Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 677/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. i M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 850/21 w sprawie ze skargi A. K. i M. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 20 stycznia 2021 r. nr KOC/6054/Fi/20 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 25 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 850/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. M. i A. K. (dalej: "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie (dalej: "Organ") z dnia 20 stycznia 2021 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Skarżący będący radcą prawnym w imieniu własnym oraz Skarżącej zaskarżyli powyższe rozstrzygnięcie w całości:

Na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzucili:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że znajduje on zastosowanie także do opodatkowania stanowiącego odrębną nieruchomość garażu osoby fizycznej, która jest właścicielem samodzielnego lokalu mieszkalnego, który służy zaspokajaniu jej potrzeb mieszkaniowych, znajdujących się w tym samym budynku mieszkalnym wielorodzinnym,

b) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez jego błędną wykładnię polegająca na uznaniu, że wyodrębnianie lokalu garażowego i lokali mieszkalnych sprawia, że mamy do czynienia z dwoma rzeczami o różnych funkcjach,

c) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 84 Konstytucji RP, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na sprzecznym ze wzorcem konstytucyjnym, zróżnicowaniem sytuacji podatkowej różnych podatników wyłącznie w oparciu o przesłankę formalną, tj. wyodrębnienie lokalu garażowego, a nie o przesłanki materialne, tj. sposób użytkowania lokalu garażowego i mieszkalnego:

2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 187 § 2 p.p.s.a., poprzez błędne przyjęcie, że uchwała w składzie siedmiu sędziów rozstrzygająca zagadnienie prawne jest wiążąca,

b) art. 183 § 2 pkt 4 w zw. z art. 16 § 1 p.p.s.a., poprzez udział w wydaniu orzeczenia osób nie spełniających wymogu standardu niezawisłości sędziowskiej z uwagi na wadliwość procedury wyłonienia i powołania na stanowisko sędziowskie, co oznacza, że w konsekwencji skład sądu orzekającego był sprzeczny z przepisami prawa.

W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżących od skarżonego organu zwrotu poniesionych niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego.

26 marca 2022 r. Skarżący uzupełnili skargę kasacyjną wnosząc o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

W zakreślonym ustawowo terminie Organ nie skorzystał z możliwości sporządzenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności określone w art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w ramach zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego Skarżący podnoszą naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.; dalej: ,,u.p.o.l’’.) poprzez błędną wykładnię tych regulacji. Wymienione unormowania stanowią podstawę prawną dla określenia przez radę gminy w drodze uchwały stawek podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.), a także budynków lub ich części pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.). Godzi się zatem nadmienić, iż wskazanie w treści art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. stawek od budynków lub ich części mieszkalnych, dla których normodawca przewidział najniższe górne granice stawek podatkowych jest uzależnione od stwierdzenia, iż w konkretnym przypadku budynek lub jego część ma charakter mieszkalny.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd I instancji zaprezentował prawidłową wykładnię wymienionych regulacji dotyczących stawek podatku od nieruchomości, tj. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l. Słusznie więc wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny na art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 725 ze zm.), zgodnie z którym podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Stąd też nie można podzielić argumentacji Skarżących formułowanej przez nich w uzasadnieniu zarzutów skargi kasacyjnej, a odnoszącej się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.).

Należy zatem zauważyć, że przedmiot niniejszej sprawy dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2020 r. udziału Skarżących w prawie własności lokalu niemieszkalnego będącego garażem. Prawidłowe jest stanowisko Sądu I instancji, iż brak podstaw do opodatkowania należącego do Skarżących udziału w garażu według stawek podatku od nieruchomości przewidzianych dla budynków mieszkalnych. Trafnie bowiem przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny, że (...)część budynku stanowi garaż, który nie stanowi ,,mieszkalnej części budynku’’. Godzi się bowiem ponownie zauważyć, że w treści art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. ustawodawca wskazuje na stawki opodatkowania dla budynków lub ich części mieszkalnych. Słusznie więc uznał Sąd I instancji, że nie ma znaczenie dla zastosowanej stawki podatku okoliczności, iż lokal ten będący garażem znajduje się w budynku mieszkalnym, wskazując w tym względzie na treść art. 3 ust. 4a u.p.o.l.

Zagadnienie opodatkowania garażu wielostanowiskowego w budynku mieszkalnym było przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11, co podkreślił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku. W przywołanej uchwale przyjęto zatem, iż ,,W świetle art. 2 ust.1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.) garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) tej ustawy’’.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela argumentację, że nie ma znaczenia z punktu widzenia zastosowania stawki podatkowej, iż garaż znajduje się w budynku mieszkalnym, istotną okolicznością jest jego prawne wyodrębnienie. Stąd też uznać należy, że mamy do czynienia z dwoma rzeczami o różnych funkcjach, co w konsekwencji prowadzi do zastosowania różnych stawek podatku od nieruchomości.

Stanowisko to, mające uzasadnienie w treści obowiązującej regulacji prawnej, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku tego Sądu z 13 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 4606/21 zasadnie więc uznano, że jeżeli ,,dla spornej nieruchomości "garażowej" urządzono księgę wieczystą, zaś jej funkcję określono w ewidencji gruntów i budynków jako "niemieszkalną", to zakwalifikowanie garażu stanowiącego odrębny lokal, w którym skarżący mają udział jako lokalu mieszkalnego, nie jest możliwe. Lokal garażowy powinien być opodatkowany według stawek jak od budynków pozostałych’’. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela zatem stanowisko zaprezentowane w przywołanym wyroku z tego Sądu z 13 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 4606/21, że ,,Obecny kształt regulacji prawnych nie pozwala na zastosowanie do tej kategorii przedmiotów opodatkowania stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych. Jedynie lokale garażowe niestanowiące odrębnej nieruchomości (wyodrębnione tylko fizycznie) mogą być objęte niższymi stawkami podatku.’’

Godzi się także nadmienić, że zagadnienia opodatkowania wyodrębnionego garażu znajdującego się w budynku mieszkalnym dotyczy wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 18 października 2023 r., sygn. akt SK 23/19. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż

,,Art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70):

– w zakresie, w jakim umożliwiają, na potrzeby podatku od nieruchomości, uznanie wyodrębnionego garażu znajdującego się w budynku mieszkalnym, za część budynku o odmiennym niż mieszkalny charakterze, są niezgodne z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

– w zakresie, w jakim uzależniają zastosowanie odpowiednich stawek podatku od nieruchomości do znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu od jego wyodrębnienia lub niewyodrębnienia jako przedmiotu odrębnej własności, przez co do znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu wielostanowiskowego stanowiącego przedmiot odrębnej własności, zastosowanie ma stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych a nie stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a tej ustawy, są niezgodne z art. 32 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 2 i art. 84 Konstytucji’’.

W przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł jednocześnie, iż ,,Przepisy wymienione w części I, w zakresach tam wskazanych, tracą moc obowiązującą z upływem 31 grudnia 2024 r’’. Jest to wyrok zakresowy, a zatem wskazujący na utratę mocy obowiązującej wymienionych przepisów z dniem 31 grudnia 2024 r., jednakże w zakresach wskazanych w tym wyroku, a więc odnoszącym się do sposobu ich rozumienia. Należy jednocześnie nadmienić, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrywano problem konsekwencji jakie powstają w ramach stosowania prawa z uwagi na stwierdzenie niekonstytucyjności regulacji przez Trybunał Konstytucyjny. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 sierpnia 2023 r., sygn. akt III FSK 693/22 zasadnie bowiem uznał, oceniając stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, iż chodzi o porównanie dwóch wartości konstytucyjnych (...)z jednej strony wartość taką stanowi problem stosowania przepisu, który uznany został za sprzeczny z ustawą zasadniczą, z drugiej - konsekwencje (np. społeczne i gospodarcze, w tym dla zachowania równowagi finansów publicznych) zastosowania się do takiej dyrektywy w sposób natychmiastowy’’. Stąd też istotne stają się konsekwencje społeczne, gospodarcze z uwagi na zachowanie równowagi finansów publicznych, które uzasadniają stosowanie regulacji w okresie wskazanym przez Trybunał Konstytucyjny.

Biorąc pod uwagę powyższe nie można podzielić zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit e u.p.o.l., art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l., a także art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l w zw. z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 84 Konstytucji RP (Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) Sąd I instancji zaprezentował prawidłowy sposób rozumienia kluczowych dla niniejszej sprawy przepisów dotyczących stawek w podatku od nieruchomości.

W konsekwencji powyższego nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 187 § 2 p.p.s.a., gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny zasadnie uznał, że stanowisko przyjęte w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11 jest wiążące.

Nie można podzielić zarzutu udziału w wydaniu orzeczenia osób nie spełniających wymogu standardu niezawisłości sędziowskiej z uwagi na wadliwości procedury wyłonienia. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego kwestia ta została już rozstrzygnięta. W wyroku tego Sądu z 16 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 4255/21 stwierdzono zatem, ,,że sędzia sądu administracyjnego bądź asesor sądowy w wojewódzkim sądzie administracyjnym, powołany do sprawowania urzędu przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, jest sędzią Rzeczypospolitej Polskiej i sędzią europejskim w rozumieniu art. 2 i art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/30 ze zm.) oraz art. 6 ust. 1(3 TUE w związku z art. 47 Karty Praw Podstawowych (Dz.Urz. UE C 303 z 14 grudnia 2007 r., s. 1), a także art. 6 ust. 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności sporządzonej w Rzymie dnia 4 listopada 1950 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 61, poz. 284 ze zm.), także wówczas, gdy procedura poprzedzająca jego powołanie mogła być dotknięta wadami.

Innymi słowy, w aspekcie unijnych i konwencyjnych standardów prawa do sądu można uznać, że jeżeli w składzie orzekającym wojewódzkiego sądu administracyjnego zasiada sędzia bądź asesor sądowy spełniający konstytucyjne standardy niezależności, niezawisłości i bezstronności, nawet jeżeli został powołany przez Prezydenta na wniosek Krajowej Rady Sądownictwa w składzie ukształtowanym ustawą z dnia 8 grudnia 2017 r., to taki sąd należy uznać za sąd europejski w rozumieniu art. 2 i art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 6 ust. 1-3 TUE w związku z art. 47 Karty Praw Podstawowych oraz art. 6 ust. 1 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności.’’(zob. także wyroki NSA z 4 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 3626/21 i III FSK 4104/21).

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że droga zawodowa biorących udział w wydaniu zaskarżonego wyroku Sądu I instancji sędzi WSA Agnieszki Baran oraz asesor WSA Agnieszki Sułkowskiej nie budzi wątpliwości. Jednocześnie należy również zauważyć, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżący stwierdzili, iż ,,ma zatem uzasadnione wątpliwości i podejrzenia, że Pani Agnieszka Baran i Pani Agnieszka Sułkowska w kwestii określenia wysokości podatku orzekając kierowały się służebnością wobec Państwa’’, nie wskazując argumentów uzasadniających wątpliwości i podejrzenia w stosunku do tych konkretnych osób.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a.

Mirella Łent Krzysztof Winiarski Paweł Borszowski (spr.)