Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 721/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), Ewa Gmurczyk, Protokolant, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ł. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 października 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 167/21 w sprawie ze skarg Ł. S. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 24 listopada 2020 r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ł. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 818 (słownie: osiemset osiemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 14 października 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 167/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skarg L. S. oddalił skargi na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 24 listopada 2020 r. nr [...], [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do marca 2015 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego oraz za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za listopad 2014 r., luty 2015 r. oraz marzec 2015 r.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł L. S., zaskarżając wyrok w całości. Pełnomocnik skarżącego na podstawie art. 174 pkt 1 oraz pkt 2 P.p.s.a. zarzucił:

1) naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji administracyjnej mimo, iż jest wadliwa, gdyż została wydana z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem organy administracyjne wydające decyzje w niniejszej sprawie nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jak również nie zebrały i nie rozpatrzyły w wyczerpujący sposób materiału dowodowego w niniejszej sprawie, co w konsekwencji doprowadziło do niesłusznego przyjęcia, iż skarżący L.S. ponosi subsydiarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe M.Sp. z o.o. z siedzibą w K. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do marca 2015 r. oraz podatku od towarów i usług za listopad 2014 r. oraz luty i marzec 2015 r.

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

- art. 116 § 1 pkt 1) i 2) oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż odpowiedzialność solidarna członka zarządu za zaległości podatkowe spółki uzależniona jest wyłącznie od formalnego pełnienia tej funkcji, w sytuacji gdy istotne znaczenie dla przypisania tej odpowiedzialności ma faktyczne wykonywanie czynności mieszczących się w zakresie właściwości członka zarządu.

Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, zasądzenie na rzecz Skarżącego od organu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, zasadzenie od Skarbu Państwa na rzecz pełnomocnika z urzędu kosztów pomocy prawnej udzielonej Skarżącemu z urzędu, które nie zostały uiszczone w całości ani w części.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasadzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023 r., poz. 1634 z zm., dalej jako: P.p.s.a.), rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 P.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

W skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty naruszenia prawa procesowego, które zdaniem strony mają istotny wpływ na wynik sprawy, oraz przepisów prawa materialnego. W zakresie naruszenia przepisów postępowania Skarżący wskazał na brak kompleksowego rozważenia całego zebranego materiału dowodowego. W zakresie prawa materialnego Skarżący zarzucił naruszenie art. 116 § 1 pkt 1) i 2) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z zm., dalej jako: O.p.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz zakwestionował uznanie, że odpowiedzialność solidarna członka zarządu za zaległości podatkowe spółki uzależniona jest wyłącznie od formalnego pełnienia tej funkcji. W ocenie Skarżącego w kontekście przypisania odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki koniecznym jest odniesienie się do kontekstu faktycznego sprawy, a nie utożsamiać wyłącznie z wpisem do KRS.

W pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracji wskazuje, że Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej kontroli zastosowania przez organy podatkowe przepisów dotyczących postępowania dowodowego. W konsekwencji niezasadny jest zarzut naruszenia 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. O.p. Organy podatkowe ustaliły wszystkie fakty i okoliczności, które były niezbędne dla załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). Zebrały wszystkie dostępne dowody i rozpatrzyły je w sposób wyczerpujący, niezależnie od tego, czy potwierdzały one tezy organu czy twierdzenia Skarżącego (art. 187 § 1 O.p.).

Ponadto podkreślić należy, że zarzucając Sądowi pierwszej instancji, wyrokowanie na podstawie niepełnego i nieocenionego należycie materiału dowodowego, strona skarżąca nie wskazała, jakie dowody pominięto oraz jakich okoliczności nie uwzględnił Sąd pierwszej instancji, rozpoznając sprawę. Nie wskazała również żadnych nowych faktów czy okoliczności, które byłyby niezbędne dla załatwienia sprawy, a których by nie ustalono. Zatem materiał dowodowy zebrany w sprawie jest zupełny, a Sąd prawidłowo ocenił dowody, tj. zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). To, że jest to ocena przeciwna do oczekiwanej przez Skarżącego nie oznacza jeszcze, że nie jest logiczna i spójna. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał, by wyprowadzono wnioski, które według reguł logiki z nich nie wynikają.

Dalej, zarzuty dotyczące braku możliwości orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako prezesa zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe, nie są zasadne. Stosownie do art. 116 § 1 O. p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ponadto art. 116 § 2 O. p. stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

W sprawie bezspornym jest okres pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki tj. od 7 listopada 2014 r. do 16 maja 2015 r. oraz, że zobowiązania podatkowe Spółki wynikają z decyzji ostatecznych organów podatkowych, gdzie terminy ich upływu płatności przypadały na okres od grudnia 2014 r. do kwietnia 2015 r. Skarżący nie kwestionował również faktu, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna.

Spór w rozpoznawanej sprawie na obecnym etapie postępowania ogniskuje się na prawidłowej wykładni i zastosowaniu unormowania z art. 116 § 2 O.p.

Dokonując wykładni art. 116 § 2 O.p. należy wskazać, że ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę. Z zasady ich powołanie w skład zarządu ma określony cel, a mianowicie kierowanie działaniami osoby prawnej. Co oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, obejmującym skutki działań spółki. Zatem przesłanka pełnienia funkcji członka zarządu ma charakter obiektywny. Możliwość przyjęcia, że przesłanka nie została zrealizowana zachodzi jedynie wtedy, kiedy dana osoba nie mogła wykonywać swojej funkcji ze względu na obiektywne i nie dające się usunąć przeszkody, jak np. ciężka choroba, wyłączająca możliwość działania. Z całą pewnością nie stoi na przeszkodzie orzekaniu o odpowiedzialności sytuacja, gdy członek zarządu dobrowolnie ogranicza swoje możliwości działania, np. nie wypełnia obowiązków. Orzecznictwo wskazuje przykładowo, że odpowiedzialność członka zarządu spółki, o której mowa w art. 116 O.p., dotyczy co do zasady osób pełniących funkcję członka zarządu danej osoby prawnej bez względu na zakres obowiązków, jakie zostały im powierzone oraz jakie faktycznie czynności podejmowali czy nadzorowali. Przepis odwołuje się bowiem do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu (zob. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2260/18.).

Mając na uwadze powyższe bez znaczenia pozostaje podniesiona przez Skarżącego okoliczność, że nie zajmował się sprawami finansowo-księgowymi spółki, bowiem ze względu na system organizacji pracy i podziałem obowiązków, tym zakresem działalności zajmowała się inna osoba do tego powołana. Skarżący nie podważył, że formalnie pełnił funkcję prezesa zarządu spółki od 7 listopada 2014 r., co wynika z uchwały nr 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 7 listopada 2014 r., do dnia 16 maja 2015 r., gdzie został uchwałą nr 1 NZW odwołany z pełnionej funkcji. Te ustalenia nie są w sprawie sporne. Organy prawidłowo więc uznały, a Sąd pierwszej instancji zaaprobował, że spełniona została pozytywna przesłanka warunkująca przeniesienie na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. I jest to ocena wystarczająca w świetle wymogów prawa, w szczególności art. 116 § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p.

Ponadto Skarżący nie wykazał, aby we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, a niezgłoszenie ww. wniosku nastąpiło bez jego winy. Nie wskazał również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

W oparciu o powyżej ocenione zarzuty jako niezasadne, stosownie do art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Kierując się art. 204 pkt 1 P.p.s.a. oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935) Naczelny Sąd Administracyjny zasądził od L. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 818 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Koszty te obejmują wynagrodzenie pełnomocnika organu (radcy prawnego), w kwocie 480 zł oraz poniesione przez niego wydatki (koszt biletu) w kwocie 338 zł.

W odniesieniu do wniosku pełnomocnika skarżącego ustanowionego w ramach prawa pomocy o przyznanie wynagrodzenia za zastępstwo prawne, należy stwierdzić, że w niniejszym wyroku nie zawarto rozstrzygnięcia dotyczącego tej kwestii. Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpatruje wniosku pełnomocnika ustanowionego z urzędu o przyznanie wynagrodzenia z tytułu udzielonej pomocy prawnej w postępowaniu kasacyjnym, gdyż orzeka o tym w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym (w rozpatrywanym przypadku przed WSA w Krakowie), w drodze odrębnego postanowienia, wydanego na posiedzeniu niejawnym, referendarz sądowy (art. 258 § 2 pkt 8 p.p.s.a.) albo sąd w składzie jednego sędziego (art. 16 § 2 p.p.s.a.).

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Jacek Brolik |Bogusław Dauter |