Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2428/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-03-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 144a § 1 i § 2 oraz art. 228 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 40, art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 2 oraz art. 158 ust. 2
journal: Dz.U. 2023 poz 285
law: Ustawa z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t.j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), sędzia WSA Konrad Aromiński, asesor WSA Agnieszka Sułkowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 marca 2024 r. sprawy ze skargi A. Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] sierpnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2022 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz A. Z. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Prezydent W. decyzją z [...] lutego 2023 r. znak sprawy: [...] ustalił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości położonej w W. przy ulicy [...], działka nr ew. [...] z obrębu [...] na 2022 r. w kwocie 406 zł na rzeczy A.Z. (Skarżący, Strona, Podatnik).

Powyższa decyzja została doręczona Stronie za pośrednictwem ePUAP 10 marca 2023 r. (data utworzenia pierwszego UPD 23 lutego 2023 r., data utworzenia powtórnego UPD 3 marca 2023 r., data uznania dokumentu za doręczony – 10 marca 2023 r.).

Odwołanie zostało wniesione do organu podatkowego pierwszej instancji przez Skarżącego 27 marca 2023 r. za pośrednictwem operatora pocztowego oraz 27 marca 2023 r. za pośrednictwem ePUAP.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. stwierdziło uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że w toku prowadzonego postępowania Skarżący korespondował z organem podatkowym z adresu ePUAP, na który to finalnie została wysłana zakwestionowana decyzja. Strona wniosła odwołanie do organu podatkowego pierwszej instancji 27 marca 2023 r. (równocześnie za pośrednictwem operatora pocztowego i ePUAP). Organ odwoławczy wskazał, że termin do skutecznego wniesienia odwołania dla Strony upłynął 24 marca 2023 r., a więc odwołanie zostało złożone z przekroczeniem czternastodniowego terminu.

Pismem z dnia 12 października 2023 r. (data wpływu do SKO w W.) Skarżący wniósł skargę na postanowienie organu drugiej instancji podnosząc następujące zarzuty:

a) nierzetelnego rozpatrzenia sprawy poprzez nierozpatrzenie zarzutu braku zgody Skarżącego na doręczanie elektroniczne decyzji podatkowych;

b) nierównego traktowania stron postępowania (dyskryminacja Skarżącego) poprzez zbadanie zarzutów uchybienia terminu podniesionych przez Prezydenta W. w piśmie przewodnim doręczającym do SKO odwołania, a jednoczesne pominięcie zarzutów podniesionych przez Skarżącego w piśmie z dnia [...] kwietnia 2023, a dotyczących tej samej materii prawnej (wadliwego doręczenia);

c) złamania przez SKO art. 6, art. 7, art. 7a § 1, art. 7b, art. 8 § 1, art. 9, art. 10 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2022 r., poz. 2000 ze zm., dalej także "K.p.a.").

W związku z powyższymi zarzutami Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W przypadku uznania racji Strony wniosła ona również o zasądzenie na jej rzecz kosztów wpisu i ewentualnego zastępstwa procesowego.

O ile jest to prawnie możliwe, to dodatkowo Skarżący wniósł o orzeczenie, że Prezydent W. podczas wydawania decyzji o wysokości podatku od nieruchomości złamał art. 7b, art. 8 § 1 i art. 9 K.p.a.

W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że w piśmie z dnia [...] kwietnia 2023 r. kierowanym do SKO w W. oświadczył, że nigdy nie upoważniał Prezydenta W. do doręczania decyzji o wysokości podatku od nieruchomości drogą elektroniczną oraz podniósł zarzut nieprawidłowego doręczania decyzji podatkowych za lata 2019 – 2022.

W ww. piśmie Skarżący opisał działanie formularza ePUAP, który kieruje elektronicznie korespondencje do Urzędu W. W formularzu tym domyślnie jest zaznaczone, że kierujący korespondencje do Prezydenta W. wyraża zgodę na komunikację elektroniczną, tym samym nie jest to świadomie wyrażona zgoda. Skarżący podniósł, że nawet tak wątpliwie wyrażona zgoda na komunikację elektroniczną dotyczyła tylko wymiany korespondencji z Centrum Obsługi Podatnika W. w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania, a nie procesu doręczenia decyzji podatkowych. Natomiast Prezydent W. bezprawnie rozszerzył ją na obszar doręczenia każdej korespondencji, w tym decyzji o wysokości podatku od nieruchomości.

Skarżący podniósł, że z treści postanowienia SKO z dnia [...] sierpnia 2023 r. wynika, że skład orzekający nie zbadał jego zarzutu braku zgody na doręczanie drogą elektroniczną decyzji podatkowych Prezydenta W. z dnia [...] lutego 2023 r. Tym samym, zdaniem Skarżącego, miało miejsce nierzetelne rozpatrzenie sprawy.

Ponadto w ocenie Strony podczas rozpatrywania odwołania miało miejsce nierówne traktowanie stron postępowania (dyskryminacja Skarżącego). Centrum Obsługi Podatnika Urzędu W. w piśmie przewodnim korespondencji przekazującej odwołanie Skarżącego do SKO podniosło zarzut uchybienia terminu na wniesienie odwołania. SKO zbadało zarzut i przychyliło się do niego. Natomiast zarzut Skarżącego braku zgody na doręczanie decyzji podatkowych elektronicznie, dotyczący tej samej materii prawnej nie został podjęty przez SKO i zbadany. Tym samym nastąpiła dyskryminacja Skarżącego (lepsze traktowanie Prezydenta W. niż Skarżącego), czyli nierówne traktowanie stron w postępowaniach przed SKO.

Zdaniem Skarżącego nie było możliwości rzetelnego i sprawiedliwego wydania postanowienia, że Skarżący uchybił terminowi na wniesienie odwołania bez zbadania zarzutów jakie Skarżący podniósł w piśmie z dnia 24 kwietnia 2023 (i orzeczenia) przez SKO, że decyzje podatkowe Prezydenta W. zostały prawidłowo doręczone elektronicznie Skarżącemu.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Przedmiotem oceny zgodności z prawem w niniejszej sprawie jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z [...] sierpnia 2023 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Prezydenta W. z dnia [...] lutego 2023 r., znak [...].

W zaskarżonym postanowieniu SKO w W., powołując się na art. 144a §2 O.p. (zgodnie z którym w przypadku doręczenia na adres do doręczeń elektronicznych dzień doręczenia ustala się zgodnie z przepisami art. 42 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych), przepisy art. 40, art. 41 ust. 1 oraz art. 42 ust. 2 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych, a także okoliczność korespondowania z adresu ePUAP, na który to finalnie została wysłana decyzja organu pierwszej instancji, uznał, że wniesione w dn. 27 marca 2023 r. odwołanie od decyzji uznanej za doręczoną za pośrednictwem ePUAP w dniu 10 marca 2023 r. (data utworzenia pierwszego UPD 23 lutego 2023 r., data utworzenia powtórnego UPD 3 marca 2023 r.) zostało wniesione z uchybieniem terminu. W efekcie na podstawie art. 228 §1 pkt 2 O.p. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Dokonując oceny prawidłowości zaskarżonego postanowienia należy zauważyć, że uszło uwadze SKO w W., że wprawdzie przepis art. 144a §2 O.p. w brzmieniu przywołanym przez ten organ wszedł w życie z dniem 5 października 2021 r. na mocy art. 84 pkt 29 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 285), jednakże na mocy regulacji przejściowej zasadniczo do doręczeń do podmiotów niebędących podmiotami publicznymi w rozumieniu tej ustawy zastosowanie częściowe miały dotychczasowe przepisy.

Zgodnie bowiem z art. 158 ww. ustawy nowelizującej w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia poprzedzającego dzień zaistnienia obowiązku jej stosowania, o którym mowa w art. 155, do doręczania przez podmioty publiczne w rozumieniu ustawy zmienianej w art. 105 do podmiotów niebędących podmiotami publicznymi w rozumieniu tej ustawy, dokonywanego w systemie teleinformatycznym organu administracji publicznej, stosuje się art. 39, art. 391, art. 40 § 4 oraz art. 46 § 4-9 ustawy zmienianej w art. 61 w brzmieniu dotychczasowym oraz art. 144a i art. 152a ustawy zmienianej w art. 84 w brzmieniu dotychczasowym (ust. 1), przy czym przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli podmiot publiczny posiada adres do doręczeń elektronicznych (ust. 2).

Zgodnie natomiast z art. 155 ust. 1 i 2 ww. ustawy nowelizującej organy administracji rządowej oraz jednostki budżetowe obsługujące te organy są obowiązane stosować przepisy ustawy w zakresie doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej od dnia określonego w komunikacie wydanym na podstawie ust. 10 (ust. 1) Organy władzy publicznej inne niż wymienione w ust. 1, w tym organy kontroli państwowej i ochrony prawa, oraz jednostki budżetowe obsługujące te organy są obowiązane stosować przepisy ustawy w zakresie doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej od dnia określonego w komunikacie wydanym na podstawie ust. 10 (ust. 2).

Zgodnie z art. 155 ust. 10-12 ww. ustawy nowelizującej minister właściwy do spraw informatyzacji, mając na uwadze uwarunkowania techniczne i organizacyjne niezbędne do doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej oraz udostępnienia w systemie teleinformatycznym punktu dostępu do usług rejestrowanego doręczenia elektronicznego w ruchu transgranicznym, ogłasza w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej komunikat określający termin wdrożenia rozwiązań technicznych umożliwiających:

1) podmiotom, o których mowa w:

a) ust. 1-5 oraz w art. 9 ust. 1 pkt 1-8, powszechne doręczanie i odbieranie korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej,

b) ust. 6, powszechne doręczanie i odbieranie korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego;

2) dostęp do usług rejestrowanego doręczenia elektronicznego w ruchu transgranicznym (ust. 10).

Termin określony w komunikacie nie może być późniejszy niż dzień 1 stycznia 2024 r. (ust. 11), przy czym komunikat ogłasza się w terminie co najmniej 90 dni przed dniem wdrożenia rozwiązań technicznych określonym w tym komunikacie (ust. 12).

Na dzień skierowania do Skarżącego decyzji przez organ pierwszej instancji, termin wdrożenia wskazanych rozwiązań technicznych nie został określony (Minister Cyfryzacji wydał komunikat dopiero w dn. 29 maja 2023 r., przy czym termin w nim określony był następnie zmieniany, w świetle obecnie obowiązujących regulacji termin ten został określony na dzień 1 października 2024 r.).

Oznacza to tym samym, że do doręczeń przez Prezydenta W. podmiotowi takiemu jak Skarżący (tj. niebędącemu podmiotem publicznym) zastosowanie znaleźć powinien przepis m.in. art. 144a O.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji z 5 października 2021 r. (chyba że znajdowałoby zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 158 ust. 2 ustawy o doręczeniach elektronicznych, co winno znaleźć wyraz w treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia i wynikać z dokonanych w tym zakresie ustaleń znajdujących odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym).

Zgodnie z art. 144a O.p. (w brzmieniu obowiązującym na dzień 4 października 2021 r.) doręczanie pism następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jeżeli strona spełni jeden z następujących warunków:

1) złoży podanie w formie dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego lub portal podatkowy;

2) wniesie o doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny;

3) wyrazi zgodę na doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny (§1).

§ 1a. Wystąpienie organu podatkowego o wyrażenie zgody, o której mowa w § 1 pkt 3, może nastąpić za pomocą środków komunikacji elektronicznej i zostać przesłane stronie przez portal podatkowy lub na jej adres elektroniczny. Przepisów art. 152a § 1-5 nie stosuje się.

§ 1b. Strona ma prawo do rezygnacji z doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej. W takim przypadku organ podatkowy doręcza pismo w sposób określony dla pisma w formie innej niż forma dokumentu elektronicznego.

Zgodnie zatem ze wskazanym przepisem doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej uwarunkowane jest m.in. wniesieniem przez stronę o doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub wyrażeniem przez nią zgody na doręczenia pism w takiej formie. Weryfikacja prawidłowości doręczenia decyzji przez organ pierwszej instancji, wymagała zatem ustalenia, czy któryś z warunków wskazanych w art. 144a §1 O.p. został w sprawie spełniony.

Skutkiem powołania się przez SKO w W. na przepis art. 144a (przy jednoczesnym braku wykazania, że w sprawie zastosowanie miał przepis art. 158 §2 ustawy nowelizującej) było zaniechanie weryfikacji przez SKO w W. spełnienia w sprawie ww. warunków.

Ściśle z tym zaniechaniem związane jest to, że SKO w W. w ogóle nie odniosło się do tego, że - jak Skarżący podniósł w piśmie z 24 kwietnia 2023 r., opisując zasady składania pism za pomocą formularza ePUAP - nigdy nie udzielał "zgody Prezydentowi W. na doręczanie mojej osobie decyzji administracyjnej o wysokości podatku do nieruchomości drogą elektroniczną (...) nie zostały one skutecznie doręczonej mojej osobie" (w tym zakresie organ odwoławczy nawet nie wskazał, że takie stanowisko zostało przez Skarżącego zaprezentowane). W tym zakresie Skarżący zasadnie podniósł, że z treści postanowienia SKO z dnia [...] sierpnia 2023 r. wynika, że skład orzekający nie zbadał jego zarzutu braku zgody na doręczanie drogą elektroniczną decyzji podatkowych Prezydenta W. z dnia [...] lutego 2023 r. Tym samym, zdaniem Skarżącego, miało miejsce nierzetelne rozpatrzenie sprawy. W konsekwencji należy uznać, że organ odwoławczy nie rozpoznał istoty sprawy i w tym zakresie sporządził wadliwe uzasadnienie postanowienia (naruszenie art. 217 §2 O.p.). Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak tego wymaga art. 145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm. – dalej "p.p.s.a"), skoro to właśnie konieczność weryfikacji wystąpienia w sprawie przesłanek, o których mowa w art. 144a §1 O.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji (ewentualnie wykazania, że w sprawie znajduje zastosowanie wyjątek, o którym mowa w art. 158 ust. 2 ustawy o doręczeniach elektronicznych), rzutuje na ocenę co do tego, czy decyzja organu pierwszej instancji została prawidłowo doręczona, a w konsekwencji, czy Skarżący w terminie wniósł odwołanie.

Zważywszy na to, że przedmiotem oceny z punktu widzenia zgodności z prawem było rozstrzygnięcie SKO w W. odnoszące się wyłącznie do kwestii uchybienia terminu do wniesienia odwołania, poza przedmiotem oceny Sądu pozostawała kwestia prawidłowości decyzji organu pierwszej instancji, a co za tym idzie nie mogły zostać ocenione (jako uzasadnione bądź nieuzasadnione) sformułowane w skardze zarzuty adresowane do decyzji organu pierwszej instancji.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 §1 tej ustawy – na zasądzoną kwotę 100 zł składał się uiszczony wpis od skargi.

Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku, w szczególności uwzględni to, że do doręczeń przez Prezydenta W. podmiotowi takiemu jak Skarżący (tj. niebędącemu podmiotem publicznym) zastosowanie znaleźć powinien przepis (m.in.) art. 144a O.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji z 5 października 2021 r. (chyba, że SKO w W. ustali i wykaże – co winno znaleźć odzwierciedlenie w treści postanowienia – że w sprawie znajdował zastosowanie art. 158 ust. 2 ustawy o doręczeniach elektronicznych wyłączający regulację przejściową) i w konsekwencji biorąc pod uwagę prawidłowe brzmienie przepisu art. 144a O.p. (i w konsekwencji innych przepisów z nim związanych) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. odniesie się do stanowiska Skarżącego wyrażonego w piśmie z dn. [...] kwietnia 2023r.