Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 85/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2024-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 138d, art. 138e, art. 138j
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 106 § 3, art. 209, art. 200 w zw. z art. 205 § 2, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] czerwca 2024 r. sprawy ze skargi H. M. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza do Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej H. M. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (Kolegium, organ) stwierdziło niedopuszczalność odwołania H. M. (skarżąca, podatniczka) od decyzji Prezydenta Miasta S. , znak: PZN-NF-3120.28983.2020.2023 z 24 lipca 2023 r., w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2020 r.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 228 § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 – O.p.), art. 2 i 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 570).

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, Prezydent Miasta S. w wyżej opisanej decyzji ustalił podatniczce oraz S. S. (uczestnik) solidarnie wymiar podatku od nieruchomości za rok 2020 w kwocie [...]zł.

Podatniczka zaskarżyła w całości wyżej wymienioną decyzję Prezydenta Miasta S. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. i zarzuciła jej liczne naruszenia norm prawa materialnego oraz procedury podatkowej.

Postanowieniem Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 27 października 2023 r., znak: DAP-WN.725.3.23.2023/LKa wyznaczono SKO w Koszalinie do załatwienia przedmiotowej sprawy.

SKO w K. uznało, że odwołanie jest przedwczesne. Stwierdziło, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji podatniczce czy też jej pełnomocnikowi - R. M.. Aby doręczenie decyzji R. M. uznać za prawidłowe, konieczne jest uprzednie prawidłowe ustanowienie go w roli pełnomocnika w danym postępowaniu podatkowym.

Organ zauważył, że ze zwrotnego potwierdzenia odbioru zaskarżonej decyzji wynika, iż została ona doręczona R. M.. W aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo w formie aktu notarialnego z 10 kwietnia 2020 r., sporządzone przez notariusz A. B., w którym to odwołująca udzieliła umocowania dla swojego syna - R. M. do licznych czynności prawnych np. do reprezentowania przed organami administracji rządowej i samorządowej itd. W związku z powyższym Kolegium zwróciło się do Prezydenta Miasta S. o wyjaśnienie, na jakiej podstawie zaskarżona decyzja została doręczona R. M., gdy w aktach sprawy znajduje się tylko nieuwierzytelniona kopia pełnomocnictwa z 10 kwietnia 2020 r., w którym podatniczka umocowała ww. do reprezentowania przed organami administracji rządowej i samorządowej itd. Nadto o udzielenie informacji, czy ww. decyzje doręczono także bezpośrednio stronie, a także, czy organ podatkowy dysponuje pełnomocnictwem [...] od podatniczki dla R. M. w ww. sprawach. Kolegium wyjaśniło także, iż w jego ocenie ww. pełnomocnictwo ogólne, które zostało przedłożone przed organem I instancji, by wywarło swój skutek to w myśl art. 138d § 3 O.p., winno być zgłoszone przez mocodawcę wyłącznie na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 1 O.p., do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu Szef Krajowej Administracji Skarbowej umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych (art. 138d § 4 O.p.). Gminny organ podatkowy udzielił odpowiedzi na pytania Kolegium i wskazał, że posiada uwierzytelnioną kopię pełnomocnictwa z 10 kwietnia 2020 r. (nadesłano w załączniku skan). Organ ten wyjaśnił, iż na jego podstawie dostarczono decyzję wyłącznie R. M.. Organ podatkowy I instancji nie posiada w aktach sprawy pełnomocnictwa [...] od podatniczki dla R. M.. Zaznaczono również, iż w poprzednim postępowaniu odwoławczym prowadzonym przez SKO w S. oraz WSA w Gdańsku nie kwestionowano pełnomocnictwa.

Kolegium oceniło, że WSA w Gdańsku w wyroku z 26 lipca 2022 r. I SA/Gd 210/22 poddał ocenie spór co do podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku od nieruchomości i nie wypowiadał się w kwestii skuteczności przedłożonego pełnomocnictwa dla R. M.. W związku z tym Kolegium może dokonać oceny skuteczności ustanowienia pełnomocnika przed wydaniem zaskarżonej decyzji z 24 lipca 2023 r.

Kolegium wyjaśniło, że pełnomocnictwo z 10 kwietnia 2020 r. dla R. M. jest pełnomocnictwem ogólnym. By wywołało ono skutek musiałoby być zgłoszone do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych w formie elektronicznej (art. 138i § 1 O.p. w zw. z art. 138d O.p.). Warunku tego nie dopełniono. Prezydentowi Miasta S. także nie przedłożono pełnomocnictwa szczególnego, o jakim mowa w art. 138e O.p.

Kolegium wskazało, iż dopiero złożenie prawidłowego dokumentu pełnomocnictwa do akt konkretnego postępowania podatkowego jest niezbędną przesłanką skuteczności umocowania pełnomocnika w tym postępowaniu. Dopiero z momentem dokonania tej czynności organy podatkowe mają obowiązek uwzględniać udział pełnomocnika w postępowaniu, w tym doręczać mu pisma adresowane do strony. Skoro w aktach postępowania brak jest prawidłowego pełnomocnictwa, to doręczenie decyzji - R. M. było czynnością bezskuteczną, a co tym idzie nie otworzyło to drogi do zaskarżenia decyzji podatkowej dla podatniczki. Decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego wskutek braku skutecznego doręczenia stronie (jej pełnomocnikowi). Decyzja z 24 lipca 2023 r. nie wywiera zatem skutków prawnych.

Na marginesie Kolegium zauważyło, iż również pełnomocnik uczestnika nie przedłożył do akt sprawy właściwego pełnomocnictwa (przedłożone pełnomocnictwo z 1 marca 2023 r. pozbawione jest pełnych danych mocodawcy, jak w części B wzoru [...] i pełnych danych pełnomocnika, jak w części D wzoru [...]).

Skargę na powyższe postanowienie Kolegium złożył pełnomocnik skarżącej R. M.. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 138d § 1 O.p. poprzez bezzasadne przyjęcie, że znajdujące się w aktach sprawy podatkowej pełnomocnictwo w formie aktu notarialnego z 10 kwietnia 2020 r., sporządzone przez notariusz A. B., stanowi pełnomocnictwo ogólne, podczas gdy w pełnomocnictwie tym zostały wymienione poszczególne, konkretne działy umocowania, w związku z czym należy uznać je za pełnomocnictwo szczególne;

- art. 138d § 3 O.p. poprzez bezzasadne przyjęcie, że znajdujące się w aktach sprawy podatkowej pełnomocnictwo w formie aktu notarialnego z 10 kwietnia 2020 r., sporządzone przez notariusz A. B., powinno było zostać zgłoszone do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych;

- art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie pełnomocnictwa w formie aktu notarialnego z 10 kwietnia 2020 r., sporządzonego przez notariusz A. B., mimo iż w poprzednim postępowaniu odwoławczym przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym w S. oraz przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku nie kwestionowano tego pełnomocnictwa.

Niezależnie od powyższych zarzutów, na wypadek uznania przez sąd, że pełnomocnictwo w formie aktu notarialnego z 10 kwietnia 2020 r. sporządzone przez notariusz A. B., stanowi pełnomocnictwo ogólne, zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez błędne stwierdzenie, że ww. pełnomocnictwo nie zostało zgłoszone do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych, podczas gdy w rzeczywistości zostało ono zgłoszone.

W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.

W skardze wniesiono o: uchylenie zaskarżonego postanowienia; przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z załączonego do skargi wydruku z Portalu Podatkowego; zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

Ponadto skargę na postanowienie Kolegium złożyła pełnomocnik skarżącej adw. E. W., zaskarżając postanowienie w całości i zarzucając naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. art. 228 w zw. z art. 138d w zw. z art. 145 par. 2 O.p. poprzez przyjęcie, że zaskarżona decyzja, doręczona pełnomocnikowi strony - R. M., została doręczona z naruszeniem przepisów procedury, co doprowadziło do niewprowadzenia jej skutecznie do obiegu i w konsekwencji błędnego uznania wniesionego odwołania za niedopuszczalne.

W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.

W skardze wniesiono o: uchylenie zaskarżonej decyzji; przesłuchanie w charakterze świadka pełnomocnika skarżącej R. M. w celu potwierdzenia zgłoszenia pełnomocnictwa ogólnego do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych w grudniu 2023 r. oraz potwierdzenia, jaki był zakres udzielonego pełnomocnictwa; zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według prawem przepisanych

W odpowiedzi na skargę organ wniósł jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. - p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wyżej powołanych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Dalej podkreślić należy, że zasadniczą kwestią sporną w sprawie było to, czy doręczenie decyzji organu I instancji R. M. było skuteczne, albowiem wg organu odwoławczego nie został on skutecznie ustanowiony pełnomocnikiem w sprawie, natomiast według skarżącej był on ustanowiony skutecznie.

W tak ukształtowanych granicach sporu należy zdaniem Sądu przyznać rację skarżącej.

Wyjaśnić należy że regulacje dotyczące pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym zawarte są w ustawie Ordynacja podatkowa w Dziale IV, Rozdziale 3a "Pełnomocnictwo" w przepisach od art. 138a do 138o.

W szczególności w pierwszym rzędzie należy wskazać na treść art. 138d regulującego instytucję tzw. pełnomocnictwa ogólnego.

W myśl art. 138d § 1 pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych.

Zgodnie zaś z 138d § 3 pełnomocnictwo ogólne oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza mocodawca, wyłącznie na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 1, do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. W przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających złożenie pełnomocnictwa ogólnego, jego zmianę, odwołanie lub wypowiedzenie na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej pełnomocnictwo składa się na piśmie utrwalonym w postaci papierowej według wzoru, o którym mowa w zdaniu pierwszym.

Stosownie do § 4 informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu Szef Krajowej Administracji Skarbowej umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych, zwanym dalej "Centralnym Rejestrem".

W myśl § 5 adwokat, radca prawny oraz doradca podatkowy mogą sami zgłaszać udzielenie im pełnomocnictwa ogólnego oraz zawiadamiać o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu, ze wskazaniem daty zwolnienia z obowiązku reprezentacji.

Jak stanowi zaś § 6 w przypadku, o którym mowa w art. 138c § 3, pełnomocnictwo ogólne, zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza osoba sprawująca opiekę nad osobą, która nie może się podpisać, a w przypadku zgłoszenia pełnomocnictwa ustnie do protokołu - organ podatkowy.

Z kolei art. 138e O.p. reguluje instytucję pełnomocnictwa szczególnego.

Jak stanowi art. 138e § 1 O.p. pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego.

Zgodnie z § 2 pełnomocnictwo szczególne może być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu.

Stosownie do § 3 pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w przypadku, gdy zostały utrwalone w postaci papierowej, składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis.

Zgodnie zaś z § 4 pełnomocnik może okazać oryginał lub notarialnie poświadczony odpis pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy.

Jak stanowi art. 138j § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) wzór pełnomocnictwa ogólnego i wzór zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tego pełnomocnictwa, obejmujący dane identyfikujące mocodawcę i pełnomocnika, mając na celu uproszczenie zgłaszania pełnomocnictwa;

2) wzór pełnomocnictwa szczególnego oraz wzór pełnomocnictwa do doręczeń, a także wzór zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw, umożliwiający wskazanie zakresu pełnomocnictwa oraz dane identyfikujące mocodawcę i pełnomocnika, mając na celu uproszczenie zgłaszania pełnomocnictwa.

Zgodnie zaś z § 2 Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, sposób przesyłania pełnomocnictwa ogólnego, pełnomocnictwa szczególnego oraz pełnomocnictwa do doręczeń, jeżeli zostały one utrwalone w postaci elektronicznej, uwzględniając potrzebę zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności i niezaprzeczalności danych zawartych w pełnomocnictwach oraz potrzebę ich ochrony przed nieuprawnionym dostępem.

W wykonaniu powyższych przepisów zostały wydane m.in. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz.U.2018.974 t.j.) oraz Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2016 r. w sprawie wzoru pełnomocnictwa ogólnego i wzoru zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tego pełnomocnictwa (Dz.U.2018.519 t.j.) obecnie zastąpione przez Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 stycznia 2024 r. w sprawie wzoru pełnomocnictwa ogólnego i wzoru zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tego pełnomocnictwa (Dz.U.2024.118).

Oceniając badaną sprawę w ramach ww. przepisów dotyczących pełnomocnictwa Sąd nie ma wątpliwości i w istocie nie jest sporne, że na dzień doręczenia R. M. decyzji podatkowej organu I instancji, pełnomocnictwo dla niego nie zostało zgłoszone do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, a informacji o udzieleniu pełnomocnictwa Szef Krajowej Administracji Skarbowej nie umieścił do powyższego dnia w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych. Tym samym nie ma wątpliwości, iż sporne pełnomocnictwo, mimo jego szerokiego zakresu, z wskazanych wyżej przyczyn nie mogło być uznane za pełnomocnictwo ogólne, skutecznie udzielone i odnoszące skutki w rozumieniu przepisu art. 138d O.p.

Zatem w dalszej kolejności należało rozważyć czy pełnomocnictwo to mogło być uznane za pełnomocnictwo szczególne o którym mowa w art. 138e O.p.

Wskazać bowiem należy, że organ przyjął, iż sporne pełnomocnictwo nie może być za takie uznane, albowiem nie zostało złożone na stosownym formularzu. Organ oparł się bowiem o treść art. 138e § 3 O.p. zgodnie z którym pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w przypadku, gdy zostały utrwalone w postaci papierowej, składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis.

Sąd musi tu jednak wyjaśnić, że wbrew stanowisku organu, z powyższego przepisu jak i z całości regulacji nie wynika bezwzględny obowiązek składania pełnomocnictwa wyłącznie na formularzu, a co jeszcze bardziej istotne przepis ten nie przewiduje sankcji w postaci bezskuteczności pełnomocnictwa nie złożonego na formularzu.

Jak wyjaśnił m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 2551/21, należy odmówić słuszności stanowisku jakoby przepisy w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2016 r., a dokładniej w zakresie formy pełnomocnictwa szczególnego od 1.07.2016 r., przewidywały bezwzględny wymóg wnoszenia pełnomocnictwa szczególnego w formie pisemnej na formularzu urzędowym określonym w przepisach wykonawczych wydanych do art. 138j § 1 pkt 2 o.p. Wykładnia gramatyczna normy prawnej zawartej w art. 138e § 3 o.p., w odniesieniu do użytego sformułowania "według wzoru", nie pozwala wyprowadzić twierdzenia, jakoby wolą ustawodawcy było zobowiązanie stron i profesjonalnych pełnomocników do składania do akt spraw podatkowych pełnomocnictw szczególnych na wzorze przewidzianym w rozporządzeniu.

Obowiązek ten nie wynika również z uzasadnienia projektu ustawy nowelizacyjnej, (...) intencją przyświecającą nowelizacji w omawianym zakresie było "ułatwienie korzystania z instytucji pełnomocnictwa szczególnego" (zob. Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw- VII kadencja, druk sejm. nr 3462). Trudno przy tym uznać, jakoby z tak zakreślonego założenia należało wyprowadzać wniosek o wymogu formalnym w postaci określonej formy pełnomocnictwa.

Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie bezwzględnego wymogu posiłkowania się wzorem formularzowym, w treści przepisu prawodawca posłużyłby się sprawdzonym na kanwie innych regulacji prawnych sformułowaniem "na urzędowym formularzu według ustalonego wzoru", jak czynił to chociażby w odniesieniu do prawa pomocy (art. 252 § 2 p.p.s.a.). Co więcej, rozwiązanie takie stosowane było na gruncie również innych procedur, w szczególności procedury cywilnej w odniesieniu do postępowań uproszczonych w stanie prawnym obowiązującym do 7.11.2019 r. (zob. dotychczasowe brzmienie art. 5052 k.p.c., zmienione ustawą z 4.07.2019 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2019 r. poz. 1469, przez uchylenie obowiązku wnoszenia pism procesowych na urzędowym formularzu).

Za trafnością ww. stanowiska przemawia nadto okoliczność, że jedną z dopuszczalnych przez ustawodawcę form pełnomocnictwa szczególnego, bynajmniej nie dyskredytowaną, jest forma ustna, w sposób oczywisty niemogąca być złożona na formularzu urzędowym (W. Stachurski [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX 2021, komentarz do art. 138e).

Nie należy również tracić z pola widzenia, że ustawodawca, odmiennie od przypadków wprowadzenia wymogu wnoszenia pism na formularzach urzędowych, nie wprowadził w omawianym zakresie sankcji na okoliczność niezachowania formy pełnomocnictwa. Ilekroć wymóg taki wynika z przepisu, każdorazowo przewidziana jest bowiem sankcja za jego niedochowanie (zob. art. 257 p.p.s.a. w odniesieniu do wniosku o prawo pomocy, czy art. 1301 § 11 k.p.c. w odniesieniu do pism składanych na urzędowych formularzach w procedurze cywilnej). Skoro w rozpatrywanym przypadku przepisu zawierającego sankcję nie ma, nie można mówić o uchybieniach dokumentu pełnomocnictwa w zakresie formy, a także jakichkolwiek brakach formalnych podania, do którego jest ono dołączane.

Powyższy pogląd należy uznać za ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie przyjmuje się, że pełnomocnictwo szczególne ma zawierać dane wskazane "we wzorze" nie ma jednak obowiązku złożenia go "na wzorze", "formularzu", tym bardziej, że jedną z dopuszczalnych równorzędnych form pełnomocnictwa szczególnego jest forma ustna (tak m.in. wyrok WSA w Gorzowie z dnia 24 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Go 303/19, wyrok WSA w Lublinie z 16 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 266/20, wyrok WSA w Kielcach z dnia 9 września 2021 r. sygn. akt I SA/Ke 322/21, czy wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 października 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 685/23).

Zatem oceniając prawidłowość i skuteczność złożonego pełnomocnictwa Kolegium winno było zbadać czy zawiera ono dane wskazane "we wzorze", a w przypadku uznania że posiada ono braki – wezwać stronę do uzupełnienia braków pełnomocnictwa.

Zauważyć należy, że w rzeczonym pełnomocnictwie w formie aktu notarialnego z 10 kwietnia 2020 r., sporządzonego przez notariusz A. B., strona udzieliła umocowania dla swojego syna - R. M. do licznych czynności prawnych np. do reprezentowania jej przed organami administracji rządowej i samorządowej. Co do zasady zatem zakresem swoim obejmowało ono postępowanie przed Prezydentem Miasta S. i Samorządowym Kolegium Odwoławczym. Zatem złożenie go do akt konkretnej sprawy podatkowej czyniło je pełnomocnictwem szczególnym. Organ powyższą kwestię całkowicie zignorował.

Co więcej Kolegium w ogóle nie zwróciło się do strony o uzupełnienie rzekomych braków pełnomocnictwa, a jedynie do organu I instancji o informacje na jego temat. Co bardzo istotne z informacji tej wynikało m.in., że organ podatkowy I instancji posiada "uwierzytelnioną kopię" pełnomocnictwa z 10 kwietnia 2020 r. jednak z niewiadomych przyczyn w aktach organ I instancji umieścił nieuwierzytelnioną kopię. Tymczasem zgodnie z art. 138e § 4 O.p. pełnomocnik może okazać oryginał lub notarialnie poświadczony odpis pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy. Zatem z okoliczności sprawy wynikało, że pełnomocnik strony – R. M., okazał (i przekazał) organowi I instancji uwierzytelniony egzemplarz posiadanego pełnomocnictwa, jednak to organ I instancji z niewiadomych przyczyn nie umieścił tegoż poświadczonego odpisu pełnomocnictwa w aktach sprawy (tylko przechowuje je w bliżej nieokreślonym miejscu), ani też wbrew normie art. 138e § 4 O.p. nie sporządził jego urzędowego odpisu i nie dołączył go do akt sprawy.

Tym samym organ odwoławczy po pierwsze błędnie zinterpretował obowiązujące przepisy, uznając że pełnomocnictwo szczególne (pod rygorem bezskuteczności) musi być złożone na formularzu, po drugie uznał że pełnomocnictwo znajdujące się w aktach sprawy może stanowić jedynie pełnomocnictwo ogólne i dodatkowo nie zostało złożone w oryginale lub notarialnie poświadczonym odpisie. Tymczasem z wyjaśnień organu I instancji wynikało, że do organu I instancji pełnomocnictwo to trafiło w formie uwierzytelnionej kopii, a jedynie na skutek braku właściwych działań organu w aktach znajduje się nieuwierzytelniona kopia. Końcowo zaś mimo wiedzy o błędach organu I instancji, z którego winy uwierzytelniona kopia pełnomocnictwa nie znalazła się w aktach sprawy i wobec stwierdzenia rzekomych braków pełnomocnictwa, organ ani nie wezwał organu do przedłożenia posiadanej uwierzytelnionej kopii pełnomocnictwa do akt sprawy, ani też nie wezwał strony do uzupełnienia rzekomych braków, lecz od razu w sposób przedwczesny i nieuprawniony stwierdził niedopuszczalność odwołania.

Co prawda Sąd musi wskazać, że na powyższą ocenę nie miał wpływu fakt zgłoszenia pełnomocnictwa ogólnego dla R. M. w dniu 20 grudnia 2023 r. albowiem nastąpiło to już po wydaniu zaskarżonego postanowienia z dnia 12 grudnia 2023 r. i jego doręczenia stronie w dniu 15 grudnia 2023 r. Jednak ponownie rozpoznając sprawę i mając na uwadze wyżej wyrażone stanowisko Sądu, organ winien wziąć również pod uwagę fakt istnienia pełnomocnictwa ogólnego w chwili obecnej.

Sąd natomiast za niedopuszczalny natomiast uznał wniosek o przesłuchanie R. M. w charakterze świadka. Wyjaśnić bowiem należy, że stosownie do treści przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Jak wynika z przytoczonego przepisu, postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym, z uwagi na wszystkie konsekwencje wynikające z art. 133 § 1 p.p.s.a. ma wyłącznie charakter uzupełniający, ograniczający się do dowodów z dokumentów. Tym samym dowód z przesłuchania świadków przed sądem administracyjnym jest niedopuszczalny, a tylko na marginesie wskazać należy że wszystkie istotne dla oceny sprawy kwestie wynikają ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów i dowód taki wbrew dyspozycji art. 106 § 3 p.p.s.a. nie prowadziłby do wyjaśnienia żadnych istotnych wątpliwości.

O kosztach postępowania sądowego (pkt II. wyroku) orzeczono na podstawie art. 209, art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Zasądzony zwrot kosztów postępowania obejmuje: wpis od skargi w wysokości [...] zł pobrany na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 535) oraz koszty zastępstwa procesowego przez adwokata w kwocie [...] zł ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t. jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1964).

Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.