Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 208/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2024-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.1a ust. 1 pkt 3a, 4, 6, art. 1a ust. 2 pkt 1, art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
article: art. 1, art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 333
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek, Sędzia WSA Tomasz Smoleń /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2024 r. sprawy ze skarg E.N. i M.N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnobrzegu z dnia 11 stycznia 2024 r., nr SKO.403.PO.2652.160.2023 w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2023 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

E.N. i M. N. (dalej: Skarżący, Podatnicy) poddali kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnobrzegu z 11 stycznia 2024 r. nr SKO.403.PO.2652.160.2023 dotyczącą łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2023.

Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynikało, że decyzją z 23 stycznia 2023 r. Wójt Gminy [...] ustalił Podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym na rok 2023 w wysokości [...] zł. Na podstawie wyników przeprowadzonej 7 czerwca 2023 r. kontroli podatkowej dotyczącej sposobu wykorzystywania podlegających opodatkowaniu nieruchomości postanowieniem z 5 października 2023 r. Wójt Gminy [...], z powołaniem się na art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, wznowił postępowanie zakończone ww. decyzją. Decyzją z 10 listopada 2023 r. nr PW.3127.14.2023 postanowił uchylić w całości ww. ostateczną decyzję z 23 stycznia 2023 r. i ustalić Podatnikom wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2023 r. w wysokości [...] zł, składającego się z podatku rolnego i podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu decyzji podano, że wcześniejszego wymiaru podatku dokonano na podstawie informacji zawartych w złożonej przez Podatników informacji o gruntach, w której całość nieruchomości na terenie Gminy [....] o pow. [...] m2 zadeklarowano jako grunty orne. Jednak podczas kontroli podatkowej ustalono, że część gruntów nie jest wykorzystywana do celów rolniczych, lecz jest zajmowana na cele działalności gospodarczej Podatnika. Część działek o nr ewid. [...], [...] i [...] jest częściowo ogrodzona płotem z siatki i utwardzona kamieniem ([...]) i na tej części znajdują się dwa domki typu holenderskiego. Na części ogrodzonej stwierdzono też maszynę do przesiewania kamieni/kruszyw. Natomiast przed ogrodzeniem stwierdzono reklamy dotyczące kopalni piasku (działalności gospodarczej Podatnika prowadzonej pod adresem zamieszkania i jego dane kontaktowe) oraz sprzedaży domków holenderskich. Na obu reklamach widniał ten sam numer telefonu. Na ogrodzeniu stwierdzono też reklamy dotyczące sprzedaży nawozów, piasku, kruszywa i ziemi. Na działce nr [...], poza ogrodzeniem, znajdowała się hałda nawozu wapniowego. Wymienione rzeczy stanowią towary oferowane w działalności podatkowej Podatnika. Na części działek stwierdzono gruz/kamień. Powyższe ustalenia stanowiły podstawę wznowienia postępowania, poniważ nie były znane organowi wcześniej. Wobec tego pow. [...] ha podlegała opodatkowaniu podatkiem rolnym jako użytki rolne, pow. [...] m2 jako wykorzystywana do działalności gospodarczej, a pow. [...]m2 jako grunty pozostałe. Podatek rolny wyniósł [...]zł, a podatek od nieruchomości [...] zł, łącznie [...] zł. Nowego wymiaru podatku dokonano w trybie określonym w art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W odwołaniu Podatnicy nie zgodzili się z zastosowaną przez organ stawką podatku i przyjęciem, że część gruntu jest związana z działalnością gospodarczą oraz że są oni zobowiązani do zapłaty innego podatku niż podatek rolny. Uznali, że nie było postaw do wznowienia postępowania, a zgromadzony materiał dowodowy został oceniony błędnie. Na spornym terenie nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Jest on wykorzystywany do składowania sprzętu. O przyjętej przez organ kwalifikacji nie mogą świadczyć tylko tablice ogłoszeniowe. Ogrodzenie i utwardzenie terenu oraz pozostawienie na nim maszyn nie oznacza wykonywania na tych działkach działalności gospodarczej. W decyzji nie wskazano zaś, że taka działalność jest na nich prowadzona. Podkreślili, że nie mieszkają na terenie tych działek, przebywają na nich tylko podczas wykonywania prac polowych. Nie ma na nich żadnej infrastruktury i mediów. Utwardzona cześć działek wykorzystywana jest w celu postoju sprzętu i jego przygotowania do prac polowych. Domki holenderskie miały służyć zapewnieniu zaplecza w trakcie wykonywania prac polowych. Natomiast reklamy, które znajdują się za ogrodzeniem, zostały tam zainstalowane w uwagi na położenie działki w pobliżu drogi, ale nie dotyczą żadnych czynności wykonywanych na tych działkach i zajmują minimalną powierzchnię.

Opisaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Tarnobrzegu utrzymało decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

Organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji miał podstawy do wznowienia postępowania, ponieważ wynik kontroli podatkowej wykazał, że informacje w zakresie wykorzystywania części gruntów Podatników na prowadzenie działalności gospodarczej wyszły na jaw dopiero po zakończeniu postępowania decyzją ostateczną z 23 stycznia 2023 r. i miały przymiot nowych okoliczności i dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Nie były one znane organowi wcześniej, a miały istotny wpływ na wynik postępowania zmierzającego do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. Takie okoliczności, jak utwardzenie kamieniem części działek, ich ogrodzenie, umieszczenie na nich domków typu holenderskiego w połączeniu z ujawnioną na ogrodzeniu reklamą dotyczącą sprzedaży takich domków, a także reklama dotycząca sprzedaży nawozu w połączeniu z faktem, że na działce [...] znajdowała się hałda nawozu wapniowego świadczy, że działki te są wykorzystywane do działalności gospodarczej, wbrew złożonej przez Podatników organowi informacji o gruntach.

W skardze, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i orzeczenia o kosztach postępowania sądowego, Podatnicy zarzucili naruszenie:

1) art. 240 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2, 3, 4, 5 i 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez niezasadne ich zastosowane i błędne nałożenie na nich stawki podatków w oparciu o ustalenie, że część działek nr [..], [...] i [...] o pow. [...] m2 wykorzystywana jest na cele działalności gospodarczej,

2) art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę uchylenia zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy decyzja wymiarowa w zakresie podatku nie mogła zostać wydana w trybie wznowienia postępowania, a wymagała przeprowadzenia odrębnego postępowania administracyjnego,

3) art. 7 w zw. z art. 77 § 1, art. 78 § 1 i 2, art. 84 § 1 oraz art. 80 K.p.a. poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, wskutek czego błędnie ustalono, że część działek nr [...], [..] i [..] o pow. [..] m2 wykorzystywana jest na cele działalności gospodarczej w sytuacji, gdy tak nie jest, a działki wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby składowania sprzętu, a to, że na działce przed jej ogrodzeniem posadowione są tablice ogłoszeniowe nie może przemawiać za automatycznym przyjęciem, że na działkach tych, w zakresie ww. pow., wykonywana jest działalność gospodarcza,

4) art. 7, 77 i 80 K.p.a. poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów, poprzez błędne przyjęcie, że ogrodzenie i utwardzenie części działek nr [..], [...] i [...] o ww. pow., czy ewentualne pozostawienie maszyn na tym terenie, oznacza automatycznie wykonywanie działalności gospodarczej w sytuacji, gdy na powyższych działkach nie jest wykonywana żadna działalność gospodarcza, a w zaskarżonej decyzji nie wskazano na okoliczności mające przemawiać, że na działkach w ww. zakresie wykonywana jest jakakolwiek działalność gospodarcza,

5) art. 7a, art. 8, art. 77, art. 81a K.p.a. poprzez arbitralne i niczym nie uzasadnione przyjęcie, że ogrodzenie i utwardzenie części działek nr [...], [...] i [...] o ww. pow., czy ewentualne pozostawienie maszyn na tym terenie, oznacza automatycznie wykonywanie działalności gospodarczej w sytuacji, gdy na powyższych działkach nie jest wykonywana żadna działalność gospodarcza, a w zaskarżonej decyzji nie wskazano na okoliczności mające przemawiać za tym, że na działkach tych w ww. zakresie wykonywana jest jakakolwiek działalność gospodarcza.

W ocenie Skarżących, organy nie wykazały, aby na spornej części działek była wykonywana działalność gospodarcza. Brak było zatem podstaw do obciążenia ich wyższą stawka podatku. Nie ma na nich żadnej infrastruktury, aby taką działalność można było prowadzić. Działki te są wykorzystywane tylko rolniczo. Utwardzona cześć działek [...], [...], [...], [...] wykorzystywana jest w trakcie prac polowych w celu postoju sprzętu i jego przygotowania. Utwardzona część sporadycznie wykorzystywana jest do przechowania maszyn i materiałów. Natomiast domki holenderskie, które tymczasowo znajdują się na działkach [...], [...] i [...], stanowią zaplecze w trakcie wykonywania prac polowych. Z kolei reklamy za ogrodzeniem znajdują się z uwagi na położenie działki w pobliżu drogi i nie dotyczą żadnych czynności wykonywanych na ww. działkach.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Tarnobrzegu wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie 9 lipca 2024 r. Podatnik podtrzymał dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie. Podkreślił, że prowadzi działalność rolniczą, a ogrodzenie terenu miało służyć pozostawianiu tam sprzętu rolniczego, ponieważ działki znajdują się około 15 km od miejsca jego zamieszkania. Działalność gospodarczą prowadzi na terenie innej gminy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Przeprowadzona przez Sąd kontrola wydanych w sprawie decyzji podatkowych i postępowania, w których je wydano, nie wykazała, aby doszło do naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego albo procesowego, o których mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej zwanej w skrócie: "P.p.s.a."). Dlatego skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Kontrolowanymi decyzjami organy podatkowe, po wznowieniu postępowania podatkowego przez organ pierwszej instancji, ustaliły Podatnikom łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2023 (w podatku rolnym i podatku od nieruchomości) w innej wysokości, niż w pierwotnie wydanej przez organ pierwszej instancji decyzji z 23 stycznia 2023 r. ustalającej wymiar podatku rolnego. Wskutek przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono bowiem, że stan faktyczny na części działek Podatników nie odpowiada złożonej przez nich deklaracji (informacji o gruntach). Okazało się, że część działek została zajęta na prowadzenie przez Podatnika działalności gospodarczej, przez co nie może być opodatkowana podatkiem rolnym jako grunty orne.

Analiza akt sprawy wykazała, że organy prawidłowo przeprowadziły postępowanie wznowieniowe. Postępowanie to jest instrumentem prawnym umożliwiającym korektę wadliwego rozstrzygnięcia w sprawie, gdy po wydaniu decyzji wyjdą na jaw istotne wady postępowania zwyczajnego wymienione w art. 240 Ordynacji podatkowej. Ma ono charakter szczególny, ponieważ stanowi odstępstwo od zasady trwałości decyzji podatkowych, o której mowa w art. 128 Ordynacji podatkowej. Przebiega również w ściśle określony sposób, składając się z kilku etapów. W pierwszym organ podatkowy obowiązany jest zbadać, czy toczyło się już postępowanie, które zakończyło się decyzją ostateczną, a także zidentyfikować podstawę wznowienia. W drugiem decyduje, czy może wznowić postępowanie, a w kolejnej fazie ocenia, czy faktycznie zaistniały określone podstawy wznowienia.

W art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, który organ pierwszej instancji przyjął za podstawę wznowienia, postanowiono, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Postanowienie o wznowieniu stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Po przeprowadzeniu wznowionego postępowania organ podatkowy wydaje jedną z decyzji, w której mowa w przepisach art. 245 Ordynacji podatkowej. M. in. możliwe jest, w razie stwierdzenia istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1,   uchylenie w całości lub w części decyzji dotychczasowej i orzeczenie w takim zakresie co do istoty sprawy, co miało miejsce w kontrolowanej sprawie.

W okolicznościach kontrolowanej sprawy "owe okoliczności faktyczne", o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, to niewątpliwie wynik przeprowadzonej kontroli podatkowej udokumentowanej w protokole nr [...] z 7 czerwca 2023 r., podczas której dokonano oględzin terenu działek położonych na terenie Gminy [....]. Wskazano w nim, że teren działek [...], [...] i [...] jest częściowo ogrodzony i utwardzony, a powierzchnia utwardzenia wynosi [...] m2. Na placu znajdowały się 2 domki typu holenderskiego (nie były podłączone do sieci elektroenergetycznej i sieci wod.-kan., nie posiadały zbiornika bezodpływowego) oraz maszyna do przesiewania kamieni/kruszywa. Przed ogrodzeniem stwierdzono reklamę wolnostojącą, na której znajdowały się informacje dotyczące kopalni piasku (działalności gospodarczej Podatnika) i sprzedaży domków holenderskich. Na ogrodzeniu znajdowały się reklamy dotyczące sprzedaży nawozu, a na działce nr [...] stwierdzono hałdę nawozu wapniowego. Na działkach nr [...], [...], [...], [...] stwierdzono gruz/kamień.

Powyższe prawidłowo przyjęto jako podstawę wznowienia. Decyzję z 23 stycznia 2023 r. wydano bowiem na podstawie deklaracji Podatników zawartej w informacji o gruntach, w których całość nieruchomości zakwalifikowano jako grunty orne. Ustalone podczas kontroli podatkowej okoliczności związane z zajęciem przez Podatników części gruntów ornych na działalność gospodarczą były nowe i nie były znane organowi podatkowemu przed wydaniem decyzji z 23 stycznia 2023 r. Nie stanowiły dostępnego wcześniej materiału dowodowego. Wyszły na jaw dopiero po wydaniu tej decyzji. Są one istotne dla losów sprawy, ponieważ wymagają innego sposobu opodatkowania części gruntu widniejącego w ewidencji gruntów jako grunty orne. Jednoznacznie wynika to z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 333), ponieważ podatkowi temu nie podlegają użytki rolne, które zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Takie grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, na zasadach określonych w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 70; dalej przywoływanej w skrócie: "u.p.o.l.").

Nie było sporne między Podatnikami a organami podatkowymi, że Skarżącym przysługiwał status podatników, powierzchnia posiadanych przez nich gruntów, a także prowadzenie przez Podatnika działalności gospodarczej (jak sam podniósł, prowadzi taką na terenie innej gminy; potwierdzają to także dane z rejestru publicznego - Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej dla podmiotu o nr REGON [...]). Strony poróżniły się natomiast co do ustalenia i kwalifikacji, czy zidentyfikowana część gruntów rolnych została zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z art. 1 ustawy o podatku rolnym wynika, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Regulacja ta jest zbieżna z treścią art. 2 ust. 2 u.p.o.l., który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Aby zatem użytki rolne podlegały opodatkowaniu podatkiem rolnym nie mogą one być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej to takie, które są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. (por. wyroki NSA z 15 grudnia 2021 r. III FSK 4061/21, z 25 maja 2023 r. III FSK 24/23, z 14 września 2022 r. III FSK 607/22). Zwrot ten należy każdorazowo dopasować do specyfiki danej działalności gospodarczej oraz charakteru podejmowanych na danym gruncie czynności.

Dokonując wykładni odnośnych przepisów, w szczególności art. 1 ustawy o podatku rolnym oraz art. 1a ust. 1 pkt 3a, 4 i 6, ust. 2 pkt 1, ust. 2a, art. 1 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie można było nie uwzględnić także wyroków Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK.13/15 i SK.39/19. Z orzeczeń tych wynika bowiem, że do opodatkowania gruntu wyższą stawką podatku nie wystarczy tylko wykazanie, że grunt jest w posiadaniu osoby prowadzącej działalność gospodarczą. Samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest wystarczające dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Konieczne jest wykazanie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanej nieruchomości i związku z prowadzoną działalnością.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że za związane z działalnością gospodarczą można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika, które są w posiadaniu przedsiębiorcy oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych, tzn. są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej (por. np. wyroki NSA z 15 grudnia 2021 r. III FSK 4061/21, z 8 grudnia 2023 r. III FSK 1189/23, z 12 września 2023 r. III FSK 2662/21).

W przekonaniu Sądu, powyższe zależności, o których mowa w art. 1 ustawy o podatku rolnym i art. 2 ust. 2 u.p.o.l., zostały przez organ pierwszej instancji dostatecznie wykazane i udokumentowane. Sporna część gruntu rolnego, jak wynika z treści protokołu i jego załączników w postaci zdjęć tego terenu, została ogrodzona i utwardzona. Przechowywano na niej maszynę do przesiewania kruszywa oraz dwa domki typu holenderskiego, a w pobliżu znajdowała się również hałda gruzu/kamieni oraz nawozu. Profil działalności gospodarczej Podatnika był zbieżny z cechami tych przedmiotów, charakterem wskazującym na gospodarcze wykorzystanie (faktyczne zajęcie) tej części gruntu rolnego. Co więcej, stwierdzono również podczas oględzin reklamy, na których znajdowały się dane kontaktowe Podatnika, a same nośniki reklamowe dotyczyły kopalni piasku (działalności gospodarczej Podatnika) i sprzedaży domków holenderskich oraz nawozu. Przy takich ustaleniach i łącznej ocenie wszystkich tych okoliczności prawidłowo należało przyjąć, że część ww. nieruchomości nie tylko była związana z działalnością gospodarczą Podatnika inną niż działalność rolnicza, ale została faktycznie zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, ponieważ wykonywano na niej rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Oznaki zajęcia części gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej wchodzącej w zakres prowadzonej przez Podatnika działalności są oczywiste. To zaś w świetle art. 1 ustawy o podatku rolnym wyłączało stosowanie tej ustawy do takiej części gruntu rolnego. Podatnik nie wykazał zaś, aby i jaką działalność rolniczą prowadził na tej spornej części gruntu, która spełniałaby kryteria określone w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym, w którym jest mowa o produkcji roślinnej i zwierzęcej, a także aby odpowiadała przeznaczeniu klasyfikacyjnemu określonemu w ewidencji gruntów i budynków, o którym mowa w art. 1 ustawy o podatku rolnym. Nie wykazał też, aby ww. przedmioty mogły służyć prowadzeniu działalności rolniczej (jak wynika z powołanej definicji działalności o charakterze produkcyjnym, nastawionym na wytwarzanie roślinności, produkcję zwierząt i hodowlę ryb, a także ich ewentualną sprzedaż) oraz że utwardzona część gruntu rolnego może być wykorzystana w takich celach.

Podkreślić należy, że to, iż główna działalność gospodarcza Podatnika jest prowadzona na terenie innej gminy i Podatnicy nie zamieszkują na terenie przedmiotu opodatkowania w Gminie [....], nie ma żadnego znaczenia dla kwestii opodatkowania tej części gruntu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej dla gruntu zajętego pod działalność gospodarczą inną niż działalność rolnicza. Ta część nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem rolnym, ponieważ została zajęta przez Podatnika do prowadzenia działalności gospodarczej i efekty tego zostały utrwalone podczas kontroli podatkowej. Nie była ona związana wyłącznie z działalnością rolniczą lub sferą prywatną Podatników. Dlatego w świetle art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej konieczne stało się uchylenie decyzji z 23 stycznia 2023 r. i wydanie nowego rozstrzygnięcia, uwzględniającego poczynione ustalenia, w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, składającego się z podatku rolnego i podatku od nieruchomości. Wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego od strony arytmetycznej nie wykazał błędów.

Sąd dostrzegł, że analiza prawna odnośnych przepisów, jaka została zaprezentowana w uzasadnieniach decyzji, kwalifikuje się jako naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie dość precyzyjnie wyjaśniono przepisy, które regulują sposób opodatkowania gruntów rolnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, czym naruszono również zasady przekonywania i informowania, o których mowa w art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Niemniej, uchybienie to nie było takiego charakteru, aby mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., ponieważ treść protokołu kontroli podatkowej pozwala na jednoznaczne rozstrzygnięcie zagadnień poruszonych w niniejszym uzasadnieniu. Ponieważ Sąd nie stwierdził, aby przy wydawaniu decyzji podatkowych organy dopuściły się innych uchybień prawa, o których mowa w art. 145 P.p.s.a., skarga została oceniona za niezasadną i oddalona na podstawie 151 P.p.s.a.