Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 121/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-08-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 154 par. 1, 155, 164 par. 4
journal: Dz.U. 2023 poz 2505
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jarosław Szulc Asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 1 sierpnia 2024 r. sprawy ze skargi Z. sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 grudnia 2023 r., Nr 0401-IEE.712.3.2023.2 w przedmiocie oddalenia skargi na czynność zabezpieczającą oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. prowadzi postępowanie zabezpieczające z majątku Z. Sp. z o.o. w B. na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z [...] sierpnia 2023 r. o numerach: od [...] do [...].18 wystawionych na podstawie decyzji o zabezpieczeniu Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w G. z [...] lipca 2023 r. oraz od [...] do [...].13 wystawionych na podstawie decyzji o zabezpieczeniu Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w G. z [...] lipca 2023 r. Odpisy powyższych zarządzeń zabezpieczenia skarżąca Spółka otrzymała w dniu [...] sierpnia 2023 r.

W ramach postępowania zabezpieczającego zawiadomieniami z [...] sierpnia 2023 r. oraz [...] sierpnia 2023 r. organ egzekucyjny zabezpieczył wierzytelności skarżącej Spółki z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w banku S.A. w W.. Następnie, na podstawie zawiadomienia z [...] września 2023 r., dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku w [...] Urzędzie Skarbowym w B..

P. z [...] września 2023 r. Spółka złożyła skargę na czynność zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej dokonane zawiadomieniem z [...] września 2023 r. wnosząc o jej uchylenie.

Postanowieniem z [...] października 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. oddalił skargę na czynność zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku w [...] Urzędzie Skarbowym w B..

W złożonym zażaleniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia

i uwzględnienie skargi, zaskarżonej czynności zarzucając naruszenie przepisów:

art. 154 § 1 w związku z art. 155 oraz art. 164 § 4 ustawy z 17 czerwca 1966 r.

o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2505; dalej jako: "u.p.e.a."), polegające na błędnym uznaniu przez organ, że istnieją podstawy do zabezpieczenia innej wierzytelności pieniężnej przysługującej zobowiązanemu,

w okolicznościach, w których brak jest podstaw do twierdzenia, iż brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję, a zobowiązany będzie uchylał się od wykonania obowiązków,

art. 7 § 2 w związku z art. 89 oraz art. 164 § 4 u.p.e.a. polegające na zastosowaniu środka zabezpieczającego, który jest nadmiernie uciążliwy i przedwczesny, co może skutkować uniemożliwieniem funkcjonowania spółki jako podmiotu gospodarczego.

Zdaniem Spółki, organ powinien dokonać wyboru środka, który w danych okolicznościach faktycznych realizować będzie zarówno zasadę skuteczności postępowania, jak i zasadę stosowania najmniejszej uciążliwości. Skarżąca podniosła, że dokonane czynności zabezpieczające mogą doprowadzić ją do utraty płynności finansowej, utrudniając wykonywanie działalności gospodarczej, a także pokrywanie bieżących potrzeb z nią związanych.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy ww. postanowienie. Organ podał, że zaskarżona czynność zajęcia zabezpieczającego dokonana została na podstawie art. 89 § 1

w związku z art. 164 § 4 u.p.e.a., przez przesłanie do dłużnika zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej zobowiązanego do wysokości zabezpieczonej należności ze stosownym wezwaniem, aby zabezpieczonej kwoty z tytułu zwrotu lub nadpłaty bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu celem zabezpieczenia należności. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, stosownie do art. 89 § 3 pkt 2 i 3 u.p.e.a., organ egzekucyjny zawiadomił o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, doręczając odpis zawiadomienia wraz z pouczeniem, że nie mogą odebrać zabezpieczonej kwoty ani nią rozporządzać

w żaden inny sposób.

Zdaniem organu odwoławczego, organ egzekucyjny stosując czynność w postaci zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej nie naruszył przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a zatem brak jest podstaw do uznania zasadności złożonej skargi. Pod względem proceduralnym i formalnym zaskarżona czynność zajęcia zabezpieczającego przeprowadzona została prawidłowo. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 154 § 1 w związku z art. 155 oraz art. 164 § 4 u.p.e.a., polegającym na błędnym uznaniu przez organ, że istnieją podstawy do zabezpieczenia innej wierzytelności pieniężnej przysługującej zobowiązanemu, organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z treścią art. 155a § 1 pkt 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia na wniosek wierzyciela i na podstawie wydanego przez niego zarządzenia zabezpieczenia. Podstawę działań organu egzekucyjnego

w ramach postępowania zabezpieczającego stanowią zarządzenia zabezpieczenia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] sierpnia 2023 r. od [...]. Zarządzenia zabezpieczenia wystawione zostały na podstawie decyzji o zabezpieczeniu Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w G. z [...] lipca 2023 r. nr [...] oraz nr [...] i doręczone Spółce [...] sierpnia 2023 r.

Jako okoliczność świadczącą o wystąpieniu możliwości utrudniania bądź udaremnienia egzekucji, wierzyciel wskazał w zarządzeniu zabezpieczenia unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych oraz dokonywanie przez zobowiązanego wyprzedaży majątku, czyli przesłanki wyszczególnione w art. 154 § 1 u.p.e.a. Sporządzenie zarządzeń zabezpieczenia stanowi konsekwencję i realizację wydanych wcześniej decyzji o zabezpieczeniu na majątku Spółki. Z akt sprawy wynika, że od decyzji w sprawie zabezpieczenia Spółka złożyła odwołania, a więc skorzystała

z przysługującego środka zaskarżenia, w ramach którego zgłosiła zarzuty odnoszące się do prawidłowości decyzji stanowiącej podstawę zarządzeń zabezpieczenia. Skarga na czynność zabezpieczającą zgodnie z zasadą niekonkurencyjności środków prawnych nie może służyć ocenie zarzutów, dla których rozpatrzenia przewidziany został inny tryb postępowania. Zatem zarzuty odnoszące się do zasadności zabezpieczenia oraz prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania zabezpieczającego wobec Spółki, nie podlegają ocenie w niniejszym postępowaniu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 7 § 2 w związku z art. 89 oraz art. 164 § 4 u.p.e.a. poprzez zastosowanie zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego, organ wskazał, że zajęcie zabezpieczające dokonane przez organ egzekucyjny nie zmierza do wykonania obowiązku, ale jedynie zabezpiecza jego realizację w przyszłości. Celem postępowania zabezpieczającego jest stworzenie gwarancji wykonania obowiązku

w toku postępowania egzekucyjnego. W ramach czynności zabezpieczających, na podstawie zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego w banku S.A. w W., organ egzekucyjny zabezpieczył kwotę [...]zł, natomiast tytułem zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku

w [...] Urzędzie Skarbowym w B. kwotę [...]zł. Łącznie organ egzekucyjny zabezpieczył środki pieniężne w wysokości [...] zł.

W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że "uciążliwość", to dokuczliwość zastosowania środka egzekucyjnego dla codziennego życia czy prowadzonej działalności, powodująca niemożność czy utrudnianie w codziennym funkcjonowaniu dłużnika. Zabezpieczenie wierzytelności pieniężnej w wysokości [...] zł nie jest zbyt uciążliwe. Zabezpieczona kwota jest na tyle niska, że nie spowoduje utraty płynności finansowej zobowiązanego oraz nie wpłynie istotnie na wykonywanie działalności gospodarczej oraz pokrywanie bieżących potrzeb z nią związanych.

Za nieuzasadniony organ uznał również zarzut, że środek zabezpieczający zastosowany został przedwcześnie. Zgodnie z art. 154 u.p.e.a., celem postępowania zabezpieczającego jest zapewnienie na przyszłość skutecznej egzekucji, w celu ochrony interesów wierzyciela publicznoprawnego. Ze swej istoty zabezpieczenie może obejmować obowiązek wymagalny, niewymagalny, a także obowiązek przyszły.

Zarzut braku rozważenia przez organ egzekucyjny całokształtu okoliczności faktycznych sprawy również, w ocenie organu, nie zasługuje na uwzględnienie. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że organ egzekucyjny wyjaśnił z jakich powodów odmówił uznania zastosowanego środka zabezpieczającego za zbyt uciążliwy. Motywy rozstrzygnięcia organ egzekucyjny przedstawił dokonując analizy rezultatów dotychczasowego postępowania oraz możliwości jego kontynuowania. Wskazał również na brak możliwości wyboru mniej uciążliwego środka zabezpieczającego wobec nieustalenia innego składnika majątkowego.

W złożonej skardze Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 154 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 155 u.p.e.a. w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a. polegające na błędnym uznaniu przez organ, że istnieją podstawy do zabezpieczenia innej wierzytelności pieniężnej przysługującej zobowiązanemu, w okolicznościach w których brak jest podstaw do twierdzenia, iż brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję i na tym etapie sprawy brak jest również przesłanek do twierdzenia, że zobowiązany będzie uchylał się od wykonania ewentualnych swoich obowiązków, a zatem organ, podejmując w stosunku do zobowiązanego czynności zabezpieczające, uczynił to w sposób niezasadny;

- art. 7 § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 89 u.p.e.a. w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a. polegające na zastosowaniu wobec zobowiązanego środka zabezpieczającego w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w postaci kwoty zwrotu lub nadpłaty podatku, który to pozostaje nadmiernie uciążliwy i co najmniej przedwczesny, a w konsekwencji obciążenie zobowiązanego ponad miarę, co może skutkować uniemożliwieniem jego normalnego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego oraz ponoszenia kosztów związanych z bieżącym działaniem, a zatem nadmierną uciążliwością postępowania zabezpieczającego prowadzonego wobec Spółki w okolicznościach, w których na organie egzekucyjnym ciąży ustawowy obowiązek stosowania środków najmniej uciążliwych.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] października 2023 r. w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.), sprawowana jest na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować

z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego

w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami, z zastrzeżeniem art. 57a, który

w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd na wstępie wskazuje, że złożoną w sprawie skargę rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym

i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do oceny - pod względem zgodności z prawem - czynności zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej

z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku.

Odnosząc się do ram prawnych należy wskazać, że w świetle art. 166b u.p.e.a.

w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I i art. 168d tej ustawy. Tym samym, w ramach powyższego postępowania stosuje się przepisy dotyczące skargi na czynność egzekucyjną.

Skarga na czynność egzekucyjną uregulowana została w art. 54 § 1 i nast. u.p.e.a.

W myśl art. 54 § 1 tej ustawy, zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest:

1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy;

2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie wszczęte skargą na czynności egzekucyjne stanowi jedynie fragment postępowania egzekucyjnego i nie prowadzi do kontroli całego postępowania egzekucyjnego.

W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kontrola jest ograniczona do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze wykonawczym i tylko takie, które nie mogą być zaskarżone innym środkiem prawnym przewidzianym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zarzuty, zażalenie, wyłączenie spod egzekucji). Przewidziany w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu skargowym z art. 54 § 1 u.p.e.a. dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem

i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych.

Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, których legalną definicję zamieszczono w art. 1a pkt 2 ustawy. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (vide np. wyroki NSA z: 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1370/17, 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13, 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13, 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13, 13 listopada 2019 r., II FSK 2053/18). Skarga w tym trybie może więc dotyczyć wyłącznie formalnoprawnych aspektów czynności egzekucyjnej, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia, służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 ustawy (zob. np. wyroki: NSA z 20 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3044/21, WSA w Białymstoku z 15 grudnia 2021 r., I SA/Bk 487/21).

W przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny zawiadomieniem z [...] września 2023 r. nr [...].[...] dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku w [...] Urzędzie Skarbowym w B.. Czynność ta jest kwestionowana przez Spółkę.

Formy zajęcia zabezpieczającego uregulowane są w art. 164 u.p.e.a. Zgodnie z art. 164 § 1 tej ustawy, organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej przez:

1) zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości;

2) obciążenie nieruchomości zobowiązanego hipoteką przymusową, w tym przez złożenie dokumentów do zbioru dokumentów w przypadku nieruchomości, która nie ma urządzonej księgi wieczystej;

3) obciążenie statku morskiego lub statku morskiego w budowie zastawem wpisanym do rejestru okrętowego (hipoteka morska przymusowa);

4) ustanowienie zakazu zbywania i obciążania nieruchomości, która nie ma urządzonej księgi wieczystej albo której księga wieczysta zginęła lub uległa zniszczeniu;

5) ustanowienie zakazu zbywania spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego lub prawa do domu jednorodzinnego

w spółdzielni mieszkaniowej.

W świetle zaś art. 164 § 4 ww. ustawy, do zajęcia zabezpieczającego stosuje się odpowiednio przepisy o zajęciu egzekucyjnym pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, renty socjalnej, rachunków bankowych, innych wierzytelności pieniężnych, praw

z papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz

z wierzytelności z rachunku pieniężnego, papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy, weksla, autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz własności przemysłowej, udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, pozostałych praw majątkowych oraz ruchomości.

Według art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego

i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. W myśl art. 89 § 2 tej ustawy zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia

z tytułu tych dostaw, robót i usług.

Zgodnie z art. 89 § 3 u.p.e.a., jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny:

1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy:

a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego,

b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania,

c) i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność;

2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem;

3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w art. 90 § 1.

Według art. 67 § 1 u.p.e.a. podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo podmiotu prowadzącego rejestr akcjonariuszy, albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma art. 67 § 2 u.p.e.a., zgodnie z którym, zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności zawiera:

1) oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego;

2) oznaczenie dłużnika zajętej wierzytelności;

3) określenie stosowanego środka egzekucyjnego;

4) numer tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę zajęcia, a w przypadku jednolitego tytułu wykonawczego lub zagranicznego tytułu wykonawczego - również wskazanie jego rodzaju;

5) kwotę należności, okres, za który należność została ustalona lub określona, termin płatności należności, rodzaj i stopę odsetek z tytułu niezapłacenia należności

w terminie oraz kwotę odsetek naliczonych do dnia wystawienia zawiadomienia;

6) kwotę kosztów egzekucyjnych:

a) opłaty manipulacyjnej,

b) opłaty za czynności egzekucyjne,

c) wydatków egzekucyjnych,

d) opłaty egzekucyjnej,

e) powstałych w postępowaniu egzekucyjnym umorzonym z przyczyny określonej

w art. 59 § 2 w przypadku, o którym mowa w art. 64ca § 2;

7) wezwanie dłużnika zajętej wierzytelności do realizacji zajęcia lub powiadomienia organu egzekucyjnego o przeszkodzie w realizacji zajęcia;

8) pouczenie zobowiązanego i dłużnika zajętej wierzytelności o skutkach zajęcia;

9) datę wystawienia zawiadomienia, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci organu egzekucyjnego.

Z kolei art. 67 § 6 stanowi, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory zawiadomień i protokołów, o których mowa w § 1, uwzględniając uwarunkowania wynikające z elektronicznego przetwarzania danych zawartych w tych zawiadomieniach i protokołach.

W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy zastosowanie znalazł wzór zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, stanowiący załącznik do rozporządzenia z 1 grudnia 2020 r.

Na podstawie akt administracyjnych należy stwierdzić, że zaskarżona czynność została dokonana zgodnie z obowiązującym przepisami, a kwestionowane zawiadomienie o zajęciu zawiera wszystkie elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a. oraz odpowiada wzorowi określonemu w rozporządzeniu z 1 grudnia 2020 r. (k. 122-123 akt administracyjnych).

Zatem Sąd w składzie niniejszym w pełni zgadza się z Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej, że zajęcie dokonane zawiadomieniem

o zabezpieczeniu z [...] września 2023 r. zostało dokonane w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia zabezpieczającego na podstawie art. 89 § 1 w związku z art. 164 § 4 u.p.e.a., przez przesłanie do dłużnika zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej zobowiązanego do wysokości zabezpieczonej należności ze stosownym wezwaniem, aby zabezpieczonej kwoty z tytułu zwrotu lub nadpłaty bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu celem zabezpieczenia należności. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, stosownie do treści art. 89 § 3 pkt 2 i 3 u.p.e.a., organ egzekucyjny zawiadomił Spółkę o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, doręczając odpis zawiadomienia wraz z pouczeniem, że nie może odebrać zabezpieczonej kwoty ani nią rozporządzać w żaden inny sposób. Zawiadomienie o zajęciu Spółka otrzymała [...] września 2023 r. (k. 124-125 akt administracyjnych)

W ocenie tut. Sądu, podstawę zastosowanego środka zabezpieczającego stanowiło prawidłowo sporządzone zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, które zawierało wszystkie wymagane dla tego dokumentu elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 154 § 1 w związku z art. 155 oraz art. 164 § 4 u.p.e.a., polegającego na błędnym uznaniu przez organ, że istnieją podstawy do zabezpieczenia innej wierzytelności pieniężnej przysługującej zobowiązanemu, zasadnie organ wskazał, że jest on nieuprawniony. W myśl art. 155 u.p.e.a., zabezpieczenie może być dokonane również przed ustaleniem albo określeniem kwoty należności pieniężnej lub obowiązku o charakterze niepieniężnym, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a przepisy odrębne zezwalają na takie zabezpieczenie.

Podstawę działań organu egzekucyjnego w ramach postępowania zabezpieczającego stanowiły zarządzenia zabezpieczenia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w B. z [...] sierpnia 2023 r. Zarządzenia zabezpieczenia wystawione zostały na podstawie decyzji o zabezpieczeniu Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w G. z [...] lipca 2023 r. nr [...] oraz nr [...] i doręczone Skarżącej Spółce [...] sierpnia 2023 r. Decyzjami z [...] grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. utrzymał w mocy decyzje o zabezpieczeniu Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w G. z [...] lipca 2023 r.

Zgodnie z art. 155a § 1 pkt 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia na wniosek wierzyciela i na podstawie wydanego przez niego zarządzenia zabezpieczenia. Rację należy przyznać Dyrektorowi, że wskazane

w zarządzeniu zabezpieczenia okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudniania bądź udaremnienia egzekucji, tj. unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych oraz dokonywanie przez zobowiązanego wyprzedaży majątku, nie podlegały ocenie w zaskarżonym postępowaniu. Kwestia oceny ww. zarządzeń zabezpieczenia wykracza poza zakres przedmiotowy środka zaskarżenia, jakim jest skarga na czynność zabezpieczającą i nie może być oceniane

w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 54 u.p.e.a.

Tut. Sąd podkreśla, że przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest wyłącznie czynność zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku, a nie wymienione zarządzenia zabezpieczenia, a tym bardziej decyzje o zabezpieczeniu, które podlegały odrębnemu zaskarżeniu i rozpoznaniu. Ocena ww. zarządzeń i decyzji wykracza poza granice niniejszej sprawy.

W sprawie nie może budzić wątpliwości Sądu, że organ zastosował się do wymogów formalnych wynikających z przywołanych regulacji prawnych. Istota zarzutów sprowadza się natomiast do twierdzenia, że nie istnieją podstawy do zastosowania środka zabezpieczającego polegającego na zajęciu wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku, obciążenie zobowiązanego jest ponad miarę, co może skutkować uniemożliwieniem jego normalnego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego oraz ponoszenia kosztów związanych z bieżącym działaniem, a zatem nadmierną uciążliwością postępowania zabezpieczającego prowadzonego wobec Spółki, w okolicznościach w których na organie egzekucyjnym ciąży ustawowy obowiązek stosowania środków najmniej uciążliwych.

Odnosząc się do argumentów strony wskazanych powyżej, Sąd uznał, że nie są one zasadne. W pierwszej kolejności Sąd zaznacza, że zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Powyższe jednak występuje w przypadku istnienia możliwości wyboru w tym zakresie. W ocenie Sądu, organ drugiej instancji trafnie stwierdził, że środek egzekucyjny w postaci zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku, nie jest dla skarżącej Spółki zbyt uciążliwy. Należy zaznaczyć, że zastosowany środek egzekucyjny stanowi jeden z najmniej uciążliwych dla zobowiązanego. Skarżąca nie wskazała przy tym żadnego innego składnika majątku, z którego organ egzekucyjny mógłby przeprowadzić skuteczną egzekucję.

Skarżąca Spółka w skardze podnosi, że w przypadku, gdy istnieje możliwość wyboru spośród kilku środków egzekucyjnych, a na tym etapie sprawy środków zabezpieczających, zastosować powinno się te, które są najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Zauważyć jednak należy, że Spółka nie wskazała innego konkretnego środka egzekucyjnego, co powodowałoby, że organ miałby w sprawie wybór stosowanego środka.

Mając na uwadze powyższe, tut. Sąd uznał, że skarżąca Spółka nie wykazała, aby zastosowany wobec niej środek zabezpieczający w postaci zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku był zbyt uciążliwy. Nie wskazała bowiem jakiegokolwiek innego majątku, wobec którego organ mógłby dokonać zabezpieczenia, ani też nie przedstawiła dowodów na poparcie tezy, jakoby zastosowany środek miał wobec niej tak poważne skutki, jak wywodzi

w skardze. Organ egzekucyjny natomiast podnosi, że w toku postępowania zabezpieczającego nie ustalił innych środków zabezpieczających poza dotychczas zastosowanymi. Nie bez znaczenia dla oceny przedmiotowej sprawy jest okoliczność, że w ramach zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu lub nadpłaty podatku w [...] Urzędzie Skarbowym w B., organ egzekucyjny zabezpieczył wyłącznie kwotę [...]zł. Nie jest natomiast przedmiotem oceny niniejszej sprawy czynność zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego w banku S.A. w W., w ramach którego organ egzekucyjny zabezpieczył kwotę [...]zł. Rację ma organ, że w niniejszej sprawie zabezpieczona kwota ([...],00 zł) jest na tyle niska, że nie spowoduje utraty płynności finansowej zobowiązanego oraz nie wpłynie istotnie na wykonywanie działalności gospodarczej oraz pokrywanie bieżących potrzeb z nią związanych.

Biorąc pod uwagę powyższe, należało zgodzić się z Dyrektorem IAS, że zaskarżona w tej sprawie czynność została przeprowadzona zgodnie

z obowiązującymi przepisami prawa, a Spółka nie wykazała, by zastosowany środek zabezpieczający był zbyt uciążliwy. Z tych względów w sprawie nie wystąpiły przesłanki do uchylenia ani zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, ani postanowienia organu pierwszej instancji.

Odnośnie natomiast do zarzutów dotyczących uchylenia przez WSA

w W. postanowienia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o przedłużeniu blokady rachunków bankowych, podnieść należy, że instytucja blokady rachunku nie może mieć wpływu na ocenę prawidłowości przeprowadzonej czynności zabezpieczającej. Są to odrębne instytucje podlegające odrębnemu zaskarżeniu.

W tym stanie sprawy orzeczono jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 151 p.p.s.a.