Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 625/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2015 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 1) oddala skargę; 2) przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszy Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi radcy prawnemu M. K. kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych plus należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 625/15

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. –B. z dnia [...] r., określającą K. B. 19% podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2010 od dochodu z odpłatnego zbycia w roku 2010 nieruchomości na kwotę 55.617,00 zł.

W uzasadnieniu skargi wyjaśniono, że skarżący wraz z M. S. byli współwłaścicielami z udziałami wynoszącymi po 1/2 (jedna druga) zabudowanej nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A (bez numeru) o powierzchni 1.358 metrów kwadratowych, dla której w Sądzie Rejonowym dla Ł. urządzona była księga wieczysta o numerze [...] (obecnie [...]), oznaczonej w rejestrze gruntów jako działka gruntu nr 30/11 obrębu P-1 - o wartości 580.000,00 zł.

Współwłasność powyższej nieruchomości została postanowieniem Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. w Ł. z dnia [...] r. sygn. akt [...] zniesiona w ten sposób, iż przyznano ją na wyłączną własność skarżącemu z jednoczesnym zasądzeniem spłaty na rzecz M. S. w kwocie 209.717,37 zł. Postanowienie uprawomocniło się w dniu 21 kwietnia 2010 r.

Dnia 30 kwietnia 2010 r. skarżący zbył przedmiotową nieruchomość w drodze umowy sprzedaży, dla której sporządzono akt notarialny Repertorium A nr [...] , za cenę 600.000,00 zł.

W dniu 15 grudnia 2011 r. skarżący złożył zeznanie PIT-39 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010, wykazując następujące wartości:

– przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości 209.717.00 zł,

– dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości 209.717,00 zł,

– kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 209.717,00 zł.

W dniu 28 grudnia 2012r. złożono korektę ww. zeznania, wykazując:

– przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości 209.717,00 zł,

– koszty uzyskania przychodu 209.717,00 zł.

W uzasadnieniu do korekty podniesiono, że zniesienie współwłasności nieruchomości, objętej wspólnością majątkową i przyznanie jej skarżącemu w całości, w ramach przysługującego mu udziału w majątku dorobkowym małżeńskim nie stanowi nabycia tejże nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odpłatne zbycie nieruchomości, uprzednio objętej wspólnością majątkową i przyznanej skarżącemu w całości w ramach podziału majątku, nie stanowi źródła przychodów.

Pismem z dnia 21 stycznia 2013r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- B. wezwał skarżącego do przedstawienia dokumentów potwierdzających wykazane koszty uzyskania przychodów, tj. określających daty spłat dokonanych na rzecz M. S..

Dnia 25 lutego 2013 r. sporządzony został protokół z czynności sprawdzających (dotyczących ustalenia stanu faktycznego w zakresie zgodności z nim złożonej przez podatnika 28 grudnia 2012r. korekty zeznania PIT-39), w treści którego wskazano na nieprawidłowość zadeklarowanych przez skarżącego wartości.

Odmawiając podpisania protokołu podatnik poinformował, iż wystąpi do "KIP" i poinformuje organ podatkowy pisemnie o podjęciu dalszych kroków.

Wskazano również, że w dniu [...] r. została wobec skarżącego wydana interpretacja indywidualna, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając jako organ upoważniony do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów, uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika co do skutków podatkowych zniesienia współwłasności opisanej na wstępie nieruchomości, stwierdzając, iż nabył on przedmiotową nieruchomość w dwóch datach, tj. 14 maja 1997r. w drodze kupna (współwłasność w częściach ułamkowych przypadająca po 1/2 na każdego współwłaściciela) oraz w dniu 19 sierpnia 2009r. w drodze zniesienia współwłasności.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- B. wszczął w dniu [...] r. z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Podkreślono, że organ podatkowy pierwszej instancji kilkukrotnie bezskutecznie wezwał skarżącego do przedłożenia dokumentów potwierdzających dokonane spłaty pieniężnej na rzecz M. S..

Natomiast M. S. pismem z dnia 8 sierpnia 2014r. poinformowała, iż żadnych spłat na jej rzecz skarżący nie dokonał. Do pisma załączone zostały kserokopie dwóch wyroków Sądu Rejonowego dla Ł.-Ś. w Ł. IV Wydziału Karnego:

1) z dnia 1 lutego 2012r. sygn. Akt [...] , uniewinniającego podatnika od postawionego zarzutu, iż działając w celu udaremnienia wykonania orzeczenia Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. w Ł. Wydział Cywilny sygn. [...] z dnia [...] r. o zniesienie współwłasności opatrzonego tytułem wykonawczym, udaremnił on zaspokojenie swojej wierzycielki M. S. poprzez sprzedaż nieruchomości, zagrożonej zajęciem komorniczym, położonej w Ł. przy ul. A bez numeru - dawny adres, czym wyrządził szkodę w łącznej kwocie 209.717,37 zł na rzecz wyżej wymienionej pokrzywdzonej, tj. o przestępstwo z art. 300 § 2 k.k.;

2) z dnia [...]r. sygn. akt [...], uznającego podatnika winnym opisanego w pkt 1 czynu wypełniającego dyspozycję art. 300 § 2 k.k. i wymierzającego mu karę 1 (jednego) roku pozbawienia wolności i karę 20 (dwudziestu) stawek dziennych grzywny w wysokości 30 (trzydziestu) złotych.

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- B. określił skarżącemu na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 19% podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2010 od dochodu z odpłatnego zbycia w roku 2010 nieruchomości na kwotę 55.617,00 zł.

Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po wpływie akt sprawy, wystosował do skarżącego w dniu 23 października 2014r. wezwanie do przedłożenia pisemnej informacji w przedmiocie poniesionych ewentualnych wydatków, polegających na przeznaczeniu przychodu ze sprzedaży w/w nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, a także nakładów zwiększających jej wartość (poniesionych w okresie jej posiadania) oraz spłat dokonanych na rzecz M. S..

W odpowiedzi podatnik podniósł m.in., że do chwili obecnej nie akceptuje on orzeczenia Sądu, nie dokonał żadnych spłat, ani dopłat na rzecz współwłaścicielki działki, w związku z tym nie dokonał jej nabycia.

W dniu 18 grudnia 2014r. przeprowadzony został dowód z przesłuchania skarżącego w charakterze strony, w toku których wyjaśnił on między innymi, że przychód ze zbycia w/w nieruchomości nie był wydatkowany na cele mieszkaniowe, nie zostały również zapłacone raty orzeczone na rzecz Pani S. – cyt.: "Nie zastosowałem się do postanowienia tego sądu. Nie zapłaciłem rat wyliczonych przez sąd, ale mimo tego rozliczyłem się z Panią S.. Okoliczności, które mam na myśli mówiąc o rozliczeniu się z Panią S., chciałbym przedstawić w 2015 roku - na początku roku, w styczniu, przełom lutego, kiedy będę dysponował dokumentami. Z pewnych względów nie mogłem dokonać ani przelewu, ani czytelnego przekazania pieniędzy, ponieważ nie posiadam rachunku bankowego".

Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących złożonego pełnomocnictwa organ II instancji podniósł, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- B. nie mógł być związany treścią pełnomocnictwa złożonego w tym organie podatkowym przed wszczęciem postępowania, tj. przed datą założenia akt sprawy postępowania, na którą to okoliczność organ ten w piśmie z dnia 11 czerwca 2014r. kierowanym do B. W.-B., w prawidłowy sposób zwrócił uwagę (złożenie pełnomocnictwa 17 kwietnia 2012r., wszczęcie postępowania 7 maja 2014r.). W piśmie tym przytoczono - z przywołaniem regulujących daną kwestię przepisów prawa - wymogi jakie są niezbędne dla prawidłowego ustanowienia pełnomocnika w postępowaniu podatkowym oraz wskazano, iż przy ich niespełnieniu przez B. W.-B., dalsza korespondencja w sprawie będzie kierowana do strony, czyli do podatnika.

Odnosząc się do kolejnego z zarzutów odwołania, dotyczącego pominięcia w toku postępowania podatkowego ustaleń poczynionych w trakcie prowadzonych wobec skarżącego czynności sprawdzających, wskazano, że postanowienia protokołu z czynności sprawdzających, sporządzonego w dniu 25 lutego 2013r., nie wiązały skarżącego, w tym sensie, że nie nakładały na niego obowiązku, który mógłby być dochodzony w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podobnie rzecz się ma z organem podatkowym, dla którego protokół taki nie stanowi rozstrzygnięcia, które determinowałoby kształt przyszłej decyzji podatkowej. Przyznanie, iż jest inaczej, nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach, a nadto prowadziłoby do nieakceptowalnej sytuacji, kiedy protokół z czynności sprawdzających należałoby traktować na równi z decyzją podatkową, a same czynności sprawdzające, wyłączałyby możliwość prowadzenia postępowania podatkowego, do którego mają być one jedynie wstępem.

Przechodząc do meritum przytoczono treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), art. 30e ust. 1, art. 22 ust. 6c, art. 22 ust. 6e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2010r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) i wskazano, że skarżący wraz z M. S. byli współwłaścicielami - z udziałami wynoszącymi po 1/2 - szeregu rzeczy ruchomych i nieruchomych o łącznej wartości 620.245,00 zł. Podkreślano, iż wbrew twierdzeniom skarżącego składniki majątku wspólnego nie były objęte wspólnością majątkową małżeńską, gdyż małżeństwem skarżący i M. S. nie byli.

Wskazano, że z treści postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł.. –Ś. w Ł. z dnia [...] r. sygn. akt [...] wynika (pkt 1 orzeczenia) wynika, iż podatnik był razem z M. S. współwłaścicielem z udziałami wynoszącymi po 1/2 (współwłasność w częściach ułamkowych), m.in. nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A (bez numeru) o powierzchni 1.358 metrów kwadratowych, dla której w Sądzie Rejonowym dla Ł. urządzona była księga wieczysta o numerze [...] (obecnie[...]), oznaczona w rejestrze gruntów jako działka gruntu nr 30/11 obrębu P-1 położona przy ulicy B. (bez numeru) - o wartości 580.000,00 zł. W pkt 2 orzeczenia wskazano, iż podatnik poniósł nakłady na w/w nieruchomość w łącznej kwocie 12.010, 26 zł, natomiast w pkt 3 orzeczono, że razem z częścią rzeczy ruchomych objętych do tej pory współwłasnością (telewizor kolorowy model Philips 32 PW, stolik pod telewizor model Philips TC itd.) przyznana ona zostaje na wyłączną własność podatnika. Na mocy tego punktu orzeczenia zasądzono od podatnika na rzecz M. S. tytułem spłaty pieniężnej 209.717,37 zł. Z treści powyższego orzeczenia nie można wywieść, iż nabycie przez podatnika 1/2 udziału w prawie własności w/w nieruchomości było uzależnione od dokonania spłat na rzecz M. S.. Wniosek taki byłby zresztą sprzeczny z przepisami prawa, które kwestię tę regulują wprost. Art. 264 zd. 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 1964r. Nr 42 poz. 296 ze zm.) stanowi bowiem, iż z chwilą uprawomocnienia się postanowienia przyznającego dotychczasowym współwłaścicielom części lub jednemu z nich całość rzeczy, własność przechodzi na uczestników wskazanych w postanowieniu. Z kolei w myśl art 365 § 1 ostatniej z przywołanych ustaw, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Podkreślono, iż przed zniesieniem przez Sąd Rejonowy dla Ł. – Ś. współwłasności (mającej charakter współwłasności w częściach ułamkowych) w/w nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A (bez numeru) przysługiwał skarżącemu w prawie własności tej nieruchomości udział stanowiący ułamek, tj. 1/2 prawa własności, natomiast w wyniku zniesienia przez Sąd tej współwłasności poprzez przyznanie prawa wyłącznej własności do w/w nieruchomości, udział skarżącego w tym prawie uległ zwiększeniu do całości.

Zważono, że błędem organu pierwszej instancji było stwierdzenie, iż udział ten został nabyty 19 sierpnia 2009 r., błąd ten jednak, w ocenie organu II instancji, nie miał wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

W przedmiotowej sprawie, w wyniku nabycia przez podatnika prawa własności całej nieruchomości w miejsce dotychczasowego udziału 1/2 w tym prawie, nastąpił niekwestionowany wzrost aktywów majątku skarżącego. Natomiast błąd organu podatkowego co do ustalenia daty nabycia nie ma przy tym znaczenia, gdyż data ta ustalona prawidłowo nie podważa faktu, iż pomiędzy nabyciem 1/2 nieruchomości (21 kwietnia 2010r.), a jej sprzedażą w dniu 30 kwietnia 2010r., pięć lat bez wątpienia nie upłynęło, co skutkuje opodatkowaniem dochodu z tejże sprzedaży na podstawie przepisów tożsamych z tymi, na które powołał się Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-B.

Przywołane orzeczenie Sądu Rejonowego znoszące współwłasność nieruchomości jest zatem elementem stanu faktycznego sprawy, a w zasadzie elementem kształtującym stan prawno-faktyczny podlegający rozpatrzeniu w ramach sprawy podatkowej. Organy podatkowe obowiązane są respektować jego skutki, polegające na uzyskaniu przez podatnika prawa własności całej w/w nieruchomości – co spowodowało zwiększenie się aktywów podatnika ze wszystkimi omówionymi tego podatkowymi konsekwencjami. Stwierdzenie tych okoliczności opiera się na analizie zapisów omawianego orzeczenia Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś., nie będąc uzależnionym od dokonania przez podatnika spłat na rzecz Pani S.. To ostatnie będzie odgrywało rolę jedynie w zakresie ustalenia wydatków, jakie podatnik poniósł na nabycie rzeczonego udziału 1/2 w prawie własności nieruchomości, a więc kosztów, o jakich stanowi art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym wypadku za koszty uznane być mogą jedynie wydatki, które podatnik rzeczywiście poniósł, a nie wydatki, które podatnik ponieść był zobowiązany, czego skarżący jednak nie uczynił. Na etapie prowadzonego postępowania podatkowego żadnych dokumentów potwierdzających, iż spłaty na rzecz M. S. zostały dokonane podatnik nie przedłożył.

Organ II instancji stwierdził, iż postanowienie Sądu Rejonowego dla Ł.-Ś. w Ł. z dnia [...] r. sygn. akt [...] przesądziło o tym, iż:

– skarżący nabył z dniem jego uprawomocnienia się, tj. 21 kwietnia 2010r. udział w prawie własności nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A,

– nabycie to zwiększyło stan majątkowy skarżącego, w związku z czym wystąpił na gruncie prawa podatkowego skutek, w postaci konieczności opodatkowania połowy dochodu ze sprzedaży tej nieruchomości w przypadku, gdy zostanie ona zbyta przed dniem 1 stycznia 2016r.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że działanie organu podatkowego pierwszej instancji respektowało w pełni treść omawianego orzeczenia sądu, biorąc pod uwagę równocześnie kształt jednego z elementów stanu faktycznego (spłaty na rzecz M. S.), który to element skutków tego pierwszego nie niweczył.

Ustosunkowując się do podniesionej w piśmie z dnia 4 listopada 2014r. kwestii braku wiedzy co do skutków podatkowych, jakie wywoła sprzedaż w/w nieruchomości, zauważono, że ustawodawca w analizowanych przepisach nie uzależnił powstania obowiązku podatkowego od subiektywnej okoliczności, jaką jest wiedza podatnika na temat przepisów obowiązek ten ustanawiających.

Końcowo uznano, iż żaden z podniesionych w odwołaniu zarzutów nie zasługuje więc na uwzględnienie.

Zaskarżając do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., skarżący nie przedstawił konkretnych zarzutów jednocześnie wnosząc o umożliwienie przedstawienia argumentacji ją popierającej na rozprawie.

W piśmie z dnia 16 listopada 2015 r., stanowiącym uzupełnienie skargi, strona skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 122 i 187 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wybiórczy i fragmentaryczny, a w konsekwencji wydanie przez organ decyzji w oparciu o niekompletny materiał dowodowy,

- art. 120 i 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie skarżącego do władzy publicznej oraz nienależyte informowanie strony o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogły mieć wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków, przejawiające się w niniejszej sprawie w szczególności brakiem precyzyjnego poinformowania żony skarżącego o złożeniu przez nią nieskutecznego pełnomocnictwa do reprezentowania męża, co w konsekwencji uniemożliwiło obronę przebywającemu przez dłuższy czas za granicą skarżącemu,

- art. 210 § 4 i 6 O.p. w zw. z art. 235 O.p. polegające na nieprawidłowym sformułowaniu uzasadnienia, z którego nie wynika jakie fakty organ odwoławczy uznał za udowodnione, jakim dowodom dał wiarę, a jakim wiarygodności odmówił i z jakiej przyczyny,

- art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie zaskarżonej decyzji w mocy, podczas gdy organ, zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2a O.p., winien był uchylić zaskarżoną decyzję w całości i orzec w tym zakresie co do istoty sprawy.

Wobec powyższego wniesiono o:

1. zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1a i c p.p.s.a. i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a także w oparciu o brzmienie art. 135 p.p.s.a. poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. z dnia [...] roku (numer sprawy: [...]),

2. przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej, oświadczając jednocześnie, że nie zostały one zapłacone w całości ani w części.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy w toku postępowania organ administracji nie naruszył prawa w stopniu, który może mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji odpowiadają prawu.

Ponieważ w skardze nie zostały sformułowane żadne zarzuty, a w piśmie stanowiącym jej uzupełnienie zostały sformułowane wyłącznie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, to w pierwszej kolejności należało odnieść się do zagadnienia prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego.

W opinii Sądu, postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Według Sądu, zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 120, art. 121, art. art. 122, art. 187 § 1 i art. 233 § 1 Ordynacji podatkowe nie są zasadne.

Wbrew argumentacji zawartej w piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi, brak jest podstaw, aby kwestionować i podważać trafność przeprowadzonych w sprawie ustaleń stanowiących podstawę faktyczną wydania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Z analizy akt sprawy wynika, iż organy podatkowe w toczącym się postępowaniu realizowały zasadę prawdy obiektywnej podejmując wszelkie działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Ich aktywność wyrażała się w zebraniu i wyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego, z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów. Ocena stopnia zaangażowania organów w dążeniu do ustalenia i wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności stanu sprawy prowadzi do wniosku, iż postępowanie w sprawie prowadzone było z zachowaniem standardu określonego przepisami Ordynacji podatkowej. Analiza akt sprawy, prowadzi do wniosku, iż postępowanie w sprawie prowadzone było w sposób uwzględniający, wynikającą z przepisu art. 180 § 1 w związku z art. 181 Ordynacji podatkowej, zasadę (koncepcję) otwartości postępowania dowodowego, jak również zasadę równej mocy środków dowodowych - istota rzeczy wyraża się przy tym w tym, iż jak wynika z przywołanego przepisu, dowód musi być istotny, w sensie przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy. Z zaskarżonej decyzji wynika, że organy podatkowe ustalenia faktyczne w sprawie poczyniły na podstawie wszystkich dowodów istotnych dla jej rozstrzygnięcia. Stanowiły je dowody zgromadzone w toku postępowania podatkowego w niniejszej sprawie w postaci: dokumentów, oświadczeń strony postępowania (w tym pisemnych oraz składanych do nich załączników), zeznań skarżącego w charakterze strony.

Wskazane dowody stanowiące podstawę ustaleń faktycznych w sprawie uzasadniają stanowisko, że dowody te mieszczą się w katalogu dowodów, o których mowa w przepisie art. 181 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w toku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Wobec jednoznacznej treści przepisu art. 180 w związku z art. 181 Ordynacji podatkowej, stanowiących podstawę przeprowadzenia ustaleń faktycznych w sprawie, brak jest podstaw, aby zasadnie formułować zarzut o naruszeniu przepisów postępowania regulujących przebieg i tryb postępowania wyjaśniającego i dowodowego. Kluczowe w tej sprawie okazały się prawomocne orzeczenia Sądu w sprawach: cywilnej - dotyczącej zniesienia współwłasności i karnej - w której uznano skarżącego winnym i skazano go za przestępstwo z art. 300 § 2 k.k. Nie były to jednak jedyne dowody w tej sprawie, co wynika z uzasadnia zaskarżonej decyzji.

W przedmiotowej sprawie organy podatkowe zmierzały do wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, w sposób czyniący zadość podstawowym dyrektywom postępowania wyjaśniającego określonym w przepisach art. 120, art. 121, art. 122, art. 187, art. 191, a także art. 210 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej, jak również w sposób, który zasad i przepisów tych nie naruszał. Dowody zebrane i przeprowadzone w sprawie, organy podatkowe oceniły zgodnie z dyrektywami zawartymi w przepisach art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W tym kontekście podkreślenia również wymaga, że konsekwencją zasady swobodnej oceny dowodów, rozumianej jako adresowanej do organów podatkowych dyrektywy, zgodnie z którą, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, oceniają one wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności, jest to, że rozpatrzeniu podlegają nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale komplementarnie wszystkie dowody we wzajemnej ich łączności. Dokonując oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, organy podatkowe nie przekroczyły jej granic. Rezultat oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie nie może być zaś kwalifikowany jako naruszenie przepisów prawa, tylko i wyłącznie z tego powodu, że strona ocenę tę uznaje za niezgodną z jej oczekiwaniami.

Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji (tak w warstwie faktycznej, jak i prawnej) nie uzasadnia stanowiska o dowolności, ani w zakresie odnoszącym się do przeprowadzonych w sprawie dowodów i poczynionych na ich podstawie ustaleń faktycznych, ani też oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, jak również ustalenia prawnopodatkowych konsekwencji stwierdzonych faktów. Spełnia ono tym samym wymogi, o których stanowi przepis art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, co prowadzi również do wniosku, że prawidłowo realizuje funkcje uzasadnienia decyzji administracyjnej, w tym funkcję perswazyjną oraz funkcję kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia. Ocena wskazanych dowodów oraz wnioski formułowane na jej podstawie, w zakresie odnoszącym się do istoty sprawy konfrontowana była ze stanowiskiem strony postępowania prezentowanym w składanych oświadczeniach, wyjaśnieniach i pismach procesowych.

Na wstępie dalszych rozważań przypomnieć należy, że materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia był m.in. przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej u.p.d.o.f., zgodnie z którym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W przywołanym przepisie istotne dla rozstrzygnięcia ma znaczenie pojęć "nabycie" i "odpłatne zbycie". O ile nie ma sporu co do rozumienia pojęcia "odpłatne zbycie" i jego daty, tj. 30 kwietnia 2010 r., to spór między organem i podatnikiem ogniskuje się wokół rozumienia pojęcia "nabycie". Poza tym różnica stanowisk dotyczy ustaleń w zakresie poniesienia, bądź nie, "kosztów uzyskania przychodu". Według organu, nabycie przez K. B. nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A (której odpłatne zbycie nastąpiło aktem notarialnym z dnia 30 kwietnia 2010 r.), a właściwie udziału w jej prawie własności wynoszącego 1/2, miało miejsce z dniem uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł. -Ś. w Ł. wydanego w dniu [...] r. w sprawie [...] , tj. w dniu 21 kwietnia 2010 r. i w tej dacie nastąpiło powiększenie aktywów podatnika o udział wynoszący ½ w prawie własności nieruchomości, a koszty uzyskania przychodu są równe zeru, bowiem skarżący nie udowodnił poniesienia wydatków w postaci dokonania spłaty na rzecz M. S.. Stanowisko skarżącego zmieniało się w toku postępowania i początkowo twierdził on, że zgodnie z postanowieniem Sądu znoszącego współwłasność nieruchomości został on rozliczony ze spłaty ½ wartości nieruchomości. Później skarżący podnosił, że organ I instancji pominął instytucję prawną polegającą na "dokonaniu czynności wadliwej", która nie rodzi żadnych konsekwencji w podatku od towarów i usług. Wskazywał też, że nie jest w stanie określić momentu nabycia ½ nieruchomości uzyskanej z podziału majątku i że postanowienie Sądu – jego zdaniem – uzależniło przejście nieruchomości na jego własność od dokonania spłaty na rzecz M. S.. Wskazał przy tym, że z braku środków, do tej pory, nie był w stanie wywiązać się z obowiązku spłaty na rzecz M. S.. W piśmie z dnia 4 listopada 2014 r. skarżący wskazał, że do chwili obecnej nie akceptuje on orzeczenia Sądu, nie dokonał żadnych spłat, ani dopłat na rzecz współwłaścicielki działki, w związku z tym nie dokonał jej nabycia. Wreszcie, podczas przesłuchania w dniu 18 grudnia 2014 r., skarżący wyjaśnił, że nie zapłacił rat orzeczonych przez Sąd na rzecz M. S., ale mimo to rozliczył się z nią i na tę okoliczność w późniejszym czasie złoży dokumenty, których jednak nie przedłożył.

W tym sporze należy przyznać rację organom podatkowym.

Jak słusznie zauważył organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia "nabycie". W związku z tym musi być ono interpretowane na gruncie przepisów regulujących to zagadnienie, czyli przepisów Księgi drugiej Tytułu I Działu III ("Nabycie i utrata własności") ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Z przepisów tych wynika, że nabycie własności nieruchomości oznacza otrzymanie jej na własność, skutkiem czego jest przejście prawa własności z jednej osoby na drugą.

Wskazać w tym miejscu należy, że powyższą kwestią zajął się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 listopada 2009 r. wydanym w sprawie II FSK 1489/08, w którym stwierdził cyt. : "Niewątpliwie zatem według kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Podmiot bowiem uzyskuje prawo rzeczowe w stosunku do rzeczy. W zasadzie to nabycie jest ekwiwalentne, a więc związane z koniecznością spełnienia świadczenia na rzecz zbywcy. Typowym przykładem nabycie rzeczy jest umowa sprzedaży (art. 535 i następne k.c.). Bardziej złożona sytuacja zachodzi w przypadku czynności prawnych podziału współwłasności. Niezależnie, czy ten podział następuje w wyniku umowy lub postanowienia Sądu, podział rzeczy wspólnej, podział majątku wspólnego małżonków, czy też dział spadku może przybierać różne formy. Zniesienie współwłasności, w skład której wchodzi prawo własności nieruchomości może nastąpić w ten sposób, że każdy z współwłaścicieli nabędzie część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, przy czym wartość tej rzeczy nie będzie przekraczała wartości udziału, a zatem nie powstanie obowiązek zapłaty, dopłaty lub spłaty. Wówczas podmiot ten, pomimo uzyskania prawa własności nieruchomości, nie zwiększy swych aktywów majątkowych. Stąd też nie nabywa nieruchomości w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8a u.p.d.o.f. Odmienna sytuacja zachodzi wtedy, gdy podział majątku wspólnego następuje poprzez przyznanie współwłaścicielowi nieruchomości o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas należy wyrównać udziały poprzez dopłatę lub spłatę. Zatem następuje wzrost aktywów majątku. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podmiot musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Reasumując należy stwierdzić, że przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8a in fine u.p.d.o.f. należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. Taki też podgląd prezentowany jest w orzecznictwie".

W świetle dotychczas poczynionych uwag nie może budzić wątpliwości, że zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia dopiero wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Reasumując należy stwierdzić, że przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Odnosząc poczynione powyżej rozważania do realiów rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że orzekające w sprawie organy podatkowe dokonały prawidłowej interpretacji pojęcia "nabycie" nieruchomości, ustalając, że w przypadku skarżącego nastąpiło ono w dniu 21 kwietnia 2010 r., kiedy uprawomocniło się postanowienie o zniesieniu współwłasności nieruchomości, bowiem w tej dacie uległy zwiększeniu aktywa majątkowe skarżącego. Nabycie udziału ½ we współwłasności nieruchomości, ponad już posiadany przez skarżącego udział, nastąpiło niezależnie od faktu dokonania (lub nie) spłaty na rzecz M. S.. Powyższe spowodowało powiększenie aktywów skarżącego o ww. udział.

Z zebranego materiału dowodowego wynika, że skarżący nie dokonał spłaty orzeczonej w przywołanym powyżej postanowieniu Sądu znoszącym współwłasność nieruchomości. W toku postępowania skarżący kilkakrotnie twierdził, że nie dokonywał spłaty i nie płacił rat zasądzonych na rzecz M. S. postanowieniem Sądu wydanym w sprawie [...]. Potwierdzeniem tego są również złożone przez M. S. oświadczenie o nie dokonaniu spłaty na jej rzecz przez skarżącego i kserokopia wyroku Sądu Rejonowego dla Ł.-Ś. w Ł. IV Wydziału Karnego z dnia [...] r. w sprawie sygn. akt [...], uznającego podatnika winnym opisanego w pkt 1 czynu (tj. działania w celu udaremnienia wykonania orzeczenia Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. w Ł. Wydział Cywilny sygn. [...] z dnia [...] r. o zniesienie współwłasności opatrzonego tytułem wykonawczym, czym udaremnił on zaspokojenie swojej wierzycielki M. S. poprzez sprzedaż nieruchomości, zagrożonej zajęciem komorniczym, położonej w Ł. przy ul. A bez numeru - dawny adres, czym wyrządził szkodę w łącznej kwocie 209.717,37 zł na rzecz wyżej wymienionej pokrzywdzonej), wypełniającego dyspozycję art. 300 § 2 k.k. i wymierzającego mu karę 1 (jednego) roku pozbawienia wolności i karę 20 (dwudziestu) stawek dziennych grzywny w wysokości 30 (trzydziestu) złotych.

Uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, że skoro wyżej wymienione nabycie zwiększyło stan majątkowy skarżącego, to na gruncie prawa podatkowego wystąpił skutek w postaci konieczności opodatkowania połowy dochodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wobec dokonania jej zbycia przed dniem 1 stycznia 2016r. Kwestia nie dokonania spłat na rzecz M. S. ma znaczenie jedynie w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, które wobec nie udokumentowania słusznie, zdaniem Sądu, nie zostały uwzględnione. Podnieść przy tym należy, że brak w aktach sprawy jakichkolwiek dowodów na poniesienie wydatków mogących stanowić koszty uzyskania przychodu, pomimo tego, że do ich przedłożenia skarżący był kilkukrotnie wzywany.

Na koniec podkreślić należy, że niezasadny jest zarzut skarżącego dotyczący braku precyzyjnego poinformowania żony skarżącego o złożeniu przez nią nieskutecznego pełnomocnictwa do reprezentowania męża, co uniemożliwiło obronę skarżącemu.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić trzeba, iż zasadnie - w opinii Sądu - Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-.B. nie mógł być związany treścią pełnomocnictwa złożonego w tym organie podatkowym przed wszczęciem postępowania, tj. przed datą założenia akt sprawy postępowania. Na tę okoliczność organ I instancji w prawidłowy sposób zwrócił uwagę w piśmie z dnia 11 czerwca 2014r. skierowanym do B. W.-B. (złożenie pełnomocnictwa 17 kwietnia 2012r., wszczęcie postępowania 7 maja 2014r.). Wbrew twierdzeniom skarżącego, w piśmie tym przytoczono - z przywołaniem regulujących daną kwestię przepisów prawa – wymogi, jakie są niezbędne dla prawidłowego ustanowienia pełnomocnika w postępowaniu podatkowym oraz wskazano, iż przy ich niespełnieniu przez B.W.-B., dalsza korespondencja w sprawie będzie kierowana do strony, czyli do skarżącego. Pomimo takiego pouczenia do żadnego z pism wystosowywanych przez żonę skarżącego do organów podatkowych nie został dołączony oryginał ani urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa uprawniającego do reprezentowania podatnika w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Brak jest więc podstaw dla tego, aby uznać zarzut skarżącego, związany z ograniczeniem uprawnień pełnomocnika, za uzasadniony.

W świetle powyższego zastosowany przez organ sposób opodatkowania badanej transakcji dokonany został, w ocenie Sądu, w zgodzie z prawem.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

P.C.