Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 675/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 129 w związku z  art. 23 ust. 1 pkt 56
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Kieres Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Cichoń (sprawozdawca) Sędzia WSA Tadeusz Haberka , Protokolant: Starszy specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi K. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 sierpnia 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.514.2022.2.AWO w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako organ, organ interpretacyjny, organ podatkowy) z dnia 26 sierpnia 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.514.2022.2.AWO wydana w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w której uznano stanowisko K. S. (dalej także jako "Skarżący" , "Wnioskodawca" lub "Strona") za nieprawidłowe.

Z akt sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem są usługi gastronomiczne świadczone w formie barów mlecznych. Wnioskodawca ze środków Skarbu Państwa otrzymał na podstawie art. 130 ust. 7 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1634 ze zm.) dotację do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych. Dotację przyznał i wypłacił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu. We wniosku Skarżący zadał następujące pytania :

1) Czy kwota dotacji przedmiotowej do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych stanowi dla Skarżącego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy w związku z dotacją przedmiotową Skarżący jest zobligowany do nieuznawania części wydatków za koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z dotacją do posiłków sprzedawanych w barze mlecznym nie uzyska przychodu podatkowego a fakt braku uznania dotacji za przychód powoduje, że nie ma zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm. dalej jako ustawa o PIT) obligujący do wyłączenia z podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych otrzymaną dotacją.

W wydanej interpretacji uznano stanowisko Strony za nieprawidłowe i stwierdzono, że kwota dotacji przedmiotowej do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych udzielona na podstawie art. 130 ust. 7 ustawy o finansach publicznych, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże w całości zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT a wydatki sfinansowane przychodami zwolnionymi od podatku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Wnioskodawca wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania i zarzucił:

1) naruszenie przepisów prawa procesowego, mający istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 14c § 1 i 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. dalej jako o.p. lub Ordynacja podatkowa) w zakresie obowiązku dokonania przez organ oceny stanowiska Skarżącego oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez nie odniesienie się w sposób wyczerpujący do uzasadnienia stanowiska Skarżącego zawartego we wniosku, w tym w szczególności przytoczonego tam orzecznictwa i pominięcie argumentów kluczowych dla tego stanowiska,

b) art. 126 § 1 o.p. poprzez wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie rozważań organu nieuwzględnionych w pisemnej ocenie stanowiska Skarżącego,

c) art. 2a o.p. poprzez jego niezastosowanie i rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści i zakresu zastosowania przepisu prawa podatkowego będącego przedmiotem interpretacji na niekorzyść podatnika;

2) Naruszenie przepisów prawa materialnego art. 11 ust. 1 ustawy o PIT poprzez jego błędną wykładnię skutkującą niewłaściwym zastosowaniem art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w skarżonej interpretacji i wniósł o jej oddalenie. Organ podniósł, że w jego ocenie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego nie zasługują na uwzględnienie. Nie podzielił również zarzutów co do naruszenia przepisów postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynność. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nie stwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Działając w tak zakreślonych granicach Sąd przyjął, że spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy wykładni art. 11 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 2, art. 21 ust. 1 pkt 129 i 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT.

Z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT Wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36. Natomiast art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29b, 46,47a, 47d, 116,122,129,136 i 137. Z przepisów tych prawidłowo organ interpretacyjny wywiódł, że otrzymana przez Skarżącego dotacja stanowi przychód z działalności gospodarczej, że przychód ten w całości zwolniony się z opodatkowania a wydatki sfinansowane przychodami zwolnionymi od podatku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Obydwa te warunki w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym zostały spełnione. Skarżący jest beneficjentem dotacji, a osoby korzystające z posiłków, wobec których - Skarżący - jest obowiązany stosować obniżoną cenę - są beneficjentami pomocy. Prawidłowa zatem była wykładania przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie. Organ w zaskarżonej interpretacji prawidłowo też wskazał, że wydatki w pozostałej części, tzn. sfinansowane ze środków niepochodzących z dotacji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

W niniejszej sprawie - wbrew zarzutom skargi - nie ma podstaw do zastosowania zasady określonej treścią art. 2a O.p. (in dubio pro tributario). Stosowanie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, ukształtowanej w art. 2a O.p. wchodzi w grę w sytuacji "niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego", przy czym muszą mieć one charakter obiektywny. Nie można do nich zaliczyć sytuacji, gdy organ dokonuje wykładni przepisu ustalając sposób jego rozumienia, ale wynik tego procesu nie jest dla skarżącego korzystny. Naruszenie zasady in dubio pro tributario byłoby natomiast aktualne wówczas, gdyby wyniki wykładni doprowadziły do wyłonienia kilku hipotez interpretacyjnych, z których żadna nie byłaby przekonująca, a mimo doszłoby do wyboru opcji niekorzystnej dla podatnika. Innymi słowy, naruszenie wspomnianej zasady to nierespektowanie w takich warunkach wyboru przez podmiot obowiązany z tytułu podatku hipotezy interpretacyjnej (spośród kilku możliwych) najbardziej dla niego korzystnej. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie sytuacja taka nie zaistniała.

W ocenie Sądu stanowisko organu przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zostało poparte właściwymi przepisami i prawidłową wykładnią tych przepisów, z zachowaniem zasad postępowania. Zatem Sąd wbrew zarzutowi skargi w tym zakresie uznał, że wydana interpretacja zawiera wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn, na podstawie których w sprawie organ takie stanowisko zajął. Wydanie przez organ odmiennego rozstrzygnięcia niż oczekiwał Skarżący, nie może stanowić podstawy do uchylenia wydanej interpretacji oraz podstawy do uznania zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego jak i przepisów prawa procesowego za zasadne. Skarżący ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności swoich zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawa i ich wykładni. Tym samym nie zasługują na uwzględnienie zarzuty zawarte w skardze, dotyczące naruszenia przez organ przepisu art. 14c § 1 O.p. Wbrew twierdzeniom skargi organ interpretacyjny odniósł się do wyroków przywołanych przez Skarżącego. Należy jednak zauważyć, że przywołane przez skarżącego wyroki NSA zapadły w Izbie Gospodarczej i nie były w nich analizowane przepisy ustawy podatkowej.

Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę