Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SAB/Wr 6/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
658
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 149 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Makowska- Hrycyk (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Marta Semiczek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 września 2020 r. sprawy ze skargi G. S. na bezczynność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. w przedmiocie postępowania w sprawie weryfikacji rozliczenia z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

G. S. (dalej: Skarżący, Podatnik) w dniu [...] 2020 r. złożył skargę na bezczynność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. (dalej: organ podatkowy) na bezczynność w postępowaniu w sprawie weryfikacji rozliczenia z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. Wniósł o zobowiązanie organu do wydania orzeczenia w określonym terminie.

Skarżący argumentował, że sprawa przed aparatem skarbowym trwa ponad 5 lat pomimo, że nie jest szczególnie skomplikowana. Ponadto do sprawy została uzyskana interpretacja indywidualna, której organ nie bierze pod uwagę. Sprawa Skarżącego była bezpodstawnie "zamykana i otwierana ponownie".

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu przedstawił przebieg postępowania wskazując, że Skarżący w dniu [...] 2016r. złożył zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3, w którym zgłosił nabycie darowizny w postaci środków pieniężnych w kwocie 28.500 EUR, stanowiących równowartość 121.672,20 zł. Jako darczyńców podatnik wskazał byłych akcjonariuszy podmiotu A. Skarżący powołał się na interpretację indywidualną[...] , zgodnie z którą otrzymane środki winny być rozliczone jako darowizna.

Organ podatkowy uznał, że ww. kwota miała charakter dodatkowego wynagrodzenia (nagrody) za zaangażowanie i wykonanie pewnych dodatkowych czynności związanych ze sprzedażą spółki A , a nie darowizny.

Skarżący zgodził się z tą opinią składając w dniu [...] 2019 r. wniosek o uznanie ww. kwoty jako dochodów uzyskanych za granicą, a organ podatkowy decyzją z dnia [...] 2019 r., nr [...] umorzył postępowanie w sprawie podatku od spadków i darowizn.

Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] 2019 r., nr [...] wszczął wobec Skarżącego oraz jego żony postępowanie podatkowe w sprawie weryfikacji rozliczenia z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. i decyzją z dnia [...] 2019 r., nr [...] określił małżonkom wysokość zobowiązania podatkowego za 2015 r.

W dniu [...] 2019 r. Skarżący wniósł odwołanie, a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] 2019 r., nr [...] uchylił ww. decyzję organu podatkowego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Akta sprawy zostały zwrócone przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. w dniu [...] 2019 r.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy, we własnej ocenie, na bieżąco podejmował czynności zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy i zgromadzenia materiału dowodowego mającego wpływ na określenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2015 rok.

Pismem z dnia [...] 2019 r. wezwał Skarżącego do przedłożenia dokumentów i wyjaśnień w sprawie, w szczególności do przedłożenia aktów urodzenia dzieci, na które odliczono w 2015 roku ulgę na dzieci; przedłożenia dokumentów źródłowych potwierdzających wysokość dochodów uzyskanych przez żonę Skarżącego za granicą; wskazania jakie czynności i na rzecz jakiego podmiotu były wykonywane przez Skarżącego w związku ze sprzedażą akcji spółki A na rzecz B ; wskazania miejsca, w którym były wykonywane te czynności.

W dniu [...] 2019 r. Skarżący częściowo ustosunkował się do powyższego wezwania. Natomiast tłumaczenie dokumentu sporządzonego w języku czeskim zostało złożone w dniu [...] 2019 r.

Pismem z dnia [...] 2019 r. organ podatkowy wezwał Skarżącego do przedłożenia wyjaśnień w zakresie okresów, w jakich żona Skarżącego przebywała za granicą; wskazania jej ośrodka interesów życiowych w 2015 roku; wyjaśnień w zakresie podróży służbowych Skarżącego odbytych w 2015 roku.

Odpowiedź Skarżącego na wskazane wezwanie wpłynęła do organu podatkowego w dniu [...] 2020 r.

W dniu [...] 2020 r. wystąpił z wnioskiem o wymianę informacji do czeskiej administracji podatkowej w związku z koniecznością weryfikacji prawidłowości wykazania dochodów zagranicznych żony Skarżącego.

Postanowieniem z dnia [...] 2020 r., nr [...] , na podstawie art. 201 § 1b pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.), zawiesił postępowanie podatkowe do czasu uzyskania informacji od czeskich organów podatkowych.

Skarżący natomiast ponaglenie złożył już pismem z dnia [...] 2020 r.

Organ podatkowy podniósł, że niezrozumiały jest fakt powoływania się w skardze na interpretację indywidualną, skoro Skarżący sam wniósł o zmianę kwalifikacji wypłaconych mu kwot na dochody uzyskane za granicą. Chybiony jest zarzut co do toczącego się ponad 5 lat postępowania, albowiem podatnik na rzecz ww. okresu łączy terminy niezależnie od siebie prowadzonych postępowań podatkowych, a nawet czasu oczekiwania na interpretację indywidualną.

Organ podatkowy zauważył także, że z powodu pandemii z dniem [...] 2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminów w postępowaniach podatkowych,

a terminy te podjęły swój bieg w maju 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest bezzasadna.

Zgodnie z art. 119 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Na tej podstawie Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w ww. trybie.

Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na bezczynność organów.

Na wstępie Sąd zbadał kwestię procesową, związaną z wymogiem wyczerpania środków zaskarżenia przysługujących w postępowaniu przed organami administracji publicznej. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 i pkt 8 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, m.in. w postępowaniach administracyjnych rozstrzyganych decyzją. Z kolei na mocy art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Zgodnie z art. 52 § 2 p.p.s.a. przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub ponaglenie, przewidziany w ustawie. W przypadku skargi na bezczynność organu polegającą na niewydaniu decyzji administracyjnej wyczerpaniem środków zaskarżenia jest - w rozumieniu wskazanego przepisu -wniesienie ponaglenia w trybie art. 141 § 1 O.p. Instytucja ta służy do zwalczania zarówno bezczynności organów podatkowych, jak też przewlekłości ich działania (por. wyrok WSA w Gdańsku z 15 kwietnia 2015 r.,

I SAB/Gd 3/15, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query).

Skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ administracji można wnosić w każdym czasie po wyczerpaniu przysługujących stronie środków zaskarżenia lub wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa. Samo złożenie zażalenia lub wezwania wywiera skutek wyczerpania środków zaskarżenia i umożliwia stronie skuteczne wniesienie skargi na bezczynność lub przewlekłość postępowania. Przepis art. 52 § 2 p.p.s.a. skutek wniesienia środka zaskarżenia wiąże z wniesieniem środka zaskarżenia, a nie jego rozpatrzeniem przez organ (por. postanowienie NSA z 8 listopada 2013 r., sygn. akt II OSK 2654/13, postanowienie NSA z 7 maja 2014 r., sygn. akt II OSK 1083/14, postanowienie NSA z 20 listopada 2015 r., sygn. akt I OSK 2915, publ. CBOSA).

W niniejszej sprawie warunek ten został przez Skarżącego spełniony.

Z bezczynnością organu mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ administracji publicznej nie podejmuje żadnych czynności lub wprawdzie prowadzi postępowanie w sprawie, ale mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie kończy go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub innego aktu lub też nie podejmuje przewidzianej prawem czynności. Bezczynność organu, czyli niekorzystanie z kompetencji, którą ze względu na zaistnienie wymaganych przez prawo okoliczności organ jest obowiązany wykorzystać, stanowi specyficzny przejaw nielegalności zachowań administracji publicznej (por. M. Miłosz, Bezczynność organu administracji publicznej w postępowaniu administracyjnym, Warszawa 2012 r., s. 92 i nast.). Tak rozumiana bezczynność oznacza naruszenie prawa obywatela UE do dobrej administracji. Prawo do dobrej administracji wynika z treści art. 41 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej (Dz.Urz.UE. z 2007 r. Nr C 303 s. 1). Jednym z fundamentalnych elementów tego prawa jest, w myśl art. 41 ust. 1 tej Karty, prawo do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie przez instytucje, organy i jednostki organizacyjne Unii.

Bezczynność organu prowadzącego postępowanie administracyjne ma zatem miejsce wówczas, gdy ten – będąc właściwym w sprawie – nie załatwia jej w ustawowym terminie, a zatem nie wydaje rozstrzygnięcia bez usprawiedliwienia pozwalającego na przesunięcie tego terminu. Inaczej niż w przypadku przewlekłości postępowania, kiedy z reguły nie dochodzi do załatwienia sprawy, ale z uwagi na podejmowanie czynności procesowych niezmierzających ku temu, a więc najczęściej tzw. czynności pozornych, w przypadku bezczynności badaniu zasadniczo nie podlega sposób procedowania, a jego efekt (czy jego brak) w postaci rozstrzygnięcia (braku) sprawy (tak wyrok NSA z dnia 8 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 1401/17, publ. w CBOSA).

Natomiast przewlekłe postępowanie ma miejsce wówczas, gdy organ podejmuje wprawdzie działania, ale robi to opieszale lub skuteczność podejmowanych czynności jest wątpliwa. Dotyczy to - w ocenie Sądu - także sytuacji, gdy organ podejmuje czynności w niewłaściwej procedurze, nie zmierzając wprost i skutecznie do finalnego załatwienia sprawy. Sąd, uznając za zasadną skargę na bezczynność lub przewlekłe postępowanie organu w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. - uwzględnia skargę i zobowiązuje organ do wydania aktu lub podjęcia czynności w terminie przez siebie wskazanym. Sąd może orzekać jedynie o obowiązku wydania decyzji (lub postanowienia) lub dokonania czynności w przedmiotowej sprawie, nie może natomiast nakazywać organowi sposobu rozstrzygnięcia, ani też bezpośrednio orzekać o prawach i obowiązkach skarżącego (wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SAB 37/00, LEX nr 75532).

Jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada jego szybkości. Istota tej zasady sprowadza się do konstatacji, że organy administracji publicznej powinny działać w sprawie nie tylko wnikliwie, ale i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Ustaleniem wzajemnych zależności między zasadą legalizmu a zasadą szybkości postępowania zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 grudnia 2016 r. (sygn. akt II GSK 916/15, publ. w CBOSA), który podkreślił, że zasady te nie pozostają ze sobą w kolizji i powinny być realizowane w równym stopniu. Zasada szybkości postępowania nie niweczy zasady legalizmu, której prawidłowa realizacja nie zwalnia z obowiązku prowadzenia postępowania w sposób sprawny, racjonalny i efektywny. Zwłaszcza sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji czy wyjaśnień, powinny być załatwione niezwłocznie.

Kwestię sposobu i czasu prowadzenia postępowania regulują przepisy art. 125 i art. 139 O.p. Pierwszy wyznacza zasadę ukierunkowującą wykładnię dalszych istotnych w tym zakresie norm. Stanowi on, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (§ 1). Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (§ 2). Konkretyzacja tych zasad następuje w art. 139 § 1 – 4 O.p. Stanowią one, że załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (§ 1). Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie (§ 2). Załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy (§ 3). Do terminów określonych w § 1-3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (§ 4).

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniała tak rozumiana bezczynność.

Sąd wskazuje, że bezczynność można przypisać organowi w sytuacji, w której 1) przekroczył podstawowy maksymalny termin do załatwienia sprawy oraz 2) w realiach konkretnej sprawy mógł zakończyć postępowanie, gdyby podjęte przez niego prawidłowe czynności (zgromadzenie materiału dowodowego oraz jego analiza) zostały wykonane w obiektywnie racjonalnym terminie.

W przytoczonym wcześniej orzecznictwie podkreśla się, że niezałatwienie sprawy w ustawowym terminie - musi być nieusprawiedliwione. W sytuacji, w której organ nie kończy sprawy z przyczyn obiektywnych, niezależnych od niego (np. niezwłocznie wystąpił o niezbędne dokumenty do innych organów, te jednak zwlekają z realizacją wniosku), niezałatwienie sprawy w terminie będzie usprawiedliwione.

A zatem, używając terminologii cywilistycznej, można powiedzieć, że badając czy organ pozostaje w bezczynności, należy przyjąć "zasadę winy", a nie "zasadę ryzyka".

W rozpatrywanej sprawie oczywiście został przekroczony podstawowy termin do jej załatwienia. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 139 § 1 O.p. "załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić (...) nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania (...)".

W ocenie Sądu, ze względu na wielość źródeł dochodów otrzymywanych w 3 krajach (w Polsce, Niemczech i Czechach) od różnych pracodawców, zarówno polskich jak i zagranicznych, przez wspólnie rozliczających się małżonków i związane z tym utrudnienia w gromadzeniu dokumentów, z których precyzyjnie wynikałaby wielkość dochodów Skarżącego i jego żony oraz ze względu na jego niejednoznaczne stanowisku w zakresie określenia charakteru otrzymanej "darowizny", tj. środków pieniężnych w kwocie 28.500 EUR, stanowiących równowartość 121.672,20 zł (kwestia oceny, czy była to darowizna, czy wynagrodzenie), sprawę można uznać za "szczególnie skomplikowaną" - w rozumieniu art. 139 § 1 O.p. Z pewnością odbiega ona od typowej sprawy podatnika zamieszkałego i zatrudnionego w Polsce i otrzymującego przychód ze źródeł na terenie kraju.

Jako podstawowy maksymalny termin należy więc w sprawie przyjąć termin 2 miesięcy od wszczęcia postępowania.

W sprawie, w ocenie Sądu, należy ocenić działania organu podatkowego od dnia przekazania mu akt sprawy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w dniu 28 sierpnia 2019 r.

Obecnie prowadzone postępowanie podatkowe formalnie jest kontynuacją postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] 2019 r., nr [...] Jednak po wszczęciu postępowania organ podatkowy, nieznacznie przekraczając 2-miesięczny termin, wydał decyzję z dnia [...] 2019 r., nr [...] w sprawie weryfikacji rozliczenia Skarżącego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r., i do dnia zwrócenie mu akt po rozpatrzeniu odwołania przez organ wyższego stopnia, nie miał wpływu na czas trwania postępowania.

W sprawie, terminowość czynności organu podatkowego po zwróceniu mu akt należy rozpatrywać w kontekście wytycznych zawartych w decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] 2019 r., nr [...] uchylającej pierwotną decyzję organu podatkowego. Organ podatkowy jest decyzją kasacyjną związany i musi wykonać czynności nakazane mu przez Dyrektor Izby Administracji Skarbowej. Jeśli nie istniała fizyczna możliwość ukończenia tych czynności do dnia wniesienia skargi do tut. Sądu – nie można zarzucić organowi bezczynności.

W ww. decyzji kasacyjnej z dnia [...] 2019 r., w wytycznych, do których realizacji organ podatkowy był zobowiązany, wskazano że: "Z akt sprawy wynika, że dochody i odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne G. S. wykazane w zeznaniu podatkowym zgodne są informacją PIT-11 przesłaną przez pracodawcę – B Sp. z o.o.

Natomiast odliczenie od dochodu Podatnika z tytułu ulgi na 2 dzieci wykazane w zeznaniu podatkowym oraz dochody zagraniczne wykazane w złączniku PIT-ZG przez M. S. nie zostały zweryfikowane przez organ I instancji.

Zdaniem organu odwoławczego organ I instancji nie zweryfikował zasadności odliczenia ulgi na 2 dzieci na podstawie dokumentów niezbędnych do ustalenia prawa do odliczenia ulgi na 2 dzieci, stosownie do art. 27f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto z załącznika PIT-ZG załączonego przez małżonka Podatnika do zeznania podatkowego wynika, że M. S. w 2015 r. uzyskała dochody ze stosunku pracy w Czechach w kwocie 156.888,79 zł, jednak organ I instancji w żaden sposób nie zweryfikował prawidłowości wykazanych przychodów zagranicznych. W aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dokumentów potwierdzających wysokość uzyskanych dochodów za granicą.

Organ I instancji winien zatem ustalić, czy Strona wykazała w prawidłowej wysokości dochody do ustalenia stopy procentowej, uwzględniając przy tym przysługujące zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przy ustaleniu wysokości przychodów ze stosunku pracy osiągniętych za granicą w pierwszej kolejności podatnicy mają prawo pomniejszyć je o kwoty zwolnione od opodatkowania (30% diety za każdy dzień pobytu).

Reasumując, elementy złożonego przez małżonków S. zeznania podatkowego PIT-36 takie jak przychody małżonka Podatnika uzyskane za granicą, odliczenia Podatnika z tytułu ulgi na dzieci wymagają sprawdzenia z dokumentami źródłowymi, a uzasadnienie w tym zakresie winno znaleźć się w wydanej decyzji stosownie do art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wskazuje, że odnośnie otrzymanych przez Podatnika kwot premii w kwocie 28.500,00 euro w 2015 r. i kwocie 7.500,00 euro w 2017 r., organ I instancji winien w ponownie prowadzonym postępowaniu również w tym zakresie dokonać jednoznacznych ustaleń, a w szczególności winien ustalić jakie dodatkowe prace i na rzecz którego podmiotu wykonywał Podatnik w związku ze sprzedażą akcji spółki A, a ponadto winien ustalić miejsce wykonywania tych dodatkowych prac. Z akt sprawy wynika, że Podatnik był zatrudniony na umowę o prace w polskiej spółce A Sp. z o.o., ciężar wypłaty ww. premii ponosił jednak podmiot niemiecki –A , a wypłata nastąpiła w związku z zawartą przez akcjonariuszy niemieckiej spółki A umową, na podstawie której akcjonariusze wydzieli pulę premii dla zaangażowanych pracowników, a następnie zawarli porozumienie o jej wypłacie wyszczególnionym w porozumieniu pracownikom, w tym G. S. za pośrednictwem polskiej spółki A Sp. z o.o. w 2015 r.

i bezpośrednio od niemieckiej spółki B w 2017 r. Organ I instancji winien zatem uzupełnić materiał dowodowy przy czynnym udziale Podatnika, w celu ustalenia rodzaju i miejsca wykonywanych przez podatnika dodatkowych prac, a tym samym podstawy wypłaty w 2015 r. i w 2017 r. premii".

Sąd wskazuje, że zgodnie z wytycznymi ww. decyzji kasacyjnej organ podatkowy w ponownym postępowaniu był zobowiązany do:

1) uzyskania dokumentów z art. 27f ust. 5 ustawy o PIT, z których wynika, że Skarżący posiada dzieci, na które przysługuje mu ulga;

2) potwierdzenia na podstawie dokumentów źródłowych wysokości zagranicznych przychodów żony Skarżącego;

3) ustalenia charakter czynności, za które Skarżący otrzymał rzekomą "darowiznę".

Organ podatkowy pierwszą czynność po zwrocie akt wykonał po upływie 22 dni (zwrot akt w dniu [...] 2019 r., pismo organu do skarżącego z dnia [...] 2019 r.).

W sprawie, kolejne czynności organu podatkowego stanowiły reakcje na pisma Skarżącego, były nimi determinowane i nie mogły być wykonane równocześnie. Organ mógł liczyć, że Skarżący prześle mu na wezwanie niezbędną dokumentację.

W piśmie z dnia [...] 2019 r. organ podatkowy wezwał Skarżącego o przesłanie dokumentów pozwalających na ustalenie okoliczności. Przesłane dokumenty okazały się jednak niewystarczające. Z przesłanego zeznania podatkowego żony Skarżącego złożonego w Czechach nie wynikały sumy miesięczne, które były pozostawiane do dyspozycji żony Skarżącego, a jedynie całościowa kwota dochodu (tłumaczenie dokumentu przedłożone [...] 2019 r.), co może mieć znacznie dla ustalenia kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o PIT; jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej we W. w sprawie dotyczącej rozliczenia skarżącego za 2017 r., warunkiem możliwości potrącania przez pracodawców miesięcznych kosztów uzyskania przychodów jest uzyskanie przez pracownika w danym miesiącu przychodu, którego dotyczą. Nie przedłożono także dokumentów potwierdzających okresy pobytu w Czechach.

W ocenie Sądu, zważywszy na konieczność przeanalizowania dokumentów przesłanych przez Skarżącego, w tym zestawienia wiadomości z nich uzyskanych z wytycznymi zawartymi w decyzji kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej, kolejne czynności nie były wykonywane po nadmiernych przerwach (pismo do skarżącego [...] 2019 r.; wezwanie wystosowane do czeskiej administracji skarbowej [...] 2020 r.). Organ podatkowy nie ma zaś wpływu na działanie organów czeskich. Z akt sprawy wynika, że ani do dnia ponaglenia ([...] 2020 r.), ani też do dnia wniesienia skargi do tut. Sądu ([...] 2020 r.) organ zagraniczny nie udzielił odpowiedzi. W związku z tym, organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] 2020 r. zawiesił postępowanie podatkowe.

W ocenie Sądu, w stanie sprawy ocenianej na dzień wniesienia skargi (a także na dzień wydania wyroku), ewentualną bezczynność można rozpatrywać jedynie do dnia wystosowania pisma do zagranicznego organu, tj. do dnia [...] 2020 r. Brak jest obecnie w aktach administracyjnych dowodu, że organ podatkowy poza uzyskaniem dokumentów zagranicznych, rozważa kontynuowanie postępowania dowodowego; że mógł po tym dniu wykonać jeszcze inne czynności, których zaniechał. Organ podatkowy ograniczony jest zatem od dnia [...] 2020 r. przez czynniki obiektywne.

Sąd wskazuje, że organ podatkowy zawiesił postępowanie podatkowe na podstawie art. 201 § 1b pkt 1 O.p., zgodnie z którym "Organ podatkowy może zawiesić postępowanie: w razie wystąpienia (...) do organów innego państwa o udzielenie informacji (...) - jeżeli nie ma żadnych innych okoliczności poza objętymi wystąpieniem, które mogą być przedmiotem dowodu". Wskazuje to, że po dniu [...] 2020 r. jedyną okolicznością, która nie pozwala na zakończenie postępowania, jest brak reakcji organu zagranicznego.

Natomiast do dnia [...] 2020 r., tj. do dnia dokonania ostatniej czynności w ramach postępowania dowodowego, Sąd nie dopatrzył się braku sprawności, zbyt dużych przerw pomiędzy czynnościami, czy też ich niecelowości. Rozpatrując skargę na bezczynność, nie można mieć na uwadze wyłącznie matematycznego zliczenia okresów pomiędzy wykonywanymi czynnościami.

Z tych względów skarga podlegała w całości oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.