Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 222/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 187 par. 1, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 6, art. 233 par. 1 pkt 1, art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 15 ust. 2 lit. a, art. 22 ust. 1, art. 46, art. 48, art. 173, art/ 201 ust. 2
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Janina Guść Sędziowie: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak Asesor WSA Adam Osik (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Konrad Milczanowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 marca 2024 r., nr 2201-IGC.4303.10.2024.AK w przedmiocie odmowy sprostowania zgłoszenia celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 6 grudnia 2023 r., nr 328000-COC-2.4303.85.2023.AKS, działając na podstawie przepisów: art. 22 ust. 7, art. 56 ust. 1 i 2, art. 57 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE. L Nr 269 z 2013 r. ze zm.) – dalej jako: "UKC", art. 3 ust. 1 i 2, art. 5 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 256, s. 1), rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2019/1776 z dnia 9 października 2019 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 280, s. 1) oraz art. 73 ust. 1 pkt 1, art. 73d ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. z 2023 r., poz. 1590 ze zm., zwanej w skrócie: "p.c."), Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni odmówił C. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. sprostowania zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 30 marca 2020 r. w zakresie określenia należności celno-podatkowych w prawidłowej wysokości, wynikającej z nieprawidłowo zadeklarowanego kodu HS w zgłoszeniu celnym.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że 30 marca 2020 r. firma J. S.A., działająca jako przedstawiciel bezpośredni C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., zgłosiła w procedurze dopuszczenia do obrotu towar opisany w polu 31 ww. zgłoszenia celnego jako: TAURYNA 98,5% (CAS 107-35-7) (dodatek do pasz/WOLNY od GMO), sprowadzony z Chin na warunkach dostawy FOB WUHAN. Torwar został zaklasyfikowany przez zgłaszającego do kodu Taric 292119 99 90 jako:

związki z aminową grupą funkcyjną

- Monoaminy alifatyczne i ich pochodne; ich sole

- - Pozostałe

- - - Pozostałe

- - - - Pozostałe.

Wnioskiem z dnia 2 marca 2023 r. spółka zwróciła się o korektę ww. zgłoszenia celnego w zakresie klasyfikacji taryfowej i zmiany pola 36, zwrot cła oraz określenie należności podatkowych w prawidłowej wysokości uzasadniając wniosek faktem, że spółka nie znała dokładnej specyfikacji przedmiotowego towaru w dniu odprawy. We wniosku zmieniono klasyfikację ww. towaru do kodu TARIC 292119 99 80 jako:

- Monoaminy alifatyczne i ich pochodne; ich sole

- - Pozostałe

- - - Pozostałe

- - - - Tauryna (CAS RN 107-35-7), z dodatkiem 0,5% środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8).

Do wniosku została dołączona m.in. faktura handlową nr [...] z dnia 16 stycznia 2020 r. oraz oświadczenie eksportera z 6 grudnia 2022 r. dotyczące zawartości ditlenku krzemu.

W związku z brakiem dokumentów potwierdzających, że przedmiotowy towar zawierał 0,5% środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu organ wezwał spółkę do dostarczenia kopii certyfikatów analizy dostarczonej dla dostawy przedmiotowego towaru oraz specyfikacji materiałowej dostawcy towaru. W odpowiedzi na wezwanie spółka dostarczyła certyfikat analizy z 14 lutego 2020 r., fakturę z 16 stycznia 2020 r. oraz oświadczenie dostawcy z 18 maja 2020 r. W odpowiedzi na kolejne wezwanie organu spółka przedłożyła oryginał oświadczenia dostawcy z 18 maja 2023 r. oraz oryginał certyfikatu analizy z 22 stycznia 2023 r.

W odpowiedzi na zawiadomienie o zamiarze wydania decyzji niekorzystnej, wpłynęło pismo spółki, w którym wskazano m.in., że w momencie zgłoszenia w importowanym towarze był użyty dodatek 0,5% środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu oraz że nie istnieje przepis prawny, który limitowałby czasowo uznanie jako dowodu oświadczenia eksportera.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie, po przytoczeniu zastosowanych przepisów, organ pierwszej instancji wskazał, że z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, iż importowanym towarem była tauryna (nr CAS 107-35-7) o zawartości min. 98,5%. Klasyfikacji taryfowej dokonuje się zgodnie z brzmieniem pozycji taryfy celnej z uwzględnieniem uwag do sekcji i działów. Pomimo wnioskowanej zmiany kodu TARIC na 292119 99 80 w zgłoszeniu celnym spółka nie przedstawiła jednak żadnych dowodów wskazujących, że w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego towar opisany w zgłoszeniu oraz w dokumentach stanowiących załączniki do tego zgłoszenia jako "Tauryna 98,5%" zawierał 0,5% dodatku ditlenku krzemu.

Organ poinformował, że zgodnie z art. 172 ust. 2 UKC, do celów stosowania przepisów regulujących procedurę celną oraz do celów wszelkich innych formalności przywozowych stosuje się datę przyjęcia zgłoszenia celnego. Dokumenty od eksportera potwierdzające zawartość 0,5% ditlenku krzemu w przedmiotowym towarze, wystawione dwa lata po dokonaniu importu, nie kwalifikują się pod tym względem jako wystarczające dowody pozwalające zastosować dla przedmiotowego towaru kod TARIC 2921 19 99 80.

Organ stwierdził - wobec stanowiska spółki, że nazwa handlowa użyta przez eksportera oraz nazwa handlowa użyta przez spółkę była nadana bez względu na stan jakościowy importowanego towaru – że nazwa ta nie ma znaczenia przy klasyfikacji. Spółka nie przedstawiła wystarczających dowodów na zawartość ditlenku krzemu w ilości 0,5%, która jest warunkiem do zastosowania kodu TARIC 292119 99 80.

W związku z tym, że kod TARIC towaru ujętego w przedmiotowym zgłoszeniu celnym pozostaje bez zmian organ uznał, że nie ma podstaw do dokonania zmian w zakresie określenia należności celno-podatkowych.

W wyniku rozpoznania wniesionego przez C. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 12 marca 2024 r., nr 2201-IGC.4303.10.2024.AK, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.), dalej jako: "op", art. 73 ust. 1 p.c., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 173 ust. 1 i 3 oraz art. 48 i art. 172 ust. 2 UKC organ wskazał, że zwolnienie towarów oznacza czynność podjętą przez organy celne, umożliwiającą użycie towarów do celów określonych dla procedury celnej, którą zostały objęte. W przypadku, gdy kwota należności celnych przywozowych jest równa kwocie wpisanej do zgłoszenia celnego, zwolnienie towarów przez organy celne jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o długu celnym. Jest to domniemanie, że zgłaszający będąc odpowiedzialny za prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia oraz wypełnianie wszystkich zobowiązań związanych z objęciem towarów daną procedurą celną swoje obowiązki wykonał prawidłowo. W wyniku tego domniemania, towary nieunijne wprowadzone na rynek Unii lub przeznaczone do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii, objęte procedurą dopuszczenia do obrotu uzyskały unijny status. Domniemanie to obejmuje, że pobrano wszelkie należności celne przywozowe.

W sytuacji, gdy organ celny zaakceptował kwotę należności celnych przywozowych określoną przez zgłaszającego a dłużnik w terminie należności te uiścił, to w rozumieniu art. 173 ust. 3 UKC zgłaszający spełnił obowiązki wynikające z objęcia towarów daną procedurą celną.

W powyższym kontekście organ uznał za bezzasadny zarzut wskazujący na konieczność sprostowania zgłoszenia celnego w celu spełnienia obowiązków wynikających z objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Obowiązki, o których mowa w ww. przepisie zostały już bowiem spełnione.

Organ dodał, że poza spełnieniem warunku dochowania trzyletniego terminu od daty przyjęcia zgłoszenia celnego na sprostowanie zgłoszenia celnego ustawodawca wskazuje na możliwość wyrażenia przez organ zgody na dokonanie tej czynności. Wyrażając zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów organ celny musi mieć pewność, że zgłoszenie celne nie będzie dotyczyć innych towarów niż te, których dotyczyło w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Osoba dokonująca zgłoszenia ponosi wobec organów celnych odpowiedzialność za jego treść, a możliwości jego zmiany kończą się co do zasady najpóźniej w dacie zwolnienia towarów. Do momentu zwolnienia towar znajduje się pod dozorem celnym, zatem tylko do tego momentu organ może mieć pewność, co do stanu towaru. Dlatego tylko dokonane w tym czasie, z udziałem organów celnych badanie towaru, można uznać za w pełni wiarygodne, a stwierdzony w ten sposób rodzaj towaru za faktycznie wprowadzony na obszar celny Unii. Wyniki innych badań nie dają całkowitej pewności, wobec czego nie mogą stanowić podstawy do sprostowania zgłoszenia celnego.

Przekonania, że towar winien podlegać innej klasyfikacji niż ta, której dokonano pierwotnie w zgłoszeniu organ może nabrać jedynie na podstawie stosownych dowodów, zaś dowody w postaci oświadczeń nie będą w tym wypadku wystarczające. W sytuacji bowiem rozważania składu chemicznego towaru niezbędne jest posiłkowanie się specjalistycznymi dokumentami, które skład taki określają. Strona przedłożyła w toku postępowania szereg dowodów. W świetle art. 85 ust. 1 oraz art. 172 ust. 2 UKC nie ulega wątpliwości, że dowody te winny odnosić się wprost do towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu, nie zaś jakiegokolwiek towaru o tej samej nazwie. Kwota należności celnych przywozowych została bowiem określona według stanu towaru w chwili powstania długu celnego, która zaistniała w momencie przyjęcia zgłoszenia celnego. Data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne została wykorzystana do celów stosowania przepisów regulujących procedurę celną. Elementy kalkulacyjne niezbędne do określenia długu celnego również odnoszą się do tej daty.

Zdaniem organu odwoławczego sprostowanie zgłoszenia celnego poprzez zmianę jakichkolwiek jego elementów, a w szczególności o charakterze przedmiotowym może zatem nastąpić jedynie wówczas, jeśli dowody wskazujące na taką zmianę odnoszą się bezpośrednio do towaru według stanu z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

W ocenie organu odwoławczego nie uzasadniają zmiany klasyfikacji towaru przedłożone przez przedstawiciela strony dowody w postaci karty bezpieczeństwa produktu (Safety Data Sheet), czy też karty charakterystyki materiału (Material Safety Data Sheet), które pomimo że w szczegółowy sposób opisują określony rodzaj towaru, to jednak mają charakter ogólny, co oznacza, że w żadnym z tych dokumentów nie ma bezpośredniego odniesienia do konkretnej partii towaru (wskazania numeru faktury, kontenera, itp.), która została objęta procedurą dopuszczenia do obrotu. Stąd dokumenty te nie mogły stanowić podstawy dla zmiany klasyfikacji towaru zadeklarowanego w ww. zgłoszeniu celnym.

Oceniając z kolei dokument w postaci Certyfikatu analizy z dnia 14 lutego 2020 r. organ odwoławczy zauważył, że na podstawie wskazania symbolu (BATCH) C002-YB2001424, który jest tożsamy z oznaczeniem towaru na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego należy wnioskować, iż dowód ten wskazuje na przedmiotowy towar i opisuje go jako taurynę zawierającą w swoim składzie 0,5% środka przeciwzbrylającego (AC). W certyfikacie tym nie wskazano jednak, jakiego rodzaju środek przeciwzbrylający o zawartości 0,5% występuje w towarze. Sądząc po ilości poszczególnych wykazanych składników, procentowy udział środka przeciwzbrylającego w towarze wydaje się bardzo istotny.

Podobnie, w ocenie organu odwoławczego, nie można wywnioskować rodzaju użytego przez producenta środka przeciwzbrylającego w przedmiotowym towarze na podstawie oryginału Certyfikatu z analizy z dnia 22 stycznia 2020 r., w którym jest mowa jedynie o zawartości środka przeciwzbrylającego bez wskazania zarówno nazwy jak i procentowego udziału.

Odnośnie oświadczeń złożonych przez stronę oraz eksportera towaru organ zauważył, że dokumenty te zawierają wprawdzie wszystkie istotne informacje dotyczące towaru w kontekście zawartości środka przeciwzbrylającego. Ze względu na wskazanie numerów kontenerów należy wnioskować, że odnoszą się do przedmiotowego towaru. Niemniej jednak z uwagi na konieczność ustalenia składu chemicznego towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego nie mogą stanowić dowodu potwierdzającego 0,5% zawartość w nim środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8).

Organ podkreślił, że nie odbiera dokumentom w postaci oświadczeń waloru wiarygodności jednak w okolicznościach rozpatrywanej sprawy dowody takie mogą mieć charakter uzupełniający wobec dowodów głównych, jakimi winny być wyniki z analizy składu chemicznego towaru.

Dokonując oceny całokształtu materiału dowodowego łącznie i w powiązaniu nie można stwierdzić, aby towar stanowiący przedmiot ww. zgłoszenia celnego zawierał w swoim składzie 0,5% środka ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8).

Z omówionych dokumentów określających skład chemiczny fakt ten nie wynika. Zawierają one jedynie informację o zawartości środka przeciwzbrylającego, którego rodzaje zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego mogą być różne, jak choćby często występujący w tabletkach stearynian magnezu. Organ odwoławczy dokonując ponownego rozpatrzenia sprawy objął wnikliwą analizą wszystkie przedłożone przez stronę dokumenty bez względu na datę ich wystawienia, która pozostała bez wpływu na ocenę mocy dowodowej.

Odnosząc się uzupełniająco do naruszenia art. 48 UKC organ odwoławczy zauważył, że postępowanie w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte wnioskiem strony. W toku prowadzonego postępowania organ poddał weryfikacji zgłoszenie celne w związku z żądaniem zawartym we wniosku na okoliczność ustalenia, czy klasyfikacja przedmiotowego towaru została przeprowadzona prawidłowo. Przed wydaniem rozstrzygnięcia wziął pod uwagę wszystkie przedłożone przez stronę dokumenty. Zarzut naruszenia art. 48 UKC wydaje się w tym kontekście nie tyle bezpodstawny co niezrozumiały.

W konsekwencji nie doszło również do naruszenia art. 56 ust. 1 oraz ust. 2 lit. a w zw. z art. 57 ust. 1 UKC oraz załącznika I, sekcji I, reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS).

Klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. To zgłaszający, zgodnie z art. 57 ust. 1, 2 i 3 UKC dokonuje klasyfikacji taryfowej towarów do celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej. Jeśli zgłaszający w zgłoszeniu celnym dokonałby nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanych towarów, to na organie celnym spoczywa obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji, według reguł z art. 57 ust. 1, 2 i 3 UKC. Stan towarów istniejący w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego polega na tym, że towar zgłoszony do procedury celnej ma ściśle określone właściwości jako rzecz fizyczna, które powodują że można go przypisać do brzmienia konkretnej, wyłącznie jednej pozycji Nomenklatury Scalonej. Późniejsza zmiana tego stanu rzeczy nie ma znaczenia dla prawidłowej klasyfikacji taryfowej. Taryfa Celna Wspólnot Europejskich ma charakter wyczerpujący co oznacza, że nie ma takich towarów, które nie mogłyby zostać w niej zaklasyfikowane, ponieważ w pozycjach taryfowych stosuje się sformułowania otwarte: "towary inne, gdzie indziej nie wymienione". W myśl art. 85 ust. 1 UKC, kwota należności celnych przywozowych (...) jest określana zgodnie z takimi zasadami obliczania należności celnych, jakie miały zastosowanie do danych towarów w chwili powstania w stosunku do nich długu celnego.

Wedle z kolei reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z regułami 2, 3, 4, 5 i 6. Podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towarowej ma brzmienie pozycji i wszystkich uwag do sekcji i działów z nimi związanych. Z kolei reguła 6 stanowi, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł.

Brak było postaw do zakwestionowania klasyfikacji dokonanej przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, a w konsekwencji zamiany klasyfikacji przedmiotowego towaru. W tym kontekście nie zasługują na aprobatę zarzuty dowodzące błędnej klasyfikacji przedmiotowego towaru, wbrew regule 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz z naruszeniem art. 56 ust. 1 oraz ust. 2 lit. a w zw. z art. 57 ust. 1 UKC.

W konsekwencji za bezpodstawne organ uznał zarzuty sformułowane na okoliczność niezastosowania przez organ pierwszej instancji art. 116 ust. 1 lit. a UKC w zw. z art. 117 ust. 1 UKC.

Wedle postanowień art. 116 ust. 1 lit. a UKC kwoty należności przywozowych podlegają zwrotowi, lub umorzeniu między innymi z powodu nadpłaty należności celnych przywozowych.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 UKC, kwota należności celnych przywozowych jest zwracana lub umarzana, jeżeli kwota odpowiadająca długowi celnemu, o której pierwotnie powiadomiono, przekracza kwotę należną lub gdy dłużnik został powiadomiony o długu celnym niezgodnie z art. 102 ust. 1 akapit drugi lit. c lub d. Zwrot "o której pierwotnie powiadomiono" dotyczy dwóch sytuacji: w przypadku, gdy należna kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest równa kwocie wpisanej do zgłoszenia celnego, zwolnienie towarów przez organy celne jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o długu celnym; w przypadku, gdy nie ma zastosowania takie powiadomienie i dłużnik zostaje powiadomiony o długu celnym przez organy celne, gdy są one w stanie określić należną kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych i wydać decyzję w tej sprawie. Inaczej mówiąc, chodzi o powiadomienie w chwili zwolnienia towarów będące skutkiem domniemania prawidłowego samoobliczenia kwoty należności celnych w zgłoszeniu celnym oraz o powiadomienie po zwolnieniu towarów wynikające z decyzji, kiedy określona przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym kwota należności celnych jest niższa od należnej. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 8 czerwca 2023 roku C-640/21 wskazał że: "(...) unijny kodeks celny opiera się na systemie zgłoszeniowym w celu ograniczenia w jak największym stopniu formalności celnych i kontroli celnych, zapobiegając jednocześnie nadużyciom finansowym i nieprawidłowościom mogącym przynieść szkodę budżetowi Unii. To ze względu na znaczenie, jakie dla prawidłowego funkcjonowania unii celnej mają owe uprzednie zgłoszenia, unijny kodeks celny w art.15 nakłada na zgłaszających obowiązek dostarczenia prawidłowych i kompletnych informacji (wyrok z dnia 9 lipca 2020 r., Unipack, C-391/19, EU:C:2020:547, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo). Ów obowiązek jest powiązany z zasadą nieodwołalności zgłoszenia celnego z chwilą jego przyjęcia, od której wyjątki zostały ściśle określone w regulacji unijnej w tej dziedzinie (wyrok z dnia 17 września 2014 r., Baltic Agro, C-3/13, EU:C:2014:2227, pkt 43 i przytoczone tam orzecznictwo). O ile ta zasada nieodwołalności została złagodzona pod rządami unijnego kodeksu celnego poprzez przewidzianą w art. 173 tego kodeksu możliwość sprostowania zgłoszenia celnego, o tyle możliwość ta stanowi wyjątek od tej zasady, który należy interpretować ściśle.".

Brak podstaw do zmiany klasyfikacji towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu według ww. zgłoszenia celnego skutkował niemożliwością wyrażenia zgody na sprostowanie zgłoszenia celnego, a co za tym idzie zastosowaniem zerowej stawki celnej i zwrotem cła oraz określeniem różnicy w podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do zarzutów proceduralnych organ odwoławczy zauważył, że postępowanie dowodowe było prowadzone w sposób wnikliwy i wyczerpujący. Organ pierwszej instancji, przed wydaniem rozstrzygnięcia, wziął pod uwagę całokształt przedłożonego w toku postępowania materiału dowodowego. Nadesłane przez stronę dokumenty zostały poddane szczegółowej analizie, jednak z żadnego z nich wprost nie wynika, aby przedmiotowy towar zawierał w swoim składzie 0,5% środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8). Argumentacja strony jest oparta na domniemaniu, gdyż żaden dowód z wyjątkiem oświadczenia chińskiego kontrahenta nie wskazuje na 0,5% zawartość środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8) w analizowanym towarze.

Organ ustalił stan faktyczny na podstawie wiedzy wynikającej z przedłożonych dokumentów. Dowodzenie strony opiera się natomiast na założeniu, że skoro w Certyfikacie z analizy wystawionej przez H. Co. Ltd. jest mowa o taurynie zawierającej w swoim składzie 0,5% środka przeciwzbrylającego (AC), to należy przyjąć, że substancją tą jest ditlenek krzemu, ponieważ tak wskazuje w swoim oświadczeniu strona i chiński kontrahent. Organ odwoławczy nie podzielił zasadności takiego poglądu. Przedmiotowy towar został poddany laboratoryjnemu badaniu, w wyniku którego ustalono skład wraz z określeniem procentowego udziału zawartości poszczególnych substancji. Skoro więc w towarze znajdowałby się składnik w postaci 0,5% zawartości ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8), to winien zostać oznaczony, zwłaszcza w kontekście tak istotnego wpływu na klasyfikację towaru, skutkującą niższym wymiarem należności. Brak wskazania nazwy środka przeciwzbrylającego w certyfikacie z analizy oznacza jedynie tyle, że w przedmiotowym towarze był zawarty środek przeciwzbrylający. Dla klasyfikacji informacja ta jednak nie jest wystarczająca.

Strona przedłożyła na wezwanie organu pierwszej instancji oryginały dokumentów. Tym samym argumentacja podniesiona na okoliczność naruszenia art. 194a § 1 Ordynacji podatkowej jest niezrozumiała.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisaną decyzję organu odwoławczego C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Zaskarżonej decyzji skarżąca spółka zarzuciła naruszenie:

I. prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., tj.: art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych oraz nowych dowodów istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji, a nieznanych organowi, który wydał zaskarżoną decyzję, tj. kart charakterystyki materiału (Material Safety Dala Sheet, dalej: "MSDS") wydanych przez eksportera (producenta) ujętego na przedmiotowym zgłoszeniu celnym wystawionym przed datą przyjęcia przedmiotowego zgłoszenia celnego, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, w sytuacji, gdy zebranie powyższego materiału dowodowego i jego uwzględnienie istotnie wpływa na ustalenie okoliczności faktycznych oraz ocenę dowodów w toku postępowania.

II. przepisów prawa procesowego, tj.

1) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 1 p.c. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz błędną, arbitralną ocenę zebranego materiału dowodowego, polegającą na:

a. braku analizy i porównania treści wszystkich dokumentów oraz nieuznaniu związku logicznego okoliczności wynikających z zebranego materiału dowodowego, tzn. spójności dokumentów powstałych przed datą złożenia zgłoszenia celnego, jak i późniejszych oświadczeń eksportera (producenta) towarów,

b. braku analizy i porównania treści wszystkich dokumentów oraz nieuznaniu logicznego związku pomiędzy treścią przedkładanych przez skarżącą dokumentów, które wskazują, że importowany towar zawierał 0,5% środka przeciwzbrylającego, który wedle późniejszych oświadczeń eksporterów (producentów) stanowił dwutlenek (ditlenek) krzemu,

c. pominięciu faktu, że przedłożone dokumenty wydane zostały dla towarów o serii tożsamej co seria towarów wskazana na fakturze handlowej wystawionej przez eksportera (producenta) towarów, co potwierdza także wskazanie tego samego kontenera, w którym towar został przedstawiony organom celnym,

skutkujące brakiem wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz błędną, arbitralną ocenę zebranego materiału dowodowego co mogło mieć i, w ocenie skarżącej, miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 o.p. zw. z art. 73 ust. 1 pkt 1 p.c., poprzez brak wyczerpującego zebrania całego materiału dowodowego oraz zaniechanie czynności dowodowych przez organ celny polegający na:

a. braku ustalenia skutku ewentualnego braku ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8) w importowanym towarze dla stosowania przez skarżącą określonych procesów technologicznych przy przetwarzaniu importowanego towaru,

b. braku ustalenia, czy w określonym procesie technologicznym stosowanym przez skarżącą w toku produkcji przy wykorzystaniu importowanych towarów jest możliwe zastosowanie innego środka niż ditlenek krzemu, a także czy skarżąca taki inny środek stosuje,

c. braku ustalenia istnienia próbek towarów pobranych przez właściwe organy lub przez skarżącą w chwili importowania towarów lub w późniejszym czasie lub magazynowania przez skarżącą importowanych towarów w chwili wydawania zaskarżonej decyzji,

d. braku aktywnego działania dowodowego organu poprzez brak zwrócenia się do skarżącej o przedstawienie informacji, czy producenci importowanych towarów posiadają uznawany przez europejskie organy celne status upoważnionego przedsiębiorcy na mocy decyzji Wspólnego Komitetu Współpracy Celnej ustanowionego na mocy umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych z dnia 16 maja 2014 r. dotycząca wzajemnego uznawania programu upoważnionego przedsiębiorcy Unii Europejskiej i programu Chińskiej Republiki Ludowej dotyczącego środków zarządzania według kategorii przedsiębiorstw (dalej: "Decyzja WKWC"),

skutkujące błędnym oraz niepełnym ustaleniem okoliczności faktycznych przez brak wyczerpującego zebrania całego materiału dowodowego oraz zaniechanie czynności dowodowych, co w ocenie skarżącej miało istotny wpływ na wynik sprawy;

3) art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 p.c. poprzez nieuchylenie decyzji organu pierwszej instancji, podczas gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem prawa i winna być uchylona co w ocenie skarżącej miało istotny wpływ na wynik sprawy,

4) art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 73. ust. 1 pkt 1 p.c. oraz art. 10 ust. 1 umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych oraz art. 22 ust. 6 UKC poprzez brak podjęcia czynności wyjaśniających w drodze ww. umowy międzynarodowej przez zwrócenie się do właściwych organów celnych Chińskiej Republiki Ludowej o pomoc w zakresie przekazania informacji służących właściwemu stosowaniu przepisów celnych, zapobieganiu naruszeniom, prowadzeniu dochodzeń oraz zwalczaniu wszelkich działań sprzecznych z przepisami celnymi w zakresie dokumentów wystawionych przez producentów co w ocenie skarżącej miało istotny wpływ na wynik sprawy;

III. przepisów prawa materialnego, tj.

1) art. 173 ust. 1 oraz ust. 3 UKC:

a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie pomimo braku wystąpienia przesłanki negatywnej dla sprostowania zgłoszenia celnego w sytuacji, gdy towary objęte wnioskiem o sprostowanie zgłoszenia celnego dotyczą tych samych towarów co towary pierwotnie objęte zgłoszeniami celnymi, a żądania objęte wnioskiem o sprostowanie nie spowodują sytuacji, w której zgłoszenie celne będzie dotyczyć towarów innych niż te, których dotyczyło pierwotnie, co w ocenie skarżącej miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, której konsekwencją była odmowa sprostowania zgłoszeń celnych,

b. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że obowiązki wynikające z objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu zostały spełnione w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie wypełniono je w niewłaściwy sposób, poprzez podanie niewłaściwego kodu klasyfikacji celnej dla towaru, a w konsekwencji zawyżając należności celno-podatkowe, co w ocenie skarżącej miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, której konsekwencją jest istnienie w dalszym ciągu nadpłaty oraz odmowa sprostowania zgłoszenia celnego,

2) art. 22 ust. 1 oraz ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 oraz z art. 172 ust. 2 UKC w zw. z § 26 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zgłoszeń celnych z dnia 8 września 2016 r. (Dz.U. z 2016 r. poz. 1498 ze zm.) poprzez

a. niewłaściwe zastosowanie pomimo dostarczenia przez skarżącą, która jest upoważnionym przedsiębiorcą (dalej: "AEO") dokumentów oraz oświadczeń, których wiarygodności organ nie kwestionował, co w ocenie skarżącej miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, której konsekwencją była odmowa uznania dokumentów oraz oświadczeń za wystarczające do zmiany klasyfikacji taryfowej przedmiotowych towarów,

b. brak wskazania w powiadomieniu o możliwości wydania decyzji niekorzystnej (art. 22 ust. 6 UKC) podstaw faktycznych przemawiających za oddaleniem wniosku strony oraz brak wskazania wszystkich przesłanek, które nie zostały przez skarżącą spełnione, a mogły zostać udowodnione przez skarżącą, w celu uwzględnienia żądań zawartych we wnioskach o sprostowanie zgłoszeń celnych.

3) art. 116 ust. 1 lit. a. oraz art. 117 ust. 1 UKC w zw. z art. 173 ust. 3 UKC poprzez ich błędną wykładnię i brak zastosowania, polegające na uznaniu, że w niniejszej sprawie brak jest okoliczności potwierdzających sprostowanie zgłoszeń celnych, co skutkowało brakiem zmiany klasyfikacji celnej, a tym samym brakiem stwierdzenia zawyżenia zadeklarowanych kwot należności celnych przywozowych przez spółkę oraz brakiem ich zwrotu,

4) art. 38 ust. 1 w zw. z art. 38 ust. 6 UKC poprzez jego niezastosowanie przez brak uwzględnienia statusu skarżącej posiadającej status upoważnionego przedsiębiorcy AEO przy rozpatrywaniu dostarczonego przez nią materiału dowodowego w postaci oświadczeń skarżącej i producentów oraz innych dokumentów potwierdzających jej twierdzenia w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru, w sytuacji, kiedy skarżąca posiada przyznany status upoważnionego przedsiębiorcy, co stawia ją w uprzywilejowanej pozycji do innych przedsiębiorców pod względem kontroli celnych, w tym podleganiu mniejszej liczbie kontroli fizycznych i kontroli dokumentów oraz potwierdza wiarygodność skarżącej, co skutkowało brakiem uznania za wystarczające do udowodnienia zasadności zmiany klasyfikacji taryfowej towarów.

Odnośnie naruszenia przepisów prawa procesowego spółka podniosła, że organ pierwszej instancji dysponując certyfikatami analizy oraz oświadczeniami producenta towaru powinien dokonać porównania treści obu dokumentów oraz zestawić je wraz z żądaniem skarżącej. W ocenie skarżącej, zebrany materiał dowodowy został rozpatrzony powierzchownie, nie eliminując stanów niepewności co do stanu faktycznego oraz zasadności uwzględnienia żądania skarżącej, a ewentualne wątpliwości rozstrzygając na niekorzyść strony, bez podjęcia próby ich wyjaśnienia.

Skarżąca podkreśliła, że przedstawione faktury handlowe, certyfikaty analizy oraz oświadczenia producenta towarów odnoszą się do tej samej serii towarów, która została zgłoszona do procedury dopuszczenia do obrotu.

Organ uznając dowody, które potwierdzały stanowisko spółki, za niewystarczające, nie podjął środków dowodowych zmierzających do wyjaśnienia wątpliwości organu, ani nie wskazał w jednoznaczny sposób istoty wątpliwości.

Z treści certyfikatu analizy wystawionego przez producenta H. Co. Ltd. wynika, że towar objęty danymi fakturami posiada w składzie przeciwzbrylacze. Doprecyzowanie zawartości w importowanych towarach 0,5% ditlenku krzemu (CAS NR 11292600-8) zostało zawarte w oświadczeniach producentów, w których oświadczają, że towar objęty konkretną dostawą (numer kontenera pokrywa się z tym wskazanym w zgłoszeniu celnym) zawiera w 99,5% taurynę (CAS NR 107-35-7) oraz w 0,5% ditlenek krzemu (CAS NR 112926-00-8).

Ditlenek krzemu jest stosowany jako substancja przeciwzbrylająca o oznaczeniu E551, przeznaczona m.in. do użytku w produktach przeznaczenia żywieniowego oraz w produktach paszowych. Ponadto, jest to niezbędny składnik tauryny, która importowana jest w formie "proszkowej", aby towar ten się nie zbrylił i zachował normy jakościowe do wykorzystania go w procesie produkcji pasz.

Zdaniem skarżącej zebrany materiał dowodowy nie został wyczerpująco rozpatrzony przez organy wydające decyzje. Nie sposób uznać za zasadne postępowania organu odwoławczego, który wskazał, że nie odbiera wiarygodności oświadczeń złożonych przez skarżącą oraz producentów, nawet podkreślając fakt braku znaczenia czasu wydania tych dokumentów oraz fakt zawarcia w nich wszelkich niezbędnych informacji dotyczących towaru w kontekście zawartości środka przeciwzbrylającego, jednocześnie uznając je za niewystarczające do udowodnienia zasadności żądania skarżącej.

Dokonane w sprawie analiza i rozpatrzenie materiału dowodowego pozostają w sprzeczności z obiektywną oceną dowodów i wyczerpującym rozpatrzeniem materiału dowodowego.

Wszystkie dokumenty odnoszą się do konkretnego zgłoszenia celnego towaru, wskazując tożsamość towaru poprzez serię (batch), numery kontenerów, rodzaj towaru oraz zawartość środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu w ilości 0,5%. Zatem organy celne dysponowały informacją o składzie chemicznym importowanego towaru oraz ich rodzaju, a także procentowej zawartości wraz ze wskazaniem koniecznego do prawidłowej klasyfikacji nr CAS RN ditlenku krzemu.

Za niezasadne i wewnętrznie sprzeczne spółka uznała twierdzenie organu, który wskazuje, że dokumenty, w których środek przeciwzbrylający został określony z nazwy i procentowej zawartości, nie odnosiły się wprost do towaru z przedmiotowego zgłoszenia celnego, w sytuacji, w której sam organ potwierdzał, że oświadczenia dostarczone przez skarżącą zawierają dokładną informację o procentowej zawartości danego składnika importowanego towaru wraz ze wskazaniem numeru CAS RN.

Jednocześnie, nie wskazując wprost na odmowę mocy dowodowej oświadczeniom, organ uniemożliwił skarżącej obronę jej stanowiska. Gdyby bowiem organ poinformował, że dowody te uznaje za niewiarygodne lub niewystarczające, skarżąca podjęłaby kroki, aby dodatkowo potwierdzić ich prawdziwość poprzez:

a) dostarczenie dodatkowo identycznych kart bezpieczeństwa materiałów posiadanych przez producentów (Material Safety Data Sheet) również z innych dat (takie dokumenty istniały) stanowiących podstawę dla oświadczeń składanych przez producentów,

b) wskazanie na status upoważnionego przedsiębiorcy, dodatkowo uwiarygodniający sporządzającego oświadczenie,

c) wskazanie, że organ w razie wątpliwości miał możliwość zwrócenia się o pomoc do administracji celnej kraju wywozu w celu potwierdzenia wiarygodności oświadczeń składanych przez producentów.

Organy celne nie kwestionowały wiarygodności dostarczonych dokumentów, mimo to powzięły wątpliwości co do zasadności uwzględnienia żądania. W takiej sytuacji powinny dalej prowadzić postępowanie dowodowe.

W toku postępowania nie uwzględniono m.in. schematu działania spółki w zakresie wykorzystywania importowanych towarów w procesie produkcji pasz. Ditlenek krzemu stosowany jest jako substancja przeciwzbrylająca dla tauryny, która importowana jest w formie "proszkowej". Jest ona substancją silnie higroskopijną i narażoną na zbrylenie się w toku samej produkcji, transportu lub magazynowania. Środek ten jest niezbędny do zachowania należytej jakości tauryny oraz poprawności procesu technologicznego podczas produkcji pasz z wykorzystywaniem importowanego towaru.

Skarżąca wyjaśniła, że w sytuacji identyfikacji zbrylenia tauryny nie ma możliwości poddania tauryny niezbędnym procesom mielenia na sitach o grubości oczek nawet do 4 mm, a tym bardziej uzdatniania zbrylonego surowca. Każdy surowiec nie spełniający wymagań jakościowych jest reklamowany do dostawcy z uwagi na restrykcyjne podejście klientów spółki. Wykorzystanie tauryny niespełniającej warunków jakościowych mogłoby skutkować regresem ze strony klientów, utratą wiarygodności i poniesieniem olbrzymich strat wizerunkowych. Z uwagi na powyższe zbrylona tauryna nie jest wykorzystywana w procesie produkcji. W przypadku jej identyfikacji rozpoczynana jest procedura reklamacji. Spółka posiada ściśle określony schemat postępowania oraz procedurę reklamacji.

Zdaniem skarżącej w toku postępowania nie ustalono kolejnych ważnych okoliczności faktycznych. Szczególnie mając na uwadze brzmienie taryfy celnej zakładającej zawieszenie poboru cła dla towarów zawierających powyższy środek przeciwzbrylający wydaje się oczywistym stosowanie takiego środka zarówno przez producentów jak i importowanie takich towarów przez kupujących oraz samą skarżącą. Ustalenie procesów technologicznych wykorzystywanych przez spółkę jest zasadne nie tylko z punktu widzenia wyczerpującego rozpatrzenia sprawy, w tym zasad logiki, doświadczenia życiowego i wiedzy, ale również wynika z § 26 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zgłoszeń celnych. O niewystarczającej inicjatywie dowodowej świadczy fakt braku próby ustalenia przez organy możliwości pobrania próbek, szczególnie w sytuacji wskazywania na konieczność analizy składu chemicznego importowanego towaru. W tym kontekście organy celne nie zbadały czynności kontrolnych przeprowadzonych przez granicznego lekarza weterynarii.

Spółka dodała, że ditlenek krzemu (CAS RN 112926-00-8) jest klasyfikowany przez europejskie organy w portalu Food and Feed Information Portal pod kodem E551a jako dopuszczalny składnik produktów, które są wykorzystywane do produkcji żywności dla zwierząt. Wskazuje na to nazwa wskazana w rejestrze paszowym: "Silicie acid, precipitated and dried", która jest wskazana w opracowaniu Europejskiego Centrum Ekotoksykologii i Toksykologii Chemikaliów. Dodatkowo te same informacje znajdują odzwierciedlenie w ogólnie dostępnych źródłach kartach charakterystyki dla tej substancji. Organ w toku postępowania nie sprawdził, jakie środki przeciwzbrylające mogą być dodawane do surowców wykorzystywanych przy produkcji żywności dla zwierząt.

Skarżąca wskazała ponadto, że zawartość ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8) wynikała również z istniejących w dacie wydania decyzji kart bezpieczeństwa materiałów (Material Safety Data Sheets), na podstawie których producenci złożyli swoje oświadczenia, o których istnieniu skarżąca wtedy nie wiedziała, a których istnienie ustaliła później z własnej inicjatywy. Niektóre z tych kart (datowane na lata 2020, 2021 i 2022) mogły nie zostać przedstawione w toku postępowania z uwagi na fakt, że organ twierdził, iż nie odmawia wiarygodności oświadczeniom producentów. Tym samym skarżąca nie uznała, aby konieczne było zwrócenie się do producentów z pytaniem, czy takie karty istnieją oraz o dostarczenie tych kart jako dodatkowych dowodów potwierdzających wiarygodność złożonych oświadczeń, skoro wiarygodności oświadczeń organ nie kwestionował oraz tego, że już pierwotnie importowany towar powinien być klasyfikowany do kodu TARIC 2921 19 99 80.

Ponadto pomiędzy Unią Europejską a Chińską Republiką Ludową pozostaje w mocy umowa między Wspólnotą Europejską a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych z dnia 8 grudnia 2004 r. Art. 10 tej umowy przewiduje możliwość skorzystania z wzajemnej pomocy przez organy celne umawiających się stron. Organ miał zatem możliwość, w sytuacji powzięcia wątpliwości co do wiarygodności przedstawionych dowodów, skorzystania z pomocy organów celnych Chińskiej Republiki Ludowej w celu weryfikacji ich wiarygodności. Wskazane dodatkowe możliwości dowodowe zostały przez organy celne pominięte.

Odnośnie naruszenia art. 173 ust. 1 i 3 UKC skarżąca wyjaśniła, że w sprawie nie można mówić o braku możliwości sprostowania zgłoszenia celnego w taki sposób, aby dotyczyło ono innych towarów niż te, których dotyczyło pierwotnie, ponieważ w niniejszej sprawie tożsamość towaru pozostaje ta sama. Przedmiotem wniosku o sprostowanie oraz rezultatem ewentualnego sprostowania nie będzie objęcie zgłoszeniem celnym towarów inne niż te, które objęte zostały w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

Sam organ wskazuje, że dokumenty z uwagi na to, iż zawierają odniesienia do np. numerów kontenerów mogą potwierdzać tożsamość towaru. Organ w uzasadnieniu rozstrzygnięcia uzależnia ustalenie tożsamości towarów od tego, czy informacje zawarte na przedłożonych dokumentach odnoszą się wprost do towaru stanowiącego przedmiot zgłoszenia celnego.

Spółka przyznała, że ogólną zasadą w prawie celnym jest nieodwołalność zgłoszenia celnego. Zasada ta została jednak, zgodnie z szerokim orzecznictwem TSUE oraz wprowadzeniem UKC, w szczególności art. 173 ust. 3, wyraźnie złagodzona. Wprawdzie obecne przepisy dotyczące sprostowania zgłoszenia celnego nie wskazują wprost danych, które można sprostować, jednak również nie wskazują wprost danych, których sprostować nie można. Wskazują jedynie, że sprostowanie nie może powodować, że zgłoszenie celne będzie dotyczyć towarów innych niż te, których dotyczyło pierwotnie. Jak zostało już wskazane, wyłączenie to nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Zgodnie z unijnymi wytycznymi zawartymi w dokumencie "Guidance on Customs Formalities on Entry and Import into the European Union", co do zasady każda dana może zostać sprostowana o ile wykazane zostało, że dane podlegające sprostowaniu powinny zostać ujęte już w pierwotnym zgłoszeniu celnym - co wydaje się również nadrzędnym celem sprostowania zgłoszenia celnego.

Należy przy dokonywaniu wykładni przepisu prawa Unii brać pod uwagę nie tylko jego brzmienie, lecz także kontekst, w jakim został on umieszczony, oraz cele uregulowania, którego część on stanowi.

Sprostowanie zgłoszenia celnego zgodnie z orzecznictwem TSUE po zwolnieniu towarów powinno dawać możliwość wywiązania się z obowiązków dotyczących objęcia towarów daną procedurą celną. W sprawie doszło do błędnej wykładni art. 173 ust. 1 oraz ust. 3 UKC poprzez uznanie, że obowiązki wynikające z objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu zostały spełnione w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie wypełniono je w niewłaściwy sposób, zawyżając należności celno-podatkowe.

Bezsporny w sprawie jest fakt uiszczenia przez spółkę należności celno-podatkowych. Jednak biorąc pod uwagę żądanie skarżącej oraz fakt, że towary powinny zostać objęte innym zaklasyfikowaniem celnym niż zostało to zadeklarowane w zgłoszeniu celnym, przedmiotowe sprostowanie jest konieczne.

Nie można bowiem mówić o wypełnieniu obowiązków wynikających z danej procedury celnej w sytuacji, kiedy dokonano niewłaściwej klasyfikacji celnej, zawyżając tym samym należne cło, co w konsekwencji doprowadziło do nadpłaty należności przywozowych z tytułu importu przedmiotowych towarów.

Tym bardziej nie można zgodzić się z twierdzeniem organu odwoławczego, który wskazał, że zaakceptowanie przez organ celny kwoty należności celnych przywozowych określanej przez zgłaszającego oraz uiszczenie jej w terminie, przesądza o spełnieniu obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną. A contrario można uznać, że zaniżenie należności celnych również jest wypełnieniem obowiązków, zatem w takiej sytuacji również nie można byłoby mówić o zasadności dokonania sprostowania zgłoszenia celnego. Zadeklarowanie danych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnych oparte jest na domniemaniu prawdziwości wynikającej z art. 15 UKC, ale nigdy nie przesądza o prawidłowym wypełnieniu obowiązków celnych. Wypełnienie obowiązków celnych wynikających z danej procedury powinno podlegać w uzasadnionych przypadkach weryfikacji zgłoszenia celnego podjętej z inicjatywy organu lub zgłaszającego poprzez wniosek o sprostowanie zgłoszenia celnego.

Nieznajdujące uzasadnienia w wykładni przepisów UKC oraz samej praktyce jest również twierdzenie organu odwoławczego, który wskazuje, że tylko wyniki badań przeprowadzonych podczas pozostawiania przez towar pod dozorem celnym są w pełni wiarygodne, a stwierdzony w ten sposób rodzaj towaru za faktycznie wprowadzony na obszar celny Unii. Takie podejście wypacza możliwość sprostowania zgłoszenia celnego wynikającego z art. 173 UKC oraz wprowadza brak stabilności w obrocie celnym.

W kontekście opinii rzecznika generalnego TSUE w sprawie C-606/22 państwo nie może odnosić korzyści finansowych wynikających z nadpłaty należności publicznoprawnych wynikających z jego własnego, sprzecznego z prawem działania. Analogicznie niesprawiedliwym jest bezpodstawna korzyść finansowa skarbu państwa w sytuacji, gdy nadpłata wynika z błędnego zadeklarowania należności przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym.

W związku z powyższym nie można mówić o prawidłowym wypełnieniu obowiązków wynikających z procedury dopuszczenia do obrotu oraz braku zasadności sprostowania przedmiotowego zgłoszenia celnego, a także o zebraniu całego materiału dowodowego i wyczerpującego jego rozpatrzenia w niniejszej sprawie w sytuacji, gdy uwzględnienie żądań Skarżącej może doprowadzić do zwrotu nadpłaconych należności publicznoprawnych.

W ramach naruszenia art. 22 ust. 1 oraz ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 oraz z art. 172 ust. 2 UKC w zw. z § 26 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zgłoszeń celnych skarżąca wskazała, że koncepcja dokonywania odpraw celnych pod rządami UKC kieruje się zasadą deklarowania przez importerów danych zawartych w zgłoszeniu celnych. Ponadto osoba składająca zgłoszenie jest odpowiedzialna za prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym.

W praktyce organy celne nie dokonują kontroli fizycznej każdego importowanego towaru. W zasadzie z uwagi na retrospektywność kontroli odpraw celnych, wyklucza to możliwość kontroli towaru, a opiera się jedynie na kontroli dokumentów.

Niewątpliwie przepisy celne nakładają na wnioskodawcę obowiązek przedstawienia wszystkich informacji niezbędnych do wydania rozstrzygnięcia w postępowaniu (art. 22 ust. 1 UKC). Niemniej przepis ten wprowadza dwa istotne zastrzeżenia: informacje mają być "niezbędne" do wydania decyzji, informacje mają być "wymagane" przez organy celne.

Przepisy UKC nie zwalniają zatem organu celnego ani z inicjatywy dowodowej, ani z obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego uwzględniającego obowiązek zebrania całego materiału dowodowego. Teza ta jest wzmocniona poprzez odwołanie, na mocy art. 73 Prawa celnego, do art. 187 o.p.

Zobowiązanie organów celnych do prowadzenia postępowania dowodowego jest akceptowane i akcentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, które wskazują, że obowiązek dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, a organy podatkowe muszą określić z urzędu, jakie dowody są niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, natomiast z drugiej wynika obowiązek przeprowadzenia z urzędu niezbędnych dowodów lub dopuszczenia ich na wniosek strony. Podkreśla się przy tym, że organ nie może przyjąć biernej postawy, ograniczając się jedynie do oceny, czy strona udowodniła fakty stanowiące podstawę jej żądania.

Jak zostało już wykazane, skarżąca przedłożyła wszelkie niezbędne dokumenty wymagane do uwzględnienia jej żądania, a nawet jeśli organ ma wątpliwość co do tego, powinien wyjść z wyczerpującą wątpliwości inicjatywą dowodową, szczególnie że jak się okazuje istniały wówczas dokumenty mogące mieć istotny wpływ na wydanie zaskarżonej decyzji.

Rozporządzenie w sprawie zgłoszeń celnych wskazuje na dołączenie do zgłoszenia celnego dokumentów, na podstawie których można dokonać klasyfikacji taryfowej towaru, takie jak certyfikat wystawiony przez producenta lub uprawnioną do tego placówkę badawczą, zawierający skład chemiczny i surowcowy towaru (do 100%), informacje o procesie produkcyjnym, opinia rzeczoznawcy, specyfikacja określająca budowę i funkcjonalność urządzenia lub inne dokumenty pozwalające na identyfikację towaru.

Nie sposób podciągnąć pod jakąkolwiek normę prawną twierdzeń organu odwoławczego, który wskazał, że analiza składu chemicznego jest dowodem głównym, a oświadczenia są jedynie dowodami uzupełniającymi.

Z uwagi na katalog otwarty dokumentów uzasadniających klasyfikację celną w § 26 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zgłoszeń celnych oraz jego literalne brzmienie należy jednoznacznie stwierdzić, że równorzędnymi dowodami są certyfikaty wystawione przez producenta, w tym oświadczenia. Uznanie przez organ odwoławczy de facto braku mocy dowodowej oświadczeń skarżącej i producentów oraz - wbrew jego twierdzeniom - w praktyce, wiarygodności przedłożonym dokumentom w toku postępowania, stoi w sprzeczności z nadrzędnymi zasadami postępowania.

Organy nie sygnalizowały na żadnym etapie postępowania, że w sprawie zachodzi potrzeba przedstawienia badania składu chemicznego towaru z uwagi na wątpliwości powzięte przez organy celne. Niedopuszczalne jest przerzucenie odpowiedzialności oraz negatywnych konsekwencji uchybienia dokonanego przez organy w postaci braku zebrania całego materiału dowodowego na skarżącą.

Ponadto podkreślając, że nie odmawia wiarygodności przedstawionym oświadczeniom organ wprowadził skarżącą w błąd, nie dając jej do zrozumienia, iż odmawia tym oświadczeniom mocy dowodowej, co doprowadziło skarżącą do zaniechania przedstawiania dowodów dodatkowo uwiarygodniających te oświadczenia, mimo, że takie dowody istniały w przed wydaniem decyzji.

To organ jest gospodarzem i dysponentem postępowania. Nie można racjonalnie oczekiwać od strony, aby przewidywała wymagania, jakie konkretny organ może uznać za istotne w danej sprawie. To na organie ciąży obowiązek sygnalizacji wszelkich braków w materiale dowodowym, tak aby dać stronie postępowania możliwość udostępnienia organowi brakujących informacji. Organy nie mogą przenieść na stronę całkowitej odpowiedzialności za postępowanie dowodowe.

Wyjaśniając naruszenie przez organ art. 116 ust. 1 lit a. oraz art. 117 ust. 1 w zw. z art. 173 ust. 3 UKC wyjaśniono, że oprócz sprostowania zgłoszenia celnego w zakresie klasyfikacji celnej towaru, skarżąca wniosła również o zwrot należności celnych. W realiach niniejszej sprawy chodzi o kwotę nadpłaty należności przywozowych w sytuacji, gdyby uwzględniono żądania z wniosku o sprostowanie.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych z sytuacją nienależnych należności celnych mamy do czynienia np. wówczas, gdy zastosowano niewłaściwą stawkę celną, nieprawidłowo zaklasyfikowano towar lub nie uwzględniono preferencji celnych czy zwolnienia od cła. Zastosowanie niewłaściwej stawki celnej bądź dokonanie nieprawidłowej klasyfikacji towaru może być wynikiem nie tylko oczywistego błędu subsumcji przepisów prawa celnego, ale także wynikiem błędnej wykładni tych przepisów, prowadzącej w rezultacie do niewłaściwego ich zastosowania. Jeżeli skutkiem błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania przepisów prawa celnego jest zawyżenie należności celnych, to taka sytuacja mieści się w hipotezie normy prawnej wynikającej z art. 116 ust. 1 lit. a rozporządzenia.

W przedmiotowej sprawie na skutek nieprawidłowej klasyfikacji towaru doszło do nadpłaty należności przywozowych, a następnie wydania decyzji odmawiającej uwzględnienia żądania skarżącej w zakresie sprostowania przedmiotowego zgłoszenia celnego. Zatem niniejsze naruszenie koreluje z naruszeniem art. 173 ust. 1 i ust. 3 UKC oraz uzasadnieniem dotyczącym wypełnienia obowiązków celnych zawartych w niniejszej skardze.

Spółka wyjaśniła też, że posiada status upoważnionego przedsiębiorcy AEO. W toku postępowania organy celne pominęły tę okoliczności. Skarżąca wyjaśniała w toku postępowania, że nieprawidłowe zaklasyfikowanie wynikało z braku wiedzy o szczegółowym składzie chemicznym produktu, a gdy tylko powzięła szczegółowe i rzetelne informacje na ten temat zawnioskowała o sprostowanie przedmiotowego zgłoszenia celnego.

Zatem organ odmówił skarżącej posiadającej status AEO przyznania de facto mocy dowodowej na okoliczność zawartości w towarze ditlenku krzemu, przedłożonym oświadczeniom oraz certyfikatom, które odnoszą się konkretnie do towarów z konkretnego zgłoszenia celnego i wskazujących wprost na spełnienie warunków do zaklasyfikowania towarów do spornego kodu CN poprzez wskazanie składu chemicznego towarów w momencie złożenia zgłoszenia celnego.

Spółka zauważyła, że uzyskanie statusu AEO poprzedzone jest pogłębionym badaniem m.in. wiarygodności danego podmiotu. Dzięki temu organy celne w toku współpracy z takim podmiotem mają pewność co do jego wiarygodności i rzetelności. Mając również to na uwadze skarżąca w pierwotnym zgłoszeniu celnym kierując się ostrożnością i lojalnością wobec organów celnych zadeklarowała kod taryfy celnej, który nakładał obowiązek opłaty należności celno-podatkowych z uwagi na okoliczności wskazane powyżej. Wprawdzie to skarżąca jest odpowiedzialna za prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym, to jednak dostarczyła w toku postępowania dokumenty, które uzasadniają jej żądania oraz są potrzebne do wydania w tym przedmiocie decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zdaniem organu, sformułowane w skardze zarzuty są niezasadne, a w pewnym zakresie również całkowicie bezprzedmiotowe z uwagi na brak choćby teoretycznej możliwości popełnienia przez organy celne przypisywanych im naruszeń.

W piśmie procesowym z dnia 24 czerwca 2023 r. skarżąca spółka zawarła rozwinięcie uzasadnienia zarzutów podniesionych w skardze.

Pismo zawiera m.in. porównanie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania przez organ oraz materiału dowodowego, który zdanie spółki powinien zostać zebrany w toku postępowania.

Na rozprawie w dniu 27 czerwca 2024 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał skargę i argumentację w nich wyrażone. Ponadto podniósł, że dowody zebrane przez organy powinny doprowadzić do poszukiwania przez organ nowych dowodów. Wskazuje, że z uwagi na status spółki powinna ona korzystać z większego zaufania organów. Zarzucił, że organ zaniechał ustalenia, jaki środek przeciwzbrylający zawarty był w taurynie oraz wyjaśnił, iż złożenie dowodów przed Sądem miało na celu wykazanie, że istniał materiał dowodowy, który organ mógł uwzględnić, a spółka nie przedłożyła go w toku postępowania administracyjnego, ponieważ organ nie sprecyzował żądań w tym zakresie.

Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w odpowiedzi na skargę. Wskazał, że oświadczenia eksportera z 2023 r. organ uznał za niewystarczający dowód dla zastosowania żądanego kodu TARIC, a to po stronie skarżącego leżała inicjatywa dowodowa w sprawie z wniosku o sprostowanie zgłoszenia. Strona bagatelizuje kwestię wskazania środka przeciwzbrylającego podnosząc, że taki środek był, ale nie wskazała jego rodzaju, co jest kwestią kluczową.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r. poz. 935) - dalej jako "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W myśl art. 145 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając wydaną w sprawie decyzję w wyżej wskazanym zakresie kognicji Sąd uznał, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przed odniesieniem się do zarzutów i wniosków skarg należy stwierdzić, że podstawę zaskarżonych rozstrzygnięć stanowiły przepisy Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE. L nr 269, s. 1).

Rozporządzenie to określa podstawowe zasady materialnoprawne i częściowo tryb postępowania w sprawach związanych z obrotem towarowym między Unią i krajami trzecimi. Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne reguluje natomiast, w zakresie uzupełniającym przepisy prawa unijnego, zasady tego obrotu tj. przywozu i wywozu towarów oraz związane z tym prawa i obowiązki osób, a także uprawnienia i obowiązki organów celnych.

Organy wskazały także na Nomenklaturę Scaloną w brzmieniu ustalonym w załączniku I do rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2019/1776 z dnia 9 października 2019 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L 290 z dnia 31 października 2013 r.), która obowiązywała w czasie dokonywania przez skarżącą przywozów towarów, w odniesieniu do których domagała się od organów celno-skarbowych dokonania sprostowania zgłoszeń celnych w zakresie klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN oraz zwrotu nadpłaty należności celnych.

Unijny kodeks celny ustanawia m.in. tryb i warunki zgłaszania towarów w procedurze do obrotu na terytorium Unii, sprostowania zgłoszenia celnego, zwrotu i umorzenia cła.

Instytucja sprostowania zgłoszenia celnego została uregulowana w art. 173 UKC.

Zgodnie z tym przepisem, zgłaszający, na wniosek, za zgodą organu celnego może po przyjęciu zgłoszenia celnego sprostować jedną lub kilka jego danych. Sprostowanie nie może powodować, że zgłoszenie celne będzie dotyczyć towarów innych niż te, których dotyczyło pierwotnie (ust. 1). Sprostowanie nie jest możliwe, jeżeli wnioskowano o nie po tym, jak organy celne: a) poinformowały zgłaszającego o zamiarze przeprowadzenia rewizji towarów; b) stwierdziły nieprawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu celnym; c) zwolniły towary (ust. 2). Na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, co umożliwi zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną (ust. 3).

Z powyższego wynika, że przepis art. 173 ust. 3 UKC ma zastosowanie wówczas, gdy zgłaszający chce złożyć korektę zgłoszenia celem dopełnienia obowiązków. Zauważyć też należy, że użyte w przepisie sformułowanie można wyrazić zgodę oznacza, że stwierdzenie, czy wystąpiły przesłanki do zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym zależy to od uznania organu.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 5 pkt 12 UKC "zgłoszenie celne" oznacza czynność, przez którą osoba w wymaganej formie i w określony sposób wyraża zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną, wskazując w stosownych przypadkach wszelkie szczegółowe ustalenia, które mają mieć zastosowanie.

Natomiast "procedurą celną" (art. 5 pkt 16 UKC) jest jedna z następujących procedur, którą zgodnie z przepisami kodeksu można objąć towary: a) dopuszczenie do obrotu; b) procedury specjalne; c) wywóz.

Zgłaszającym jest osoba, która składa zgłoszenie celne (...) we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie (...) jest składane (art. 5 pkt 15 UKC). Z kolei przez "przedstawienie towarów organom celnym" rozumie się powiadomienie organów celnych o przybyciu towarów do urzędu celnego lub innego miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organy celne oraz o dostępności tych towarów do kontroli celnych (art. 5 pkt 33 UKC). Jednocześnie "zwolnienie towarów" oznacza czynność podjętą przez organy celne, umożliwiającą użycie towarów do celów określonych dla procedury celnej, którą zostały objęte (art. 5 pkt 26 UKC).

Podkreślić należy, że w świetle art. 15 ust. 2 UKC osoba składająca zgłoszenie celne, (...) jest odpowiedzialna za: a) prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji, powiadomieniu lub wniosku; b) autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia, deklaracji, powiadomienia lub wniosku; c) wypełnianie - w stosownych przypadkach - wszystkich zobowiązań związanych z objęciem towarów daną procedurą celną lub z prowadzeniem dozwolonych operacji.

W niniejszej sprawie bezsporne jest, że objęty zgłoszeniem celnym towar został zwolniony, tzn. podjęta została czynność organu celnego umożliwiająca dopuszczenie towaru do swobodnego obrotu. W świetle art. 201 ust. 2 UKC dopuszczenie do obrotu wymaga: a) pobrania wszelkich należnych należności celnych przywozowych; b) pobrania - w stosownych przypadkach - innych należności zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności; c) zastosowania środków polityki handlowej oraz zakazów i ograniczeń, jeżeli nie musiały one być stosowane na wcześniejszym etapie; oraz d) załatwienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie danych towarów. Zgodnie zaś z art. 194 ust. 1 UKC jeżeli spełnione są warunki do objęcia towarów daną procedurą i towary nie są przedmiotem żadnych zakazów i ograniczeń, organy celne zwalniają towary po weryfikacji danych w zgłoszeniu celnym lub po przyjęciu ich bez weryfikacji. W myśl art. 195 ust. 1 UKC w przypadku gdy objęcie towarów procedurą celną powoduje powstanie długu celnego, zwolnienie towarów jest uwarunkowane zapłatą kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającej długowi celnemu lub złożeniem zabezpieczenia w celu pokrycia tego długu.

Zwolnienie towarów stanowi zatem – w świetle treści przywołanych regulacji prawnych - końcowy etap obejmowania towaru daną procedurą celną.

W przedmiotowej sprawie nastąpiło przyjęcie zgłoszenia bez weryfikacji. Towar objęto procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu., a następnie został zwolniony, a to wobec zaakceptowania przez organ celny kwoty należności celnych przywozowych zadeklarowanych przez zgłaszającego oraz wobec uiszczenia tychże należności.

Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzecznictwie podkreśla, że Jeśli chodzi o możliwość zastosowania art. 173 ust. 3 UKC, to wyrażenie zgody na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów może nastąpić, kiedy umożliwi to zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną. Obowiązki te są spełnione, kiedy zgłaszający tj. osoba, która składa zgłoszenie celne we własnym imieniu, albo osoba, w której imieniu takie zgłoszenie jest składane (osoba uprawniona do korzystania z procedury), będąc odpowiedzialna za prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu; autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia; wypełnianie wszystkich zobowiązań związanych z objęciem towarów daną procedurą celną swoje obowiązki wykonała prawidłowo. Towary nieunijne wprowadzone na rynek Unii lub przeznaczone do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii objęte procedurą dopuszczenia do obrotu uzyskują unijny status, kiedy pobrano wszelkie należne należności celne przywozowe; pobrano inne należności zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności. (...) Wyrażenie zgody przez organ celny uwarunkowane jest stwierdzeniem przesłanki: umożliwi to zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2023 r., sygn. akt I GSK 1885/19, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl)

Należy wskazać, że zgłoszenie celne jest w swojej postaci zbliżone do deklaracji podatkowej. Stanowi ono bowiem zasadniczo deklarację wiedzy zgłaszającego odnośnie zgłaszanego towaru, jego wartości i pochodzenia. Z tego też względu, z prawnego punktu widzenia, złożenie zgłoszenia celnego we właściwym organie celnym może się wiązać z ewentualnym rozpoczęciem postępowania celnego (a także podatkowego) mającego na celu stwierdzenie prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu. Jak zostało bowiem wspomniane wcześniej, zgłoszenie celne jest swoistym wnioskiem ze strony zgłaszającego o nadanie zgłaszanemu towarowi określonego przeznaczenia celnego (A. Milczarczyk [w:] Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz, red. W. Morawski, Kraków-Warszawa 2007, art. 59.).

Co do zasady organy celne mogą przeprowadzać wszelkie kontrole celne, które uznają za niezbędne. Kontrole celne mogą polegać w szczególności na rewizji towarów, pobieraniu próbek, weryfikacji prawidłowości i kompletności informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji lub powiadomieniu oraz istnienia, autentyczności, prawidłowości i ważności dokumentów, kontroli księgowości i pozostałej dokumentacji, kontroli środków transportu, kontroli bagażu i innych towarów przewożonych przez osoby lub na osobach oraz na przeprowadzaniu oficjalnych dochodzeń i innych podobnych czynności (art. 46 ust. 1 UKC). Jednocześnie przepisy przewidują, że kontrole celne, inne niż kontrole losowe, opierają się głównie na analizie ryzyka - przeprowadzanej z zastosowaniem technik elektronicznego przetwarzania danych w celu identyfikacji i oceny ryzyka oraz podjęcia niezbędnych środków zapobiegawczych - na podstawie kryteriów opracowanych na szczeblu krajowym, unijnym oraz, w stosownych przypadkach, międzynarodowym (art. 46 ust. 2 UKC).

Powyższe oznacza, że w celu uproszczenia przepisów i procedur celnych oraz ułatwienia wydajniejszego przebiegu transakcji celnych kontrole celne przeprowadzane są nie w każdym przypadku, ale wówczas, gdy organy celne uznają je za niezbędne. Jest to uprawnienie, a nie obowiązek organu, który oceniając ryzyko podejmuje stosowną decyzję w tym przedmiocie.

Jednocześnie zgodnie z art. 48 UKC do celów kontroli celnych organy celne mogą weryfikować prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym, (...) a także weryfikować istnienie, autentyczność, prawidłowość i ważność wszelkich załączonych dokumentów oraz mogą kontrolować księgowość zgłaszającego i pozostałą dokumentację dotyczącą operacji odnoszących się do towarów lub uprzednich lub późniejszych operacji handlowych związanych z tymi towarami po ich zwolnieniu. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję takich towarów lub pobrać próbki, jeżeli nadal istnieje taka możliwość. Kontrole takie mogą zostać przeprowadzone u posiadacza towarów lub jego przedstawiciela, u każdej innej osoby bezpośrednio lub pośrednio zaangażowanej w te operacje w charakterze handlowym lub każdej innej osoby dysponującej w celach handlowych tymi dokumentami i danymi.

W niniejszej sprawie – jak zostało to wskazane wyżej - nastąpiło przyjęcie zgłoszenia bez weryfikacji, a to oznacza, że organy celne nie przeprowadzały kontroli celnej. Przepis art. 48 UKC nie dotyczy postępowania w przedmiocie sprostowania zgłoszenia celnego lecz reguluje sposób i podstawy przeprowadzania kontroli przez organy celne. Z przepisu wynika uprawnienie organu do dokonania weryfikacji zgłoszenia celnego nie zaś obowiązek. Z tego względu nie można zasadnie twierdzić, że organ celny był obowiązany weryfikować prawidłowość danych i informacji podawanych przez zgłaszającego, w tym w szczególności w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru.

Stwierdzić przy tym należy, że zgłoszenie celne zostało złożone przez profesjonalny podmiot – agenta celnego. Agentem celnym może być wyłącznie osoba wpisana na listę agentów celnych. Agent celny jest zawodem regulowanym, a więc wykonywanie go możliwe jest po spełnieniu określonych przepisami prawa warunków. Oznacza to, że można i należy oczekiwać od niego najwyższej staranności w zakresie wykonywania obowiązków wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów. W związku z tym, że zgłaszającym był agent celny, a więc podmiot profesjonalnie zajmujący się dokonywaniem zgłoszeń celnych to organy celne zasadnie mogły odstąpić zarówno od weryfikacji zgłoszeń celnych jak i od kontroli celnej po zwolnieniu towaru, analizując i oceniając potencjalne ryzyko naruszenia przepisów.

Przewidziana w przepisach unijnego kodeksu celnego możliwość korekty zgłoszenia celnego w określonych przypadkach była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 8 czerwca 2023 r., sygn. akt C-640/21. W wyroku tym Trybunał wskazał, że unijny kodeks celny opiera się na systemie zgłoszeniowym w celu ograniczenia w jak największym stopniu formalności celnych i kontroli celnych, zapobiegając jednocześnie nadużyciom finansowym i nieprawidłowościom mogącym przynieść szkodę budżetowi Unii. To ze względu na znaczenie, jakie dla prawidłowego funkcjonowania unii celnej mają owe uprzednie zgłoszenia, unijny kodeks celny w art. 15 nakłada na zgłaszających obowiązek dostarczenia prawidłowych i kompletnych informacji. Ów obowiązek jest powiązany z zasadą nieodwołalności zgłoszenia celnego z chwilą jego przyjęcia, od której wyjątki zostały ściśle określone w regulacji unijnej w tej dziedzinie. O ile ta zasada nieodwołalności została złagodzona pod rządami unijnego kodeksu celnego poprzez przewidzianą w art. 173 tego kodeksu możliwość sprostowania zgłoszenia celnego, o tyle możliwość ta stanowi wyjątek od tej zasady, który należy interpretować ściśle.

Prawodawca unijny dodał do art. 173 UKC przesłankę, ujętą w ust. 3, zgodnie z którą o takie sprostowanie można wystąpić po zwolnieniu towarów jedynie w celu umożliwienia wnioskodawcy wywiązania się z obowiązków dotyczących objęcia towarów daną procedurą celną, wyrażając w ten sposób swoją wolę ograniczenia możliwości sprostowania zgłoszeń celnych.

Spoczywający na zgłaszających obowiązek przedstawienia w zgłoszeniach prawidłowych i kompletnych informacji odgrywa zasadniczą rolę w prawidłowym funkcjonowaniu kontroli celnych, a także w zwalczaniu nadużyć finansowych i nieprawidłowości. Ścisłe ograniczenie możliwości sprostowania zgłoszeń celnych jest zatem spójne z realizacją tego celu.

W tym względzie Trybunał odniósł się do spraw dotyczących rewizji zgłoszeń celnych po zwolnieniu towarów oraz do wagi przywiązywanej do możliwości przedstawienia danych towarów oraz trudności, jakie mogą wyniknąć z faktu, że nie może to już mieć miejsca, gdy podlegające weryfikacji dowody wymagają fizycznej kontroli towarów, jak ma to miejsce w szczególności w przypadku zmian informacji dotyczących elementów materialnych tych towarów, takich jak ich rodzaj lub cechy przywołując wyroki z dnia 20 października 2005 r., Overland Footwear, C-468/03, EU:C:2005:624, pkt 47, 48; a także z dnia 16 lipca 2020 r., Pfeifer & Langen, C-97/19, EU:C:2020:574, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo. Trybunał dodał, że względy te wyjaśniają powody, dla których prawodawca Unii w celu zapewnienia realizacji celu polegającego na zwalczaniu nadużyć finansowych zamierzał za pomocą art. 173 ust. 1 unijnego kodeksu celnego wykluczyć w każdym wypadku, aby sprostowanie dotyczące materialnych elementów zgłoszenia celnego umożliwiało zgłaszającemu uchylenie się od pierwotnego obowiązku zgłoszenia danych towarów organom celnym.

W świetle poglądu zawartego w ww. wyroku TSUE, zasadą jest, że sprostowanie nie jest możliwe, jeżeli wnioskowano o nie po tym, jak organy celne zwolniły towary. Tymczasem przedmiotowej sprawie – oczywiste jest, że towar w postaci tauryny 98,5% został zwolniony.

Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 16 lipca 2020 r., w sprawie sygn. akt C-97/19 Pfeifer & Langen potwierdził, że żaden przepis WKC nie zabrania dokonania na podstawie jego art. 78 ust. 3 zmiany elementów zawartych w zgłoszeniu celnym, takich jak informacje dotyczące osoby zgłaszającego, a w szczególności istnienie stosunku przedstawicielstwa pośredniego. TSUE, w związku z tym uznał, że art. 78 kodeksu celnego może znaleźć zastosowanie w sytuacji, w której umocowany jest w stanie, również po zwolnieniu towarów, przedstawić umocowanie, w którym zlecono mu dokonanie zgłoszenia celnego. Jednak nie można tracić z pola widzenia faktu, że równocześnie TSUE wyjaśnił, że ''art. 74 ust. 1 kodeksu celnego stanowi, że dług celny musi zostać zapłacony lub zabezpieczony zanim możliwe będzie zwolnienie danych towarów. Ze względu na to, że art. 78 tego kodeksu znajduje zastosowanie po zwolnieniu towarów, a tym samym po zapłaceniu lub zabezpieczeniu długu celnego, zmiana informacji dotyczących osoby zgłaszającego nie wiąże się z ryzykiem braku zapłaty długu celnego. Jest tak tym bardziej z tego względu, że - jak wynika z art. 4 pkt 18 i art. 5 ust. 2 w związku z art. 201 ust. 3 akapit pierwszy tego kodeksu - wskutek zmiany owych informacji w celu wykazania istnienia stosunku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem owego długu byłaby nie tylko osoba, która pierwotnie dokonała zgłoszenia celnego we własnym imieniu i na własną rzecz, lecz również osoba pośrednio reprezentowana''.

Trzeba podkreślić, że instytucja sprostowania zgłoszenia celnego w zasadzie odpowiada instytucji sprostowania zgłoszenia celnego, która już funkcjonowała pod rządami rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r., s. 1 ze zm.) – dalej jako "WKC".

Wprawdzie, instytucja sprostowania przewidziana w UKC, w odróżnieniu od przepisu obowiązującego pod rządami WKC, przewiduje obecnie możliwość sprostowania zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, obwarowując to przede wszystkim terminem na złożenie takiego wniosku, jednak charakter i istota tej instytucji pozostaje niezmienna. W piśmiennictwie, na gruncie art. 65 WKC wskazywano, że charakter dozwolonych zmian na podstawie tego przepisu winien się ograniczyć do stosunkowo prostych czynności o charakterze doprecyzowującym określone dane i informacje zawarte w zgłoszeniu celnym (zob. W. Morawski [red.], M. Krzewiński, K. Lasiński-Sulecki, R. Mateńka, A. Milczarczyk, R. Rosiak, T. Rudyk, C. Sowiński, M. Śpiewak, Wspólnotowy kodeks celny, LEX 2007, Lex nr 38280). Nie ulega wątpliwości, że w ramach instytucji sprostowania nie dokonuje się weryfikacji/kontroli zgłoszenia celnego. Jeżeli zaś zgłoszenie celne zawiera pewne oczywiste błędy, czy też nieścisłości, zgłaszający ma możliwość dokonania jego korekty, sprecyzowania i nadania mu brzmienia, jakiego w gruncie rzeczy oczekiwał, a na skutek niedopatrzenia w jego treści ujawniły się oczywiste niedokładności. O doprecyzowującym charakterze instytucji sprostowania zgłoszenia celnego świadczy to, że nie może ono powodować, że zgłoszenie celne będzie dotyczyć towarów innych niż te, których dotyczyło pierwotnie zgłoszenie.

Przytoczony wyżej wyrok TSUE dotyczył wprawdzie możliwości sprostowania dotyczącego towarów odpowiadających ilości nadwyżkowej w stosunku do ilości wskazanej w pierwotnym zgłoszeniu celnym (a zatem innego stanu niż ma to miejsce w niniejszej sprawie), niemniej należy podkreślić istotne wskazanie Trybunału w przedmiocie dokonywania ścisłej wykładni art. 173 ust. 3 UKC jako wyjątku od niedopuszczalności sprostowania zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru.

W niniejszej sprawie słusznie organy wskazały, że nie został spełniony warunek przewidziany w art. 173 ust. 3 UKC. Zasadniczym bowiem powodem, który uniemożliwiał zastosowanie w sprawie art. 173 ust. 3 UKC jest okoliczność, że określonym w tym przepisie celem dopuszczalnego sprostowania jest umożliwienie "spełnienia obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną". Zatem wykładając ściśle - przepis ten może mieć zastosowanie w sytuacji, gdy składana korekta (sprostowanie) uprzednio dokonanego zgłoszenia służy realizacji (wypełnieniu) obowiązków ciążących na zgłaszającym.

Mowa jest w tym przepisie o wypełnieniu obowiązków wynikających z uregulowań z prawa celnego i to obowiązków zgłaszającego, nie zaś organu celnego.

Podstawowym i zasadniczym zaś obowiązkiem w przypadku sprowadzenia towarów nieunijnych na obszar celny Unii jest zapłata długu celnego.

W przedmiotowej sprawie przypadku, w związku z wypełnieniem przez skarżącą obowiązku uiszczenia należności celnych, po zwolnieniu towarów, na skarżącej nie spoczywały już żadne obowiązki wynikające z norm unijnego kodeksu cywilnego.

W przedmiotowej sprawie skarżąca domagając się sprostowania zgłoszenia celnego w zakresie zmiany klasyfikacji towaru, w istocie dąży do uchylenia się od spełnionego już obowiązku uiszczenia należności celnych w części wynikającej zawyżonej wg skarżącej stawki celnej i uzyskania zwrotu należności celnych w tym zakresie. Sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów jest jednak dopuszczalne jedynie w celu wywiązania się z obowiązków nakładanych przez prawo celne.

Mieć nadto należy na uwadze dodatkowa kwestię, a mianowicie że art. 173 ust. 3 UKC przewiduje, że "można" wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego – pod pewnymi warunkami. Jest to więc uznaniowa decyzja organów celnych. Innymi słowy – nawet w przypadku zaistnienia warunków umożliwiających sprostowanie zgłoszenia celnego – nie przesądza to jeszcze, że podjęta zostanie decyzja uwzględniająca wniosek strony w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, zarzut naruszenia art. 173 ust. 3 UKC polegający na jego niezastosowaniu do ustalonego stanu sprawy jest nieuzasadniony.

Podkreślić należy bowiem raz jeszcze, że w zakresie obowiązków wynikających z uregulowań prawa celnego – w tym konkretnym przypadku – na skarżącej nie ciążą już takie obowiązki, a to w konsekwencji wyklucza możliwość sprostowania zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów przez organy celne.

Podsumowując, to na zgłaszającym (jego agencie celnym) spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących towaru. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące, a skutki nieprawidłowego zadeklarowania tych danych obciążają zgłaszającego.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej rację należy przyznać organom celnym. Podkreślenia jednak wymaga fakt, że istotę problemu prawnego występującego w sprawie stanowiła treść art. 173 ust. 3 UKC i zawarty w nim warunek sprostowania zgłoszenia celnego polegający na umożliwieniu zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną. Warunek ten nie został spełniony w przedmiotowej sprawie, w związku z czym organ nie miał podstaw do uwzględnienia żądań skarżącej, bez względu na podnoszone przez skarżącą twierdzenia i treść przedkładanych na poparcie tych twierdzeń dokumentów, zarówno do akt sprawy i załączonych do skargi i kolejnego pisma uzupełniającego skargę, a dotyczących cech fizycznych określonego w zgłoszeniach celnych towaru.

Dodać w tym miejscu należy, że zwrot lub umorzenie należności celnych następuje na podstawie decyzji organów celno-skarbowych, gdy zaistnieją okoliczności i spełnione zostaną warunki określone przepisami art. 116-120 UKC. Stwierdzenie, że nastąpiło zawyżenie kwot należności celnych przywozowych w rozumieniu art. 116 ust. 1 lit. a UKC może nastąpić w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem strony o zwrot cła, także poprzez weryfikację zgłoszenia celnego. Wskazać jednak należy, że według UKC, gdy organy celne zwolniły towary bez przeprowadzania weryfikacji zgłoszenia celnego, to dane zawarte w tym zgłoszeniu stanowią podstawę do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą towary zostały objęte (art. 191 UKC). Ponieważ z przyczyn omówionych wyżej, w okolicznościach niniejszej sprawy nie zachodziły podstawy do sprostowania zgłoszenia celnego, należało podzielić stanowisko organu odwoławczego o niewystąpieniu w sprawie przewidzianych w art. 117 ust. 1 UKC przesłanek zwrotu należności celnych, których nie można uznać za zawyżone.

Z powyższych przepisów można wywieść wprost, że to na stronie, która żąda weryfikacji zgłoszenia celnego i zwrotu cła ciąży obowiązek wykazania zasadności żądania. Sprawa nie dotyczy klasyfikacji, a zmiany tej klasyfikacji, co zdaniem Sądu zasadniczo wpływa na rozkład ciężaru dowodu w postępowaniach celnych, inicjowanych wnioskami strony. W przypadku gdy strona żąda zwrotu cła, zapłaconego w związku z zadeklarowaniem towaru do odpowiedniej podpozycji Taryfy Celnej w zgłoszeniu celnym, z uwagi na błędną, jej zdaniem, klasyfikację, to nie na organie celnym ciąży obowiązek wykazania, że dokonana w tym zgłoszeniu klasyfikacja była prawidłowa. Strona powinna obalić, wynikające z powołanych wyżej przepisów domniemanie prawidłowości danych wykazanych w zgłoszeniu celnym, na podstawie których jej przedstawiciel obliczył i uiścił należności celne. To na stronie spoczywa ciężar dowodu, że treść zgłoszenia celnego w zakresie zadeklarowanej klasyfikacji była nieprawidłowa. Skarżąca powinna zatem przedstawić dowody, na podstawie których było możliwe ustalenie, że towar będący przedmiotem zgłoszenia celnego charakteryzował się właściwościami uzasadniającymi zmianę pierwotnej klasyfikacji. Stosownie bowiem do przytaczanego już wyżej art. 15 ust. 2 lit. a UKC osoba składająca zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową lub wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu, powiadomienie o powrotnym wywozie, wniosek o udzielenie pozwolenia lub o wydanie innego typu decyzji jest odpowiedzialna za prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji, powiadomieniu lub wniosku. W myśl zaś art. 22 ust. 1 UKC, na stronie żądającej wydanie decyzji spoczywa obowiązek przedstawienia wszelkich informacji niezbędnych do jej wydania.

Organy dysponowały materiałem dowodowym w postaci zgłoszeń celnych oraz dokumentów przedłożonych przez skarżącą, w tym częściowo udostępnionych organom, na ich wyraźne wezwanie. W ocenie Sądu po stronie organów nie istniał obowiązek dalszego poszukiwania dowodów na poparcie tezy prezentowanej przez skarżącą o nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru zadeklarowanej przez samą skarżącą przy ich przedstawieniu organowi celnemu. W szczególności brak było podstaw, aby organ zwracał się do właściwych organów celnych Chińskiej Republiki Ludowej o pomoc w zakresie przekazania informacji służących właściwemu stosowaniu przepisów celnych, zapobieganiu naruszeniom, prowadzeniu dochodzeń oraz zwalczaniu wszelkich działań sprzecznych z przepisami celnymi w zakresie dokumentów wystawionych przez producentów. Nie było również uzasadnionym, aby organ dokonywał ustaleń w zakresie generalnych skutków, jakie niesie brak ditlenku krzemu, a nie innego środka przeciwzbrylającego, w taurynie dla jej przetwarzania i przydatności do stosowania. Bez znaczenia również pozostawała kwestia posiadania przez chińskich kontrahentów (producentów) skarżącej statusu upoważnionego przedsiębiorcy, jak również posiadania przez sama skarżącą statusu upoważnionego przedsiębiorcy AEO. Status powyższy nie zwalnia bowiem skarżącej z prawidłowego dokonania zgłoszenia celnego.

Ocena tak zgromadzonego materiału dowodowego dokonana przez organy obu instancji nie budzi wątpliwości Sądu. Analiza dostępnych organom dowodów każdego z osobna i we wzajemnym powiązaniu – jak słusznie przyjęły orany - nie potwierdzała, aby skarżąca wykazała w sposób wystarczający, że przedmiotem importu deklarowanego w zgłoszeniach celnych, była tauryna (CAS RN 107-35-7), z dodatkiem 0,5% środka przeciwzbrylającego w postaci ditlenku krzemu (CAS RN 112926-00-8), nie zaś tauryna 98,5% (CAS 107-35-7)(dodatek do pasz/wolny od GMO).

Certyfikaty analizy wystawione przez producentów (eksporterów) wskazują na wyrób jako taurynę ze środkiem przeciwzbrylającym (anit-caking agent). Mimo szczegółowej charakterystyki chemicznej wyrobu składu ilościowego tauryny czy dodatku przeciwzbrylającego, ani tez rodzaju tego środka. Kolejne certyfikat analizy wystawione przez eksporterów, mimo podania zawartości 0,5% środka przeciwzbrylającego, nie wskazują, o jaki rodzaj środka przeciwzbrylającym chodzi. Z kolei pozostałe dokumenty, jak karty charakterystyki produktu, przedkładane przez skarżącą, a z których to dokumentów wynikało, że tauryna 99,5% zawierała dodatek w postaci 0,5% procent ditlenku krzemu nie mogły zostać powiązane z określoną partią towaru.

W powyższym zakresie stanowisko skarżącej jest błędne, albowiem zarzuca ona organom, że nie zebrały pełnego materiału dowodowego, podczas gdy to na skarżącej ciążył ciężar przedłożenia materiału dowodowego, który byłby wystarczający do sprostowania zgłoszenia celnego w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru.

Zatem wskazanie w samej nazwie produktu rodzaju wyrobu bez potwierdzenia jego składu ilościowego i jakościowego i brak wykonania analizy chemicznej tego samego towaru a nie takiego samego towaru, nie pozwala stwierdzić co było przedmiotem zakupu a następnie importu. Importer, jak sam to przyznał w oświadczeniu z dnia 1 marca 2023 r., nie był świadomy, co było przedmiotem transakcji handlowej a następnie importu. W aktach brak było potwierdzenia, aby skarżąca wnosiła w dacie zgłoszenia towaru o pobranie próbek towaru importowanego w danej partii.

Dokumenty dołączone na etapie postępowania przed sądem administracyjnym były dostępne skarżącej również w toku postępowania przed organami celnymi. Nie sposób zatem, w świetle spoczywającego na skarżącej ciężaru dowodu, podzielić zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 o.p., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Dokumenty te częściowo zostały poddane ocenie organów, zaś to rzeczą skarżącej było złożenie ich w pozostałej części w toku postępowania przed organami.

W konsekwencji Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego.

Wbrew zarzutom podniesionym w skardze, nie miało także miejsca mogące mieć wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania – art. 187 § , art. 191, art. 233 § 1 pkt 1 o.p., związku z art. 73 Prawa celnego. Zebrany materiał dowodowy był wystarczający do wydania rozstrzygnięcia, a ocena materiału dowodowego przez organ nie wykraczała poza granice swobodnej oceny. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi art. 210 § 1 pkt 6 o.p. Organ przedstawił ustalenia faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym wskazał, z jakich względów uznał żądanie skarżącej dokonania sprostowania zgłoszenia celnego za nieuzasadnione.

Z tych wszystkich względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.