Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 704/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5a pkt 18c, art. 26h ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1426
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie Asesor sądowy Marcin Małek (sprawozdawca) Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Protokolant specjalista Marta Wawrzecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi H. S. i J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20 września 2023 r. nr 0601-IOD-2.4102.21.2023.11 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. oraz określenia wysokości podatku należnego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z 20 września 2023 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (organ) na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm. - u.p.d.o.f.), po rozpatrzeniu odwołania H. i J. małżonków S. (strona, podatnicy lub skarżący) - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zamościu (organ I instancji) z 14 czerwca 2023 r., odmawiającą podatnikom stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w wysokości 5.677 zł oraz określającą w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. wysokość podatku należnego w kwocie 54.423 zł.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny.

Podatnicy złożyli w organie I instancji indywidualne zeznania podatkowe PIT-37 za 2021 rok. Następnie złożyli korektę deklaracji PIT-37 za 2021 rok, gdzie J. S. figuruje jako podatnik natomiast H. S. figuruje jako małżonek, w której wykazali m. in. podatek należny w wysokości 46.492,00 zł oraz kwotą do zapłaty 17.124,00 zł. Jednocześnie w zeznaniu tym odliczono wydatki na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego po 12.393,00 zł od każdego z małżonków.

Wnioskiem z 24 marca 2023 r. podatnik, zwrócił się z prośbą o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 5.677 zł, wskazując, że ta wynika ze zmiany sposobu opodatkowania z indywidualnego na wspólny z małżonką. Do wniosku dołączyli dokumentację wskazująca koszty poniesione w ramach ulgi termomodernizacyjnej zabudowy tarasu.

Decyzją z 14 czerwca 2023 r. wydaną po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania podatkowego, organ I instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. i określił jego wysokość.

Jak argumentował, katalog wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej o której mowa w art. 26h ust.1 u.p.d.o.f. znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. (Dz.U. z 2023 r, poz. 273) w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Natomiast "przedsięwzięcia termomodernizacyjne" zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków. Takim przedsięwzięciem jest m.in. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania do budynków mieszkalnych.

Prace wykonane przez podatników polegają na zabudowie tarasu poprzez montaż przeszkleń ścianek bocznych tarasu trwale związanego z budynkiem mieszkalnym.

Zdaniem organu I instancji powyższe prace nie uprawniają do możliwość odliczenia poczynionych na ten cel wydatków w ramach przedmiotowej ulgi termomodernizacyjnej.

Jak argumentował, nie każdy wydatek który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach omawianej ulgi termomodernizacyjnej, lecz tylko ten który został wymieniony w ww. rozporządzeniu. Zabudowa tarasu może spowodować zmniejszenie zapotrzebowania paliwa na ogrzewanie domu jednakże nie stanowi docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzących w skład systemów dociepleń oraz nie przyczynia się do zabezpieczenia przed zawilgoceniem. Przeprowadzone przedsięwzięcie nie polega również na wymianie stolarki zewnętrznej. Powstała bowiem nowa częściowa zabudowa, tj. przeszklone ściany boczne.

Tym samym, podatnikom nie przysługuje możliwość odliczenia wydatków poniesionych na montaż przeszkleń w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wskazanej w art. 26h u.p.d.o.f. Wobec tego wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest niezasadny.

Od decyzji tej podatnicy wnieśli odwołanie, podnosząc oparcie się przez organ na własnej niemającej podstaw prawnych interpretacji. Ich zdaniem, poniesione wydatki na zabudowę tarasu przyczyniły się do zwiększenia izolacji cieplnej budynku mieszkalnego, co wypełniło warunek wynikający z wprowadzonych przepisów zachęcających obywateli do oszczędzania energii. Został spełniony cel nadrzędny wprowadzonych zmian, tj. zmniejszenie zużycia energii do ogrzewania budynku. Organ zaś nie wykazał, aby ten warunek nie został spełniony.

Nadto dodali, że rozporządzenie stanowi ogólny, przybliżony katalog robót i materiałów budowlanych, które można wykorzystywać przy robotach związanych z polepszaniem izolacji cieplnej. Tak ogólny wykaz materiałów i robót przybrał specjalnie formę uproszczoną, aby organy nie były zobowiązane do oceny tych wydatków związanych z ulgą termomodernizacyjną i przeprowadzania rzeczowej analizy tych wydatków, a jedynie w ramach czynności sprawdzających ustalały czy te wydatki służyły jednemu celowi jakim jest zwiększenie izolacji cieplnej. Co więcej, ustawodawca nie wprowadził zapisu ustawowego ograniczającego korzystanie z ulgi termomodernizacyjnej jedynie do wydatków wskazanych w rozporządzenia, gdy wydatki te przyczyniają się do zwiększenia izolacji cieplnej budynku. Ograniczenia jakie ustawodawca wprowadził wynikają z kolejnych ustępów art. 26h u.p.d.o.f. i nie dotyczą zakwestionowanych wydatków.

W ramach wykonanych prac wykonana została trwała zabudowa tarasu, przylegającego trwale do budynku, szklanymi, wysoce izolacyjnymi szybami, a roboty te i materiały są wykazane w załączniku do ww. rozporządzenia, gdzie ustawodawca wprowadził określenie "powierzchnie przeszklone nieotwieralne".

Końcowo dodali, że taras jest ogrzewany elektrycznie, a w przyszłości planowane jest podłączenie go do instalacji centralnego ogrzewania. Jednocześnie podnieśli, że zgodnie z naczelną zasadą prawa podatkowego, w przypadku wątpliwości i niejasności przepisów należy interpretować je zawsze na korzyść podatnika.

Organ, przywołaną na wstępie decyzją utrzymał decyzję organu I instancji w mocy.

W jej uzasadnieniu po omówieniu przepisów kształtujących przebieg postępowania podniósł, że uwzględniając faktyczny charakter przeszkleń, czyli że są to powierzchnie otwieralne, należało przyjąć, że nie spełniają one warunku, o którym mowa w wykazie materiałów budowlanych i usług, gdzie wyraźnie wskazano, że ulga dotyczy wyłącznie powierzchni przezroczystych nieotwieralnych.

Ściany zewnętrzne w budynkach często są w znacznym stopniu przeszklone. Przeszklenia te mogą mieć postać okien, drzwi oraz nieotwieranych powierzchni przeszklonych. Taka zabudowa zapewnienia właściwe oświetlenie pomieszczeń światłem dziennym.

Przedsięwzięciem termomodernizacyjnym jest ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię cieplną budynku oraz redukcję zużycia energii pierwotnej. Wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych jest ulepszeniem zmniejszającym zapotrzebowanie na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania oraz zmniejszającym straty energii.

Tym samym nowa (dodatkowa) zabudowa tarasu przeszkleniami otwieralnymi nie posiada cech powierzchni przezroczystych nieotwieralnych, ale również nie kwalifikuje się jako wymiana elementów już istniejących. Zatem nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie ulga termomodernizacyjna.

Dalej podniósł, że szczegółowe wyjaśnienia, co do możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej są ogólnie dostępne na stronach Ministerstwa Finansów, gdzie wskazano, że nie każdy wydatek, który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który znajduje się na "liście wydatków", która stanowi zamkniętą listę wydatków. Wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Nie można zatem zgodzić się z wnioskiem podatników, że katalog materiałów budowlanych i usług jest katalogiem ogólnym, stanowiącym przybliżony katalog robót i materiałów budowlanych, które można wykorzystać do robót budowlanych związanych z polepszeniem izolacji cieplnej, a wyznacznikiem do skorzystania z ulgi modernizacyjnej jest wyłącznie skutek podjętych działań polegający na zmniejszeniu zapotrzebowania na energię dostarczoną na potrzeby ogrzewania do budynku mieszkalnego.

Konkludując, organ wskazał, że budowa zewnętrznego tarasu, stworzenie tzw. ogrodu zimowego, który w okresie letnim jest przestrzenią otwartą nie wchodzącą w skład bryły budynku nie spełnia ustawowych warunku, dlatego też wydatki poniesione na takie przedsięwzięcie nie są zaliczane do katalogu wydatków umożliwiających skorzystanie z ulgi. Nadto argument, że taras jest ogrzewany elektrycznie, a w przyszłości planowane jest podłączenie go do instalacji centralnego ogrzewania, w okolicznościach sprawy pozostaje bez związku z przedmiotem rozstrzygnięcia, gdyż nie wpływa na zmianę kwalifikacji rodzaju wykonanej usługi.

Jednocześnie organ wyjaśnił, że w sprawie organ nie mógł zastosować przepisu art. 2a O.p. Ustanowiona bowiem w nim zasada rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości na korzyść podatnika w żadnym razie nie może odnosić się do wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy. Nadto zasada dotycząca rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika nie oznacza, że organ podatkowy ma obowiązek uznać za prawdziwe każde twierdzenie strony odnoszące się do stanu faktycznego sprawy, w szczególności, gdy materiał dowodowy przeczy argumentacji podatnika.

W skardze do tut. Sądu podatnicy zarzucili powyższej decyzji naruszenie przepisów prawa procesowego oraz materialnego, tj.:

- art. 120, art. 121, art. 122 i art. 124 O.p.

- art. 26h u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że przepis ten dotyczy wyłącznie wydatków związanych z remontem i wybiórcze stosowanie wykazu materiałów budowlanych związanych z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym z Rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzaju materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.

Jak argumentowali, aby skorzystać z ulgi termoizolacyjna, poniesione wydatki muszą (w uproszczeniu) zmniejszyć ogrzewanie budynku mieszkalnego. Z całą pewnością wydatki skarżących poniesione w 2021 r. i odliczone w zeznaniu za ten rok, to spowodowały. Trwała zabudowa tarasu termoizolacyjnymi trwałymi powierzchniami przezroczystymi i stolarką okienną które zostały wymienione w poz.1, pkt.14 rozporządzenia spowodowała zmniejszenia zużycia energii do ogrzewania budynku mieszkalnego skarżących, czego nie neguje żaden z rozstrzygających organów. Co więcej, materiały użyte przez skarżących w ramach przedsięwzięcia termomodernizacyjnego z całą pewnością znajdują się w wykazie do rozporządzenia. Nieuwzględnienie tego przez organ w zaskarżonej decyzji dowodzi również naruszeniu przepisów postępowania, a w szczególności art. 120, art. 121, art. 122 i art. 124 OP, oraz naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art.26h u.p.d.o.f.

Z materiału dowodowego, w szczególności ze zdjęć, wyraźnie widać, że w celu, ocieplenia tarasu i tym samym docieplenia ściany budynku mieszkalnego obejmującego zabudowany taras użyto wyłącznie trwałych powierzchni przezroczystych nieotwieralnych i stolarki okiennej otwieralnej. Te materiały znajdują się w poz.1, pkt 14 rozporządzenia.

Ponadto, skarżący nie twierdzą, że wydatki dotyczyły wymiany stolarki okiennej. Zatem, skąd się wziął organowi remont. Z żadnego przepisu prawa podatkowego, nie wynika, że ulgę termomodernizacyjną można stosować wyłącznie gdy zachodzi remont. Modernizacja to także obok remontu powstawanie w szczególności czegoś "nowego", a nawet wydaje się, że warunkiem zastosowana ulgi jest powstanie czegoś nowego, co polepszy termoizolację, a nie może być to remont, bo z zasady remont to przywrócenie stanu poprzedniego.

Wskazując na powyższe wnieśli o uchylenie w całości skarżoną decyzję i stwierdzenie nieważności decyzji organu I instancji oraz zwrot kosztów postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 - "p.p.s.a.").

Przeprowadzona w tak zakreślonych ramach sądowa kontrola legalności zaskarżonej decyzji doprowadziła Sąd do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż akt ten odpowiada prawu.

Przedmiot niniejszej sprawy sprowadza się do oceny decyzji organu odwoławczego, który utrzymał w mocy decyzję organu I instancji odmawiającą skarżącym stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. oraz określającą prawidłową jego wysokość.

Powyższe jest konsekwencją rozstrzygnięcia spornej w sprawie kwestii, czy skarżący mogli skorzystać w 2021 r., w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnej – o której mowa w art. 26h u.p.d.o.f. - z możliwości odliczenia od dochodów wydatków poniesionych w tym roku podatkowym na obudowę (zabudowę) tarasu przylegającego do budynku mieszkalnego otwieralnymi w części przeszkleniami.

Mając na uwadze tak zarysowany spór, Sąd stwierdza, że skarżący nie mieli prawa do skorzystania z tzw. ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ust. 1 u.p.d.o.f.

Mianowicie, zgodnie z tym przepisem, podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Definicję "przedsięwzięcia termomodernizacyjnego" ujęto w art. 5a pkt 18c u.p.d.o.f. przewidując, że oznacza ono przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów.

Jak stanowi art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 966), przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest: a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się natomiast w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Zakres przedstawionych przez skarżących wydatków nie był kwestionowany przez organy podatkowe.

Z przywołanego wyżej przepisu ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów jednoznacznie zatem wynika, że ulga termomodernizacyjna przysługuje między innymi, gdy w wyniku przedsięwzięcia dochodzi do "ulepszenia" (w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania do budynków mieszkalnych).

Ulepszyć można natomiast tylko coś, co wcześniej funkcjonowało, tylko, że mniej wydajnie, natomiast w wyniku podjętych prac doszło do zwiększenia jego wydajności, czyli ulepszenia. Ustawodawca nie formułuje przy tym żadnych dodatkowych kryteriów do oceny, co należy rozumieć pod pojęciem ulepszenia, stąd też należy wykładać to pojęcie w rozumieniu językowym. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN ulepszenie «to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś»; ulepszyć - ulepszać «zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne» (https://sjp.pwn.pl/szukaj/ulepszenie.html).

Skoro zatem istota ulgi odwołuje się do realizacji inwestycji termomodernizacyjnej, która ma prowadzić do ulepszenia, to o ulepszeniu można mówić w odniesieniu do budynku lub jego części, które zostały wybudowane/wykonane, a dopiero następnie ulepszone.

Skoro natomiast skarżący ponieśli wydatki na wykonanie całkowicie nowego, nieistniejącego wcześniej pomieszczenia, stanowiącego część obiektu budowlanego (budynku mieszkalnego), to nie dokonywali jego "ulepszenia" bowiem przedmiotem inwestycji nie była modernizacja tego budynku, lecz jego rozbudowa – zabudowa tarasu naziemnego otwieralnymi witrynami szklanymi w ramach PCV. Prace skarżących skutkowały w istocie powstaniem tzw. ogrodu zimowego, który w okresie letnim jest przestrzenią częściowo otwartą, a w okresie zimowym zamkniętą, co w oczywisty sposób wpływa na obniżenie zapotrzebowania na energię potrzebną do ogrzania budynku, bowiem izoluje ścianę (ściany) budynku do której przylega przed działaniem czynników atmosferycznych (mróz, wiatr, śnieg). Skutek ten nie jest jednak głównym dla którego wykonano przedmiotową inwestycję, lecz jest jej skutkiem ubocznym, choć bardzo korzystnym. Nikt nie buduje ogrodów zimowych wyłącznie po to aby zwiększyć efektywność grzewczą budynku. Odmienne przyjęcie tej kwestii stanowiłoby obejście prawa, poprzez wykonanie prac wpływających jedynie pośrednio na zmniejszenia zapotrzebowania energetycznego budynku, co jest działaniem całkowicie niepożądanym. Równie dobrze podatnik mógłby do budynku dobudować nowe pomieszczenia, a następnie argumentować, że wpłynęło to na obniżenie strat energetycznych budynku, z czym trudno byłoby polemizować. Prawodawcy przyznającemu podatnikom ulgę modernizacyjną z całą pewnością nie chodziło o tego typu zachowania. O wykonaniu rozbudowy budynku mieszkalnego, a nie jego modernizacji stanowi również samo stanowisko skarżących, którzy wskazywali, że wykonany ogród zimowy aktualnie ogrzewany jest elektrycznie, a w przyszłości planowane jest podłączenie go do instalacji centralnego ogrzewania funkcjonującej w budynku. Powyższe ewidentnie świadczy o wykonaniu nowego pomieszczenia, a nie o modernizacji/ulepszeniu istniejącego budynku lub jego elementów.

Wyrażone przez organy stanowisko w zakresie braku podstaw do przyznania przedmiotowej ulgi wzmacnia dodatkowo treść załącznika do rozporządzenia wydanego na potrzeby stosowania przedmiotowej ulgi. Jego analiza wskazuje, że wyszczególnienie w nim materiałów budowlanych i urządzeń oraz usług w przypadku stolarki okiennej i drzwiowej musi polegać na ich wymianie a zatem na zastąpieniu starych mało efektywnych jej elementów nowymi bardziej wydajnymi energetycznie. Bez znaczenia przy tym jest charakter zarówno wymienianej jak i nowo montowanej stolarki okiennej i drzwiowej. Ustawodawca nie różnicuje prawa skorzystania z omawianej ulgi od tego czy elementy te maja charakter otwieralny czy też nie. W obu przypadkach ulga przysługuje, oczywiście jeśli prace polegają na wymianie starych elementów na nowe i co wpływa na zmniejszenia zapotrzebowania na energię potrzebą do ogrzania budynku.

Zatem - wbrew zarzutom skargi - wykładnia językowa analizowanego przepisu art. 26h u.p.d.o.f., w powiązaniu z wykładnią art. 5a pkt 18c tej ustawy i art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, pozwala jednoznacznie stwierdzić, z jakimi działaniami należy wiązać prawo do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej. Nie chodzi tu o sam w sobie skutek w postaci zmniejszenia energii do ogrzania budynku mieszkalnego, lecz o zakup materiałów lub wykonanie prac wyszczególnionych w przywołanych aktach prawnych, których skutkiem funkcjonowania będzie zmniejszenia energii wykorzystywanej do ogrzewania budynku mieszkalnego. Co więcej, mimo, że akty prawne nie wskazują jakie materiały budowlane powinny zostać wykorzystane do docieplenia przegród budowlanych (ścian zewnętrznych budynku), to uwzględniając zasady prawidłowego rozumowania, wskazania wiedzy i doświadczenia życiowego, za taki nie mogą zostać uznane przeszklenia użyte do zabudowy tarasu. Celem ich zamontowania było bowiem wykonanie w istocie nowego pomieszczenia - ogrodu zimowego, a nie docieplenie ściany budynku.

Podsumowując, w ocenie Sądu organy właściwie zebrały materiał dowodowy, z uwzględnieniem zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wnikliwie i wszechstronnie go oceniły i prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego, czemu dały wyraz w logicznym i jasnym uzasadnieniu wydanych przez siebie decyzji. Organy nie maiły przy tym podstaw do posłużenia się art. 2a O.p. Zasada, którą wyraża powołany przepis znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy organ podatkowy natrafi na wątpliwości co do znaczenia przepisu w konkretnej sytuacji faktycznej, a wątpliwości tych nie będzie można usunąć w trakcie prawidłowo prowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce organ powinien przyjąć znaczenie przepisów korzystniejsze dla podatnika.

W przedmiotowej sprawie nie zaistniały jednak okoliczności uzasadniające zastosowanie powyższej zasady. Wydając przedmiotową interpretację organ dokonał prawidłowej subsumpcji ustalonego stanu faktycznego pod właściwe przepisy prawa materialnego i wyczerpująco przedstawił swój pogląd dotyczący ich rozumienia i zastosowania w odniesieniu do sprawy. Nie istniały zatem wątpliwości interpretacyjne, które mogłyby mieć wpływ na sposób rozstrzygnięcia sprawy.

Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a.