Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 443/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2009-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Opłata targowa
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska NSA Jacek Surmacz /spr./ Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 24 września 2009r. sprawy ze skarg L. R.-J. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego 1. z dnia [...] grudnia 2008r. nr [...] w przedmiocie opłaty targowej za okres od 8 kwietnia do 31 grudnia 2004r., 2. z dnia [...] lutego 2009r. nr [...] w przedmiocie opłaty targowej za okres od 3 stycznia do 31 grudnia 2005r. - oddala skargi -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 443/09

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...], wydaną po wcześniejszym uchyleniu decyzji Burmistrza Miasta [...] - Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta [...] z dnia [...] sierpnia 2008 r., nr [...], w przedmiocie określenia L. R. zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 8 kwietnia 2004 r. do 31 grudnia 2004 r. Z kolei decyzją z dnia [...] lutego 2009 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z [...] listopada 2008r., nr [...], w przedmiocie określenia L. R. zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 3 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2005r.

Jako podstawę prawną swoich powyższych decyzji Kolegium wskazało art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej: Ordynacją podatkową/ oraz art. 15 ust.1 i ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., zwanej dalej: ustawą o podatkach i opłatach lokalnych/.

Organ II instancji, przywołując w uzasadnieniach treść przepisów art. 15 ust.1, ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazał że opłatę targową pobiera się od osób fizycznych /i innych podmiotów/ dokonujących sprzedaży na targowisku, a targowiskiem jest każde miejsce, w którym prowadzony jest handel. Wyłączona z opodatkowania tą opłata jest sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw, zaś od opłaty targowej zwolnione są te podmioty, które są podatnikami podatku od nieruchomości, w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowisku. W stanach faktycznych objętych opisanymi decyzjami skarżąca prowadziła działalność handlową na terenie Centrum Handlowego [...], położonego w D., przy ul. K., gdzie poszczególni sprzedawcy mają wydzielone indywidualne boksy handlowe. Skarżąca nie jest zwolniona od opłaty targowej, ponieważ nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od pomieszczenia, w którym dokonuje sprzedaży, gdyż nie jest właścicielem /współwłaścicielem tej nieruchomości/, a przedmiotowy boks został jej oddany tylko do korzystania. Współwłaścicielami gruntu, na którym znajduje się przedmiotowe Centrum Handlowe, są bowiem /inne/ osoby fizyczne, zamieszkałe w USA i w Izraelu, których pełnomocnikiem jest R. N., zaś znajdujący się na tym gruncie obiekt, na terenie którego dokonywana jest sprzedaż, czyli "zadaszenie placu handlowego", jest budowlą /wiatą/, trwale związaną z gruntem, a więc stanowi współwłasność tych samych osób, którzy opłacają podatek od nieruchomości. Zajmowany przez skarżącą, na podstawie umowy cywilnoprawnej ze współwłaścicielami, jeden boks handlowy znajdujący się w tej budowli, nie jest odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ jest urządzeniem związanym z budowlą i w związku z tym współwłaściciel tego boksu lub posiadacz samoistny nie będzie podatnikiem tego podatku.

W nawiązaniu do treści art. 15 ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, koniecznym jest ustalenie czy obiekt w którym prowadzona była sprzedaż, stanowi budynek lub jego część, bo gdyby tak było, to opłata targowa byłaby należna tylko wtedy, gdyby obiekt ten należało zakwalifikować jako targowisko pod dachem lub halę używaną do targów, aukcji i wystaw. Według art. 1a ust.1 pkt. 1 cyt. wyżej ustawy, budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundamenty i dach. Z opinii biegłego A. S., z dnia 15 listopada 2007 r., wynika że przedmiotowy obiekt budowlany "jest jedną /w całości/ budowlą". Potwierdza to również decyzja Burmistrza Miasta z [...] czerwca 2001 r., nr [...], udzielająca pozwolenia na budowę zadaszenia placu handlowego oraz decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z [...] października 2003 r., nr [...], udzielająca pozwolenia na użytkowanie tego zadaszenia. Budowlą jest więc zadaszenie całego placu handlowego, natomiast jeśli chodzi o pojedyncze boksy handlowe, to według powołanej opinii biegłego, są one częściami tej budowli, oddzielające je ścianki działowe w postaci przykręcanych /przenośnych/ ramek stalowych między słupami z wypełnieniem blachą, szkłem lub roletami, nie są elementami konstrukcyjnymi /nośnymi/ obiektu i mogą być dowolnie przemieszczane lub demontowane w całości bez wpływu na całość obiektu; ścianki te nie spełniają warunków technicznych przegród budowlanych. Biegły ten stwierdza także, iż poszczególne boksy nie posiadają odrębnej konstrukcji nośnej /konstrukcją taką jest konstrukcja całej wiaty/, nie są trwale związane z gruntem i nie mają fundamentów /fundamenty pod słupami "przynależą" do całego obiektu, tj. wiaty/ - a więc nie są ani budynkiem ani budowlą, lecz tylko częścią budowli jaką jest zadaszenie placu handlowego. Natomiast według opinii biegłego W. H. /sporządzonej na zlecenie zarządcy obiektu/, poszczególne boksy stanowią samodzielne lokale handlowe, każdy z nich ma cztery przegrody budowlane /ściany/ i dach oraz jest trwale posadowiony na fundamencie i spełnia definicje budynku według przepisów prawa budowlanego. Przytoczone opinie różnią się oceną prawną, co do charakteru poszczególnych boksów handlowych, tj. oceną, czy są one – lub nie są – budynkami, a ponieważ ocena w tym zakresie należy wyłącznie do organów podatkowych, nie zachodzi potrzeba powoływania kolejnego biegłego, gdyż nie zachodzą przesłanki z art. 15 ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wyłączające możliwość poboru opłaty targowej. Organ II instancji wskazał także, iż zgodnie z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, targowiskiem są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, a więc może to być miejsce określane jako targowisko, plac, chodnik, przejście podziemne itd. Dla klasyfikacji danego obiektu jako targowiska /dla potrzeb ustalenia opłaty targowej/ nie ma znaczenia dostępność do miejsca prowadzenia handlu, a także element "targowania się" przy ustalaniu ceny sprzedaży. W konkluzji organ II instancji stwierdził, że niewątpliwie obiekt położony na placu przy ul. K. w D. stanowi targowisko i jednocześnie nie zachodzą przesłanki zwolnienia z opłaty targowej ani podstawy do jej niepobrania /art. 16, art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/. Wskazał także, iż nawet przy przyjęciu, że boks handlowy zajmowany przez stronę stanowi budynek, należałoby go uznać za targowisko pod dachem, a sprzedaż na takim targowisku podlega opłacie targowej.

L. R. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargi na opisane wyżej decyzje, wnosząc o ich uchylenie, a także uchylenie utrzymanych nią w mocy decyzji organu I instancji – jako wydanych z naruszeniem art. 187 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Skarżąca zarzuciła, że opinia biegłego A. S. nie daje podstaw do przyjęcia, iż obiekt budowlany: Centrum Handlowe [...] jest budowlą, w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Budowlą bowiem nie jest obiekt budowlany trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundamenty i dach. Obiekty budowlane położone w D. przy ul. K. są natomiast budynkami – mają ściany i dach, przez co wydzielona jest powierzchnia zabudowy, są posadowione trwale na gruncie, a więc odpowiadają definicji budynku /a nie budowli/. Zdaniem skarżącej, biegły A. S., przy kwalifikacji tych obiektów budowlanych posłużył się kryteriami pozaprawnymi, bo obowiązujące przepisy nie odwołują się ani do konstrukcji, ani do jej samodzielności, ponadto przegrodami budowlanymi mogą być różnego rodzaju ściany, wykonane z różnych materiałów, np. mogą to być szklane witryny lub bramy segmentowe, istotne jest bowiem jedynie to, że wydzielają one przestrzeń danego obiektu i muszą być traktowane jako elementy konstrukcyjne. Obiekt, w którym skarżąca prowadzi sprzedaż ma własne fundamenty, niebędące fundamentami zadaszenia, ma też odrębny dach, z wypuszczonymi okapami zakończonymi rynnami i odpływami wody, dach ten jest połączony – za pomocą stalowych elementów - z odrębnym elementem konstrukcyjnym, tj. zadaszeniem ciągu pieszego między obiektami handlowymi. Skarżąca podniosła także, że decyzja w przedmiocie pozwolenia na budowę nie jest wiążąca dla organów podatkowych, które powinny poczynić własne ustalenia, co do charakteru danego obiektu budowlanego i w tym zakresie mogą korzystać z różnych środków dowodowych. W niniejszej sprawie organy podatkowe miały obowiązek rozpatrzyć opinię biegłego W. H., czego jednak nie uczyniły, z której to z opinii wynika, że sporne obiekty /boksy handlowe/ to grupa budynków, a nie zadaszona budowla. Organ II instancji nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, nie wziął pod uwagę całego materiału dowodowego, nie uzasadnił swojego stanowiska odnośnie niewiarygodności opinii biegłego W. H. i na skutek błędnej kwalifikacji przedmiotowych obiektów budowlanych, wymierzył skarżącej opłatę targową. Stanowisko organu jest błędne, bo sprzedaż prowadzona przez skarżącą w tym obiekcie nie podlega takiej opłacie, albowiem obiekt ten jest samodzielnym budynkiem, niebędącym częścią budowli /ma własne elementy konstrukcyjne, przegrody, dach i fundamenty/, nie może być także uznany za targowisko pod dachem, w rozumieniu art. 15 ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ponieważ jego powierzchnia ma tylko kilka metrów, a więc nie jest to miejsce targowe.

W odpowiedziach na skargi, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach.

Pełnomocnik skarżącej na rozprawie w dniu 24 września 2009 r. podniósł dodatkowo, że w aktach sprawy brak jest dowodów, z których wynikałoby, że skarżąca w całych okresach objętych zaskarżonymi decyzjami rzeczywiście prowadziła handel. Zdaniem pełnomocnika z akt postępowania nie wynika czy organy wyłączyły z okresów objętych decyzjami dni świąteczne, w które handel faktycznie nie był prowadzony.

Niezależnie od powyższego, odnośnie decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 8 kwietnia 2004 r. do 31 grudnia 2004 r., zarzucono także naruszenie art. 208 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ wszczął postępowania co do poszczególnych miesięcy 2004 r., a następnie wszczął postępowanie za cały 2004 r. W tej sytuacji, mając na względzie że przepisy Ordynacji podatkowej zakazują równoczesnego prowadzenia kilku postępowań co do jednego okresu, postępowanie dotyczące całego roku 2004 powinno zostać, zdaniem pełnomocnika skarżącej, umorzone.

Pełnomocnik organu na rozprawie stwierdził, iż wszystkie dni świąteczne, w których nie prowadzono handlu zostały uwzględnione przy wydawaniu decyzji, a okoliczność ta została prawidłowo wykazana. Podkreślił przy tym także, że skarżąca w trakcie postępowania administracyjnego nie kwestionowała ustaleń w tym zakresie, nie było więc potrzeby przeprowadzania kolejnych dowodów na tę okoliczność.

Odnośnie zarzucanych nieprawidłowości co do wszczęcia postępowań, co do poszczególnych miesięcy 2004r. i wydania jednej decyzji pełnomocnik Samorządowego Kolegium Odwoławczego stanął na stanowisku, że prawidłowym jest rozstrzygnięcie zawarte w jednej decyzji, gdyż okresem rozliczeniowym w opłacie targowej jest jeden dzień, a nie jeden miesiąc, dlatego też zakończenie wszczętych postępowań jedną decyzją, które to postępowania wzajemnie się uzupełniały, a nie dublowały, nie narusza uprawnień strony, przyczyniając się jednocześnie do uczynienia postępowania bardziej przejrzystym.

Pełnomocnik organu przyznał jednocześnie, że organ pierwszej instancji w sposób karygodny dołączył do akt sprawy materiały obejmujące zestawienia inkasentów, odnośnie prowadzenia przez poszczególne osoby handlu, tylko do jednej ze spraw, nie miało to jednak, w jego ocenie, wpływu na wynik innych postępowań.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Jak wynika z prawidłowych ustaleń organów, skarżąca w 2004 oraz 2005 r. dokonywała sprzedaży w obiekcie położonym w D. przy ul. K., noszącym nazwę: Centrum Handlowe [...]. W związku z tą działalnością przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia czy skarżąca powinna podlegać obowiązkowi uiszczenia opłaty targowej, jak twierdzą organy, czy też obowiązkowi temu nie podlega.

Zgodnie z art. 15 ustawy o podatkach i opłatach opłatę targową pobiera się od osób fizycznych /i innych wymienionych podmiotów/, dokonujących sprzedaży na targowiskach /art. 15 ust.1/, którymi według ust. 2 są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, z zastrzeżeniem ust. 2a. W tym ostatnim przepisie /art. 15 ust.2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/ zawarto regulację, iż opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, ale z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Natomiast w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zawarto generalne zwolnienie od obowiązku uiszczania opłaty targowej, a mianowicie od opłaty tej zwolnione zostały podmioty będące podatnikami podatku od nieruchomości, w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Wskazana wyżej regulacja wprowadza szerokie pojęcie targowiska, jako każdego miejsca, w którym prowadzony jest handel /z wyłączeniami, o których niżej/, przy czym z regulacji tej wynika także, że prowadzenie handlu należy utożsamiać z dokonywaniem sprzedaży i nie ma przy tym znaczenia okoliczność czy dane miejsce jest formalnie przeznaczone na prowadzenie handlu i jaki jest charakter tego miejsca, dostępność do tego miejsca, jego położenie itd.

Obowiązkiem uiszczenia opłaty targowej jest więc objęte każde miejsce, w którym prowadzony jest handel /dokonywana jest sprzedaż/, dotyczy to także budynku lub jego części, ale tylko wtedy, gdy budynek taki lub jego część jest równocześnie targowiskiem pod dachem, albo halą używaną do targów, wystaw i aukcji. W okolicznościach niniejszej sprawy, skoro na terenie przedmiotowego obiektu – Centrum Handlowego [...] prowadzona jest sprzedaż, to co do zasady przyjąć należy, że ogólnie obiekt ten należy określić jako targowisko, natomiast istotną kwestią jest, czy miejsce dokonywania przez skarżącą sprzedaży należy określić jako budynek lub jego część, bo wówczas sprzedaż taka nie podlegałaby opłacie targowej; czy też jako targowisko pod dachem, albo halę używaną do targów, aukcji i wystaw, bo wtedy sprzedaż ta podlegałaby opłacie targowej. Niezależnie od innych istotnych kwestii, w niniejszej sprawie wykluczyć należy tę sytuację, by miejsce w którym skarżąca dokonywała sprzedaży było halą używaną do targów, aukcji i wystaw, ponieważ nie zostały podane jakiekolwiek okoliczności, wskazujące na używanie tego obiektu do tych celów; zaznaczyć przy tym należy, że chodzi tu o targi w rozumieniu specjalnie organizowanych imprez, służących prezentacji określonych ofert handlowych, nawiązywania kontaktów z potencjalnymi kontrahentami, a także i zawieraniu – w ramach tych ofert - transakcji handlowych / np. targi budownictwa/.

Zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie ma więc kwestia czy stoisko, w którym skarżąca /i inne osoby/ dokonywały sprzedaży jest budynkiem lub jego częścią i równocześnie jest targowiskiem pod dachem.

W art. 1 a ust.1 pkt.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budynek określono jako obiekt budowlany, w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundamenty i dach. W ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane /Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118, ze zm., zwanej dalej: prawem budowlanym/ obiekt budowlany zdefiniowany został jako:

- budynek wraz z instalacjami i urządzeniami,

- budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

- obiekt małej architektury.

Według ustaleń organów, teren – nieruchomość, na której usytuowane jest Centrum Handlowe stanowi działki ewidencyjne nr nr: 449 i 450. W wypisach z rejestru gruntów odnośnie tych działek, jako współwłaściciele wpisani są: B. M., B. R., F. B., G. J., G. M. /udziały po 1/5 części/ z zaznaczeniem, że pełnomocnikiem tych współwłaścicieli jest R. N. Na wniosek wymienionego wyżej pełnomocnika, w dniu [...] czerwca 2001 r., wydana została przez Burmistrza Gminy [...] decyzja, nr [...], zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę zadaszenia placu handlowego, wraz z przyłączami wodno-kanalizacyjnymi na działkach nr nr: 449 i 450 /, a także nr nr: 445/10 i 447/, obejmującego 120 boksów. Z kolei decyzją, nr [...], z dnia [...] października 2003 r., Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił wymienionemu wyżej pełnomocnikowi pozwolenia na użytkowanie przedmiotowego zadaszenia placu handlowego, obejmującego 120 boksów.

W deklaracji /informacja na podatek od nieruchomości/ złożonej przez R. N. w Urzędzie Miejskim, w D. w dniu 27 kwietnia 2004 r., odnośnie działek nr nr 449 i 450, jako przedmiot opodatkowania wskazano grunty o powierzchni 2.370 m 2 oraz budynki / lub ich części/ związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o powierzchni 453,60 m2.

Powołany przez organ I instancji biegły rzeczoznawca budowlany A. S. stwierdził, na podstawie porównania projektu budowlanego oraz oględzin na miejscu, z dokonaniem odkrywek fundamentów na tyłach dwóch boksów, iż faktycznie obiekt zrealizowano według innej konstrukcji i architekturze, niż wskazywał to projekt i pozwolenie na budowę. Przedmiotowy obiekt, tj. zadaszenie placu handlowego stanowi otwartą wiatę o konstrukcji stalowej, z dwuspadowymi dachami krytymi blachą i połączonymi pasmami świetlikowymi z poliwęglanu. Konstrukcję nośną tego zadaszenia stanowią słupy stalowe z rur, posadowione na betonowych stopach fundamentowych /przy czym słupy z fundamentami połączono przy pomocy krawężników drogowych – do tych krawężników przykręcono słupy/ oraz poprzeczne i podłużne rygle z rur – na tych ryglach oparta jest stalowa konstrukcja dachu i pasma świetlikowe. W przestrzeni między słupami zadaszenia - przykręcone zostały ramki stalowe wypełnione blachą trapezową, które tworzą ścianki działowe pomiędzy poszczególnymi boksami handlowymi, ścianki te mogą być dowolnie przemieszczane – przykręcane w dowolnej przestrzeni między słupami. Ścianki te nie mają fundamentów, są posadowione na posadzce betonowej, albo zawieszone nad tą posadzką, nie są one przegrodami budowlanymi, ze względu na niespełnianie warunków określonych w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r., w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie /Dz.U. Nr 75 poz. 690, ze zm./. Do konstrukcji zadaszenia od strony wejścia do boksów zostały przykręcone rolety albo ramki z różnych materiałów /stalowe, aluminiowe, plastikowe/, pozostawiające szczeliny między posadzką, dachem i słupami /, w niektórych boksach szczeliny te są wypełnione folią, styropianem itd. Posadzki w boksach są betonowe /w niektórych pokryte płytkami, panelami itd./, natomiast ciągi piesze wyłożono kostką betonową. Ponieważ znaczny procent elewacji wiaty /zadaszenia/ nie posiada żadnej przegrody budowlanej, dostęp pod wiatę jest wolny i w ocenie biegłego nie jest ona budynkiem, bo wprawdzie jest trwale związana z gruntem, posiada fundamenty i dach, ale nie jest wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych i wobec tego w świetle przepisów prawa budowlanego jest budowlą, tj. jedną budowlę stanowi zadaszenie placu wraz z boksami. Jeśli chodzi o poszczególne boksy handlowe, to według biegłego, są one częścią obiektu – zadaszenia placu handlowego i składają się na jego całość użytkową, nie są oddzielnie ani budynkiem, ani budowlą, ponieważ nie mają odrębnej konstrukcji nośnej, nie mają własnego zadaszenia /ich zadaszenie jest zadaszeniem wiaty, jako samodzielnego obiektu/, nie mają przegród budowlanych, wydzielających je z przestrzeni, nie są trwale związane z gruntem i nie mają fundamentów.

W toku postępowania skarżąca przedłożyła opinię rzeczoznawcy budowlanego W. H. – opracowaną na zlecenie R. N., który powołując się na wyniki wizji i oględzin stwierdził, iż każdy z poszczególnych boksów handlowych jest budynkiem, ponieważ posiada cztery przegrody budowlane /ściany/ i dach, które to elementy wydzielają powierzchnię zabudowy i kubaturę oraz jest posadowiony w sposób trwały na fundamencie. Wymienione wyżej cechy spełniają przesłanki definicji budynku, zawartej w art. 3 pkt. 2 prawa budowlanego i nie mają znaczenia okoliczności dotyczące konstrukcji budynku i samodzielności tej konstrukcji, a także właściwości przegród budowlanych. Odnośnie przegród budowlanych, rzeczoznawca ten podkreślił, że mogą one być różnego rodzaju /ściany, bramy, okna itd./,a przewidziane dla nich parametry techniczne nie mają wpływu na klasyfikację danego obiektu. Wskazał także, że pawilony /zespoły/ boksów handlowych wykonane zostały ze stalowej konstrukcji szkieletowej, ściany i dach wykonane są głównie z blachy trapezowej /niektóre przegrody są wykonane w formie witryn szklanych, albo segmentowych bram podnoszonych/, z połaci dachowych są wypuszczone okapy zakończone rynnami oraz rury spustowe do odprowadzania wód opadowych. Rzeczoznawca ten odniósł się także do stanowiska "autora poprzedniej opinii", wskazując na jej nieprawidłowość, a mianowicie: w rzeczywistości to na konstrukcji boksów oparte zostały daszki z poliwęglanu i stanowią one jedynie uzupełniający element zabudowy, użyta w pozwoleniu na budowę nazwa "zadaszenie" nie ma przesądzającego znaczenia, a decyduje treść tego pozwolenia oraz stan faktyczny wykonanego obiektu, wprowadzenie do definicji budynku dodatkowych kryteriów, tj. samodzielności konstrukcji i spełnienie wszystkich technicznych warunków budowlanych nie wynika z obowiązujących przepisów i nie ma wpływu na klasyfikację obiektu jako budynku lub budowli.

W zakresie prawnopodatkowego statusu boksów ulokowanych wewnątrz zadaszonego placu handlowego Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż boksy znajdujące się pod tym zadaszeniem stanowią części składowe tego obiektu /wiaty/, są jedynie fragmentem większej użytkowej całości, jaką stanowi budowla obejmująca zadaszoną wiatę. Powołany przez organ I instancji biegły A. S. ustalił, że boksy handlowe są wyłącznie częścią budowli /zadaszonej wiaty handlowej/, stanowiącej współwłasność osób trzecich oraz, że nie spełniają samodzielnie wymogów stawianych budynkom.

Wbrew poglądowi skarżącej, przedłożona przez niego opinia drugiego rzeczoznawcy – W. H. - nie wyklucza prawidłowości ustaleń faktycznych, dokonanych przez organy podatkowe. Wykazane w opinii W. H. cechy boksu, takie jak wydzielenie przestrzeni ścianami, nie wyklucza faktu, że ich konstrukcja nie wykazuje trwałego związania z gruntem. Boks może być poddany demontażowi w dowolnym czasie i ulokowany w innym miejscu, pełniąc nadal swoją funkcję. Nie jest on bowiem trwale związany z gruntem – co stanowi immanentną cechę budynku – gdyż z podłożem /posadzką/ został połączony za pomocą opisanych wyżej elementów, tj. słupków, rur i śrub utrzymujących szkielet boksu w pionie i poziomie. Boks umieszczony pod zadaszoną wiatą handlową jest jednym z urządzeń, stanowiących wyposażenie tej wiaty; ewentualny zupełny demontaż boksu nie pozbawia zajmowanej przez niego przestrzeni cech właściwych budowli, jaką jest zadaszona wiata, bo nadal można tę przestrzeń wykorzystać jako miejsce zawierania umów sprzedaży, gdyż w tym zakresie cechę tę /przydatność do danego celu/ determinuje charakter budowli /zadaszonej wiaty/, a nie ulokowany tam boks, który przesądza jedynie o standardzie i warunkach prowadzonej sprzedaży. Zauważyć przy tym należy, że biegły W. H. powołał się wprawdzie w swojej opinii na wyniki "wizji i oględzin", niemniej jednak z jej treści nie wynika na jakiej podstawie stwierdził, że każdy z boksów posadowiony jest w sposób trwały na fundamencie /nie sprecyzował jaki to fundament, na czym polega trwałość posadowienia/. W istocie jednak, co do opisu stanu faktycznego, obie wyżej wymienione opinie zawierają jednakowe dane, chociaż opinia W. H. jest sporządzona w dużym stopniu ogólności – niezależnie od kwestii wyżej podniesionej, nie wykazano w niej rodzaju ścian tworzących boksy, to jednak uznać to należy za element prawnie nieistotny.

Stwierdzony stan faktyczny, w zakresie skutków prawnopodatkowych, podlegał jednakże ocenie organów podatkowych i takiej oceny organy te w niniejszej sprawie dokonały, a ocena ta nie narusza zasad określonych w art. 122, art. 123 § 1, art. 180, art. 187, art. 197 Ordynacji podatkowej.

Ze względu na zwolnienie w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od opłaty targowej tych podmiotów, które są podatnikami podatku od nieruchomości /spełniają przesłanki do objęcia obowiązkiem podatkowym w tym podatku/, podatnikiem tego podatku są – między innymi – osoby fizyczne, które są właścicielami /współwłaścicielami/ lub posiadaczami samoistnymi nieruchomości, albo obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów; podatnikami są także posiadacze nieruchomości lub obiektów budowlanych /albo ich części/, w sytuacji gdy ta nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi własność Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego, a posiadanie wynika z określonej umowy lub jest wykonywane bez tytułu prawnego /art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/. Z kolei przedmiotem opodatkowania tym podatkiem są grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzona działalnością gospodarczą /art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/.

Jak wynika z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w niniejszych sprawach skarżąca nie jest ani właścicielem /współwłaścicielem/, ani samoistnym posiadaczem przedmiotowej nieruchomości, gdyż stanowi ona współwłasność innych osób fizycznych. Ponieważ użytkuje ona przedmiotowy obiekt na podstawie umowy cywilnoprawnej, kreującej stosunek prawny o charakterze zobowiązaniowym, jest więc posiadaczem zależnym, a nie samoistnym, w rozumieniu art. 336 kodeksu cywilnego, a posiadacz taki nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, jeśli nieruchomość ta nie stanowi własności Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Jeżeli chodzi o wyliczenie należnej od skarżącej opłaty targowej za wymienione w decyzjach okresy, to organ I instancji oparł się na zestawieniach sporządzonych przez służby miejskie, co do okresu /dat/ dokonywania sprzedaży i wielkości powierzchni na której sprzedaż ta była dokonywana oraz stawkach dziennych opłaty, uchwalonych przez Radę Miejską w D., a wyliczenia te nie były kwestionowane w trakcie postępowania.

Odnosząc się do podniesionych na rozprawie zarzutów naruszenia przepisów postępowania Sąd stwierdza, iż nie można ich uznać za naruszenia, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy.

I tak w kwestii wszczęcia odrębnych postępowań za każdy miesiąc 2004 r., po czym zakończenia ich w formie jednej decyzji, należy stwierdzić, że postępowanie takie, chociaż nie do końca znajduje podstawę w obowiązujących regulacjach proceduralnych, to jednak nie może być uznane za naruszenia przepisów postępowania, które wiązałoby się z koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji, albowiem trudno się doszukać się w nim wady, mogącej mieć istotny wpływ na wynik całego postępowania. Niezależnie od powyższego, jak to słusznie zauważył pełnomocnik Kolegium, okresem rozliczeniowym w opłacie targowej jest jeden dzień, a nie miesiąc, nie można zatem przyjąć, że decyzje powinny zostać wydane odrębnie co do poszczególnych miesięcy. Określenie zobowiązania w sposób uwzględniający poszczególne dni 2004 r., począwszy od 8 kwietnia do 31 grudnia tegoż roku, w żaden sposób nie naruszyło praw strony, ale wręcz przyczyniło się do uproszczenia postępowania i uczynienia go bardziej przejrzystym dla niej. Takie wnioski można wyciągnąć stosując zwłaszcza wykładnię celowościową przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, kładącą większy nacisk na funkcjonalne znaczenie przepisu niż jego literalne brzmienie, odmienną od wykładni gramatycznej przepisów o charakterze proceduralnym, akcentującej z kolei niekonsekwencję w postępowaniu organów podatkowych, z punktu widzenia reguł postępowania podatkowego.

Nie znajduje również potwierdzenia w okolicznościach niniejszych spraw kolejny zarzut skarżącej, dotyczący nieuwzględnienia przy określeniu wysokości zobowiązania podatkowego dni świątecznych, w których handel rzeczywiście nie był prowadzony, ponieważ, jak to wynika z zestawienia zawartego w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, przy określeniu wysokości zobowiązania podatkowego uwzględnione zostały wszystkie dni świąteczne. Zestawienie to zostało opracowane w oparciu o wykaz sporządzony przez inkasentów urzędu miejskiego, które to dane nie były kwestionowane w trakcie postępowania podatkowego. Skarżąca w trakcie postępowań podatkowych nie kwestionowała prawidłowości, poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych w tym zakresie. Z tego też względu, jak słusznie podniósł pełnomocnik organu, nie było potrzeby prowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w tym zakresie. Co prawda przedmiotowe zestawienie nie zostało załączone do akt w niniejszych sprawach, jednakże zostało ono zgromadzone oddzielnie oraz dołączone do akt innej sprawy, skarżąca miała natomiast możliwość zaznajomienia się z nim, w ramach wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji, o której to możliwości została prawidłowo zawiadomiona, zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy także zaznaczyć, że w pismach przewodnich, skierowanych do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w trybie art. 227 § 1 Ordynacji podatkowej, których odpisy zostały doręczone również skarżącej, zamieszczono informację, iż plik dokumentów dotyczących wszystkich handlujących na placu przy ul. K. w D., tj. wykazy i opinia biegłego, został przesłany (do organu odwoławczego) wraz z odwołaniem S. R., a pozostałe oryginały zostały przesłane w styczniu 2008 r., wraz z odwołaniami od decyzji za 2004 r. Skarżąca miała więc możliwość zaznajomienia się z tymi materiałami, tym samym, w tym wypadku również nie sposób przyjąć, iż wyżej opisana nieprawidłowość, jak i inne okoliczności związane z załączeniem do akt i przesłaniem całości dokumentacji przez organ I instancji, stanowią uchybienie mogące wpłynąć na wynik sprawy, którego stwierdzenie skutkowałoby koniecznością uchylenia zaskarżonych decyzji.

W uwzględnieniu naprowadzonych wyżej okoliczności Sąd, uznając, że zaskarżone decyzje nie naruszają obowiązującego prawa, oddalił skargi jako nieuzasadnione, w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270, ze zm./.