Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 383/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Asesor sądowy Jakub Polanowski Protokolant Starszy asystent sędziego Monika Bartmińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2024 r. sprawy ze skargi M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 8 kwietnia 2024 r. nr SKO.41/645/P/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie na rzecz M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. 1.057 (tysiąc pięćdziesiąt siedem) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie decyzją z dnia 8 kwietnia 2024 r. (w decyzji błędnie wskazany jest rok 2023) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie (organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania M. sp. z o.o. z siedzibą w Ł. ("podatniczka", "skarżąca", "spółka") utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Lublin (organ pierwszej instancji) z dnia 13 grudnia 2023 r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2022 rok.

Z uzasadnienia decyzji oraz z akt sprawy wynika, że podatniczka jest i była w roku podatkowym właścicielką lokali mieszkalnych nr [...] położonych w L. przy ul. [...] o powierzchniach użytkowych odpowiednio 114,13 m2 (wraz z pomieszczeniem przynależnymi) i 27,28 m2. Z lokalami tymi związane są udziały w gruncie i częściach wspólnych budynku wynoszące 2713/67400 i 2728/67400. Powierzchnia działki gruntu, na której posadowiony jest budynek wynosi 753 m2.

Prezydent Miasta Lublin decyzją z dnia 13 grudnia 2023 r. określił podatniczce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości od lokali mieszkalnych nr [...] położonych w L. przy ul. [...] za 2022 rok w kwocie 3489 zł. Podstawą opodatkowania było 60,79 m2 powierzchni gruntu przy zastosowaniu stawki właściwej dla gruntów "pozostałych", 141,41 m2 powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych przy zastosowaniu stawki dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ pierwszej instancji wskazał, że zastosowanie do - będących w posiadaniu przedsiębiorcy - części budynku mieszkalnego (lokali mieszkalnych) podwyższonych stawek podatku od nieruchomości jest uwarunkowane zajęciem lokali na prowadzenie działalności gospodarczej. Spółka jest wpisana do Rejestru Przedsiębiorców KRS, a jej przedmiot działalności to m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, realizacja projektów budowlanych związanych z wznoszeniem budynków, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. W toku postępowania spółka poinformowała, że ww. nieruchomości lokalowe zostały ujęte w księgach rachunkowych jako środki trwałe, co wynika z dołączonej ewidencji środków trwałych, Koszty bieżące utrzymania i napraw lokali były ujmowane przez spółkę jako koszty uzyskania przychodów. Spółka przedstawiła także umowy najmu lokali, z których wynika, że lokal nr 2 jest wynajmowany na podstawie umowy najmu z dnia 20 września 2019 r. i późniejszych aneksów do tej umowy, natomiast lokal nr był 4 wynajmowany w okresie od 20 września 2021 r. do czerwca 2022 r. i jest wynajmowany od 3 sierpnia 2022 r.

W ocenie organu pierwszej instancji zajęcie budynku mieszkalnego lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej należy rozumieć nie tylko jako "fizyczne" zajęcie na działalność gospodarczą lecz także jako wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem może być m.in. wynajem budynków mieszkalnych lub ich części. Działalność podatniczki jest nastawiona na zysk, stan sprawy potwierdza, że spółka prowadzi działalność gospodarczą, zaś wymienione lokale mieszkalne są ujęte w księgach rachunkowych spółki jako środki trwałe, koszty ich utrzymania i napraw są ujmowane jako koszty uzyskania przychodów, lokale te są wynajmowane. Wszystko to przesądza o zajęciu lokali na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem dla opodatkowania lokali mieszkalnych (wraz z pomieszczeniem przynależnym w przypadku jednego z lokali) zastosowano stawkę przewidzianą przez art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1452 ze zm., dalej "u.p.o.l.").

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji podatniczka zarzuciła nieprawidłowe posłużenie się przez organ stawką podatkową dla budynków mieszkalnych i ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Według podatniczki należało zastosować stawkę dla budynków mieszkalnych i ich części bez jej podwyższania, ponieważ lokale mieszkalne nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Spółka podkreśliła, że wynajmuje te lokale długoterminowo, zaspokajając w ten sposób potrzeby mieszkaniowe najemców. Podatniczka powołała się na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie stwierdzono, że za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie mogą być uznane te części budynku mieszkalnego, które są wykorzystywane (zajęte) na cele mieszkaniowe (trwałe zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych posiadacza lokalu), nawet wówczas gdy ich oddanie przez podatnika będącego np. przedsiębiorcą do korzystania osobom trzecim np. najemcom następuje dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, przy czym może to dotyczyć także komercyjnego najmu. Zdaniem podatniczki komercyjne, długoterminowe wynajmowanie lokali najemcom zajmującym je z zamiarem stałego pobytu (najemcy rozliczają się z właściwym miejscowo urzędem skarbowym, pobierają zasiłki okazując umowy najmu) nie usprawiedliwia zakwalifikowania ich jako zajętych w ramach działalności gospodarczej, bowiem są zajęte na cele mieszkaniowe.

Według podatniczki zastosowanie powinna mieć stawka podatkowa wskazana w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie uzasadniając utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji wskazało, że nie ma w sprawie wątpliwości, że podatniczka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, rozumianą jako zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły (definicja z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców – Dz. U. z 2024 r., poz. 236), polegającą m.in. na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Lokale nr [...] i [...] przy ulicy [...] w L. są ujęte w księgach rachunkowych jako środek trwały, a wydatki ponoszone na ich bieżące utrzymanie są ujmowane w kosztach uzyskania przychodu podatniczki. Powyższe determinuje uznanie tych lokali mieszkalnych za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Nie jest bowiem konieczne faktyczne zajęcie budynku mieszkalnego lub jego części w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest natomiast, czy wykorzystywane są one do realizacji gospodarczych celów przedsiębiorcy. W przepisie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. posłużono się sformułowaniem "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", nie zaś "w których prowadzona jest działalność gospodarcza". Oferowanie lokali w ramach umów najmu przez skarżącą stanowi istotę przedmiotu prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, generującej po stronie spółki przychody. Okoliczności tej nie zmienia rola wynajmu lokalu mieszkalnego jaką jest zapewnienie najemcy zaspokajania jego potrzeb mieszkaniowych. Realizacja celów klientów spółki wpisuje się po prostu w profil jej działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 23 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 2064/19). W tym kontekście badanie czasu trwania umów, zamiaru stałego pobytu poszczególnych najemców nie ma istotnego znaczenia dla wyniku postępowania. Kolegium stwierdziło, że nie podziela odmiennego poglądu, w tym wyrażonego w wyroku NSA z 12 lipca 2023 r. (sygn. akt III FSK 250/23), gdzie za "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" uznano wyłącznie fizyczne wykorzystywanie całości albo części budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej i konsekwencji wykluczono z tej kategorii części budynku mieszkalnego wykorzystywane na cele mieszkaniowe, nawet wówczas, gdy ich oddanie przez podatnika do korzystania osobom trzecim nastąpiło w ramach działalności gospodarczej podatnika, także komercyjnego najmu.

Organ odwoławczy nie stwierdził naruszenia prawa procesowego, zwłaszcza art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 775 ze zm.), który nie miał w sprawie zastosowania, ale także analogicznego art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). W ocenie organu odwoławczego w sprawie zebrano wystarczający dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy, na podstawie którego zrekonstruowano stan faktyczny. Kolegium podkreśliło, że organ nie zakwestionował prawdziwości wyjaśnień i dokumentów udostępnionych w toku postępowania, także odnośnie do wynajmowanych lokali i sposobu ich wykorzystywania, lecz jedynie nie nadał im w rozstrzygnięciu decyzji znaczenia oczekiwanego przez spółkę.

W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji prawidłowo określił wysokość podatku od nieruchomości w kwocie 3489 zł przy uwzględnieniu udziału w powierzchni nieruchomości gruntowej związanej z lokalami i powierzchni użytkowej lokali w kontekście danych z ewidencji gruntów i budynków oraz w oparciu o stawki podatkowe wprowadzone uchwałą nr 1009/XXXII/2021 Rady Miasta Lublin z dnia 21 października 2021 r. w sprawie określenia wysokości rocznych stawek podatku od nieruchomości na 2022 rok (Dz. Urz. Woj. Lubelskiego z 2021 r., poz. 4394):

- kwota 31,61 zł za 60,79 m2 powierzchni gruntów pozostałych (0,52 zł od 1 m2 powierzchni) - § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. uchwały,

- kwota 3457,47 zł za 141,41 m2 powierzchni użytkowej budynków lub ich części mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (24,45 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej) - § 1 ust. 1 pkt 2 lit. b ww. uchwały.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatniczka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego i nieuwzględnienie słusznego interesu strony;

- art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b u.p.o.l. poprzez niewłaściwą oraz niekorzystną dla skarżącej wykładnię użytego przez ustawodawcę pojęcia "związania nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą lub zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej", co miało istotny wpływ na to, że Skarżąca obowiązana jest uiścić stawkę roczną podatku od nieruchomości w stawce wyższej niż wynikająca z art. 5 ust 1 pkt 2 lit a tejże ustawy, pomimo wykorzystywania przez skarżącą nieruchomości na cele mieszkaniowe.

Przedstawiając wyżej wskazane zarzuty skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji organu pierwszej instancji a także o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podatniczka wskazała, że organ prawidłowo ustalił i zebrał w sprawie materiał dowodowy jednakże dokonał nieprawidłowej jego oceny - nie wziął pod uwagę interesu prawnego skarżącej, czym naruszył art. 122 Ordynacji podatkowej.

Ponadto, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżąca uzasadniła zarzut naruszenia prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosiło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny kontrolując działalność organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) bada, czy organy w ustalonym stanie faktycznym prawidłowo zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz, czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania. Uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia następuje wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania; ponadto sąd stwierdza nieważność zaskarżonego aktu, gdy ustali, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności - art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a.").

W rozpoznawanej sprawie skarga jest usprawiedliwiona, ponieważ zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa.

Dla porządku należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie nie ma wątpliwości co do tego, że, poza gruntem, przedmiotem opodatkowania są lokale mieszkalne jako części budynków mieszkalnych. Mimo że te lokale mieszkalne wchodzą w skład przedsiębiorstwa podatniczki, są wykorzystywane przez nią do prowadzenia działalności gospodarczej objawiającej się w komercyjnym wynajmowaniu nieruchomości, są ujęte w księgach rachunkowych spółki jako środki trwałe, koszty ich utrzymania i napraw są ujmowane jako koszty uzyskania przychodów, to lokale te nie mogą być uznane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ponieważ taką możliwość wyłącza przepis art. 1a ust. 2 pkt 1 u.p.o.l., według którego do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. W konsekwencji norma wynikająca art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l., nie pozwala na odnoszenie pojęcia "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" do budynków mieszkalnych lub ich części oraz gruntów związanych z tymi budynkami, nawet gdyby znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego aktywność obejmuje wyłącznie prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. nawiązującego do działalności, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców.

W związku z tym organy podatkowe, ustalając jak stawka podatku od nieruchomości ma w sprawie zastosowanie, prawidłowo pominęły określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. podwyższoną stawkę podatku dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i rozważały, czy jest to stawka podstawowa określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. dla budynków mieszkalnych lub ich części, czy stawka podwyższona także określona w wyżej wymienionym art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Dla zastosowania w takim przypadku do budynków mieszkalnych lub ich części podwyższonej stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., przesądzające i wyłączne znaczenie będzie miała okoliczność ich "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej". Przy tym przez "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" w odniesieniu do lokali mieszkalnych należy rozumieć dokonywanie w tych lokalach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, to jest faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań w lokalu, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Rzeczywiste wykonywanie czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej musi być w adekwatnym okresie trwałe.

W związku z tym nie można podzielić przedstawionego przez organ odwoławczy poglądu, że dla "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" nie jest konieczne faktyczne zajęcie budynku lub jego części w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Według organu istotne jest, czy budynek lub jego części wykorzystywane są do realizacji gospodarczych celów przedsiębiorcy oraz że oferowanie lokali w ramach umów najmu przez podatniczkę stanowi istotę przedmiotu prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, w związku z czym nie ma znaczenia rola wynajmu lokalu jaką jest zapewnienie najemcy zaspokajania jego potrzeb mieszkaniowych. Dodać należy, że stanowisko organu zbieżne jest ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawionym w niektórych orzeczeniach (wyroki NSA z dnia 20 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 2064/19, II FSK 1270/19, z dnia 23 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK II FSK 2223/19, z dnia 15 września 2022 r. sygn. akt III FSK 975/21).

Jednak w innych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyroki NSA: z dnia 12 lipca 2023 r., sygn. akt III FSK 250/23; z dnia 22 listopada 2023 r., sygn. akt III FSK 3831/21 i III FSK 4264/21; z dnia 13 grudnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1070/23 i z dnia 7 lutego 2024 r., sygn.. akt III FSK 1473/22) podnosi się stanowisko odmienne, które wraz z jego argumentacją podziela Sąd rozpoznający niniejszą sprawę.

Przez "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" należy rozumieć okoliczność faktyczną polegającą na rzeczywistym (fizycznym) wykorzystywaniu (zajęciu) całości albo określonej części budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej, to jest prowadzeniu w tym budynku lub jego części działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie będą mogły być uznane te części budynku mieszkalnego, które są wykorzystywane (zajęte) na cele mieszkalne, przez co należy rozumieć trwałe zaspokajanie podstawowych potrzeb mieszkaniowych posiadacza lokalu, nawet wówczas, gdy ich oddanie przez podatnika (np. dewelopera, spółdzielnię mieszkaniową, spółkę komunalną, podmiot działający w formule społecznej agencji najmu albo społecznej inicjatywy mieszkaniowej lub innego właściciela będącego przedsiębiorcą) do korzystania osobom trzecim dla realizacji tej funkcji (zajęcie na cele mieszkalne) nastąpiło w ramach gospodarczej działalności podatnika (np. komercyjnego najmu). Istotne jest, by w budynku (lokalu) mieszkalnym realizowany był cel polegający na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych w przedstawionym wyżej rozumieniu. Bez znaczenia pozostaje natomiast okoliczność, czy funkcja ta (tzn. mieszkaniowa) realizowana jest przez podatnika czy jego najemcę. Przeciwny pogląd nie tylko kłóci się z istotą regulacji dotyczących opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków i lokali mieszkalnych, lecz jest również trudny do zaakceptowania ze względów społecznych.

Zapatrywanie takie aprobowane jest także w literaturze (L. Etel, "Budynki mieszkalne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych nr 8 z 2022 r., s. 30 i nast., A. Kałążny, "Pechowiec zapłaci (30) razy więcej - o wpływie stanowiska MF na opodatkowania mieszkań podatkiem od nieruchomości", Przegląd Podatkowy nr 6/2023, s. 9 i nast.).

Dodać należy, że dla stwierdzenia czy budynek mieszkalny lub jego część są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej bez znaczenia jest czy są ujęte w księgach rachunkowych podatnika jako środki trwałe oraz czy koszty ich utrzymania i napraw są ujmowane jako koszty uzyskania przychodów. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że okoliczności te mogą świadczyć o związaniu gruntów budynków i budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. pkt 3 u.p.o.l. Jednak czym innym jest zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej i istnienie tych okoliczności nie przesądza o zajęciu budynku mieszkalnego lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej, ponieważ zajęcie to jest okolicznością faktyczną, której jedyną cechą jest na rzeczywiste (fizyczne) wykorzystywanie (zajęcie) całości albo określonej części budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej, to jest prowadzenie w tym budynku lub jego części działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

W świetle powyższego Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie podziela stanowiska zawartego w wyrokach NSA z dnia 20 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 2064/19, II FSK 1270/19, z dnia 23 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 2223/19, z dnia 15 września 2022 r. sygn. akt III FSK 975/21) w których powiązano kryterium "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., z okolicznością, że lokale mieszkalne "stanowią element przedsiębiorstwa skarżących i wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej poprzez ich wynajem na cele mieszkaniowe, zaś jako takie muszą zostać uznane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (...)".

Powyższe rozważania nie odnoszą się do powtarzającego się (w założeniu) krótkotrwałego odpłatnego najmu lokali mieszkalnych (na dobę lub kilka dni), niezwiązanego z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego rodziny lub osób trzecich. Zbliżony jest on bowiem w istocie do świadczenia usług hotelarskich, zapewnienia krótkotrwałego zakwaterowania (praktyka popularna w kurortach oraz miejscowościach mających znaczenie turystyczne, a także biznesowe) i w związku z tym czynność taka skutkuje zajęciem lokalu (budynku) mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.

W związku z tym za zasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., przez wadliwą wykładnię użytego w tym przepisie sformułowania "budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej". W związku z tym naruszone zostały także art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej (w pierwszym przypadku przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w drugim przez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego) Z uzasadnień decyzji organów obydwu instancji można odczytać, że organy wyrażając zakwestionowany przez Sąd pogląd co do rozumienia pojęcia "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", nie przywiązywały wagi do celu wynajmowania lokali, w szczególności czy ma to miejsce w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych najemców. Odnotowano przedstawienie przed podatniczkę umów najmu, przy równoczesnym stwierdzeniu przez organ odwoławczy, że badanie czasu trwania umów, zamiaru stałego pobytu poszczególnych najemców nie ma istotnego znaczenia dla wyniku postepowania (str. 6 decyzji).

Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy powinien uwzględnić przedstawioną przez Sąd wykładnię użytego w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., sformułowania "budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" oraz jednoznacznie w kontekście tej wykładni ustalić stan faktyczny sprawy i w zależności od wyniku tego ustalenia rozstrzygnąć sprawę.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1935 ze zm.) zasądzając kwotę 1057 zł, na którą składa się 140 zł z tytułu wpisu od skargi, 900 zł wynagrodzenia radcy prawnego, 17 zł opłaty skarbowej od złożenia dokumentu pełnomocnictwa.