czerwca 2023 r. Jeszcze w dniu [...] czerwca 2022 r. Skarżący nie wiedział jak długo potrwa jego pobyt w Belgii i mógł brać pod uwagę to, że może trwać dłużej (przynajmniej do [...] czerwca 2023 r.).

Zdaniem Sądu wszystkie powyższe okoliczności obrazują stan faktyczny sprawy, w którym znalazł się Skarżący od momentu złożenia zamówienia na pojazd. Nie należało je oceniać wybiorczo, lecz całościowo, we wzajemnej łączności.

Konfrontując powyższe dowody i wynikające z nich ustalenia ze stanowiskiem organów - uzasadnione zastrzeżenia budzą wywody zawarte w decyzji (służące wykazaniu, że doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu), że Skarżący świadomie i celowo dokonał rejestracji przedmiotowego samochodu na terytorium Belgii, aby uniknąć zapłaty należnego podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, jak też, że Skarżący nabywając i rejestrując na terytorium Belgii ww. pojazd wiedział, kiedy dobiegnie koniec jego służby i miał

w związku z tym pełną świadomość, że samochód ten zostanie przetransportowany do Polski, zarejestrowany oraz używany.

Na zakończenie dodać również należy, że podstawą ustaleń i wniosków

organów mogą być dokumenty obcojęzyczne, ale wyłącznie takie, które zostały przetłumaczone na język polski. W przeciwnym wypadku opieranie się na takim materiale jest niedopuszczalne, albowiem treść dowodu musi być pełna i zrozumiała. Sąd zauważa, że oryginał dokumentu obcojęzycznego, znajdującego się w aktach na

k – 26 nie został przetłumaczony.

W ocenie Sądu, na obecny moment organy nie wykazały, że doszło w sprawie Skarżącego do wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, tj. że [...] maja 2022 r. Skarżący nabył prawo do rozporządzania jak właściciel samochodem, i w wyniku tej dostawy samochód został wysłany/przetransportowany na terytorium Polski.

Rozpoznając sprawę ponownie organy podatkowe ewentualnie uzupełnią zebrany w sprawie materiał dowodowy w zakresie niezbędnym dla wyeliminowania opisanych wyżej zastrzeżeń.

Ponieważ kwestia która wymaga poczynienia dodatkowych ustaleń

i jednoznacznego stanowiska organu ma charakter kluczowy dla dalszego procedowania, Sąd uznał, że odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi jest przedwczesne. Wszystkie analizy, wnioski czynione choćby wokół problematyki opodatkowania "nabycia nowego pojazdu" mają charakter następczy, albowiem powiązane są z kwestią wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, a ta musi być jednoznacznie wykazana i przesądzona.

Z uwagi na wskazane wyżej uchybienia, dotyczące zarówno rozumienia przepisów prawa materialnego (w tym szczególności art. 9 ustawy VAT), jak i weryfikacji oraz oceny zgromadzonego materiału (pkt 2 skargi) – Sąd, działając na podstawie

art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 tej ustawy zgodnie z punktem drugim powyższego orzeczenia.