Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 3771/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 i 5, art. 6 ust. 1 i 4, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 133 § 1, art. 141 § 4, art. 269 § 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 5 i 6 oraz § 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący sędzia NSA Andrzej Skoczylas sędzia NSA Małgorzata Rysz sędzia del. WSA Urszula Wilk (spr.) Protokolant Anna Ważbińska-Dudzińska po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej B. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 2139/15 w sprawie ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [..] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od B. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 15 marca 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę B. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

W dniu 21 lutego 2012 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w Katowicach przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych w lokalu A w K., przy ul. P. [...], w którym B. K. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą B.

W trakcie kontroli stwierdzono podłączone do prądu i gotowe do prowadzenia gier dwa automaty do gier hazardowych o nazwie: [...] bez oznaczeń, na których przeprowadzono eksperyment polegający na rozegraniu gier kontrolnych. W wyniku powyższego stwierdzono, że rozegrane podczas eksperymentu gry na ww. automatach zawierały element losowości, grający nie miał wpływu na końcowy układ ikon na monitorze, dobór odpowiednich konfiguracji figur na obracających się bębnach następował przypadkowo; gry te odbywały się na automatach bez wymaganego prawem zezwolenia oraz organizowane były w celach komercyjnych, naruszając treść art. 3, 14 ust. 1 i 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej u.g.h.).

Decyzją z dnia [...] marca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Katowicach wymierzył B. K. karę pieniężną w wysokości 24 000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Decyzją z [...] sierpnia 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Katowicach.

Organ stwierdził, że w lokalu A, w którym działalność gospodarczą prowadził B. K. – 2 automaty do gier o nazwie: [...] bez oznaczeń w momencie wejścia kontrolujących były podłączone do prądu oraz gotowe do prowadzenia gier hazardowych. Właściciel lokalu zeznał do protokołu przesłuchania z dnia 27 września 2012 r., że był najemcą lokalu w okresie od grudnia 2011 r. do lutego 2012 r., a zatrzymane w dniu 21 lutego 2012 r. automaty do gier nie były jego własnością; właściciela automatów nie zna. Wyjaśnił, że w połowie lutego 2012 r. zjawiło się u niego dwóch mężczyzn, których tożsamości nie znał, z propozycją podnajęcia powierzchni użytkowej. Z względu na wysoki czynsz oraz niezbyt dobrze idący interes zgodził się. Po dwóch, trzech dniach od rozmowy mężczyźni pojawili się ponownie z automatami i umową najmu powierzchni użytkowej oraz opiniami technicznymi dla obu automatów, z których wynikało, że są to urządzenia zręcznościowe, legalne. Z tytułu podnajmu powierzchni użytkowej miał co miesiąc od właściciela automatów otrzymywać 1000 PLN.

Nadto organ zauważył, że z umowy najmu zawartej w K. w dniu 3 stycznia 2012 r. pomiędzy B. K. zwanym Wynajmującym, a firmą C zwaną Najemcą, wynikało, że przedmiotem najmu jest powierzchnia 4 m2 w lokalu o nazwie A w K. przy ul. P. [...] pod wstawienie elektronicznych urządzeń zabawowych w ilości nieprzekraczającej trzech sztuk.

W ocenie organu – w kontekście przytoczonych zeznań strony, B. K. poprzez stworzenie w swoim lokalu dogodnych warunków stał się podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry. Podkreślono także, że strona nie kwestionuje faktu, że na ujawnionych w jej lokalu urządzeniach odbywały się gry hazardowe. Zatem uznano, że B. K. – podpisując w dniu 3 stycznia 2012 r. umowę najmu ze Spółką C, nie dochował należytej staranności przy jej zawieraniu i był podmiotem urządzającym gry.

Poza tym wskazano, że bezspornym jest również fakt, że lokal o nazwie A mieszczący się przy ul. P. [...] w K. nie jest kasynem gry.

Ustalono, że gry rozgrywane na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu u.g.h., tj. wynik pojedynczej gry jest zależny od przypadku – grający nie ma żadnego wpływu na wynik końcowy gry, gry urządzane były w celach komercyjnych, co wynikało z faktu konieczności zakredytowania automatów pieniędzmi w celu uzyskania możliwości rozpoczęcia gry.

Ustalenia poczynione przez funkcjonariuszy celnych potwierdził biegły sądowy z informatyki, telekomunikacji i automaty do gier, mgr inż. R. R.

Powołując wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oraz zaznaczył, że art. 14 ust. 1 u.g.h. nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia, a przepisy art. 6 ust. 1 oraz art. 89 u.g.h. nie były przedmiotem orzeczenia Trybunału.

Dyrektor Izby Celnej nie podzielił także pozostałych zarzutów odwołania, w tym dotyczących podwójnego karania za ten sam czyn.

Skargę na tę decyzję wniósł B. K.

Opisanym na wstępie wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę.

Sąd I instancji stwierdził, że art. 89 u.g.h. nie ogranicza kręgu podmiotów, które podlegają karze pieniężnej za urządzanie gier hazardowych i gier na automatach, a w szczególności nie wskazuje, aby kara ta dotyczyła tylko i wyłącznie podmiotów, które mogłyby uzyskać koncesję, czyniąc tym samym niepodlegającymi karze pieniężnej pozostałe podmioty, które urządzałby nielegalnie gry hazardowe i gry na automatach poza kasynem gry.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że zebrane w sprawie dowody wskazują, iż skarżący nie był właścicielem urządzeń, miał spisaną umowę najmu powierzchni lokalu, którego był właścicielem i w którym prowadził działalność gospodarczą. Z treści umowy najmu wynika, że została ona zawarta z przeznaczeniem wynajmowanej powierzchni lokalu pod wstawienie automatów, których rzekomym właścicielem i najemcą części lokalu była Spółka C sp. z o.o. Jednak z poczynionych ustaleń organu wynika, że Spółka ta nie funkcjonuje w obrocie jako podmiot gospodarczy gdyż taka firma pod wskazywanym adresem nie istnieje, podany NIP należy do innego podatnika. Skoro zatem umowa została zawarta z nie istniejącym podmiotem tym samym należy uznać, że miała charakter fikcyjny zmierzający do uniknięcia odpowiedzialności z tytułu urządzania gier poza kasynem gry i sankcji z art. 89 u.g.h. Natomiast strona jako właściciel A ponosi pełnię odpowiedzialności za skutki funkcjonowania lokalu i prowadzonej tam działalności. Ewentualna umowa najmu powierzchni lokalu miałaby jedynie charakter ekskulpacyjny dla skarżącego czyli umożliwiałaby zwolnienie go od odpowiedzialności gdyby była rzeczywista i zawarta z podmiotem istniejącym. Skoro więc skarżący godził się na pozostawienie w swoim lokalu przez niezidentyfikowane osoby (bo Spółka z o.o. C nie istnieje, a więc nie ma też swoich legalnych przedstawicieli) spornych urządzeń w zamian za możliwość rzekomych zysków z tytułu ich eksploatacji do gier to tym samym zasadnie organy zastosowały wobec niego kwestionowaną karę.

Sąd I instancji odwołał się też do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 i podzielił stanowisko organu, że przepis art. 89 u.g.h. nie wprowadza jakichkolwiek ograniczeń podmiotowych co do kategorii podmiotów podlegających karze za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Odwołując się do dyspozycji art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., obecnie tekst jedn. Dz.U. z 2018 poz. 800; dalej: o.p.) Sąd I instancji uznał, że dowodem w sprawie mogą być przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych czynności kontrolne i eksperyment (gra kontrolna). Materialnoprawną podstawę do jego przeprowadzenia stanowi art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o służbie celnej.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących technicznego charakteru art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz możliwości oparcia na tych przepisach rozstrzygnięcia. Sąd I instancji odwołując się do Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz. UE L. 1998.204.37) przeprowadził obszerne rozważania odwołując się do poglądów krajowej i wspólnotowej judykatury i doszedł do przekonania, że zarzut wydania zaskarżonej decyzji na podstawie przepisu, którego stosowania należało odmówić, nie zasługuje na uwzględnienie. Zatem organy obu instancji, wbrew zarzutom skargi, nie miały podstaw do zastosowania art. 208 § 1o.p. i umorzenia postępowania z uwagi na bezprzedmiotowość.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał też, że celem postępowania dowodowego jest wyjaśnienie sprawy, a nie uzyskanie dowodów prowadzących do wykazania bądź potwierdzenia wniosków korzystnych dla strony i w tym zakresie w pełni aprobuje argumentację organu przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających zastosowanie przepisów prawa materialnego, zasadnie przyjęto, że strona skarżąca urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automatach spełniających przesłanki art. 2 ust. 5 u.g.h., co potwierdzają dokonane i szczegółowo opisane ustalenia. A zatem, wbrew stanowisku autora skargi, stan faktyczny sprawy prawidłowo podlega subsumcji pod normę prawną zawartą w obowiązujących przepisach art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł B. K. zaskarżając go w całości i żądając jego uchylenia i rozpoznania skargi przez uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Katowicach, ewentualnie o uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy:

1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie i bezpodstawne oddalenie skargi na podstawie art. 151 ww. ustawy na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] sierpnia 2015 r., która wydana została z naruszeniem przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

a) art. 133 § 1 o.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. polegającym na wymierzeniu kary pieniężnej podmiotowi nie będącemu urządzającym gry hazardowe w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych;

b) art. 121 § 1 i art. 122, art. 124, art. 187 § 1 o.p. w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez:

– niepodjęcie przez organy celne wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do błędnego ustalenia, że skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy wynajmował on jedynie powierzchnię w swoim lokalu innemu podmiotowi, który zajmował się urządzaniem gier, nie zajmując się organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad oraz obsługiwaniem samych urządzeń;

– brak podjęcia czynności dowodowych mających na celu wykazanie czy skarżący aktywnie uczestniczył w procesie organizowania nielegalnych gier hazardowych;

c) art. 210 § 4 o.p. w związku z art. 91 u.g.h., polegające na niewyjaśnieniu w sposób pełny i wyczerpujący zasadności dokonanych w postępowaniu sankcyjnym ustaleń oraz ich oceny prawnej. W szczególności nie dokonano precyzyjnego i kompleksowego rozważenia i analizy prawnej treści umowy najmu z dnia 1 marca 2012 r. w zakresie rzeczywistych intencji stron oraz znaczenia przyjętych w niej ustaleń co do podziału odpowiedzialności pomiędzy stronami umowy w zakresie eksploatacji i użytkowania automatów;

d) art. 210 § 1 pkt 5 o.p. w związku z art. 91 u.g.h. poprzez brak określenia w decyzji wydanej w postępowaniu sankcyjnym w jaki sposób wymierzona kara ma zostać zapłacona wobec stwierdzonej solidarności po stronie zobowiązanych;

e) art. 210 § 1 pkt 6 o.p. w związku z art. 91 u.g.h., polegające na braku właściwego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji sankcyjnych;

2) naruszenie przez Sąd I instancji przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie i bezpodstawne oddalenie skargi na podstawie art. 151 ww. ustawy, na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] sierpnia 2015 r., która zapadła z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego – art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 us.t 1 i art. 6 ust. 1 u.g.h.,

3) naruszenie art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez:

1) bezzasadne pominięcie w uzasadnieniu wyroku przez Sąd I instancji kwestii wskazania przez skarżącego w toku postępowania sankcyjnego osoby właściciela spornych automatów – Pana J. T.;

2) ustalenie, że właścicielem spornych automatów był nieistniejący podmiot – C sp. z o.o., która to spółka w żaden sposób nie jest związana z przedmiotową sprawą, a co za tym idzie w aktach sprawy nie znajduje się żadna informacja o tej spółce, w szczególności brak jakiegokolwiek związku tej spółki z ustaleniami faktycznymi oraz skarżącym;

3) uzasadnienie zaskarżonego wyroku okolicznością i odpowiedzialności skarżącego w oparciu o zawarcie przez niego umowy najmu z nieistniejącym podmiotem C sp. z o.o., podczas gdy skarżący nigdy nie zawierał umowy z takim podmiotem, umowa opisana przez Sąd I instancji nie znajdowała się w aktach postępowania, a w postępowaniu sankcyjnym niekwestionowane było to, że właścicielem automatów był Pan J. T., wobec którego również wszczęto postępowanie sankcyjne zakończone wymierzeniem kary pieniężnej jako podmiotowi urządzającemu gry na automatach poza kasynami.

II. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez:

1) niewłaściwe zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. skutkujące bezpodstawnym uznaniem, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynami gry, podczas gdy Skarżący jedynie wynajmował powierzchnię użytkową podmiotowi urządzającemu gry na automatach, nie podejmując w związku z urządzaniem gier jakiejkolwiek aktywności;

2) błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 us.t 1 i art. 6 ust. 1 u.g.h. poprzez bezpodstawne uznanie, że zachodzą przesłanki do wymierzenia skarżącemu kary z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry; podczas gdy zachowanie określone w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest działaniem podjętym wbrew obowiązującym przepisom ustawy i nie miało charakteru bezprawnego, gdyż organy państwa nie mogą traktować jako obowiązującego przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. będącego źródłem normy prawnej zakazującej urządzania gier m.in. na automatach poza kasynami gier.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono szczegółową argumentację na poparcie przytoczonych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Katowicach wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Sądu II instancji. Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem jedynie legalność wyroku Sądu I instancji w zakresie zakwestionowanym przez autora skargi kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie.

W rozpatrywana skarga kasacyjna zarzuca Sądowi I instancji naruszenie zarówno przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego i to zarówno przez ich niewłaściwą wykładnię, jaki i niewłaściwe zastosowanie.

W pierwszej kolejności zatem winien być rozpoznany, jako najdalej idący, zarzut nieprawidłowej wykładni i zastosowania przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 i art. 6 ust. 1 u.g.h. wskazujący, że organy państwa nie mogą traktować jako obowiązującego przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. będącego źródłem normy prawnej zakazującej urządzania gier m.in. na automatach poza kasynami gier.

Odnosząc się zatem do tego zarzutu wskazać należy, że kwestia ta stanowiła przedmiot wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodnie z punktem 1 sentencji tej uchwały Sąd kasacyjny przesądził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz możliwości jego stosowania w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. W punkcie 2 sentencji tej uchwały wskazano, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.).

Obowiązek respektowania przez sąd administracyjny przytoczonego stanowiska wynika z ogólnie wiążącej mocy uchwał (art. 269 § 1 p.p.s.a.), a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie nie znajduje powodów do zainicjowania postępowania przed składem poszerzonym Naczelnego Sądu Administracyjnego w celu podjęcia uchwały o odmiennej treści. Wobec powyższego zarzut nieprawidłowej wykładni przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 i art. 6 ust. 1 u.g.h. uznać należy za nieusprawiedliwiony.

W pozostałym zakresie w skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty naruszenia przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego przez ich niewłaściwe zastosowanie.

Przypomnieć zatem należy, że uchybienie prawu materialnemu przez niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji – co wyraża się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej, względnie że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2001 r. I CKN 102/99). Wobec powyższego w pierwszej kolejności oceny wymagają zarzuty naruszenia przepisów procesowych, zmierzających do podważenia prawidłowości ustaleń faktycznych sprawy, których komplementarny charakter uzasadnia, aby rozpatrzeć je łącznie. Zarzut dotyczący niewłaściwego zastosowania prawa materialnego może być bowiem oceniany przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny stanowiący podstawę wyroku został ustalony w sposób prawidłowy.

Rozważając stawiany Sądowi I instancji zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z przepisami o.p. z zakresu postępowania dowodowego trzeba mieć na względzie, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zgodnie z którym karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry.

Jak podkreślono w przywołanej wyżej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany urządza gry na automatach. Podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież – jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. – nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach.

Przytoczony przepis może być zatem zastosowany wobec urządzającego gry w sytuacji, gdy stan faktyczny sprawy wskazuje ponadto, że były to gry na automatach – w rozumieniu ustawy o grach hazardowych – i urządzano je poza kasynem, których to okoliczności skarga kasacyjna nie kwestionuje.

Niewątpliwie w myśl zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 o.p. i konkretyzującego tę zasadę art. 187 § 1 tej ustawy, na organach spoczywa obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, jak i obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. O tym zaś, jakie fakty mają znaczenie dla załatwienia sprawy decyduje znajdująca zastosowanie w sprawie norma prawa materialnego.

Istotne znaczenie z punktu widzenia prawidłowości ustaleń faktycznych sprawy ma zatem odkodowanie określenia "urządzający gry". Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa procesowego dotyczą bowiem przede wszystkim prawidłowości ustaleń, czy skarżący kasacyjnie był urządzającym gry na automatach.

Sama u.g.h. nie zawiera legalnej definicji urządzającego gry, jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.

I tak, na powyższą okoliczność – w myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 180 o.p. – jako dowód należało dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W zakresie ustaleń co do urządzania przez skarżącego gier, Sąd I instancji – trafnie aprobując stanowisko organów, że pojęcie to obejmuje: dysponowanie urządzeniem do prowadzenia gier oraz dysponowanie miejscem, w którym automaty można byłoby usytuować i eksploatować – miał uzasadnione podstawy by uznać, że skarżący oba wskazane warunki spełnił, gdyż dysponował lokalem o nazwie A przy ul. P. [...] w K., gdzie znajdowały się udostępnione dla klientów dwa gotowe do używania automaty do gier.

Ustalenia w tym zakresie są logiczne, spójne, a w ocenie Sądu kasacyjnego również na etapie skargi kasacyjnej nie zostały skutecznie zakwestionowane. Nie ulega też wątpliwości, że wobec całokształtu ustaleń faktycznych w sprawie, czynności skarżącego, takie jak wyrażenie zgody na wstawienie do prowadzonego przez niego lokalu automatów, zapewnienie odpowiedniego miejsca na urządzenia, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej liczbie graczy, co najmniej stanowiły tworzenie zaplecza logistycznego dla organizowania gier na automatach i umożliwiały prowadzenie tego rodzaju działalności w kontrolowanym lokalu, nie zaś tylko – jak twierdzi autor skargi kasacyjnej – stanowiły wykonanie umowy najmu powierzchni w tym lokalu. Zasadnie przyjęto, że załączona do akt pisemna umowa najmu powierzchni lokalu z dnia 3 stycznia 2012 r. nie została skutecznie zawarta, skoro z ustaleń organu wynika, że podmiot będący drugą stroną umowy – spółka C nie istnieje. Skarżący podpisując tę umowę zobowiązywał się m.in. do sprawowania stałej opieki nad ustawionymi w jego lokalu urządzeniami i do informowania niezwłocznie o wszystkich stwierdzonych usterkach i uszkodzeniach. Fakt, że skarżący nie zweryfikował w łatwo dostępnym, darmowym, elektronicznym rejestrze spółek handlowych swego kontrahenta nie zmienia faktu, że wyraził on zgodę na wstawienie automatów do prowadzonego lokalu i zapewnienie im zaplecza logistycznego. Brak zatem podstaw dla podważenia prawidłowość oceny, że skoro w istocie skarżący realnie dysponował automatami do gier w swoim lokalu, to właśnie on prowadził działalność polegającą na urządzaniu gier na automatach.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji zasadnie zaakceptował zatem ustalenia organów w zakresie uznania skarżącego za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Za niezasadne uznać zatem należało zarzuty kasacyjne zmierzające do wykazania wadliwości stanowiska Sądu I instancji zarówno w zakresie odnoszącym się do ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w sprawie, jak i w zakresie odnoszącym się do ich prawnej kwalifikacji.

Powyższy wniosek, odnieść należy w szczególności do tych – adresowanych wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia – zarzutów, na gruncie których strona skarżąca kasacyjnie zmierzała do podważenia prawidłowości stanowiska Sądu I instancji z punktu widzenia argumentu odnoszącego się, najogólniej rzecz ujmując, do deficytów ustaleń faktycznych rozpatrywanej sprawy.

Wbrew stanowisku strony skarżącej kasacyjnie, omawiany zarzut adresowany wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, jak i przedstawione w jego uzasadnieniu argumenty, nie podważają trafności oceny Sądu I instancji, że ustalenia stanu faktycznego sprawy, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji są prawidłowe.

Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika również, że kontrolując legalność ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, Sąd I instancji pominął te wzorce kontroli jej zgodności z prawem, które zobowiązywały do dokonania oceny, czy organ administracji dokonał wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy (art. 122 o.p.), czy zebrał i rozpatrzył w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy (art. 187 o.p.) oraz, czy dokonał swobodnej jego oceny, zobowiązującej do uwzględnienia kryteriów wiedzy, doświadczenia życiowego oraz zasad logiki (art. 191 o.p.).

Pozbawione usprawiedliwionych podstaw są też zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące na naruszenie art. 210 § 1 pkt 5 i 6, § 4 o.p. Sąd I instancji słusznie zaakceptował rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej w Katowicach uznając, iż spełnia ono wymogi formalne zawarte w art. 210 § 1 pkt 5 i 6, § 4 o.p. Skoro autor skargi kasacyjnej nie zakwestionował skutecznie, że jak uznał Sąd I instancji – w sprawie nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy (art. 122 o.p.), zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 o.p.) i dokonania na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., do czego obliguje art. 191 o.p. – to zarzut procesowy postawiony w skardze kasacyjnej, oparty na naruszeniu art. 210 § 4 o.p. – skutecznie nie może podważyć wydanego rozstrzygnięcia.

W zakresie podstawy prawnej rozstrzygnięcia istotnie w decyzji organu I instancji wskazano art. 2 ust.3 u.g.h. w uzasadnieniu wskazując jednocześnie, że gry urządzane na spornych automatach organizowane były w celach komercyjnych i zawierały element losowości. Jednak w decyzji Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, wbrew twierdzeniu skargi kasacyjnej, jako podstawę prawną decyzji wskazano art. 2 ust. 5 u.g.h. organ obszernie wyjaśnił znaczenie pojęcia "losowego charakteru gry" i pozostałych przesłanek wymienionych w tym przepisie wskazując, że ustalenia wynikające z przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu oraz sporządzona przez biegłego opinia pozwalają przypisać grom urządzanym na przedmiotowych automatach cechy gier, o których mowa w art. 2 ust. 5 u.g.h. i stanowisko to słusznie zostało zaakceptowane przez Sąd I instancji. Również wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej w zaskarżonej decyzji nie stwierdzono "solidarności po stronie zobowiązanych". Zatem przyjmując, że zaskarżona decyzja zawiera elementy formalne wymagane z punktu widzenia treści art. 210 § 1 pkt 5 i 6, § 4 o.p., zarzut naruszenia tych przepisów nie może prowadzić do uznania zasadności skargi kasacyjnej.

Za skuteczny nie mógł być też uznany zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. Przepis ten stanowi bowiem, że sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Zarzut naruszenia tego przepisu nie może więc służyć kwestionowaniu oceny materiału dowodowego, jak i ustaleń i oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego dokonanych przez Sąd I instancji, z którą nie zgadza się strona skarżąca (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2018 r. II FSK 3454/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto analiza akt sprawy i zaskarżonego orzeczenia prowadzą do wniosku, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wydał wyrok z uwzględnieniem normy wynikającej z art. 133 p.p.s.a. Wbrew twierdzeniu autora skargi kasacyjnej w aktach administracyjnych znajduje się bowiem podpisana przez skarżącego umowa z dnia 3 stycznia 2012 r.

Za niezasadny uznać także należy zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Wbrew temu zarzutowi, uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymogom przewidzianym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał podstawę prawną rozstrzygnięcia i wyjaśnił przyczyny jego podjęcia, przedstawiając stan sprawy, istotę zarzutów skargi i wyjaśniając, dlaczego w niniejszej sprawie uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem proceduralnym, regulującym wymogi uzasadnienia. W ramach rozpatrywania zarzutu naruszenia tego przepisu, Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej. Za jego pomocą nie można natomiast skutecznie zarzucać błędnego rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z 18 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1096/13, Lex nr 1572587, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W świetle powyższego, podniesiony zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie mógł zostać uwzględniony. Z treści tego zarzutu wynika, że w jego ramach strona próbuje w istocie zakwestionować prawidłowość dokonanej przez Sąd oceny prawnej, polemizuje zatem w ten sposób z merytoryczną zasadnością rozstrzygnięcia Sądu, co w ramach tego zarzutu jest niedopuszczalne. To, że strona nie zgadza się z dokonaną przez Sąd oceną prawną, nie oznacza, że został naruszony przepis art. 141 § 4 p.p.s.a.

W świetle poczynionych rozważań sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznać należało więc za chybione.

W tej sytuacji stan faktyczny ustalony w sprawie w pełni uzasadniał zatem – wbrew stawisku skarżącego kasacyjnie – uznanie, że na spornych automatach były urządzane gry na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h., zgodnie z którym grami na automatach są także gry na urządzeniach (...) elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Trafne było też wydanie decyzji o wymierzeniu kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

W świetle poczynionych rozważań wszystkie sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty uznać należało więc za chybione.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 ust. 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.) w zw. z § 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1667), zasądzając od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 3600 zł, kwota ta stanowi wynagrodzenie pełnomocnika, który wziął udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed Sądem I instancji.