Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 111/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-07-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 2, art.2 ust.1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lipca 2015 r. sprawy ze skargi M."G." Spółki Akcyjnej z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 listopada 2014 nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 rok oraz stwierdzenia nadpłaty w tym podatku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Prezydent Miasta Ś. określił M.S.R. [...] S.A. (zw. dalej: Spółką) wysokość podatku od nieruchomości za 2009r. w kwocie [...] zł i stwierdził nadpłatę w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że Spółka złożyła deklarację podatkową w dniu 12.01.2009 r., a następnie w dniu 8.11.2013 r. jej korektę wraz z pismem wyjaśniającym przyczynę złożenia korekty oraz wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w wysokości [...] zł.

W złożonej korekcie, Spółka wyłączyła z opodatkowania następujące składniki majątku:

I) w budynku:

1. hali wielofunkcyjnej SB-25 - powierzchnię galerii antresoli o pow. [...] m2, a także klatki schodowe o łącznej pow. [...] m2,

2. przybudówki SB-42A - powierzchnię klatek schodowych o łącznej pow. [...] m2,

3. w budynku pompowni - powierzchnię otwartego podestu technologicznego o pow. [...] m2.

W ocenie Spółki, uwzględniając zapisy art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak również zapisy § 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie - powierzchnie te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

II) obiekty opodatkowane dotychczas jako budynki, stanowiące budowle:

1.magazyn gazów SB-27 o powierzchni [...] m2,

2.wiatę magazynową SB-41A o powierzchni [...] m2,

3.wiatę magazynową SB-41B (nr inwentarz. [...]) o powierzchni [...] m2.

W ocenie Spółki, obiekty te nie stanowią budynków, ponieważ nie spełniają wszystkich kryteriów do zakwalifikowania ich jako budynki.

III) wiatrołapy [...] szt. o pow. [...] m2 opodatkowane jako budowle, podczas gdy stanowią one część bryły budynku.

IV) obiekty opodatkowane dotychczas jako budowle, a które w ocenie Spółki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a mianowicie:

1) wyposażenie jednostek pływających - doków, tj:

a) sieć rozdzielczą 440V 60Hz na doku nr I o wart. [...] zł,

b) sieć rozdzielczą440V 60Hz na doku nr II o wart. [...] zł,

c) instalację odprowadzającą kondensat z doku o wart. [...] zł,

d) instalację acetylenu zasilającego dok nr l o wart. [...] zł,

e) instalację acetylenu zasilającego dok nr II o wart. [...] zł.

Spółka wskazała, że wartość zarówno sieci na doku nr I, jak i na doku nr II, przed 2007r. została ujęta w wartości doków, mimo to Spółka, wykazywała je dodatkowo do opodatkowania, jako budowle. W ocenie Spółki obiekty te, jako wyposażenie doków, stanowiących majątek ruchomy nie spełniają kryterium do zakwalifikowania ich do kategorii budynków lub budowli.

2) przenośne kontenery 1-CC o łącznej wartości [...] zł, które dotychczas opodatkowywane były jako budowle. Zdaniem Spółki, ww. obiekty, nie są związane trwale z gruntem i stanowią tymczasowe obiekty budowlane nie posiadające cech budynku czy budowli. Tym samym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

3) ruchome urządzenia i przejezdne zadaszenia:

a) suwnica o udźwigu Q=8 Mg o wartości [...] zł,

b) suwnica 5 t z zasilaniem o wartości [...] zł,

c) hala namiotowa o wartości [...] zł,

d) hala namiotowa o wymiarach 20x30x6 o wart. [...] zł,

e) hala namiotowa o wymiarach 20x35x6 o wart. [...] zł,

f) wiata stalowa przejezdna o wartości [...] zł,

g) wiata nr inwent. 8508 o wartości [...] zł,

h) wiata nr inwent. 8509 o wartości [...] zł,

i) wiata o nr inwent. 8510 o wartości [...] zł,

j) zadaszenie przejezdne o wartości [...] zł

Zdaniem Spółki, ruchome zadaszenia oraz suwnice, które nie są trwale związane z gruntem - nie stanowią obiektów budowlanych, zatem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle podlegać będą wyłącznie ich części budowlane - torowiska oraz fundamenty.

V) obiekty, które w całości są położone wewnątrz budynków i stanowią ich wyposażenie:

1. rurociąg technologiczny wody chlorowanej o wartości [...] zł,

2. sieć kablowa elektryczna z oświetleniem o wartości [...] zł.

W ocenie Spółki, obiekty stanowiące wyposażenie techniczne budynków, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie stanowią odrębnych od budynku obiektów budowlanych. Opodatkowaniu podlega jedynie budynek, w którym one się znajdują.

VI) głębie dokowe o łącznej wartości [...] zł, które zostały opodatkowywane jako budowle.

Zdaniem Spółki, ww. głębie należy uznać za niestanowiącą budowli przestrzeń w gruncie (dnie rzecznym), powstałą w wyniku prac czerpalnych, analogicznie jak wyrobisko odkrywkowe, podziemne, niwelację, czy wzniesienie terenu, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Spółka porównując głębię dokową do wyrobiska górniczego, powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09, w którym Trybunał stwierdził, że wyrobiska górnicze pojmowane zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych, nie będąc obiektami budowlanymi, nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako takie obiekty: ani samodzielnie (jako wyrobiska w rozumieniu fizycznym), ani wespół ze zlokalizowanymi w nich urządzeniami (jako wyrobisko w rozumieniu kompleksowym). Ponadto, powołując się na art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, Spółka wskazała, że jeżeli nawet uznać głębię za budowlę, to podmiotem zobowiązanym do opłacenia podatku nie jest M.S. R. S.A. Spółka nie jest właścicielem, ani posiadaczem samoistnym, czy zależnym gruntów, ponadto grunty te nie mogą być przedmiotem posiadania bez tytułu prawnego. Nie korzysta ona z dna morskiego, ale z powierzchni wody nad dnem morskim. W konsekwencji więc uznała, że właścicielem głębi jest właściciel gruntu, w którym głębie zostały wykonane. Dlatego, w ocenie Spółki, nie można jej uznać za podatnika podatku od nieruchomości w odniesieniu do głębi dokowych.

VII) W latach 2005-2006 zwiększeniu uległa wartość początkowa:

1) placu składowego stali (nr inwent. [...]) do kwoty [...] zł,

2) placu magazynowego tarcicy (nr inwent. [...]) do kwoty [...] zł,

3) placu montażowego nabrzeża nr 3 (nr inwent. [...]) do kwoty [...] zł.

Dlatego, Spółka zwiększyła podstawę opodatkowania budowli o wartość zidentyfikowanej różnicy.

Ostatecznie, M. S. R.S.A. [...] z siedzibą w Ś., zadeklarowała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2009 r.:

1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej powierzchni [...] m2,

2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej powierzchni [...] m2 ,

3) budowle o łącznej wartości [...] zł oraz budowle do odprowadzania ścieków o wartości [...] zł.

Zadeklarowana kwota podatku wyniosła [...] zł.

Postanowieniem z dnia [...] r., organ podatkowy I instancji wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. W toku postępowania podatkowego organ I instancji ustalił, w posiadaniu jakich nieruchomości była Spółka, wymieniając je w treści uzasadnienia oraz ustosunkowując się do poszczególnych kwestii.

Prezydent Miasta Ś. wskazał, iż ponieważ pojęcie kondygnacji nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, należy je zinterpretować na podstawie ustawy Prawo budowlane oraz aktów wykonawczych wydanych na podstawie ww. ustawy, a w szczególności rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12.04.2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690 ze zm.).

Zdaniem organu I instancji, nie można uznać antresoli za oddzielną kondygnację. Także podest, jako dojście i przejście do dźwignic i innych urządzeń technicznych nie stanowi oddzielnej kondygnacji ( wyrok WSA w Poznaniu z 27.06.2012 r., sygn. akt II S.A./Po 284/12). Dlatego, mając na uwadze powyższe, organ podatkowy podzielił stanowisko Spółki i nie uwzględnił tych powierzchni do opodatkowania.

Nadto, organ podatkowy I instancji zgodził się także co do tego, że wiatrołapy stanowią element budynku, nie zaś odrębny budynek czy budowlę, dlatego ich powierzchnia winna zwiększyć powierzchnię Magazynu SB [...]. Również obiekty, w postaci sieci rozdzielczych i instalacji acetylenu, z uwagi na to, że stanowią wyposażenie doków pływających, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Organ podatkowy I instancji podzielił również stanowisko Strony, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie będą podlegać suwnice, ponieważ nie stanowią one budowli (w rozumieniu art. la ust. 1 pkt 2 upoi), a urządzenia techniczne -rodzaj dźwigu.

Za uzasadnione organ podatkowy uznał stanowisko Spółki w zakresie opodatkowania obiektów wykazanych w pkt 10 uzasadnienia korekty deklaracji.

Za nieprawidłowe natomiast Prezydent Miasta Ś. uznał stanowisko Spółki w zakresie opodatkowania:

1) kontenerów 1-CC,

2) przejezdnych: hal namiotowych, wiat stalowych oraz zadaszeń,

3) rurociągu technologicznego wody chlorowanej oraz sieci kablowej elektrycznej z oświetleniem,

4) głębi dokowych.

Organ I instancji wskazał, że obiekty kontenerowe są wprost wymienione jako tymczasowe obiekty budowlane w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, a te nie stanowią odrębnej kategorii obiektów budowlanych, a ich odmianę wyróżnioną ze względu na cechę, jaką jest użytkowanie w okresie krótszym od jego trwałości technicznej. Powołując się na definicję obiektu budowlanego w Prawie budowlanym stwierdził, że obiekt budowlany nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury jest budowlą zdefiniowaną we art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Nadto, zdaniem organu I instancji, z przedstawionego opisu hal i wiat wynika, że są to przesuwne konstrukcje, poruszające się po torach. Nie są one połączone w sposób trwały z gruntem, co oznacza, że w każdej chwili mogą być przeniesione w inne miejsce. Nie spełniają zatem jednego z elementów (trwałe związanie z gruntem) do uznania ich za budynki (powołał się przy tym na wyrok z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1391/07). W ocenie organu podatkowego I instancji, sporne wiaty i hale stanowią tymczasowe obiekty budowlane i są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Również w przypadku zadaszeń nad składowiskiem szlaki, wiat, hal namiotowych, na zasadzie analogii -organ podatkowy uznał, iż stanowią one budowle, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z przegrodami płytami betonowymi zainstalowanymi pomiędzy stalowymi dwuteownikami osadzonymi w ziemi i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (stawkami przewidzianymi dla budowli).

Organ podatkowy I instancji nie zgodził się także co do wyłączenia z opodatkowania rurociągu technologicznego wody chlorowanej oraz sieci kablowej elektrycznej z oświetleniem, które w części położone są w budynku. Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne organ I instancji podkreślił, że urządzenia i instalacje są częścią budynku jedynie wtedy, gdy stanowią one wyposażenie niezbędne do korzystania z budynku.

Jako budowle organ zakwalifikował także głębie dokowe. Zdaniem organu I instancji, porównanie głębi dokowych do wyrobisk górniczych jest nieuzasadnione. Będące przedmiotem sporu głębie dokowe, stanowią budowle hydrotechniczne, które zostały bezpośrednio wymienione w ustawie Prawo budowlane, w jej art. 3 pkt 3. Dokonując takiej kwalifikacji głębi, organ posiłkował się m.in. dokumentacją budowlaną powstałą w związku z realizacją przez Spółkę zamierzenia polegającego na posadowieniu trzeciego doku. Jak wskazała organ I instancji, jego stanowisko potwierdzają również przepisy szczegółowe, wprowadzone na mocy art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo budowlane. Głębie, jako obiekty powstałe w wyniku robót czerpalnych są zdaniem organu I instancji, budowlami morskimi i łącznie z dalbami stanowią całość techniczno-użytkową, umożliwiającą posadowienie doku pływającego.

W ocenie Prezydenta Miasta Ś., przedmiotowe głębie nie stanowią, części składowej gruntu, w którym są położone ponieważ zostały z nim połączone dla przemijającego użytku. Grunty, w których zostały one wytworzone mogą w każdej chwili w sposób naturalny odzyskać swój pierwotny stan na skutek ich ponownego uzupełnienia (zasypania). W ocenie organu podatkowego, głębie wybudowane przez M.S.R. z założenia powstały tylko na czas, kiedy S. posiada doki. Byt głębi jest uzależniony od bytu doków oraz od dbałości posiadacza o ich czyszczenie, dlatego stwierdził, że głębie nie stanowią części składowych gruntu, ponieważ zostały wykonane do przemijającego użytku - na czas posiadania przez nich gospodarczego znaczenia dla właściciela. O tym, że głębie stanowią własność Stoczni stanowi w ocenie organu również fakt, iż stanowią one część majątku, jaki przeszedł do Spółki M.S. R. S. A. z przekształconego przedsiębiorstwa państwowego M. S. R.

Końcowo organ podatkowy I instancji, uwzględniając obowiązujące stawki podatku od nieruchomości na terenie Miasta Ś. w 2009 r., dokonał wyliczenia podatku od nieruchomości za 2009 r. na łączną kwotę w wysokości [...] zł. W związku z tym, że Spółka wpłaciła tytułem podatku od nieruchomości za 2009 r. kwotę [...] zł, Prezydent Miasta Ś. orzekł o nadpłacie za ten rok w wysokości [...] zł.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka pismem z dnia 27 stycznia 2014 r. wniosła odwołanie, w którym zarzuciła organowi I instancji naruszenie prawa materialnego, tj. przepisów:

- art. 2 ust. 1 w zw. z art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną kwalifikację części majątku Spółki jako przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości wskutek niezgodnej z prawej wykładni przepisów prawa,

- art. 3 ust. 1 ww. ustawy poprzez błędną identyfikację podatnika podatku od nieruchomości w odniesieniu do głębi dokowych,

a także przepisów prawa procesowego tj. art. 120, art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie wniosków dowodowych zgłaszanych przez

Spółkę, w szczególności opinii rzeczoznawcy budowlanego w zakresie kwalifikacji przejezdnych wiat namiotowych oraz głębi dokowych jako niepodlegających podatkowi nieruchomości, gdyż nie są to budowle ziemne bowiem nie powstały w wyniku robót budowlanych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchyliło decyzję Prezydenta Ś. z dnia [...] r. i określiło M. S.R. [...] S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł i stwierdziło nadpłatę w wysokości [...] zł.

Uzasadniając swoje stanowisko podjęte w sprawie Kolegium wskazało, że Spółka w 2009 r. była wieczystym użytkownikiem:

a) działki nr [...] (KW [...]), położonej przy ul. [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba, zabudowanej budynkiem hydroforni SB-2 o pow. użytkowej [...] m2,

b) działki nr [...] (KW [...]), położonej przy ul. [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba, zabudowanej budynkiem stacji uzdatniania wody o powierzchni użytkowej [...] m2,

c) działki nr [...] (KW [...]), położonej przy ul. [...] [...], o pow. [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba,

d) działki nr [...] ([...]), położonej przy ul. [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba,

e) działki nr [...] ([...]), położonej przy ul. [...] o pow. [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Bp

f) działki nr [...] (KW [...]) o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba,

i) działki nr [...] (KW [...]), o powierzchni [...] m , oznaczonej symbolem klasy użytku Ba

j) działki nr [...] (KW [...]) o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba,

k) działki nr [...] (KW [...]) o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba,

l) działki nr [...] (KW [...]) o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ba, [...] użytkownikiem działki nr [...] (KW [...]) o powierzchni [...] m2, oznaczonej symbolem klasy użytku Ls, będącej własnością Skarbu Państwa, pozostającej w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo M.

W skład majątku wchodziły także budynki o pow. [...] m2 oraz budowle, przy czym które ze składników majątku należy zakwalifikować jako budowle (a co za tym idzie -jaka jest ich ostateczna wartość, od której należy naliczyć podatek) budzi spór między organem I instancji a podatnikiem.

Organ odwoławczy przytaczając treść przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazał, że budowle podlegają opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy mają związek z prowadzeniem działalności gospodarczej, to znaczy gdy są w posiadaniu przedsiębiorcy. Ustawodawca, definiując budowlę, odesłał wprawdzie do przepisów ustawy -Prawo budowlane, odesłanie to ma jednak ograniczony zakres i dotyczy tylko rozumienia pojęć: obiektu budowlanego oraz urządzenia budowlanego. Nadto, definiując obiekt budowlany w art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego wskazano, że jest to obok - budynku i obiektu małej architektury - budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

A zatem, pewne obiekty mogą stanowić budowlę, jeżeli tworzą całość techniczno-użytkową. W kontekście powyższego, budowlą na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest obiekt budowlany stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Wyliczenie zawarte w przepisie art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego ma charakter wyczerpujący - zatem każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii. W tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są "tymczasowe obiekty budowlane". Te ostatnie są bowiem odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach "budynków", "budowli" czy też "obiektów małej architektury" mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Jedną z kolejnych cech - obok "tymczasowości" tego rodzaju obiektów budowlanych - może być również brak trwałości powiązania z gruntem.

Zdaniem organu odwoławczego, na gruncie niniejszej sprawy wątpliwości odnoszą się w kwestii opodatkowania przejezdnych hal namiotowych, zadaszeń, wiat stalowych, obiektów kontenerowych oraz głębi dokowych.

Uwzględniając stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, wyrażone w wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 (OTK-A 2011/7/71, Dz. U. 2011/206/1228) zgodnie z którym, "za budowle w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych można uznać: 1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane, czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno - użytkową, 2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co - jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis - wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem (...)., Kolegium wskazało, iż w przypadku przejezdnych hal namiotowych, zadaszeń i wiat, nawet gdyby uznać je za urządzenia techniczne, to należy ustalić, z jakiego obiektu budowlanego zapewniają one możliwość korzystania. W ocenie Kolegium, możliwości takiej nie ma. Dlatego też, obiekty te nie stanowią budowli. Wydanie natomiast pozwolenia na budowę na wskazane składniki majątkowe Spółki również nie przesądzają o tym, iż kwalifikować je należy jako budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Jak wskazał organ odwoławczy, powyższe odnosi się w całości do obiektów kontenerowych, pełniących funkcje magazynowe z możliwością przemieszczania ich - obiekty kontenerowe zostały wprost wymienione w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego jako tymczasowy obiekt budowlany, jednak, zdaniem Kolegium, nie oznacza to, że skoro nie można zaliczyć ich ani do budynków ani do obiektów małej architektury to są one budowlami w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Kolegium podzieliło stanowisko NSA wyrażone w uchwale z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 11/13, że "tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego może być budowlą w rozumieniu art.1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane. Spełniający wskazane kryteria tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dlatego też, mimo, że obiekt kontenerowy został wymieniony w ustawie Prawo budowlane jako tymczasowy obiekt budowlany, nie może zostać on zakwalifikowany jako budowla podlegająca podatkowi od nieruchomości.

W odniesieniu do głębi dokowych Kolegium w całości podzieliło stanowisko organu podatkowego I instancji - zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlą jest m.in. budowla hydrotechniczna. A zatem, budowla hydrotechniczna jest budowlą na gruncie Prawa budowlanego. Rozpatrując status budowli hydrotechnicznych, organ odwoławczy wskazał, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13.09.2011 r. nie wykluczył sytuacji, w której o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane. W niniejszej sprawie, wobec braku definicji budowli hydrotechnicznych w ustawie Prawo budowlane, konieczne jest zatem sięgnięcie do innych przepisów rangi ustawowej.

W ocenie Kolegium, z przedstawionej przez Spółkę opinii technicznej wynika, że głębia dokowa jest efektem prac czerpalnych, które służą m.in. pogłębieniu terenów brzegowych, portów i torów podejściowych. Głębia ma zatem pełnić określoną funkcję -powstaje właśnie po to, aby można było zanurzyć w niej dok. Jej porównanie zatem do wyrobiska górniczego nie jest trafne. Wyrobisko bowiem to przestrzeń powstała w efekcie prac górniczych, nadto, co istotne, wyrobisko górnicze, przeciwnie do budowli hydrotechnicznej nie zostało wymienione w ustawie Prawo budowlane, jako jedna z budowli.

Zdaniem organu odwoławczego, o tym, czy głębia dokowa podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy rozstrzygnąć poprzez ustalenie, czy głębia dokowa stanowi budowlę hydrotechniczną.

Kolegium wskazało, że w aktach sprawy znajdują się dokumenty, w oparciu o które odtworzyć można ten proces. Otóż, na podstawie decyzji S. Urzędu M. z dnia 12.07.1973 r. udzielono pozwolenia na ustanowienie doku [...] T przy dalbach rurowych wraz z wykonaniem głębi dokowej, kolejną decyzją z dnia [...] r. inwestor uzyskał pozwolenie na użytkowanie obiektu: posadowienie ww. doku przy pirsie dokowym w M. S. R. W stosunku do drugiej głębi o numerze inwent. [...] nie przedstawiono tego rodzaju dokumentów, niemniej można domniemywać, że i w jej przypadku, proces przebiegał podobnie.

W decyzji z dnia [...] r. Urząd M. w S. ustalając warunki zabudowy i zagospodarowania terenu (akwenu) wskazało, że "Realizacja przedsięwzięcia obejmuje budowę obiektów hydrotechnicznych wraz z niezbędną infrastrukturą, w tym budowę głębi dokowej dla nowego doku nr [...], budowę wspólnej głębi dla doków nr [...] i nr [...] (...). Również z decyzji z dnia [...] r. Wojewody [...] udzielającej pozwolenia na budowę wynika, że wszelkie pace, w tym wykonanie głębi, związane z posadowieniem doku wymagają pozwolenia na budowę.

Zdaniem Kolegium, w tym przypadku, odmiennie niż miało to miejsce w odniesieniu np. do przejezdnych hal namiotowych, powyższe dokumenty pozwalają na uznanie głębi dokowej za budowlę hydrotechniczną, wprost wymienioną jako budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Pomocnicze znaczenie mogą tu mieć także przepisy rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 czerwca 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać morskie budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie, gdzie w § 3 prawodawca dokonuje podziału budowli morskich(...).

Odnosząc się do zarzutu Spółki, że głębia jest częścią gruntu pod wodami morskimi, które z kolei należą do Skarbu Państwa, Kolegium wskazało, że głębia jako pewnego rodzaju uformowanie dna zbiornika wodnego, które służy określonemu celowi - umożliwia zanurzenie doku. W omawianym stanie faktycznym, cel ten - zanurzenie doku wpisuje się w działalność gospodarczą M.S. R. S.A. Jeśli więc uznać głębię dokową jako część składową gruntu, to - w ocenie Kolegium - nie ma to znaczenia dla określenia, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do głębi. W tym przypadku, głębie dokowe jako części gruntu należącego do Skarbu Państwa, są w posiadaniu Spółki - to jej właśnie celom gospodarczym służą, nie zaś Skarbowi Państwa, przez Spółkę były one wykonane, przez nią są wykorzystywane. W konsekwencji, to Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości.

Kolegium zgodziło się ze Spółką w zakresie zarzutów dot. opodatkowania rurociągu technologicznego wody chlorowanej oraz sieci kablowej elektrycznej w części, w jakiej znajdują się w budynku. Jak wskazało, ta część rurociągu i sieci kablowej, która znajduje się w budynku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na marginesie organ odwoławczy zauważył, że rurociąg wody chlorowanej i sieć kablowa energii elektrycznej w decyzji organu podatkowego określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2013, zostały wyłączone z opodatkowania, organ I instancji uwzględnił bowiem argumenty Spółki w tym zakresie.

Reasumując, zdaniem organu odwoławczego, wysokość zobowiązania ustalona w decyzji organu I instancji, jest nieprawidłowa w związku z przyjęciem do opodatkowania obiektów, które w ocenie Kolegium, nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a mianowicie przejezdnych hal namiotowych, wiat i zadaszeń oraz kontenerów, a także rurociągu i sieci, znajdujących się w budynku.

Wobec powyższego, organ odwoławczy obliczył wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. na kwotę: [...] zł oraz stwierdził nadpłata za ten rok w kwocie [...] zł.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, M.S.R. "[...]" S.A., wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj:

- naruszenie art. 2 ust. 1 w związku z art. 1a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2014.849 j.t., dalej: u.p.o.l), poprzez błędną kwalifikację głębi dokowych jako przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości wskutek niezgodnej z prawem wykładni pojęcia "budowla";

2. naruszenie art. 3 ust. 1 u.p.o.l., poprzez błędną identyfikację podmiotu będącego podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do głębi dokowych;

Spółka wskazała, iż ustalenia organu II instancji w pozostałym zakresie tj. wyłączenia z opodatkowania przejezdnych hal namiotowych, zadaszeń, wiat, obiektów kontenerowych, rurociągu technologicznego, sieci kablowej elektrycznej nie stanowią przedmiotu skargi.

Uzasadniając skargę Spółka wskazała, że brak jest podstaw, aby uznać głębie dokowe za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W ocenie Spółki, organ II instancji błędnie interpretuje przepisy ustawy Prawo budowlane ( zw. dalej: u.p.b.) oraz ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w szczególności poprzez nieuprawnione rozszerzenie katalogu budowli wymienionego w przepisie art. 3 pkt 3 u.p.b.o. o obiekty podobne do obiektów w nim wymienionych.

Ponadto, w ocenie Spółki, organ II instancji niezasadnie uznał głębię (stanowiącą de facto pogłębione dno zbiornika wodnego) za obiekt, który znajduje się w posiadaniu Spółki i powinien być przez nią opodatkowany podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem Spółki, wbrew twierdzeniom SKO, przedmiotowe głębie dokowe nie stanowią budowli hydrotechnicznych, do których należy w szczególności zaliczyć tamy i obwałowania, znaki nawigacyjne, falochrony, tunele, nabrzeża, pirsy, mola, dalby, wysepki cumownicze, akwatoria i kanały, a więc obiekty, które łączy wspólna cecha, a mianowicie wykonanie ich z materiałów budowlanych. Podkreśliła, iż w przypadku głębi dokowych nie można mówić o zastosowaniu jakichkolwiek materiałów budowlanych, gdyż stanowią one pustą przestrzeń (wykop) w dnie morskim, który jest pozbawiony jakichkolwiek umocnień, konstrukcji wsporczych czy urządzeń.

Zdaniem Spółki, jakkolwiek głębie dokowe, jako efekty robót refulacyjnych prowadzonych w dnie zbiornika wodnego stanowią przedmiot zainteresowania Urzędu M., to można je uznać ewentualnie za obiekty hydrotechniczne, nie zaś za budowle hydrotechniczne, o czym przesądza brak jakichkolwiek elementów konstrukcyjnych czy też zastosowanych materiałów budowlanych. Nadto, błędne jest twierdzenie SKO, jakoby głębia dokowa (powstała po to, aby można w niej zanurzyć dok) posiadała określoną funkcję w przeciwieństwie do wyrobiska górniczego, a w konsekwencji nie powinna zostać na podobnych zasadach wyłączona z zakresu pojęcia "budowli" dla potrzeb rozliczeń z tytułu podatku od nieruchomości (zgodnie z wykładnią zaprezentowaną w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09).

Spółka wskazała, iż charakter oraz cel któremu służy wyrobisko górnicze jest w istocie niemal identyczny jak cel dla którego ponosi się nakłady składające się na głębie dokową. W obu przypadkach przedsiębiorcy zależy na usunięciu zbędnych z jego perspektywy mas ziemi w celu umożliwienia mu wykonywania właściwej działalności gospodarczej (w przypadku wyrobiska - dotarcia do kopalin, a w przypadku głębi - zanurzenia doku na odpowiednią głębokość). Tym samym w obu przypadkach można mówić o pustej przestrzeni, nie zaś o obiekcie budowlanym.

Nadto wskazała, że konieczność uzyskania m.in. pozwoleń na budowę jest wymogiem ustawy Prawo budowlane i pozostaje bez wpływu na podatkową kwalifikację obiektów, których dotyczy. W szczególności w wydawanych decyzjach organy nadzoru budowlanego nie mają obowiązku przedstawiać informacji na temat prawidłowej kwalifikacji podatkowej danego obiektu, dlatego też nie mogą być one źródłem wiążących informacji w tym zakresie dla celów podatkowych.

Spółka podkreśliła również, iż w prowadzonej działalności korzysta wyłącznie z wód zbiornika, w którym zanurzone są doki pływające należące do Spółki. Niwelacja gruntu na dnie zbiornika, w efekcie której doszło do jego pogłębienia (w postaci przedmiotowych głębi dokowych) została przeprowadzona w celu umożliwienia korzystania przez Spółkę z wód zbiornika, w którym na odpowiednią głębokość zanurzane są doki pływające. Nadto wskazała, że nie jest posiadaczem przedmiotowych gruntów (fragmentu dna zbiornika) ani samoistnym, ani zależnym, gdyż cechą posiadacza samoistnego jest oprócz faktycznego władztwa (corpus) również wola wykonywania tego władztwa dla siebie (animus), których jak wskazano powyżej Spółce przypisać nie można. Tym samym nie można uznać Spółki za podatnika podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W myśl zaś art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W wyniku przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji co do zgodności z prawem, Sąd orzekający w sprawie nie stwierdził naruszenia podnoszonych w skardze przepisów prawa materialnego.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy głębie dokowe stanowią budowle hydrotechniczne i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem Spółki, głębie dokowe należy traktować analogicznie jak wyrobiska górnicze, a zatem nie powinny one podlegać podatkowi od nieruchomości. Nie są one budowlami hydrotechnicznymi, ponieważ nie są one wykonane z materiałów budowlanych, stanowią natomiast pustą przestrzeń w dnie morskim.

W ocenie organu podatkowego, głębie dokowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości gdyż stanowią budowlę hydrotechniczną.

Na wstępie zauważyć należy, iż stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz.613 ze zm)., zw. dalej; u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty,

2) budynki lub ich części,

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika zaś, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Stosownie do brzmienia art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowlami są obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ustawodawca, definiując budowlę, odesłał zatem do przepisów ustawy -Prawo budowlane. Co istotne jednak, odesłanie to ma ograniczony zakres i dotyczy tylko rozumienia pojęć: obiektu budowlanego oraz urządzenia budowlanego. Zgodnie zaś z treścią art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 1994 r., nr 89 poz. 414 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budowli należy przez należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków (...).

O tym więc, czy głębia dokowa podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy rozstrzygnąć poprzez ustalenie, czy głębia dokowa stanowi budowlę hydrotechniczną.

Jak słusznie organ podatkowy zauważył, ani ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, ani Prawo budowlane nie zawierają definicji pojęcia budowla hydrotechniczna.

Rozpatrując status budowli hydrotechnicznych, wskazać należy, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13.09.2011 r. sygn. akt P 33/09, nie wykluczył sytuacji, w której o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane. A zatem, w niniejszej sprawie, wobec braku definicji budowli hydrotechnicznych w ustawie Prawo budowlane oraz w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, konieczne jest sięgnięcie do innych przepisów rangi ustawowej. Pomocnicze znaczenie mogą tu mieć także przepisy rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 czerwca 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać morskie budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie, gdzie w § 3 prawodawca dokonuje podziału budowli morskich, m.in. na obiekty powstałe wskutek wykonywania robót czerpalnych i robót refulacyjnych albo związanych z wykonywaniem tych robót, w szczególności akwatoria portowe i stoczniowe w postaci awanportu i basenów, tory wodne morskie i zalewowe, tory podejściowe, mijanki statków, pola refulacyjne, przystanie refulacyjne (pkt 11). "Budowla morska" (§ 2 pkt 6), to dalej idąca nazwa morskiej budowli hydrotechnicznej, przez którą rozumie się budowlę nawodną lub podwodną wznoszoną:

e) na morzu terytorialnym,

f) na morskich wodach wewnętrznych,

g) na lądzie, lecz w rejonie bezpośredniego kontaktu z akwenami morskimi, czyli w pasie technicznym nadbrzeżnego pasa wybrzeża morskiego,

h) w portach i przystaniach morskich,

która wraz z instalacjami, urządzeniami budowlanymi związanymi z tą budowlą, urządzeniami technicznymi oraz innym celowym wyposażeniem niezbędnym do spełniania przeznaczonej mu funkcji stanowi całość techniczno - użytkową.

"Roboty czerpalne (pogłębiarskie)" w myśl § 3 pkt 24 rozporządzenia, to podwodne roboty ziemne, wykonywane na akwenach.

Jak wynika z przedstawionej przez Spółkę opinii technicznej, głębia dokowa jest efektem prac czerpalnych, które służą m.in. pogłębieniu terenów brzegowych, portów i torów podejściowych. Głębia powstaje poprzez niwelację dna szlaku żeglownego lub zbiornika wodnego w celu umożliwienia zanurzenia doku. Głębie jako obiekty powstałe w wyniku robót czerpalnych są zatem budowlami morskimi i łącznie z dalbami stanowią całość techniczno-użytkową, umożliwiającą posadowienie doku pływającego. Powyższe potwierdzają również zebrane w sprawie dokumenty (decyzja S. U. M. z dnia [...] r., decyzja Urzędu M. w S. z dnia [...]., decyzja Wojewody [...] z dnia [...]r.).

Sąd podziela zatem stanowisko organu podatkowego, że porównanie głębi dokowych do wyrobiska górniczego nie jest trafne. Wyrobisko górnicze to przestrzeń powstała w efekcie prac górniczych. Nadto, co istotne, wyrobisko górnicze, przeciwnie do budowli hydrotechnicznej nie zostało wymienione w ustawie Prawo budowlane, jako jedna z budowli.

Za bezzasadny uznać należy zarzut Spółki, dotyczący naruszenia art.3 ust.1 u.p.o.l. Spółka podniosła, że głębia jest częścią gruntu pod wodami morskimi, które należą do Skarbu Państwa. Spółka korzysta z wód morskich, ale nie z dna morskiego. Wskazać należy, iż zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie da się od niej odłączyć bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Sąd podziela stanowisko organu podatkowego, że głębie wybudowane przez M. S. R. z założenia powstały tylko na czas, kiedy Stocznia posiada doki. Głębia, jako pewnego rodzaju uformowanie dna zbiornika wodnego, służy określonemu celowi - umożliwia zanurzenie doku. W rozpoznawanej sprawie, cel ten - zanurzenie doku wpisuje się w działalność gospodarczą, M. S. R. S.A. Jeśli więc uznać głębię dokową jako część składową gruntu, nie ma to znaczenia dla określenia, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do głębi. W tym przypadku, głębie dokowe jako części gruntu należącego do Skarbu Państwa, są w posiadaniu Spółki - to jej właśnie celom gospodarczym służą, nie zaś Skarbowi Państwa. Nadto, jak wynika to z aktu przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego M. S. R. w spółkę akcyjną, głębie stanowią własność S. i część jej majątku.

Reasumując, uprawnienia Sądu administracyjnego ograniczone są do badania zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Badając z tego punktu widzenia rozstrzygnięcie organu odwoławczego Sąd uznał, że oparte ono zostało na właściwej ocenie stwierdzonych faktów i prawidłowej interpretacji przepisów ustawy o podatku od nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie przepisu art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.